Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1708/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1708/03 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 marca 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, Asesor: WSA Jarosław Wiśniewski (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2006r., spraw ze skarg B.R., na decyzje Izby Skarbowej, z dnia 4 sierpnia 2003r. od Nr [...], do Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000r.oraz miesiące: marzec, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień,, październik, listopad, grudzień 2001r., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 7523,10 zł. ( siedem tysięcy pięćset dwadzieścia trzy złote 10/100).


UZASADNIENIE

W oparciu o upoważnienie do kontroli z dnia [...].02.2002 r. nr [...]Pierwszy Urząd Skarbowy wszczął postępowanie kontrolne w firmie B. R. . Postępowanie zakończyło się protokołem kontroli sporządzonym w dniu [...].02.2002 r. z którym podatniczka została zapoznana. Przeprowadzona kontrola wykazała szereg nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług

W dniu [...] maja 2002 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego pełnomocnictwo upoważniające Pana W. Ch. do reprezentowania podatniczki przed organami finansowymi, skarbowymi i egzekucyjnymi . Następnie postanowieniem z dnia [...].09.2002 r. Urząd wszczął postępowanie podatkowe pomijając ustanowionego pełnomocnika .

Decyzjami z dnia [...] października 2002 r. sygn. [...] Urząd Skarbowy określił B. R. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług , zaległość podatkowa i odsetki za miesiąc listopad 2000 r. oraz za miesiące marzec maj czerwiec, sierpień wrzesień , październik , listopad , grudzień 2001 r. Decyzje te zostały doręczone podatniczce z pominięciem pełnomocnika . W dniu [...].01.2003r pełnomocnik złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania wraz z odwołaniem od w/w decyzji . Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]02.2003r , sygn. [...] przywrócił termin do złożenia odwołania . Jednocześnie decyzją z dnia [...]02.2003r , sygn. [...] , działając na podstawie art.226 §1 Ordynacji Podatkowej , uchylił zaskarżone decyzje z uwagi na błędne ich doręczenie .

Po ponownym wszczęciu postępowania organ pierwszej instancji , w dniu [...].05.2003r wydał decyzje , sygn. [...] do [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc za miesiąc listopad 2000 r. oraz za miesiące marzec maj czerwiec, sierpień wrzesień , październik , listopad , grudzień 2001 r. w innej wysokości niż zeznana przez podatnika. W oparciu o analizę materiału dowodowego oraz przeprowadzonych "kontroli krzyżowych" ustalono , iż podatniczka nie ujęła w rejestrze zakupu szeregu faktur , bądź ujęła pewne faktury dwukrotnie lub faktury , które anulowano. Decyzje te zostały prawidłowo doręczono na ręce pełnomocnika podatniczki w dniu[...].05.2003r .

W dniu[...].05.2003r wniesiono do Izby Skarbowej odwołanie , w uzasadnieniu którego podniesione zostały zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art.21 §3 , art.120 , art.121 §1 , art.122 , art.123 §1 oraz art.200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r -Ordynacja Podatkowa ( Dz. U. Nr 137 , póz. 926 ze zm.) Nie zakwestionowano natomiast merytorycznych ustaleń zawartych w zaskarżonych decyzjach. .

Po zapoznaniu z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie będącej przedmiotem odwołania Izba Skarbowa decyzjami nr [...] do [...] utrzymała w mocy decyzje Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2003 r. określającymi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2000 r. oraz za miesiące marzec maj czerwiec, sierpień wrzesień , październik , listopad , grudzień 2001 r. .

W uzasadnieniu decyzji podniesiono , iż podstawą wydania decyzji był materiał zgromadzony w postępowaniu kontrolnym. . Na tej podstawie organ pierwszej instancji dokonał końcowych ustaleń dotyczących stanu faktycznego i prawnego sprawy . Zdaniem Izby materiał dowodowy zebrany w toku wcześniejszego postępowania pozwalał na dokonanie jednoznacznej, merytorycznej oceny stanu faktycznego występującego w niniejszej sprawie , tym samym zasadnym było wykorzystanie dokumentów zgromadzonych w toku postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...].09.2002 r. sygn. [...]Jednocześnie organ pierwszej instancji wydając w dniu [...]05.2003 r. decyzję usunął jedynie błąd proceduralny , dotyczący całkowitego pominięcia pełnomocnika w toku wcześniejszego postępowania podatkowego zaś rozstrzygnięcie merytoryczne w przedmiotowej sprawie nie zostało zmienione . Dlatego też Urząd Skarbowy wypełnił obowiązek określony przepisem art.122 Ordynacji Podatkowej i podjął wszelkie starania zmierzające do wszechstronnego zbadania sprawy , zarówno pod względem faktycznym jak i prawnym.

Zauważono również , iż art.180 Ordynacji Podatkowej , który stanowi , iż jako dowód należy dopuścić wszystko , co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy , a nie jest sprzeczne z prawem ; umożliwia organowi podatkowemu zawarcie w materiale dowodowym wszystkiego co może przyczynić się do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie . Izba podniosła także , iż protokół z czynności kontrolnych przeprowadzonych w Firmie B. R. został podpisany przez podatniczkę w dniu [...].02.2002r , która przed ustanowieniem pełnomocnika osobiście wniosła wyjaśnienia. Pełnomocnik został natomiast poinformowany - zgodnie z brzmieniem przepisów art.123 §1 oraz art.200 Ordynacji Podatkowej - pismem z dnia [...].03.2003r ,sygn. [...] , iż może zapoznać się z materiałem dowodowym zgromadzonym w przedmiotowej sprawie ( z protokołem z kontroli podatkowej przeprowadzonej w Pani Firmie w dniu [...].02.2002r oraz informacjami uzyskanymi w toku kontroli krzyżowych przeprowadzonych u Pani kontrahentów ) . W ocenie Izby Skarbowej miał możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym jak również uzupełnienia go i wniesienia co do niego zastrzeżeń , o czym został poinformowany w w/w piśmie . Z prawa tego nie skorzystał.

Na te rozstrzygnięcia została wniesiona skarga do Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, w której pełnomocnik skarżącej zarzucili naruszenie przepisów prawa procesowego. .

W uzasadnieniu podnosi , iż w trakcie postępowania Urząd Skarbowy całkowicie pominął pełnomocnika . W toku wszczętego prawidłowo postępowania podatkowego nie przeprowadzono jakichkolwiek czynności kontrolnych z udziałem strony, przyjmując dowody z postępowania wcześniejszego i na tej podstawie wydał decyzje będącą przedmiotem zaskarżenia. Izba Skarbowa utrzymując w mocy zaskarżone decyzję ograniczyła się jedynie do umożliwienia zapoznania sie ze zgromadzonym materiałem dowodowym w trybie art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem pełnomocnika Skarżącego jeżeli ustanowiono pełnomocnika , to przeprowadzone postępowanie podatkowe winno się odbyć przy jego uczestnictwie na wszystkich etapach postępowania , natomiast praktykę zawężającą jego uczestnictwo jedynie do końcowego etapu postępowania czyli umożliwienia zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym w innym postępowaniu uznać należy za wysoce naganną i sprzeczną z przepisami prawa.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, jednak wobec wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2004r. ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz.1269/ oraz ustawy 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U Nr 153, poz.1270,/ w związku z art. 97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271/ została ona rozpatrzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zgodnie z tymi przepisami.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Decyzje organów podatkowych zostały uchylone, gdyż naruszają przepisy prawa procesowego .

W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) Sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to, że Sąd ten ma prawo, a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet gdy dany zarzut nie został podniesiony.

Uwzględniając te uprawnienia Sądu stwierdzić należy, iż skarga jest zasadna, choć z innych przyczyn niż podane w uzasadnieniu skargi.

Normy zawarte w przepisie art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej ustanawiają domniemanie prawdziwości ksiąg podatkowych z punktu widzenia prawidłowości i niewadliwości poszczególnych zawartych w nich zapisów . Oznacza to, że stan wynikający z księgi jest dla organu podatkowego wiążący, a możliwość przyjęcia za podstawę rozstrzygnięcia podatkowego innego stanu niż wynikający z księgi zachodzi dopiero wówczas, gdy powyższe domniemanie zostanie obalone w sposób przewidziany prawem. Pod pojęciem księgi należy również rozumieć ewidencję dla celów podatku od towarów i usług. Mimo , iż ustawodawca nie określił wymogów formalnych dla tych ewidencji i z tego względu należało stwierdzić, że ewidencje te mogły być prowadzone w dowolnej formie, niemniej jednak uznać należy prowadzone powinny być w taki sposób aby zapewniły prawidłowe rozliczenie podatku. Obowiązek prowadzenia ewidencji dla celów podatku od towarów i usług wynikał z przepisu art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 18 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług o raz o podatku akcyzowym . (D.U.93. nr 11 poz. 50z póź. zm. ) w związku z powyższym taka ewidencja spełnia przesłanki księgi, o których mowa w art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z tym przepisem przez księgi należy rozumieć również księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

Księgi podatkowe uważa się za nierzetelne, gdy dokonywane w nich zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Za nierzetelną więc zostaje uznana księga, w której nie dokonano zapisu w celu ukrycia osiągniętego przychodu .

W przypadku stwierdzenia nierzetelności ksiąg , w tym ewidencji dla celów VAT organ podatkowy nie może wymierzyć kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług lub nadwyżki podatku w innej wysokości niż kwota wykazana w deklaracji i ewidencji, bez ich podważenia w sposób przewidziany prawem .

Organy podatkowe obowiązane są bowiem wówczas sporządzić protokół badania ksiąg - ewidencji, w którym stwierdziłby, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje prowadzonych przez podatnika ewidencji za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, oraz doręczyć podatnikowi odpis tego protokołu. - art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej .

Brak spełnienia tego formalnego obowiązku powoduje zakaz określenia zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż to wynika z ewidencji .

W niniejszej sprawie skarżąca nie ujęła w rejestrze zakupu szeregu faktur , bądź ujęła je dwukrotnie lub zaewidencjonowała faktury , które anulowano. Oznacza to , iż zapisy ewidencji nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego co obligowało organy podatkowe do zastosowania wyżej wymienionej procedury

Sąd nie zgadza się natomiast z zarzutami sformułowanymi w skardze.

Podstawą zaskarżonych decyzji był materiał w dowodowy zgromadzonym w postępowaniu kontrolnym . Postępowanie to zostało wszczęte i zakończone prawidłowo - na tym etapie postępowania pełnomocnik nie występował , natomiast strona miała zagwarantowany w nim czynny udział.

Istota sporu ogniskuje sie natomiast wokół problemu , że dowody te zostały wykorzystane w postępowaniu podatkowym i nie zostały powtórzone, natomiast pełnomocnik był jedynie zawiadomiony o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przez co nie zagwarantowano mu czynnego udziału w postępowaniu .

Zgodnie z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny zapewnić stronie czynny udział w każdym stadium postępowania , a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań .

Udział strony "w każdym stadium postępowania" dotyczy zarówno postępowania podatkowego w pierwszej i w drugiej instancji. Należy go rozumieć jako udział strony w czynnościach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i w których udział przewiduje Ordynacja podatkowa.

( wyrok NSA z 1999.08.17 sygn. akt SA/Rz 282/99 ) Realizacją tej zasady jest np. obowiązek zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem oraz na zagwarantowaniu prawa do udziału w przeprowadzaniu dowodu, zadawania pytań świadkom i biegłym, a także składania wyjaśnień. - art. 190 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie nie można stwierdzić aby organy podatkowe uchybiły takim obowiązkom.

Organy podatkowe realizując zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym wszczęły to postępowanie przy jej udziale . - została bowiem powiadomiony o tym fakcie. Zgodnie z art. 200 Ordynacji Podatkowej umożliwiły stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podkreślić natomiast należy , iż czynny udział stron o którym była mowa wyżej , nie oznacza samej aktywności podatnika , lecz obowiązek organu podatkowego wykorzystania tych uprawnień .

Zatem Skarżący, któremu zagwarantowano czynny udział w toczącym sie postępowaniu nie może winić organu podatkowego za nieskorzystanie z tych uprawnień . Tym bardziej dotyczy to podatnika reprezentowanego przez profesjonalnego pełnomocnika , który wiedząc o toczącym się postępowaniu i zawiadomiony o możliwości wypowiedzenia sie w sprawie zebranego materiału dowodowego miał możliwość aktywnego udziału poprzez zaznajomienie sie z materiałem dowodowym ,ustosunkowaniem się do niego, bądź zgłoszeniu wniosków dowodowych .

Odnosząc się do zarzutu wykorzystania dowodów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym uznać je należy za bezzasadne.

Zgodnie bowiem z art. 180 Ordynacji podatkowej , jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei art. 181 cyt. ustawy jako dowody w postępowaniu podatkowym uznaje między innymi informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej., Oznacza to, iż dokumenty z prawidłowo przeprowadzonej kontroli automatycznie stają się dowodem w postępowaniu podatkowym bez potrzeby formalnego rozstrzygnięcia bądź zawiadamiania o tym fakcie strony.

Strona aktywnie uczestnicząca w postępowaniu podatkowym ma możliwość zaznajomienia się z tymi materiałami.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. b w związku z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270),orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.