Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2669/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi P. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług oraz odmowa jego przywrócenia oddala skargę


UZASADNIENIE

Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (zwany dalej: "organem pierwszej instancji") wydał wobec P. K. (zwanego dalej: "Skarżącym") decyzję z dnia [...] maja 2018 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego członka zarządu E. Sp. z o. o., solidarnie ze Spółką oraz M. K., za zaległości podatkowe E. Sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za listopad 2013 r., grudzień 2013 r. i styczeń 2014 r. Decyzja została doręczona Stronie w dniu 19 czerwca 2018 r. - zastępczo na podstawie uregulowań przepisu art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "o.p.").

Następnie pismem z dnia 6 marca 2019 r., złożonym w [...] Urzędzie Skarbowym w W., Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od zaskarżonej decyzji. Uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Skarżący podniósł, że nie otrzymał zaskarżonego orzeczenia, jak również nie otrzymał zawiadomienia o zamiarze wydania decyzji i możliwości zapoznania się z aktami sprawy, zaś o istnieniu zaskarżonego orzeczenia dowiedział się na skutek doręczenia w dniu [...] lutego 2019 r. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego oraz z odpisu tytułu wykonawczego z dnia [...] lutego 2019 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej także: "organem odwoławczym") postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2018 r. oraz odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że przesyłka zawierająca decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2018 r. została nadana listem poleconym na aktualny, na dzień jej nadania, adres Skarżącego tj. K. [...], [...] P. - wynikający z danych znajdujących się w Centralnym Rejestrze Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej.

Organ odwoławczy podkreślił, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2018 r. widniała data pierwszego "awizo" w dniu 5 czerwca 2018 r. i drugiego "awizo" w dniu 13 czerwca 2018 r. oraz informacja, że zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej wraz z informacja o możliwości jego odbioru pozostawiono w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Organ odwoławczy zaznaczył, że z uwagi na kwestionowanie przez Skarżącego skuteczności doręczenia ww. przesyłki, w wyniku braku pozostawienia przez doręczającego w miejscu zamieszkania adresata zawiadomień o pozostawianiu przesyłek w placówce pocztowej tzw. "awiza", organ podatkowy zwrócił się do operatora pocztowego Poczty Polskiej o przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w tej kwestii. W odpowiedzi operator pocztowy Poczta Polska poinformowała, że na listonosza doręczającego ww. przesyłkę, legitymującego się długim stażem pracy, nigdy nie wpłynęła żadna skarga, kwestionująca jakość jego pracy. Z ustaleń dokonanych przez Pocztę Polską wynika, że listonosz doręczający ww. przesyłkę przy doręczaniu przesyłek poleconych zawsze postępuje zgodnie z obowiązującymi procedurami i regulacjami w tym zakresie, co również miało miejsce w przypadku ww. przesyłki. W przypadku ww. przesyłki listonosz podjął próbę zweryfikowania obecności adresata lub osoby uprawnionej do jej odbioru i jego wywołania przy użyciu dzwonka. Ze względu na niezastanie adresata pod wskazanym na przesyłce adresem, przesyłka została awizowana poprzez pozostawienie zawiadomienia w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Przesyłka została "awizowana" powtórnie. W ocenie operatora pocztowego nie ma podstaw, aby podważać wiarygodność wyjaśnień listonosza, ani dowodów na to, że listonosz zaniedbał obowiązki służbowe.

Mając na względzie powyższe, w ocenie organu odwoławczego decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] maja 2018 r. została skutecznie doręczona Skarżącemu w dniu 19 czerwca 2018 r. - w trybie przepisów art. 150 o.p.

W świetle opisanego powyżej stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy, organ odwoławczy ustalił, że odwołanie z dnia 6 marca 2019 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu do wniesienia odwołania, tj. 246 dni po upływie ustawowego terminu do wniesienia odwołania.

Organ odwoławczy wskazał, że środkiem procesowym, którym strona może przeciwdziałać negatywnym konsekwencjom przekroczenia terminu do wniesienia odwołania od skutecznie doręczonej decyzji jest instytucja przywrócenia terminu.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, jednocześnie z wniesieniem podania należy zgodnie z treścią art. 162 § 2 O.p. dopełnić czynności, dla której był określony ten termin. Przepis ten uzależnia uruchomienie postępowania o przywrócenie terminu od wniosku strony.

W ocenie organu odwoławczego, o ile nie budzi zastrzeżeń dochowanie przez Skarżącego wymogu formalnego dokonania czynności, której wnioskujący nie dokonał w terminie tj. wniesienie odwołania, to jednak okoliczności przywołane we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie uprawdopodobniają braku winy Skarżącego w uchybieniu terminu do dokonania tej czynności, gdyż z materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie wynikało, że Skarżący posiadał wiedzę o toczącym się wobec niego wszczętym przez organ pierwszej instancji postępowaniu podatkowym, co wynika m. innymi z tego, że osobiście odebrał postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego z dnia [...] marca 2018 r. i dlatego kolejne pisma procesowe były skutecznie doręczane na podstawie art. 150 O.p.

Dlatego też w ustalonych w przedmiotowej sprawie okolicznościach, nie ma uzasadnionych podstaw do tego aby przyjąć, że Skarżący nie ponosi winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, ponieważ z dokonanych ustaleń wynika, że ww. przesyłki były prawidłowo "awizowane", co wynika także z tego, że Skarżący nie wnosił do operatora pocztowego zastrzeżeń odnośnie nieprawidłowości związanych z doręczaniem mu przesyłek pocztowych. Organ zaznaczył, że Skarżący nie zgłaszał również organowi podatkowemu zmiany adresu zamieszkania.

Z takim stanowiskiem nie zgodził się Skarżący który poprzez ustanowionego pełnomocnika w skardze z dnia 28 października 2019 r. podniósł zarzut naruszenia art. 144 i art. 150 o.p. poprzez niedoręczenie w sposób prawidłowy przedmiotowej decyzji oraz bezpodstawne przyjęcie, że nastąpiła fikcja prawna doręczenia, o której mowa w art. 150 § 4 o.p.

Pełnomocnik Skarżącego podniósł również zarzut naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 w związku z art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 w związku 219 o.p., poprzez zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanego postanowienia konkretnych faktów prawotwórczych, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów którym ostatecznie dał wiarę, jak również jasnych i szczegółowych przyczyn, dla których innym dowodom zgromadzonym w trakcie postępowania odmówił wiarygodności, dowolną, arbitralną i jedynie wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie uwzględniającą istotnych okoliczności faktycznych sprawy, a także zaniechanie ze strony organu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, uznając zarzuty skargi za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – zwaną dalej "p.p.s.a.").

Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Stosownie natomiast do art. 120 Ppsa, w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Rozpoznając przedmiotową sprawę Sąd wskazuje, że na podstawie art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (oraz odpowiednio na postanowienia).

Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja (postanowienie) może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym.

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w nin. sprawie nie ma zastosowania).

Oceniając zaskarżone postanowienie w świetle wskazanych kryteriów, Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżone postanowienie DIAS w W. z dnia [...] września 2019r. odpowiada prawu oraz, że w rozstrzyganej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek uzasadniających wyeliminowanie tego aktu z obrotu prawnego.

Na wstępie Sąd zauważa, że Skarżący wniósł skargę na postanowienie Organu zarówno w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] US w W. z dnia [...] maja 2018r. określającej solidarną odpowiedzialność Strony za zobowiązania (zaległości) podatkowe spółki E. sp. z o.o., kwestionując w tym zakresie prawidłowość dokonanego w trybie art. 150 O.p. doręczenia tejże decyzji, jak i w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji Naczelnika [...] US w W. z powodu "(...) braku swojej winy" w niedoręczeniu mu przesyłki, gdyż "w ogóle nie wiedział, że jakiekolwiek awiza były pozostawione na terenie posesji".

Przy takiej konstrukcji skargi i wywiedzionych zarzutach, Sąd w pierwszej kolejności wyjaśnia, że istotą postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania jest jedynie ustalenie faktu, czy zostało wniesione w terminie, a zatem czy w kontrolowanej sprawie organ odwoławczy miał podstawy do uznania naruszenia terminu.

Art. 228 § 1 pkt 2 O.p. nakłada na organ odwoławczy obowiązek badania terminowości wniesienia odwołania i stwierdzenia w formie postanowienia uchybienia terminowi do jego wniesienia. Zważyć należy, że stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania następuje z urzędu, a w postępowaniu w tym zakresie, organ zobowiązany jest określić dwie daty, tj. datę doręczenia decyzji i datę upływu terminu do złożenia odwołania. W jego toku następuje ocena skuteczności doręczenia decyzji i zachowania terminu do wniesienia środka zaskarżenia.

Jedynie porządkowo Sąd przypomina, że zgodnie z art. 12 § 1 i § 5 O.p., jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ zaś, ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu. Jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy.

W kontekście wyżej przywołanych przepisów uznać trzeba, że organ odwoławczy prawidłowo zinterpretował przepisy Ordynacji podatkowej, tj. art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 12, art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, stwierdzając, że przedmiotowe odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Podkreślić w tym miejscu należy, że ewentualne wydanie postanowienia w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, nie ma żadnego wpływu na datę doręczenia decyzji i rozpoczęcia biegu terminu, jak również datę upływu terminu do jej zaskarżenia.

Pozytywne rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu powoduje jedynie przywrócenie uchybionego terminu wyznaczonego do dokonania określonej czynności.

Innymi słowy: kwestia uprzedniego stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania warunkuje konieczność następczego badania zaistnienia przesłanek do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zatem Strona nie może się domagać przywrócenia uchybionego terminu w sytuacji, gdy uważa, że termin ten nie rozpoczął swojego biegu. Instytucja przywrócenia terminu ma bowiem zastosowanie do sytuacji, gdy strona nie kwestionuje tego, że nie dopełniła czynności procesowej w ustawowym terminie, a twierdzi jedynie, że uchybienie to nastąpiło z powodu zaistnienia okoliczności faktycznych niezawinionych przez nią.

Mając na uwadze powyższe, należało zatem w pierwszej kolejności przesądzić, czy w realiach sprawy Skarżącemu w sposób skuteczny, tj. odpowiadający wymogom ustawowym przewidzianym w art. ani 150 O.p., nastąpiło doręczenie zastępcze przedmiotowej decyzji. Zgodnie bowiem z art. 223 § 2 O.p. termin do wniesienia odwołania biegnie od dnia doręczenia decyzji stronie (tylko bowiem prawidłowo dokonane doręczenie jest skuteczne i wywołuje skutki prawne).

Taka ocena prawna powinna zostać dokonana w postanowieniu w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Ostateczne i prawomocne rozstrzygnięcie w zakresie tego, czy odwołanie zostało wniesione po upływie terminu, czy też uchybienie terminu nie miało miejsca, determinować zaś będzie rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu. W sytuacji bowiem stwierdzenia, że nie zachowano terminu, wnosząc odwołanie, aktualne staną się rozważania w zakresie braku winy strony w uchybieniu terminu. W przeciwnym razie, a więc gdy zostanie uznane doręczenie decyzji za wadliwie, wniosek o przywrócenie terminu będzie bezprzedmiotowy.

Wskazać przy tym należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym dominuje pogląd, według którego wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony - po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim (por. dla przykładu wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 21 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 509/17; z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2288/15; z dnia 2 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3193/15). Stąd też stwierdzenie uchybienia terminowi przed rozpatrzeniem wniosku o jego przywrócenie uznać należy za prawidłowe oraz, w szczególności, nie jest działaniem przedwczesnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1995/15; z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1743/15).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejsze sprawy, pogląd ten w pełni podziela. Tym samym Sąd uznał za prawidłowe zaskarżone postanowienie, w którym Organ w jednym postanowieniu rozstrzygnął zarówno kwestie dotyczące zarzutu stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, jak i odmowy przywrócenia Skarżącemu terminu do wniesienia odwołania, przy czym w pierwszej kolejności rozpoznał zarzut dotyczący stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji.

Przechodząc do oceny prawidłowości postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, w punkcie wyjścia zasadne jest przytoczenie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących doręczeń, w ich brzmieniu obowiązującym w dacie doręczania "spornej" decyzji.

Zgodnie z art. 148 § 1 O.p., pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju.

W przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma - sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy - gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata, lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję, na której zamieszkuje adresat lub której adres wskazano jako adres do doręczeń (art. 149 O.p.).

Natomiast, zgodnie z art. 150 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1).

Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4).

Doręczenie uregulowane w art. 150 o.p. stanowi doręczenie zastępcze. Skuteczne doręczenie pisma w trybie zastępczym uwarunkowane jest od spełnienia dwóch przesłanek: po pierwsze, złożenia pisma na określony czas (14 dni) w placówce pocztowej bądź urzędzie gminy oraz, po drugie, pozostawienia zawiadomienia o miejscu złożenia pisma. Przyjęcie tzw. fikcji doręczenia pisma możliwe jest więc po uprzednim ustaleniu, że o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej lub urzędzie gminy adresat został zawiadomiony w sposób określony w art. 150 § 2 O.p. Ustalenie spełnienia tego warunku daje podstawę do przyjęcia, że adresat miał faktycznie możliwość uzyskania wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowywaniu w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy oraz, że swoim zaniechaniem uchybił obowiązkowi dochowania należytej staranności w prowadzeniu własnych spraw.

Dla uznania zatem, że wspomniana decyzja organu I instancji została skutecznie doręczona Skarżącemu w trybie art. 150 o.p. konieczne było wykazanie przez organ, że właściwy miejscowo Urząd Pocztowy zawiadomił Skarżącego w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać.

W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom Skarżącego, doręczyciel pocztowy z tych obowiązków wywiązał się w sposób prawidłowy.

Z akt sprawy jednoznacznie bowiem wynika, że "sporna" przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].05.2018r. została przesłana, za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, za pośrednictwem Poczty Polskiej listem poleconym na aktualny, na dzień jej nadania, adres Skarżącego, tj. K. [...], [...] P.

Z adnotacji umieszczonych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz przesyłce wynika, że z powodu nieobecności adresata i niemożności jej doręczenia w sposób przewidziany w art. 149 O.p. przesyłkę dwukrotnie awizowano (pierwsze awizo - w dniu 05.06.2018r.; drugiego "awizo" - w dniu 13.06.2018r.).

Podkreślenia wymaga przy tym, doręczyciel pocztowy, z powodu niezastania adresata pod wskazanym adresatem, na zwrotnym poświadczeniu odbioru umieścił na prawidłowym druku zawiadomienia wzmiankę (informację) o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej (P.) wraz z informacją o możliwości jej odbioru, z prawidłowo wskazanym terminem oraz, że zawiadomienie to pozostawiono w widocznym miejscu - przy wejściu na posesję Skarżącego (por. k. 13 akt adm. sprawy). Ponieważ adresat nie podjął awizowanego pisma, przesyłkę zwrócono nadawcy w dniu 20.06.2018r.

Skarżący, jak wynika z treści skargi, kwestionuje prawidłowość takiego doręczenia, wskazując w szczególności, że Organ bezpodstawnie przyjął w okolicznościach sprawy skuteczne doręczenie przesyłki w trybie fikcji prawnej doręczenia, o której mowa w art. 150 § 4 o.p. poprzez "(...) zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanego postanowienia konkretnych faktów prawotwórczych, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów którym ostatecznie dał wiarę, jak również jasnych i szczegółowych przyczyn, dla których innym dowodom zgromadzonym w trakcie postępowania odmówił wiarygodności", a także "dowolną, arbitralną i jedynie wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego" oraz "zaniechanie ze strony organu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia".

W ocenie Sądu, powyższa argumentacja pozostaje w opozycji do wskazanych wyżej dowodów i stanowi jedynie dowolną polemikę z ustaleniami Organu.

Sąd wskazuje, że zwrotne potwierdzenie dowodu doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym, wywołującym określone skutki procesowe dla adresata korespondencji, korzystającym z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą. Wiarygodności dokumentowi urzędowemu można odmówić jedynie w przypadku, gdy zostanie przeprowadzone skuteczne postępowanie dowodowe przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą (art. 194 o.p.), zaś Skarżącemu takiego skutecznego przeciwdowodu przeprowadzić się nie udało.

W tym miejscu Sąd podkreśla, że Organ (Naczelnik [...] US w W.), z uwagi na kwestionowanie przez adresata tj. Skarżącego skuteczności doręczenia "spornej" przesyłki, wystąpił z reklamacją do Poczty Polskiej o udzielenie informacji odnośnie przesyłek nadanych przez organ podatkowy w Placówce Pocztowej W. [...], skierowanych do P. K., na adres K. [...], [...] P. (k. 64 akta adm. sprawy).

W odpowiedzi operator pocztowy (Poczta Polska) poinformował, w szczególności, że doręczyciel przesyłki (listonosz) podjął w dniu dostarczenia przesyłki próbę zweryfikowania obecności adresata lub osoby uprawnionej do jej odbioru i jego wywołania przy użyciu dzwonka. Ze względu na niezastanie adresata pod wskazanym na przesyłce adresem, przesyłka została awizowana poprzez pozostawienie zawiadomienia w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Nie ulega też wątpliwości, że – jak wskazano już wcześniej – dochowano wymogu powtórnego "awizowania" przedmiotowej przesyłki. Podkreślenia wymaga, że z ustaleń tych wynika również, iż na listonosza doręczającego ww. przesyłkę nigdy nie wpłynęła żadna skarga oraz, że legitymuje się on długim stażem pracy, a więc i doświadczeniem, a także, że listonosz ten zawsze postępuje zgodnie z obowiązującymi procedurami i regulacjami (por. pismo Poczty Polskiej – k. 65-66 akt adm. sprawy).

W tym stanie rzeczy oraz w zestawieniu z faktem, że wcześniejsza korespondencja adresowana do Skarżącego, w tym postanowienie z dnia [...] marca 2018r. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w zakresie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe E. Sp. z o. o. z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2013r., grudzień 2013r. i styczeń 2014r. została skutecznie doręczona adresatowi w dniu 27.03.2018r., a zatem Skarżący posiadał od tego dnia wiedzę o toczącym się wobec niego wszczętym postępowaniu podatkowym, w ocenie Sądu, nie ma podstaw, aby podważać wiarygodność wyjaśnień listonosza, ani tym bardziej – w świetle przedstawionych wyżej wyjaśnień operatora - dowodów na to, że listonosz zaniedbał obowiązki służbowe. Sąd zauważa, że wyjaśnienia te są spójne i w kontekście doświadczenia życiowego przekonywujące. Co także należy podkreślić, dopuszczenie kolejnego dowodu na tę okoliczność, co zdaje się postulować Skarżący, nie przyniosłoby innych ustaleń niż te, które wynikają z przesłanych wyjaśnień przez Operatora, opisujących tryb doręczenia przesyłki przez doręczyciela.

Reasumując tę część rozważań, mając na względzie opisane ustalenia mające pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym, brak jest podstaw do zdyskwalifikowania zwrotnego potwierdzenia odbioru jako dokumentu urzędowego, mogącego w niniejszej sprawie stanowić dowód dokonania ww. opisanych czynności, wymaganych do przyjęcia skuteczności doręczenia w trybie art. 150 o.p. i dlatego, w konsekwencji, zdaniem Sądu, DIS prawidłowo uznał, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].05.2018r. została skutecznie doręczona Skarżącemu w dniu 19.06.2018r. - w trybie przepisów art. 150 O.p.

Ponieważ przesłana Skarżącemu decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].05.2018r. w swojej treści zawiera prawidłowe pouczenie o prawie wniesienia odwołania oraz o sposobie i terminie dla dokonania tej czynności, tj. w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji Stronie, zaś w okolicznościach zaistniałych w przedmiotowej sprawie, termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg od dnia 20.06.2018r. i upłynął w dniu 03.07.2018r., za niezasadny należało zatem uznać zarzut Skarżącego, że Kolegium naruszyło przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Skoro bowiem organ ten jednoznacznie ustalił, że skuteczne doręczenie decyzji organu I instancji nastąpiło w dniu 28 maja 2019 r., to prawidłowe było stwierdzenie, że wniesienie przez Skarżącego w dniu 25 czerwca 2019 r. odwołania nastąpiło z uchybieniem 14-dniowego terminu, określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. i dlatego Organ odwoławczy zobligowany był do podjęcia rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 o.p, tj. stwierdzenia w formie postanowienia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

Zastrzeżeń Sądu nie budzą również stwierdzenia Dyrektora Izby, poczynione w zakresie dotyczącym odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji.

Przepisy art. 162 § 1 i § 2 o.p. przewidują, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie, z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Dla przywrócenia terminu konieczne jest zatem kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie:

1) uchybienie terminowi;

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie;

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi;

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

W świetle wcześniej poczynionych ustaleń, w ocenie Sądu niewątpliwe jest, że w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały trzy spośród czterech przesłanek warunkujących pozytywne rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu (ww. pkt 1, 2 i 4).

Sporna między stronami w sprawie jest natomiast przesłanka braku winy (pkt 3). W tym miejscu Sąd wyjaśnia, że brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych i można mówić o nim tylko wówczas, gdy dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od strony. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 1972 r., sygn. akt III CRN 448/71, OSPiKA 1972, nr 7-8, poz. 144). Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Nadto zauważyć należy, że przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. akt II GZ 599/17; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 1580/12, oraz z dnia 19 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1347/11). A contrario, przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie, gdyż od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw.

Przepis art. 162 § 1 o.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu, wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Ponadto, wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym (por. dla przykładu: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt II SA/Ol 1089/16).

Także poglądy doktryny jednolicie wskazują, że uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania - por. W. Czachórski: Zobowiązania - zarys wykładu. Warszawa 1983, s. 171), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy - por. W Czachórski, op. cit., s. 171-172). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga bowiem wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, Strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym.

Nie może zatem budzić wątpliwości, że to podatnik wnioskujący o przywrócenie terminu powinien uwiarygodnić odpowiednią argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Kryterium braku winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności w trakcie postępowania podatkowego.

Mając na względzie przytoczone przepisy oraz stanowisko judykatury oraz doktryny, w ocenie Sądu, Organ odwoławczy słusznie uznał, że Skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności wskazujących na brak jego winy w uchybieniu terminu. Kryterium braku winy wiąże się bowiem, jak to wskazano wcześniej, z koniecznością dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Tymczasem w analizowanym przypadku Skarżący braku winy w uchybieniu terminu upatruje w podniesionych i omówionych wcześniej "okolicznościach sprawy", tj. że przesyłka nie została mu doręczona oraz, że "(...) fakt, że nie zgłaszał operatorowi nie prawidłowości w doręczeniu przesyłek (bowiem nie wiedział że jakiekolwiek awiza były pozostawiane na terenie posesji) pozostaje prawnie obojętny".

Jak już Sąd stwierdził wcześniej, z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że Skarżący posiadał wiedzę o toczącym się wobec niego postępowaniu podatkowym wszczętym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. na podstawie postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...].03.2018r., które to postanowienie zostało przez adresata odebrane osobiście w dniu 27.03.2018r. pod adresem: K. [...], [...] P.

Już choćby w tej sytuacji nie sposób przyjąć, że Skarżący nie wiedział o tym, że może w przyszłości spodziewać się dalszej korespondencji w tej mierze. Zauważyć przy tym należy, że skoro Skarżący co najmniej od 27.03.2018r. wiedział o wszczętym z urzędu wobec niego postępowaniu, to samym miał również możliwość czynnego uczestniczenia w tym postępowaniu, a w konsekwencji, powzięcia informacji o losach toczącego się postępowania czy też o sposobie jego zakończenia. Jednocześnie Skarżący nie zgłaszał organowi podatkowemu zmiany adresu zamieszkania. Dlatego też w tak zdeterminowanych okolicznościach sprawy, doręczenie decyzji na właściwy adres Skarżącego w sposób zastępczy, w trybie art. 150 ustawy O.p., nie może stanowić, w ocenie Sądu, podstawy do uznania o zaistnieniu w przedmiotowej sprawie przesłanki jaką jest braku winy Strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, gdyż Skarżący nie uprawdopodobnił, że nie ponosi winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, a tym samym, że zaistniała w sprawie przesłanka, o której mowa w art. 162 O.p.

Reasumując powyższe, w tym stanie rzeczy, Organ odwoławczy działając na podstawie art. 163 § 2 w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p. prawidłowo odmówił Stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W konsekwencji Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów Skarżącego co do naruszenia przez organ odwoławczy art. 162 § 1 o.p.

Sąd nie podziela również zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 120, 121 § 1, 122, 124 w zw. z art. 187 § 1, 191 i art. 210 § 4 O.p. albowiem, jak wskazano wcześniej, dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego, postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone w sposób wnikliwy i w żaden sposób nie naruszyło zasad procesowych, które wskazuje Skarżący. Organ odwoławczy prawidłowo ustalił stan faktyczny niniejszej sprawy, w tym w szczególności, prawidłowość i terminowość doręczenia decyzji organu I instancji, jak i złożenia przez stronę odwołania wraz z wnioskiem o jego przywrócenie. Oceny tej dokonano w zgodzie z art. 191 O.p. a wydane rozstrzygnięcie w pełni respektuje zasadę przekonywania, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonego postanowienia.

Reasumując dotychczasowe rozważania oraz ustalenia, ponieważ zarzuty skargi są nieuzasadnione, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił w całości