Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 23/23
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2023-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 252 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2022 poz 1634
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - t.j.
article: art. 190
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 70 § 1, art. 70 § 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2022 poz 2651
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie Asesor sądowy Agnieszka Kosowska Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Bartmińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2023 r. sprawy ze skargi C. Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 grudnia 2017 r. nr SKO.41/5001/PO/2017 w przedmiocie zwrotu dotacji I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz C. Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. kwotę 1.917 (tysiąc dziewięćset siedemnaście) złotych z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy decyzję Starosty [...] z 8 listopada 2017 r. określającą kwotę dotacji 2.472,95 zł jako pobraną w nadmiernej wysokości i podlegającą zwrotowi przez C. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. ("skarżąca", "Spółka", "strona") wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych, począwszy od 14 czerwca 2012 r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych.

W wyniku kontroli przeprowadzonej w dniach od 5 grudnia 2011 r. do 31 stycznia 2012 r. w szkołach niepublicznych prowadzonych przez Spółkę, stwierdzono nieprawidłowości w zakresie wykorzystania dotacji udzielonej w 2011 r. Spółka odmówiła podpisania protokołu kontroli przedstawionego jej 29 maja 2012 r. W następstwie, decyzją z 16 października 2012 r. Starosta K. (organ pierwszej instancji) określił kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości udzielonej Spółce 27 września 2011 r. oraz 26 października 2011 r., w wysokości 3.027,54 zł wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia 14 czerwca 2012 r. oraz zażądał jej zwrotu. Argumentował, że liczba uczniów wykazana w informacji o rzeczywistej liczbie uczniów została zawyżona w stosunku do stanu faktycznego.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, decyzją z 28 grudnia 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ odwoławczy) uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ocenie organu w sprawie nie zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności nie wskazano nazwisk konkretnych uczniów, co do których dotacja została pobrana w nadmiernej wysokości oraz nie przedstawiono sposobu wyliczenia kwoty nadmiernie pobranej dotacji.

Po dokonaniu oględzin ksiąg słuchaczy szkół prowadzonych przez Spółkę w dniach od 4 do 21 czerwca 2013 r., decyzją z 17 lipca 2013 r. Starosta ponownie ustalił kwotę dotacji 3.027,54 zł jako pobraną w nadmiernej wysokości. Decyzja ta została uchylona przez organ odwoławczy decyzją z 20 września 2013 r. ze wskazaniem, że konieczne jest ponowne przeprowadzenie postępowania przez organ pierwszej instancji i zapewnienie stronie możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału.

Po przeprowadzeniu postępowania Starosta, decyzją z 11 grudnia 2013 r., po raz kolejny ustalił kwotę dotacji 3.027,54 zł jako pobraną w nadmiernej wysokości. W wyniku rozpoznania odwołania Spółki, decyzją z 10 marca 2014 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Argumentował, że w decyzji z 11 grudnia 2013 r. organ pierwszej instancji dokonał i przedstawił szczegółowy sposób wyliczenia kwoty przypadającej do zwrotu, a zatem wykonał zalecenie wskazane w poprzedniej decyzji organu.

Wyrokiem z 19 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 249/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił decyzję organu odwoławczego z 10 marca 2014 r. W ocenie sądu zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy nie dołożyły należytej staranności przy dokonywaniu ustaleń faktycznych, na podstawie których można byłoby zweryfikować czy dotacja została wykorzystana w wysokości odpowiadającej rzeczywistej liczbie uczniów korzystających z usług edukacyjnych skarżącej spółki. Z tych względów konieczne było zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego i jego swobodna ocena, która powinna znaleźć wyraz w podjętym rozstrzygnięciu. W następstwie 30 marca 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z 11 grudnia 2013 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Decyzją z 8 listopada 2017 r. organ pierwszej instancji orzekł o obowiązku zwrotu przez spółkę dotacji w kwocie 2.472,95 zł wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych, począwszy od 14 czerwca 2012 r. W oparciu o wyniki kontroli przeprowadzonych w trzech szkołach prowadzonych przez Spółkę w dniach od 5 grudnia 2011 r. do 31 stycznia 2012 r. oraz od 26 maja do 30 czerwca 2015 r. organ pierwszej instancji ustalił, że liczba uczniów wykazana w informacji o rzeczywistej liczbie uczniów została zawyżona w stosunku do stanu faktycznego. W uzasadnieniu decyzji wskazał z imienia i nazwiska osoby, wymienione jako słuchacze w informacjach składanych przez Spółkę, które jednak faktycznie w analizowanym okresie nie pobierały nauki w szkołach prowadzonych przez Spółkę na terenie K.. Podstawę dokonanych ustaleń stanowiła zgromadzona w trakcie kontroli dokumentacja, to jest dzienniki zajęć lekcyjnych, indywidualna dokumentacja każdego słuchacza oraz imienny wykaz słuchaczy (księgi słuchaczy). Spółka wzywana do wypowiedzenia się w odniesieniu do ustaleń kontroli wskazała jedynie, że nie jest w stanie wykazać dodatkowych nazwisk słuchaczy pobierających naukę, poza ustalonymi przez organ pierwszej instancji, z uwagi na upływ czasu, co wiąże się z rotacją pracowników. W decyzji zawarto także szczegółowy sposób kalkulacji kwoty dotacji przypadającej do zwrotu jako pobranej w nadmiernej wysokości. Została ona obliczona w oparciu o liczbę osób, ustalonych z imienia i nazwiska, zawyżoną w stosunku do stanu faktycznego w poszczególnych szkołach we wrześniu i październiku 2011 r. oraz wysokość dotacji przypadającej na jednego ucznia ustalonej jako 50% wydatków bieżących przypadających na jednego ucznia w odpowiednich szkołach prowadzonych przez Powiat K..

Decyzją z 29 grudnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Starosty z 8 listopada 2017 r. Organ odwoławczy przytoczył brzmienie art. 90 ust. 3 i ust. 3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 252 ust. 1 pkt 1 i art. 67 ustawy o finansach publicznych. Zdaniem organu odwoławczego po ponownym przeprowadzeniu postępowania przez Starostę można stwierdzić, że dokonał on szczegółowych ustaleń dotyczących weryfikacji udzielonej spółce dotacji. Poszczególne ustalenia odnoszą się do personalnie zidentyfikowanych uczniów, ich statusu odnośnie do kształcenia w szkołach prowadzonych przez spółkę oraz okresu tegoż kształcenia.

Zdaniem organu odwoławczego prawidłowo została ustalona przez organ pierwszej instancji różnica między liczbą uczniów pobierających w rzeczywistości naukę w Liceum Ogólnokształcącym dla Dorosłych ". Uzupełniającym Liceum Ogólnokształcącym dla Dorosłych "Ż. " i P. to jest szkołach prowadzonych przez Spółkę na terenie K., a liczbą uczniów wykazaną przez stronę w informacji o rzeczywistej liczbie uczniów w tych szkołach na dzień 1 września i 1 października 2011 r. Organ odwoławczy podkreślił, że w wyniku ponownej weryfikacji dokumentacji ustalono personalia słuchaczy i stosowną listę przekazano do weryfikacji Spółce. Pomimo wezwania skierowanego do niej nie została ona zweryfikowana.

Analiza zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje zdaniem organu odwoławczego, że księgi słuchaczy ze względu na szeroki zakres uchybień nie mogły zostać uznane w całości za wiarygodny dowód w sprawie. Strona wbrew zarzutom stawianym w odwołaniu miała możliwość wglądu do materiału zgromadzonego w toku prowadzonego postępowania administracyjnego oraz wypowiedzenia się co do zebranych dowodów, materiałów i zgłoszonych żądań. Oględziny ksiąg słuchaczy przeprowadzone w dniach 4 - 21 czerwca 2013 r. (dowód: Protokół oględzin Ksiąg słuchaczy Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych "Żak", Uzupełniającego Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych "Ż. " i Policealnej Szkoły Centrum Nauki i Biznesu "Ż. " z dnia 21 czerwca 2013 r.) wskazują, że były one prowadzone wadliwie i nierzetelnie. Dowodem na to są niechronologiczne wpisy w pozycjach: 1090-1098 w Księdze słuchaczy Szkoły Policealnej (karta nr [...]), co stanowi naruszenie § 4 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 19 lutego 2002 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 23, poz. 225 z późn. zm.). W tomie I Księgi brak strony numer 66, po stronie 65 jest strona 67; dwukrotnie zanumerowano stronę 99 (karta nr 202); występują błędy w numerach pozycji w tomie I Księgi, na s. 115, powtórzono numery pozycji od 670 do 679 (karta nr 202). Ponownie błędna numeracja na str. 153 I tomu Księgi - powtórzono numery pozycji od 890 do pozycji 898 (karta nr 202). W tomie II Księgi słuchaczy po pozycji 1759 jest 1800, zaś po poz. 1810 jest poz. 1812 (karta nr 201). W tomie I Księgi dokonano szesnastu skreśleń i dopisań, w tym w pięciu przypadkach bez wskazania daty i podpisu osoby dokonującej zmian, natomiast w jednym przypadku bez daty dokonania zmiany (karta nr [...]). W tomie II Księgi dokonano dwóch zmian bez wymaganego podpisu i daty (karta nr [...]). W Księdze Policealnej Szkoły Centrum Nauki i Biznesu "Ż. " 219 słuchaczy kilkakrotnie wpisano pod różnymi pozycjami. W Księdze słuchaczy Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych "Ż. " występują błędy w numeracji pozycji jest 403 następnie 405 - brak pozycji 404 (karta nr [...]). W Księdze dokonano 14 skreśleń i dopisań, w tym w jednym przypadku brak daty i podpisu osoby dokonującej zmiany (karta 198). W Księdze Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych "Ż. " 91 słuchaczy kilkakrotnie wpisano pod różnymi pozycjami. W Księgach szkół prowadzonych przez stronę i dotowanych przez Powiat K. znajdują się ponadto widoczne (liczne) ślady zmian wprowadzonych poprzez prawdopodobne użycie korektora (karty nr 198, 200 i 201).

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 grudnia 2017 r. Spółka wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nie zastosowanie, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że zobowiązanie do zwrotu dotacji za rok 2011 jest przedawnione, a w konsekwencji utrzymanie w mocy decyzji Starosty [...];

- art. 7 i 8 k.p.a. w związku z art. 2 Konstytucji RP, poprzez jego niezastosowanie i rozstrzygnięcie okoliczności budzących wątpliwości, których nie da się usunąć na niekorzyść skarżącej, a w konsekwencji orzeczenie o dotacji pobranej w nadmiernej wysokości;

- art. 15 k.p.a. - poprzez bezkrytyczne przyjęcie stanowiska organu pierwszej instancji, bez przeprowadzenia odrębnego postępowania w tym zakresie, a w konsekwencji na skutek naruszenia zasady dwuinstancyjności nieuzasadnione przyjęcie, że środki z dotacji zostały pobrane w nadmiernej wysokości;

- art. 75 § 1 k.p.a., poprzez nieuznanie za rzetelny i wiarygodny dowód ksiąg słuchaczy szkół, w sytuacji gdy nie zachodziły przesłanki do jego uwzględnienia;

- art. 107 § 1 i 3 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i nie zamieszczenie w uzasadnieniu decyzji pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, powołanie się na błędną podstawę prawną, w konsekwencji powyższego uniemożliwienie weryfikacji wydanej decyzji z punktu widzenia prawidłowości zastosowania art. 80 k.p.a. a nadto wydanie decyzji bez podstawy prawnej;

- art. 252 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885,), poprzez jego bezpodstawne zastosowanie co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji i uznanie, że dotacja została pobrana w nadmiernej wysokości;

- art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943) poprzez przyjęcie, że skarżącej nie należy się dotacja na wszystkich wykazanych słuchaczy.

W uzasadnieniu skargi skarżąca rozwinęła wskazane wyżej zarzuty.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z 27 kwietnia 2018 r., sygn. Akt I SA/Lu 182/18 oddalił skargę Spółki na powyższe rozstrzygnięcie organu. W ocenie Sądu podnoszony przez Spółkę zarzut przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości za 2011 r. był niezasadny. W oparciu o treść art. 67 ust. 1, art. 60 ust 1 pkt 1, art. 252 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (aktualnie Dz.U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm., dalej "u.f.p.") w związku z art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualnie Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) Sąd wywiódł, że przytoczone wyżej przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego znajdują odpowiednie zastosowanie do dotacji podlegających zwrotowi do budżetu ze względu na pobranie ich w nadmiernej wysokości. Polega ono na tym, że - jako termin płatności, którym mowa 70 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – należy przyjąć, wskazaną w treści art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p., datę zwrotu dotacji pobraną nienależnie lub w nadmiernej wysokości, to jest 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności. Sąd przyjął, że w rozpatrywanej sprawie okoliczność pobrania przez skarżącą dotacji w nadmiernej wysokości stwierdzona została w wyniku kontroli zakończonej w dniu 31 stycznia 2012 r. Protokół z kontroli został zaś skarżącej przedstawiony w dniu 29 maja 2012 r. Termin zwrotu dotacji, zgodnie z treścią art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p., upływał zatem 13 czerwca 2012 r. Z tego względu w zaskarżonej decyzji prawidłowo przyjęto, że odsetki od niezwróconej dotacji należy liczyć od dnia 14 czerwca 2012 r., na podstawie przepisu zawartego w ust. 6 pkt 2 powołanego wyżej artykułu. W odniesieniu do przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji przez skarżącą oznacza to, że zgodnie z treścią odpowiednio zastosowanego art. 70 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przedawnienie tego obowiązku nastąpiłoby z końcem 2017 r. W związku z tym Sąd ocenił, że w chwili wydania przez organ decyzji z 29 grudnia 2017 r., obowiązek zwrotu dotacji przez Spółkę nie był przedawniony.

Za nieprawidłowe uznał Sąd stanowisko organu, wedle którego termin przedawnienia winien być liczony od końca 2013 r. Jednocześnie Sąd nie zgodził się także z argumentacją Spółki, że bieg terminu przedawnienia liczyć należy od końca 2011 r., gdyż decyzja dotycząca zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, a zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa. Takie stanowisko stoi bowiem w sprzeczności z treścią art. 70 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który bieg terminu przedawnienia niewątpliwie wiąże się z terminem płatności podatku, a nie powstania zobowiązania.

W dalszej kolejności Sąd nawiązał do art. 70 § 6 pkt 2, § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że w rozpoznawanej sprawie skarżąca wniosła skargę do WSA w Lublinie na decyzję Kolegium z 10 marca 2014 r., utrzymującą w mocy decyzję Starosty z dnia 11 grudnia 2013 r. w sprawie dotacji udzielonej w kwocie wyższej niż należna, podlegającej zwrotowi. Odpis prawomocnego wyroku z dnia 19 listopada 2014 r. doręczony został SKO w dniu 20 marca 2015 r. W związku z tym Sąd ocenił, że bieg terminu przedawnienia spoczywał od 9 kwietnia 2014 r., to jest od dnia wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję Kolegium z dnia 10 marca 2014 r. do 20 marca 2015 r., kiedy to organ otrzymał odpis prawomocnego wyroku.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka ponownie podniosła zarzut przedawnienia należności z tytułu dotacji na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo zarzuciła naruszenie art. 107 § 1 pkt 3, § 3, art. 77, art. 75, art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (aktualnie Dz.U. z 2022 r. poz. 2000 ze zm., dalej "k.p.a."), art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. oraz art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (aktualnie Dz.U. z 2022 r. poz. 2230 ze zm. dalej "u.s.o.").

Wyrokiem z 12 października 2022 r., sygn. I GSK 2886/18 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok z 27 kwietnia 2018 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie.

W pierwszej kolejności sąd kasacyjny odniósł się do najdalej idącego zarzutu przedawnienia roszczenia organu o zwrot dotacji jako pobranej w nadmiernej wysokości. NSA nie zgodził się przyjętym przez Sąd pierwszej odpowiednim zastosowaniem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej do dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu ze względu na pobranie ich w nadmiernej wysokości, polegającej na tym, że jako termin płatności, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej należy przyjąć wskazaną w art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. datę zwrotu dotacji pobraną nienależnie lub w nadmiernej wysokości, to jest 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności.

Mając na względzie, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, NSA wskazał, że do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku. NSA przypomniał także treść art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 5, ust. 6 pkt 2 u.f.p. regulujących kwestię zwrotu dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości oraz odsetek z tym związanych. Jednocześnie podkreślił, że w orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem (por. wyroki NSA: z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18 i z 14 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 2656/18). Skoro zatem w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem termin przedawnienia rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta, to tym bardziej w przypadku dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości termin ten powinien rozpocząć swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi. W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji prowadzi w tym wypadku do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku dotacji udzielonej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem.

Sąd kasacyjny przypomniał, że zobowiązanie podatkowe (w niniejszej sprawie zwrot dotacji) przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/03). Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należało więc uznać, że skoro dotacja była przyznana i przekazana spółce najprawdopodobniej już w 2011 r. to termin przedawnienia winien być liczony od końca 2011 r. i winien upłynąć wraz z końcem 2016 r., stosownie do regulacji art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zauważył jednak, że w sprawie, ze względu na przyjęcie przez organy i Sąd pierwszej instancji odmiennej koncepcji odpowiedniego zastosowania art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie ustalono w sposób jednoznaczny daty otrzymania dotacji przez Spółkę jako beneficjenta (daty wpłynięcia na konto). Za niewystarczające sąd uznał znajdujące się w aktach administracyjnych dokumenty konta 224/J Starostwa w K., z których wynika, że dotacja dla Spółki została zapłacona w dniach 27 września 2011 r. oraz 26 października 2011 r. (k. 138 i 139), gdyż ustalenie tej okoliczności wymaga potwierdzenia nie tylko dokumentem księgowym Starostwa, ale również dokumentem świadczącym o wpływie środków pieniężnych na konto beneficjenta. W związku z tym NSA zobowiązał Sąd pierwszej instancji do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w tym zakresie na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2023 r. poz. 259, dalej "p.p.s.a.").

Z uwagi na uwzględnienie zarzutu związanego z zagadnieniem przedawnienia zwrotu dotacji, rozpoznanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej NSA uznał za przedwczesne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie sądu administracyjnego oceną prawną, o jakiej mowa w art. 190 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z poglądem wyrażonym w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak też nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. Użyte w art. 190 p.p.s.a. pojęcie "wykładni prawa" należy rozumieć jako wyjaśnienie znaczenia przepisów prawa. Zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie przyjmuje się, że "związanie wykładnią prawa" oznacza wykładnię przepisów prawa materialnego, procesowego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania określonego aktu. Moc wiążąca wyroku oznacza, że dana kwestia kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Odnosi się to zarówno do wykładni prawa, jego zastosowania w zaistniałym stanie faktycznym, jak również oceny tego stanu faktycznego.

Jednak w pierwszej kolejności należy wskazać, że nie są usprawiedliwione wszystkie te zarzuty skargi, które dotyczą prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych przez organy obydwu instancji oraz wskazania istnienia, co do zasady, podstawy prawnej orzeczenia o obowiązku zwrotu dotacji. Sąd rozpoznający obecnie sprawę podziela w tym zakresie ocenę przedstawioną w wyroku WSA w Lublinie z dnia 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 182/82.

W szczególności nie jest uzasadniony zarzut naruszenia art. 7 i 8 k.p.a. oraz art. 2 Konstytucji poprzez rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść skarżącej, co skutkowało orzeczenie o dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Pierwszy z powołanych w skardze przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego stanowi, że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Drugi natomiast w § 1 przewiduje, iż organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, w § 2 zaś wymaga aby organy administracji publicznej bez uzasadnionej przyczyny nie odstępowały od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym. Art. 2 konstytucji stanowi z kolei, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej.

W ocenie Sądu postępowanie administracyjne przeprowadzone przez organ pierwszej instancji, zakończone wydaniem decyzji z dnia 8 listopada 2017 r., a także postępowanie przeprowadzone wskutek wniesienia przez stronę odwołania od decyzji organu pierwszej instancji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, zakończone zaskarżoną decyzją z dnia 29 grudnia 2017 r., odpowiadały wymaganiom wskazanym w powołanych przepisach. W toku postępowania zgromadzony został materiał dowodowy wystarczający do ustalenia stanu faktycznego i został on prawidłowo, to jest w sposób swobodny ale nie dowolny oceniony. Prowadząc postępowanie organy zrealizowały zaś ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w powoływanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 listopada 2014 r. Organ pierwszej instancji wykonał także wskazanie zawarte w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, uchylającej poprzednie jego rozstrzygnięcie w sprawie, zapoznając stronę ze zgromadzonym materiałem.

Zgromadzony materiał dowodowy, w ocenie Sądu, pozwalał na imienne wskazanie osób wykazanych przez skarżącą w stosownej informacji jako słuchacze prowadzonych przez nią na terenie K. i dotowanych przez Powiat K. szkół, które jednak w rzeczywistości we wrześniu i październiku 2011 r. nie mogły być zaliczone do uczniów tych szkół. Podkreślić należy, że po ustaleniu imiennego wykazu uczniów w każdej ze wskazanych szkół, którzy według organu prowadzącego postępowanie rzeczywiście we wrześniu i październiku 2011 r. pobierali naukę w tychże szkołach, organ wezwał skarżącą do ustosunkowania się do tych ustaleń oraz wskazania dodatkowych nazwisk słuchaczy nie znajdujących się na tej liście (wraz z dokumentacją, na podstawie której zostali przyjęci do szkoły), zakreślając skarżącej odpowiedni termin. Skarżąca na to wezwanie odpowiedziała, pismami z dnia 26 października 2015 r., że nie jest w stanie wskazać dodatkowych nazwisk słuchaczy żadnej z trzech szkół prowadzonych przez spółkę w K. we wrześniu i październiku 2011 r. z uwagi na upływ czasu, co wiąże się z rotacją pracowników. W tym miejscu zauważyć należy, że obowiązkiem otrzymującego dotację jest jej rozliczenie, co oznacza, że powinien on posiadać pełną i nie budzącą wątpliwości co do rzetelności dokumentację związaną z wyliczeniem kwoty dotacji i jej wykorzystaniem, a dokumentacja ta może być weryfikowana przez odpowiedni organ podmiotu udzielającego dotacji. Skarżąca, jak wynika z akt postępowania administracyjnego unikała udostępnienia takiej dokumentacji (pisma pełnomocnika skarżącej z dnia 18 kwietnia 2013 r., w którym wskazał on, że na chwilę obecną nie ma możliwości udostępnienia organowi oryginałów ksiąg słuchaczy szkół prowadzonych przez spółkę na terenie K. z uwagi na potrzeby szeroko rozumianego procesu dydaktycznego oraz z 13 maja 2013 r., że nie ma także możliwości przekazania odpisu ksiąg słuchaczy szkół poświadczonych za zgodność z oryginałem, dokumentacja bowiem powinna znajdować się w siedzibie szkół i całkowicie niezasadne jest przesyłanie jej do Ł., gdzie znajduje się kancelaria pełnomocnika w celu poświadczenia za zgodność, gdyż spowodowałoby to wiele trudności i mija się z celem oraz realizacją zadań nałożonych na jednostki świadczące usługi edukacyjne). Po uzyskaniu i zbadaniu ksiąg słuchaczy okazało się zaś, że zawierają one błędy w numeracji stron i pozycji, dopiski i skreślenia nie opatrzone datą i podpisem, widoczne są w nich ślady zmian wprowadzonych poprzez prawdopodobne użycie korektora, wreszcie stwierdzono słuchaczy kilkakrotnie wpisanych pod różnymi pozycjami.

Dla oceny prawidłowości ustaleń co do liczby osób wykazanych Spółkę jako słuchaczy nieprawidłowo, to jest niebędących we wrześniu i październiku 2011 r. słuchaczami szkół prowadzonych przez skarżącą w K. i dotowanych przez Powiat K., a wykazanych w złożonej przez skarżącą informacji o rzeczywistej liczbie słuchaczy, istotne znaczenie ma zdaniem Sądu to, że w oparciu o zgromadzone dowody, to jest dzienniki zajęć lekcyjnych, indywidualną dokumentację każdego słuchacza oraz księgi słuchaczy (mimo, że ze względu na stwierdzone nieprawidłowości w całości nie mogły zostać uznane za dowód) ustalone zostały imienne wykazy słuchaczy każdej ze szkół, którzy według ustaleń organu rzeczywiście we wrześniu i październiku 2011 r. pobierali naukę w tych szkołach. Skarżąca zaś nie potrafiła wykazać, jakie inne jeszcze konkretne osoby były we wskazanych miesiącach 2011 r. słuchaczami szkół przez nią prowadzonych, a nie zostały uwzględnione prze organ. W takiej sytuacji podnoszony w skardze zarzut istnienia wątpliwości nie dających się usunąć, rozstrzyganych na niekorzyść skarżącej, jest nieuzasadniony.

Nie ma również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 75 § 1 k.p.a. poprzez nieuznanie za rzetelny i wiarygodny dowód z ksiąg słuchaczy szkół, zawierających wskazane wyżej błędy, braki i ślady poprawek. Do tych kwestii, stanowiących argument za nieuznaniem częściowo tych ksiąg za dowód skarżąca nie odniosła się w sposób szczegółowy, argumentując jedynie, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może pozwolić na wyjaśnienie sprawy, a zatem, w ocenie skarżącej to właśnie informacje zawarte w księdze słuchaczy pozwoliłyby na określenie rzeczywistej liczby słuchaczy. Zgodnie z treścią powołanego przepisu jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem; w szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny. W ocenie Sądu nie oznacza to jednak, że za dowód pozwalający na ustalenie stanu faktycznego sprawy należy uznać dokument zawierający błędy, braki oraz ślady poprawek, w zakresie objętym wskazanymi nieprawidłowościami.

W ocenie Sądu niezasadny jest również skierowany pod adresem organu odwoławczego zarzut naruszenia art. 15 k.p.a. poprzez nieprzeprowadzenie odrębnego postępowania i bezkrytyczne przyjęcie stanowiska organu pierwszej instancji, co miałoby prowadzić do naruszenia zasady dwuinstancyjności. Zarzutu tego skarżąca w żaden sposób nie uzasadniła. Sąd stoi na stanowisku, zgodnie z którym zasada dwuinstancyjności wymaga, aby organ odwoławczy nie ograniczał się jedynie do kontroli prawidłowości decyzji organu pierwszej instancji, ale samodzielnie, w oparciu o zgromadzone dowody, dokonał samodzielnie ustalenia stanu faktycznego i następnie dokonał oceny prawnej ustalonego stanu faktycznego. W rozpoznawanej sprawie tak właśnie działało Samorządowe Kolegium Odwoławcze, co znalazło też wyraz w uzasadnieniu jego decyzji.

Jako niezasadny Sąd ocenia również zarzut naruszenia art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. przez ich niezastosowanie i niezamieszczenie pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, powołanie się na błędną podstawę prawną, a w konsekwencji uniemożliwienie skarżącej weryfikacji decyzji z punktu prawidłowo zastosowanego art. 80 k.p.a. oraz wydanie decyzji bez podstawy prawnej. Odnosząc się to tego zarzutu Sąd zauważa, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze jako podstawę prawną zaskarżonej decyzji podało art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w związku z art. 61 ust. 1 pkt 2, art. 252 ust. 1 pkt 2, ust. 3, ust. 5, ust. 6 pkt 1 u.f.p., art. 90 ust. 3d w związku z art. 5 ust. 7 u.s.o., art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 Ordynacji podatkowej. W cenie Sądu zaskarżona decyzja oparta została na prawidłowo powołanej podstawie prawnej, która upoważniała do podjęcia rozstrzygnięcia zawartego w treści zaskarżonej decyzji. Decyzja zawiera wszystkie elementy, o których mowa w treści art. 107 § 1 k.p.a. - wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. W ocenie Sądu wskazane elementy zawiera również uzasadnienie decyzji organu pierwszej instancji z dnia 8 listopada 2017 r. Jak już wyżej wskazano, zarówno w uzasadnieniu decyzji Starosty, jak i decyzji odwoławczej, przedstawiono w sposób zrozumiały tok rozumowania dotyczący zarówno oceny zgromadzonego materiału dowodowego i ustalania stanu faktycznego, jak i formułowania oceny prawnej ustalonego stanu faktycznego. Zdaniem Sądu uzasadnienie obu decyzji odpowiada wymaganiom zawartym w treści art. 107 § 3 k.p.a. i nie budzi wątpliwości dokonana przez organy ocena materiału co do jej zgodności z treścią art. 80 powołanej ustawy. Ocena ta została przeprowadzona w sposób nieskrępowany i oparta na rozpoznaniu wszystkich dowodów w sprawie, ocenianych nie z osobna ale we wzajemnej łączności. Skarżąca w treści skargi nie wskazała zaś jakie to konkretnie dokonane przez organy ustalenia faktyczne nie odpowiadają rzeczywistości.

Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 90 ust. 3 u.s.o. przez przyjęcie, że skarżącej nie należy się dotacja na wszystkich wykazanych słuchaczy. Zgodnie z treścią tego przepisu, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, to jest obowiązującym w 2011 r., dotacje dla niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych niewymienionych w ust. 2a przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 50 % ustalonych w budżecie odpowiednio danej gminy lub powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia, pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczną szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy lub powiatu szkoły publicznej danego typu i rodzaju podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę lub powiat na prowadzenie szkoły publicznej danego typu lub rodzaju. Z przepisu tego, przewidującego obowiązek m.in. powiatu udzielania dotacji na wskazane w jego treści szkoły niepubliczne w wysokości, w przeliczeniu na każdego ucznia, nie niższej niż 50% ustalonych w budżecie danego powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia (wysokości i sposobu kalkulacji dotacji udzielanej przez Powiat K. skarżąca nie kwestionuje) zdaniem Sądu nie wynika jednak, że wysokość dotacji obliczana ma być z uwzględnieniem osób wykazanych przez podmiot prowadzący szkołę jako uczniowie, które jednak w rzeczywistości uczniami szkoły nie były. Przyjęcie odmiennego poglądu i udzielanie dotacji kalkulowanej w oparciu o fikcyjną liczbę uczniów pozostawałoby w jaskrawej sprzeczności choćby z treścią powoływanego przez skarżącą art. 2 Konstytucji. Zaaprobowanie zaś w postępowaniu administracyjnym tak kalkulowanej dotacji i odstąpienie od żądania jej zwrotu w części nienależnej niewątpliwie naruszałoby wynikający z art. 7 Konstytucji obowiązek wszystkich organów działania na podstawie i w granicach prawa, a także wynikający z treści art. 7 k.p.a. obowiązek stania na straży praworządności i uwzględniania, obok słusznego interesu obywateli, także interesu społecznego.

Przedwczesne jest natomiast w obecnym stanie sprawy rozstrzyganie o zarzucie naruszenia art. 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie. Kluczowym bowiem zagadnieniem rzutującym na wynik niniejszego postępowania, biorąc pod uwagę, z jednej strony, przedstawioną wyżej przez Sąd pierwszej minstancji ocenę prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organy w kontekście treści art. 90 ust. 3 u.s.o. oraz, z drugiej strony, wiążącą Sąd pierwszej instancji oraz organy treść wyroku NSA z dnia 12 października 2022 r., sygn. akt I GSK 2886/18, jest rozstrzygnięcie, czy w okolicznościach faktycznych sprawy doszło do przedawnienia zobowiązania Spółki do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości we wrześniu i w październiku 2011 r. W tym celu szczególnie istotne jest precyzyjne, jednoznaczne wskazanie daty, od której termin przedawnienia tego zobowiązania rozpoczyna swój bieg. Mając na uwadze treść art. 190 p.p.s.a., w ślad za stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 12 października 2022 r. należało przyjąć, że datą rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości jest dzień otrzymania tych środków przez skarżącą spółkę.

Wobec powyższego, w wykonaniu wskazań co do dalszego postępowania zawartych w uzasadnieniu ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd dopuścił z urzędu dowody z wyciągów bankowych z 28 września i 27 października 2011 r. załączone do pisma pełnomocnika skarżącej Spółki z 7 lutego 2023 r. (k. 148-151 akt sądowych) na okoliczność wpływu dotacji na rachunek beneficjenta. Z treści złożonych dokumentów jednoznacznie wynika, że środki z dotacji udzielonej skarżącej 27 września i 26 października 2011 r. wpłynęły na konto bankowe Spółki odpowiednio 28 września i 27 października 2011 r. W świetle przytoczonego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego, to właśnie te daty wskazują na początek biegu terminu przedawnienia zobowiązania Spółki do zwrotu poszczególnych kwot dotacji wypłaconej w nadmiernej wysokości. Z kolei odpowiednie stosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, którego adekwatność na gruncie rozpatrywanej sprawy sąd kasacyjny potwierdził w przytaczanym orzeczeniu, skutkować będzie uznaniem, że pięcioletni termin przedawnienia należy liczyć od końca 2011 r., a jego upływ winien nastąpić wraz z końcem 2016 r. Jednak należy uwzględnić, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Według art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. W rozpoznawanej sprawie skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego dnia 10 marca 2014 r., utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie dotacji udzielonej w kwocie wyższej niż należna, podlegającej zwrotowi, z dnia 11 grudnia 2013 r. Odpis prawomocnego wyroku Sądu z dnia 19 listopada 2014 r. doręczony został Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w dniu 20 marca 2015 r. Bieg terminu przedawnienia zawieszony był zatem od dnia 9 kwietnia 2014 r., to jest od dnia wniesienia skargi do sądu administracyjnego na wskazaną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 10 marca 2014 r., do 20 marca 2015 r., kiedy to Samorządowe Kolegium Odwoławcze otrzymało odpis prawomocnego wyroku. Uwzględniając wskazany okres zawieszenie biegu terminu przedawnienia (345 dni) należałoby ustalić upływ terminu przedawnienie zobowiązania zwrotu dotacji na dzień 11 grudnia 2017 r., co oznaczałoby, że zaskarżona decyzja została wydana (29 grudnia 2017 r.) i doręczona stronie (12 stycznia 2018 r.) po upływie terminu przedawnienia zobowiązania zwrotu dotacji. Jednak takie ustalenie nie może być dokonane przez Sąd orzekający w sprawie na podstawie akt sprawy, ponieważ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy w ogóle nie rozważył kwestii przedawnienia zobowiązania zwrotu pobranej dotacji. Dopiero w odpowiedzi na skargę wywodził, że okres przedawnienia wskazany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej powinien być liczony od końca roku, w którym określono kwotę przypadającą do zwrotu, to jest 2013 r. Wychodząc z takiego, odmiennego niż ostatecznie przyjęte przez Sądy obydwu instancji, założenia, organ nie analizował żadnych okoliczności, które miałyby wpływ na bieg terminu przedawnienia. Sądowi natomiast znana jest na podstawie akt sprawy jedynie omówiona wyżej okoliczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wniesieniem do sądu administracyjnego skargi na jedną z wcześniejszych decyzji dotyczących zwrotu dotacji. Nie można w związku z tym z góry wykluczyć istnienia innych okoliczności, które miały wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania zwrotu dotacji (przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia). Okoliczności te powinny być sprawdzone przez organ odwoławczy ponownie rozpatrujący sprawę. W dalszym postępowaniu organ odwoławczy uwzględni co do przedawnienia zobowiązania zwrotu dotacji stanowisko prawne wyrażone w niniejszym wyroku oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2022 r. sygn. I GSK 2886/18. W razie ustalenia, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania zwrotu dotacji postępowanie administracyjne powinno być umorzone. W razie odmiennego ustalenia organ uwzględni przedstawioną wyżej ocenę pozostałych kwestii dotyczących zaskarżonej decyzji.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, c p.p.s.a.

O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a, § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.). Na koszty te składają się: wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (2 x 900 zł za dwukrotnie prowadzone postępowanie w pierwszej instancji), opłata skarbowa od złożenia dokumentu pełnomocnictwa (17 zł).