Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1524/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b par 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 141 par 4, art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1156/14 w sprawie ze skargi Hotel L. sp. z o. o. w likwidacji w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 25 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz Hotel L. sp. z o. o. w likwidacji w P. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

1.1. Wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1156/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę Hotelu L. Sp. z o.o. w likwidacji w P. (dalej: Spółka) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 25 lipca 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. W dniu 26 listopada 2012 r. Spółka wystąpiła z wnioskiem (uzupełnionym pismem z dnia 20 lutego 2013 r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących usługę najmu.

2.2. We wniosku wskazała, że została utworzona w dniu 1 marca 2011 r., a przedmiotem jej działalności jest podnajem pokoi hotelowych. Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne będące właścicielami lub współwłaścicielami lokali o przeznaczeniu innym niż mieszkalne, położonych w obiekcie przy ul. L. w P. Lokale te pełnią funkcję pokoi hotelowych, albowiem budynek w którym są położone, służy do prowadzenia działalności hotelarskiej. Na podstawie umów najmu z właścicielami poszczególnych lokali (pokoi hotelowych) Spółka jest najemcą lokali, a z zawartych przez strony umów wynika, iż Spółka jest uprawniona do podnajmowania pokoi podmiotom trzecim.

Jednocześnie wskazała, że zawarła ze Sp. z o.o. "P." umowę podnajmu, obejmującą wszystkie lokale, do których Spółka "Hotel L." posiada tytuł prawny w postaci umów najmu. Na mocy tej umowy podnajemca wszedł w posiadanie pokoi i przy ich wykorzystaniu prowadził działalność hotelarską, uiszczając na rzecz wnioskodawczyni czynsz. Umowa podnajmu została zawarta na czas określony i trwała w okresie od 1 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. W wykonaniu umowy podnajmu Sp. z o.o. "P." złożyła oświadczenie z dnia 6 czerwca 2011 r. w formie aktu notarialnego o dobrowolnym poddaniu się egzekucji w zakresie obowiązku zwrotu lokali objętych umową po terminie wygaśnięcia umowy. Po wygaśnięciu umowy podnajemca, pomimo wezwania przez Spółkę do dobrowolnego zwrotu przedmiotu podnajmu, nie dokonał zwrotu pokoi, lecz przekazał je innemu podmiotowi – Sp. z o.o. "P.". Podmiot ten korzysta z pokoi bez podstawy prawnej. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że dążąc do odzyskania posiadania lokali wniosła do Sądu Rejonowego K. w K. wniosek o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu z dnia 6 czerwca 2011 r. Postanowieniem z dnia 6 lutego 2012 r. Sąd Rejonowy dla K. nadał aktowi notarialnemu klauzulę wykonalności (sygn. akt I Co 587/12/K). Powołując się na tytuł wykonawczy Spółka wystąpiła do Komornika Sądowego o wszczęcie egzekucji w celu wydania lokali. Postępowanie jest w toku.

Spółka podkreśliła, że z uwagi na kierowanie przez "P." Sp. z o.o., "P." Sp. z o.o. oraz inne osoby wniosków zmierzających do uniemożliwienia prowadzenia egzekucji, egzekucja do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie została zakończona, a obecnie jest zawieszona na mocy postanowienia Sądu Okręgowego w P. z dnia 23 lipca 2012 r.

Spółka podniosła, że od dnia 1 stycznia 2012 r. jest pozbawiona dostępu do lokali, do których posiada tytuł prawny, nie może z nich korzystać, prowadzić w nich działalności hotelarskiej oraz podnajmować. Niezależnie od powyższego, jako najemca, na mocy umów najmu zawartych z właścicielami lokali, zobligowana jest uiszczać na ich rzecz czynsz najmu. Wskazała, że czynsz najmu z tytułu zawartych umów winien być regulowany miesięcznie, przy czym nie jest on wymagalny do momentu wpływu na rachunek bankowy Spółki czynszu podnajmu za dany okres rozliczeniowy. Z uwagi na niemożność korzystania z wynajmowanych pokoi, Spółka nie generuje przychodów, a tym samym nie ma możliwości regulowania zobowiązań wobec najemców. Niektórzy z najemców rozważają możliwość umorzenia Spółce przysługujących im należności z tytułu czynszu najmu. Grupa właścicieli, która zawarła umowę ze Spółką prowadzi działalność gospodarczą, obejmującą wynajem pokoi i za usługę wynajmu lokalu, wystawia comiesięcznie fakturę VAT, obejmującą czynsz najmu oraz należny od kwoty czynszu podatek VAT.

2.3. W związku z powyższym opisem zadano pytanie: czy mimo niemożności korzystania przez Spółkę z wynajmowanych pokoi na skutek ich niezwrócenia przez podnajemcę, Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawianych przez wynajmujących, dokumentujących usługę najmu?

Zdaniem Spółki niezależnie od faktu, że nie może korzystać z pokoi objętych umowami najmu, wynajmujący świadczą na jej rzecz usługi najmu, od których to usług przysługuje Spółce możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur VAT dokumentujących usługi najmu.

2.4. Interpretacją z dnia 7 marca 2013 r. Ministra Finansów uznał stanowisko Spółki za: - prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących usługę podnajmu do momentu skierowania przez Spółkę do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali,

- nieprawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących usługę podnajmu od momentu skierowania przez Spółkę do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali.

2.5. Spółka wniosła skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Po 616/13, uchylił zaskarżoną interpretację.

2.6. W interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r., Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2013 r.

3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, po uprzednim bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając błędną i dowolną wykładnię prawa materialnego, tj.:

- art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.) poprzez uznanie w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, że Spółka świadczyła usługę opodatkowaną podatkiem VAT do momentu skierowania do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali,

- art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikających z faktur dokumentujących usługę najmu od momentu skierowania do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali.

3.6. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za nieuzasadnione i wniósł o oddalenie skargi.

4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

4.1. Sąd uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.).

4.2. Sąd stwierdził, że skarżąca Spółka we wniosku o wydanie interpretacji przedstawiła organowi podatkowemu jednoznaczne pytanie, które dotyczyło łączącego ją (jako najemcy) z właścicielami lokali (jako wynajmującymi) stosunku najmu i możliwości odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez wynajmujących, pomimo braku możności korzystania przez nią z wynajmowanych pokoi w prowadzonej działalności.

Sąd wskazał, że w uzasadnieniu interpretacji organ stwierdził, że korzystanie przez podnajemcę z przedmiotowych lokali do momentu skierowania przez skarżącą do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali, jest czynnością, która na gruncie u.p.t.u. stanowi świadczenie usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast od momentu wniesienia przez Spółkę wniosku do Sądu Rejonowego wystąpi czynność bezumownego korzystania, która nie podlega przepisom u.p.t.u., a tym samym opodatkowaniu podatkiem VAT. Zaznaczono przy tym, że od momentu wniesienia wniosku do Sądu Rejonowego Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących usługę najmu, gdyż faktury dokumentujące przedmiotowy najem nie są związane z czynnościami opodatkowanymi, albowiem pomiędzy Spółką, a podnajemcą nie wystąpią czynności opodatkowane.

Zdaniem Sądu, z wniosku o wydanie interpretacji wynika jednoznacznie, że w przedmiotowej sprawie istota sporu nie dotyczy stosunków łączących Spółkę z podnajemcą i jakichkolwiek faktur dotyczących podnajmu, ale chodzi o faktury dokumentujące usługę najmu, występującą na wcześniejszym etapie.

W ocenie Sądu, zaskarżona interpretacja nie zawiera odpowiedzi na pytanie postawione przez Spółkę we wniosku, a dotyczące faktur wystawionych przez wynajmujących (właścicieli lokali) na rzecz najemcy (skarżącej Spółki). Ponadto Sąd zaznaczył, że w konkluzji uzasadnienia wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Po 616/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o udzielenie interpretacji organ podatkowy będzie zobowiązany, na podstawie art. 153 P.p.s.a., do uwzględnienia przedstawionej oceny prawnej poprzez precyzyjne sformułowanie odpowiedzi, na pytanie postawione we wniosku, popartej konsekwentnym i logicznym uzasadnieniem związanym z istotą problemu.

5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną

5.1. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Ministra Finansów zaskarżając powyższy wyrok w całości, zarzucił naruszenie:

I. przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.), tj.:

1. art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.) przez uwzględnienie skargi i uchylenie interpretacji indywidualnej z powodu niespełnienia przez nią wymagań określonych w tym przepisie w sytuacji, gdy były one spełnione i Sąd powinien oddalić skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.;

2. art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 w zw. z art. 14c O.p. przez błędną wykładnię i uznanie, że organ nie odniósł się szczegółowo do twierdzeń strony dotyczących jej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz że nie opierał się na faktach wskazanych przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wychodząc poza zakres zadanego pytania;

3. art. 152 P.p.s.a. w zw. z odpowiednio naruszonymi przepisami prawa materialnego wskazanymi poniżej poprzez uwzględnienie skargi i przyjęcie, że organ podatkowy wydając zaskarżoną interpretację indywidualną naruszył przepisy prawa;

4. art. 153 P.p.s.a. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że zaskarżona interpretacja nie udziela odpowiedzi na pytanie postawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji;

5. art. 141 § 4 P.p.s.a. sprowadzające się do sporządzenia wadliwego uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu (błędnie wskazany WSA we Wrocławiu), nie zawarcie w nim wyczerpującego wyjaśnienia, szczególnie w zakresie stwierdzenia, że interpretacja "nie zawiera de facto odpowiedzi na pytanie postawione przez Spółkę we wniosku" oraz niemożności odniesienia się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, co w konsekwencji uniemożliwia organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia.

II. przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 2 oraz art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że fakt tymczasowej niemożności korzystania z lokali i niemożności ich podnajmowania, z uwagi na niezwrócenie ich przez dotychczasowego podnajemcę, nie może wywierać wpływu na prawo do odliczenia podatku.

5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zastępstwa procesowego.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i z tego względu należało ją oddalić. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 P.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

6.2. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 153 P.p.s.a. należy wskazać, że sprawa była już przedmiotem rozważań WSA, który wyrokiem z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Po 616/13 uchylił zaskarżoną interpretację.

W konkluzji uzasadnienia wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Po 616/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o udzielenie interpretacji organ podatkowy będzie zobowiązany, na podstawie art. 153 P.p.s.a., do uwzględnienia przedstawionej oceny prawnej poprzez precyzyjne sformułowanie odpowiedzi, na pytanie postawione we wniosku, popartej konsekwentnym i logicznym uzasadnieniem związanym z istotą problemu. W uzasadnieniu wyroku Sąd podniósł, że w treści wniosku o wydanie interpretacji w ogóle nie ma mowy o tym, aby skarżąca Spółka po upływie okresu na jaki zawarła umowę podnajmu wystawiała na rzecz podnajemcy jakiekolwiek faktury. Co więcej, strona skarżąca jednoznacznie i stanowczo stwierdza, że nie świadczy na rzecz podnajemcy jakichkolwiek usług i konsekwentnie żąda od niego wydania lokali. Jak wynika z treści skargi, w tym celu skierowała wezwanie do dobrowolnego zwrotu przedmiotu podnajmu, a następnie wniosła do Sądu Rejonowego w K. wniosek o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika więc jednoznacznie, że w przedmiotowej sprawie istota sporu nie dotyczy stosunków łączących skarżącą z podnajemcą i jakichkolwiek faktur dotyczących podnajmu, ale chodzi o faktury dokumentujące usługę najmu, występującą na wcześniejszym etapie.

Organ pomimo, że w sentencji interpretacji odnosi się do faktur dotyczących podnajmu, to w uzasadnieniu zaskarżonego aktu analizuje faktury wystawione na rzecz skarżącej przez najemców. W konsekwencji Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja jest wewnętrznie sprzeczna i jako taka nie może się ostać w obrocie prawnym. Podkreślono także, że organ udzielając interpretacji indywidualnej jest związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, co oznacza, że może poruszać się wyłącznie w ramach nakreślonego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, a interpretacja winna zawierać konkretną i jednoznaczną odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, interpretacja wydana w następstwie wyroku I SA/Po 616/13, a rozpoznawana w niniejszej sprawie w dalszym ciągu nie udziela odpowiedzi na pytanie postawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji i uzasadnia przyjęcie, że organ nie wykonał ciążącego na nim, zgodnie z art. 153 P.p.s.a. obowiązku uwzględnienia zaleceń co do dalszego postępowania sformułowanego przez sąd administracyjny.

Słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że organ w istocie ponownie przeanalizował stosunki łączące skarżącą Spółkę z podnajemcą, a nie odpowiedział na przedstawione we wniosku pytanie, które dotyczyło łączącego ją z właścicielami lokali stosunku najmu i możliwości odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez wynajmujących, pomimo braku możności korzystania przez nią z wynajmowanych pokoi w prowadzonej działalności. W ponownie wydanej interpretacji w dalszym ciągu skupiono się na kwestii bezumownego korzystania z lokali, charakteru wystąpienia o nadanie klauzuli wykonalności oświadczeniu złożonemu w formie aktu notarialnego o dobrowolnym poddaniu się egzekucji w zakresie obowiązku zwrotu lokali objętych umową po terminie wygaśnięcia umowy, a nawet rozważono charakter ewentualnie zasądzonego odszkodowania na rzecz Skarżącej, podczas gdy we wniosku w ogóle nie było mowy o wystąpieniu przez Spółkę o zasądzenie takiego odszkodowania.

6.3. Sąd postanowił także łącznie odnieść się do pozostałych zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż w istocie sprowadzają się one do zakwestionowania uwzględnienia przez Sąd skargi i uchylenia interpretacji indywidualnej z powodu niespełnienia przez nią wymagań określonych w przepisach prawa oraz przyjęcia przez Sąd, że organ nie opierał się na faktach wskazanych przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wychodząc poza zakres zadanego pytania.

Wymaga podkreślenia, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o interpretację jest obowiązany m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat [w:] J S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. m.in. wyrok NSA z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3871/13 i uzasadnienie uchwały z dnia 12 grudnia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/11).

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy podkreślić, w przestawionym stanie faktycznym, brak było podstaw do rozważania czy Spółka będzie występować o odszkodowanie. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji przedstawiła organowi podatkowemu jednoznaczne pytanie, które dotyczyło łączącego ją (jako najemcy) z właścicielami lokali (jako wynajmującymi) stosunku najmu i możliwości odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez wynajmujących, pomimo braku możności korzystania przez nią z wynajmowanych pokoi w prowadzonej działalności.

Słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że organ w istocie przeanalizował stosunki łączące Skarżącą z podnajemcą. Organ uznał bowiem stanowisko Skarżącej za prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę najmu (do momentu skierowania przez spółkę do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali), oraz za nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę najmu (od momentu skierowania przez spółkę do Sądu Rejonowego wniosku o nadanie klauzuli wykonalności aktowi notarialnemu w zakresie obowiązku zwrotu lokali). Tymczasem z wniosku o wydanie interpretacji wynika jednoznacznie, że w przedmiotowej sprawie istota sporu nie dotyczy stosunków łączących skarżącą z podnajemcą i jakichkolwiek faktur dotyczących podnajmu, ale chodzi o faktury dokumentujące usługę najmu, występującą na wcześniejszym etapie.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zaskarżona interpretacja nie zawiera de facto odpowiedzi na pytanie postawione przez Spółkę we wniosku, a dotyczące faktur wystawionych przez wynajmujących (właścicieli lokali) na rzecz najemcy (Skarżącej Spółki). Wbrew twierdzeniom organu Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nie zawarcie w nim wyczerpującego wyjaśnienia, szczególnie w zakresie powyższego stwierdzenia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w zaskarżonym wyroku dostatecznie wypełniono obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w sposób, który umożliwia przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia. Konstrukcja uzasadnienia pozwala na jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji. Sąd wskazał zarówno podstawę prawną oddalenia skargi, jak też przedstawił argumentację wyjaśniającą, co doprowadziło Sąd do wniosku, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przytoczono pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jak i wskazano, że było ono jasno i precyzyjnie skonstruowane i nie mogło sprawić najmniejszych trudności z odczytaniem istoty problemu, jaką jest możliwość skorzystania przez Spółkę z prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur najmu, czyli wystawionych przez wynajmujących (właścicieli lokali) na rzecz najemcy. Sąd wskazał także powody, dla których uznał, że zawarta w interpretacji odpowiedź nie jest w istocie odpowiedzią na postawione pytanie, tylko jest analizą stosunków łączących Skarżącą z podnajemcą, który nie wywiązuje się z umowy.

Sąd zauważa, że także w skardze kasacyjnej organ ponownie przedstawia analizę stosunków łączących Skarżącą z podnajemcą. Tymczasem, wbrew twierdzeniom kasatora, nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej określenie, czy przedstawionej sprawie bezumowne korzystanie z lokali podlega, czy też nie podatkowi od towarów i usług, bowiem to nie był element pytania zawartego we wniosku o wydanie interpretacji.

Minister Finansów skupił się także na tym, czy ewentualne zasądzone odszkodowanie ma charakter świadczenia wzajemnego, podczas gdy z wniosku nie wynika, aby Skarżąca występowała w ogóle o odszkodowanie. Złożyła ona jedynie wniosek o nadanie klauzuli wykonalności oświadczeniu złożonemu w formie aktu notarialnego o dobrowolnym poddaniu się egzekucji w zakresie obowiązku zwrotu lokali objętych umową po terminie wygaśnięcia umowy.

Za zbyt daleko idące i wykraczające poza przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy uznać założenie organu, że nadanie klauzuli wykonalności zmierza do wystąpienia o odszkodowanie. Nadanie tej klauzuli miało przede wszystkim zmierzać do eksmisji i umożliwienia korzystania Spółce z wynajmowanych lokali w celu ich dalszego podnajmu. Błędnie zatem organ przyjął, że fakt wystąpienia przez Skarżącą z przedmiotowym wnioskiem zmieniało cokolwiek w jej sytuacji prawnej, bowiem jako najemca miała obowiązek podjąć wobec podnajemcy niewywiązującego się z umowy działania zmierzające do wykonania umowy. Tym bardziej nie można przyjąć, że działanie Skarżącej było zrezygnowaniem z działalności gospodarczej.

6.4. Sądowi pierwszej instancji nie można także skutecznie postawić zawartego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego. Ma to związek z tym, że Sąd wobec stwierdzonych uchybień procesowych za przedwczesne uznał rozważenie zarzutów skargi naruszenia przepisów prawa materialnego. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę zawarte powyżej rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że okoliczność, iż ewentualne odszkodowanie za bezumowne korzystanie z lokali nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinna być w ogóle rozważana przez organ interpretacyjny w przedmiotowej sprawie, zaś fakt tymczasowej niemożności korzystania z lokali i niemożności ich podnajmowania, z uwagi na niezwrócenie ich przez dotychczasowego podnajemcę, nie może wywierać wpływu na prawo do odliczenia podatku.

6.5. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, stwierdzając, że zarzuty skargi kasacyjnej nie były usprawiedliwione, oddalił ją na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a.