Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1184/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 122,  art. 187
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Asesor WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi "A." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia i od września do grudnia 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za luty 2004 r. w kwocie 469.196 zł. W pozostałej części oddala skargę. 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w części, w jakiej została uchylona 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "A." sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 1.464 zł (słownie jeden tysiąc sześćdziesiąt cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

III SA/Wa 1184/07

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzja z dnia [...] kwietnia 2007 r., nr[...], Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] września 2006 r., nr[...], określającą firmie "A. " Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za wymienione miesiące 2004 r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w okresie od 19 sierpnia do 15 września 2005 r., pracownicy Urzędu Celnego [...] w W. przeprowadzili kontrolę podatkową w Spółce dotyczącą prawidłowości stosowania warunków zwolnień od podatku akcyzowego w 2004 r. W tym czasie Spółka kupowała w kraju, z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży, wyroby akcyzowe wymienione w poz. 1 załącznika nr 6 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą z 1993 r." oraz poz. 4, 10 i 26 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą z 2004 r.".

Pierwsza ustawa oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 221, poz. 2196), zwane dalej "rozporządzeniem z 2003 r." - ma zastosowanie do zobowiązań podatkowych Spółki za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r., zaś druga oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 966 z późn. zm.), zwane dalej "rozporządzeniem z 2004 r."– do zobowiązań za miesiące wrzesień- grudzień 2004 r.

Odnośnie zobowiązań za cztery pierwsze miesiące organ powołał się na § 10 pkt 13 rozporządzenia z 2003 r., zgodnie z którym zwalnia się od podatku akcyzowego sprzedaż towarów wymienionych w poz. 12 załącznika nr 1 do rozporządzenia, gdy przeznaczone są:

a) na cele inne niż do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, lub

b) do odsprzedaży na inne cele niż do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Poz. nr 12 załącznika nr 1 zawierającego tabelę stawek podatku akcyzowego dla niektórych wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, obejmuje towary przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, inne niż wymienione w poz. 11 i poz. 14, z wyjątkiem spirytusu odwodnionego PKWiU 15.92.11-00.3 i alkoholu etylowego 15.92.12-00.10, przeznaczonych do wytwarzania benzyn silnikowych i eteru etylo-tert-butylowego lub eteru etylo-tert-amylowego stosowanego do wytwarzania benzyn silnikowych, komponentów uzyskiwanych w wyniku katalitycznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych PKWiU 24.66.32-90.00 oraz estrów wyższych kwasów tłuszczowych PKWiU 24.66.48-90.30. Stawka podatku akcyzowego na ww. towary w okresie od 1 stycznia 2004 r. do 30 kwietnia 2004r. wynosiła 1820,00zł/1000l wyrobu.

W omawianym okresie Spółka dokonała obrotu następującymi wyrobami akcyzowymi:

- ropa naftowa - o kodzie PKWiU 11.10.10-10.11

- olej napędowy - o kodzie PKWiU 23.20.15-00.10

- toluen - o kodzie PKWiU 24.14.12-25.20

- farbasol - o kodzie PKWiU 24.14.12-47.22

- izo-pentan - o kodzie PKWiU 24.14.11-20.23

- frakcja C9 - o kodzie PKWiU 24.14.73-40.39

- komponent napędowy średni KNS 2 - o kodzie PKWiU 24.66.32-90.00

Zgodnie z § 11 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia z 2003 r., zwolnienie od podatku akcyzowego ma zastosowanie w przypadku, gdy:

- nabywca złoży oświadczenie, że nabywane towary nie będą przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub nie będą odsprzedane w celu ich zużycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych;

- podmioty korzystające ze zwolnienia z podatku akcyzowego przekażą do właściwego urzędu celnego, w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń.

Zdaniem organów Spółka nie dopełniła tych warunków.

W okresie miesiące od września do grudnia 2004 r. Spółka dokonała obrotu następującymi wyrobami akcyzowymi:

- olej opałowy- o kodzie PKWiU 23.20.17-00.41

- rozcieńczalnik preparat standard S- o kodzie PKWiU 24.30.22-79 rozcieńczalnik preparat normal N- o kodzie PKWiU 24.30.22-79

- frakcja benzynowa / produkt katalicznego przerobu odpadów sztucznych / - o kodzie PKWiU 24.66.32-90.00.

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy z 2004 r. zwalnia się od akcyzy dodatki lub domieszki do paliw silnikowych oraz towary przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe inne niż paliwa silnikowe lub oleje opałowe wymienione w poz. 5 załącznika nr 1, w przypadku gdy są zużywane do innych celów niż napędowe, opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym do dnia 19 sierpnia 2004 r., zwolnienie o którym mowa w art. 24 ust. 1 ustawy, miało zastosowanie w przypadku, gdy:

- sprzedawca lub nabywca złożył oświadczenie, że nabywane towary nie będą przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub nie będą odsprzedane w celu ich zużycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych; nabycie towarów nastąpiło z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy;

- podmiot korzystający ze zwolnienia z podatku akcyzowego przekazał do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń, zawierających informacje o których mowa w ust. 2.

Od 20 sierpnia 2004 r. zniesiony został obowiązek nabycia powyższych towarów z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Stawka podatku akcyzowego dla wyrobów sprzedawanych w kraju określona w poz. 4 załącznika nr 1 do rozporządzenia z 2004 r., obejmuje wyroby bez względu na symbol PKWiU, przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, inne niż wymienione w poz. 1 i 3 z wyłączeniem komponentów uzyskiwanych w wyniku katalitycznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych PKWiU 24.66.32-90.00 i wynosi 1820 zł/1000 l wyrobu.

Zdaniem organów również w tym okresie Spółka nie dopełniła warunków zwolnienia, a tym samym stała się podatnikiem podatku akcyzowego.

W kontrolowanym okresie Spółka jako nabywca każdorazowo przy zakupie składała oświadczenia, że zakupione towary nie będą przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub nie będą odsprzedane w celu ich zużycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Jako sprzedawca natomiast Spółka pismem z dnia 25 marca 2004 r. przekazała do Urzędu Celnego [...] w W. zestawienie oświadczeń, o których mowa w § 11 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2003 r., otrzymanych w lutym 2004 r., a pismem z dnia 20 kwietnia 2004 r. przekazała do Urzędu Celnego [...] w W. zestawienia oświadczeń otrzymanych w marcu 2004 r.

Zestawienia te swoim zakresem obejmowały jedynie część oświadczeń otrzymanych od nabywców. Organ podkreślił, że przesłanki warunkujące zwolnienie muszą być spełnione kumulatywnie. Sam fakt uzyskiwania oświadczeń jest niewystarczający i dopiero przekazanie zestawień organowi podatkowemu przez sprzedawcę warunkuje zwolnienie. W tej sytuacji organ uznał za zbędne dokonywanie oceny poprawności formalnej oświadczeń posiadanych przez Spółkę.

Organ powołał się na pismo podatnika z dnia 8 listopada 2005 r., z którego wynika, że zestawienia oświadczeń za luty i marzec 2004 r. zostały wysłane do organu w W., gdyż tam znajdowało się biuro siedziby Spółki. Natomiast zestawienia za pozostałe miesiące były wysłane do Urzędu Celnego w Z., właściwego dla siedziby oddziału Spółki, który dokonywał transakcji wyrobami akcyzowymi. W toku postępowania dowodowego podatnik wyjaśnił, że zestawienia te zostały przesłane za pośrednictwem poczty listem zwykłym. Tymczasem z pisma Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] sierpnia 2006 r. wynika, że w badanym okresie Spółka nie złożyła do tego organu żadnych zestawień.

Odnośnie wniosku Spółki o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność potwierdzenia wysyłania zestawień do Urzędu Celnego w Z., organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Jeżeli zatem organ stwierdzi, że żądanie strony dotyczy okoliczności, które już zostały ustalone wyczerpująco innymi dowodami - odmawia uwzględnienia żądania. Organ podkreślił, że w piśmie z dnia 1 września 2005 r. J.S. - Prezes Zarządu Spółki sam przyznał, że zestawienia oświadczeń nabywców przesłano do urzędu celnego dwukrotnie: za luty i marzec 2004 r. W następnych okresach zestawień takich nie wysyłano.

W tej sytuacji organ uznał, że przesłuchania w charakterze świadków pracowników Spółki zatrudnionych w jej Oddziale w Z., nie przyniosą nic poza tym, że ewentualnie potwierdzą oni fakt wysłania tych zestawień listem zwykłym. Zdaniem organu miesięczne zestawienia przyjętych oświadczeń nigdy nie zostały przekazane do Naczelnika Urzędu Celnego w Z.

Organ powołał się na art. 34 ust. 1 ustawy z 1993 r., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności określone w art. 2, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy oraz art. 62 ustawy o podatku akcyzowym, który nie ogranicza katalogu paliw silnikowych i olejów opałowych do wyrobów wymienionych w poz. 1-12 załącznika nr 2 do ustawy, ale do paliw silnikowych i olejów opałowych w rozumieniu ustawy zalicza też pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU i kod CN. Mogą to więc być wyroby akcyzowe zharmonizowane określone w załączniku nr 2 do ustawy, jak i pozostałe wyroby o ww. przeznaczeniu. Wyroby te nie muszą być wymienione z nazwy lub symbolu PKWiU w załącznikach do ustawy o podatku akcyzowym, lecz są objęte akcyzą, jeżeli spełniają warunek określony w art. 62 ust. 2 ustawy - poz. 6 zał. nr 1 do ustawy.

Zdaniem organu skoro skarżąca korzystała ze zwolnienia określonego w § 10 pkt 13 rozporządzenia z 2003 r. oraz w art. 24 ust. 1 ustawy z 2004 r., to powinna spełniać wymagane warunki.

Decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez Spółkę, która zarzuciła jej naruszenie:

- § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r. poprzez uznanie, że wyroby sprzedawane przez Spółkę są wyrobami akcyzowymi określonymi w Załączniku nr 1 pkt 12 tego rozporządzenia;

- § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r., poprzez uznanie, że wyroby sprzedawane przez Spółkę są wyrobami akcyzowymi określonymi w Załączniku nr 1 pkt 4 tego rozporządzenia;

- § 11 ust 1 rozporządzenia z 2003 r. oraz § 11 ust 1 rozporządzenia z 2004 r. poprzez uznanie, że spełnienie przesłanek uzyskania zwolnienia akcyzowego określonych w tych przepisach, musi nastąpić łącznie;

- art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że na podatniku ciąży obowiązek podatkowy z tytułu podatku akcyzowego za przedmiotowe okresy;

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a tym samym brak dążenia do ustalenia prawdy materialnej,

- art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji opartej na niepełnym materiale dowodowym co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W tej sytuacji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Spółka podniosła, że organ I instancji nie zakwestionował prawdziwości posiadanych przez nią oświadczeń klientów zgodnie, z którymi zakupione wyroby nie były wykorzystywane jako paliwo silnikowe lub jako domieszka lub dodatek do paliw silnikowych. Brak spełnienia formalnego warunku przekazywania zestawień oświadczeń do właściwego organu celnego nie uprawnia organu do zaliczenia tych towarów jako przeznaczonych do użycia jako paliwa silnikowe lub dodatki do takich paliw. Prawidłową klasyfikacją towarów jest ich zaliczenie do pkt. 28 Załącznika nr 1 do rozporządzenia z 2003 r., do którego należą "wyroby nie wymienione w poz. 1-27". Wyroby te zostały określone jako wolne od podatku, a zatem błędne było określanie w decyzji na tej podstawie jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego.

Z kolei za miesiące wrzesień-grudzień towary powinny być zaliczone do grupy "Wyroby niewymienione w poz. 1-32, określonej w pkt 33 Załącznika nr 1 do rozporządzenia z 2004 r. Organ miał prawo uznać, że Spółka nie spełniła warunków uzyskania zwolnienia od podatku akcyzowego, jednakże stawkę należnego podatku powinien wyliczyć w oparciu o pkt 33 Załącznika nr 1, czyli zastosować stawkę 0 %.

Odnośnie zarzutów naruszenia § 11 ust 1 rozporządzeń z 2003 i 2004 r., skarżąca stwierdziła, że brew twierdzeniom organu, ustawodawca nie posługuje się sformułowaniem o konieczności łącznego spełnienia wymienionych przesłanek a jedynie je wylicza. Gdyby bowiem uznać inaczej, a więc że wszystkie przesłanki określone w § 11 ust. 1 mogą być stosowane tylko łącznie to prowadziłoby to do nieuzasadnionego zawężenia kręgu adresatów tego przepisu wyłącznie do podmiotów importujących wyroby akcyzowe. Taka wykładnia przepisu prowadziłaby do nierównoprawnego traktowania przedsiębiorców dokonujących obrotu krajowego i importerów, stanowiąc tym samym naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji).

Zdaniem skarżącej określenie zobowiązania podatkowego nastąpiło bez podstawy prawnej, skoro sprzedaż przedmiotowych wyrobów podlegała stawce zero, gdyż złożenie zestawień oświadczeń dotyczących przeznaczenia towarów nie jest warunkiem koniecznym do uzyskania zwolnienia, zaś sam fakt posiadania takich oświadczeń jest bezsporny.

W opinii skarżącej organ nie podjął wszystkich możliwych działań, które miałyby na celu wyjaśnienie, czy zestawienia oświadczeń rzeczywiście były składane do Urzędu Celnego w Z. Brak wpływu zestawień do tego Urzędu nie oznacza jeszcze, że Spółka ich nie wysyłała. Zdaniem Spółki organ zlekceważył wniosek dowodowy strony z dnia 29 sierpnia 2006 r., dotyczący przesłuchania w charakterze świadków J.A. i Z.K. Nie ustalił więc czy podatnik wysłał - jak twierdzi - przesyłką zwykłą pismo zawierające zestawienia oświadczeń oraz czy wobec zaginięcia przesyłki niemożliwe jest wykazanie że została ona wysłana.

Skarżąca stwierdziła, że nadanie pisma zarówno przesyłką poleconą jak i zwykłą jest równie skuteczne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ale tylko w zakresie zobowiązania podatkowego za luty 2004 r.

Zarówno obecnie, jak i pod rządem ustawy z 1993 r., opodatkowaniu akcyzą podlegają różnego rodzaju substancje, które, co do zasady, stanowią paliwa silnikowe albo dodatki lub domieszki do paliw lub towary, mogące zostać użyte jako paliwa silnikowe, pomimo że w praktyce używane są do innych celów. Z treści zaskarżonej decyzji oraz zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że takimi właśnie towarami handlowała skarżąca.

W art. 24 ustawy z 2004 r. ustawodawca wprost określił, że przeznaczenie tego rodzaju wyrobów do celów innych niż napędowe, opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych powoduje, że wyroby te są zwolnione od akcyzy. W celu przestrzegania prawidłowości stosowania tego zwolnienia od akcyzy ustawodawca zobowiązał ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w przepisach wykonawczych warunków, jakie muszą spełnić podmioty, aby mogły stosować przedmiotowe zwolnienie. Przy wydawaniu powyższych przepisów minister zobowiązany był do uwzględnienia następujących kwestii:

- rodzaj prowadzonej działalności;

- specyfikę obrotu wyrobami akcyzowymi i przeznaczenie tych wyrobów;

- przepisy prawa Wspólnoty Europejskiej.

W konsekwencji warunki stosowania zwolnienia w przypadku wyżej wymienionych domieszek i dodatków do paliw zostały określone w § 11 rozporządzenia z 2004 r. Zgodnie z ust. 1 § 11 w wersji obowiązującej w 2004 r. przepisem zwolnienie od akcyzy przedmiotowych wyrobów ma zastosowanie pod warunkiem, że nabywca złoży dostawcy oświadczenie, że nabywane towary nie będą przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako do datki lub domieszki do paliw silnikowych lub nie będą odsprzedane w celu ich zużycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (pkt 2). Jednocześnie podmiot korzystający ze zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 24 ust. 1 ustawy, został zobowiązany do przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń zawierających informacje, o których mowa w ust. 2. Przepisy rozporządzenia wskazują, aby przedmiotowe oświadczenie zawierało następujące dane:

1) nazwę oraz adres podmiotu składającego oświadczenie oraz jego NIP;

2) ilość zakupionego na terytorium kraju, w innym państwie członkowskim lub w państwie trzecim towaru oraz jego symbol PKWiU lub kod CN;

3) cel, na który zostanie przeznaczony towar zakupiony w kraju, nabyty w innym państwie członkowskim lub pochodzący z im portu;

4) datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz podpis osoby składającej oświadczenie.

Jako ułatwienie przedmiotowych obowiązków administracyjnych związanych z przygotowywaniem stosownych oświadczeń minister finansów wskazał, że oświadczenie może być złożone na fakturze lub w zamówieniu, jeżeli dokument taki ściśle określa ilość zamawianego towaru, zawiera datę i numer, a podmiot prowadzi ewidencję zamówień. Jednakże jeżeli oświadczenie jest składane odrębnie, powinno ono być dołączone do kopii faktury, a w przypadku oświadczenia złożonego w zamówieniu - na fakturze powinien być wpisany numer i data zamówienia.

W ogólnym zarysie podobna zasada obowiązywała pod rządem ustawy z 1993 r. Zgodnie z jej art. 34 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności określone w art. 2, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do ustawy. Załącznik ten, stanowiący wykaz wyrobów akcyzowych, w poz. nr 1 wymienia m. in. produkty rafinacji ropy naftowej oraz wszystkie towary przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU.

Zwolnienia od akcyzy dotyczące przedmiotu niniejszej sprawy określało rozporządzenie z 2003 r., wydane m. in. na podstawie przepisów art. 37 ust. 2 pkt 2 oraz art. 47, które upoważniały ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wprowadzania zwolnień i określenia ich warunków stosowania.

Zgodnie z § 10 pkt 13 rozporządzenia z 2003 r. zwolnieniu od podatku akcyzowego podlegała sprzedaż towarów wymienionych w poz. 12 załącznika nr 1 do rozporządzenia, gdy przeznaczone są:

a) na inne cele niż do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, lub

b) do odprzedaży na inne cele niż do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych;

Z kolei załącznik nr 1 zawierał tabelę stawek podatku akcyzowego dla niektórych wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju i w poz. 12 wskazywał towary - bez względu na symbol PKWiU - przeznaczonych do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, inne niż wymienione w poz. 11 i w poz. 14, z wyjątkiem spirytusu odwodnionego PKWiU 15.92.11-00.3 i alkoholu etylowego 15.92.12-00.10, przeznaczonych do wytwarzania benzyn silnikowych i eteru etylo-tert-butylowego lub eteru etylo-tert-amylowego stosowanego do wytwarzania benzyn silnikowych, komponentów uzyskiwanych w wyniku katalitycznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych PKWiU 24.66.32-90.00 oraz estrów wyższych kwasów tłuszczowych PKWiU 24.66.48-90.30.

Aby skorzystać ze zwolnienia od akcyzy, zgodnie z § 11 ust. 2 i 3 rozporządzenia z 2003 r., nabywcy towarów musieli złożyć oświadczenia, że nabywane towary nie będą przeznaczone do użycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub nie będą odprzedane w celu ich zużycia jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, zaś podmiot korzystający ze zwolnienia obowiązany był przekazać do właściwego urzędu celnego, w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń zawierających informacje dotyczące tych oświadczeń.

Zarówno obecnie, jak i w poprzednim stanie prawnym, warunki zwolnienia - w zakresie w jakim miały zastosowanie do konkretnych adresatów - musiały być wypełnione łącznie, gdyż taki obowiązek jednoznacznie wynikał z powołanych przepisów. Podkreślić należy bowiem, że zasadniczo towary sprzedawane przez skarżącą Spółkę należą do kategorii wyrobów akcyzowych, które mogą korzystać ze zwolnienia od akcyzy, ale tylko po spełnieniu określonych wymogów. Jeżeli zatem skarżąca nie dysponuje dowodami przekazania zestawień oświadczeń do właściwego urzędu celnego, to nie może korzystać ze zwolnienia, gdyż samo posiadanie oświadczeń nabywców jest w tym przypadku niewystarczające. Słusznie zatem organ nie badał treści tych oświadczeń, skoro i tak sam fakt ich posiadania nie może doprowadzić do zwolnienia od akcyzy.

Bezsporne w sprawie jest jednak, że zestawienia za dwa okresy rozliczeniowe zostały przez skarżącą doręczone Naczelnikowi w W. Z decyzji organu I instancji wynika, że zestawienie za luty 2004 r. wpłynęło do [...] Urzędu Celnego w dniu 30 marca 2004 r., a zestawienie za marzec 2004 r. - w dniu 29 kwietnia 2004 r. Z akt podatkowych wynika ponadto, że pierwsze pismo zostało nadane w urzędzie pocztowym w dniu 25 marca 2004 r. (strona nienumerowana, poprzedzająca kartę 377), zaś drugie - w dniu 28 kwietnia 2004 r. (k. 375). W tej sytuacji stwierdzić należy, że zestawienie za luty zostało złożone w terminie, zaś organ nie dokonał jego oceny. Bez znaczenia jest przy tym, czy zestawienie to zawiera kompletną listę nabywców składających oświadczenia, gdyż zwolnieniu od akcyzy podlega jedynie ta część sprzedaży, która wypełnia wszystkie warunki zwolnienia. Zatem oświadczenia nie ujęte w zestawieniu nie wywołują skutków prawnych.

Reasumując tę część rozważań Sąd doszedł do przekonania, że bezpodstawne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów obu rozporządzeń (z 2003 i 2004 r.) w stosunku do zobowiązań podatkowych za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień oraz wrzesień-grudzień 2004 r. Odnośnie zobowiązania za luty 2004 r. – dokonanie oceny w tym zakresie należy uznać za przedwczesne, skoro ten materiał dowodowy nie został w ogóle wzięty pod uwagę przez organy obu instancji. Identycznie Sąd ocenił zarzut naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, uznając, że na Spółce ciąży obowiązek podatkowy z tytułu podatku akcyzowego za przedmiotowe okresy, z wyłączeniem lutego 2004 r., którego ocena – jak stwierdzono wyżej - jest przedwczesna na tym etapie postępowania.

Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów, Sąd podzielił stanowisko skarżącej co do naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji opartej na niepełnym materiale dowodowym co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Dotyczy to jednak wyłącznie zobowiązania podatkowego za luty 2004 r. Za pozostały okres zarzuty w tym zakresie są bezzasadne.

Zgodnie z art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Sąd podziela stanowisko skarżącej, że powołany przepis nie wymaga, aby do wypełnienia jego dyspozycji koniecznym było nadanie pisma przesyłką poleconą. Podkreślić należy jednak, że w sytuacji zaginięcia przesyłki nadanej listem zwykłym, strona nie dysponuje dowodem pewnym na potwierdzenie dochowania terminu. Powołując się na art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, strona powinna bowiem okazać dowód, nie zaś żądać jego przeprowadzenia. Nadanie pisma listem zwykłym następuje na ryzyko nadawcy, zatem dochowanie terminu, o którym mówi wskazany przepis ma miejsce tylko wówczas, jeżeli przesyłka dotrze do adresata. Słusznie zatem organ poprzestał na oświadczeniu Naczelnika Urzędu Celnego w Z., zaś odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, tym bardziej, że skarżąca sugerowała zaginięcie zestawień sześciokrotnie wysyłanych (za poszczególne miesiące).

Rozpatrując sprawę ponownie w zakresie zobowiązania podatkowego za luty 2004 r., organ dokona oceny przedłożonego zestawienia i wypowie się w zakresie wysokości podatku akcyzowego lub ewentualnie zwolnienia skarżącej z podatku za wymieniony okres rozliczeniowy

Z uwagi na to, że Sąd uwzględnił skargę w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu, zasądził na rzecz skarżącej jedynie część kosztów postępowania, proporcjonalnie do wartości uiszczonego wpisu (523 zł.) oraz kosztów zastępstwa procesowego (941 zł.).

Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 200 i 206 oraz art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.