Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 802/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 802/22 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 września 2022 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo, WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: starszy referent Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2022 r., sprawy ze skargi G. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 kwietnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV-XII 2017 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

W 2017 r. skarżący G. J. prowadził samodzielnie działalność gospodarczą pod firmą Z. z siedzibą w G. oraz w ramach spółki jawnej - E., Spółka jawna z siedzibą w S.

Prowadzona przez Skarżącego jednoosobowa działalność gospodarcza polegała na wynajmie lokali, sprzętu mechanicznego i samochodów.

Wobec skarżącego została przeprowadzona kontrola podatkowa, a następnie postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2017 r. Organ I instancji nie stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu spółki jawnej E. Nieprawidłowości dotyczyły natomiast jednoosobowej działalności gospodarczej skarżącego. Postępowanie prowadzone przez Naczelnika US w G. zakończyło się wydaniem 3 listopada 2021 r. decyzji, w której określono podatnikowi kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące VI, VII, IX, X, XI oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące IV, V, VIII, XII 2017 r.

Po rozpatrzeniu odwołania podatnika, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 28 kwietnia 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że istotą sporu w sprawie jest zmniejszenie wartości podatku naliczonego o kwotę 22 654 zł ze względu na ujęcie w ewidencji zakupów wydatków dotyczących usług naprawy kabla, bramy segmentowej, zakupu oleju napędowego do koparki, transportu koparki kołowej [...] [...], zakupu materiałów budowlanych (kręgi betonowe, rury przepustowe) w okolicach R. oraz zakupu materiałów wykończeniowych w hipermarketach na terenie W., które w ocenie organu I instancji nie były związane z czynnościami opodatkowanymi jednoosobowej działalności gospodarczej skarżącego, co stanowi naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), dalej "ustawa o VAT".

Odnosząc się do zakupu usługi naprawy kabla i naprawy bramy segmentowej w budynku przy ul. [...] w W. (str. 12-16 zaskarżonej decyzji), organ zaznaczył w szczególności, że wydatki związane z ww. nieruchomością poniesione przed 27 marca 2017 r. nie były kwestionowane w toku kontroli podatkowej, ponieważ do tego czasu jej właścicielem była firma skarżącego. A zatem wszelkie czynności związane z administrowaniem ww. nieruchomością były obowiązkiem skarżącego, a nieruchomość stanowiła źródło przychodów (czynsz najmu) w jego firmie. Organ podkreślił, że nieruchomość ta została 27 marca 2017 r. przekazana przez skarżącego w formie darowizny córce, a zatem od tego dnia koszty poniesione w związku z tą nieruchomością nie są związane z czynnościami opodatkowanymi firmy podatnika. Córka skarżącego 1 czerwca 2017 r. wynajęła całość nieruchomości spółce E., Spółka Jawna, która następnie wynajmowała lokale użytkowe odrębnym podmiotom gospodarczym, wśród których nie występował podmiot Z. DIAS w K. zauważył, że na żadnym etapie postępowania skarżący nie udokumentował dysponowania nieruchomością żadnymi obiektywnymi dowodami (umowa, faktura itp.). Zatem skoro nie miał on tytułu prawnego do korzystania z nieruchomości jak i ze znajdującej się tam hamowni podwoziowej, to zakwestionowane wydatki nie wiążą się z działalnością firmy podatnika.

Odnosząc się do zakupu oleju napędowego (str. 16-18 decyzji), jak również usługi dotyczącej transportu koparki kołowej [...] [...] z miejscowości L. do miejscowości S. (str. 18-19 decyzji), organ zaznaczył, że zgodnie z pisemnymi wyjaśnieniami skarżącego, olej napędowy zakupiony w miesiącach od maja do sierpnia 2017 r. został wykorzystany do rozdrobnienia gałęzi przewiezionych z nieruchomości w W. przy ul. [...] j, pozostałość z drzew wyciętych w marcu 2017 r. Prace te wykonano w miejscowości S., przy wykorzystaniu sprzętu będącego prywatną własnością skarżącego, tj. ciągnika Ursus - 2 szt., własnością firmy podatnika, tj. koparki [...], rębaka oraz rozdrabniacza do gałęzi należącego do Z. K., zamieszkałego w S. DIAS zaznaczył, że wskazane przez skarżącego przeznaczenie oleju napędowego jest sprzeczne ze sporządzonymi na fakturach opisami "olej napędowy do koparki" poświadczonymi podpisem podatnika. Ponadto przewóz gałęzi z nieruchomości w W. do S. w miesiącach maj i czerwiec 2017 r., został wykonany po dacie przekazania nieruchomości w W. córce podatnika. Wskazane prace (sprzątanie nieruchomości w W.: wywiezienie gruzu, gałęzi i ich rozdrobnienie), niewątpliwie mieszczą się w zakresie obowiązków właściciela obiektu – córki skarżącego, nie należały natomiast do obowiązków firmy podatnika. W ocenie organu odwoławczego, z powyższych przyczyn, wydatek związany z zakupem oleju napędowego nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi firmy Z. DIAS zwrócił także uwagę, że w sporządzonym akcie notarialnym dotyczącym darowizny nieruchomości nie zawarto zapisów dotyczących konieczności wykonania czynności polegających na uprzątnięciu nieruchomości czy też rzeczy ruchomych znajdujących się na przekazanej nieruchomości. Organ podał, że zakupiona koparka jest środkiem trwałym firmy skarżącego, ale prace, które wykonywała w miejscowości S., według wyjaśnień podatnika polegające na przeładunku gałęzi, gruzu przywiezionych do S. z W., nie miały żadnego związku z czynnościami opodatkowanymi tej firmy. DIAS zaznaczył, że usługi polegające na porządkowaniu terenu nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] w istocie stanowią element usługi administrowania nieruchomością. Po 27 marca 2017 r. administrowanie nieruchomością (a więc m.in. usługi związane z bieżącymi naprawami, remontami oraz porządkowaniem nieruchomości) nie należało do obowiązków firmy skarżącego. Zatem nie można ich uznać za usługi wykonywane w ramach prowadzonej przez podatnika jednoosobowej działalności gospodarczej, a tym samym za usługi związane z czynnościami opodatkowanymi firmy Z. Analogicznie wydatków poniesionych w związku z wykonaniem prac, niejako w konsekwencji uporządkowania tej nieruchomości, tj. przeładunku i rozdrobnienia gałęzi, przeładunku gruzu po remontach czy też przewozu drewna, również nie można uznać za związane z czynnościami opodatkowanymi firmy podatnika. Oznacza to, że wskazane przez skarżącego prace wykonane koparką [...] w S. zasadnie zostały uznane za wykonane prywatnie. Z zatem wszelkie wydatki związane z wykonaniem tych prac, tj. zakup oleju napędowego, transport koparki do S., udokumentowane fakturami nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego ze względu na to, iż w takim przypadku wydatki te skarżący ponosił jako konsument, a ciężar zapłaty podatku od towaru i usług ciąży na konsumentach danych towarów i usług.

Na stronach 19-23 zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy odniósł się do zakupu materiałów budowlanych w okolicach R. (kręgi betonowe, rury przepustowe). Podał w szczególności, że według stanowiska skarżącego materiały te miały być wykorzystane w nieruchomości przy ul. [...] w W. oraz w G. przy ul. [...]. DIAS wskazał w związku z tym, że wszelkie prace budowlane w budynku w G. obciążały najemcę, tj. spółkę E. Sp. z o.o., co wynika z zapisów zawartej w dniu 1 września 2009 r. umowy najmu pomiędzy Z. a E. Sp. z o.o.. Organ podał także, że nie powinny obciążać kosztów firmy podatnika prace budowlane wykonane po 27 marca 2017 r. (faktury dokumentujące nabycie materiałów budowlanych zostały wystawione w okresie IV-XII 2017 r.) w nieruchomości w W., gdyż jak to zostało już wcześniej wskazane, nieruchomość ta nie była własnością skarżącego, nie miał on również żadnego tytułu prawnego do korzystania z niej. W konsekwencji DIAS w K. stwierdził, że wydatki dotyczące zakupu materiałów budowlanych w okolicach R. - kręgi betonowe, rury przepustowe nie są związane z czynnościami opodatkowanymi firmy skarżącego.

Następnie DIAS przedstawił ustalenia dotyczące zakupu materiałów wykończeniowych w hipermarketach C. i L. na terenie W. (str. 23 -25 decyzji), które - zgodnie ze stanowiskiem podatnika – miały być wykorzystane do remontu pomieszczeń na terenie nieruchomości w G. przy ul. [...]. Organ odwoławczy odniósł się do zawartych przez podatnika umów najmu dotyczących przedmiotowej nieruchomości. Podał w szczególności, że skarżący zawarł umowę najmu znajdującego się tam lokalu użytkowego – warsztatu do obsługi napraw samochodów (przedmiot najmu został udostępniony F. dopiero w styczniu 2018 r., umowa natomiast została zawarta na czas nieokreślony od 1 marca 2018 r.). Wskazał następnie, że ww. umowa nie wskazuje, aby firma skarżącego ponosiła jakiekolwiek nakłady w nieruchomości w G., co więcej, w żaden sposób nie wynika z niej, aby jej zawarcie było uzależnione od wykonania przez skarżącego jakichkolwiek remontów. Wskazuje jedynie, że najemca będzie dostosowywał do swoich potrzeb wynajmowany od skarżącego lokal. Tym samym organ stwierdził, że nie można jej uznać za dowód potwierdzający, iż poniesione wydatki na zakup materiałów wykończeniowych w W. związane były z czynnościami opodatkowanymi firmy podatnika. Na podstawie tej umowy nie można stwierdzić, że skarżący poniósł koszty związane z remontem pomieszczeń w nieruchomości w G. przy ul. [...]. Organ podał, że na żadnym etapie skarżący nie dowiódł również, że wskazane roboty, tj. prace remontowe w G. zostały w 2017 r. wykonane. Poza tym, tak duża odległość miejsca zakupu od miejsca prowadzenia inwestycji, brak obiektywnych dowodów dotyczących transportu materiałów budowlanych (brak faktur dokumentujących transport), brak obiektywnych dowodów na wykonanie danych robót (projektów, umów, protokołów itp.), a nawet brak zakupu drobnych materiałów budowlanych w G., które byłyby w tej sytuacji nieuniknione wobec braku planowania poszczególnych robót i dokonywania zakupów na potrzebę chwili, zaprzeczają twierdzeniom skarżącego. Organ odniósł się także do umowy najmu zawartej z E. Sp. z o.o. w dniu 1 września 2009 r. podkreślając, że wszelkie prace budowlane w budynkach obciążały najemcę, czyli spółkę.

Końcowo (str. 25-28) DIAS odniósł się także do pozostałych zarzutów odwołania.

W skierowanej do WSA w K. skardze zarzucono naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, t.j.: niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, poprzez bezpodstawną odmowę zwrotu podatku od towarów i usług,

II. przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1. naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie przepisów prawa materialnego i wydanie decyzji bez podstawy prawnej;

2. naruszenie art. 122 w związku z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, m. in. odmowę przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych w sprawie przesłuchania świadków;

3. naruszenie art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jak również zasądzenie kosztów postępowania od organu.

Odpowiadając na skargę, DIAS w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022r. poz. 329.; dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że nie zawierają one wad, powodujących konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd podziela argumentację zawartą w decyzjach organów podatkowych. W konsekwencji, przedmiotowa skarga. nie zasługiwała na uwzględnienie.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest zmniejszenie wartości podatku naliczonego o kwotę 22.654,00 zł ze względu na ujęcie w ewidencji zakupów wydatków dotyczących:

1. usługi naprawy kabla o wartości netto 1.000,00 zł w budynku przy ul. [.] w W.,

2. usługi naprawy bramy segmentowej o wartości netto 240,00 zł na nieruchomości w

W. przy ul. [...],

3. zakupu oleju napędowego do koparki na kwotę netto 9.252,78 zł,

4. usługi transportowej świadczonej przez firmę H. Sp. z o.o. udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 10 kwietnia 2017 r. na kwotę netto 2.100,00 zł, dotyczącej transportu koparki kołowej [...] [...] z miejscowości L. do miejscowości S.,

5. zakupu materiałów budowlanych na kwotę netto 71.294,30 zł, w okolicach R. - kręgi betonowe, rury przepustowe, które miały być wykorzystane do prac remontowo-budowlanych na nieruchomości w G. i W.,

6. zakupu materiałów wykończeniowych na kwotę netto 12.285,10 zł w hipermarketach C. i L. na terenie W., które miały być wykorzystane do prac remontowo-budowlanych na nieruchomości w G.

W ocenie organów podatkowych wydatki te nie były związane z czynnościami opodatkowanymi Skarżącego, co stanowi naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W skardze w pierwszej kolejności zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego tj. niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawną odmowę zwrotu podatku od towarów i usług.

Tymczasem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2017r. - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa wart. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust, 17 i 19 oraz art. 124. Prawo do odliczenia nie ma charakteru bezwzględnego. Jego realizacja musi się odbywać zgodnie z przepisami prawa, które określają jakie warunki podatnik jest obowiązany spełnić, aby z tego prawa moc skorzystać. Określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jednak tylko wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w działalności gospodarczej podatnika. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, podejmowanymi w działalności w ramach której ujęto je w rozliczeniu podatkowym.

Prawo nabywcy towaru lub usługi do odliczenia kwoty podatku naliczonego zależy przede wszystkim właśnie od istnienia związku między nabyciem, a wykorzystaniem towaru lub usługi w działalności opodatkowanej. Jeżeli więc podatnik nie wykorzystuje nabytego towaru lub usługi w swej opodatkowanej działalności gospodarczej w ramach której wykazał nabycie, to w istocie na nim spoczywa ekonomiczny ciężar podatku gdyż traktowany jest jak konsument. W takiej sytuacji nie może mu więc przysługiwać prawo do odliczenia tego podatku.

W realiach rozpoznawanej sprawy, zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 a ustawy o VAT poprzez bezpodstawną odmowę zwrotu podatku od towarów i usług jest bezzasadny.

W zaskarżonej decyzji jak również decyzji organu I instancji, szczegółowo wykazano dlaczego ujęte przez podatnika faktury zakupu dotyczące naprawy kabla, naprawy bramy segmentowej, transportu koparki, zakupu oleju napędowego, kręgów betonowych, rur przepustowych oraz materiałów wykończeniowych nie dają prawa do odliczenia zawartego w nich podatku naliczonego, tzn. wykazano, że nie zostały one poniesione w związku z czynnościami opodatkowanymi podatnika w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą Z.

Dokonanej przez organ podatkowy oceny nie można uznać za niewłaściwą tylko i wyłącznie z tego względu, że podatnik jej nie akceptuje oraz że jest ona niekorzystna dla podatnika. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że Skarżący nie przedstawił obiektywnych dowodów potwierdzających istnienie związku pomiędzy w/w wydatkami a czynnościami opodatkowanymi firmy Z. Jak wskazywał organ, w toku kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego kierowane do Skarżącego wezwania o szczegółowe wyjaśnienia i dowody wielokrotnie wracały jako niepodjęte w terminie. Z całej korespondencji przesłanej przez organ I instancji Skarżący odebrał tylko postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego (doręczone osobiście przez pracownika urzędu skarbowego), wezwanie z 18 lutego 2021 r. oraz 18 marca 2021r. - również doręczone osobiście w siedzibie organu podatkowego oraz rozstrzygnięcie organu I instancji w niniejszej sprawie - decyzja z 3 listopada 2021r.

Jak wynika nadto z akt sprawy, na żadnym z etapów postępowania (ani w toku kontroli podatkowej ani w toku postępowania podatkowego) Skarżący nie składał wniosków dowodowych. Bezpodstawny więc w istocie jest zarzut skargi, iż organy podatkowe nie przesłuchały osób wskazanych przez podatnika. Nie sprecyzowano przy tym, który wniosek dowodowy miał zostać pominięty w toku postępowania. Organ prawidłowo podkreślał, że część składanych przez Skarżącego dokumentów wskazywała zupełnie odmienny stan faktyczny, niż wskazywany przez Skarżącego, potwierdzając jednocześnie, że część poniesionych w 2017 r. wydatków nie mogła mieć związku z czynnościami opodatkowanymi firmy Z.

Akta sprawy nie potwierdzają też by Podatnik wyczerpujące wyjaśnienia złożył i udokumentował w postępowaniu odwoławczym, czego nie mógł uczynić przed organem I instancji ze względu na pandemię. Skarżący w toku postępowania odwoławczego nie złożył żadnych pisemnych wyjaśnień oprócz odwołania i nie skorzystał również z możliwości zapoznania się z całością zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, mimo prawidłowo doręczonego zawiadomienia. W okresie pandemii natomiast wszelkie wyjaśnienia mogły być bez przeszkód składane w formie pisemnej

W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni pozwalał na wyciągnięcie wniosku, że Skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego o kwotę 22.654,00 zł ze względu na ujęcie w ewidencji zakupów spornych wydatków, które nie były związane z czynnościami opodatkowanymi firmy Z.

W szczególności, w odniesieniu do wydatków związanych z naprawą kabla oraz bramy segmentowej znajdujących się na nieruchomości zlokalizowanej w W., ul. [...], należy stwierdzić, iż kluczową okolicznością w sprawie jest fakt zawarcia umowy darowizny, mocą której własność ww. nieruchomości została w dniu 27 marca 2017 roku przeniesiona na córkę Skarżącego – A. J. Wobec powyższego, od tego dnia wszelkie wydatki związane z ww. nieruchomością nie mogą być uznane za wydatki podatnika, związane z jego jednoosobową działalnością z uwagi na fakt, iż w dacie ich ponoszenia przedmiotowa nieruchomość nie miała już związku z działalnością prowadzoną przez Skarżącego. W tym względzie, Sąd podziela zapatrywanie prawne wyrażone przez organy podatkowe.

Podobnie ma się sprawa z naprawą bramy segmentowej na terenie tej samej nieruchomości, której uszkodzenie powstać miało w trakcie testowania na hamowni podwoziowej samochodu Renault [...], który Podatnik miał zamiar wynająć, a do czego konieczne w jego ocenie było przeprowadzenie rzeczonych testów. Jak wynika z umów cywilnoprawnych znajdujących się w aktach sprawy, hamownia podwoziowa nie należała do Skarżącego, lecz do E. sp.z o.o. Co więcej, wg umowy najmu, to najemca pojazdu był zobowiązany do dbania o stan techniczny pojazdu, wobec czego Skarżący w tym zakresie wykroczył poza zakres swoich obowiązków. Z uwagi na powyższe, nie można tego rodzaju wydatków zaliczyć do związanych z analizowanym rodzajem działalności gospodarczej, w ramach którego wydatki te zostały ujęte w sporządzonym przez Skarżącego rozliczeniu.

Odnosząc się do usługi na kwotę netto 2.100 złotych dotyczącej transportu koparki kołowej [...] [...] z miejscowości L. do miejscowości S., należy stwierdzić, iż również w tym zakresie kluczową okolicznością jest fakt, iż nieruchomość w W. przy ul. [...] została przekazana tytułem darowizny córce Skarżącego. Jak wynika z akt sprawy, ww. koparka służyła do przeładunku gałęzi, które zostały zebrane z ww. nieruchomości. Biorąc powyższe pod uwagę, wydatki na wszelkie prace związane z nieruchomością, która od daty darowizny nie stanowiła już środka trwałego Podatnika, nie mogły być uznane za wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi firmy Z.

Kolejnym wydatkiem, do którego należy się odnieść jest zakup oleju napędowego, który był wykorzystany w celu wykonania prac związanych z rozdrabnianiem gałęzi oraz przewożeniem gruzu z nieruchomości w W., przy ul. [...]. Tak jak przy analizie poprzednich kosztów, należy stwierdzić, że z uwagi na to, że ww. nieruchomość nie stanowiła w dacie wykonywania ww. prac własności Podatnika, ani nie miał on do niej żadnego innego tytułu prawnego, nie jest możliwe zaliczenie wydatków na olej napędowy do związanych z czynnościami opodatkowanymi firmy Z. Wykonane prace miały charakter prywatny, a co więcej można argumentować, że uporządkowanie nieruchomości należało do obowiązków nowego jej właściciela – A. J.

W następnej kolejności należy się odnieść kosztów zakupu materiałów budowlanych (m.in. kręgów betonowych, rur przepustowych) na kwotę netto 71.294, 30 zł. W tym zakresie zwrócić należy uwagę na nierzetelny spis z natury, co powoduje trudności z ustaleniem ile i które z ww. materiałów budowlanych zostały wykorzystane na cele remontowe, a które pozostały niewykorzystane. Tytułem przykładu można wskazać, iż zgodnie ze spisem, na dzień 31 grudnia 2017r. Skarżącemu pozostało 74 rury przepustowe, chociaż zakupił 73,5 sztuki. Zdaniem Podatnika, materiały budowlane zostały wykorzystane na nieruchomości w W., przy ul. [...] oraz na nieruchomości w G. Co do pierwszej z ww. nieruchomości, należy powtórzyć argumentację, iż wszelkie wydatki na nią poniesione po dacie przekazania za pomocą umowy darowizny jej własności na rzecz córki nie mogą stanowić elementu rozliczenia VAT w jednoosobowej działalności gospodarczej Skarżącego. Od 27 marca 2017 roku Podatnik nie ma żadnego tytułu prawnego do ww. nieruchomości i nie jest ona związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tym samym zakup materiałów budowlanych wykorzystanych na tej nieruchomości wiąże się z prywatnymi wydatkami na rzecz własności córki.

Odnosząc się do prac budowlanych na nieruchomości w G., należy podzielić ocenę prawną organów podatkowych, iż zgodnie ze znajdującymi się w aktach sprawy umowami najmu, koszty takich prac obciążają najemcę, a nie wynajmującego. W związku z powyższym, w żadnym razie nie można uznać ich za wydatek poniesiony w ramach działania firmy Z, skoro był to wydatek, który obciążał najemcę, a nie wynajmującego, a więc Skarżący w ogóle nie powinien go ponosić.

Należy się także odnieść do rzekomej usługi wykonanej na rzecz Skarżącego przez P., która miała polegać na transporcie ww. materiałów budowlanych. Należy zwrócić uwagę, iż nie istnieje faktura stwierdzająca najem pojazdu lub usługę transportową na rzecz Podatnika, lecz jedynie faktury dot. sprzedaży części i usług naprawy urządzeń i to na rzecz E. sp. z o.o., a więc formalnie odrębnego podmiotu.

Następnym zakwestionowanym jest wydatek na zakup materiałów wykończeniowych w hipermarketach C. i L. na terenie W. na kwotę netto 12.285,10zł. W niniejszym zakresie należy wskazać na szereg okoliczności, potwierdzających zasadność konstatacji organu. Przede wszystkim wątpliwość budzi fakt, iż ww. materiały zostały zakupione w W., chociaż jak twierdzi Skarżący, były one wykorzystane do remontu nieruchomości w G., która to miejscowość jest znacznie oddalona od W. Zakup materiałów wykończeniowych w takiej odległości od miejsca remontu nie stanowi racjonalnego wydatku z punktu widzenia doświadczenia życiowego. Co więcej, Podatnik w żaden sposób nie wykazał, iż do rzeczonego remontu z użyciem tych materiałów faktycznie doszło, a w szczególności nie przedstawił żadnych dokumentów to potwierdzających. Należy zgodzić się z opinią, że przeprowadzenie przez organ podatkowy oględzin nieruchomości nie miałoby waloru dowodowego, gdyż ukazywałyby obecny stan nieruchomości, natomiast nie wynikałby z tego fakt przeprowadzenia remontu. Budzi także wątpliwość brak faktur dot. sprzedaży jakichkolwiek materiałów przydatnych do remontu w okolicy G. Zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego, w czasie remontu praktycznie zawsze dochodzi konieczność uzupełnienia materiałów.

Jednakże, nawet jeśli przyjmiemy, że do wspomnianego remontu faktycznie doszło, to należy stwierdzić, tak jak uprzednio, że zgodnie z analizowanymi umowami cywilnoprawnymi, koszt ww. remontu obciążał najemcę, a więc E. sp. z o.o. Tym samym nie można uznać kosztów poniesionych na zakup materiałów wykończeniowych do remontu za koszt uzyskania przychodu kontrolowanej działalności gospodarczej.

Organy podatkowe obydwu instancji w prowadzonym postępowaniu skrupulatnie badały i wyjaśniały czy zakwestionowane wydatki miały związek z czynnościami opodatkowanymi firmy Z. Związek ten jest bowiem – jak wcześniej zaznaczono – niezbędny dla uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentującej go faktury. O stosowne dokumenty potwierdzające ten związek winien w takiej sytuacji zadbać podatnik, w celu m.in. wyeliminowania mogących nasuwać się wątpliwości w tym zakresie, ponieważ to podatnik ma wiedzę z kim, kiedy i w jakim celu dokonał danej transakcji gospodarczej oraz to on wywodzi z zawarcia konkretnej transakcji prawo do ujęcia dokumentu potwierdzającego jej zawarcie w kosztach uzyskania przychodów. Obowiązku tego, podatnik nie może przerzucać na organ podatkowy, nie może też oczekiwać od organu podatkowego nieograniczonego poszukiwania dowodów potwierdzających jego twierdzenia i wyjaśnienia.

W ocenie Sądu bezpodstawne były zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego tj. art. 120 O.p., art. 122 O.p. w związku z art. 187 i 191 O.p. oraz art. 2a O.p. podniesione w kontekście gromadzenia i oceny materiału dowodowego sprawy. Organy podatkowe oparły swoją ocenę na obiektywnych dowodach a zwłaszcza dokumentach, których wiarygodności nie sposób podważyć. Powody dla których nie dano wiary zeznaniom strony i świadka zostały opisane w uzasadnieniu decyzji organów obydwu instancji. Reasumując w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe przeprowadziły postępowanie wyjaśniające i zgromadziły obszerny materiał dowodowy, z treści którego wynika, że zakwestionowane wydatki nie są związane z czynnościami opodatkowanym firmy Z.

Przy czym, zgodnie z powyższą zasadą, ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą relacji. Podstawę rozstrzygnięcia stanowiła całość zebranego materiału dowodowego, a nie pojedyncze fakty. Z tego też względu zarzut naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia.

Podobnie ocenić należy zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej tj. swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Skuteczne podniesienie zarzutu naruszenia tego przepisu wymaga wskazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonanej przez organ podatkowy oceny nie można uznać za niewłaściwą tylko i wyłącznie z tego względu, że jest ona niekorzystna dla podatnika.

Nie mógł być także uznany za skuteczny zarzut naruszenia art. 120 O.p poprzez niezastosowanie przepisów prawa materialnego i wydaniem decyzji bez podstawy prawnej. Przepis ten nakłada na organy obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa (art. 120 O.p.) co nie oznacza, iż organy podatkowe obowiązane są stosować wykładnię prawa jedynie w sposób oczekiwany przez podatnika. Wykładnia ta musi się natomiast opierać na analizie ustalonego w sprawie stanu faktycznego w kontekście mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego. Te postulaty zostały zrealizowane w rozpoznawanej sprawie. Organy orzekające zgromadziły kompletny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący, tj. w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 1 pkt 6 oraz 4 O.p. Świadczy zresztą o tym obszerna, wielowątkowa analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, że rozumowanie organów uwzględnia przedstawione reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji wykazały bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej. Zatem zarzut naruszenia art. 120 O.p poprzez niezastosowanie przepisów prawa materialnego i wydaniem decyzji bez podstawy prawnej jest bezzasadny.

Odnosząc się zatem zbiorczo do zarzutów natury proceduralnej, należy stwierdzić, iż w ocenie Sądu organy podatkowe prowadziły postępowanie z należytą starannością. Brak w postępowaniu organów podatkowych jakichkolwiek uchybień procesowych, w tym tych wskazanych przez pełnomocnika Skarżącego. Należy wskazać, iż nie można czynić zarzutu nieuwzględnienia wniosków dowodowych w sytuacji, gdy takowe nie zostały złożone. Organy podatkowe nie dopuściły się uchybień ani w trakcie przeprowadzonej kontroli, ani na etapie wydawania decyzji administracyjnych. Za wystarczający należy uznać zakres materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a czynności zaproponowane przez Podatnika nie wpłynęłyby w żaden sposób na sposób rozpatrzenia niniejszej sprawy.

Skarżący bowiem, kwestionując rozstrzygnięcie organów podatkowych odnosił się w swej argumentacji w sposób globalny do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, traktując działalność prowadzoną w różnych formach prawnych jako pewną jedność. Tymczasem – w sensie prawnym i podatkowym - każdy z rodzajów prowadzonej działalności ma odrębny charakter, jest też odrębnie rozliczany podatkowo. Przedmiotem postępowania podatkowego była natomiast jednoosobowa działalność gospodarcza Skarżącego, prowadzonej pod firmą Z. Organy podatkowe poddawały zatem analizie dokumenty, dowody i okoliczności związane z tym wycinkiem działalności Skarżącego, które zresztą sam Skarżący w dokumentacji dotyczącej tej działalności zgromadził. Z tej przyczyny argumenty dotyczące zajmowania przez organy podatkowe nieuzasadnionego gospodarczo i ekonomicznie stanowiska, nie mogły być przez Sąd uznane za adekwatne. Podtrzymując swe stanowisko Skarżący nie potwierdził równocześnie konkretnymi dowodami by kwestionowane przez organy wydatki były w istocie powiązane z prowadzoną działalnością jednoosobową, np. by w stosunku do nieruchomości przy ul. [...] w W. istniały konkretne dokumenty zobowiązujące go do określonych działań, mimo formalnego przekazania nieruchomości na rzecz swej córki.

Nie sposób także uznać, że organy podatkowe naruszyły zasadę in dubio pro tributario, bowiem w sprawie nie zaszły żadne wątpliwości prawne, których nie dało się rozwiać w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Skarżący zresztą nie uzasadnił na czym konkretnie to naruszenie miałoby polegać. Zgodnie z treścią art. 2a O.p. niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Naruszenie zasady in dubio pro tributario byłoby aktualne wówczas, gdyby wyniki wykładni doprowadziły do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, a mimo to wybrano opcję

niekorzystną dla podatnika. Taka sytuacja w badanej sprawie nie wystąpiła.

O rzetelności prowadzonego postępowania świadcz także fakt, iż uzasadnienia decyzji organów podatkowych, a także odpowiedź na niniejszą skargę jest kompleksowa, rzeczowa i w sposób dogłębny wyjaśnia tok rozumowania.

Reasumując, stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe obydwu instancji Sąd uznał w rozpoznawanej sprawie za adekwatne do wyniku przeprowadzonego postepowania. Powyższe uzasadnia konkluzję, iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego sprawy.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji również innych niż zarzucane w skardze uchybień, które stanowiłyby podstawę do uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego, Sąd - działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. - oddalił skargę G. J.