Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 554/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2011-11-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 27 e, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 pkt 1, art. 90  i art. 91
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 19
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2011 r. sprawy ze skargi A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia [...] Minister Finansów uznał, że stanowisko "A" Spółka z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przekazywanych składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalenia proporcji obrotu i obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego - za nieprawidłowe, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - za prawidłowe

W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: "A" sp. z o.o. z siedzibą w L. - zwana dalej Wnioskodawcą, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu, działalności deweloperskiej oraz usług finansowych. Wnioskodawca jest właścicielem gruntu - zwanego dalej nieruchomością, na którym wybudował budynek szkolny. Budowa szkoły trwała od miesiąca marca 2010 r. do miesiąca sierpnia 2010 r. Dnia [...] sierpnia 2010 r. decyzją Powiatowego Inspektora Budowlanego Miasta przedmiotowy budynek uzyskał pozwolenia na użytkowanie.

Poniesione wydatki na wybudowanie budynku szkoły przekroczyły łącznie kwotę 15.00 zł, zaś nieruchomość została wprowadzona na stan środków trwałych podlegających amortyzacji. Budynek ten Wnioskodawca w pełni wyposażył w odpowiednie sprzęty niezbędne do prawidłowego funkcjonowania szkoły. W skład zakupionego wyposażenia wszedł sprzęt dydaktyczny (komputery, projektory), meble do sal lekcyjnych, bibliotek oraz sali gimnastycznej, jak również drobne wyposażenie, takie jak książki, gry edukacyjne, tablice wraz z oprzyrządowaniem, itp. Ponadto przedmiotową szkołę wyposażono w ściankę wspinaczkową, której wartość przekroczyła 15.000 zł. Ścianka ta, będąca wyposażeniem sali gimnastycznej, nie zwiększyła wartości budynku, stała się odrębnym środkiem trwałym (nie jest trwale związana z budynkiem). Wnioskodawca nabył również plac zabaw, stanowiący jeden z elementów wyposażenia budynku szkoły, o wartości przekraczającej 15.000 zł, który został oddzielnie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i jako odrębny składnik majątku podlega amortyzacji podatkowej. Na początku września 2010 r. Wnioskodawca wyposażył sale lekcyjne w sprzęt komputerowy, który został uznany za środki trwałe podlegające amortyzacji, pomimo cen jednostkowych nie przekraczających kwoty 3.500zł za jedno stanowisko. Od momentu przyjęcia budynku szkoły na stan środków trwałych do dnia dzisiejszego w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie były ponoszone wydatki na jej ulepszenie stanowiące 30% jej wartości początkowej, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Jedynie w miesiącu październiku 2010 r. przedmiotowy budynek został ulepszony na łączną kwotę 5.584 złotych, która to kwota nie stanowi 30% wartości początkowej budynku. Od tamtego momentu do dnia dzisiejszego budynek szkoły jest wciąż wykorzystywany do czynności opodatkowanych, tzn. jest wynajmowany.

Z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zarówno budowy jak i nabycia wyposażenia Wnioskodawca odliczył podatek naliczony VAT. Od miesiąca września 2010 r. budynek szkolny jest wynajęty w całości "B" sp. z o.o. z siedzibą w L., zwaną dalej "B" - w celu prowadzenia przez ten podmiot szkoły niepublicznej. Koszty powstałe w związku z realizacją ww. inwestycji Wnioskodawca pokrył częściowo z udzielonego w tym celu kredytu bankowego oraz ze środków własnych. W ramach stosunku najmu, Wnioskodawca uzyskuje od "B" czynsz opodatkowany podatkiem VAT. Obecnie Wnioskodawca rozważa możliwość objęcia w 2011 r. udziałów w podwyższonym w tym celu kapitale zakładowym "B" i pokrycia ich wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci przedmiotowej nieruchomości. Przedmiot aportu, poza nieruchomością zabudowaną budynkiem szkolnym, stanowiłoby również pełne, wyżej wyspecyfikowane wyposażenie szkoły nabyte przez Wnioskodawcę. Wraz z wniesieniem aportu zobowiązania kredytowe dotyczące przedmiotu aportu wynikające z udzielonego kredytu bankowego na wybudowanie budynku szkoły zostałyby przeniesione na "B".

W związku z powyższym Wnioskodawca postawił następujące pytania:

1. Czy biorąc pod uwagę opisany wyżej stan faktyczny przedmiot aportu jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawa o podatku VAT, lub, czy może być traktowany jako przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 tejże ustawy?

2. Czy w świetle art. 86 ustawy o podatku VAT Wnioskodawca zachowa prawo

do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku szkoły i zakupie jej wyposażenia?

3. Czy w świetle art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT transakcja wniesienia przedsiębiorstwa aportem będzie uwzględniana przez Wnioskodawcę przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT dla celów wyliczenia kwoty podatku naliczonego VAT podlegającej odliczeniu z uwagi na fakt, iż aport przedsiębiorstwa jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

4. Czy w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, nabywca przedsiębiorstwa tj. "B", będzie zobligowany do dokonywania korekty rocznej podatku naliczonego VAT obliczonego od towarów będących przedmiotem aportu?

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT nie podlegają transakcje zbycia (w tym również wniesienie w postaci aportu do spółki) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jeżeli zatem przedmiotem aportu ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwo, to transakcja taka nie korzysta ze zwolnienia od VAT, lecz w ogóle nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Wnioskodawca wskazał, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące

te zadania.

Ustawodawca przy tym nie zdefiniował pojęcia "transakcji zbycia".

W literaturze podkreśla się jednak, że pojęcie to powinno być rozumiane jako dostawa towaru. Tym samym, pod określeniem zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć wszelkie czynności, których następstwem jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Oznacza to, że spod działania ustawy wyłączona powinna być sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zamiana, nieodpłatne przekazanie (darowizna) oraz przeniesienie jej, jako wkładu niepieniężnego (aportu) do innego podmiotu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia nieobjęty obowiązkiem podatkowym

w podatku VAT, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym

i funkcjonalnym. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w takiej sytuacji uważany jest za następcę prawnego nabywającego przedsiębiorstwo od jego zbywcy.

W praktyce organów podatkowych wskazuje się, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje

w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itd. Jeżeli zatem, Wnioskodawca równolegle prowadzi działalność polegającą na wynajmie budynku szkoły wraz z wyposażeniem, działalność deweloperską oraz działalność polegającą na świadczeniu usług finansowych w taki sposób, że rozdzielenie tych trzech form działalności będzie pozwalało na kontynuowanie każdej z tych aktywności gospodarczych w sposób umożliwiający samodzielną realizację zadań gospodarczych, to należy uznać, że będzie tu spełniona definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, planowany aport pozostanie poza zasięgiem podatku VAT, bowiem będzie dotyczył zbycia części mienia przedsiębiorstwa:

- wydzielonej, w postaci zespołu składników niematerialnych i materialnych, w tym zobowiązań,

- organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej od działalności deweloperskiej oraz działalności polegającej na świadczeniu usług finansowych w istniejącym przedsiębiorstwie,

- zdolnej do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

- mogącej stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że składniki majątku, które Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład niepieniężny (aport), w celu pokrycia udziałów obejmowanych w "B", będą spełniały przesłanki do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on miał prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nakładów poniesionych w związku z realizacją inwestycji, do dnia wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (aportu) do "B". Jednocześnie, w momencie wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów, konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W momencie dokonywania wydatków na inwestycję, Wnioskodawca prowadził działalność mającą na celu wynajem budynku szkolnego wraz wyposażeniem (działalność opodatkowana podatkiem VAT). Zatem zmiana sposobu wykorzystywania majątku

w działalności nie powoduje, w tym przypadku utraty prawa do odliczenia. Wskazał, że w świetle interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w przypadku aportu, nie następuje utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od aktywów będących przedmiotem aportu, jeżeli środki te były nabywane z zamiarem wykorzystywania w działalności opodatkowanej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonywania korekty podatku naliczonego VAT odliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku szkoły oraz zakupie wyposażenia. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-110/94 z 29 lutego 1996 roku w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) v Belgian State oraz C-37/95 z 15 stycznia 1998 roku w sprawie Belgishe Staat v Ghent Coal Terminal NV.

Odnosząc się do kolejnej kwestii Wnioskodawca wskazał, że wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do "B", nie będzie miało wpływu na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, ponieważ przedmiot aportu będzie stanowiła zorganizowana część przedsiębiorstwa, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT i jako taka nie powinna być uwzględniana przy wyliczaniu współczynnika proporcji.

Odnosząc się do kolejnej z przedstawionych kwestii Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, to nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa ("B") będzie zobowiązany do dokonania ewentualnej korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Wnioskodawcę (zmieni się bowiem przeznaczenie przekazanych w ramach przedsiębiorstwa składników majątku na związane ze sprzedażą zwolnioną z VAT- działalność edukacyjna).

Wnioskodawca podkreślał, że ustalenie na kim ciąży obowiązek dokonania korekty podatku stosownie do wskazanego wyżej przepisu, tj. czy na nabywcy czy na zbywcy, przesądza o tym, że Wnioskodawca jest "zainteresowanym" w rozumieniu art. 14b § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj, Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze. zm.)zwanej dalej Ordynacja podatkowa.

Udzielając interpretacji organ podatkowy wskazał, że w świetle obowiązującego prawa stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie uznania przekazywanych składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ustalenia proporcji obrotu i obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, a za prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, towarem są natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o VAT i tak na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. przeniesienie prawa własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku VAT oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwo", należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej K.c. Zgodnie z art. 551 tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności: 1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5. koncesje, licencje i zezwolenia; 6. patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8. tajemnice przedsiębiorstwa; 9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ustawodawca zdefiniował "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi zatem charakteryzować niezależność finansowa i organizacyjna, a po wydzieleniu część przedsiębiorstwa musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Organ podatkowy wskazał, że w świetle powyższego, muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, tj.:

1. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;

2. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

3. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Przy czym z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, że organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (u zbywcy), nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego organ wskazał, że zbycie wymienionych we wniosku, składników majątkowych, nie posiada ww. cech właściwych dla przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.. Przekazywane składniki majątku nie stanowią również w ocenie organu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, gdyż podstawowym warunkiem dla uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest aby stanowiły one zespół składników materialnych i niematerialnych, podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W przedmiotowej sprawie, w ocenie organu, mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca wynajmuje budynek szkolny wraz z wyposażeniem, a działalność Wnioskodawcy związana jest z wynajmem tych właśnie składników majątku. Spółka "B" w obiekcie wynajętym prowadzi szkołę niepubliczną. Zatem wniesione składniki majątku nie będą wykorzystywane do działalności polegającej na wynajmie, lecz będą wykorzystywane do nowej działalności tj. prowadzenia szkoły niepublicznej. Ponadto prowadzenie działalności gospodarczej w postaci niepublicznej szkoły, oprócz budynku szkoły oraz sprzętu umożliwiającego prowadzenie szkoły wymaga również zatrudnienia wyspecjalizowanej kadry. Wnioskodawca nie przenosi natomiast czynnika ludzkiego, który konieczny jest do prowadzenia szkoły niepublicznej, zatem brak jest węzła organizacyjnego, łączącego elementy wchodzące w skład zbywanego zespołu składników majątkowych

i niemajątkowych.

W świetle powyższego organ podatkowy stwierdził, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, o którym mowa we wniosku, przedmiotem zbycia będą składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Opisana transakcja stanowić będzie dostawę poszczególnych składników majątku, podlegających opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla dostawy tych składników. W niniejszej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania, wyłączenie z opodatkowania wynikające z art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Odnosząc się do kolejnego przedstawionego we wniosku zagadnienia organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wykluczają możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów

i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W momencie dokonywania wydatków na budowę budynku oraz nabycie wyposażenia opisanego we wniosku, Spółka prowadziła działalność m.in. w zakresie najmu (działalność opodatkowaną podatkiem VAT). Jak wskazano wyżej, przedmiotem aportem do Spółki "B" są składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W konsekwencji wniesienia tych składników majątkowych, do Spółki Wnioskodawca nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku szkoły oraz zakupie wyposażenia. Stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii jest zatem prawidłowe.

Z wniosku wynika ponadto, iż wątpliwość Wnioskodawcy budzi również konieczność uwzględniania obrotu z tytułu wniesienia aportu przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, a także skutki podatkowe w postaci dokonania korekt podatku naliczonego VAT po stronie otrzymującej aport lub po stronie Wnioskodawcy.

Zagadnienia dotyczące obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego związanego ze zbyciem przedmiotów stanowiących majątek przedsiębiorstwa regulują przepisy art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust.3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych prze podatnika na potrzeby jego działalności.

Mając na uwadze fakt, iż wniesienie aportem wymienionych we wniosku składników przedsiębiorstwa jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, Spółka będzie miała obowiązek uwzględnienia obrotu z tytułu tej transakcji przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w przepisach art. 90 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem art. 90 ust. 5 ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii organ uznał zatem za nieprawidłowe.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna, bowiem na mocy art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12 dla zakończonego roku podatkowego.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano wyżej, czynność wniesienia aportem składników majątku przedsiębiorstwa podlega, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług, zatem w tej sytuacji ww. przepisy dotyczące obowiązku dokonania korekty, nie znalazłyby zastosowania.

Należy jednak pamiętać, iż w sytuacji gdyby do któregoś z wnoszonych aportem składników majątku Wnioskodawcy, od którego wcześniej odliczył on podatek naliczony, miało zastosowane zwolnienie z opodatkowania wynikające z ustawy o VAT (zmiana przeznaczenia), wówczas Wnioskodawca jako zbywca (a nie nabywca - "B"), w tym zakresie winien dokonać korekty, o której mowa w art. 91, zgodnie z zasadami wskazanymi w tym przepisie.

Reasumując, z uwagi na to, iż przedmiotem wniesienia aportu do spółki "B" są składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa i czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych - w sytuacji opodatkowania przedmiotowych składników majątkowych, od których wcześniej Wnioskodawca odliczył podatek naliczony - nie ma obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie, zatem zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy

o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii organ również uznał za nieprawidłowe.

Po wyczerpaniu przewidzianych prawem środków "A" sp. z o.o złożyła skargę na powyższą interpretację wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z art. 551kc, poprzez uznanie za nieprawidłowe stanowiska skarżącej uznającego przekazywane składniki majątkowe za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik przedstawił obszerną argumentację odnoszącą się do przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji zagadnień stanowiącą w znacznej mierze powtórzenie argumentacji podnoszonej na etapie wniosku o wydanie interpretację.

Podkreślił, że w ocenie skarżącej nie ulega wątpliwości, że zbywane składniki majątkowe, dotychczas wynajmowane "B", po pierwsze: stanowią niezbędny zespół składników potrzebnych do realizacji zadań gospodarczych przedsiębiorstwa, którego działalność polega na ich wynajmowaniu, po drugie: są tak zorganizowane, tj że wspomniany zespół może służyć do prowadzenia działalności gospodarczej o jakiej mowa art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, po trzecie zaś, umożliwiają prowadzenie samodzielnej działalności pozwalającej na osiąganie przychodów. Wskazał przy tym na następujące aspekty objętej wnioskiem sprawy:

1. Zarówno nieruchomość, wzniesiony na niej budynek oraz zakupione przez skarżącego ruchomości są organizacyjnie i finansowo wyodrębnione od pozostałych aktywności gospodarczych skarżącego (deweloperskiej, działalność finansowa). Są to, po pierwsze zupełnie różne działalności, które de facto stanowią odrębne przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym, po drugie zaś, jest możliwe wyodrębnienie uzyskiwanego obrotu, ponoszonych kosztów, należności

i zobowiązań. Są one ewidencjonowane na oddzielnych kontach, które dają możliwość przypisania przychodów i kosztów do danej działalności.

2. W obrębie opisanego wyżej zespołu, znajdują się zarówno składniki materialne, niematerialne, jak również zobowiązania i wierzytelności wynikające z umów cywilnoprawnych. Składniki materialne to nieruchomość gruntowa i posadowiony na niej budynek stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności oraz ruchomości zakupione przez skarżącego. Do składników niematerialnych zaliczyć można klientelę przedsiębiorstwa w postaci "B", jako najemcy. Zobowiązania i wierzytelności związane z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą polegającą na wynajmowaniu "B" budynku i ruchomości, to zobowiązania wynikające z umowy kredytu zawartej z bankiem na sfinansowanie budowy budynku oraz na zakup ruchomości (której dłużnikiem miałby się stać "B" - przejęcie długu art. 519 k.c.), zobowiązania wynikające z umowy najmu oraz zobowiązania natury publicznoprawnej (podatek od nieruchomości, opłata za użytkowanie wieczyste).

3. Zespół opisanych wyżej składników przeznaczony jest do realizacji zadania gospodarczego polegającego na jego wynajmowaniu innym podmiotom, czy też innemu podmiotowi

4. Wreszcie zespół ten, mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadanie gospodarcze polegające na jego wynajmowaniu.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując co do zasady stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji indywidualnej, przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dalej "p.p.s.a" oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych prowadzi do wniosku, iż brak jest podstaw, aby uznać, że została ona wydana z naruszeniem przepisów obowiązującego prawa.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem oceny Sądu jest interpretacja indywidualna z dnia [...] wydana przez Ministra Finansów na skutek wniosku "A" Spółka z o.o., w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie: uznania przekazywanych składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz ustalenia proporcji obrotu i obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się, w myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług tego rodzaju transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347, poz. 1 ze zm.), który stanowi że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Ustawa o podatku VAT w art. 2 pkt 27e definiuje pojęcie "zorganizowana część przedsiębiorstwa". Z przepisu tego wynika, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia wówczas, gdy zespół określonych składników przedsiębiorstwa (materialnych i niematerialnych) jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie ( wraz ze zobowiązaniami) i służy do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogąc zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania ( por. Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki VAT. Komentarz, wyd. V, LEX 2011, komentarz do art. 2 pkt 27e, pkt 64).

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa, a zatem należy je rozumieć zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, w tym zgodnie z art. 55¹ K.c. Stosownie do tego przepisu przedsiębiorstwo to zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych i obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, w szczególności nazwę przedsiębiorstwa; własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Porównując treść przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT z wyżej przedstawioną definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ K.c. stwierdzić należy, że przepisy te odwołując się zarówno do wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego oraz funkcjonalności, odnoszą się do takiego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, które mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące takie zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, że organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (u zbywcy), nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Wyodrębnienie musi zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, wystarczające jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, na podstawie której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Zatem ustalenie, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT będzie możliwe po uprzednimi zbadaniu, czy zespół składników majątkowych mógłby stanowić samodzielnie działające przedsiębiorstwo, przy czym w okolicznościach niniejszej sprawy dotyczyć to będzie momentu, w którym zespół takich składników wniesiono do spółki w formie aportu.

Jak wyżej podniesiono, w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma uwzględniony w niej element funkcjonalny. Poszczególne składniki majątku staną się zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełnić – realizować określone zadania gospodarcze. Aby mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, musi nastąpić przeniesienie składników niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc kontynuacji dotychczasowej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wynajmuje budynek szkolny wraz z wyposażeniem, a działalność Wnioskodawcy związana jest z wynajmem tych właśnie składników majątku. Spółka "B" w wynajętym obiekcie prowadzi szkołę niepubliczną.

Zatem wniesione przez Wnioskodawcę w formie aportu składniki majątku nie będą wykorzystywane do działalności polegającej na wynajmie, lecz będą wykorzystywane do nowej działalności tj. prowadzenia szkoły niepublicznej. Nastąpi zmiana przeznaczenia składników majątkowych, tzn. nie będą one przeznaczone do kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie najmu, lecz w oparciu o nabyte składniki majątkowe prowadzona będzie działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu usług edukacyjnych. Zmieni się więc przedmiot i zakres prowadzonej działalności (pierwotnie przez zbywcę i kontynuowanej przez nabywcę). Wnoszone w formie aportu składniki majątku nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa z tego względu, że dla nabywcy ("B") zespół składników majątkowych stanowi bazę, w oparciu o którą będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług edukacyjnych, a więc inną, niż ta, którą w oparciu o te same składniki majątkowe prowadził zbywca (Wnioskodawca).

W tych okolicznościach należy podzielić stanowisko organu podatkowego, że wymienione we wniosku składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Opisana transakcja stanowić będzie dostawę poszczególnych składników majątku, podlegających opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla dostawy tych składników. W niniejszej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania, wyłączenie z opodatkowania wynikające z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uznanie, iż wniesione aportem składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa determinuje odpowiedź na pozostałe pytania przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W momencie dokonywania wydatków na budowę budynku oraz nabycie wyposażenia opisanego we wniosku, Spółka prowadziła działalność m.in. w zakresie najmu (działalność opodatkowaną podatkiem VAT). Jak wskazano wyżej, przedmiotem aportem do Spółki "B" są składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W konsekwencji wniesienia tych składników majątkowych do Spółki Wnioskodawca nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku szkoły oraz zakupie wyposażenia.

Zasadnie organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3. Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust.3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych prze podatnika na potrzeby jego działalności.

Mając na uwadze fakt, iż, jak wcześniej wywiedziono, wniesienie aportem wymienionych we wniosku składników przedsiębiorstwa jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, Wnioskodawca będzie miał obowiązek uwzględnienia obrotu z tytułu tej transakcji przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w przepisach art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, z uwzględnieniem art. 90 ust. 5 tej ustawy.

W ocenie Sądu zasadnie organ podatkowy przyjął, iż brak jest podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4. Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano wyżej, mogące być przedmiotem wniesienia aportem do spółki "B" składniki majątku przedsiębiorstwa nie są przedsiębiorstwem ani zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zatem w tej sytuacji ww przepis dotyczący obowiązku dokonania korekty, nie znalazłyby zastosowania. Jednak w sytuacji, gdyby do któregoś z wnoszonych aportem składników majątku Wnioskodawcy, od którego wcześniej odliczył on podatek naliczony, miało zastosowane zwolnienie z opodatkowania wynikające z ustawy o VAT (zmiana przeznaczenia), wówczas Wnioskodawca jako zbywca (a nie nabywca - "B"), w tym zakresie winien dokonać korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, zgodnie z zasadami wskazanymi w tym przepisie.

Nie zasługują na uwzględnienia zarzuty skargi, iż organ nie uzasadnił swojego stanowiska odmawiającego składnikom majątku Wnioskodawcy wynajmowanym "B" przymiotu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ K.c. Rozważania na ten temat znajdują się na str. 8 zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Nie można też podzielić stanowiska skarżącego, iż organ "uzupełniając" zdarzenia przyszłe określone przez skarżącego przesądził o losach aportu stwierdzając, że skoro "B" w wynajętym obiekcie prowadzi szkołę niepubliczną, to wniesione składniki majątku nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie, lecz do świadczenia usług edukacyjnych. W złożonym przez skarżącego wniosku na str. 9 znajduje się stwierdzenie, iż " zmieni się bowiem przeznaczenie przekazanych w ramach przedsiębiorstwa składników majątku na związane ze sprzedażą zwolniona z VAT – działalność edukacyjna". Z powyższego jednoznacznie wynika, że przekazane składniki majątkowe będą wykorzystywane przez "B" do działalności edukacyjnej.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. rozstrzygnął jak w sentencji.