Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 262/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2005-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Protokolant: Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2005 r. sprawy ze skargi "P" SA w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Wójt Gminy określił "P" S.A. z siedzibą w K. wysokość podatku od nieruchomości za 2004 r. na kwotę [...], tj. wyższą od zadeklarowanej w wysokości [...].

Z uzasadnienia wskazanej decyzji wynika, że podstawą wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego i wydania decyzji był fakt złożenia przez podatnika w dniu 28 czerwca 2004 r., a następnie w dniu 19 lipca 2004 r. korekt deklaracji podatkowej, w której od czerwca 2004 r. podatnik wykazał znacznie niższe wartości budowli stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w stosunku do wartości wykazanej w prawidłowo złożonej deklaracji z dnia 26 stycznia 2004 r., w której zadeklarował kwotę podatku w wysokości [...]. Podstawę opodatkowania stanowiła wartość budowli, tj. gazociągów wybudowanych w przeciągu kilku ostatnich lat na terenie gminy [...]. Według organu podatkowego, wartość budowli powinna być ustalona, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na dzień 1 stycznia 2004 r., a nie w trakcie roku podatkowego i na podstawie "umowy ugody" z dnia [...], jak uczynił to podatnik. "Umowa ugody", według organu podatkowego, reguluje zasady zwrotu przez podatnika Gminie nakładów finansowych poniesionych przez Gminę na wybudowanie instalacji gazowych, nie wpływa ona zaś na zmianę ustalania wartości budowli w podatku od nieruchomości i nie stanowi podstawy do pomniejszenia wartości opodatkowanej budowli. Ponadto, stwierdził dalej organ podatkowy, "umowa ugody" nie przeniosła własności budowli na podatnika.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, "P" S.A. wniosła od niej odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w którym złożyła wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji Wójta Gminy i orzeczenie co do istoty lub uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Uzasadniając odwołanie, Spółka zarzuciła, że organ I instancji niesłusznie oparł swoje rozstrzygnięcie na wartości księgowej sieci gazowych ustalonej na podstawie własnych ksiąg i rejestrów środków trwałych, które prowadzone były w Gminie do dnia [...] kiedy to na mocy "umowy ugody" strony ustaliły, że własność instalacji gazowej przysługuje "P" S.A. Według skarżącej Spółki, z dniem podpisania "umowy ugody" utraciły moc prawną uchwały Rady Gminy przekazujące kolejne odcinki wybudowanej instalacji gazowej w użytkowanie "P" S.A., na podstawie których Spółka płaciła podatek od nieruchomości według wartości ujętych w księgach i rejestrach środków trwałych Urzędu Gminy. Z dniem bowiem podpisania "umowy ugody", Spółka wprowadziła instalację gazową do własnej ewidencji środków trwałych, przyjmując dla niej jako wartość tymczasową kwotę wypłaconą na mocy "umowy ugody" gminie, czyli [...]. Ostateczną zaś wartość tej instalacji ustali dopiero rzeczoznawca, co uzgodniono w "umowie ugody". Na tej podstawie skarżąca Spółka uważa, że korekta deklaracji jest zgodna ze stanem faktycznym, jaki powstał po podpisaniu w dniu [...] "umowy ugody". Umowa ta, według Spółki, stworzyła nowy stan prawny, gdyż ustaliła, że prawo własności wybudowanych instalacji gazowych przysługuje "P" S.A. i, w dacie jej podpisania, powstała konieczność ponownego ustalenia wartości składników majątkowych składających się na sporne instalacje (sieci) gazowe.

W piśmie z dnia [...], przekazującym odwołanie Spółki organowi odwoławczemu, Wójt Gminy wyjaśnił, że gazociągi zostały wybudowane ze środków gminy, ale proces inwestycyjny gazyfikacji Gminy rozpoczął się z dniem podpisania w dniu [...] trójstronnej umowy pomiędzy Gminą, Zakładem [...] oraz spółką "P" S.A. Na podstawie tej umowy Gmina przekazała "P" S.A. na przestrzeni lat 1996-1999 sześć nowo wybudowanych gazociągów. Łączna wartość wybudowania gazociągów wyniosła [...]i jest to wartość, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości tej budowli. "Umowa ugody" zaś z dnia [...] miała na celu jedynie usunięcie sporu co do własności gazociągów. Ponieważ Gmina zgodziła się ze stanowiskiem Spółki, że własność tych gazociągów przysługuje "P" S.A., na podstawie przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, z chwilą ich wybudowania i przyłączenia do sieci tego przedsiębiorstwa, ustalono sposób i wielkość zwrotu przez Spółkę poniesionych przez Gminę nakładów na budowę. Tymczasem, kwotę zwrotu nakładów Spółka niesłusznie potraktowała jako wartość gazociągów.

W wyniku rozpoznania odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Wójta Gminy.

W uzasadnieniu swojej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, iż za podstawę opodatkowania dla budowli przyjmuje się wartość, o której mowa jest w przepisach o podatkach dochodowych ustalaną dla celów obliczania amortyzacji. Konieczne jest więc sięgnięcie do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która tę kwestię normuje w przepisie art.16g wskazującym, co w określonych przypadkach uważa się za wartość początkową środków trwałych, będącą podstawą odpisów amortyzacyjnych. Ustawa ta wymienia cztery przypadki, ale dla celów rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy, według organu odwoławczego, wymienić należy dwa z nich, mogących mieć zastosowanie, a mianowicie: pierwszy - w razie odpłatnego nabycia środka trwałego, wartością początkową jest cena jego nabycia, i drugi - w razie wytworzenia we własnym zakresie, wartością tą jest koszt wytworzenia środka trwałego.

Dalej organ odwoławczy stwierdził, że Spółka przyjęła założenie, iż nabyła instalację gazową od Gminy, skoro za wartość budowli uznała kwotę wypłaconą Gminie na mocy "umowy ugody" z dnia [...] i potraktowała ją jako cenę nabycia. Należy zatem, według tego organu, w materiale dowodowym sprawy poszukać odpowiedzi na pytanie, czy Spółka słusznie przyjęła takie założenie. Analiza materiału dowodowego skłania do ustalenia, stwierdził organ, że stanowisko Spółki jest niezgodne ze stanem faktycznym, bowiem "P" S.A. jest – w świetle przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne – przedsiębiorstwem energetycznym. W celu realizacji swych zadań posiada ono sieć gazową, w skład której wchodzą połączone i współpracujące ze sobą instalacje gazowe. Dlatego też, "P" S.A. obowiązane jest – na podstawie przepisu art. 7 ust. 4 Prawa energetycznego – zapewniać realizację i finansowanie budowy i rozbudowy sieci, w tym na potrzeby przyłączeń podmiotów ubiegających się o przyłączenie. Niewątpliwie w wykonaniu tego obowiązku "P" S.A. zawarła w dniu [...] umowę z Gminą i innym podmiotem Prawa energetycznego, a mianowicie z Zakładem [...], zgodnie z którą strony umowy zobowiązały się do współfinansowania zaplanowanej gazyfikacji Gminy i następnie – do dostawy tą siecią gazu do przyłączonych miejscowości. Na mocy tej umowy postanowiono także, że wybudowana sieć gazowa przejęta zostanie w użytkowanie przez "P" S.A. Gmina reprezentowała w tej umowie społeczność gminną i działała w jej imieniu, była więc podmiotem ubiegającym się o przyłączenie do sieci gazowej po jej wybudowaniu. Zaś pojęcie "przejęcie w użytkowanie" użyte w umowie w odniesieniu do "P" S.A. należy rozumieć, zgodnie z przepisem art. 551 Kodeksu cywilnego, jako przyjęcie w skład "zespołu składników materialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych", tzn. w tym przypadku, do dystrybuowania i przesyłania gazu mieszkańcom przyłączonym w wyniku wybudowania gazociągu do sieci gazowej. Właścicielem sieci gazowej, z chwilą jej wybudowania i przyłączenia do pozostałej sieci gazowej, stało się przedsiębiorstwo energetyczne, czyli Spółka. Instalacje gazowe, czy sieci gazowe, mogą być bowiem własnością tylko takiego podmiotu, który realizuje zadania z zakresu wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania, dystrybucji i obrotu gazem. Gmina zaś nie mogła i nie była właścicielem wybudowanych odcinków sieci, była tylko inwestorem, czyli faktycznym wykonawcą inwestycji. I, jako taka, zajmowała się tylko czynnościami administracyjno-technicznymi inwestycji wspólnej, co wynika z umowy z [...]. Dopóki więc dany odcinek sieci pozostawał w budowie, nie był on budowlą energetyczną, dopiero z chwilą uruchomienia go stawał się częścią majątku "P" S.A. jako budowla, która powiększała zasób środków trwałych "P" S.A.

Ponadto, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że nie ma kompetencji do wypowiadania się na temat zgodności z prawem uchwał gminnych, niemniej pragnie zauważyć, że kolejne uchwały Rady Gminy, przekazujące w użytkowanie "P" S.A. wybudowane odcinki sieci gazowej, mają skutek protokołu zdawczego i ustalają moment przekazania wybudowanej instalacji przedsiębiorstwu energetycznemu, a więc moment przejęcia go jako składnika materialnego zdolnego do wykorzystania w działalności gospodarczej prowadzonej przez "P" S.A. Uchwały te mają ponadto charakter wykonawczy w stosunku do umowy z dnia [...], a w szczególności do treści § 1 pkt 4 drugiego ustępu, obejmującego obowiązki Gminy. W tym kontekście, oczywiste staje się, że wartość początkowa tak powstałych budowli winna być ustalona na poziomie kosztu wytworzenia, a skoro Gmina budowała sporne odcinki gazociągu dla "P" S.A., to "P" S.A. jest podmiotem, który wytworzył te środki trwałe we własnym zakresie i nieważne jest, uznało Kolegium, jaką metodą i, w jakim trybie to uczynił. Dlatego też, wartością budowli gazowych stanowiących przedmiot zaskarżonych decyzji jest koszt ich wytworzenia, który odzwierciedlają protokoły PT sporządzone przez Gminę, zgodnie z którymi wartość początkowa tych budowli wynosi w sumie kwotę [...]. Wartość ta została, zgodnie z prawem, uwidoczniona w deklaracji podatkowej "P" S.A. z dnia [...].

Odnosząc się zaś do treści "umowy ugody" z dnia [...] organ odwoławczy stwierdził, że nie stworzyła ona żadnych nowych stosunków prawnych między jej stronami. W kwestii własności wybudowanych przez Gminę odcinków sieci gazowej, ma ona charakter deklaratoryjny, stwierdza bowiem stan prawny już istniejący, który to stan zaistniał z mocy prawa pod wpływem zdarzeń opisanych wyżej. W części omawiającej kwestie rozliczeń finansowych "umowa ugody" nosi charakter porządkujący, a w kontekście umowy z dnia [...] jest do niej wykonawcza, bowiem zmierza do ostatecznego rozliczenia współudziału finansowego w inwestycji. Nie ma ona niczego wspólnego ze sprawą wartości początkowej budowli, bowiem "P" S.A. nie kupiło od Gminy gazociągu, gdyż Gmina nigdy nie była jego właścicielem. "Umowa ugody", na której Spółka opiera swoje działania i argumenty, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, nie jest żadną podstawą prawną dla ustalenia wartości budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości, a także dla ewidencji środków trwałych. Z tego powodu, przedłożone przez "P" S.A. dowody (OT) Kolegium ocenia jako niemające wpływu na wynik rozstrzygnięcia.

Reasumując, Kolegium stwierdziło, że Wójt Gminy prawidłowo ocenił stan faktyczny i prawny sprawy, w wyniku czego słusznie nie uznał za zgodne z prawem korekty deklaracji złożone przez "P" S.A. w dniach [...] i słusznie przyjął, że deklaracja podatkowa Spółki z dnia [...] w której wartość budowli ustalona została w wysokości wynikającej z kosztu jej wytworzenia, jest deklaracją prawidłową i określił wysokość podatku od nieruchomości należną od "P" S.A. na kwotę zadeklarowaną w tej deklaracji, czyli – [...].

Spółka "P" S.A. nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem organu odwoławczego i wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na ostateczną decyzję tego organu skargę z dnia [...] w której decyzji tej zarzuciła:

1. naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez nieuprawnione przyjęcie, że "umowa ugody" zawarta pomiędzy "P" S.A., a Gminą w dniu [...] nie ustaliła żadnych nowych stosunków prawny pomiędzy jej stronami, gdyż ma charakter wyłącznie deklaratoryjny i stwierdza stan prawny już istniejący, który nastąpił z mocy prawa,

2. naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez nieuprawnione przyjęcie, że "umowa ugody" w zakresie rozliczeń finansowych ma charakter wyłącznie porządkujący, zmierzający do ostatecznego rozliczenia współudziału finansowego w inwestycji,

3. naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez nieuprawnione przyjęcie, że Gmina wybudowała gazociągi dla Spółki, a nie odwrotnie,

4. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez pominięcie w swoim rozstrzygnięciu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 153, poz. 1752) i ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, ze zm.),

5. naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez pominięcie analizy treści uchwał Rady Gminy, na podstawie których Gmina przekazała w czasowe, bezpłatne użytkowanie sporne gazociągi, co de facto świadczy o wykonywaniu przez Gminę uprawnień właścicielskich wobec Spółki,

6. naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez nieuprawnione przyjęcie, że uchwały Rady Gminy, przekazujące Spółce gazociągi w użytkowanie mają skutek protokołu zdawczego i ustalają moment przekazania wybudowanej instalacji przedsiębiorstwu energetycznemu oraz rażące naruszenie prawa poprzez niewskazanie, na jakiej podstawie prawnej Kolegium uznało, że uchwała Rady Gminy w zakresie przekazania Spółce instalacji gazowych jest równocześnie protokołem zdawczym,

7. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 551 Kc poprzez nieuprawnione przyjęcie, że "przyjęcie w użytkowanie" jest tożsame z przyjęciem sieci gazowych w "zespół składników materialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych", tzn. do dystrybuowania i przesyłania gazu mieszkańcom Gminy przyłączonym, w wyniku wybudowania gazociągu, do sieci gazowej,

8. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków przyłączania podmiotów do sieci gazowych, ruchu i eksploatacji tych sieci, poprzez odniesienie tych przepisów do umowy z dnia 28 grudnia 1994 r., zawartej pomiędzy Spółką, a Gminą oraz Zakładem [...], zamiast wskazania odpowiednich przepisów obowiązujących w dniu 28 grudnia 1994 r.,

9. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez pominięcie w swoim rozstrzygnięciu treści art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) określającego, jakie składniki majątku, będące własnością lub współwłasnością podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania, względnie, jakie składniki majątku niebędące własnością lub współwłasnością podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, na podstawie umowy opisanej w art. 17a pkt 1 ustawy – umowy leasingu, jeżeli korzystający dokonuje odpisów amortyzacyjnych, mogą być amortyzowane oraz zasad umożliwiających dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, tj. prowadzenia ewidencji środków trwałych (art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

skutkiem czego nastąpiło:

1. naruszenie interesów prawnych Spółki poprzez nieuprawnione przyjęcie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanowiska Wójta Gminy, jako organu podatkowego, w zakresie stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie oraz ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84, ze zm.), ze szczególnym uwzględnieniem art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 3, art. 4 ust. 7 oraz art. 6,

3. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, ze szczególnym uwzględnieniem art. 16g i 16h.

Uwzględniając powyższe zarzuty Spółka wniosła o:

1. stwierdzenie nieważności skarżonej decyzji w całości, z powodu wystąpienia przesłanki określonej w art. 247 Ordynacji podatkowej, gdyż decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, lub też,

2. uchylenie skarżonej decyzji w całości z powodu naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania,

3. dopuszczenie dowodów z dokumentów wskazanych w treści uzasadnienia do odwołania na okoliczności tam wskazane, mające na celu potwierdzić słuszność stanowiska prezentowanego przez Spółkę w toku całego postępowania, tj.:

1. umowy ugody z [...],

2. umowy [...] na wykonanie sieci gazowej ś/c we [...],

3. umowy [...] na budowę gazociągu przesyłowego do [...],

4. umowy [...] na wykonanie sieci gazowej ś/c w [...],

5. umowy [...] na wykonanie sieci gazowej ś/c wraz z przyłączami w miejscowości [...],

6. umowy [...] na wykonanie gazociągu ś/c wraz z przyłączami dla miejscowości [...],

7. kopii faksu z [...], przesłanego przez Gminę do Spółki, zawierającego stan kartoteki środków trwałych Gminy na dzień [...], w której znajduje się 6 odcinków gazociągów będących przedmiotem "umowy ugody" z [...],

8. kopii faksu z [...] przesłanego przez Gminę do Skarżącej, zawierającego umowę zawartą pomiędzy Skarżącą, a Gminą przekazania w użytkowanie gazociągu w miejscowości [...],

9. kopii faksu z [...] przesłanego przez Gminę do Skarżącej, zawierającego uchwały Rady Gminy z [...] oraz z [...], na mocy których oddano w nieodpłatne użytkowanie gazociągi w miejscowościach [...].

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi.

W toku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie skarżąca Spółka zmieniła nazwę na "E" S.A. z siedzibą w P.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, bowiem nie ma podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem.

Spór, jaki zaistniał między stronami postępowania dotyczy w istocie jednej kwestii, a mianowicie jaka wartość budowli, tj. gazociągów wybudowanych na terenie gminy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w dacie złożenia przez skarżącą Spółkę korekt deklaracji, najpierw w dniu [...] i ostatecznie w dniu [...], w której Spółka wykazała znacznie niższe wartości budowli stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości i podatek w kwocie [...], w stosunku do wartości wykazanej w deklaracji podatkowej z dnia [...] na dzień 1 stycznia 2004 r., w której zadeklarowała kwotę podatku w wysokości [...].

Według składu orzekającego, organy podatkowe obu instancji prawidłowo ustaliły, że w sprawie wartość budowli, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. Nr 9 z 2002 r., poz. 84 ze zm.), powinna zostać ustalona wg wartości odtworzeniowej, wynikającej z ewidencji prowadzonej przez Gminę na dzień 1 stycznia 2004 r., a nie w trakcie roku podatkowego i nie na podstawie "umowy ugody" z dnia [...] jak uczynił to podatnik. "Umowa ugody", jak słusznie uznały to organy podatkowe, reguluje jedynie zasady zwrotu przez podatnika Gminie nakładów finansowych poniesionych przez Gminę na wybudowanie instalacji gazowych, nie wpływa ona zaś na zmianę ustalania wartości budowli w podatku od nieruchomości w trakcie roku podatkowego i nie stanowi podstawy do pomniejszenia wartości opodatkowanej budowli.

Znajdujący zastosowanie w sprawie wyżej wskazany przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że podstawę opodatkowania stanowi: dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 – wartość, o której mowa jest w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego, zaś ust. 3 tego artykułu ma następujące brzmienie, cyt.: "Jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3, powstał w ciągu roku podatkowego – podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego." Ponadto, przepis art. 6 ust. 3 tej ustawy przewiduje, że jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Jak z powyższego unormowania wynika, podstawę opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość ustalana na dzień 1 stycznia roku podatkowego na podstawie przepisów ustaw o podatkach dochodowych, będąca podstawą obliczania amortyzacji, a w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstał w ciągu roku podatkowego – wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli natomiast w trakcie roku podatkowego zaistnieje zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania, wówczas podatek ulega stosownej modyfikacji poprzez jego obniżenie lub podwyższenie.

Natomiast z przepisu art. 16g ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654, ze zm.), do którego to aktu prawnego w sprawie opodatkowania osób prawnych odsyła wskazany przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1) w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia,

2) w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,

3) w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,

4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Spośród wskazanych czterech sposobów ustalania wartości początkowej środków trwałych, jedynie wymienione w pkt 1 i 2 – jak prawidłowo ustalił to organ odwoławczy – mogą znaleźć zastosowanie w sprawie.

Według składu orzekającego w sprawie, zarówno na dzień 1 stycznia roku podatkowego 2004, jak i na dzień złożenia przez skarżącą Spółkę korekty deklaracji z dnia [...], a następnie z dnia [...], znany był jedynie kosztu wytworzenia sieci gazowej, który wynikał z ewidencji prowadzonej przez Gminę, stąd też deklaracja Spółki z dnia [...], aktualna na dzień 1 stycznia 2004 r., w której Spółka zadeklarowała kwotę podatku w wysokości [...] była prawidłowa, a zatem słusznie Wójt Gminy nie uznał za prawidłowych późniejszych korekt deklaracji, co skutkowało wydaniem decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości należnego od "P" S.A. na kwotę pierwotnie zadeklarowaną, czyli – [...].

Według Sądu, w trakcie roku podatkowego 2004 nie zaistniała żadna z określonych wyżej w przepisach prawa okoliczność, która uprawniałaby skarżącą Spółkę do złożenia korekty deklaracji, a w szczególności okolicznością tą nie była wskazywana przez Spółkę tzw. "umowa ugody" z dnia [...]. Z treści bowiem art. 3 wskazanej "umowy ugody", regulującego opłatę wyrównawczą wynika, że Spółka zobowiązuje się do zapłaty tej opłaty na rzecz Gminy w dwóch ratach – pierwszej w kwocie [...] do dnia 31 maja 2004 r. i drugiej, która odpowiadać będzie różnicy miedzy wartością Elementów Sieci, a Minimalną Opłatą Wyrównawczą – po ustaleniu przez rzeczoznawcę majątkowego.

Powyższa "umowa ugody" nie zawiera żadnych danych, które byłyby wystarczające do ustalenia wartości początkowej środków trwałych według metody wskazanej wyżej w przepisie art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. razie odpłatnego nabycia, według ceny ich nabycia, gdyż w dniu podpisania "umowy ugody" cena nabycia środków trwałych w postaci gazociągów nie była znana, co jednoznacznie wynika z treści "umowy ugody". Porozumienie to, jak prawidłowo uznało Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w części dotyczącej rozliczeń finansowych nosi charakter porządkujący, bowiem zmierza do ostatecznego rozliczenia współudziału finansowego Gminy w inwestycji. Nie ma ono natomiast wpływu na określenie wartości początkowej budowli, gdyż wartość ta znana będzie dopiero po dokonaniu wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, a zatem nie stanowi ono także podstawy prawnej dla ustalenia wartości budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości w trakcie roku podatkowego.

Fakt wprowadzenia przez skarżącą Spółkę wybudowanych gazociągów do własnej ewidencji środków trwałych, po podpisaniu "umowy ugody", pozostaje bez wpływu na zakres jej dotychczasowego obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, skoro nie można ustalić, w momencie wprowadzenia tych środków do ewidencji, ich ceny nabycia.

Skład orzekający w sprawie uznaje, iż rozważania organu odwoławczego, zawarte w zaskarżonej decyzji, a odnoszące się do kwestii właścicielskich wybudowanego gazociągu, są – bez względu na ich poprawność – nieistotne dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem niezależnie od tego, czy skarżąca Spółka posiada tytuł własności do tych gazociągów i, czy tytuł ten sięga wstecz przed dniem podpisania "umowy ugody", jak widzi to organ odwoławczy, czy też tytuł ten posiada od dnia podpisania "umowy ugody", czy też nie posiada go w ogóle, jak ocenia to Wójt Gminy, podstawę opodatkowania gazociągów mógł stanowić tylko koszt ich wytworzenia, gdyż taka wielkość była znana tak na dzień 1 stycznia 2004 r., jak też w dacie złożenia kolejnych korekt deklaracji przez Spółkę. A, niezależnie od tego, czy Spółka jest właścicielem, czy tylko posiadaczem zależnym, bądź też samoistnym gazociągów, to na mocy przepisu art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest w każdym z tych przypadków podatnikiem podatku od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, skład orzekający w sprawie uznaje za zbędne odnoszenie się do tych wszystkich zarzutów skargi, które stanowią polemikę Spółki z Samorządowym Kolegium Odwoławczym w kwestii własności wybudowanych gazociągów, tym bardziej, że jest to kwestia podlegająca właściwości sądu powszechnego, a dla rozstrzygnięcia tej sprawy, jak to wyżej wskazano, nieistotna.

Zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów prawa materialnego, poprzez pominięcie w swoim rozstrzygnięciu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 153, poz. 1752) i ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, ze zm.) jest nieuprawniony, gdyż na właściwą ocenę prawną sprawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości gazociągów wskazane przepisy nie miały wpływu. Także nie nastąpiło naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez pominięcie przez organ odwoławczy w decyzji analizy treści uchwał Rady Gminy, na podstawie których Gmina przekazała w czasowe, bezpłatne użytkowanie Spółce gazociągów, co miałoby świadczyć o wykonywaniu przez Gminę uprawnień właścicielskich wobec Spółki, gdyż jest to okoliczność nieistotna.

Reasumując, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznaje za nieuprawnione zarzuty naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 3, art. 4 ust. 7 oraz art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz naruszenie przepisów art. 16g i art. 16h ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W toku oceny zaskarżonej decyzji, Sąd uwzględnił także treść dokumentów załączonych przez skarżącą Spółkę do skargi, wymienionych w punktach 1-9 skargi.

Uwzględniając zatem powyższe okoliczności, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.