Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 105/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Powołane przepisy: article: art.42 pkt 6
journal: Dz.U. 1998 nr 102 poz 650
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 11 maja 1998 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o grach losowych i zakładach wzajemnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik, Sędziowie WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.), Protokolant Małgorzata Pasternacka, po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier za okres od 1 do 10 maja 2003r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w I. z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier za okres od 1 maja do 10 maja 2003r. w wysokości (...).

W uzasadnieniu wskazano, iż w dniu 22 maja 2003r. wpłynęła do Urzędu Skarbowego w I. deklaracja na podatek od gier za okres od 1 do 10 maja 2003r. złożona przez spółkę z o.o. F. z wykazaną podstawą opodatkowania w wysokości (...) i kwotą podatku w wysokości (...). W dniu 20 maja 2003r. kwota podatku wykazana w deklaracji została wpłacona na konto urzędu skarbowego. Pismem z dnia 30 czerwca 2003r. spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od gier w wysokości (...) do wniosku dołączono korektę deklaracji, w której podstawę opodatkowania wykazano w wysokości (...) i kwotę podatku w wysokości (...). Uzasadniając przedmiotowy wniosek wyjaśniono, iż w dniu 9 maja 2003r. w wyniku kontroli w salonie gier w I. przy ul. (...) stwierdzono niedobór w kasie w wysokości (...). Obsługujący salon gier pracownicy oświadczyli na piśmie, iż niedobór polegający na niezgodności kwot zakredytowanych w pamięci automatów ze stanem kasy powstał w wyniku bezprawnego umożliwienia przez nich klientowi gry na automatach bez wpłaty gotówki do kasy. Strata , którą poniosła spółka nie została uwzględniona przy obliczaniu podstawy opodatkowania wykazanej w deklaracji za I dekadę maja 2003r. Wynikało to z błędu polegającego na przyjęciu za bazę do obliczeń tylko wskazań liczników umieszczonych w pamięci automatów, bez uwzględnienia kwot faktycznie wpłaconych do kasy salonu. Tak dokonane obliczenie podstawy opodatkowania w ocenie spółki stoi w sprzeczności z przepisem art. 42 pkt 6 ustawy z dnia 29 lipca o grach losowych , zakładach wzajemnych i grach na automatach (Dz. U. z 1998 r. Nr 102, poz. 650 z późn. zm.), który stanowi, "iż podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi (...) w grach na automatach – kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy salonu i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier (...)". W przedmiotowej sprawie doszło do zakredytowania kwoty w pamięci automatu nie dokonano jednak wpłaty do kasy salonu wobec czego spółka uznaje złożony wniosek za uzasadniony.

Urząd Skarbowy w I. decyzją z dnia (...) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier za okres od 1 do 10 maja 2003r. w wysokości (...). Podniesiono, iż z materiału dowodowego wynika, iż pracownik , który dopuścił się nadużycia złożył pisemne oświadczenie w którym zobowiązał się do spłaty powstałego długu wobec spółki. Mając na uwadze treść oświadczenia Urząd uznał, iż zapłata za dokonaną czynność gry na automatach wpłynie na konto spółki jako należność za usługę wobec czego podatek od dokonanej czynności jest podatkiem należnym i jako należny słusznie został wpłacony. Zgodnie zaś z art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego podatku czego w przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji nie stwierdził zatem żądanie spółki nie znalazło oparcia w stanie faktycznym.

W odwołaniu od powyższej decyzji podniesiono, iż urząd bezpodstawnie traktuje zobowiązanie się pracownika do pokrycia powstałej straty na równi z wpłatą do kasy salonu gier. Tymczasem art. 42 pkt 6 ustawy o grach i zakładach wzajemnych posługuje się pojęciem "kwoty wpłaconej do kasy salonu" nie zaś pojęciem kwoty , która w przyszłości ma być wpłacona lub wyegzekwowana. Dodatkowo podkreśla się , iż do dnia złożenia odwołania nie wpłynęła na konto spółki żadna wpłata w związku z powstałą w dniu 9 maja 2003r. stratą. Reasumując strona podkreśla, iż doliczenie kwoty , która faktycznie do kasy podatnika nie wpłynęła do podstawy opodatkowania jest nieuzasadnione i sprzeczne z przepisem art. 42 pkt 6 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Mając powyższe na uwadze wniesiono o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wykazana w pierwotnej deklaracji podstawa opodatkowania w kwocie (...) ustalona została w oparciu o stan faktyczny znajdujący odzwierciedlenie w prowadzonej przez spółkę ewidencji. Mając zaś na uwadze treść art. 42 pkt 6 ustawy o grach i zakładach wzajemnych elementem decydującym o wysokości podstawy opodatkowania jest zakredytowanie w pamięci automatu odbytych gier albowiem gra na automacie musi zostać przeprowadzona aby w ogóle powstał obowiązek podatkowy a w konsekwencji podatek od gier. Wskazuje się również , iż to na urządzającym grę (spółce) ciąży obowiązek zapewnienia prawidłowego , zgodnego z regulaminem przebiegu gier na automatach tj. dopilnowanie wpłaty do kasy a następnie dopiero udostępnienie klientom automatów do gier. Powyższe sankcjonuje § 4 regulaminu gier w automatach losowych , sporządzonego przez spółkę a zatwierdzonego przez Ministra Finansów w dniu 1 czerwca 2000r., gdzie w przypadku automatów kredytowych , klient wpłaca kwotę , którą obsługa bonuje na liczniku automatu. Paragraf 3 pkt 3 przedmiotowego regulaminu stanowi zaś , iż pracownikom ośrodka gier przysługuje prawo odmowy wstępu do salonu gier osobie, która nie respektuje postanowień regulaminu gier lub stosuje niedozwolone techniki gry. Jak wynika z materiału dowodowego w dniu 9 maja 2003r. obowiązek ten nie został dopełniony przez pracownika salonu gier w wyniku czego powstał niedobór w kasie. Nie mniej sprzedaż dokonana w tym dniu na kwotę (...) została zakredytowana w pamięci automatów i gry na tych automatach się odbyły. Zatem w ocenie organu podatkowego podatek od dokonanej czynności jest podatkiem należnym i jako należny słusznie został zapłacony przez spółkę.

Dodatkowo wskazuje się, iż ryzyko zatrudnienia niezdyscyplinowanych pracowników w prowadzonej działalności gospodarczej ponosi sam podatnik i odpowiedzialności tej nie można przenosić na budżet państwa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i zasądzenie od Izby Skarbowej w B. kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skarżący wskazuje na błędną interpretację art. 42 pkt 6 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Ustawodawca używając spójnika "i" (kwota wpłacona do kasy salonu i zakredytowana w pamięci automatu) zastosował koniunkcję wyrażając tym samym jednoznacznie stanowisko , iż oba elementy – wpłata do kasy salonu i zakredytowanie w pamięci automatu – muszą wystąpić łącznie i są jednakowo ważne. A zatem pogląd Dyrektora Izby Skarbowej o decydującym znaczeniu któregoś z nich nie znajduje potwierdzenia w treści ustawy. Skarżący podnosi, iż obowiązek podatkowy podmiotu urządzającego gry losowe związany jest ze świadczeniem odpłatnym skoro zaś przedmiotowe gry nie były poprzedzone wpływem do kasy salonu to takie świadczenie nie rodzi obowiązku podatkowego . W konsekwencji podatek zapłacony z tego tytułu jest podatkiem nienależnym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazano, iż interpretacja art. 42 pkt 6 ustawy o grach i zakładach wzajemnych przyjęta przez skarżącą mogłaby prowadzić do sytuacji patologicznych gdy uczestnicy gier płacąc nieoficjalnie za udział w grach , prowadziliby gry, uzyskiwaliby wygrane – bez konsekwencji podatkowych dla urządzającego gry.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) wynika zaś, że zaskarżona decyzja ulega uchyleniu wtedy gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów prawa materialnego które miało wpływ na wynik sprawy.

Z niebudzących wątpliwości i niespornych ustaleń w zakresie okoliczności stanu faktycznego sprawy wynika , że w dniu 9 maja 2003r. w salonie gier w I. przy ul. (...) odbyto gry na trzech automatach co znajduje odbicie w zapisach pamięci automatów, brak jest natomiast odpowiadających powyższym grom wpłat do kasy salonu.

Istota zaistniałego między stronami sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia czy w deklaracji na podatek od gier składanej za I dekadę maja 2003r. należało wykazać jako podstawę opodatkowania kwotę (...) czy (...) a w konsekwencji do rozstrzygnięcia czy w świetle unormowania zawartego w art. 42 pkt 6 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach losowych , zakładach wzajemnych i grach na automatach (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 102, poz. 650 ze zm.) – obecnie o grach i zakładach wzajemnych do podstawy opodatkowania podatkiem od gier winna być wliczona kwota zakredytowana w pamięci automatu a nie wpłacona fizycznie do kasy salonu.

Z gramatycznego brzmienia art. 42 pkt 6 cyt. ustawy o grach losowych i zakładach wzajemnych wynika, że podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w grach na automatach –kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy salonu i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier.

Konstrukcja art. 42 pkt 6 wskazuje , iż w przypadku gier na automatach możemy mieć do czynienia z przypadkiem gdy:

- gracz płaci pieniądze za co otrzymuje żetony do gry (w tej sytuacji do podstawy opodatkowania dolicza się "kwotę uzyskaną z wymiany żetonów"),

-gracz wpłaca pieniądze do kasy salonu i na taką samą wartość zostaje zakredytowana pamięć automatu (w tej sytuacji do podstawy opodatkowania wlicza się "kwotę wpłaconą i zakredytowaną w pamięci automatu"),

-gracz wpłaca sam pieniądze bezpośrednio do automatu (w tej sytuacji do podstawy opodatkowania wlicza się "kwotę wpłaconą do automatu").

A zatem ustawodawca określając sposób obliczenia podstawy opodatkowania uwzględnił specyfikę gier na różnych automatach wynikającą z zasad funkcjonowania tych automatów i zasad prowadzenia na nich gier (podział na tzw. automaty wrzutowe i kredytowe). Dla celów podatkowych istotne znaczenie ma więc ustalenie w którym momencie gracz dokonuje wpłaty uprawniającej go do gry na automacie.

W aktach sprawy znajduje się pozew o zapłatę złożony przez skarżącą przeciwko pracownikowi odpowiedzialnemu za powstałą stratę (k. 75-60 akt sądowych) w którym spółka opisuje zasady funkcjonowania automatów na których spowodowane zostały braki – są to automaty kredytowane przez pracownika. Przy pomocy kluczyka uruchamia on automat na taką ilość punktów jaką opłaca gracz. Otrzymane pieniądze pracownik zanosi do kasy i podaje numer maszyny na której gra gracz. Nie ma możliwości aby na automatach tego typu bez udziału pracownika klubu można było samoistnie dokonać wpłat i wypłat. Powyższe zasady funkcjonowania automatów znajdują odzwierciedlenie w regulaminie gier w automatach losowych zatwierdzonym przez Ministra Finansów w dniu 1 czerwca 2000r. dla spółki F. Zgodnie z § 4 pkt 1 regulaminu "w przypadku automatów kredytowanych , klient wpłaca kwotę , którą obsługa bonuje na liczniku automatu." Gra na automacie może się zatem odbyć dopiero po spełnieniu obu warunków dokonania wpłaty i zakredytowaniu tej wpłaty w pamięci automatu.

Mając na uwadze powyższe w tym miejscu należy postawić tezę, że przez "kwotę wpłaconą do kasy" o której mowa w art. 42 pkt 6 ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach losowych, zakładach wzajemnych i grach na automatach (tekst jedn. Dz. U.z 1998r. Nr 102, poz. 650 ze zm.) - obecnie o grach i zakładach wzajemnych należy rozumieć kwotę wpłaconą w jakiejkolwiek formie pracownikowi salonu jak również skredytowanie przez pracownika salonu osoby biorącej udział w grze na automacie.

Odmienna interpretacja oparta jedynie na literalnym brzmieniu art. 42 pkt 6 cyt. ustawy prowadziłaby do sytuacji patologicznych w której nieuczciwy pracownik salonu prowadziłby własne "przedsiębiorstwo" inkasując gotówkę nie wpłacając jej do kasy salonu bądź też kredytując graczy, bez powstania obowiązku podatkowego w zakresie przeprowadzonych gier po stronie prowadzącego salon .

Należy dodatkowo podkreślić, iż w trakcie prac legislacyjnych nad ustawą z dnia 29 lipca 1992r. o grach losowych i zakładach wzajemnych w wypowiedziach posłów w toku debaty plenarnej wskazywano, iż działalność w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych jest to obszar, który może stać się i często staje się źródłem wielu zjawisk patologicznych. Regulacje prawne zmierzają do tego aby w warunkach zgodnych z prawem stworzyć możliwość zaspokajania istniejących w tym zakresie potrzeb i nie dopuszczać z jednej strony do powstania "hazardowego podziemia", z drugiej zaś do niestymulowania popytu (por. wyrok NSA z dnia 10 lutego 1998 r. sygn. akt II SA 1555/97 ).

W okolicznościach sprawy będącej przedmiotem rozpoznania podstawa opodatkowania w wysokości (...) ustalona została w sposób zgodny z art. 42 pkt 6 cyt. ustawy o grach i zakładach wzajemnych, uiszczony przez skarżącą podatek w wysokości (...) był podatkiem należnym. W konsekwencji Sąd mając na uwadze treść art. 72 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), zgodnie z którym za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku uznał, iż organy podatkowe zgodnie z prawem odmówiły stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier za okres od 1do 10 maja 2003r.

Z tych względów Sąd nie stwierdzając naruszenia prawa materialnego na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) oddalił skargę.