Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 884/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi Z. C. S.A. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 10 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za kwiecień 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynął wniosek z dnia 4 kwietnia 2009 r. firmy Z Ce "P" S.A. w P o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym od energii elektrycznej za okres od 1 marca do 31 grudnia 2006 r. w kwocie 1[...] zł, w tym za miesiąc [...] 2006 r. w kwocie [...]zł. Do wniosku dołączono, między innymi korektę deklaracji podatkowej dotyczącą miesiąca [...] 2006 roku. Strona uzasadniła wniosek twierdzeniem, że przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w zakresie, w którym określają, że obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje w przypadku energii elektrycznej w momencie jej sprzedaży przez producentów są niezgodne z Dyrektywą Rady 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zwanej dalej w skrócie dyrektywą energetyczną, zgodnie z którą podatek akcyzowy od energii elektrycznej staje się wymagalny dopiero w momencie dostawy energii przez dystrybutora lub redystrybutora do odbiorcy końcowego, czyli konsumenta tej energii.

W opinii wnioskodawcy, który powołał się również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TS UE) C-475/07 z dnia 12 lutego 2009 r. Polska nie dostosowała swoich przepisów w tym zakresie do postanowień przywołanej dyrektywy energetycznej, a tym samym, w ocenie Spółki, dyrektywa ta stała się bezpośrednio skuteczna. Spółka nie była tym samym zobowiązana do zapłaty akcyzy od dostaw energii elektrycznej, których dokonała na rzecz dystrybutorów lub redystrybutorów.

Naczelnik Urzędu Celnego mając na względzie, iż przed rozpoznaniem sprawy nadpłaty, rozpoznać należy sprawę dotyczącą określenia kwoty właściwego zobowiązania podatkowego postanowieniem z dnia [...]r., wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za [...] 2006 r. W toku postępowania, organ podatkowy dopuścił dowody zebrane w postępowaniach podatkowych wszczętych na wniosek spółki w sprawie nadpłaty stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym od energii elektrycznej za poszczególne miesiące od marca do grudnia 2006r.

Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję nr [...] z dnia [...], w której określił Z C "P" S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2006 roku w kwocie [...]zł, tj. w takiej samej wysokości w jakiej spółka zadeklarowała w pierwotnej deklaracji, czyli przed złożeniem korekty deklaracji AKC-3.

Uzasadniając decyzję, organ podatkowy podał, że Z C "P" S.A. są, między innymi producentem energii elektrycznej produkowanej w skojarzeniu z ciepłem. Wyprodukowaną energię elektryczną spółka w okresie objętym postępowaniem zużywała na własne potrzeby, będąc jednocześnie producentem i ostatecznym konsumentem oraz w części sprzedała wyprodukowaną przez siebie energię jej dystrybutorowi, tj. Spółce Akcyjnej "I E" w W. Z Ce "P" S.A. w miesiącu [...] 2006 r. wyprodukowały energię elektryczną w ilości [...]kWh, od której, zgodnie z art. 75 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zmianami) należny podatek akcyzowy wyniósł [...]zł ([...]kWh x 0,02 zł). Jednocześnie na podstawie prowadzonych ewidencji i oświadczeń składanych przez stronę zgodnie z dyspozycją § 3 ust. 4 rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego ( Dz. U. Nr 72 z 2006 r., poz. 500 ze zm.) ustalono, iż spółce w omawianym okresie przysługiwało zwolnienie od podatku akcyzowego wynikające z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia z tytułu zużycia energii elektrycznej w ilości [...]kWh w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu oraz energii elektrycznej wykorzystanej do podtrzymywania tych procesów produkcyjnych, co odpowiada kwocie podatku akcyzowego w wysokości [...]zł. Okoliczność ta spowodowała obniżenie kwoty podatku akcyzowego do zapłaty za miesiąc [...] 2006 r. do wysokości [...]zł z tytułu sprzedaży [...]kWh energii elektrycznej.

Organ podatkowy wskazał także, że spółka w dniu [...]2006 r. złożyła deklaracje dla podatku akcyzowego AKC-3 za [...] 2006 r. wraz z informacją o podatku akcyzowym od energii elektrycznej AKC-3/H za w/w okres rozliczeniowy. Podatek akcyzowy w wykazanej powyżej kwocie strona wpłaciła na konto Izby Celnej.

Według organu, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej przez jego producenta, czyli Spółkę Akcyjną Z Ce "P" w P, powstał z dniem jej wydania, obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 6 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy unijne dotyczące energii elektrycznej wskazujące na dystrybutora lub redystrybutora energii elektrycznej jako podatnika akcyzy, były na tyle nieprecyzyjne, iż nie można im było przyznać statusu bezpośredniej skuteczności. Brak w tych przepisach definicji pojęć "dystrybutor" i "redystrybutor" skutkował tym, iż podmioty dokonujące przesyłu, a nie sprzedaży energii elektrycznej, nie mogły być podatnikami akcyzy. Dlatego też, według organu, moment wydania energii elektrycznej do sieci przez jego producenta był tożsamy z momentem dostarczenia tej energii przez jego dystrybutora lub redystrybutora, a zatem pojęcia "producent", "dystrybutor" oraz "redystrybutor" były pojęciami tożsamymi, a moment dostarczenia energii elektrycznej do sieci zbiegł się z momentem jego odbioru przez użytkownika końcowego.

Ponadto, według organu, brak implementacji po 1.stycznia 2006 r. przepisów unijnych do krajowego porządku prawnego, nie skutkował jednoznacznie, zakazem opodatkowania energii elektrycznej w związku z jej sprzedażą przez producenta.

Strona złożyła odwołanie od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. W odwołaniu spółka zarzuciła Naczelnikowi Urzędu Celnego naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj:

- art. 6 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, poprzez ich zastosowanie, pomimo że wskazane przepisy są sprzeczne z art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady nr 2003/96/WE z dnia 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej,

- art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. nr 90, poz. 864/2 z 2004r.) poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie.

2. przepisów postępowania, tj.:

- art. 120 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wadliwie zinterpretowanym art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 249 Traktatu,

- art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez podjęcie rozstrzygnięcia w wyniku wadliwej interpretacji przepisów prawa wspólnotowego oraz orzeczenia ETS w sprawie C-475/07.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy.

W trakcie trwającego przed organem odwoławczym postępowania, spółka przywołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I GSK 938/09, w którym sąd ten uznał, że od 1 stycznia 2006 r. do lutego 2009 r. sprzedaż (dostawa) energii elektrycznej dystrybutorowi oraz redystrybutorowi, nie będącemu jej odbiorcą końcowym (konsumentem), nie była opodatkowana podatkiem akcyzowym. Ponadto, spółka podniosła, w dniu 29 listopada 2010 roku Trybunał Konstytucyjny wydał postanowienie o sygn. akt P 45/10, w sprawie pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiocie konstytucyjności art. 72 ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie jakim, przepis ten nie uzależnia stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego od poniesienia przez podatnika jego ciężaru ekonomicznego. Zdaniem strony, treść postanowienia Trybunału Konstytucyjnego powinna mieć wpływ na merytoryczne zakończenie toczącego się postępowania podatkowego.

Dyrektor Izby Celnej w dniu [...]r. wydał decyzję nr [...] na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, art. 207 § 1 i 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 pkt 3, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1, ust. 2 i ust. 3, art. 8 pkt 2, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 75 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego ( Dz. U. z 2006 r., Nr 72, poz. 500 ze zm.), po rozpoznaniu odwołania Spółki Akcyjnej Z Ce "P" w P, od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]., którą utrzymał mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w marcu 2006 r. strona dokonała sprzedaży energii elektrycznej w ilości [...]kWh, podmiotowi będącemu jej dystrybutorem, od której przy zastosowaniu stawki akcyzy wskazanej w z art. 75 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) należny podatek akcyzowy wyniósł [...]zł ([...]kWh x 0,02 zł.). Jednocześnie na podstawie prowadzonych ewidencji i oświadczeń składanych przez stronę zgodnie z dyspozycją § 3 ust. 4 rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 72 z 2006 r., poz. 500 ze zm.) ustalono, iż spółce w omawianym okresie, przysługiwało zwolnienie od podatku akcyzowego wynikające z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia z tytułu zużycia na własne potrzeby energii elektrycznej w ilości [...]kWh dokonanego w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu oraz energii elektrycznej wykorzystanej do podtrzymywania tych procesów produkcyjnych, co odpowiada kwocie podatku akcyzowego w wysokości [...]zł. Okoliczność ta spowodowała obniżenie kwoty podatku akcyzowego do zapłaty za miesiąc [...] 2006 roku do wysokości [...]zł. Spółka w dniu [...]2006 r. złożyła deklaracje dla podatku akcyzowego AKC-3 za [...] 2006 r. wraz z informacją o podatku akcyzowym od energii elektrycznej AKC3/H za w/w okres rozliczeniowy, wykazując w przedmiotowej deklaracji wskazaną powyżej kwotę akcyzy, jako przypadającą do zapłaty (pole 36 deklaracji AKC-3).

Następnie organ, odwołując się do art. 18 ust. 1 i art. 19 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, wskazał, że podatnicy są obowiązani składać w urzędzie celnym deklaracje dla podatku akcyzowego, za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy oraz są obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwej izby celnej. Organ stwierdził, że należny podatek akcyzowy spółka wpłaciła na konto Izby Celnej w ustawowym terminie.

Dokonując natomiast korekty deklaracji złożonej w związku z własnym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z dnia 4 kwietnia 2009 r. spółka w polu 36 tej deklaracji wpisała kwotę [...]zł. uznając, iż podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dla firmy I E S.A. z siedzibą w W jest podatkiem nienależnym, gdyż sprzedaż ta nie była dokonana na rzecz nabywcy końcowego, lecz na rzecz dystrybutora energii elektrycznej.

Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z dyspozycją art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W przypadku podatku akcyzowego zdarzeniem powodującym powstanie zobowiązania podatkowego jest wykonanie jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. Przy czym, aby mówić o opodatkowaniu akcyzą czynności podlegającej opodatkowaniu, jej przedmiotem winny być wyroby akcyzowe. Zatem przy opodatkowaniu akcyzą winny być spełnione dwa warunki. Po pierwsze, czynność powinna podlegać opodatkowaniu akcyzą, a po drugie przedmiotem tej czynności powinien być wyrób akcyzowy.

Pod pojęciem wyrobów akcyzowych, na gruncie przepisów, które w miesiącu [...]2006 roku regulowały system akcyzowy należało rozumieć wszystkie wyroby, które ustawodawca wymienił w załączniku nr 1 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Wynikało to z dyspozycji art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. W pozycji 61 "wykazu wyrobów akcyzowych" stanowiącym załącznik nr 1 do ww. ustawy, ustawodawca wymienił energię elektryczną klasyfikowaną do kodu PKWiU 40.10.10. Obowiązek stosowania dla celów poboru akcyzy na terytorium kraju klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wynikał z art. 3 ust. 1 ww. ustawy. Natomiast czynności podlegające opodatkowaniu zostały wymienione w art. 4 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, opodatkowaniu akcyzą podlegała sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, a w myśl przepisu art. 6 ust. 5 tej ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstał z dniem jej wydania. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami akcyzy były osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. W świetle art. 75 ust. 2 ww. ustawy, stawka akcyzy na energię elektryczną wynosiła 0,02 zł za 1 kWh. Organ odwoławczy przedstawił wzór wyliczenia podatku akcyzowego.

Organ podatkowy wskazał, że ustawodawca w rozdziale 6 ustawy o podatku akcyzowym przewidział zwolnienia od podatku akcyzowego. Na mocy art. 25 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zwolnienie od akcyzy stosuje się, gdy wynika to z przepisów prawa Wspólnoty Europejskiej. Na mocy delegacji zawartej w art. 25 ust. 5 ww. ustawy, Minister Finansów w § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 2 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 72 z 2006r., poz. 500 ze zm.), zwolnił od akcyzy energię elektryczną zużywaną w procesie produkcji energii elektrycznej, energię elektryczną zużywaną w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu lub energię elektryczną wykorzystywaną do podtrzymywania tych procesów produkcyjnych.

Według organu podatkowego, z akt sprawy bezspornie wynika, że zwolnieniu od akcyzy podlegało [...]kWh energii elektrycznej zużytej w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu, co odpowiadało kwocie w podatku akcyzowym w wysokości [...]zł. Sporną kwestią było natomiast powstanie po stronie spółki obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą energii elektrycznej podmiotowi nie będącemu nabywcą końcowym tej energii w kontekście przepisu art. 6 ust. 5 ww. ustawy stanowiącego, że w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z dniem jej wydania. Powyższe w powiązaniu z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowiącym, iż opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów na terytorium kraju oznaczało, iż opodatkowaniu podlega sprzedaż energii elektrycznej przez jej producenta. W ocenie spółki, moment powstania obowiązku podatkowego wynikał natomiast z dyspozycji art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dyrektywa energetyczna). Skutkiem czego podatek akcyzowy staje się wymagalny dopiero w momencie dostawy energii elektrycznej przez dystrybutora (redystrybutora). Zdaniem organu, przesunięcie momentu powstania obowiązku podatkowego, w myśl art. 25 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 6 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 roku w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (dyrektywa horyzontalna) rodziłoby ten skutek, że nie podlegałaby opodatkowaniu energia elektryczna dostarczona przez producenta dystrybutorowi lub redystrybutorowi, a więc podmiotom, które nie są ostatecznymi konsumentami zakupionej energii elektrycznej.

Organ odwoławczy wskazał, że w okresie dotyczącym tego zobowiązania, zasady opodatkowania akcyzą energii elektrycznej w krajowym porządku prawnym regulowała ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Na podstawie przepisów ww. ustawy, energia elektryczna została uznana za wyrób akcyzowy. Opodatkowanie energii elektrycznej w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym określało szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 6 ust. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstawał w momencie wydania energii elektrycznej, zatem opodatkowaniu akcyzą podlegała sprzedaż dokonana przez producenta tejże energii elektrycznej.

Organ odwoławczy podał, że na mocy przepisu art. 18a ust. 9 dyrektywy energetycznej Polska, jako kraj członkowski Unii Europejskiej zobligowana została do wprowadzenia do swojego porządku prawnego z dniem 1 stycznia 2006 r. regulacji zgodnych z przepisami dyrektywy energetycznej w przedmiocie dotyczącym momentu opodatkowania energii elektrycznej. Polska nie wypełniła powyższego obowiązku i dopiero od dnia 1 marca 2009 r. krajowe regulacje dotyczące opodatkowania podatkiem akcyzowym energii elektrycznej zgodne są z prawem unijnym. Jednak, według organu, cel dyrektywy został spełniony, bowiem energia elektryczna w Polsce została opodatkowana podatkiem akcyzowym. Jedynie moment jej opodatkowania był niezgodny z przepisami wspólnotowymi, co wykazał wprost TS UE w wyroku z dnia 12 lutego 2009 r. w sprawie C-475/07. Odnosząc się do wyroku tego, w przedmiocie naruszenia art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej, organ odwoławczy stwierdził, że jego wykonanie polegało na obowiązku implementowania dyrektywy unijnej do polskiego porządku prawnego i nie odnosił się on do kwestii nadpłaty akcyzy i ewentualnego jej zwrotu, bowiem w wyroku tym TS UE wskazał, że poprzez zaniechanie dostosowania do dnia 1 stycznia 2006 r. swojego systemu opodatkowania energii elektrycznej do wymogów art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy Rady 2003/096/WE w zakresie określenia momentu, w którym podatek od energii elektrycznej staje się wymagalny Rzeczpospolita Polska uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy tej dyrektywy. Organ odwoławczy podał, że powyższe orzeczenie wydane zostało na podstawie art. 226 TWE, a więc w trybie skargi, której celem jest stwierdzenie, iż dane państwo członkowskie uchybiło ciążącym na nim zobowiązaniom ustanowionym w Traktacie WE. Odmiennie niż w oparciu o art. 234 TWE, Trybunał nie dokonuje wykładni przepisów Traktatu w trybie prejudycjalnym, a jedynie wypowiada się na temat uchybienia zobowiązaniom z niego wynikającym. Skarga na kraj członkowski o stwierdzenie uchybieniom, o których mowa w art. 226 TWE, służy sprawowaniu kontroli nad wypełnianiem przez poszczególne państwa członkowskie zobowiązań wynikających z prawa wspólnotowego. Skutkiem wyroków wydanych na podstawie art. 226 TWE jest konieczność podjęcia przez państwo członkowskie, które uchybiło przepisom wspólnotowym, środków mających na celu usunięcie uchybienia i to pod rygorem nałożenia ryczałtu lub okresowej kary pieniężnej (art. 228 ust. 4 TWE). Uchybieniem Polski było zaniechanie wprowadzenia po dniu 1 stycznia 2006 r. w krajowym systemie opodatkowania zasad wynikających z art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej, a środkiem mającym na celu usunięcie uchybienia jest właściwe zaimplementowanie przepisu tej dyrektywy do polskiego porządku prawnego. Z uwagi na fakt, że z dniem 1 marca 2009 r. weszła w życie nowa ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, która m.in. zmieniła system opodatkowania energii elektrycznej podatkiem akcyzowym i zbieżna jest w przedmiocie dotyczącym momentu powstania obowiązku podatkowego w akcyzie z prawem unijnym, organ odwoławczy uznał, że wyrok TS UE został wykonany. Organ odwoławczy wskazał, że w ww. wyroku Trybunał Sprawiedliwości nie zajmował się, ani kwestią podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku, ani też sprawą jego zwrotu. W konsekwencji, wyrok ten wyrok nie przesądził o konieczności zwrotu podatku podmiotom zobowiązanym do jego zapłaty zgodnie z brzmieniem przepisu krajowego, które to podmioty, obciążyły tym podatkiem odbiorcę (konsumenta, dystrybutora i redystrybutora) tej energii elektrycznej. Wyrok wywołał skutki prawne z dniem jego ogłoszenia, tj. po dniu 12 lutego 2009 r. Tym samym, według organu odwoławczego, nie mógł być on zastosowany w przedmiotowej sprawie, która dotyczyła miesiąca [...]2006 r.

Dalej, organ odwoławczy przedstawił obszerną argumentację dotyczącą instytucji nadpłaty podatku akcyzowego.

Organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutów spółki, uznał, że nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art. 6 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym poprzez ich zastosowanie, pomimo że wskazane przepisy nie odpowiadają regulacjom wynikającym z art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej. Na gruncie przepisów, które w [...] 2006 roku regulowały system opodatkowania akcyzą energii elektrycznej, podatnikami były podmioty, które dokonywały czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegała sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Natomiast art. 6 ust. 5 ww. ustawy stanowił, iż obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w odniesieniu do energii elektrycznej, powstawał w momencie· jej wydania. Oznaczało to, że zgodnie z krajowymi przepisami obowiązującymi w 2006r. obowiązek zapłaty akcyzy od energii elektrycznej powstawał z chwilą jej wydania, a tym samym obciążał co do zasady producenta, który wyprowadzał energię elektryczną po raz pierwszy do sieci. Przepisy dyrektywy energetycznej wprowadzały natomiast obowiązek opodatkowania dystrybutorów (redystrybutorów) energii elektrycznej, a nie jej producentów.

Odnośnie natomiast zarzutu naruszenia art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem strony, która w odwołaniu wskazała, iż w jej ocenie organ podatkowy oparł swoje rozstrzygnięcie na wadliwie zinterpretowanym art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 249 Traktatu. Artykuł 120 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, że właściwy w sprawie organ musi rozpoznać sprawę co do istoty, na podstawie obowiązującego prawa mającego zastosowanie w konkretnym stanie faktycznym. Organy podatkowe, tak jak inne organy Państwa mają obowiązek stosowania przepisów prawa, a więc również dokonywania jego wykładni. Zasada ta jest powtórzeniem konstytucyjnej zasady praworządności wyrażonej w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, iż organ władzy publicznej działa na podstawie i w granicach prawa. Przepis ten ustanawia fundamentalną w państwie prawa zasadę legalizmu, która w interesującej nas sferze stosowania prawa podatkowego sprowadza się do tego, iż aby mówić o decyzji odpowiadającej jej wymogom, to organ podatkowy, który ją wydaje, musi posiadać ustawowo określoną kompetencję do działania w danym zakresie, musi działać zgodnie z odpowiednimi procedurami decyzyjnymi, a treść jego postanowień musi być zgodna z przepisami prawa materialnego zawartego w ustawach i wydanych na ich podstawie aktach wykonawczych. Zatem uznanie, iż zaskarżona decyzja narusza zasadę praworządności byłoby równoznaczne z przyjęciem, iż nie zostały one podjęte przez organ do tego uprawniony lub z przekroczeniem uprawnień, czego w niniejszej sprawie nie można stwierdzić, gdyż badanie prawidłowości rozliczeń z budżetem Państwa w zakresie podatków należy do kompetencji organu podatkowego, który to organ podatkowy przeprowadził postępowanie z zastosowaniem procedur podatkowych.

Także, według organu, zarzut naruszenia art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa jest nieuprawniony, gdyż rozstrzygnięcie (decyzja administracyjna) jako akt stosowania prawa jest wydawana na podstawie przepisów prawa, a nie w oparciu o wykładnię prawa. Dokonanie wykładni (interpretacji tekstu prawnego) stanowi jeden z etapów stosowania prawa i czynności związane z objaśnianiem tekstu prawnego względnie polegające na dekodowaniu normy postępowania i nigdy nie mogą być traktowane jako te na których opiera się rozstrzygnięcie. Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego, decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. Organ podatkowy w treści decyzji, zgodnie z art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, przedstawił argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia. Organ podatkowy wyjaśnił wszystkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne, w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy, dochowując przy tym ustawowych standardów postępowania podatkowego. Przyjęcie natomiast oceny materiału dowodowego w sposób odmienny od oczekiwanej przez skarżącą nie może samo w sobie stanowić skutecznego zarzutu naruszenia art. 120 oraz art. 121 ustawa Ordynacja podatkowa.

Spółka Akcyjna Z C "P" z siedzibą w P złożył skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Celnej, iż ten wydał decyzję z naruszeniem:

1) przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 226 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie i odmowę uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie, określającej wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku akcyzowym z tytułu dostaw energii elektrycznej do dystrybutora za miesiąc [...]2006 roku w kwocie [...]zł,

- art. 6 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym poprzez ich zastosowanie, pomimo że wskazane przepisy są sprzeczne z art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady nr 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej i nie powinny znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie,

- art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie,

- art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, iż nie znajduje on zastosowania w sytuacji, gdy podatnik przeniósł ciężar ekonomiczny nadpłaconego podatku na inny podmiot (kontrahenta);

2) przepisów postępowania, tj.:

- art. 122, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez oparcie rozstrzygnięcia na nie w pełni wyjaśnionym stanie faktycznym sprawy skutkujące uznaniem, iż skarżący przeniósł w pełni na dystrybutora (kontrahenta) ciężar ekonomiczny podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu dostaw energii elektrycznej do dystrybutora,

- art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o wadliwie zinterpretowane art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 249 Traktatu oraz art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa,

- art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez podjęcie rozstrzygnięcia w wyniku wadliwej interpretacji art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej w związku z art. 249 Traktatu, art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz orzeczenia ETS w sprawie C-475/07.

Mając na względzie powyższe, spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, a ponadto o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zdaniem skarżącego, podatek akcyzowy zapłacony przez niego tytułu sprzedaży energii elektrycznej dla firmy Inter Energia S.A. z siedzibą w W był podatkiem nienależnym, gdyż sprzedaż ta nie była dokonana na rzecz nabywcy końcowego, lecz na rzecz dystrybutora energii elektrycznej. Na poparcie swoich twierdzeń strona przytoczyła wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 12 lutego 2009r. sygn. akt C-475/07 i uchwałę NSA z dnia 13 lipca 2009 r. o sygn. akt I FPS 4/09. Według strony, art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie uzależnia nadpłaty od poniesienia kosztu ekonomicznego podatku. Ponadto skarżący podniósł, że organ podatkowy nie wyjaśnił, czy strona w pełni przeniosła na dystrybutora ciężar ekonomiczny podatku akcyzowego z tytułu dostaw energii elektrycznej oraz nie wykazał jaka część podatku akcyzowego zapłacona przez stronę z tytułu dostawy energii elektrycznej do dystrybutora stanowiła podatek akcyzowy nienależnie pobrany, dotyczący strat przesyłowych.

Skarżący wniósł o :

1. wystąpienie Sądu do NSA o podjęcie uchwały – czy art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa uzależnia stwierdzenie i zwrot kwoty podatku zapłaconego nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej od wystąpienia przesłanki braku przerzucenia jego ciężaru ekonomicznego na kontrahenta ?

2. skierowania pytania do Trybunału Konstytucyjnego- czy przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, w szczególności art. 72 § 1 pkt 1, rozumiane w ten sposób , iż nadpłaty podatku nie stanowi podatek zapłaconej nienależnie lub w wysokości wyższej niż należna, którego ciężar ekonomiczny podatnik przeniósł na inny podmiot (kontrahenta) w cenie sprzedaży towarów lub usług, są zgodne z Konstytucja RP?

3. zwrócenie się z pytaniem do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w trybie art. 267 (poprzednio 234) Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej - czy art., 21 ust. 5 oraz inne przepisy dyrektywy energetycznej sprzeciwiają się uznaniu za podatnika podatku akcyzowego producenta energii elektrycznej nie będącego jej (re)dystrybutorem, dokonującego dostaw wyprodukowanej energii elektrycznej do jej (re)dystrybutora?

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z ze zm.) Sąd rozstrzyga

w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz podaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna.

Istotą sporu jest kwestia, czy strona jest podatnikiem podatku akcyzowego jako producent energii, którą sprzedaje dystrybutorowi, który nie jest jej ostatecznym konsumentem.

Podstawowym aktem prawnym mającym zastosowanie w sprawie jest dyrektywa Rady 92/12/EWG z 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, zwana dalej dyrektywa horyzontalną. Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U.UE.L.03.282.51), zwana dalej dyrektywą energetyczną, jest zaś jednym z aktów szczególnych regulujących zagadnienia związane z określonymi produktami energetycznymi, w tym opodatkowanie akcyzą energii elektrycznej. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej, dla celów stosowania art. 5 i 6 dyrektywy horyzontalnej, energia elektryczna i gaz ziemny podlegają podatkom, które stają się wymagalne w momencie dostawy przez dystrybutora lub redystrybutora. Przepis art. 5 dyrektywy horyzontalnej dotyczy przedmiotu opodatkowania, zaś art. 6 ust. 1 tej dyrektywy określa moment powstania obowiązku podatkowego. Z ostatnio powołanego przepisu wynika bowiem, że podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji lub w momencie wystąpienia ubytków. Odesłanie wynikające z art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej skłania do wniosku, że ten akt zawiera szczególne regulacje w stosunku do zasad przewidzianych w dyrektywie horyzontalnej.

Analiza przepisu ogólnego, tj. art. 6 ust. 1 dyrektywy horyzontalnej, w związku z przepisem szczególnym, jakim jest art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej, prowadzi do wniosku, że w przypadku wyrobu akcyzowego, jakim jest energia elektryczna, za moment powstania obowiązku podatkowego należy przyjąć dostawę energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutora konsumentowi. W chwili dostawy energii elektrycznej przez producenta na rzecz dystrybutora (redystrybutora) energia elektryczna nie jest przedmiotem opodatkowania. Przepisy prawa krajowego powinny zaś zostać dostosowane do przepisów prawa unijnego przed 1 stycznia 2006 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w treści obowiązującej w 2006 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym jest sprzedaż wyrobów akcyzowych na terenie kraju. Z art. 6 ust. 5 ww. ustawy wynika, że w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z dniem jej wydania. W świetle zaś art. 11 ust. 1 ww. ustawy podatnikami akcyzy są osoby, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Wykładnia tych przepisów dokonana przez organy prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu może podlegać już produkcja energii elektrycznej, a najpóźniej opodatkowaniu podlega sprzedaż, która występuje już na pierwszym etapie obrotu, czyli na etapie sprzedaży energii dystrybutorowi przez producenta. Jeżeli zobowiązanie w podatku akcyzowym zostało zadeklarowane w należnej wysokości przez producenta, to z uwagi na zasadę jednokrotności opodatkowania, sprzedaż energii elektrycznej nie podlega opodatkowaniu akcyzą na dalszym etapie dystrybucji. Natomiast w sytuacji, gdy producent nie zadeklaruje należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dystrybutorowi, to obowiązek podatkowy może powstać na późniejszym etapie obrotu, czyli na etapie sprzedaży energii redystrybutorowi lub konsumentowi. Przepisy prawa krajowego, tj. przepisy ww. ustawy, nie zostały dostosowane przed 1 stycznia 2006 r. do przepisów prawa wspólnotowego.

Oznacza to, że Rzeczypospolita Polska nie wywiązała się z obowiązku wyrażonego w art. 18a ust. 9 dyrektywy energetycznej, dotyczącego implementowania przed 1 stycznia 2006 r. obu omawianych dyrektyw do krajowego porządku prawnego. Wbrew stanowisku prezentowanemu przez organy, wpływ na wynik sprawy wymiarowej wywiera wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 12 lutego 2009 r., sygn. akt C-475/07. W wyroku tym TS UE stwierdził, że Polska nie dostosowała do 1 stycznia 2006 r. systemu opodatkowania energii elektrycznej do wymogów wynikających z treści art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy energetycznej, w zakresie określenia momentu, w którym podatek akcyzowy od energii elektrycznej jest wymagalny (pkt 5.2. wyroku). To zaś oznacza, że opodatkowanie akcyzą sprzedaży energii elektrycznej nie może nastąpić na etapie transakcji pomiędzy producentem energii i jej dystrybutorem.

Przepis art. 6 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, który nie został dostosowany do treści art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy energetycznej, określa moment powstania obowiązku podatkowego inaczej, niż powołany przepis prawa wspólnotowego. Dokonując jednak prowspólnotowej wykładni przepisu prawa krajowego, tj. art. 6 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć, że pod pojęciem sprzedaży energii elektrycznej mieści się pojęcie dostawy przez dystrybutora (redystrybutora), a moment wydania energii elektrycznej obejmuje moment jej dostawy przez dystrybutora (redystrybutora) finalnemu odbiorcy. Powyższy pogląd, akceptowany przez Sąd, należy uznać za już utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 29 czerwca 2010 r., I GSK 938/09 z 30 czerwca 2010 r., I GSK 1010/09, z 21 lipca 2010 r., I GSK 859/09,).

Zatem w sytuacji, gdy z wykładni art. 6 ust. 1 ww. ustawy, dokonywanej w zgodzie z treścią art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy energetycznej wynika, że na skarżącym nie ciążył obowiązek w podatku akcyzowym, nie można było, tak jak uczyniły to organy w niniejszej sprawie, wydawać w stosunku do niego decyzji wymiarowej w zakresie tego podatku. Wobec braku obowiązku podatkowego po stronie spółki z tytułu sprzedaży energii elektrycznej zaskarżoną decyzję należało uznać za naruszającą art. 21 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu, za uznaniem zaskarżonej decyzji za prawidłową nie mogła przemawiać argumentacja wyrażona w uchwale NSA z 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GPS 1/11. W uchwale tej NSA nie zawarł argumentacji pozwalającej na uznanie strony za podatnika podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w zakresie wymiaru podatku. Co więcej - z treści tej uchwały oraz zawartych w niej odwołań do ww. wyroku TS UE wynika, że na skarżącym obowiązek ten nie ciążył. Jednakże głównym celem tej uchwały było udzielenie odpowiedzi, czy zwrot podatku akcyzowego zapłaconego przez producenta energii pomimo, że nie ciążył na nim obowiązek podatkowy, jest dopuszczalny w sytuacji, gdy podmiot ten nie poniósł ciężaru ekonomicznego tego podatku. Celem tej uchwały było udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy przesłanką do odmowy zwrotu podatku mogą być inne okoliczności, niż brak po stronie sprzedawcy energii elektrycznej obowiązku podatkowego w akcyzie. Zatem uchwała ta nie odnosiła się wprost do zagadnienia prawnego występującego w niniejszej sprawie (por. wyrok WSA w W z 30 września 2011r., sygn. akt III SA/Wa 353/11).

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA- www.orzeczenia.nsa.gov.pl.

Sąd uznał, że organ podatkowy nie mógł w stosunku do strony określić podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dystrybutorowi, który nie był jej ostatecznym konsumentem, pomimo tego, iż energia elektryczna stanowi wyrób akcyzowy i podlega temu podatkowi oraz faktu, że skarżącemu, w świetle treści powołanej uchwały, nie przysługiwało prawo uzyskania zwrotu zapłaconej przez nią akcyzy od sprzedawanej energii. Art. 11 ust. 1 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, jako przepisy umożliwiające nałożenie podatku akcyzowego na producenta energii także wtedy, gdy nie jest on konsumentem ani dystrybutorem końcowym, są w kolizji z przepisami unijnymi i nie powinny być stosowane.

Ponadto, mając na uwadze, że Sąd bada legalność decyzji na dzień ich wydania, stwierdzić należy, iż określając kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie zadeklarowanej przez stronę (deklaracja pierwotna) naruszył art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Wskazać należy, iż jak wynika z pisma strony z dnia 17 sierpnia 2009 r., Spółka Akcyjna Z C "P" są producentem energii elektrycznej, którą przeznaczona jest na:

- własne potrzeby do procesów produkcyjnych, która korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego,

- własne potrzeby do procesów produkcyjnych, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego,

- na sprzedaż firmie I E S.A. w W.

Ponadto, ze zgromadzonego materiału dowodowego spółka złożyła deklarację na podatek akcyzowy za miesiąc [...] 2006r. w kwocie [...]zł, zaś korekta obejmowała podatek akcyzowy w [...]zł. Strona uznała, iż podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dla firmy Inter Energia S.A. z siedzibą w W był podatkiem nienależnym, gdyż sprzedaż ta nie była dokonana na rzecz nabywcy końcowego, lecz na rzecz dystrybutora energii elektrycznej. Powyższe oznacza, iż strona jako podatnik akcyzowy pomniejszyła należny podatek za konkretny miesiąc o kwotę podatku akcyzowego uiszczonego przez nią od sprzedaży energii elektrycznej firmie I E.

W świetle powyższego, Sąd uznał, że strona nie była podatnikiem podatku akcyzowego od sprzedaży energii elektrycznej dystrybutorowi, który nie był jej ostatecznym konsumentem.

Zgodnie z art. 21 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. § 2 ww. przepisu określa, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego ( art. 21 § 3 ww. ustawy).

W niniejszej sprawie, organ podatkowy nie mógł wydać decyzji określającej spółce wysokość zobowiązania akcyzowego w podatku akcyzowym za ww. miesiąc w kwocie wynikającej z pierwotnej deklaracji.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy uwzględni powyższe wskazania Sądu oraz fakt, iż część wyprodukowanej energii elektrycznej Zakład wykorzystuje na własne potrzeby, które korzystają ze zwolnienia od podatku akcyzowego oraz że część produkowanej energii elektrycznej przez stronę nie jest zwolniona od podatku i w oparciu o art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa dokona określenia podatku akcyzowego skarżącemu.

Z uwagi, iż Sąd uznał, że organ podatkowy winien ponownie określić wysokość podatku akcyzowego stronie, zarzuty skargi związane z naruszeniem przez organ art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o wadliwie zinterpretowane art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej oraz związane z naruszeniem art. art. 6 ust. 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym poprzez ich zastosowanie, pomimo że wskazane przepisy są sprzeczne z art. 21 ust. 5 dyrektywy energetycznej są zasadne.

Wszystkie pozostała zarzuty i argumentacja spółki, w tym także co do przeniesienia przez nią na dystrybutora (kontrahenta) ciężaru ekonomicznego podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu dostaw energii elektrycznej na niego, jak też ubytków związanych z przesyłaniem energii elektrycznej, co według spółki, skutkowało naruszeniem przez organy podatkowe art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa należało uznać za chybione, gdyż kwestia nadpłaty nie byłą przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia. Decyzja w sprawie nadpłaty za ww. miesiąc 2006 r. wydana została w odrębnym postępowaniu podatkowym i była objęta kontrolą Sądu w innym postępowaniu sądowym (sygn. akt I SA/Sz 883/11).

Odnośnie wniosku strony o zwrócenie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie do NSA o wydanie uchwały oraz o skierowanie przez Sąd pytania do Trybunału Konstytucyjnego odnośnie kwestii związanych z art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Sąd zauważył, że ww. wnioski nie są związane z przedmiotem niniejszej sprawy w postaci określenia podatku akcyzowego, lecz dotyczą nadpłaty.

Odnośnie wniosku strony o zwrócenie się przez, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w trybie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, Sąd uznał, że nie jest to konieczne wobec braku wątpliwości Sądu, że producent energii elektrycznej nie będący jej dystrybutorem nie jest podatnikiem podatku akcyzowego w świetle dyrektywy energetycznej.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 §1 tej ustawy.