Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1501/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] , po rozpoznaniu wniosku Sp. z o.o. "A" o ponowne rozpatrzenie sprawy utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] r. nr [...] , stwierdzającą istnienie przesłanki wznowienia postępowania za grudzień 2005 r., określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i odmawiającą uchylenia w całości decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] , określającej kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy VAT za grudzień 2005 r. w wysokości [...] zł stanowiącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w całości, ponieważ wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie może nastąpić z uwagi na upływ terminu przewidzianego w art. 70 Ordynacji podatkowej.

W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613, zwaną dalej O.p.) w związku z art. 26 ust. 3 i 6 oraz art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 553).

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] , określił "A" Sp. z o.o. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2005 r. w kwocie [...] zł. Przedmiotowa decyzja została doręczona stronie w trybie art. 150 O.p., w dniu 2 maja 2011 r. i stała się ostateczna.

Wnioskiem z 7 sierpnia 2013 r. "A" Sp. z o.o. działając za pośrednictwem pełnomocnika wniosła o wznowienie postępowania kontrolnego za styczeń 2006 r., wskazując jako przesłankę wznowienia art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 241 § 1 O.p. Do wniosku strona przedłożyła potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie duplikatów faktur VAT zakwestionowanych przez organy w postępowaniu kontrolnym.

W uzasadnieniu wniosku strona wskazała, że bezpośrednią przyczyną, dla której określono Spółce "A" Sp. z o.o. zobowiązanie w podatku VAT za styczeń 2006 r. (jak również inne miesiące tego roku) w innej wysokości niż zadeklarowana był brak w dokumentacji księgowej "A" Sp. z o.o. oryginałów ww. faktur VAT. Co istotne, wszystkie faktury zostały wystawione i znajdowały się w archiwach dostawców. Ponadto w każdej chwili mogą zostać przedłożone oryginały ich duplikatów. Mając na względzie, iż skoro istnieją dokumenty księgowe, których brak stanowił przyczynę wydania decyzji wymiarowej wobec Spółki "A" Sp. z o.o., to ich ujawnienie wpływa na istotę zapadłego rozstrzygnięcia i jako takie powinno stanowić przyczynę wznowienia postępowania kontrolnego.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. , w oparciu o art. 241 § 1 oraz 243 § 1 w zw. z art. 244 § 1 O.p. w zw. z art. 23 ust. 1 i art. 26 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej, postanowieniem z 23 września 2013 r. wznowił postępowanie za styczeń 2006 r. oraz z urzędu za grudzień 2005 r.

Następnie decyzją z [...] r. nr [...] , Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. , stwierdził istnienie przesłanki wznowienia postępowania za grudzień 2005 r., określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i odmówił uchylenia w całości własnej decyzji z [...] r. nr [...] , określającej kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy VAT za grudzień 2005 r. w wysokości [...] zł stanowiącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, ponieważ wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie może nastąpić z uwagi na upływ terminu przewidzianego w art. 70 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. na którą powołuje się pełnomocnik strony wpłynęła bezpośrednio na wznowienie postępowania za grudzień 2005 r. Kwoty podatku VAT wynikające z faktur, których duplikaty załączono do wniosku, zaewidencjonowano w rejestrach zakupu za grudzień 2005 r. i wpłynęły one na wyliczoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2005 r. Część dowodów przedstawionych wraz z wnioskiem o wznowienie spełniała wymogi zawarte w przepisie § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 68, poz. 360 ze zm.) stanowiącym, że w przypadku, gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie, podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia wystawia ponownie fakturę na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika - i te faktury mogłyby być podstawą do uchylenia w części dotychczasowej Decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r., jednakże pod warunkiem, że nie upłynął termin przewidziany w art. 70 Ordynacji podatkowej.

Następnie organ wskazał, że w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Organ zwrócił uwagę, że w uchwale 7 sędziów z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. Z uchwały tej wynika, że przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W ocenie organu prowadzi to do konkluzji, że w przedmiotowej sprawie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2005 r. do przeniesienia na styczeń 2006 r. ulega przedawnieniu z końcem grudnia 2011 r. tj. z chwilą upływu 5 lat od końca roku, w którym przypadałby hipotetyczny termin płatności podatku za grudzień 2005 r.

Jeśli zatem przedawnieniu uległa nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2005 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy tj. na styczeń 2006 r., przedawnienie to skutkuje tym, że wyłączona jest ze względu na upływ czasu możliwość ingerencji w ustaloną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2005 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Organ zaakcentował też, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące przedłużeniem terminu przedawnienia zobowiązania za grudzień 2005 r. Z deklaracji VAT-7 za grudzień 2005 r. jak i z decyzji pierwotnej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. za grudzień 2005 r. wynika, iż w podatku od towarów i usług nie powstało zobowiązanie podatkowe Spółki podlegające wpłacie na konto urzędu, w konsekwencji nie powstała zaległość podatkowa.

W tej sytuacji organ zacytował treść art. 245 § 1 pkt 3) lit. b) Ordynacji podatkowej i stwierdził, że Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70 O.p.

We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji akcentując, że skoro istnieją dokumenty księgowe, których brak stanowił przyczynę wydania decyzji zmniejszającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2005 r., to istnieje przyczyna wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 2 O.p. Mając na uwadze, że w stosunku do grudnia 2005 r. organ stwierdził istnienie przesłanek do wznowienia postępowania, postępowanie powinno zostać umorzone na podstawie art. 208 O.p. W konsekwencji powinna zostać wydana decyzja, w której organ winien uchylić zaskarżoną decyzję oraz umorzyć postępowanie w sprawie (art. 245 § 1 pkt 1 O.p.).

Odnosząc się do zakwestionowanej części dokumentów księgowych pełnomocnik strony stwierdził, ze różnice pomiędzy oryginałami zakwestionowanych faktur a ich duplikatami wynikają z błędów pisarskich.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, podzielając ustalenia tam zawarte .

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] , zarzucając jej naruszenie:

1) art. 245 § 1 pkt 3 lit. b poprzez odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji z uwagi na niemożność orzekania co do istoty sprawy, w związku z upływem okresu przedawnienia;

2) art. 121 O.p., poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli wobec organów państwa.

W uzasadnieniu skargi strona zaakcentowała, że przyczyną zakwestionowania podatku naliczonego w grudniu 2005 r. był brak w dokumentacji Spółki oryginałów ośmiu faktur zakupu. Zdaniem Skarżącej, skoro istnieją dokumenty księgowe, których brak stanowił przyczynę wydania decyzji zmniejszającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień, winno to stanowić przyczynę wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zarówno za styczeń 2006 jak i za grudzień 2005 r.

W związku z tym, że w sprawie zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to ujawnienie dokumentów księgowych, których brak stanowił przyczynę wydania decyzji za grudzień 2005 r., wobec upływu okresu przedawnienia czyni postępowanie bezprzedmiotowe. W związku z tym, winno zostać umorzone na postawie art. 208 O.p. W konsekwencji, winna zostać wydana decyzja, w której organ winien uchylić zaskarżoną decyzję oraz umorzyć postępowanie w sprawie na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. Zaś norma art. 245 § 1 pkt 3 O.p. nie znajdzie w sprawie zastosowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej uchylenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zasadniczy spór w sprawie, pomiędzy skarżącą a organem podatkowym, sprowadza się do oceny, czy istnieją podstawy do wydania decyzji stwierdzającej istnienie przesłanki wznowienia postępowania za grudzień 2005 r., określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i odmawiającej uchylenia w całości decyzji w całości za ten okres rozliczeniowy, z uwagi na upływ terminu przewidzianego w art. 70 Ordynacji podatkowej.

W pierwszym rzędzie zauważyć przyjdzie, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. W postępowaniu podatkowym, stosownie do regulacji zawartej w art. 240 § 1 O.p., wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną możliwe jest jeżeli zachodzą przyczyny enumeratywnie wyliczone w art. 240 O.p., to znaczy przynajmniej jedna z przyczyn w tym przepisie wskazanych. Postępowanie "wznowieniowe" toczy się w bardzo zawężonych ramach i na co należy zwrócić szczególnie uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p.

Treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p. stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli: 1) wyjdą na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody; 2) okoliczności te nie były znane organowi wydającemu decyzję w dniu jej wydania; 3) istniały w dniu wydania decyzji, 4) są one istotne dla sprawy.

W braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, by zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym wyżej przepisie. W doktrynie i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego (vide S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, wyrok NSA z 15 listopada 1999 r., sygn. akt FSA 1/99, ONSA 2000, z. 2, poz. 45). Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości.

Postępowanie o wznowienie postępowania składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap ogranicza się do badania, czy podanie pochodzi od osoby uprawnionej do złożenia wniosku, czy wniosek dotyczy ostatecznego rozstrzygnięcia organu, czy wskazano podstawę wznowienia, a także czy zachowany został termin do złożenia wniosku. Na tym etapie organ nie bada, czy wskazana we wniosku podstawa wznowienia rzeczywiście istnieje. Etap ten ogranicza się bowiem do badania przesłanek formalnych wniosku. Jeżeli zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu (art. 243 § 1 O.p.). Z tym momentem rozpoczyna się etap drugi. Na tym etapie, co wyraźnie wynika z treści art. 243 § 2 O.p., bada się dopiero, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy do wznowienia, a więc, czy wskazane przez stronę nowe dowody lub okoliczności mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, czy mają moc zmiany ustaleń i rozstrzygnięcia w poprzedniej sprawie.

W razie stwierdzenia, że znaczenie podanej restytutucyjnej podstawy wznowienia nie uzasadnia zmiany ustaleń i decyzji, wydaje się decyzję, której podstawą formalnoprawną jest art. 245 § 1 pkt 2 O.p. O istotności dowodów bądź okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. można mówić, jeżeli mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Okoliczności faktyczne są dla sprawy istotne wtedy, gdy dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a zatem w konsekwencji wpływają na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.

Organem właściwym w sprawach wznowienia jest organ, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji (art. 244 § 1 O.p.). Postanowienie o wznowieniu stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. W myśl art. 245 § 1 O.p., po przeprowadzeniu postępowania organ podatkowy wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji.

Analiza akt sprawy wskazuje, że postępowanie wznowieniowe przeprowadzono zgodnie z O.p.

Organ przeanalizował przesłankę wymienioną w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do wniosku pełnomocnika strony z dnia 7 sierpnia 2013 r. o wznowienie postępowania kontrolnego, do którego dołączono:

1) kopię wystawionego dnia 31.07.2013 r. duplikatu faktury nr [...] wystawionej dnia 1.12.2005 r. na wartość netto [...] zł oraz podatek VAT [...] zł. Jako przedmiot sprzedaży wpisano: Wieża destylacyjna z elementami. Jako sprzedawca na przedmiotowym duplikacie faktury widnieje podmiot: "B" Sp. z o.o. ul. [...] , [...] W. , NIP [...] . Jako nabywca widnieje podmiot ""A" " Sp. z o.o., ul. [...] , [...] NIP [...] ,

2) kopię wystawionego dnia 24.07.2013 r. duplikatu faktury nr [...] wystawionej dnia 22.12.2005 r. na sprzedaż oleju opałowego lekkiego w ilości 2.500 l w cenie 1,84 zł. na wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, wartość brutto [...] zł. Jako sprzedawca na przedmiotowym duplikacie faktury widnieje podmiot "C"., ul. [...] , NIP [...] . Jako nabywca widnieje podmiot ""A" " Sp. z o.o., ul. [...] , [...] , NIP [...] ,

3) kopię wystawionego dnia 31.07.2013 r. duplikatu faktury nr [...] wystawionej dnia 1.12.2005 r. na sprzedaż oleju napędowego gatunek F w ilości 407,671 m3 w cenie [...] zł, na wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, wartość brutto [...] zł. Jako sprzedawca na przedmiotowym duplikacie faktury widnieje podmiot: "D" Sp. z o.o., ul. [...] NIP [...] . Jako nabywca widnieje podmiot ""A" " Sp. z o.o., ul. [...] NIP [...] ,

4) kopie drukowanych dnia 25.07.2013 r. duplikatów faktur:

• nr [...] z dnia 09.12.2005 r. na sprzedaż szerokiej frakcji z katalicznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych, PKWiU 24.66,32-90,00, w ilości 1 800 m3, za cenę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł,

• nr [...] z dnia 12.12.2005 r. na sprzedaż szerokiej frakcji z katalicznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych, PKWiU 24.66,32-90,00, w ilości 1 800 m3, za cenę netto [...] zł i podatek VAT [... ] zł,

• nr [...] z dnia 14.12.2005 r. na sprzedaż szerokiej frakcji z katalicznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych, PKWiU 24.66,32-90,00 w ilości 1 800 m3, za cenę netto [...] zł i podatek VAT 12 100,18 zł,

• nr [...] z dnia 19.12.2005 r. na sprzedaż szerokiej frakcji z katalicznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych, w ilości 1.550,00 m3 za cenę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł.,

• nr [...] z dnia 27.12.2005 r. na sprzedaż szerokiej frakcji z katalicznego przerobu odpadów z tworzyw sztucznych, w ilości 1.550,00 m3 za cenę netto [... ] zł i podatek VAT [...] zł.

Jako sprzedawca na każdym ww. duplikacie faktury widnieje podmiot: "E" Sp. z o.o. ul. [...] [...] , NIP [...] . Jako nabywca widnieje podmiot ""E" " Sp. z o.o., ul. [...] , [...] NIP [...] .

Następnie w oparciu o treść § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, (obowiązującego w dacie sporządzenia duplikatów faktur) który stanowi, że: "W przypadku, gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie, podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia wystawia ponownie fakturą na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika"- organ prawidłowo wywiódł, że dane wykazane w duplikacie danej faktury muszą być takie same jak zawarte w fakturze, w oparciu o którą sporządzono duplikat.

Odnosząc treść tego przepisu do stanu faktycznego sprawy prawidłowo stwierdził organ, że w odniesieniu do faktur opisanych w pkt. 1 i 2 wniosku spełniona została przesłanka wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, albowiem przedłożone dokumenty, kserokopie duplikatów faktur nie były znane wcześniej organowi, tj. w czasie zakończonego postępowania pierwotnego. Dowody te spełniają wymogi zawarte w przepisie § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

Z kolei pozostałe dowody (opisane w pkt 3 i 4) nie są w pełni zgodne z wystawionymi w 2005 r. fakturami. Nie spełniają zatem wymogów zawartych w przepisie § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. Wprawdzie jak wynika z odpowiedzi z dnia 27.11.2013 r. podmiotu "D" Sp. z o.o. w likwidacji (na pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej), spółka potwierdziła wystawienie duplikatu faktury [...] z dnia 1.12.2005 r. Spółka przesłała przedmiotowy duplikat faktury [...] jak również uwierzytelnioną kserokopię odpisu (kopii) przedmiotowej faktury wystawionej na rzecz "E" Sp. z o.o. Jednakże jako sprzedawca na przedmiotowej fakturze widnieje podmiot: "D" Sp. z o.o., a w dokumentacji pierwotnie prowadzonego postępowania kontrolnego znajduje się sporządzona przez prowadzących przedmiotowe postępowanie kontrolne (z dokumentów podmiotu ""A" " Sp. z o.o. zabezpieczonych przez Prokuraturę w G. ), kserokopia (ksero oryginału) ww. faktury. Jako sprzedawca na przedmiotowej fakturze widnieje podmiot: "D" Sp. z o.o. W LIKWIDACJI. Taka też nazwa Dostawcy wpisana jest w kol. 11, w poz. 2 rejestru zakupu za grudzień 2005 r. podmiotu "A" Sp. z o.o. [...] wynika, że od wpisu nr 12 z dnia 10.08.2005 r. spółka działa pod firmą: "D" Sp. z o.o. W LIKWIDACJI. Druga różnica polega na tym, że na fakturze będącej w dokumentacji ""A" " Sp. z o.o. wydrukowany był zapis: cyt.: "Uwagi: Gęstość oleju napędowego w temperaturze referencyjnej 15 °C" oraz zapis cyt.: "Łączna wartość akcyzy: 0,00 zł" Zapisów tych nie ma na przesłanym duplikacie faktury.

Z kolei różnice dotyczące faktur wymienionych w pkt 4 polegają na tym, że jako sprzedawca na każdej kserokopii kopii faktury widnieje podmiot: "E" Sp. z o.o. ul. [...] NIP [...] . Jako nabywca widnieje podmiot ""A" " Sp. z o.o., ul. [...] G. NIP [...] .

W dokumentacji pierwotnie prowadzonego postępowania kontrolnego znajdują się sporządzone przez prowadzących przedmiotowe postępowanie kontrolne (z dokumentów podmiotu ""A" " Sp. z o.o. zabezpieczonych przez Prokuraturę w G. ), kserokopie oryginałów ww. faktur zawierające inny NIP sprzedawcy (tj. NIP [...] ), niż na wystawionych duplikatach. W rejestrze zakupu za grudzień 2005 r. podmiotu "A" Sp. z o.o. w odpowiednich pozycjach zakupu (poz. 32,40,41,62,68) dotyczących Dostawcy "E" Sp. z o.o. wpisany jest NIP zgodny z opisanymi fakturami a nie duplikatami ww. faktur tj. NIP [...] . Również z [...] wynika, że "E" sp. z o.o. posiada NIP [...] .

Mimo stwierdzenia wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. uchylenie decyzji stało się niemożliwe z uwagi na upływ okresu przedawnienia.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Wprawdzie w art. 70 § 1 O.p. ustawodawca stanowi o przedawnieniu zobowiązania podatkowego, jednakże w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd o możliwości stosowania tego przepisu także do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, określanej często jako tzw. zwrot pośredni podatku. Pogląd ten wyrażony został między innymi w uchwale NSA z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08, a także w późniejszych orzeczeniach tego Sądu, np. w wyroku z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 1786/12 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W tezie 9.13. uzasadnienia przywoływanej uchwały z dnia 29 czerwca 2009 r. I FPS 9/08, NSA wyraził pogląd, że "(...)przepis art. 70 § 1 o.p. ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy VAT. Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu podatku, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat." Tezę tą zinterpretował NSA w wyroku z dnia 14 marca 2013 r. I FSK 437/13, w którym stwierdził, że kiedy w uchwale tej mowa o "terminie zwrotu podatku" stwierdzenie to odnosi się również do zwrotu różnicy podatku – mającego charakter bezpośredni, jak i pośredni.

Z kolei w wyroku z 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1716/12 (publ.: orzeczenia. nsa.gov.pol), Sąd stwierdził, że w przypadku nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy mamy do czynienia z tzw. zwrotem pośrednim. Zwrot ten "materializuje się" w rozliczeniu tej nadwyżki w kolejnych okresach rozliczeniowych, bez względu na wynik tego rozliczenia – zobowiązanie podatkowe, nadwyżka do zwrotu, czy też nadwyżka do przeniesienia. (...) Zatem w ocenie tego Sądu: "Kiedy w uchwale z dnia 29 czerwca 2009 r. I FPS 9/08 mowa o "terminie zwrotu" podatku, stwierdzenie to odnosi się również do zwrotu mającego charakter pośredni, (...) terminem tzw. zwrotu pośredniego jest termin, w którym przeniesiona nadwyżka została rozliczona, bez względu na wynik tego rozliczenia.

Konsekwentnie należy więc stwierdzić, że pięcioletni okres przedawniania, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., w odniesieniu do nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia powinien być liczony od końca roku z uwzględnieniem miesiąca, w którym nadwyżka ta została rozliczona, niezależnie od wyniku tego rozliczenia."

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela ten pogląd. Zatem słusznie skonstatował organ, że skoro zwrot pośredni za grudzień 2005 r. został rozliczony w styczniu 2006 r., to 5 letni termin przedawnienia zwrotu pośredniego należy liczyć z uwzględnieniem miesiąca, w którym nadwyżka została rozliczona (od 27 lutego 2006 r.), co oznacza, że termin przedawnienia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy liczony od końca 2006 r. upłynął z dniem 31 stycznia 2011 r.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie, pomimo faktu, iż w niniejszej decyzji za grudzień 2005 r. stwierdzono istnienie przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jednak z uwagi na upływ terminu przewidzianego w art. 70 Ordynacji podatkowej prawidłowo odmówiono uchylenia decyzji dotychczasowej.

Całkowicie bezzasadne jest twierdzenie strony skarżącej, że w rozpoznawanej sprawie należy umorzyć postępowanie w oparciu o art. 208 O.p., albowiem przepis ten stanowi o umorzeniu postępowania w sytuacji, gdy stało się ono bezprzedmiotowe. A z taką sytuacją nie mamy do czynienia i przepis ten nie znajdzie zastosowania.

Sąd za chybiony uznał również zarzut naruszenia art. 121 O.p., którego zresztą strona nie uzasadniła. W ocenie Sądu organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe starannie i w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.

Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł jak w sentencji.