Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 148/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), asesor sądowy WSA Marcin Kojło, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 maja 2021 r. sprawy ze skargi G.B. i T. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na rok 2019 oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] stycznia 2019 r. wpłynęła do Urzędu Miejskiego w S. Informacja w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego na 2019 rok z dnia [...] stycznia 2019 r. podpisana przez T. B., w której zadeklarował on do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na sposób ich zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o powierzchni 231,84 m2, grunty pozostałe o powierzchni 55,18 m2, budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 62,14 m2 i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 188,83 m2 oraz budowle o wartość 3.400,00 zł (kabina lak. - 3.200 zł i tablica reklam. 200 zł). Jako zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 z późn.zm., dalej: "u.p.o.l.") podatnik wskazał grunty pozostałe 11.377,16 m2 i budynki pozostałe - 882,60 m2.

Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. znak [...] Prezydent Miasta S. (dalej powoływany również jako: "Prezydent" lub "organ I instancji") wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 rok dotyczące nieruchomości położonych w S. przy: ul. [...], oznaczonej geodezyjnie numerem [...], ul. [...] oznaczonej geodezyjnie numerami: [...] i ul. [...], oznaczonej geodezyjnie numerem [...].

Decyzją z dnia [...] września 2020 r. nr [...] znak PO.3120.2.1.1.2019.MT, działający z upoważnienia Prezydenta Miasta S. Skarbnik Miasta, ustalił z urzędu G. B. i T. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2019 w kwocie 17.651 zł, płatnego w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, według wyliczenia: od budynków mieszkalnych - podstawa opodatkowania 64,84 m2 według stawki 0,70 zł - 45,39 zł, od budowli - podstawa opodatkowania 100.430 zł według stawki 0,02 zł - 2.008,60 zł, od budynków zw. z dział. gosp. - podstawa opodatkowania 188,83 m2 według stawki 22,23 zł - 4.197,69 zł, od budynków pozostałych - podstawa opodatkowania 882,60 m2 według stawki 7,47 zł - 6.593,02 zł, od gruntów zw. z dz. gosp. - podstawa opodatkowania 525 m2 według stawki 0,88 zł - 462 zł, od gruntów pozostałych - podstawa opodatkowania 55,18 m2 według stawki 0,39 zł - 21,52 zł oraz od gruntów pozostałych - podstawa opodatkowania 11.084 m2 według stawki 0,39 zł - 4.322,76 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji opisał szczegółowo wszystkie podejmowane przed wydaniem decyzji czynności i przeprowadzone dowody oraz dokonane na ich podstawie ustalenia. Między innymi wydający decyzje wskazał, że zgodnie z danymi, zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, państwo G. i T. B. są właścicielami nieruchomości i obiektów budowlanych położonych w S. przy ul. [...] na działce oznaczonej numerem geodezyjnym [...] i przy ul. [...] na działkach oznaczonych numerami geodezyjnymi [...], które nabyli na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] w dniu [...] kwietnia 2002 r. w związku z prowadzoną przez T. B. działalnością gospodarczą pod nazwą: "A.", a także lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w S. przy ul. [...].

Jak zauważył autor decyzji, działka, oznaczona numerem geodezyjnym [...], położona przy ul. [...], zabudowana jest budynkiem sklasyfikowanym w ewidencji gruntów i budynków jako "przemysłowe", który został wpisany do rejestru zabytków pod numerem A-[...]. Pismem znak [...] z dnia [...] stycznia 2019 r. Miejski Konserwator Zabytków w S. stwierdził, że współwłaściciele G. i T. B. nie utrzymują i nie konserwują gruntów i budynku przy ul. [...] w S. w rozumieniu art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l. Jak wynika z uzasadnienia decyzji, w związku z kwestionowaniem przez G. i T. B. stanowiska Miejskiego Konserwatora Zabytków w S. oraz niezłożeniem korekty informacji na podatek od nieruchomości za 2019 rok, mimo wystosowanego do podatników wezwania, organ podatkowy wszczął z urzędu przedmiotowe postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 rok.

W toku tego postępowania organ włączył do akt sprawy szereg dokumentów zgromadzonych w toku postępowania wymiarowego za 2018 rok, w tym korespondencję z MKZ w S., ze stronami oraz innymi instytucjami na temat stanu zabytkowych obiektów, oraz zarządził oględziny należących do państwa B. nieruchomości oraz znajdujących się na nich obiektów budowlanych. Po szczegółowym opisaniu poczynionych w trakcie oględzin obserwacji oraz uwag, podnoszonych przez T. B. odnośnie wykonanych prac na ternie nieruchomości i w obrębie obiektu zabytkowego, Prezydent wskazał, że ponownie zwrócił się do Miejskiego Konserwatora Zabytków w S. o stwierdzenie, czy zespół elektrowni miejskiej oraz grunty przy ul. [...] w S. są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Jak podkreślił organ w odpowiedzi na powyższe Miejski Konserwator Zabytków w S. w piśmie z dnia [...] października 2019 r. znak [...] stwierdził, że współwłaściciele nieruchomości nie utrzymują i nie konserwują gruntów i budynku przy ul. [...] w rozumieniu art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l.

W dalszej części uzasadnienia organ podatkowy szczegółowo opisał wszystkie podejmowane w toku postępowania czynności i treść pism składanych przez podatników, jak też korespondencji prowadzonej z Miejskim Konserwatorem Zabytków.

Biorąc pod uwagę poczynione ustalenia Prezydent Miasta S. stwierdził, iż według danych, zawartych w ewidencji gruntów i budynków, G. i T. B. są właścicielami zabudowanych nieruchomości położonych w S. o łącznej powierzchni 11.609 m2: przy ul. [...] na działce oznaczonej nr geod. [...] o powierzchni 2.995 m2 i przy ul. [...] na działkach oznaczonych nr geod. [...] o powierzchni 764 m2, [...] o powierzchni 3.097 m2, [...]/6 o powierzchni 3.064 m2 i [...] o powierzchni 1.689 m2, które nabyli na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] w dniu [...] kwietnia 2002 r. w związku z prowadzoną przez T. B. działalnością gospodarczą pod nazwą: "A.", a także lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w S. przy ul. [...] nabytego na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] z [...] lutego 1994 r. Na podstawie informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2019 złożonej w dniu [...] stycznia 2019 r. organ ustalił, że podatnicy zgłosili do opodatkowania: (-) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 231,84 m2, (-) grunty pozostałe o powierzchni 55,18 m2, (-) grunty pozostałe zwolnione na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. o powierzchni 11.377,16 m2, (-) budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 62,14 m2, (-) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 188,83 m2, (-) budynki pozostałe zwolnione na podstawie 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. o powierzchni 882,60 m2, (-) budowle o wartości 3.400 zł.

Opierając się na danych wynikających z aktu notarialnego Rep. A Nr [...]z dnia [...] lutego 1994 r., z którego wynika, że podatnicy nabyli lokal mieszkalny nr [...] o powierzchni użytkowej 58,94 m2 wraz z przynależną do niego piwnicą, udział wynoszący 1/45 część prawa użytkowania wieczystego działki nr [...] i udział wynoszący 1/45 część elementów wspólnych budynku, pozostałych po wydzieleniu wszystkich lokali, jak też na podstawie zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków odnośnie powierzchni użytkowej tego lokalu oraz informacji uzyskanych z Zakładowej Spółdzielni Mieszkaniowej w S. w piśmie z dnia [...] października 2019 r. znak [...] odnośnie powierzchni części wspólnej budynku Prezydent stwierdził, że stawką właściwą dla budynków mieszkalnych winna być opodatkowana powierzchnia użytkowa wynosząca 64,84 m2, w tym: 58,94 m2 powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego nr [...] położonego przy ul. [...] w S., 3,5 m2 piwnicy przynależnej do lokalu i 2,40 powierzchni użytkowej części wspólnych budynku.

W odniesieniu zaś do kwestii zwolnienia budynków i gruntów wpisanych do rejestru zabytków z podatku od nieruchomości, organ podatkowy wskazał, że spełniony jest warunek indywidualnego wpisania nieruchomości do rejestru zabytków, gdyż będące przedmiotem opodatkowania grunty stanowiące działki oznaczone nr geod. [...] i budynek sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako "przemysłowy" o numerze ewidencyjnym budynku [...] decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w S. z dnia [...] lipca 1996 r. l.dz. [...] zostały wpisane indywidualnie do rejestru zabytków jako zespół elektrowni miejskiej w S., w skład którego wchodzą obecnie (według pisma P. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w B. z dnia [...] maja 2018 r.): budynek elektrowni wraz z wyposażeniem technicznym, tj. suwnicą ręczną, kanał wodny, teren działki o nr geod. [...] (obecnie działki nr geod.: [...].

Natomiast za niespełniony organ uznał warunek utrzymywania i konserwacji gruntów i budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Zdaniem Prezydenta spełnienie tego warunku w pierwszej kolejności powinno być dowiedzione poprzez pozyskanie informacji od właściwego rzeczowo i miejscowo organu administracji publicznej. Jak zaznaczył organ, biorąc pod uwagę ustawę z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z 2020 r., poz. 282 z późn. zm.) właściciel obiektu zabytkowego, w szczególności właściciel nieruchomości o charakterze zabytkowym, podlega różnym ograniczeniom w zakresie wykonywania uprawnień, wynikających z przysługującego mu prawa własności, w tym w zakresie korzystania z takiej nieruchomości oraz ciążą na nim obowiązki w zakresie opieki nad zabytkami. Zwolnienie podatkowe, określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., ma na celu m.in. zrekompensować właścicielowi nieruchomości zabytkowej ciążące na nim szczególne obowiązki i ograniczenia w korzystaniu z nieruchomości, powodujące ograniczenie w gospodarczym wykorzystaniu nieruchomości i czerpaniu zysków z jej posiadania.

Powołując się na przepisy ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami organ I instancji wskazał, że słusznie zwrócił się do Miejskiego Konserwatora Zabytków w S. o uzyskanie stosownych informacji, dotyczących wywiązywania się przez podatników z ciążących na nich obowiązków w zakresie opieki nad zabytkami. Według organu wyrażone na piśmie stanowisko Miejskiego Konserwatora Zabytków w S., korzysta z waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, dalej: "o.p.").

Jak zauważył Prezydent, w niniejszej sprawie trzykrotnie zwracał się do Miejskiego Konserwatora Zabytków o ustalenie czy grunty stanowiące działki oznaczone numerami geodezyjnymi [...] oraz budynek sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako "przemysłowe" o numerze ewidencyjnym 2077, będące własnością G. i T. B., położone w S. przy ul. [...] i ul. [...], były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. W odpowiedzi na zapytania organu podatkowego Miejski Konserwator Zabytków pismami z dnia: [...] stycznia 2019 r. znak [...], [...] października 2019 r. znak [...] i z [...] stycznia 2020 r. znak [...] potwierdził, że wymienione budynki oraz grunt nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Jak wyjaśnił dalej Prezydent, również po przedstawieniu Miejskiemu Konserwatorowi Zabytków zdjęć dołączonych przez T. B. w dniu [...] grudnia 2019 r., ponownie organ ten stwierdził, że przedmiotowe nieruchomości nie są utrzymywane i konserwowanie zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, zaznaczając, że podatnicy nie dopełnili ciążących na nich obowiązków, związanych z dysponowaniem zabytkiem, a które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Z uwagi na powyższe organ I instancji wskazał, iż badając możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., a także wypełniając treść art. 181 o.p. w dniu 16 września 2019 r. przeprowadził oględziny nieruchomości oraz znajdujących się na niej obiektów budowlanych, będących własnością G. i T. B. , w wyniku których potwierdzono zasadność stanowiska organu nadzoru konserwatorskiego, iż grunty i zabytkowy budynek nie są prawidłowo utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Prezydent podkreślił, że stwierdzony podczas oględzin stan budynku po dawnej elektrowni wskazuje na liczne zaniedbania, które prowadzą do pogorszenia kondycji zabytku. Ponadto organ podatkowy stwierdził, że z akt nie wynika, aby podatnicy w latach 2018 - 2019 wykonywali jakiekolwiek czynności faktyczne w stosunku do będącego przedmiotem opodatkowania gruntu i budynku mieszczące się w pojęciu "utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków" oprócz wymienionych w zestawieniu tabelarycznym zakresu poczynionych prac na ww. nieruchomości, głównie w latach 2004-2006 i 2011-2014, wymienionych w piśmie z dnia 28 września 2018 r., przesłanym przez T. B. Z zestawienia tego wynika, iż na przełomie lat 2017/2018 nastąpiła jedynie rozbiórka wieży ciśnień, a przy tym wywóz gruzu, z kolei w 2018 r. uzupełniono orynnowanie budynku, wykonano prace porządkowe po wykonaniu części prac rozbiórkowych, a także częściowo uszczelniono dach budynku elektrowni. Odpierając zarzuty pełnomocnika stron odnośnie niewłaściwej oceny sytuacji przez organ konserwatorski organ przywołał treść pism Miejskiego Konserwatora Zabytków w S., a także stanowisko, prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych odnośnie prawidłowego rozumienia przesłanki utrzymywania i konserwacji nieruchomości zgodnie z przepisami ochrony zabytków. W związku z tym Prezydent stwierdził, że nie można mówić o spełnieniu przesłanek zwolnienia podatkowego wynikających z art. 7 ust. I pkt 6 u.p.o.l.

Dalej organ I instancji wyjaśnił treść przepisów prawa podatkowego, definiujących pojęcie gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), a także znaczenie pojęcia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej", gdyż art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. nie obejmuje zabytków, które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Prezydent zauważył, że G. i T. B. nabyli nieruchomości i obiekty budowlane położone w S. przy ul. [...] na działce oznaczonej nr [...] i przy ul. [...] na działkach oznaczonych [...] na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] w dniu [...] kwietnia 2002 r. w związku z prowadzoną przez T. B. działalnością gospodarczą pod nazwą "A." oraz że podatnik prowadzi ww. działalność wpisaną w Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod adresem ul. [...], jako adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Opierając się na wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 13/15, Prezydent Miasta S. przychylił się do wyjaśnień stron i przyjął, że zabytkowy budynek "elektrowni" niezajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w związku z brakiem prawidłowego utrzymywania i konserwacji zgodnie z ustawą o ochronie i opiece nad zabytkami winien być objęty stawką właściwą do "budynków pozostałych". Następnie organ wyjaśnił, iż mając na uwadze przepisy oraz ustalenia faktyczne jakie nieruchomości związane są z aktywnością podatnika - przedsiębiorcy, a jakie należą do jego majątku osobistego, tzn. niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą do opodatkowania podatkiem według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przyjął wskazane przez pełnomocnika stron w piśmie z dnia [...] marca 2020 r. grunty o powierzchni 525 m2 oraz wykazane w złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2019 z dnia 30 stycznia 2019 r. budynki o powierzchni użytkowej 188,83 m2 objęte stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnośnie opodatkowania budowli, powołując się na treść art. la ust. 1 pkt 2 (definicja budowli), art. la ust. 1 pkt 3 (definicja budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) i art. 4 ust. 1 pkt 3 (określenie podstawy opodatkowania) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Prezydent wskazał, iż w złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2019 podatnicy zgłosili podstawę opodatkowania budowli o wartości 3.400 zł, a w trakcie postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2018 rok podatnik przedłożył ewidencje środków trwałych prowadzoną dla "A.", w której widnieją 2 pozycje: budynek nr [...] i ogrodzenie przy ul. [...] o wartości początkowej 20.000 zł i kabina lakiernicza o wartości początkowej 80.000 zł. Ponadto w związku z trzykrotnymi wezwaniami organu podatnik określił wartość rynkową budowli w myśl art. 4 ust. 5 u.p.o.l. na dzień powstania obowiązku podatkowego, wskazując: (-) wartość początkową ogrodzenia - 2.000 zł, (-) wartość początkową wjazdu utwardzonego kostką polbruk - 500 zł, - wartość początkową utwardzenia trylinką - 500 zł, - wartość początkową tablicy reklamowej - 200 zł.

W związku z powyższym oraz biorąc pod uwagę treść art. 4 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. organ powołał Biegłego Sądowego Rzeczoznawcę Majątkowego upr. Nr [...] inż. E. E. posiadającą uprawnienia budowalne [...] na biegłego w celu wykonania operatu szacunkowego ustalającego wartość budowli na dzień powstania obowiązku podatkowego i w dniu [...] kwietnia 2019 r. rzeczoznawca ten określił wartość rynkową budowli: (-) tablicy reklamowej o wartości netto 807,39 zł, (-) nawierzchni z kostki betonowej polbruk o wartości netto 2.133,82 zł, (-) nawierzchni z płyt betonowych trilinka o wartości netto 818,99 zł, (-) ogrodzenia (łącznie) o wartości netto - 20.819,63 zł, (-) bramy wjazdowej o wartości netto 3.919,62 zł.

Po przedstawieniu szczegółowych zapisów operatu szacunkowego odnośnie wyceny ogrodzenia, które składa się z różnych rodzajów ogrodzenia, a także stanowiska, prezentowanego przez podatników, organ wskazał, że do opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2019 rok przyjął wartości rynkowe budowli na dzień powstania obowiązku podatkowego określone przez rzeczoznawcę majątkowego E. E. w operacie szacunkowym z dnia [...] kwietnia 2019 r. oraz w potwierdzeniu aktualności tegoż operatu, a także wartość kabiny lakierniczej wynikającą z przedłożonej przez podatnika w dniu [...] stycznia 2019 r. ewidencji środków trwałych prowadzonej dla "A.". Ponadto Prezydent wyjaśnił, że do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2019 r. przyjął wartość budowli ogrodzenia wykazaną przez T. B. w złożonej w dniu [...] maja 2019 r. korekcie informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2019 rok, w tym w załączniku do ww. korekty, tj. "Operacje środka trwałego (pozycje za rok 2007). Nazwa: Ogrodzenie stalowe z fundamentami" z którego wynika wartość początkowa ogrodzenia wynosząca 12.750 zł.

Podkreślając, że wartość ta znajduje potwierdzenie w przedłożonej ewidencji środków trwałych prowadzonej dla "A." organ uznał, że ma ona związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przez T. B., odstępując od naliczania zobowiązania podatkowego od pozostałej części ogrodzenia, nie wykazywanej w ewidencji środków trwałych, ze względu na oświadczenia podatnika, że na działkach oznaczonych nr geod. [...] nie jest prowadzona działalność gospodarcza, a jedynie nastąpiło krótkotrwałe przechowywanie karoserii samochodowej w budynku dawnej elektrowni.

Reasumując Prezydent stwierdził, że wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez T. B. podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na 2019 rok wynosi łącznie: 100.429,82 zł (w zaokrągleniu 100.430 zł), na którą składają się wartości poszczególnych budowli: (-) kabiny lakierniczej o wartości początkowej 80.000 zł, (-) tablicy reklamowej o wartości netto 807,39 zł, (-) nawierzchni z kostki betonowej polbruk o wartości netto 2.133,82 zł, (-) nawierzchni z płyt betonowych trilinka o wartości netto 818,99 zł, (-) ogrodzenia (łącznie) o wartości netto 12.750,63 zł, (-) bramy wjazdowej o wartości netto 3.919,62 zł.

Jednocześnie organ wyjaśnił, że biorąc do opodatkowania ww. budowle uwzględnił fakt niewyrażenia zgody przez rzeczoznawcę majątkowego L. P. na wykorzystanie operatu szacunkowego z dnia [...] marca 2001 r. w prowadzonym postępowaniu podatkowym z uwagi na jego dezaktualizacje, a także fakt, że na nieruchomości podatników znajdują się budowle, które według stron, powstały po dacie sporządzenia ww. operatu szacunkowego.

Ponadto Prezydent wskazał, iż zgodnie ze stanem faktycznym, wykazanym podczas oględzin, przeprowadzonych w dniu [...] listopada 2018 r. w miejscu budynku sklasyfikowanego w ewidencji gruntów i budynków jako "handlowo-usługowy" o numerze identyfikacyjnym [...], znajduje się komora lakiernicza osłonięta blachą falistą - budowla związana z prowadzoną przez T. B. działalnością gospodarczą, a ponadto nie stwierdzono w trakcie oględzin istnienia następujących budynków sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako: "inny niemieszkalny" o numerze identyfikacyjnym [...] i "transportu i łączności" o numerze identyfikacyjnym [...].

Na podstawie powyższych ustaleń organ I instancji stanął na stanowisku, że G. i T. B. nie przysługuje zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. i postanowił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: - grunty, stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni 525 m2 ([...]) - grunty, stawką właściwą dla gruntów pozostałych, od powierzchni 55,18 m2 ([...]) i 11.084 m2 ([...] i [...]), - budynki, stawką właściwą dla budynków mieszkalnych, od powierzchni użytkowej 64,84 m2 (w tym 58,94 m2 powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego nr [...] przy ul. [...] w S., 7 m2 x 50 % = 3,5 m2 powierzchnia użytkowa piwnicy i 2,40 m2 powierzchnia użytkowa części wspólnych budynków i urządzeń położonych w w/w budynku), - budynki, stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni użytkowej 188,83 m2 ([...]), - budynki, stawką właściwą dla budynków pozostałych, od powierzchni użytkowej 882,60 m2 ([...]), - budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, od wartości 100.430 zł.

G. B. i T. B., reprezentowani przez radcę prawnego K. B., złożyli odwołanie od powyższej decyzji, o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub umorzenie postępowania oraz o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy o wykroczenia z art. 107e o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, w której obwinionym jest T. B..

Po rozpoznaniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (dalej: "Kolegium" lub "SKO") decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. o nr [...], utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie wskazując, że w realiach niniejszej sprawy nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia nieruchomości zabytkowej z podatku, gdyż, wbrew twierdzeniom podatników, grunty i budynki wpisane do rejestru zabytków nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Nie zgadzając się z powyższym, skarżący wywiedli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając decyzję w całości, zarzucili jej naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...] września 2020 r. nr [...];

2) art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. poprzez uznanie, że wobec skarżących nie znajduje zastosowanie zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów i budynku, na którym znajduje się wpisana do rejestru zabytków elektrownia miejska;

3) art. 187 § 1 oraz art. 189 o.p. poprzez dowolne i niezgodne z zebranym materiałem dowodowym uznanie, że z oceny ogólnego stanu obiektu zabytkowego wynika, iż podatnicy nie utrzymują i nie konserwują zabytkowych obiektów dawnej elektrowni miejskiej zgodnie z przepisami o ochronie zabytków;

4) art. 180 § 1 o.p. w. związku z art. 38 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami poprzez dopuszczenie dowodu z protokołu oględzin z dnia [...] listopada 2018 r. oraz z dnia [...] września 2019 r., które zostały przeprowadzone przez osoby niebędące pracownikami urzędu ochrony zabytków, jak również osoby, które nie posiadają specjalistycznej wiedzy z zakresu ochrony zabytków;

5) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wynikającej z art. 121 o.p.;

6) naruszenie art. 121, art. 122, art. 123 w zw. art. 180 § 1 oraz art. 188 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, zwłaszcza poprzez niepodjęcie wszystkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym przejawiające się w niedopuszczeniu wnioskowanych przez podatników dowodów, tj.:

a) dowodu z opinii biegłego na okoliczność utrzymywania przez Państwa G. i T. B. zabytkowych obiektów zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami oraz wykonania zaleceń pokontrolnych z dnia [...] grudnia 2017 r.;

b) dowodu z operatu szacunkowego sporządzonego na zlecenie Urzędu Miasta w S. przez rzeczoznawcę L. P. w 2001 r. na okoliczność wartości nieruchomości, a także ich części, tj. budowli stanowiącej podstawę do ustalenia podatku w zakresie budowli;

e) wystąpienia do P. oraz firmy A.Sp. z o.o. Biuro we W. realizującej studium wykonalności dla budowy kolei "Rail Baltica" o informacje w sprawie możliwości wykorzystania nieruchomości będących własnością Państwa G. i T. B., tj. terenów elektrowni miejskiej przy budowie linii kolejowej "Rail Baltica" wg wiedzy wynikającej z obecnego etapu prac projektowych, w tym również o przekazanie kopii ortofotomapy, która prezentuje przewidywany przebieg linii kolejowej Rail Baltica przez S.bi, w tym również w granicach lub bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości Państwa G. i T. B.,

d) zobowiązania Prezydenta Miasta S. do przekazania pełnej korespondencji, wszystkich materiałów, analiz, map, opinii, studiów oraz wszelkich pism które znajdują się w posiadaniu Prezydenta Miasta S., a dotyczących budowy na terenie S. a w szczególności na terenie nieruchomości stanowiących własność Państwa G. i T. B. lub w bezpośrednim sąsiedztwie tego terenu linii kolejowej "Rail Baltica";

e) wystąpienia do P. a także do firmy lub firm sporządzających studium wykonalności oraz inną dokumentację związaną z projektowaną linią "Rail Baltica" o przekazanie informacji dotyczących planowanego na obecnym etapie projektowania tej linii zajęcia nieruchomości będących własnością Państwa G. i T. B. oraz dotyczących możliwości ograniczenia prawa własności tych nieruchomości w związku z planowana budową linii kolejowej;

f) włączenia w skład materiału dowodowego kopii ortofotomapy, która prezentuje przewidywany przebieg linii kolejowej Rail Baltica przez S.i, w tym również w granicach lub bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości Państwa G. i T. B., która to mapa była prezentowana na spotkaniu z udziałem samorządowców dniu [...] lipca 2019 r., relacja z tego spotkania wraz z fotografią prezentowanej mapy została zamieszczona na portalu [...];

g) włączenia w skład materiału dowodowego informacji na temat aktualnego stanu prac nad opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego swoim zasięgiem nieruchomości będące własnością Państwa G. i T. B.;

7) art. 180 § 1 ora z art. 188 o.p. poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego sądowego M. T. wydanej w sprawie prowadzonej przed Sądem Rejonowym w S., sygn. akt [...] na okoliczność czy T. B. obwiniony w sprawie o wykroczenie z art. 107e ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami wykonał zalecenia pokontrolne z dnia [...] grudnia 2017 r. jako pozbawiony podstaw z uwagi na to, że zdaniem organu fakt niewykonania zaleceń pokontrolnych wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, jak i z twierdzeń samych zainteresowanych, a ponadto nie sama okoliczność niewykonania zaleceń pokontrolnych, a ogólny stan utrzymania obiektu zabytkowego stanowi podstawę rozstrzygnięcia w sprawie niniejszej, w sytuacji, gdy dowód ten miał na celu ukazanie, że T. B. wykonał wszystkie możliwe do wykonania zalecenia pokontrolne, a przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, które nie są stwierdzone wystarczająco innym dowodem;

8) naruszenie art. 187 § 1. art. 188 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 o.p. poprzez nieodniesienie stanu zabytkowego obiektu elektrowni miejskiej do stanu przed nabyciem przez podatników w celu oceny stanu utrzymania i konserwacji zabytkowych obiektów;

9) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez niezgodne z tym przepisem ustalenie podatku od budowli.

Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji we wskazanym powyżej zakresie, tj. w zakresie utrzymania w mocy decyzji I instancji w sprawie określenia podatku od nieruchomości w następujących punktach: (-) od budowli - podstawa opodatkowania 100.430 zł według stawki 0,02 zł - 2.008,60 zł, (-) od budynków zw. z dział. gosp. - podstawa opodatkowania 188,83 m2 według stawki 22,23 zł - 4.197,69 zł, (-) od budynków pozostałych - podstawa opodatkowania 882,60 m2 według stawki 7,47 zł6.593,02 zł, (-) od gruntów zw. z dz. gosp. - podstawa opodatkowania 525,00 m2 według stawki 0,88 zł - 462,00 zł, (-) od gruntów pozostałych - podstawa opodatkowania 55,18 m2 według stawki 0,39 zł - 21,52, (-) od gruntów pozostałych - podstawa opodatkowania 11.084,00 m2 według stawki 0,39 zł - 4.322,76 zł i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ II instancji w celu dopuszczenia wskazanych wyżej dowodów, które zostały pominięte przez organ II instancji.

Wniesiono nadto o dopuszczenie dowodu z pisma T. B. z dnia [...] stycznia 2021 r. oraz odpowiedzi P. z dnia [...] lutego 2021 r. na potwierdzenie możliwości zajęcia części nieruchomości podatników na potrzeby budowy linii kolejowej Rail Baltica, co uniemożliwia zaprojektowanie i wykonanie kompleksowego remontu obiektu elektrowni miejskiej.

W motywach skargi G. i T. B. wskazali, że nie kwestionują wymiaru podatku, dotyczącego lokalu mieszkalnego, który został prawidłowo wyliczony. Nie zgadzają się jednak z decyzjami organów obu instancji w pozostałym zakresie twierdząc, iż brak było podstaw do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji. Podatnicy zakwestionowali w szczególności pozyskane przez organ podatkowy stanowisko Miejskiego Konserwatora Zabytków w S. (dalej również jako: "MKZ") odnośnie utrzymywania i konserwacji zabytkowych obiektów, zarzucając niezastosowanie trybu, określonego w art. 209 o.p., jak też oparcie się na ustaleniach konserwatorskich, przeprowadzonych niezgodnie z przepisami oraz stanem faktycznym.

Skarżący zanegowali przydatność dowodową protokołów z oględzin, przeprowadzonych przez organ podatkowy I instancji, zarzucając naruszenie art. 38 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami i dokonanie oględzin przez osoby nieposiadające w tym zakresie kompetencji i upoważnienia do przeprowadzenia oceny utrzymania i konserwacji zabytkowych obiektów, jak też powołując się wadliwość wystawionych pracownikom organu upoważnień przez Prezydenta Miasta S., opartych na art. 268a Kpa.

Zdaniem G. i T. B., ustalenia organów, odnośnie stanu zabytkowych obiektów, oparto na niewystarczającym materiale dowodowym, nieuwzględniającym okoliczności wskazywanej przez biegłego sądowego Mariana Turowskiego, że kompleksowy remont dachu można wykonać tylko na podstawie projektu wykonawczego budynku, a jakiekolwiek dodatkowe obciążenie połaci dachu musi wiązać się z opracowaniem projektu konstrukcyjnego, a obecnie nie wiadomo jaka ma być funkcja budynku po jego odrestaurowaniu. Podatnicy powołali się przy tym na przeszkody w postaci braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak też plany inwestycyjne PKP, dopuszczające wykup części działek, stanowiących własność podatników, dla potrzeb lokalizacji infrastruktury kolejowej.

Wskazując na poczynione działania, których celem jest stosowne do istniejących możliwości utrzymanie i konserwacja zabytkowych obiektów, skarżący stwierdzili, że wykonali wszelkie możliwe prace konserwacyjne, a wydane zalecenia pokontrolne w znacznej części ze wskazanych przyczyn były niemożliwe do zrealizowania. Podatnicy podnieśli również szereg krytycznych uwag do działań MKZ, kwestionując przydatność dowodową dokumentów wystawionych przez ten organ.

W zakresie opodatkowania budowli, skarżący podtrzymali zarzut nieprawidłowego dokonania wyceny budowli, będących przedmiotem opodatkowania, z uwagi na pominięcie opinii biegłej L. P. z 2001 r., jak też nieuwzględnienie, że wartość tych budowli, w związku z ich całkowitym zamortyzowaniem, wynosi 0 zł. Podatnicy powołali się na stanowisko, wyrażone w wyroku WSA w Kielcach z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 3/19, iż w odniesieniu do budowli całkowicie zamortyzowanych ustawodawca jednoznacznie przyjął, że podstawą opodatkowania będzie ich wartość z dnia 1 stycznia r., w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego, pomijając nakaz nieuwzględniania dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując przy tym dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] września 2020 r., którą ustalił skarżącym łączne zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2019.

Strony nie kwestionują całej decyzji, spór dotyczy zwolnienia w podatku od nieruchomości zabytkowego zespołu elektrowni miejskiej na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. oraz prawidłowości dokonanej wyceny budowli, będących przedmiotem opodatkowania.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, prowadzonego zdaniem stron w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, co doprowadziło, zdaniem skarżących, do błędów w ustaleniach faktycznych, należy wskazać, iż zgodnie z art. 121, 122, art. 187 i art. 191 o.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 o.p.) przy czym organy podatkowe zobligowane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 o.p.). Organ podatkowy jest obowiązany również zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.), a ustalenie czy dana okoliczność została udowodniona powinno być dokonane na podstawie oceny całego zebranego materiału dowodowego (art. 191 o.p.).

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na uznanie, iż nie zachodzą przesłanki, warunkujące udzielenie zwolnienia w podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. W przepisie tym stwierdza się, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zwolnienie to ma na celu m.in. zrekompensować właścicielowi nieruchomości zabytkowej ciążące na nim szczególne obowiązki i ograniczenia w korzystaniu z nieruchomości, powodujące ograniczenia w gospodarczym wykorzystaniu nieruchomości i w czerpaniu zysków z jej posiadania wynikające z ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Ponadto, założeniem wprowadzenia tego rodzaju zwolnienia było zmotywowanie podatnika do podejmowania działań, mających na celu utrzymanie i konserwację obiektu zabytkowego. Mianowicie samo umieszczenie budynku w rejestrze zabytków to za mało, żeby jego właściciel był zwolniony z podatku od nieruchomości (zob. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 831/13, Lex nr 1463672). Kluczowym jest bowiem ustalenie, czy podatnik utrzymuje i konserwuje nieruchomość zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, a nie czy podejmuje jakiekolwiek działania w tym zakresie (zob. wyrok NSA z dnia 13 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2487/14, Lex nr 2141040).

Uzupełnieniem regulacji art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., przewidzianym expressis verbis, są unormowania ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a w szczególności jej art. 5, zgodnie z którym: opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega, w szczególności, na zapewnieniu warunków:

1) naukowego badania i dokumentowania zabytku;

2) prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku;

3) zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie;

4) korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości;

5) popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury.

Istota opieki nad zabytkiem, podobnie jak ochrony zabytków, została określona w sposób otwarty, tzn. przez podanie tylko wybranych, najbardziej charakterystycznych jej aspektów. Rola dysponenta zabytku w tym zakresie sprowadza się do dwojakiego rodzaju aktów staranności: 1) postępowania w stosunku do zabytku w taki sposób, aby został on zachowany w jak najlepszym stanie oraz 2) umożliwienia innym osobom dostępu do danego zabytku, w tym specjalistom przygotowanym do prowadzenia odpowiednich prac przy zabytku, np. naukowych czy konserwatorskich. Innymi słowy, celem opieki nad zabytkiem jest jak najdłuższe utrzymanie go w jak najlepszym stanie oraz jak najlepsze jego wykorzystanie dla dobra ogólnego. Ze względu na swoje walory, np. historyczne czy naukowe, zabytek przestaje być tylko i wyłącznie prywatnym dobrem jego właściciela (posiadacza), którego interesy zostają z tego względu wyraźnie ograniczone. Możliwość takiego ustawowego ograniczenia sygnalizuje art. 140 Kodeksu cywilnego, zawierający ogólną definicję prawa własności rzeczy.

Nie budzi wątpliwości, że ochroną konserwatorską objęty został zespół dawnej elektrowni miejskiej - decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w S. z dnia [...] lipca 1996 r. 1.dz. [...] został wpisany indywidualnie do rejestru zabytków, co znajduje swoje potwierdzenie w piśmie z dnia [...] maja 2018 r. P. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w B., w którym wskazano, iż: "(...) do rejestru zabytków został indywidualnie wpisany zespół elektrowni miejskiej w S. w skład, którego wchodzą obecnie: (-) budynek elektrowni wraz z wyposażeniem technicznym tj. suwnicą ręczną, (-) kanał wodny, (-) na mocy ww. decyzji do rejestru zabytków został również wpisany teren tj. działka o nr geod. [...] (obecnie działki o nr geod.: [...]. W piśmie tym wskazano również, że: "(...) zespół elektrowni miejskiej w S. został indywidualnie wpisany do rejestru zabytków".

Tutejszy Sąd podziela stanowisko Kolegium, prezentowane w zaskarżonej decyzji, że skarżący od czasu nabycia nie wykonywali wystarczających czynności dla uznania, że zarówno budynek zabytkowy, jak i grunt wpisany do rejestru zabytków są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W zgromadzonym materiale dowodowym znajdują się protokoły z oględzin, dokonanych w dniach [...] listopada 2018 r. na potrzeby ustalenia wymiaru podatku za 2018 r. oraz z oględzin dokonanych w dniu [...] września 2019 r., dokonanych na potrzeby ustalenia wymiaru podatku za rok 2019. Z obserwacji, poczynionych przez pracowników Urzędu Miejskiego w S. w trakcie tychże oględzin i wykonanych wówczas zdjęć wynika, że zarówno obiekt byłej elektrowni, jak i teren wokół niej nadal pozostają w stanie wymagającym szeregu prac i napraw. Trudno uznać, że są one utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Z protokołu oględzin z dnia [...] września 2019 r. wynika, że teren nieruchomości jest tylko częściowo uprzątnięty, a na części rośnie dzika, naturalna roślinność oraz chwasty, leżą luźno rozmieszczone betonowe trylinki. Zabytkowy budynek nadal jest zdewastowany i dokonano w nim jedynie zabezpieczenia otworów okiennych blachą lub folią, a niektóre także zamurowano w całości lub w części. Drewniane drzwi do budynku od strony wschodniej są bez jednego skrzydła, a otwory drzwiowe zamurowane lub zabezpieczone deskami. Nadal widać ubytki w posadzce betonowej, a ściany pokryte są graffiti. Tylko w części wschodniej ściana została częściowo oczyszczona ze starego tynku, zbito stare płytki na części powierzchni, oczyszczono do wysokości parteru ścianę z graffiti.

W rozpoznawanej sprawie nie jest sporna okoliczność, że od czasu oględzin w 2018 r. skarżący podejmowali pewne czynności zachowawcze, mające na celu uchronienie zabytku przed dewastacją. Wykonali prace porządkowe na terenie nieruchomości i dokonali częściowych napraw dachu i orynnowania oraz zasłonięcia części otworów okiennych blachą, co dokumentowali wykonanymi zdjęciami. Powyższe czynności należy jednak uznać za niewystarczające - stan zabytku w dalszym ciągu budzi zastrzeżenia, budynek wymaga szeregu napraw i remontów. Nie można zatem mówić o prawidłowym jego utrzymywaniu i konserwacji, pozwalającym na zastosowanie zwolnienia podatkowego, uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.

Z definicji prac konserwatorskich, zapisanej w art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami wynika, że mają to być działania, mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań. Bez wątpienia pojęcie konserwacji, użyte w przepisach prawa podatkowego, powinno być rozumiane w taki właśnie sposób. Tymczasem skarżący tylko częściowo podjęli w ostatnich latach czynności zabezpieczające istniejącą substancję zabytku i chroniące ją przed dalszą degradacją i zniszczeniem, w tym - przed niszczącym wpływem czynników atmosferycznych. Istniejące co do stanu zabytku zastrzeżenia oznaczają, że w dalszym ciągu nie zostały spełnione przesłanki wskazane w ustawie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym jest oparcie się organu podatkowego na informacji wojewódzkiego konserwatora zabytków. Z art. 38 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami wynika, że kontrolę przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami prowadzą organy nadzoru konserwatorskiego, a w szczególności wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków. Skoro w świetle art. 38 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, kontrolę w zakresie przestrzegania i stosowania przepisów tej ustawy sprawuje wojewódzki konserwator zabytków, to ten organ jest też właściwy do określenia, czy dany zabytek jest, czy też nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami tej ustawy. Opinia wojewódzkiego konserwatora zabytków wydana w tym zakresie, korzysta w waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Kontrola przestrzegania i stosowania przepisów prawa w zakresie opieki nad zabytkami jest prowadzona przez organy nadzoru konserwatorskiego, więc za słuszne, co do zasady, należy uznać stanowisko, że organy podatkowe przed wydaniem decyzji podatkowej, w razie wątpliwości, mogą i powinny zwrócić się do się do nadzoru konserwatorskiego o stosowne informacje dotyczące konkretnego obiektu i wywiązywania się przez podatnika z ciążących na nim obowiązków w zakresie opieki nad zabytkiem. Informacje, udzielone przez właściwy organ nadzoru konserwatorskiego, powinny dotyczyć kwestii związanych ze stanem danego obiektu, obowiązkami ciążącymi na właścicielu obiektu, zwłaszcza wynikającymi z zaleceń i decyzji tego organu wydawanych na podstawie ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Natomiast kwestia oceny, czy i w jakim zakresie spełniony został określony w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. warunek stosowania zwolnienia podatkowego, należy do organu podatkowego. Z obowiązujących przepisów nie wynika, aby w tym przypadku zastosowanie miała konstrukcja prawna z art. 209 o.p., a więc obligatoryjne uzyskanie przed wydaniem decyzji stanowiska, w tym opinii lub zgody przez inny organ, którym to stanowiskiem organ wydający decyzję jest związany. Art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jest przepisem podatkowym i nic nie może zwolnić organu prowadzącego postępowanie podatkowe z obowiązku ustalenia w tym postępowaniu na podstawie całokształtu poddanego prawidłowej ocenie materiału dowodowego, czy przesłanki określone w danym przepisie podatkowym zostały spełnione. Opinia, czy też stanowisko organu właściwego w sprawie ochrony zabytków jest dowodem bardzo istotnym, ale to ostatecznie do organu podatkowego należy ustalenie spełnienia danego rodzaju przesłanki z przepisu podatkowego.

Słuszne było zatem stanowisko organu podatkowego, który nie dysponuje wiedzą, pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji i dlatego zwrócił się do Miejskiego Konserwatora Zabytków o uzyskanie stosownych informacji, dotyczących wywiązywania się przez podatników z ciążących na nich obowiązków w zakresie opieki nad zabytkiem.

W tych okolicznościach treść dokumentów konserwatora zabytków ma charakter wiodący wśród dokumentów, zebranych w toku prowadzonego postępowania podatkowego i stanowi dokument urzędowy. Organy mają przy tym inicjatywę dowodową, zatem przysługuje im prawo oceny przedłożonych przez MKZ dokumentów, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, na tle całokształtu materiału dowodowego. Stosownie bowiem do treści art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona.

W realiach niniejszej sprawy pisma Miejskiego Konserwatora Zabytków w S. znak [...] z dnia [...] stycznia 2019 r., znak [...] z dnia [...] maja 2019 r., znak [...] z dnia [...] października 2019 r. znak [...] z dnia [...] grudnia 2019 r. oraz znak [...] z dnia [...] stycznia 2020 r. oraz ustalenia stanu faktycznego, dokonane podczas przeprowadzonych oględzin organu podatkowego z dnia [...] września 2019 r. opisane w protokole oględzin wraz z wykonaną dokumentacją fotograficzną jednoznacznie wskazują, iż w 2019 r. przedmiotowy zabytek, będący w posiadaniu skarżących, nie był utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. MKZ w S. niezmiennie od 2018 roku podtrzymuje swoje stanowisko odnośnie niewłaściwego utrzymania i konserwacji zabytku znajdującego się w posiadaniu skarżących, określając stan budynku elektrowni jako przedawaryjny.

Z przywołanych pism organu nadzoru konserwatorskiego jednoznacznie wynika, że podatnicy nie dopełnili ciążących na nich obowiązków związanych z dysponowaniem zabytkiem, a które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Sami skarżący w toku postępowania wskazywali, że wydane zostały im przez MKZ zalecenia pokontrolne z dnia [...] grudnia 2017 r., w ramach których polecono: 1) uszczelnić dach budynku elektrowni w terminie do [...] marca 2018 r., 2) opracować projekt budowlany remontu północnej części budynku elektrowni w terminie do [...] marca 2018 r. i uzyskać wszelkie niezbędne uzgodnienia, 3) wykonać remont dachu, elewacji frontowej i wnętrza części północnej elektrowni do [...] listopada 2018 r. wg projektu budowlanego stanowiącego załącznik do pozwolenia konserwatorskiego, 4) w terminie do [...] listopada 2018 r. sporządzić projekt budowlany całego budynku elektrowni i uzyskać niezbędne pozwolenia, 5) w terminie do [...] listopada 2018 r. dokonać rozbiórek wydanych na podstawie pozwoleń i uporządkować tern zabytkowego zespołu dawnej elektrowni miejskiej w S.. Skarżący jednak nie wykonali wszystkich zaleconych przez Miejskiego Konserwatora Zabytków prac przy zabytkowym budynku i terenie, mających na celu zgodne z prawem utrzymanie i konserwację zabytku, tłumacząc to brakiem ekonomicznej zasadności czynienia tych działań w związku z możliwością ujęcia ich nieruchomości w planach przebudowy linii kolejowej Rail Baltica. Argumenty te nie mogą jednak stanowić podstawy do zastosowania zwolnienia podatkowego, bowiem przyjęcie przez właścicieli stanowiska o braku celowości ponoszenia nakładów na zabytek w perspektywie możliwości zagospodarowania nieruchomości na cele linii kolejowej nie skutkuje zmianą kryteriów oceny zachowania zabytku w wymaganym stanie i uznania, że zabytkowe nieruchomości są konserwowane i utrzymywane w sposób zgodny z przepisami o ochronie zabytków.

Obowiązek podatkowy obciąża podatników w poszczególnych latach w rozmiarze adekwatnym do stanu faktycznego istniejącego w danym roku podatkowym i nie ma możliwości uwzględnienia przy wymiarze zobowiązania podatkowego okoliczności przyszłych i niepewnych. Cała argumentacja skargi, zmierzająca do wykazania braku zasadności dokonywania wymaganego remontu i konserwacji obiektów zabytkowych z uwagi na ich ewentualną, przyszłą i niepewną jeszcze, możliwością częściowego objęcia planami inwestycyjnymi, dotyczącymi infrastruktury kolejowej, nie może mieć więc wpływu na opodatkowanie nieruchomości w latach ubiegłych. Na kwalifikację prawnopodatkową budynku lub gruntu ma bowiem wpływ wyłącznie stan przedmiotu opodatkowania jako okoliczność faktyczna istniejącą w danym roku podatkowym, a nie przyczyny tego stanu. Dopóki więc obiekt jest wpisany do rejestru zabytków podlega stosownym reżimom i właściciel nie jest z nich zwolniony ze względu na zdarzenia przyszłe i niepewne. Wspomniana w skardze opinia biegłego sądowego M. T. co do konieczności wykonania projektu wykonawczego i konstrukcyjnego dla właściwego wykonania remontu dachu nie stanowi nieusuwalnej przeszkody w wykonaniu naprawy dachu budynku zabytkowego, a jedynie podnosi jej koszty. Bieżącego utrzymania i konserwacji zabytku nie można również sprowadzać do czynności mających na celu zmianę przeznaczenia, czy sposobu użytkowania obiektu, która dopiero byłaby opłacalna i racjonalna w przekonaniu właściciela.

Stwierdzony stan budynku po dawnej "elektrowni" wskazuje na liczne zaniedbania, które prowadzą do pogorszenia kondycji zabytku. Podatnicy decydując się na nabycie prawa własności obiektu zabytkowego musieli mieć świadomość swoich obowiązków jako właścicieli nieruchomości, zatem powinni dochować wszelkiej staranności i podjąć działania adekwatne do występujących zagrożeń. Ponadto właściciel obiektu zabytkowego, jak zauważono wyżej, winien dążyć do zachowania takiego stanu technicznego, który nie doprowadzi do całkowitego unicestwienia budynku. W ocenie Sądu, informacje uzyskane od MKZ oraz płynące z protokołu kontroli z dnia [...] września 2019 r. jednoznacznie wskazują, że zabytek ulega degradacji, jest w bardzo złym stanie technicznym. Obrazują to między innymi liczne ubytki i zniszczenia budynku, w wielu miejscach pokrytego grafitti, teren porośnięty naturalną, dzikorosnącą roślinnością, bez znamion urządzonego trawnika, czy też leżące luzem trylinki. W kontekście powyższego należało podzielić stanowisko organu, że w przedmiotowej sprawie niezasadne byłoby pozyskiwanie wiadomości specjalnych od biegłego, jak wnioskują skarżący, bowiem postępującą degradację zabytku "widać gołym okiem".

Nie można również umniejszać roli opinii organu konserwatorskiego, gdyż do czuwania nad stanem zabytków i wykonywaniem obowiązków przez ich właścicieli powołane są organy ochrony zabytków, a jednym z nich, zgodnie z art. 89 pkt 2 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami jest wojewoda, w imieniu którego zadania i kompetencje, w tym zakresie, wykonuje wojewódzki konserwator zabytków. Do zadań wykonywanych przez wojewódzkiego konserwatora zabytków należy między innymi wydawanie decyzji, postanowień i zaświadczeń w sprawach określonych w ustawie oraz w przepisach odrębnych, sprawowanie nadzoru nad prawidłowością prowadzonych prac konserwatorskich, restauratorskich, robót budowlanych i innych działań przy zabytkach, organizowanie i prowadzenie kontroli w zakresie ochrony zabytków i opieki nad zabytkami oraz współpraca w sprawach ochrony zabytków z innymi organami administracji publicznej (art. 91 ust. 4 pkt 4, 5, 6 i 7 ustawy o ochronie zabytków). Zatem to wojewódzki konserwator zabytków jest organem ochrony zabytków uprawnionym do zajmowania stanowiska w kwestii utrzymywania i konserwacji zabytku. W związku z tym prawidłowym jest oparcie się przez organ podatkowy na informacjach i opiniach Miejskiego Konserwatora Zabytków w S., który na mocy § 4 ust. 2 Porozumienia zawartego pomiędzy Wojewodą Podlaskim a Miastem S.i z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie powierzenia Miastu S.i prowadzenia niektórych spraw z zakresu właściwości Wojewody P., realizowanych przez P. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (Dz. Urz. Woj. Podl. z 2008 r. Nr 322, poz. 3445 ze zm.) jest takim organem wyspecjalizowanym na terenie miasta S.i. Za chybiony należy zatem uznać zarzut naruszenia art. 209 o.p. ponieważ przepis ten dotyczy procedury zasięgnięcia w sprawie stanowiska innego organu niż organ prowadzący postępowanie. Z powyższego płynie bowiem wniosek, że w niniejszym przypadku pozyskanie stanowiska konserwatora zabytków następowało w ramach działalności tego samego organu.

Chybione okazały się również zarzuty, dotyczące nieprawidłowości w działaniu MKZ. Przestawiona opinia konserwatorska, którą niewątpliwie należy uznać za fachową, potwierdzona została również podczas obserwacji, poczynionych przez pracowników organu podatkowego. Zaobserwowany stan zabytku jest bardzo zły. Dokonano jedynie jego zabezpieczenia przez wpływem czynników atmosferycznych poprzez załatanie dziur w dachu i zaślepienie otworów okiennych i drzwiowych, co już na podstawie zasad doświadczenia życiowego i wiedzy przeciętnego obserwatora pozwala stwierdzić, że zabytek nie jest utrzymywany i konserwowany we właściwy sposób. Okoliczność, że skarżący nabyli nieruchomość w gorszym stanie od obecnego, nie implikuje automatycznie zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Należy podkreślić, że dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego, określonego dla gruntów i budynków, wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków, nie wystarczy wykonanie jakichkolwiek prac na nieruchomości (przejawów opieki nad zabytkiem), kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy podatnik utrzymuje i konserwuje nieruchomość zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, a nie czy podejmuje jakiekolwiek działania w tym zakresie.

Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 38 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami przez organ podatkowy przeprowadzający oględziny przedmiotu opodatkowania, albowiem przepis ten odnosi się do czynności kontrolnych wykonywanych przez organy ochrony zabytków, a nie organy podatkowe. Sam fakt, że ocena stanu utrzymania i konserwacji zabytków, dokonywana przez organ podatkowy przy ustalaniu możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego nieruchomości wpisanych do rejestru zabytków, nie może abstrahować od regulacji wskazanej wyżej ustawy, określającej przedmiot, zakres i formy ochrony zabytków, nie oznacza, że organ wymierzający podatek ma obowiązek stosować reguły postępowania odnoszące się do służb ochrony zabytków. Jak słusznie wskazywało Kolegium, przeprowadzone na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego oględziny są dopuszczonym w procedurze podatkowej środkiem dowodowym i przy spełnieniu wszystkich wymogów formalnych do ich przeprowadzenia, mogą stanowić podstawę ustaleń stanu faktycznego w sprawie podatkowej.

W rezultacie za polemikę z prawidłowo zebranym i ocenionym materiałem dowodowym należy uznać ocenę postępowania organów, która została przedstawiona w treści skargi. W konsekwencji sąd nie uznał zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego. Zakres postępowania dowodowego jest determinowany treścią norm prawa materialnego, w tym przypadku normą art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym jest oparcie się organu podatkowego na informacji wojewódzkiego konserwatora zabytków. Właściwym organem do oceny w tym przedmiocie jest wojewódzki konserwator zabytków, którego opinia korzysta z waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 757/19 ). Takie postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, tj. art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., bowiem tym sposobem organ podatkowy uzyskał miarodajny i wiarygodny materiał dowodowy uzasadniający bądź negujący możliwość skorzystania przez podatnika z wymienionego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnienia od podatku od nieruchomości (wyrok NSA z dnia 13 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2487/14; wyrok WSA w Krakowie z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 530/17 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl).

W zakresie kwestionowanego przez skarżących opodatkowania budowli, znajdujących się w ich posiadaniu, należy wskazać, że opodatkowaniu podlegają jedynie budowle, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W trakcie oględzin, przeprowadzonych przez organ I instancji w dniach 26 i 27 listopada 2018 r., jak też w toku prowadzonego postępowania ustalono, iż na terenie nieruchomości położonej przy ul. [...] znajdują się następujące budowle: ogrodzenie posesji wykonane w różnej technologii i z różnych materiałów, brama wjazdowa, utwardzone place, tablica reklamowa oraz komora lakiernicza. Wszystkie te budowle mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przez T. B. "A.", służąc do jej prowadzenia lub spełniając funkcje pomocnicze. Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Według art. 4 ust. 5 ustawy, jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli zaś budowle lub ich części, o których mowa w ust. 5, zostały ulepszone lub zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych nastąpiła aktualizacja wyceny środków trwałych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano ulepszenia lub aktualizacji wyceny środków trwałych (art. 4 ust. 6 u.p.o.l.). Art. 5 ust. 7 zdanie pierwsze ustawy stanowi natomiast, że w sytuacji, gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość.

W rozpoznawanej sprawie w informacji podatkowej na 2019 rok z dnia 30 stycznia 2019 r. T. B. zadeklarował wartość budowli w kwocie 3.400 zł, tj.: kabina lakiernicza 3.200 zł i tablica reklamowa - 200 zł. Z kolei w przedstawionej przez T. B. ewidencji środków trwałych prowadzonej dla jego przedsiębiorstwa figurą: budynek nr 32 przy ul. [...]o wartości 20.000 zł oraz komora lakiernicza o wartości 80.000 zł. Z powyższego płynie wniosek, że zgłoszona do opodatkowania komora lakiernicza ma inną wartość ewidencyjną niż podana w deklaracji, natomiast poza tablicą reklamową podatnik nie zadeklarował w ogóle innych budowli. Zasadnie więc organ I instancji postanowił powołać rzeczoznawcę majątkowego do określenia wartości budowli, których nie można było ustalić na podstawie dokumentacji księgowej.

Z operatu szacunkowego, sporządzonego przez E. E. w kwietniu 2019 r. (potwierdzonego [...] kwietnia 2020 r.) wynika, że wartość rynkowa budowli znajdujących się na nieruchomości wynosi: - tablicy reklamowej - 807,39 zł, - nawierzchni z kostki betonowej polbruk - 2.133,82 zł, - nawierzchni z płyt betonowych trylinka - 818,99 zł, - ogrodzenia (łącznie) - 20.819,63 zł, - bramy wjazdowej - 3.919,62 zł. Z uwagi na to, że operat ten odpowiada wymogom formalnym stawianym przez prawo, jest spójny, logiczny i przedstawia w sposób wyczerpujący zarówno zastany w terenie stan faktyczny, jak i przeprowadzony przez rzeczoznawcę proces wyceny, należy uznać go za wiarygodny dowód w sprawie, pozwalający na prawidłowe ustalenie wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Wbrew stanowisku skarżących, nie jest możliwe uwzględnienie wniosku stron o przyjęcie wartości określonych przez rzeczoznawcę L. P. w operacie sporządzonym w 2001 roku. Z treści kopii tego operatu złożonego przez T. B. do akt w dniu [...] października 2019 r. wynika, że przedmiotem dokonanej tam wyceny było określenie wartości prawa własności nieruchomości zabudowanej należącej obecnie do małżonków B. W ramach wyceny tej nieruchomości szacowane były wartości poszczególnych części składowych nieruchomości (gruntu, budynków i budowli), jednakże tylko ogrodzenie (z interesujących w przedmiotowej sprawie budowli) było tam wycenione i to tylko w części, bowiem mowa jest tylko o ogrodzeniu z siatki metalowej na słupach betonowych i stalowych fundamentowanych gniazdowo w teren, a w rzeczywistości ogrodzenie terenu składa się z kilku różnych rodzajów (częściowo drewniany, częściowo metalowe elementy, częściowo mur), a tylko jego część jest z siatki stalowej. Niezależnie jednak od tego, wartość tej budowli określono na dzień sporządzenia wyceny tj. na marzec 2001 r., a taka wartość dla celów niniejszego postępowania jest nieprzydatna.

Należy przypomnieć, że do podstawy opodatkowania przyjmuje się wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego, a w przypadku budowli nieamortyzowanych wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Z przedstawionej przez T. B. ewidencji środków trwałych wynika, że wyceniane dla potrzeb niniejszego postępowania budowle (poza kabiną lakierniczą) nie były amortyzowane. Wobec tego do opodatkowania stosownie do art. 4 ust. 5 u.p.o.l. powinna być przyjęta wartość rynkowa na dzień powstania obowiązku podatkowego. Tymczasem obowiązek podatkowy odnośnie wszystkich budowli, które zostały objęte opodatkowaniem w niniejszym postępowaniu powstał już po dacie sporządzenia opinii rzeczoznawcy L. P.

Jak wskazano wyżej, przedmiotowe nieruchomości przy ul. [...] strony nabyły w dniu [...] kwietnia 2002 r., a zatem obowiązek podatkowy powstał od [...] maja 2002 r., a w stosunku do niektórych budowli obowiązek podatkowy powstał jeszcze później, tj. dopiero po ich wybudowaniu (część ogrodzenia w 2003 r., nawierzchnia z kostki polbruk, tablica reklamowa i fragmenty ogrodzenia w 2005 r.). Posługiwanie się wartością budowli, należących do stron, określoną w 2001 r., nie znajduje więc oparcia w obowiązującym prawie.

W kontekście powyższego należy przyjąć do podstawy opodatkowania wartości budowli, określone w operacie szacunkowym, sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego E. E. Jedynie w przypadku ogrodzenia, uwzględniając wykładnię art. la ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., tj. definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, funkcjonującą po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15, zgodzić się należy z organami, że tylko część tej budowli wykazuje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przez jednego z podatników. Przypomnieć wypada, że Trybunał Konstytucyjny uznał art. la ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Trybunału, samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. Bez wątpienia zatem w przypadku osób fizycznych wybór właściwej stawki podatku od nieruchomości (przyjętej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej) powinien zostać poprzedzony ustaleniem, jakie nieruchomości związane są z aktywnością podatnika - przedsiębiorcy, a jakie należą do jego majątku osobistego, tzn. w założeniu niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

W realiach rozpoznawanej sprawy, już po sporządzeniu wyceny ogrodzenia (jego wszystkich części, okalających całą nieruchomość) T. B. (w dniu [...] maja 2019 r.) złożył w organie I instancji korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2019 r. wraz z załącznikiem zatytułowanym "Operacje środka trwałego (pozycje za rok 2007)" dotyczące ogrodzenia stalowego z fundamentami, w którym określono wartość tego środka trwałego na 12.750 zł. Skoro więc okazało się, że część ogrodzenia o wartości początkowej 12.750 zł ujęta jest w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa prowadzonego przez jednego z podatników, to należy uznać, że tylko część budowli jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego. Uwzględnić trzeba też fakt, że pozostała część nieruchomości, stanowiącej własność G. i T. B., w tym budynek po byłej elektrowni, znajdujący się w obrębie tej samej posesji, którą okala przedmiotowe ogrodzenie, nie jest zajęta na prowadzenie działalności zarobkowej podatnika.

Wobec powyższego nie można podzielić argumentacji skarżących, iż w związku z całkowitym zamortyzowaniem budowli należy przyjąć zerową ich wartość. Podkreślenia wymaga, że powołane stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Kielcach z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 3/19, jest dosyć odosobnionym na tle innych wyroków sądów administracyjnych i nie mieści się w dotychczas przyjmowanej interpretacji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W konsekwencji, należy podzielić stanowisko, wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Bk 709/19 (Lex nr 2785414), że zamortyzowanie przez podatnika budowli, nie oznacza, że zmianie ulegnie podstawa opodatkowania - wartość początkowa budowli. Dodatkowo w realiach niniejszej sprawy zwrócić trzeba uwagę, że z przedstawionych przez podatnika informacji i fragmentarycznych zapisów z prowadzonych ksiąg podatkowych wynika, że z posiadanych przez przedsiębiorcę budowli amortyzowana była dotychczas tylko komora lakiernicza.

Mając na uwadze powyższe Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) oddalił skargę.

Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842) oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału, sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.