Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 148/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2020-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 1 i pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 725
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 listopada 2020 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 14 stycznia 2020 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14 stycznia 2020 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. w [...] (dalej jako: Spółka, podatnik, strona) uchyliło decyzję Burmistrza [...] z dnia 8 marca 2019 r. i określiło wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 68.400,00 zł.

Na poparcie swojego stanowiska organ wskazał, że:

A Spółka z o.o. nie dopełniła obowiązku złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2018 r. od nieruchomości będących jej własnością, objętych prawem wieczystego użytkowania gruntów - działek nr a, b, c, d, e, f, g wraz z prawem własności nieruchomości budynkowej, stanowiącej zespół obiektów produkcyjno-magazynowych [...] oraz nieruchomości niezabudowanej, oznaczonej jako działka h.

Wobec powyższego, Burmistrz [...] wszczął z urzędu postępowanie, a następnie decyzją z dnia 8 marca 2019 r. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 80.209,00 zł, według wyliczenia:

- grunty związane z działalnością gospodarczą: 40.900 m2 x 0,69 zł/m2 = 28.221,00 zł (działki nr: a o pow. 30.200 m2, nr i o pow. 5.700 m2, nr e o pow. 800 m2, nr f o pow. 1.100 m2, nr g o pow. 2.500 m2, nr b o pow. 600 m2),

- budynki związane z działalnością gospodarczą: 2.967,30 m2 x 17,50 zł/m2 = 51.927,75 zł,

- budowle 3.000 zł x 2% = 60 zł.

Określenia powierzchni i rodzaju gruntów dokonano w oparciu o wypis z ewidencji gruntów, prowadzonej przez Starostę [...], przy czym przy wyliczeniu gruntów opodatkowanych podatkiem od nieruchomości nie uwzględniono gruntów rolnych (na działkach nr c i nr d), gdyż nie stwierdzono, aby w 2018 r. były one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym. Określenia powierzchni użytkowej budynków dokonano w oparciu o operat szacunkowy nieruchomości budynkowej, stanowiącej odrębny od gruntu przedmiot własności, sporządzony przez biegłego sądowego, mgr inż. S. S., według stanu na 21 grudnia 2016 r. dla celów prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Stawki podatku przyjęto zgodnie z § 1 Uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w [...] z dnia 28 listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Opolskiego poz. [...]).

Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem Spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.), dalej jako: u.p.o.l., poprzez zaniechanie dokonania ustaleń dotyczących podstawy wyliczenia podatku od nieruchomości w zakresie ustalenia rzeczywistej powierzchni i charakteru nieruchomości podlegającej opodatkowaniu. Wskazała bowiem, że niektóre obiekty nie istnieją i brak jest podstawy naliczenia podatku od nieruchomości. Dotyczy to również metrażu pomieszczenia, w którym usytuowany jest piec do wypalania ceramiki budowlanej, gdyż nie zgadza się ona z naliczeniem metrażu od drugiej kondygnacji, skoro nad piecem jest wolna przestrzeń zakończona dachem dwuspadowym. Zarzuciła, że podstawą obliczeń były dane pozyskane z ewidencji gruntów, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm.), dalej jako: p.g.k., podczas gdy podstawę opodatkowania budynków stanowi powierzchnia użytkowa. Zatem przyjęcie powierzchni zabudowy budynków jako podstawy opodatkowania, stanowi naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W związku z powyższym, odwołująca wniosła o uchylenie kwestionowanej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W toku postępowania odwoławczego, w dodatkowo zleconym przez organ odwoławczy postępowaniu wyjaśniającym na podstawie art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), dalej jako: O.p., Burmistrz [...] przeprowadził oględziny przedmiotowej nieruchomości gruntowej oraz dokonał oględzin i obmiaru posadowionych na tej nieruchomości budynków. Dowód z oględzin przeprowadzono stosownie do art. 190 § 1 i 2 O.p., przy udziale strony - prokurenta samoistnego Spółki – M. Ś., który jednak odmówi! podpisania sporządzonego z tej czynności protokołu.

Wypowiadając się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, Spółka wskazała, że w składzie komisji dokonującej obmiarów nie znajdowały się osoby, które dysponowałyby uprawnieniami budowlanymi i wiedzą pozwalającą w sposób niebudzący wątpliwości oraz techniczny dokonywać kwalifikacji obiektów budowlanych, a istotne jest rozróżnienie, co jest budynkiem, a co urządzeniem. Przykładem jest obiekt oznaczony jako [...], który jest piecem kręgowym do wypalania cegły, jest więc urządzeniem, a jego górna część to sklepienie pieca, a nie - jak przyjęto - pomieszczenie do prowadzenia działalności gospodarczej. W trakcie oględzin nie sprawdzono, czy obiekt ten jest trwale połączony z gruntem, a z załączonych zdjęć widać, że nie ma on wydzielonych przegród budowlanych w poziomie. Dalej wskazano, że obiekty [...] i [...] to obiekty byłej portierni, które częściowo nie budzą wątpliwości co do ich statusu, choć w części są pozbawione poszycia dachowego i również nie zostało zbadane, czy posiadają fundamenty i czy są trwale związane z gruntem, przy czym odwołujący, nie zgadza się z oceną, że drzwi przesuwne świadczą, iż obiekt ten nie stanowi budynku mieszkalnego, przeciwnie - na zdjęciu wyraźnie widać kominek, który jest posadowiony w salonie dziennym, co potwierdza jego funkcję mieszkalną. Zdaniem odwołującego, obiekt oznaczony numerem [...] to wiata suszarnicza półkowa o ceglanej konstrukcji, która nie stanowi budynku lecz budowlę, nie posiada ścian bocznych i dachu, a fakt, że znajdują się w niej palety nie oznacza magazynowania. Obiekt [...] to jednolity obiekt pieca kręgowego w obudowie, zintegrowany z częścią biurową, przy czym komisja dokonująca pomiarów pominęła stwierdzenie, iż jest to piec do wypału cegły, co świadczy o braku kompetencji do oceny tego rodzaju obiektów. Celem jednoznacznego i nie budzącego wątpliwości dokonania kwalifikacji posadowionych na nieruchomości obiektów, winny ją dokonać osoby z odpowiednimi uprawnieniami.

W tym stanie rzeczy organ odwoławczy przytoczył treść przepisów: art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1-4, art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i wskazał, że o zasadach opodatkowania gruntów i budynków decyduje ich klasyfikacja przyjęta w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostę, która stanowi podstawowy dokument urzędowy, na podstawie którego organy podatkowe określają powierzchnię i rodzaj przedmiotu opodatkowania. Jak stanowi bowiem art. 21 ust. 1 p.g.k., dane zwarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków i innych świadczeń. Ewidencja ta obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty (art. 20 ust. 1 pkt 1 p.g.k.), budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 2 p.g.k.) oraz lokali - ich położenia, funkcji użytkowych oraz powierzchni użytkowej (art. 20 ust. 1 pkt 3 p.g.k.). Użyte w art. 21 ust. 1 p.g.k. określenie "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione elementy przedmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące kwalifikacji gruntu i budynku mają dla organu podatkowego charakter wiążący. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a organy ustalające wysokość zobowiązania podatkowego nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji, co znajduje oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (powołane zostały wyroki: z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3227/12; z dnia 5 listopada 2009 r" sygn. akt II FSK 836/08; z dnia 2 kwietnia 2009 r" sygn. akt II FSK 1949/07; z dnia 12 marca 2009 r., sygn. akt FSK 49/08; z dnia 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 372/07). Wyjaśnił też, że organ podatkowy nie jest organem uprawnionym ani do zmiany danych zawartych w tej ewidencji, ani też nie może wszcząć procedury ich zmiany.

Odwołując się do uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazał, że reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). Przytoczył również obszerne fragmenty uzasadnienia wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt II FSK 3099/12, gdzie Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 O.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 p.g.k.). W drugiej grupie znajdą się z kolei dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem, czy też dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją. Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności (prawie użytkowania wieczystego) nieruchomości, co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego). Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi, dotyczącym opisu nieruchomości".

W rozpatrywanej sprawie ustalono ponadto, że w prowadzonej ewidencji gruntów oraz w księgach wieczystych, Spółka wpisana jest jako właściciel przedmiotowych nieruchomości, jest ona również wpisana jest do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, a to oznacza, że grunty, a także posadowione na nich budynki i budowle, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, co wynika z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zatem do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2018 r. przyjęto działki gruntu o numerach: a, i, e, f, g, b, natomiast będące własnością Spółki działki o numerach: h (RIIIa i RIIIb), nr c (RIIIa i RIIIb) i d (RIII) stanowiące grunt rolny, nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem, gdyż nie wykazano, aby grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1256 ze zm.), działki te podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Zgodnie z danymi wynikającymi z wypisu z ewidencji budynków, załączonym do sporządzonego operatu szacunkowego, działka nr j zabudowana była budynkami i budowlami cegielni (8 pozycji). Jednakże do opodatkowania podatkiem od nieruchomości organ I instancji przyjął 4 pozycje, uznając je za budynki:

1) [...] - pozostałe budynki niemieszkalne - portiernia, oznaczona na mapie ewidencyjnej symbolem [...],

2) [...] - budynki transportu i łączności - budynek gospodarczy, oznaczony na mapie symbolem [...] i [...],

3) [...] - budynki przemysłowe, hala produkcyjna, oznaczony na mapie symbolem [...],

4) [...] - budynki przemysłowe, budynek magazynowy, oznaczony na mapie symbolem [...].

Jednocześnie, z uwagi na bezskuteczność (podjęto 6 prób) przeprowadzenia oględzin tych budynków, organ I instancji przyjął do opodatkowania powierzchnię wykazaną w operacie biegłego, z czym nie zgodził się podatnik.

W związku z tym, celem ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego, zgodnie zasadą wynikającą z art. 122 O.p., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu, działając w oparciu o art. 229 O.p., zleciło Burmistrzowi [...] przeprowadzenie oględzin nieruchomości budynkowej, celem stwierdzenia, czy znajdujące się na nieruchomości obiekty spełniają definicję budynku oraz dokonania faktycznych pomiarów tych nieruchomości.

Przeprowadzone pomiary faktycznej powierzchni użytkowej budynków, wykazały następujące wielkości:

1. hala produkcyjna ([...] – [...]) 1.791,83 m2, (organ I instancji przyjął 2.468 m2),

2. budynek magazynowy ([...] wg – [...]) 227,72 m2, (organ I instancji przyjął 221,50 m2),

3. budynek gospodarczy ([...] i [...] – [...]) 261,15 m2, (organ I instancji przyjął 264,50 m2),

4. portiernia ([...] – [...]) 11,84 m2, (organ I instancji przyjął 13,30 m2).

Tym samym ustalono, że łączna powierzchnia budynków posadowionych na działce nr j wynosiła 2.292,54 m2, zaś w decyzji organu I instancji ustalono ją na 2.967,30 m2.

Odnosząc się do zarzutów Spółki, że w składzie komisji dokonującej pomiarów nie znajdowały się osoby, które dysponowałyby uprawnieniami budowlanymi i wiedzą pozwalającą w sposób niebudzący wątpliwości dokonywać kwalifikacji obiektów budowlanych, organ odwoławczy wyjaśnił, że o kwalifikacji budynku stanowi wpis do ewidencji budynków. Informacje dotyczące kwalifikacji budynków zawarte w ewidencji budynków, mają bowiem dla organu podatkowego na mocy art. 21 ust. 1 p.g.k. charakter wiążący. Ponadto wskazał, że przy klasyfikacji budynków do celów podatkowych, posłużono się operatem biegłego sądowego S. S., który dysponuje wiadomościami specjalnymi i dokonał prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych budynków według stanu na dzień 21 grudnia 2016 r. Przy czym, wobec okoliczności, że biegły nie dokonał faktycznych pomiarów powierzchni użytkowej budynków, koniecznym stało się zmierzenie ich powierzchni użytkowej, po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, o czym stanowi art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w niniejszej sprawie, dokonany na etapie postępowania odwoławczego pomiar, jest zgodny z rzeczywistością i miarodajny dla ustalenia podstawy opodatkowania. Zauważono ponadto, że żaden przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jak i Ordynacji podatkowej nie wymaga, aby osoba dokonująca pomiaru pomieszczeń posiadała uprawnienia budowlane, w tym celu nie jest również konieczne powoływanie biegłego.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że nie może uwzględnić oświadczenia Spółki, że część budynków pełni funkcję mieszkalną, ani nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji budynków. Oznacza to, że o sposobie kwalifikacji budynku, dla podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji budynków. Opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek określony został jako mieszkalny.

Z tych samych powodów zarzuty, że organ I instancji bezzasadnie przyjął, że piec do wypału cegły (obiekt nr [...], oznaczenie na mapie [...]) jest budynkiem dwukondygnacyjnym i obliczył jego powierzchnię użytkową na dwóch kondygnacjach, nie są uzasadnione. O kwalifikacji tego obiektu decyduje jego oznaczenie w ewidencji budynków, a potwierdza opinia biegłego sądowego zawarta w operacie szacunkowym. Budynek ten został opisany przez biegłego jako: "główny budynek zakładu - budynek produkcyjny (hala produkcyjna), z zapleczem administracyjno - socjalnym. Budynek zakładu jest to obiekt w zabudowie półzwartej, dwukondygnacyjny bez podpiwniczenia. Budynek wykonany w technologii tradycyjnej ze ścianami z cegły pełnej. Dach wykonano z krokwi drewnianych opartych na konstrukcji wieszarowej, kryty papą na pełnym deskowaniu. (...) Budynek służył do produkcji. Wewnątrz na parterze znajduje się piec [...], na piętrze suszarnia cegieł." Przytoczony opis jednoznacznie – zdaniem SKO - potwierdza dokonaną klasyfikację budynku, a w konsekwencji, także prawidłowość dokonanych pomiarów nie budzi wątpliwości.

Wyliczenie podatku od nieruchomości za 2018 r., z uwzględnieniem prawidłowo ustalonej powierzchni użytkowej budynków, przedstawia się zatem następująco:

- grunty związane z działalnością gospodarczą: 40.900,00 m2 x 0,69 zł/m2 = 28.221,00 zł,

-budynki związane z działalnością gospodarczą: 2.292,54 m2 x 17,50 zł/m2 = 40.119,45 zł,

- budowle 3.000 zł x 2% = 60 zł.

Zatem zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2018 r. wynosi 68.400,00 zł, przy czym wysokość podatku została obliczona z zastosowaniem stawek podatku w wysokości wynikającej z § 1 obowiązującej w 2018 r. Uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w [...] z dnia 28 listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Opolskiego poz. [...]).

W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik strony skarżącej przestawionej wyżej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

1. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez niedostateczne rozważenie i błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, skutkiem czego było dokonanie ustaleń faktycznych niezgodnych ze stanem rzeczywistym:

a) jakoby obiekt [...] był budynkiem w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, kiedy jest to piec kręgowy do wypalania cegieł, zaś urządzenie to nie posiada kondygnacji w rozumieniu przepisów prawa budowlanego,

b) jakoby obiekty [...] oraz [...] nie były budynkami mieszkalnymi, kiedy z materiału fotograficznego wynika, że znajdują się w nich kominki do ogrzewania, typowe dla pomieszczeń mieszkalnych, zaś nad częścią budynku brak jest dachu i nie jest wiadomym, czy posiada on fundament;

c) jakoby obiekt [...] był budynkiem, kiedy jest to budowla w postaci wiaty suszarniczej półkowej, nieposiadającej ścian bocznych i dachu;

zaś organ II instancji posiadał stosowne materiały do weryfikacji danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków w postaci protokołu z przeprowadzonych oględzin, a jednak dalszego postępowania dowodowego w tej materii nie przeprowadził, w tym stosownego przeciwdowodu;

2. art. 194 § 3 O.p. w zw, z art. 21 ust. 1 p.g.k. poprzez błędne przyjęcie, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków mają charakter bezwzględnie wiążący i nie jest możliwe przeprowadzenie przeciwdowodu, kiedy zgodnie z art. 122 O.p. w postępowaniu podatkowym podstawową zasadą wyznaczającą zakres postępowania jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego;

3. art. 21 ust. 1 p.g.k. poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków mają prymat nad zasadą prawdy obiektywnej, kiedy obowiązkiem organu podatkowego jest dokładne wyjaśnienie sprawy, zaś Ordynacja podatkowa nie przewiduje braku możliwości przeprowadzenia przeciwdowodu nawet względem dokumentu urzędowego;

4. art. 156 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami poprzez oparcie ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy na operacie szacunkowym, który utracił ważność.

W konsekwencji tak sformułowanych zarzutów wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub o jej zmianę i uwzględnienia wniesionej skargi. Wniósł ponadto o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając wskazane w skardze zarzuty pełnomocnik strony podniósł, że przeważająca część decyzji organu II instancji oparta została o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, niezależnie od czynionych przez skarżącą zastrzeżeń co do tych danych. Organ przyjął, że o kwalifikacji danego obiektu decyduje oznaczenie go w ewidencji budynków i nie ma w istocie znaczenia stan rzeczywisty, a takiego stanowiska nie można zaakceptować. Organ odwoławczy pomija bowiem brzmienie art. 21 ust. 1 p.g.k., a także istotną zmianę linii orzeczniczej w tej materii. Przepis ten stanowi, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, jednakże dane te mają stanowić podstawę wymiaru jedynie wtedy, gdy nic innego nie wynika z innych dowodów. Odwołując się do poglądów wyrażonych w wyroku NSA z dnia 110.05.2019 r. o sygn. akt II FSK 1843/17 i WSA w Gliwicach z 6.05.2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1082/13 oraz do stanowiska wyrażonego w Komentarzu do Kodeksu postępowania administracyjnego (red. B. Adamiak, J. Borkowski) uznał, że organ administracji publicznej związany jest dokumentem urzędowym, co nie oznacza jednak, że nie ma on obowiązku, w razie wątpliwości co do jego zgodności z prawdą, przeprowadzenia przeciwdowodu. Wynika to z zasady prawdy obiektywnej i konieczności dokładnego zbadania i wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zauważył, że strona wnosiła zastrzeżenia do poczynionych ustaleń, które w części potwierdziły przeprowadzone oględziny nieruchomości - brak części dachu, zaś o przeznaczeniu innych obiektów przekonuje wyposażenie wewnętrzne, czy pełniona funkcja, natomiast urządzenie służące do wypalania cegieł nie może być budynkiem, biorąc pod uwagę jego przeznaczenie oraz charakter. Jednak mimo tych wątpliwości organ II instancji ograniczył się do przeprowadzenia oględzin i nie zdecydował się na zlecenie przeciwdowodu (nowego operatu szacunkowego) i ustalenia stanu rzeczywistego. Takie postępowanie godzi w zasadę prawdy obiektywnej i w konsekwencji doprowadziło do nieprawidłowych wniosków w zakresie ustalenia stanu faktycznego. Zwrócono też uwagę, że organ wielokrotnie w treści zaskarżonej decyzji powołał się na operat szacunkowy, który został wykonany na zlecenie Burmistrza [...] przez biegłego według stanu na dzień 21 grudnia 2016 r. Podkreślono zatem, że zgodnie z art. 156 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami operat szacunkowy może być wykorzystywany do celu, dla którego został sporządzony, przez okres 12 miesięcy od daty jego sporządzenia, chyba że wystąpiły zmiany uwarunkowań prawnych lub istotne zmiany czynników, o których mowa w art. 154 tej ustawy. Z tej przyczyny wskazany operat szacunkowy, nie mógł być wykorzystany w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2018 r.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie.

Odnosząc się do sformułowanych w skardze zarzutów wskazało, że nie godzi się z zarzutami, dotyczącymi naruszenia, zarówno zasad postępowania podatkowego, jak też przepisów u.p.o.l. w powiązaniu z przepisami p.g.k. Przeciwnie, wskazało, że realizując zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i uwzględniając wniosek dowodowy podatnika - przeprowadziło dodatkowe postępowania wyjaśniające, celem ustalenia faktycznej podstawy opodatkowania i wielkości te ustaliło w oparciu o obszernie zebrany materiał dowodowy. Ponownie podkreślone zostało – przy szerokim odwołaniu się do orzecznictwa sądów administracyjnych – że o zasadach opodatkowania gruntów i budynków decyduje ich klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków, gdyż stanowi ona podstawowy dokument urzędowy, w oparciu o który organy podatkowe określają powierzchnię i rodzaj przedmiotu opodatkowania. Stanowisko to – wbrew zarzutowi skargi - jest ugruntowane i aktualne, a odstępstwo od zasady formalizmu możliwe jest jedynie w sytuacji, gdy podatnik zainicjował odpowiednie postępowanie administracyjne, zmierzające do zmiany zapisów ewidencyjnych. W tej sprawie podatnik nie przedstawił jednak żadnego dokumentu, który pozwalałby na obalenie domniemania prawdziwości danych wynikających z przedmiotowej ewidencji. Samo zaś przeświadczenie strony, co do funkcji budynków, czy też jego zamiary co do wykorzystania nieruchomości do celów mieszkalnych, nie mogą podważać zapisów w ewidencji budynków, potwierdzonych dodatkowo danymi z operatu szacunkowego biegłego, a także przeprowadzonymi oględzinami.

Za niezasadny uznano również zarzut naruszenia art. 156 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, poprzez wykorzystanie operatu szacunkowego po upływie 12 miesięcy od jego sporządzenia. Jak stanowi powyższy przepis, operat szacunkowy może być wykorzystywany do celu, do którego został sporządzony, przez okres 12 miesięcy od daty jego sporządzenia, chyba że wystąpiły zmiany uwarunkowań prawnych lub istotne zmiany czynników, o których mowa w art. 154, a po upływie tego okresu wymaga potwierdzenia jego aktualności przez rzeczoznawcę majątkowego, co następuje przez umieszczenie stosownej klauzuli w operacie szacunkowym przez rzeczoznawcę, który go sporządził. Natomiast, zdaniem SKO, brak jest podstaw do odmówienia temu dokumentowi - w świetle zasady otwartego katalogu dowodów z art. 180 O.p. - mocy dowodowej w postępowaniu podatkowym, w zakresie, w jakim posłużył do potwierdzenia prawidłowości klasyfikacji budynków, wynikającej z ewidencji gruntów i budynków. Wyjaśniono, że informacje dotyczące kwalifikacji budynków zawarte w ewidencji budynków, mają dla organu podatkowego, na mocy art. 21 ust. 1 p.g.k. charakter wiążący, a jedynie dodatkowo, w świetle zarzutów strony, kwestionujących tę klasyfikację - dla dodatkowego potwierdzenia jej prawidłowości - posłużono się operatem biegłego. Jednakże z uwagi na to, że biegły nie wykonał faktycznych pomiarów powierzchni użytkowej budynków, w ramach dodatkowego postępowania wyjaśniającego w postępowaniu odwoławczym, dokonano faktycznych pomiarów powierzchni użytkowej tychże budynków. Ponadto podczas oględzin niezbędna była ocena, czy obiekty, sklasyfikowane jako budynki, wskutek upływu czasu nie utraciły cech budynku, tj. czy nie doszło da zawalenia się budynku lub całkowitego zerwania dachu, i to pomimo tego, że skarżąca nie zainicjowała odrębnego postępowania związanego z aktualizacją danych ewidencyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na wstępie zaznaczenia wymaga, że niniejszy wyrok wydano na posiedzeniu niejawnym, w trybie określonym w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.), w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. poz. 875). Zgodnie z nim, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Na podstawie powołanego przepisu Przewodniczący Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu zarządzeniem z dnia 29 października 2020 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, wyznaczając termin posiedzenia na dzień 27 listopada 2020 r.

Pierwszym spornym zagadnieniem w rozpoznawanej w sprawie jest ustalenie, czy obiekt budowlany oznaczony na mapie (będącej załącznikiem do protokołu oględzin) jako [...] i opisany jako hala produkcyjna jest budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, czy też, z uwagi na fakt, iż w obiekcie tym zlokalizowany jest piec do wypalania cegieł, winien on być uznany za budowlę, jak twierdzi podatnik. Kolejnym punktem sporu jest odpowiedź na pytanie, czy organ podatkowy w następstwie poczynionych ustaleń faktycznych, może - wbrew zapisom wynikającym z ewidencji gruntów i budynków – przyjmować je do ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Pomimo podniesienia zarzutu dotyczącego prawidłowości kwalifikacji obiektu oznaczonego jako [...], zarzut ten okazał się bezprzedmiotowy, gdyż organy obu instancji, z uwagi na stwierdzony zły stan techniczny tego obiektu i brak dachu, uznały, iż nie spełnia on wymogów zakwalifikowania go do kategorii budynku i odstąpiły od jego opodatkowania.

Przechodząc zatem do rozważenia pierwszej spornej kwestii odwołać należy się do przepisów definiujących pojęcia budynku i budowli na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. do kategorii budynków należy zakwalifikować obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundament i dach.

Z kolei w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o. l. za budowlę należy uznać obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zawarta w przedstawionej wyżej ustawowej definicji budowli negatywna przesłanka ("obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury") ma zasadnicze znaczenie przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Taka konstrukcja przepisów oznacza bowiem, że nie jest dopuszczalne uznanie obiektu posiadającego cechy budynku za budowlę.

Przedstawiona konstatacja znajduje oparcie w treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 48/15, w którym Trybunał uznał, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daniowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP.

Powyższe jest kluczowe dla podatkowego kwalifikowania wewnątrzbudynkowych obiektów, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2020. 1333 t.j.), do którego odwołuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę lub obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

W związku z tym, w świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych interpretowanych łącznie z przepisami prawa budowlanego przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach wraz z wyposażeniem technicznym (instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem). Oznacza to, że co do zasady urządzenia techniczne (rozumiane jako przedmioty umożliwiające wykonanie określonego procesu, składające się z elementów stanowiących całość pod względem technicznym i użytkowym) stanowią element składowy budynku. Przywołany art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego w połączeniu z już też wskazaną wyżej przesłanką negatywną zawartą w definicji budowli powoduje, że urządzenia techniczne zasadniczo nie powinny być odrębnie opodatkowane od budynku jako budowle (por. Artur Sałbut, Urządzenie techniczne zlokalizowane wewnątrz budynku. Kwalifikacja na gruncie podatku od nieruchomości, Przegląd orzecznictwa podatkowego 2020 r. z. 3, s. 188).

Przechodząc na grunt dokonanych w sprawie ustaleń w odniesieniu do spornego obiektu oznaczonego na mapie jako [...] wskazać należy, że z informacji zawartych w ewidencji budynków wynika, iż jest on usytuowany na działce nr a, posiada identyfikator [...], zaklasyfikowany jest do budynków przemysłowych (101) wg Klasyfikacji Środków Trwałych, jego powierzchnia zabudowy wynosi 1376 m2, nie posiada wyodrębnionych lokali, posiada natomiast dwie kondygnacje. W protokole oględzin i załączniku nr 5 do tego protokołu odnośnie przedmiotowego obiektu wskazano, że stanowi on budynek niemieszkalny, dwukondygnacyjny, pustostan, w złym stanie technicznym, ponadto przylega on do budynku oznaczonego na mapie jako [...], do którego z części pomieszczeń można przejść. Dokonany pomiar powierzchni użytkowej obiektu wykazał, że na parterze wynosi ona 738,75 m2, na pierwszym piętrze 1053,08 m2 – łącznie 1.791,83 m2. Do środkowej części obiektu na parterze nie można było się dostać, gdyż uniemożliwiały to ustawione nietrwale ściany z cegieł/bloczków ceramicznych. Natomiast biegły w sporządzonym na potrzeby prowadzonego postępowania egzekucyjnego operatu szacunkowego z dnia 21 grudnia 2016 r. odnośnie przedmiotowego obiektu podał, że budynek ten jest głównym budynkiem zakładu - budynkiem produkcyjnym (halą produkcyjną), z zapleczem administracyjno-socjalnym. Jest on w zabudowie półzwartej, dwukondygnacyjny, bez podpiwniczenia, wykonany w technologii tradycyjnej ze ścianami z cegły pełnej. Dach wykonano z krokwi drewnianych, opartych na konstrukcji wieszarowej, kryty papą na pełnym deskowaniu. Budynek służył do produkcji. Wewnątrz na parterze znajduje się piec [...], a na piętrze suszarnia cegieł.

Dane odnoszące się do omawianego obecnie obiektu oznaczonego jako [...] wynikające z ewidencji budynków (a dane te znajdują w pełni potwierdzenie w sporządzonym protokole oględzin jak i w opisie zawartym w operacie szacunkowym) wskazują, że analizowany obiekt spełnia wszystkie warunki konieczne do uznania go za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.l. (trwałe związanie gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadanie fundamentu i dachu). Brak jest zatem podstaw do tego, by uznać, że jest on budowlą, gdyż zaliczenie danego obiektu budowlanego do kategorii budynku, zasadniczo wyklucza jednoczesne uznanie, że jest on również budowlą w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. W sytuacji, gdy obiekt budowlany spełnia warunki, by uznać go za budynek, niedopuszczalnym jest kwalifikowanie go jako budowli, ponieważ zarówno na gruncie prawa budowlanego jak i na gruncie ustawy o podatkach lokalnych, żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a żadna budowla nie może być jednocześnie budynkiem, przy czym pierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budynku. Nie może zmienić tej oceny również fakt, że w przedmiotowym budynku posadowiony został kręgowy piec [...] służący do wypalania ceramiki budowlanej (cegły) i urządzono w nim suszarnię. Urządzenia te są bowiem konstrukcyjnie, nierozerwalnie związane z tą właśnie halą produkcyjną (budynkiem), nie mogą bez niej funkcjonować zgodnie z przeznaczeniem, a elementy pieca i suszarni są jednocześnie elementami budynku (strop, ściany).

W tym miejscu wskazać należy, że w orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że jeżeli w budynku zostały usytuowane elementy budowli, która może zostać uznana za samodzielny obiekt budowlany, to budowla ta stanowi wówczas odrębny od budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. II FSK 1383/17, II FSK 1384/17, II 1385/17 i II FSK 763/17). W wyroku z dnia 2 czerwca 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 123/20 stwierdził, że każdy budynek, jak i budowla będąca w posiadaniu przedsiębiorcy - niezależnie od tego, czy budowla ta jest umiejscowiona w budynku, jeżeli jest związana z działalnością gospodarczą będzie podlegała opodatkowaniu. To, że niektóre elementy budowli rozumianej jako zespół obiektów połączonych w techniczno-użytkową całość, zostały umieszczone w budynku nie oznacza, że automatycznie są one jego integralną częścią i w związku z tym nie mogą stanowić odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Jeżeli usytuowano w budynkach elementy budowli, które mogą zostać uznana za samodzielny obiekt budowlany, to budowla ta stanowi wówczas odrębny od budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Opodatkowaniu będą więc w tym przypadku podlegały zarówno budynek, jak i budowla. Obiekty te nie byłyby opodatkowane jako budowle, jeżeli stanowiłyby element składowy budynku związany wyłącznie z tym budynkiem, tworzący z nim całość konstrukcyjną, a ich zdemontowanie lub unieruchomienie mogłoby mieć wpływ na charakter tego budynku.

Taka sytuacja nie wystąpiła jednak w rozpatrywanej sprawie, a umieszczonego w budynku produkcyjnym pieca do wypalania cegły i suszarni nie sposób zaliczyć, do kategorii samodzielnego obiektu budowlanego, niezależnego i niezwiązanego konstrukcyjnie z budynkiem, w którym go umiejscowiono.

Rację należy zatem przyznać organom orzekającym w tej sprawie, że obiekt budowlany oznaczony jako [...] jest w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem i jako taki winien zostać opodatkowany podatkiem od nieruchomości, a podstawę opodatkowania stanowi jego powierzchnia użytkowa tj. powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach (art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.).

Przedmiotem kolejnej spornej kwestii jest zarzut strony skierowany pod adresem organów, że w oparciu o zapisy wynikające z ewidencji gruntów i budynków przyjęły, że

obiekt oznaczony na mapie jako [...] oraz [...] nie jest budynkami mieszkalnymi, gdy z materiału dowodowego (ze sporządzonych fotografii) wynika, że znajduje się tam typowy dla pomieszczeń mieszkalnych kominek, zaś nad częścią budynku brak jest dachu i nie jest wiadomym, czy posiada on fundament.

W tej kwestii organy konsekwentnie uznały, że o zasadach opodatkowania gruntów i budynków decyduje ich klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta stanowi zasadniczy dokument urzędowy, na podstawie którego organy podatkowe określają powierzchnię i rodzaj przedmiotu opodatkowania. Jak bowiem stanowi art. 21 ust. 1 p.g.k., dane zwarte w ewidencji gruntów i budynków są podstawą wymiaru podatków i innych świadczeń, a użyte w tym przepisie określenie "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione elementy przedmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące kwalifikacji gruntu i budynku mają dla organu podatkowego charakter wiążący. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, zatem organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji, a stanowisko to ma oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Ponadto organ podatkowy nie jest organem uprawnionym ani do zmiany danych w tej ewidencji, ani też nie może wszcząć procedury zmiany tych danych.

Z ewidencji budynków wynika że oznaczony na mapie jako [...] i [...] obiekt budowlany to wybudowane budynki transportu i łączności, budynki magazynowe o powierzchni zabudowy odpowiednio 193 m2 i 97 m2. Natomiast z protokołu oględzin wynika, że jest to budynek niemieszkalny, jednokondygnacyjny, pustostan w złym stanie technicznym o powierzchni użytkowej 261,15 m2. Nie posiada cech wskazujących, iż służy on zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (brak wyraźnie zaznaczonych funkcji pomieszczeń, drzwi wejściowe przesuwane). Zaś we wspominam już operacie szacunkowym biegły podał, że jest to budynek gospodarczy w zabudowie półzwartej, jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony, wykonany w technice tradycyjnej z cegły pełnej ceramicznej. Dach o konstrukcji drewnianej, dwuspadowy o małym nachyleniu połaci dachowych, kryty papą na pełnym deskowaniu. Posadzka jest betonowa, a częściowo gliniana, ściany są z cegły nieotynkowanej. Budynek posiada drzwi stalowe, przesuwne oraz bramę drewnianą dwuskrzydłową. Wyposażony jest w nieczynną instalację elektryczną, zaś instalacji wodnokanalizacyjnej i ogrzewania w nim brak. Stan techniczny budynku określony został jako niezadowalający.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że w świetle art. 21 ust. 1 p.g.k. podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków oraz, że w tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające, niezależnie od tego, jaki w określonym czasie jest charakter danych gruntów czy budynków. Tożsame stanowisko przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, stwierdzając, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, że stosownie do art. 21 ust. 1 p.g.k. organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że co do zasady, o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) do celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji. Jednakże stwierdzenie oczywistych wad ewidencji gruntów i budynków, polegających na nieuwzględnieniu w niej realnie istniejącego budynku, stanowiącego odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust 1 pkt 2 u.p.o.l.) uprawnia, a nawet obliguje organ podatkowy do dokonania samodzielnych ustaleń mających na celu skonkretyzowanie rzeczywistego przedmiotu opodatkowania, a co za tym idzie również podstawy opodatkowania. Nie ma przecież wątpliwości w sytuacji odwrotnej, że nie można wymierzyć podatku od nieruchomości od budynku, który nie istnieje (został rozebrany), ale nie usunięto go z ewidencji gruntów i budynków. Zatem nie w każdej sytuacji dane zawarte w ewidencji mają walor bezwzględnie wiążący, bowiem jak to wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 stycznia 2015 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 3108/12 reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może zostać podważona w ramach postępowania podatkowego, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wprost wymienionych w ustawie podatkowej). W takich sytuacjach organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. W wyroku z dnia 4 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2967/24 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał dodatkową przesłankę umożliwiającą odstąpienie od zasady bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Odnosi się ona do przypadku, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków "kolidują z okolicznościami faktycznymi ukształtowanymi na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej (orzeczenia sądowego), które mają bezpośredni wpływ na wymiar podatku od nieruchomości, a decyzja taka (orzeczenie) może stanowić wystarczającą podstawę ustalenia jego wysokości i przypisania tej daniny właściwemu podmiotowi". Jednakże w rozpoznawanej obecnie sprawie żadna z przedstawionych wyżej sytuacji uprawniających organ podatkowy do odstąpienia od zasady bezwzględnego związania zapisami ewidencji gruntów i budynków, nie miała miejsca.

Wskazać więc trzeba, ze do zadań starosty należą sprawy związane z okresową weryfikacją danych ewidencyjnych, co oznacza, że ocena i kontrola rzetelności danych zawartych w ewidencji, nie należą do kompetencji organu podatkowego.

Zatem podatnik, chcąc doprowadzić do zmiany danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków w celu doprowadzenia do zgodności z rzeczywistym - jego zdaniem - stanem, powinien wszcząć odpowiednią procedurę ich zmiany, zwracając się do organu prowadzącego ewidencję. Dane zawarte w ewidencji podlegają aktualizacji z urzędu (przez organ prowadzący ewidencję) lub na wniosek, Natomiast do czasu, gdy dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków nie zostaną zmienione w przypisanym trybie, wszelkie zarzuty, nie oparte na prawomocnych orzeczeniach odnoszących się do prawdziwości lub aktualności tych danych, nie mogą mieć znaczenia przy wymiarze podatku od nieruchomości (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 21.08.2014 r., sygn. akt I SA/Rz 452/14). Podobne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1662/12, stwierdzając, że "jeżeli w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą podatnicy przeprowadzą skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego jakim jest ewidencja gruntów i budynków, wówczas dopiero pojawi się możliwość zmiany sposobu opodatkowania nieruchomości. Do czasu tej zmiany, obowiązujące w niej zapisy, wiążą, w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy".

Mając na uwadze zaistniały w niniejszej sprawie spór o charakter podlegającego opodatkowaniu budynku (mieszkalny czy niemieszkalny), za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 marca 2010 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 64/10 wskazać należy, że "o tym, czy zakwalifikować budynek do kategorii mieszkalnych czy pozostałych przesądzają kryteria prawne, przyjęte w prawie budowlanym. Punktem wyjścia będą ustalenia pozwolenia na budowę. Jeśli pozwolenie będzie dotyczyło budynku niemieszkalnego, wówczas należy go opodatkować według stawki właściwej dla danego rodzaju budynków. Dopiero na podstawie decyzji o zmianie przeznaczenia budynku niemieszkalnego na mieszkalny i gdy zmiana ta będzie uwidoczniona w ewidencji gruntów i budynków, można będzie go opodatkować według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych". Ponadto Sąd ten w cytowanym obecnie wyroku stwierdził, że "na organach podatkowych będzie spoczywał obowiązek ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku dla celów podatkowych jedynie w sytuacji, gdy dany budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków. Nie ulega bowiem wątpliwości, że budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia bowiem tego obowiązku od wpisania budynku do ewidencji. W przypadku braku takich informacji w ewidencji gruntów i budynków, rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej m. in. takiej jak pozwolenie na budowę czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania".

Z przedstawionych zatem powodów, w pełni zaakceptować należało stanowisko organu podatkowego przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i uznać, że wbrew wywodom skargi, przy jej wydaniu, nie doszło do naruszenia mających zastosowanie w sprawie przepisów materialnego prawa podatkowego. W ocenie Sądu, nie doszło również do naruszenia wskazanych przez pełnomocnika strony przepisów proceduralnych regulujących tok postępowania podatkowego. Przeciwnie, to podjęte na etapie postępowania odwoławczego działania doprowadziły do pełnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych, mających znaczenia dla prawidłowego określenia przedmiotów opodatkowania i w następstwie tego do prawidłowego określenia wysokości ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego.

Z przedstawionych zatem powodów, Sąd działając w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.