Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 680/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 185 par. 1, art. 207 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 2, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 3a
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, Protokolant Natalia Narejko, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie oraz O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 września 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 710/15 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 5 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie, 2) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 września 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 710/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną przez O. S.A. w W. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 5 czerwca 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r.

Stan sprawy przedstawia się następująco:

W dniu 19 stycznia 2009 r. T. S.A. (obecnie: O. S.A., dalej jako: "Spółka") złożyła w Urzędzie Gminy deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2009, wskazując podatek od nieruchomości w kwocie 85.263,00 zł. Następnie w dniu 16 lutego 2009 r. Spółka złożyła korektę ww. deklaracji wraz z wyjaśnieniem, że w dniu 31 stycznia 2009 r. sprzedała budowle zgłoszone do opodatkowania w pierwotnej deklaracji", I. Sp. z i w związku z tym zdarzeniem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od tych budowli od dnia 1 lutego 2009 r. ciąży na nabywcy.

Decyzją z dnia 27 września 2013 r. Wójt Gminy J. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2009 r. w kwocie 98.383,00 zł. Organ uznał, że Spółka zaniżyła wartość budowli, nie zgłaszając do opodatkowania linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej.

Decyzją z dnia 5 czerwca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie (SKO) utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zagadnienia kwalifikacji prawnej linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej organ wskazał, że w przypadku, gdy składające się na sieć uzbrojenia terenu przewody - linie kablowe umieszczone zostaną w kanalizacji kablowej, to przewody te i obejmujące je kanalizacje, spełniając samodzielnie przesłanki bycia odrębnymi budowlami, pozostawać będą w funkcjonalnym związku, tworząc całość techniczno - użytkową traktowaną jako jeden obiekt budowlany, podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W skardze do Sądu pierwszej instancji Spółka zarzuciła naruszenie art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej jako: "p.") oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej jako: "u.p.l."). Wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie.

We wskazywanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organ niezgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. przyjął do opodatkowania same linie kablowe, wobec sprzedaży kanalizacji kablowej, w której były one położone. Same linie kablowe nie mogły bowiem zostać zaliczone do budowli, skoro pozostawały nadal w technicznym i funkcjonalnym/użytkowym związku z kanalizacją kablową. Zdaniem Sądu, ustawodawca określając przedmiot opodatkowania jako części budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie miał na celu objęcia podatkiem od nieruchomości części łącznie stanowiących tę budowlę w zależności od tego kto jest ich właścicielem (posiadaczem), ale w zależności od tego, jaka część tej budowli jako całości jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Umowa sprzedaży wniosła zmiany jedynie po stronie właściciela poszczególnych rzeczy tworzących budowlę. Zmiana ta ma takie konsekwencje, że w tej sprawie podatnik nie może zostać opodatkowany z tytułu samych linii kablowych, bez kanalizacji, w której są one położone, gdyż stanowiłoby to naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l. Nie oznacza to jednak, w ocenie Sądu, że w ogóle wykluczone jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości linii kablowych w kanalizacji kablowej w sytuacji, gdy kto inny jest właścicielem linii kablowych, a kto inny kanalizacji, w której te linie są położone. Sąd wskazał na regulację z art. 3 ust. 4 u.p.l. i z niej wywiódł, iż współwłasność nie powinna być zawężana jedynie do współwłasności, o której mówi prawo cywilne. Zdaniem Sądu, współwłasność dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy postrzegać jako instytucję autonomiczną, właściwą dla prawa podatkowego, adekwatną do regulacji dotyczących przedmiotu opodatkowania, jakim jest budowla. Wobec tego współwłasność na gruncie art. 3 ust. 4 u.p.l. dotyczy nie tylko rzeczy, jak w prawie cywilnym, ale również budowli w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l., składającej się z wielu rzeczy, będących własnością różnych podmiotów. Współwłasności, o której mówi art. 3 ust. 4 u.p.l., należy nadać szerszy zakres niż ma ona w prawie cywilnym.

Od wyroku Sądu pierwszej instancji zostały złożone dwie skargi kasacyjne.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej przez SKO zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako: "P.p.s.a") w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. oraz w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej jako: "u.P.b."),

- poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, co skutkowało uwzględnieniem skargi zamiast jej oddaleniem, wyrażające się w przyjęciu, że w okresie luty - grudzień 2009 roku linie kablowe będące własnością Spółki położone w kanalizacji kablowej, będącej od 31 stycznia 2009 r. własnością I. (przy czym Spółka korzysta z tej kanalizacji na zasadzie leasingu zwrotnego) - nie są budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem określenie podatnikowi zobowiązania w podatku od nieruchomości z tytułu linii kablowych za okres luty-grudzień 2009 r. stanowi o naruszeniu prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l.,

- w sytuacji, gdy telekomunikacyjne linie kablowe stanowią sieć uzbrojenia terenu - budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.P.b., a przez to w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l.;

2) naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. - co podnieść należy, o ile Naczelny Sąd Administracyjny uzna za nieusprawiedliwioną podstawę kasacyjną nr 1

- poprzez ich niezastosowanie w sprawie (skutkujące uwzględnieniem skargi zamiast jej oddaleniem), wskutek uznania przez Sąd, że kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i tylko łącznie stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l.,

- w sytuacji, gdy przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 piet 3, art. 4 ust. 5, art. 4 ust. 6, art. 4 ust. 9 u.p.l. przewidują możliwość opodatkowania części budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, co oznacza w niniejszej sprawie, że części budowli w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych stanowiły przedmiot opodatkowania;

3) naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 3 ust. 4 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.l. i art. 195 i art. 196 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej jako: "K.c."),

- poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że w rozpatrywanej sprawie ma zastosowanie art. 3 ust. 4 u.p.l. w odniesieniu do linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej w okresie luty - grudzień 2009 r., a obowiązek podatkowy, we wskazanym wyżej okresie, ciążył solidarnie na Spółce (właściciel kabli telekomunikacyjnych) oraz I. (właściciel kanalizacji kablowej), zaś postępowanie podatkowe prowadzono wobec nieprawidłowo ustalonego kręgu podatników,

- w sytuacji, gdy pomiędzy ww. podmiotami nie zaistniał stosunek rzeczowy współwłasności, a w konsekwencji kable wraz z kanalizacją kablową nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania, toteż brak jest możliwości zastosowania w sprawie art. 3 ust. 4 u.p.l. i brak możliwości uznania ww. podmiotów za strony postępowania podatkowego za okres luty - grudzień 2009 r.;

4) naruszenie przepisów prawa materialnego i postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 151 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 120 p., art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78, poz. 483, ze. zm., dalej jako: "Konstytucja RP") w zw. z art. 195 K.c. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 4 w zw. z art. 6 ust. 1 i ust. 9 u.p.l. w zw. z art. 21 § 3 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 p.,

- poprzez nieoddalenie skargi, stwierdzenie naruszeń prawa materialnego, uchylenie kontrolowanej decyzji i zawarcie w uzasadnieniu wskazań co do dalszego postępowania z naruszeniem przepisów prawa m.in. art. 120 p., art. 6 ust. 1, art. 6 ust. 9 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 4 u.p.l. w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP w zw. z art. 195 K.c.,

- w sytuacji, gdy kontrolowana decyzja oparta została na prawidłowych ustaleniach faktycznych w zakresie podmiotowych i przedmiotowych, nie zawierała naruszenia prawa materialnego, zaś uwzględnienie wskazań zawartych w wyroku spowoduje, że decyzja, wydana wobec podmiotów uznanych za solidarnie odpowiedzialnych podatników, naruszać będzie również art. 21 § 3 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120 p.

SKO wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz o zasądzenie zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przewidzianych.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej przez Spółkę zarzucono:

1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 w związku z art. 153 P.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na niewskazaniu, w jaki sposób - jeśli nie cywilistycznie - należy rozumieć współwłasność na gruncie art. 3 ust. 4 u.p.l.;

2) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 4 u.p.l. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na błędnym uznaniu, że pojęcie współwłasności na gruncie tego przepisu ma znaczenie szersze niż wynikające z przepisów prawa cywilneg

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesoweg

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Obie wywiedzione skargi kasacyjne zawierają usprawiedliwione podstawy. Rozstrzygane w sprawie kwestie były już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, więc w rozpatrywanej sprawie wykorzystana została argumentacja zawarta w wyrokach NSA z dnia 14 czerwca 2016 r., II FSK 2651/15, z dnia 23 czerwca 2016 r., II FSK 3229/15 oraz II FSK 3437/15 (dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA).

Sformułowane w skargach kasacyjnych zarzuty oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W tej sytuacji, co do zasady, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje w pierwszej kolejności zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ponieważ ich uwzględnienie mogłoby uczynić przedwczesnym albo bezprzedmiotowym odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialneg Jednak w tej sprawie zarzuty naruszenia przepisów postępowania powiązane zostały z zarzutami naruszenia prawa materialnego, dlatego w pierwszej kolejności należało odnieść się do podniesionych w skargach kasacyjnych kwestii materialnoprawnych.

Sedno postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego sprowadza się do kwestii, czy w stanie prawnym obowiązującym w 2009 roku linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej, której prawo własności należy do innego podmiotu, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a jeśli tak to według jakich zasad.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. przez użyte w tej ustawie pojęcie "budowla" należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Według tej definicji budowlą jest każdy obiekt budowlany z wyłączeniem budynku lub obiektu małej architektury.

Zgodnie z ustawą – Prawo budowlane (art. 3 pkt 1, 2, 3), ilekroć mowa jest w niej o: 1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury; 2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przywołana definicja budowli jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, zastrzegając podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Natomiast w załączniku do ustawy - Prawo budowlane (kategoria XXVI) do obiektów budowlanych zaliczone zostały między innymi sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne.

Uwzględniając poglądy wyrażone przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2011 r., P 33/09 (Dz. U. z 2011 r. Nr 206, poz. 1228), należy stwierdzić, że sieć techniczna (w rozpatrywanej sprawie sieć telekomunikacyjna służąca do przesyłu sygnału) nie ma cech budynku ani obiektu małej architektury. Stanowi jednocześnie jedną zorganizowaną całość użytkową, sieć składającą się z funkcjonalnie powiązanych elementów (w tym linii kablowych umieszczonych w kanalizacji). Całość stanowi "obiekt budowlany" w rozumieniu art. 3 pkt 1 u.p.b., a także - jako budowla - przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości według art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l.

Trafność takiego stanowiska potwierdza także nowelizacja ustawy - Prawo budowlane, wprowadzona ustawą z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 106, poz. 675). Zmiana przepisów polegała na dodaniu pkt 3a do art. 3 ust. 3 ustawy - Prawo budowlane. Przepis ten wprowadził i zdefiniował pojęcie obiektu liniowego wskazując, że budowlą jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlaneg

Skoro dopiero w ramach tej nowelizacji ustawy - Prawo budowlane, ustawodawca uznał, że budowlą jest sama kanalizacja kablowa, bez zainstalowanych w niej kabli, które nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części, ani urządzenia budowlanego, to w stanie prawnym obowiązującym przed zmianą przepisów, tj. do lipca 2010 r., linie kablowe umiejscowione w kanalizacji kablowej stanowiły część tej budowli. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas oba te elementy tworzą jedną całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Taki też pogląd w zasadzie jednolicie prezentowany jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. m.in. wyroki NSA z dnia 27 maja 2010 r.: II FSK 1674/09 i II FSK 1673/09; z dnia 13 kwietnia 2011 r., II FSK 144/10; z dnia 5 października 2010 r., II FSK 1240/10 - CBOSA).

Sprzedaż samej kanalizacji kablowej innemu podmiotowi nie powoduje utraty związku funkcjonalnego kabli z tą kanalizacją. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r., II FSK 553/10 - CBOSA). Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa – jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Rozdzielenie własności poszczególnych elementów budowli na gruncie prawa cywilnego nie oznacza, że budowla ta jako pewna techniczna całość (sieć telekomunikacyjna) utraci na gruncie prawa podatkowego ten walor i przestanie być przedmiotem opodatkowania. Przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym rozdzielenie własności tych dwóch elementów sieci powodowałoby, że okablowanie nie stanowiłoby już przedmiotu opodatkowania oznaczałoby, że to od woli podatnika, a nie od woli ustawodawcy zależałoby, co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W przepisach prawa podatkowego brak jest też zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.l., należy rozumieć także właściciela części budowli, nawet w sytuacji, gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, czego nie dostrzegł WSA w Lublinie, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną, nadającą się do określonego użytku całość.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutów i argumentacji skargi kasacyjnej organu odwoławczego, co do możliwości opodatkowania w tej sprawie linii kablowych jako samodzielnej budowli. Za zasadne natomiast Naczelny Sąd Administracyjny uznał jego stanowisko, że przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.l. dają możliwość opodatkowania części budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie stoi temu na przeszkodzie fakt, że część budowli (tu: linie kablowe) jest usytuowana w kanalizacji kablowej będącej własnością innego podmiotu.

W związku z tym trafne okazały się także, postawione w obu skargach kasacyjnych, zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 4 u.p.l. przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że pojęcie współwłasności na gruncie tego przepisu ma znaczenie szersze niż wynikające z przepisów prawa cywilneg To rozumowanie doprowadziło WSA w Lublinie do błędnej konkluzji, że w przypadku gdy linie kablowe stanowią własność innego podmiotu niż kanalizacja, w której są ułożone, zachodzi stosunek współwłasności w rozumieniu tego przepisu, co oznacza konieczność prowadzenia postępowania z udziałem prawidłowo ustalonego grona podatników. Wobec przedstawionej na wstępie niniejszych rozważań prawidłowej wykładni, mających zastosowanie w niezakwestionowanym stanie faktycznym sprawy przepisów prawa materialnego, za bezcelowe należy uznać dalsze rozważania na temat możliwości zastosowania art. 3 ust. 4 u.p.l. oraz poprawności zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazań dla organu co do dalszego postępowania.

Uwzględniając ww. argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Lublinie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd ten uwzględni dokonaną wyżej przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnię prawa. Zważywszy zaś na fakt, że obie skargi kasacyjne zawierały usprawiedliwione podstawy skutkujące uchyleniem zaskarżonego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. odstąpił od wzajemnego zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjneg