Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2826/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od środków transportowych
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 10 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 164/16 w sprawie ze skargi E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2015 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, 2) zasądza od E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim kwotę 775 (słownie: siedemset siedemdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 6 lipca 2016 r. (sygn. akt I SA/Go 164/16) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uchylił w całości decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gorzowie Wielkopolskim z 22 marca 2016 r. w przedmiocie określenia Spółce z o.o. E. [...] z siedzibą w S. zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych za 2015 r.

W uzasadnieniu wyroku sąd przedstawił następujący stan faktyczny i prawny: Aktem założycielskim sporządzonym 14 czerwca 2011 r. w formie aktu notarialnego M. S. zawiązała jednoosobową spółkę z o.o.

W § 7 ust. 4 aktu określono sposób pokrycia udziałów w kapitale zakładowym spółki aportem do kwoty 200.000,00 zł w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na którą składają się m.in. ciągnik samochodowy M. i trzy naczepy ciężarowe marki S. Ponieważ spółka nie złożyła deklaracji na podatek od środków transportowych m.in. za 2015 r., Burmistrz S. wezwał ją do wykonania tego obowiązku. Spółka złożyła deklarację, w której wykazała do opodatkowania tylko dwie naczepy ciężarowe marki S.

Poinformowała, że ciągnik samochodowy marki M. oraz trzecia naczepa ciężarowa S. zostały w roku dokonania aportu skonfiskowane jako narzędzie przestępstwa w wyniku wyroku greckiego sądu wydanego przeciw byłym pracownikom spółki (przemyt nielegalnych pracowników). Spółka nie posiada już tych pojazdów ani nie jest ich właścicielem. Jednocześnie nie może ich wyrejestrować ponieważ nie posiada tablic rejestracyjnych ani dowodów rejestracyjnych.

Postanowieniem z 2 października 2015 r. Burmistrz S. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku od środków transportowych za wskazany na wstępie rok, a następnie decyzją z 4 grudnia 2015 r. określił zobowiązanie w tym podatku.

Powołując się na art. 9 ust. 1, 3, 4, i 5 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej u.p.o.l.) ocenił, że na spółce ciąży obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych jako właścicielu pojazdów i nie zaistniała żadna z przesłanek, która pozwalałaby uznać, że spółka przestała być właścicielem i nie ciąży na niej ten obowiązek. Dodał, że konieczność opłacania podatku nie jest uzależniona od użytkowania pojazdu ani jego fizycznego posiadania, a zatem bez znaczenia jest fakt np. zajęcia pojazdu.

W odwołaniu spółka zarzuciła naruszenie art. 9 ust. 1 u.p.o.l. przez bezzasadne opodatkowanie pojazdów niebędących jej własnością.

Decyzją z 22 marca 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gorzowie Wielkopolskim utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podkreśliło, że kwestionowanie opodatkowania dwóch pojazdów opiera się tylko na podanym przez spółkę fakcie skonfiskowania ich na terenie Grecji. Z akt sprawy nie wynika natomiast, by skarżącą spółka podała jakiekolwiek dowody świadczące o tym fakcie. Placówka Straży Granicznej w S. podała, że nie posiada informacji na temat zatrzymania (zajęcia) wskazanych pojazdów.

Ponieważ spółka nabyła sporne środki transportowe 14 czerwca 2011 r., obowiązek podatkowy powstał od 1 lipca 2011 r. i podatek jest należny także za kolejne lata. Ponieważ przedmiotowe pojazdy nie zostały wyrejestrowane zasadnie też – zdaniem organu odwoławczego - określono za nie zobowiązanie podatkowe za cały rok, albowiem nie zaistniały przesłanki z art. 9 ust. 5 u.p.o.l.

Spółka zaskarżyła decyzję SKO zarzucając naruszenie:

- naruszenie prawa procesowego tj. art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę materiału dowodowego, która doprowadziła do uznania, że spółka w latach 2011 -2015 była właścicielem i posiadaczem ciągnika samochodowego marki M. oraz naczepy marki S.;

- naruszenie prawa materialnego tj. art. 9 ust. 1 u.p.o.l. poprzez bezzasadne opodatkowanie środków transportowych niebędących własnością spółki oraz niebędących w jej posiadaniu.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ oraz o zasądzenie kosztów sądowych według obowiązujących przepisów.

W uzasadnieniu zarzucono, że nieporozumieniem jest wywodzenie przejścia prawa własności pojazdów na spółkę w 2011 r. na podstawie aktu notarialnego. Jest to akt założycielski spółki, w którym wspólnicy zobowiązują się do wniesienia - w zamian za nowoutworzone udziały - własności określonych aktywów stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tego typu akt zawiera jedynie zobowiązanie do przeniesienia własności (skutek zobowiązujący), ale sam własności nie przenosi (brak skutku rozporządzającego). Do przeniesienia własności konieczna jest odrębna czynność wspólnika, która przybiera kształt umowy przeniesienia własności lub oświadczenia o przeniesieniu takiej własności. Brak podobnego oświadczenia (umowy) oznacza, że własność przedmiotu wkładu (aportu) pozostaje przy dotychczasowym właścicielu. W ocenie skarżącej spółki nigdy nie złożono oświadczenia o przeniesieniu własności spornych pojazdów, ponieważ wcześniej zostały one skonfiskowane w Grecji.

Uwzględniając skargę sąd pierwszej instancji stwierdził, że sporne pojazdy nie były zarejestrowane na skarżącą spółkę. Potwierdza to pismo uzyskane ze Starostwa Powiatowego w S. z 10 września 2014 r. w którym poinformowano, że ciągnik samochodowy marki M. zarejestrowany 17 grudnia 2007 r. na M. S., nadal figuruje na tego właściciela i od 14 czerwca 2011 r. nie ma dokumentów potwierdzających wyrejestrowanie lub zmianę właściciela. Z kolei w odniesieniu do naczepy ciężarowej marki S. o zarejestrowanej 28 sierpnia 2007 r. na G. sp. z o.o. wskazano, że nadal figuruje jako zarejestrowana na tę spółkę i od 14 czerwca 2011 r. nie ma dokumentów potwierdzających wyrejestrowanie lub zmianę właściciela. Również w piśmie z 4 września 2015 r. Starostwo wskazało, że okresie od 14 czerwca 2011 r. nie były podejmowane żadne czynności związane w wyrejestrowaniem pojazdów.

Ponieważ z powyższych informacji wynika, że pojazdy są zarejestrowane na terytorium kraju, to zdaniem sądu istotny dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego jest – zgodnie z art. 9 ust. 4 u.p.o.l. - moment nabycia pojazdu.

Przez pojęcie nabycia należy rozumieć natomiast czynności, których skutki można oceniać w zakresie przejścia prawa własności. Tą czynnością w niniejszej sprawie jest wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego w postaci m.in. spornych pojazdów. Z art. 2 K.s.h. wynika, że w sprawach określonych w art. 1 § 1 nieuregulowanych w ustawie, stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio. W art. 155 § 1 K.c. wskazuje się, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Z kolei jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy (art.155 § 2 K.c.).

Z powyższego wynika więc, że w sytuacji, gdy przedmiotem umowy jest rzecz oznaczona co do gatunku, a z taką rzeczą w ocenie sądu mamy w sprawie do czynienia – jako, że przedmiotem aportu są rzeczy zamienne, zastępowalne (por. uchwała SN z 30.12.1988 r., sygn. akt III CZP 48/88; wyrok SN z 16.11.2012 r., sygn. akt III CSK 24/12) - to do przeniesienia własności przedmiotu wkładu konieczne jest dodatkowo przeniesienie jego posiadania na spółkę.

Nie mamy bowiem w sprawie do czynienia z umową o podwójnym skutku tj. zobowiązująco – rozporządzającym, lecz jedynie umową zobowiązującą do przeniesienia prawa własności. To, czy prawo własności pojazdów przeszło na spółkę, uzależnione jest od tego, czy weszła ona w ich posiadanie. Kwestia ta jednak nie została w sprawie zbadana i pozostała poza zainteresowaniem organów w prowadzonym postępowaniu.

Należy również dostrzec, że w rozpoznawanej sprawie, jak wynika z akt sprawy, doszło do zawiązania jednoosobowej spółki z o.o. poprzez akt założycielski M. S. Zdaniem sądu akt założycielki nie jest umową, a jedynie jednostronną czynnością prawną, a te nie będąc umowami nie mogą wywołać z mocy prawa skutku rozporządzającego. Wniesienie wkładów do nowo zawiązanej spółki jednoosobowej wymaga zatem zawarcia odrębnej umowy rozporządzającej pomiędzy jedynym wspólnikiem a powołaną przez niego spółka (vide: J. Grykiel, Wniesienie aportu do spółki z o.o., PPH 2014, Nr 4. s. 46 i n.).

Sąd ocenił, że w kontekście obu wskazanych konstrukcji prawnych, chybione jest stanowisko organów, które już z momentem zawiązania spółki automatycznie łączą moment przejścia prawa własności przedmiotu wkładu niepieniężnego na spółkę, nadając tej czynności prawnej charakter zobowiązująco – rozporządzający. Tym samym pozostawiły poza zakresem prowadzonego postępowania kwestię o fundamentalnym znaczeniu, dotyczącą prawa własności, które determinuje ustalenia w zakresie tego, na kim ciąży obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych.

Brak ustaleń w powyższym zakresie powoduje, że nie przekonał sądu, powoływany przez organ argument, że gdyby kapitał nie został w całości pokryty, wówczas spółka nie zostałaby zarejestrowana w KRS. Co prawda z art. 163 pkt 2 K.s.h. wynika, że do powstania spółki z o.o. wymaga się wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego (...), a z art. 167 § 1 pkt 2 K.s.h., że do wniosku o rejestrację spółki dołączane jest oświadczenie wszystkich członków zarządu, iż wkłady na pokrycie kapitału zakładowego zostały przez wszystkich wspólników wniesione.

Zdaniem sądu w postępowaniu rejestrowym wniosek, w pierwszej kolejności podlega badaniu pod względem formalnym, a następnie sąd bada, czy dołączone do wniosku dokumenty są zgodne pod względem formy i treści z przepisami prawa (art. 23 ust. 1 ustawy Krajowym Rejestrze Sądowym). Co do zasady sąd nie bada natomiast, czy zgłoszone dane zgodne są z rzeczywistym stanem, chyba że posiada uzasadnione wątpliwości w tym zakresie (art. 23 ust. 2 ww. ustawy).

Konkludując sąd pierwszej instancji stwierdził, że z faktu rejestracji spółki nie można automatycznie wywodzić, że spółka stała się właścicielem przedmiotu aportu, bez poczynienia właściwych ustaleń w tym zakresie, z uwzględnieniem zasad zbywania danego typu prawa. W konsekwencji sąd doszedł do przekonania, że w sprawie doszło do naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd uznał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien przesłuchać M. S. oraz byłego i obecnego prezesa zarządu skarżącej spółki na okoliczność ustalenia, czy i kiedy w sprawie doszło do przeniesienia posiadania przedmiotu wkładu na spółkę.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gorzowie Wielkopolskim zaskarżając wyrok w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na jego wynik poprzez naruszenie:

1) art. 133 § 1 P.p.s.a. poprzez pominiecie przy rozstrzyganiu zgromadzonych w aktach sprawy, niespornych dowodów wskazujących, że samochody zostały wniesione jako aport do spółki i wbrew twierdzeniom sądu nie jest wymagane zawarcie dodatkowej umowy przenoszącej posiadanie tych ruchomości oznaczonych co do tożsamości;

2) art. 141 § 4 w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez zbyt ogólne wskazanie, co do dalszego postępowania organu w związku ze sprzecznymi twierdzeniami sądu co sposobu ustalenia, czy nastąpiło przeniesienie własności spornych środków transportu, gdyż raz sąd stwierdza, że do ich przeniesienia wymagana jest dodatkowa umowa rozporządzająca (s. 9 uzasadnienia wyroku), a innym razem nakazuje organowi przesłuchanie świadków na okoliczność przeniesienia posiadania przedmiotu wkładu na spółkę (s. 11 uzasadnienia wyroku);

3) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nakazanie organowi przeprowadzania postępowania dowodowego w zakresie przez organ udowodnionym w toku wcześniejszego postępowania, tj. w zakresie wykazania, że środki transportowe znajdowały się w posiadaniu spółki i stanowiły jej własność, co potwierdza sam pełnomocnik spółki w piśmie z 8 września 2015 r. wskazując, że aport został dokonany; wynika to także z samej umowy spółki, która zgodnie z najnowszym orzecznictwem Sądu Najwyższego ma również charakter rozporządzający, a nie tylko zobowiązujący;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu wyroku żadnego naruszenia przepisów prawa materialnego przez organy podatkowe;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez uchylenie decyzji ze względu na fakt, że naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na wynik sprawy, pomimo że organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej i innych ustaw.

Wskazując na powyższe organ podatkowy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpatrzenia albo ewentualnie o uchylenie wyroku i oddalenie skargi oraz o zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych.

Spółka z o.o. E. [...] nie skorzystała z prawa do udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna. Sąd pierwszej instancji błędnie ocenił, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gorzowie Wielkopolskim wydało decyzję z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 O.p.

Zgodnie z pierwszym z przywołanych przepisów, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Stosownie zaś do art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

W ocenie NSA organy podatkowe wypełniły obowiązki wynikające z cytowanych przepisów. Nie ma zatem żadnych podstaw by prowadziły postępowanie dowodowe w celu ustalenia czy i kiedy doszło do przeniesienia posiadania przedmiotu wkładu na spółkę, ponieważ ustalenie tych okoliczności nie jest w rozpoznawanej sprawie konieczne dla określenia zobowiązania na podstawie art. 9 ust. 4 u.p.o.l. Ponadto z zebranego materiału dowodowego wynika, że Spółka E. [...] weszła w posiadanie środków transportowych.

Niewątpliwie zasadniczą okolicznością wymagającą ustalenia w postępowaniu dowodowym była kwestia nabycia własności pojazdów przez Spółkę z o.o. E. [...], tj. czy i kiedy spółka stała się właścicielem środków transportowych.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 4 u.p.o.l. obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2 (tj. obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych), powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty.

Organy podatkowe ustaliły, że Spółkę z o.o. E. [...] jest spółką jednoosobową i została zawiązana 14 czerwca 2011 r. na podstawie aktu założycielskiego sporządzonego w formie aktu notarialnego. Odpis aktu znajduje się w aktach sprawy. Z § 7 tego aktu wynika, że kapitał zakładowy spółki został pokryty do kwoty 200.000 zł poprzez wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na którą składały się dwa ciągniki samochodowe i cztery naczepy ciężarowe. Wszystkie pojazdy zostały opisane poprzez podanie marki, numeru rejestracyjnego, numeru VIN, roku produkcji i wartości pojazdu. Wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji pojazdy zostały zatem oznaczone co do tożsamości, a co za tym idzie do przeniesienia własności nie było konieczne przeniesienie ich posiadania (art. 155 § 2 K.c.). NSA w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z 16 listopada 2012 r. (na który powołał się sąd pierwszej instancji w swoich rozważaniach), zgodnie z którym o charakterze rzeczy decydują okoliczności obiektywne. Z tego punktu widzenia niewątpliwe jest, że rzeczami oznaczonymi co do tożsamości są nieruchomości, rzeczy używane oraz rzeczy unikatowe. Z zawartego w akcie założycielskim opisu pojazdów samochodowych, który obejmuje m.in. rok ich produkcji, wynika, że są to pojazdy używane, a nie nowe, które mogłyby być zastąpione innymi egzemplarzami.

Po drugie, NSA nie podziela poglądu, zgodnie z którym skoro akt założycielski jednoosobowej spółki z o.o. nie jest umową to nie wywołuje z mocy prawa skutku rozporządzającego, a zatem do przeniesienia własności przedmiotu aportu wymagane jest zawarcie odrębnej umowy między wspólnikiem, a powołaną przez niego spółką.

Sąd pierwszej instancji nie przedstawił przekonujących argumentów na poparcie przyjętego stanowiska. Z uzasadnienia wynika, że sąd oparł swoje stanowisko na poglądzie J. Grykiela przedstawionym w artykule "Wniesienie aportu do spółki z o.o. (opublikowanym w PPH z 2014r. Nr 4, str. 46). Autor powyższego artykułu stwierdził, że reguły podwójnego skutku umowy spółki nie sposób zastosować w przypadku spółek jednoosobowych. Akt założycielski nie jest bowiem umową, lecz jednoosobową czynnością prawną, w której jedyny wspólnik powołuje do życia spółkę z o.o. oraz zobowiązuje się wnieść do tej spółki określony wkład. Zdaniem autora kwalifikacji aktu założycielskiego jako jednostronnej czynności prawnej nie sprzeciwia się treść art. 4 § 2 K.s.h., zgodnie z którym ilekroć w tym kodeksie jest mowa o umowie spółki, należy przez to rozumieć także akt założycielski. W ocenie autora, celem ustawodawcy było w tym przypadku wyłącznie uproszczenie redakcji przepisów kodeksu, a nie zrównanie aktu założycielskiego z umową spółki we wszystkich aspektach cywilnoprawnych.

W ocenie NSA niewątpliwie art. 4 § 2 K.s.h. ma na celu uproszczenie redakcji przepisów, ale świadczy również o tym, że warunki dotyczące powołania jednoosobowej i wieloosobowej spółki z o.o. są takie same. W szczególności nie ma żadnych podstaw by wymagać od wspólnika jednoosobowej spółki z o.o. zawarcia umowy ze spółką w celu przeniesienia na spółkę własności przedmiotu aportu, skoro zastrzeżenie takie nie wynika z art. 163 K.s.h., regulującego poszczególne etapy powstania tej spółki, ani z art. 167 K.s.h. wymieniającego dokumenty, które należy załączyć do zgłoszenia spółki do rejestru. Z przywołanych przepisów wynika, że do powstania spółki z o.o. konieczne jest wniesienie przez wspólników wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego. Powyższy warunek dotyczy również osoby powołującej spółkę jednoosobową. Jedyny wspólnik przyszłej spółki z o.o. ma również obowiązek złożyć sądowi rejestrowemu oświadczenie, zgodnie z którym wniósł wkład do spółki.

Wymaganie by obok tych obowiązków wspólnik jednoosobowej spółki z o.o. zawierał ze spółką umowę o skutku rozporządzającym nie ma żadnego umocowania w przepisach K.s.h. Wywodzenie takiego obowiązku z przepisów K.c. jest prawnie wątpliwe. Ponadto powstaje pytanie w jakim celu wspólnicy spółek jednoosobowych mieliby zawierać umowę o skutku rozporządzającym skoro przepisy K.s.h. wymagają od wspólników faktycznego wniesienia wkładów przed rejestracją spółki.

Ponadto, niezależnie od wykładni przepisów K.s.h. i K.c. za stanowiskiem sądu pierwszej instancji nie przemawia treść aktu założycielskiego Sp. z o.o. E.. Zapis w § 7 pkt 4 aktu założycielskiego jest jednoznaczny: "Udziały w kapitale zakładowym zostają pokryte...". Świadczy o tym, że jedyna wspólniczka tej spółki wyraziła wolę o definitywnym rozporządzeniu pojazdami w ten sposób, że własność tych pojazdów została przeniesiona na nowoutworzoną spółkę.

Z wyjaśnień wspólniczki M. S. złożonych w odpowiedzi na wezwanie Burmistrz S. do złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych, wynika pośrednio, że pojazdy zostały faktycznie wniesione do spółki i były przez spółkę wykorzystywane do działalności. M. S. oświadczyła, że pojazdy zostały zatrzymane przez władze Grecji w związku z popełnieniem przestępstwa przez pracowników spółki. Skoro pojazdy były używane przez pracowników spółki to znaczy, że musiały być do spółki faktycznie do spółki wniesione i były w jej posiadaniu.

Na uwzględnienie zasługuje również argument Kolegium, że organy podatkowe nie mają obowiązku kontrolować, czy wspólniczka wypełniła wszystkie warunki do utworzenia spółki z o.o. Skoro spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, to zgodnie z domniemaniem prawdziwości danych wpisanych do rejestru (art. 17 ust. 1 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym – tekst jednolity Dz.U. z 2018 r., poz. 986) należy przyjąć, że wszystkie warunki do jej powstania zostały spełnione, w tym wniesienie wkładu.

Reasumując, w ocenie NSA organy podatkowe ustaliły, że w związku z zawiązaniem jednoosobowej Spółki z o.o. E. [...] doszło do przeniesienia własności i posiadania pojazdów samochodowych, a zatem do ich nabycia przez spółkę. Organy podatkowe wypełniły obowiązki wynikające z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. i nie zachodzi konieczność podejmowania dalszych działań w celu zbierania i rozpatrywania materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na dokonanie wymiaru podatku od środków transportowych.

NSA podziela również zarzut skargi kasacyjnej, iż sąd pierwszej instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że powodem uchylenia zaskarżonej decyzji było wyłącznie naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 i art. 187 § 1 O.p. W takiej sytuacji podstawą wyroku uwzględniającego skargę mógł być wyłącznie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego postanowiono w oparciu o art. 203 pkt 2 P.p.s.a.