Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 25/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 23 maja 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Sędziowie Sędzia NSA Janusz Furmanek, Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.), Protokolant Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2007 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę.


UZASADNIENIE

III SA/Łd 25/07

U Z A S A D N I E N I E

A Spółka z o.o. z siedzibą w Ł. w dniu 30 marca 1999 r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na formularzu SAD nr [...] towary opisane jako "Odżywki dla sportowców", "Iminy", "Odżywki –mieszaniny witamin" oraz "Mieszaniny witamin".

Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. zakwestionował klasyfikację taryfową towarów i decyzją z dnia [...] Nr [...] uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towarów, stawki celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Organ wymierzył także odsetki wyrównawcze.

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził niedopuszczalność odwołania od w/w decyzji.

W dniu 20 maja 2003 r. Spółka na podstawie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego wniosła o uchylenie w całości decyzji organu I instancji z dnia [...] Nr [...].

Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] uznał zgłoszenie celne z dnia [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru i określił kwotę wynikającą z długu celnego.

Po rozpatrzeniu odwołania, od tego rozstrzygnięcia, organ II instancji decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w całości i po rozpatrzeniu wniosku strony z dnia 20 maja 2005 r. odmówił uchylenia w całości decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...].

Od decyzji organu II instancji Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2005 r. sygn. akt III SA/Łd 703/04, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] Nr [...].

Uwzględniając skargę na powyższą decyzję, Sąd l instancji stwierdził, że organy celne I jak i II instancji uznając, że Spółka wnosi o uchylenie decyzji ostatecznej a następnie ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji określonych w art. 65 § 4 Kodeksu celnego, wykroczył poza zakres jej zgody.

Zdaniem składu orzekającego, organ celny rozpoznając ponownie sprawę winien rozważyć i ocenić, czy interes publiczny lub ważny interes strony przemawiają za uwzględnieniem wniosku w takich granicach, jakie Spółka zakreśliła, oraz czy uchyleniu decyzji ostatecznej nie sprzeciwiają się przepisy szczególne. Ponadto Sąd podkreślił, że w trybie art. 2651 Kodeksu celnego istnieje możliwość wzruszenia zarówno prawidłowych decyzji ostatecznych jak i decyzji wadliwych, z wyjątkiem przypadków, w których wada decyzji stwarza podstawy do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji. Jednocześnie bez znaczenia dla dokonywania zmiany decyzji ostatecznej w tym trybie, jest fakt, czy decyzja ta jest zgodna z prawem, czy też wydana została z naruszeniem prawa. Badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może podlegać ocenie prawidłowości decyzji ostatecznej. W przeciwnym razie postępowanie w trybie art. 2651 Kodeksu celnego stawałoby się konkurencyjne dla "zwykłego" postępowania i byłoby w istocie niedopuszczalnym rozpoznaniem sprawy w trzeciej instancji, a taka sytuacja musiałaby być zakwalifikowana jako naruszenie zasady dwuinstancyjności wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej.

Po ponownym rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 19 maja 2003 r., Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] na podstawie art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), art. 2651§ 1 i 2, art. 262 Kodeksu celnego (ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r.- tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] Nr [...].

Niezadowolona z powyższego rozstrzygnięcia Spółka z o.o. A złożyła odwołanie do organu II instancji. Strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania wskazanych w art. 65 § 4 i 5, 230 § 4, 2651 Kodeksu celnego oraz art. 120-122 i 124 Ordynacji podatkowej i wniosła o uchylenie kwestionowanej decyzji.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z 1997 r. z późn. zm.), art. 262 i 2651 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tj. Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. z późn. zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż decyzja wydawana na podstawie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego jest decyzją uznaniową i nakłada na organ celny obowiązek szczególnie wnikliwego rozważenia przesłanek zawartych w tym przepisie. Winno to znaleźć odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji. Na podstawie wspomnianej normy prawnej istnieje, zdaniem organu, możliwość wzruszenia zarówno prawidłowych decyzji ostatecznych jak i decyzji wadliwych z wyjątkiem przypadków, w których wada decyzji stwarza podstawy wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji. Jednocześnie nie ma znaczenia dla dokonywania zmiany decyzji ostatecznej w tym trybie, czy decyzja ta jest zgodna z prawem, czy też wydana została z naruszeniem prawa. Badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może podlegać ocenie prawidłowości decyzji ostatecznej. W przeciwnym razie postępowanie w trybie art. 2651 Kodeksu celnego stawałoby się konkurencyjne dla "zwykłego" postępowania.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł., powołane przez Spółkę zarzuty w zakresie prawidłowości klasyfikowania towarów oraz zasadności wymiaru odsetek wyrównawczych od kwoty uzupełniającej długu celnego są zarzutami merytorycznymi w stosunku do decyzji ostatecznej. Tego rodzaju zarzuty nie mieszczą się z kolei w kategorii argumentów wskazujących na istnienie ważnego interesu strony przemawiającego za uchyleniem przedmiotowej decyzji w trybie art. 2651 Kodeksu celnego. W niniejszej sprawie organ celny I instancji stosując przepisy zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036 ze zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz ich sposobu naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.) przeprowadził klasyfikację towarów oraz orzekł o odsetkach wyrównawczych. Ponowne analizowanie klasyfikacji taryfowej oraz zasadności poboru odsetek wyrównawczych byłoby ponowną oceną prawidłowości decyzji ostatecznej, co prowadziłoby do naruszenia zasady dwuinstancyjności wyrażonej w art. 127 Ordynacji Podatkowej.

Odnosząc się do argumentacji stosowania przez organy celne niejednolitej klasyfikacji taryfowej, organ II instancji wyjaśnił, że z punktu widzenia badania przesłanek ważnego interesu strony lub interesu publicznego nie ma znaczenia dla dokonywania zmiany decyzji ostatecznej w tym trybie, czy decyzja ta jest zgodna z prawem, czy też została wydana z naruszeniem prawa. Powołując się na dotychczasowe orzecznictwo organ odwoławczy postawił tezę, iż tryb art. 155 kpa (którego odpowiednikiem jest art. 2651 Kodeksu celnego) w sprawach podatkowych praktycznie nie ma zastosowania. Ustosunkowując się natomiast do kwestii konieczności rozważenia przez organy wpływu wyegzekwowania należności celnych na kondycję przedsiębiorstwa, możliwość jego upadku, co oznaczałoby szkodę nie tylko dla właściciela ale również dla pracowników, a także budżetu państwa w pryzmacie ewentualnego ograniczenia jego wydatków np. zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc z opieki społecznej, Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów uprawdopodobniających możliwość wpływu wyegzekwowania odsetek wyrównawczych na sytuację finansową Spółki. Strona w żaden sposób nie wykazała, iż zapłata wspomnianych należności może spowodować zachwianie płynności finansowej spółki, czy chociażby redukcję zatrudnienia. Tym samym argument ten bez poparcia go dowodami nie może być uznany za przekonywający i wystarczający dla uznania, iż istnieją przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] oraz poprzedzających ją decyzji: Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z dnia [...] i Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła:

1. rażące naruszenie norm prawa procesowego – tj. art. 121 § 1 i 2, art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej oraz art. 2651 Kodeksu celnego, poprzez:

a) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy w szczególności w zakresie ustalenia przesłanek warunkujących uchylenie w całości decyzji organu celnego z uwagi na interes publiczny i ważny interes strony,

b) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w sytuacji, gdy niedopuszczalne jest stosowanie niejednolitej klasyfikacji taryfowej w odniesieniu do identycznych produktów, albowiem narusza to interes publiczny z uwagi na utrzymywanie w obrocie prawnym różnych decyzji w odniesieniu do identycznego stanu faktycznego i prawnego, względem tego samego podmiotu.

c) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów celnych poprzez formułowanie wniosków co do niedopuszczalności ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, choć organ jest świadomy, iż argumenty te zostały powołane jedynie dla uzasadnienia faktu naruszenia prawa przez orzekające w sprawie organy i stanowią uzasadnienie dla pozostawania w obrocie prawnym oczywiście wadliwych decyzji, co narusza zasadę demokratycznego państwa prawa.

2. naruszenie norm prawa materialnego, tj. § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1998 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania, poprzez niezastosowanie tego przepisu w rozpatrywanej sprawie, pomimo istnienia przesłanek do odstąpienia od naliczania i pobierania odsetek wyrównawczych, co organy celne uczyniły w stosunku do Spółki w wielu późniejszych sprawach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Wychodząc z tych przesłanek Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił skargi, gdyż nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania administracyjnego w sposób wpływający na wynik sprawy, co w myśl art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi mogłoby stanowić podstawę do jej uchylenia.

Punktem wyjścia dla oceny prawidłowości wydania zaskarżonej decyzji z dnia [...] Nr [...] muszą być rozważania zawarte w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi dnia 20 kwietnia 2005r. w sprawie o sygn. akt III SA/Łd 703/04. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. W myśl natomiast, art. 170 powołanej wyżej ustawy, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W wyroku z dnia 20 kwietnia 2005r. Sąd stwierdził, iż decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], uchylająca w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. nr [...] z dnia [...] i odmawiająca uchylenia w całości decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. nr [...] z dnia [...] i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z zaleceniem Sądu, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien był rozważyć, czy interes publiczny lub ważny interes strony przemawiają za uwzględnieniem wniosku w takich granicach, jakie Spółka A zakreśliła we wniosku z dnia 20 maja 2003r. oraz czy uchyleniu decyzji ostatecznej nie sprzeciwiają się przepisy szczególne. Sąd zaznaczył jednocześnie, że badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości decyzji ostatecznej, gdyż postępowanie prowadzone w trybie art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego nie może prowadzić do kolejnego merytorycznego rozpoznania sprawy z naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania.

W ocenie Sądu, rozpatrującego obecnie skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...], rozstrzygnięcie organu wydane zostało zgodnie z wytycznymi Sądu zawartymi w powołanym wcześniej wyroku z dnia 20 kwietnia 2005r. Rozpatrując ponownie sprawę, wszczętą wnioskiem Spółki A z dnia 20 maja 2003r., o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] o wymiarze kwoty uzupełniającej długu celnego oraz o odsetkach wyrównawczych, organ uznał, iż zachodzą podstawy do utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. nr [...] z dnia [...] o odmowie uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. Nr [...] z dnia [...].

Sąd podzielił pogląd Dyrektora Izby Celnej w Ł., iż w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego, uzasadniające uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...].

Zgodnie z art. 2651 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (tj. Dz. U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.), obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji, decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być na jej wniosek lub za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ celny, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Przepis ten, wprowadzony do Kodeksu celnego ustawą z dnia 10 kwietnia 1999r. o zmianie ustawy – Kodeks celny (Dz. U. Nr 40, poz. 402) stanowi szczególną podstawę do weryfikacji ostatecznych decyzji organów celnych i jest zbliżony do art. 155 k.p.a. Przy dokonywaniu wykładni art. 2651 § 1 Kodeksu celnego można więc, w znacznej mierze, wykorzystać poglądy ukształtowane w orzecznictwie i doktrynie na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego m.in. dotyczące pojęcia praw nabytych, wymagań stawianych zgodzie strony na wzruszenie decyzji, jak i stanowisko co do spełnienia wymagań zgodności z interesem publicznym i ważnym interesem strony (J. Borkowski - Komentarz do Kodeksu celnego – Lex Polonica).

Analizując treść zacytowanego wyżej przepisu wskazać należy, że jego zastosowanie uzależnione jest od spełnienia następujących przesłanek:

1/ dotyczy on wyłącznie decyzji ostatecznych, na mocy których strona nabyła prawo,

2/ strona, która nabyła prawo sama złożyła wniosek o zmianę lub o uchylenie decyzji albo w postępowaniu wszczętym z urzędu bądź na wniosek innej strony złożyła oświadczenie o wyrażeniu zgody na zmianę albo uchylenie decyzji,

3/ wzruszenie decyzji nie może być sprzeczne z przepisami szczególnymi,

4/ za uchyleniem lub zmianą decyzji przemawia interes publiczny lub ważny interes strony.

Właściwy do zmiany lub uchylenia decyzji jest organ celny, który ją wydał. Zmiana lub uchylenie decyzji ostatecznej w trybie wskazanego przepisu następuje przez wydanie nowej decyzji, która podlega kontroli instancyjnej i sądowej.

Podkreślić należy, że w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego istnieje możliwość wzruszenia zarówno prawidłowych decyzji ostatecznych jak i decyzji wadliwych, z wyjątkiem przypadków, w których wada decyzji stwarza podstawy do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji. Jednocześnie nie ma znaczenia dla dokonywania zmiany decyzji ostatecznej w tym trybie, czy decyzja ta jest zgodna z prawem, czy też została wydana z naruszeniem prawa. Badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości decyzji ostatecznej. W przeciwnym razie postępowanie w trybie art. 2651 Kodeksu celnego stawałoby się konkurencyjne dla “zwykłego" postępowania i byłoby w istocie niedopuszczalnym rozpoznaniem sprawy w trzeciej instancji, a taka sytuacja musiałaby być zakwalifikowana jako naruszenie zasady dwuinstancyjności wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej, który z mocy art. 262 Kodeksu celnego ma zastosowanie w postępowaniu przed organami celnymi (podobne stanowisko wyrażone zostało w wyroku NSA z 23 marca 2001 r. IV SA 1515/96).

Decyzja wydawana na podstawie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego jest decyzją uznaniową, co wynika z zawartego w treści przepisu sformułowania “może" i nakłada na organ celny obowiązek szczególnie wnikliwego rozważenia przesłanek zawartych w tym przepisie. Winno to znaleźć odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji - art. 124 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja taką ocenę przesłanek, o których mowa w art. 2651 § 1 Kodeksu celnego, zawiera. Organ II instancji odniósł się bowiem w sposób wyczerpujący do argumentów podniesionych przez spółkę A we wniosku z dnia 20 maja 2003r. oraz w odwołaniu z dnia 9 marca 2006r. i uznał, że strona skarżąca nie wykazała, iż w rozpoznawanej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające istnienie ważnego interesu strony lub interesu publicznego przemawiającego za uchyleniem w całości wskazanej wyżej decyzji ostatecznej. Sąd przychyla się w tym względzie do stanowiska organu.

Nie ulega bowiem wątpliwości, iż w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały wszystkie pozostałe przesłanki umożliwiające prowadzenie postępowania w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego. Decyzja Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] jest decyzją ostateczną, gdyż [...] 2002r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził niedopuszczalność odwołania wniesionego przez Spółkę od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] i powyższe postanowienie nie zostało przez stronę zaskarżone. Decyzję tę można niewątpliwie ocenić jako decyzję, na mocy której skarżąca spółka nabyła prawo. “Pod pojęciem decyzji podatkowej nie tworzącej praw dla strony należy rozumieć decyzję w całości negatywną dla strony. Natomiast decyzja, która przyznaje stronie jakieś uprawnienia lub je rozszerza, albo znosi obowiązki bądź je ogranicza, jest decyzją tworzącą prawa dla strony. Decyzje podatkowe nakładające obowiązki na adresatów, w tym decyzje wymiarowe, też tworzą prawa dla stron."(M. Masternak M. Podatkowy 1999/4/26). Powyższe stwierdzenia można w całości odnieść do decyzji wydawanych przez organy celne (Wiesław Czyżowicz “Prawo celne" Wyd. C.H. BECK Warszawa 2004 r.). Każde rozstrzygnięcie sprawy indywidualnej, które kształtuje sytuację prawną strony, należy traktować jako rozstrzygnięcie, na podstawie którego strona “nabyła prawo". Także gdy decyzja nakłada na stronę obowiązek – ma ona znamiona prawne decyzji, z której strona nabyła prawo, bowiem decyzja ta określa czy i jakie obowiązki i w jakim zakresie na stronie ciążą (wyrok NSA z 23 marca 2001 r. IV SA 1515/96 - LEX Nr 53442). Uchyleniu decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] nie sprzeciwiają się również przepisy szczególne.

Wniosek o uchylenie w całości decyzji ostatecznej z dnia [...] Spółka A zawarła w swoim piśmie z dnia 20 maja 2003r. Jako przesłanki uzasadniające uchylenie tej decyzji strona wskazała, iż dokonana przez organ w decyzji z dnia [...] taryfikacja różni się nie tylko od klasyfikacji dokonanej przez Spółkę, ale również od taryfikacji dokonanych przez organ celny w jego wcześniejszych i późniejszych decyzjach, co sprzeczne jest z zasadą, że dany towar klasyfikowany jest zawsze do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji Taryfy Celnej oraz prowadzi do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Dodatkowo, Spółka podniosła we wniosku, iż brak było podstaw do naliczenia w decyzji z dnia [...] odsetek wyrównawczych, ponieważ Spółka aktywnie współpracowała z organem w trakcie postępowania celnego, dostarczając wszelkich niezbędnych dokumentów i wyjaśnień. Wymierzenie odsetek wyrównawczych Spółka uznała za niesłuszne i rażąco niesprawiedliwe oraz naruszające obowiązujące przepisy prawne, co powinno prowadzić do wniosku, iż za usunięciem decyzji z dnia [...] przemawia interes publiczny. Jako ważny interes strony, Spółka A podała, iż jeżeli decyzja z dnia [...] nie zostanie uchylona, a Spółka będzie zmuszona do zapłaty odsetek, spowoduje to zachwianie płynności finansowej i w konsekwencji doprowadzi do redukcji zatrudnienia w firmie. Spółka podniosła, iż jej działalność gospodarcza oprócz tego, że zapewnia zatrudnienie kilkudziesięciu osobom, uzasadnia między innymi sens istnienia w mieście organów celnych. Zdaniem strony, dotychczasowa postawa Spółki A w prowadzonej działalności gospodarczej oraz należyta staranność, dobra wiara i całkowite przekonanie w jej słuszność, pozwalają uznać, że za uchyleniem wymierzonych w decyzji odsetek wyrównawczych przemawia ważny i słuszny interes Spółki. W ocenie Spółki, zaskarżona decyzja narusza zawarte w art. 120, 121 § 1, 122 i 124 ustawy Ordynacja podatkowa zasady procesowe, co uzasadnia jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

W ocenie Sądu, wskazane przez Spółkę przesłanki, mające uzasadniać konieczność uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...], zmierzają faktycznie do ponownej merytorycznej oceny prawidłowości wydania decyzji przez organ celny I instancji, czego w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego, organ robić nie może. Prowadziłoby to bowiem do obejścia zasady dwuinstancyjności postępowania, wyrażonej w art. 127 ustawy Ordynacja podatkowa. Przytoczone przez Spółkę argumenty nie mogą być uznane za okoliczności uzasadniające istnienie ważnego interesu strony lub interesu publicznego, gdyż większość z nich dotyczy prawidłowości dokonania przez organ celny klasyfikacji taryfowej sprowadzonego towaru i niezasadnego wymierzenia odsetek wyrównawczych. Okoliczności te powinny zostać przywołane przez Spółkę w toku postępowania odwoławczego od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...], czego strona we właściwym czasie nie uczyniła. Wprawdzie w piśmie procesowym z dnia 21 maja 2007r. strona podnosi, iż jej żądanie nie sprowadza się do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy zakończonej decyzja ostateczną z dnia [...], to jednak zarówno przedstawione argumenty jak i dowody załączone na ich poparcie w postaci decyzji dotyczących klasyfikacji taryfowej towarów, uzgodnień dokonywanych na potrzeby klasyfikacji taryfowej sprowadzanych przez Spółkę preparatów , wskazują, że skarżąca dąży w istocie do wykazania nieprawidłowości klasyfikacji taryfowej sprowadzonych towarów. Rozstrzyganie argumentów przytoczonych przez Spółkę prowadziłoby do ponownej oceny prawidłowości klasyfikacji taryfowej sprowadzonych przez Spółkę towarów, do czego organ nie był uprawniony na etapie rozpatrywania istnienia przesłanek wymienionych w art. 265¹ Kodeksu celnego. Zasługi i kompetencje osób kierujących Spółką i w niej zatrudnionych, na polu szeroko rozumianej działalności sportowej przejawiającej się zaopatrywaniem klubów i związków sportowych w odżywki, leki i środki medyczne jak i prowadzeniem kliniki leczenia m.in. urazów sportowych, nie mogą uzasadniać żądania uchylenia decyzji ostatecznej wymierzającej należności celne ze wskazaniem, że przemawia za tym ważny i słuszny interes strony. Strona w żaden sposób nie uprawdopodobniła okoliczności, iż zapłata odsetek wyrównawczych, ustalonych w decyzji z dnia [...], może doprowadzić do utraty płynności finansowej firmy i co się z tym wiąże redukcji zatrudnienia. W decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] ustalono kwotę niedoboru należności celnych w wysokości 6508,90 zł, a we wniosku o uchylenie w całości tej decyzji Spółka nie wykazała, iż zapłata tej kwoty oraz należnych odsetek wyrównawczych istotnie mogłaby wpłynąć na sytuację finansową firmy. Ponadto, słusznie organ podniósł w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż uchylenie się od obowiązku uiszczenia należności celnych nie może być utożsamiane z interesem strony, o którym mowa w art. 265¹ Kodeksu celnego. W opinii Sądu, strona nie może uzasadniać żądania uchylenia decyzji ostatecznej wymierzającej należności celne tłumacząc, że nie spodziewała się weryfikacji zgłoszenia celnego i wymierzenia dodatkowych należności celnych, co ma ujemny wpływ na możliwości finansowe Spółki w wywiązaniu się z innych zobowiązań względem kontrahentów handlowych lub banków, które udzieliły jej kredytów na uruchomienie inwestycji. Obowiązek regulowania określonych należności na rzecz Skarbu Państwa jest bowiem warunkiem działalności podmiotu gospodarczego i powinien stanowić część polityki finansowej Spółki. Również w odniesieniu do podnoszonego argumentu, że pomiędzy datą dokonanej odprawy, a wszczęciem postępowania organ celny nie sygnalizował nieprawidłowości i Spółka działając w dobrej wierze opartej na zaufaniu do tegoż urzędu importowała i odprawiała dietetyczne środki spożywcze na identycznych zasadach, należy wskazać, że za prawidłowość zgłoszenia celnego odpowiada zgłaszający, natomiast organ celny może w trybie art. 83 Kodeksu celnego kontrolować zgłoszenie celne w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, a w razie stwierdzenia nieprawidłowości ma obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Przyjęcie zgłoszenia celnego jest czynnością materialno-techniczną. Organ celny w momencie przyjmowania zgłoszenia obowiązany jest sprawdzić, czy spełnia ono wymogi formalne określone w art. 64 Kodeksu celnego, to znaczy, czy jest złożone na właściwym formularzu, prawidłowo wypełnionym, czy jest podpisane oraz czy załączono do niego wszystkie dokumenty wymagane do objęcia towaru procedurą celną. Jeżeli zgłoszenie spełnia te wymogi, organ celny zobowiązany jest je przyjąć, natomiast gdy zgłoszenie nie odpowiada wymogom formalnym, organ celny odmawia jego przyjęcia. Odmowa przyjęcia nie jest weryfikacją zgłoszenia celnego, a jedynie oceną jego kompletności. Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Dopiero po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może przystąpić do jego weryfikacji. Weryfikacja może rozpocząć się niezwłocznie po przyjęciu zgłoszenia w trybie art. 70 § 1 Kodeksu celnego, czyli przed zwolnieniem towaru, albo też w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego . Podstawą wydania takiej decyzji może być m.in. fakt wykazania przez organ celny nieprawidłowości w zadeklarowanym przez stronę kodzie PCN sprowadzonego towaru. Decyzja może być wydana w oparciu o te same dokumenty, które zostały załączone do zgłoszenia celnego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 maja 2004r., sygn. akt V SA 791/03, LEX nr 149569).

Wprawdzie przesłanka "ważnego interesu strony", do której odwołuje się Spółka nie została prawnie zdefiniowana, biorąc jednak pod uwagę fakt, że jest to tryb nadzwyczajny (w tym trybie organ nie rozstrzyga ponownie sprawy merytorycznie), należy przyjąć, że badanie przesłanki ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przez organ przy wydawaniu decyzji ostatecznej. Celem trybu nadzwyczajnego wynikającego z art. 2651 § 1 Kodeksu celnego nie jest kolejna instancyjna kontrola prawidłowości wydanej decyzji, zaś jego zastosowanie , które stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej uzasadnia stanowisko, że ważny interes strony musi być rzeczywiście na tyle ważny, aby równoważył i usprawiedliwiał odstępstwo od owej podstawowej zasady postępowania administracyjnego i uzasadniał zastosowanie trybu nadzwyczajnego ( por. wyrok WSA z dnia 02.12.2005r. V SA/Wa 2333/04, LEX nr 189757., wyrok WSA w Łodzi z dnia 21.11.2006r. III SA/Łd 779/05 niepublikowany). Zarówno w toku postępowania przed organami celnymi jak i w toku postępowania sądowoadministracyjnego skarżąca spółka jako podstawę przemawiającą za uchyleniem decyzji ostatecznej wskazywała nieprawidłową klasyfikację taryfową sprowadzanych produktów, dokonywaną z naruszeniem zasad klasyfikacji taryfowej, co w jej ocenie uzasadnia wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej ustalającej taką nieprawidłową klasyfikację, jako naruszającą obowiązującą Taryfę celną. Zdaniem Spółki nie jest dopuszczalne rozstrzygnięcie identycznego stanu faktycznego dwiema, a czasami nawet i większa ilością, różnych decyzji administracyjnych. Tym samym w ocenie Spółki uchylenie decyzji uzasadnione jest ważnym interesem publicznym, przejawiającym się w poczuciu działania organów celnych na podstawie przepisów prawa oraz w sposób budzący zaufanie do organów celnych. W tym miejscu godzi się podnieść, że pojęcie "interesu publicznego" jest pojęciem wielowymiarowym i bez wątpienia szerszym niż pojecie "interesu społecznego", o którym mowa w art. 155 kpa., albowiem, oprócz aspektu społecznego, obejmuje ono również kwestie z szeroko rozumianej sfery funkcjonowania instytucji publicznych, w tym instytucji państwa. Niewątpliwie w interesie publicznym leży interes państwa, pewność obrotu prawnego i gospodarczego oraz stabilność stosunków w sferze finansów, w tym finansów publicznych. O takim rozumieniu interesu publicznego świadczy cały szereg uregulowań zawartych tak w Ordynacji podatkowej, jak i w Kodeksie celnym, ściśle reglamentujących lub zgoła wykluczających po upływie określonego okresu możliwości wzruszenia decyzji ostatecznej – nawet wadliwej (np. art. 265 2 Kodeksu celnego). W tym kontekście za uprawniony należy uznać pogląd organów celnych, że w interesie publicznym jest wyegzekwowanie sum należnych z tytułu importu towarów, na podstawie decyzji, która jak wykazano wyżej może zostać wydana w okresie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, z czym importer musi się liczyć. W ocenie Sądu, fakt, iż organy celne, jak twierdzi Spółka różnie klasyfikowały te same produkty, mógł zostać podniesiony w postępowaniu odwoławczym od decyzji klasyfikujących te towary. W tym bowiem postępowaniu istnieje możliwość oceny prawidłowości postępowania organów celnych w zakresie klasyfikacji taryfowej towarów. W opinii Sądu błędny jest pogląd Spółki wyrażony we wniosku o uchylenie decyzji ostatecznej, że ideą, która legła u podstaw uchwalenia przepisu art. 265 1 § 1 Kodeksu celnego, była wola ustawodawcy, aby pozostawić organom celny "furtkę" i umożliwić eliminowanie z obrotu prawnego wadliwych i niewadliwych decyzji, których z uwagi na upływ terminu nie można wzruszyć w drodze wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. W wyroku z dnia 17 czerwca 2005r. w sprawie OSK 1968/04 NSA zaprezentował pogląd, który Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela, że w omawianym trybie uchylenie, zmiana decyzji może nastąpić tylko w razie gdy przepis prawa będący podstawą prawną decyzji został w wyniku wadliwej wykładni naruszony lub gdy przepis prawa pozwala na wybór konsekwencji prawnych wynikających z danego stanu faktycznego, a dokonany wybór może być zmieniony.

W świetle utrwalonego orzecznictwa NSA uznaniowy charakter zaskarżonej decyzji nie wyklucza sądowej kontroli tej decyzji, ale zakres tej kontroli znacznie ogranicza. Sprowadza się ona zasadniczo do badania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury administracyjnej, zarówno przepisów szczegółowych jak i zasad ogólnych określonych w rozdziale 2 kpa. W szczególności sąd kontroluje, czy w toku tego postępowania podjęto wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czy zebrano zatem wszystkie dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek decyzji uznaniowej, oraz czy podjęta na ich podstawie decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego, czyli nie nosi cech dowolności. Sam wybór rozstrzygnięcia, dokonywany w kryteriach słuszności i celowości, pozostaje już poza kontrolą sądowoadministracyjną ( wyrok NSA z dnia 11.09.1996r. SA/Ka 1543/95 Biul. Skarb. 1997/2/29).

W tym kontekście w ocenie Sądu, Dyrektor Izby Celnej w Ł. słusznie uznał w zaskarżonej decyzji, iż Spółka A nie wykazała istnienia ważnego interesu strony lub też ważnego interesu publicznego, który uzasadniałby uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] w trybie art. 265¹ § 1 Kodeksu celnego.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organ w toku postępowania art. 121 § 1 i 2 oraz art. 122 w zw. z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. Okoliczności faktyczne sprawy, której przedmiotem było uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. były w zasadzie niesporne, a zadaniem organu było rozpatrzenie argumentów powołanych przez Spółkę we wniosku z dnia 20 maja 2003r. w kontekście przesłanek, wymienionych w art. 265¹ § 1Kodeksu celnego. W zaskarżonej decyzji organ wyczerpująco odniósł się do każdego z argumentów przytoczonych przez Spółkę we wniosku o uchylenie decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] i odwołaniu, nie przekraczając przy tym granic swobodnego uznania administracyjnego. Takie samo stanowisko zaprezentował WSA w Łodzi w prawomocnych wyrokach z dnia 21.11.2006r., sygn. akt III SA/Łd 779/05 i z dnia 23.11.2006r. sygn. akt III SA/Łd 280/06 dotyczących identycznych sprawach ze skarg spółki A.

Z tych wszystkich względów uznając, iż zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. nie narusza prawa materialnego ani też przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji.