Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 457/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 128, art. 187, art. 188, art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie: NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), del. WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H.O. i A.O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 października 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 259/12 w sprawie ze skargi H.O. i A.O. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 22 lutego 2010 r. nr [...], [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H.O. i A.O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 17 października 2012 r., I SA/Ol 259/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargi A. O. i H. O. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 22 lutego 2010r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych po wznowieniu postępowania.

2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: decyzjami z 3 sierpnia 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 30 marca 2004r. określające skarżącym zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r.

Po rozpatrzeniu wniosków skarżących o wznowienie postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako: "O.p.") Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie decyzjami z 26 czerwca 2008r. odmówił uchylenia w całości decyzji z 3 sierpnia 2004 r. Decyzje te zostały utrzymane w mocy decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 22 września 2008r.

WSA w Olsztynie wyrokami z 4 lutego 2009r., I SA/Ol 500/08 i I SA/Ol 499/08, uchylił powyższe decyzje stwierdzając, że przyjęcie przez organ podatkowy stanowiska, iż tylko dowody załączone do wniosku o wznowienie postępowania mogły być brane pod uwagę przy wznowieniu postępowania było niedopuszczalne.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie decyzjami z 29 maja 2009r. uchylił decyzje organu pierwszej instancji i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia temuż organowi. W trakcie ponownego rozpatrywania sprawy przez organ pierwszej instancji, skarżący przesłali kolejne 33 dokumenty stanowiące ich zdaniem nowe dowody, nieznane organowi w dniu wydawania decyzji wymiarowych za 2001r.

Decyzjami z 23 listopada 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie ponownie odmówił uchylenia decyzji z 3 sierpnia 2004r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że przeprowadzona ocena zgodności przedłożonych dowodów z treścią art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wykazała, że nie ma żadnych podstaw do zaliczenia wydatków udokumentowanych tymi dowodami do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika w 2001 r. działalności gospodarczej. Dowody te nie są istotne dla sprawy, gdyż w postępowaniu podatnicy nie wykazali, że dotyczą one przedmiotu sprawy i mają wpływ na zmianę treści decyzji ostatecznej w zasadniczych kwestiach.

Po rozpatrzeniu odwołania strony, decyzjami z 22 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy własne decyzje z 23 listopada 2009 r. Uzasadniając swe rozstrzygnięcia dyrektor izby skarbowej stwierdził, że część dowodów bezsprzecznie nie ma cechy istotności, ponieważ wskazuje na koszty niezwiązane z opodatkowana sprzedażą czterech nieruchomości opisanych w decyzjach określających zobowiązanie podatkowe stron za 2001 r., natomiast pozostałe dowody nie wskazują w sposób jednoznaczny celu poniesienia kosztów. W ocenie organu ich treść nie wskazuje na związek z działalnością gospodarczą podatników w zakresie sprzedaży działek. Organ odwoławczy pogrupował w ten sposób dowody na takie, co do których mógł zająć konkretne stanowisko z punktu widzenia istotności i takie, co do których brak było wystarczających przesłanek do jednoznacznego określenia celu poniesienia konkretnego kosztu. Organ podkreślił, że w postępowaniu wznowionym kilkakrotnie zwracał się do stron o wyjaśnienie związku przedłożonych dowodów z działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży nieruchomości. Zauważył przy tym, że jedynie w odniesieniu do dwóch dowodów dołączonych do wniosku o wznowienie strony wypowiedziały się.

4. W skardze do WSA w Olsztynie na powyższe decyzje oraz jej uzupełnieniu skarżący zarzucili naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 121 § 1 O.p. oraz art. 120, 127 i 190 O.p.

5. Wyrokiem z 26 maja 2010 r., I SA/Ol 262/10, WSA w Olsztynie uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 22 lutego 2010 r. w przedmiotach odmowy uchylenia decyzji ostatecznych w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych po wznowieniu postępowania.

Wyrokiem z 4 kwietnia 2012 r., II FSK 1902/10, Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od ww. wyroku WSA w Olsztynie, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Olsztynie.

NSA wskazał, że "sąd pierwszej instancji w ponownym rozpoznawaniu sprawy uwzględni:

- że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. był związany oceną prawną i wskazaniami, co do dalszego postępowania zawartymi w wyrokach WSA w Olsztynie z dnia 4 lutego 2009 r., I SA/Ol 500/08 i I SA/Ol 499/08,

- czy organ odwoławczy wykonał wskazania, co do dalszego postępowania i czy w ich wyniku doszło do niewątpliwego ustalenia, że wydatki z dokumentów przedłożonych przez podatników miały związek z ich działalnością gospodarczą opodatkowaną, czy może zwolnioną,

- postawę podatników w toku ponownego rozpoznawania sprawy i to, czy doszło w zakresie wyrażonej oceny prawnej do zmiany stanu faktycznego sprawy uzasadniającego odstąpienie od tej oceny.

Sąd powinien mieć przy tym na względzie to, że obowiązkiem podatników było współdziałanie z organem podatkowym przy wyjaśnianiu związku wydatków z przychodem, albowiem przedłożone przez podatników dokumenty wprost i niewątpliwie tego związku nie dokumentowały."

6. Wyrokiem z 17 października 2012 r., I SA/Ol 259/12, WSA w Olsztynie oddalił skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej jako: "P.p.s.a.") uznając je za pozbawione uzasadnionych podstaw. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że sprawa rozpoznawana jest ponownie, po uchyleniu poprzednio wydanego wyroku sądu pierwszej instancji z 26 maja 2010 r. a sąd jest związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Ponieważ w postępowaniu przeprowadzonym po uchyleniu decyzji wyrokami z 4 lutego 2009 r. nie zaszły żadne zmiany w zakresie stanu faktycznego zatem nie było podstaw do odstąpienia od oceny prawnej wyrażonej przez Sąd w ww. wyrokach. Ponownie poddając ocenie zaskarżone decyzje sąd uznał, że organ orzekający w sprawie uwzględnił oceny zawarte w wyrokach z 4 lutego 2009 r. I SA/OI 449/08 i I SA/Ol 500/08 realizując wytyczne w nich zawarte, w związku z czym nie uchybił przepisom art. 153 i 170 P.p.s.a.. Wydając decyzje (po uchyleniu poprzednich rozstrzygnięć) Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie zastosował się także do zaleceń sądu, który stwierdził, że w sytuacji, gdy strona przedstawiła 49 dokumentów w postępowaniu odwoławczym organ odwoławczy powinien był uchylić decyzje organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia na podstawie art.233 § 2 O.p.

W ocenie sądu analiza akt sprawy potwierdza twierdzenia organu o tym, że kilkakrotnie były ponawiane próby uzyskania od podatników wyjaśnień dotyczących związku przedłożonych dokumentów z działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami w 2001 r. W przypadku czterech dowodów dołączonych do wniosku o wznowienie organ podjął działania w kierunku zweryfikowania tych dowodów, ponieważ istniało pewne współdziałanie ze strony podatników umożliwiające podjęcie takich działań. W odniesieniu natomiast do pozostałych 82 dowodów strony ograniczyły się do ogólnikowych stwierdzeń, że wszystkie przedstawione dokumenty stanowią dowody poniesienia wydatków nimi określonych i są to dowody odzwierciedlające wydatki związane z działalnością gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

W toku postępowania podjęto też próbę wyjaśniania związku poszczególnych dokumentów z pozarolniczą działalnością w zakresie obrotu nieruchomościami poprzez przesłuchanie stron na okoliczności związane z każdym z dowodów. Zdaniem sądu, zasadne było położenie przez organy, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, nacisku na rolę stron postępowania w zakresie przyczyniania się do wyjaśnienia związku poszczególnych dowodów dokumentujących poniesione wydatki z uzyskanym w 2001 roku przychodem z obrotu nieruchomościami. Zarzuty skarg, że organ nie tylko powinien żądać od podatników składania wyjaśnień na temat przedłożonych dokumentów, ale i sam z urzędu powinien podjąć starania w celu wyjaśnienia jakie koszty były związane z przychodami, które wyłączył z przychodów wolnych i zwolnionych od opodatkowania i doliczył do przychodów związanych z pozarolnicza działalnością gospodarczą, nie zasługują na uwzględnienie Jak już wcześniej wskazano, to do żądającego wznowienia postępowania należy wykazanie, że zostały spełnione warunki dające podstawę do wzruszenia decyzji ostatecznej. Wbrew twierdzeniom skarżących organy nawiązywały do decyzji ostatecznych wskazując jakich przychodów powinny dotyczyć dowody dokumentujące poniesienie kosztów. Całkowicie chybione są też zarzuty, że wznawiając postępowanie organ pominął akcentowane i udowadniane przez strony okoliczności, iż nie każda sprzedaż nieruchomości, jaka miała miejsce w 2001 r. spełniała przesłanki działalności zarobkowej. Podjęcie przez organ tego wykraczającego poza zakres wznowienia wątku, prowadziłoby bowiem do ponownego rozpoznania sprawy, a nie taki jest cel postępowania prowadzonego w ramach wznowienia. Nie doszło więc do naruszenia art. 122, art. 196, art. 187 § 1 i art. 180 O.p.

W wyroku z 4 kwietnia 2012 r. NSA formułując wskazania co do dalszego postępowania zalecał, by przy ponownym rozpoznaniu sprawy mieć na uwadze, że obowiązkiem podatników było współdziałanie z organem podatkowym przy wyjaśnianiu związku wydatków z przychodem, albowiem przedłożone przez podatników dokumenty wprost i niewątpliwie tego związku nie dokumentowały. W tym ostatnim stwierdzeniu Sądu drugiej instancji zawiera się istotna ocena złożonych przez podatników dokumentów. Jest ona zbieżna ze stanowiskiem organów w tym zakresie a jednocześnie pozostaje w oczywistej opozycji do prezentowanych przez podatników w toku postępowania poglądów sprowadzających się do tezy, że dokumenty te mówią same za siebie i nie wymagają komentarzy czy wyjaśnień. Brak współdziałania podatników z organami podatkowymi w celu wyjaśnienia związku poszczególnych wydatków z osiągnięciem przychodu zaowocował tym, że w niniejszej sprawie, mimo podjętych starań, nie były one w stanie ustalić w sposób niewątpliwy, że wydatki te miały związek z ich działalnością gospodarczą opodatkowaną lub zwolnioną z opodatkowania. W tej sytuacji nie sposób dopatrzyć się wadliwości w sposobie działania organu w zakresie oceny dowodów z punktu widzenia art.240 §1 pkt 5 O.p.

7. W skardze od powyższego wyroku skarżący na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. zarzucili naruszenie:

I. prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 120, art. 122 w zw. z art. 180 § 1; art. 187 § 1; 191, oraz art. 240 § 1 pkt 5) O.p. oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) (Dz. U. z 2012r., poz. 361) poprzez niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. i nieuchylenie w całości decyzji odmawiających uchylenia decyzji ostatecznych i nietrafne przyjęcie, że przedstawione dowody nie spełniały przesłanek określonych art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i przepisy te dopuszczają możliwość przerzucenia ciężaru dowodowego na podatnika, który przedłożył prawidłowo sporządzone dowody poniesienia konkretnych wydatków związanych ze źródłami przychodów w roku podatkowym. Nie zastosowanie w/w określonego przepisu polegało na tzw. błędzie subsumcji, czyli niewłaściwym uznaniu, że stan faktyczny przyjęty w sprawie odpowiada stanowi hipotetycznemu zawartemu w w/w normach prawnych.

II. przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi

a) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i 124 O.p., wobec niedostrzeżenia przez sąd, że zaskarżona decyzja była kolejną decyzją organu odwoławczego poprzedzoną wcześniejszymi dwoma - takimi samymi co do treści i ustaleń faktycznych - decyzjami jednakże kasacyjnymi. Zmienność poglądów prawnych tego samego organu, przy takim samym stanie faktycznym i prawnym, która nie znalazła uzasadnienia w dodatkowych ustaleniach dowodowych, jest nie do zaakceptowania w państwie prawa i narusza zasadę zaufania oraz przekonywania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym sąd winien był, sprawując kontrolę legalności, zastosować środek określony w ustawie i uchylić zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.

b) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., przejawiające się w tym, że sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że zebrany przez organ materiał dowodowy okazał się być niewystarczający i budzący wątpliwości, które przy uzupełnieniu materiału dowodowego, mogły przechylić szalę na korzyść skarżącego. Sąd przyjął uzasadnienie organu oparte głównie o materiał dowodowy świadczący na niekorzyść skarżącego. Sąd nie dostrzegł, że materiał ten mógłby zostać uzupełniony o przesłuchanie wystawcy dowodów, lub też wystąpienie do wystawców dowodów o wyjaśnienia.

c) art. 141 § 4 P.p.s.a., przejawiające się tym, że w uzasadnieniu wyroku sąd nie odniósł się do stanu faktycznego, do zarzutów stawianych w skardze w zakresie faktycznych uchybień organu, których uniknięcie prowadziłoby do wydania decyzji innej treści, korzystnej dla podatnika, uwzględniającej za zasadne, uchylenie decyzji ostatecznych na podstawie art. 240 § 1 pkt 5) O.p. i uznanie za koszty uzyskania przychodów - art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., udokumentowanych przedstawionymi przez podatników dowodami,

8. W odpowiedzi na skargę kasacyjną dyrektor izby skarbowej wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

W odniesieniu do pierwszego z sformułowanych zarzutów naruszenia prawa procesowego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, ze jest on bezzasadny. Z treści uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia jasno wynika, że sądowi pierwszej instancji znany był fakt wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie dwóch decyzji o charakterze kasacyjnym z 29 maja 2009 r. (str. 2 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Należy podkreślić, że powyższe decyzje dyrektora izby skarbowej zostały wydane wskutek uchylenia przez WSA w Olsztynie prawomocnymi wyrokami z 4 lutego 2009 r., I SA/Ol 500/08 i I SA/Ol 499/08 decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 22 września 2008 r. nr [...] i [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych, po wznowieniu postępowania. Na powyższą okoliczność także zwracał uwagę sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu. Jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej jej autor w istocie pomija okoliczność związania sądu administracyjnego wydanymi wcześniej w sprawie prawomocnymi orzeczeniami, tj. wyrokami WSA w Olsztynie z 4 lutego 2009 r., I SA/Ol 500/08 i I SA/Ol 499/08 oraz wyrokiem NSA z 4 kwietnia 2012 r., II FSK 1902/10. Z uwagi na powyższe bezzasadny jest zarzut sformułowany w skardze kasacyjnej naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i 124 O.p., wobec niedostrzeżenia przez sąd, że zaskarżona decyzja była kolejną decyzją organu odwoławczego poprzedzoną wcześniejszymi dwoma - takimi samymi co do treści i ustaleń faktycznych - decyzjami jednakże kasacyjnymi.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że i on nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że ustalenia faktyczne dokonane w sprawie są wyczerpujące. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie wymagał uzupełnienia o przesłuchanie wystawcy dowodów, lub też złożenie przez niego wyjaśnień, co podnosi strona skarżąca w skardze kasacyjnej. Organ podatkowy nie kwestionował faktu poniesienia wydatku przez stronę, stwierdził natomiast brak ich związku z przychodem osiągniętym w ramach prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży czterech nieruchomości w 2001 r. Należy zauważyć, że organ podatkowy był w tym zakresie związany oceną wyrażona w wyrokach WSA w Olsztynie z 4 lutego 2009 r., I SA/Ol 500/08 i I SA/Ol 499/08, co prawidłowo podkreślał sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdza także naruszeń art. 141 par. 4 P.p.s.a., które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Strona skarżąca nie wykazała, że naruszenie przepisów procesowych mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21 marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167).

W odniesieniu do zarzutu sformułowanego w pkt I skargi kasacyjnej NSA stwierdza, że i on nie mógł doprowadzić do zamierzonego przez autora skargi kasacyjnej skutku. Formułując zarzut "naruszenia prawa materialnego" strona skarżąca zarzuca naruszenie szeregu norm zarówno o charakterze procesowym jak i materialnym nie precyzując w istocie sposobu uchybienia przez sąd pierwszej instancji wskazanym normom. Jego istota zdaje się sprowadzać do zakwestionowania dokonanej przez sąd pierwszej instancji oceny przedstawionych dowodów w kontekście spełnienia przez nie przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i przerzucenia ciężaru dowodowego na podatnika. W tym zakresie podkreślenia wymaga, że w wiążących sąd pierwszej instancji wyrokach z 4 lutego 2009 r., I SA/Ol 499/08 i SA/Ol 500/08, sformułowano przytoczoną w zaskarżonym wyroku ocenę: "kosztami uzyskania przychodów w tym przypadku są tylko koszty poniesione w związku z obrotem nieruchomościami w 2001 r. a nie żadne inne. Sąd wyraził wówczas pogląd również co do tego jakie obowiązki spoczywają na osobie żądającej wznowienia postępowania na podstawie art. 240 §1 pkt 5 O.p. Wskazał mianowicie, że wprawdzie obowiązek zebrania całego materiału dowodowego spoczywa na organie podatkowym (art.187 O.p.) i na nim spoczywa inicjatywa dowodowa, to jednak w okolicznościach żądania zmiany decyzji ostatecznej korzystającej z zasady określonej w art.128 O.p., w wyniku wznowieniowego postępowania niezbędnym jest uprawdopodobnienie istnienia nowych dowodów przez podatnika, w tym również przez złożenie w trybie art.188 O.p. żądania przeprowadzenia dowodów. Co istotne, Sąd stwierdził, że stronie postępowania podatkowego nie tylko przysługuje prawo wychodzenia inicjatywą dowodową, lecz obciąża ją obowiązek udowodnienia okoliczności istotnych dla sprawy, a szczególności udowodnienia kumulatywnego istnienia przesłanek wznowieniowych postępowania." (str. 14 uzasadnienia wyroku). Z uwagi na powyższe sformułowany w pkt I skargi kasacyjnej zarzut jest bezzasadny.

Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).