Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3580/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim – Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2017 r. sprawy ze skargi PUH P. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty i marzec 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz PUH P. P.Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 14 531 zł (słownie: czternaście tysięcy pięćset trzydzieści jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.Decyzją z dnia [...] lipca 2015 r., Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS", "organ I instancji") określił PUH P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Strona", "Skarżąca" lub "Spółka") kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Spółkę za luty 2011 r. w wysokości 1.157.439 zł oraz za marzec 2011r. w kwocie 325.422 zł. Decyzja powyższa została wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2013 r., którą uchylona została decyzja Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2012 r.

W decyzji organ stwierdził, że podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktury na zakup kawy wystawionej przez J.M. K.A. nadto, nie miał prawa do stosowania stawki 0% z tytułu transakcji uznanych za transakcje wewnątrzwspólnotowe z czterema podmiotami zagranicznymi, mającymi siedzibę na W., w C. i R..

Z uzasadnienia decyzji wynika, iż w lutym 2011 r. Spółka wykazała podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr F3A00375 z dnia 10 lutego 2011r. wystawionej przez J.M. K., dokumentującej nabycie 11.520 szt. kawy [...] 500G, cena netto 11,40 zł. Przedmiotowa faktura została ujęta pod poz. 26 rejestru zakupu za luty 2011 r. i rozliczona w deklaracji VAT-7 za ww. miesiąc.

Na podstawie czynności sprawdzających przeprowadzonych w dniu 14 września 2011 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. ustalono, że w dokumentacji firmy J.M.K., znajduje się kopia faktury VAT nr F3A00375 z dnia 10.02.2011 r. wystawiona dla Skarżącej w zgodnych wartościach. Przedmiotem transakcji był zakup 11.520 szt. kawy [...] 500G. Należność wynikająca z faktury została zapłacona przelewem. Jednocześnie M. K. oświadczył, że w firmie J. nie wystawia się dowodów potwierdzających wydanie towarów z magazynu (WZ), a także, iż towar wykazany na przedmiotowej fakturze został dostarczony do magazynu w W., przez firmę transportową P.P.U.T.H. [...] Koszty transportu ponosiła firma J.. Na potwierdzenie powyższego została okazana faktura VAT 18/2011 z dnia 16.02.2011 r. wystawiona przez P.P.U.T.H. [...] na rzecz firmy J. M. K. wartość netto 3.650.40 zł, VAT 839,59 zł dokumentująca wykonaną usługę transportową m.in. na trasie P. – W. – K..

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował, iż w ramach czynności sprawdzających ujawniono, że główny kontrahent firmy J. M. K. - firma J. J. H., od którego firma J. dokonywała zakupów towarów handlowych (artykułów spożywczych), nie figuruje w ewidencji podatników [...] Urzędu Skarbowego w K. oraz nie można zidentyfikować jej w Systemie Rejestracji Centralnej KEP.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji w toku ponownego rozpatrywania sprawy organ pierwszej instancji, realizując dyspozycję organu odwoławczego zawartą w decyzji z dnia [...] lipca 2013r. przeprowadził szereg czynności dowodowych w celu uszczegółowienia stanu faktycznego sprawy. Organ zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o ustalenie szczegółów dotyczących transakcji udokumentowanych ww. fakturą oraz do informacji otrzymanych od ww. organu w zakresie działalności firmy J. M. K.. Ponadto wystąpił do NUS w P. o przesłuchanie S. O. w celu wyjaśnienia kwestii dotyczących transportu towaru do Skarżącej.

Organ odniósł się także do przesłuchania Pana K. sporządzonego w dniu 7 listopada 2014 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. oraz do dokumentów przedłożonych przez Spółkę w toku postępowania odwoławczego.

Z kolei w zakresie wystawionej przez Stronę faktury na rzecz P. T. C. ze S.dokumentującej sprzedaż 43.200 sztuk kawy Jacobs organ pierwszej instancji uwzględnił informacje uzyskane w wyniku postępowania przeprowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz wyjaśnienia T. C.. Uzyskane informacje nie potwierdziły transakcji udokumentowanej ww. fakturą z udziałem wymienionych w niej podmiotów. Ponadto organ dokonał analizy dokumentów przekazanych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., dotyczących kolejnych etapów transakcji sprzedaży kawy pomiędzy P. T. C. oraz S.L. oraz w dalszej kolejności na rzecz b. firmy B. PgmbH. W szczególności Naczelnik ww. Urzędu przekazał odpowiedź na formularzu SCAC383 otrzymaną od belgijskiej administracji podatkowej dotyczącą ww. podmiotu, z której wynika, iż spółka ta nie zadeklarowała obrotu ani nabyć wewnątrzwspólnotowych, z kolei firma S. nie pojawiła się w dokumentach poddanych kontroli przez b. administrację podatkową.

Na podstawie okazanych faktur i dokumentów zgromadzonych w sprawie ustalono przebieg transakcji, której przedmiotem była kawa [...] (J. M.K. - PUH P. P. Sp. z o.o. – P. T. C.- S. L. Sp. j.), które to

transakcje udokumentowane zostały fakturami wystawionymi przez te podmioty.

Organ I instancji mając powyższe na uwadze stwierdził, iż z dowodów tych wynika, że Spółka odliczyła podatek naliczony z faktury, która nie dokumentuje faktycznego nabycia towarów, tj. kawy [...]. Do takiego twierdzenia upoważnia fakt, iż nie można ustalić źródła pochodzenia towaru. Główny dostawca firmy J., od której Strona zakupiła kawę, firma J. J. H. nie istnieje.

Organ stwierdził ponadto, że M. K., prowadząc działalność pod firmą J., w rzeczywistości nie wykonywał żadnych czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i wykazanym obrotem towarowym. M.K. nie zamawiał towaru, nie posiadał żadnej wiedzy o odbiorcy towaru, ani o transakcjach z nim przeprowadzonych. Nie wiedział, czy zatrudniał F. K. ale wiedział, że Pan K. pracował w firmie A. u J. B.. Organ analizując dowody zgromadzone w sprawie stwierdził, iż faktycznie firmą J. zarządzała osoba trzecia, której celem było wprowadzenie do obrotu towaru, od którego nie został zapłacony należny podatek. Okoliczności przeprowadzonej transakcji pomiędzy firmą J. M. K. a Skarżącą wskazywały na fikcyjność faktury, ponieważ wystawca faktury firma J. nie mogła dokonać sprzedaży towaru w postaci kawy, gdyż sama go nie nabyła.

W zakresie transportu towaru, organ ustalił, iż poza fakturą VAT 18/2011 z dnia 16 lutego 2011 r., nie ma żadnych dowodów na potwierdzenie transportu. Zdaniem organu I instancji okoliczności faktyczne ustalone w toku postępowania podatkowego wskazują jednoznacznie, że taka usługa transportowa nie została wykonana. Organ I instancji odniósł się w tym względzie również do ustaleń dokonanych przez Wielkopolskiego Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego, z których wynika, że przewoźnik, który miał transportować towar, w tym okresie nie wykonywał żadnych przewozów samochodem ciężarowym o ładowności powyżej 3,5 tony. Co więcej, że firma P.P.U.T.H. [...] w ogóle nie dysponowała pojazdem, którego ładowność umożliwiłaby transport 11.520 szt. kawy [...] 500G.

Naczelnik wskazał następnie, że zakupiony od firmy J. towar w postaci kawy był przedmiotem dalszej odsprzedaży przez Skarżącą do firmy P. T. C., a następnie został sprzedany do S. L. sp. jawna, która w ramach WDT sprzedała towar do firmy B.PGmbH z B.. Pomiędzy ww. spółkami nie zostały zawarte umowy, wszystko opierało się na telefonicznych uzgodnieniach.

Pierwszy w łańcuchu dostawca towarów firma J. jest podmiotem nieistniejącym, z którym nie ma możliwości skontaktowania się w celu dokonania jego przesłuchania. Pomiędzy wystawionymi fakturami występują sprzeczności, tzn. Spółka sprzedała kawę w dniu 16 lutego 2011 r. do firmy P., która na postawie faktury z dnia 21 lutego 2011 r. sprzedała do firmie S. L., a ten sam towar firma S. L. sprzedała do B.już w dniu 16 lutego 2011 r. W firmie J. nieprawidłowo prowadzona była dokumentacja księgowa, brak jest dokumentacji magazynowej i dokumentów WZ. Również płatności pomiędzy firmą J. i J. były tylko gotówkowe i to na znaczne kwoty. Gotówką płatność otrzymała również firma S. L. od firmy b..

Organ I instancji stwierdził, iż mając na uwadze stwierdzony stan faktyczny oraz fakt, że Spółka zatrudniała pracowników doświadczonych w branży handlowej, powinna bez trudu zorientować się, że zakupiony od J. towar na podstawie faktury z 10 lutego 2011r. nr F3A00375, nie pochodzi od podmiotu figurującego na fakturze jako sprzedawca. Zatem Spółka mogła też co najmniej przewidzieć, że uczestniczy w transakcjach stanowiących nadużycie podatkowe. Organ podkreślił również, że Spółka nie podjęła żadnych działań w celu upewnienia się, że dokonywane przez nią transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Organ powołując się na art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy, stwierdził, iż Strona uczestniczyła w oszukańczym procederze wykorzystującym zasady rozliczania podatku VAT w związku z wykorzystaniem transakcji wewnątrzwspólnotowych, tzw. transakcji karuzelowych.

Organ przypisał podmiotom uczestniczącym w zidentyfikowanym w sprawie łańcuchu powiązań role przypisywane podmiotom identyfikowanych w karuzelach podatkowych:

1. Znikający podatnik – J. H. J.

2. Bufor – J. M. K., Spółka PUH P.P., firma P. T. C.

3. Broker – S. L. Sp.j. nabywająca towary od bufora firmy P.T. C. i dokonująca wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz zwracająca się o zwrot podatku niezapłaconego na poprzednich etapach dystrybucji.

4. Spółka wiodąca – B., która nigdy się nie rozliczała i jest podejrzana o popełnienie oszustwa w obrocie kawą w bardzo dużych ilościach.

NUS uznał, że Strona poprzez nabycie towarów od firmy J. M. K., stała się "ogniwem" zaangażowanym w łańcuch transakcji karuzelowych, służący wyłudzaniu podatku VAT. Organ I instancji wskazał okoliczności przemawiające za takim twierdzeniem, m.in. międzynarodowy charakter transakcji oparty na wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów pomiędzy podmiotami z różnych krajów członkowskich uprawniający do zastosowania 0% stawki podatku VAT, uczestnictwo wielu podmiotów - tendencja do korzystania z wielu ogniw pośredniczących tzw. buforów, niewystępujących w normalnych warunkach, których obecność ma głównie na celu utrudnienie wykrycia "znikającego podatnika", brak umów, brak deklaracji/zapłaty podatku - pierwsze ogniwo krajowe ..znikający podatnik" w oszustwie karuzelowym nalicza VAT od sprzedaży krajowej i otrzymuje VAT od swoich klientów, płatności odbywające się w bardzo krótkich odstępach czasu, sprzeczność między fakturami a dowodami wydania towaru i dowodami księgowymi, towary nie posiadają cech charakterystycznych, na podstawie których możliwe byłoby rozpoznanie towaru, nieznany odbiorca końcowy, nieprawidłowa ewidencja księgowa, brak ewidencji magazynowej, rozliczenia gotówkowe w znacznych kwotach, struktura organizacyjna podmiotów niepozwalająca na prowadzenie działalności na taką skalę.

Prezentując końcowe wnioski organ stwierdził, że faktura wystawiona przez J.M. K. nie potwierdza rzeczywistej transakcji pomiędzy stronami i zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT nie stanowi podstawy do odliczenia kwoty podatku naliczonego w niej wykazanej. W konsekwencji PUH P. P. Sp. z o.o., dokonując odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury nr F3A00375 z dnia 10.02.2011 r., zawyżyła podatek naliczony w rozliczeniu za luty 2011 r. o kwotę 30.205,44 zł.

Następnie organ pierwszej instancji odniósł się do drugiej kwestii, tj. transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów realizowanych w okresie luty-marzec 2011 r. na rzecz [...]

Faktury wystawione przez ww. podmioty zostały przez Spółkę zaewidencjonowane w rejestrach sprzedaży VAT za miesiące luty i marzec 2011 r. oraz wykazane w deklaracjach podatkowych VAT-7 za ww. miesiące jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, opodatkowana stawką 0%.

Organ pierwszej w zakresie transakcji dokonanych na rzecz [...], wskazał, że Skarżąca okazała 3 faktury dotyczące sprzedaży napoju [...], dokumenty CMR. Dostaw dokonywały firmy [...].

Na podstawie zapisów w dokumentach CMR ustalono, że w miejscu przeznaczonym do potwierdzenia odbioru przesyłki widnieje pieczęć firmy [...] (magazyn): Deutschland. Z kolei zapłaty za przedmiotowe faktury dokonano w formie przelewu zagranicznego z rachunku bankowego nadawcy [...] 91, 51065 K., bez informacji czego dotyczy zapłata.

Z informacji otrzymanej od węgierskiej administracji podatkowej na formularzu SCAC 2004 wynika, że firma [...], VAT UE: HU14438893 jest w postępowaniu likwidacyjnym od 26.05.2011r. Od początku postępowania likwidacyjnego likwidator jest oficjalnym przedstawicielem firmy. Poprzedni przedstawiciel firmy Pan M. T. oświadczył, że firma B. nie nabyła, jak również nie dostarczyła żadnego towaru w okresie jego zarządzania przed procedurą likwidacyjną. W związku z powyższym węgierska administracja podatkowa nie może potwierdzić transakcji ze Spółką.

Organ wskazał, iż w toku postępowania odwoławczego Strona przedstawiła dokumenty potwierdzające jej zdaniem dochowanie należytej staranności: wydany przez Urząd Kontroli Podatkowej i Finansowej potwierdzający numer identyfikacji podatkowej firmy; akt założycielski finny; lista wspólników firmy, dowód zameldowania oraz poświadczenie nadania numeru PESEL wspólnika firmy - Pana T. M.; dowód osobisty wspólnika finny Pana T. M.; paszport wspólnika firmy Pana T. M., wydruki z systemu VIES z dnia 7 marca 2011 r., 24 marca 2011 r. oraz 31 marca 2011 r., potwierdzające, że numer VAT firmy B. jest aktywny. Strona przedstawiła także, jako dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy, korespondencję e-mail, w tym zamówienia, która stanowi dowód na to, że wewnątrzwspólnotowa dostawa nastąpiła.

Ponadto, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji włączył do akt postępowania podatkowego decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] października 2013 r., Spółki w zakresie podatku do towarów i usług za lipiec 2011 r., utrzymaną w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Organ pierwszej instancji wskazał, iż w ww. decyzji stwierdzono, iż firma [...], VAT UE: HU 14438893 to tzw. "znikający podatnik", wykorzystana przez osoby trzecie w celu popełnienia oszustwa podatkowego związanego z rozliczeniem podatku VAT. Ustalono, że osoby o imieniu M. i M., podające się za przedstawicieli firmy B., zaproponowały Spółce PUH P. P. współpracę w zakresie zakupu napoju Red Bull, który następnie miały sprzedawać na terenie Niemiec, co było równoznaczne z zaistnieniem u polskiego podatnika wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowanej 0% stawką podatku VAT oraz prawa ubiegania się o zwrot podatku naliczonego związanego z nabyciem tego towaru. Osoby podające się za przedstawicieli firmy B. dysponowały elektroniczną formą dokumentów dotyczących zarejestrowania firmy oraz kserokopią paszportu M. T. - właściciela w. firmy, jednak oprócz tego nie przedstawiły żadnego wiarygodnego upoważnienia do działania w imieniu firmy B..

Organ stwierdził, iż Spółka przed przystąpieniem do transakcji handlowych z ww. osobami, również nie dokonała wszystkich możliwych do wykonania czynności, które pozwoliłyby upewnić się, że ma do czynienia z legalnie działającym podatnikiem.

Z kolei jak wynika z uzasadnienia decyzji w zakresie transakcji dokonanych na rzecz D. S.R.O. zakwestionowane faktury dotyczyły dostawy wewnątrzwspólnotowej, przedmiotem których były produkty spożywcze. Strona przedstawiła dokumenty przewozowe, transportu za każdym razem dokonywały inne podmioty.

Z okazanej historii transakcji na rachunku bankowym Spółki w badanym okresie wynika, że zapłaty za faktury wystawione na rzecz D.S.R.O. dokonane zostały przez E. s.r.o. K. CP.14,C.OR, 13 P. 1 na łączną kwotę 250.556,88 EUR, wartość faktur wynosiła 246.543,78 EUR.

Organ wskazał, iż z informacji otrzymanej od czeskich służb podatkowych na formularzu SCAC 2004 wynika, że firma D.S.R.O. jest nieosiągalna, nie znajduje się pod adresem wskazanym jako siedziba, zaniedbuje swoje obowiązki podatkowe i dlatego jej rejestracja dla celów podatku VAT została unieważniona. Nabycia udokumentowane ww. fakturami nie zostały zadeklarowane i nie zostały opodatkowane w rozliczeniach podatkowych.

Do okazanych wiadomości e-mail Spółka wyjaśniła, że Pan J. C. jest zarówno przedstawicielem firmy D. S.R.O., jak i firmy J. V. a.s., do której jak wskazano w dokumencie SCAC mógł trafić towar.

Organ wskazał w tym względzie, iż w toku ponownego rozpatrzenia sprawy wezwano Spółkę między innym do szczegółowego wyjaśnienia relacji z firmą D. z Czech. Oceniając uzyskane wyjaśnienia oraz materiał dowodowy organ pierwszej instancji stwierdził, iż również firma D. S.R.O. z C. to tzw. "znikający podatnik", wykorzystana przez osoby trzecie w celu popełnienia oszustwa podatkowego związanego z rozliczeniem podatku VAT.

Zdaniem NUS Spółka w zakresie transakcji z firmą D. S.R.O. nie wykonała żadnych czynności, które pozwoliłyby upewnić się, że ma do czynienia z legalnie działającym podatnikiem. Oparła się tylko i wyłącznie na wyjaśnieniach Pana J. C.

Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, w tym w szczególności informacje otrzymane od węgierskich, czeskich i rumuńskich służb podatkowych, z których wynika, że firmy [...]. nie prowadzą działalności gospodarczej, nie posiadają dokumentacji księgowej dotyczącej transakcji z Skarżącą, NUS stwierdził, że faktury wystawione przez Spółkę w okresie luty - marzec 2011r. nie dokumentują czynności wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz ww. firm i w związku z tym Strona nie miała prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% od tych czynności sprzedaży.

Organ odniósł się w dalszej kolejności do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz M. C. S.R.L., O. V.. Str. T.V. nr 50, VAT UE: RO 27664990, a dotyczących dostaw do ww. rumuńskiej firmy kawy oraz napojów [...]. W tym przypadku dostawy towarów były realizowane przez firmę rumuńską.

Na podstawie zapisów w dokumentach CMR ustalono, że w miejscu przeznaczonym do potwierdzenia odbioru przesyłki widnieje pieczęć firmy M.C. S.R.L. z nieczytelnym podpisem. Spółka otrzymała płatności na kwotę 425.947,20 EUR. w przedmiotowym okresie Spółka wystawiła natomiast faktury dla M. C.S.R.L na łączną kwotę 409.472 EUR.

Odnosząc się do informacji otrzymanej od rumuńskiej administracji podatkowej na formularzu SCAC 2004 organ pierwszej instancji wskazał, iż wynika z niej, że firma M.C.S.R.L, VAT UE: RO 27664990 jest "znikającym podatnikiem" i nie prowadziła działalności w miejscu zarejestrowanej siedziby. Strona wskazując na podjęcie działań mających na celu dochowanie staranności w kontaktach z tym kontrahentem przedstawiła wydruki z systemu VIES potwierdzające numer VAT ww. firmy. Ponadto jako dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy, firmy M. C. S.R.L., Spółka wniosła korespondencję e-mail, w tym zamówienia, pomiędzy Panią V.T. a Panem P.K., które zdaniem Strony, stanowią dowód na to, że wewnątrzwspólnotowa dostawa nastąpiła.

W toku ponownego rozpatrzenia sprawy, Spółka wyjaśniła, że firmy rumuńskie M.C.S.R.L. oraz [...]. były reprezentowane przez M. D.. Nawiązanie współpracy zapoczątkowało osobiste spotkanie z M. D., które odbyło się z przedstawicielami Spółki w Warszawie. Z okazanych na spotkaniu dokumentów wynikało, że M. D. jest uprawniony do reprezentowania kilku firm: [...]. oraz wskazał osoby reprezentujące spółkę.

W zakresie transakcji dokonanych na rzecz [...] S.R.L., na podstawie faktur dokumentujących sprzedaż artykułów higienicznych organ I instancji podniósł, iż okazane zostały dokumenty CMR bez daty odbioru towaru oraz drugi potwierdzający odbiór towaru przez firmę [...] Dostawa realizowana była przez firmę rumuńską oraz przez podmiot polski. Podobnie jak w przypadku wyżej opisanych podmiotów, Spółka otrzymała zawyżoną kwotę płatności za towar.

NUS wskazał, że również w tym przypadku z informacji otrzymanej również od rumuńskich służb podatkowych wynika, że firma ta jest "znikającym podatnikiem". Nie prowadzi działalności w miejscu zarejestrowanej siedziby, a przedstawiciel firmy nie odpowiada na wezwania rumuńskich władz podatkowych. Zarządzającym firmą był A. E.. obywatel T. Rumuńskie władze wszczęły postępowanie przeciwko firmie w zakresie uchylania się od podatków. Spółka, jak wynika z decyzji, podjęła analogiczne kroki w celu sprawdzenia statusu kontrahenta, jakie dokonywała przy wcześniej wymienionych podmiotach.

W toku ponownego rozpatrzenia sprawy Strona wyjaśniła, że firmy rumuńskie [...] S.R.L. były reprezentowane przez M.D. z którym nawiązano współpracę w toku osobistego spotkania w Warszawie.

Podsumowując ustalenia w zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz firm [...] z Rumunii organ stwierdził, iż podmioty te to "znikający podatnicy", wykorzystani przez osoby trzecie w celu popełnienia oszustwa podatkowego związanego z rozliczeniem podatku VAT.

Naczelnik Urzędu Skarbowego mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, w tym w szczególności informacje otrzymane od węgierskich, czeskich i rumuńskich służb podatkowych, z których wynika, że firmy te nie prowadzą działalności gospodarczej, nie posiadają dokumentacji księgowej dotyczącej transakcji ze Spółką, stwierdził, że faktury wystawione przez Spółkę w okresie luty - marzec 2011 r. nie dokumentują czynności wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz ww. firm i w związku z tym Strona nie miała prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% od tych czynności sprzedaży. Organ stwierdził jednocześnie, że Spółka nie podjęła żadnych działań w celu upewnienia się co do wiarygodności swoich odbiorców, co bezsprzecznie świadczy o braku staranności.

Nieuprawnione zastosowanie przez Spółkę do transakcji sprzedaży dokonanych na rzecz ww. podmiotów stawki 0% spowodowało zaniżenie podatku należnego. Na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT organ pierwszej instancji dokonał rozliczenia podatku za luty i marzec 2011 r.

2. Strona w odwołaniu wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie następujących przepisów:

1. przepisów prawa materialnego:

- art. 21 § 3a przez zastosowanie przy braku podstaw;

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez nieuzasadnioną odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych przez Stronę towarów od firmy "J. M.K.;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT przez zastosowanie przy braku podstaw i stwierdzenie, że faktury wystawione przez firmę J. M. K. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane;

- art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej: Dyrektywa VAT, poprzez brak udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia faktycznie nie miała miejsca oraz że Strona wiedziała lub powinna wiedzieć, że podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (dostawca kontrahenta Strony, tzn. firmy [...] M. K.) jest znikającym podatnikiem;

- art. 41 ust. 3 w związku z art. 42 ust. 1, ust. 3 oraz ust. 11 ustawy o VAT poprzez nieuprawnione twierdzenie, że do wewnątrzwspólnotowych transakcji dostawy towarów nie będzie miała zastosowania 0% stawka podatku VAT.

2. przepisów proceduralnych:

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady w nim zawartej;

- art. 121 - art. 123 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasad w nich zawartych;

- art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 274c Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasad w nich zawartych.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] października 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem organu odwoławczego okoliczności sprawy wskazują, że Skarżąca, J. oraz P. nie dysponowały wskazanym w fakturach towarem jak właściciel, zatem nie mogły i nie dokonały sprzedaży żadnego towaru. Z tego względu faktury sprzedaży przez nich wystawione nie dokumentowały czynności w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegających opodatkowaniu, ponieważ czynności dostawy w nich określone nie zostały dokonane. Zasadnym było zatem stwierdzenie, iż faktura zakupowa wystawiona na rzecz Strony, w świetle obowiązujących przepisów, stosownie do regulacji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku.

Z uwagi na powyższe Dyrektor za bezzasadny uznał zarzut Strony dotyczący naruszenia regulacji art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, tj. przepisów normujących prawo do odliczenia podatku oraz przypadku, gdy uprawnienie powyższe ulega wyłączeniu.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego Dyrektor stwierdził, że faktura wystawiona przez J. M. K. nie potwierdzała rzeczywistej transakcji pomiędzy stronami i zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT nie stanowi podstawy do odliczenia kwoty podatku naliczonego w niej wykazanej.

Zważywszy na powyższe, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie skorzystał z normy wyrażonej w przepisie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, uznając iż skoro nie miał miejsca rzeczywisty obrót, sporne faktury VAT stanowiące podstawę dokonanego odliczenia podatku są de facto fakturami "pustymi".

Dyrektor wskazał ponadto, że sprawie ustalono, iż Spółka dla transakcji sprzedaży dokonanych na rzecz firm [...] zastosowała stawkę 0% podatku VAT, właściwą dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Tymczasem podmioty widniejące na tych fakturach nie dokonały opodatkowania tych transakcji w kraju, w którym wewnątrzwspólnotowe nabycie miało miejsce, gdyż jak ustalono, firmy te nie prowadziły działalności gospodarczej w tym okresie. Organ podkreślił, że pracownicy Skarżącej nie podjęli żadnych działań w celu upewnienia się co do wiarygodności swoich odbiorców, co bezsprzecznie świadczy o braku ich przezorności i staranności. Żaden z pracowników Spółki nie ustalił w jakim charakterze występują osoby kontaktujące się z nimi w imieniu ww. firm i od kogo pochodzą środki pieniężne wpływające na rachunek Spółki, choć przelewy były dokonywane przed faktycznym zawarciem transakcji, przed wystawieniem faktury i wydaniem towaru z magazynu Spółki.

Zebrane dowody jednoznacznie wskazują, że odbiorcami towarów wynikającymi z faktur wystawionych przez Spółkę na rzecz firm nie były wskazane w dokumentach firmy, gdyż w tym czasie nie prowadziły one działalności gospodarczej. Skoro nie prowadziły działalności gospodarczej, nie mogły również dokonywać zapłat ze swoich rachunków bankowych, co tłumaczy dlaczego płatności dokonywane były przez osoby trzecie.

W toku postępowania podatkowego prawidłowo stwierdzono, że transakcje nie zostały przeprowadzone z firmami [...], tylko z osobami podającymi się za przedstawicieli ww. firm. Fakt dokonania wywozu poza terytorium kraju nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż jak ustalono dowody te nie dokumentują dostawy towaru na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej, który widnieje jako nabywca na przedmiotowych fakturach VAT. Bez znaczenia jest także fakt, iż na przedmiotowych fakturach widnieje nazwa podatnika, który posiada właściwy i ważny numer identyfikacji podatkowej dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, jeżeli nie jest on rzeczywistym odbiorcą towaru, na co wskazują zebrane w sprawie dowody, w tym informacje otrzymane od innych służb podatkowych,

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że faktury wystawione przez Spółkę PUH P.P.na rzecz firm: [...], w lutym 2011 r. o wartości 931.672,74 zł i w marcu 2011 r. o wartości 2.817.712,63 zł, nie dokumentują wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż jak ustalono nie doszło do faktycznej sprzedaży towarów na rzecz podmiotu, który na przedmiotowej fakturze widnieje jako nabywca i nie został spełniony warunek określony w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż Spółka nie dokonała dostawy towarów na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy. Zatem Spółce nie przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 3 ww. ustawy. Dla zastosowania wskazanej stawki podatku niezbędna jest bowiem prawidłowa kwalifikacja czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Czynności udokumentowane opisanymi powyżej fakturami wystawionymi przez Spółkę w lutym i marcu 2011 r. tego warunku nie spełniają. W związku z powyższym stwierdzono, że dokonane przez Stronę transakcje sprzedaży towaru winny być opodatkowane stawką VAT w wysokości 23%. zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Nieuprawnione zastosowanie przez Spółkę do transakcji sprzedaży dokonanych na rzecz firm D. S.R.O., z siedzibą w C., [...] z siedzibą na W.stawki 0% spowodowało zaniżenie podatku należnego wg stawki 23% w lutym 2011 r. o kwotę 174.215,22 zł oraz w marcu 2011 r. o kwotę 526.889,35 zł.

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w W. przedstawiony materiał dowodowy był wystarczający do przyjęcia rozstrzygnięcia dokonanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. za prawidłowe.

4. W skardze Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 86 ust 1 ustawy o VAT. poprzez nieuzasadnioną odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych przez Stronę towarów od firmy "J.M. K.;

2) art. 88 ust 3a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie do okoliczności stanu faktycznego zaistniałych w przedmiotowej sprawie i stwierdzenie, że faktury wystawione przez firmę "J.M. K. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane;

3) art 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości (dalej "Dyrektywa VAT") poprzez brak udowodnienia przez organy podatkowe na podstawie obiektywnych przesłanek, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia faktycznie nie miała miejsca oraz że Strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym;

4) art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1, ust. 3 oraz ust. 11 ustawy o VAT poprzez nieuprawnione twierdzenie, że do wewnątrzwspólnotowych transakcji dostawy towarów nie będzie miała zastosowania 0% stawka podatku VAT.

5) art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, pkt 5 ustawy o VAT poprzez uznanie, że nie doszło do faktycznej sprzedaży towarów na rzecz podmiotu, który na przedmiotowej fakturze widnieje jako nabywca w transakcjach z firmami [...]

6) art. 41 ust. 1 ustawy o VAT poprzez zastosowanie w sprawie stawki 23%;

oraz przepisów proceduralnych:

7) art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613; dalej: "O.p."), poprzez wydanie decyzji bez podstawy prawnej;

8) art. 121 Ordynacji podatkowej, art. 123, art. 125, art. 122 w zw. z art. 180 oraz 187 oraz 191 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwą ocenę zebranego materiału dowodowego w sprawie oraz niezebranie całości materiału dowodowego, co z kolei powoduje naruszenie naczelnych zasad postępowania podatkowego;

9) art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych złożonych przez Stronę;

10) art. 120, art. 121 w zw. z art. 190 § 2 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku Strony o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka Pana M. K. w ramach prowadzonego postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Na rozprawie w dniu 16 lutego 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. przeprowadził zawnioskowane przez Stronę dowody uzupełniaj ace z dokumentów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Część zarzutów podniesionych w skardze zasługuje na uwzględnienie, dlatego zaskarżoną decyzję należało uchylić.

5. W zaskarżonym rozstrzygnięciu wyłoniły się dwie kwestie sporne. Pierwszą z nich jest prawo do odliczenia podatku z faktury dokumentującej nabycie kawy od firmy J. M.K.a drugą - prawo do zastosowania przez Skarżącą stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do czterech odbiorców zagranicznych. Kwestie te są całkowicie odrębne, wyłoniły się na gruncie transakcji innymi towarami, a łączy je tylko to, że dotyczą tych samych okresów rozliczeniowych tj. lutego i marca 2011 r. Do każdej z tych kwestii Sąd odniesie się zatem z osobna.

6.1. Skarżąca dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia 10 lutego 2011 r. wystawionej przez J. M. K., w której wykazano sprzedaż 11.520 szt. kawy [...] 500 g. Zdaniem organu podatkowego faktura ta nie dokumentowała rzeczywistej transakcji, dlatego wynikający z niej podatek nie podlega odliczeniu zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT. Dokonując odliczenia Skarżącą zdaniem organów zawyżyła podatek naliczony za luty 2011 r. o kwotę 30.205,44 zł.

Stwierdzenie, że faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji organy opierają na ustaleniach co do tego, że nie można ustalić źródła pochodzenia towaru. Organy prześledziwszy ciąg transakcji dotyczących kawy Jacobs wskazują, że firma J. (sprzedawca kawy na rzecz Skarżącej) wykazała jej nabycie fakturą wystawioną przez firmę J. H.J. Firma J.z kolei to podmiot nieistniejący.

Zdaniem organów podatkowych skoro firma J. H. J. nie istnieje, to nie mogła sprzedać kawy firmie J., a w rezultacie – sprzedaż kawy przez J. na rzecz Skarżącej także nie mogła mieć miejsca. Z tego powodu faktura wystawiona przez J. na rzecz Skarżącej zdaniem organów podatkowych nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku. Dodatkowo w ocenie organów nie ma wystarczających dowodów na transport kawy związany z jego nabyciem przez Skarżącą.

6.2. W ocenie Sądu organy podatkowe przekonująco wykazały, że Spółka PUH P.P.odliczyła podatek naliczony z faktury, która w sensie podmiotowym nie dokumentuje faktycznego nabycia towarów, tj. kawy [...]. Do takiego twierdzenia upoważnia fakt, iż nie można ustalić źródła pochodzenia towaru. Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że dostawca firmy J., od której Strona zakupiła kawę, tj. firma J. J. H., nie istnieje. Organ przypisał temu podmiotowi rolę tzw. "znikającego podatnika". W zakresie postępowania dowodowego odnośnie tych kwestii Sąd nie dopatrzył się uchybień proceduralnych.

Organy podatkowe przekonująco wykazały, że faktycznie firmą J.zarządzała osoba trzecia, której celem było wprowadzenie do obrotu towaru, od którego nie został zapłacony należny podatek. Pan M. K. – prowadzący działalność pod firmą J. – nie miał wiedzy o transakcjach ani o dostawcach, nie zamawiał towaru. W szczególności nie miał wiedzy o transakcji ze Skarżącą. Firmie J. (tak jak i Skarżącej) organy przypisały funkcję tzw. "bufora".

Zgromadzony materiał dowodowy został poprawnie oceniony i w ocenie Sądu daje podstawę do stwierdzenia, że wystawca faktury firma J. nie mogła dokonać sprzedaży towaru w postaci kawy, gdyż sama go nie nabyła. Sporna faktura nie dokumentuje zatem rzeczywistej transakcji – w takim sensie, że nie odzwierciedla prawidłowo podmiotu dokonującego sprzedaży. Organ w ocenie Sądu przekonująco wykazał, że poprzez nabycie towarów od firmy J. Skarżąca stała się "ogniwem" zaangażowanym w łańcuch transakcji służących wyłudzeniu VAT.

6.3. Zarazem jednak Sąd nie podziela stanowiska organów podatkowych co do tego, że Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ze spornej faktury dokumentującej nabycie kawy.

6.4. Po pierwsze, organy podatkowe nie wykazały przekonująco, że obrót kawą nie miał miejsca. Wręcz przeciwnie – same stwierdzają, że firmą J. faktycznie zarządzała osoba, której zadaniem było wprowadzanie do obrotu towaru, od którego nie został zapłacony podatek. Organy nie twierdzą, że zadaniem tej firmy czy tej osoby było wprowadzanie do obrotu tzw. pustych faktur sensu stricto, tylko stwierdzają, że zadaniem tym było wprowadzanie do obrotu towaru, od którego nie był zapłacony podatek - ale jednak towaru, a nie samej faktury. Zatem organy same potwierdzają, że towar istniał i został wprowadzony do obrotu. Na s. 30 decyzji Izby Skarbowej mowa jest o tym, że "zakupiony od J.towar był przedmiotem dalszej odsprzedaży" ; "Spółka PUH P. P. poprzez nabycie towarów od firmy J." stała się ogniwem zaangażowanym w łańcuch transakcji karuzelowych. Na s. 31 zaskarżonej decyzji w opisie oszukańczego procederu znalazło się m.in. stwierdzenie, że nośnikiem VAT-u jest towar nie posiadający cech charakterystycznych, na podstawie którego możliwe byłoby jego rozpoznanie – "brak oznaczeń jednoznacznie identyfikujących przewożony towar". Znów mowa jest zatem o towarze jako o bycie realnym i to na dodatek przewożonym. Na s. 31 zaskarżonej decyzji organ pisze też o tym, że spółka dokonała transakcji zakupu i sprzedaży.

W ocenie Sądu fakt, że należność wynikającą z faktury dokumentującej zakup kawy zapłacono przelewem – należy oceniać jako okoliczność przemawiającą za tym, że dokonano obrotu towarem (ustalenie to znajduje się na s. 3 zaskarżonej decyzji).

Organ opiera swoje stanowisko co do braku obrotu towarem na stwierdzeniu, że firma J. nie mogła sprzedać towaru, skoro nie nabyła go (w sensie prawnym) od firmy p. Henryka Jankowskiego, gdyż firma ta nie istnieje. W ocenie Sądu jednak są to dwie różne kwestie – to, że J. towaru nie nabyła w taki sposób, jak wynika to z dokumentów, nie oznacza, że towaru tego nie było. A tego, że towaru nie było, i że nie dostarczono go Skarżącej - organy nie dowiodły. Powtórzyć należy, że sam organ stoi na stanowisku, że w firmie J.działała osoba, której zadaniem było wprowadzenie do obrotu towaru niewiadomego pochodzenia.

Zauważyć też trzeba sprzeczność, wewnętrzną niespójność ustaleń i wniosków w stanowisku Organu co do obrotu kawą. Z jednej strony organ twierdzi, że towar był wprowadzany do obrotu, z drugiej zaś – próbuje wykazać, że towar nie został dostarczony do Skarżącej.

Organy podjęły próbę zakwestionowania faktu przewiezienia towaru (a zatem – jego dostarczenia) do Skarżącej, jednak w ocenie Sądu organy przekonująco nie dowiodły, że transport kawy do Skarżącej nie miał miejsca. Sposób dokonania ustaleń co do tego, że transport (dostarczenie kawy do Skarżącej) nie miał miejsca, w ocenie Sądu nie może być uznany za prawidłowy pod względem proceduralnym. Nadto, wnioski wyprowadzone przez organ nie znajdują oparcia w zebranym materiale dowodowym.

Strona podnosi, że transport kawy udokumentowany był fakturą. Jest to okoliczność bezsporna. Organ podatkowy twierdzi jednak, że dowód ten jest niewystarczający dla stwierdzenia, że kawę przewieziono do Skarżącej. Samej fakturze nic nie zarzucono. Organy zbadały ją i stwierdziły, że wystawiona została przez istniejącą i działającą firmę transportową B. Pana S. O.. Organ stoi na stanowisku, że firma ta nie dysponowała odpowiednim pojazdem do przewozu tak dużej ilości kawy (s. 5 zaskarżonej decyzji) – a swoje ustalenie w tym względzie opiera na piśmie Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego, który przeprowadził kontrolę w firmie transportowej.

Organ powołuje się na to, że w firmie transportowej nie dysponowano tzw. wykresówkami dotyczącymi czasu pracy kierowców za okres, w którym miał być wykonany transport kawy. Skutkiem tego – nie ma dowodu na wykonanie usługi transportowej (przewiezienie kawy do PHU P.). W ocenie Sądu także ta okoliczność nie dowodzi braku wykonania usługi transportowej. Sąd jest zdania, że w obliczu kontroli Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego podmiot świadczący usługi transportowe mógł mieć niejeden powód do zniszczenia wykresówek dotyczących czasu pracy kierowców.

Wreszcie, organ powołał się na to, że dopuszczalna ładowność pojazdu, którym dysponowała firma transportowa, przewyższa wagę towaru, który miał być przewieziony (kawa). W ocenie Sądu nie stanowi to przesądzającego dowodu na to, że usługi nie wykonano.

Należy wreszcie zauważyć, że kontrola przeprowadzona przez Wojewódzkiego Inspektora Transportu Drogowego w firmie transportowej dotyczyła okresu późniejszego niż data, w której miał odbyć się transport kawy, dlatego w ocenie Sądu ustaleniom z tej kontroli nie należy przypisywać decydującego znaczenia. Spółka ma rację twierdząc, że ustalenia kontroli rozpoczętej 23 lutego 2011 roku nie mogą dostarczyć procesowo istotnego materiału co do usługi transportowej, która miała być wykonana 15 lutego 2011 r.

Istnienie kawy i dokonanie transportu kawy potwierdzają przesłuchania świadków: F. K. z firmy J. i S. O.firmy B.(transport kawy).

Pan F. K. zeznał, że prowadził współpracę ze Skarżącą, a współpraca ta została nawiązana drogą e-mailową z inicjatywy p. K.. Kontakty odbywały się drogą e-mailową i telefoniczną. Z innymi klientami także nie zawierał pisemnych umów. Świadek wskazał, że w firmie P.komunikował się z p. D. S., potwierdził autentyczność prowadzonej z nim korespondencji, którą organ kwestionował.

Pan S. O.z firmy B. odnośnie do transportu kawy zeznał, że w 2011 r. firma B.świadczyła usługi transportowe na rzecz firmy J., w tym także wykonała transport kawy 15 lutego 2011 r. Zeznał, że usługa została wykonana samochodem M. 1317, masa całkowita 11.900 kg, dopuszczalna ładowność 5,450 tony, numer rejestracyjny [...]. Kierowcą zgodnie z tym zeznaniem był pan R. O., który pamięta nazwę podmiotu zlecającego transport (...) i miejscowość do której kawę dostarczył, ale nie pamięta nazwy podmiotu odbierającego towar. Pamięta też, że wykonywano transport na zlecenie firmy J.

Strona wniosła też o przesłuchanie w charakterze świadka magazyniera (p. P. K.) przyjmującego towar w imieniu Skarżącej – jednak wniosek ten nie został przez organ uwzględniony, co w ocenie Sądu wskazuje na to, że organ tendencyjnie odstąpił od przeprowadzenia dowodu mogącego dostarczyć argumentów na korzyść Skarżącej. Nie zmienia to oceny Sądu, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nawet bez zeznań tego świadka daje podstawy do stwierdzenia, że obrót towarem miał miejsce. Jest to jednak wniosek przeciwny do tego, jaki z zebranego materiału dowodowego wyprowadziły organy podatkowe, przez co naruszyły art. 191 O.p.

Organ podatkowy nie kwestionuje wreszcie tego, że nabyty w ten sposób przez Skarżącą towar był przedmiotem dalszej odsprzedaży przez Spółkę do firmy P.T.C.(któremu także organ przypisał funkcję tzw. "bufora"). Sprzedaż ta potwierdzona jest fakturą oraz zeznaniami pana T.C.. Organ ustalił, że kawa dalej została sprzedana do S. Ł. sp. Jawna, a następnie do B. (s. 30 zaskarżonej decyzji). Ustalenie to stoi w sprzeczności z twierdzeniem, że Skarżąca w ogóle kawy nie kupiła. Wręcz przeciwnie: organ sam potwierdza, że obrót kawą miał miejsce.

Analiza materiału dowodowego zebranego w toku przedmiotowego postępowania podatkowego w ocenie Sądu nie mogła doprowadzić do stwierdzenia, że transakcja nabycia kawy przez Skarżącą nie miała miejsca. Wyprowadzając taki wniosek na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ naruszył art. 121 § 1, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Ustalenia organów w tym zakresie należy uznać za zbyt daleko idące. Faktura nie jest poprawna pod względem podmiotowym (sprzedawca). Jednak, po pierwsze, organy nie wykazały, że obrót towarem nie miał miejsca. Należy też wspomnieć o sprzecznościach widocznych w wywodach organu, który z jednej strony twierdzi że obrót towarem nie miał miejsca, z drugiej strony jednak strony kilkakrotnie pisze o transakcjach kawą jako o faktach.

6.5. W tej sytuacji, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w ocenie Sądu należało przyjąć, że obrót towarem miał miejsce, aczkolwiek faktycznym sprzedawcą nie był wystawca faktury. Zakwestionowana faktura nie była tzw. "pustą fakturą" sensu stricto, lecz fakturą nie odzwierciedlającą rzeczywistych zdarzeń w warstwie podmiotowej. Pozostaje zatem stwierdzić, czy Spółka wykazała należytą staranność, co prowadziłoby do tego, że zachowuje prawo do odliczenia VAT, czy też staranności tej nie przejawiała, wskutek czego nie ma prawa do odliczenia.

W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie uzasadnia tezy, że Spółka miała lub mogła mieć wiedzę odnośnie do nieprawidłowości na wcześniejszych etapach obrotu towarem. Organy nie wykazały, że świadomie uczestniczyła w transakcjach karuzelowych, lub że powinna była albo choćby że miała podstawy do tego, aby się tego domyślać. Okoliczności towarzyszące samej transakcji z J.(wystawcą faktury) nie budziły podejrzeń. Podkreślenia wymaga to, że płatność należności wynikającej z faktury odbyła się przelewem.

Rację ma organ, że należytą staranność należy oceniać przy uwzględnieniu zawodowego charakteru prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej. Uzasadnia to zatem oczekiwanie odpowiednich umiejętności, wiedzy, skrupulatności rzetelności, zapobiegliwości i zdolności przewidywania. Mając na względzie te słuszne oczekiwania i biorąc pod uwagę istotny rozmiar transakcji (wartość 131.328, zł netto) należy stwierdzić, że Strona w wystarczającym stopniu zweryfikowała swojego kontrahenta – firmę J.. Nie miała zaś obowiązku dokonywać ustaleń co do tego, jak przedstawiał się obrót towarem na etapie wcześniejszym. Okoliczności towarzyszące transakcji nie wskazywały na to, że Skarżąca może mieć do czynienia z podmiotem zajmującym się oszukańczym procederem.

Organ twierdzi, że skoro Spółka PUH P. P. zatrudniała pracowników doświadczonych w branży handlowej, to powinna bez trudu zorientować się, że zakupiony od J. towar na podstawie faktury z 10.02.2011 r. nr F3A00375, nie pochodzi od podmiotu figurującego na fakturze jako sprzedawca.

Zdaniem Sądu teza ta nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Strona z własnej inicjatywy - mimo niewystąpienia okoliczności budzących podejrzenia - zasięgała informacji o firmie J.Informacje takie uzyskała (zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON, potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatnika VAT, zaświadczenie od dokonaniu wpisu do ewidencji). W związku z tym nie można przypisać jej braku staranności kupieckiej. Jeżeli chodzi o zarzut dotyczący kwestii braku u J. wpisu PKD przedmiotu działalności w zakresie handlu artykułami spożywczymi to należy zauważyć, że kod PKD ma znaczenie wyłącznie statystyczne. Fakt, że Spółka tego akurat elementu nie zweryfikowała nie może świadczyć przeciwko niej, skoro wymienione wyżej podstawowe elementy zostały sprawdzone i nie budziły podejrzeń.

Należyta staranność powinna być rozumiana jako zwykła, kupiecka, zwyczajowo przyjęta staranność.

6.6. W wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11 TSUE stwierdził, że niezgodna z Dyrektywą Rady/2006/112/WE jest praktyka, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Jednocześnie Trybunał wskazał, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (teza 54). W ocenie Trybunału, określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przed podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (tezy 59-61).

W wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. C-285/11 TSUE, odwołując się do dotychczasowego dorobku orzeczniczego (m.in. połączonych spraw C-439/04 i C-440/04 oraz C-80/11 i C-142/11), wskazał, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w dyrektywie 2006/112/WE jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT. Wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby bowiem poza zakres niezbędny do ochrony interesów skarbu państwa. W rezultacie, ponieważ odmowa przyznania prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, właściwe organy podatkowe zobowiązane są wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym lub dalszym odcinku łańcucha dostaw (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 49).

W sprawie rozstrzygniętej zaskarżoną decyzją w ocenie Sądu zachodziły przesłanki do stwierdzenia, że Skarżąca dochowała należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. Organy nie wskazały, jakie przesłanki powinny były skłonić Skarżącą do wzmożonej czujności i ostrożności – większej niż ta, którą wykazały. Przykładowo, organy powołują się na to, że firma J. za zakupywane towary dokonywała zapłaty gotówką. Pomijając to, jakie wnioski można z tego faktu wyprowadzać, należy podkreślić, że fakt ten nie mógł być Skarżącej znany. Nie może to być okoliczność uznawana za obiektywną przesłankę która kazałaby się Skarżącej domyślać czy zorientować, że uczestniczy w oszukańczym procederze. Nie zostało wykazane, że Skarżąca miała wiedzę o nielegalnych działaniach swoich kontrahentów. Organy nie wskazały też, na podstawie jakich obiektywnych przesłanek Skarżąca co najmniej mogła przewidzieć, że uczestniczy w transakcjach stanowiących nadużycie prawa. Organy podatkowe nie miały zatem dostatecznych podstaw do tego, aby pozbawić ją prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez J. M.K., mimo że faktura ta nie dokumentuje sprzedawcy towaru w sposób zgodny z rzeczywistym przebiegiem transakcji. Dokonując odmiennej oceny organy naruszyły art. 187 § 1 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ będzie związany przedstawioną wyżej oceną Sądu.

7.1. Kolejną kwestią sporną w sprawie jest to, że zaskarżoną decyzją odmówiono Skarżącej prawa do stosowania stawki 0% w sprzedaży, traktowanej jako transakcje wewnątrzwspólnotowe, dokonywanej na rzecz czterech podmiotów zagranicznych: [...]. Organy stwierdziły, że faktury wystawione przez Skarżącą na rzecz tych podmiotów w lutym i w marcu 2011 r. nie dokumentują wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż - jak ustalono - nie doszło do faktycznej sprzedaży towarów na rzecz podmiotów, które na fakturach widnieją jako nabywcy i nie został spełniony warunek określony w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż Spółka nie dokonała dostawy towarów na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy. Dlatego zdaniem organów Spółce nie przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 3 ustawy o VAT. Organy stoją na stanowisku, że dokonane przez PUH P. P. transakcje sprzedaży towaru winny być opodatkowane stawką VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

7.2. Zgodnie z przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług, aby uznać daną dostawę za WDT muszą być spełnione dwa warunki: faktyczne przemieszczenie towarów z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy oraz, aby nabywca takich towarów był podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowej na terenie innego państwa członkowskiego.

Odnosząc się po kolei do ustaleń odnoszących się do transakcji z poszczególnymi podmiotami Sąd stwierdził, co następuje.

7.3. W zakresie transakcji dokonanych przez Stronę na rzecz [...] w miejscu przeznaczonym do potwierdzenia odbioru przesyłki widnieje pieczęć firmy [...]. Ustalono też, że zapłaty za faktury dokonano w formie przelewu zagranicznego z rachunku bankowego z N. (nadawca: [...]). Z informacji otrzymanej od węgierskiej administracji podatkowej wynika, że firma B. na rzecz której Skarżąca wystawiła fakturę i stosowała stawkę 0%, jest w postępowaniu likwidacyjnym od 26.05.2011 r. Od początku postępowania likwidacyjnego likwidator jest oficjalnym przedstawicielem firmy. Poprzedni przedstawiciel firmy Pan M. T. oświadczył, że firma [...] nie nabyła, jak również nie dostarczyła żadnego towaru w okresie jego zarządzania przed procedurą likwidacyjną. W związku z powyższym węgierska administracja podatkowa nie może potwierdzić transakcji ze Spółką PUH P.P..

Dowody zgromadzone w prawidłowo prowadzonym postępowaniu w ocenie Sądu doprowadziły organy do poprawnego ustalenia, że faktura nie dokumentuje transakcji, co do której zachodzą warunki do zastosowania stawki 0%. Nie ulega bowiem wątpliwości, że faktura dokumentująca transakcję sprzedaży przez Skarżacą na rzecz B. nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji – przynajmniej pod względem podmiotowym, skoro B. nie była nabywcą towaru.

W tej sytuacji należało przeanalizować tzw. dobrą wiarę Skarżącej w zakresie kontaktów z B.. Spółka wniosła jako dowód wiadomości e-mail z dnia 7 kwietnia 2010 r., w której treści zostały wskazane wszelkie istotne dane firmy B. i dołączyła dokumenty potwierdzające status firmy oraz jej przedstawiciela Pana T. M.. Ponadto Strona jako dowód, że w okresie luty i marzec 2011 r. zagraniczni odbiorcy byli aktywnymi podatnikami Spółka okazała dowody w postaci wydruków z systemu VIES z dnia 07.03.2011 r., 24.03.2011 r. oraz 31.03.2011r. potwierdzające, że numer VAT firmy [...]. jest aktywny. Jako dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy wniosła korespondencję e-mail, od Pana T. M. do Pana P.K.

Do akt postępowania jako dowód włączona jest decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...] października 2013 r. nr [....] wydaną dla PUH P. P. Sp. z o.o., w zakresie podatku do towarów i usług za lipiec 2011 r., utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...], zawierająca ustalenia dokonane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. w zakresie transakcji z firmą [...]. Z treści ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wynika, że firma [...]. to tzw. "znikający podatnik", wykorzystana przez osoby trzecie w celu popełnienia oszustwa podatkowego związanego z rozliczeniem podatku VAT. Ustalono, że osoby o imieniu M. i M., podające się za przedstawicieli firmy B., zaproponowały Spółce PUH P. P.współpracę w zakresie zakupu napoju [...]. Osoby podające się za przedstawicieli firmy B. dysponowały elektroniczną formą dokumentów dotyczących zarejestrowania firmy oraz kserokopią paszportu M. T. - właściciela węgierskiej firmy, jednak oprócz tego nie przedstawiły żadnego wiarygodnego upoważnienia do działania w imieniu firmy b.

Sąd stwierdza, że prawidłowy jest wniosek organów podatkowych, iż Skarżąca Spółka PUH P.P., mimo iż tworzyli ją pracownicy z długoletnim doświadczeniem w zakresie międzynarodowego obrotu towarami, przed przystąpieniem do transakcji handlowych z osobami podającymi się za reprezentantów B. nie dokonała wszystkich możliwych do wykonania czynności, które pozwoliłyby upewnić się, że ma do czynienia z legalnie działającym podatnikiem. Okoliczności podjęcia tej współpracy skłaniały do ostrożności. W przypadku węgierskiej firmy B. zapłaty za faktury wystawione przez Spółkę PUH P. P. były dokonywane przez osoby trzecie z rachunków bankowych założonych na terenie Niemiec. Pan G.K., zajmujący się dokumentacją księgową Spółki, na pytanie w jaki sposób ustalił, że przelewy dokonane przez M. S. dotyczą firmy B. zeznał: "informacje o tym, że miały zostać dokonane wpłaty od klienta otrzymywałem od P. K.To on mówił mi, że klient miał dokonać zapłaty. Nie pytałem, ani nie analizowałem tego dlaczego wpłaty dotyczące firmy B. dokonywane były przez inne osoby". Z kolei na pytanie zadane przez kontrolujących, czy Spółka posiada jakiekolwiek dokumenty świadczące, że przelewy dokonane przez M.S. dotyczą firmy B., G.K. zeznał, że posiada jedynie wiadomości e-mail otrzymane przez Pana P. K. w postaci potwierdzeń przelewów bankowych dokonywanych przez M. S.

W tej sytuacji zdaniem Sądu uzasadniony jest wniosek organów, że Skarżąca wiedziała lub powinna była przypuszczać, że jej kontrahent dopuszcza się nieprawidłowości. Skarżąca nie uczyniła zadość należytej staranności, aby zweryfikować kontrahentów pod kątem ich wiarygodności.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego określonych w skardze, Sąd w składzie orzekającym w sprawie stwierdza, że postępowanie dowodowe w odniesieniu do transakcji z firmą B. miało wyczerpujący zakres. Materiał dowodowy został w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, wnikliwej analizie. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przekroczone, a odmienna od oczekiwań Skarżącej ocena materiału dowodowego wynika z jej interesu w korzystnym dla niej rozstrzygnięciu sprawy.

Reasumując, pozbawione racji są zarzuty zmierzające do wykazania, że Skarżąca dysponowała wystarczającymi dokumentami do przyjęcia stawki 0% z tytułu dostaw dokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz B.Oceniając stan faktyczny pod kątem należytej staranności w ocenie Sądu organy także nie dopuściły się uchybień.

Podobne stanowisko co do transakcji Skarżącej z firmą B. w innym okresie rozliczeniowym zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2017 r. (I FSK 1008/15), utrzymującym w mocy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w warszawie z dnia 18 grudnia 2014 r. (III SA/Wa 1081/14).

7.4. Co do faktur wystawionych na rzecz [...]. z siedzibą w C.organy ustaliły, że w dokumentach CMR w miejscu przeznaczonym do potwierdzenia odbioru przesyłki dla wystawionych faktur widnieje: na jednym z nich pieczątka firmy [...] oraz nieczytelny podpis bez daty odbioru, na drugim - pieczątka [...], a na trzecim - odręczny podpis M.P.. Skarżąca otrzymała płatności za faktury od E. s.r.o. na kwotę 250.556,88 EUR, tj. nieco więcej niż należność z faktur, która wynosiła 246.543,78 EUR. W odwołaniu z dnia 08.01.2013 r. Pełnomocnik Spółki wyjaśnił, że podmiot E. s.r.o. jest profesjonalnym podmiotem zajmującym się przekazami finansowymi w walutach obcych.

Z informacji otrzymanej od czeskich służb podatkowych wynika, że firma [...]. jest nieosiągalna, nie znajduje się pod adresem wskazanym jako siedziba, zaniedbuje swoje obowiązki podatkowe i dlatego jej rejestracja dla celów podatku VAT została unieważniona. Nabycia udokumentowane fakturami wystawionymi przez Skarżacą nie zostały zadeklarowane i nie zostały opodatkowane w rozliczeniach podatkowych. Ustalono również na podstawie faktur wystawionych przez [...]., iż nabyte towary mogły zostać dostarczone do finny [...], nr VAT CZ27464822. Nie ustalono jednak potwierdzenia zapłaty, ani potwierdzenia bezpośredniego dostarczenia towaru. W ocenie Sądu ten materiał potwierdza, że faktury wystawione na rzecz [...] nie uprawniały do stosowania stawki 0%. Prowadząc postępowanie w tym zakresie organy nie dopuściły się uchybień, stan faktyczny został ustalony poprawnie.

Wykazując swoją dobrą wiarę w kontaktach z tym kontrahentem Skarżąca przedstawiła wydruki z systemu VIES z dnia 24.02.2011 r., 07.03.2011 r. oraz 23.03.2011 r., potwierdzające, że numer VAT firmy [...]. jest aktywny oraz korespondencję e-mail, w tym zamówienia, od J.C. do M. B. które stanowią zdaniem Strony dowód na to, że wewnątrzwspólnotowa dostawa nastąpiła. Jednocześnie Spółka wyjaśniła, że Pan J. C. był zarówno przedstawicielem firmy [...]., jednak nie okazała żadnych dokumentów potwierdzających tę okoliczność. W ocenie organów z okazanych wiadomości e-mail nie wynika, aby dotyczyły firmy D., przesyłane są z jednego, tego samego adresu podpisane są J. C.Menadżer IT albo Kierownik Działu Handlu Zagranicznego [...] Również z treści okazanych wiadomości nie wynika, aby miały one cokolwiek wspólnego z firmą D.. Skarżaca powołuje się na to, że firma [...]. i spółka JIP [...] były ze sobą powiązane, co wiadomo jej z wyjasnień pana J.C. reprezentującego oba podmioty. Skarżaca wyjaśniła też, że towar zakupowany przez [...]. był następnie odsprzedawany do [...]. Taki stan rzeczy wynika z informacji SCAC 2004 dotyczącej transakcji pomiędzy Spółką a firmą [...] uzyskanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Olsztynie w postępowaniach toczących się wobec Spółki za inne miesiące 2011 r. Z tego dokumentu wg Spółki wynika, że po pierwsze firma [...]. nabyła od firmy D. towary, które były wcześniej zakupione od Spółki, Towary zakupione w Spółce przez D.. były transportowane przez firmę [...] na zlecenie firmy D. bezpośrednio do magazynu firmy [...] Towary sprzedane przez firmę D. firmie [...] były następnie sprzedawane do sklepów detalicznych lub partnerów hurtowych.

Celem wykazania należytej staranności w kontaktach z firmą D. Skarżąca przedstawiła zaświadczenie o wpisie na listę przedsiębiorstw ww. firmy wystawione na dzień 10.01.2013 r. Kontakty z firmą D. odbywały się e-mailowo lub telefonicznie.

Z zebranego materiału wynika, że firma D. S. nie znajduje się pod adresem wskazanym jako jej siedziba i zaniedbuje swoje obowiązki podatkowe, dlatego jej rejestracja dla celów podatku VAT została unieważniona. Zakupy u Skarżącej nie były wykazane ani opodatkowane. Dyrektor zarządzający, Pani P. F. nie przebywa w miejscu stałego pobytu, dlatego nie jest możliwa jakakolwiek weryfikacja dokumentacji księgowej.

W ocenie Sądu prawidłowa jest konstatacja organów, że firma D. S.. z C. to tzw. "znikający podatnik", wykorzystana przez osoby trzecie w celu popełnienia oszustwa podatkowego związanego z rozliczeniem podatku VAT. Spółka PUH P. P. w zakresie transakcji z firmą [...] nie wykonała natomiast czynności, które pozwoliłyby upewnić się, że ma do czynienia z legalnie działającym podatnikiem. Oparła się wyłącznie na wyjaśnieniach Pana J. C. Zapłaty za faktury wystawione przez Spółkę były dokonywane przez podmiot zajmujący się przekazami finansowymi w walutach obcych, gdzie nie można ustalić, kto faktycznie dokonywał płatności.

W tej sytuacji zdaniem Sądu uzasadniony jest wniosek organów, że Skarżąca co najmniej powinna była przypuszczać, że jej kontrahent dopuszcza się nieprawidłowości. Skarżąca nie uczyniła zadość należytej staranności, aby zweryfikować tego kontrahenta pod kątem jego wiarygodności, co mogłoby pozwolić na zachowanie uprawnienia do stosowania stawki 0% VAT z tytułu transakcji wykazanych na fakturach jako transakcje z czeską firmą D.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego określonych w skardze, Sąd w składzie orzekającym w sprawie stwierdza, że postępowanie dowodowe w odniesieniu do transakcji z firmą D. miało wyczerpujący zakres. Materiał dowodowy został w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, wnikliwej analizie. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przekroczone, a odmienna od oczekiwań Skarżącej ocena materiału dowodowego wynika z jej interesu w korzystnym dla niej rozstrzygnięciu sprawy.

Odnosząc się z kolei do zarzutu Strony, iż rozpatrując materiał dowodowy w sprawie za inne miesiące 2011r. organ kontroli skarbowej nie odebrał Spółce prawa do zastosowania stawki 0% przy transakcjach dokonywanych z firmą D., Sąd stwierdza, że prawidłowe jest stanowisko Organu, że zakwestionowanie rzeczywistego dokonania transakcji w badanym okresie nie wykluczało możliwości prawidłowego przebiegu innych transakcji w innych okresach rozliczeniowych. Organ nie jest związany decyzjami za inne okresy rozliczeniowe.

W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko Organu, że oświadczenia pana J. C., że przeprowadzał transakcje handlowe ze spółką PUH P. nie dowodzi, że transakcja pomiędzy Skarżącą a spółką D. została dokonana. Z innych dowodów wynika, że wewnątrzwspólnotowa dostawa na rzecz spółki D. nie miała miejsca. Nie naruszono zatem art. 188 O.p.

Reasumując, pozbawione racji są zarzuty zmierzające do wykazania, że Skarżąca dysponowała wystarczającymi dokumentami do przyjęcia stawki 0% z tytułu dostaw dokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz D.

7.5. Odnośnie do faktur wystawionych na rzecz [...] organy stwierdziły, że w miejscu przeznaczonym do potwierdzenia odbioru przesyłki widnieje pieczęć firmy M.C.S.R.L. z nieczytelnym podpisem. Na rachunek Spółki dokonano wpłat w wysokości 425.947,20 zł EUR.

Z informacji otrzymanej od rumuńskiej administracji podatkowej na formularzu SCAC 2004 wynika, że firma M. C. jest "znikającym podatnikiem" i nie prowadziła działalności w miejscu zarejestrowanej siedziby. Przedstawiciel firmy nie odpowiada na wezwania rumuńskich władz podatkowych. Dyrektorem firmy był T. M. N.obywatel T.a władze rumuńskie wszczęły postępowanie przeciwko firmie w związku z uchylaniem się od płacenia podatku.

Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, w tym w szczególności informacje otrzymane od rumuńskich służb podatkowych, z których wynika, że [...] nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada dokumentacji księgowej dotyczącej transakcji z Skarżącą, Sąd stoi na stanowisku, że organy podatkowe ustaliły stan faktyczny i w konkluzji prawidłowo stwierdziły, że faktury wystawione przez Spółkę w okresie luty - marzec 2011r. na rzecz M.nie dokumentują czynności wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz tej firmy i w związku z tym Strona nie miała prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% od tych czynności sprzedaży.

Jako dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy, firmy [...] Spółka wniosła korespondencję e-mail, w tym zamówienia, pomiędzy Panią V. T. a Panem P. K., które zdaniem Strony, stanowią dowód na to, że wewnątrzwspólnotowa dostawa nastąpiła. W ocenie Sądu jednak organy podatkowe miały podstawy do uznania, że dowód taki nie potwierdza, że dostawa nastąpiła na rzecz firmy M.

Skarżąca wyjaśniła, że firmy [...]. były reprezentowane przez M.D. Nawiązanie współpracy zapoczątkowało osobiste spotkanie z M. D. które odbyło się z przedstawicielami Spółki przy ul. [...] w W.. Z okazanych na spotkaniu dokumentów wynikało, że M.D. jest uprawniony do reprezentowania kilku firm; [...] Na spotkaniu wskazał on osoby do kontaktu w sprawach handlowych, V. T. oraz pod jej nieobecność C. N., W kontaktach z [...]. Spółkę reprezentował P. K., który jest odpowiedzialny w Spółce za asortyment spożywczy, który był zamawiany przez wyżej wymienioną firmę. Kontakty ze wskazanymi osobami odbywały się telefonicznie bądź przez e-mail. W wiadomości e-mail z dnia 9 listopada 2010 r. załącznikiem jest zaświadczenie o wpisie na listę przedsiębiorstw firmy [...] Spółka wyjaśniła, że w firmie [...], jak i w firmie [...] osobami odpowiedzialnymi za kontakty handlowe były te same osoby, przede wszystkim Vi. T. która kontaktowała się w imieniu tych firm ze Spółką za pomocą tego samego adresu e-mail.

W ocenie Sądu w opisanych okolicznościach towarzyszących nawiązaniu i kontynuowaniu kontaktu z M. C., słuszna jest konstatacja organów, że Skarżącej nie można przypisać należytej staranności, która pozwoliłaby na zachowanie uprawnienia do stosowania stawki 0% VAT z tytułu transakcji wykazanych na fakturach jako transakcje z rumuńską firmą [...]

Skarżąca celem wykazania należytej staranności kontakcie z kontrahentem wniosła jako dowód wydruki z systemu VIES z dnia 16.02.2011 r., 24.02.2011 r. i 07.03.2011 r. potwierdzające, że numer VAT firmy [...]. jest aktywny. W ocenie Sądu nie jest to wystarczające.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego określonych w skardze, Sąd stwierdza, że postępowanie dowodowe w odniesieniu do transakcji z firmą [...]. miało wyczerpujący zakres. Materiał dowodowy został w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, wnikliwej analizie. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przekroczone, a odmienna od oczekiwań Skarżącej ocena materiału dowodowego wynika z jej interesu w korzystnym dla niej rozstrzygnięciu sprawy.

Reasumując, pozbawione racji są zarzuty zmierzające do wykazania, że Skarżąca mogła zastosować stawkę 0% do dostaw dokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz rumuńskiej spółki [...]

7.6. W zakresie transakcji dokonanych na rzecz [...]. z siedzibą w R] organy wskazują, że Spółka otrzymała płatności na kwotę 133.078,48 EUR, a w przedmiotowym okresie Spółka wystawiła faktury dla [...]. na łączną kwotę 101.196,36 EUR. Z informacji otrzymanej od rumuńskich służb podatkowych wynika, że [...] jest "znikającym podatnikiem". Nie prowadzi działalności w miejscu zarejestrowanej siedziby, a przedstawiciel firmy nie odpowiada na wezwania rumuńskich władz podatkowych. Zarządzającym firmą był A] E], obywatel T]. Rumuńskie władze wszczęły postępowanie przeciwko firmie w zakresie uchylania się od podatków.

Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, w tym w szczególności informacje otrzymane od rumuńskich służb podatkowych, z których wynika, że [...]. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada dokumentacji księgowej dotyczącej transakcji z Skarżącą, Sąd stoi na stanowisku, że organy podatkowe ustaliły stan faktyczny i w konkluzji prawidłowo stwierdziły, że faktury wystawione przez Spółkę w okresie luty - marzec 2011r. na rzecz [...] nie dokumentują czynności wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz tej firmy i w związku z tym Strona nie miała prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% od tych czynności sprzedaży.

Jako dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy, firmy [...]. Spółka przedłożyła korespondencję e-mail pomiędzy V. T. a M. J., która zdaniem Strony, stanowi dowód tego, że wewnątrzwspólnotowa dostawa miała miejsce w rzeczywistości. W ocenie Sądu prawidłowe jednak jest stanowisko organów, że w świetle powyżej przedstawionych ustaleń, nie dowodzi to dostawy towarów na rzecz firmy [...]

Spółka P.P, wyjaśniła, że firmy r.[...] były reprezentowane przez M. D.. Nawiązanie współpracy zapoczątkowało osobiste spotkanie z M. D., które odbyło się z przedstawicielami Spółki przy ul. [...] w W.. Z okazanych na spotkaniu dokumentów wynikało, że M. D. jest uprawniony do reprezentowania kilku firm: [...]. Na spotkaniu wskazał on osoby do kontaktu w sprawach handlowych, V. T.oraz pod jej nieobecność C. N.. Za kontakty handlowe w Spółce z firmą [...]. odpowiedzialny był M. J .Firma R. S. zamawiała produkty kosmetyczne, co było zgodne z jej głównym przedmiotem działalności wynikającym z przedłożonego zaświadczenia o wpisie do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców, Natomiast M. J. jest w Spółce PUH P. P. odpowiedzialny za tego typu asortyment. Kontakty ze wskazanymi osobami odbywały się telefonicznie bądź przez e-mail. W wiadomości e-mail z dnia 22 marca 2011 r. załącznikiem jest zaświadczenie o wpisie na listę przedsiębiorstw firmy [...]. i zaświadczenie o wpisie na listę płatników VAT. Spółka wyjaśniła, że w firmie [...]., jak i w firmie [...] osobami odpowiedzialnymi za kontakty handlowe były te same osoby, przede wszystkim V. T. która kontaktowała się w imieniu tych firm ze Spółką za pomocą tego samego adresu e-mail.

W ocenie Sądu wskazane okoliczności nie dowodzą, aby Skarżąca przejawiała należytą staranność w kontaktach z kontrahentem, z którym kontakt był nawiązany i kontynuowany w opisany sposób. Skarżąca dla wykazania swojej należytej staranności w kontakcie z tym kontrahentem przedstawiła wydruki z systemu VIES z dnia 24.03.2011 r., 30 marca 2011 r. potwierdzające, że numer firmy [...]. jest aktywny. W ocenie Sądu słuszna jest konstatacja organów, że nie jest to wystarczający dowód należy tej staranności.

W ocenie Sądu słuszna jest zatem konstatacja, że Skarżącej nie można przypisać należytej staranności, która pozwoliłaby na zachowanie uprawnienia do stosowania stawki 0% VAT z tytułu transakcji wykazanych na fakturach jako transakcje z rumuńską firmą [...]

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego określonych w skardze, Sąd stwierdza, że postępowanie dowodowe w odniesieniu do transakcji z firmą R.S. miało wyczerpujący zakres. Materiał dowodowy został w sposób rzetelny zebrany i poddany szczegółowej, wnikliwej analizie. Każdy z dowodów został omówiony i prawidłowo oceniony. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przekroczone, a odmienna od oczekiwań Skarżącej ocena materiału dowodowego wynika z jej interesu w korzystnym dla niej rozstrzygnięciu sprawy.

Reasumując, pozbawione racji są zarzuty zmierzające do wykazania, że Skarżąca mogła zastosować stawkę 0% do dostaw dokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz rumuńskiej spółki [...].

7.7. Mając na uwadze zebrany materiał dowodowy stwierdzić należy, że prawidłowa jest konkluzja organu, iż firmy [...] to tzw. "znikający podatnicy", wykorzystani przez osoby trzecie w celu popełnienia oszustwa podatkowego związanego z rozliczeniem podatku VAT.

M. D. podawał się za przedstawiciela między innymi firm [...]. Zaproponował Skarżącej współpracę handlową. Osoba ta dysponowała elektroniczną formą dokumentów dotyczących zarejestrowania firm, jednak oprócz tego nie przedstawiła żadnego wiarygodnego upoważnienia do działania w imieniu wyżej wymienionych firm. Skarżąca nie dokonała wszystkich możliwych do wykonania czynności, które dałyby pewność, że ma do czynienia z legalnie działającymi podmiotami. Fakt, że M. D. proponował współpracę z kilkoma firmami rumuńskimi powinien wzbudzić czujność u osób, które posiadają długoletnie doświadczenie w zakresie międzynarodowego handlu towarami.

W przypadku obu rumuńskich firm na potwierdzeniach przelewów brak jest informacji, że przelewy te dotyczą płatności od firmy [...]. W tytułach płatności podane są numery faktur, które nie odpowiadają numerom faktur wystawionych przez PUH P.P. na rzecz ww. firm.

Prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy, w tym w szczególności informacje otrzymane od węgierskich, czeskich i rumuńskich służb podatkowych, wskazuje na to, że firmy [...]. nie prowadzą działalności gospodarczej, nie potwierdziły współpracy z P. P., nie posiadają dokumentacji księgowej dotyczącej transakcji z PUH P. P. Sp. z o.o., nie wykazały takich transakcji i nie zapłaciły od nich podatku. Słuszna jest zatem konstatacja, że zagraniczni kontrahenci Skarżącej nie byli rzeczywistymi nabywcami towarów, Skarżąca nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz tych podmiotów, uprawniającej do stosowania stawki 0%.

Postępowanie nie doprowadziło zarazem do stwierdzenia, że Skarżąca w kontaktach z podmiotami zagranicznymi przejawiała należytą staranność, co mogłoby pozwolić jej zachować prawo do stosowania stawki 0% mimo że transakcje (faktury) nie spełniały warunków uprawniających do stosowania stawki 0%.

W tym stanie rzeczy, ze względu na to, że zaskarżona decyzja narusza prawo w zakresie odnoszącym się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez J. M. K.należało uznać skargę za uzasadnioną i uchylić decyzję w oparciu o przepis art. 145 § pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. W pozostałym zakresie zarzuty skargi okazały się niezasadne.

Orzeczenie o kosztach postępowania nastąpiło na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i 2 P.p.s.a.