Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1329/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 122 i art. 187 par. 1, art. 162 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 369/20 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 4 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od G. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 460 zł (słownie: czterysta sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 27 maja 2020 r., III SA/Wa 369/20, w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "spółka", "strona", "skarżąca"), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) z dnia 4 grudnia 2019 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że decyzją z dnia 19 stycznia 2015 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") określił spółce kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia 2013 r. do listopada 2013 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za listopad 2013 r. Powyższa decyzja została doręczona spółce w dniu 26 stycznia 2015 r. Odbiór korespondencji pokwitowała W. Z., posługując się pieczątką firmową spółki. Odwołanie od powyższej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu strona złożyła osobiście w siedzibie organu pierwszej instancji w dniu 17 marca 2015 r. We wniosku o przywrócenie terminu strona podniosła, że decyzji podatkowej nie doręczono w sposób skuteczny, gdyż osoba której dostarczono korespondencję nie była upoważniona do jej obioru i nie była w ogóle pracownikiem spółki. Skarżąca wyjaśniła, że zarówno M. K. (prokurent spółki), jak i prezes zarządu na stałe przebywają za granicą. M. K. otrzymała decyzję dopiero w dniu 10 marca 2015 r., zaś prezes powziął wiadomość o wydaniu rozstrzygnięcia w dniu 16 marca 2015 r.

Postanowieniem z dnia 29 czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: DIS) odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wskazując, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w opóźnieniu.

Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2432/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na powyższe postanowienie. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej spółki Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 558/17 uchylił ww. wyrok w całości oraz postanowienie DIS z 29 czerwca 2015 r. Sąd odwoławczy wskazał na konieczność ustalenia roli, jaką pełniła W. Z. w odbiorze korespondencji, gdyż bezspornie nie pozostawała ona pracownikiem spółki. Naczelny Sąd Administracyjny nakazał w szczególności zbadanie, czy obecność tej osoby można powiązać organizacyjnie z domniemaniem uprawnienia do dokonywania czynności w imieniu spółki, czy też jej obecność w danym miejscu związana była z realizacją innych obowiązków, na rzecz innego podmiotu, który posiadał siedzibę w tym samym miejscu co spółka. Zdaniem Sądu odwoławczego, jednoznaczne ustalenie okoliczności towarzyszących odbiorowi korespondencji jest istotne z perspektywy wniosku o przywrócenie terminu, gdyż ewentualne stwierdzenie, że nie doszło do doręczenia decyzji skutkować będzie bezprzedmiotowością takiego wniosku.

Mając na uwadze zalecenia Sądu odwoławczego, DIAS wezwał spółkę do wyjaśnienia, w jakich okolicznościach W. Z. weszła w posiadanie firmowej pieczątki spółki, którą posłużyła się potwierdzając odbiór przesyłki.

W piśmie z dnia 3 września 2019 r. spółka wskazała, że W. Z. w styczniu 2015 r. pracowała dla jednej ze spółek (T. sp. z o.o.), która miała siedzibę pod adresem, gdzie mieści się siedziba skarżącej. Przedstawiciele spółki (zarząd i prokurent) często byli nieobecni w W. M. K. (prokurent skarżącej) poinformowała w ww. piśmie, że udostępniła W. Z. pieczątkę firmową spółki ale wyłącznie do odbioru ofert składanych bezpośrednio do siedziby spółki przez potencjalnych klientów. W. Z. nie posiadała pełnomocnictwa pocztowego i nie była upoważniona do odbioru jakiejkolwiek korespondencji pocztowej. Wszelkie listy były awizowane przez listonoszy i następnie odbierane na poczcie przez zarząd lub przez prokurenta. W piśmie stwierdzono ponadto, że w lokalu, który był siedzibą skarżącej funkcjonowało wiele podmiotów, których przedstawiciele byli często nieobecni i zdarzało się, że listonosz nikogo z danej spółki lub innego podmiotu nie zastawał, gdy przynosił listy. Jak się później okazało W. Z. w takich sytuacjach niejednokrotnie, grzecznościowo odbierała korespondencję. Przedmiotowa przesyłka została odebrana przez W. Z. bez jakiegokolwiek upoważnienia, niejako automatycznie, gdyż był to pracownik mocno obciążony obowiązkami służbowymi. W dniu 4 września 2019 r. do organu wpłynęło pismo pełnomocnika strony, w którym wyjaśniono, że W. Z. odbierała grzecznościowo przesyłki różnych spółek. Pełnomocnik wymienił podmioty, które posiadały siedziby pod tym samym adresem (załączając wydruki odpisów KRS). W piśmie zaznaczono, że W. Z. nie była upoważniona do odbioru korespondencji z urzędu skarbowego, a pismo w dniu 25 stycznia 2015 r. odebrała przez nieuwagę. W. Z. odbierała przesyłki od niektórych klientów.

Organ odwoławczy zwrócił się również do NUS z pytaniem o nazwy firm, mieszczących się pod adresem spółki. W odpowiedzi organ pierwszej instancji poinformował, że w okresie od sierpnia do listopada 2013 r. mieściło się tam 15 podmiotów, w tym wskazana przez stronę firma T.

DIAS wystąpił ponadto do Urzędu Pocztowego z prośbą o wyjaśnienie, na jakiej podstawie uznano, że W. Z. była osobą upoważnioną do odbioru przesyłki skierowanej do spółki. Poczta Polska poinformowała, iż w chwili obecnej nie jest możliwe ustalenie, na jakiej podstawie uznano, że W. Z. (odbiorca przesyłki poleconej zawierającej odpis decyzji) była osobą uprawnioną do odbioru korespondencji adresowanej do strony. Urząd pocztowy nadmienił, iż nie posiada żądanej dokumentacji służbowej /eksploatacyjnej z 2015 r., ponieważ po wymaganym okresie przechowywania została przekazana do utylizacji.

W związku z informacją na temat pracodawcy W. Z., organ zwrócił się także do T. Sp. z o.o. o przesłanie danych teleadresowych ww. osoby - w związku z koniecznością podjęcia czynności wyjaśniających z jej udziałem. Na przedmiotowe wezwanie nie udzielono odpowiedzi.

Postanowieniem z dnia 4 grudnia 2019 r. DlAS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, wskazując w punkcie wyjścia, że informacje pozyskane w toku ponownie rozpatrywanej sprawy, w szczególności wyjaśnienia spółki są wystarczające do stwierdzenia domniemania uprawnienia W. Z. do dokonania czynności w imieniu spółki oraz stwierdzenia skutecznego doręczenia decyzji.

Organ wskazał, że za domniemaniem uznania, że W. Z. była osobą upoważnioną do odbioru korespondencji spółki przemawiały następujące okoliczności: W. Z. nie była osobą przypadkową, postronną (sąsiadem, klientem strony bądź innej spółki, która miała w tym samym biurze siedzibę), poprzez fakt zatrudnienia w spółce T. pracowała w biurze, w którym znajdowała się siedziba skarżącej, dysponowała firmową pieczątką spółki, przy czym pieczęć powierzona jej została przez M. K., więc nie weszła w jej posiadanie w sposób nieuprawniony. DIAS zwrócił ponadto uwagę na powiązania osobowe pomiędzy spółką T. sp. z o.o. a skarżącą, poprzez udział w spółkach M. K.. Zdaniem DIAS, z dużym prawdopodobieństwem można było przypuszczać, że M. K. jako wspólnik spółki zatrudniającej W. Z. mogła powierzyć odbieranie korespondencji dla strony. Zważywszy na podnoszony we wniosku o przywrócenie terminu fakt, iż centrum życiowe przedstawicieli skarżącej S. W. i M. K. znajdowało się poza Polską - logicznym wydawało się być rozwiązanie, by odbiór korespondencji kierowanej do obu spółek powierzyć jednej osobie. Tym bardziej, że spółka potwierdziła, że nie zatrudniała pracowników. DIAS dodał, że na poparcie twierdzenia o braku upoważnienia do odbioru korespondencji spółka nie przedłożyła żadnego dowodu.

DIAS podkreślił ponadto, że argumentacja dotycząca nieprawidłowości doręczenia decyzji nie mogła uprawdopodobniać braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. W ocenie organu, postępowanie spółki nosiło znamiona niestaranności w prowadzeniu działalności, gdyż to w jej gestii leżało zorganizowanie takiego sposobu odbierania przesyłek i takie upoważnienie osób, w którym będzie miała pewność, że przesyłka do niej adresowana zostanie jej doręczona, szczególnie że - jak podkreślała strona – przedstawiciele spółki przebywali za granicą. Organ zauważył, iż na brak staranności spółki wskazują okoliczności takie jak: brak pracowników w spółce oraz nieustanowienie pełnomocnika, z kolei wyjazd za granicę osób stanowiących organy w spółce nie jest okolicznością usprawiedliwiającą niedochowanie terminu ustawowego.

Zaskarżonym obecnie wyrokiem z dnia 27 maja 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił powyższe postanowienie, stwierdzając naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) oraz art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej:. Ppsa). Sąd pierwszej instancji, analizując treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 558/17 oraz postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ, uznał, że DIAS nie podjął wszelkich możliwych czynności, które doprowadziłyby do odebrania wyjaśnień od W. Z., pomimo iż Naczelny Sąd Administracyjny zobligował organ do takiego działania. W tym kontekście skład orzekający zauważył, że organ był uprawniony do uzyskania danych adresowych z rejestru PESEL, w których znajdują się dane wszystkich obywateli Rzeczypospolitej Polskiej, w tym ich adresy zameldowania. Sąd wskazał, że również brak numeru PESEL danej osoby nie stanowił przeszkody w pozyskaniu jej danych teleadresowych. Posiadając bowiem wiedzę o tym, kto był pracodawcą W. Z., organ mógł dokonać sprawdzenia w posiadanych bazach danych, np. w systemie POLTAX, czy T. sp. z.o.o. była płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, na poczet zobowiązania podatkowego W. Z. i na tej podstawie ustalić adres oraz numer PESEL tej osoby.

W skardze kasacyjnej DIAS, zrzekając się przeprowadzenia rozprawy, wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd, a ponadto zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 2 Ppsa, zarzucono naruszenie prawa procesowego, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa w związku z art. 153 Ppsa, poprzez uchylenie postanowienia DIAS z dnia 4 grudnia 2019 r. na skutek niezasadnego uznania przez Sąd, że DIAS naruszył art. 153 Ppsa, ponieważ nie wykonał wytycznych Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z dnia 5 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 558/17 w zakresie ustaleń faktycznych dotyczących roli, jaką pełniła W. Z. w miejscu siedziby G. sp. z o.o., w tym w szczególności nie wykorzystał wszystkich możliwych środków, aby ustalić dane ww. osoby oraz odebrać od niej wyjaśnienia,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa w związku art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przez uchylenie postanowienia DIAS z dnia 4 grudnia 2019 r. na skutek niezasadnego uznania przez Sąd, że DIAS naruszył art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie zebrał wyczerpującego materiału dowodowego, na podstawie którego można by oprzeć ustalenia, co do roli W. Z. w siedzibie skarżącej, w konsekwencji naruszając zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej,

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie przez Sąd, że DIAS posiadając wiedzę o tym, kto był pracodawcą W. Z., mógł dokonać sprawdzenia w posiadanych bazach danych, np. w systemie POLTAX, czy T. sp. z o.o. była płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, na poczet zobowiązania podatkowego W. Z. w tym podatku i na tej podstawie ustalić adres oraz numer PESEL ww. osoby, podczas gdy z pisma [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia 2 lipca 2020 r. Nr [...] wynika, że na podstawie posiadanych w tym Urzędzie baz danych nie jest możliwe ustalenie czy podmiot T. Sp. z o.o. był płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na poczet zobowiązania podatkowego Pani Z.,

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 46 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 24 września 2010 r. o ewidencji ludności (Dz. U. z 2019 r., poz. 1397 ze zm.), przez błędne przyjęcie przez Sąd, że DIAS mógł ustalić dane adresowe W. Z. korzystając z systemu PESEL, podczas gdy DIAS nie posiadał poza imieniem i nazwiskiem W. Z. innych danych, co w konsekwencji uniemożliwiało pozyskanie DIAS danych adresowych W. Z. z tego systemu,

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa w związku z art. 141 § 4 Ppsa i art. 153 Ppsa poprzez wskazanie przez Sąd wytycznych dla DIAS co do dalszego postępowania niemożliwych do zrealizowania,

6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Ppsa przez uchylenie postanowienia DIAS z dnia 4 grudnia 2019 r. ze względu na naruszenie w ocenie Sądu prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło.

W zakresie zarzutu z punktu 3) DIAS wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentu, tj. załączonego do skargi kasacyjnej pisma [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia 2 lipca 2020r. Nr [...].

W odpowiedzi spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy.

Ocena sformułowanych przez organ zarzutów procesowych, mimo ich rozbudowanej formy, sprowadzała się w istocie do ustalenia, czy w toku ponownego rozpatrywania sprawy DIAS zastosował się do zaleceń wynikających z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 558/17. Kluczowy dla rozstrzygnięcia o zasadności podstaw kasacyjnych pozostawał zatem przywołany przez autora skargi kasacyjnej art. 153 Ppsa, z którego wynika zasada związania organu oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko DIAS o braku podstaw do stwierdzenia naruszenia ww. przepisu w niniejszej sprawie, przychylając się tym samym do twierdzenia organu, że podjęte przez niego działania w ramach prowadzonego postępowania dowodowego stanowiły realizację wytycznych zawartych w powołanym orzeczeniu Sądu odwoławczego. W uzasadnieniu wyroku o sygn. akt I FSK 558/17 Naczelny Sąd Administracyjny nakazał badanie okoliczności związanych z doręczeniem decyzji podatkowej na adres spółki jako warunku wstępnego do orzekania w sprawie wniosku o przywrócenie terminu. W tym kontekście za konieczne uznano wyjaśnienie roli W. Z. (pracownika innego podmiotu), która potwierdziła odbiór przesyłki pieczęcią firmową spółki w siedzibie skarżącej. Jak wynika ze wskazań Sądu odwoławczego, szczególnie istotne pozostawało ustalenie, czy można obecność tej osoby powiązać organizacyjnie z domniemaniem uprawnienia do dokonywania czynności w imieniu spółki, czy też jej obecność w danym miejscu związana była z realizacją innych obowiązków, na rzecz innego podmiotu, który posiadał np. siedzibę w tym samym miejscu co spółka. Badanie okoliczności towarzyszących odbiorowi korespondencji Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezbędne dla prawidłowości oceny, czy doręczenia decyzji dokonano zgodnie z art. 151 Ordynacji podatkowej osobie upoważnionej do odbioru korespondencji a w konsekwencji, w jakich okolicznościach doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz czy zaistniały podstawy do orzekania w tym zakresie.

Podjęte w następstwie powyższego wyroku czynności organu objęły:

- wezwanie spółki do złożenia wyjaśnień odnośnie do powierzenia W. Z. pieczątki firmowej (wezwanie wystosowane w dniu 13 sierpnia 2019 r.),

- wezwanie ustalonego pracodawcy ww. osoby do wskazania jej danych teleadresowych (wezwanie wystosowane w dniu 26 września 2019 r.),

- skierowanie pisma do urzędu pocztowego (Poczty Polskiej) w celu uzyskania dodatkowych informacji na temat okoliczności doręczenia przesyłki (pismo skierowane w dniu 9 sierpnia 2019 r.),

- skierowanie pisma do NUS z prośbą o przekazanie danych na temat podmiotów mających siedzibę pod tym samym adresem co spółka (pismo skierowane w dniu 8 sierpnia 2019 r.)

- analizę powiązań osobowych między spółkami mającymi siedzibę pod tym samym adresem oraz okoliczności związanych z organizacją pracy spółki i funkcjonowaniem jej przedstawicieli (przy uwzględnieniu informacji wskazanych przez spółkę i jej pełnomocnika w pismach z 3 września 2019 r. i 28 sierpnia 2019 r. oraz we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego działania zrealizowane przez DIAS w ramach ponownego rozpatrywania sprawy należało uznać za wyczerpujące i wszechstronne. Organ wystąpił o pozyskanie informacji istotnych dla ustalenia okoliczności doręczenia przesyłki do wszelkich podmiotów, które miały bądź mogły posiadać wiedzę w tym zakresie. Jednocześnie zwrócenia uwagi wymaga załączone do skargi kasacyjnej oświadczenie NUS, który "informuje, iż na podstawie posiadanych w tut. Urzędzie baz danych nie jest możliwe ustalenie czy podmiot T. Sp.zo.o., NIP: [...] był płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na poczet zobowiązania podatkowego Pani Z." (k. 77 akt sądowych). Wprawdzie treść oświadczenia organu podatkowego pierwszej instancji nie mogła być przesądzająca dla zasadności zarzutu z pkt 3 petitum skargi kasacyjnej, gdyż odnosiło się ono do innej spółki niż wskazany przez stronę pracodawca W. Z. (T. Sp. z o.o.), co trafnie dostrzeżono w odpowiedzi na skargę kasacyjną. Niemniej jednak mając na uwadze wyjaśnienia DIAS o braku możliwości pozyskania danych teleadresowych W. Z. z systemu PESEL (wobec dysponowania przez organ jedynie imieniem i nazwiskiem osoby przyjmującej korespondencję) oraz braku informacji na temat danych osobowych pracowników w deklaracji PIT-4R (k. 6-7 skargi kasacyjnej) przyjąć należało, że organ podjął wszelkie działania, mające na celu ustalenie roli W. Z. w odbiorze korespondencji spółki.

W świetle powyższych uwag wniosek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o potrzebie dalszego poszukiwania danych dotyczących wskazanej osoby należało ocenić jako zbyt daleko idący. Nakaz respektowania zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz zupełności materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), naruszenia których dopatrzył się Sąd pierwszej instancji, nie może stanowić źródła nieograniczonego obowiązku dowodzenia określonych okoliczności przez organ podatkowy, co niejednokrotnie potwierdzano w orzecznictwie (zob. np. wyroki NSA: z dnia 20.03.2019 r., I FSK 491/17; z 03.10.2018 r., I FSK 1827/16; z 13.07.2018 r., II FSK 1975/16 - treść orzeczeń dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query). Obligowanie organu do podejmowania kolejnych działań na gruncie niniejszej sprawy nie znajduje uzasadnionych podstaw w sytuacji, gdy z jednej strony Naczelny Sąd Administracyjny we wskazaniach co do dalszego postępowania dopuścił możliwość wnioskowania na podstawie domniemań, z drugiej zaś sama strona ograniczyła się do niczym nie popartych twierdzeń o braku upoważnienia W. Z. do odbioru korespondencji z urzędu skarbowego, a pracodawca wskazanej osoby (osobowo powiązany ze spółką) w ogóle nie udzielił odpowiedzi na wezwanie do wskazania jej danych teleadresowych. Nie sposób zatem przypisywać organowi nierzetelności w toku ponownego rozpatrywania niniejszej sprawy.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny za zasadne uznał zarzuty kasacyjne zawarte w pkt 1) - 2) i 4) - 6) skargi kasacyjnej z uwagi na brak naruszeń prawa procesowego (tj. art. 153 Ppsa oraz art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) wytkniętych organowi w zaskarżonym wyroku.

Jednocześnie Sąd odwoławczy, działając w trybie art. 188 Ppsa i uznając istotę sprawy za dostatecznie wyjaśnioną, dokonał oceny trafności wniosków sformułowanych przez organ na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, konkluzja DIAS o uznaniu W. Z. za osobę uprawnioną do odbioru korespondencji kierowanej do spółki była logiczna i znajdowała oparcie w zebranych w toku ponownego rozpatrywania sprawy materiałach. Mimo iż Poczta Polska z uwagi na upływ czasu nie dostarczyła dodatkowych materiałów na temat okoliczności doręczenia decyzji podatkowej, to organ dysponował pismem poczty z dnia 5 czerwca 2015 r., w którym stwierdzono, że przesyłkę odebrała pod wskazanym adresem W. Z. osoba uprawniona, potwierdzając odbiór odciskiem pieczęci firmowej. Okoliczności tej nie kwestionowała zresztą strona, ograniczając się do gołosłownych twierdzeń o udzieleniu W. Z. ustnego upoważnienia do odbioru przesyłek w sposób selektywny, tj. wyłącznie do odbioru ofert od klientów. Jednocześnie, co przyznała prokurent spółki w piśmie z dnia 3 września 2019 r., pieczątkę firmową powierzono W. Z. w sposób dobrowolny, z zastrzeżeniem, że miało to dotyczyć wyłącznie przyjmowania wskazanych ofert. W piśmie nadesłanym w dniu 4 września 2019 r. pełnomocnik spółki wskazał natomiast, że W. Z. odbierała korespondencję niekiedy grzecznościowo, przy czym w dniu 26 stycznia 2015 r. nastąpiło to przez nieuwagę.

Mając na względzie ustalenia dokonane przez DIAS, kluczowa dla argumentacji spółki teza o omyłkowym odbiorze przesyłki ze względu na znaczące obciążenie obowiązkami zawodowymi oraz twierdzenie o braku uprawnienia do przyjmowania korespondencji z urzędu skarbowego nie mogły zostać uznane za spójne i przekonujące. Po pierwsze twierdzenia strony nie zostały niczym poparte. Trafnie dostrzegł organ, że strona na żadnym etapie postępowania nie przedstawiła na potwierdzenie swoich wyjaśnień jakichkolwiek dowodów, chociażby w postaci oświadczenia odbiorcy przesyłki - W. Z. albo dokumentacji związanej z odbiorem korespondencji w spółce (np. w postaci księgi korespondencji przychodzącej). Znamienny w kontekście bierności skarżącej pozostawał również brak odpowiedzi pracodawcy W. Z. na wezwanie do wskazania danych teleadresowych pracownika. Nie sposób pominąć powiązań osobowych istniejących między skarżącą a T. sp. z o.o. Na podstawie dokumentów KRS organ stwierdził bowiem, że jako prokurent samoistny w obu spółkach występowała M. K., będąca wspólnikiem w spółce T., a wspólnikami obu spółek był również S. W.. Po wtóre W. Z. nie była osobą postronną, obcą, która weszła nielegalnie w posiadanie pieczątki. Była wprawdzie pracownikiem innego podmiotu zlokalizowanego pod tym samym adresem, ale osobowo powiązanego ze spółką. Co więcej, jak wyjaśnił sam pełnomocnik spółki, W. Z. niekiedy grzecznościowo przyjmowała przesyłki. Po trzecie z informacji wskazanych we wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania wynikało, że centrum życiowe przedstawicieli spółki było zlokalizowane poza Polską i często przebywali oni poza granicą kraju. Skoro zatem spółka nie zatrudniała pracowników, a osoby sprawujące zarząd i pełniące rolę prokurenta były często nieobecne, logiczne było – jak zasadnie wskazywał DIAS – powierzenie odbioru korespondencji jednej osobie, której przekazano pieczątkę firmową. Po czwarte wreszcie nie może odnieść zamierzonego przez skarżącą skutku argumentacja o jedynie wybiórczym upoważnieniu do odbioru korespondencji, w sytuacji, gdy strona jednocześnie wskazuje na praktykę "grzecznościowego" przyjmowania przesyłek przez W. Z.. Twierdzeniom o jedynie przypadkowym i nieuważnym odbiorze decyzji podatkowej w dniu 26 stycznia 2015 r. przeczy zresztą praktyka odbioru przesyłek kierowanych przez DIAS do spółki w toku postępowania odwoławczego. Z akt podatkowych niniejszej sprawy wynika, że to właśnie W. Z. w dniu 8 czerwca 2015 r. pokwitowała odbiór wezwania organu, a także postanowienia o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy (zob. Tom III, k. 566-570 akt administracyjnych).

Podsumowując zatem stwierdzić należało, że niepoparte jakimikolwiek dowodami wskazywanie na wybiórcze jedynie (w zakresie składanych ofert lub niekiedy grzecznościowo) uprawnienie do odbioru korespondencji osoby kwitującej przyjęcie przesyłki nie może prowadzić do skutecznego zakwestionowania domniemania, że osoba znajdująca się w siedzibie spółki i dysponująca pieczęcią firmową powierzoną jej przez prokurenta spółki jest upoważniona do odbioru przesyłek adresowanych do spółki. Tym bardziej w przypadku, gdy analiza innych okoliczności sprawy (organizacyjnych uwarunkowań funkcjonowania spółki, jej powiązań osobowych z pracodawcą odbiorcy, czy praktyka przyjmowania korespondencji) prowadzą do odmiennych niż forsowane przez skarżącą wniosków.

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił również zapatrywanie DIAS odnośnie do niewykazania przez stronę przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zasadnie argumentował bowiem organ, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji, która stanowiła główną argumentację spółki, nie mogła usprawiedliwiać istnienia przesłanek z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Sama zaś nieobecność przedstawicieli spółki przebywających poza granicami kraju w żadnej mierze nie przesądzała o braku zawinienia w nieterminowym wniesieniu odwołania. Przeciwnie, brak rozwiązań organizacyjnych pozwalających na zapewnienie odbioru korespondencji (wobec braku zatrudnionych pracowników czy pełnomocnika) mógłby jedynie obciążać stronę i świadczyć o niedochowaniu należytej staranności.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 188 Ppsa. O kosztach postępowania orzeczono w myśl art. 203 pkt 2 powołanej ustawy.