Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 79/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2020-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 22 ust 1 , art 14 ust 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: sędzia WSA Agnieszka Olesińska sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2020 r. sprawy ze skargi P. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia [...] września 2019r. określił Skarżącemu (stronie) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok w kwocie [...]zł. Podstawę rozstrzygnięcia stanowiły ustalenia organu w zakresie nieprawidłowości ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, które miały wpływ na rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ ustalił, że podatnik zawyżył przychód w kwocie [...]zł w wyniku zaewidencjonowania faktur VAT wystawionych na rzecz firm [...] obejmujących sprzedaż tarcicy sosnowej oraz usług m.in. remontowo-budowlanych i transportowych. Ponadto zdaniem organu Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę netto [...] zł poprzez ujęcie w ewidencji księgowej wydatków wynikających z 61 faktur VAT wystawionych przez D. Sp. z o.o. z tytułu zakupu tarcicy sosnowej, usług remontowo-budowlanych i transportowych. W ocenie organu zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych - są fakturami fikcyjnymi, pustymi, czym naruszono art. 14 ust. 1 i 1 c oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."). Dodatkowo stwierdzono, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę netto [...] zł w związku z zaewidencjonowaniem faktur VAT dokumentujących zakup materiałów budowlanych, usług sprzętowych, a także elementów wyposażenia mieszkania (np. meble) i sprzętu AGD, co do których organ pierwszej instancji ustalił, że wydatki wynikające z ww. faktur nie mają związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. W ocenie organu Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł z tytułu składek ZUS z tytułu zatrudnienia pracowników w części finansowanej przez płatnika oraz na własne ubezpieczenie społeczne, co do których ustalono, że nie zostały odprowadzone na konto ZUS w dacie [...] czerwca 2014r..

W złożonym odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie art. 2a , art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 , art. 199 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 209r. poz. 900 – dalej jako : "O.p.") .W uzasadnieniu zarzucił, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem szeregu przepisów Ordynacji podatkowej, a nadto - w oparciu o błędne ustalenia faktyczne.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2019r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, czy zakwestionowane faktury VAT dokumentujące transakcje zakupu i sprzedaży towarów oraz usług z ww. podmiotami, które Skarżący przyjął do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w rzeczywistości miały miejsce. Wskazano, że w odwołaniu strona nie kwestionuje pozostałych ustaleń wymienionych na wstępie niniejszej decyzji, zaś organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia prawa, w związku z tym uznał, iż pozostają one poza sporem.

Odnosząc się do meritum sprawy przytoczono treść mających zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wskazano, że o możliwości uznania kwoty wynikającej z dokumentacji podatkowej decyduje nie tylko wykazanie się odpowiednim dokumentem, ale to czy towar został faktycznie zakupiony, a usługa wykonana. Natomiast sytuacja, w której wprowadzono do dokumentacji podatkowej faktury dokumentujące zdarzenia gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca, nie pozwala na uznanie wartości towarów i usług objętych tymi dowodami księgowymi za przychód bądź koszty jego uzyskania.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zakwestionowane faktury VAT zakupu i sprzedaży towarów oraz usług wystawione na rzecz Skarżącego przez firmę [...] Sp. z o.o. oraz wystawione przez stronę na rzecz firm [...] są fakturami fikcyjnymi i nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W dalszej części uzasadnienia organ w bardzo obszerny sposób przedstawił przemawiąjącą za tak postawioną tezą argumentację, opisując ustalony w sprawie stan faktyczny oraz odnosząc się do zebranego materiału dowodowego. Organ przedstawił ustalenia dotyczące kontrahentów Skarżącego oraz powody dla których uznał, że strona nie mogła nabyć ani sprzedać towarów ujętych na zakwestionowanych fakturach. W odniesieniu do spółki [...] wskazano m.in., że nigdy nie została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego. Ponadto z dniem [...] grudnia 2003r., z powodu nieskładania deklaracji VAT i niestawiania się na wezwania osób reprezentujących [...] Sp. z o.o. została wykreślona z rejestru podatników VAT. Pod adresem spółki nie była prowadzona działalność gospodarcza i mieszkały tam prywatne osoby. Jedynym udziałowcem, a zarazem prezesem zarządu [...] Sp. z o.o. był J. B., który zmarł [...] kwietnia 2015r. Skarżący pomimo tego wielokrotnie ewidencjonował faktury wystawione przez [...] również po śmierci J. B.. Wskazano również, że [...] Sp. z o.o., jak i J. B., który w okresie od [...].02.2000 r. do [...].06.2000 r. figurował w tej bazie jako prowadzący działalność gospodarczą osoby fizycznej pod firmą: B. J. F. H., nigdy nie składali deklaracji PIT-4R ani żadnych innych dokumentów świadczących o zatrudnianiu pracowników. Podmioty te w okresie od [...] stycznia 2014 r. do [...] grudnia 2015 r. nie posiadały żadnych pojazdów.

Organ odwoławczy wskazał ponadto na ustalenia kontroli podatkowej wobec [...] Sp. z o.o. dotyczącej wprowadzenia w 2012 roku do obrotu prawnego fałszywych faktur VAT z których wynikało, że spółka ta w rzeczywistości nie wykonała usług budowlanych będących przedmiotem zakwestionowanych faktur. Przesłuchany w ramach przedmiotowej kontroli w charakterze strony J. B. zeznał m.in., że [...] Sp. z o.o. nie prowadziła działalności gospodarczej od 2003 roku; dokładnej daty nie pamiętał, było to po jego aresztowaniu, kiedy zabrano mu wszystkie dokumenty i pieczątki jako depozyt sądowy i nigdy ich nie oddano. Po zwolnieniu go z więzienia w 2006 roku nic oddano mu tych dokumentów i pieczątek, nie wiedział co się z nimi stało. Wskazał, że spółkę [...] Sp. z o.o. zlikwidował w 2006 r., nie posiadał jednak żadnych dokumentów związanych z tym zgłoszeniem. W okresie prowadzenia działalności przez tę spółkę był jej jedynym udziałowcem i ją reprezentował. Nie wystawił faktur będących przedmiotem kontroli, nie posiadał komputera do wystawiania takich faktur, nic miał pojęcia kto je wystawił. Zeznał, że podpis na fakturach jest podobny do jego podpisu, ale faktycznie nie jest to jego podpis. Również nie posiadał pieczątki widniejącej na tych fakturach, pieczątka używana przez jego firmę w okresie prowadzenia działalności była całkiem inna. W okresie, w którym miały być wystawiane te faktury przebywał w domu w B. przy ul. [...]/11 i nigdzie nie wyjeżdżał. Utrzymywał się ze stałego zasiłku w wysokości [...] zł miesięcznie.

Organ wskazał również na zeznania pracowników zatrudnionych przez Skarżącego w latach 2014-2015, którzy zeznali, że nie słyszeli o firmach [...] Sp. z o.o. lub [...] L. L. (poza P. W., który kładł kostkę brukową dla Pana L. ). Jednocześnie oceniając wyjaśnienia i zeznania Skarżącego w zakresie transportu tarcicy organ stwierdził, że są one niespójne i sprzeczne ze sobą. Organ podkreślił, że nawet gdyby przyznać, iż zakup i sprzedaż tarcicy faktycznie miały miejsce to transakcje te byłyby dla Skarżącego wysoce nieopłacalne. Według faktur VAT wystawionych przez [...] Sp. z o.o. koszt zakupu tarcicy wraz z kosztem transportu wyniósł w latach 2014-2015 łącznie [...] zł, natomiast przychód ze sprzedaży tarcicy w tych latach wyniósł łącznie [...] zł. A zatem transakcje te przyniosłyby łączną stratę w wysokości [...] zł.

Konkludując organ odwoławczy stwierdził, że zakwestionowane faktury VAT wystawione przez [...] Sp. z o.o. na rzecz strony z tytułu rzekomej sprzedaży tarcicy sosnowej, usług remontowo-budowlanych i transportowych nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych są fakturami fikcyjnymi, pustymi w związku z czym ewidencjonując w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ww. faktury Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę netto [...] zł. Podobnie organ ocenił faktury VAT dokumentujące sprzedaż tarcicy sosnowej na rzecz firmy Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe [...] L. L.. W ocenie organu Skarżący w latach 2014-2015 w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu tarcicą, nie nabywał tarcicy od [...] Sp. z o.o. i nie sprzedawał jej firmie L. L. PPHU [...]. Zatem wystawione przez podatnika faktury mające dokumentować sprzedaż tarcicy na rzecz [...] L. L. w 2014r. są fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, są fakturami pustymi. Organ powołał się przy tym na ustalenia kontroli celno-skarbowych przeprowadzonych wobec L. L. przez Naczelnika W.-M. Urzędu Celno-Skarbowego w O., w oparciu o które organ ten wydał dla L. L. decyzję w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe: lipiec, październik, listopad i grudzień 2014 r., w której zakwestionowano rzetelność faktur VAT wystawionych przez Skarżącego na rzecz firmy PPHU [...] L. L..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zgodził się również z ustaleniami organu I instancji co do oceny transakcji z firmami [...]

W ocenie organu na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności zeznań świadków, wyjaśnień i zeznań Skarżącego, informacji oraz dokumentów uzyskanych od jego kontrahentów i innych organów podatkowych oraz podmiotów organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, że zakwestionowane faktury VAT zakupu i sprzedaży towarów oraz usług wystawione na rzecz strony przez firmę [...] Sp. z o.o. oraz wystawione przez nią na rzecz wskazanych wyżej firm nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a jedynie pozorują transakcje w nich wskazane. Zdaniem organu odwoławczego, ustalenia i wnioski organu pierwszej instancji o fikcyjnym charakterze przedmiotowych transakcji są prawidłowe i spójne w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Dlatego też w świetle zebranego materiału dowodowego, uznać należy, iż w niniejszej sprawie zaistniały wszelkie podstawy prawne i faktyczne do wyłączenia z przychodu i kosztów jego uzyskania za 2014r. kwot wynikających z zakwestionowanych faktur VAT, które nie były udokumentowane w sposób określony prawem, a także nie zostały przez Skarżącego udokumentowane innymi dowodami potwierdzającymi przeprowadzenie transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur VAT. Organ podkreślił, że faktury wystawione przez podmioty, które wprowadzały do obiegu prawnego "puste" faktury VAT nie posiadają cech dowodu księgowego, ponieważ nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych.

Odnosząc się do zarzutów odwołania odpierając je organ skonstatował, że zaskarżona decyzja nie narusza powołanych przepisów Ordynacji podatkowej, została bowiem wydana na podstawie przepisów prawa i zawiera wszelkie niezbędne elementy, w tym uzasadnienie, w którym wyjaśniono wszelkie aspekty dotyczące zaskarżonego rozstrzygnięcia.

W złożonej do tut. Sądu skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie:

1) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 199 O.p. polegające na niepodjęciu przez organ II instancji wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i niezebraniu całego materiału dowodowego mogącego mieć znaczenie dla sprawy, w szczególności oparcie się o ustalenia poczynione w innych postępowaniach, w których skarżący albo nie brał udziału albo brał udział w charakterze świadka, tj. w ograniczonym zakresie, co skutkowało naruszeniem przez organ zasady dążenia do prawdy materialnej i zasady bezpośredniości;

2) art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p, polegające na dokonaniu dowolnej, zamiast swobodnej, oceny dowodów:

a) z zeznań Skarżącego, poprzez nieuzasadnioną odmowę przyznania im wiarygodności w zakresie:

- w jakim wskazuje on na fakt współpracy z J. B. prowadzącym działalność gospodarczą jako jedyny wspólnik [...] Sp. z o.o. i niezasadne przyjęcie, w oparciu o zeznania niniejszego świadka, którym nie sposób przyznać waloru wiarygodności, iż rzeczona współpraca nie miała miejsca, - w jakim P. J. wskazywał na szczegóły związane z obrotem tarcicą w ramach prowadzonej przezeń działalności gospodarczej i niezasadne przyjęcie, z pominięciem zarówno relacji personalnych, jak i stosunków miejscowych, iż P. J. wykazał się znikomą wiedzą w przedmiocie handlu tarcicą,

- w jakim Skarżący nie był w stanie wskazać szczegółów dotyczących transakcji związanych z obrotem tarcicą w ramach współpracy z podmiotami [...] Sp. z o.o. i [...], podczas gdy przedmiotowe transakcje stanowiły jedynie część obszaru gospodarczego, którym w ramach prowadzonej działalności zajmował się P. J. i niemożliwość wskazania szczegółów dotyczących każdej, poszczególnej transakcji jest okolicznością naturalną i zgodną z zasadami doświadczenia życiowego,

- w jakim Skarżący wskazywał na okoliczności związane z transportem tarcicy i niezasadne przyjęcie, iż nie mogły mieć one miejsca, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego taka okoliczność nie wynika,

- w jakim Skarżący scharakteryzował wygląd świadka J. B. w sytuacji, gdy ten już od kilku łat nie żył, co miałoby jakoby uzasadniać przekonanie, iż skarżący nie miał wiedzy o tym fakcie, a to z kolei - iż uprzednio nie byli oni kontrahentami, - w jakim P. J. wskazywał na realizację usług na rzecz Projekt E. Sp. z o.o., podczas gdy przesłuchanie skarżącego w innym postępowaniu kontrolnym miało miejsce niespełna 4 lata po świadczeniu usług, z czego, wbrew zapatrywaniom Organu, zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego wynikać może niepamięć,

b) z zeznań świadka J. B., poprzez nieuzasadnione przyjęcie ich jako wiarygodnego źródła dowodowego, podczas gdy rzeczony świadek zasłaniał się niepamięcią, nie potrafił wskazać daty rzekomego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej, zasłaniał się niewiedzą odnośnie tego, co stało się z dokumentacją związaną z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

c) z wyjaśnień oraz z treści pisma świadka M. W., poprzez nieuzasadnione przyjęcie ich jako wiarygodnego źródła dowodowego, podczas gdy rzeczony świadek, jak wynika z treści uzasadnienia decyzji, dopiero wskutek wezwania Urzędu Skarbowego w O. do złożenia wyjaśnień w przedmiotowej sprawie zakwestionował faktury VAT wystawione przez P. J. i uznał, iż nie zostały sporządzone w zgodzie z obowiązującym prawem, co zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania wskazuje w stopniu oczywistym na chęć przerzucenia przez świadka odpowiedzialności na skarżącego, co czyni przedmiotowe środki dowodowe niewiarygodnymi.

d) z informacji udzielonych przez świadka B. T., poprzez niezasadne uznanie ich za wiarygodne w sytuacji, gdy świadek pierwotnie wskazywała na fakt realizacji usług przez skarżącego na jej rzecz, po czym następnie, po przeprowadzeniu wobec firmy D. T. B. kontroli podatkowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. złożyła korektę deklaracji VAT-7, co wskazuje w sposób jednoznaczny na niekonsekwencję składanych przez nią zeznań i w istocie wskazuje na niezgodne z treścią art. 2a o.p. rozstrzygnięcie powstałych wątpliwości na niekorzyść podatnika, tj. skarżącego.

e) z zeznań świadka Z. B., poprzez niezasadne uznanie ich za niewiarygodne w zakresie, w jakim wskazują na okresy współpracy ze skarżącym i przyjęcie, iż P. J. wraz ze świadkiem uzgodnili treść zeznań, a następnie uznanie wiarygodności faktu poczynienia przez świadka korekty deklaracji VAT-7 w zakresie, w jakim obejmuje ona faktury wystawione przez skarżącego, co należy uznać za niekonsekwentne i w istocie wskazujące na ocenę przedmiotowego dowodu poczynioną przez organ w taki sposób, aby rozstrzygnąć powstałe wątpliwości na niekorzyść podatnika, tj. skarżącego, co skutkowało błędnymi ustaleniami faktycznymi poczynionymi przez organ w zakresie faktycznej realizacji usług przez skarżącego i w konsekwencji przyjęciem, iż nie miały one miejsca.

3) art. 122 w zw. z art. 194 § 1 O.p. poprzez:

- faktyczne włączenie ustaleń poczynionych w ramach innego postępowania podatkowego, prowadzonego w stosunku do L. L., wskazanych w treści decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia [...] kwietnia 2019 r. do niniejszej sprawy, podczas gdy domniemanie wiarygodności można przypisać jedynie sentencji decyzji, nie zaś jej całości, w tym w szczególności wskazanym w jej uzasadnieniu okolicznościom stanowiącym podstawę jej wydania, co skutkowało nieuzasadnionym przyjęciem, iż zbywanie tarcicy przez stronę na rzecz p. L. L. nie miało miejsca.

- faktyczne włączenie ustaleń poczynionych w ramach kontroli podatkowej prowadzonej w stosunku do innego podmiotu, tj. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. wobec D. T. B., podczas gdy podatnik na etapie przedmiotowego postępowania nie miał możliwości faktycznego skonfrontowania decyzji p. B. T. o korekcie deklaracji VAT-7 w zakresie podatku naliczonego w fakturach, których wystawcą był skarżący, co skutkowało naruszeniem zasady bezpośredniości i faktycznym brakiem możliwości działania skarżącego w zakresie czynności dokonanych przez świadka i możliwością odniesienia się do tych faktów dopiero po kilku latach, w przedmiotowym postępowaniu.

4) art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez sporządzenie wadliwego i niewzbudzającego zaufania podatnika do organu podatkowego uzasadnienia decyzji, w treści którego ocenę wiarygodności dowodów i wyjaśnienie poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych w istocie sprowadzono do argumentacji w oparciu o arbitralne i niejasne przesłanki, co nie może być uznane za spełnienie przez Organ ciążącego na nim obowiązku wyczerpującego wyjaśnienia podstawy rozstrzygnięcia, co skutkuje ograniczona możliwością dokonania prawidłowej kontroli instancyjnej przez organ II instancji i naruszeniem zasady zaufania obywatela do organu podatkowego.

5) art. 2a O.p. polegające na nierozstrzygnięciu niedających się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika.

Ponadto strona zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia, tj. nieuzasadnione przyjęcie, iż transakcje pomiędzy Skarżącym a J. B. i firmą [...] Sp. z o.o. nie mogły mieć miejsca z uwagi na fakt, iż w/w podmioty nie dysponowały środkami transportu, podczas gdy zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania należało przyjąć, iż podmioty te mogły pojazdy najmować bądź wypożyczać, co skutkowało nieuzasadnionym przyjęciem, iż transakcje pomiędzy skarżącym a J. B. i firmą [...] Sp. z o.o. nie mogły mieć miejsca.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019, poz. 2325, dalej jako "p.p.s.a."), w szczególności takich, które stanowiłyby podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Wszystkie zarzuty skargi, tak procesowe jak i materialnoprawne, okazały się chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, czy zakwestionowane faktury VAT dokumentujące transakcje zakupu i sprzedaży towarów oraz usług z: [...] które Skarżący przyjął do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w 2014r. w rzeczywistości miały miejsce. Zarzuty autora skargi w dużej mierze odnoszą się do nieprawidłowości poczynionych przez organ w toku postępowania dowodowego.

Sąd w niniejszej sprawie podzielił stanowisko organu i uznał, że dowody oraz okoliczności ustalone w trakcie postępowania podatkowego świadczą o tym, iż zakwestionowane transakcje nie miały rzeczywistego charakteru. W związku z tym, że jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny stanowi podstawę do zastosowania właściwej normy materialnoprawnej, skład orzekający w pierwszej kolejności rozważy zarzuty dotyczące przepisów postępowania podatkowego.

Sąd nie znajduje podstaw do uwzględnienia powiązanych ze sobą zarzutów naruszenia zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 O.p.).

W orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również w wyrokach tutejszego Sądu, wielokrotnie już zwracano uwagę, że to na organy został nałożony obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Dowodem jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.).

Na wstępie konieczne jest jednak szczególne podkreślenie, że stosownie do zasady swobodnej oceny dowodów, organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Zasada ta nakłada również na organy obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnym ich związku. W odniesieniu do dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Ażeby w ramach owej swobody nie zostały jednak przekroczone granice dowolności, organ podatkowy powinien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Dopóki tak zakreślone granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, sąd administracyjny nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń (por. wyroki NSA: z 02 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 326/18; z dnia 08 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3938/17; powoływane orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W opinii Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest kompletny i spójny. Organy dokonały rzetelnych ustaleń dotyczących transakcji Skarżącego z firmami: [...]

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, odnośne spółki [...] podmiot ten nigdy nie został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Ponadto z dniem [...] grudnia 2003r., z powodu nieskładania deklaracji VAT i niestawiania się na wezwania osób reprezentujących spółkę została ona wykreślona z rejestru podatników VAT przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Zgodnie z danymi rejestrowymi siedziba spółki [...] znajdowała się w [...] przy ul. [...], jednakże z wizji lokalnej przeprowadzonej w 2012 roku przez pracowników Urzędu Skarbowego wynika, iż pod tym adresem nie była prowadzona działalność gospodarcza i mieszkały tam prywatne osoby. Ustalono, że przy ulicy [...] znajduje się pięciokondygnacyjny budynek mieszkalny wielorodzinny będący częścią osiedla mieszkaniowego. Jedynym udziałowcem, a zarazem prezesem zarządu [...] Sp. z o.o. był J. B., który zmarł [...] kwietnia 2015 r. Pomimo tego, jak wynika z podatkowej księgi przychodów i rozchodów prowadzonej przez Skarżącego za 2015 rok, wielokrotnie ewidencjonował on faktury wystawione przez spółkę [...] również po dacie śmierci J. B.. Organ podkreślił także, iż z dokumentów przekazanych do W.-M. Urzędu Celno-Skarbowego w O. przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w [...] wynika, że w latach 2014-2015 J. B. był bierny zawodowo i utrzymywał się z zasiłku stałego (w wysokości ok. [...] zł) dla osoby samotnie gospodarującej. Zasiłek został przyznany mu ze względu na jego całkowitą niezdolność do pracy wynikającą z jego niepełnosprawności. Z bazy danych REMDAT wynika, iż zarówno [...], jak i J. B., który w okresie od [...].02.2000 r. do [...].06.2000 r. figurował w tej bazie jako prowadzący działalność gospodarczą osoby fizycznej pod firmą: B. J. F. H., nigdy nie składali deklaracji PIT-4R ani żadnych innych dokumentów świadczących o zatrudnianiu pracowników. Z kolei z pisma Starostwa Powiatowego w [...] z dnia [...] lutego 2018r. wynika, że zarówno J. B., jak i [...] w okresie od [...] stycznia 2014 r. do [...] grudnia 2015 r. nie posiadali żadnych pojazdów. Z dokonanych ustaleń wynika, że wobec spółki [...] przeprowadzono kontrolę podatkową dotyczącą wprowadzenia w 2012 roku do obrotu prawnego fałszywych faktur VAT, na których jako wystawca widnieje ww. spółka. W ramach tej kontroli ustalono, iż [...] Sp. z o.o. w rzeczywistości nie wykonała usług budowlanych będących przedmiotem tych faktur. Przesłuchany w ramach tej kontroli w charakterze strony J. B. zeznał m.in., że [...] nie prowadziła działalności gospodarczej od 2003 roku; dokładnej daty nie pamiętał, było to po jego aresztowaniu, kiedy zabrano mu wszystkie dokumenty i pieczątki jako depozyt sądowy i nigdy ich nie oddano. Po zwolnieniu go z więzienia w 2006 roku nie oddano mu tych dokumentów i pieczątek, nie wiedział co się z nimi stało. Wskazał, że spółkę [...] zlikwidował w 2006r., nie posiadał jednak żadnych dokumentów związanych z tym zgłoszeniem. W okresie prowadzenia działalności przez tę spółkę był jej jedynym udziałowcem i ją reprezentował. Nie wystawił faktur będących przedmiotem kontroli, nie posiadał komputera do wystawiania takich faktur, nic miał pojęcia kto je wystawił. Zeznał, że podpis na fakturach jest podobny do jego podpisu, ale faktycznie nie jest to jego podpis. Również nie posiadał pieczątki widniejącej na tych fakturach, pieczątka używana przez jego firmę w okresie prowadzenia działalności była całkiem inna. W okresie, w którym miały być wystawiane te faktury przebywał w domu w B. przy ul. [...]/11 i nigdzie nie wyjeżdżał.

Organ podkreślił także, iż pracownicy zatrudnieni u Skarżącego w latach 2014-2015 zapytani, podczas składania zeznań do protokołów przesłuchań, o to czy słyszeli o firmie [...] lub [...] L. L. udzielili odpowiedzi negatywnej (poza P. W., który kładł kostkę brukową dla p. L. ). Ponadto ww. świadkowie nie potwierdzili bądź całkowicie zaprzeczyli temu jakoby Skarżący zajmował się handlem tarcicą. Z zeznań tych świadków wynika, że byli oni zatrudnieni przede wszystkim w charakterze sprzedawcy bądź zaopatrzeniowca w sklepach z artykułami biurowymi i chemicznymi znajdujących się na R. w Ł. i nie mieli żadnej wiedzy na temat rzekomego obrotu tarcicą. Ponadto świadkowie ci zapytani o to czym zajmowała się firma Skarżącego zgodnie zeznali, że sprzedażą detaliczną przede wszystkim artykułów biurowych i chemicznych w dwóch sklepach na R. w Ł. oraz, że nie mają żadnej wiedzy na temat innej działalności. Natomiast zapytani o to czy skarżący świadczył usługi budowlane bądź transportowe, zeznali, że nic na ten temat im nie wiadomo. Zasadnie organ wskazał, że także podczas przesłuchania w charakterze Strony w dniu [...] kwietnia 2019r. Skarżący nie podał żadnych szczegółów na temat zakwestionowanych transakcji w zakresie obrotu tarcicą. W odpowiedziach na większość pytań zasłaniał się niepamięcią. Zeznał, że dokładnie nie pamięta jak nawiązał współpracę z firmą [...] współpracował z jej właścicielem, lecz nie bardzo pamiętał jego danych, wskazując, że nazywał się chyba J. B.. Według zeznań Skarżącego, transport organizowała firma [...], ale to Strona za niego płaciła. W latach 2014-2015 Skarżący nie posiadał magazynów do przechowywania tarcicy i też takich nie wynajmował. Tarcicy nie zamawiał z wyprzedzeniem, to właściciel firmy [...] telefonicznie informował, że posiada tarcicę do dalszej odsprzedaży. Faktury dostarczał zazwyczaj kierowca z firmy [...]. Skarżący nie dokonywał przedpłat za towar, a płatności regulowane były w formie gotówki, ponieważ na takiej formie zależało właścicielowi spółki [...]. Z płatnościami było różnie, czasami pieniądze zabierał kierowca, czasami przedstawiciel, czasami właściciel. W zakresie współpracy z firmą PPHU [...] L. L. S. zeznał, że kontaktował się z właścicielem, lecz nie zostały zawarte żadne umowy dotyczące zakupu tarcicy. Strona wyjaśniła ponadto, że firma [...] nie zamawiała tarcicy, gdyż to Skarżący dzwonił, że jest tarcica, jak ją miał to woził do [...] "każdą ilość w ciemno". Z właścicielem uzgadniano cenę sprzedaży tarcicy. W cenie tarcicy sprzedawanej do firmy [...] był zawarty transport i Skarżący ponosił koszty transportu tarcicy dostarczanej do firmy [...]. Podkreślić w tym miejscu należy, na co zwrócił uwagę organ odwoławczy, że z decyzji Naczelnika W.-M. Urzędu Celno-Skarbowego w O. (z dnia [...] kwietnia 2019r.) wydanej dla L. L. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2014r. wynika, że proces składania zamówień na tarcicę wyglądał inaczej niż opisał to w zeznaniach Skarżący. Pracownicy p. [...] zaznali bowiem, że produkcja w przedsiębiorstwie [...] odbywała się według określonego harmonogramu, wyznaczonego przez dokumentację techniczną, która była tworzona z wyprzedzeniem, w oparciu o kalkulację dotyczącą ilości, wymiarów i innej specyfikacji surowca produkcyjnego – tarcicy potrzebnej do wykonania zamówień. Ponadto jak wynika ze wskazanej decyzji zdecydowana większość płatności na rzecz Skarżącego zrealizowana została po terminach płatności określonych na fakturach VAT wystawionych w latach 2014-2015 przez stronę. Pan L. uiszczał należności wobec Skarżącego średnio 83 dni po dniu dostawy w 2014r. i 98 dni w roku 2015.

Odnosząc się natomiast do kwestii transportu tarcicy i możliwości najmu bądź wypożyczenia środków transportu to wskazać należy, że Skarżący składając w krótkim odstępie czasu zeznania jako świadek (w dniu [...] listopada 2017r. w postępowaniu prowadzonym wobec p. L. a następnie jako strona składając wyjaśnienia na piśmie (z dnia [...] stycznia i [...] marca 2018r.) odmiennie zaznawał co do podmiotu odpowiedzialnego za transport a także kosztów tego transportu (str. 11-12 zaskarżonej decyzji). Bezsprzeczne i niepodważone przez stronę pozostają okoliczności ustalone przez organy, iż J. B. i spółka [...] w okresie od [...] stycznia 2014r. do [...] grudnia 2015r. nie posiadali żadnych pojazdów; z podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji VAT Skarżącego za lata 2014-2015 nie wynika by nabywał on inne usługi transportowe poza usługami od spółki [...].

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, szczegółowo omówione w uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy zasadnie stwierdził, że w latach 2014-2015 Skarżący w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu tarcicą, nie nabywał tarcicy i nie sprzedawał jej firmie PPHU [...] L. L. w związku z czym zakwestionowane faktury VAT mające dokumentować zakup i sprzedaż ww. towaru w powołanym okresie są fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Ustosunkowując się do ustaleń organu odnośnie faktur dokumentujących usługi wykonane przez Skarżącego na rzecz spółki [...] to podkreślić należy, że organ analizując poszczególne dowody wyjaśnił dlaczego uznał faktury te za nierzetelne. Oprócz zeznań Skarżącego, które pozostawały w sprzeczności z dokumentacją zleceniodawcy co do zakresu prac, stanu remontowanych budynków oraz podwykonawców, z dokumentacji firmy P. E. wynikało, że prace, które miały zostać wykonane przez Skarżącego faktycznie wykonała firma U. P. i K. – T. D.. Natomiast wbrew zarzutom skargi nie jest prawdopodobne w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego aby zleceniobiorca zeznając nawet 4 lata po wykonaniu zlecenia nie pamiętał nic, żadnych okoliczności wykonanej pracy.

Za nieuzasadnione Sąd uznał, zarzuty dotyczące dowolnej oceny dowodów w postaci korekt złożonych przez kontrahentów: M. W., B. T., Z. B.. Podkreślić należy, że podatnicy ci podjęli dobrowolnie decyzję o złożeniu korekt deklaracji, które to prawo przysługuje każdemu podatnikowi. Ponadto nie można zgodzić się z argumentacją strony, że złożenie korekt przez ich wystawców jest potwierdzeniem wątpliwości co do okoliczności faktycznych. Przeciwnie, fakt złożenia korekt deklaracji w wyniku ustaleń kontroli stanowi potwierdzenie tych ustaleń przez podatnika i obliguje organ do przyjęcia rozliczenia podatku VAT w kształcie wykazanym w tej korekcie.

Sąd nie stwierdził także naruszenia przepisów postepowania w tym art. 122 i art. 194 § 1 O.p. poprzez włączenie do materiału dowodowego decyzji wydanych wobec L. L. i B. T.. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód organ może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast w myśl art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności: księgi podatkowe, deklaracje podatkowe, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W konsekwencji za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia procedury poprzez oparcie ustaleń w niniejszej sprawie na materiałach i dowodach zgromadzonych w toku innych, odrębnych postępowań prowadzonych wobec kontrahentów. Wskazać należy, iż ustawa Ordynacja podatkowa przewiduje wyjątki od wyrażonej w art. 190 O.p. zasady bezpośredniości postępowania dowodowego. Artykuł 181 O.p., daje podstawę do wykorzystania w postępowaniu podatkowym, dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym postępowaniu podatkowym (kontrolnym). W konsekwencji oznacza to, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie np. dowodu z przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. Korzystanie przez organ podatkowy z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy w tym miejscu, iż w toku kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego podjęto szereg czynności dowodowych pozwalających na wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Przeprowadzono m.in. czynności sprawdzające oraz kontrole podatkowe u kontrahentów w zakresie prawidłowości i rzetelności dokonanych transakcji, pozyskano dokumenty urzędowe, materiały z kontroli przeprowadzonych przez inne organy podatkowe, wyjaśnienia i zeznania strony oraz świadków, a także inne materiały zgromadzone w toku postępowania kontrolnego oraz podatkowego. W oparciu o tak obszerny materiał dowodowy, który poddano wszechstronnej analizie wydano zaskarżoną decyzję. Mając powyższe na uwadze , Sąd akceptuje stanowisko organu odwoławczego, iż przeprowadzenie w sprawie kolejnych dowodów (np. z opinii biegłego), w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jest niecelowe.

Bezzasadny, w opinii Sądu, jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 4 O.p. bowiem zaskarżona decyzja zawiera szczegółowe uzasadnienie faktyczne, w tym w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz uzasadnienie prawne z przytoczeniem podstawy prawnej decyzji. Okoliczność, że podatnik nie zgadza się z rozstrzygnięciem przyjętym w sprawie, nie oznacza, iż organy podatkowe nie mogą prezentować w tym względzie odmiennego stanowiska. Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Reasumując, w ocenie Sądu, z akt sprawy wynikają konkretne działania organów podatkowych mające na celu dogłębne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. W tym miejscu należy zaznaczyć, że wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym nie jest obowiązkiem nieograniczonym. Działania te mają bowiem sens jedynie wtedy, jeżeli w sprawie wciąż istnieją istotne dla rozstrzygnięcia wątpliwości, jeżeli takich wątpliwości brak to poszukiwanie dodatkowych dowodów jest niezasadne. Skarżący dysponując inicjatywą dowodową w postępowaniu, kontrdowodów wobec ustaleń organów nie przedstawił. Wobec tego organ w ramach swobodnej oceny dowodów miał prawo uznać, że określone fakty zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami, a dokonywane w księdze podatkowej zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

Zdaniem Sądu, organ odwoławczy, wydając zaskarżoną decyzję działał na podstawie przepisów prawa, zgodnie z zasadą legalności wyrażoną w art. 120 O.p. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), a w jego toku organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), przy udziale zasady zupełności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Odnośnie zaś zarzutu naruszenia art. 2a O.p. wyjaśnić należy, że zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika dotyczy wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (a nie ustaleń faktycznych) i ma zastosowanie wyłącznie, jeśli zostaną spełnione łącznie trzy warunki, co oznacza, że brak któregoś z nich będzie wykluczać możliwość zastosowania art. 2a O.p. Po pierwsze, muszą istnieć wątpliwości dotyczące treści przepisów prawa podatkowego. Po drugie, istniejące wątpliwości powinny mieć taki charakter, że nie da się ich rozstrzygnąć. Jeśli te wątpliwości są, ale mogą być wyeliminowane w procesie wykładni, przedmiotowa zasada nie może mieć zastosowania. Po trzecie, eliminacji wątpliwości musi towarzyszyć możliwość przyjęcia takiego rozwiązania, którego efektem będzie istnienie korzyści dla podatnika. (Ordynacja podatkowa. Komentarz, pod redakcją L. Etela, Wolters Kluwer, Warszawa 2017, LEX). W rozpoznawanej sprawie żaden z powołanych warunków nie został spełniony, co wyklucza zastosowanie wymienionego przepisu.

Przechodząc zatem do prawidłowości zastosowania przez organ przepisów prawa materialnego wskazać należy, że stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Warunkiem rozpoznania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. jest łączne spełnienie następujących przesłanek: faktyczne poniesienia wydatku przez podatnika; istnienie związku z prowadzoną działalnością; poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Dodatkowo wydatek musi być poniesiony i udokumentowany, bowiem zdarzeń gospodarczych nie można domniemywać, muszą być one wykazane. Jednocześnie wydatek nie może być zawarty w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 23. Równocześnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjmuje się, że w przypadku transakcji udokumentowanych za pomocą faktur lub dowodów zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych – określone w nich wydatki nie mogą stanowić kosztu podatkowego (por. wyroki NSA z dnia: 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; 7 czerwca 2011 r., II FSK 462/11; 12 lutego 2012 r., II FSK 627/12; 7 października 2014 r., II FSK 2436/12; 13 kwietnia 2017 r., II FSK 791/15; 17 maja 2017 r., II FSK 1056/15; 19 maja 2017 r., II FSK 3009/15 i FSK 1187/15). Wskazywano również, że z punktu widzenia uregulowań zawartych w art. 22 ust.1, art. 24 i art. 24a u.p.d.o.f. nie ma znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (wskutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze bądź zamierzony) lub niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych. Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych i określenia przez organ właściwej metody ustalenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistej sprzedaży. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów wymaga bowiem wykazania źródła pochodzenia towaru. Przyjęcie za koszt uzyskania przychodów wydatku wykazanego na fakturze wystawionej przez inny podmiot niż faktyczny dostawca towaru, gdy nie zostanie ujawnione rzeczywiste źródło pochodzenia towaru, prowadziłoby w istocie do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym przebiegu operacji gospodarczej, lecz wyłącznie na dokumentach prywatnych, zaoferowanych przez podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2011r., II FSK 462/11).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że przesądzenie prawidłowości ustaleń organów co do nierzetelności faktur wystawionych przez spółkę D. skutkuje akceptacją ustaleń organów co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej Skarżącego.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Ustawodawca wprowadził także obowiązek prowadzenia przez osoby fizyczne wykonujące pozarolniczą działalność gospodarczą podatkowej księgi przychodów i rozchodów – stawiając jednocześnie podatnikom (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, § 11 ust. 1 -5 ) wymóg, aby księga ta była prowadzona rzetelnie i w sposób niewadliwy. Stosownie zaś do treści § 12 ust. 1 -6 rozporządzenia, zapisy w księdze podatkowej powinny być udokumentowane na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów księgowych stwierdzających fakt dokonania operacji gospodarczej z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające między innymi wiarygodne określenia wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy. Zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dokonuje się zatem, jak wynika z powołanych regulacji prawnych, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów. Ujęcie w księdze podatkowej faktur, rachunków dokumentujących zdarzenia gospodarcze, w których wskazano fikcyjną dostawę towarów lub wykonanie usługi bądź nieprawidłowy ich przebieg lub strony transakcji, nie pozwala na uznanie wartości usług bądź towarów nimi objętych za koszty uzyskania przychodów, chociażby nawet od strony formalnej zawierały one dane wynikające z obowiązujących w tym zakresie przepisów.

Wskazać należy, że organ podatkowy poddający kontroli prawidłowość zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz wiarygodność, stanowiących podstawę tych zapisów, dowodów księgowych zobowiązany jest nie tylko do kontroli sposobu sporządzenia tych dowodów, ale także do badania zgodności zawartych w tych dowodach zapisów ze stanem rzeczywistym.

W niniejszej sprawie organ bezsprzecznie wykazał, że faktury VAT dokumentujące sprzedaż tarcicy, wykonanie usług transportowych, sprzedaż usług budowlanych i remontowo-budowlanych wystawione na rzecz: [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji pomiędzy wskazanymi na fakturach stronami.

Mając powyższe na uwadze w toku kontroli sądowo administracyjnej dokonywanej w granicach sprawy, Sąd nie stwierdził z urzędu, aby zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa materialnego, jak i proceduralnego. Wobec czego na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.