Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 842/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 168, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 30 listopada 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska, , Protokolant Asystent sędziego Tomasz Porczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2015 roku sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2015 r. poz. 613), po rozpatrzeniu zażalenia "A" w K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] nr [...] w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku strony o zwrot akcyzy od samochodu osobowego marki KIA RIO o nr VIN [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Jak wynika z akt sprawy, w dniu 16 marca 2015 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] wniosek skarżącej Spółki o zwrot akcyzy w kwocie 5.100,00 zł od samochodów osobowych marki KIA RIO o nr nadwozia VIN [...], VIN [...], VIN [...], VIN [...]; w tym w kwocie 1.300,00 zł od samochodu KIA RIO o nr VIN [...]. Do wniosku załączono fakturę VAT nr [...] z dnia [...] potwierdzającą zakup samochodu marki KIA RIO od firmy "B" Sp. z o.o., fakturę VAT [...] z dnia [...] dotyczącą sprzedaży samochodu "C" (Szwajcaria), oświadczenie z dnia [...] "B" Sp. z o.o. (o posiadaniu przez ten podmiot kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od niniejszego pojazdu), komunikat IE599 potwierdzający wywóz samochodu oraz dokument CMR bez nr z dnia [...].

Naczelnik Urzędu Celnego I w [...] postanowieniem z dnia [...] przekazał wniosek Spółki - zgodnie z właściwością miejscową - do rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Celnego w [...].

Pismem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wezwał Spółkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot akcyzy od samochodów osobowych o ww. numerach VIN poprzez załączenie dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy za ww. samochody w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na wezwanie Spółka pismem z dnia [...] nadesłała uwierzytelnioną kserokopię faktury VAT nr [...] z dnia [...] wystawionej przez "D" dla "E" Sp. z o.o. dotyczącą sprzedaży samochodu osobowego marki KIA RIO o nr VIN [...].

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...], na podstawie art. 169 § 1 i § 4 i art. 216 o.p., pozostawił bez rozpatrzenia wniosek spółki "A" o zwrot akcyzy od samochodu osobowego marki KIA RIO o nr VIN [...].

W zażaleniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu I instancji i ponowne rozpatrzenie jej wniosku dotyczącego zwrotu akcyzy od samochodu KIA RIO, nr VIN [...]. W uzasadnieniu strona podniosła, że spełniła wszystkie kryteria zwrotu podatku akcyzowego określone w art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, przedstawiając komplet dokumentów. Z treści zażalenia wynika również, że spółka zarzuca organowi naruszenie art. 109 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, który stanowi, iż w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, właściwy naczelnik urzędu celnego jest obowiązany, dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju, do wydania podatnikowi, na jego wniosek, dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 110 ust. 6 i art. 111 ust. 4. Zdaniem strony, potwierdzenia zapłaty akcyzy, których zażądał organ I instancji od spółki, zostały wydane przez ten sam organ, a zatem były znane organowi z urzędu. Nie było zatem podstaw do kierowania do spółki wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku z dnia 16 marca 2015 r.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zasadą ogólną postępowania toczącego się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej jest jego oficjalność, co oznacza, że to organ jest zobligowany do jego prowadzenia i gromadzenia materiału dowodowego, w oparciu o który zostanie wydane rozstrzygnięcie. Wyraża się ona w tym, że organ administracyjny ma obowiązek z urzędu wyjaśnić wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, niezależnie od tego, czy służy on udowodnieniu tez korzystnych dla strony postępowania, czy przeciwnie - pozwala na podjęcie rozstrzygnięcia dla niej niekorzystnego. Od zasady tej istnieje jednak wyjątek przewidziany w art. 169 § 1 o.p. stanowiącym, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Oznacza to, że obowiązek złożenia kompletnego i formalnie poprawnego podania obciąża stronę. Sprawę może zainicjować jedynie wniosek kompletny.

Organ wyjaśnił, że stosownie do art. 168 § 2 o.p., podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Wskazał, że zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a., podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w momencie dokonywania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego albo jego eksportu. Ustawodawca, ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 ww. ustawy). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3 (art. 107 ust. 4 ustawy).

W ocenie organu odwoławczego Spółka, aby otrzymać zwrot akcyzy powinna złożyć wniosek o jej zwrot (na odpowiednim formularzu - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. nr 32 poz. 246) do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej z powyższego wynika, że dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktura z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu stanowią wskazane wymogi ustalone w przepisach szczególnych w rozumieniu art. 168 § 2 o.p., których niespełnienie przez wnoszącego podanie obliguje organ podatkowy do wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, ze stosownym pouczeniem, a w razie jego nieuzupełnienia do pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Oznacza to, że w sytuacji nieuzupełnienia braków formalnych podania organ nie może prowadzić postępowania, w tym także gromadzić materiału dowodowego, gdyż - jak wyżej wspomniano - postępowanie może wszcząć jedynie wniosek kompletny i formalnie poprawny.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, prawidłowo organ I instancji w pierwszej kolejności rozpatrzył wniosek pod względem formalnym w związku ze stwierdzeniem, że wniosek Spółki nie zawierał dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy. Spółka została zatem wezwana do uzupełnienia wniosku o dokumentu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy i poinformowana, że nieuzupełnienie wniosku w terminie 7 dni spowoduje pozostawienie tego wniosku bez rozpatrzenia. Zatem wezwanie skierowane do strony odpowiadało treści art. 169 § 1 o.p. Wniosek nie został uzupełniony zgodnie z wezwaniem, w szczególności Spółka nie przedłożyła dowodu zapłaty akcyzy od samochodów, co spowodowało pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 107 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, podatnik powinien posiadać dowód zapłaty akcyzy.

Dyrektor Izby Celnej w [...] za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 187 § 3 o.p. poprzez żądanie od Spółki uzupełniania dokumentu, który został wydany przez organ podatkowy I instancji i powinien być znany z urzędu. Przepis art. 187 § 3 o.p. stanowi, że fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Jednak przepis art. 107 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, nakładający na wnioskodawcę obowiązek załączenia do wniosku o zwrot akcyzy między innymi dowodu zapłacenia akcyzy, należy uznać za przepis szczególny w stosunku do przepisu art. 187 § 3 o.p. Za takim stanowiskiem przemawia treść art. 107 ust. 4 w powiązaniu z ustępem 5 tego artykułu, który stanowi, że organami podatkowymi właściwymi w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, u których dokonano rozliczenia i zapłaty akcyzy z tytułu ostatniej czynności podlegającej opodatkowaniu, której przedmiotem był ten samochód osobowy. Z zestawienia przywołanych ust. 4 i ust. 5 art. 107 wynika, że ustawodawca w jednym artykule postanowił, że organem właściwym w sprawie zwrotu podatku akcyzowego jest ten organ u którego dokonano zapłaty lub rozliczenia podatku akcyzowego (ust. 5) oraz że do wniosku należy dołączyć dowód zapłaty akcyzy (ust. 4), a więc dokument wystawiony przez organ, do którego składany jest wniosek.

Dodatkowo, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że o załącznikach do wniosku, jako elemencie podania, zdecydował ustawodawca w przepisie szczególnym tj. w art. 107 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, a przepis ogólny - art. 187 § 3 o.p., dotyczy faktów notoryjnych, który nie miał i nie mógł mieć w sprawie zastosowania.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 109 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, organ odwoławczy uznał, że dokument potwierdzający zapłatę akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, o którym mowa w ww. przepisie, odnosi się do czynności nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu, a nie importu jak ma to miejsce w niniejszej sprawie. Dokument ten wydawany jest na wniosek podatnika dla celów rejestracji samochodu osobowego i tylko w sytuacjach określonych w ustawie. W przypadku importu samochodu osobowego właściwy naczelnik nie wystawia do celów zarejestrowania samochodu dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że o załącznikach do wniosku, w tym o dowodzie zapłaty akcyzy, zdecydował ustawodawca w przepisie szczególnym tj. cytowanym powyżej art. 107 ust. 4 u.p.a. Ponadto, organ wskazał, że przyczyną pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, nie było przyjęcie, że załączone do wniosku dokumenty nie potwierdzają faktu dokonania przywozu, ale nieuzupełnienie wniosku o dokumenty określone w wezwaniu.

Odnosząc się do twierdzenia Spółki, że strona nie ma obowiązku podawania uiszczonej kwoty akcyzy na fakturze, gdyż naruszyłoby to jej tajemnicę handlową, poprzez ujawnienie za jaką cenę nabyła przedmiotowy pojazd, a wystarczającym dowodem w sprawie jest oświadczenie sprzedającego o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w myśl art. 107 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym do wniosku o zwrot akcyzy należy przedstawić dodatkowo dowód zapłaty akcyzy lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy zapłaconą na wcześniejszym etapie obrotu. Dodatkowo § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego zawiera wzór wniosku o zwrot akcyzy. W pkt 6 tego wniosku wymienione zostały min. dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że to ustawodawca stanowi prawo, podlegające następnie stosowaniu przez organy władzy wykonawczej.

W skardze "A" w K. zarzuciła:

1/ naruszenie art. 233 § 1 ust. 1 o.p. w zw. art. 169 § 1 i art. 169 § 4 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o pozostawieniu wniosku strony bez rozpoznania w sytuacji, gdy strona uzupełniła w terminie i zgodnie z wymogami prawa dokumenty, do których uzupełniania została wezwana,

2/ naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 o.p. poprzez błędne ustalenie stanu

faktycznego sprawy oraz błędną ocenę dowodów przedstawionych przez stronę na

potwierdzenie faktu zapłaty akcyzy,

3/ naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 187 § 3 o.p. poprzez żądanie od strony uzupełnienia dokumentów, które zostały wydane przez organ I instancji i powinny być organowi znane z urzędu.

W ocenie Spółki naruszono również art. 109 ust. 3c i ust. 3d ustawy o podatku akcyzowym poprzez ich zastosowanie w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy przepisy te znajdują zastosowanie jedynie dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, natomiast nie znajdują zastosowania w postępowaniu o zwrot akcyzy. Spółka wskazała również na naruszenie art. 107 ust. 3 u.p.a. w zw. z art. 82 ust. 4 pkt 1 poprzez błędne rozumienie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy i w konsekwencji uznanie, że strona skarżąca nie jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy za samochód objęty wnioskiem.

Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 t.j.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem jego zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Badając legalność zaskarżonego postanowienia sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

Zgodnie z treścią art. 168 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2015 r. poz. 613), dalej o.p., podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych.

W myśl art. 169 § 1 wymienionej ustawy, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Ponadto, stosownie do art. 169 § 4 o.p. organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie.

Z wymienionych przepisów wynika, że na stronie spoczywa obowiązek złożenia kompletnego i formalnie poprawnego podania. W sytuacji gdy podanie nie spełnia tych wymogów, to oznacza, że posiada ono braki formalne. Z brakami takimi mamy do czynienia, gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, a sytuacja taka ma miejsce między innymi wówczas gdy podanie nie zawiera wymaganych prawem załączników. Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu wezwania strony do ich usunięcia, zalicza się tylko takie braki, które uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu. Instytucja wzywania do usunięcia braków ma służyć wyłącznie usunięciu braków wynikających ze ściśle określonych przepisów i nie może zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku. Dodać również należy, że sprawę może zainicjować jedynie wniosek kompletny. Jeżeli braki wniosku nie zostaną uzupełnione w wyznaczonym terminie, to nie dochodzi do wszczęcia postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2014 r. sygn. V SA/Wa 900/14, wyrok NSA z dnia 23 stycznia 1996 r. sygn. II SA 1473/94, publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zgodnie z art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 752, zwanej dalej: "u.p.a."), podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się również dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. - stanowi o tym art. 107 ust. 4 u.p.a.

Zgodnie natomiast z treścią art. 107 ust. 5 u.p.a., organami podatkowymi właściwymi do orzekania w sprawie zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, są naczelnik urzędu celnego, któremu została złożona deklaracja podatkowa dla tej akcyzy lub zgłoszenie celne, w którym została obliczona i wykazana kwota tej akcyzy, lub który wydał decyzję określającą wysokość tej akcyzy, z tytułu ostatniej czynności podlegającej opodatkowaniu, której przedmiotem był ten samochód osobowy, i właściwy dla tego naczelnika w zakresie akcyzy dyrektor izby celnej.

Z wymienionych przepisów wynika, że w sytuacji określonej w art. 107 ust. 1 ustawy podmiot może domagać się zwrotu podatku akcyzowego. Podstawą zwrotu akcyzy jest wniosek o zwrot podatku złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego na odpowiednim druku (p. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. nr 32 poz. 246). Do wniosku należy załączyć między innymi dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy. Wymieniony w art. 107 ust. 4 u.p.a. dowód zapłaty akcyzy lub faktura z wykazaną kwotą akcyzy są zatem niezbędnymi załącznikami wniosku o zwrot akcyzy. W razie ich niezłożenia organ ma obowiązek wezwać stronę do uzupełnienia braku wniosku, a w przypadku nieuzupełnienia tego braku w wymaganym terminie, podanie pozostawia się bez rozpoznania - art. 169 § 1 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca wniosła pismem z dnia 11 marca 2015 r. (data wpływu do organu: 16 marca 2015 r.) o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 1300 zł z tytułu eksportu samochodu osobowego marki KIA RIO o nr nadwozia VIN [...]. Do wniosku załączyła fakturę VAT nr [...] z dnia [...] potwierdzającą zakup samochodu marki KIA RIO od firmy "B" Sp. z o.o., fakturę [...] z dnia [...] dotyczącą sprzedaży samochodu "C" (Szwajcaria), oświadczenie z dnia [...] spółki "B" o posiadaniu przez ten podmiot kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od niniejszego pojazdu, komunikat IE599 potwierdzający wywóz samochodu oraz dokument CMR bez nr z dnia [...].

Do wniosku nie załączono zatem dowodu zapłaty akcyzy ani faktury z wykazaną kwotą akcyzy. Z faktury z dnia [...] wynika bowiem jedynie, że należna do zapłaty za samochód kwota brutto zawiera podatek VAT obliczony wg stawki 23%, lecz brak jest jakiejkolwiek informacji odnośnie kwoty podatku akcyzowego. Z załączonego do wniosku oświadczenia "B" wynika natomiast wyłącznie to, że Spółka "B" jest w posiadaniu jedynie kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od ww. samochodu osobowego. Zarówno strona skarżąca jak i "B" nie dysponowały nawet zatem oryginałem dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy. W związku z czym organ podatkowy trafnie uznał, że złożony wniosek posiada brak formalny i wezwał stronę skarżącą do uzupełnienia tego braku przez złożenie dowodu zapłaty akcyzy lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy. Wezwanie zawierało także pouczenie, że nieuzupełnienie tego braku w terminie 7 dni spowoduje pozostawienie podania bez rozpoznania. Należy również podkreślić, że cytowany wyżej przepis art. 107 ust. 4 u.p.a., zobowiązuje wyraźnie wnioskodawcę do załączenia dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy, a nie oświadczenia innego podmiotu o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od samochodu.

W odpowiedzi na wezwanie organu pełnomocnik spółki złożył m.in. kopię faktury nr [...] z [...] potwierdzającą sprzedaż samochodu przez Inter "D" Spółce "E". Na fakturze znajduje się informacja o numerze zgłoszenia celnego SAD i miejscu jego złożenia. Złożona faktura nie jest z całą pewnością dokumentem, o którym mowa w art. 107 ust. 4 u.p.a. Nie stanowi dowodu zapłaty akcyzy, gdyż nie wykazano na niej kwoty akcyzy. Wynika to wprost z treści faktury. Faktura potwierdza jedynie fakt, że doszło do sprzedaży pojazdu, zaś stronami są podmioty wymienione na fakturze. Nie ulega zatem wątpliwości, że faktura z dnia [...] nie jest dokumentem określonym w art. 107 ust. 4 u.p.a., którego założenia zażądał organ w wezwaniu z dnia 7 maja 2015 r.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż zgodnie z art. 61 § 1 i § 1b Ordynacji podatkowej zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje w formie polecenia przelewu, natomiast mikroprzedsiębiorcy w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220. poz. 1447, ze zm.) mogą dokonywać zapłaty podatków w gotówce. Zatem jeśli dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu dokonuje podmiot, który był podatnikiem podatku akcyzowego, to do wniosku o zwrot akcyzy dołącza dowód zapłaty podatku akcyzowego na terytorium kraju, zaś jeżeli dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu dokonuje inny podmiot, który poniósł ekonomiczny ciężar podatku w cenie samochodu, to do wniosku o zwrot akcyzy winien dołączyć fakturę nabycia samochodu z wykazaną kwotą akcyzy, o czym stanowi art. 107 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. W/w dowodów z całą pewnością nie może zastąpić oświadczenie sprzedającego tj. "B" o posiadaniu jedynie kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy, czy też faktura VAT, na której nie ma żadnej informacji odnoszącej się do podatku akcyzowego.

W sytuacji, gdy strona skarżąca nie złożyła dokumentu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 107 ust. 4 u.p.a., to oznacza, że nie uzupełniła braku formalnego wniosku z dnia 11 marca 2015 r. w wymaganym terminie. Konsekwencją zaś nieuzupełnienia tego braku jest pozostawienie podania bez rozpatrzenia, zgodnie z treścią art. 169 § 1 i 4 o.p. Dlatego też organy podatkowe trafnie pozostawiły bez rozpatrzenia wniosek strony skarżącej z dnia 11 marca 2015 r.

Niezasadny jest przy tym zarzut skargi, że organy podatkowe niezgodnie z prawem pozostawiły wniosek bez rozpatrzenia, gdyż na wezwanie organu złożony został dowód zapłaty akcyzy. Jak już była o tym mowa we wcześniejszych rozważaniach, faktura z dnia [...] nie zawiera informacji o zapłaconej akcyzie. Strona skarżąca nie wskazała zresztą, w którym miejscu faktury znajduje się taka informacja. Teza strony, że złożona faktura jest dowodem zapłaty akcyzy jest bezpodstawna i nie znajduje oparcia w treści faktury. Nie jest to zatem dokument, którego doręczenia domagał się organ w wezwaniu z dnia [...]. Zarzut skargi w tym zakresie jest nieuzasadniony.

Niezasadny jest również zarzut skargi zastosowania przez organy podatkowe przepisu art. 109 ust. 3c i 3d u.p.a. Wbrew temu zarzutowi, wymienione przepisy nie miały w rozpoznawanej sprawie zastosowania. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo odniesiono się do przepisu art. 109 u.p.a., zaś rozważania organu odwoławczego w tym zakresie są logiczne i przekonujące. Podkreślić należy, że dokument potwierdzający zapłatę akcyzy, o którym mowa w art. 109 ust. 1 u.p.a. dotyczy czynności nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu, a nie importu, który miał miejsce w niniejszej sprawie - na co wskazuje dokument SAD [...] wykazany w fakturze [...] z [...]. Dokument, o którym mowa w art. 109 u.p.a., jest wydawany dla celów rejestracji samochodu w sytuacjach wskazanych w ustawie. W przypadku importu samochodu właściwy naczelnik urzędu celnego nie wystawia dla celów rejestracyjnych dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy. Przepisy art. 109 ust. 3c i 3d dotyczą wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu i nie obejmują sytuacji faktycznej jaka miała miejsce w niniejszej sprawie. Zarzut skargi w tym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie.

Nieuzasadniony jest także zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisu art. 169 § 1 o.p. w związku z art. 187 § 3 o.p. W ocenie strony skarżącej organ podatkowy nie powinien żądać od wnioskodawcy przedstawienia dokumentu, o którym mowa w art. 107 ust. 4 u.p.a., gdyż fakt zapłaty akcyzy był znany organowi z urzędu. Zgodnie z treścią art. 187 § 3 o.p. nie wymagają dowodu fakty znane organowi z urzędu.

W ocenie Sądu przepis art. 107 ust. 4 u.p.a. jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 187 § 3 o.p. W przepisie art. 107 ust. 5 u.p.a. określono właściwość organu podatkowego sprawach o zwrot akcyzy. Organem właściwym jest ten organ, u którego dokonano zapłaty lub rozliczenia podatku akcyzowego. Mimo tak określonej właściwości organu w art. 107 ust. 4 u.p.a. wprowadzono wymóg załączenia do wniosku o zwrot akcyzy dowodu jej zapłaty lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy. Oznacza to, że strona ubiegająca się o zwrot akcyzy ma ustawowy obowiązek załączenia dokumentów wymienionych w art. 107 ust. 4 u.p.a. i z obowiązku tego nie zwalnia ją treść przepisu art. 187 § 3 o.p. W przypadku gdyby przyjąć tok rozumowania strony skarżącej a mianowicie, że nie trzeba składać dokumentów określonych w art. 107 ust. 4 u.p.a., gdyż fakt zapłaty akcyzy jest znany organowi z urzędu, to przepis art. 107 ust. 4 u.p.a. nie byłby potrzebny. Skoro jednak w art. 107 ust. 4 u.p.a. określono jakie dokumenty należy załączyć do wniosku o zwrot akcyzy to oznacza, że strona ma obowiązek je złożyć i obowiązku tego nie uchyla treść przepisu art. 187 § 3 o.p. Zarzut skargi w tym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie.

Całkowicie bezpodstawny i niezrozumiały jest również zarzut skargi, że pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia w niniejszej prawie uniemożliwia stronie żądania zwrotu akcyzy od pięciu samochodów. W ocenie strony skarżącej rygor pozostawienia wniosku bez rozpoznania w przypadku wezwania do uzupełnienia braków dotyczący części wniosku nie może odnosić skutku co do całego wniosku. Zdaniem spółki pozostawienie bez rozpoznania całego wniosku stanowi naruszenie art. 169 § 1 o.p. Należy zaznaczyć, że w niniejszej sprawie wniosek o zwrot akcyzy dotyczył eksportu 4 samochodów marki KIA RIO (zgodnie z załącznikiem do tego wniosku), w tym samochodu będącego przedmiotem rozpoznawanej sprawy o nr VIN [...]. Wniosek nie dotyczył natomiast pięciu samochodów, jak podniesiono w skardze. Wezwanie organu z dnia [...], do uzupełnienia wniosku, dotyczyło dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy w stosunku do wszystkich czterech samochodów, które objęte były wnioskiem z dnia 11 marca 2015 r. o zwrot akcyzy. Wobec nieuzupełnienia w terminie złożonego wniosku, organ wydał zaskarżone postanowienia o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku w części dotryczącej samochodu KIA RIO nr VIN [...]. Tożsame postanowienia organ wydał w stosunku do pozostałych trzech samochodów, co znane jest Sądowi z urzędu. Bezpodstawny i niezrozumiały jest zatem zarzut skargi, że wezwanie do uzupełnienia braków tylko części wniosku nie może skutkować pozostawieniem bez rozpoznania całego wniosku. Wniosek z dnia 11 marca 2015 r. dotyczył czterech samochodów, wezwanie do uzupełnienia tego wniosku dotyczyło przedstawienia dokumentów potwierdzających fakt zapłaty akcyzy od czterech samochodów i w tym zakresie pozostawiono go bez rozpatrzenia. Wobec powyższego zarzut skargi w tej kwestii nie zasługuje na uwzględnienie.

Bezzasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 107 ust. 3 w związku z art. 82 ust. 4 pkt. 1 u.p.a. Należy zaznaczyć, że przepis art. 82 u.p.a. dotyczy zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy lub eksportu wyrobów akcyzowych, zaś art. 107 u.p.a. reguluje zwrot akcyzy z tytułu takiej dostawy lub eksportu samochodów osobowych. Przepis art. 107 u.p.a. jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 82 u.p.a. i ma on zastosowanie przy zwrocie akcyzy od samochodów. W związku z czym uregulowanie określone w art. 82 u.p.a. nie stosuje się w niniejszej sprawie. Przepis art. 107 ust. 3 u.p.a., o którym mowa w skardze określa jedynie jakie dokumenty winien posiadać podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy. W ocenie sądu organy podatkowe nie naruszyły treści tego przepisu. Zarzut skargi w tym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie.

Niezasadny jest także zarzut skargi w przedmiocie naruszenia art. 121, art. 122 i art. 191 o.p., przez błędne ustalenie stanu faktycznego oraz błędną ocenę dowodów przedstawionych przez stronę. Wbrew temu zarzutowi organy podatkowe dokładnie wyjaśniły stan faktyczny oraz w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, niezbędny do oceny, czy wniosek strony z dnia 11 marca 2015 r. był komplety i mógł podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu. Ocena zebranego materiału nie miała charakteru dowodnego, lecz mieściła się w granicach swobodnej oceny. Przy czym, organ w niniejszej sprawie nie oceniał przedłożonych przez stronę dokumentów pod kątem spełnienia merytorycznych przesłanek do otrzymania zwrotu akcyzy zapłaconej od samochodu KIA RIO o nr VIN [...], gdyż wobec niezałączenia przez stronę do wniosku z dnia [...] wszystkich wymaganych przez przepisy prawa dokumentów, nastąpiło pozostawienie tego wniosku bez rozpoznania. Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że wniosek o zwrot akcyzy zawierał braki formalne, gdyż nie załączono dokumentów, o których mowa w art. 107 ust. 4 u.p.a. Strona skarżąca w wymaganym terminie nie złożyła dokumentów określonych w wymienionym przepisie, gdyż przesłana w wyniku wezwania organu faktura z dnia [...] nie zawiera informacji o zapłacie akcyzy. W wezwaniu z dnia [...] organ tymczasem wyraźnie podał, że brak formalny wniosku z dnia 11 marca 2015 r. polega na niezałączeniu do wniosku dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy za samochód KIA RIO o nr VIN [...]. Należy podkreślić za organem, iż postępowanie w przedmiocie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego oparte jest w całości na dowodach z dokumentów. Zwrot podatku akcyzowego może nastąpić tylko po przedłożeniu konkretnych dokumentów, określonych w art. 107 ust. 4 u.p.a., a nie jakichkolwiek dowodów. Stroną inicjującą to postępowanie nie jest organ lecz podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy - stąd też nieco inaczej regulowane jest postępowanie dowodowe w tych sprawach i inaczej też rozkłada się "ciężar dowodów", gdyż poza zasadami ogólnymi postępowania, regulowanymi przepisami Ordynacji podatkowej, w postępowaniu o zwrot akcyzy pierwszorzędne znaczenie mają przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, a także przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że obowiązek załączenia do wniosku wymaganych prawem dokumentów spoczywa na podatniku ubiegającym się o zwrot akcyzy, który żądając zwrotu akcyzy, nie może się powoływać jedynie na to, że dokumenty te (dowody mogące świadczyć o uiszczeniu akcyzy od przedmiotowego samochodu) gdzieś istnieją i wymagać od organów podatkowych, aby to one, a nie podatnik, miały poszukiwać owych dowodów (dokumentów). Co istotne w niniejszej sprawie strona skarżąca nie przedstawiła wymaganych prawem dokumentów i nawet nie wskazała, kto zapłacił podatek akcyzowy od przedmiotowego samochodu. Z załączonych bowiem dowodów, tj. faktury VAT [...] z dnia [...] oraz faktury VAT [...] z dnia [...] nie wynika ani kwota podatku akcyzowego ani fakt jej zapłaty. Wskazany w uwagach faktury [...] z dnia [...], dokument SAD [...] również nie jest dokumentem potwierdzającym fakt zapłaty akcyzy w rozumieniu art. 107 ust. 4 u.p.a. Również oświadczenie z dnia [...], spółki "B" o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy nie może w świetle art. 107 ust. 4 u.p.a. zastąpić dowodu potwierdzającego zapłatę akcyzy, tym bardziej, że do powyższego oświadczenia nawet nie załączono tej kopii, ani nie wskazano podmiotu, który uiścił podatek akcyzowy i nie uczyniono tego w wyniku wezwania organu. W okolicznościach przedmiotowej sprawy, w której strona skarżąca bazuje na wskazanych powyżej dowodach, jej żądanie poszukiwania przez organ ewentualnych dowodów zapłaty podatku akcyzowego jest więc nieuprawnione. W kontekście powyższych rozważań niezrozumiały jest również zarzut skargi, że "(...) W przedmiotowej sprawie dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy od samochodów, odnośnie których organ wezwał Stronę do uzupełnienia braków wniosku, zostały wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego I w [...], czyli przez organ I instancji.(...) W związku z treścią art. 187 § 3 OP wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku poprzez złożenie dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy, w sytuacji gdy dokumenty te zostały wydane przez organ rozpatrujący sprawę w I instancji było nieuzasadnione". Sąd zwraca więc uwagę, że organem I instancji w przedmiotowej sprawie był Naczelnik Urzędu Celnego w [...] i już zatem z tego powodu zarzut nie może zostać uwzględniony. Abstrahując od powyższego, sąd stoi na stanowisku, że z przyczyn wskazanych wyżej, brak jest podstaw prawnych do żądania od organu poszukiwania dowodów, z których to strona wywodzi dla siebie korzystne skutki i do przedstawienia których jest zobowiązana w świetle art. 107 ust. 4 u.p.a. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że dokument potwierdzający fakt zapłaty podatku akcyzowego załączony do wniosku o zwrot tego podatku jest jedynym dokumentem, na podstawie którego organy mają możliwość weryfikacji faktu dokonania zwrotu podatku akcyzowego ewentualnemu uprawnionemu podmiotowi i dlatego jego załączenie stanowi niezbędny warunek formalny wniosku o zwrot tego podatku. Brak tego dokumentu powoduje, że organ pozostawia wniosek bez rozpoznania i nie przechodzi do merytorycznego badania wniosku o zwrot akcyzy.

Reasumując należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna. Organy wykazały, że strona nie załączyła do wniosku dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy, a braki wniosku nie zostały usunięte w zakreślonym terminie. W tej sytuacji organy podatkowe trafnie pozostawiły wniosek bez rozpatrzenia. Dokonując oceny wydanych w sprawie rozstrzygnięć, Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego bądź procesowego, mogących mieć wpływ na jej wynik.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd oddalił skargę.

b.a.