Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 498/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2015-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 135, art. 145 § 1pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 89
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędzia WSA Michał Ruszyński Protokolant st. sekr. sąd. Monika Walentynowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2015 r. sprawy ze skargi C spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej C spółki z o.o. kwotę 3.137 (trzy tysiące sto trzydzieści siedem) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2015r. znak [...], którą to decyzją w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613), art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o Służbie Celnej (Dz.U. z 2013. poz. 1404 ze zm.) oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych (Dz. U z 2015 r. poz. 612) po rozpoznaniu odwołania C sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] marca 2015r. znak [...] wymierzającą C Spółce z o.o. karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach [...] nr [...] oraz [...] nr [...] w łącznej wysokości 24.000 złotych, utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Z przedstawionego przez organ odwoławczy stanu faktycznego wynika, że organ I instancji decyzją z dnia [...] marca 2015 roku r. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (dalej: u.g.h.) wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach [...] nr [...] oraz [...] nr [...] poza kasynem gry.

W uzasadnieniu organ ten wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej w dniu [...] września 2012r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego kontroli w lokalu położonym w [...] stwierdzono włączone i gotowe do gry dwa urządzenia elektroniczne do gier tj. [...] nr [...] i [...] nr [...]. W lokalu zastano D.N. zastępującego właściciela lokalu użytkowego S.B.. W ramach czynności kontrolnych funkcjonariusze urzędu celnego stwierdzili, że automaty były wyłączone mimo, że kable zasilające były wpięte do automatów i sieci elektrycznej. Na obu automatach były umiejscowione naklejki papierowe o treści "Gra zręcznościowa, C sp. z o.o." a w dalszej części podano adres spółki i numer telefonu. Nadto zawarto informację, że gry prowadzone na powyższych automatach są grami zręcznościowymi prowadzonymi na czas, obsługa lokalu nie wypłaca wygranych pieniężnych ani rzeczowych. Nie przeprowadzono na powyższych automatach gier kontrolnych wobec braku możliwości ich uruchomienia. Po włączeniu dopływu prądu na monitorach pojawiał się bowiem komunikat "brak sygnału". Przy obu urządzeniach były wywieszone również zasady prowadzenia na nich gier. Z powyższej czynności sporządzono protokół oględzin. Automaty do gier zostały zabezpieczone i złożone do magazyny depozytowego Urzędu Celnego.

W toku dalszych czynności ustalono, że powyższe automaty zostały wystawione w lokalu użytkowym w oparciu o umowy najmu zawarte w dniu [...] marca 2012 roku i [...] marca 2012 roku na podstawie których S.B. oddał skarżącej spółce w najem po 1 m² lokalu, z przeznaczeniem na zainstalowanie oraz użytkowanie wskazanych wyżej automatów do gier zręcznościowych, za czynsz w kwocie po 600 zł kwartalnie, powiększony o należy podatek VAT. Najemca potwierdził w umowach tych, że jest właścicielem zajętych urządzeń elektronicznych do gier.

W toku dalszego postępowania dołączono do akt sprawy opinie sporządzone przez biegłego sądowego z informatyki mgr inż. W.K., obie noszące datę [...] lutego 2013 roku, w których opisano zasady prowadzenia gier na zajętych i zdeponowanych w magazynie depozytowym Urzędu Celnego w dniu [...] września 2012 roku automatach do gier. Powyższe opinie zostały włączone do zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego w oparciu o postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stycznia 2015 roku.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 roku organ wyznaczył skarżącej spółce siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania, które doręczono spółce w dniu [...] lutego 2015 roku.

Pismem z dnia [...] lutego 2015 roku skarżąca spółka wniosła o umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Jako podstawę umorzenia postępowania wskazano na brak jakichkolwiek podstaw prawnych do merytorycznego rozpozna sprawy. Przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. jako przepis o charakterze technicznym nie został notyfikowany, co zgodnie z stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak i Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego winno skutkować odmową jego stosowania. W konsekwencji brak jest podstaw do przyjęcia, że spółka wyczerpała delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h wobec braku zakazu urządzania gier na automatach poza kasynami gry. Natomiast w piśmie z dnia [...] lutego 2015 roku spółka przedstawiła swoje stanowisko w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podniesiono, że posiadane przez nią urządzenia nie są urządzeniami do prowadzenia gier hazardowych. Na tę okoliczność dysponuje ona stosownymi opiniami technicznymi uzyskanymi jeszcze przed ich wprowadzeniem na rynek. Ponadto, podobnie jak w piśmie zawierającym wniosek o umorzenie postępowania, podniesiono zarzut braku notyfikacji przepisu art. 14 ust. 2 u.g.h., który jest przepisem technicznym co potwierdza stanowisko TSUE wyrażone w wyroku z dnia 19 lipca 2012 roku. Brak notyfikacji przepisów o charakterze technicznym zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 27 listopada 2014 roku w sprawie o sygn. akt II KK 55/14 winien skutkować odmową stosowania takiego przepisu w konkretnej sprawie. Do odmowy stosowania takiego przepisu są zobowiązane nie tylko sądy krajowe, ale także organy państwowe. Takim przepisami są m.in. art. 14 ust. 2 jak i art. 6 u.g.h.

Decyzją z dnia [...] marca 2015 roku Naczelnik Urzędu Celnego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach [...] nr [...] oraz [...] nr [...] poza kasynem gry. W uzasadnieniu powyższej decyzji po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 6 u.g.h. działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. W myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, a wysokość kary pieniężnej wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Według ustaleń zawartych w opinii biegłego W.K. zatrzymane w trakcie oględzin automaty do gier [...] nr [...] i [...] są urządzeniami elektronicznymi stymulującymi gry na automatach bębnowych, punkty zdobyte w jednej grze mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier w ramach wykupionego czasu, gry na powyższych automatach mają charakter losowy, albowiem końcowy układ symboli na bębnach nie zależy od zręczności gracza – ma wyłącznie losowy charakter, decyduje o tym oprogramowanie automatów zawierające generator losowy. O komercyjnym charakterze gry na automatach decyduje konieczność uiszczenia przed jej rozpoczęciem określonej ilości środków pieniężnych, a gry prowadzone są za środki pieniężne, którymi zasilane są automaty. Po wyczerpaniu wszystkich dostępnych środków automaty uniemożliwiają dalszą grę. Badane automaty umożliwiały uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów kredytowych umożliwiających prowadzenie kolejnych gier z wykorzystaniem wygranych uzyskanych w poprzednich grach. Wobec powyższych ustaleń poczynionych przez biegłego, organ I instancji przyjął, że gry na zajętych zabezpieczonych automatach wyczerpują definicję gier na automatach zawartej w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Skoro zatem skarżąca spółka urządzała gry na dwóch automatach poza kasynem zasadnym było wymierzenie je grzywny w oparciu o art. 98 ust. 2 pkt 2 w wysokości 24.000 zł.

W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i orzeczenie, iż brak jest podstaw do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej z tytułu urządzania kier na automatach poza kasynem, ewentualnie o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów:

1) art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego błędne zastosowanie polegające na naruszeniu konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych wynikającej wprost z literalnego brzmienia powołanego przepisu i niezastosowaniu zasady pierwszeństwa prawa unijnego, tj. przyjęcie, że w niniejszym stanie faktycznym powinna znaleźć zastosowanie ustawa o grach hazardowych, stanowiąca część krajowego porządku prawnego, pomimo braku notyfikacji i niezgodności ustawy z prawem europejskim,

2) prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt. 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący takich gier na urządzeniach zręcznościowych nr [...] nie urządzał,

3) art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń przez organ podatkowy w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h., podczas gdy wyłączne ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje Ministrowi Finansów, a nie organowi prowadzącemu niniejsze postępowanie,

4) art. 2 ust. 7 u.g.h. poprzez oparcie przez organ wydanej decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz niepełnej opinii biegłego sądowego W.K., podczas gdy jedynym podmiotem ustawowo umocowanym do przeprowadzenia badań urządzeń do gier jest upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca w ramach procedury prowadzonej przed Ministrem Finansów, o której mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h.

5) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który polegał na nieprawidłowym ustaleniu, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący nie urządzał takich gier,

6) przepisów postępowania tj. przepisów art. 122, art. 187 §1 w zw. z art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) poprzez brak dokładnego wyjaśnienia przez organ podatkowy wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy wymagającej wiadomości specjalnych oraz ograniczenie się do powtórzenia wyników postępowania dowodowego przeprowadzonego w toku kontroli celnej i postępowania karno-skarbowego oraz oparcie się przez organ podatkowy na niepełnym materiale dowodowym w toczącej się sprawie [...],

7) art. 191 o.p. w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na kwalifikacji zatrzymanych urządzeń [...], jako urządzenia w rozumieniu art. 2 u.g.h., podczas gdy materiał dowodowy w postaci wyników eksperymentu oraz niepełnej opinii biegłego sądowego W.K. nie pozwalał na taką ocenę,

8) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 8 i art. 1 punkt 11) dyrektywy nr 98/34 WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów nienotyfikowanej przez Polskę normy art. 14 ust. 1 u.g.h. (jako stanowiącej podstawę do wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.), która została w sposób wiążący uznania prze TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34 WE, skutkujące wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności;

9) art. 201 §1 pkt 2 o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia pomimo istnienia podstaw do zawieszenia postępowania tj. istnienie zagadnienia wstępnego, od którego było uzależnione wydanie decyzji w niniejszej sprawie w postaci pytania prawnego skierowanego do Trybunału Konstytucyjnego przez NSA postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r. (sygn. akt II GSK 686/13), dotyczącego zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 2, art. 7 oraz art. 20 i art. 22, w zw. z art. 31 ust.3 Konstytucji RP, jak również w postaci toczącego się równolegle postępowania karno-skarbowego.

W uzasadnieniu odwołania strona w pierwszej kolejności, powołując się na art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, wskazała na zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego nad prawem krajowym i zauważyła, że w przypadku kolizji norm prawa krajowego z normami prawa europejskiego sąd powinien odmówić zastosowania sprzecznego z prawem wspólnotowym przepisu ustawy i zastosować bezpośrednio przepis prawa wspólnotowego, a jeżeli nie jest możliwe bezpośrednie zastosowanie normy prawa wspólnotowego, szukać możliwości prounijnej wykładni prawa krajowego, zgodnej z prawem europejskim. Urządzenia będące jej własnością, a których dotyczy postępowanie będące przedmiotem wniesionego odwołania, są urządzeniami zręcznościowymi, a nie automatami do gier i nie urządzano na nich gier na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h., a co za tym idzie, na skorzystanie z nich spółka nie musiała uzyskiwać jakiejkolwiek koncesji, czy też zezwolenia.

Decyzją z dnia [...] maja 2015 roku organ odwoławczy – Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydane przez organ I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że ustalenia poczynione w trakcie przeprowadzonego postępowania pozwalają przyjąć, że gry na zabezpieczonych urządzeniach [...] o nr [...] i [...] o nr [...] mają charakter gier na automatach w rozumieniu art. art. 2 ust. 5 u.g.h. jak to ustalił organ I instancji. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowy. Z kolei w myśl art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Przepis art. 2 ust. 4 ustawy stanowi natomiast, że wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze.

Sporządzone przez biegłego rzeczoznawcę W.K. ekspertyzy noszące datę [...] lutego 2013 roku po wykonaniu tzw. gier testowych i dokonaniu oględzin automatów pozwalają przyjąć, że przedmiotowe automaty są urządzeniami elektronicznymi stymulującymi gry na automatach bębnowych i gry karciane, automaty nie mają możliwości przedłużania gry poza wykupiony czas, punkty zdobyte w jednej grze mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier, gry mają charakter losowy i komercyjny, automaty umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów kredytowych i gry na obu urządzeniach wyczerpują obie wyżej wskazane definicje gier na automatach określonych w u.g.h. Bezspornym jest, że w przypadku gry na spornych automatach gracz nie ma wiedzy, jaki będzie wynik. Dodatkowo za losowym charakterem gier przemawia to, że możliwe jest w grze korzystanie z przycisku, który uruchamia bębny z symbolami lub losowanie kart, lecz gracz nie ma żadnego wpływu na przebieg gry, a jej wynik nie jest uzależnionych od zręczności gracza. Skoro wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego to gra ma charakter losowy w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. Tym samym za prawidłowe organ odwoławczy uznał ustalenia, iż sporne automaty są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Powyższe ustalenia dotyczące charaktery gier na spornych automatach oraz bezspornego ich użytkowania poza kasynem, stanowiło podstawę do nałożenia na stronę skarżącą kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenia art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Nie została naruszona konstytucyjna hierarchia aktów prawnych. Organ I instancji wydając zaskarżoną decyzję opierał się na obowiązujących i pozostających w obiegu przepisach prawnych. Organ II instancji stwierdził, że przepisy ustawy o grach hazardowych niosą za sobą liczne ograniczenia, jednakże takie ograniczenia są dozwolone jeśli ustanowiono je w ustawie. W wyroku z dnia 11 marca 2015 roku w sprawie o sygn. akt P 4/4 Trybunał Konstytucyjny orzekł o zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz z art. 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Odnośnie braku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych organ podzielił stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone postanowieniu z dnia 28 listopada 2013 roku w sprawie o sygn. akt I ZP 15/13 zgodnie z którym do czasu przyjęcia przez Trybunał Konstytucyjny stosownego rozstrzygnięcia o braku obowiązywania przepisów tej ustawy, brak jest podstaw do odmowy ich stosowania.

Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy jest kompletny, pozwalający poczynić ustalenia, iż gry na spornych automatach są grami w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. oraz, że gry na tych automatach prowadzono poza kasynami gier. Wskazany przez stronę wnoszącą odwołanie art. 2 ust. 6 u.g.h. ma zastosowanie tylko wtedy gdy nie jest możliwe określenie charaktery danej gry co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Stwierdzono również brak podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącej spółki o zwieszenie postępowania. Sprawa karno-skarbowa toczy się bowiem przeciwko osobie fizycznej, nie zaś przeciwko spółce.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 120 o.p. i art. 7 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy podatkowe konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem, w tym również z prawem unijnym, a to przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych,

2) art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego błędne zastosowanie polegające na naruszeniu konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych wynikającej wprost z literalnego brzmienia powołanego przepisu i niezastosowaniu zasady pierwszeństwa prawa unijnego, tj. przyjęcie, że w niniejszym stanie faktycznym powinna znaleźć zastosowanie u.g.h. stanowiąca cześć krajowego porządku prawnego, pomimo braku notyfikacji i niezgodności ustawy z prawem europejskim;

3) prawa materialnego tj. art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do błędnej kwalifikacji charakteru prawnego urządzenia i do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący takich gier na spornych urządzeniach nie urządzał,

4) art. 2 ust. 6 oraz 7 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. i oparcie przez organ wydanej decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz niepełnej opinii biegłego sądowego W.K., podczas gdy wyłącznie ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje Ministrowi Finansów w drodze decyzji, a nie organom prowadzącym postępowanie podatkowe,

5) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który polegał na nieprawidłowym ustaleniu, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy skarżący nie urządzał takich gier;

6) przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 197 i art. 229 o.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia przez organ podatkowy wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, wymagającej wiadomości specjalnych oraz ograniczenie się wyłącznie do powtórzenia wyników postępowania dowodowego przeprowadzonego w toku kontroli celnej i postępowania karno-skarbowego;

7) art. 191 o.p. w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na kwalifikacji urządzeń jako urządzenia w rozumieniu art. 2 u.g.h., podczas gdy materiał dowodowy w postaci wyników eksperymentu oraz niepełnej opinii biegłego sądowego nie pozwalał na taką ocenę;

8) prawa Unii Europejskiej poprzez naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 8 i art. 1 punkt 11) dyrektywy nr 98/34 WE poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów nienotyfikowanej przez Polskę normy wyartykułowanej w art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., która została w sposób wiążący uznana przez TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/34 WE skutkujące wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności.

Mając powyższe na uwadze strona wniosła o uwzględnienie skargi i stwierdzenie nieważności decyzji II instancji i poprzedzającej ją decyzji I instancji w całości, jako wydanych bez podstawy prawnej; ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje między innymi w razie, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2015 r. Wbrew bowiem twierdzeniom Spółki w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania, w szczególności wymienionych w skardze, a jedynie do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych do rozstrzygnięcia sprawy, do niewłaściwej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do konkretnej normy prawa materialnego zawartej w art. 89 u.g.h. Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkich od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia, umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Według postanowień art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Natomiast według unormowania zawartego w art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także oprócz określonych w art. 2 ust. 3 u.g.h. gry na urządzeniach mechanicznych, elektronicznych lub elektrycznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

Zgromadzony przez organy celne materiał dowodowy zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie pozwala przyjąć w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 u.g.h. Wskazuje na to przede wszystkim ustalenia i wynikające z nich wnioski zawarte w opiniach biegłego sądowego z zakresu informatyki W.K.. W opiniach dotyczących badanych urządzeń uprzednio zatrzymanych przez funkcjonariuszy urzędu celnego biegły po dokonaniu ich oględzin, ustaleniu ich stanu technicznego i wykonaniu gir kontrolnych stwierdził, że gry prowadzone na sporych urządzeniach wyczerpują definicję gier na automatach zawartej w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. W obu automatach udostępnia się po 5 gier będących symulatorami klasycznych automatów bębnowych oraz gry w pokera. Zasada rozgrywania wszystkich gier jest taka sama, zmienia się tylko grafika ekranu i ilość bębnów (od 3 do 5). Aby rozegrać grę, automat należy zasilić środkami pieniężnymi, które są przeliczane na maksymalny czas gry oraz na punkty. Bębny czy też karty po uruchomieniu gry zatrzymują się samoczynnie bez żadnego udziału gracza. Jeśli końcowy układ symboli na bębnach (układ kart) nie odpowiada układowi premiowania wygraną wtedy ilość posiadanych punktów kredytowych podlega zmniejszeniu o wysokość stawki – posiadane punkty. Jeżeli natomiast układ symboli na bębnach będzie zgodny z jednym z układów premiowanych wygraną do grający ma możliwość podjęcia wygranej poprzez dodanie ich do posiadanych punktów i mogą być wykorzystane w kolejnych grach lub podanie wygranej tzw. "gamblingowi" czyli podwajaniu – automat losuje kartę, a gracz ma wskazać czy będzie ona czerwona czy czarna wciskając jeden z dwóch przycisków. W przypadku wskazania nieprawidłowego koloru karty gracz traci cała wygraną. Tzw. "gambling" ma wyłącznie charakter losowy a prawdopodobieństwo wygranej wynosi 50%. Automaty nie posiadają czynnego w czasie gry przycisku "Stop" pozwalające na ewentualne manualne zatrzymanie obracających się bębnów (kart). Tym samym w grach nie ma żadnego elementu zręcznościowego jeżeli chodzi o wpływ na ustawienie bębnów czy też w przypadku podjęcia przez gracza próby podwajania wygranej (gamblingu).Czas gry może zostać skrócony po wyczerpaniu przez gracza wszystkich dostępnych środków. Oprogramowanie automatów w takich przypadkach nie pozwala na dalszą grę pomimo czasu pozostałego do wykorzystania. W obu badanych automatach biegły stwierdził, że są one sterowane przez wbudowany komputer z oprogramowaniem pełniącym funkcję generatora losowego, który decyduje o ustawieniu się symboli na bębnach (kart), pozbawiający grającego jakiegokolwiek wpływu na układ symboli (kart). Zatrzymanie się obracających bębnów następuje samoczynnie bez jakiegokolwiek udziału gracza. Grający na danych automatach nie może uzyskać bezpośrednio wygranych pieniężnych lub rzeczowych w rozumieniu jako przedmiot fizyczny. Może natomiast uzyskać wygraną w postaci punktów kredytowych, które są doliczane do punktów uzyskanych za płacone pieniądze i mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier przedłużających czas gry na automacie. Powyższe ustalenia biegłego co do konstrukcji, oprogramowania i przebiegu gier prowadzonych na zajętych urządzenia pozwalają przyjąć, że stanowią one automaty do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Pierwszą ustawową cechą zdefiniowanej gry na automacie w art. 2 ust. 3 u.g.h. jest jej organizowanie dla celów komercyjnych, a drugą możliwość wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Trzecią pozostaje charakter losowy gry. Zgromadzony materiał dowodowy, a w szczególności ustalenia i wnioski wynikające z opinii biegłego pozwalają przyjąć, iż organy wykazały w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanych automatach charakteryzują się wszystkimi trzema wskazanymi cechami. Gry były prowadzone w celach komercyjnych, czyli nastawione na zysk jaki przynosiły przedsiębiorcy (skarżącej spółce) korzyści związane ze świadczeniem pieniężnymi , uiszczanymi przez osoby uczestniczące w grze przed ich uruchomieniem. Wygrana w prowadzonej grze prowadzonej na badanych urządzeniach polegała na wygranej rzeczowej w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.g.h. sprowadzającej się do możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze , a także możliwości rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze mimo wyczerpania punktów kredytowych przyznanych w chwili rozpoczęcia gry. Zasadnie też organy przyjęły, że gry na badanych urządzeniach miały element losowy, ze względu na fakt, że ewentualna wygrana będąca następstwem odpowiedniego ustawienia symboli na bębnach (kart) nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych ) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych, co zostało wykazane w opiniach sporządzonej przez biegłego. Grający bowiem, po wniesieniu odpowiedniej opłaty i uruchomieniu mechanizmu, nie ma żadnego wpływu na ustawienie bębnów (kart) w odpowiedniej konfiguracji, która decyduje o ewentualnej wygranej rzeczowej. Decyduje o tym zamontowane w urządzeniu komputer z oprogramowaniem pełniącym funkcję generatora losowego.

Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 3 u.g.h. sformułowania "element losowości" stwierdzić należy że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego czyli nie zależy od jego umiejętności fizycznych i psychicznych tj. zręczności, woli, wiedzy (wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., II GSK 1713/13, Lex 1637101). Skoro organy ustaliły w oparciu o opinię biegłego, że grający – po wniesieniu odpowiedniej zapłaty i uruchomieniu mechanizmu automatów właściwym przyciskiem – nie ma już wpływu na ustawienie się obracających bębnów w odpowiedniej konfiguracji (wygranej lub przegranej), to takiej grze nie sposób odmówić "elementu losowości".

Za chybione należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia przepisów posterowania tj. przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 197 i art. 229 o.p. poprzez braku wyjaśnienia przez organ wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Organ ustalił w sposób nie budzący wątpliwości, iż gry prowadzone na zatrzymanych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. ale także, że gry te urządzała skarżąca spółka. Jest ona właścicielem automatów, których to okoliczności nie kwestionowała w trakcie całego postępowania toczącego się przed organami oraz w złożonej skardze oraz, że urządzała na nich gry o czym świadczą między innymi umowy najmu zawarte z właścicielem lokalu użytkowym. Z umów tych wynika, że to spółka wystawiała i urządzała gry na powyższych automatach w lokalu, którego cześć najęła od S.B.. Skarżący nie podważył również skutecznie ustaleń organów celnych w przedmiocie charakteru gier prowadzonych na automatach, które to ustalenia organ oparł na sporządzonej opinii przez biegłego sądowego z zakresu informatyki. Biegły w sporządzonych opiniach w sposób wyczerpujący i jednoznaczny opisał zasady prowadzenia gier na badanych automatach. Spółka powołuje się w złożonej skardze na rzekomo posiadane inne opinie potwierdzające, że gry urządzane na automatach mają charakter zręcznościowy, jednak takich opinii nie przedstawiła i nie wykazała, że odnoszą się one do konkretnych zatrzymanych w niniejszej sprawie automatów do gier. Jednocześnie podnosząc zarzut, że opinie sporządzone przez biegłego W.K. zawierają sprzeczne ze sobą stwierdzenia tych sprzeczności nie wykazuje. Sąd natomiast takich sprzeczności pozwalających podważyć wnioski z nich wynikające nie stwierdził. Biegły w sporządzonych opiniach w sposób wyczerpujący – jak wykazano przy analizie charakteru losowego gier – wskazał te ich elementy, które za przyjęciem powyższego przemawiają. Opinia została sporządzona przez biegłego sądowego z informatyki legitymującej się tytułem mgr inż., osobę posiadające stosowną wiedzę pozwalająca na analizę i ocenę prowadzonych na zatrzymanych urządzeniach gier, w tym ich charakteru w przedmiocie losowości.

Po stwierdzeniu, że gra na badanych urządzeniach jest grą na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. i dokonane przez organ w tym zakresie ustalenia są oparte na prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym, należy przejść do oceny działania organów celnych w zakresie zastosowanych unormowań dotyczących nałożenia kary pieniężnej na stronę skarżącą.

Zgodnie art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, przy czym urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. W świetle zaś art. 23a ust. 1 i 2 u.g.h., automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. Z akt sprawy nie wynika, aby spółka posiadała koncesję na prowadzenie kasyna, a także, aby ujawniony w lokalu automat posiadał wymaganą (przez art. 23a ust. 1 u.g.h.) rejestrację. Stwierdzenie tych okoliczności zasadnym czyni zatem wymierzenie Spółce kary pieniężnej w oparciu o art. 89 u.g.h. Nieprzestrzeganie bowiem powyższych przepisów przy urządzaniu gier na automatach jest deliktem administracyjnym określonym w art. 89 wskazanej ustawy sankcjonowanym właśnie taką karą. Unormowanie to trzeba uzupełnić przepisem art. 141 u.g.h., który – rzec można – stanowi rodzaj kontratypu w katalogu czynów objętych karą pieniężną. Wyklucza on bowiem stosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – a więc kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry – do:

1) gier na automatach w salonach gier na automatach;

2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych;

- jeżeli są one organizowane zgodnie z art. 129-140 u.g.h.

Przyjęte w art. 141 u.g.h. rozwiązanie jest oczywiste, skoro ustawodawca uznał za uzasadnione pozostawienie w obrocie prawnym zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, do czasu ich wygaśnięcia, tak by podmioty dysponujące jeszcze takimi zezwoleniami mogły wykorzystać cały okres ich obowiązywania. Jeżeli ustawa o grach hazardowych zalegalizowała działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych przed dniem 1 stycznia 2010 r., przeto prawodawca nie mógł pozostawić bez rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej kary za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry", wszak prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach byliby objęci hipotezą sformułowaną w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega:

1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry;

2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry;

3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia.

W ocenie Sądu, mając na uwadze dotychczas poczynione w trakcie postępowania wyjaśniającego, organy obu instancji dokonały jednak nieprawidłowej kwalifikacji deliktu popełnionego przez Spółkę do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, m.in. z uwagi na brak ustaleń związanych z ustaleniem posiadania przez spółkę koncesji, zezwolenia, czy dokonania rejestracji automatu lub urządzenia), zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Podnieść bowiem należy, że dla prawidłowego odkodowania znaczenia norm zawartych w art. 89 ust. 1 u.g.h. nie jest wystarczająca jedynie wykładnia gramatyczna (językowa). Opisane w art. 89 u.g.h. delikty administracyjne dotyczą różnych etapów urządzania gier na automatach. Jak już podano, w świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. i art. 23a ust. 1 u.g.h., działalność m.in. w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a warunkiem dopuszczenia do eksploatacji automatu do gier jest jego uprzednia rejestracja przez naczelnika urzędu celnego. Czynności związane z uzyskaniem stosownej koncesji i wymaganej rejestracji automatu niewątpliwie poprzedzają rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym zakresie i warunkują jej legalność. To zaś oznacza, że podmiot, który nie legitymuje się tymi dokumentami działa nielegalnie i podlega karze pieniężnej, która wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Skoro nielegalne działanie podmiotu usankcjonowane zostało w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., to przyjąć należy, że kara za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., dotyczy urządzającego te gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Za konstatacją taką przemawia także ustalenie w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary za delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12.000 zł. od każdego automatu, która umożliwia, podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry, zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary. Nie sposób przyjąć aby podmiot działający nielegalnie mógł być premiowany w ten sposób. Jednakowe traktowanie tych podmiotów pozostawałoby także w sprzeczności z zasadą równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP.

Stwierdzone przez Sąd uchybienie przepisom prawa materialnego, przez niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., ma wpływ na wynik spawy, gdyż konieczne jest ustalenie innej wysokości kary, którą nie jest kara pieniężna w wysokości 12.000 zł, określoną w art. 89 ust. 2 pkt 2, a kara pieniężna w wysokości 100% przychodu uzyskanego z przychodu gry wynikająca z art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, oprócz uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu, organy przeprowadzą więc stosowne czynności dowodowe, które pozwolą na ustalenie wysokości tej kary z uwzględnieniem regulacji art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Organ winien dokonać ustaleń związanych z posiadaniem czy też nie przez skarżącą spółkę koncesji lub zezwolenia związanych z prowadzeniem gier o których mowa w art. 6 u.g.h., co jest niezbędną przesłanką do przyjęcia odpowiedniej kwalifikacji czynu przez spółkę związanego z prowadzeniem gier na automatach. Dotychczas skarżąca spółka nie podnosiła, że posiada stosowną koncesje lub zezwolenie.

W świetle powyższej oceny prawnej nie mogą odnieść zamierzonego skutku argumenty Spółki podniesione w uzasadnienia twierdzenia o bezskuteczności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wobec braku notyfikacji projektu u.g.h. Spółka opiera bowiem to twierdzenie na sprzężeniu normy sankcjonowanej (wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.g.h.) oraz normy sankcjonującej (wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Taka relacja nie występuje natomiast między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Delikt administracyjny, opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma bowiem powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h., gdyż obejmuje katalog czynów niepozostających w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1, a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia (wyrok WSA we Wrocławiu z 19 sierpnia 2015 r., III SA/Wr 113/15, www.orzecznia.nsa.gov.pl). Dostrzec należy i to, że karze pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. podlega urządzający gry hazardowe bez: 1) koncesji; 2) zezwolenia; 3) dokonania zgłoszenia; 4) wymaganej rejestracji automatu do gry; 5) wymaganej rejestracji urządzenia do gry. Pierwsze trzy delikty administracyjne nawiązują do unormowań zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 7 u.g.h., dwa pozostałe zaś do postanowień art. 23a u.g.h. Każdy zaś z wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. czynów (działań lub zaniechań) powoduje powstanie odpowiedzialności administracyjnej w postaci kary pieniężnej, przy czym w każdym przypadku wynosi ona 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h.). Konstatacja ta ma doniosłe znaczenie w kontrolowanej sprawie.

Podkreślić bowiem należy, że w projekcie u.g.h., który nie został przedstawiony notyfikacji w Komisji Europejskiej, art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowił, że karze podlega "urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia". Katalog podmiotów podlegających karom pieniężnym na podstawie tego przepisu został następnie rozszerzony, na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779), o "urządzających gry hazardowe bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Jak wynika z uzasadnienia projektu powołanej ustawy, została ona poddana notyfikacji Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL (druk sejmowy nr 3860/ VI kadencja, www.sejm.gov.pl). Oznacza to, że nawet przy przyjęciu poglądu o bezskuteczności przepisów u.g.h. nienotyfikowanych w Komisji Europejskiej, w okolicznościach niniejszej sprawy istnieje skuteczny przepis u.g.h., stanowiący podstawę do wymierzenia Spółce kary pieniężnej. Takim przepisem jest art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w brzmieniu "karze podlega urządzający gry hazardowe bez wymaganej rejestracji automatu". Jak już bowiem podano, przepis ten w takim brzmieniu był notyfikowany Komisji Europejskiej i może stanowić samodzielną podstawę ukarania.

Przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. pozostaje jak wyżej już wskazano, w związku z art. 6 ust. 1 u.g.h. Odnośnie charakteru, pozostającego z nim w związku przepisu art. 6 ust. 1 u.g.h., podzielić należy pogląd wyrażony m.in. w wyroku NSA z dnia 17 września 2015 roku w sprawie II GSK 17/15 (baza orzeczeń nsa.gov.pl) – w zakresie zawartej w nim oceny o braku "techniczności" tego przepisu i niemożności traktowania go na równi z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h., któremu TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 roku przypisał bezpośrednio charakter techniczny. Z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE wynika, że pojęcie "przepis techniczny" obejmuje trzy kategorie przepisów tj. specyfikacje techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy, "inne wymagania" zdefiniowane w art. 1 pkt 4 dyrektywy oraz zakaz produkcji, przewozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktu, wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy. Analizując uzasadnienie wyroku TSUE w zakresie rozumienia pojęcia "przepis techniczny, NSA w powołanym orzeczeniu uznał, że przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z tych trzech kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34, ponieważ nie dotyczy produktów (automatów do gier) w taki sposób, że mogłyby wpłynąć istotnie na ich właściwości lub sprzedaż (inne wymagania) lub wprowadza zakazy, które wiążą się z trzecią, wyżej wymienioną kategorią przepisów technicznych. Oczywiście przepis art. 6 ust. 1 u.g.h nie może być również uznany za specyfikację techniczną (pierwsza kategoria przepisów technicznych). Zezwolenia i koncesje są uznawane za formy podmiotowej reglamentacji w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Pełnią funkcję wstępnej kontroli spełnienia przez podmiot gospodarczy prawem przewidzianych warunków prowadzenia działalności gospodarczej w określonej dziedzinie, objętej koncesjonowaniem. Takie właśnie znaczenie ma art. 6 ust. 1 ustawy, ponieważ nie zawiera żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Stanowi tylko tyle, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach może prowadzić podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna. Natomiast nie ma w nim żadnych odniesień dotyczących urządzeń do prowadzenia gier. W szczególności art. 6 ust. 1 ustawy nie przesądza o tym, że posiadacz takiej koncesji może urządzać gry na automatach wyłącznie w kasynie gry. Dlatego też, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego istnieje dość istotna różnica treściowa i "jakościowa" pomiędzy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. Przepisy te zawierają dwie odrębne normy prawne, ustanawiające dwa różne zakazy, powiązane w art. 98 ust. 1 i 2 u.g.h. z dwoma różnymi deliktami administracyjnymi. Jednocześnie wskazał, że pogląd, iż art. 6 ust. 1 u.g.h nie dotyczy produktów (automatów do gier) i dlatego nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/We znajduje wsparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok w sprawie CIA Security SA;C-194/94; wyrok w sprawie Lindberga C-267/03; w sprawie van der Burg C-278/99), w których wskazuje się, że nie mają charakteru technicznego przepisy krajowe określające warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności czy ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, poddające wykonywanie określonej działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia.

Za chybiony uznać należy również zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 oraz art. 7 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń przez organy celne w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 2-5 u.g.h.. Zgodnie z art. 2 ust. 6 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga w drodze decyzji czy gra jest grą losową, a także czy jest grą na automacie w rozumieniu ustawy. Na podstawie tego przepisu skarżąca spółka podniosła zarzut braku po stronie organów celnych kompetencji do samodzielnego rozstrzygania o charakterze gier urządzanych na badanych automatach.

Nie kwestionując określonych w art. 2 ust. 6 u.g.h kompetencji ministra właściwego do spraw finansów publicznych, należy zauważyć, ze tego unormowania nie można odnieść do ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego. Mając bowiem na uwadze funkcję unormowania zawartego w art. 2 ust. 6 u.g.h wskazać należy, że decyzja ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygająca o tym czy oceniana gra jest grą na automatach w rozumieniu tej ustawy, wymagana jest na etapie planowania lub rozpoczęcia urządzania gier. Postępowanie w tym zakresie jak wynika z art. 2 ust. 7 u.g.h wszczyna się na wniosek przedsiębiorcy. Przyjęcie koncepcji odmiennej wskazywanej przez skarżącą spółkę prowadziłby do uznania, że w każdym przypadku uruchomienia na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, a więc nawet przy działaniach nielegalnych, urządzaniu gier na automatach bez koncesji lub zezwoleń, przed zakończeniem postępowania prowadzonego przez organ wymagane byłoby uzyskanie decyzji wskazanego ministra co do charakteru gry. Tymczasem obowiązujące unormowania tęgiego wymogu nie przewidują. Przyjęcie dokonanej przez stronę skarżąca wykładni art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłoby niejednokrotnie do zablokowania merytorycznej działalności organu centralnego, który byłby zmuszony orzekać o charakterze gry w ogromnej liczbie spraw, w których wstawia się do różnych lokali urządzenia do gier, bez jakiejkolwiek ich rejestracji lub zgłoszenia, a po stwierdzeniu przez organy celne możliwości organizowania na takich urządzeniach gier odpowiadających definicji zawarte w art. 2 ust. 3 i 5, usiłuje się przenieść na te organy obciążający przedsiębiorcę rozpoczynającego działalność, obowiązek wystąpienia do właściwego ministra finansów publicznych o wydanie decyzji w warunkach określonych w art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h. Zdaniem Sądu organy celne przeprowadzając postępowanie dowodowe w oparciu unormowania zawarte w ordynacji podatkowej są uprawnione w sytuacji jaka zaistniała w niniejszej sprawie do samodzielnego dokonywania ustaleń czy dana gra jest grą na automatach w rozumieniu art. 2 u.g.h. (wyrok WSA w Gliwicach z 26 sierpnia 2015r., III SA/Gl 305/14, Lex nr 1513666, wyrok WSA we Wrocławiu z 19 sierpnia 2015 r., III SA/Wr 318/15). Tym samym brak jest podstaw do przyjęcia, że w niniejszej sprawie organy celne nie posiadały kompetencji do czynienia w tym zakresie ustaleń i w konsekwencji w oparciu o przesłankę określoną w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. winny zawiesić postępowanie.

Mimo niezasadności podniesionych w skardze zarzutów z przyczyn wyżej podanych Sąd uwzględniając regulację art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. art. 135 p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.

Rozpoznając ponownie sprawę organy winny uwzględnić wskazaną w niniejszym uzasadnieniu interpretację przepisu art. 89 u.g.h. i poczynić ustalenia celem dokonania prawidłowej kwalifikacji czynu przypisanego spółce w związku z naruszeniem tej ustawy, przy jednoczesnym uwzględnieniu rozważań Sądu dotyczących ustalenia wysokości kary pieniężnej. W szczególności organy powinny ustalić, czy skarżąca Spółka legitymowała się koncesją na prowadzenie kasyna gry, o której mowa w art. 6 ust. 1 u.g.h., co byłoby podstawa do przyjęcia odpowiedniej kwalifikacji prawnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 lub u.g.h. a w konsekwencji wysokości kary. Z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika aby skarżąca spółka taką koncesją się legitymowała, co przemawiałby za przyjęciem kwalifikacji deliktu z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., a w konsekwencji wymierzenia kary w oparciu o art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. co wiąże się z koniecznością poczynienia stosownych ustaleń co do przychodu.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. mając na względzie wysokość uiszczonego przez spółkę wpisu (720 zł), wynagrodzenie pełnomocnika spółki będącego adwokatem ustalonego zgodnie z § 6 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokatów oraz ponoszenia przez skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu – 2400 zł (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 461) oraz uiszczoną opłatę skarbową za złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł).