Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 257/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi Z. M. P. G. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 stycznia 2022 r. sygn. SKO Gd 3623/21 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku (dalej: SKO), po rozpoznaniu odwołania Z. S.A. w G. (dalej: Spółka, Skarżąca) od decyzji Prezydenta Miasta Gdańska z dnia 18 maja 2021 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1770, dalej: u.p.o.l.) w zw. z art. 108 ust. 3 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2, dalej: TFUE), art. 2 i 3 rozporządzenia Rady (UE) nr 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.UE.L. z 2015, Nr 248 s. 9), a także art. 8 ust. 2 i art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej (Dz.U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483), utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu SKO stwierdza, iż zaskarżoną decyzją organ I instancji orzekł o określeniu wobec Z. S.A. w G. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. w kwocie 19 476 115 zł. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie 2 000 238 zł.

Na rok 2019 podatnik – Z. S.A. – zadeklarował do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, grunty, budynki i budowle.

W marcu 2021 r. podatnik złożył korektę deklaracji podatkowej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Podatnik:

1. pomniejszył podstawę opodatkowania w przypadku gruntów oraz wykazał te grunty jako zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.).

2. zwiększył podstawę opodatkowania budynków;

3. zwiększył podstawę opodatkowania budowli deklarowanych jako zwolniona infrastruktura portowa z uwagi na fakt, że była ona "nieczynna";

4. pomniejszył wartość budowli przypadających do opodatkowania wybudowanych przez M. sp. z o.o. oraz G. sp. z o.o. oraz zmienił ich zaklasyfikowanie z infrastruktury portowej do infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym.

Podatnik zażądał nadpłaty w wysokości 2 641 163 zł.

Organ podatkowy I instancji zadecydował o konieczności wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2019. Zaskarżoną decyzją organ I instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego na kwotę 19 476 115 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w części, tj. w wysokości 2 000 238 zł.

Organ I instancji zakwestionował prawo Skarżącego do skorzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w stosunku do tych części działek ewidencyjnych, które nie są faktycznie zajęte przez infrastrukturę kolejową (szczegółowe wyliczenia zostały przedstawione w decyzji na s. 43 - 45), a także przyjął, że zwolnienie z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., stanowi niedozwoloną pomoc publiczną. W ocenie Kolegium ostatni z przywołanych przez organ I instancji argumentów okazał się zasadny i nakazywał orzec o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy, mimo zarzutów podniesionych w odwołaniu.

W ocenie SKO w rozważanej sprawie w pierwszej kolejności wymagało zbadania, czy zwolnienie podatkowe przewidziane przez art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym począwszy od 1 stycznia 2017 r. stanowi pomoc publiczną, a jeśli tak, to czy zachowane zostały przewidziane przez prawo wspólnotowe warunki jej zastosowania, bowiem zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2021 r., poz. 743), zasady dopuszczalności udzielania pomocy publicznej określają przepisy art. 14, art. 42, art. 93 oraz art. 106-109 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE, Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2). A zatem z mocy decyzji polskiego ustawodawcy, okoliczności sprawy wymagają, aby przy jej rozpatrzeniu odwołać się do uregulowań prawa unijnego.

SKO podkreśla, że pomoc publiczna definiowana jest przez art. 107 ust. 1 TFUE. Zgodnie z nim, z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi.

Stosownie zaś do treści art. 108 ust. 3 TFUE Komisja jest informowana, w czasie odpowiednim do przedstawienia swych uwag, o wszelkich planach przyznania lub zmiany pomocy. Jeśli uznaje ona, że plan nie jest zgodny z rynkiem wewnętrznym w rozumieniu artykułu 107, wszczyna bezzwłocznie procedurę przewidzianą w ustępie 2. Dane Państwo Członkowskie nie może wprowadzać w życie projektowanych środków dopóki procedura ta nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej. Z mocy wskazanego unormowania Państwo Członkowskie ma prawny obowiązek notyfikowania Komisji o planach przyznania określonej pomocy publicznej, jak również powinno wstrzymać się z wprowadzeniem w życie przepisów wprowadzających pomoc publiczną do czasu zajęcia stanowiska przez Komisję po notyfikacji jej planu tej pomocy.

Z treści art. 107 ust. 1 TFUE w opinii SKO wynika, że pomocą publiczną jest każdy środek spełniający kumulatywnie cztery przesłanki (zob. także wyrok TS z 21 grudnia 2016 r. C-20/15 i C-21/15):

1) jest udzielany przez państwo lub ze źródeł państwowych na rzecz przedsiębiorstw,

2) ma charakter selektywny, tzn. uprzywilejowuje określonego lub określonych przedsiębiorców albo produkcję określonych towarów,

3) powoduje uzyskanie korzyści, której dane przedsiębiorstwo nie mogłoby uzyskać w normalnych warunkach rynkowych,

4) grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE.

W ocenie Kolegium w odniesieniu do omawianego zwolnienia podatkowego spełniona została każda z czterech wymienionych wyżej przesłanek.

Ad. 1) Zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane przez w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., uwalnia przedsiębiorcę od ciężaru fiskalnego na rzecz budżetu podmiotu publicznego (jednostki samorządu terytorialnego). Realizowane jest zatem przy użyciu zasobów państwowych (publicznych), zaś skutkiem jego zastosowania jest zmniejszenie przychodów gminy o kwotę zwolnienia. Z związku z tym zwolnienie należy ocenić jako przyznane przez państwo ze środków państwowych. Warunek z punktu 1 jest zatem spełniony.

Ad. 2) Omawiane zwolnienie ma niewątpliwie charakter selektywny. Ocena selektywności pomocy wymaga uwzględnienia m.in. kręgu beneficjentów, dla których ją przewidziano. Pomoc ma charakter selektywny gdy sprzyja tylko niektórym przedsiębiorstwom znajdującym się w takiej samej sytuacji prawnej i faktycznej. Beneficjenci omawianego zwolnienia podatkowego uzyskują wymierną korzyść ekonomiczną, stawiającą dane przedsiębiorstwo, które dysponuje elementami infrastruktury kolejowej, w lepszej sytuacji, aniżeli przedsiębiorstwo prowadzące tożsamą lub podobną działalność, ale nieposiadające w swych zasobach nieruchomości zabudowanej elementami infrastruktury kolejowej. Korzyść, jaka wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit, a) u.p.o.l., ma zatem niewątpliwie charakter selektywny. Zwolnienie nie zostało bowiem przyznane wszystkim, skierowane zostało do niektórych tylko przedsiębiorców, którzy posiadają w swoich zasobach elementy infrastruktury kolejowej.

Ad. 3) Omawiane zwolnienie pozwala uzyskać korzyści, której dane przedsiębiorstwo nie mogłoby uzyskać w normalnych warunkach rynkowych. Zwolnienie zmniejsza ciężar fiskalny przez co odciąża budżet przedsiębiorcy, który posiada w swoich zasobach majątkowych elementy infrastruktury kolejowej, o jakiej mowa w omawianym przepisie. Inni przedsiębiorcy, którzy takiej infrastruktury nie posiadają, z pomocy takiej skorzystać nie mogą, choćby zajmowali się tego samego rodzajem działalności. Zwolnienie powoduje zatem uzyskanie korzyści, której dane przedsiębiorstwo nie mogłoby uzyskać w normalnych warunkach rynkowych.

Ad. 4) Przesłanka zakłócenia konkurencji oraz wpływu na wymianę handlową między państwami członkowskimi jest spełniona, jeśli środek może powodować poprawę pozycji konkurencyjnej beneficjenta w porównaniu z pozycją innych przedsiębiorstw, z którymi beneficjent konkuruje. W praktyce przesłankę uznaje się za spełnioną, jeżeli państwo przyznaje przedsiębiorstwu korzyść finansową w sektorze otwartym na konkurencję, gdzie istnieje lub mogłaby istnieć konkurencja. SKO podkreśla, że zasadniczo finansowanie ze środków publicznych infrastruktury transportowej podlega przepisom o pomocy publicznej. Jedynie budowa infrastruktury, która nie jest w okresie późniejszym wykorzystywana gospodarczo (jest ogólnodostępna bez opłaty dla wszystkich potencjalnych użytkowników), nie stanowi działalności gospodarczej i tym samym nie ma charakteru pomocy publicznej. Przykładem takiej infrastruktury są drogi publiczne, do których użytkownicy mają bezpłatny dostęp.

Jednakże, w przypadku finansowania przez władze publiczne inwestycji, utrzymania i zarządzania główną infrastrukturą kolejową, KE uznaje, ze względu na specyfikę tego rynku oraz przy spełnieniu określonych warunków, że przesłanka wpływu na konkurencję i wymianę handlową między państwami członkowskimi UE może nie być spełniona, jeśli dana infrastruktura kolejowa stanowi część głównej infrastruktury kolejowej zarządzanej przez zarządcę infrastruktury, na którego państwo ma wpływ, oraz gdy zarządca infrastruktury funkcjonuje w ramach monopolu prawnego, zapewniającego mu prawo do zarządzania główną, narodową infrastrukturą kolejową, a zarządca infrastruktury prowadzi rozdzielną rachunkowość dla zadań związanych z infrastrukturą, zaś finansowanie nie służy jego działalności komercyjnej. Aby warunki te zostały spełnione Państwo członkowskie musi jednak zadbać o to, aby finansowanie zapewniane na budowę infrastruktury nie mogło zostać wykorzystane do tzw. subsydiowania skrośnego lub subsydiowania pośredniego innej działalności gospodarczej, w tym eksploatacji infrastruktury.

SKO podsumowując stwierdza, że zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie stanowiłoby pomocy publicznej, o ile dotyczyłoby podmiotów prowadzących działalność w zakresie budowania lub zarządzania infrastrukturą kolejową (np. jego beneficjentem jest spółka PKP Polskie Linie Kolejowe S.A.), gdyby podmioty te np. prowadziły rachunkowość w sposób zapewniający, że wsparcie z niego wynikające nie może zostać wykorzystane w ramach innej działalności.

Dodatkowo, aby zwolnienie nie zostało uznane za pomoc publiczną, nie może zostać przeznaczone na infrastrukturę dedykowaną (tzn. infrastrukturę, która została zbudowana dla możliwych do ustalenia przedsiębiorstw i dostosowana do ich potrzeb) lub taką, która nie podlegałaby udostępnieniu dla wszystkich potencjalnych użytkowników na równych i niedyskryminacyjnych zasadach (zob. m.in. pismo Prezesa UOKiK z dnia 18 listopada 2020 r.).

Odnosząc powyższe do treści art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu od 1 stycznia 2017 r. SKO zauważa, że nie realizuje on warunków, o których mowa w punkcie 4). Przepis nie jest skierowany wyłącznie do zarządcy narodową (główną) infrastrukturą kolejową, nie zapewnia także tego, aby zwolnienie nie zostało wykorzystane do prowadzenia innej działalności niż zarząd infrastrukturą kolejową. Oznacza to, że spełniony jest wskazany w punkcie 4 warunek uznania zwolnienia za pomoc publiczną, albowiem zwolnienie grozi zakłóceniem konkurencji pomiędzy przedsiębiorcami działającymi na tych samych rynkach przez co wpływa na wymianę handlową pomiędzy państwami UE. Zwolnienie ma wpływ na konkurencję pomiędzy przedsiębiorcami, z których jedni uzyskają korzyść podatkową, a inni nie.

SKO dalej podkreśla, że realizacja obowiązku informacyjnego Państwa Członkowskiego nałożonego Traktatem doprecyzowana została w rozporządzeniu Rady (UE) nr 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.UE.L. z 2015, Nr 248 s. 9). Art. 2 rozporządzenia nałożono na zainteresowane państwo członkowskie obowiązek zgłoszenia Komisji Europejskiej w odpowiednim czasie wszelkich planów przyznania nowej pomocy. Jeżeli zatem państwo członkowskie Unii Europejskiej zamierza ustanowić taką pomoc ("nową pomoc"), to musi co do zasady przestrzegać przewidzianych w tych przepisach obowiązku uprzedniego (prewencyjnego) zgłoszenia tej pomocy Komisji oraz obowiązku powstrzymania się od jej wprowadzenia w życie dopóty, dopóki procedura, której ta pomoc podlega, nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej.

SKO zwraca uwagę, że ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r., poz. 1923) obowiązująca od 1 stycznia 2017 r., dokonała w art. 2 zmiany ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie odwołano się do definicji zawartych w u.t.k. Zmiana wywarła wpływ na opodatkowanie m.in. przedsiębiorców podatkiem od nieruchomości. Rozszerzono nią zakres zwolnienia, przez co pomoc tę należy w rozumieniu traktatowym uznać za "nową pomoc", podlegającą wymaganiu określonemu w art. 108 ust. 3 TFUE. Na jej podstawie przyznano pewnej grupie podatników, niezależnie od ich statusu i rozmiaru oraz rodzaju prowadzonej działalności, w szczególności bez nawiązania do wymogu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym albo zamiarze udzielenia przez ustawodawcę pomocy sektorowej, a nawet bez względu na ich kondycję finansową (np. znajdowania się w trudnej sytuacji, która zasadniczo wyłącza możliwość udzielenia pomocy publicznej), stanowiącą selektywną pomoc publiczną, zwolnienie od podatku od nieruchomości, niezależnie od kwoty należnego podatku, uzależnione tylko od tego, że grunty, budynki i budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 października 2021 r., I SA/Rz 563/21, CBOSA).

Podsumowując, w opinii SKO zwolnienie wprowadzone przez art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r. w zakresie, w jakim odnosi się do podmiotów niebędących zarządcą krajowej (narodowej) infrastruktury kolejowej, stanowi pomoc publiczną w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE, w związku z czym uznać należało, że w tym zakresie plan przyznania pomocy publicznej powinien zostać notyfikowany Komisji w trybie art. 108 ust. 3 TFUE.

Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r., nie została zgłoszona Komisji Europejskiej

do procedury uprzedniej konsultacji.

Brak notyfikacji rodzi dla państwa członkowskiego określone skutki. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, pomoc publiczna przewidziana w akcie normatywnym, który uzależnia nabycie prawa do otrzymania pomocy wyłącznie od spełnienia przesłanek określonych w tym akcie, bez konieczności wydania decyzji lub zawarcia umowy, albo gdy wydawana decyzja jedynie potwierdza nabycie prawa, może być udzielana, jeżeli akt normatywny jest programem pomocowym zatwierdzonym przez Komisję zgodnie z art. 108 TFUE lub przewidującym udzielanie pomocy, której nie dotyczy obowiązek notyfikacji.

Co więcej, z przepisów TFUE oraz art. 3 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 wynika, że pomocy podlegającej obowiązkowi zgłoszenia zgodnie z art. 2 ust. 1 nie wprowadza się w życie do czasu podjęcia przez Komisję decyzji zezwalającej na taką pomoc lub do czasu uznania takiej decyzji Komisji za podjętą. Przyjęcie niemożności zrealizowania przez spółkę uprawnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. ma zatem w opinii SKO legalną podstawę prawną.

SKO powołując się na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 października 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 563/21, w którym to wyroku Sąd wyjaśnił, – odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że nie tylko sąd krajowy, działający pod kontrolą sądów Unii, ale także organy danego państwa członkowskiego, czuwają – do czasu wydania przez Komisję końcowej decyzji – nad ochroną praw jednostek przed ewentualnym naruszeniem zakazu wyrażonego w art. 108 ust. 3 TFUE, stwierdziło, że organ podatkowy jest uprawniony do powołania się bezpośrednio na przepisy UE, zarówno na art. 107 i 108 TFUE, jak i na klauzulę zawieszającą, o której mowa w art. 3 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r., ponieważ zidentyfikowana materia dotyczyła zagadnienia selektywnej, nowej pomocy publicznej, udzielanej przez państwo członkowie przedsiębiorstwu, czyli materii przekazanej do kompetencji UE, w ramach zagadnień związanych z ochroną wspólnego rynku i konkurencyjności przedsiębiorstw.

Z uwagi na powyższe okoliczności Kolegium doszło do przekonania, że organ podatkowy I instancji, w świetle aktualnego stanu prawnego, miał podstawy do odmowy zastosowania względem podatnika art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. z powodów, o których była mowa powyżej.

Jednocześnie SKO wskazało, że nie odniosło się do pozostałych zarzutów odwoławczych odnoszących się do objęcia zwolnieniem całej działki ewidencyjnej w sytuacji, gdy tylko jej część wykorzystywana udostępniana przewoźnikom oraz wykładni pojęcia "udostępnienia" z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez odwołanie się do ustawy o transporcie kolejowym. SKO wyjaśnia, że odmowa zastosowania w sprawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. czyni bezprzedmiotowym analizowanie przesłanek zawartych w tymże przepisie. SKO stwierdza także, że nie dostrzegło nieprawidłowości w decyzji organu I instancji w zakresie, w jakim orzeczono w niej o nadpłacie w podatku od nieruchomości. W tym stanie rzeczy jedynym rozstrzygnięciem, jakie mógł wydać organ odwoławczy było orzeczenie o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie:

1. przepisów prawa procesowego, tj. naruszenie:

a) art. 122, 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa [dalej: UOP], poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji wydanie decyzji w istocie na podstawie jedynie własnych założeń organu, nie zaś w oparciu o całokształt przedstawionego materiału.

b) art. 120, 121 § 1 i 122 UOP, poprzez wydanie Decyzji nie na podstawie akt sprawy, ale na podstawie hipotetycznego i bezpodstawnego założenia, że Komisja Europejska może w przyszłości uznać przyznane Skarżącej zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 UOPL za niedozwoloną pomoc publiczną z uwagi na brak notyfikacji przedmiotowego środka pomocowego, podczas gdy w chwili obecnej przed Komisją Europejską nie toczy się żadne postępowanie w tej sprawie.

c) art. 120 i art. 121 § 1 UOP w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 PPSA przez ich niezastosowanie i naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wynikające z arbitralnego działania organu w sytuacji, gdy podatnik miał prawo oczekiwać, że jego sprawa zostanie rozpatrzona tak jak analogiczne sprawy rozpatrywane w indywidualnych sprawach innych podatników. Powyższe polegało również na naruszeniu obowiązku działania organu podatkowego na podstawie i w granicach przepisów prawa, w tym poprzez naruszenie wskazanych w niniejszej skardze przepisów proceduralnych oraz zastosowanie przepisów prawa materialnego nie znajdujących zastosowania w przedstawionym zdarzeniu.

d) art. 122 i art. 187 § 1 UOP poprzez brak szczegółowego uzasadnienia powodów przyjęcia, że Skarżąca nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPL, w sytuacji, gdy sporne grunty wchodzą w skład infrastruktury kolejowej położonej w obszarze kolejowym.

e) art. 210 § 1 pkt 6 UOP polegające na braku należytego i pełnego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów.

2. przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym [dalej: UTK], w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych [dalej: UOPL] poprzez nieuprawnione uznanie, że zwolnieniu nie podlega cała powierzchnia działki ewidencyjnej, a jedynie ta część, która jest faktycznie zajęta przez infrastrukturę kolejową.

b) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPL, tj. błędną wykładnię przesłanki "udostępniania" infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym, a w efekcie bezpodstawne posiłkowanie się art. 29 UTK, jako warunku koniecznego do skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, pomimo oczywistego językowego brzmienia przepisu w ustawie podatkowej, a nadto braku ustawowego odesłania do definicji "udostępniania" infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów UTK, podczas gdy w zakresie zwolnienia gruntów obejmuje ono w całości grunt rozumiany jako geodezyjna działka ewidencyjna, co wynika z załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym, ponieważ częścią infrastruktury kolejowej jest grunt w granicach działki geodezyjnej, a nie tylko jego fragmenty faktycznie zajęte pod inne elementy infrastruktury kolejowej.

ewentualnie, na wypadek nieuwzględnienia powyższych zarzutów:

c) naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPOL w zw. z art. 4 pkt 1 UTK oraz w zw. z art. 107 ust. 1 i art. 108 ust. 1, 2 i 3 TFUE poprzez bezpodstawne uznanie, że w odniesieniu do posiadanych przez spółkę gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów UTK, które mają być udostępniane licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, nie będzie mieć zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej z uwagi na ocenę, że przyznanie zwolnienia stanowiłoby niedozwoloną pomoc publiczną, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 107 ust. 1 TFUE w zw. z art. 108 ust. 1, 2 i 3 TFUE, które wynika również z błędnej ich wykładni.

d) art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej [dalej: PSPP] w zw. z art. 107 ust. 1TSUE w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a PPSA przez ich zastosowanie i błędne uznanie (niewłaściwa ocena co do zastosowania przepisu prawa materialnego), że korzystanie ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPL uwarunkowane jest spełnieniem przesłanek udzielenia pomocy publicznej, podczas gdy przepisy powyższe nie powinny być zastosowane w realiach niniejszej sprawy, albowiem z orzecznictwa ETS jak również ze stanowiska Komisji Europejskiej i obowiązujących przepisów wynika, że do art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPL nie stosuje się przepisów o pomocy publicznej – nie została bowiem spełniona przesłanka "selektywności" oraz zakłócenia lub groźby zakłócenia konkurencji i wymiany handlowej między państwami członkowskimi.

e) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPL w zw. z art. 4 ust. 1 UTK w zw. z art. 7 Konstytucji oraz art. 120 OP poprzez bezpodstawną odmowę zastosowania powszechnie obowiązujących przepisów, tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) UOPL w zw. z przepisami UTK, tj. wbrew zasadzie praworządności, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, które wynika również z błędnej ich wykładni.

Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie wskazanych zarzutów, które w podsumowaniu dowodzą, że:

a) bezzasadnie i wbrew jasnemu tekstowi ustawy zakwestionowano prawa Skarżącej do zwolnienia podatkowego dla całych działek ewidencyjnych, na których znajdują się obiekty infrastruktury kolejowej,

b) bezprawne uznanie, że w sytuacji Skarżącej nie dochodzi do "udostępniania" infrastruktury kolejowej licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, nadto bezpodstawne uznanie, że świadczenie takich usług wyłącznie na rzecz jednego klienta i brak możliwości nieograniczonego korzystania z infrastruktury kolejowej przez przewoźnika kolejowego wyklucza spełnienie przesłanki "udostępniania" infrastruktury kolejowej,

c) brak kompetencji do oceny zwolnienia podatkowego wynikającego wprost z ustawy, jako bezprawnej pomocy publicznej, ponieważ do tego uprawniona jest jedynie Komisja Europejska i sądy unijne.

Zdaniem Strony, przeprowadzona przez nią wykładnia wynika nie tylko z brzmienia językowego wskazywanych dotychczas przepisów, ale jest również efektem wypracowanej przez lata, jednoznacznej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Ponadto, co wynika z Uzasadnienia, przychylne tej linii są również organy podatkowe.

Skarżąca nadto zauważa, iż w decyzji SKO, poza kwestią pomocy publicznej, nie odniósł się do najważniejszych zarzutów podniesionych w odwołaniu, tj. faktu, iż zwolnienie, powinno być odczytywane zgodnie z jego brzmieniem językowym i wykładane ściśle. Ponadto, Organ odwoławczy powinien dokonać samodzielnej ich oceny z punktu widzenia przesłanek zastosowania spornego zwolnienia podatkowego, w przedmiotowej sytuacji zaś odwołał się wyłącznie do oceny dokonanej przez Organ I instancji.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew zarzutom skargi odpowiada prawu.

Tożsamy problem był już przedmiotem rozważań przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 19 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 563/21, który to wyrok tutejszy Sad w pełni akceptuje i którego rozważania uznaje za własne.

Otóż od dnia 1 maja 2004 r. częścią krajowego porządku prawnego są przepisy Unii Europejskiej, wraz z całym jej dorobkiem prawnym i orzeczniczym. W myśl zaś art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, stosowanego wespół z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Organ podatkowy nie mógł zatem przy rozpoznawaniu przedmiotowej sprawy poprzestać na wykładni przepisów u.p.o.l., skoro prawidłowo zidentyfikował problem wykraczający poza tematykę tej ustawy.

W ocenie Sądu prawidłowo organy uznały, że będące przedmiotem sprawy zwolnienie od podatku, uwalniające spółkę od ciężaru fiskalnego na rzecz budżetu podmiotu publicznego (jednostki samorządu terytorialnego) wypełnia przesłanki do uznania go za pomoc publiczną. Niezbędnym zatem była ocena dopełnienia przez krajowego ustawodawcę wymagań określonych w przepisach art. 107 i 108 TFUE. Kwestia "wszelkiej pomocy przyznawanej przez państwo członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom", o jakiej mowa w art. 107 ust. 1 TFUE, która "jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi", wymagała ustalenia, czy nie została wprowadzona w sposób niedozwolony ("niezgodny z prawem"). Ustalanie reguł konkurencji niezbędnych do funkcjonowania rynku wewnętrznego, z którą ściśle wiąże się zagadnienie pomocy publicznej dla przedsiębiorstw, zostało bowiem na zasadzie wyłączności powierzone Unii (art. 3 ust. 1 lit. b) TFUE). Jak natomiast wynika z motywu 5 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, wszelkie plany przyznawania nowej pomocy mają być zgłaszane Komisji i nie mogą zostać wprowadzone w życie przed zatwierdzeniem ich przez Komisję.

Powołane rozporządzenie Rady (UE) 2015/1589 definiuje w art. 1 takie pojęcia, jak:

- "pomoc", która oznacza każdy środek spełniający wszystkie kryteria ustanowione w art. 107 ust. 1 TFUE,

- "nowa pomoc", która oznacza każdą pomoc, czyli programy pomocowe i pomoc indywidualną, która nie jest pomocą istniejącą, włącznie ze zmianami istniejącej pomocy,

- "pomoc indywidualna", która oznacza pomoc, która nie jest przyznawana na podstawie programu pomocowego oraz podlegającą obowiązkowi zgłoszenia pomoc przyznawaną na podstawie programu pomocowego;

- "pomoc niezgodna z prawem", która oznacza nową pomoc, wprowadzoną w życie z naruszeniem art. 108 ust. 3 TFUE.

W art. 2 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589, w nawiązaniu do art. 108 ust. 3 TFUE, nałożono na zainteresowane państwo członkowskie obowiązek zgłoszenia Komisji Europejskiej w odpowiednim czasie wszelkich planów przyznania nowej pomocy. Jeżeli zatem państwo członkowskie Unii Europejskiej zamierza ustanowić taką pomoc ("nową pomoc"), to musi co do zasady przestrzegać przewidzianych w tych przepisach obowiązku uprzedniego (prewencyjnego) zgłoszenia tej pomocy Komisji oraz obowiązku powstrzymania się od jej wprowadzenia w życie dopóty, dopóki procedura, której ta pomoc podlega, nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej (zob. wyroki TSUE: C-129/19, pkt 40; C-510/16, pkt 25; C-349/17, pkt 56). Obowiązek zgłoszenia, o jakim mowa w art. 108 ust. 3 TFUE, stanowi jeden z podstawowych elementów systemu kontroli ustanowionego przez Traktat o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TFUE) w dziedzinie pomocy państwa (por. wyroki TSUE: C-585/17, pkt 54; C-349/17, pkt 56), a pomoc przyznana z jego naruszeniem jest niezgodna z prawem (wyrok TSUE C76/15, pkt 122).

Bezsporne w sprawie jest, że ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1923), nie została zgłoszona Komisji Europejskiej do procedury uprzedniej konsultacji. Rodzi to dla państwa członkowskiego określone skutki, wynikające z TFUE i rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589. Rzeczypospolita Polska nie realizowała procedury określonej w art. 108 ust. 3 TFUE oraz art. 2 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589. Wobec tego, jak wynika ze zdania 3 art. 108 ust. 3 TFUE, państwo członkowskie nie może wprowadzać w życie projektowanych środków dopóki procedura ta nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej. Z art. 3 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 wynika natomiast, że pomocy podlegającej obowiązkowi zgłoszenia zgodnie z art. 2 ust. 1 nie wprowadza się w życie do czasu podjęcia przez Komisję decyzji zezwalającej na taką pomoc lub do czasu uznania takiej decyzji Komisji za podjętą. Wskazanie organu interpretacyjnego o niemożności zrealizowania przez spółkę uprawnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. ma zatem legalną podstawę prawną.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że nie tylko sąd krajowy, działający pod kontrolą sądów Unii, ale także organy danego państwa członkowskiego, czuwają – do czasu wydania przez Komisję końcowej decyzji – nad ochroną praw jednostek przed ewentualnym naruszeniem zakazu wyrażonego w art. 108 ust. 3. Każdy przepis prawa Unii spełniający przesłanki wymagane, by wywoływać skutek bezpośredni, wiąże wszystkie władze państw członkowskich, to znaczy nie tylko sądy krajowe, lecz również wszystkie organy administracji, w tym władze zdecentralizowane, i władze te są zobowiązane do jego stosowania (zob. wyrok TSUE C-349/17, pkt 90-92 i 95). Organ krajowy, do którego skierowano wniosek o przyznanie pomocy, powinien dokładnie zbadać, czy pomoc spełnia wszystkie istotne warunki przewidziane w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu, oraz odrzucić ten wniosek, jeżeli nie spełniono któregoś z tych warunków (wyrok TSUE C-349/17, pkt 93). Natychmiastowa stosowalność zakazu wprowadzania w życie planowanej pomocy, o którym mowa w tym przepisie (zdanie trzecie), rozciąga się na każdą pomoc, która została wprowadzona bez zgłoszenia, a zakaz ten ma charakter bezpośredni (por. wyrok TSUE C-347/19, pkt 88). Jej celem jest usunięcie braku zgodności z prawem wprowadzania w życie takiej pomocy, a środki te (tj. wstrzymanie możliwości korzystania przez beneficjenta ze wsparcia finansowego) powinny być stosowane do czasu wydania przez Komisję decyzji w tej kwestii (zob. wyroki TSUE: C-284/12, pkt 28-31, C-510/16, pkt 25; C-585/17, pkt. 54). Podjęcie takich działań jest niezbędne do zapewnienia pełnej skuteczności prawa unijnego. Jest to także niezbędne do zapewnienia jednostce ochrony przed ewentualnym naruszeniem przez władze państwowe obowiązków, o których mowa w art. 108 ust. 3 TFUE. Z naruszenia tego przepisu powinny być wyciągnięte wszelkie konsekwencje, zarówno w odniesieniu do ważności aktów wdrażających pomoc, jak i zwrotu wsparcia finansowego przyznanego z naruszeniem tego przepisu tak, aby jej beneficjent nie mógł nią dysponować w czasie, jaki pozostał do wydania decyzji przez Komisję (wyroki TSUE: C-128/19, pkt 28; C-143/99, pkt 27; C-349/17, pkt 89; C-590/14, pkt 100 i 105; C-275/10, pkt 29).

Organ podatkowy dokonując oceny prawidłowości złożonej korekty i wniosku o stwierdzenie nadpłaty był uprawniony do powołania się bezpośrednio na przepisy UE, zarówno na art. 107 i 108 TFUE, jak i na klauzulę zawieszającą, o której mowa w art. 3 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, ponieważ zidentyfikowana materia dotyczyła zagadnienia selektywnej, nowej pomocy publicznej, udzielanej przez państwo członkowie przedsiębiorstwu, czyli materii przekazanej do kompetencji UE, w ramach zagadnień związanych z ochroną wspólnego rynku i konkurencyjności przedsiębiorstw. Ani organ interpretacyjny, ani Sąd w ramach sprawowanej kontroli, nie dokonują oceny zgodności środków pomocowych z rynkiem wewnętrznym, która wchodzi w zakres wyłącznych kompetencji Komisji. Sądy krajowe są natomiast uprawnione do stwierdzenia, czy dany środek krajowy należy sklasyfikować jako pomoc publiczną w rozumieniu Traktatu (por. wyroki TSUE: C-143/99, pkt 29; C-590/14, pkt 95-99 i 105; C-275/10, pkt 26-27). Wyrok oddalający skargę, w świetle stanowiska organu interpretacyjnego, jest wynikiem takiej właśnie kwalifikacji.

W art. 108 TFUE ustanowiono odrębne tryby postępowania w zależności od tego, czy dana pomoc państwa została zakwalifikowana jako istniejąca, czy jako nowa (wyroki TSUE: C-510/16, pkt 25; C-74/16, pkt 86; C-590/14, pkt 45). Nie ulega wątpliwości Sądu, że nowelizacja ustawy o transporcie kolejowym, ze względu na konstrukcję u.p.o.l., w której odwołano się do definicji zawartych w u.t.k., wywarła wpływ na opodatkowanie m.in. przedsiębiorców podatkiem od nieruchomości. Rozszerzono nią zakres zwolnienia, przez co pomoc tę należy w rozumieniu traktatowym uznać za "nową pomoc", podlegającą wymaganiu określonemu w art. 108 ust. 3 TFUE. Na jej podstawie przyznano pewnej grupie podatników, niezależnie od ich statusu i rozmiaru oraz rodzaju prowadzonej działalności, w szczególności bez nawiązania do wymogu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym albo zamiarze udzielenia przez ustawodawcę pomocy sektorowej, a nawet bez względu na ich kondycję finansową (np. znajdowania się w trudnej sytuacji, która zasadniczo wyłącza możliwość udzielenia pomocy publicznej), stanowiącą selektywną pomoc publiczną, zwolnienie od podatku od nieruchomości, niezależnie od kwoty należnego podatku, uzależnione tylko od tego, że grunty, budynki i budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Nie nawiązuje ono natomiast do faktycznej działalności przedsiębiorcy, który taką infrastrukturę udostępnia. Taka pomoc nie mieści się w treści przepisów art. 107 ust. 2 (nie jest pomocą o charakterze socjalnym przyznawaną indywidualnym konsumentom, albo mająca na celu naprawienie szkód spowodowanych klęskami żywiołowymi lub innymi zdarzeniami nadzwyczajnymi) i ust. 3 TFUE (sprzyjanie rozwojowi gospodarczemu regionów; wspieranie realizacji ważnych projektów stanowiących przedmiot wspólnego europejskiego zainteresowania lub mająca na celu zaradzenie poważnym zaburzeniom w gospodarce; ułatwianie rozwoju niektórych działań gospodarczych lub niektórych regionów gospodarczych; wspieranie kultury i zachowanie dziedzictwa kulturowego), a nie została poddana procedurze określonej w przepisach art. 108 TFUE.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest realizowane przy użyciu zasobów państwowych (publicznych) i należy je przypisać państwu (zob. wyrok TSUE C-385/18, pkt 33 oraz wyrok C-74/16, pkt 74-76), przez co należało je uznać za "pomoc" w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE. Zwolnienie to wynika bezpośrednio z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przyjętej w krajowej procedurze ustawodawczej, a jego skutkiem jest zmniejszenie przychodów gminy o należną kwotę. Analiza tego, czy dany środek stanowi pomoc w rozumieniu tego przepisu, wymagała uwzględnienia m.in. kręgu beneficjentów, dla których ją przewidziano, w celu sprawdzenia w szczególności selektywnego charakteru tego środka (por. wyrok TSUE, C-510/16, pkt 25). Ekonomiczna korzyść stanowi pomoc publiczną, jeżeli, wykazując pewien stopień selektywności, sprzyja niektórym przedsiębiorstwom lub niektórym gałęziom produkcji, w porównaniu do innych przedsiębiorstw, znajdujących się w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej (por. wyroki TSUE: C-143/99, pkt 34; C-143/99, pkt 41; C-524/14 P, pkt 52-54). To, że beneficjentem podatku (daniny publicznej) jest jednostka samorządu terytorialnego, nie ma istotnego znaczenia. Podatek, jak wynika z art. 6 Ordynacji podatkowej, to publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Istotne jest natomiast to, że podatek ten stanowi przymusową daninę publiczną. Co więcej, w art. 107 ust. 1 TFUE nie rozróżnia się interwencji państwa według przyczyn lub celów, lecz definiuje je ze względu na ich skutki, niezależnie od zastosowanej techniki legislacyjnej (por. wyrok TSUE C-524/14 P, pkt 48-49).

Niewątpliwie beneficjenci takiego zwolnienia, jak będące przedmiotem interpretacji, uzyskują wymierną korzyść ekonomiczną, stawiającą dane przedsiębiorstwo, które dysponuje elementami infrastruktury kolejowej, o jakiej mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w lepszej sytuacji, aniżeli przedsiębiorstwo prowadzące tożsamą lub podobną działalność, ale nieposiadające w swych zasobach nieruchomości zabudowanej elementami infrastruktury kolejowej. Pomoc ma zatem charakter selektywny, ponieważ sprzyja tylko niektórym przedsiębiorstwom znajdującym się w takiej samej sytuacji prawnej i faktycznej. Nie przysługuje ono wszystkim – bez różnicy – przedsiębiorstwom w kraju o takich samych lub podobnych cechach (np. co do wielkości przedsiębiorstwa, miejsca prowadzenia działalności albo rodzaju dostarczanych dóbr lub usług; por. wyroki TSUE: C-143/99, pkt 35-36; C-76/15, pkt 107; C-524/14 P, pkt 52-54).

Przyznanie pomocy publicznej nie wymaga realizacji konkretnego świadczenia (np. faktycznego zwrotu podatku w postaci nadpłaty albo jego niepobrania), a następuje już w momencie, w którym prawo do otrzymania wsparcia zostało przyznane na podstawie obowiązujących przepisów krajowych (por. wyrok TSUE C-385/18, pkt 36). Nie jest również konieczne, aby same przedsiębiorstwa, będące beneficjentami pomocy, uczestniczyły w wymianie handlowej między państwami członkowskimi. Dzięki przyznanej pomocy może być bowiem utrzymana lub zwiększona działalność krajowa z tym skutkiem, że zmniejszą się szanse wejścia na rynek tego państwa członkowskiego przedsiębiorstw mających siedzibę w innych państwach członkowskich. Nie jest konieczne stwierdzenie rzeczywistego zakłócenia konkurencji, lecz jedynie zbadanie, czy pomoc może zakłócać konkurencję (może mieć wpływ na wymianę handlową), a pomoc, która ma na celu zwolnienie przedsiębiorstwa z kosztów, jakie w normalnych warunkach musiałoby ponieść w związku z codziennym zarządzaniem lub zwykłą działalnością, co do zasady zakłóca warunki konkurencji. Jeżeli dana pomoc umacnia pozycję niektórych przedsiębiorstw w stosunku do innych konkurujących z nimi przedsiębiorstw, to uznać należy, że pomoc taka ma wpływ na wymianę handlową. Pomoc mająca na celu uwolnienie przedsiębiorstwa od kosztów, które musi ono ponosić w ramach zwykłego zarządu lub swojej normalnej działalności, zakłóca co do zasady warunki konkurencji (zob. wyroki TSUE: C-385/18, pkt 43 i 52; wyrok C-74/16, pkt 78-80; wyrok C-76/15, pkt 89-90 i 104).

W świetle powyższego Sąd uznał stanowisko SKO zawarte w zaskarżonej decyzji za zgodne z prawem. Konieczność zapewnienia tak przez sądy, jak i przez organy administracji, pełnej skuteczności przepisów unijnych, wymagała zbadania, czy określony rodzaj pomocy publicznej nie narusza unijnych przepisów. Niemożność skorzystania przez spółkę z analizowanego zwolnienia od podatku (realizację uprawnienia) do czasu wydania stosownej decyzji przez Komisję Europejską, stanowi zadośćuczynienie obowiązkowi wyciągnięcia "wszelkich konsekwencji" odnośnie do pomocy publicznej wprowadzonej z naruszeniem wymagań określonych w art. 107 i 108 TFUE. Następuje to poprzez wskazanie beneficjentowi (wnioskodawcy) niemożności otrzymania zapłaconego podatku w formie nadpłaty podatku zapłaconego dotychczas bez realizacji uprawnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 u.p.o.l., do czasu podjęcia przez Komisję stosownej decyzji.

W ocenie Sądu, brak zgodności z prawem wprowadzenia w życie pomocy z naruszeniem wymagań traktatowych, powoduje, że beneficjent nie może nią dysponować w czasie, jaki pozostał do wydania decyzji przez Komisję. Kwestia ta jest wyraźnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok C-284/12, pkt 31). Działanie takie nie może być li tylko oceniane jako niekorzystne dla spółki, ponieważ stanowi dla niej zabezpieczenie przed ewentualną koniecznością zapłaty podatku wraz z odsetkami, o czym jest mowa w rozporządzeniu Rady (UE) 2015/1589. Taka treść interpretacji zabezpieczy (tymczasowo wyeliminuje) potencjalne ryzyko zakłócenia konkurencji poprzez wskazanie na [czasową] niemożność realizacji zwolnienia, a zarazem zabezpieczy inne przedsiębiorstwa przed uzyskaniem przez spółkę przewagi handlowej na skutek odzyskania nadpłaty. Wywołany nią stan będzie taki, że spółka nie będzie mogła otrzymać analizowanej pomocy. Natomiast z uwagi na to, że zwolnienie zostało wprowadzone bez zgłoszenia Komisji, spółka nie może mieć na razie uzasadnionych oczekiwań co do prawidłowości przyznania jej pomocy niezgodnie z prawem Unii (por. wyrok TSUE C-349/17, pkt 98, 104).

Podsumowując:

Wbrew stanowisku spółki, korzyść, jaka wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., ma charakter selektywny. Sprzyja tylko niektórym przedsiębiorstwom, a uprzywilejowania takiego nie można uzyskać w normalnych warunkach rynkowych (por. wyrok TSUE C-74/16, pkt 65). Zwolnienie to zmniejsza ciężar fiskalny, odciąża budżet przedsiębiorcy, który posiada na pozostających w jego zasobach majątkowych elementy infrastruktury kolejowej, o jakiej mowa w ww. przepisie. Inni przedsiębiorcy, którzy takiej infrastruktury nie posiadali, z pomocy takiej skorzystać nie mogą, choćby zajmowali się tego samego rodzajem działalności. Jest ono przyznane ze środków publicznych, kosztem budżetu gminy (miasta – jednostki samorządu terytorialnego) i może mieć wpływ na wymianę handlową, grozić zakłóceniem konkurencji. Ulga ta została przyznana w oparciu o kryterium indywidualizujące przedsiębiorstwa, które nie mieści się ani w przepisach art. 107 TFUE, ani rozporządzeniu Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu. Tożsamy pogląd wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 21 października 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 636/21. Z powyższych przyczyn zbędnym było ustosunkowywanie się do pozostałych zarzutów skargi.

Z podanych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.