Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1225/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 201  § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Beata Sobocha, Protokolant Aleksandra Kramek, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1117/15 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 6 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie na rzecz O. S.A. z siedzibą w W. kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2016 r., I SA/Sz 1117/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił skargę O.Spółka Akcyjna

z siedzibą w W. (zwaną dalej spółką) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 6 lipca 2015 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd I instancji wynika, że Burmistrz Miasta wydał decyzję w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego

w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości 39.447,00 zł.

Spółka złożyła odwołanie.

3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie, w dniu 2 kwietnia 2015 r., wydało postanowienie o zawieszeniu postępowania odwoławczego do czasu rozstrzygnięcia przez Sąd Okręgowy w Warszawie zagadnienia wstępnego, jakim będzie wyrok w sprawie ustalenia, czy umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. - zawarta między skarżącą spółką, a spółką z o.o. - jest umową pozorną.

4. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie art. 70 § 1 oraz art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – zwanej dalej: ord. pod.). W ocenie spółki sprawy, mające być rozpoznane przez Sąd Okręgowy w Warszawie zostały zainicjowane działaniem Prezydentów Miast. W niniejszej sprawie Prezydent Miasta nie występuje, a jedynie Burmistrz Miasta. Zatem zdaniem spółki złożenie przez inne organy podatkowe pozwów o ustalenie ważności umów cywilnoprawnych nie wpływa w żaden sposób na postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie. Pozwy mają wpływ wyłącznie na postępowania prowadzone przez podmioty, które je złożyły. Wyroki, które zapadną w postępowaniach, na podstawie art. 1891 k.p.c. nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i będą rozstrzygać jedynie relacje pomiędzy spółką a powodami. W żaden sposób nie wpłyną one, zdaniem spółki, na rozstrzygnięcie sprawy podatku od nieruchomości należnego w tej sprawie.

5. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie uznało powyższe argumenty za bezzasadne i postanowieniem z dnia 6 lipca 2015 r. utrzymało w mocy własne postanowienie z dnia 2 kwietnia 2015 r. Jak wskazało, opierając się na ustaleniach Urzędu Kontroli Skarbowej, na podstawie art. 199a § 1 ord. pod., można przyjąć, że umowa ta może być umową pozorną i faktycznie mogło nie dojść do sprzedaży telekomunikacyjnej kanalizacji kablowej spółce z o. o., bowiem dorozumianym zamiarem stron było znaczne zredukowanie wysokości podatku od nieruchomości,

a nie faktyczne przeniesienie własności kanalizacji kablowej. Oznaczać to może, że podatnikiem za tę budowlę jest nadal skarżąca spółka, a skoro umowa sprzedaży

i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., zawarta między skarżącą spółką,

a spółką z o.o. została zakwestionowana na podstawie art. 199 a § 3 ord. pod. przez Prezydentów Miast, to rozstrzygnięcie sądu powszechnego w powyższej sprawie stanowi zagadnienie wstępne w sprawie określenia skarżącej spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok położonych także na terenie Burmistrza Miasta.

6. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, spółka wniosła o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie oraz postanowienia go poprzedzającego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie :

- art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. - poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne,

- art. 187 § 1 w związku z art. 191 ord. pod. - poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego.

W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że złożenie przez inne organy podatkowe – prezydentów Miast - pozwów o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na postępowanie prowadzone przez Wójta. Pozwy złożone przez prezydentów mają bowiem wpływ wyłącznie na postępowania prowadzone przez tych prezydentów.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone

w zaskarżonym postanowieniu.

7. Sąd I instancji uznał stanowisko spółki za zasadne. Kwestia ważności (nieistnienia) spornej umowy leasingowej, o której będzie orzekał Sąd Okręgowy

w Warszawie, nie ma charakteru zagadnienia wstępnego dla niniejszej sprawy,

a w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące zawieszeniem lub też przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skuteczności czynności prawnej na gruncie prawa podatkowego nie można oceniać miarą ważności, czy też skuteczności tej czynności na gruncie innych gałęzi prawa.

Skoro w rozpoznawanej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie, nie wystąpiło z powództwem na podstawie art. 199a § 3 ord. pod. do sądu powszechnego, to nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod. Okoliczność, że inny organ podatkowy z takim powództwem wystąpił nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zdaniem sądu I instancji wystąpienie

z powództwem przez inny organ podatkowy nie miało wpływu na bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie.

Nie można uznać, że pozew wniesiony do sądu powszechnego przez inny podmiot, niż gmina, która jest beneficjentem należności podatkowej, rodzi na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod. skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. Pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym, a wyrokami jakie zapadną przed Sądem Okręgowym, nie występuje zależność uniemożliwiająca procedowanie przez organ podatkowy i jednocześnie uzależniająca (warunkująca) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie opodatkowania strony podatkiem od nieruchomości przez organ podatkowy prowadzący przedmiotową sprawę.

8. Powyższy wyrok SKO zaskarżyło w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej zwanej: p.p.s.a.), poprzez uchylenie postanowień Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z powodu dokonanej przez sąd I instancji niewłaściwej oceny zastosowania przez SKO art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod., co miało istotny

wpływ na wynik sprawy. Sąd dokonał błędnej wykładni przepisu stanowiącego podstawę tych postanowień, to jest art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. poprzez przyjęcie, że warunkiem zaistnienia przesłanki unormowanej w tym przepisie ("gdy

rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia

zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd") możliwej do zastosowania

w rozpatrywanej sprawie przez Kolegium, jest wystąpienie z powództwem do sądu powszechnego wyłącznie przez Kolegium, które tylko w takim

wypadku mogło zastosować tę przesłankę zawieszając postępowanie odwoławcze. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 4 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez pominięcie przez sąd tego unormowania (niezastosowanie) w procesie rozpatrywania skargi na zaskarżone postanowienie, co skutkuje wadliwością stanowiska sądu zaprezentowanego w zaskarżonym wyroku, że nie powstało zagadnienie wstępne,

o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. i w konsekwencji uchyleniem postanowień Kolegium. Zważywszy na to, że przepis wymienionego artykułu jest jedną z kluczowych podstaw prawnych stanowiska Kolegium zaprezentowanego

w zaskarżonym postanowieniu, nieuwzględnienie tego unormowania przez sąd I instancji w istotnym stopniu czyni zaskarżony wyrok wyrokiem nieprawidłowym,

3) art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod. - przez błędną wykładnię, która spowodowała przyjęcie, że nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania z uwagi na fakt, iż z powództwem do sądu powszechnego w trybie art. 199a) ord. pod. wystąpił inny organ podatkowy, niż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie.

Wskazując na powyższe, organ wniósł o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Szczecinie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu sądowi;

- zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa

procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosła o:

- oddalenie skargi kasacyjnej,

- zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego,

- przeprowadzenie rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

9. Podstawą zaskarżonego w rozpoznawanej sprawie postanowienia SKO w Koszalinie był art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. Zgodnie z jego treścią organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Na zagadnienie wstępne składają się więc następujące elementy konstrukcyjne: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (por. wyroki NSA z dnia: 14 czerwca 2011 r., II GSK 627/10; 8 grudnia 2008 r., II OSK 1559/07;

z dnia 28 maja 2008 r., II OSK 1698/07; 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11; opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie: CBOSA).

Pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (por. wyroki NSA z dnia: 7 marca 2001 r., III SA 32/00; 18 lutego 2015 r., II GSK 2315/13; opublikowane

w: CBOSA). Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 1998 r., II SA 534/98, niepublik.). Inaczej mówiąc, zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (por. wyrok NSA z dnia 22 lipca 2008 r., II FSK 634/08, publik. CBOSA).

Zagadnienie wstępne oraz postępowanie podatkowe w sprawie głównej muszą pozostawać ze sobą w związku. Ustalenie tego związku i przesądzenie, czy dana kwestia jest zagadnieniem wstępnym dla sprawy głównej, należy do oceny organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 1999 r., III SA 2307/98, niepublik.). Ocena organu w tym zakresie podlega jednak kontroli sądu. Organ podatkowy nie może swobodnie decydować, czy zawiesić postępowanie, czy nie, jeżeli istnienie zagadnienia wstępnego zostało ustalone (por. wyrok NSA z dnia 19 maja 1999 r., III SA 5601/98, niepublik.). Zawieszenie postępowania ma bowiem charakter obligatoryjny, gdy zachodzi jedna z okoliczności wskazanych w art. 201 § 1 ord. pod.

Rozpatrując kwestię "zagadnienia wstępnego" należy również podkreślić, że pomiędzy tym rozstrzygnięciem, a prowadzonym postępowaniem musi zachodzić związek bezpośredni, a więc bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd (por. wyroki NSA z dnia: 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11; 14 czerwca 2011 r., II GSK 627/10, opublikowane w: CBOSA). Jeżeli zaś powstałe

w toku postępowania zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrywaną sprawą, wówczas nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego

i jego powstanie nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyroki NSA z dnia: 25 listopada 2003 r., I SA/Łd 970/03, niepublik.; 16 kwietnia 2010 r., I FSK 536/09, publik. CBOSA). Uzależnienie rozstrzygnięcia od zagadnienia wstępnego oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w ogóle, a nie warunkiem wydania decyzji

o określonej treści (por. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2014 r., II FSK 2011/13, publik. CBOSA). Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego.

Analogiczną przesłankę zawieszenia postępowania przewiduje ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. umożliwia sądowi administracyjnemu zawieszenie postępowania, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania sądowo-administracyjnego. Kluczowe w tym przepisie jest więc słowo "zależy", według którego, jeśli coś zależy od danej sytuacji, to ona decyduje o tym lub ma na to decydujący wpływ (Inny Słownik Języka Polskiego, praca zbiorowa pod red. M. Bańki, Warszawa 2000, Tom P - Ż, s. 1231). Chodzi więc o sytuację, w której sąd nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, które powstało lub wyłoniło się w toku postępowania sądowego (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 24 listopada 2008 r., II FPS 4/08, publik. ONSAiWSA z 2009 r., nr 4, poz. 62).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, rację ma sąd pierwszej instancji, że rozstrzygnięcie przez sąd powszechny, w wyniku wniesienia pozwów przez Prezydentów Miast, czy doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej

w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym skarżącej spółki (T. S.A.) a T. Sp. z o.o. nie stanowi dla niniejszej sprawy zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. Pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym w sprawie opodatkowania skarżącej podatkiem od nieruchomości, a prawomocnym wyrokiem, jaki zapadnie przed sądem powszechnym we wskazanej wyżej sprawie z powództwa innego organu podatkowego nie występuje zależność uniemożliwiająca rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji przez organ drugiej instancji.

Na powyższe twierdzenie wpływ ma przede wszystkim ustalenie, że wyroki jakie zapadną we wskazanych postępowaniach przed sądem powszechnym z powództw innych organów, wytoczone na podstawie art. 189¹ k.p.c., nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności (erga omnes) i nie będą wiążące dla organu podatkowego rozstrzygającego w niniejszej sprawie. Stosownie bowiem do art. 365 § 1 k.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Natomiast art. 366 k.p.c. stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia,

a ponadto tylko między tymi samymi stronami.

Jak słusznie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, prawomocność materialna wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia i przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej oraz przedmiotowej. Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej określa przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Zatem, związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 § 1 k.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 14 sierpnia 2013 r., III AUa 1935/12).

Stwierdzenie, że art. 365 § 1 k.p.c. przypisuje prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej,

a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, oznacza jedynie tyle, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był, czy nie był stroną tego postępowania.

Jeżeli zaś nie zachodzi tożsamość podmiotową (tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie), to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie, nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby niebędące stronami, których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania przysługującego im prawa we własnej sprawie, również wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw (por. wyrok SN z dnia 19 września 2013 r., I CSK 727/12).

SKO w Koszalinie zdaje się nie zauważać, że zawieszenie postępowania następuje wówczas, gdy organ prowadzący postępowanie we własnym zakresie nie jest władny rozstrzygnąć o uprawnieniach, prawach bądź obowiązkach strony,

a rozstrzygnięcie tej kwestii leży w kompetencji innego organu lub sądu (por. wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 2153/11, publik. CBOSA).

Organy podatkowe mają zaś prawo i obowiązek dokonywania we własnym zakresie ustalenia faktów, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia (art. 122 ord. pod.). Bez wskazanych wyroków sądu powszechnego organ może prowadzić samodzielnie postępowanie, w tym w zakresie oceny skutków zawartej umowy leasingu dla określenia podatku od nieruchomości za badany okres. Będące przedmiotem analizy w niniejszej sprawie postępowanie sądowe nie stanowi bowiem przeszkody w samodzielnym działaniu organów podatkowych celem ustalenia stanu faktycznego sprawy i jego oceny pod kątem skutków podatkowych, gdyż organy podatkowe są uprawnione, a wręcz zobowiązane do samodzielnego czynienia wszelkich istotnych ustaleń faktycznych niezbędnych dla rozstrzygnięcia konkretnej sprawy podatkowej. Stosownie bowiem do art. 199a § 1 ord. pod. organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 ord. pod.). Zgodnie natomiast z art. 199a § 3 ord. pod. jeżeli

z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (por. wyroki NSA z dnia: 27 marca 2012 r., II FSK 1847/10, POP z 2012 r., nr 3, s. 343; 21 sierpnia 2012 r., II FSK 5/11, publik. CBOSA). Z akt rozpoznawanej sprawy nie wynika, aby organ podatkowy występował do sądu powszechnego z takim pozwem.

Naczelny Sąd Administracyjny ma świadomość, że stanowisko zawarte w wyroku sądu powszechnego może być przydatne organowi podatkowemu w prowadzonym postępowaniu, jednak wynik tamtego postępowania nie warunkuje prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Wprawdzie oceny te powinny być skorelowane, jednakże są to odrębne postępowania, a organ podatkowy ma uprawnienie do samodzielnej oceny spornej umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego.

Umowa dotyczy obiektów znajdujących się na terenie całego kraju. Akceptacja poglądu Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prowadziłaby do niemożliwego do zaakceptowania wniosku, że

w sytuacji, gdy jeden organ podatkowy wystąpi do sądu powszechnego

z powództwem na podstawie art. 199a § 3 ord. pod., we wszystkich innych tożsamych sprawach podatkowych wszystkie organy podatkowe obowiązane byłyby do zawieszenia postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem powszechnym, niezależnie od tego czy powzięły wątpliwości, o których mowa w art. 199a § 3 ord. pod. Takie zaś działanie (a w istocie wstrzymanie się

z rozstrzyganiem sprawy podatkowej) byłoby niezgodne z celem tego przepisu

i w praktyce oznaczałoby swoiste ubezwłasnowolnienie wszystkich organów podatkowych, spowodowane działaniem (wątpliwościami) jednego organu. Nie ma przy tym znaczenia przepis art. 4 ust. 9 u.p.o.l., na który powołuje się SKO. To, że zgodnie z jego treścią wartość części budowli położonych w danej gminie, w przypadku budowli usytuowanych w dwóch lub więcej gmin określa się proporcjonalnie do długości odcinka budowli położonego na terenie danej gminy, nie oznacza, iż sąd pierwszej instancji winien go zastosować, oceniając zasadność zawieszenia postępowania odwoławczego w niniejszej sprawie. Jak bowiem wskazano powyżej, orzeczenia zapadłe w postępowaniach wszczętych przez inne organy podatkowe, pomimo tożsamości przedmiotowej, nie będą korzystały

z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organu podatkowego rozstrzygającego w innej sprawie.

Podsumowując, jak zasadnie przyjęto w wyroku sądu pierwszej instancji, organ podatkowy nie miał podstaw do przyjęcia w niniejszej sprawie, że wyroki, które zapadną z powództwa innych podmiotów (innych organów podatkowych), stanowią zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym. W sprawie nie zaistniała więc przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 ord. pod. zobowiązująca organ podatkowy do zawieszenia postępowania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nieprawidłowe jest również stanowisko organów podatkowych, co do tego, że sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod., która spowodowała przyjęcie, że nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia z uwagi na fakt, iż z powództwem do sądu wystąpił inny organ podatkowy, niż SKO w Koszalinie.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Przepis ten koresponduje z art. 199a § 3 ord. pod., który zezwala organowi podatkowemu - w razie wystąpienia w sprawie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe - na wystąpienie do sądu powszechnego na podstawie art. 189¹ k.p.c. o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Wystąpienie przez organ podatkowy do sądu z powództwem na tej podstawie skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Termin przedawnienia biegnie dalej dopiero od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa stosownie do art. 70 § 7 pkt 3 ord. pod.

Należy podkreślić, że celem regulacji art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod. było umożliwienie uwzględnienia w toczącym się postępowaniu podatkowym rozstrzygnięcia sądu powszechnego. Przy braku tego typu regulacji możliwość występowania do sądu powszechnego na podstawie art. 189¹ k.p.c. o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa byłoby pozbawione sensu, z uwagi na brak możliwości zastosowania się do uzyskanego w tym postępowaniu orzeczenia sądu powszechnego. W konsekwencji, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ podatkowy może wystąpić

z powództwem na podstawie art. 189¹ k.p.c. tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 12 października 2006 r., I ACa 395/06, OSAB 2006, nr 2-3, poz. 3). Musi jednak istnieć bezpośredni związek pomiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym, a rozstrzygnięciem sądu powszechnego oraz stronami tego postępowania. Nie można przy tym pominąć kwestii zakresu związania organu podatkowego prawomocnym wyrokiem, wydanym w sprawie zainicjowanej powództwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, o którym mowa była powyżej. W konsekwencji trafnie WSA w Szczecinie stwierdził, że w sprawie tej wniesienie pozwów przez inne organy podatkowe niż beneficjent podatku od nieruchomości (organ pierwszej instancji) nie stanowi przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 ord. pod. Wyroki zapadłe w postępowaniach wszczętych przez inne organy podatkowe, pomimo tożsamości przedmiotowej, nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organu podatkowego rozstrzygającego

w rozpatrywanej sprawie.

10. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800).