Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 769/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 34 par. 1, 4, 5, art. 19, art. 20, art. 33.
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia WSA Marta Wojciechowska, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania;


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...], nr [...], działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 roku, nr 98, poz. 1071 z późniejszymi zmianami) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 roku, nr 229, poz. 1954 ) – Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu zażalenia A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...], nr [...] uznające za nieuzasadnione zarzuty wniesione przez podatnika pismami z dnia 24 lipca 2006 roku, zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pierwszej kolejności przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania egzekucyjnego. W tych ramach wskazał, że w dniu [...] Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S., działając jako wierzyciel wystawił na zobowiązaną Spółkę A tytuły wykonawcze, nr [...] i [...] obejmujące zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok oraz nr [...] do [...] obejmujące odsetki od nieuregulowanych w części zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące 02, 03, 04, 06, 07, 08, 10 i 11 2000 roku. Podstawą wystawienia powyższych tytułów wykonawczych była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...].

Wszczynając postępowanie egzekucyjne Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. odpisy w/w tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem z dnia 18 lipca 2006 roku o zajęciu rachunku bankowego w B doręczył Spółce w dniu 20 lipca 2006 roku. Ponadto zawiadomieniami z tej samej daty organ egzekucyjny zajął rachunki bankowe Spółki w Banku C oraz D.

Pismem z dnia 24 lipca 2006 roku zobowiązana Spółka, powołując się na treść art. 33 pkt 1, 6, 7, 8 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Wymaganym z nakazu art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowiskiem, organ egzekucyjny (Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S.) przekazał wierzycielowi (Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S.) zarzuty Spółki celem zajęcia stanowiska.

Postanowieniem z dnia [...], nr [...], organ egzekucyjny umorzył postępowanie w sprawie wniosku o wstrzymanie czynności egzekucyjnych ze względu na bezprzedmiotowość, gdyż postępowanie zostało zakończone wskutek wyegzekwowania należności w całości.

Natomiast postanowieniami z dnia [...] wierzyciel :

▪ stwierdził niedopuszczalność zarzutu umorzenia w całości lub części obowiązku lub też wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku,

▪ uznał zarzut niedopuszczalności egzekucji z rachunku bankowego zobowiązanego obejmujące środki z zakładowego funduszu socjalnego,

▪ nie uznał zarzutów niedopuszczalności egzekucji lub zastosowania środka egzekucyjnego w stosunku do rachunku bankowego zobowiązanego obejmującego środki z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, braku doręczenia upomnienia i niespełnienia wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej.

Pismami z dnia 4 września 2006 roku pełnomocnik Spółki złożył zażalenia na powyższe postanowienia wierzyciela.

Postanowieniami z dnia [...], nr [...], nr [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcia wierzyciela.

Skargi na powyższe postanowienia wniesione przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zostały postanowieniami z dnia 2 kwietnia 2007 roku, sygn. akt I SA/GL 173 – 175/07 odrzucone.

Po otrzymaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela organ egzekucyjny pierwszej instancji (Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S.), postanowieniem z dnia [...], nr [...] uznał zarzuty na postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione.

W zażaleniu na powyższe postanowienie zobowiązana Spółka zarzuciła, iż organ pierwszej instancji naruszył przepisy prawa materialnego i procesowego poprzez wydanie w sprawie jednego postanowienia pomimo, że strona złożyła zarzuty w trzech pismach, wszczynając tym samym trzy postępowania. Ponadto podniosła fakt wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyroku z dnia 18 grudnia 2006 roku, sygn. akt I SA/GL 1195/06, na mocy którego uchylona została decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], stanowiąca podstawę wystawienia tytułów wykonawczych, na podstawie których prowadzone jest w przedmiotowej sprawie postępowanie egzekucyjne. Powtórzyła także zarzuty zawarte w pismach z dnia 24 lipca 2006 roku (zarzuty w sprawie prowadzonej egzekucji).

Ustosunkowując się do zarzutów zażalenia organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1 – 7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym – także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1 – 5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

Następnie wyjaśnił, że zgodnie z art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego lub zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego.

W konkluzji tej części uzasadnienia postanowienia organ odwoławczy wskazał, że stanowisko wierzyciela odnośnie zarzutu z art. 33 pkt 1 było wiążące dla organu egzekucyjnego. Następnie podniósł, że ustawodawca nie przewidział dla organów egzekucyjnych żadnej alternatywy w tym zakresie, co oznacza brak podstaw prawnych do kwestionowania wyżej wymienionego stanowiska wierzyciela w przedmiocie zarzutu z art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej.

W dalszej części uzasadnienia postanowienia organ odwoławczy stwierdził, że w zakresie pozostałych zarzutów (art. 33 pkt 6, 7, 8 ,10) organ egzekucyjny nie był związany stanowiskiem wierzyciela, choć obowiązany był je uzyskać. Wyjaśnił więc, że w tym zakresie organ egzekucyjny mógł rozpoznać zarzuty odmiennie od stanowiska jakie zajął wierzyciel.

Podniósł, iż w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny zasadnie nie uznał zarzutu z art. 33 pkt 6 (niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanie środka egzekucyjnego), gdyż jak wykazał w uzasadnieniu postanowienia w toku egzekucji nie zostały zajęte środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Rachunek ten nosi bowiem inny numer niż rachunek zajęty przez organ egzekucyjny.

Wskazał także, iż zarzut z art. 33 pkt 7 ustawy egzekucyjnej (brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia) również należy uznać za nieuzasadniony, gdyż zgodnie § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 137, poz. 1541 z późniejszymi zmianami), postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. W przedmiotowej sprawie podstawą wystawienia tytułów wykonawczych była decyzja wymiarowa Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...], nr [...], a zatem wierzyciel nie miał obowiązku uprzedniego doręczenia Spółce upomnienia.

Odnośnie zarzutu z art. 33 pkt 8 (zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego) organ odwoławczy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne, do których stosowania upoważniają ten organ przepisy powołanej ustawy egzekucyjnej.

Odnośnie natomiast zarzutu z art. 33 pkt 10 (niespełnienie wymogów określonych w art. 27) organ odwoławczy stwierdził, że błąd drukarski, który niewątpliwie popełnił wierzyciel wskazując w rubryce 50 tytułów wykonawczych zamiast znaku "§" znak "&" nie stanowi, iż niespełnione zostały wymogi zawarte w art. 27 ustawy egzekucyjnej. Wyjaśnił, że za niespełnienie wymogów zawartych w tym przepisie uznaje się sytuację, w której wierzyciel nie wskazał w ogóle podstawy prawnej braku doręczenia upomnienia, nie zaś sytuację, gdy popełnił błąd drukarski wskazując tę podstawę.

W końcowej części uzasadnienia postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 lutego 2006 roku, sygn. akt I SA/GL 1195/06, uchylający decyzję organu odwoławczego z dnia [...], stanowiącą podstawę wystawienia tytułów wykonawczych przeciwko Spółce A jest nieprawomocny, gdyż wniesiona została od niego skarga kasacyjna.

W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Spółka A wniosła o jego uchylenie w całości.

W podstawie prawnej skargi Spółka zarzuciła :

- naruszenie zasad postępowania podatkowego określonych w art. 120 – 124, 180, 187, 123 w związku z art. 191, 192 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej,

- naruszenie art. 32, art. 33 i art. 34 ustawy egzekucyjnej – poprzez nieuwzględnienie żądania umorzenia egzekucji,

- naruszenie art. 15 § 1 ustawy egzekucyjnej – poprzez niedoręczenie upomnienia,

- naruszenie art. 27 tej ustawy – poprzez niespełnienia wymogów określonych w tym przepisie, a w szczególności nie podanie prawidłowej podstawy prawnej uprzedniego nie doręczenia upomnienia zobowiązanemu,

- naruszenie art. 7 § 2 ustawy – poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego – poprzez zajęcie rachunków bankowych zobowiązanego aż w trzech bankach,

- naruszenie art. 272, art. 273 i art. 290 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze w przypadku nieuwzględnienia wcześniej podniesionych zarzutów.

W szczegółowym uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, a następnie poszerzył argumentację dotyczącą zarzutów zamieszczonych w podstawie prawnej skargi o własne wywody, orzecznictwo sądowe i stanowisko doktryny w tym zakresie.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona aczkolwiek nie z wszystkich powodów w niej wskazanych.

Badając legalność zaskarżonego postanowienia w zakresie wyznaczonym przepisem art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami) zwanej dalej ustawą p.p.s.a. Sąd stwierdza, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z zaskarżonego postanowienia wynika bowiem, że rozstrzygając sprawę (odnośnie zarzutu z art. 33 ust.1 ustawy egzekucyjnej) organ odwoławczy nie rozpoznał jej merytorycznie uznając, iż przedmiotem kontroli instancyjnej była wyłącznie kwestia związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów a nie ich zasadność oraz, że organ odwoławczy nie odniósł się do prawidłowości podjętych i zaskarżonych rozstrzygnięć w sytuacji gdy wierzycielem i organem egzekucyjnym był w istocie ten sam podmiot w postaci Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S..

Przepis art. 1a pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2005 roku, nr 229, poz. 1954 z późniejszymi zmianami) wyjaśnia, że ilekroć w ustawie tej jest mowa o organie egzekucyjnym rozumie się przez to organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących prowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze prawnym (...).

Zgodnie z treścią art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1 – 7, 9 i 10 (...) organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1 – 5, wypowiedź wierzyciela, jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W myśl art. 34 § 4 tej ustawy organ egzekucyjny po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, z tym że jeżeli wierzyciel uznał zarzuty za uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów służy zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym zażalenie, które rozpatruje organ odwoławczy (art. 34 § 5 ustawy egzekucyjnej).

Organami egzekucyjnymi są podmioty i jednostki wymienione w art. 19 i art. 20 ustawy egzekucyjnej. Nadzór nad egzekucją administracyjną sprawują organy wyższego stopnia w stosunku do organów właściwych do wykonywania tej egzekucji (art. 23 § 1 ustawy egzekucyjnej), które są jednocześnie organami odwoławczymi dla postanowień wydawanych przez nadzorowane organy egzekucyjne (art. 23 § 4 pkt 1) oraz organami sprawującymi kontrolę przestrzegania w toku czynności egzekucyjnych przepisów ustawy przez wierzycieli i nadzorowane organy egzekucyjne (art. 23 § 4 pkt 2).

Stosownie do treści art. 19 § 1 ustawy egzekucyjnej naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania egzekucji o określonym tym przepisem zakresie. Z kolei zgodnie z art. 34 § 2 ustawy egzekucyjnej na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie.

Z treści art. 17 § 1 ustawy egzekucyjnej wynika, że rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia na które służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Natomiast przepis art. 18 tej ustawy stanowi, że w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednio zastosowanie przepisy k.p.a. o ile przepisy ustawy egzekucyjnej nie stanowią inaczej. Z uwagi na fakt, że postanowienia wydawane w postępowaniu egzekucyjnym mają charakter merytoryczny należy do nich odpowiednio stosować przepisy dotyczące decyzji wydawanych w postępowaniu administracyjnym ogólnym. Skoro zaś przepisy ustawy egzekucyjnej nie regulują również kwestii związanych z rozstrzygnięciami organu odwoławczego wydanymi na skutek rozpatrzenia zażalenia na postanowienie opisane w art. 17 § 1 tej ustawy to należy uznać, że w tym przypadku następuje to stosownie do treści art. 138 w związku z art. 144 kodeksu postępowania administracyjnego. W tej sytuacji organ odwoławczy na skutek zażalenia na postanowienie w sprawie zgłaszanych zarzutów wydanego na podstawie art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, ponownie rozpoznaje i rozstrzyga sprawę co do jej istoty, nie wychodząc poza zakres rozpoznania organu egzekucyjnego. Kompetencje organu odwoławczego obejmują między innymi korygowanie wad prawnych postanowienia organu egzekucyjnego polegających na niewłaściwie zastosowanym przepisie prawa materialnego. Jest rzeczą oczywistą, że z użytego w art. 138 § 1 k.p.a. sformułowania "w tym zakresie" wynika, że organ odwoławczy nie może orzekać w innym zakresie, niż uczynił to przed nim organ pierwszoinstancyjny.

W rozpatrywanej sprawie pozostaje bezsporne, że Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S., działając jako organ egzekucyjny, wszczął postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej Spółki na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez ten organ, obejmujących zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok oraz odsetki od nieuregulowanych w części zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące 02, 03, 04, 06, 07, 08, 10 i 11 2000 roku.

Zobowiązana Spółka w oparciu o przepis art. 33 pkt 1, 6, 7, 8 i 10 ustawy egzekucyjnej wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Organ egzekucyjny (Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S.) zwrócił się do wierzyciela (Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S.) o zajęcie stanowiska w zakresie powołanych wyżej zarzutów.

Wierzyciel postanowieniami z dnia [...]:

▪ stwierdził niedopuszczalność zarzutu umorzenia w całości lub części obowiązku lub też wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku,

▪ uznał zarzut niedopuszczalności egzekucji z rachunku bankowego zobowiązanego obejmujące środki z zakładowego funduszu socjalnego,

▪ nie uznał zarzutów niedopuszczalności egzekucji lub zastosowania środka egzekucyjnego w stosunku do rachunku bankowego zobowiązanego obejmującego środki z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, braku doręczenia upomnienia i niespełnienia wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej.

Oceniając zasadność takiego postępowania Sąd stwierdza, że w sytuacji, gdy organem egzekucyjnym jest naczelnik urzędu skarbowego, wydanie odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela było bezprzedmiotowe, skoro ten sam organ był zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym. "Postępowanie i postanowienia z art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002 roku, nr 110, poz. 968 z późniejszymi zmianami) są bezprzedmiotowe, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ta sama jednostka organizacyjna (ten sam podmiot)" – patrz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2005 roku, sygn. akt FSK 2677/04, podobnie wyrok NSA z dnia 11 października 2005 roku, sygn. akt II FSK 609/05. W wypadku, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to jeden i ten sam podmiot, przeprowadzenie postępowania przewidzianego w art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej jest oczywiście bezprzedmiotowe, gdyż nie tylko nie chroni uprawnień zobowiązanego ale narusza nadto interesy wierzyciela, prowadząc do oczywistego przedłużenia czasu trwania postępowania egzekucyjnego (wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2006 roku, sygn. akt II FSK 775/05 ).

W uchwale z dnia 25 czerwca 2007 roku, sygn. akt I FPS 4/06, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe".

Tym samym uzasadniony wydaje się być pogląd, że obowiązek wydania postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania środków egzekucyjnych w ograniczonym zakresie występuje tylko wówczas, gdy egzekucje prowadzi inny niż wierzyciel podmiot. Trudno bowiem uznać za celowe zwracanie się organu egzekucyjnego "do samego siebie" o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów, skoro ich rozpoznanie i wydanie w tym przedmiocie postanowienia należy do kompetencji organu egzekucyjnego będącego wierzycielem.

Skoro zaś wydanie postanowienia, o którym mowa w art. 34

§ 1 ustawy egzekucyjnej, jest obligatoryjne tylko wówczas, gdy wierzyciel nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym prowadzącym dane postępowanie to tym samym naczelnik urzędu skarbowego łączący te dwie funkcje mógł orzekać tylko w sprawie zgłoszonych zarzutów bez wydawania odrębnego postanowienia w sprawie swojego stanowiska jako wierzyciela. Nie był więc związany swoim własnym stanowiskiem a przez to nie mógł również uzależniać rozstrzygnięcia o zgłoszonych zarzutach od treści bezprzedmiotowego postanowienia, wcześniej przez siebie wydanego.

Wydając zaskarżone orzeczenie organ odwoławczy nie uwzględnił tej kwestii i nie odniósł się do zasadności postępowania organu egzekucyjnego ani też prawidłowości formalnej i merytorycznej postanowienia pierwszoinstancyjnego. Postanowienie to powinno spełniać wymogi opisane w art. 107 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy egzekucyjnej. Warto także podnieść, że postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela jako ostateczne orzeczenie zawierające wypowiedź wierzyciela w zakresie zarzutów wymienionych w art. 33 pkt 1 – 5 ustawy egzekucyjnej wiąże wyłącznie organ egzekucyjny (art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej) wydający postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Postanowienie, o którym mowa w art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, jest rozstrzygnięciem pierwszoinstancyjnym, na które służy zażalenie (art. 34 § 5 ustawy egzekucyjnej). W zażaleniu zobowiązany oraz wierzyciel niebędący jednocześnie organem egzekucyjnym mogą kwestionować ustalenia organu egzekucyjnego zawarte w postanowieniu w sprawie zgłoszonych zarzutów w tym również te, które z mocy prawa wiązały organ egzekucyjny o ile istniał obowiązek ich wydania; bez możliwości odrębnego zaskarżenia. Strona postępowania egzekucyjnego może bowiem żądać weryfikacji rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego zapadłego w sprawie zgłoszonych zarzutów, a więc w sprawie obejmującej zarówno zarzuty jak i stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów.

W tym przypadku, rozpoznając zażalenie, organ odwoławczy zobowiązany jest do ponownego rozpatrzenia sprawy zgłoszonych zarzutów, a nie tylko sprawy związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela co do tych zarzutów.

Należy również zauważyć, że wiążący dla organu egzekucyjnego charakter wypowiedzi wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej nie pozbawia organu odwoławczego możliwości dokonywania oceny tej wypowiedzi przy rozpoznawaniu zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów. Organ odwoławczy nie jest bowiem organem egzekucyjnym, o którym mowa w art. 1 a pkt 7 ustawy egzekucyjnej i nie jest organem wymienionym w art. 19 lub art. 20 tej ustawy. Ustawa egzekucyjna nie stanowi o związaniu organu odwoławczego stanowiskiem wierzyciela. Nakłada na ten organ jedynie obowiązek rozpatrzenia w określonym terminie zażalenia na postanowienie w sprawie zarzutów. Trudno przyjąć by ustawodawca ograniczył kompetencje organu odwoławczego w sprawie zarzutów wyłączenia do badania czy organ egzekucyjny był czy nie był związany wypowiedzią wierzyciela bez odniesienia się co do merytorycznej zasadności zarzutów. Jeżeli uznać, że stanowisko wierzyciela przyjęte w postanowieniu co do którego nie przysługuje środek zaskarżenia wiązałoby nie tylko organ egzekucyjny wydający postanowienie w sprawie zarzutów, ale również organ odwoławczy rozpoznający zażalenie na to postanowienie to mogłoby dość do sytuacji, w której wyłącznie wierzyciel, w dowolny sposób, decydowałby o prowadzeniu egzekucji bez możliwości weryfikacji jego wypowiedzi jako jednej ze stron tego postępowania.

Rozpoznając zażalenie na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów organ odwoławczy zobowiązany jest rozpoznać sprawę w pełnym zakresie tj. w granicach zakreślonych tym postanowieniem co oznacza konieczność badania stanowisk zobowiązanego i wierzyciela (o ile nie jest organem egzekucyjnym) zawartych w zarzutach i postanowieniu wydanym w ich sprawie. Rzeczą organu odwoławczego jest rozstrzygnięcie sprawy zarzutów co do jej istoty, a więc ich zasadności bądź bezzasadności przy uwzględnieniu wszelkich okoliczności oraz aktów i czynności podjętych przed jego wydaniem.

W przypadku, gdy wydane w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela, nie znajduje uzasadnienia bądź narusza prawo, organ odwoławczy, kontrolując prawidłowość postępowania wierzyciela, wydaje rozstrzygnięcie uwzględniające istniejący w sprawie stan faktyczny i prawny, stosując przepis art. 142 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy egzekucyjnej. Organ odwoławczy ustosunkowuje się do zarzutów skierowanych przeciwko postanowieniu wierzyciela w uzasadnieniu postanowienia wydanego w wyniku rozpoznania zażalenia na rozstrzygnięcie w sprawie zarzutów. W tym wypadku organ odwoławczy, nie będący organem egzekucyjnym, nie jest związany stanowiskiem wierzyciela.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy nie rozważył również i tej kwestii poprzestając na ogólnym stwierdzeniu związania organu egzekucyjnego wypowiedzią wierzyciela. Organ odwoławczy nie zajął stanowiska co do podniesionych w zażaleniu zarzutów, nie zweryfikował wypowiedzi wierzyciela co do zarzutu nieistnienia obowiązku (art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) przez co uniemożliwił Sądowi ocenę prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego stanowiących podstawę zarzutów egzekucyjnych.

Organ odwoławczy uchybił przepisowi art. 34 § 5 ustawy egzekucyjnej uznając, iż nie posiada kompetencji do badania prawidłowości postanowienia organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów w zakresie stanowiska wierzyciela wiążącego ten organ w sytuacji, gdy był do tego zobowiązany z uwagi na fakt, iż wierzyciel i organ egzekucyjny to ten sam podmiot.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, iż organ odwoławczy, zbyt ogólnikowo, zdaniem Sądu, odniósł się do zarzutu zobowiązanego dotyczącego zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 pkt 8 ustawy egzekucyjnej). Samo bowiem stwierdzenie, iż "w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne, do których stosowania upoważniają ten organ przepisy ustawy egzekucyjnej" oraz "że żaden przepis prawa nie ogranicza organu egzekucyjnego co do możliwości zajęcia rachunków bankowych zobowiązanego" nie stanowi merytorycznego ustosunkowania się do zarzutu zobowiązanego.

Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie narusza przepisy postępowania w sposób, który mógł mieć i miał istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy oceni zasadność prowadzenia postępowania i wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym, prawidłowość postanowienia organu egzekucyjnego w tym co do jego zupełności, a następnie zbada zarzuty zobowiązanego i dokona ich analizy w świetle znajdujących zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym sprawy przepisów prawa. Dopiero merytoryczne rozstrzygnięcie o zarzutach przeciwegzekucyjnych przez organ odwoławczy pozwoli Sądowi na ocenę legalności wydanego postanowienia. Dlatego też Sąd nie rozstrzygał o zasadności podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Ze względu na powyższe Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami) orzekł jak w sentencji wyroku.