Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1400/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący sędzia NSA Barbara Stukan- Pytlowany sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek sędzia del. NSA Anna Apollo (spr.) Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [A.] Spółki jawnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 6 września 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 504/16 w sprawie ze skargi [A.] Spółki jawnej w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 6 września 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 504/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę [A.] Spółka jawna z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Naczelnik Urzędu Celnego w Koszalinie decyzją z [...] grudnia 2015 r. znak [...] odmówił [A.] spółce jawnej z siedzibą w K. (dalej określanej jako spółka lub skarżąca) stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości 5.881,00 zł. Wyżej wskazana decyzja została doręczona stronie w dniu [...] grudnia 2015 r.

W piśmie z [...] lutego 2016 r. spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji. Wraz z nim złożyła do organu wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia.

We wniosku o przywrócenie terminu, spółka reprezentowana przez pełnomocnika, wskazała, że pomimo należytej staranności oraz wprowadzenia wielokrotnych zabezpieczeń dotyczących terminów zawitych, splot obiektywnych okoliczności (porzucenie pracy przez poprzedniego pracownika, brak przekazania obowiązków, krótki staż pracy i brak doświadczenia nowego pracownika, ilość dni wolnych od pracy, ostatni dzień terminu jako pierwszy roboczy dzień nowego roku) spowodował, że odwołanie nie zostało złożone w terminie

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie (dalej: DIC) postanowieniem z [...] marca 2016 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Z kolei zaskarżonym postanowieniem z [...] marca 2016 r., nr [...] odmówił spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Podstawą tego postanowienia był art. 162 § 1 i 2 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, obecnie 2017, poz. 201 ze zm., dalej określanej skrótem: O.p.). Organ ocenił, że jako kryterium braku winy w uchybieniu terminu przyjąć należy obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Tylko trudna do przezwyciężenia przeszkoda pozwala przywrócić uchybiony termin. Z kolei nawet lekkie niedbalstwo wyklucza takie przywrócenie terminu. Organ stwierdził, że powołane we wniosku okoliczności nie uprawdopodobniły braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, bowiem na pełnomocniku spółki ciążył obowiązek takiego organizowania pracy swojej kancelarii i zatrudnionych w niej osób, aby w sposób właściwy zadbano o interesy spółki. Zdaniem organu powołane okoliczności nie miały charakteru ani obiektywnego, ani zewnętrznego. Organ wywiódł także, że od osób będących profesjonalnymi pełnomocnikami (doradcami podatkowymi) należy oczekiwać należytej staranności w prowadzeniu spraw przed organem podatkowym. Pełnomocnik, który zgodził się reprezentować stronę ma obowiązek działania w imieniu i na rzecz mocodawcy z równą starannością jakby działał na własną rzecz, a mocodawca ponosi ryzyko ujemnych skutków niestarannego zachowania profesjonalnego pełnomocnika.

Spółka nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, zarzucając naruszenie przepisu art. 162 § 1 O.p.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. dalej określanej skrótem P.p.s.a.) uznał, podkreślił, że w sprawie sporne jest to, czy uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji było zawinione, czy też nastąpiło bez winy strony skarżącej. Zdaniem skarżącej organ odwoławczy błędnie zinterpretował pojęcie "winy" użyte w art. 162 O.p. i uznał, że wina osoby, którą posłużył się pełnomocnik przy dokonywaniu czynności procesowej jest winą pełnomocnika oraz samej strony. W ocenie skarżącej taka wykładnia jest zbyt rygorystyczna.

W ocenie sądu I instancji, w sprawie bezspornym jest, że odwołanie od decyzji organu I instancji z [...] grudnia 2015 r., doręczonej [...] grudnia 2015 r. zostało wniesione z ponad miesięcznym uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 O.p. Rozważając przyczyny spóźnienia za trafnie uznał stanowisko organu odwoławczego, że przyczyną uchybienia terminowi do wniesienia odwołania był brak należytej staranności profesjonalnego pełnomocnika oraz to, że powołane we wniosku okoliczności nie mogą uprawdopodabniać braku jego winy, a w konsekwencji braku winy spółki, która reprezentował. Podkreślił przy tym, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika jasno, iż pełnomocnik powierzył dokonanie czynności pracownikowi kancelarii, który był niedoświadczony. Nie dysponował zatem ani odpowiednią wiedzą prawniczą, ani świadomością, kiedy upływał termin oraz nie zdawał sobie sprawy ze skutków uchybienia terminowi. Z kolei pełnomocnik - doradca podatkowy wywodził m.in., że o zakresie obowiązków nowej pracownicy nie poinformował jej poprzedni pracownik, a zatem sam pełnomocnik nie ponosi żadnej winy. Tymczasem, zdaniem sądu I instancji, dopuścił się winy w wyborze osoby, którą ostatecznie posłużył przy wykonaniu czynności. Jeżeli bowiem pełnomocnik prowadząc profesjonalną działalność w formie kancelarii doradztwa podatkowego, powierzył wykonanie własnych czynności innej osobie, to powinien był sprawować nad nią odpowiedni nadzór. Dopiero w takim wypadku można uznać, że dopełnił należytej staranności. Nadzór tego rodzaju powinien obejmować nie tylko przekazanie polecenia wykonania czynności i upewnienie się, że osoba taka wie dokładnie, co i kiedy ma zrobić, ale powinien sięgać dalej - aż po upewnienie się, że czynność została dokonana, zwłaszcza wtedy, gdy pełnomocnik wie, że czynność jest dokonywana przez nowego pracownika.

W ocenie sądu I instancji, takiego nadzoru w rozpoznawanym przypadku zabrakło. Także nie świadczył o nim stosowany w kancelarii potrójny system obiegu korespondencji ani fakt dużej liczby spraw i przerwy świątecznej w działaniu kancelarii. Podane zatem okoliczności, nie mają żadnego znaczenia dla oceny winy pełnomocnika i muszą go obciążać, a tym samym stronę. To nie na nowej pracownicy, a na pełnomocniku ciążył obowiązek dokonania czynności w terminie. Istotna w tej kwestii jest bowiem – co podkreślił sąd I instancji - wina samego pełnomocnika polegająca na braku dołożenia należytej staranności i wykorzystania wszystkich koniecznych środków dla sprawowania skutecznego nadzoru nad wykonaniem zleconej czynności.

W ocenie sądu I instancji art. 162 § 1 O.p., nie pozostawia miejsca na inną wykładnię i w konsekwencji wnioski, niż zaprezentowana przez organ w zaskarżonym postanowieniu. Ponieważ przywrócenie terminu dopuszczalne jest wyłącznie w sytuacji wykazania braku winy strony lub pełnomocnika. Wydanie postanowienia odpowiadającego przepisom prawa jest jednocześnie działaniem w zgodzie z zasadą zaufania obywateli do państwa i prawa oraz nie narusza prawa strony do obrony swoich racji w postępowaniu merytorycznym. Zaś w odniesieniu do spółki działającej przez pełnomocnika brak jest podstaw, by do kwestii przestrzegania terminów procesowych podchodzić w sposób mniej rygorystyczny i obniżać wymogi co do staranności od pełnomocnika z tego tylko powodu, że spółka uważa, że doszło do odebrania jej prawa obrony swoich racji w postępowaniu podatkowym. Terminy, w których strona może skorzystać ze swoich uprawnień procesowych – a w szczególności termin do wniesienia środka zaskarżenia – pełnią w każdym postępowaniu istotne funkcje. Chodzi nie tylko o szybkość i sprawność postępowania, ale również o pewność obrotu prawnego oraz zabezpieczenie interesów innych stron, które np. są zainteresowane tym, aby w rozsądnym terminie decyzja administracyjna nabyła walor ostateczności. Zwolnienie strony od skutków nierzetelności jej pełnomocnika – jak tego chce skarżąca - stawiałoby ją, zdaniem sądu I instancji, w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych obywateli, będących stronami postępowania, co godzi w konstytucyjną zasadę równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji).

Skargą kasacyjną [A.] Spółka jawna w K. zaskarżyła w całości wyrok sądu I instancji, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów art. 162 O.p. i w konsekwencji przyjęcie takiego pojęcia winy, które prowadzi w istocie do fasadowości tej regulacji prawnej, podczas gdy zasadą powinno być prawo strony do obrony swoich racji w postępowaniu merytorycznym.

Podnosząc te zarzuty skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do brzmienia art. 174 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 P.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Wyjątkiem są przesłanki nieważności postępowania, które sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

W punkcie wyjścia należy odnotować, że w skardze kasacyjnej powołano się na podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. wprost stwierdzając, że postawiony w niej zarzut jest zarzutem naruszenia prawa materialnego. Tymczasem kwestia, czy zarzut naruszenia art. 162 § 1 O.p., który przewiduje możliwość przywrócenia terminu w przypadku jego uchybienia powinien stanowić podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 1 lub 2 P.p.s.a. ściśle wiąże się z kwalifikacją terminu, który może zostać przywrócony.

W piśmiennictwie prawniczym i w orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości to, że podstawowy podział terminów na gruncie prawa wiąże się ze sferą prawną, w której realizują się skutki prawne, związane z tym terminem. Ten podział to terminy materialne i terminy procesowe. Jeżeli termin ma wpływ na sytuację materialnoprawną podmiotu, którego dotyczy, przez to, że np. powoduje wygaśnięcie lub ograniczenie jego praw lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym, to mamy do czynienia z terminem materialnym. Z uwagi na podane wyżej skutki upływu tych terminów, ich przywrócenie nie jest możliwe, a w konsekwencji nie jest dopuszczalne.

Z kolei terminy procesowe są terminami dotyczącymi czynności procesowych, podejmowanych przez podmioty postępowania czy to administracyjnego, czy też sądowego, w celu wywołania określonych skutków dla tego postępowania (por. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2012 r., sygn. akt II GPS 3/12 - dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych - CBOSA). Skutkiem upływu terminów procesowych nie jest wygaśnięcie uprawnień procesowych strony, przez co ich przywrócenie jest możliwe, a w konsekwencji i dopuszczalne.

Art. 162 § 1 O.p. określa sposób postępowania przed organami podatkowymi w razie uchybienia terminu do dopełnienia przez stronę czynności w postępowaniu (terminu procesowego), to, biorąc pod uwagę wskazane wyżej kryteria, ten przepis należy zakwalifikować do grupy przepisów postępowania a nie przepisów prawa materialnego. Uprawnienie do dokonania określonej czynności procesowej nie wygasa lecz może być na podstawie powyższego przepisu przywrócone, po spełnieniu przewidzianych w nim przesłanek.

Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 162 § 1 O.p. powinien być formułowany w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., tj. jako zarzut naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Pomimo wskazania wadliwej podstawy kasacyjnej, mając na uwadze uchwałę całego składu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych - CBOSA), należało jednak odnieść się do zarzutu i argumentów podniesionych w skardze kasacyjnej i ocenić, czy sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli zastosowania przez organ odwoławczy art. 162 O.p.

Kontrolę tę należy uznać za prawidłową, a zasadniczy w tej sprawie zarzut naruszenia art. 162 O.p. za nieuprawniony. Zauważyć należy, że autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował naruszenia, którego paragrafu art. 162 zarzuca. Jednakże na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że przedmiotem zaskarżenia jest art. 162 § 1 O.p.

Zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zatem dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Z przytoczonej regulacji prawnej wynika, że kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności w postępowaniu. Należy przy tym podkreślić, że od strony lub osoby ją reprezentującej wymaga się największego możliwego w danych okolicznościach wysiłku, a co za tym idzie, przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa.

Według składu orzekającego w sprawie, strona skarżąca błędnie uznaje, że brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia zażalenia wynika z właściwej organizacji pracy biurowej, poprzez wyznaczenie do odbioru korespondencji wykwalifikowanego pracownika oraz stworzenie potrójnego systemu odnotowywania korespondencji, w którym występują terminy zawite.

Skarżąca wskazała, że korespondencja nie została odnotowana w tabeli, której prowadzenia zaprzestano, gdyż poprzedni pracownik nie przekazał swoich spraw w toku oraz informacji o sposobie prowadzenia obiegu korespondencji. Dodatkowo wskazano, że bardzo duża liczba spraw prowadzonych w końcu roku oraz wiele przerw w pracy kancelarii spowodowanych Bożym Narodzeniem oraz Nowym Rokiem spowodowały, że zakłócony został naturalny rytm pracy. Co więcej, termin do złożenia odwołania upływał z dniem [...] stycznia 2016 r., a więc w pierwszym dniu roboczym po przerwie noworocznej.

Odnosząc się do przedstawionej przez skarżącą argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że to skarżąca ponosi odpowiedzialność za działania wszystkich osób, przy pomocy których dokonuje czynności procesowych, w tym również profesjonalnego pełnomocnika. Odpowiedzialność za działania tych osób, w tym pracowników zatrudnionych w kancelarii prawej, jest oceniana pod względem należytej staranności. Przesłanka należytej staranności w odniesieniu do skarżącej jest rozpatrywana w odniesieniu do odpowiedzialności spółki za dobór osób (pracowników oraz innych osób), którym powierza wykonanie określonego zadania (należącego do jej obowiązków), w tym także w zakresie reprezentacji prawnej w postępowaniu przed organami podatkowymi. W przypadku powierzenia obowiązków profesjonalnemu pełnomocnikowi, to on ponosi konsekwencje działań swoich pracowników oraz innych osób, którym powierzył określone obowiązki, którymi się posłużył. W dalszej zaś kolejności konsekwencje te ponosi mocodawca. Na profesjonalnym pełnomocniku ciąży obowiązek zorganizowania i sprawowania odpowiedniej kontroli nad pracownikami, których działania w ramach czynności w postępowaniu zawsze będą uznawane za działania - w istocie - samej skarżącej.

Warto zaznaczyć, że przywrócenie terminu w sprawie byłoby możliwe, gdyby skarżąca uprawdopodobniła, że pełnomocnik dołożył należytej staranności, powierzając obieg korespondencji w kancelarii właściwie przeszkolonemu pracownikowi i zapewnił odpowiedni nad nim nadzór, a następnie, że pracownik ten napotkał przeszkodę od niego niezależną, uniemożliwiającą dokonanie powierzonych mu czynności w terminie. Natomiast w sprawie, jak wynika z treści skargi kasacyjnej, nowy pracownik odpowiedzialny za obieg korespondencji zaniedbał swoje obowiązki, a powodem tego było, jak przyznaje sam pełnomocnik, niewłaściwe przygotowanie do wykonywania powierzonych zadań. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że odpowiedzialność za zaniedbanie swojego pracownika ponosi pełnomocnik, a w dalszej kolejności skutki tego zaniedbania - skarżąca. Ponadto zdaniem autora skargi kasacyjnej czynnikiem, który przyczynił się do tej sytuacji była bardzo duża liczba spraw prowadzonych w końcu roku oraz okres świąteczny. Przytoczone okoliczności, nie mogą stanowić o braku winy w niedotrzymaniu terminu dokonania czynności procesowej. Duża ilość prowadzonych spraw jest bowiem czynnikiem zależnym wyłącznie od profesjonalnego pełnomocnika a właściwa organizacja pracy daje gwarancje zachowania należytej staranności, której należy oczekiwać od profesjonalnego pełnomocnika. Z kolei okres świąteczny jest czynnikiem obiektywnym, z którym nie wiąże się - co do zasady - żadne zaskoczenie. Każdy aktywny zawodowo - działający z należytą starannością - podmiot podejmując określone działania w końcu roku ma podstawy do założenia, że z okresem świątecznym wiążą się dni wolne od pracy oraz często - jak to określił autor skargi kasacyjnej - zakłócenie naturalnego rytmu pracy.

Sąd I instancji prawidłowo ocenił zastosowanie w tej sprawie przez organ art. 162 § 1 O.p. Dokonał zatem prawidłowej kontroli działalności administracji publicznej i - na podstawie art. 151 P.p.s.a. – słusznie skargę oddalił.

Wobec tego, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.