Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 687/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant Damian Szczurowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2017 r. sprawy ze skargi P. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...], po rozpoznaniu odwołania P.J., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...]r. nr [...], określającą podatek od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2011 r. w sposób odmienny od podatnika.

W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w związku z art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), a także pozostałe przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm.) powołane w uzasadnieniu prawnym decyzji.

Przedstawiając przebieg postępowania podatkowego oraz argumentację prawną organ wyjaśnił, że w oparciu o materiały zgromadzone w toku postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2011 r., ustalono, że w rozpatrywanym okresie P.J. - A wystawił na rzecz B sp. z o. o. w Z. 33 faktury VAT i 7 faktur VAT na rzecz F sp. z o. o. w J. oraz zawyżył podatek naliczony ujmując w rejestrach faktury VAT, na których jako wystawca widnieje Firma C sp. z o. o. w M.- 42 faktury VAT i D w J.- 3 faktury VAT. Zdaniem organu kontroli wskazane faktury VAT dokumentowały czynności, które nigdy nie miały miejsca, zatem zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W tej sytuacji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [...]r. nr [...], określił P.J. kwoty różnicy stanowiące nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, zobowiązania podatkowe oraz obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT wykazanego w wystawionych fakturach za poszczególne miesiące 2011 r. w wysokościach wymienionych w sentencji zaskarżonej decyzji.

Była to kolejna decyzja w sprawie, gdyż poprzednia decyzja organu pierwszoinstancyjnego z [...]r. nr [...], została uchylona decyzją organu odwoławczego z [...]r.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji podatnik wniósł o jej uchylenie, zarzucając, naruszenie:

1. art. 86 ust. 1 i 2, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 108 ust. 1, art. 109 ust. 3 i art. 112 ust. 1 ustawy VAT poprzez ich niewłaściwą interpretację i niewłaściwe zastosowanie;

2. art. 9 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1, art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1, art. 226 i art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady 28 listopada 2006 r. w sprawie

wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej z 2006 r., Nr 347, str. 1) poprzez ich niezastosowanie, a to przyjęcie braku uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział i przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że transakcje nie są w rzeczywistości dokonywane oraz przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy;

3. art. 187 § 1 O.p. poprzez uznanie wiedzy podatnika o rzeczywistym niedokonywaniu czynności dostawy, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co pozostaje w sprzeczności z ustaleniami w ramach postępowań karnych toczących się przed Prokuraturą Rejonową w W. pod sygn. akt [...] oraz ustaleń dokonanych przez Sąd Rejonowy w W. w prawomocnym wyroku sygn. akt [...], w którym sprawstwo wystawiania faktur w imieniu P.W. A przypisano innej aniżeli podatnik osobie;

4. art. 122 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności opieranie ustaleń o zeznania świadka S.J., co do którego biegły sądowy w sprawie o sygn. akt [...] orzekł, że nie jest w stanie rozpoznać znaczenia swojego czynu i nie ma rozeznania co do prowadzonych spraw;

5. art. 124 O.p. poprzez niewykazanie, że podatnik wiedział, iż transakcje wymienione w fakturach nie dochodzą do skutku;

6. art. 181 O.p. przez wybiórcze włączenie do zebranego w sprawie materiału dowodowego akt spraw toczących się przed Prokuraturą Rejonową w W. pod sygn. akt: [...] oraz przed Sądem Rejonowym w W. sygn. akt [...] w zakresie, w jakim dokumentacja znajdująca się w tych aktach wskazuje na sprawstwo innej aniżeli podatnik osoby w procederze wystawiania "pustych" faktur w imieniu P. W. A bez uwzględnienia faktu, że w oparciu o zobowiązanie z art. 335 Kpk P.J. oraz L. J. cofnęli złożone wcześniej nieprawdziwe zeznania i przed Prokuratorem Prokuratury Rejonowej w W. złożyli zeznania zgodne z prawdą, którym Prokurator oraz Sąd dał w całości wiarę;

7. art. 194 O.p. poprzez dokonywanie ustaleń pozostających w sprzeczności z dokumentem urzędowym - wyrokiem Sądu Rejonowego w W. z [...] r. sygn. akt [...], bez przeprowadzenia dowodu przeciwko temu dokumentowi stosownie do treści art. 194 § 3 O.p.;

8. w przypadku konieczności skierowania skargi do sądu administracyjnego podniesiony zostanie zarzut naruszenia art. 11 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny;

9. art. 70 O.p. poprzez przyjęcie, że wszczęcie [...] r. postępowania karnego skarbowego zawiesiło bieg terminu przedawnienia pomimo że:

- brak było podstaw do wszczynania postępowania karnego wobec P.J., co niejednokrotnie potwierdził Prokurator;

- zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie zostało doręczone w sposób prawidłowy (tj. na adres nie będący adresem miejsca zamieszkania P.J.) oraz nie zawierało koniecznych elementów, które w świetle obowiązujących przepisów oraz utrwalonego orzecznictwa sądowo-administracyjnego powinno zawierać takie zawiadomienie i uznać należy, że podatnik w dalszym ciągu nie jest prawidłowo zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

W oparciu o powyższe strona wniosła o przesłuchanie w charakterze świadka Prokuratora Prokuratury Rejonowej w W. M.P., na okoliczność potwierdzenia braku podstaw do wszczęcia i prowadzenia postępowania karnego przeciwko P.J.

W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że organ ma obowiązek udowodnienia podatnikowi udziału w wystawianiu faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Na potwierdzenie tego stanowiska strona przywołała wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-80/11 (Mahageben) i C-142 (Peter David). Strona zaakcentowała, że kwestie wiedzy podatnika o czynnościach opodatkowanych to okoliczności istotne, a organ podatkowy rozstrzygając o zmianie wysokości zobowiązania podatkowego uznał a priori (nie przeprowadzając w tym zakresie żadnych środków dowodowych), że podatnik w dniach dokonywania transakcji z B sp. z o. o. z siedzibą w Z., wiedział lub przynajmniej przy zachowaniu należytej staranności wymaganej od przedsiębiorców mógł wiedzieć, że czynności nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podniesiono, że podatnik w dniach dokonywania czynności objętych wystawionymi dla B fakturami nie miał żadnych innych środków zgodnych z przepisami prawa - poza podjętymi przez niego - w celu stwierdzenia, że towar w rzeczywistości nie trafia do kontrahenta.

Strona zaakcentowała, że Prokurator, a następnie Sąd Rejonowy w W. dał wiarę m.in. wyjaśnieniom L.J., która w szczegółowy sposób opisała przebieg zdarzeń, m.in. podjętą przez P.J. próbę przejęcia na siebie odpowiedzialności za działania żony. Organy ścigania, a następnie Sąd Rejonowy w W. nie dały wiary oświadczeniom P.J. z lat 2013 i 2014, że znajdujące się na fakturach podpisy zostały przez niego złożone, uznając, że złożone przez niego wcześniej zeznania miały na celu wyłącznie ochronę małżonki. Organ kontroli skarbowej nie uwzględnił tego faktu, opierając się jedynie na nieaktualnych już, wycofanych zeznaniach P.J. z lat 2013 i 2014. Odwołujący zaznaczył, że zajmował się organizowaniem transportu i przewozami (w tym także jako kierowca) oraz wykonywał polecenia żony w zakresie pobierania kwot z rachunku bankowego, a L.J. zajmowała się sprawami administracyjno-biurowymi, w tym wystawianiem faktur, rozliczaniem i prowadzeniem domu.

Według odwołującego o niedostarczaniu towaru do kontrahenta dowiedział się po złożeniu przez B oświadczenia w tym zakresie. W odwołaniu podkreślono, że to firma B sp. z o. o. odniosła korzyść finansową poprzez odliczenie podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych przez P.J., który z kolei nie miał prawnych możliwości - jako osoba nie zatrudniona w zakładzie górniczym - ustalenia, że w rzeczywistości sprzedawane przez niego zawiesia nie są instalowane kilkaset metrów pod ziemią; organ nie ustalił dlaczego faktury wystawione przez P. J. były w przedsiębiorstwie B księgowane, pomimo że nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a przede wszystkim kto zadecydował o ich księgowaniu, mimo że mogła to być osoba, która kierowała całym procederem rzekomego dostarczania towaru do firmy B oraz przekonywała P.J., że towary te są dostarczane do firmy B.

Ustalenia w tym zakresie dokonały organy ścigania w sprawach toczących się przed Prokuraturą Rejonową w W. pod sygn. akt [...] oraz przed Sądem Rejonowym w W. pod sygn. akt [...]. Stanowisko ww. organów jest diametralnie odmienne od ustaleń dokonanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organy ścigania wprost wskazują na brak możliwości przypisania P.J. winy w procederze wyłudzania podatku VAT przez B sp. z o. o. z/s w Z., uznając, że P.J. o tym procederze nie wiedział i przy zachowaniu należytej staranności wynikającej z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej nie mógł wiedzieć, gdyż w taki właśnie sposób była zorganizowana procedura wyłudzania podatku VAT przez B sp. z o. o. z/s w Z. P.J. nie zostały w związku z ww. ustaleniami dokonanymi przez organy ścigania postawione zarzuty.

Odnośnie faktur wystawionych dla F sp. z o. o. odwołujący wskazał, że osoba, która dokonywała transportu na rzecz G s. c. już nie żyje i nie istniała możliwość jej przesłuchania w charakterze świadka. Jednocześnie organ podatkowy nie wskazał dlaczego nie dał wiary wyjaśnieniom odwołującego i jego żony oraz zeznaniom świadka H.Z.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygniecie pierwszoinstancyjne.

Dokonując oceny prawnej ustaleń faktycznych w zakresie podatku należnego organ wskazał, że podatnik wystawił w okresie od stycznia do grudnia 2011 r.:

1/ 33 faktury VAT na rzecz B sp. z o. o., na łączną wartość brutto [...]zł, w tym VAT [...]zł. Należności wynikające z powyższych faktur zostały uregulowane za pośrednictwem rachunków bankowych,

2/ 7 faktur dla F sp. z o. o. w J., 21 tytułem usług transportowych ciężkich produktów węglowych i jego pochodnych,

- uznając, iż nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a usługi wymienione w przedmiotowych fakturach nie miały miejsca.

Odnośnie faktur wystawionych na rzecz B sp. z o. o., organ stwierdził, że były wystawione i podpisane przez P.J., o czym świadczą zeznania strony (vide: protokół z przesłuchania z 23 października 2013 r.) Czynności kontrolne wykazały, że podatnik nie był producentem towarów, ani nie świadczył osobiście usług, wynikających z przedmiotowych faktur VAT, tylko miał je nabywać od C sp. z o. o. Powyższe ustalenia potwierdził podatnik, który wyjaśnił, iż jego rola ograniczała się do pośrednictwa w dostarczaniu towarów i usług, które były bezpośrednio dostarczane do B sp. z o. o. przez firmę C sp. z o. o. Tymczasem, w toku postępowania kontrolnego stwierdzono, że faktury dokumentujące zakup towarów i usług od firmy C sp. z o. o. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ponadto, w toku czynności kontrolnych ustalono, że należności za przedmiotowe faktury VAT regulowane były przelewami bankowymi na konto firmowe P. W. A P.J., a otrzymane środki pieniężne strona albo wybierała w formie gotówkowej w kasie, albo za pomocą kart z bankomatów, bądź też przelewała na inne rachunki, tj. na swój prywatny, albo należący do żony – L.J.

Na podstawie złożonych przez P.J. zeznań, organ wskazał, że współpraca z firmą B została nawiązana przy udziale S.J., który zaproponował stronie, że będzie pośrednikiem pomiędzy B a inną firmą, którą wtedy wskazał jako C sp. z o.o. Organ przywołał zeznania skarżącego, z których wynika, że całością miał zajmować się S.J., strona miała być pośrednikiem, nigdy nie widziała towaru ani wykonanych usług, miała jedynie wystawiać faktury na transakcje, które były podawane przez S.J., na podstawie dostarczanych przez niego faktur wystawianych przez C sp. z o. o., nie brała udziału w odbieraniu tych towarów i dostarczaniu ich do B sp. z o. o., S.J. przywoził wszystkie dokumenty, które potwierdzały powyższe transakcje. Ze S. J. strony nie łączyły żadne umowy cywilnoprawne ani o pracę, nie posiadał on też stosownych pełnomocnictw do działania w imieniu i na rzecz P.W. A P.J. Podatnik przekazał faktyczną kontrolę nad firmą żonie, w szczególności udostępniając jej pieczątkę firmową, upoważniając do wypisywania de facto fikcyjnych faktur sprzedaży/usług dla B, które on jedynie podpisywał, a która to sprzedaż/usługi w rzeczywistości nie miały miejsca.

Organ podkreślił, że zakwestionowane faktury VAT weszły do obrotu prawnego, a podatek w nich wykazany obniżył podatek należny Przedsiębiorstwa B sp. z o.o. w jej rozliczeniach miesięcznych. Przedmiotowe faktury były poprzedzone zleceniami wystawionymi przez B sp. z o.o. W dokumentach firmy znajdowały się również protokoły odbioru wykonanych robót oraz przelewy bankowe, gdyż zapłata za zakwestionowane faktury VAT następowała na rachunek należący do strony. Tymczasem w dokumentacji przedłożonej przez stronę nie stwierdzono zleceń oraz protokołów odbioru robót.

Zarząd Spółki B sp. z o.o. złożył do organu kontroli pisemne oświadczenie z 20 listopada 2013 r., w którym wyjaśniono, że transakcje z P.W. A P.J. w 2010 r. i 2011 r. nie odzwierciedlają stanu faktycznego i spółka nie ma prawa do odliczenia wskazanego podatku VAT. W związku z tym, Spółka skoryguje to odliczenie i zapłaci należny podatek VAT.

Odnosząc się do zarzutu odwołania, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił faktu, że zeznania P.J. złożone przez niego w latach 2013 i 2014 zostały przez niego wycofane, organ podniósł, że podatnik został także przesłuchany 24 czerwca 2015 r. w KPP w W., gdzie również zeznał (t. III, k. 1570-1574), że faktury VAT o numerach: [...] wystawiła jego żona L.J., on je tylko podpisał, gdyż zawierzył żonie, że daje do podpisu faktury za usługi, które miały miejsce. Sprawą transportu dla firmy F zajmowała się żona, a transport ten wykonywał według jego wiedzy pan D. Nie wie kto zlecał transport, gdyż to żona zajmowała się sprawami dotyczącymi transportu ciężkiego. H.Z. zna przez żonę, ale bezpośrednio z nim nie współpracował. Ze słyszenia zna mężczyznę o nazwisku P. z firmy G, nie zna go osobiście i nigdy z nim nie współpracował. Rozliczeniami za usługi transportowe zajmowała się też żona.

Organ wskazał, że 24 czerwca 2015 r. została także przesłuchana L. J., która potwierdziła zeznania męża - w tym, że wystawiła także faktury VAT, na których jako odbiorca figuruje firma F o numerach: [...], na dokumentach tych widnieje podpis jej męża, a ona przybiła pieczątkę firmy A.

W ocenie organu zebrany materiał dowodowy wskazuje, że P.J. nie nabył od firmy C sp. z o.o. przedmiotowych towarów na podstawie przedstawionych faktur zakupu, a w konsekwencji powyższego nie mógł dokonać dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. przenieść prawa rozporządzania nimi jak właściciel (gdyż sam tego prawa nie nabył) na rzecz firmy B sp. z o. o.

Następnie organ stwierdził, że w zaistniałej sytuacji zasadnym było zastosowanie art. 108 ustawy VAT, akcentując, że w orzecznictwie i w doktrynie dominuje stanowisko, że przepis ten ma zastosowanie również do faktur nie dokumentujących rzeczywistej sprzedaży.

Odnośnie wystawionych przez stronę w badanym okresie 7 faktur dla F sp. z o. o. tytułem usług transportowych ciężkich produktów węglowych i jego pochodnych (vide: tabela na str. 6 decyzji pierwszoinstancyjnej), organ stwierdził, że one również nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a usługi wymienione w przedmiotowych fakturach nie miały miejsca, gdyż podatnik nie był bezpośrednim wykonawcą usług transportowych.

Organ wskazał, że strona wystawiała nierzetelne faktury VAT na rzecz F sp. z o.o., która następnie wystawiała faktury VAT tytułem usług transportowych na rzecz G s.c. P.P., J.W.. Tymczasem rzeczywistym wykonawcą usług transportowych w 2011 r. na rzecz G s.c. była firma E, a J.D. był pracownikiem tej firmy. Zatem J.D. nie wykonywał usług transportowych w ramach własnej działalności gospodarczej i nie wystawiał rachunków za usługi transportowe, a A P. J. i F sp. z o.o. nie miały nic wspólnego z wykonywaniem usług transportowych na rzecz G s.c.

Zdaniem organu wnioski te wynikają z zeznań:

- H.Z. - Prezesa F, który potwierdził, że wystawił okazane mu faktury VAT dla G s.c. i dotyczą one usług transportowych, które nie zostały fizycznie wykonane przez firmę F sp. z o.o., ale zgodnie z obiegiem dokumentów winny być wykonane przez firmę A P.J. lub jego podwykonawcę. H.Z. ani nikt inny z firmy F nie kontrolował ani nie nadzorował usług transportowych w zakresie ilości przewiezionego towaru oraz dokumentacji z tym związanej. Jego firma nie zawierała żadnej umowy dotyczącej wykonywania usług transportowych z P. W. A P.J. Usługi te w latach 2010 - 2011 wykonywał J.D.;

- P.J., który zeznał, że H.Z. miał firmę pośredniczącą i szukał transportu. P.J. takiego sprzętu do przewozu transportu ciężarowego nie posiadał, ale razem z żoną zaproponowali, że coś w tym zakresie znajdą i dalej tą sprawą zajęła się L. J. Następnie potwierdził, że na fakturach VAT wystawionych w 2011 r. przez firmę A dla F sp. z o. o. widnieją jego podpisy, a ww. faktury zostały wystawione za jego wiedzą i przyzwoleniem przez żonę. Szczegółów tych transportów nie zna, nie wie ile ciężarówek i w jakim okresie przewoziło towar węglowy w imieniu jego firmy, do kogo należał przewożony ładunek, tzn. kto sprzedawał oraz kto był nabywcą, nie kontrolował, nie nadzorował wykonania tych usług ani nikt z P. W. A tego nie robił, ponieważ nie było takiej konieczności. Nie zna nikogo z firmy C sp. z o.o.;

- L.J., która potwierdziła, że okazane faktury wystawione w 2011 r. przez P. W. A P.J. dla F zostały wystawione przez nią osobiście, a następnie podpisane przez jej męża P.J.. Nie była świadkiem załadunku przewożonego węgla, usługi transportowe wykonał J.D. z B. Nie istnieją żadne dokumenty PZ/PW, karty drogowe itp., wszystkie zlecenia otrzymywane były od H.Z. telefonicznie, bądź od kogoś z G, a następnie przekazywane były dyspozycje do J.D., który te transporty wykonywał. Świadek nie posiada żadnych rachunków innych dokumentów, wystawionych przez J.D., tylko faktury VAT, firma A nie posiadała zaplecza technicznego w zakresie środków transportu ciężkiego, nie podpisywała żadnej umowy z podwykonawcą J.D., wszystkie uzgodnienia były ustne;

- K.D., która zeznała, że w latach 2010 - 2011 jej mąż J.D. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej - był na rencie, nie wykonywał usług dla P.J.; nie zna P. J., L.J. oraz H.Z.. Mąż K.D. nie współpracował w przedmiotowym okresie, tj. w 2010 r. i 2011 r. z firmą F. K.D. w latach 2010-2011 miała zarejestrowaną własną działalność gospodarczą, ale nie wykonywała żadnych usług transportowych na rzecz P. W. A P.J. w 2010 r. i 2011 r.

Nadto w piśmie z 4 lutego 2015 r. (t. II, k. 252) Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. potwierdził, że J.D. (NIP: [...]) nie wykazał przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2010 r. i 2011 r.

Także ze zgromadzonej w systemie H dokumentacji (PIT-37 i PIT-11), dotyczącej uzyskanych przez J.D. w latach 2010 - 2011 wynagrodzeń wynika, że ww. był zatrudniony w firmie prowadzonej przez L.A., który w tych latach złożył do Urzędu Skarbowego w R. na formularzu PIT-11 informację o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od zatrudnionego J.D. (vide: pismo Inspektora Kontroli Skarbowej z 2 marca 2015 r.; t. II, k. 388);

- D.A.(córki J.D.), która zeznała, że w latach 2010 - 2011 nie zatrudniała swojego ojca, bo nie prowadziła już działalności gospodarczej. Nie zna P.J., L.J. i H. Z. oraz firmy F, z którą nigdy nie współpracowała. J. D. był zatrudniony w firmie męża D.A. jako kierowca ciągnika siodłowego;

- L.A.- właściciela firmy transportowej E (zięć J.D.), który potwierdził, że jego firma posiadała jeden pojazd ciężarowy VOLVO FH12 i zatrudniał jednego pracownika, tj. swojego teścia J.D.. Nie zna P.J., L.J. i H.Z. oraz firmy F i A P.J., z którą nigdy nie współpracował. Wykonywał usługi transportowe na rzecz firmy G s.c. z J.. Nie była podpisywana żadna umowa, wszystkie zlecenia transportowe otrzymywał telefonicznie bezpośrednio od P.P.

Reasumując organ stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, że P. J. nie był bezpośrednim wykonawcą usług transportowych, nie potrafił także skutecznie wskazać kto te usługi wykonał. Jedyną osobą, która miała potwierdzić wykonanie usług transportowych w imieniu A miał być nieżyjący J.D., który nie był pracownikiem firmy F, był zatrudniony w firmie transportowej E, która posiadała pojazd ciężarowy VOLVO FH12 koloru niebieskiego. Natomiast H.Z. zeznał odnośnie usług transportowych, które zgodnie z dokumentami miały być wykonane przez A, że był wraz z P.P. i P.J. kilkakrotnie świadkiem załadunku jednego pojazdu SCANIA. L. J. również zeznała, że dla firmy A usługi transportowe produktów węglowych wykonał J.D. z B., który posiadał co najmniej jedno auto SCANIA z czerwoną naczepą. Nie istnieją jednak żadne dokumenty PZ/PW, karty drogowe itp., wszystkie zlecenia otrzymywane były od H.Z. telefonicznie, bądź od kogoś z G, a następnie przekazywane były dyspozycje do J.D., który te transporty wykonywał. Nikt z przesłuchanych nie znał numeru rejestracyjnego wskazanego pojazdu SCANIA ani żadnych bliższych danych, mogących potwierdzać, że transport dla firmy P.J. A takim właśnie pojazdem miał miejsce.

Mając na uwadze stan faktyczny sprawy, organ przyjął, że wskazane wyżej faktury VAT (na rzecz B sp. z o.o. 33 faktury oraz na rzecz F sp. z o.o. 7 faktur) dokumentują czynności, które nie miały miejsca, a więc nie mogły być uwzględnione w deklaracjach dla podatku od towarów i usług, jednakże do wykazanego w nich podatku VAT ma zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy VAT, a podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku wykazanego w ww. fakturach.

Przedstawiając ustalenia w zakresie podatku naliczonego organ wskazał, że w badanym okresie strona wystawiła 42 faktury VAT, na których jako wystawca widnieje C sp. z o. o. na łączną wartość netto [...]zł, VAT [...]zł, brutto [...]zł. Wśród zakwestionowanych faktur są m.in. faktury: z [...]r. nr [...], z [...]r. nr [...], z [...]r. nr [...], z [...]r. nr [...], z [...]r. nr [...], z [...]r. nr [...], z [...] r. nr [...], z [...]nr [...], z [...]r. nr [...], z [...] nr [...]i z [...]nr [...]i nr [...], odnośnie których Sąd Rejonowy w W. II Wydział Karny wyrokiem z [...]r., sygn. akt [...] uznał L.J. za winną wprowadzenia ich do obrotu jako faktur VAT podrobionych, wystawionych rzekomo przez C sp. z o.o., dotyczących transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca z Przedsiębiorstwem B sp. z o. o. poprzez wypisanie treści i przybicie pieczątki. Jak ustalono wyrok ten stał się prawomocny z dniem 5 grudnia 2015 r.

Zatem organ odwoławczy za organem pierwszoinstancyjnym uznał, że dowody zgromadzone w postępowaniu prowadzonym zarówno wobec strony, jak i jej kontrahentów, w tym treść zeznań świadków wskazują, że udokumentowane spornymi fakturami nabycia od firmy C nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy kontrahentami. Konsekwencją tego ustalenia wykazane w tych fakturach kwoty podatku naliczonego nie mogły w rozliczeniu podatku od towarów i usług za przedmiotowe miesiące pomniejszyć kwoty podatku należnego. Stąd w podstawie materialnoprawnej zaskarżonej decyzji wskazane zostały przepisy m.in. art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, jako adekwatne do ustalonego stanu rzeczy.

Na podstawie zgromadzonego materiału ustalono także, że 3 faktury VAT wystawione przez D na rzecz P. W. A P.J. na łączną wartość netto [...] zł, VAT [...]zł, brutto [...]zł, które dotyczyły zakupu towarów (zawiesi technologicznych) i usług (naprawa młotków, rolek przenośników i ciągarek łańcuchowych), które to towary P. W. A odsprzedała Przedsiębiorstwu B sp. z o. o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W trakcie przeprowadzonych czynności sprawdzających właściciel D D.M. nie przedłożył żadnych zleceń na dostarczenie towarów lub wykonanie usług naprawy, ani też żadnych dokumentów potwierdzających: przekazanie towarów, przyjęcie przedmiotów do naprawy oraz ich zwrot. Zgodnie z wyjaśnieniami złożonymi przez D.M. współpraca z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym A została nawiązana w marcu 2011 r. z inicjatywy P.J.. Naprawy elementów wyszczególnionych w fakturach VAT: [...]z [...]r. i [...]z [...]r. wykonywał osobiście w C. (w miejscu zamieszkania) oraz przy pomocy firm, których nazw nie pamięta. Naprawiane elementy miały być dostarczane i odbierane osobiście przez P.W A. To firma strony wystawiała zlecenia, a po wykonaniu były podpisywane protokoły odbioru. Z kolei sprzedaż towarów udokumentowana fakturą VAT nr [...]z [...]r. P.W. D D.M. miało zakupić od Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Remontowego Maszyn Górniczych I z siedzibą w S., która miała wystawić fakturę sprzedaży. Towar ten miał zostać dostarczony albo przez firmę I albo przez A na wskazane miejsce. D.M. nie uczestniczył przy transporcie tych towarów, ani też przy ich załadunku i rozładunku. Był tylko pośrednikiem. Natomiast zgodnie z wyjaśnieniami Z.K. nie wykonał on żadnej sprzedaży na rzecz D D.M.. W badanym okresie nie prowadził działalności gospodarczej, co zostało poświadczone pismem z 1 sierpnia 2014 r. przez Prokurenta Przedsiębiorstwa B sp. z o.o.

W konsekwencji, organ stwierdził, że stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT faktury, na których figuruje spółka z o. o. C oraz Przedsiębiorstwo Wielobranżowe D D.M. nie mogły stanowić dla P.J. podstawy do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego.

Organ odwoławczy odniósł się również do kwestii świadomości strony, co do udziału w wystawianiu fikcyjnych faktur, wskazując, że żona podatnika za jego zgodą wystawiała kwestionowane faktury. Na konto bankowe podatnika wpływały pieniądze za wystawione faktury, a on je wypłacał i przekazywała żonie, a ta z kolei S.J.. Podatnik uczestniczył również w przekazywaniu dokumentacji, mimo, że jak sam przyznał nie znał samej C sp. z o.o. ani też nikogo z jej władz, nie widział towaru i nie interesował się nim. Podatnik nie może powoływać się na brak świadomości, że uczestniczył w transakcjach stanowiących element przestępstwa, w sytuacji gdy materiał dowodowy wskazuje jednoznacznie, że świadomie akceptował współpracę swej firmy w warunkach naruszenia prawa przez swoją firmę, nad którą powinien sprawować pełną kontrolę i brać odpowiedzialność za jej działanie. Zakwestionowane faktury zakupu nie zostały bowiem wystawione przez nieznanego mu kontrahenta, ale przez jego żonę, która wystawiała pod firmą C nierzetelne faktury sprzedaży na rzecz firmy A P.J.. Zdaniem organu z materiału dowodowego wynika, iż P.J. świadomie zgodził się, aby w ramach prowadzonej przez niego działalności to jego żona podjęła działania, nad którymi nie tylko nie miał kontroli (tak w zakresie faktur zakupu, jak i sprzedaży), ale w ogóle nie próbował się zaangażować w sprawdzenie, czy podjęte przez nią czynności są zgodne z przepisami prawa. Z materiału dowodowego wynika, że mąż godził się, aby L.J. podejmowała szereg działań w jego firmie mimo, iż nie miała żadnego umocowania (pełnomocnictwa) do reprezentowania firmy swojego męża. L.J. nie posiadała także żadnego prawnego umocowania do wystawiania faktur w imieniu firmy C.

Odnośnie transakcji udokumentowanych spornymi fakturami wystawionymi przez C sp. z o. o. – organ odwoławczy stwierdził, że noszą one znamiona transakcji fikcyjnych, co wynika z:

- zeznań członków zarządu spółki z o.o. C W. W. i G.Z., którzy stwierdzili że spółka C nie przeprowadzała żadnych transakcji ani nie podpisała umowy z firmą P.W. A P. J.; nie zajmowała się nigdy dostawą towarów, nie prowadziła usług remontowych wymienionych na fakturach, świadczyła usługi polegające na przygotowywaniu dokumentacji do wniosków w celu uzyskania funduszy unijnych; nie posiadała środków transportu ani odpowiedniego zaplecza do wykonywania remontów, o których mowa na fakturach; na okazanych fakturach wystawionych na rzecz strony nie znajdują się podpisy ani W.W. ani też G.Z.; na fakturach nie widnieje również pieczątka spółki C; firma ta zajmowała się pomocą w tworzeniu aplikacji w celu otrzymania dofinansowania ze środków Unii Europejskiej; 31 sierpnia 2010 r. W.W. sprzedał swoje udziały w firmie C A.N. z W. i z tą datą został odwołany z funkcji członka zarządu. Podobnie G.Z. w sierpniu 2010 r. sprzedał swoje udziały w firmie C i został odwołany z funkcji członka zarządu;

- L.J. przyznała, że za namową S.J. wystawiała fikcyjne faktury w ramach prowadzonej firmy J, a w późniejszym okresie w ten sam sposób fałszowała dokumentację finansową firmy męża P.J. A dotyczącą współpracy firmy A z B oraz firmą C. Wystawiała faktury dla firmy A z firmy C sp. z o. o., pieczęć wyrobiła sama na dane, które uzyskała od S.J.. L.J. podpisywała faktury i przystawiała pieczęć firmy C na polecenie S. J.. Faktury te miały uwiarygodnić transakcje między A a B. Zeznała ponadto, że firma A nigdy nie wykonywała dla firmy B żadnych usług oraz nie sprzedała tej firmie żadnego towaru, a dane widniejące na ww. fakturach są fikcyjne.

Tym samym faktury wystawione przez C sp. z o. o. na rzecz P.W. A P. J. - jako nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych - nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku w nich wymienionego.

Zdaniem organu całościowa analiza przedmiotowych transakcji pomiędzy wskazanymi podmiotami, a w rezultacie stwierdzony brak jakiegokolwiek zainteresowania P.J. przeprowadzanymi przez żonę transakcjami w imieniu firmy A, nie pozwalają na uznanie, że strona działała w dobrej wierze i nie wiedziała lub nie mogła wiedzieć, iż uczestniczy w transakcjach o oszukańczym charakterze. Tym bardziej, że dobra wiara nie zwalnia z ograniczonego zaufania do kontrahentów oraz osób, którym powierza się przy zachowaniu należytej staranności prowadzenie spraw firmy i zachowania staranności w ich doborze, czy wzajemnych relacjach. Z pola widzenia nie może przy tym umknąć rozmiar, częstotliwość transakcji oraz okoliczności ich dokumentowania. Tej należytej staranności kupieckiej, a przede wszystkim przezorności, nie można się dopatrzyć po stronie podatnika.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odniósł się naruszenia przepisów postępowania podatkowego, a to art. 187 oraz art 122 i art. 124 O.p. stwierdzając, iż są one bezzasadne.

Zdaniem organu bezspornym jest, że prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w W. z [...]r., sygn. akt [...] L.J. została uznana za winną popełnienia zarzucanych jej czynów, w postaci wystawienia m.in. w 2011 r. wskazanych w wyroku faktur VAT, dotyczących transakcji P.W. A z Przedsiębiorstwem B sp. z o. o., które w rzeczywistości nie miały miejsca, poprzez wypisanie ich treści, przybicie pieczątki i podrobienia podpisu P.J.. Jednakże organ podkreślił, że zarejestrowana przez stronę działalność gospodarcza stworzyła warunki do dokonania nadużyć wobec Skarbu Państwa. W toku postępowania sam podatnik przyznał, że nie przejawiał żadnego zainteresowania rzetelnością wykazywanych danych i nie prowadził kontroli wystawianej w jego imieniu dokumentacji. Przyzwolenie podatnika na wykonywanie czynności przez osobę trzecią, nie zwalnia go z odpowiedzialności związanej z wprowadzeniem dokumentów do obiegu prawnego. Obowiązkiem podatnika jest prawidłowe zorganizowanie i nadzór prowadzonej działalności gospodarczej. Skutki nieprawidłowości popełnionych przez osobę, której powierzono wykonywanie czynności ważnych dla realizacji swoich uprawnień, a następnie nie kontrolowano, obciążają podatnika (wyrok NSA z 25 stycznia 2007 r., sygn. akt I FSK 297/06, podobnie wyrok NSA z dnia 6 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 172/14). Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że P.J. wiedział o okolicznościach i zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (podpisywał wystawiane przez żonę faktury VAT), a zatem należy uznać, że godził się z konsekwencjami w postaci obciążenia jego firmy (formalnie był jej właścicielem) wynikającymi z zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Organ podkreślił, że wyrok karny orzekał o winie L.J. w zakresie wystawiania faktur i podrabianiu podpisu P.J. na fakturach wystawionych na rzecz B sp. z o. o., nie orzekał natomiast w kwestii istotnej z punktu widzenia prawidłowości (czy też fikcyjności) samej transakcji, której konsekwencją jest prawidłowe rozliczenie podatku VAT - nie analizował kwestii dobrej wiary, która jak wyżej wyjaśniono jest kluczowa w postępowaniach w zakresie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy stwierdzeniu wystąpienia fikcyjności transakcji wskazanych na fakturach. Sąd orzekł kto był wystawcą przedmiotowych faktur formalnie, tj. kto je wypisał oraz złożył podpis i tych ustaleń w niniejszym rozstrzygnięciu tut. organ nie podważa. Jednak na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalono, że przedstawione faktury oznaczone cechami firmy A P.J. co do ich treści (wypisane, opieczętowane i podpisane) nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. I bez znaczenia jest fakt, czy faktury te wystawiała L. J., a P.J. je tylko podpisał (dotyczy F) czy też faktury zostały wypisane i podpisane przez L.J., gdyż P.J. godził się - poprzez zaniechanie jakichkolwiek działań oraz czynne uczestnictwo w tym procederze (np. częste wypłacanie dużych kwot w bankomatach, co powinno wzbudzić zainteresowanie źródłem ich pochodzenia) na takie funkcjonowanie swojej firmy. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z zeznaniami L.J. proceder ten trwał już od 2008 r. Podatnik nie zrobił nic aby zdemaskować, doprowadzić do zaprzestania w ramach prowadzonej przez siebie działalności trwającego długi czas procederu wystawiania nierzetelnych faktur przez żonę. Pozostaje ocena, czy brak wiedzy w przedmiocie takiej aktywności niezatrudnionej, ale wykonującej za zgodą podatnika czynności w jego imieniu żony, bez żadnego nadzoru może uwalniać podatnika od odpowiedzialności za podatek wykazany na fakturach wystawionych w takich okolicznościach. Niewątpliwie przedsiębiorca ponosi ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, doborem pracowników i kontrolą realizowanych przez każdą osobę w imieniu jego firmy obowiązków. Uznanie braku odpowiedzialności przedsiębiorcy z powyższego tytułu skutkowałoby przerzuceniem takiej odpowiedzialności za prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorców na Państwo, czego nie można zaakceptować.

Odnośnie kwestii przedawnienia organ odwoławczy stwierdził, że pismem z 15 lutego 2016 r. (wysłanym na adres [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. zawiadomił stronę, że z dniem 3 lutego 2016 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r., z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach podatkowych VAT-7 złożonych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w W. za ww. miesiące (data odbioru przez P.J. - 1 marca 2016 r.). Wobec powyższego w sprawie wystąpił skutek z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Odnosząc się do wnioskowanych przez pełnomocnika strony dowodów w postaci przesłuchania Prokurator M.P., organ stwierdził, że przeprowadzenie tego dowodu byłoby celowe w sytuacji, gdyby zebrany materiał dowodowy był niejasny, niekompletny lub też wzbudzał wątpliwości oraz nie przekraczał granic wyznaczonych art. 229 O.p. Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie miała miejsca.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. podnosząc zarzuty naruszenia:

- art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwą interpretację i zastosowanie, a to przyjęcie odpowiedzialności za zapłatę podatku wystawcy faktury, mimo, że nie wykazano, że wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł wiedzieć, że transakcje nie dochodzą do skutku po stronie nabywcy towaru;

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie a to odmowę odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych faktur;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie w oderwaniu od przepisów prawa unijnego, nakazujących udowodnienie podatnikowi udziału w zorganizowanej grupie mającej na celu wyłudzanie podatku VAT wyrażonej w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskich, a to w sprawach C-80/11 i C-142/11);

- art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych;

- art. 122 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy;

- art. 124 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie zasadności przesłanek, które legły u podstaw wydania orzeczenia administracyjnego;

- art. 180, art. 181. art. 187. art. 188 O.p. poprzez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodów niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy (nieustalenie osób odpowiedzialnych w B za nieodebranie towaru, który miał być dostarczony przez C, nieustalenie kto zdecydował w B o księgowaniu tych faktur mimo niedostarczenia przez C towaru, dlaczego nie monitorowano w sprawie niedostarczenia towaru) oraz błędne(niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący;

- art. 191 O.p. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego;

- art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji obu instancji;

- art. 2 ust. 1 lit. a i c, art. 167, art. 168 lit. a, art. 178, art. 220 pkt 1, art. 226, art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., Nr 347, str. 1 ze zm.) poprzez ich niezastosowanie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy w całości podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności nie wykazała naruszenia prawa wskazanego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z .2017 r. poz.1369 ze zm. - dalej p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub, że doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.).

Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej w niej podstawy prawnej, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa skutkującego koniecznością jej uchylenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym w 2011 roku, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ( ... ). Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług ( ... ).

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

W rozpatrywanej sprawie organy na podstawie czynności sprawdzających u kontrahentów podatnika wykazały, że faktury sprzedaży na rzecz B sp. z o.o. jak również faktury zakupu od C sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Za słusznością stanowiska organów przemawia ustalenie, że pod adresem podanym na fakturach, C sp. z o.o. nie prowadzi ona działalności gospodarczej. Przesłuchani członkowie zarządu tej spółki zgodnie zaprzeczyli, aby współpracowali z PW A P.J., nie zawierali z nim żadnych transakcji, a okazane faktury VAT nie zostały wystawione przez tę Spółkę. Profil działalności spółki (usługi doradcze przy sporządzaniu wniosków o dofinansowanie z UE) jednoznacznie odbiega od opisu towaru/ usługi wskazywanych na fakturach. Również skarżący stwierdził, że nie zajmował się organizacją transakcji z tą firmą, a faktury od C Sp. z o.o. dostarczał S.J., który załatwiał wszelkie formalności związane z transakcjami. S. J. zaprzeczył, aby kiedykolwiek działał w imieniu PW A.

Powyższe okoliczności jednoznacznie dowodzą, że za fakturami od C sp. z o.o. nie podążał towar/usługa, a zatem były to tzw. puste faktury, które nie uprawniają do rozliczenia podatku naliczonego, na co słusznie wskazały organy podatkowe.

Jak wynika z ustaleń w sprawie, towary/usługi nabywane w C sp. z o.o. miały być następnie sprzedawane B sp. z o.o., przy czym sprzedażą na rzecz tej spółki zajmował się również S.J., który pełnił rolę "łącznika". To on przedstawiał oferty skarżącego, a B Sp. z o.o. składało zlecenia. S.J. nie potwierdził jednak, aby kiedykolwiek działał w imieniu skarżącego. Z kolei przesłuchiwany skarżący wyjaśnił, że od wykazywanych na fakturach towarów lub wartości usługi otrzymywał prowizję w wysokości od 1.000 do 2.000 zł. Skarżący nie znał natomiast B sp. z o.o., ani żadnych okoliczności transakcji mimo, że S.J. nie był przez niego w żaden sposób umocowany. Zarząd B sp. z o.o. przyznał, że otrzymane faktury nie odzwierciedlały stanu faktycznego, w związku z czym spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy VAT i złoży stosowne korekty deklaracji oraz zapłacił należny podatek VAT. W tych okolicznościach stwierdzić należało, że zarzut skargi nieustalenia osób odpowiedzialnych w B sp. z o.o. m.in. za nieodebranie towaru jest niezasadny. Wobec powyższego uzasadnione jest twierdzenie, że za fakturami dla tej spółki nie podążał towar/usługa, a zatem były to tzw. puste faktury, które nie uprawniają do rozliczenia podatku należnego, na co słusznie wskazały organy podatkowe. Natomiast protokoły odbioru oraz dokumenty związane z uregulowaniem należności, miały na celu uwiarygodnienie fikcyjnych zdarzeń gospodarczych. Podkreślić trzeba, że skarżący nie miał tych dowodów w swojej dokumentacji, lecz dysponował nimi jedynie kontrahent.

Zgodnie z art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1, dalej: dyrektywa 112), prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Przepis art. 168 lit. a dyrektywy 112, stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Stosownie do art. 178 lit. a dyrektywy 112, w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238,239, 240.

Zgodnie z art. 220 ust. 1 pkt 1 dyrektywy 112 każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, albo w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, w przypadkach dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W oparciu o wyżej przywołane przepisy w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (wyroki NSA z 27.09.2011 r., I FSK 1223/10; z 22.04.2008 r., I FSK 480/07: z 20.05.2008 r., I FSK 1029/07; z 27.95.2008 r., I FSK 628/07; z 27.06.2008 r., I FSK 745/07; z 24.02.2009r., I FSK 1699/07; z 24.02.2009 r., I FSK 1700/07, z 29.06.2010 r., I FSK 584/09; z 13.10.2009 r., I FSK 928/08, opublikowane: CBOSA).

Natomiast TSUE w swoim orzecznictwie zauważył, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej oraz fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (pkt 54 wyroku 6.07.2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z 21.02.2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z 3.03.2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H., dostępne: http://eur-Iex.europa.eu).

W wyrokach, na które powołał się skarżący, w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben kft oraz Peter David, TSUE orzekł, że: 1) art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu; 2) art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Wskazać także należy, że przed odpowiedzią na pierwsze pytanie TSUE ustalił okoliczności faktyczne sprawy warunkujące jej udzielenie, a mianowicie, że w danej sprawie: 1) transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, 2) faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami dyrektywy 112. W związku z tym stwierdził, że określone w dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione (pkt 44). Dopiero po tych ustaleniach, powołując się na wcześniejsze swoje orzecznictwo, wskazał między innymi na to, że:

- podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, ale z powodu tego, że jest to wyjątek od zasady, to organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (pkt 45 i 49),

- podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego. czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (pkt 46),

- wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby poza zakres niezbędny do ochrony interesów skarbu państwa (pkt 48).

W zakresie odpowiedzi na drugie pytanie Trybunał poczynił te same założenia (pkt 52), ale zaakcentował obowiązek podjęcia pewnych działań już od strony podatnika korzystającego z odliczenia. Zauważył, że dopiero, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku od towarów i usług czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego i że zależy to od okoliczności danej sprawy (pkt 53 i 59). Wymagania takie nie są sprzeczne z prawem wspólnotowym (pkt 54) Uznał też, że możliwość nakładania przez państwa dodatkowych obowiązków w celu właściwego poboru podatku i zapobiegania przestępczości, o której mowa w art. 273 dyrektywy 112, co zarzucono w skardze, nie może naruszać obowiązków określonych w rozdziale 3 "Fakturowanie" tytułu Xl "Obowiązki podatników i niektórych osób niebędących podatnikami"(pkt 65). Zdaniem Trybunału organy podatkowe nie mogą jednak wymagać by podatnik badał następujące okoliczności, które podlegają kontroli tych organów (pkt 61): 1) czy wystawca faktury jest podatnikiem, 2) czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest je w stanie dostarczyć, 3) czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy przyjąć, ż w sytuacji gdy organ podatkowy ustalił, że dana faktura nie odzwierciedla rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami tam wymienionymi, ale zawiera wszelkie elementy formalne i nie jest "pusta" tzn. dokumentuje czynność która została dokonana, chociaż pomiędzy innymi podmiotami, podatnik zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, jeśli przedsięwziął wszelkie działania jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie. W tym zakresie podatnik nie jest zobowiązany weryfikować tego, czy wystawca faktury jest podatnikiem i składa deklaracje, a także czy płaci podatek oraz czy dysponuje sprzedawanymi towarami i może je dostarczyć.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należało, że faktury otrzymane przez podatnika od C sp. z o.o. i wystawiane przez niego do B sp. z o.o. i F sp. z o.o. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji i były "puste", tzn. nie dokumentowały dokonanych czynności, stąd skarżący nie uzyskał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur, natomiast po stronie podatku należnego obowiązek podatkowy nie powstał. Co więcej, podatnik nie przedsięwziął działań, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie prowadzą do udziału w przestępstwie. Należy zgodzić się z organem, że elementami podważającymi dobrą wiarę podatnika są: brak podstawowej wiedzy o kontrahencie oraz o zawieranych transakcjach, brak umów pisemnych z rzekomym pełnomocnikiem (S.J.), oferowanie towaru poza podstawowym profilem działalności, brak znajomości towaru, źródła jego pochodzenia, brak kontaktu z towarem oraz kontrahentami. Powyższe okoliczności opisują w sposób dostateczny stan faktyczny sprawy, a w ich kontekście zarzuty zawarte w pkt 7 skargi nie powodują zmiany tej oceny.

W tym stanie rzeczy Sąd nie dopatrzył się zarzucanych w skardze naruszeń prawa krajowego jak i przepisów dyrektywy 112, jak również naruszenia wskazanych przepisów procesowych, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180 art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p. bowiem organy podatkowe zgromadziły wszystkie dostępne dowody, posiłkowały się materiałami pochodzącymi z innych postępowań oraz dokonały ich swobodnej, a nie dowolnej oceny. Podkreślić trzeba, że podatnik nie przedstawił dowodów przeciwnych, a jedynie polemizował z ich oceną.

Zaskarżoną decyzją nie naruszono także przepisów prawa materialnego, w tym art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Nie można również zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 124 i art. 210 § 1 pkt 4 O.p., bowiem zaskarżona decyzja posiada wszystkie wymagane prawem elementy, uzasadnienie faktyczne i prawne, a nadto wskazuje też dowody, którym organ dał wiarę i dlaczego, a którym odmówił wiarygodności.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności za niezasadny należało uznać również zarzut naruszenia art. 108 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy osoba prawna , jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wystawi kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Przepis ten reguluje sytuacje, w których dany podmiot nienależne opodatkowuje wykonaną czynność lub zwiększa kwotę podatku należnego z tytułu wykonania danej czynności. Celem takiego unormowania jest zapewnienie spójności systemu opodatkowania VAT. Należy podkreślić, że zdarzeniem rodzącym obowiązek zapłaty danej kwoty nie jest wykonanie określonej czynności, ale sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku, Nie jest przy tym istotne z jakiego powodu podatnik wykazał w fakturze nienależną kwotę podatku albo kwotę podatku wyższą od należnej. Przyczyną takiego stanu rzeczy może być m.in. świadome wystawienie faktury potwierdzającej fikcyjny obrót towarów czy rzekome wykonanie usług. Podobny pogląd wyraził Sąd Najwyższy Izba Karna w wyroku z 19 marca 2008 r. sygn. akt II KK 347/2007 (opublikowany: OSP 2009/4, poz 43) stwierdzając, że wystawca faktury niemającej w ogóle odzwierciedlenia w stanie faktycznym ma także obowiązek uiszczenia podatku VAT. W konsekwencji wystawca tzw. pustej faktury, jako zobowiązany do uiszczenia wskazanego w niej podatku, narusza zawsze art. 62 § 2 kks jako wystawca nierzetelnej faktury, godzący w obowiązek podatkowy. Również w wyroku WSA w Bydgoszczy z 13 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Sd 894/2009 zaakcentowano, że dla zastosowania wskazanego art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie jest niezbędne istnienie sprzedaży, wystarczające jest już wystawienie faktury z kwotą podatku. Także NSA w wyroku z 21 kwietnia 2010 r. sygn. akt I FSK 682/09 stwierdził, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu, każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. W konsekwencji organ prawidłowo na tej podstawie prawnej wymierzył podatek za poszczególne miesiące 2011r.

Odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi wskazać przyjdzie, że bezspornym jest, iż prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w W. z [...] r. sygn. akt [...], L.J. została uznana za winną popełnienia zarzucanych jej czynów, w postaci wystawienia m.in. w 2011 r. wskazanych w wyroku faktur VAT, dotyczących transakcji P.W. A z Przedsiębiorstwem B sp. z o. o., które w rzeczywistości nie miały miejsca, poprzez wypisanie ich treści, przybicie pieczątki i podrobienia podpisu P. J.. Słusznie jednak zauważył organ, że wyrok karny orzekał o winie L.J. w zakresie wystawiania faktur i podrabiania podpisu P.J. na fakturach wystawionych na rzecz B sp. z o. o., nie orzekał natomiast w kwestii prawidłowości (czy też fikcyjności) samej transakcji, której konsekwencją jest prawidłowe rozliczenie podatku VAT i nie analizował kwestii dobrej wiary P.J.. Sąd orzekł kto był wystawcą przedmiotowych faktur formalnie, tj. kto je wypisał oraz złożył podpis. W oparciu o zebrany materiał dowodowy organ ustalił, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Sąd podziela stanowisko organu, że bez znaczenia jest fakt, czy faktury te wystawiała L. J., a P.J. je tylko podpisał (dotyczy F) czy też faktury zostały wypisane i podpisane przez L. J., gdyż przesądzające znaczenie ma to, że P.J. godził się na takie funkcjonowanie swojej firmy. Tym bardziej, że zgodnie z zeznaniami L.J. proceder ten trwał już od 2008 r. Sąd podziela też stanowisko organu, że za prowadzoną na swoje nazwisko firmę odpowiada w każdej sytuacji osoba, na którą firma została zarejestrowana i nie ma znaczenia kto w jej imieniu i za jej przyzwoleniem prowadziłby działalność jej firmy (wystawiał faktury, dokonywał rozliczeń). Nie ma tu znaczenia, że faktury wystawiała żona, a skarżący powołuje się na brak świadomości, iż uczestniczył w transakcjach stanowiących element przestępstwa w dziedzinie VAT. Jak już wcześniej wskazano materiał dowodowy potwierdza, że świadomie akceptował współpracę w warunkach naruszenia prawa przez swoją firmę, nad którą powinien sprawować pełną kontrolę i brać odpowiedzialność za jej działanie.

Zasadnie też organ podatkowy zakwestionował wystawione przez P.J. faktury na rzecz F, twierdząc, że nie zostały rzeczywiście wykonane przez J.D.. Twierdzeń skarżącego nie potwierdzają zeznania J.W. wspólnika spółki G, która zeznała, że znała J.D., gdyż wykonywał on usługi transportowe dla G oraz że rzeczywistym wykonawcą usług transportowych w 2011 r. na rzecz G s.c. była firma E, a J.D. był jej pracownikiem.

Słusznie przywołał organ zeznania Prezesa firmy F – H. Z., który potwierdził, że wystawił okazane mu faktury VAT dla G s. c. i dotyczą one usług transportowych, które nie zostały fizycznie wykonane przez firmę F sp. z o. o., ale zgodnie z obiegiem dokumentów winny być wykonane przez firmę A P.J. lub jego podwykonawcę. H. Z. ani nikt inny z firmy F nie kontrolował ani nie nadzorował usług transportowych w zakresie ilości przewiezionego towaru oraz dokumentacji z tym związanej. Jego firma nie zawierała żadnej umowy dotyczącej wykonywania usług transportowych z P. W. A P.J.. Zdaniem H.Z. usługi te w latach 2010 - 2011 wykonywał J.D.. Jednak faktycznego wykonania usług opisanych na zakwestionowanych fakturach wystawionych przez firmę P. J. nie potwierdzają żadne dokumenty. L.J. zeznała, że po wykonaniu danej usługi J.D. nie wystawiał faktury, nie posiada wystawionych przez J.D. zestawień, za usługę płaciła J.D. "do ręki". Wykonywania tych usług nie potwierdza także K.D., która zeznała, że w latach 2010 - 2011 jej mąż J.D. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej i był na rencie, nie wykonywał usług dla P.J..

Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p., poprzez to, że organ jednakowo potraktował fikcyjne transakcje podatnika z B oraz rzeczywiste transakcje z firmą F, poprzez niejasne uzasadnienie na str. 10 zaskarżonej decyzji, gdzie organ naprzemiennie wplata część zeznań dotyczących F, C i B, aby wywrzeć na czytelniku decyzji wrażenie tożsamości i fikcyjności transakcji. W ocenie Sądu uzasadnienie decyzji jest zrozumiałe i czytelne. Słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że na str. 10 zaskarżonej decyzji opisany jest stan faktyczny sprawy w zakresie podatku naliczonego, cytowane są zeznania świadków, którzy posiadali wiedzę na temat zakwestionowanych transakcji, zaś ocena prawna oraz wnioski opisane są na str. 14-39 zaskarżonej decyzji, oddzielnie w zakresie podatku należnego (str. 14-20) i podatku naliczonego (str. 20-30) oraz w zakresie zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego (str. 30-39).

Sąd z urzędu zbadał kwestię przedawnienia i stwierdził, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązania podatkowe (odpowiednio nadwyżki podatku należnego nad naliczonym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, por. uchwałę NSA z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08) co do zasady przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem pięcioletni okres przedawnienia prawa do wydania i doręczenia decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do listopada 2011 r. - upływałby z dniem 31 grudnia 2016 r., natomiast za grudzień 2011 r. upływa z dniem 31 grudnia 2017 r. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (w brzmieniu nadanym przez art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne; data wejścia w życie 15 października 2013 r.) wynika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony m.in. z dniem "wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania". Ponadto, zgodnie z również dodanym przez ww. ustawę nowelizującą z 30 sierpnia 2013 r. art. 70c O.p.: "Organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W rozpoznawanej sprawie pismem z 15 lutego 2016 r. (wysłanym na adres [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. zawiadomił stronę, że z dniem [...] r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r., z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach podatkowych VAT-7 złożonych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w W. za ww. miesiące (data odbioru przez P. J. - 1 marca 2016 r.). Wobec powyższego zgodnie z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.