Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 729/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 134  par. 1,  art.  151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14  ust. 1  pkt 1),  art. 22  ust. 1,  art. 26, 27, 27b, 45 ust. 1, 4 i 6
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 70  par. 1,  art. 70  par. 6  pkt 1)  i  par. 7,  art. 122, 123 par. 1, 125, 180, 187 par. 1, 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant: Katarzyna Trzęsicka, Po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2012 r. przy udziale sprawy ze skargi A. i A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 5 kwietnia 2012 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz. U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) oraz art. 14 ust. 1 pkt 1), art. 22 ust. 1, art. 26, art. 27, art. 27b oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 361 – dalej powoływana jako ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 12 października 2011 r. nr [...] określającą małżonkom A. i A. G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 208.991 zł. A. G. w 2006 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży na terytorium kraju używanych samochodów osobowych pod firmą A., rozliczając podatek dochodowy na zasadach ogólnych oraz prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. W zeznaniu podatkowym złożonym wspólnie z mężem A. G., A. G. wykazała przychód z działalności gospodarczej w kwocie 209.955,84 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 192.894,12 zł, dochód w wysokości 17.061,72 zł oraz przychód (dochód) z innych źródeł w kwocie 2.747,01 zł, natomiast A. G. wykazał przychód (dochód) z emerytury-renty w kwocie 16.189,48 zł. Po odliczeniu od dochodu składek na ubezpieczenie społeczne małżonkowie wykazali dochód do opodatkowania w łącznej kwocie 31.277,58 zł. Jako podstawę opodatkowania podatnicy wykazali dochód w kwocie 15.639 zł, a podatek należny, po odliczeniu składek na ubezpieczenie zdrowotne i ulgi mieszkaniowej, nie wystąpił.

Po wszczęciu postępowania w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatku organ I instancji - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził postępowanie kontrolne dokonując szczegółowej analizy porównawczej danych zawartych w fakturach sprzedaży samochodów, wystawionych przez firmę A. G. A., zeznaniach nabywców samochodów przesłuchanych w charakterze świadków, dokumentach przedstawionych przez świadków, treści ogłoszeń zamieszczonych przez stronę w wydawnictwie A., w wyniku którego stwierdził, że w przypadku 48 transakcji sprzedaży samochodów dokonanej w 2006 r. ceny samochodów wykazane na wystawionych przez A. fakturach były niższe od cen wynikających z zeznań nabywców samochodów, przedłożonych przez nabywców dodatkowych dokumentów dotyczących transakcji, a także cen oferowanych w ogłoszeniach. Wartość przychodu obliczona w oparciu o rzeczywiste kwoty należności, ustalone przez organ I instancji, wynosiła kwotę 794.435,71 zł i była wyższa od wykazanej przez stronę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz zeznaniu PIT-36 o kwotę 584.479,87 zł, co stanowiło naruszenie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Badanie zapisów w podatkowej księdze w zakresie kosztów nie wykazało nieprawidłowości. Stwierdził organ, że strona dokonując wyceny majątku w spisie natury na dzień 31 grudnia 2006 r. nie uwzględniła w wartości nabycia samochodów zapłaconego podatku akcyzowego w kwocie 714 zł. Działając na mocy art. 193 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz przepisu § 11 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm. – dalej powoływane jako rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r.), uznając, iż prowadzona przez stronę księga podatkowa jest nierzetelna w zakresie wykazanych w niej przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej a jednocześnie stwierdzając, że wynikające z niej dane, uzupełnione zebranymi w toku postępowania dowodami, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, działając na podstawie art. 23 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ I instancji odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Nie kwestionując pozostałych, dokonanych przez małżonków odliczeń, organ I instancji przyjął, iż A. i A. G. w 2006 r. uzyskali dochody w łącznej kwocie 616.471,45 zł. (A. G.- 16.189,48 zł, A. G. – 605.002,60 zł.), które po odliczeniu składek na ubezpieczenie społeczne, dały dochód w kwocie 616.471,45 zł, a podatek – 222.573,76 zł. Uwzględniając składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz wydatki z tytułu ulgi mieszkaniowej, organ I instancji decyzją z dnia 12 października 2011 r. określił stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 208.991 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji organu I instancji, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazał organ, że w toku wszczętego postanowieniem Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej we W. z dnia 15 czerwca 2010 r. nr [...] postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, polegające na wystawianiu w latach 2006 – 2007 nierzetelnych faktur VAT na sprzedaż samochodów przez firmę A. A. G. przesłuchano świadków - nabywców samochodów, a protokoły z tych przesłuchań włączono postanowieniem z dnia 23 marca 2011 r. do akt postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ I instancji wobec A. G. Do postępowania włączono także kserokopie dokumentów przedstawionych przez świadków, wraz z fakturami sprzedaży samochodów wystawionymi przez firmę A. oraz ogłoszeniami o sprzedaży samochodów zamieszczonymi w [...]. Powyższy sposób, w opinii organu odwoławczego, pozyskania dowodów odpowiada przepisom art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej, gdyż ustawodawca odstąpił od zasady bezpośredniego przeprowadzania dowodów na korzyść prawdy obiektywnej, na co wskazuje orzecznictwo sądowoadministracyjne, m. in. wyrok NSA z dnia 29 września 2009 r. (sygn. akt I FSK 1916/07) oraz z dnia 25 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1719/09). Prowadzenie dowodów bez udziału strony nie można utożsamiać z pozbawieniem strony udziału w sprawie w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy. Istotne jest, że strona miała możliwość zapoznania się i wypowiedzenia odnośnie przeprowadzonych dowodów. W sprawie strona zapoznała się z treścią protokołów przesłuchań świadków - nabywców samochodów, co przyznała w odwołaniu, co potwierdza także treść odwołania strony i wniosek o konfrontację zeznań świadków ze stroną złożony w sprawie postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 i 2007 r. oraz wypełniania obowiązków wynikających z ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tekst jednolity w Dz. U. z 2010 r. nr 46 poz. 276 ze zm. – dalej powoływana jako ustawa o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu). Natomiast w toku postępowania kontrolnego w sprawie A. G. i A. G. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa w rocznym zeznaniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006 i 2007 organ I instancji wydał postanowienie w trybie art. 24 ust. 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity w Dz. U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 ze zm. – dalej powoływana jako ustawa o kontroli skarbowej). Podkreślił organ, że podnoszone przez stronę zarzuty naruszenia art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej odnoszą się do przesłuchania świadków w toku postępowania podatkowego, a nie w sprawie o przestępstwo skarbowe. Wskazał, iż w toku postępowania w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania strona nie złożyła wniosku o konfrontację zeznań przesłuchanych świadków. Podniósł organ, iż w toku tego postępowania organ podjął próbę przesłuchania strony, jednakże oboje małżonkowie skorzystali z prawa odmowy zeznań. W toku dodatkowego postępowania organ I instancji przesłuchał kilku świadków, przy którym to przesłuchaniu uczestniczył A. G.. Strona nie złożyła żadnych wyjaśnień w związku z przesłuchaniem tych świadków, ani też po zapoznaniu się z protokołami przesłuchanych w postępowaniu karnoskarbowym świadków. Omawiając przepisy regulujące prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wskazał organ odwoławczy, że w 2006 r. strona zaewidencjonowała 87 transakcji sprzedaży samochodów, z czego przesłuchani nabywcy w 48 przypadkach potwierdzili fakt, że wykazane na fakturach kwoty są niższe od faktycznie zapłaconych, a protesty niektórych z nabywców samochodów nie spotkały się z pozytywną postawą strony. Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy pozwolił organowi I instancji ustalić wysokość podstawy opodatkowania w oparciu o przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazał organ, że ceny nabycia samochodów ustalono w oparciu o posiadane przez stronę dowody źródłowe, a zebrany materiał dowodowy pozwolił na wyliczenie dochodu osiągniętego ze sprzedaży samochodów bez konieczności ustalania marż stosowanych przez stronę.

W skardze od powyższej decyzji skarżący A. i A. G. zarzucili naruszenie art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niezapewnienie stronie czynnego udziału w każdym ze stadiów postępowania wskutek dokonania ustaleń w oparciu o zeznania świadków z innego postępowania, w którym strona nie brała udziału, naruszenie art. 187 i art. 188 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej przez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, które miały służyć wszechstronnemu i kompletnemu wyjaśnieniu sprawy, naruszenie art. 34 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej przez błędną jego wykładnię i naruszenie prawa strony do czynnego udziału w sprawie, i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podnieśli skarżący, że ustalenia będące podstawą zaskarżonej decyzji były wielokrotnie przez skarżących kwestionowane zarówno w postępowaniu jak i w odwołaniu od decyzji organu I instancji, że włączenie kserokopii materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnoskarbowym nie może zastąpić postępowania dowodowego, przy czym także w postępowaniu karnoskarbowym ani skarżąca ani jej pełnomocnik nie byli zawiadomieni o przesłuchaniach świadków i nie brali w nich udziału. Powołali skarżący wyroki NSA z dnia 17 listopada 2009 r. (sygn. akt I FSK 1206/08) i z dnia 4 kwietnia 1997 r. (sygn. akt III SA 1795/95) oraz komentarz do Ordynacji podatkowej na okoliczność naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Zarzucili skarżący, że organ nie uwzględnił wniosku strony o konfrontację zeznań przesłuchanych świadków ze skarżącymi, posługując się argumentem "zachowania tajemnicy skarbowej". Podkreślili skarżący, że transakcje przeprowadzane były 4-5 lat temu, a pamięć ludzka jest zawodna. W zaskarżonej decyzji organ podatkowy podważył wiarygodność dokumentów podpisanych przez stronę na podstawie zeznań świadków, a więc na podstawie dowodów przeciwko osnowie dokumentów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i ustosunkowując się do zarzutów skargi.

W toku postępowania sądowadministracyjnego strona przeciwna przedłożyła do akt postanowienie Inspektora Kontroli Skarbowej w urzędzie kontroli Skarbowej we W. z dnia 8 maja 2011 r. nr [...], o przedstawieniu A. G. zarzutu popełnienia przestępstwa skarbowego określonego w art. 62 § 2 w zw. z art. 56 § 1, art. 6 § 2 i art. 7 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karno-skarbowy (tekst jednolity w Dz. U. z 2007 r. nr 111 poz. 765 ze zm. daje powoływany jako Kodeks karno-skarbowy) poprzez wystawienie w latach 2006 – 2007 w sposób nierzetelny sześćdziesięciu trzech faktur VAT marża, podając w nich nieprawdziwe – zaniżone ceny dokonanych transakcji w stosunku do faktycznie uzyskanych przychodów. Treść tego postanowienia ogłoszono skarżącej w dniu 19 maja 2011 r.

W piśmie procesowym złożonym na rozprawie w dniu 7 listopada 2012 r. ponowiła zarzut naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez wyłączenie jej czynnego udziału w każdym stadium postępowania na skutek włączenia do materiału aktowego sprawy zeznań świadków przesłuchanych w postępowaniu karno-skarbowym, w którym ani sama strona ani żadne z jej pełnomocników nie mógł brać udziału, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie wielokrotnie składanych wniosków dowodowych, art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez włącznie w całości materiałów postępowania karno-skarbowego i zaniechanie poczynienia własnych ustaleń oraz przedawnienia postępowań podatkowych, gdyż zarzuty na podstawie przedstawiono wyłącznie A. G.

Nadto do protokołu rozprawy oświadczył A. G., że badane przez organy podatkowe faktury VAT zawierały jedynie kwotę zysku, natomiast nie zostały zbadane okoliczności dotyczące zakupu towaru.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny właściwy jest do kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych tylko w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Rozpatrując stan faktyczny i prawny sprawy Sąd stwierdził, że skarga A. i A. G. nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż ocena przeprowadzonego postępowania oraz stanowiska organów nie daje podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Uchylenie bowiem decyzji, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje tylko w razie istnienia istotnych dla rozstrzygnięcia wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszeniu przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Takie wady i uchybienia nie występują w rozpatrywanej sprawie, jako że zaskarżona decyzja wynika z prawidłowo przeprowadzonej analizy materiału dowodowego, a dokonana ocena stanu faktycznego zgodna jest z obowiązującymi w tej mierze przepisami prawa.

W sprawie przedmiotem zasadniczego sporu między podatnikami i organem podatkowym jest ocena z punktu widzenia obowiązujących przepisów regulujących postępowanie podatkowe sposobu ustalenia przez organy podatkowe stanu faktycznego, którego ocena z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadziła do określenia A. i A. G. wysokości zobowiązania w tym podatku za 2006 r. w kwocie 208.991 zł. Strona skarżąca w toku postępowania zarzucała naruszenie przez organy podatkowe jej prawa do czynnego udziału w czynnościach dowodowych poprzez włączenie do materiału dowodowego sprawy dowodów przeprowadzonych z jej pominięciem w innych postępowaniach oraz naruszenie obowiązku organów zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów.

W pierwszej kolejności należy jednak odnieść się do najdalej idącego, gdyż powodującego, w razie uznania go za uzasadniony, umorzenie postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do art. 45 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien być zapłacony we właściwej kwocie w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku, tj. w sprawie do dnia 30 kwietnia 2007 r. Zatem pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoczynał bieg w dniu 31 grudnia 2007 r. i kończy się w dniu 31 grudnia 2012 r.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1) Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, natomiast na podstawie § 7 art. 70 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

W sprawie postanowieniem Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej we W. z dnia 15 czerwca 2010 r. nr [...] wszczęto wobec A. G. postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe, polegające na wystawianiu w latach 2006 – 2007 nierzetelnych faktur VAT na sprzedaż samochodów przez firmę A. A. G., a następnie postanowieniem Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie kontroli Skarbowej we W. z dnia 8 maja 2011 r. nr [...] przedstawiono A. G. zarzut w tej sprawie. Zatem w sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania skarżących został bowiem przerwany na skutek wszczęcia w stosunku do A. G. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe mające bezpośrednio związek z określeniem podstawy zobowiązania jej i jej męża w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. i jak to wyżej wskazano nie zaczął biec dalej, gdyż postępowanie to nie zostało dotychczas prawomocnie zakończone. O wszczęciu tego postępowania strona dowiedziała się natomiast w dniu 19 maja 2012r. z postanowienia z dnia 8 maja 2011 r. nr [...], co wynika również z jej pisemnego oświadczenia złożonego na rozprawie. Należy także wskazać, że nawet nieprzerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie powodowałoby, że organy podatkowe orzekałyby w warunkach przedawnienia, gdyż pierwotny termin przedawnienia kończył się dopiero w dniu 31 grudnia 2012 r.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego wywiedziony przez skarżących nie ma uzasadnionych podstaw. Wydanie decyzji w dniu wskazanym w tym akcie (5 kwietnia 2012 r.) oraz jej doręczenie (10 kwietnia 2012 r.) nastąpiły bowiem w czasie, gdy bieg terminu przedawnienia zobowiązania określonego w tym rozstrzygnięciu był zawieszony.

Bez znaczenia dla powyższej oceny zarzutu przedawnienia pozostaje wskazany przez skarżących fakt wszczęcia postępowania karnoskarbowego jedynie względem A. G. i jego trwanie. Nieprawidłowości w wystawianiu w latach 2006 i 2007 faktur VAT na sprzedaż samochodów przez firmę A. A. G. miały – z uwagi na wybrane przez oboje podatników wspólne rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. - również wpływ na określenie zobowiązania podatkowego skarżącego. W konsekwencji skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec wszczęcia postępowania karnoskarbowego względem skarżącej należy odnieść również do zobowiązania skarżącego. Długość postępowania karnoskarbowego nie została natomiast uwzględniona przez ustawodawcę przy okazji uregulowania instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego i w rezultacie nie ma żadnego wpływu na ocenę z punktu widzenia przepisów obowiązującego prawa biegu terminu tego przedawnienia.

Przechodząc do oceny postępowania podatkowego, którego efektem jest zaskarżona decyzja, powtórzenia wymaga, iż podstawą uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia jest między innymi naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jako wynik sprawy należy przy tym rozumieć orzeczenie o prawach i obowiązkach publicznoprawnych strony, tj. w realiach sprawy wysokości jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006.

Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten ustanawia gospodarzem postępowania organ podatkowy i obarcza go ciężarem wykazania określonych faktów. Z kolei wedle art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Przywołane zasady zmierzają do zapewnienia stronie czynnego udziału w zbieraniu i wyczerpującym rozpatrywaniu, na zasadzie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, materiału dowodowego sprawy, rozumianego jako wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej), w tym dowody wskazane przez stronę, jeżeli przedmiotem wnioskowanego przez nią dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy i nie są one stwierdzone wystarczająco innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej). Powyższe zasady ogólne postępowania podatkowego winny być stosowane w zestawieniu z pozostałymi ogólnymi regułami procedury podatkowej, w tym wynikającą z art. 125 Ordynacji podatkowej zasadą szybkości i prostoty postępowania. Oznacza to, że sformułowane przez ustawodawcę w art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej dyrektywy działania w określony sposób winny ulegać adaptacji do celu założonego przez tego samego ustawodawcę w art. 125 Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć przy tym trzeba, że zależność ta działa w obu kierunkach, tzn. że szybkość i prostota postępowania podatkowego nie wartościami absolutnymi. Wspomniana adaptacja polega na realizacji założeń wynikających z art. 122, 123 § 1, 180, 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem ekonomiki i prostoty postępowania, jednak bez naruszania istoty praw procesowych strony, która sprowadza się do rzeczywistej możliwości wpływania przez nią na treść ustaleń dokonywanych przez organy. W rezultacie tak rozumianej adaptacji należy przyjąć, że strona ma możliwość czynnego udziału w postępowaniu również w sytuacji, gdy nie są jej znane okoliczności znane organowi z urzędu, w szczególności ustalonymi w ramach innego postępowania, natomiast organ realizuje obowiązek zakomunikowania stronie o faktach ustalonych na podstawie materiału dowodowego zebranego w innej sprawie i umożliwienia jej wypowiedzenia się w tym przedmiocie.

W sprawie strona skarżąca kwestionowała włączenie do akt sprawy uzyskanych w toku postępowania kontrolnego i karnoskarbowego dowodów, w tym protokołów przesłuchań świadków, w których nie uczestniczyła, oraz odmawianie przez organy podatkowe przeprowadzenia przez nią wnioskowanych dowodów. Przy tym w zamiarze strony przeprowadzenie wnioskowanych dowodów z jej czynnym udziałem miało na celu obalenie ustaleń organów poczynionych na podstawie włączonych do akt sprawy dowodów w zakresie nierzetelności wystawianych przez A. G. faktur VAT i rzeczywistych kwot uzyskanych ze sprzedaży samochodów, uwzględnionych następnie przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Twierdzenie strony w tym zakresie ocenić należy w świetle jej oświadczenia złożonego do protokołu rozprawy, iż wystawiane przez nią faktury VAT zawierały jedynie kwotę zysku. Oznacza to przyznanie przez stronę, że wystawiane przez nią faktury VAT były nierzetelne, i potwierdza prawidłowość oceny tych dokumentów przyjętej przez organy podatkowe. Z tego też powodu, jako uzasadnione ocenił Sąd odmowy przez organy podatkowe przeprowadzenia wnioskowanych przez podatników dowodów na okoliczność, których przedmiot uznał w myśl art. 188 Ordynacji podatkowej za okoliczności stwierdzone wystarczająco innymi dowodami. W zakresie zgłaszanych przez skarżących zastrzeżeń co do sposobu przeprowadzenia tych dowodów, w tym między innymi nie zapewnienia im czynnego udziału w ich przeprowadzeniu. Sąd uznał, że wprawdzie strona nie miała możliwości uczestniczenia w przesłuchaniach świadków, których protokoły zostały włączone do akt sprawy, nie mniej jednak miała możliwość wypowiedzenia się co do ich treści i ustaleń poczynionych przez organy podatkowe na tej podstawie i nie przedstawiła żadnych okoliczności, które mogłyby prowadzić do zakwestionowania tych ustaleń, choćby w zakresie kwot rzeczywiście uzyskanych przez skarżącą ze sprzedaży poszczególnych samochodów. Potwierdza to również brak podważenia przez stronę dokonanych ustaleń w zakresie cen sprzedawanych samochodów na podstawie zeznań odebranych od świadków w jej obecności. Tym samym strona skarżąca miała możliwość realizacji swojego prawa czynnego udziału w czynnościach procesowych w wyżej wskazany sposób, tj. poprzez wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Reasumując, w ocenie Sądu zarzuty naruszenia przez organy podatkowe przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie prowadzenia postępowania okazały się nieuzasadnione.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 34 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej Sąd za Dyrektorem Izby Skarbowej wskazuje, że dotyczy on postępowania kontrolnego innego niż postępowanie, którego wynikiem jest zaskarżona decyzja. Dlatego nie może on być uwzględniony jako zarzut odnoszący się do postępowania w sprawie tego rozstrzygnięcia.

Wobec zgłoszonego na rozprawie zarzutu zaniechania przez organy podatkowe przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie rzeczywistej ceny nabywanych przez skarżącą samochodów, następnie odsprzedawanych przez skarżącą, Sąd uznał za stosowne wskazać, że organy podatkowe dokonały ustaleń w tym zakresie, to jest kosztów uzyskania przychodów podatniczki, na podstawie dokumentów przedstawionych przez podatników, którzy jako jedyni mieli wiedzę na ten temat. Zgodnie z utrwalonym już w tym względzie orzecznictwem sądowym ustanowiony w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek zbierania i wyczerpującego rozpatrywania materiału dowodowego sprawy nie oznacza obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej okoliczności może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony.

Ustalenia w zakresie kosztów uzyskania przychodu skarżącej ze sprzedaży samochodów nie były w żaden sposób przez nią kwestionowane w toku postępowania podatkowego. Z akt sprawy nie wynika również, aby strona podjęła jakiekolwiek kroki zmierzające do zmiany tych wartości w postępowaniu przed organami celnymi, co mogłoby mieć przełożenie na określenie podstawy zobowiązania skarżącej w podatku akcyzowym oraz, w konsekwencji, dochodowym. Brak formalnych czynności strony zmierzających do zmiany ustaleń co do cen uiszczanych przez nią za nabywane samochody powoduje, że nie sposób obciążyć organów podatkowych winą za niedokonanie, w tym w urzędu, ustaleń w zakresie okoliczności, o których rzeczywistym charakterze wiedzę miała tylko strona, i uznać ten zarzut za trafiony.

Działając na podstawie powołanego na wstępie rozważań art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd przeprowadził ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji i prowadzącego do jej wydania postępowania podatkowego z punktu widzenia również innych obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W jej rezultacie stwierdził Sąd, że przy rozstrzyganiu sprawy oraz procedowaniu organów podatkowych nie doszło w sprawie do naruszeń prawa, które skutkowałyby uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżone decyzje nie naruszają przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, ani też przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, co skutkowało oddaleniem skargi na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.