Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2662/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 11 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 5, art. 26 ust. 7h
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA del. Alina Rzepecka (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 30 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 225/15 w sprawie ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. oraz nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi kwotę 300 (słownie: trzysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 30 czerwca 2015 r. w sprawie sygn. akt I SA/Łd 225/15 ze skargi G. P. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem odwoławczym) z 11 września 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania oraz nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę.

Stan sprawy przedstawia się następująco.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (zw. dalej: Naczelnikiem US, organem I instancji) z 26 czerwca 2013 r., określającą Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 38.690 zł oraz nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 3.102 zł. Organy podatkowe wskazały, że w złożonym w dniu 27 kwietnia 2010 r. zeznaniu podatkowym PIT-37 Skarżąca wykazała za ten rok podatkowy: przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy – 219 390,64 zł, koszty uzyskania przychodów – 1 335 zł, dochód ze stosunku pracy – 218 055,64 zł, odliczenia od podatku składek ubezpieczenia zdrowotnego – 15 456,25 zł, podatek należny – 41 792 zł, suma zaliczek pobranych przez płatników – 38 090 zł, różnica pomiędzy podatkiem należnym a sumą zaliczek pobranych przez płatników – 3 702 zł.

W piśmie z dnia 25 lutego 2012 r. wniosła o określenie wysokości nadpłaty podatku dochodowego z tytułu zwrotu na rzecz pracodawcy (płatnika) przelewem z dnia 5 marca 2007 r. kwoty 25.243,05 zł stanowiącej odprawę i ekwiwalent za urlop. Do wniosku nie załączono korekty zeznania podatkowego.

Pismem z 21 marca 2012 r. Naczelnik US wezwał Skarżącą do sprecyzowania zakresu żądania zawartego w piśmie z 25 lutego 2012 r. Odpowiadając na wezwanie strona stwierdziła, że nadpłata podatku dochodowego z tytułu zwrotu kwoty

25.243,05 zł przelewem z 5 marca 2007 r. powstała w 2007 r. i winna być rozliczona

w roku podatkowym 2007, zaś nadwyżka nadpłat podatku (ta która nie znajduje pokrycia w podatku zapłaconym w 2007 r.) winna być rozliczona kolejno w latach

2008 - 2009.

Przeprowadzona u pracodawcy Skarżącej kontrola wykazała, że w zakresie roku 2009 płatnik wypłacił stronie wyrównanie uposażenia za okres od 12 września 2006 r. do 31 marca 2009 r. oraz zaległe dodatkowe wynagrodzenie roczne. Wyrównanie obejmowało wynagrodzenie, wysługę lat oraz odsetki od zaległych należności. Stwierdzono, że kwoty wykazane w informacji PIT-11 są zgodne z listami płac i kartą wynagrodzeń. Ponadto z kserokopii karty wynagrodzeń wynika, że w kwietniu

2009 r. płatnik dokonał naliczenia i wypłaty wynagrodzenia - płacy zasadniczej

(w łącznej kwocie 84 910,43 zł oraz w maju 2009r. w kwocie 10 524,21 zł). Płatnik poinformował również, że w 2006 r. Stronie została wypłacona odprawa i ekwiwalent za niewykorzystany urlop w łącznej kwocie netto 25 243,05 zł, która stanowiła dochód podlegający opodatkowaniu w roku jego uzyskania, tj. w roku 2006. Natomiast wskutek uchylenia wyrokiem Sądu Najwyższego z 10 stycznia 2007 r. pierwotnego przeniesienia Skarżącej przez Krajową Radę Sądownictwa w stan spoczynku, odpadła podstawa do wypłaty przez płatnika odprawy i ekwiwalentu za urlop. Należność w kwocie

25 243,05 zł została przez Stronę zwrócona w dniu 5 marca 2007 r. pracodawcy.

Z załączonego do wniosku w sprawie nadpłaty pisma Prezesa Sądu Rejonowego [...] z 31 marca 2011 r. wynika, że na podstawie pisma Prezesa Sądu Okręgowego w Łodzi z 31 marca 2009 r. i z 1 kwietnia 2009 r. podjęto wypłacenie pełnego uposażenia sędziego i dokonano wyrównania uposażeń za okres od 12 września 2006 r. do 31 marca 2009 r. Z pisma Prezesa Sądu Rejonowego [...] z 10 lutego 2010 r. wynika, że w 2009 r. została Stronie naliczona odprawa w kwocie brutto 50 149,50 zł oraz ekwiwalent za urlop w kwocie 44 804,50 zł, które zostały pomniejszone o odprawę i ekwiwalent za urlop wypłacone w 2006 r.

W związku z tym organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem strony, że świadczenie z tytułu odprawy i ekwiwalentu za urlop, wypłacone w 2006 r., stało się nienależne w 2007 r. z uwagi na fakt, że strona dokonała z własnej woli zwrotu wskazanego świadczenia płatnikowi.

W decyzji Dyrektor IS podkreślił również dodatkowo, że w 2009 r. wypłacono Skarżącej odprawę uzupełniającą do kwoty przekazanej w 2006 r., uznając, że wypłacone świadczenie było należne, a strona dobrowolnie dokonała zwrotu wypłaconego wynagrodzenia, które umieszczone zostało przez pracodawcę w depozycje. W roku 2009 Strona nie uzyskała innych dochodów poza wynikającymi z informacji PIT-11, zaś wysokość dochodów uzyskanych w innych latach podatkowych pozostaje bez wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009. Przypomniał, że w roku 2009 wypłacone zostało Skarżącej wyrównanie wynagrodzenia za okres od września 2006 r. do marca 2009 r. Oddział Finansowy Sądu Rejonowego [...] poinformował, że sąd jako płatnik wypłacił stronie odsetki od nieterminowej wypłaty wynagrodzeń w wysokości 9 693,94 zł oraz, że kwota ta została ujęta w sporządzonej informacji PIT-11 za 2009r.

Ponadto płatnik wskazał, że na kwotę wynagrodzenia za kwiecień 2009 r. składają

się wynagrodzenie bez stażu za kwiecień 2009 r., wyrównanie wynagrodzenia zasadniczego za okres od dnia 12 września 2006 r. do dnia 31 marca 2009 r., wyrównanie "13 pensji" za ten okres, odsetki od zaległego wynagrodzenia sędziego czynnego. Natomiast na kwotę wynagrodzenia za maj 2009 r. składają się: wynagrodzenie zasadnicze za maj 2009 r. oraz wyrównanie wynagrodzenia zasadniczego za okres od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 marca 2009 r. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.. Tym samym organ I instancji słusznie zauważył, że kwota 9 693,94 zł, jest zwolniona z opodatkowania i nie powinna być ujęta w przychodzie wykazanym przez płatnika (PIT-11), ani w zeznaniu podatkowym (PIT-37) za 2009 r. Przy obliczeniu kwoty zobowiązania podatkowego, jak wynika ze szczegółowych wyliczeń zawartych

w decyzji organu I instancji, nie uwzględniono przychodu z tytułu wypłaconych stronie odsetek od nieterminowej wypłaty wynagrodzenia (kwota odsetek podlegająca zwolnieniu z opodatkowania 9 693,94 zł).

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie ww. decyzji Dyrektora IS oraz poprzedzającej ją decyzji organu

I instancji, wskazując na naruszenie prawa materialnego i procesowego, niedostateczne i niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz brak dokładnego, wyczerpującego zbadania oraz załatwienia sprawy, a także sprzeczność ustaleń z materiałem dowodowym sprawy. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 122, art. 188 § 1,

art. 247 § 1 pkt 2,3 i 8, art. 233 § 1, art. 207, art. 209 § 1, w związku z art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 3, art. 9, art. 12 i art. 26 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f., a także art. 470 i 467 § 2 i art. 410 Kodeksu cywilnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując

w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W dniu 10 lutego 2014 r. Skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania argumentując, że Sąd 21 września 2012 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 801/12 wydał wyrok w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania Skarżącej od decyzji Naczelnika US z 21 marca 2012 r., zaś od tego wyroku wniesiono skargę kasacyjną, zarejestrowaną pod sygnaturą akt II FSK 170/13. Postanowieniem z 19 lutego 2014 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1337/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne. Postanowieniem z 19 lutego 2015 r., WSA podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne z uwagi na ustanie przyczyny uzasadniającej jego zawieszenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazanym na wstępie wyrokiem na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz.270 ze zm. dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę.

Sąd odniósł się do treści art. 72 § 1 pkt 1 O.p. i wyjaśnił, że w szczególności podatkiem i nadpłatą nie jest i nie może być świadczenie pieniężne na rzecz Skarżącej, nawet wówczas jeśli jest nienależne. W konsekwencji nie może być uznana za nadpłatę kwota wypłacona Skarżącej na podstawie tytułu prawnego bądź bez takiej podstawy.

Rozważenia zdaniem Sądu wymagało, czy przesłanki podatku (zaliczki) i nadpłaty podatkowej spełnia kwota odprowadzona w związku z wypłatą przedmiotowego świadczenia Skarżącej przez płatnika to jest Sąd Rejonowy [...] tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedmiotowe świadczenie dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych, a rozliczenie tego podatku ma charakter roczny. W ciągu roku podatkowego kwoty wpłacane tytułem podatku stanowią w istocie zaliczki na ten podatek. Sąd wyjaśnił, że przychodami (z zastrzeżeniami nieistotnymi w rozpoznawanej sprawie) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Tak więc, przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest związany nie tylko z fizycznym otrzymaniem przez podatnika pieniędzy z określonego tytułu prawnego, lecz również z postawieniem ich do dyspozycji tego podatnika, choćby nawet podatnik ich nie otrzymał. W rozpoznawanej sprawie zaszły obie okoliczności wymienione w cytowanym wyżej przepisie. Pierwotnie, w październiku 2006 r. przelano na rachunek bankowy Skarżącej łącznie kwotę 25.243,05 zł tytułem odprawy i ekwiwalentu za niewykorzystany urlop. Stan taki trwał do 5 marca 2007 r., kiedy Skarżąca zwróciła powyższą kwotę na rachunek pracodawcy. Następnie, na mocy prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego [...] z 30 maja 2007 r., w sprawie o sygn. akt XVII Ns 9/07 kwota ta została złożona do depozytu sądowego z zaznaczeniem, że złożone do depozytu świadczenie podlega wypłacie do rąk Skarżącej na jej wniosek bez żadnych warunków. Oznacza to, że przedmiotowe środki w okresie od października 2006 r. do 5 marca 2007 r. Skarżąca otrzymała, zaś po ich zwrocie, w okresie od 30 maja 2007 r. pozostawiono do jej dyspozycji. Na mocy cytowanego wyżej orzeczenia Skarżąca nabyła wyłączne władztwo nad przedmiotową kwotą. W tej sytuacji Sąd przyjął, że w związku z przekazaniem na rachunek bankowy, a następnie przekazaniem do dyspozycji Skarżącej kwoty 25.243,05 zł powstał po jej stronie przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy podatkowej, wobec czego uzasadnione było odprowadzenie przez płatnika z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy. Dlatego też jako niezasadne Sąd uznał twierdzenie Skarżącej, że świadczenie z tytułu odprawy i ekwiwalentu za urlop stało się nienależne w roku 2007,

z uwagi na fakt dokonania przez Skarżącą z własnej woli zwrotu tego świadczenia płatnikowi.

Z punktu widzenia cytowanego wyżej art. 11 ust.1 u.p.d.o.f., wobec treści postanowienia sądowego w sprawie o sygn. akt XVII Ns 9/07, przekazanie przedmiotowych środków przez Skarżącą na rzecz pracodawcy pozostawało prawnie obojętne. Skoro środki

te pozostawały od 30 maja 2007 r. w dyspozycji Skarżącej, stanowiły nadal przychód

w rozumieniu cytowanego art. 11 ust.1 u.p.d.o.f.. Dlatego też zasadne jest stanowisko organów podatkowych, że w sprawie nie nastąpiło odprowadzenie przez płatnika podatku nienależnego, wobec czego brak było podstaw do stwierdzenia nadpłaty

w podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do treści skargi podnieść należy, że nie ma racji Skarżąca wywodząc, że organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie wykroczyły poza granice zakreślone wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Nadto, powołując się na treść art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. organ odwoławczy wskazał, że kwota 9693,94 zł jest zwolniona z opodatkowania i nie powinna być ujęta

w przychodzie wykazanym przez płatnika (PIT-11) ani w zeznaniu podatkowym

za 2009 r. (PIT-37).

WSA przyznał rację, że co do zasady organ odwoławczy ma rację stwierdzając

w odpowiedzi na skargę, że skoro Skarżąca nie złożyła korekty zeznania podatkowego, to stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym winno być poprzedzone wszczęciem

i przeprowadzeniem postępowania wymiarowego w trybie art. 21 § 3 O.p. i określeniem wysokości zobowiązania w tym podatku. Wyjaśnił, że konkluzji tej nie zmienia uchwała 7 sędziów NSA z 27 stycznia 2014 r., w sprawie o sygn. akt II FPS 5/13, zgodnie z którą

w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego,

o którym mowa w art. 21 § 3 O.p. Podkreślił nadto, że przeprowadzenie takiego postępowania wymiarowego okazało się uzasadnione, gdyż doprowadziło do stwierdzenia nadpłaty w kwocie 3.102 zł. Skoro zaś zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p. organy podatkowe są obowiązane podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, to były uprawnione, w ramach prowadzonego postępowania, do uwzględnienia wszystkich okoliczności wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego.

WSA wskazał również, że wyrok Sądu Najwyższego z 10 stycznia 2007 r., w sprawie

o sygn. akt III KRS 6/06 nie kończył sprawy przeniesienia Skarżącej w stan spoczynku. Wyrok ten miał charakter kasacyjny i po uchyleniu zaskarżonej uchwały KRS nr 80/2006 przekazywał sprawę przeniesienia Skarżącej w stan spoczynku Krajowej Radzie Sądownictwa do ponownego rozpoznania. Faktem jest, że na skutek tego wyroku odpadła podstawa do wypłaty Skarżącej świadczeń z tytułu odprawy

i ekwiwalentu za urlop. Niemniej jednak środki pochodzące z tych świadczeń cały czas pozostawały w dyspozycji Skarżącej, co jest wystarczające do przyjęcia, że miały one charakter przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Za bezzasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 26 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f. Skarżąca

w latach 2006 - 2007 nigdy nie była wzywana i zobowiązywana do zwrotu kwoty pobranej tytułem odprawy i ekwiwalentu za niewykorzystany urlop. Faktyczne zwrócenie tej kwoty, jak wyżej wskazano, nie zmienia jej charakteru jako przychodu osiągniętego w roku 2009.

Ponadto sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe

art. 122, art. 187 §1 i art. 120 i art. 121, jak również art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

Skarżąca wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości. Powołując się na podstawy skargi określone w art.174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002r – Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn.zm - p.u.s.a.)

i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez brak należytej kontroli wydanych przez organy podatkowe rozstrzygnięć, pozostawienie

w obrocie naruszających prawo decyzji organów podatkowych i oddalenie skargi

2) przepisów postępowania, które miało istotnych wpływ na wynik sprawy; tj. art. 145

§ 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a.,

art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. oraz art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez brak zawieszenia postępowania, a także brak uwzględnienia przez Sąd tego, że postępowanie winno być zawieszone na etapie postępowania podatkowego przed organami podatkowymi

3) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a.,

art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 106 § 3 i § 4 p.p.s.a., art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a., art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. poprzez niepełność ustaleń i ich sprzeczność, niepełność ocen co do stanu faktycznego i prawnego, niezasadność i sprzeczność ocen faktycznych oraz prawnych i niezasadne przyjęcie, że wskutek wydania 30 maja 2007r w sprawie XVII Ns 9/07 postanowienia o złożeniu świadczenia w kwocie 25.243,05 zł. do depozytu sądowego pieniądze w/w kwocie zostały postawione do jej dyspozycji od 30 maja 2007r, że mogła w oparciu o to postanowienie od dnia jego wydania pobrać środki finansowe z depozytu sądowego, że kwota 25.243,05 zł zwrócona

w 2007r. stanowiła przychód za 2009 r. i nie stanowiła zwrotu nienależnego świadczenia dokonanego w 2007r. skutkującego nadpłatą w podatku dochodowym

od osób fizycznych za 2007r. oraz w części nadpłatą za 2009r

4) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt.1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowania i art.470 kc i 469 § 2 kc i art. 410 § 2 kc - przez brak zastosowania

i przyjęcie, że kwota 25.243,05 zł zwrócona pracodawcy 5 marca 2007r została postawiona do jej dyspozycji postanowieniem z 30 maja 2007r wydanym w sprawie XVIII Ns 9/07 o złożeniu do depozytu sądowego z dniem wydania tego postanowienia

i stanowiła przychód za 2009r, a nie zwrot nienależne świadczenia dokonany w 2007r, że przychód za 2009 r. powstał w trybie postawienia pieniędzy do dyspozycji, a nie przez ich wypłatę w trybie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., że nieważne, nieskuteczne i niebyłe złożenie do depozytu mogło stanowić przychód za 2009 r. oraz że w przepis art. 11

ust. 1 u.p.d.o.f. może służyć do podważenia skuteczności zwrotu nienależnego świadczenia

5) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt.1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 26 ust. 1 pkt 5 i ust. 7h u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię

i brak zastosowania oraz art. 469 § 2 kc, art. 470 kc i art. 410 § 2 kc - poprzez brak zastosowania i przyjęcie, że do instytucji prawa cywilnego jaką było złożenie do depozytu sądowego nie znajdują zastosowania przepisy prawa cywilnego normujące to złożenie oraz że świadczenie z tytułu odprawy i ekwiwalentu za urlop w kwocie 25.243,5 zł wypłacone w 2006r nie stało się nienależne w 2007r wskutek jego

zwrotu i nie mogło zostać odliczone od dochodu za 2007r oraz co do reszty od dochodu za 2009r

6) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 26 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez brak zastosowania i brak określenia, dochodu, zobowiązania podatkowego za 2009r.

w prawidłowej wysokości

7) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. art. 72 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz przyjęcie, że nie występuje nadpłata w zapłaconym przez nią podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r z tytułu zwrotu nienależnego świadczenia

8) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt.1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 Konstytucji RP i 120 O.p. poprzez brak zastosowania prowadzącego do jej szkody.

Wskazując na powyższe naruszenie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie o jego zmianę w całości oraz o zwrot kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie

i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

W rozpoznanej sprawie nie stwierdzono naruszeń prawa, które mogły nieć istotny wpływ na jej merytoryczne rozstrzygnięcie.

Na początek przypomnieć należy, że nadpłata podatku nie może być, analogicznie jak strata podatkowa, która stanowi inne pojęcie, przedmiot unormowania oraz instytucję prawa podatkowego, rozliczna w najbliższych kolejno po sobie następujących latach podatkowych. Natomiast odliczenie od dochodu dokonanych

w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, czyli zgodna z prawem realizacja instytucji prawa podatkowego unormowanej w art. 26 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f. oraz art. 26 ust. 7h u.p.d.o.f., jest możliwe i prawnie uzasadnione, jeżeli zwrot wymienionych świadczeń wywierał przewidziane prawem skutki podatkowe.

W powyższym kontekście wszystkie sporne zagadnienia spraw Skarżącej, rozpoznanych na posiedzeniu obejmującym rozprawy w sprawach (sygn. akt) II FSK 2807/15, II FSK 2530/15, II FSK 3415/14, II FSK 2662/15, II FSK 972/16, wywodzą się

z prawnopodatkowej oceny zwrotu świadczenia z tytułu przeniesienia w stan spoczynku ze służby sędziowskiej, który Skarżąca dokonała w roku podatkowym 2007.

Ocena tego zwrotu ma więc wpływ na ocenę samoobliczenia podatku dochodowego Skarżącej oraz jego kontroli w podatkowych postępowaniach administracyjnych we wszystkich rozpoznanych (w dniu 14 grudnia 2016 r.) przez Naczelny Sąd Administracyjny sprawach Skarżącej.

Z materiałów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym wynika niewątpliwie, że prawomocny wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 stycznia 2007 r. (sygn. akt) III KRS 6/06 w przedmiocie przeniesienia sędziego w stan spoczynku nie kończył merytorycznie tej sprawy, ale uchylał zaskarżoną uchwałę i przekazywał sprawę Krajowej Radzie Sądownictwa do ponownego rozpoznania. Ze sprawy nie wynika natomiast, że Skarżąca została przywrócona do wykonywania służby sędziowskiej.

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego [...] z dnia 30 maja 2007 r. (sygn. akt) XVII Ns 9/07, sporna niniejszym w ocenie skutków podatkowych kwota: wypłaconego w 2006 r. i zwróconego w 2007 r. świadczenia – związanego z przejściem Skarżącej w stan spoczynku, została złożona do depozytu sądowego. Przywołane postanowienie zawiera również rozstrzygnięcie, że złożone do depozytu świadczenie podlega wypłacie na wniosek skarżącej, do jej rąk, bez żadnych warunków. Ze sprawy wynika, że postanowienie to stało się prawomocne, nie zostało merytorycznie negatywnie zweryfikowane w odpowiednim postępowaniu prawnym. Sąd administracyjny rozpoznający sprawę w obszarze wykonywania administracji publicznej, zakończoną wydaniem zaskarżonej decyzji podatkowej, nie jest uprawniony do kontroli lub weryfikacji orzeczeń Sądu Najwyższego oraz sądu powszechnego wydanych niewątpliwie w innych, aniżeli administracyjne, postępowaniach prawnych.

Z wyroku Sądu Najwyższego jak również – w szczególności – z postanowienia sądu rejonowego wynika, że wypłata świadczenia w 2006 r. nie była nienależnie pobrana oraz że Skarżąca w 2007 r. mogła dysponować pozostającym do jej dyspozycji spornym w niniejszej sprawie podatkowo świadczeniem, a więc świadczenie to postawione było do jej dyspozycji, czyli (nadal) stanowiło jej – rozliczony podatkowo

w 2006 r. – przychód (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.). Dokonany przez Skarżącą w 2007 r. zwrot świadczenia nie był zwrotem świadczenia pobranego nienależnie, ponieważ nadal było postawione do jej dyspozycji, czyli pozostawało przychodem. Zagadnienie: czy Skarżąca słusznie i zgodnie z prawem została przeniesiona w stan spoczynku nie może zostać osądzone przez niewłaściwy w tym przedmiocie Naczelny Sad Administracyjny, który również nie jest właściwy do weryfikacji rozstrzygnięć postanowienia sądu powszechnego w przedmiocie złożenia świadczenia do depozytu sądowego.

W tym stanie rzeczy, brak zgodnego z prawem podatkowym uzasadnienia zwrotu spornego w ocenie podatkowej świadczenia nie uzasadnia zastosowania art. 26 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f. i art. 26 ust. 7h u.p.d.o.f., oraz nie wykazuje, że nienaruszające prawa uwzględnienie wymienionej wartości w podstawie opodatkowania roku podatkowego 2006, w którym została wypłacona, spowodowało powstanie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, zarówno w rzeczonym roku 2006, jak i w latach: 2007 – 2010.

Rozstrzygnięcie zaskarżonego do Naczelnego Sądu Administracyjnego wyroku jest (więc) merytorycznie poprawne, odpowiada prawu, co, na podstawie art. 184 p.p.s.a., dostatecznie uzasadnia oddalenie skargi kasacyjnej.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a., z tym, że, na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a., miarkowano te koszty, poprzez częściowe odstąpienie od ich zasądzenia, z uwagi na to, że na jednym posiedzeniu zostało rozpoznane pięć spraw Skarżącej – w bardzo podobnym normatywnym

i faktycznym przedmiocie - co zwiększało by znacznie i zbędnie obciążenie skarżącej kosztami.