Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 820/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2010-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: aty 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art 240 §1 pkt 5 ipkt 11
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. oraz za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...]utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...]r. nr [...]odmawiającą, po wznowieniu postępowania na wniosek [...]uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego

w [...] decyzjami z dnia [...] określił podatnikowi w podatku od towarów i usług za:

– grudzień 2004 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu

na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł,

[...]nie zgadzając się z decyzją organu I instancji, złożył odwołanie,

w którym wniósł o jej uchylenie. Jednocześnie zwrócił się o uwzględnienie

w rozliczeniu podatku z faktur zakupu paliwa do samochodu użytkowanego wyłącznie do podróży służbowych, dla którego prowadzi szczegółową ewidencję przebiegu pojazdu. Według podatnika powołany przez organ I instancji przepis,

na mocy którego pozbawiono go prawa do obniżenia podatku należnego

o 30% podatku naliczonego w związku z nieewidencjonowaniem obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, nie ma w jego przypadku zastosowania.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania, decyzją

z dnia [...]utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na decyzję organu II instancji [...]nie wniósł skargi do sądu administracyjnego.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że [...]wnioskami z dnia [...]r., uzupełnionymi pismami z dnia [...]r., na podstawie art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej zwrócił się o wznowienie postępowania podatkowego, zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. W uzasadnieniu ww. wniosków [...], powołując się na wyrok Trybunału Europejskiego, uznał, iż organ podatkowy niesłusznie pozbawił go prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur VAT, dokumentujących zakupy paliwa do samochodu. Ponadto, w piśmie

z dnia 2 lutego 2009 r. podniósł, iż w dniu wydania ww. decyzji przepis art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego pozbawiono go prawa do obniżenia podatku należnego o 30% podatku naliczonego z zakupu towarów i usług, był sprzeczny z dyrektywą Traktatu Europejskiego.

Według [...], wznowienie postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za [...]r. jest właściwe na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, 7 i 8 Ordynacji podatkowej (w pismach strona wskazała art. 240 § 5, 7 i 8 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy dodał, że [...]pismem z dnia 31 stycznia 2009 r. zwrócił się również do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wznowienie postępowania podatkowego za ww. miesiące. W piśmie tym powtórzył zarzut naruszenia art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia z dnia [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, uznając, że nie zachodzi żadna z przesłanek zawartych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

[...]nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu odwołania wskazał, że wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. akt C-414/07) daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu zakupu paliwa

do samochodu wykorzystywanego do prowadzonej działalności gospodarczej. Stwierdził również, iż nie ma znaczenia, czy samochód wykorzystywany

do działalności gospodarczej ma ładowność powyżej, czy poniżej 500 kg. Głównym kryterium jest fakt wykorzystywania samochodu do prowadzenia działalności gospodarczej. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 147/09). Ponadto, podniósł, że sankcja nałożona na niego na podstawie art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jest niezgodna z Szóstą Dyrektywą Unii Europejskiej. [...] dodał, że z chwilą wstąpienia Polski do Unii Europejskiej i podpisania stosownych umów Polska powinna stosować się do wszystkich przepisów obowiązujących w Unii Europejskiej, a zatem musi dostosować swoje prawo

do prawa obowiązującego w Unii Europejskiej. Na poparcie swojego stanowiska, podatnik powołał się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Bydgoszczy z dnia 12 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 280/08 i z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt. I SA/Bd 146/08.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, wskazując, że zgodnie

z art. 128 Ordynacji podatkowej decyzje, od których nie służy odwołanie

w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko

w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Następnie, organ odwoławczy wskazał, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej

jest ostateczna.

W dalszej części swojego rozstrzygnięcia, organ odwoławczy wskazał,

że przesłanki wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, które zostały szczegółowo wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, muszą dotyczyć kwalifikowanych wad, które dotknęły postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji. Instytucja ta polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Wznowienie postępowania jest zatem instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej.

W sprawie o wznowienie postępowania organ nie może brać pod uwagę innych okoliczności niż wskazane w art. 240 Ordynacji podatkowej. Ponadto, wyjątkowy charakter omawianej instytucji wyklucza możliwość rozszerzającej interpretacji przepisów określających warunki jej zastosowania. Organ wskazał również,

że z treści przepisów art. 243 § 2, 245 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, wynika obowiązek organu podatkowego prowadzącego postępowanie do rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności kwestii zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie podjęcie rozstrzygnięcia co do uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej, jeśli stwierdzi istnienie przesłanek, natomiast odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek bądź w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

Następnie, odnosząc się do wniosków [...], organ odwoławczy wskazał, że art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie, gdy spełnione zostaną trzy przesłanki, tj. ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy są nowe; istnieją nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody w dniu wydania decyzji, okoliczności faktyczne lub dowody, o których mowa, muszą być istotne dla sprawy, czyli mieć wpływ na jej wynik; trzecią przesłanką jest, aby te nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi w momencie wydania decyzji. Nowe dowody lub okoliczności faktyczne muszą więc dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne, konieczne dla rozstrzygnięcia, a więc mieć wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Następnie, organ wskazał, że ww. wnioskach, podatnik oprócz powołania się na tę przesłankę, nie przedstawił żadnych dowodów, nie wskazał też na istnienie nowych okoliczności, mogących mieć wpływ na zmianę dotychczasowego rozstrzygnięcia. W odwołaniu również nie przedstawił nowych okoliczności oraz nie przedstawił nowych dowodów, które istniały w dniu wydania decyzji, a nie były znane organowi podatkowemu. Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż powołana przez podatnika przesłanka, wynikająca z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie znalazła w sprawie zastosowania.

Ustosunkowując się do kolejnej przesłanki, tj. z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, organ stwierdził, iż z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby decyzja ostateczna organu odwoławczego, w sprawie której podatnik wniósł

o wznowienia postępowania, wydana została na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na jej treść. W sprawie sytuacja taka nie zachodzi, gdyż powołaną decyzję wydano w oparciu o materiał zgromadzony w trakcie kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego, nie zaś na podstawie innej decyzji bądź wyroku sądu, które miałyby wpływ na rozstrzygnięcie organów podatkowych I i II instancji. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż brak jest podstaw do zastosowania ww. przesłanki.

W ocenie organu odwoławczego decyzja z dnia [...]nie jest również dotknięta wadą, wymienioną w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, gdyż zarówno ww. decyzja, jak i poprzedzające je decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia

[...], nie zostały wydane na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Organ odwoławczy zauważył również, iż zarówno we wniosku z dnia 2 lutego 2009 r., jak i w odwołaniu [...]podniósł, iż art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego organ podatkowy pozbawił go 30% podatku naliczonego, jest niezgodny z przepisami Szóstej Dyrektywy. Następnie, organ wskazał, iż w badanym okresie podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonywał sprzedaży gazu płynnego. Nie ewidencjonował jednak obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, czym naruszył przepis art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących. Wskutek tego, stosownie do art. 111 ust. 2 ww. ustawy, za miesiące, wskazane w zaskarżonej decyzji, utracił prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30 % kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

W ocenie organu odwoławczego przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5, pkt 7 i pkt 8 Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania w przypadku podniesionego

w przedmiotowych wnioskach zarzutu sprzeczności przepisów krajowych

z przepisami unijnymi. Niezgodności art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów

i usług z Szóstą Dyrektywą nie spełnia bowiem warunku wyjścia na jaw nowych dowodów lub nowych okoliczności sprawy. Nie jest to również przesłanka obligująca do zmiany dotychczasowego rozstrzygnięcia z uwagi na to, iż wydane zostało

w oparciu o inną decyzję lub orzeczenie sądu, które następnie zostało zmienione

w sposób mogący mieć wpływ na to rozstrzygnięcie. Nie stwierdzono

też niezgodności ww. przepisu z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie organ zauważył, iż wyżej przytoczony zarzut nie spełnia pozostałych przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a nie podniesionych przez podatnika.

Następnie, organ odwoławczy wskazał, że w wyroku z dnia 20 grudnia 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjnym w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 592/07) rozpatrzył skargę [...]na decyzję organu podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług wydaną za poszczególne miesiące w okresie

od września do grudnia 2006 r., w której to analogicznie do niniejszej sprawy organ pozbawił podatnika prawa do obniżenia podatku należnego od dokonanej przez niego sprzedaży o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego dotyczącego zakupów związanych ze sprzedażą na rzecz osób fizycznych. Sąd nie stwierdził w tym przedmiocie naruszeń prawa.

W dalszej części swojego uzasadnienia organ odwoławczy, odniósł się

do złożonego przez [...] wniosku z dnia 21 stycznia 2009 r. oraz odwołania

z dnia 3 sierpnia 2009 r., w których podatnik powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie

C-414/07 między [...]., a Dyrektorem Izby Skarbowej w zakresie przepisu dotyczącego ograniczeń w odliczeniu podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa do pojazdów samochodowych wykorzystywanych w opodatkowanej działalności, organ wskazał, że należy rozpatrzyć, czy w przedmiotowej sprawie zachodzi przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej.

Następnie organ wyjaśnił, że w rozumieniu art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wznowienie postępowania następuje na wniosek strony wniesiony

w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Skoro wyrok TSWE

z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. C-414/07) opublikowany został w dniu 21 lutego 2009 r., a wniosek, w którym powołano się na ww. wyrok, wpłynął do organu odwoławczego w dniu 23 stycznia 2009 r., uznać należy, iż uczyniono

to z zachowaniem terminu.

Ponadto, organ II instancji wskazał, że Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie C-414/07 stwierdził, iż art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady

z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), w sposób jednoznaczny ustanawia zasadę odliczania przez podatnika kwot zafakturowanych mu tytułem podatku VAT od dostarczanych mu towarów lub świadczonych mu usług, o ile owe towary lub usługi są wykorzystywane dla potrzeb jego własnych czynności podlegających opodatkowaniu. Odstępstwem od tej zasady jest regulacja, o której mowa w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, a w szczególności w akapicie drugim tego ustępu. Przepis ten stanowi, iż państwa członkowskie mogą utrzymać w mocy swe przepisy dotyczące wyłączenia prawa do odliczenia podatku od towarów i usług obowiązujące w chwili wejścia w życie tej dyrektywy, aż do przyjęcia przez Radę przepisów przewidzianych w tym przepisie. TSWE w ww. wyroku uznał,

że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy

w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Tego rodzaju zmiana ustawowa

nie pozwala też, sama w sobie, na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit drugi tej dyrektywy, pod warunkiem jednak, że nie doprowadziła do rozszerzenia - po tym dniu - zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń. Wobec tego orzekł,

iż art. 17 ust. 6 akapit drugi VI dyrektywy stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie

tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli - co winien ocenić sąd krajowy - te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie z zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Przepis

ten nie pozwala, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem.

Następnie, organ odwoławczy wskazał, że obowiązujące w tym zakresie uregulowania krajowe zawarte są w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym do dnia 21 sierpnia 2005 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się

do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.

Przepis art. 86 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru (szczegółowo opisanego

w decyzji) to kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku określonej

w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż [...] zł.

Zgodnie z art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3 ww. ustawy, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu

ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również

za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Ponadto, organ odwoławczy przytaczając obszerny fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 grudnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Sz 592/07) wyjaśnił, że rzeczywiście stosowanym ograniczeniem

w kraju była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3 a ustawy o podatku od towarów

i usług oraz o podatku akcyzowym - obowiązująca do dnia 30 kwietnia 2004 r. Zgodnie z tym przepisem, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Zatem z ww. przepisu wynika, że w przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego

z faktur dokumentujących nabycie paliwa - istotnym jest, aby paliwo wykorzystywane było do napędu samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności powyżej

500 kg. Oznacza to, iż z prawa tego nie mogą skorzystać podatnicy posiadający samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Według organu odwoławczego, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazuje, iż samochód marki [...]o numerze rejestracyjnym OHV-JL66 jest samochodem osobowym - co wynika z jego dowodu rejestracyjnego.

W świetle zatem powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

oraz podatku akcyzowym organ stwierdził, iż samochód ten nie spełnia warunków pojazdu, z którym ustawa łączy prawo do odliczenia podatku naliczonego

przy zakupie paliwa. Oznacza to, iż postanowienia wyroku TSWE z dnia 22 grudnia 2008 r. w omawianych okolicznościach faktycznych sprawy nie mają wpływu

na prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur

za nabycie paliwa.

Rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa nie dotyczy zatem samochodu osobowego marki [...], zarówno w rozumieniu przepisów obowiązujących do dnia 30 kwietnia 2004 r., jak i od dnia 1 maja 2004 r. [...]nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur. Zakwestionowane przez organ podatkowy pierwszej instancji faktury bezsprzecznie dokumentują nabycie paliwa do napędu samochodu osobowego, który nie spełnia określonego prawem wymogu dotyczącego rodzaju pojazdu.

Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż rozstrzygnięcie zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej [...] nie jest dotknięte wadą wymienioną

w art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej. Niewątpliwie wydane przez TSWE orzeczenie nie ma wpływu na jej treść. W świetle tego nie znalazł podstaw

do uwzględnienia wniosku strony w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy zakupie paliwa wykorzystywanego do napędu przedmiotowego samochodu osobowego.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził także, iż po dokonaniu analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego nie dopatrzył się zaistnienia pozostałych, a wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek, przemawiających za uchyleniem decyzji ostatecznych. Decyzje te nie zostały wydane na podstawie dowodów lub okoliczności faktycznych, które okazały się fałszywe (pkt 1), nie zostały również wydane w wyniku przestępstwa (pkt 2), bądź przez pracownika lub organ podatkowy, który podlegał wyłączeniu (pkt 3). Organ wskazał, że z akt sprawy wynika, iż strona brała udział w prowadzonym postępowaniu, tak kontrolnym jak i podatkowym (pkt 4). W sprawie nie wyszły na jaw istotne okoliczności lub nowe dowody, mające wpływ na treść wydanej decyzji (pkt 5), nie istniał w sprawie obowiązek uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu (pkt 6) ani też decyzje nie zostały wydane na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione (...) (pkt 7).

W ocenie organu w okolicznościach rozpatrywanej sprawy nie wystąpiły także przesłanki, wymienione w art. 240 § 1 pkt 8, 9 i 10 Ordynacji podatkowej.

Końcowo, organ odwoławczy zauważył, że strona nie może skutecznie powoływać się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Krakowie (sygn. akt L SA/Kr 147/09) oraz na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy (sygn. akt I SA/Bd 280/08,1 SA/Bd 146/08), gdyż wydane są one w indywidualnych sprawach na tle konkretnego (indywidualnego) stanu faktycznego, wiążą wyłącznie strony postępowania (podmioty danej sprawy)

i wskazują jedynie kierunek wykładni przepisów prawa.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej, [...]złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, wnosząc o uchylenie decyzji i zwrot niesłusznie pobranych kwot podatku VAT z tytułu zakupu paliw do samochodu wykorzystywanego do celów prowadzenia działalności gospodarczej oraz o zwrot bezprawnie naliczonej sankcji na podstawie art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a także o zasądzenie na jego rzecz ustawowych odsetek od kwoty [...] zł, liczonych od dnia zapłaty tego podatku oraz zasądzenia od pozwanej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi [...] podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do zarzutów przedstawionych w odwołaniu, wobec tego skarżący ponownie je przytoczył.

[...] w piśmie z dnia 13 stycznia 2010 r., w uzupełnieniu skargi, podniósł, że art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego organ podatkowy pozbawił go 30% podatku naliczonego, jest niezgodny

z przepisami Szóstej Dyrektywy i powinien obowiązywać tylko do dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. W ocenie skarżącego ww. przepis jest niezgodny

z międzynarodową umową ratyfikowaną przez Rzeczpospolitą Polską.

[...] w piśmie z dnia 13 stycznia 2010 r., w uzupełnieniu skargi, podniósł, że art. 111 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego organ podatkowy pozbawił go 30% podatku naliczonego, jest niezgodny

z przepisami Szóstej Dyrektywy i powinien obowiązywać tylko do dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. W ocenie skarżącego ww. przepis jest niezgodny

z międzynarodową umową ratyfikowaną przez Rzeczpospolitą Polską.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł

o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie uznały, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania,

o której jest mowa w art. 240 § 1 pkt 5, pkt 7, pkt 8 i pkt 11 Ordynacji podatkowej. Poza sporem pozostaje fakt, że decyzja z dnia [...] r. [...] jest decyzją ostateczną. Zatem, wzruszenie tej decyzji mogło nastąpić w drodze wznowienia postępowania i takie żądanie zawarto we wnioskach z dnia 21 stycznia 2009 r. i 2 lutego 2009 r., uzupełnionych pismami z dnia 3 kwietnia 2009 r.

Na wstępie należy wskazać, że wznowienie postępowania stanowi wyjątek od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, określonej w art. 128 Ordynacji podatkowej i może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w przepisach prawa.

Przedmiotem skargi jest decyzja wydana w sprawie po wznowieniu postępowania, które to postępowanie należy do postępowań nadzwyczajnych. Celem tego postępowania nie jest ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy

we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, niepubl., internetowa Baza orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie).

W sprawie wniosek o wznowienie postępowania oparty został na przesłance określonej w art. 240 § 1 pkt 5, pkt 7, 8 i 11 Ordynacji podatkowej. Zgodnie

z art. 240 § 1 w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję

(art. 240 § 1 pkt 5); decyzja została wydana na podstawie innej decyzji

lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 § 1 pkt 7); została wydana

na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny (art. 240 § 1 pkt 8); orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 § 1 pkt 11).

Z powyższych regulacji wynika, że postępowanie zostanie wznowione

na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdy zostaną łącznie spełnione trzy przesłanki:

1) wyszły na jaw nowe istotne okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji,

3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Zwrot: "wyjdą na jaw", oznacza, że decydujący jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli okazania i udostępnienia go organowi.

W orzecznictwie podkreśla się, że przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie,

więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości

lub w części (wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., III SA 2923/01, internetowa Baza orzeczeń NSA). Natomiast określenie "nowe" oznacza takie dowody

lub okoliczności, które wprawdzie istniały w dniu wydania rozstrzygnięcia w zwykłym postępowaniu, ale które zostały wykryte, po wydaniu decyzji. Istotne jest więc,

aby te dowody lub okoliczności nie były znane organowi.

Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji pojęcia "dowód". W języku polskim słowo "dowód" ma wiele znaczeń. Dowodem może być bowiem okoliczność, rzecz dowodząca czegoś, przemawiająca za czymś, świadcząca o czymś, wskazująca

na coś, oznaka czegoś, potwierdzenie, uzasadnienie, świadectwo. Natomiast, okolicznościami faktycznymi w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej

są okoliczności dotyczące stanu faktycznego sprawy, a zatem zdarzenia niezależne od treści przepisów prawa lub ich wykładni. Wobec tego do okoliczności takich

nie należy dokonana przez organ ocena materiału dowodowego sprawy

ani też zastosowanie w danym stanie faktycznym określonych przepisów prawa

lub ich interpretacja. Dokonaną oceną organ jest związany i ani zmiana tej oceny,

ani odmienna ocena przez stronę faktów, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję, nie uzasadniają wznowienia postępowania.

Z powyższych rozważań wynika, że wskazany przez skarżącego wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i przedstawiona w nim interpretacja przepisów prawa nie wyczerpuje przesłanki uzasadniającej wznowienie postępowania, gdyż nie można uznać go za okoliczność faktyczną lub dowód

w sprawie. Na marginesie należy zauważyć, że ww. orzeczenie ETS nie istniało

w dniu wydania decyzji, zapadło dopiero po wydaniu rozstrzygnięcia przez organ podatkowy.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki, której zaistnienie pozwoliłoby

na wznowienie postępowania, tj. ustanowionej w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, wskazać należy, iż to uregulowanie odnosi się do sytuacji, w której decyzja została wydana w oparciu o rozstrzygnięcie wydane przez inny organ

lub sąd. Zatem chodzi tu o takie uchylone lub zmienione rozstrzygnięcie, które mogło mieć wpływ na treść wydanej decyzji. W ocenie Sądu, uprawnione jest stwierdzenie organu, że nie została wyczerpana przesłanka wskazana w powołanym przepisie, albowiem decyzja organu I instancji nie została wydana na podstawie innej decyzji czy też na podstawie innego wyroku, w tym ww. wyroku ETS. W rozpoznawanej sprawie rozstrzygnięcie organu podatkowego zapadło na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli podatkowej oraz w trakcie postępowania podatkowego. W tych okolicznościach poza sporem pozostaje kwestia zmiany lub uchylenia rozstrzygnięcia, na podstawie którego wydano decyzję,

jak również kwestia jego wpływu na treść wydanej decyzji.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Należy wskazać,

że przystąpienie Polski do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. spowodowało,

że prawo europejskie stało się również częścią polskiego systemu prawnego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości i Sąd Pierwszej Instancji z siedzibą

w Luksemburgu, które na podstawie traktatów uzyskały prawo do sprawowania kontroli nad przestrzeganiem i prawidłowym stosowaniem prawa wspólnotowego, będąc sądami wspólnotowymi, zostały upoważnione do rozstrzygania na zasadzie wyłączności skarg oraz udzielania sądom krajowym odpowiedzi na zapytania wstępne, dotyczące ważności i wykładni prawa wspólnotowego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości posiada kompetencje do przeprowadzenia interpretacji prawa wspólnotowego, w celu zapewnienia jego jednolitej wykładni i jednolitego stosowania we wszystkich państwach członkowskich wspólnoty. Wobec tego, jeżeli zapadłoby orzeczenie ETS, mające wpływ na treść wydanej ostatecznej decyzji, mogłoby to być podstawą do wznowienia postępowania podatkowego.

Sąd w rozpoznawanej sprawie podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zaprezentowane w decyzji z dnia [...] r., który stwierdził, że orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 między [...]a Dyrektorem Izby Skarbowej pozostaje bez wpływu na treść wydanej decyzji. Trafnie wskazał organ podatkowy, że stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku VAT i o podatku akcyzowym (obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r.) w przypadku nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa – istotne było, aby paliwo to wykorzystane było do napędu samochodów ciężarowych o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg. A zatem z uprawnienia do odliczenia podatku nie mogli skorzystać podatnicy, którzy posiadali samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że samochód marki [...], jest samochodem osobowym, o czym świadczy zapis

w dowodzie rejestracyjnym tego pojazdu. Wobec tego uprawnione jest twierdzenie organu podatkowego, że samochód ten nie spełnia ustawowych warunków,

od których ustawodawca uzależniał uzyskanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa.

Jak słusznie wskazał organ podatkowy, w rozpoznawanej sprawie wyrok

ETS nie ma wpływu na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego nie dotyczyło samochodów osobowych w rozumieniu przepisów obowiązujących do dnia 30 kwietnia 2004 r., jak również od 1 maja 2004 r., gdyż przepisy polskie, które weszły w życie po dniu 1 maja 2004 r. dyskryminowały jedynie posiadaczy samochodów ciężarowych.

Sąd w niniejszej sprawie stwierdził, że wprowadzone z dniem

1 maja 2004 r. reguły ograniczyły, w stosunku do zasad obowiązujących przed

tą datą, możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa

do samochodów ciężarowych, natomiast zmiany w przepisach nie obejmowały samochodów osobowych, albowiem przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej ustawodawca polski nie wprowadził możliwości odliczenia paliwa nabytego do samochodów osobowych, wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisy dotyczące ograniczenia w odliczeniu paliwa nie uległy zmianie i w dalszym ciągu podatnik nie miał prawa odliczać podatku od towarów i usług od paliw wykorzystywanych do samochodów, do których zastosowanie miało ograniczenie odliczenia przy ich nabyciu. Wyjaśnić należy, że Traktat o Unii gwarantował państwom członkowski po wstąpieniu do Unii zachowanie ograniczeń obowiązujących w ich ustawodawstwie, jednakże pod warunkiem, że wcielenie nowych przepisów do porządku prawnego kraju, nie spowoduje pogorszenia sytuacji podatników. Tak więc przywołany przez Skarżącego wyrok ETS nie ma bezpośredniego wpływu na jego sytuację prawnopodatkową jako posiadacza samochodu osobowego.

Należy także stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, w ocenie Sądu w sprawie brak jest przesłanki, ustanowionej w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej,

tj. przesłanki wznowienia postępowania w sytuacji gdy decyzja została wydana

na podstawie przepisu, który utracił moc prawną, wskutek orzeczenia o jego niezgodności z Konstytucją, z ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową przez Trybunał Konstytucyjny. W rozpoznawanej sprawie decyzja została wydana na podstawie przepisu art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro konstytucyjność powyżej wskazanych przepisów nie była kwestionowana przed Trybunałem Konstytucyjnym, który to Trybunał nie orzekł o ich niezgodności

z wyżej wskazanymi aktami prawnymi, to stwierdzić należy, iż nie zaistniała przesłanka uzasadniająca wznowienie postępowania wobec niekonstytucyjności powołanych przepisów prawa. Nieuzasadniony jest wobec powyższego, pogląd skarżącego, który twierdzi, iż art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług jest niezgodny z VI Dyrektywą, a w związku z tym winien być zmieniony w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej.

Końcowo wskazać należy, że słusznie organ odwoławczy podniósł,

że skarżący nie może skutecznie powoływać się na wyroki innych sądów administracyjnych, albowiem każde orzeczenie jest wydane w indywidualnej sprawie, na podstawie konkretnego stanu faktycznego i wiąże jedynie strony tego postępowania. Wyrok sądu administracyjnego zapadły w innej sprawie wskazuje jedynie na pewną interpretację przepisów prawa, lecz nie stanowi prawa. Nie można zatem uznać za wiążący w sprawie wyrok zapadły w innym postępowaniu sądowoadministracyjnym.

Mając na uwadze przytoczone wyżej okoliczności, należało uznać,

że stanowisko organu odwoławczego co do braku podstaw do uchylenia decyzji

w trybie przepisów o wznowieniu postępowania jest prawidłowe.

Kierując się powyższymi względami, Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Szczecinie skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Wobec oddalenia skargi, nie było podstaw do uwzględnienia wniosku strony skarżącej o zwrot kosztów.