Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1660/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 36 ust. 7 i art. 40 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędzia WSA Irena Wesołowska Protokolant sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lutego 2014 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 9 października 2013 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 2011 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 9 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 lipca 2013 r. stwierdzającą wygaśnięcie decyzji tego organu z dnia 16 lutego 2011 r. w sprawie ustalenia A.K. wysokości stawki karty podatkowej na 2011 r.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Podatnik A.K. prowadził od dnia 10 czerwca 2008r. pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu pokoi gościnnych w miejscowości: (...) (PKD 55.20.Z Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania). W dniu 13 czerwca 2008r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek PIT-16 o zastosowanie (od dnia 16 czerwca 2008r.) opodatkowania w formie karty podatkowej działalności gospodarczej prowadzonej w powyższym zakresie.

Podatnik do dnia 20 stycznia 2011r. nie zgłosił likwidacji przedmiotowej działalności gospodarczej, ani nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania na rok 2011, w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając w oparciu o art. 29 ust. 1 oraz art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - decyzją z dnia 16 lutego 2011r. ustalił podatnikowi A.K. wysokość stawki karty podatkowej na 2011r. z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w miejscowości (...) w zakresie usług hotelarskich polegających na wynajmie pokoi gościnnych i domków turystycznych (w tym wydawanie posiłków), jeżeli łączna liczba pokoi (w tym także w domkach turystycznych) nie przekracza dwunastu, w kwocie 195,00 zł miesięcznie.

W dniu 15 czerwca 2011r. podatnik złożył wniosek o zmianę wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej [EDG-1] polegającą na zmianie oznaczenia przedsiębiorstwa z "Pokoje Gościnne (...)" na "Pokoje Gościnne", wznowieniu działalności gospodarczej od dnia 16.06.2011r., zmianie miejsca wykonywania działalności z (...) na (...) (stanowiącej jednocześnie miejsce zamieszkania podatnika).

W dniu 30 stycznia 2013r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym pisemną informację, że od 17 czerwca 2011r. działalność gospodarczą w zakresie wynajmu pokoi gościnnych prowadzi w miejscowości (...).

Decyzją z dnia 17 lipca 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził wygaśnięcie z dniem 12 kwietnia 2011r. decyzji z dnia 16 lutego 2011r. w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 2011r.

W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że brak zawiadomienia przez podatnika o zmianach, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), skutkuje stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 3 tej ustawy - stwierdzeniem wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej.

Podatnik złożył odwołanie od powyższej decyzji, w którym wniósł o jej uchylenie, zarzucając organowi naruszenie m.in. art. 40 ust. 1 pkt 3 i art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Podatnik podniósł, że wbrew stanowisku organu pierwszej instancji, dopełnił obowiązku powiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianie mającej wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, tj. zmianie miejsca wykonywania działalności. W dniu 15 czerwca 2011r. podatnik złożył bowiem wniosek EDG-1 o wpis do ewidencji działalności gospodarczej dotyczący zarówno wznowienia działalności gospodarczej oraz zmiany miejsca jej wykonywania. Formularz został wypełniony poprawnie i zgodnie z jego pouczeniem ("Wniosek ten stanowi jednocześnie zgłoszenie do ZUS/KRUS, urzędu statystycznego oraz naczelnika urzędu skarbowego"). Dane z tego wniosku zostały zaś przekazane przez organ ewidencyjny do Urzędu Skarbowego. Podatnik uzyskał informację od urzędnika przyjmującego składany przez niego wniosek EDG-1 o braku obowiązku odrębnego powiadamiania Naczelnika Urzędu Skarbowego. Niezależnie od powyższego, podatnik dokonał weryfikacji swoich danych w Urzędzie Skarbowym, upewniając się, że stosowne zmiany zostały wprowadzone. Naczelnik US uznał, że podatnik prawidłowo poinformował o okoliczności wznowienia przez niego działalności gospodarczej na druku EDG-1. Za nieskuteczne uznał zaś dokonane na tym samym formularzu zawiadomienie o zmianie miejsca wykonywania działalności i w konsekwencji wydał kwestionowaną decyzję. Ustalenia dokonane przez organ I instancji w tym zakresie są sprzeczne z treścią zebranego w tej sprawie materiału dowodowego i świadczą o naruszeniu art. 121, art. 180, art. 187 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu wniesionego odwołania, nie znalazł podstaw do uchylenia bądź zmiany zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu organ ten wskazał, że zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych uregulowane zostały w ustawie z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Jest to szczególna, uproszczona forma opodatkowania. Warunki do opodatkowania kartą podatkową zostały określone w art. 23 i art. 25 wskazanej ustawy. Przepis art. 25 ust. 1 tej ustawy stanowi, że podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1. złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie

2. we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli,

3. przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne,

4. nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej,

5. małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie,

6. nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym,

7. pozarolniczą działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o zmianach jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach: w stanie zatrudnienia, miejsca prowadzenia działalności, rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby stanowisk na parkingu oraz liczby i rodzaju urządzeń przy prowadzeniu usług rozrywkowych, liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego oraz wolnego zawodu w zakresie usług weterynaryjnych, liczby sprzedawanych posiłków domowych, liczby godzin sprawowania opieki domowej nad dziećmi i osobami chorymi, liczby godzin przeznaczonych na udzielanie lekcji.

Zawiadomienie to - zgodnie z przepisem art. 36 ust. 7 ustawy - powinno być dokonane w formie pisemnej, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany.

Z treści powołanych przepisów wynika jednoznacznie, że niedopełnienie przez podatnika obowiązku powiadomienia organu podatkowego o zmianach, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, pociąga za sobą daleko idące skutki podatkowe. Zgodnie bowiem z treścią art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998r., w przypadku gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa w art. 30 ust. 1 (decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej). W konsekwencji powyższego zaś podatnicy są obowiązani płacić podatek dochodowy na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy (art. 40 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pokoi gościnnych stanowi okoliczność, która wpływa na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. O zmianach w tym zakresie podatnik jest zobowiązany poinformować naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni od dokonania tej zmiany. W rozpatrywanej sprawie podatnik w dniu 15 czerwca 2011 r. złożył wniosek o zmianę wpisu w Ewidencji Działalności Gospodarczej [EDG-1] polegającą m.in. na wznowieniu działalności gospodarczej od dnia 16 czerwca 2011r. i zmianie miejsca wykonywania działalności, natomiast Naczelnika Urzędu Skarbowego o fakcie tym podatnik poinformował dopiero w dniu 30 stycznia 2013 r., a zatem z przekroczeniem terminu, o którym mowa w art. 36 ust. 7 ustawy.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, złożonego przez podatnika wniosku EDG-1 nie można uznać za skuteczne zawiadomienie Naczelnika US o zmianach wpływających na wysokość podatku w formie karty podatkowej. Podstawy do odmiennej wykładni powołanego przepisu nie stanowią wskazane w odwołaniu argumenty, że wniosek EDG-1 stanowi jednocześnie zgłoszenie do ZUS/KRUS, urzędu statystycznego oraz naczelnika urzędu skarbowego oraz że zawiadomienie o wznowieniu działalności gospodarczej na druku EDG-1 uznano za skuteczne dla celów podatkowych. Po pierwsze bowiem, wniosek EDG-1 składany jest w Urzędzie Miasta/Gminy, nie zaś w Urzędzie Skarbowym. Treść widniejąca na tym formularzu wskazująca, że wniosek ten stanowi jednocześnie zgłoszenie do ZUS/KRUS, urzędu statystycznego oraz naczelnika urzędu skarbowego, spełnia wyłącznie funkcję informacyjną, iż dane w nim zawarte zostaną przekazane do instytucji zawartych w pouczeniu. Tym samym dokonanie zmiany adresu prowadzenia działalności gospodarczej dokonane w organie ewidencyjnym nosi znamiona wyłącznie zgłoszenia o charakterze ewidencyjnym i nie zwalnia podatnika z obowiązku nałożonego na niego art. 36 ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Po drugie, wprowadzając system tzw. "jednego okienka" ustawodawca dostosował do tych zasad również brzmienie przepisów podatkowych. W szczególności zaś na mocy art. 8 pkt 2 ustawy z dnia 10 lipca 2008r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888) w art. 34 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dodano ust. 3 o treści "w przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres zawieszenia w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień zawieszenia" i ust. 4 o treści "do podatników, którzy na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej, w okresie objętym zawieszeniem, nie mają zastosowania przepisy ust. 1 i 2". Ponadto na mocy art. 5 pkt 2 ustawy z dnia 13 maja 2011r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 131, poz. 764) nowe brzmienie otrzymał (od dnia 01.07.2011r.) art. 29 ust. 1 wskazanej wyżej ustawy z dnia 20 listopada 1998r.: "wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej (...) podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności lub może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (...)". Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skoro zmiany wprowadzone przez ustawodawcę nie obejmowały art. 36 ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, którego treść pozostała w brzmieniu niezmienionym, uznać należy, że intencją ustawodawcy nie było odczytywanie przez organy podatkowe wniosku EDG-1 przez pryzmat art. 36 ust. 1 pkt 1 i ust. 7.

Po trzecie, formularz wniosku EDG-1 nie przewiduje w ogóle możliwości zawiadamiania o zmianach mających wpływ na wysokość stawki podatku w formie karty podatkowej innych aniżeli zmiana miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (przykładowo: stanie zatrudnienia, liczby i rodzaju urządzeń przy prowadzeniu usług rozrywkowych, liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu).

Po czwarte, złożony i podpisany przez podatnika wniosek PIT-16 zawiera oświadczenie, zgodnie z którym podatnik "zobowiązuje się zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w terminach określonych w ustawie o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach (...) miejsca prowadzenia działalności (...)".

Po piąte, przepisy ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178) odmiennie aniżeli przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne regulowały kwestię terminu zgłaszania zmian w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Art. 7d ust. 1 tej ustawy stanowił, że przedsiębiorca jest obowiązany zgłaszać organowi ewidencyjnemu zmiany stanu faktycznego i prawnego odnoszące się do przedsiębiorcy i wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, w zakresie danych zawartych w zgłoszeniu, o którym mowa w art. 7b ust. 2, powstałe po dniu dokonania wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, w terminie 14 dni od dnia powstania tych zmian, a także informację o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził zatem, że skoro przepisy art. 36 ust. 7 w związku z ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998r. stanowią, że o zmianach mających wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej podatnicy zobowiązani są zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego, to wypełnienie - we wniosku o zmianę wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - rubryki 14 - Adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej (ze wskazaniem nowego adresu prowadzenia działalności), nie mogło wywołać skutków na gruncie prawa podatkowego. Tym samym nie można uznać, że skierowany do organu ewidencyjnego wniosek EDG-1 stanowił zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianach mających wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Natomiast zawiadomienie dokonane przez podatnika w Urzędzie Skarbowym w dniu 30 stycznia 2013r. złożone zostało z uchybieniem ustawowego terminu do jego dokonania, który upłynął w dniu 24 czerwca 2011r.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję A.K. wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył argumentację zawartą w odwołaniu. Wskazał, że w dniu 15 czerwca 2011 r. dokonał powiadomienia – na druku EDG-1 złożonym w Urzędzie Miasta - o zmianie adresu prowadzenia działalności gospodarczej oraz o wznowieniu prowadzenia tej działalności. Wniosek ten stanowił jednocześnie zgłoszenie do naczelnika urzędu skarbowego. Potwierdzeniem takiego rozwiązania był wzór wniosku powszechnie udostępniany przez organy, noszący tytuł "EDG-1 Wniosek o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Wniosek ten stanowi jednocześnie zgłoszenie do ZUS/KRUS, urzędu statystycznego oraz naczelnika urzędu skarbowego. Wniosek dotyczy osoby fizycznej podlegającej wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej." Dane z wniosku zostały przekazane przez organ ewidencyjny Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w terminie ustawowym (3 dni). Stanowiło to, zdaniem skarżącego, wypełnienie obowiązku wynikającego z art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. Skarżący podniósł, że wnioskowanie zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji narusza wynikającą z art. 121 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ustalenia poczynione przez organy podatkowe sprzeczne są z zebranym materiałem dowodowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu.

Jak wynika z art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), zwanej dalej "ustawą", na podatnikach opodatkowanych w formie karty podatkowej spoczywa obowiązek zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o zmianach jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które powodują utratę warunków opodatkowania w formie karty podatkowej, mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach miejsca prowadzenia działalności. Z kolei ust 7 tego przepisu stanowi, że o zmianach, o których mowa w ust. 1, 2 i 4 podatnik jest obowiązany zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej w terminie 7 dni od powstania okoliczności powodujących zmiany (...).

Natomiast art. 40 ust 1 pkt 3 wspomnianej ustawy wprowadza swego rodzaju sankcję stanowiąc, że nie zawiadomienie organu podatkowego ( naczelnika urzędu skarbowego) we właściwym terminie, o powodujących utratę warunków do opodatkowania w tej formie albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku w formie karty podatkowej bądź w przesłanym zawiadomieniu poda dane niezgodne ze stanem faktycznym (...) naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa w art. 30 ust 1 cytowanej ustawy.

W sprawie nie jest sporne, że skarżący korzystając z opodatkowania w formie karty podatkowej zmienił miejsce prowadzenia działalności i że o fakcie tym zobowiązany był powiadomić naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni od daty zmiany. Spór dotyczy natomiast tego, kiedy takie powiadomienie zostało przez skarżącego dokonane. Skarżący stoi na stanowisku, iż złożony przez niego w dniu 15 czerwca 2011r. wniosek o zmianę wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej [EDG-1] polegającą na zmianie oznaczenia przedsiębiorstwa, wznowieniu działalności gospodarczej od dnia 16 czerwca 2011r. oraz zmianie miejsca wykonywania działalności, jest powiadomieniem, o którym mowa w art. 36 ust. 7 ustawy. Organy podatkowe z kolei twierdzą, że złożenie do organu ewidencyjnego wniosku EDG-1 nie jest równoznaczne z zawiadomieniem naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa we wskazanym przepisie.

W sporze tym rację przyznać należy organom podatkowym. Nie można się zgodzić ze skarżącym, że wniosek złożony do organu ewidencyjnego o zmianę wpisu w ewidencji działalności gospodarczej w przedmiocie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest zawiadomieniem naczelnika urzędu skarbowego o zmianie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, złożonym w trybie art. 36 ust. 7 ustawy, nawet jeżeli organ ewidencyjny przekaże organowi skarbowemu informację w tym zakresie. Zwrócić należy uwagę, że przepis ten wyraźnie stanowi, iż to podatnik ma zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego. Wniosek EDG-1 składany jest zaś nie w urzędzie skarbowym, lecz w urzędzie miasta/gminy. Wprawdzie na formularzu widnieje informacja, że wniosek ten stanowi jednocześnie zgłoszenie do ZUS/KRUS, urzędu statystycznego oraz naczelnika urzędu skarbowego, ma ona jednak na celu wyłącznie pouczenie, że dane zawarte w tym wniosku zostaną przekazane do wymienionych instytucji. Dokonanie zmiany adresu prowadzenia działalności gospodarczej dokonane w organie ewidencyjnym nosi znamiona wyłącznie zgłoszenia o charakterze ewidencyjnym i nie zwalnia podatnika z obowiązku nałożonego na niego na podstawie art. 36 ust. 7 ustawy. Zmiana adresu prowadzenia działalności (opodatkowanej w formie karty podatkowej) wymaga zatem zgłoszenia w obu organach, bowiem każdy z nich wykorzystuje tę zmianę w innych celach (organ ewidencyjny w celach ewidencyjnych, organ podatkowy zaś m.in. w celu wydania odpowiedniej decyzji zmieniającej, jeżeli zmiana ma wpływ na wysokość stawki karty podatkowej).

Wykładnię językową powyższego przepisu wspiera wykładnia systemowa i historyczna. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, zmiany ustawy mające na celu realizację systemu tzw. "jednego okienka", dokonane art. 8 pkt 2 ustawy z dnia 10 lipca 2008r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888) oraz art. 5 pkt 2 ustawy z dnia 13 maja 2011 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 131, poz. 764), dotyczyły jedynie art. 34 i art. 29 ust. 1 ustawy, nie obejmowały zaś art. 36 ust. 7 ustawy, którego treść pozostała w brzmieniu niezmienionym. Tak więc i ten argument przemawia za tezą, że intencją ustawodawcy nie było odczytywanie przez organy podatkowe wniosku EDG-1 przez pryzmat art. 36 ust. 1 pkt 1 i ust. 7. Gdyby taka była wola ustawodawcy, znalazło by to wyraźnie odzwierciedlenie w treści przepisu, tak jak stało się to w odniesieniu do art. 29 ust. 1 ustawy. W wyniku nowelizacji dokonanej z dniem 1 lipca 2011 r. otrzymał on następujące brzmienie: "wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej (...) podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna działalność, wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przed rozpoczęciem działalności lub może dołączyć do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składanego na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (...)". Art. 36 ust. 7 ustawy nie zawiera jednak tego rodzaju odwołania do wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W kontekście systemowym należy też zwrócić uwagę, że ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz.U. 2013 r., poz. 672) w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku (15 czerwca 2011 r.) stanowiła w art. 25 ust. 5 pkt 2, iż integralną częścią wniosku o wpis do CEIDG jest żądanie zgłoszenia identyfikacyjnego albo aktualizacyjnego, o którym mowa w przepisach o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Ustawa ta nie czyniła częścią tego wniosku żadnego innego zgłoszenia, zawiadomienia czy żądania kierowanych do organów podatkowych, w tym w szczególności zawiadomienia, o którym mowa w art. 36 ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zauważyć też należy, że formularz wniosku EDG-1 nie przewiduje w ogóle możliwości zawiadamiania o zmianach mających wpływ na wysokość stawki podatku w formie karty podatkowej innych aniżeli zmiana miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (przykładowo: stanie zatrudnienia, liczby i rodzaju urządzeń przy prowadzeniu usług rozrywkowych, liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu). Także i z tego względu nie sposób uznać, że złożenie wniosku EDG-1 jest równoznaczne z zawiadomieniem naczelnika urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podatnego we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej.

Z tych wszystkich względów uznać należy zarzuty skargi za nieuzasadnione. Wykładnia językowa art. 36 ust. 7 ustawy, wsparta dodatkowo wykładnią systemową i historyczną wskazuje, że wypełnienie we wniosku o zmianę wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej rubryki 14 "Adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej" (ze wskazaniem nowego adresu prowadzenia działalności) nie jest zawiadomieniem naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa we wskazanym przepisie ustawy podatkowej. Tym samym organy podatkowe słusznie uznały, iż skierowany do organu ewidencyjnego wniosek EDG-1 nie stanowił zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianach mających wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Natomiast zawiadomienie dokonane przez podatnika w Urzędzie Skarbowym w dniu 30 stycznia 2013r. złożone zostało z uchybieniem ustawowego terminu do jego dokonania, który upłynął w dniu 24 czerwca 2011 r.

Wbrew zarzutom skargi uznać należy, że postępowanie podatkowe w sprawie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy, podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych. Organ dokonał też bez wątpienia prawidłowej subsumpcji opisanych ustaleń faktycznych do obowiązującego stanu prawnego.

W kontekście powyższego Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organ podatkowy zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wyjaśniające było prowadzone z udziałem strony skarżącej, miała ona zatem możliwość zapoznania i wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Sam fakt wydania decyzji niekorzystnej dla skarżącego nie uzasadnia zarzutu naruszenia wskazanej zasady.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.