Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 568/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2016-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 7, art. 7 ust. 1 i ust. 6, art. 8 ust. 1 i ust. 3
journal: Dz.U. 2015 poz 86
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 listopada 2016 r. sprawy ze skargi M.S.-J. i R.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 7 marca 2016 r., nr [...], [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz strony skarżącej kwotę 8017 (osiem tysięcy siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 7 marca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej jako "O.p.") oraz art. 1 ust. 1 pkt 4, art. 5, art. 6 ust. 7, art. 7 ust. 1 i ust. 6, art. 8 ust. 1 i ust. 3, art. 9 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1-2 i ust. 3 pkt 3, art. 15 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 205), po rozpatrzeniu odwołania M. S.-J. i R. J. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 grudnia 2015 r. ustalającej każdemu z ww. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 13.328 zł z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności, uchylił decyzję organu I instancji w całości i ustalił podatek od spadków i darowizn w kwotach po 11.114 zł.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania:

Jak wynika z akt sprawy, aktem notarialnym z dnia 2 maja 2012 r. (Rep. A nr [...]) małżonkowie M. S.-J. i R. J. oraz A. i J. S. znieśli:

1) współwłasność prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w G., stanowiącej działki:

- nr [...] położoną w G. przy ulicy Ł. [...] i

- nr [...] położoną w G. przy ulicy Ł. [...],

łącznego obszaru 796 m², objęte księgą wieczystą w KW nr [...];

2) współwłasność stanowiącego odrębną nieruchomość: budynku mieszkalnego o powierzchni 30 m² i budynku niemieszkalnego o powierzchni 15m² posadowionych na działce nr [...], oraz budynku mieszkalnego o powierzchni 144,94 m² posadowionego na działce nr [...] - bez obowiązku dopłat - w ten sposób, iż:

małżonkowie M. S.-J. i R.J. nabyli do majątku wspólnego prawo wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] obszaru 398 m² oraz własność posadowionego na tej działce budynku mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość o powierzchni 144,94 m²;

A. i J. małżonkowie S. nabyli do ich majątku wspólnego prawo wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] obszaru 398 m² oraz własność posadowionych na tej działce stanowiących odrębne nieruchomości: budynku mieszkalnego i budynku niemieszkalnego.

Z udziałem małżonków M. S.-J. i R. J., wynoszącym 1/2 część, związane było prawo do wyłącznego posiadania i korzystania z działki nr [...] obszaru 398 m² oraz z budynku posadowionego na tej działce, który został wzniesiony ze środków własnych ww. małżonków, natomiast z udziałem A. i J. S., wynoszącym 1/2 część, związane było prawo do wyłącznego posiadania i korzystania z działki nr [...] obszaru 398 m² oraz z budynków posadowionych na tej działce.

Strony umowy określiły wartość zabudowanych działek będących przedmiotem umowy na kwotę 500.000 zł i zgodnie oświadczyły, iż wartość nabytych przez nich praw jest równa wartości praw wcześniej przez nich posiadanych.

Po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ I instancji decyzją z dnia 2 grudnia 2015 r. ustalił M. S.-J. i R. J. (każdemu z podatników oddzielnie) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności na podstawie ww. aktu notarialnego z dnia 2 maja 2012 r. w kwocie 13.328 zł.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn Naczelnik przyjął wartość nieruchomości będącej przedmiotem umowy - stanowiącej działkę nr [...] obszaru 398 m² zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 144,94 m², działkę nr [...] obszaru 398 m² zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 30 m² i budynkiem niemieszkalnym gospodarczym o powierzchni 15 m² - określoną przez strony w wysokości 500.000 zł jako odpowiadającą wartości rynkowej, wynikającej z kryteriów zawartych w art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wartość nabytych przez małżonków M. S.-J. i R. J. do majątku wspólnego w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności rzeczy lub praw majątkowych tj. prawa wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] obszaru 398 m² oraz własność posadowionego na tej działce budynku mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość o powierzchni 144,94 m², wyniosła zatem 405.420 zł. Natomiast wartość dotychczas przysługującego udziału, wynoszącego 1/2 część, przed zniesieniem współwłasności, nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] obszaru 398 m² zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 144,94 m², działkę nr [...] obszaru 398 m² zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 30 m² i budynkiem niemieszkalnym gospodarczym o powierzchni 15 m², określona została na 250.000 zł. Podstawa opodatkowania - ustalona zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn - stanowiąca wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcom, wyniosła 155.420 zł (405.420 zł - 250.000 zł). Z uwagi na to, że w przedmiotowej sprawie, nabycie własności rzeczy i praw majątkowych nastąpiło do wspólności majątkowej małżeńskiej, a ustawa o podatku od spadków i darowizn nie przewiduje łącznego ich opodatkowania, dla celów podatkowych zastosowano art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015r. poz. 583 ze zm.) stanowiący, że oboje małżonkowie mają (co do zasady) równe udziały w majątku wspólnym. Z tego względu za podstawę opodatkowania w stosunku do każdego z małżonków przyjęta została kwota 77.710 zł, od której odliczono kwotę wolną właściwą dla III grupy podatkowej, określoną w art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy tj. 4.902 zł, zaś należny podatek wyliczono na podstawie skali zawartej w art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił podnoszonej w toku postępowania - w porządku chronologicznym - kwestii wyłącznego ponoszenia nakładów na budowę budynku mieszkalnego o pow. 144,94 m². W ocenie podatników Państwo S. nigdy w realizacji budowy nie uczestnicząc, nie nabyli praw do ww. budynku. Nie ma zatem miejsca nabycie nieruchomości ponad wartość posiadanego udziału.

Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego, na tle definicji długu, ciężaru, o których mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, uznał, że wydatki poniesione na wzniesienie budynku wymienionego w umowie z dnia 2 maja 2012 r. istoty tego rodzaju obciążeń nie spełniają.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 7 marca 2016 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i ustalił podatek od spadków i darowizn w kwotach po 11.114 zł.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz wyjaśnił, że w rozpatrywanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji przyjął wartość nieruchomości będącej przedmiotem umowy, określoną przez strony - w § 3 - w wysokości 500.000 zł jako odpowiadającą wartości rynkowej wynikającej z kryteriów zawartych w przepisach ustawy.

Zatem wartość dotychczas przysługującego współwłaścicielom udziału, wynoszącego 1/2 część, przed zniesieniem współwłasności nieruchomości wynosiła 250.000 zł. W oparciu o informacje o transakcjach dotyczących nieruchomości podobnych ustalono, że na ww. wartość nieruchomości składa się:

- wartość budynku gospodarczego 10.665 zł,

- wartość budynków mieszkalnych 489.335 zł (489.335 zł : 174,94 m² = 2.797,16 zł/m²).

W wyniku zniesienia współwłasności wartość nieruchomości nabytej przez:

- M. S.-J. i R.J. wyniosła 405.420 zł (144,94 m² x 2.797,16 zł/m²),

- A. i J. S. wyniosła 94.580 zł (30 m² x 2.797,16 zł/m² = 83.915 + 10.665 zł).

Z powyższego wynika więc, że Państwo M. S.-J. i R. J. w wyniku zniesienia współwłasności nabyli nieruchomość, której wartość przekracza o 155.420 zł wartość udziału, który im przysługiwał przed jej zniesieniem (405.420 zł - 250.000 zł = 155.420 zł).

Odnosząc się natomiast do kwestii nakładów poniesionych przez podatników, Dyrektor przywołując przepisy i orzecznictwo sądów uznał, że nakładów na rzecz wspólną nie można utożsamiać z długami i ciężarami, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Odliczenie nakładów możliwe jest tylko w jednym przypadku, gdy źródłem nabycia jest zasiedzenie.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że nieruchomość będąca przedmiotem zniesienia współwłasności zabudowana jest dwoma budynkami mieszkalnymi, zajętymi przez poszczególnych współwłaścicieli, którzy korzystali z nich samodzielnie, z wyłączeniem pozostałych. Bezsporne jest również, że zgłoszone do rozliczenia nakłady ponieśli Państwo M. S.-J. i R. J. na budynek, który sami zajmowali. Zatem nie ma podstaw prawnych do żądania przez Państwa S. zwrotu nakładów poniesionych na ten składnik nieruchomości. Skoro więc poczynione nakłady nie mogą przybrać postaci roszczenia o ich zwrot, to tym samym nie mogą być uznane za długi, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Końcowo Dyrektor wskazał, że za zasadnością skorygowania zobowiązania podatkowego do kwoty po 11.114 zł przemawia natomiast niezbędność uwzględnienia regulacji art. 9 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ustawy, z których wynika niezbędność zaliczenia każdego z nabywców do określonej grupy podatkowej w zależności od osobistego stosunku do osoby, od której zostały nabyte rzeczy lub prawa majątkowe. W analizowanej sprawie nadwyżka do opodatkowania z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy wyniosła 155.420 zł. W podziale na dwóch nabywców jest to kwota po 77.710 zł uzyskana przez każdego z osobna od małżonków S. Zatem kwota nadwyżki do opodatkowania w odniesieniu do M. S.-J. podlega podzieleniu przez 2, dając wartość po 38.855 zł. Od każdej z tych wartości odliczeniu podlega kwota wolna od opodatkowania - po 4.902 zł - z tytułu zaliczenia ww. do III grupy podatkowej, bowiem zarówno A. S. jak i J. S. to osoby obce wobec odwołującej się. Opodatkowaniu podlegają tym samym kwoty po 33.953 zł, które po zastosowaniu skali podatkowej przewidzianej w art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy dają kwoty podatku w wysokości po 5.557 zł. Zatem łączny podatek z tytułu zawarcia umowy zniesienia współwłasności przez M. S.-J. to 11.114 zł (2 x 5.557 zł). Tożsamy sposób obliczenia podatku dotyczy R. J.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu i instancji i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie art. 187 w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 8 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez poczynienie dowolnych i oderwanych od pozostałego materiału dowodowego ustaleń faktycznych, w tym twierdzeń nabywców zawartych w akcie notarialnym, dotyczących ustalenia wartości nabytych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności rzeczy lub praw z pominięciem obligatoryjnej opinii biegłych, co w konsekwencji doprowadziło do całkowicie swobodnego ustalenia wartości nabytych praw i wartości prawa przed nabyciem, a zwłaszcza pominięcia wpływu quad usum na wysokość podstawy opodatkowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Oznacza to, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych na wstępie kryteriów określonych w przepisach p.p.s.a., Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże z innych powodów niż w niej podniesione.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że do nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 205), wobec objęcia tego rodzaju zdarzenia zakresem przedmiotowym art. 1 ust. 1 pkt 4. Obowiązek podatkowy powstaje - zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy - z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności, zaś podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy (art. 7 ust. 6). Zasadą jest, że wartość przedmiotu nabycia przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (art. 8 ust. 1). Wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych określa się natomiast na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 8 ust. 3).

W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji przyjął wartość nieruchomości będącej przedmiotem umowy, określoną przez strony - w § 3 - w wysokości 500.000 zł jako odpowiadającą wartości rynkowej wynikającej z kryteriów zawartych w przepisach ustawy.

Zatem wartość dotychczas przysługującego współwłaścicielom udziału, wynoszącego 1/2 część, przed zniesieniem współwłasności nieruchomości wynosiła 250.000 zł. W oparciu o informacje o transakcjach dotyczących nieruchomości podobnych ustalono, że na ww. wartość nieruchomości składa się:

- wartość budynku gospodarczego 10.665 zł,

- wartość budynków mieszkalnych 489.335 zł (489.335 zł : 174,94 m² = 2.797,16 zł/m²).

W wyniku zniesienia współwłasności wartość nieruchomości nabytej przez:

- M. S.-J. i R. J. wyniosła 405.420 zł (144,94 m² x 2.797,16 zł/m²),

- A. i J. S. wyniosła 94.580 zł (30 m² x 2.797,16 zł/m² = 83.915 + 10.665 zł).

W tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe przyjęły, że skarżący w wyniku zniesienia współwłasności nabyli nieruchomość, której wartość przekracza o 155.420 zł wartość udziału, który im przysługiwał przed jej zniesieniem (405.420 zł - 250.000 zł = 155.420 zł).

Jak wynika z powyższego organy podatkowe przyjęły, że w podanej przez strony wartości nieruchomości (500.000 zł) mieści się wartość budynku gospodarczego (10.665 zł – wynikająca z przemnożenia 15 m² x 711 zł/m²) oraz wartość dwóch budynków mieszkalnych (489.335 zł – wynikająca z przemnożenia łącznej powierzchni dwóch budynków 174,94 m² x 2.797,16 zł/m²). Na tej podstawie obliczono, że nabyte przez skarżących prawo wieczystego użytkowania nieruchomości obszaru 398 m² oraz własności posadowionego na tej działce budynku mieszkalnego o powierzchni 144,94 m² wynosi 405.420 zł (144,94 m² x 2.797,16 zł/m²).

Zatem organy podatkowe, mimo uznania, że skarżący nabyli prawo użytkowania wieczystego do działki obszaru 398 m² oraz prawo własności posadowionego na niej budynku, przy obliczaniu ogólnej wartości tych praw, całkowicie pominęły wartość prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie ma to kluczowe znaczenie, gdyż zniesienie współwłasności prawa współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej nastąpiło "po połowie", tj. powstało prawo wieczystego użytkowania dwóch działek po 398 m² każda (z prawa współużytkowania działki o obszarze 796 m²). W związku z czym czynność ta jest obojętna podatkowo, gdyż skarżący w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności użytkowania wieczystego nie uzyskali praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem im przysługiwał.

Co prawa Kodeks Cywilny nie rozdziela własności gruntu od budynku (stanowią one jedną nieruchomość, czyli grunt i wszystko co z nim związane). Jednak w przypadku prawa użytkowania wieczystego, podmiot jest użytkownikiem wieczystym gruntu i jednocześnie właścicielem budynku. Oznacza to, że istnieją dwa niezależne byty. Dla prawa użytkowania wieczystego można zatem oddzielnie ustalić jego wartość.

W przedmiotowej sprawie wartość użytkowania wieczystego gruntu winna być zatem wyłączona z podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn ustalonej z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej i posadowionych na niej budynków.

Wobec czego w ponownie przeprowadzonym postępowaniu organy podatkowe ustalą wartość prawa użytkowania wieczystego nieruchomości obszaru 398 m². Na potrzeby ustalenia wartości tego prawa zasadnym będzie przyjęcie metody porównawczej przyjmując ceny transakcyjne uzyskiwane przy sprzedaży nieruchomości gruntowych niezabudowanych jako przedmiotu prawa użytkowania wieczystego, z uwzględnieniem wysokości stawek procentowych opłat rocznych i niewykorzystanego okresu trwania prawa użytkowania wieczystego. Jeśli natomiast na rynku nieruchomości właściwym ze względu na położenie wycenianej nieruchomości brak byłoby transakcji sprzedaży nieruchomości jako przedmiotu prawa użytkowania wieczystego, do określenia jej wartości rynkowej koniecznym może się okazać powołanie w trybie art. 197 § 1 O.p. biegłego – rzeczoznawcy majątkowego, który ustali wartość tego prawa na podstawie § 29 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz.U. z 2004 r., nr 207, poz. 2109), zgodnie z którym wartość tę określa się jako iloczyn wartości nieruchomości gruntowej niezabudowanej jako przedmiotu prawa własności i współczynnika korygującego obliczonego na podstawie wzoru wskazanego w tym przepisie.

Tak ustaloną wartość prawa użytkowania wieczystego organ wyłączy z podstawy opodatkowania. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie zaakceptowano wskazaną przez strony wartość łączną ww. prawa użytkowania i prawa własności budynków w wysokości 500.000 zł jako odpowiadającą wartości rynkowej, jej modyfikacja na obecnym etapie postępowania w ocenie Sądu nie jest już możliwa (mogłoby to skutkować naruszeniem zasady zakazu reformationis in peius). Ustaloną wartość użytkowania należy zatem odjąć od wskazanej łącznej wartości i dopiero tak uzyskaną kwotę przyjąć do rozliczenia wartości budynków, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał skarżącym, która to będzie podstawą do ustalenia wysokości podatku od spadków i darowizn.

Odnosząc się natomiast do zarzutów podniesionych w skardze, Sąd uznał je za nieuzasadnione.

W ocenie Sądu umowa quad usum nie wpływa na wartość udziału. Nie ma też podstaw do rozliczenia długów wynikających z nakładów związanych z tą umową, o co wnosili skarżący. W przypadku zniesienia współwłasności roszczenia o wartość poczynionych nakładów (w tym przypadku kosztów wybudowania budynku), aby mogły być uznane za "długi", w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przybrać muszą postać roszczeń o ich zwrot. Jednakże pamiętać należy o tym, że okoliczność, zgodnie z którą w przypadku dokonania nakładów przez jednego ze współwłaścicieli na nieruchomości wspólnej, przysługuje mu roszczenie o zwrot tych nakładów od pozostałych współwłaścicieli w wielkości odpowiadającej przysługującym im udziałom, doznaje ograniczenia w przypadku dokonania takich nakładów na tej części nieruchomości, w stosunku do której przysługuje mu wyłączne prawo użytkowania. W takim przypadku, każdy ze współwłaścicieli korzysta z wyłącznie przydzielonej części rzeczy, oddzielnie czerpie z niej pożytki, a więc i sam powinien ponosić koszty poczynionych tylko do swojego użytku nakładów (por. wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2675/13).

Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.