Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 318/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152, art. 200 w zw. z art. 209
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29 - 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 210 § 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak Sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Zegan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2012 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 1 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towarów, odmowy zwrotu należności celnych i ustalenia należnego podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 10 listopada 2011 r. nr [...], [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" S.A. z siedzibą w G. kwotę 717 (siedemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 10 listopada 2011 r. znak [...] (wydaną w następstwie kasacyjnej decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 lipca 2011 r. uchylającej decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 lutego 2011 r. o odmowie zmiany wartości celnej importowanego towaru, zwrotu należności celnych i określenia podatku VAT w nowej wysokości) i skierowaną do A Spółki Akcyjnej z siedzibą w G. Naczelnik Urzędu Celnego:

- określił wartość celną towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia [...] z dnia 24 września 2010 r. na kwotę:

poz. 1 – części zamienne kabin prysznicowych : rolka jezdna z tworzyw sztucznych i metalu – 42.407 zł;

poz. 2 – próbki szkła - formatki szkła o wymiarach 30 cm x 30 cm – 88 zł;

poz.3. – kabiny natryskowe ze szkła – 76.943 zł;

poz. 4 – wanny z systemem hydromasażu – 80.832 zł;

- określił kwotę należności wynikających z długu celnego w wysokości 5.067 zł;

- odmówił zwrotu należności celnych w kwocie 2.236 zł;

- określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie w/w zgłoszenia na kwotę 45. 174 zł.

W podstawie prawnej wydanej decyzji organ pierwszej instancji wskazał art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8,poz. 60 ze zm.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 30 ust.1 i ust. 2 lit. a), art. 31, art. 67, art. 78 ust. 1 i3, art. 201 ust. 2, art. 214 ust. 1,art. 236 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnoty Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm., dalej w skrócie WKC), art. 142 ust.1 lit. c). art. 150 ust. 1, art. 181a ust. 1 i 2 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania WKC oraz art. 5 ust. 1 pkt3,art. art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 3, art. 34 ust. 4 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054).

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, że w momencie dopuszczenia do obrotu wartość towaru zadeklarowano w oparciu o dołączone do zgłoszenia celnego faktury handlowe nr 736364420-1 z dnia 12 maja 2010 r. oraz nr 736364430-2 z dnia 11 maja 2010 r. na łączną kwotę 54.716,80 USD. Przedmiotowe dokumenty zostały wystawione przez eksportera, tj. B na firmę "C" S.A. Z uwagi zaś na fakt, że należności z tytułu zwrotu wydatków A S.A. i należna spółce prowizja nie zostały zabezpieczone ani zapłacone przez C S.A. w/w zgłoszenie zostało dokonane na rzecz A S.A. Ten podmiot dokonał płatności w kwocie 50.297 zł., która to została zarejestrowana i rozliczona.

Organ wskazał, że wnioskiem z dnia 3 stycznia 2011 r. spółka zwróciła się o dokonanie korekty w/w zgłoszenia w zakresie wartości celnej i określenie należności celnych i podatkowych w nowej wysokości. Uzasadniając wniosek spółka wskazała, że brak uiszczenia należności przez zlecającą czynności spedycyjne C S.A. doprowadził do przestoju towaru w Bałtyckim Terminalu Kontenerowym w G. a tym samym gwałtownego narastania opłaty "demurrage". Powyższe oraz konieczność uregulowania sytuacji prawnej towaru przez nadanie odpowiedniego przeznaczenia celnego zmusiło A S.A. do podjęcia decyzji o dokonaniu zgłoszenia na swoją rzecz i uregulowania ciążącego na towarze długu celnego. Równocześnie A S.A. prowadziło z eksporterem negocjacje dotyczące zakupu towaru. Transakcję kupna – sprzedaży sfinalizowano w dniu 15 listopada 2010r. W efekcie powyższego załadowca wystawił fakturę sprzedaży nr 736364420 na kwotę 35.250 USD. Jednocześnie w tym samym dniu zawarto porozumienie trójstronne (A S.A., B, D) dotyczące warunków rozliczenia transakcji oraz warunków dalszej odsprzedaży towaru belgijskiej firmie D. Z zawartego porozumienia wynikało, że kwota 35.250 USD należna B z tytułu sprzedaży towaru została rozliczona w ten sposób, że 28.000 USD skompensowano z fakturą kosztową wystawioną przez A S.A. zaś kwota 7.250 USD została zapłacona wystawcy faktury przez nabywcę czyli A S.A. Płatność została uregulowana przelewem w dniu 15 listopada 2010 r. Co istotne, treść przedmiotowego dokumentu dotyczyła wyłącznie warunków rozliczenia transakcji pomiędzy A S.A. a B oraz warunków dalszej odsprzedaży towaru firmie D. W dokumencie tym nie określono natomiast bezpośredniego powodu obniżenia wartości importowanego towaru. W związku z tym wnioskodawca wystąpił o przyjęcie do zgłoszenia celnego z dnia 24 września 2010 r. faktury handlowej nr 736364420 oraz o ponowne określenie wartości celnej towaru na kwotę 35.250 USD. W ocenie strony kwota 35.250 USD stanowiła wartość transakcyjną towaru będącą efektem negocjacji cenowych prowadzonych pomiędzy eksporterem a A S.A. Z przepływów finansowych dokumentujących uregulowanie należności wynikających z zawarcia powyższej transakcji wynika bowiem, że kwota 35.250 USD jest ceną faktycznie zapłaconą za towar. Nadto wartość transakcyjna towaru wynikająca z faktury wystawionej kilka miesięcy po dokonaniu odprawy celnej odnosi się do cech towaru i jego wartości z chwili dokonania odprawy.

Dalej organ pierwszej instancji wskazał, że w przypadku uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC (odnoszącego się do wartości transakcyjnej) organy nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. W przedmiotowej sprawie faktem jest, że transakcja pomiędzy chińskim dostawcą a C S.A. ostatecznie nie doszła do skutku. A S.A. mimo, iż dysponowała towarem nie weszła w jego posiadanie w wyniku zawarcia z chińskim dostawcą transakcji kupna – sprzedaży. Należy zatem uznać, że w dacie zgłoszenia celnego brak było transakcji sprzedaży (bądź zbliżonej) a w konsekwencji brak było również ceny transakcyjnej. Oznacza to, że wartość faktur z dnia 11 maja 2010 r. nie mogła stanowić podstawy do ustalenia wartości celnej towarów z zastosowaniem art. 29 ust.1 WKC. Wobec braku transakcji sprzedaży organ celny zobligowany był do ustalenia wartości celnej jedną z metod zastępczych określonych w art. 30 WKC, a gdyby to było niemożliwe tzw. metodą ostatniej szansy określoną w art. 31 WKC.

W wyniku określonych czynności ustalono, że w dniu 31 marca 2010 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu (na podstawie faktury z dnia 8 lutego 2010 r.; towary sprzedane C S.A. przez B kabiny prysznicowe ze szkła G2009 oraz wanny z hydromasażem G9011;G9013 oraz G9046. Towary objęte zgłoszeniem z dnia 31 marca 2010 r. zostały wywiezione w dniu 10 lutego 2010 r. W istocie więc na tle art. 30 ust. 2 lit. a) WKC (metoda wartości transakcyjnej towarów identycznych) – wobec wywiezienia towarów objętych zgłoszeniem z dnia 24 września 2010 r. w dniu 15 maja 2010 r. można było uznać, że wywóz towarów nastąpił w zbliżonym czasie w trakcie którego praktyka handlowa i warunki rynkowe mające wpływ na cenę pozostały niezmienione. Tym samym Naczelnik Urzędu Celnego przyjął dane ze zgłoszenia z dnia 31 marca 2010r. jako materiał porównawczy do określenia wartości celnej kabin prysznicowych oraz wanien z hydromasażem objętych procedurą dopuszczenia do obrotu według zgłoszenia z dnia 24 września 2010r. Z kolei wartość celną rolek jezdnych do kabiny natryskowej oraz próbek szkła organ ustalił posługując się metodą tzw. ostatniej szansy (art. 31 WKC) zastosowaną w oparciu o wartości – ceny jednostkowe określone na fakturze736364420-02 z dnia 11 maja 2010 r. wystawionej przez B dla C S.A. W sprawie – w odniesieniu do tych towarów – nie mogły być bowiem zastosowane metody określone w art. 30 ust. 2 lit. a) – d).

W reasumpcji organ wskazał, że wartość importowanych towarów kształtuje się następująco: kabiny natryskowe ze szkła – 94 USD; rolki jezdne do kabiny prysznicowej – 4,50 USD; próbki szkła – 5,00 USD. Przyjmując z kolei do zastosowania przepisów prawa celnego datę przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. dzień 24 września 2010 r. organ ustalił łączną wartość celną: rolki jezdne do kabin – 42.407 zł; próbki szkła – formatki – 88 zł; kabiny natryskowe – 76.943 zł; wanny z systemem hydromasażu – 80.832. Z kolei finalna kwota podatku VAT wyniosła 45.174 zł.

Nadto organ wskazał, że powstanie obowiązków celnych wiąże się z faktem wprowadzenia towarów przywożonych z zagranicy, nie zaś z zawarciem umowy, w ramach której towary te są sprowadzane. Bez wpływu zaś na cenę wynikające z dopuszczenia towarów do obrotu pozostaje czy odbiorca de facto rozpoczął obrót tymi towarami lub korzystał z nich w inny sposób, jak również to, czy towary te są dla niego przydatne. W związku z powyższym w ocenie Naczelnika Urzędu Celnego fw rozpatrywanej sprawie nie zostały spełnione warunki do obniżenia wartości celnej importowanego towaru, zwrotu należności celnych i określenia podatku VAT w nowej wysokości.

W odwołaniu od w/w decyzji A S.A. wniosła o uchylenie wydanego rozstrzygnięcia podnosząc zarzuty:

- naruszenia art. 29 ust. 1 WKC poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji tego ustalenie wartości celnej na innej podstawie niż wartość transakcyjna to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary:

- art. 120 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 67 i 29 WKC poprzez przyjęcie, iż dla ustalenia ceny transakcyjnej miarodajny jest moment dokonania zgłoszenia celnego a nie cena faktycznie zapłacona lub należna za towary.

W ocenie odwołującej spółki (powołującej się na dyspozycję art. 29 ust.3 WKC) ceną faktycznie zapłaconą za towar była cena wynikająca z faktury nr 736364420 z dnia 15 listopada 2010 r. Jest to bowiem faktura dokumentująca zaistniałe zdarzenie gospodarcze, która zgodnie z regulacją zawartą w art. 29 i 30 WKC powinna stanowić podstawę ustaleń dokonywanych przez organ. Z kolei z oczywistych względów art. 67 WKC nie wpływa na możliwość ustalenia ceny transakcyjnej na podstawie faktury z dnia 15 listopada 2010 r. Nadto, istnieje możliwość dokonania korekty zgłoszenia celnego i na tej podstawie zmiany wartości celnej towaru w wyniku późniejszej zmiany wartości transakcyjnej np wskutek uwzględnienia reklamacji jakościowej towaru i dostarczenia dokumentów korygujących wartość transakcyjną. Taka sytuacja miała właśnie miejsce w rozpatrywanej sprawie. Na skutek negocjacji, w tym uwzględnienia wad istniejących w towarze cena transakcyjna została zmieniona, co uzasadniało dokonanie korekty wartości celnej oraz cła.

Decyzją z dnia 1 marca 2012 r. znak [...] Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego.

W uzasadnieniu własnej decyzji organ odwoławczy wskazał, że aby mówić o cenie transakcyjnej musi istnieć transakcja pomiędzy stronami. Innymi słowy, jeżeli brak jest sprzedaży to brak jest również wartości transakcyjnej. W rozpatrywanej sprawie faktem bezspornym jest, że w dacie 24 września 2010 r., tj. w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego spółka zgłaszająca do odprawy w procedurze dopuszczenia do obrotu armaturę sanitarną importowaną z Chin na własną rzecz nie była właścicielem towaru a jedynie nim dysponowała. Przysługiwało jej bowiem ustawowe prawo zastawu, o którym mowa w art. 802 ustawy – Kodeks cywilny. Tym samym organ pierwszej instancji słusznie uznał, że w dacie zgłoszenia celnego brak było transakcji sprzedaży pomiędzy chińskim dostawcą a firmą A S.A., a w konsekwencji brak było ceny transakcyjnej. Oznacza to, że art. 29 ust. 1 WKC nie mógł stanowić podstawy ustalenia wartości celnej towarów z jednoznacznym wykorzystaniem faktur handlowych z dnia 11 maja 2010 r. nr 736364420-1 i 736364420-2. Wobec braku transakcji sprzedaży, a w konsekwencji braku ceny sprzedaży towarów należało ustalić wartość celną jedną z metod zastępczych określonych w art. 30 WKC, a gdy to jest niemożliwe tzw. metodą ostatniej szansy określoną w art. 31 WKC, co prawidłowo uczynił organ pierwszej instancji. Również w sposób prawidłowy została wyliczona kwota należności celnych wynikających z długu celnego jak i kwota podatku VAT należna z tytułu importu towarów. Co istotne, organ pierwszej instancji zasadnie odmówił także zwrotu należności celnych, o które wnioskowała strona. Nie do zaaprobowania było bowiem stanowisko strony, że wartość celna towarów objętych w/w zgłoszeniem celnym winna być ustalona na podstawie faktury nr 736364420 z dnia 15 listopada 2010 r., gdyż kwota z niej wynikająca jest ceną faktycznie zapłaconą za towar, którą A wynegocjowało od B z Chin na skutek uwzględnienia istniejących w towarze wad. Faktura ta została bowiem wystawiona już po zwolnieniu towarów do procedury dopuszczenia do obrotu. W świetle art. 67 i 214 ust. 1 i 2 WKC faktura ta nie istniała w dacie odprawy celnej i nie może stanowić podstawy do ustalenia wartości celnej importowanych towarów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A S.A. wniosła o uchylenie w/w decyzji Dyrektora Izby Celnej. Przedmiotowemu rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 29 ust. 1 WKC poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji tego ustalenie wartości celnej towarów na podstawie innej niż wartość transakcyjna to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary podczas gdy nie istniały podstawy do zastosowania innej metody określenia wartości celnej towarów niż poprzez odniesienie do wartości transakcyjnej towarów;

- art. 67 WKC poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że ustanawia on nakaz oceniania wartości celnej importowanego towaru według informacji istniejących w chwili dokonania zgłoszenia celnego podczas gdy przepis ten jedynie wprowadza normę określającą jakie przepisy znajdują zastosowanie przy przeprowadzeniu procedury celnej;

- art. 120 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 67 WKC i art. 29 WKC poprzez przyjęcie, iż dla ustalenia ceny transakcyjnej miarodajny jest moment dokonania zgłoszenia celnego a nie cena faktycznie zapłacona lub należna za towary;

- art. 120 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 31 WKC poprzez posłużenie się przy określaniu wartości celnej importowanego towaru (kabina natryskowa ze szkła G2002N, części zamienne; rolki jezdne do kabiny natryskowej, próbki szkła) cenami zawartymi w fakturze VAT nr 736364420-2 z dnia 11 maja 2010 r. pomimo, iż zdarzenie gospodarcze w niej opisane nie doszło do skutku.

W uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że transakcja pomiędzy B a C S.A., która miała zostać rozliczona w oparciu o faktury VAT nr 736364420-1 i 736364420-2 z dnia 11 maja 2010 r. wystawione przez eksportera nie doszła do skutku. C S.A. nigdy nie nabyła bowiem własności importowanego towaru. Własność towaru została zaś przeniesiona na skarżącą na podstawie porozumienia i wystawionej na jej rzecz faktury VAT nr 736364420 z dnia 15 listopada 2010 r. Cena uwidoczniona na tej fakturze jest zatem ceną faktycznie zapłaconą za importowany towar. Przedmiotowa faktura dokumentuje bowiem zdarzenie gospodarcze, które zgodnie z przepisami prawa winno stanowić podstawę dokonywania ustaleń przez organ celny. Z kolei data dokonania zgłoszenia celnego – na którą powołują się organy – nie powinna mieć żadnego znaczenia dla ustalenia ceny transakcyjnej. Art. 29 WKC jednoznacznie określa bowiem cenę transakcyjną jako cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towary, bez jakiegokolwiek odniesienia się do daty dokonania zgłoszenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do zmiany swojego wcześniejszego stanowiska.

Na rozprawie w dniu 6 września 2012 r. pełnomocnik skarżącej wskazał, że dla określenia wartości celnej w oparciu o cenę transakcyjną istotne znaczenie ma oświadczenie eksportera złożone w formie pisemnej i przetłumaczone na wezwanie organu na język polski. W świetle tego oświadczenia późne zwolnienie ładunku spowodowało spadek potencjalnej wartości, z czego wynikało udzielenie rabatu na towary.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. dyspozycją art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej p.p.s.a.) sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga jest zasadna a wydane w sprawie rozstrzygnięcia organów administracji celnej należy wyeliminować z obrotu prawnego.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii prawidłowości prowadzonego przez organy celne postępowania mającego na celu ustalenie wartości celnej towarów w postaci części zamiennych do kabin prysznicowych, próbek szkła, kabin natryskowych ze szkła oraz wanien z hydromasażem.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33, pod warunkiem że:

a) nie istnieją ograniczenia w dysponowaniu lub użytkowaniu towarów przez kupującego inne niż ograniczenia, które:

– są nakładane lub wymagane przez prawo bądź przez władze publiczne we Wspólnocie,

– ograniczają obszar geograficzny, na którym towary mogą być odsprzedane,

lub

– nie mają istotnego wpływu na wartość towarów;

b) sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość, w odniesieniu do towarów, dla których ustalana jest wartość celna, nie może zostać ustalona;

c) jakakolwiek część dochodu z odsprzedaży, dyspozycji lub późniejszego użytkowania towarów przez nabywcę nie przypada bezpośrednio lub pośrednio sprzedającemu, chyba że zgodnie z art. 32 może zostać dokonana odpowiednia korekta, i

d) kupujący i sprzedawca nie są ze sobą powiązani lub też, w przypadkach gdy są powiązani, wartość transakcyjna może, zgodnie z ust. 2, być zaakceptowana na potrzeby celne.

Nadto w myśl art. 29 ust. 3 WKC ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonana lub mająca zostać dokonana przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedającego.

Z kolei zgodnie z art. 30 ust. 1 i 2 WKC jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją, stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem (ust. 1). Wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest:

a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami;

d) wartość kalkulowana, która jest sumą:

– kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów;

– kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu na eksport do Wspólnoty;

– kosztów lub wartości elementów wymienionych w art. 32 ust. 1 lit. e) (ust.2).

Tzw. metodę ostatniej szansy określa art. 31 WKC, zgodnie z którym jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

– porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

– artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

– przepisów niniejszego rozdziału.

Co istotne, wartość celna ustalana z zastosowaniem ust. 1 nie może być określana na podstawie:

a) ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie;

b) systemu polegającego na przyjmowaniu na potrzeby celne wyższej z dwóch alternatywnych wartości;

c) ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu;

d) kosztów produkcji innych niż wartość kalkulowana, która została ustalona dla identycznych lub podobnych towarów na podstawie art. 30 ust. 2 lit. d);

e) cen na wywóz do kraju niebędącego częścią obszaru celnego Wspólnoty;

f) minimalnych wartości celnych, lub

g) arbitralnych lub nieprawdziwych wartości (art. 31 ust. 2 WKC).

Ponadto, zgodnie z art. .181 a rozporządzenia Nr 2454/93 jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej (ust.1). Jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Ostateczna decyzja wraz uzasadnieniem przekazywana jest zainteresowanemu na piśmie (ust. 2).

Odnosząc się do zarzutów skargi, stwierdzić trzeba, iż w okolicznościach niniejszej sprawy, nie sposób podzielić stanowiska skarżącej, że podstawą ustalenia należności celnych winna być cena transakcyjna, wskazana w fakturze z 15 listopada 2010 r. W ocenie Sądu rację ma organ broniąc poglądu, że na dzień zgłoszenia celnego tj. 24 września 2010r. skarżąca nie była właścicielem towaru albowiem to nie na jej rzecz towar " został sprzedany w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty". Tym samym wszelkie działania podjęte wspólnie z importerem celem zbycia towaru, organ prawidłowo uznał za nie mające wpływu na przesłanki wynikające z art. 29 WKC. Nie ulega bowiem wątpliwości, że skarżąca chciała jedynie odzyskać poniesione wydatki i nieuiszczoną prowizję. Wbrew stanowisku skarżącej zasadnie organy wskazały, że zgodnie z art. 67 WKC datą, którą należy uwzględnić przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary, jest data przyjęcia zgłoszenia celnego. Zauważyć należy, że w dacie zgłoszenia celnego skarżąca nie była właścicielką towaru a jedynie nim dysponowała. Zatem w tej dacie nie było sprzedaży między chińskim dostawcą a A S.A. w G. Późniejsze działania nie mogły tego zmienić. Na marginesie podkreślić należy, że ta okoliczność właśnie sprawia, iż nietrafne są zarzuty skargi dotyczące nieprawidłowej wykładni art. 67 WKC dokonanej przez organy celne. Jeśli bowiem w dacie zgłoszenia celnego nie ma wątpliwości co do kontrahentów umowy sprzedaży towarów w celu ich wywozu na obszar celny Wspólnoty - to nie ma w wypadku wykazania przyczyn tejże zmiany - przeszkód do zmiany ceny transakcji a w konsekwencji uznania nowej ceny jako wartości transakcyjnej stanowiącej podstawę ustalenia wartości celnej przywożonych towarów na podstawie art. 29 WKC. Jak już wyżej podano, w omawianym przypadku w dniu 24 września 2010r. skarżąca nie była nabywcą importowanego towaru. Z tych względów organ zasadnie przyjął, że podstawą ustalenia wartości celnej towarów nie może być w/w przepis prawa.

Z powyższych rozważań wynika, że organ zobowiązany był do ustalenia wartości celnej jedną z metod zastępczych określonych w art. 30 WKC, a gdyby okazało się to niemożliwe, tzw. metodą ostatniej szansy określoną w art. 31 WKC. Jednakże co warte podkreślenia winien w tym kierunku prowadzić rzetelne postępowanie. W ocenie Sądu uzasadnienie decyzji w tym przedmiocie narusza art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (DZ.U z 2005r. nr 8 poz.60 ze zm.) jest bowiem zbyt lakoniczne. Brak danych w bazach dostępnych organom celnym nie wyklucza np. możliwości ustalenia cen jednostkowych, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom nie powiązanym ze sprzedawcami - na podstawie innych dowodów mogących stanowić materiał porównawczy. Nadto organy zobligowane były odnieść się do dowodu zaoferowanego przez stronę, która przedłożyła na żądanie organu urzędowe tłumaczenie na język polski oświadczenia dostawcy, z którego wynika z jakich przyczyn cena importowanego towaru została znacznie obniżona na etapie sprzedaży kontrahentowi belgijskiemu /dowód: k.[...] - [...] akt/. Dowód ten powinien być rozważony przez organ celny nawet wówczas gdy wartość celna przywożonych towarów nie była ustalana na podstawie art. 29 WKC. Tymczasem w aktach administracyjnych przesłanych Sądowi brak wskazanego dokumentu i jak podano brak jakiegokolwiek odniesienia do tego dowodu w uzasadnieniach decyzji.

W reasumpcji powyższych rozważań stwierdzić trzeba, iż organy naruszyły przepisy postępowania co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wobec powyższego, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na mocy art. 200 w zw. z art. 209 w/w aktu prawnego.

Jednocześnie na mocy art. 152 w/w aktu normatywnego Sąd stwierdził w wyroku, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. W ocenie Sądu wykładnia celowościowa prowadzi do wniosku, że art. 152 w/w ustawy odnosi się do aktów lub czynności, które podlegają wykonaniu. Ratio legis niniejszego przepisu wskazuje, że jego stosowanie ma zabezpieczyć stronę, której skarga została uwzględniona przed ewentualnym wykonaniem decyzji przez organ, przed uprawomocnieniem się wyroku. Istnieją zatem podstawy aby odnieść się do kwestii jej wykonalności do czasu uprawomocnienia się orzeczenia.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy administracji winny uwzględnić powyższe rozważania odnoszące się do prawidłowości prowadzonego postępowania na podstawie obowiązujących przepisów prawa.