Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 361/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.125 par 1, art.210 par 4, art.180 par 1, art. 188
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Bydgoszczy z dnia 31 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 35/16 w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 31 maja 2016 r., I SA/Bd 35/16, w sprawie ze skargi A. S. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 listopada 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718), dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę kasacyjną.

Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco.

Decyzją z dnia 27 lutego 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 288.312 zł. Organ ustalił m.in., że podatnik nie ujął w przychodach kwoty 68.714,95 zł stanowiącej przychód należny za wykonane w kwietniu 2010 r. roboty budowlane na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej W[...] w G. Ponadto strona zawyżyła koszty uzyskania przychodu łącznie o kwotę 1.277,579,73 zł przez ujęcie w nich wydatków, które wynikały z 23 faktur wystawionych przez P.W. P. P. J. w łącznej kwocie 653.500 zł oraz 16 faktur wystawionych przez M[...] M. W. w łącznej kwocie netto 616.822,43 zł, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, czym naruszyła art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Nadto podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów w wyniku ujęcia w nich faktury dokumentującej zakup telewizora na kwotę netto 1.457,30 zł, który to wydatek nie pozostawał w związku z działalnością gospodarczą oraz faktury z tytułu zakupu samochodu Volkswagen w kwocie netto 5.800 zł, który to wydatek poniesiono w 2008 r., czym naruszono art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Organ stwierdził również, że podatnik zaniżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 16.928,99 zł w wyniku niezaewidencjonowania do kosztów uzyskania przychodów kwoty 8.599,43 zł stanowiącej podatek naliczony wynikający z 10 faktur zakupu dotyczących opłat leasingowych, 40 faktur dotyczących zakupu paliwa do samochodu osobowego oraz kwoty 8.329,56 zł stanowiącej podatek naliczony wynikający z 6 faktur zakupu paliwa do samochodów ciężarowych, czym naruszył art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret drugie u.p.d.o.f.

Decyzją z dnia 27 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że skarżący do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą P. U. K. zaliczył 23 faktury wystawione przez P. W. P. P. J. na łączną kwotę 653.500 zł oraz 16 faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo M[...] M. W. na łączną kwotę 616.822,43 zł.

Odnosząc się do faktur wystawionych przez P. W. P. P. J. organ ustalił m.in., że przedsiębiorstwo z dniem 18 czerwca 2010 r. zostało wykreślone z rejestru podatników VAT czynnych. Pomimo wykreślenia z tego rejestru, podmiot ten nadal składał deklaracje VAT-7 za miesiące: maj 2009 r.- grudzień 2010 r., a wynikające z tych deklaracji kwoty zobowiązania podatkowego nie zostały wpłacone. Organ wskazał, że P. J. został kilkakrotnie przesłuchany w Urzędzie Kontroli Skarbowej w charakterze strony w postępowaniach podatkowych prowadzonych wobec niego, w charakterze podejrzanego przez Prokuraturę Apelacyjną w G. oraz w charakterze świadka przez w Prokuraturę Rejonową w G. Kontrahenta skarżącego przesłuchał również organ kontroli skarbowej w niniejszym postępowaniu w charakterze świadka. Z zeznań tych wynika m.in., że proceder wystawiania fikcyjnych faktur zaczął się w 2008 r., P. J. nie wykonywał usług wykazanych na okazanych mu fakturach, są to fikcyjne faktury, za wystawienie faktury dostawał 10% wartości od kwoty objętej fakturą, a płatności były bezgotówkowe. Ujęte na nich usługi nigdy nie zostały przez niego wykonane, nigdy również nie otrzymał kwot, na które były one wystawione. Organ zaznaczył, że niezależnie od powyższych zeznań, stan faktyczny w niniejszej sprawie ustalono w oparciu o decyzje ostateczne wydane wobec podmiotów prowadzonych przez P. J. W decyzjach tych ostatecznych stwierdzono, że P. J. nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a jego aktywność ograniczała się do wystawiania, podpisywania i wprowadzania do obrotu prawnego faktur VAT, które - poza kilkoma przypadkami - nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Decyzje te korzystają ze szczególnej mocy dowodowej, a ustalenia w nich dokonane są wiążące również w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do faktur wystawionych przez P. M[...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że one również nie dokumentują faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych i podzielił ustalenia faktyczne i prawne dokonane w zaskarżonej decyzji, oparte na materiale dowodowym, w tym zeznaniach świadków. Analizując zgromadzony materiał dowodowy wskazał na okoliczności, które przesądzają o konieczności wyłączenia spornych faktur z kosztów uzyskania przychodów działalności prowadzonej przez skarżącego. W tym zakresie organ podał, że regulowanie w obrocie gospodarczym zobowiązań wobec kontrahenta wyłącznie w formie gotówkowej i to w kwotach rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych, budzi uzasadnione wątpliwości. Końcowo, odnosząc się do postawionych przez skarżącego zarzutów naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, organ uznał je za niezasadne.

W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej:

1) naruszenie art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p." ) poprzez niezachowanie przez organ wymaganej wnikliwości i rzetelności, 2) art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. przez bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów wskazanych przez skarżącego w piśmie z dnia 24 października 2014r., mających kluczowe znaczenie dla sprawy, 3) art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez zaniechanie wykładni przepisów będących istotą sporu i powielenie twierdzeń organu pierwszej instancji, a w konsekwencji brak pełnego, rzetelnego i zgodnego z prawem uzasadnienia prawnego decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wskazanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę.

Sąd wyjaśnił, że spór w sprawie sprowadza się zatem do zagadnienia kosztów uzyskania przychodów. W pierwszej kolejności podać należy, że zagadnienie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f.

Decydujące znaczenie dla rozpatrywanej sprawy mają wnioski płynące z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego. Istota sporu sprowadza się głównie do zagadnień dowodowych. W niniejszej sprawie organy prowadzące postępowanie podatkowe, w przekonaniu Sądu, zebrały wystarczający materiał dowodowy oraz w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny sprawy, nie naruszając przy tym reguł procedury podatkowej. Celem każdego postępowania podatkowego jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, aby jej załatwienie opierało się na udowodnionych faktach i aby do tych faktów zostały zastosowane właściwe normy prawne. Przyjęta zaś w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję.

Sąd szeroko odniósł się do postępowania dowodowego prowadzonego przez organy podatkowe i wyjaśnił, że twierdzenie skarżącego dotyczące zakwestionowanych faktur nie znajduje oparcia w zebranym materiale i konkludując stwierdził, że w stanie faktycznym będącym podstawą rozstrzygania, zakwestionowane faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane. Kontrahenci, którzy wystawiali faktury VAT, faktycznie usług na rzecz strony skarżącej nie wykonali. W ocenie Sądu, materiał dowodowy pozwalał na tak postawione wnioski.

W ocenie Sądu, skarżący koncentrując się na brakach w materiale dowodowym i wadliwej jego ocenie, nie podważył istotnych ustaleń dokonanych w sprawie. Prawo do zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów musi znaleźć swe źródło w fakturach znajdujących odzwierciedlenie w rzeczywistych zdarzeniach gospodarczych. W niniejszej sprawie usługi wymienione na fakturach nie zostały wykonane przez podmioty w nich wymienione. Zdaniem WSA, do takiego stwierdzenia nie było konieczne uzupełnienie materiału dowodowego. Analiza i ocena całego materiału dowodowego pozwala na wyciągnięcie trafnych wniosków co do zakwestionowanych faktur, którymi posługiwała się strona skarżąca, a które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Sąd zaznaczył, że ustalenia organów podatkowych są spójne, mają oparcie w materiale dowodowym i za zasadne w stanie faktycznym sprawy uznał twierdzenia organów, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, a kwot z nich wynikających nie można uznać za koszty uzyskania przychodów. Przedstawiony przez organy, ustalony w postępowaniu stan faktyczny sprawy, jak i jego ocenę przy uwzględnieniu wszechstronnie zgromadzonego materiału dowodowego sprawy szczegółowo opisanego w wydanych decyzjach, należało w ocenie Sądu w pełni podzielić.

Zdaniem Sądu, nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy zgromadził w sprawie obszerny materiał dowodowy, który poddał wyczerpującej ocenie. Rozpatrując ten materiał, nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał bezpodstawność twierdzeń strony. Okoliczność, że ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego jest dla podatnika niekorzystna, nie oznacza, iż decyzja będąca przedmiotem skargi jest nieprawidłowa. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stosownie do wymogów art. 210 O.p. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej.

W skardze zarzucono, że organ bezpodstawnie odmówił przeprowadzenia dowodów wskazanych w piśmie z dnia 24 października 2014 r. (błędnie wskazana przez skarżącego data, prawidłowo: 21 października 2014 r., t.[...], k.[...]). Sąd podniósł, że organ odwoławczy dążąc do należytego ustalenia stanu faktycznego, mając też na uwadze zarzuty zawarte w odwołaniu i wnioski dowodowe, postanowieniem z dnia 21 maja 2015 r. zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie (t.[...], k.[...]). Dyrektor uznał za konieczne podjęcie kolejnej próby przesłuchania w charakterze świadka M. W. oraz K. K. – pracownika w firmie M[...] sprawującego nadzór nad dwoma innymi pracownikami tego przedsiębiorstwa. Próby te okazały się bezskuteczne. Istotne i przesądzające jest to, że zeznania P. J. o niewykonywaniu robót wykazanych w fakturach są zbieżne z wieloma innymi dowodami szeroko omówionymi w decyzjach omówionymi. Skarżący mógłby ewentualnie mieć rację, gdyby organ oparł się wyłącznie na zeznaniach tego kontrahenta, jednakże lektura bardzo szczegółowego uzasadnienia decyzji organu I instancji oraz decyzji organu odwoławczego w kontekście analizy obszernego materiału dowodowego pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie o nietrafności tego zarzutu. Ponadto zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy wyznaczyły stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Sąd nie znalazł także podstaw do uwzględnienia skargi z tej przyczyny, że zostało złożone zawiadomienie o istnieniu uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa składania fałszywych zeznań przez P. J. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego. Skarżącemu zapewniono też czynny udział w postępowaniach. W sprawie zebrano materiał wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia, a następnie bez przekroczenia ustawowych granic poddano go rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając uzasadnione wnioski. Zaskarżona decyzja zawiera też wszystkie elementy określone w art. 210 § 4 O.p. Analiza uzasadnienia decyzji organu odwoławczego nie pozwala podzielić zarzutu skargi o powielaniu twierdzeń z pominięciem samodzielnej oceny, a tym samym nie doszło do naruszenia prawa. Sąd zauważył, że wobec dokonania przez organ odwoławczy tożsamych ustaleń z ustaleniami organu I instancji - co do faktów oraz związanych z nimi skutków podatkowych - argumentacja tych organów jest zbieżna w swej istocie, choć nie tożsama. Również Sąd podzielając stanowisko organów podatkowych wskazał na trafność dokonanych przez nich ustaleń, dokonanej oceny materiału dowodowego oraz wyciągniętych wniosków.

Skarżący wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. poprzez niezgodne z prawem zaakceptowanie dokonanego przez organy naruszenia przepisów art. 125 § 1, art. 180 § 1 w zw. z art. 188 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. wyrażającego się w przyjęciu niezasadnego rozstrzygnięcia, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem; art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niezgodne z prawem powtórzenie w uzasadnieniu wyroku argumentacji organów I i II instancji bez odniesienia się do niech w sposób wyczerpujący w kontekście konkretnych zarzutów skargi.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania , wyznaczenie rozprawy oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanego. Wniesiono także o przyznanie prawa pomocy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że sprawy podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za kolejne lata podatkowe zostały rozstrzygnięte wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2018 r.: II FSK 1921/16; z II FSK 2021/16, II FSK 1763/16, II FSK 1994/16, II FSK 1929/16, II FSK 1763/16 (dostępne w CBOIS). W wyrokach tych autor skargi kasacyjnej konsekwentnie podnosi tożsame zrzuty, z tymi, które zostały postawione w rozpoznawanej obecne sprawie. Mając powyższe na uwadze oraz fakt, że ww. wyroki zapadły w tożsamych stanach faktycznych, Naczelny Sąd Administracyjny posłuży się argumentacją w nich zawartą i przyjmuje ją za swoją.

Ze względu na sposób sformułowania i treść zarzutów skargi kasacyjnej przypomnieć należy, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 p.p.s.a.), zaś jej granice wyznaczają wskazane w niej podstawy. Przy czym, Naczelny Sąd Administracyjny, ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich bądź w inny sposób korygować. Rzeczą autora skargi kasacyjnej jest wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd pierwszej instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji.

W kontekście powyższych uwag za niezrozumiały należy uznać zarzut związany z naruszeniem art. 125 § 1 O.p. Przepis ten statuuje jedną z zasad postępowania podatkowego, tj. zasadę szybkości postępowania i stanowi, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy. Tymczasem uzasadnienie tego zarzutu nie dotyczy przewlekłości postępowania, ale w istocie sprowadza się do kwestionowania przez skarżącego oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonanej przez organy, a następnie zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wbrew stanowisku skarżącego, rozstrzygnięcie w sprawie zostało wydane nie tylko w oparciu o zeznania P. J. ale w toku postępowania zgromadzono szereg innych wzajemnie uzupełniających się dowodów, które potwierdzały jednoznacznie tezę o tym, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Okoliczność tę podkreślał również Sąd pierwszej instancji wskazując w tej materii, że przeprowadzono kontrole w przedsiębiorstwach P. J. wydane zostały decyzje przez właściwe organy, dokonano oceny działalności wystawcy faktury pod kątem realnych możliwości wykonania usług, przesłuchano w charakterze świadków wiele osób, powołano się na dowody zgromadzone nie tylko w postępowaniach kontrolnych, czy podatkowych, ale również w śledztwie, dokonano analizy zapłat i zapisów księgowych.

Co istotne skarżący kasacyjnie nie zdołał skutecznie podważyć ustalonego w sprawie stanu faktycznego z uwagi na całkowity brak w tym zakresie stosownych zarzutów w postaci naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny za nieuprawniony uznał zarzut nierozpoznania przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez organy przepisów postępowania w postaci art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów wskazanych przez skarżącego. Autor skargi kasacyjnej winien wprost wskazać w skardze kasacyjnej, których konkretnie dowodów, w jego opinii, organ bezzasadnie nie przeprowadził, jakie okoliczności miały wynikać z owych dowodów i w jaki sposób ich przeprowadzenie mogłoby wpłynąć na zmianę rozstrzygnięcia, czego w realiach niniejszej sprawy zabrakło. Nie wystarczy ograniczenie się do stwierdzenia, że dowody te miały kluczowe znaczenie dla sprawy, a uniemożliwienie ich przeprowadzenia w sposób znaczący ograniczyło prawo skarżącego do obrony i przedstawiania swoich racji. Takich elementów brakuje tak w zarzutach skargi kasacyjnej, które w tym względzie są lakoniczne i bardzo ogólne oraz w jej uzasadnieniu. Co istotne Sąd pierwszej instancji odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do kwestii odmowy przeprowadzenia dowodów przez organy podatkowe. Uzasadnienie swojego stanowiska Sąd pierwszej instancji przedstawił bardzo szeroko i wyczerpująco odnosząc się do dowodów zebranych w postępowaniu podatkowym. Ponadto przepisy O.p. nie przewidują zasady bezpośredniości w gromadzeniu materiału dowodowego. Z treści art. 180 § 1 O.p. wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zasada wyrażona w art. 180 § 1 O.p. została rozwinięta w art. 181 § 1 O.p., z którego wynika z kolei, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Organy miały więc pełne prawo do tego, by w niniejszym postępowaniu oprzeć się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku innych postępowań. Wbrew oczekiwaniom skarżącego brak było podstaw do powtarzania czynności procesowych w niniejszej sprawie, stąd też pozbawiony podstaw jest zarzut uchybienia przepisowi art. 188 O.p.

Nie mógł także zostać uwzględniony zarzut, podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. skierowany w istocie do organu II instancji, choć jak wspomniano powyżej kontrola kasacyjna dotyczy orzeczenia wyroku Sądu pierwszej instancji. Sąd ten natomiast trafnie ocenił, że postępowanie prowadzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy toczyło się z poszanowaniem wszelkich zasad przewidzianych w O.p. Fakt, iż organ w oparciu o zgromadzony w aktach materiał dowodowy, podzielił stanowisko i zapatrywania organu I instancji, nie świadczy o wadliwości decyzji. Również analiza treści decyzji organu II instancji przeczy tezie skarżącego o braku ustosunkowania się do zarzutów zawartych w odwołaniu.

Podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku nie mógł stanowić także zarzut dotyczący naruszenia przepisów postępowania w postaci art. 141 § 4 p.p.s.a. Mimo wątpliwości autora skargi kasacyjnej, uzasadnienie wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi powyższy przepis. Przedstawiono w nim bowiem stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. WSA w Bydgoszczy w dostateczny sposób wyjaśnił także motywy podjętego rozstrzygnięcia i ustosunkował się do zarzutów oraz argumentacji skarżącego. Natomiast pełnomocnik skarżącego podnosząc, iż Sąd ten nie odniósł się wyczerpująco do zarzutów skargi lub uczynił to w sposób lakoniczny, czy lapidarny, nie wskazuje jakie konkretnie zarzuty zostały pominięte i w jakim zakresie Sąd pierwszej instancji nie ustosunkował się do argumentacji skarżącego (poza ogólnym wskazaniem, że nie doszło do rozpoznania istoty sprawy). Okoliczność, że stanowisko zajęte przez WSA w Bydgoszczy jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, nie ma też żadnej przeszkody prawnej w powtórzeniu przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku argumentacji podnoszonej przez organ w zaskarżonej decyzji, zwłaszcza w sytuacji, gdy Sąd ten podziela stanowisko organu i uznaje je za własne, zaś uzasadnienie skargi oraz zarzutów w niej zawartych jest ogólnikowe, jak to miało miejsce w realiach niniejszej sprawy.

Nie mógł także zostać uwzględniony zarzut, podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 124 w zw. z art. 210 § 4 O.p. skierowany w istocie do organu II instancji, choć jak wspomniano powyżej kontrola kasacyjna dotyczy orzeczenia wyroku WSA w Bydgoszczy. Sąd ten natomiast trafnie ocenił, że postępowanie prowadzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy toczyło się z poszanowaniem wszelkich zasad przewidzianych w O.p. Fakt, iż organ w oparciu o zgromadzony w aktach materiał dowodowy, podzielił stanowisko i zapatrywania organu I instancji, nie świadczy o wadliwości decyzji. Również analiza treści decyzji organu II instancji przeczy tezie skarżącego o braku ustosunkowania się do zarzutów zawartych w odwołaniu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia art. 125 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w myśl którego sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli ujawni się czyn, którego ustalenie w drodze karnej lub dyscyplinarnej mogłoby wywrzeć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej. Zarzut ten nie został w ogóle uzasadniony.

Mając na uwadze całokształt przedstawionych powyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną uznając ją za niezasadną. W przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 oraz art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 207 § 2 p.p.s.a. Miarkowanie wysokości wynagrodzenia pełnomocnika organu było uzasadnione okolicznością, że rozpoznawane przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 22 stycznia 2019 r., sprawy ze skarg kasacyjnych od wyroków w sprawach zainicjowanych skargami skarżącego dotyczyły tożsamych stanów faktycznych, a treść odpowiedzi organu administracji na skargi kasacyjne w każdej ze spraw była podobna.