Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3769/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70a § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
Teza: Odjęcie dłużnikowi - właścicielowi zajętej nieruchomości w trybie art. 935 § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1822 ze zm.) zarządu tą nieruchomością nie uchyla ciążącego na nim z mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.) obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości; zarządca ustanowiony w trybie art. 931 § 2 k.p.c. działa na zewnątrz, tj. wobec osób trzecich na cudzą rzecz i w cudzym interesie, z samego faktu odjęcia zarządu i przekazania go innemu podmiotowi nie można natomiast domniemywać oddania nieruchomości w posiadanie samoistne.

TEZY

Odjęcie dłużnikowi - właścicielowi zajętej nieruchomości w trybie art. 935 § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1822 ze zm.) zarządu tą nieruchomością nie uchyla ciążącego na nim z mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.) obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości; zarządca ustanowiony w trybie art. 931 § 2 k.p.c. działa na zewnątrz, tj. wobec osób trzecich na cudzą rzecz i w cudzym interesie, z samego faktu odjęcia zarządu i przekazania go innemu podmiotowi nie można natomiast domniemywać oddania nieruchomości w posiadanie samoistne.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. sp. z o.o. z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1194/16 w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 14 października 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 21 czerwca 2017 r. o sygn. I SA/Bk 1194/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę R. sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku (dalej: organ odwoławczy) z dnia 14 października 2016 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Białymstoku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - adwokata), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i decyzji organów obu instancji oraz o umorzenie postępowania, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Równocześnie zrzekła się przeprowadzenia rozprawy. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

(I) prawa materialnego, tj.: (1) art. 7 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613; dalej: o.p.) w związku z art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że zobowiązaną do uiszczania podatku od nieruchomości jest skarżąca, pomimo faktu, iż skarżąca nie prowadzi zarządu nad przedmiotową nieruchomością i nie ma wpływu na wysokość zobowiązania z tytułu podatku od tej nieruchomości w zakresie, w jakim wpływ ma zarządca ustanowiony przez sąd; (2) art. 217, art. 10 w związku z art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; dalej: Konstytucja RP) poprzez ich błędną, bo rozszerzającą wykładnię i obciążenie skarżącej nadmiernymi obciążeniami podatkowymi, niezastosowanie zasady in dubio pro tributario, zakładającej rozstrzyganie wątpliwości prawnych na korzyść podatnika i nieprzyjęcie, że w tej sprawie stosowanie się do literalnego brzmienia przepisów nie daje zadowalających rezultatów; (3) art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej: k.c.) i art. 935 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1822 ze zm.; dalej: k.p.c.) w związku z art. 7 § 1 o.p. poprzez błędną ich wykładnię polegającą na nie zaklasyfikowaniu zarządcy jako posiadacza samoistnego i zobowiązanego do wykonywania swoich obowiązków zgodnie z zasadami prawidłowej gospodarki, co miało taki wpływ na skarżone postępowanie, że WSA w Białymstoku nieprawidłowo uznał skarżącą za zobowiązaną do złożenia deklaracji i zobowiązanie podatkowe; (4) art. 940 § 1 k.p.c. poprzez jego błędną interpretację i przyjęcie, że zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości nie są w sposób ścisły powiązanie ze sprawowaniem zarządu nad tą nieruchomością, pomimo iż na mocy tego przepisu zarządca zobowiązany jest do prowadzenia prawidłowej gospodarki, co oznacza, że to zarządca powinien wywiązywać się z obowiązków w sposób bezpośredni wynikających z wykonywanego przez siebie zarządu, tj. także obowiązku składania wymaganych prawem deklaracji podatkowych i uiszczania podatku w wymaganych terminach;

(II) przepisów postępowania, tj.: (1) art. 151 w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a poprzez oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego w całości, pomimo że skarga w całości zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na naruszenia przepisów materialnych oraz proceduralnych wymienionych w skardze skierowanej do WSA w Białymstoku; (2) art. 151 w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. i wydanie rozstrzygnięcia na podstawie akt sprawy, pomimo że w aktach znajduje się m.in. dokument potwierdzający ustanowienie przez Sąd Rejonowy zarządu na nieruchomości będącej przedmiotem zobowiązania, którego dotyczy niniejsze postępowanie a okoliczność ta ma wpływ na wynik postępowania, gdyż powinna stanowić o braku odpowiedzialności skarżącej za złożenie deklaracji podatkowej i właściwe rozliczenie tego zobowiązania.

2.2. Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. W przewidzianym terminie ustawowym nie zażądano przeprowadzenia rozprawy.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych zarzutów i z tego względu podlega oddaleniu. Wymaga zaakcentowania, że stosownie do art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Z uwagi na datę wszczęcia w rozpatrywanej sprawie postępowania sądowoadministracyjnego (tj. datę wniesienia skargi na decyzję organu odwoławczego) znajduje on zastosowanie w tej sprawie. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W tej sytuacji, co do zasady, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje w pierwszej kolejności zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ponieważ ich uwzględnienie mogłoby uczynić przedwczesnym albo bezprzedmiotowym odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Należy jednak zauważyć, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a., wbrew obowiązkowi uregulowanemu w art. 176 p.p.s.a. nie zostały w żaden sposób uzasadnione. W konsekwencji zarzuty naruszenia przez WSA w Białymstoku przepisów postępowania wobec ich nieuzasadnienia nie poddają się kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje bowiem skargę kasacyjną w jej granicach, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania.

3.3. Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego należy podkreślić, że formułując zarzut naruszenia art. 7 § 1 o.p. w związku z art. 7 u.p.o.l. skarżąca prawdopodobnie miała na myśli naruszenie art. 7 § 1 o.p. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a nie art. 7 u.p.o.l. stanowiącego o zwolnieniach przedmiotowych w podatku od nieruchomości. Sedno sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego sprowadza się do kwestii, czy zarządca nieruchomości, ustanowiony w trybie art. 931 § 2 k.p.c., któremu zarząd nad nieruchomością powierzył sąd w toku sądowej egzekucji świadczeń pieniężnych prowadzonej przeciwko skarżącej, jest podatnikiem podatku od nieruchomości oddanej w zarząd. W ocenie skarżącej, ustanowiony w tym trybie zarządca jest de facto posiadaczem samoistnym nieruchomości, nad którą sprawuje zarząd.

Wymaga podkreślenia, że stosownie do art. 7 § 1 o.p., podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3. Stosownie do pkt. 2 art. 3 ust. 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są również posiadacze samoistni nieruchomości lub obiektów budowlanych.

Zasadniczo w sądowym postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym egzekucji z nieruchomości, zgodnie z art. 931 § 1 k.p.c., zajętą nieruchomość pozostawia się w zarządzie dłużnika. W sytuacjach wyjątkowych, jeżeli prawidłowe sprawowanie zarządu tego wymaga, sąd nadzorujący postępowanie egzekucyjne, stosownie do art. 935 § 2 k.p.c., odejmuje dłużnikowi zarząd i ustanawia innego zarządcę. Sytuacja taka ma miejsce w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie z art. 935 § 1 k.p.c., zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Białymstoku trafnie uznał, że ustanowienie zarządcy nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym nie oznacza oddania nieruchomości temu zarządcy w posiadanie samoistne. Wymaga podkreślenia, że zgodnie z art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie nieruchomości tym samym sprowadza się do władania nieruchomością pod określonym tytułem prawnym oraz działania posiadacza we własnym imieniu, na swoją rzecz i we własnym interesie. Zarząd nad nieruchomością w toku postępowania egzekucyjnego sprowadza się natomiast do podejmowania przez zarządcę czynności faktycznych i prawnych potrzebnych do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Zarząd nieruchomością w postępowaniu egzekucyjnym pełni przede wszystkim funkcję zabezpieczającą i gwarantującą utrzymanie wartości przedmiotu egzekucji. Zarządca ustanowiony w trybie art. 931 § 2 k.p.c. działa tym samym na zewnątrz, tj. wobec osób trzecich na cudzą rzecz i w cudzym interesie. Z samego faktu odjęcia skarżącej zarządu i przekazania go innemu podmiotowi nie można domniemywać oddania nieruchomości w posiadanie samoistne. W konsekwencji przerzucenie obowiązku podatkowego na zarządcę nieruchomości nie jest możliwe. Odjęcie dłużnikowi - właścicielowi zajętej nieruchomości w trybie art. 935 § 2 k.p.c. zarządu tą nieruchomością nie uchyla ciążącego na nim z mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonana przez WSA w Białymstoku prawidłowa wykładnia językowa oraz systemowa przepisów prawa podatkowego w powiązaniu ich z przepisami procedury cywilnej regulującej tryb wyznaczenia zarządcy nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym ,nie nasuwała niedających się usunąć wątpliwości, które uzasadniałyby odwołanie się w rozpatrywanej sprawie do zasady in dubio pro tributario i przyjęcie takiego rozumienia interpretowanych przepisów materialnego prawa podatkowego, które jest korzystne dla skarżącej.

3.4. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Białymstoku, który trafnie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. W konsekwencji, ponieważ żaden z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił.