Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1036/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odrzucenie skargi
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par 1 pkt 1 lit a, art.200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 67a, art.67b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1036/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2014 r., sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości Przedsiębiorstwa –"P" S.A. w K. w upadłości likwidacyjnej, na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 7 marca 2014 r. Nr [..], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za okres od 1.06.2009 r. do 30.09.2011 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 500 zł (pięćset złotych).


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżoną decyzją z 7 marca 2014r. znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy K. z 8 listopada 2013r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia Syndykowi Masy Upadłości "P" S.A. w K. w upadłości likwidacyjnej zaległości w podatku od nieruchomości za okres od 1 czerwca 2009r. do 30 września 2011r.,

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołana art. 67a§1 pkt 3 oraz art. 233§1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. dalej- O.p.).

Powyższa decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

W dniu 9 lipca 2013r. Syndyk Masy Upadłości "P" S.A. w K. w upadłości likwidacyjnej złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w kwocie 48.871,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w podatku od nieruchomości za okres od 1 czerwca 2009r. do 30 września 2011r. Syndyk nadmienił, że wpłacił kwotę 5.000,00 zł tytułem zaległości w podatku od nieruchomości. Za podstawę wniosku Syndyk wskazał art. 67a O.p. i 67d O.p. Zdaniem Syndyka, zachodzi uzasadnione przypuszczenie, iż w postępowaniu egzekucyjnym organ podatkowy nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a postępowanie takie wydłuży jedynie postępowanie upadłościowe, co również wpłynie na stan funduszów przeznaczonych dla wierzycieli. Syndyk zaznaczył, że aktualny stan masy na rachunku bieżącym w dniu 1 lipca 2013r. wynosił 441,48 zł.

Wójt Gminy K. wskazał, że decyzją z 12 stycznia 2010r. nr [...] umorzył Spółce zaległość podatkową w podatku od nieruchomości wynoszącą 23.878,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę za okres od 1 czerwca 2009r. do 31 grudnia 2009r., natomiast decyzją z 7 lipca 2010r. nr [...] zaległość podatkową w podatku od nieruchomości w wysokości 20.940,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę za okres od 1 stycznia 2010r. do 30 czerwca 2010r. Organ I instancji zwrócił uwagę, że na dzień 31 maja 2011r. w masie upadłości pozostawały środki pieniężne w wysokości 591. 371,65 zł (sprawozdanie Syndyka). Ponadto w okresie sprawozdawczym, tj. od 1 marca 2011r. do 31 maja 2011r. Syndyk uzyskał dochód w wysokości 31. 724,64 zł, przede wszystkim z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości oraz dochód w postaci odsetek bankowych w kwocie 5. 206,00 zł.

W związku z powyższym Wójt Gminy K. uznał, iż podnoszone przez Syndyka argumenty nie stanowią wystarczających przesłanek do zastosowania ulgi. Organ stwierdził, że względy społeczne wymagają, żeby realizować zobowiązania podatkowe, a podatnik nie był z nich pochopnie zwalniany. Organ nie znalazł także podstaw prawnych do zastosowania umorzenia zaległości podatkowych z urzędu w oparciu o art. 67d O.p.

Od powyższej decyzji odwołanie złożył Zarządca Tymczasowy Przedsiębiorstwa "P" S.A. w K. w upadłości likwidacyjnej. Strona odwołująca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

-art. 67a§1 pkt 3 i art. 67d§1 O.p. przez ich błędną wykładnię,

-art. 187 O.p. poprzez niewłaściwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego w postępowaniu wyjaśniającym i dokonanie wybiórczych ustaleń.

W oparciu o powyższe wniosła o uchylenie w całości decyzji organu I instancji i orzeczenie co do istoty sprawy bądź uchylenie w całości przedmiotowej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Strona odwołująca poinformowała, iż aktualnie nie uzyskuje żadnych dochodów z wynajmu z uwagi na zbycie nieruchomości, zaś w dalszym ciągu istnieją koszty postępowania upadłościowego. Podkreślił, że wartość ustanowionych na nieruchomościach hipotek znacznie przewyższa kwoty uzyskane ze sprzedaży nieruchomości. Spółka przyznała, że za wywiązywaniem się ze zobowiązań podatkowych przemawiają względy społeczne, niemniej jednak te same względy wymagają, aby regulowane były zobowiązania pracowników upadłego podmiotu, którzy są jednocześnie podatnikami gminy K..

W ocenie strony odwołującej, ewentualne wszczęcie postępowania egzekucyjnego może doprowadzić do sytuacji, w której wyegzekwowanie należności nie będzie możliwe. Istnieje duże prawdopodobieństwo, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Zdaniem strony odwołującej w sprawie zostały spełnione przesłanki wymienione zarówno w art. 67a§1 O.p., jak i art. 67d§1 O.p.

Rozpoznając powyższe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że strona posiada status przedsiębiorcy, dlatego zastosowanie do wnioskowanej przez nią ulgi ma art. 67b§1 O.p., określający warunki udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, które nie stanowią pomocy publicznej (§1 pkt 1), stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (§1 pkt 2), stanowią pomoc publiczną, wymienioną w art. 67b§1 pkt 3 O.p. Organ zaznaczył, że bez względu na uregulowania art. 67b§1 O.p., w każdym przypadku organ udzielający ulgi powinien zbadać, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a§1 O.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 lipca 2008r. sygn. akt: III SA/Wa 477/08). Dopiero przyjęcie, że za udzieleniem ulgi przemawia "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" pozwala organowi na zastosowanie przepisów art. 67b§1 O.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 20 kwietnia 2010r., sygn. akt: I SA/Kr 163/10).

W dalszej kolejności organ wskazał, że przepis art. 67a§1 pkt 3 O.p. umożliwia zastosowanie ulgi przez organ podatkowy, jednakże nie wskazuje okoliczności, które obligowałyby go do rozpatrzenia sprawy zgodnie z wnioskiem. Zwrot "może" oznacza, iż w każdym przypadku decyzja zapada w ramach uznania organu. Instytucja uznania administracyjnego wyraża się w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, nawet przy ustaleniu "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z 10 sierpnia 1999r. sygn. akt: I SA/Wr 1344/97, LEX nr 37907).

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, Kolegium wskazało, że "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie posiada możliwości uregulowania zaległości podatkowych. Z kolei "interes publiczny" rozumie się jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp.

Kolegium podkreśliło, że ciężar wykazania przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi podatkowej spoczywa na wnioskodawcy. To strona powinna dowodzić okoliczności, na które się powołuje lub które mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. Sama trudna sytuacja podatnika nie jest wystarczającą podstawą do zastosowania ulgi, istotne jest bowiem to, aby konkretne okoliczności, jakie doprowadziły do tej sytuacji, były wyjątkowe, niezależne od woli i sposobu postępowania podatnika, składając się na nadzwyczajność sytuacja. Sytuacja uzasadniająca umorzenie zaległości podatkowych nie może być spowodowana działaniami przedsiębiorcy, błędnie podejmowanymi decyzjami gospodarczymi, lecz przez czynniki niezależne od sposobu jego postępowania. Tak stawiane wymogi ubiegającym się zwłaszcza o umorzenie zaległości w regulowaniu podatków są podyktowane tym, że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowią odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności ponoszenia danin publicznych. Priorytetem winno być regulowanie na bieżąco należności publicznoprawnych, aby uniknąć naliczania odsetek, a także doprowadzenia do przymusowego wykonania obowiązku.

Zdaniem Kolegium zaniedbanie regulowania zobowiązań podatkowych przez stronę nie było spowodowane czynnikami od niej niezależnymi. Ze sprawozdania Syndyka na dzień 31 maja 2011r. wynika, że w masie upadłości pozostawały środki pieniężne w wysokości 591. 371,65 zł. W okresie od 1 marca 2011r. do 31 maja 2011r. Syndyk uzyskał dochód w wysokości 31. 724,64 zł, w głównej mierze z najmu i dzierżawy nieruchomości oraz dochód w postaci odsetek bankowych w kwocie 5. 206,00 zł. Jednak, choć Syndyk osiągał dochód, to nie regulował na bieżąco zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości.

W opinii Kolegium, w przedmiotowym stanie faktycznym nie zachodzi więc przesłanka "ważnego interesu podatnika". Nie można bowiem utożsamiać jej z subiektywnym przekonaniem o potrzebie skorzystania z ulgi. To, iż obecnie Spółka nie posiada środków na uregulowanie zaległości podatkowej nie może automatycznie prowadzić do rozpatrzenia sprawy zgodnie z jej żądaniem. Zdaniem Kolegium, w niniejszym przypadku nie występuje "interes publiczny" w uwzględnieniu żądania strony. "Interes publiczny" przejawia się w dbałości o interes gminy, rozumiany jako konieczność zapewnienia jej stałych dochodów, a w konsekwencji możliwości zaspokajania potrzeb mieszkańców. W interesie publicznym leży, aby podatnicy stosowali się do przepisów podatkowych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Udzielenie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej niewątpliwie stawiałoby stronę w sytuacji korzystniejszej od tej, w jakiej funkcjonują pozostali podatnicy, którzy prawidłowo i terminowo wywiązują się z obciążających ich obowiązków podatkowych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 67d§1 O.p. Kolegium wyjaśniło, że złożenie przez Syndyka wniosku o umorzenie zaległości podatkowych uruchomiło postępowanie, o którym mowa w art. 67a§1 pkt 3 O.p., czyli postępowanie w sprawie umorzenia zaległości na wniosek podatnika. Natomiast przepis art. 67d§1 O.p. określa przypadki, w których organ podatkowy może dokonać umorzenia zaległości podatkowej z urzędu m.in. jeżeli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne (art. 67d§1 pkt 1 O.p.), przy czym to od uznania organu podatkowego zależy, czy uruchomi ten tryb postępowania. Słusznie organ I instancji skonstatował, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 67d§1 O.p. Powyższy przepis daje organowi prawo do działania z urzędu, lecz nie nakłada na organ obowiązku takiego działania. Biorąc powyższe pod rozwagę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze orzekło jak na wstępie.

II.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Syndyk Masy Upadłości Przedsiębiorstwa "P" S.A. w K. w upadłości likwidacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 67a§1 ust. 3 oraz art. 67d§1 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie art. 187§1 O.p.

Strona skarżąca podniosła, że wbrew stanowisku organu podatkowego, jak i Kolegium, argumentacja przemawiająca za umorzeniem zaległości - a wynikająca z interesu społecznego (publicznego) w postaci uregulowania świadczeń pracowniczych osobom, które są mieszkańcami i podatnikami gminy K., jest jak najbardziej trafna. Owszem względy społeczne wymagają aby regulować zobowiązania podatkowe, niemniej jednak te same względy wymagają aby uregulować zobowiązania pracownicze pracowników upadłego podmiotu, którzy są jednocześnie podatnikami gminy K., członkami społeczności lokalnej i którzy sami odprowadzają odpowiednie świadczenia do budżetu gminy.

Zdaniem strony skarżącej nie ma podstaw do twierdzenia, iż kolejne umorzenie podatku od nieruchomości byłoby sprzeczne z interesem publicznym, skoro organ podatkowy dokonał już uprzednio kilku takich umorzeń. Nie narusza to zdaniem Syndyka, wbrew ocenie Kolegium, zasad równości i sprawiedliwości. Wręcz przeciwnie, kolejne umorzenie podatku w sytuacji kiedy postępowanie jest już na finiszu, nie może być rozumiane inaczej, jak tylko w kategorii poszanowania interesu społecznego. Syndyk działając w interesie pracowników - podatników gminy K. działał także w interesie jej samej. W tym stanie rzeczy organy administracji winny dokonać słusznego wyważenia interesu lokalnego, który bynajmniej nie polega na przedkładaniu innych wierzycieli nad organem podatkowym.

Odnosząc się braku podstaw do zastosowania art. 67d§1 O.p., Syndyk zaznaczył, że ma świadomość tego, iż przepis ten nie kreuje obowiązku ale jedynie daje możliwość organowi I instancji. Syndyk zwrócił jednak uwagę, iż w realiach niniejszej sprawy zachodzą racjonalne i ekonomiczne powody dla których organ winien skorzystać z ww. normy. Niewątpliwie koszty przeprowadzenia egzekucji przewyższa koszty wyegzekwowanego świadczenia, przesądzając o stracie finansowej organu jaka niewątpliwie będzie miała miejsce w przypadku podjęcia czynności egzekucyjnych. Zarówno bowiem organ i Instancji, jak i organ II Instancji - nie uwzględniły całości materiału dowodowego zebranego w sprawie wedle którego, nieruchomości wchodzące w skład masy upadłości, stanowią de facto jedyny majątek masy. Syndyk podniósł, że aktualnie Spółka nie uzyskuje żadnych dochodów z wynajmu z uwagi na zbycie nieruchomości, zaś w dalszym ciągu istnieją koszty postępowania upadłościowego. Wartość ustanowionych na nieruchomościach hipotek znacznie przewyższała bowiem kwoty uzyskane ze sprzedaży nieruchomości. Tym samym praktycznie cała kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości w Kozłowie będzie wypłacona tylko największym wierzycielom hipotecznym. Podkreślono, że nieruchomość została sprzedana za łączną kwotę w wysokości 699.000,00 zł, natomiast ustanowione hipoteki obciążają nieruchomość na kwotę przewyższającą 10.500.000,00 zł. W związku z powyższym ewentualne wszczęcie postepowania egzekucyjnego może doprowadzić do powstania sytuacji, w której wyegzekwowanie należności nie będzie możliwe. Syndyk podkreślił, że racjonalne stosowanie prawa oparte na poszanowaniu środków publicznych przesądza, iż w sprawie winno się zastosować art. 67d§1 O.p.

W oparciu o powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134§1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia.

Analiza akt postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie przedmiotem oceny Sądu jest rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którego podstawę prawną powołaną przez organy podatkowe stanowił art. 67a§1 pkt 3 Op. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy może, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Syndyk masy upadłości Przedsiębiorstwa P. S.A. w K. w upadłości likwidacyjnej wystąpił z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości w kwocie 48.871,00 zł z odsetkami za zwłokę.

Zgodnie bowiem z treścią art. 67b Op., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a O.p. które nie stanowią pomocy publicznej (art. 67b§1 pkt 1 O.p.), albo które stanowią pomoc de minimis i wówczas udzielane są w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (art. 67b§1 pkt 2 O.p.), albo stanowią inną pomoc publiczną (art. 67b§1 pkt 3 O.p.) i udzielane są w bliżej określonych w tym ostatnim przepisie celach i na zasadach opisanych w dalszych paragrafach art. 67b O.p., nawiązujących niemal w całym zakresie do regulacji - według brzmienia ustawy - prawa wspólnotowego (obecnie unijnego).

Dlatego przyjąć należy, iż ulgi o których mowa w art. 67a§1 Op. w przypadku osób prowadzących działalność gospodarczą mogą być im przyznane jedynie wtedy, gdy nie stanowią pomocy publicznej (art. 67b§1 pkt 1 O.p.), a jeżeli taką pomoc publiczną stanowią, to mogą być przyznane jedynie wówczas, gdy pomoc taka jest dopuszczalna w świetle prawa unijnego (art. 67b§1 pkt 2 i 3 O.p.). Kiedy w art. 67a Op. mowa o zastrzeżeniu odnoszącym się do art. 67b O.p., to należy go rozumieć w ten sposób, że organy podatkowe w pierwszej kolejności powinny badać, czy wniosek osoby prowadzącej działalność gospodarczą dotyczący określonego rodzaju ulg w spłacie zobowiązania podatkowego i ewentualnie określonego trybu udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom, dotyczy rzeczywiście pomocy publicznej, a jeżeli tak to czy spełnia wymogi określone w przepisach unijnych dla tego typu ulg. Jeżeli wniosek nie dotyczy w rzeczywistości pomocy publicznej, to wymogi określone w przepisach unijnych dla tego typu ulg nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast jeżeli wniosek dotyczy pomocy publicznej, to ustalenie, że spełnione są wymogi udzielenia pomocy publicznej określone w przepisach unijnych nie wystarcza do rozstrzygnięcia, że spełnione są przesłanki przyznania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Dopiero w razie pomyślnego dla podatnika testu dopuszczalności pomocy publicznej konieczne jest zbadanie, czy za przyznaniem pomocy przemawia interes publiczny lub ważny interes podatnika stosownie do art. 67a Op. W przypadku art. 67a O.p. i art. 67b O.p. są one ze sobą powiązane w ten sposób, że przepis art. 67b O.p. powinien być stosowany łącznie z jej art. 67a O.p. a więc przy uwzględnieniu zarówno rodzajów udzielanych ulg podatkowych określonych w trzech punktach §1 jak i przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Organ podatkowy nie może zatem udzielić ulgi podatkowej osobie prowadzącej działalność gospodarczą, o ile nie zachodzą łącznie przesłanki udzielenia takiej ulgi określone w przepisach art. 67a O.p. i art. 67b O.p. Taki pogląd podzieliły także wyroki NSA z 7 lipca 2009r. sygn. akt: I FSK 518/08, Lex nr 552162, z 4 marca 2010r. sygn. akt: II FSK 1690/08, Lex nr 595890, z 29 czerwca 2011r. sygn. akt: II FSK 299/10, Lex nr 1151353). Brak którejkolwiek z tych przesłanek uniemożliwia udzielenie wnioskowanej ulgi (wyroki NSA z 20 sierpnia 2010r. sygn. akt: II FSK 799/09, LEX nr 737646; z 28 czerwca 2011r., sygn. akt: II FSK 243/10, LEX nr 1083063). Zatem "skoro ulgi, o których mowa w art. 67a O.p. w przypadku przedsiębiorców mogą być im przyznane jedynie wtedy, gdy pomoc taka jest dopuszczalna w świetle prawa wspólnotowego i to w ściśle określonych warunkach, a przepis art. 67b O.p. określający formy pomocy tym podmiotom uwzględnia unormowania wspólnotowe w tym zakresie, to zastrzeżenie, o którym mowa w art. 67a O.p. odnoszące się do art. 67b O.p. ma takie znaczenie, że organy przede wszystkim powinny w tym przypadku badać, czy wniosek przedsiębiorcy dotyczący określonego trybu udzielania pomocy przedsiębiorcom spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych dla tego trybu udzielania tym podmiotom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w przypadku spełnienia tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika" - por. wyrok NSA z 7 lipca 2009r., sygn. akt: I FSK 518/08, LEX nr 552162. Regulacja zawarta w art. 67b O.p. ogranicza zatem - w stosunku do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - stosowanie ulg płatniczych określonych w art. 67a O.p. obwarowując je wymogiem spełniania ściśle określonych kryteriów wynikających z unormowaniach unijnych.

Co ważne, od 1 stycznia 2007r., tj. od chwili wejścia w życie rozporządzenia Komisji Wspólnot Europejskich nr 1998/2006, wykluczona została możliwość przyznania takiej pomocy podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej, czyli tzw. "przedsiębiorstwom zagrożonym" (art. 1 pkt 1 lit. h rozporządzenia). W rozporządzeniu nie zostało zdefiniowane pojęcie takiego podmiotu, ale w tej materii znajduje się odesłanie do Komunikatu Komisji w sprawie wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz.Urz.UE.C.04.244.2). Zgodnie z zawartym w cytowanych wytycznych rozumieniem pojęcia "przedsiębiorstwa zagrożonego" za takie należy uznać taki podmiot, który przy pomocy środków własnych lub pochodzących od właścicieli/udziałowców nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych z dużym prawdopodobieństwem doprowadzą do likwidacji tego podmiotu w perspektywie krótko lub średnioterminowej, a w szczególności gdy występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżka produkcji, zmniejszanie się przepływu środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto.

Interpolując powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że organy orzekając w sprawie pominęły treść powyższych uregulowań. Z zaskarżonej decyzji organu odwoławczego nie sposób odczytać, czy Skarżąca Spółka, spełnia czy też nie warunki udzielenia jej pomocy wynikające z art. 67b O.p.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ja decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem art. 67a§1 pkt 3 O.p. jak i art. 67b Op. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy powinien uwzględnić, treść art. 67b O.p.

W tych okolicznościach faktycznych i prawnych uznać należało, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem tak przepisów prawa materialnego i z tych przyczyn, na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez Sąd I instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw-tj. zwrot uiszczonego wpisu w kwocie 500,00 zł.