Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 194/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 122,  art. 197 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 214, art. 220 ust. 2 lit. b
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz Sędzia NSA Józef Kremis (sprawozdawca) Protokolant Halina Rosłan po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 10 lutego 2010 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej [...] ([...]) zł kosztów postępowania; III. orzeka, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia prawomocności wyroku.


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] r. "A" spółka z o.o. z siedzibą w L. – za pośrednictwem agenta celnego, działającego w formie przedstawicielstwa pośredniego – przedstawiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary określone jako [...], klasyfikując je według kodu TARIC 9027 80 17 00, [...] i [...] do [...], klasyfikując je według kodu TARIC 9027 90 50 00 oraz [...] na [...] zaklasyfikowane do kodu TARIC 4202 12 99 90.

W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego [...] w L. oraz weryfikacji zgłoszenia celnego na podstawie art. 78 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, powstała wątpliwość w zakresie zadeklarowanej przez stronę skarżącą klasyfikacji importowanych towarów.

W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego we W., postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie. Następnie, tenże organ – po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego – decyzją z dnia [...] r. (nr [...]) orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w kwocie [...] zł oraz określił prawidłową kwotę podatku od towaru i usług w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ celny wskazał, że strona skarżąca nieprawidłowo zaklasyfikowała [...] według kodu TARIC 9027 80 17 00 i zaklasyfikował te towary według kodu CN 9027 10 10, części zaś do nich w postaci [...] i [...] zaklasyfikował według kodu CN 9027 90 80.

W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego we W., postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie. Następnie, tenże organ – po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego – decyzją z dnia [...] r. (nr [...]), orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w kwocie [...] zł oraz określił prawidłową kwotę podatku od towaru i usług w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ celny wskazał, że strona skarżąca nieprawidłowo zaklasyfikowała [...] według kodu TARIC 9027 80 17 00, [...] i [...] do [...] według kodu TARIC 9027 90 50 00 oraz [...] do [...] według kodu TARIC 4202 12 99 90. Organ pierwszej instancji zaklasyfikował te towary odpowiednio według kodu CN 9027 10 10, części zaś do nich w postaci [...] i [...] zaklasyfikował według kodu CN 9027 90 80. Taryfikacja [...] na [...] nie była przez organ celny kwestionowana.

Od tej decyzji strona skarżąca złożyła odwołanie, zarzucając rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji naruszenie art. 121 § 1, art. 122 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. zwanej dalej w skrócie "OP") oraz art. 220 ust. 2 lit. b) rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r. ze zm. zwanego dalej w skrócie "WKC").

Utrzymując w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Celnej we W. podkreślił, że przedmiotem importu były [...] oraz części do nich w postaci [...] i [...] oraz [...] na [...]. Wskazał dalej, że strona skarżąca zgłosiła [...] według kodu CN 9027 80 17, obejmującego pozostałe przyrządy i aparaty niż analizatory gazu lub dymu, [...] i [...] według kodu CN 9027 90 50, [...] zaś według kodu CN 4202 12 99. Strona zadeklarowała taki kod dla pierwszego z wymienionych towarów, uważając, że [...] należy klasyfikować według kodu CN 9027 80 "jako przyrządy i aparatura". Klasyfikacja [...] i [...] jest konsekwencją dokonanej klasyfikacji [...], albowiem zaproponowana podpozycja obejmuje części i akcesoria aparatury objętej podpozycjami od 9027 20 do 9027 80. Tymczasem – zdaniem organu – [...] są urządzeniami, które dokonują [...] w celu [...]. [...] jest niewątpliwie [...], aparaty zaś działają z wykorzystaniem [...]. Wyroby o takich cechach i funkcji objęte są natomiast brzmieniem i zakresem przedmiotowym kodu CN 9027 "przyrządy i aparatura do analizy fizycznej lub chemicznej (na przykład polarymetry, refraktometry, spektrometry, aparatura do analizy gazu i dymu), przyrządy i aparatura do pomiaru lub kontroli lepkości, porowatości, rozszerzalności, napięcia powierzchniowego lub podobne, przyrządy i aparatura do mierzenia lub kontroli ilości ciepła, światła lub dźwięku (włącznie ze światłomierzami) mikrotomy". Pozycja ta – jak dalej podniósł organ – na poziomie pierwszej podpozycji 9027 10 wyróżnia "aparaturę do analizy gazu lub dymu" z podziałem na elektroniczne i pozostałe (tzn. inne niż dokonujące [...] lub [...] z wykorzystaniem [...]).

Klasyfikacja jest w tym przypadku zgodna z regułą 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), ponieważ brzmienie pozycji 9027 10 10 precyzyjnie odzwierciedla funkcję i sposób działania [...], a ponadto jest zgodna z uwagą 3 do działu 90, gdyż [...] są niewątpliwie aparatami złożonymi, służącymi do pełnienia ściśle określonej funkcji. W tej sytuacji – zdaniem organu – wnioskowana przez stronę skarżącą podpozycja 9027 80 17 nie może mieć zastosowania, ponieważ obejmuje ona "pozostałe przyrządy i aparaturę", a więc inne niż wymienione w podpozycjach od 9027 10 do 9027 50. Proponowana przez stronę podpozycja CN byłaby prawidłowa tylko przy założeniu, że [...], pozostając [...], ustalają np. [...] (w [...] i nie tylko) na podstawie [...]. Uwzględniając jednak rzeczywisty sposób działania [...], organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej subsumcji przepisów prawa do stanu faktycznego, a zastosowanie kodu propono-wanego przez stronę stanowiłoby naruszenie postanowień reguł 1 i 6 ORINS. Należy zatem przyjąć – jak stwierdził organ – że dla [...] właściwym jest kod CN 9027 10 10, natomiast części do aparatury do [...] lub [...] ujęte są w podpozycji CN 9027 90 80.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, że Noty Wyjaśniające do Taryfy Celnej nie stanowią zamkniętego katalogu wyrobów w nich opisanych, lecz są jedynie bardzo przydatnym, oficjalnie publikowanym komentarzem do Taryfy celnej, który zawiera wiele omówień przykładów i w wielu wątpliwych sytuacjach pomaga prawidłowo zastosować przepisy w zakresie klasyfikacji towarowej. W kwestii zaś nieuwzględnienia przywołanej przez stronę skarżącą Wiążącej Informacji Taryfowej WIT Nr [...] z dnia [...] r. organ odwoławczy przywołał treść art. 12 WKC, podkreślając, że obowiązuje ona jedynie organy celne, wobec osoby, na którą wystawiono informację w zakresie klasyfikacji taryfowej. Z uwagi na fakt, że wskazany przez stronę skarżącą WIT został wystawiony dla innego niż ona podmiotu, informacja ta nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Według organu, samo stwierdzenie, że istniał [...] WIT i decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w W. nr [...] z dnia [...] r. nie zwalnia strony skarżącej z dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Inaczej sprawa wyglądałaby w sytuacji posiadania przez stronę WIT-u dla niej wystawionego, na towary przez nią przewożone. Wówczas bowiem – jak podniósł organ celny – byłaby ona wiążąca. Natomiast decyzja organu Naczelnika Urzędu Celnego w W., korygująca na wniosek strony klasyfikację taryfową, stanowi rozstrzygnięcie incydentalne, które wprawdzie jest wiążące w danej sprawie, lecz nie może stanowić podstawy prawnej czy wykładni obowiązujących przepisów w odniesieniu do prawidłowej klasyfikacji importowanych towarów. Tym samym nie można, zdaniem organu, mówić o naruszeniu art. 220 ust. 2 lit. b) WKC, gdyż przy dochowaniu należytej stadności strona mogła ustalić prawidłową kwalifikację importowanego towaru.

Organ drugiej instancji nie podzielił także stanowiska strony w kwestii naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. naruszenie przepisów prawa, w szczególności zaś:

- niewłaściwą wykładnię przepisów taryfy celnej, stanowiącej załącznik nr I rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji WE nr 1549/2006, w zakresie dotyczącym klasyfikacji celnej importowanych towarów;

- art. 121 § i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 220 ust. 2 lit. b) Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez przyjęcie, że zaistniały przesłanki do retrospektywnego zaksięgowania długu celnego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że zakres przedmiotowy kodu CN 9027 obejmuje "przyrządy i aparaturę do analizy fizycznej lub chemicznej" (m.in. gazu), rozróżnia więc dwa rodzaje urządzeń: przyrządy i aparaturę. Kod 9027 10, zdefiniowany w Taryfie jako "aparatura do analizy gazu lub dymu (...)", odnosi się więc do "aparatury", czyli zestawu urządzeń, a nie pojedynczych urządzeń, takich jak samodzielnie pracujący [...], który w pełni odpowiada klasyfikacji jako "przyrząd". Uzasadnione było więc zakwalifikowanie [...]według kodu 9027 80 17 (pozostałe).

Konsekwencją przyjęcia podpozycji 9027 80 17 00 dla klasyfikacji [...] jest przyjęcie kodu 9027 90 50 00 dla [...] i [...]. Mają one bowiem akcesoryjny wobec [...] charakter, a konstrukcja taryfy jest taka, że kod przyjęty dla akcesoriów lub części [...] jest przyporządkowany kodowi urządzenia głównego (tu [...]).

Strona skarżąca podniosła, że argumentacja organu o naruszeniu art. 220 ust. 2 lit. b) WKC jest niesłuszna, z następujących powodów:

1) w sprawie nie doszło do błędu przy klasyfikacji towarów, zatem nie mógł on być wykryty;

2) nawet jeśli, hipotetycznie rzecz biorąc, taki błąd byłby popełniony, to byłby on popełniony już drugi raz, ponieważ klasyfikacje celne [...] zostały uprzednio przez organ celny zmienione w [...] roku. Przy następnych odprawach strona więc nie miała podstaw do wątpliwości, że dokonywana przez nią klasyfikacja towarów jest prawidłowa. Strona musiałaby bowiem założyć, że organ celny odprawiający towary, profesjonalnie i urzędowo przygotowany do takich czynności, pomylił się dwa razy z rzędu;

3) strona musi się kierować zasadą zaufania do organów państwa. Zakładać musi, że klasyfikacja przyjęta przez organ celny jest prawidłowa i została nadana z uwzględnieniem norm ją regulujących. Tym bardziej, jeśli organ państwa koryguje sam siebie, strona ma prawo zakładać, że klasyfikacja towarów jest prawidłowa;

4) nie jest zasadny argument dotyczący doświadczenia profesjonalnego przedsiębiorcy w tej sprawie. Taryfikacja towarów jest dziedziną trudną i nasuwającą wiele wątpliwości, co również znajduje swój wyraz w licznych sprawach przed sądami administracyjnymi. W danej sprawie właśnie profesjonalne podejście umożliwiło przeprowadzenie zmiany klasyfikacji celnej towarów, a w rezultacie nadanie im kodu taryfowego, który zdaniem skarżącego jest całkowicie prawidłowy;

5) nie ma więc podstaw do twierdzenia o możliwości racjonalnego wykrycia błędu organów celnych, nawet gdyby on zaistniał. Strona musiałaby w takiej sytuacji założyć, że organ celny działa całkowicie nieracjonalnie korygując własne decyzje i musiałaby z góry przewidzieć treść zaskarżanej właśnie decyzji Izby Celnej - co nie jest działaniem racjonalnym.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Oceniając decyzję administracyjną według kryterium zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w zw. z art. 3 § 1 pkt 1 i art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "u.p.p.s.a."), sąd administracyjny bada, czy przy wydaniu indywidualnego aktu z zakresu administracji publicznej organy zachowały reguły proceduralne i czy niewadliwie zastosowały normy prawa materialnego odnoszące się do ustalonego w sprawie stanu faktycznego.

Kontroli sądów administracyjnych podlega w pierwszej kolejności prawidłowość zastosowania w postępowaniu administracyjnym przepisów proceduralnych. One to bowiem wpływają na prawidłowość ustaleń stanu faktycznego, a tylko należycie ustalony stan faktyczny sprawy pozwala ocenić zasadność zastosowania konkretnych norm prawa materialnego. Należy dodatkowo wyjaśnić, że konieczne w sprawie ustalenia dotyczyć muszą faktów doniosłych normatywnie, a więc mających wpływ na załatwienie sprawy. Chodzi zatem o ustalenia dotyczące stanu faktycznego wyrażonego w hipotezie normy prawnej.

W sprawie, której istota sprowadza się do oceny prawidłowości taryfikacji celnej towaru, formalnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowią unormowania Prawa celne-go, ordynacji podatkowej oraz postanowienia zawarte w Taryfie celnej, Notach Wyjaś-niających do Taryfy celnej, a także regulacje Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Taryfa celna, stanowiąca załącznik nr I rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256), w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 286 z dnia 31 października 2007 r.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Nomenklatura Scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określana jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN.

Ostateczny, wykazywany w zgłoszeniu celnym kod towaru, to kod TARIC, obejmujący, zgodnie z zawartą w art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87, dodatkowe podziały wspólnotowe konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wymienionych w załączniku II do rozporządzenia (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, dalsze reguły mają zaś zastosowanie, o ile nie są sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Za pierwszeństwem reguły 1 – w stosunku do ogólnych reguł interpretacyjnych oznaczonych numerami od 2 do 6 – przemawia też chronologiczny układ tych uwag.

Nie jest sporne, że przedmiotem importu w niniejszej sprawie były [...], [...], [...] do tych [...] oraz [...] na [...] (których klasyfikacja nie była kwestionowana przez organy). [...] polega na [...]. Wprowadzone do [...] [...] jest na [...]. Wynik pomiaru jest wskazywany w jednostkach. Urządzenia te dokonują [...] i pomiaru jego ilości. Bez wątpienia [...] jest [...], a urządzenia działają z wykorzystaniem [...].

Nie ulega także wątpliwości, że w Dziale 90 Taryfy celnej pozycja 9027 obejmuje "przyrządy i aparatura do analizy fizycznej lub chemicznej (na przykład polarymetry, refraktometry, spektrometry, aparatura do analizy gazu i dymu), przyrządy i aparatura do pomiaru lub kontroli lepkości, porowatości, rozszerzalności, napięcia powierzchnio-wego lub podobne, przyrządy i aparatura do mierzenia lub kontroli ilości ciepła, światła lub dźwięku (włącznie ze światłomierzami) mikrotomy". Pozycja ta na poziomie pierw-szej podpozycji 9027 10 10 wyróżnia elektroniczną "aparaturę do analizy gazu lub dymu".

Zdaniem organu celnego, brzmienie pozycji 9027 10 10 precyzyjnie odzwier-ciedla funkcję i sposób działania [...], a ponadto jest zgodne z uwagą 3 do działu 90, ponieważ [...] są niewątpliwie aparatami złożonymi, służącymi do pełnienia ściśle określonej funkcji. Wnioskowana przez stronę skarżąca podpozycja 9027 80 10 obejmuje natomiast pozostałe przyrządy i aparaturę, a więc inne niż wymienione w podpozycjach od 9027 10 do 9027 50.

Jak trafnie wskazano w skardze, zakres przedmiotowy kodu CN 9027 obejmuje "przyrządy i aparaturę do analizy fizycznej lub chemicznej" (m.in. [...]). Wskazany kod rozróżnia więc dwa rodzaje urządzeń: przyrządy i aparaturę. Pojęcia te niewątpliwie nie są tożsame. W tej sytuacji należy uznać co najmniej za przedwczesne zakwalifikowanie importowanego towaru do kodu 9027 10 10. Jest to podpozycja pozycji 9027 10, zdefiniowanej w Taryfie jako "aparatura do analizy gazu lub dymu", odnosi się więc do "aparatury".

W tym stanie rzeczy, dla niewadliwego wykluczenia importowanego towaru z pozycji zastosowanej przez stronę (9027 80) "pozostałe przyrządy i aparatura" i zataryfikowania tego towaru do pozycji 9027 10 "aparatura do analizy gazu lub dymu" (wskazanej przez organ) ustalenia wymagało, czy towar w postaci [...] stanowi pozostały przyrząd, czy też aparaturę do [...] lub [...], a w dalszej kolejności, czy towar w postaci sprowadzanych przez stronę [...] oraz [...] do tych [...] stanowi jedynie [...] część pozostałego przyrządu (9027 90 50), czy też [...] część aparatury do [...] lub [...] (902790 80) i czy jest w stosunku do niej akcesoryjny. W sprawie natomiast brak jednoznacz-nego ustalenia co do tego, że importowane urządzenia są aparatami, a nie przyrząda-mi. Tym bardziej było to konieczne, jako że strona skarżąca – wobec treści Wiążącej Informacji Taryfowej (WIT) Nr [...] z dnia [...] r., jak również treści decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W. nr [...] z dnia [...] r., wskazujących jako prawidłowy dla towarów tożsamych z towarem importowanym przez stronę skarżącą kod CN 9027 80 17 – nie miała wątpliwości klasyfikacyjnych co do importowanego towaru.

Wątpliwości klasyfikacyjne zaistniałe po stronie organu na etapie kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego i weryfikacji zgłoszenia celnego powinny być rozstrzygnięte przez ten organ, nie zaś przez stronę postępowania. Stosownie bowiem do treści art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych reguł postępowania, ma bowiem istotny wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej jednoznacznie wynika dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa".

W rozpoznawanej sprawie organy celne – wskazując stronie możliwość, z której powinna była skorzystać, aby usunąć wątpliwości klasyfikacyjne co do przedmiotu importu (chociaż strona, jak sama podniosła, wątpliwości takich nie miała) – zmierzały de facto, wbrew zasadzie prawdy obiektywnej, do przeniesienia na nią ciężaru dowodzenia, gdy tymczasem do rozstrzygnięcia wątpliwości klasyfikacyjnych w przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy bezspornie wymagane były, zdaniem składu orzekającego, wiadomości specjalne, co uzasadniało konieczność powołania biegłego i dopuszczenie dowodu z jego opinii na podstawie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Takich opinii jednakże w niniejszej sprawie brakuje.

Przedstawione uchybienia mają istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem zgodne z procedurą ustalenia stanu faktycznego pozwalają na zastosowanie prawidłowych norm prawa materialnego. Już z tych względów za uzasadniony należy uznać wniosek strony skarżącej o uchylenie kwestionowanej decyzji.

Podsumowując dotychczasowe rozważania wskazać należy, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny zobligowany będzie ustalić, czy zachodzą prawem przewidziane okoliczności uzasadniające wyłączenie importowanych towarów w postaci: [...] z podpozycji 9027 80 17 i włączenia do podpozycji 9027 10 10 oraz w postaci [...] i [...] do [...] i wyłączenia ich z podpozycji 9027 90 50, a następnie włączenia do podpozycji 9027 90 80, zgodnie z wersją przedstawioną przez organ celny – przy pomocy biegłego dysponującego specjalistyczną wiedzą. Dopiero po skutecznym uznaniu wskazanej przez importera taryfikacji za nieprawidłową, rozważenia będzie wymagało, do której z pozycji, podpozycji sprowadzony towar powinien być zaklasyfikowany.

W konsekwencji, za przedwczesne należy również uznać orzeczenie organu co do retrospektywnego zaksięgowania długu. Stosownie bowiem do zasady wyrażonej w treści art. 214 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2813/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeksu Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 ze zm.), kwota długu celnego obliczana jest na podstawie elementów kalkulacyjnych – taryfy celnej, wartości celnej towarów, obowiązujących w dniu powstania długu celnego. Skoro zatem – stosownie do poczynionych rozważań – w momencie powstania długu celnego nie było w istocie uzasadnionych podstaw do uznania wskazanego przez stronę skarżącą kodu 9027 80 17 00 ze stawką cła 0%, jako kodu nieprawidłowego, to tym samym nie można było przyjąć, że kwota należności wynikających z długu celnego została zaksięgowana w kwocie niższej od prawnie należnej (art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego).

W kontekście dokonanych ustaleń nie można uznać – jak uczynił to organ drugiej instancji – że w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z niebudzącą wątpliwości możliwością retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego stosownie do dyspozycji art. 220 ust. 2 lit. b) Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Według tego przepisu, nie jest możliwe dokonanie retrospektywnego księgowania kwoty długu celnego, jeżeli łącznie spełnione są cztery przesłanki:

1) zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania jest następstwem błędu samych organów celnych,

2) błąd ten nie mógł być racjonalnie wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności,

3) osoba zobowiązana działała w dobrej wierze,

4) osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Dyrektor Izby Celnej – uznając, że nieprawidłowa klasyfikacja wynikała z błędu organu – wskazał, że przy wykazaniu dobrej wiary przez stronę skarżącą i przy dołożeniu należytej staranności przy dokonywaniu zgłoszenia celnego, błąd kwalifikacji taryfowej towarów mógł zostać wykryty przez stronę skarżącą.

Zdaniem składu orzekającego, nie można podzielić takiego stanowiska, mając na względzie wcześniejszą kwalifikację przez organy celne importowanego przez stronę skrzącą towaru. Jak już podkreślano, w decyzji z dnia [...] r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego w W. wskazał jako prawidłowy dla towarów tożsamych z towarem importowanym przez stronę skarżącą kod CN 9027 80 17. Mając to na względzie, a także wskazane WIT-y, kwalifikujące importowany towar do kodu określonego w zgłoszeniu celnym, uwzględniając nawet ich charakter prawny, nie sposób – na tle ogólnej zasady zaufania strony do działań organów administracji publicznej – zarzucić stronie skarżącej złą wolę przy dokonywaniu kwalifikacji taryfowej towaru i że błąd organów celnych przy wcześniejszej klasyfikacji mógł zostać przez stronę skarżącą wykryty przy dochowaniu należytej staranności. Jak trafnie wskazano w skardze, strona musiałaby zakładać, że organ celny odprawiający towary, profesjonalnie i urzędowo przygotowany do takich czynności, pomylił się kolejny raz, że działa całkowicie nieracjonalnie, korygując własne decyzje.

Z tych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 i 152 u.p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.