Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1205/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 67a §1 pkt 3, art 122, art 187 §1, art 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędzia WSA Monika Świerczak Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2018r. sprawy ze skargi ZM na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 28 marca 2017 r. Z. M. (dalej jako: "podatnik", "wnioskodawca" lub "skarżący") wystąpił do Burmistrza [...] o umorzenie zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W argumentacji wniosku powołał się na trudną sytuację osobistą (zły stan zdrowia) i materialną (ma na utrzymaniu córkę i wnuka). Do wniosku załączył faktury za zakup mediów (energii elektrycznej, wywóz nieczystości płynnych, dostawę wody) oraz za zakup drewna. Przedłożył także dokument sprzedaży odpadów (opakowań z metali i tworzyw sztucznych oraz żelaza i stali) do skupu oraz szacunkowe roczne rozliczenie wydatków na utrzymanie mieszkania.

Burmistrz [...] decyzją z dnia [...] r., nr [...], umorzył podatnikowi zaległość w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lutego 2015 r. do lutego 2016 r. w łącznej kwocie [...]zł oraz odmówił umorzenia pozostałej części zaległości za okres od lutego 2016 r. do lutego 2017 r. w łącznej kwocie [...]zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności wskazał, że na dzień złożenia wniosku podatnik posiadał zadłużenie z tytułu zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lipca 2013 r. do marca 2017 r., które wynosiło [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł, a koszty upomnień [...] zł. Celem dochodzenia powyższych zaległości Burmistrz [...] w dniu 14 marca 2017 r. wystawił tytuł wykonawczy, w oparciu o który Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], w dniach 4 i 17 maja 2017 r., wyegzekwował od podatnika łącznie kwotę [...]zł, obejmującą zaległości w opłacie za okres od lipca 2013 r. do części lutego 2015 r. wraz z należnymi odsetkami i kosztami upomnień. Na skutek działań egzekucyjnych zaległość podatnika z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w dniu 24 maja 2017 r. wynosiła [...] zł.

W toku postępowania zainicjowanego opisanym na wstępie wnioskiem ustalono, że źródłem utrzymania podatnika jest świadczenie emerytalne w kwocie [...]zł. Wnioskodawca posiada orzeczenie lekarskie orzecznika ZUS, z którego wynika, że jest trwale niezdolny do samodzielnej egzystencji. Razem z podatnikiem mieszka jego córka B. M. oraz wnuk M. R.. Córka jest osobą bezrobotną, posiada orzeczenie o lekkim stopniu niepełnosprawności. Wnuk został zaliczony do osób niepełnosprawnych, a jego stan zdrowia powoduje konieczność stałego współdziałania opiekuna w procesie leczenia, rehabilitacji i edukacji.

Uwzględniając powyższe, organ I instancji stwierdził, że w sprawie ziściła się przesłanka "ważnego interesu podatnika" z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - w skrócie: "O.p."), warunkująca możliwość przyznania wnioskowanej ulgi i z tego powodu umorzył w części zaległości podatnika z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lutego 2015 r. do lutego 2016 r. w łącznej kwocie [...]zł. Jednocześnie organ wskazał, że z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi do zapłaty pozostała kwota [...]zł, tj. za miesiąc luty 2016 r. kwota [...]zł, za okres marzec 2016 r. - luty 2017 r. w kwocie łącznej [...] zł (po [...] zł/m-c).

Argumentując swoje rozstrzygnięcie Burmistrz [...] zaznaczył, że miał na względzie stronę dochodową budżetu gminy (zapewnienie wpływów), ale zwrócił także uwagę na wydatki związane z koniecznością uruchomienia środków z pomocy społecznej, jeśli na skutek odmowy przyznania wnioskowanej ulgi podatnik będzie zmuszony do korzystania ze świadczeń w ramach takiej pomocy.

W odwołaniu z dnia [...] r. podatnik stwierdził, że nie można od niego żądać żadnej opłaty za odbiór odpadów komunalnych, gdyż unieszkodliwia odpady poprzez kompostowanie, a ponadto dba o czystość na swojej nieruchomości, co potwierdzają przedłożone przez niego dokumenty sprzedaży zbędnych odpadów, takich jak: szkło, plastik i metale do punktu skupu surowców wtórnych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że Burmistrz [...] zebrał w sprawie obszerny materiał dowodowy, na podstawie którego prawidłowo ocenił aktualną sytuację finansową, majątkową i rodzinną podatnika. W toku postępowania odwoławczego podatnik, na wezwanie organu, wyjaśnił, że prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe (jego córka i wnuk zajmują oddzielny pokój z kuchnią), lecz w miarę swoich możliwości pomaga córce i wnukowi zapewniając im bezpłatne zamieszkiwanie i dowóz do lekarzy w P. i [...]. Oceniając przedłożone wraz z wnioskiem faktury organ II instancji stwierdził, że niektóre z nich dotyczą lat 2013 i 2014, a zatem nie można na ich podstawie ustalić aktualnej sytuacji podatnika. W zakresie przedłożonego szacunkowego rozliczenia kosztów utrzymania mieszkania i kosztów eksploatacji samochodu stwierdzono, że nie znajdują one potwierdzenia w fakturach i rachunkach. Zdaniem organu odwoławczego, udokumentowane przez stronę wydatki nie mają nadzwyczajnego charakteru, lecz są wydatkami ponoszonymi przez większość właścicieli nieruchomości. Ponadto podniesiono, że podatnik osiąga stały dochód z tytułu emerytury (od marca 2017 r. w wysokości [...] zł), który pozwala na ponoszenie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w wysokości [...] zł/m-c, bez uszczerbku dla własnego utrzymania. Podkreślono także, że podatnik nie wykazał, aby w ostatnim czasie zaistniały jakieś szczególne okoliczności, które mogłyby wpłynąć na pogorszenie się jego sytuacji życiowej. Z powyższego wywiedziono, że całkowite umorzenie zaległości oznaczałoby uprzywilejowanie podatnika w stosunku do innych rodzin będących w podobnej sytuacji życiowej, a również zobowiązanych do uiszczenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W kontekście ustalonej w sprawie sytuacji majątkowej i życiowej podatnika SKO uznało, że organ I instancji prawidłowo przychylił się do jego wniosku w części z uwagi na spełnienie się przesłanki "ważnego interesu podatnika". Odnosząc się do przesłanki "interesu publicznego" SKO zwróciło uwagę, że opłata za odpady jest świadczeniem wzajemnym - właściciel nieruchomości zobowiązany jest do ponoszenia opłaty za odpady w zamian za co organ organizuje odbiór od niego odpadów. W interesie powszechnym jest to, by wszystkie podmioty wobec których prowadzi się zbiórkę odpadów wywiązały się z obowiązku ponoszenia za to opłat i by ewentualne zwolnienia z tego obowiązku miały miejsce wyjątkowo i to z ważnych przyczyn.

SKO zaznaczyło, że dokonując rozstrzygnięcia w sprawie wzięło pod uwagę także sytuację dochodową córki podatnika - B. M., celem całościowego spojrzenia na sytuację majątkową wszystkich osób mieszkających w jednym domu. Podniesiono bowiem, że trudna sytuacja materialna B. M. i jej syna przekładałaby się także na zakres pomocy udzielanej na ich rzecz przez podatnika. W kontekście powyższego ustalono, że B. M. korzysta ze świadczeń pomocowych i otrzymuje na syna zasiłek pielęgnacyjny, zasiłek rodzinny wraz z dodatkiem z tytułu kształcenia i rehabilitacji dziecka niepełnosprawnego, świadczenie wychowawcze oraz świadczenia alimentacyjne z funduszu alimentacyjnego. Wobec tego stwierdzono, że córka podatnika nie jest pozbawiona dochodu. Ponadto uznano, że B. M. jest osobą młodą i zdolną do pracy, co wynika z orzeczenia o niepełnosprawności.

W skardze z dnia [...] r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, Z. M. wniósł o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji SKO w P. i jej uchylenie w całości.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że w piśmie z dnia 21 maja 2013 r., które stanowi załącznik do skargi, informował Burmistrza [...], że nie będzie korzystał z usług wywozu odpadów, gdyż nie posiada żadnych odpadów. W tym piśmie sugerował, aby każdy z mieszkańców gminy w zakresie opłat za wywóz odpadów płacił 1% swojego dochodu brutto miesięcznie, a rodziny wielodzietne, osoby chore oraz o niskich dochodach były zwolnione z tego obowiązku. Autor skargi zaznaczył, że wniosek o umorzenie opłaty został sporządzony osobiście przez Burmistrza [...], a skarżący ten wniosek tylko podpisał. Ponadto zarzucił, że SKO błędnie oceniło koszty utrzymania jego domu oraz stan zdrowia jego córki.

W odpowiedzi na skargę SKO w P. podtrzymało w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii umorzenia skarżącemu zaległości w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi w okresie od lutego 2015 r. do marca 2017 r. Organ I instancji udzielił skarżącemu ulgi za poszczególne miesiące wskazane w sentencji decyzji, w łącznej kwocie [...]zł, odmawiając umorzenia pozostałej części zaległości w kwocie [...]zł.

Przedstawienie wyniku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze, wymaga uprzedniego wyjaśnienia roli sądu administracyjnego w przypadku kontroli decyzji organu opartej na tzw. uznaniu administracyjnym. W rozpoznawanej sprawie jest to szczególnie istotne, ponieważ zastosowany przez organy przepis z art. z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poza uznaniem administracyjnym, zawiera także pojęcia niedookreślone o charakterze klauzul generalnych ("ważny interes podatnika", "interes publiczny"). Pojęcia te ograniczają zakres stosowania uznania, wskazują bowiem sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej.

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2012 r., II FSK 1652/10, LEX nr 1121075), sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych organów podatkowych podlega ograniczonej kontroli sądu administracyjnego, który nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej. Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sprawia, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie kontroluje się merytorycznej zasadności, czy celowości takich decyzji (wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 stycznia 2013 r.,I SA/Lu 944/12, LEX nr 1298349).

Sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygniecie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast zaskarżona decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych graniach zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne.

Jak stwierdził NSA w powołanym wyżej wyroku, pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" stanowią warunki skorzystania przez organ podatkowy z uznania. Odwołując się do innych orzeczeń (m.in. wyrok NSA z 26 sierpnia 2010r, II FSK 689/09; wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl) NSA podkreślił, że organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej sprawy. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi wymaga od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, czy też nie. Problem uznania pojawi się wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi istnienie jednej z tych przesłanek lub obu łącznie. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany.

Analizując z kolei konstrukcję uznania administracyjnego, także przy uwzględnieniu poglądów piśmiennictwa prawniczego, NSA w cytowanym wyroku z dnia z dnia 21 lutego 2012 r. (II FSK 1652/10) zwrócił uwagę, że w świetle przyjętej w przepisach Ordynacji podatkowej koncepcji uznania administracyjnego, organ jest skrępowany w zakresie oceny przesłanek zastosowania ulgi, ale pozostaje nieskrępowany w zakresie tego, jak postąpić w przypadku ich stwierdzenia. Uznanie nie wyraża się zatem w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu. A zatem nawet w sytuacji wystąpienia przesłanek wskazanych w analizowanym tu przepisie, nie zobowiązuje to organu podatkowego do udzielenia ulgi. Przepis ten nie wyznacza bowiem decyzji organu podatkowego, lecz pozostawia mu wybór co do jej podjęcia (por. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., II FSK 425/10, LEX nr 895907). W tym ostatnim z cytowanych orzeczeń NSA stwierdził, że przy stosowaniu uznania nie dochodzi do naruszenia art. 7 Konstytucji RP, nakazującego organom władzy publicznej działać na podstawie i w granicach prawa. W niniejszej sprawie normą prawną upoważniającą do stosowania uznania jest bowiem art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Upoważnienie to zostało sformułowane w sposób wyraźny, niebudzący wątpliwości.

Zagadnienie granic uznania administracyjnego, w kontekście treści art. 67 § 1a O.p. i przesłanek tam zawartych, analizował NSA w wyroku z dnia 2 marca 2016 r.( II FSK 2474/15). NSA zwrócił uwagę, że treść przywołanego przepisu wyznacza zatem niejako dwie fazy postępowania podatkowego.

W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak (zwłaszcza w kontekście istniejącego stanu faktycznego) należy postrzegać rozumienie przesłanki "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz oczywiście właściwa wykładnia art. 67a § 1 O.p. NSA zaznaczył przy tym, że w interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w sprawie regulowanej art. 67a § 1 O.p., winno być wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania. Jednakże braki argumentacyjne wniosku o zastosowanie ulgi lub ograniczenie się przez podatnika tylko do pewnych okoliczności (jego zdaniem wystarczających) nie zwalnia organu z obowiązków wymienionych w art. 122 czy też art. 187 § 1 O.p., tj. samodzielnego dokonania wszechstronnych ustaleń faktycznych i ich oceny. Organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie w tym przedmiocie ustali i oceni zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

W przypadku uznania, że spełniona została jedna bądź obie z przesłanek, postępowanie podatkowe wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia. NSA wskazał, że art. 67a § 1 O.p. nie określa przy tym kryteriów wyboru rozwiązania decyzyjnego, w przypadku ziszczenia się którejkolwiek z przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Użyte w tym przepisie określenie "może" oznacza, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednakowoż nie świadczy, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Organu podatkowego nie może w tym zakresie zastąpić sąd administracyjny. Stwierdzenie przez organ braku przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że nie będzie on dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja będzie miała charakter związany. Brak przesłanek oznacza wobec tego konieczność wydania decyzji o odmowie zastosowania ulgi podatkowej.

W powołanym wyżej wyroku NSA stwierdził, że są pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Przekroczenie tych granic ma m.in. miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: (-) z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; (-) wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; (-) na podstawie fałszywych przesłanek (argumentów, które są nieprawdziwe).

Odnosząc się do ustawowych przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., podkreślić należy, że zawarte w tym przepisie zwroty normatywne nie mają stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Innymi słowy, zwroty normatywne i są swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych (wyrok NSA z dnia 4 lutego 2016 r., II FSK 2922/15).

W orzecznictwie wskazuje się także, że wymienione w art. 67a § 1 przesłanki "interesu publicznego" i "ważnego interesu podatnika", nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym być uznana z definicji za ważniejsza (wyrok NSA z dnia 10 lutego 2016 r., II FSK 3139/13). Z uwagi na nieostrość pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", a przez to ich szeroki zakres, zasadniczy wpływ na sprecyzowanie tych pojęć ma orzecznictwo sądowe. Sądy administracyjne rozpatrując konkretne sprawy wskazują na przesłanki, których wystąpienie świadczyło o istnieniu "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego".

A zatem w świetle orzecznictwa "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to z kolei sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Ponadto przesłanki umorzenia (a więc ważny interes podatnika i interes publiczny) należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Sądy administracyjne wskazują także, że przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Istotne też jest, że "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (wyrok WSA w Lublinie z dnia 15 marca 2013 r., I SA/Lu 612/12, LEX nr 1302814, i powołane tam orzecznictwo).

W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, iż to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p.

W kontekście formy pomocy jakiej domagał się skarżący istotne jest też stanowisko, zgodnie z którym umorzenie zaległości, a więc w istocie całkowita rezygnacja z podatku, jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro bowiem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. Ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., II FSK 1489/10, LEX nr 1145406).

Analiza dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych pozwala stwierdzić w sposób jednoznaczny, iż orzecznictwo sądowe podejmując próbę zdefiniowania spornych pojęć skupia się głównie na aspektach ekonomicznych, sytuacji materialnej i zdrowotnej podatnika oraz eksponuje wyjątkowość instytucji umorzenia zaległości podatkowej, a ogólną dyrektywą interpretacyjną przy wykładni pojęcia "ważnego interesu podatnika" powinno być uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań.

Odnośnie pojęcia "interesu publicznego" analiza orzecznictwa pozwala na sformułowanie jednolitego poglądu, według którego pojęcie to należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, równość traktowania osób w podobnej sytuacji, czy realizację zobowiązań podatkowych.

Wychodząc z powyższych założeń i nawiązując do ustalonych okoliczności faktycznych, Sąd stwierdził, że organy podatkowe nie przekroczyły granic uznania administracyjnego przyjmując, że wniosek skarżącego zasługuje na uwzględnienie tylko w części. Organy zgodnie uznały, że w sprawie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika", jednak na podstawie oceny całokształtu okoliczności faktycznych stwierdziły, że należy skarżącemu udzielić ulgi podatkowej w części, na poziomie 50 % wnioskowanej pomocy. Analiza uzasadnienia obu decyzji prowadzi do wniosku, że organy wydały decyzje po wnikliwej analizie ustalonych okoliczności faktycznych. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji, podejmując decyzję miał on na względzie nie tylko stronę dochodową budżetu rozumianą jako zapewnienie wpływów, ale zwrócił także uwagę na wydatki związane z koniecznością uruchomienia środków z pomocy społecznej, jeśli na skutek odmowy przyznania ulgi podatkowej skarżący będzie zmuszony do korzystania ze świadczeń w ramach takiej pomocy.

Z kolei organ odwoławczy podjął czynności w celu uzupełnienia postępowania dowodowego o dodatkowe okoliczności związane z kosztami utrzymania mieszkającej ze skarżącym córki oraz jej niepełnosprawnego syna. Z okoliczności wskazanych przez skarżącego w toku postępowania przed organem I instancji wynikało, że to głównie skarżącego obciążają koszty utrzymania córki i wnuka, i to w sytuacji, w której skarżący z uwagi na podeszły wiek, stan zdrowia i stosunkowo niewielkie dochody, także znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Skarżący nie udzielił wyczerpującej odpowiedzi na wezwanie organu. Jak ustalił organ odwoławczy, czego skarżący nie kwestionował, córka skarżącego korzysta ze świadczeń pomocowych i otrzymuje na syna zasiłek pielęgnacyjny, zasiłek rodzinny wraz z dodatkiem z tytułu kształcenia i rehabilitacji dziecka niepełnosprawnego, świadczenie wychowawcze oraz świadczenia alimentacyjne z funduszu alimentacyjnego. Organ słusznie podkreślił, że córka skarżącego nie jest zatem osobą pozbawioną dochodu, jest osoba młodą i zdolną do pracy, co wynika z orzeczenia o stopniu niepełnosprawności.

Skarżący sformułował w odwołaniu oraz kierowanych do organu podatkowego pismach (np. załączone do skargi pismo z dnia 21 maja 2013 r.), zarzuty dotyczące zasadności pobierania przez Gminę opłat za odbiór odpadów, akcentując okoliczność samodzielnego segregowania i wywożenia części odpadów we własnym zakresie. Są to jednak okoliczności, które nie mają istotnego znaczenia z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 67a § 1 O.p. Na marginesie zauważyć należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie przyjmuje się, że obowiązek ponoszenia tej opłaty wynika z samego faktu bycia właścicielem zamieszkałej nieruchomości, w której wytwarzane są odpady (np. wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2018 r. , II FSK 872/16).

W podsumowaniu przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni. W ocenie Sądu brak było ustawowych podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.).