Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 792/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-02-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi M. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 3 lipca 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2009 r. p. M. R. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynikało, że strona jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą. W działalności wykorzystuje samochód osobowy nieposiadający "kratki" oraz niespełniający warunków określonych we wzorach Lisaka i Nenemana. Samochód jest środkiem trwałym, a odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu. Samochód jest użytkowany w związku z działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W najbliższym czasie strona zamierzała wykonać czynność opodatkowaną tym podatkiem, polegającą na dojeździe do sądu na rozprawę, na której ma reprezentować stronę procesu cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek naliczony przy zakupie paliwa, które zostanie wykorzystane do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (w tym przypadku na dojazd do sądu, gdzie podatnik będzie reprezentował stronę procesu cywilnego), może zostać odliczony od kwoty podatku należnego jaki ma zapłacić podatnik, tj. czy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie paliwa?

Zdaniem strony, podatek naliczony przy zakupie paliwa, które zostanie wykorzystane do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług może być odliczony od kwoty podatku należnego jaki ma zapłacić podatnik, tj. podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie paliwa. Jest to zgodne z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy nie znajdzie zastosowania, gdyż ograniczenia w nim zawarte są niezgodne z prawem wspólnotowym, co potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 kwietnia 2009 r. sygn. akt l SA/Kr 147/09. Wyrok ten jest następstwem orzeczenia wydanego przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie Spółki Magoora (C-414/07).

Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2009 r. znak [...], uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ stwierdza, że w momencie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej była VI Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.). Obecnie Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347zezm.)

Zgodnie z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabywanych paliw. Na gruncie prawa Unii Europejskiej istnieje zatem możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy formułuje zasadę "standstill" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "standstiII" nie ma bowiem na celu umożliwienia nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście zdaniem organu uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w dniu akcesji Polski do struktur Unii -Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawą do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku. W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07; przy czym ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji/ Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. uwagi powyższe odnoszą się również zdaniem organu do treści art. 176 tego aktu prawnego.

W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej przywołując treść przepisów regulujących prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego od zakupionego paliwa tj.:

- art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (...) obowiązujący do 30 kwietnia 2004 r.

- art. 86 ust. 3 i 5 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. oraz w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r.

stwierdza, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawodawca nie przewidział możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do napędu samochodów osobowych, a wprowadzona z dniem 1 kwietnia 2004 r. ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług utrzymała w mocy poprzednio obowiązujący zakaz.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego zdaniem organu wynika, że przedmiotowy samochód nie spełnia kryteriów, na podstawie których przepisy obowiązujące do dnia 30 kwietnia 2004 r. umożliwiały odliczenie podatku naliczonego przy zakupie paliwa wykorzystywanego do jego napędu. Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów wspólnotowych i krajowych oraz opisane zdarzenie przyszłe organ uznał, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa, gdyż jak wskazano we wniosku - przedmiotowe zakupy dotyczyć będą samochodu osobowego.

W uzasadnieniu wniesionego wezwania do usunięcia naruszenia prawa strona nie podzieliła poglądu wyrażonego w/w interpretacji.

Wskazała, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie paliwa bez względu na to, czy samochód, którego używa podlega jakimkolwiek ograniczeniom przewidzianym w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, czy też w obecnie obowiązującej ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, skarżący wniósł o:

- uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego,

- zasądzenie od organu podatkowego na jego rzecz wszelkich kosztów postępowania jakie zostaną poniesione przez stronę skarżącą w trakcie postępowania (w szczególności koszty przejazdów do Sądu, równowartość utraconego zarobku), które zostaną sprecyzowane w terminie późniejszym.

Wydanej interpretacji indywidualnej skarżący zarzucił:

1. naruszenie przepisów proceduralnych, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa: art. 120, art. 121, art. 122, art. 210 § 1 pkt 6,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszenie przepisów:

- ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług: art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 86 ust. 3,

- Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U, DE. L. 06. 347.1): art. 167 oraz art. 176.

Zdaniem Skarżącego, wydając zaskarżoną interpretację naruszono przepisy prawa materialnego, ponieważ zamiast zastosować wprost art. 86 ust. 1 obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 167 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zastosowano art. 88 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 86 ust. 3 ww. ustawy, które to przepisy pozostają w sprzeczności z zasadą neutralności podatku od towarów i usług wyrażoną w art. 167 ww. Dyrektywy, a poprzednio wyrażoną w art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. 145 ze zm.). Dodatkowo błędnie zastosowano art. 176 Dyrektywy Rady 2006/112/WE wprowadzający klauzulę stałości.

Powtarzając argumentację przytoczoną w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżący wskazał, iż art. 86 ust. 1 obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług stwierdza, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Wprawdzie art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy stwierdza, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3, ale Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 3 kwietnia 2009 r., sygn. akt l SA/Kr 147/09 (obszernie cytowanym w złożonej skardze) uznał, ze takie ograniczenia są niezgodne z prawem wspólnotowym.

Skarżący ponownie podniósł, że powoływanie się na ograniczenia wynikające z art. 25 ust. 1 pkt 3a nieobowiązującej ustawy dot. podatku od towarów i usług, czy też art. 86 ust. 3 i 7 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 obecnie obowiązującej ustawy w zakresie tego podatku, jest całkowicie niezrozumiałe w sytuacji, gdy ujednolicony wydaje się być pogląd doktryny oraz orzecznictwo sądowe (ww. WSA w Krakowie oraz inne wyroki tego Sądu: z dnia 27 marca 2009 r. sygn. akt l SA/Kr 154/09, z dnia 30 kwietnia 2009 r. sygn. akt l SA/Kr 176/09), w których wskazano, że w oparciu o art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy podatnik posiada pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa do samochodu, niezależnie od typu tego samochodu, jego rozmiarów, ładowności lub tonażu, jeżeli zakupy związane są z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem skarżącego w wydanej interpretacji powołano się na "klauzulę standstiII" (klauzulę stałości) dla uzasadnienia tego, że organy podatkowe mają prawo nadal stosować ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego przy zakupie paliwa. Stwierdził, odwołując się do wyroku ETS C-414/07, że "stanowisko organu podatkowego w tej kwestii wynika prawdopodobnie z niezrozumienia istoty klauzuli stałości".

Podniósł, że sady administracyjne (a także organy Państwa, w tym organy skarbowe) powinny wziąć pod uwagę, że (na podstawie Konstytucji oraz ratyfikowanych przez Polskę traktatów akcesyjnych UE) przepisy prawa polskiego, które są sprzeczne z ustawodawstwem wspólnotowym, nie powinny być stosowane.

W ocenie skarżącego, z dniem 1 maja 2004 r. polskie przepisy wprowadziły szersze ograniczenia niż wyznaczone przez art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy, zatem od tego dnia nie mają zastosowania wszelkie, określone w prawie krajowym, ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego zawartego w zakupach dotyczących wydatków na nabycie paliwa do samochodów wykorzystywanych w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W szczególności nie ma w całości zastosowania w przedmiotowej sprawie obowiązujący obecnie art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Ze względu na brak możliwości poprawnej rekonstrukcji przepisu, który kiedyś ograniczał prawo do odliczenia podatku naliczonego w podobnej sytuacji (art. 25 ust. 1 pkt 3a dawnej ustawy dot. podatku od towarów i usług), skarżący uznał, że nie jest możliwe stosowanie przepisów obowiązujących do dnia 1 maja 2004 r. Zaznaczył, że nie jest w stanie zrozumieć, w jaki sposób organy podatkowe chciałyby stosować przepisy prawa krajowego, które zostały uchylone przez polski organ ustawodawczy w 2004 r.

Skarżący podniósł, że najważniejszym celem w interpretacji przepisu prawa krajowego jest cel zakładany przez VI Dyrektywę, czyli neutralność podatkowa podatku od towarów i usług, wymagająca możliwie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego, organ podatkowy powinien wydać interpretację opierając się jedynie na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy i przyznać podatnikowi pełne prawo odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa.

Zdaniem skarżącego organ podatkowy w niniejszej sprawie naruszył art. 120 Ordynacji podatkowej, nakazujący działać organom podatkowym w granicach prawa. Wskazał, że Konstytucja RP wprowadza prymat przepisów ustanowionych przez instytucje unijne oraz ratyfikowanych umów międzynarodowych nad polskimi ustawami w przypadku ich wzajemnej sprzeczności. Art. 167 i następne Dyrektywy Rady 2006/112/WE kontynuują zasadę neutralności podatku VAT, a więc ograniczenia wyrażone w art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. art. 86 ust. 3 obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinny być przez organy podatkowe stosowane w niniejszej sprawie. Organ podatkowy wydając interpretację, nie działał w granicach prawa wskazanych przez Konstytucję RP. Zaskarżona interpretację narusza także art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nie może budzić zaufania podatnika do organów podatkowych, ponieważ nie uwzględnia zasady in dubio pro tributario. Zdaniem skarżącego organ podatkowy nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej), albowiem wydając interpretację, opierał się jedynie na faktach korzystnych dla Skarbu Państwa, całkowicie ignorując poglądy doktryny i orzecznictwa korzystne dla podatnika. Naruszenie podstawowych zasad postępowania wyraża się także w lakonicznym i wybiórczym uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonej interpretacji (naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej).

Skarżący podniósł, że zgodnie z zasadą in dubio pro tributario, "istotne niejasności lub wątpliwości co do stanu prawnego lub faktycznego nie powinny być tłumaczone na niekorzyść podmiotu, którego rozstrzygnięcie organu dotyczy". Wynika to stąd, że "podatnikowi można zarzucić niedopełnienie jego obowiązku tylko wtedy, jeżeli jego treść i zakres są w pełni zrozumiałe". Zdaniem skarżącego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "w orzecznictwie sądowym od lat przyjmuje się, że obowiązki podatnika muszą być precyzyjnie określone w ustawie podatkowej. Podatnik nie może ponosić konsekwencji błędów popełnionych przez prawodawcę, których skutkiem jest możliwość różnorodnej interpretacji przepisów przy zastosowaniu ogólnie przyjętych reguł wykładni. Wątpliwości prawne należy interpretować na korzyść podatnika". Skarżący podniósł, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 22 października 1992 r. (sygn. akt III ARN 50/92) orzekł, że "fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca". Naczelny Sąd Administracyjny orzekł ponadto, że "z nieklarowności przepisów podatkowych (...) nie mogą wynikać negatywne konsekwencje dla podatnika." "Nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego prawodawcę (niejasność przepisów)."

Zasada in dubio pro tributario jest zabezpieczeniem, uniemożliwiającym podatnikowi wzięcie odpowiedzialności za błędy ustawodawcy. Błędy takie ustawodawca winien eliminować, odpowiednio zmieniając prawo. NSA podkreślił, że "państwo dysponuje zorganizowanym i fachowym aparatem i w sytuacji, w której pojawi się lub uwidoczni jakakolwiek wątpliwość prawna, ma możliwość zmienić przepis. Żadnej wątpliwości nie można interpretować na niekorzyść podatnika, co wiąże się w sposób bardzo ścisły z zasadą państwa prawnego wynikającego z art. 1 i 2 Konstytucji. Oznacza to między innymi, że państwo w procesie stosowania prawa nie może poprzestać na niezbędnym minimum, jakim jest realizacja praworządności formalnej, czyli działanie organów państwa zgodnie z nakazem legalności i przestrzegania prawa. Konieczna jest realizacja praworządności materialnej, dotyczącej w najszerszym ujęciu treści prawa.

Zdaniem skarżącego w niniejszej sprawie organ podatkowy zinterpretował niejasne oraz wątpliwe przepisy w sposób jednoznacznie niekorzystny dla podatnika, profiskalnie na korzyść interesów fiskalnych Skarbu Państwa.

Zdaniem skarżącego przepisy regulujące kwestię odliczania podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa, nie są jasne i oczywiste, nie spełniają wymogu przejrzystej legislacji, umożliwiają organom podatkowym "kreatywną" interpretację prawa podatkowego. W zaskarżonej interpretacji organ podatkowy nie dostrzega, że skoro przepisy prawa podatkowego zawierają takie braki, toczą się wokół nich dyskusje i spory w prasie podatkowej, to wykładnia przepisów dokonywana przez organ powinna być dokonywana przy założeniu, że wszelkie niejasności dotyczące stanu prawnego są rozstrzygane na korzyść podatnika. Tymczasem organ podatkowy zaprezentował "profiskalną" interpretację przepisów obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, całkowicie pomijając w swoich rozważaniach przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE oraz orzecznictwo sądowe w podobnych sprawach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w imieniu Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publiczne], przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a." - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa.

W rozważanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w stanie faktycznym gdy podatnik jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą, w działalności wykorzystuje samochód osobowy nieposiadający "kratki" oraz niespełniający warunków określonych we wzorach Lisaka i Nenemana; samochód jest środkiem trwałym, a odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu, Samochód jest użytkowany w związku z działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; w najbliższym czasie zamierza podatnik wykonać czynność opodatkowaną tym podatkiem, polegającą na dojeździe do sądu na rozprawę, na której będzie reprezentować stronę procesu cywilnego będzie mógł odliczyć podatek naliczony przy zakupie paliwa które zostanie wykorzystane do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dojazd do sądu gdzie podatnik będzie reprezentować stronę procesu cywilnego) od podatku należnego, jaki ma zapłacić podatnik.

Zdaniem skarżącego podatek naliczony przy zakupie paliwa, które zostanie wykorzystane do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług może być odliczony od kwoty podatku należnego jaki ma zapłacić podatnik, tj. podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie paliwa. Jest to zgodne z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy nie znajdzie zastosowania, gdyż ograniczenia w nim zawarte są niezgodne z prawem wspólnotowym, co potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 kwietnia 2009 r. sygn. akt. l SA/Kr 147/09. Wyrok ten jest następstwem orzeczenia wydanego przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie Spółki Magoora (C-414/07).

Natomiast w świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej stanowisko skarżącego w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zasadnie uznał za nieprawidłowe.

Otóż, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przytoczonego przepisu wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane w sposób bezpośredni i bezsporny z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

W myśl ust. 3 powołanego artykułu, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Literalna wykładnia przywołanej wyżej regulacji prawnej w sposób nie budzący wątpliwości potwierdza stanowisko organów w podanym stanie faktycznym.

Aby jednak stwierdzić, czy zaskarżona do sądu indywidualna interpretacja odpowiada prawu należy przypomnieć, że dniem 1 maja 2004 r. wraz z przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej częścią polskiego porządku prawnego stał się autonomiczny system prawa wspólnotowego, do przestrzegania którego zobowiązane są wszystkie organy państwa polskiego. Istotną część prawa wspólnotowego stanowią dyrektywy, które wiążą każde państwo członkowskie, do którego są kierowane, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawiają jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków jej implementacji. Inaczej, państwo członkowskie, do którego kierowana jest dyrektywa, obowiązane jest do wykonania dyrektywy w drodze ustanowienia przepisów prawa wewnętrznego, które mają urzeczywistniać postanowienia dyrektywy. Wykładnia prowspólnotowa, tj. interpretacja prawa krajowego w świetle tekstu oraz celu dyrektywy, stanowi obowiązek zarówno organów administracji publicznej, jak i sądów krajowych.

W zakresie podatku od towarów i usług wspólnotowym aktem prawnym była Szósta Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej:

ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L. z 1977 r. Nr 145/1 ze zm.), zastąpiona następnie Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347/1). Za moment wejścia w życie VI Dyrektywy należy uznać moment jej implementacji w prawie krajowym. Terminem tym jest dzień 1 maja 2004 r., tj. dzień przystąpienia Polski do Wspólnoty Europejskiej.

W świetle postanowień VI Dyrektywy, w szczególności art. 17 ust. 2, do podstawowych cech podatku od wartości dodanej należy zaliczyć zasadę neutralności tego podatku dla podatników. Wyrazem tej zasady jest możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z jego działalnością opodatkowaną (prawo do odliczenia). Wszelkiego rodzaju ograniczenia czy też zakazy odliczenia podatku naliczonego stanowią odstępstwo od zasady neutralności podatku od towarów i usług, stąd też dopuszczalne są one jedynie w przypadkach wyraźnie wskazanych w Dyrektywie.

Przepisy VI Dyrektywy przewidują takie ograniczenie prawa do odliczenia w trzech sytuacjach, a to w art. 17 ust. 6 i ust. 7 oraz w art. 27 ust. 1. Z punktu widzenia przedmiotu rozpoznawanej sprawy zasadnicze znaczenia ma art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. W myśl tego przepisu "Przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej Dyrektywy, Rada stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędacych wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne. Do wejścia w życie powyższych przepisów, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy."

Analiza powołanego przepisu pozwala stwierdzić, że do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym, gdy Dyrektywa weszła w życie.

Zatem na gruncie prawa wspólnotowego istnieje możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, że ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej (tzw. klauzula stałości "stand still").

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, a przede wszystkim wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie (Dz. U. UE C z dnia 21 lutego 2009 r. s. 17), art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie, przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego, uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli - co winien ocenić sąd krajowy - te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. W orzeczeniu tym ETS zwrócił ponadto uwagę, że klauzula "stand stiIl" przewidziana w omawianym art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy nie ma na celu umożliwienia nowym państwom członkowskim dokonania zmiany swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów tej Dyrektywy. Tego rodzaju zmiana byłaby sprzeczna z samą ideą tej klauzuli. Na tle rozpoznawanej sprawy C-414/07 ETS uznał (pkt 41), że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Tego rodzaju zmiana ustawowa nie pozwala też, sama w sobie, na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy, pod warunkiem jednak, że nie doprowadziła do rozszerzenia - po tym dniu - zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń.

Sąd krajowy ma wyłączną kompetencję do dokonywania wykładni swego prawa krajowego, zatem musi w toczącym się przed nim postępowaniu ocenić, czy zmiany wprowadzone wraz z transponowaniem VI Dyrektywy do prawa polskiego na mocy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) spowodowały rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie samochodów osobowych używanych w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu, w porównaniu do przepisów krajowych obowiązujących wcześniej.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że przed wejściem w życie VI Dyrektywy rzeczywiście stosowanym ograniczeniem prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem paliwa do samochodu osobowego była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zgodnie z wskazanym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza liczbę miejsc (siedzeń), łącznie z miejscem dla kierowcy,

- kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie ust. 5 ww. artykułu stanowił, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w ww. okresie, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wyżej wskazanego wzoru.

Z dniem 22 sierpnia 2005 r. ustawa z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90, poz. 756) wprowadziła nowe brzmienie przepisów dotyczących zasad rozliczania podatku naliczonego przy nabyciu samochodów i tym samym nabyciu paliw do tychże samochodów (zmiana m.in. art. 86 i art. 88 o VAT z 2004 r.). Zgodnie z ww. nowelizacją ograniczenia w zakresie odliczenia podatku naliczonego dotyczą samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony (art. 86 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r.). W myśl zatem art. 88 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r., tj. innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W momencie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej była VI Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.). Obecnie Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 ze zm.).

Dyrektywy wiążą każde państwo członkowskie, do którego są kierowane w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty. Jednak pozostawiają one organom krajowym swobodę wyboru formy i środków jej implementacji. Wykładnia prowspólnotowa prawa krajowego w świetle tekstu oraz celu dyrektywy stanowi obowiązek zarówno organów administracji publicznej, jak i sądów krajowych. Za moment wejścia w życie VI Dyrektywy należy uznać moment jej implementacji w prawie krajowym. Terminem tym był dzień 1 maja 2004 r. Należy zgodzić się ze skarżącym, że w świetle postanowień art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, zasadniczą cechą podatku od wartości dodanej jest zasada neutralności tego podatku dla podatników, wyrażona w możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością opodatkowaną. Ograniczenia, czy też zakazy odliczenia podatku naliczonego stanowią odstępstwo od zasady neutralności i mogą być wprowadzone jedynie w przypadkach wyraźnie wskazanych w Dyrektywie.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy. Na gruncie prawa Unii Europejskiej istnieje zatem możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy formułuje zasadę "standstill" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 stwierdził, że klauzula "standstill" (art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy) ma na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonanie zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej interpretacji, samo uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektyw. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku. Zmiana ustawowa nie pozwala na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 pod warunkiem, że nie doprowadziła do rozszerzenia po tym dniu, zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń.

Wobec istnienia w polskim ustawodawstwie ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego przed datą 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE) mogło być one zachowane również po tej dacie. Stąd też ograniczenie przewidziane w art. 88 ust. 1 pkt 3 nie stanowi zdaniem Sądu naruszenia wynikającej z VI Dyrektywy klauzuli "stand still".

Skarżący w przeważającej części swojej argumentacji powołał nieprawomocne wyroki WSA w Krakowie, cytując je obszernie. Odnosząc się do powyższego organ trafnie stwierdza, że ranga orzeczeń nie ma charakteru precedensu sądowego, a ponadto należy zauważyć, że skarżący powtarzając argumenty z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. akt SA/Kr 147/09), pominął to, że okoliczności faktyczne przedstawione przez niego we wniosku nie są tożsame do tych, które były przedmiotem analizy dokonanej przez WSA w Krakowie. Jak trafnie zauważa organ różnica sprowadza się do faktu, że skarżąca Spółka, której dotyczy cytowany wyrok, w następstwie zmiany przepisów ustawy o podatku od towarów i usług utraciła prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa, z którego korzystała wcześniej. Zatem pogorszyła się jej sytuacja w zakresie prawa do odliczenia i to było podstawą do zakwestionowania przez TSWE nowych ograniczeń w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast skarżący wykorzystuje w ramach prowadzonej działalności samochód osobowy, którego eksploatacja nigdy nie wiązała się z prawem do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa do jego napędu.

Z tej przyczyny rozważania WSA w Krakowie nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ samochód, którego dotyczy spór jest samochodem osobowym. Przepisy obowiązujące przed akcesją, a więc przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w ogóle nie przewidywały możliwości dokonywania odliczeń w związku z nabyciem paliwa do napędu tego rodzaju samochodów, zatem w przypadku skarżącego nie może być mowy o jakimkolwiek pogorszeniu sytuacji prawnej w stosunku do stanu sprzed 1 maja 2004 r., a tylko ta przesłanka mogłaby lec u podstaw ewentualnej odmowy zastosowania przepisu krajowego na rzecz regulacji wspólnotowej. Zatem niezasadnie skarżący uznał, że w jego sprawie nie ma zastosowania obowiązujący obecnie art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Za bezzasadne uznać należy również zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Wydając zaskarżoną interpretację organ oparł się na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym przez skarżącego, który nie budził wątpliwości interpretacyjnych. Wydana interpretacja zawiera uzasadnienie prawne, w którym organ wyjaśnił jakie przepisy prawa w przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie.

W przedmiotowej sprawie nie została również naruszona zasada in dubio pro tributario, a co za tym idzie również Konstytucja .Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), bowiem zarówno opis zdarzenia przyszłego, jak i powołane przez skarżącego przepisy byty w swej treści wystarczająco jasne i precyzyjne i umożliwiły dokonanie oceny stanowiska skarżącego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Reasumując organ trafnie stwierdził, iż skarżącemu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa służącego do napędu samochodu osobowego. Wniosek ten organ oparł na powszechnie obowiązujących przepisach prawa podatkowego, jak również regulacjach, które obowiązywały w kraju w momencie akcesji do Wspólnoty Europejskiej. Te ostatnie w żadnym zakresie nie przyznawały prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych. Tak więc wbrew twierdzeniom skarżącego, w jego sprawie ma zastosowanie wyłączenie w zakresie odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 aktualnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.