Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 805/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 176, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędziowie NSA Bogusław Dauter, Jacek Brolik (sprawozdawca), Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Tadeusza S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lutego 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1727/04 w sprawie ze skargi Tadeusza S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 30 czerwca 2004 r., (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 lutego 2005 r., III SA/Wa 1727/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Tadeusza S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 30 czerwca 2004 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 marca 2004 r., którą określono podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r w kwocie 138.382,40 zł.

W uzasadnieniu do tego wyroku w pierwszej kolejności przybliżono przebieg postępowania przed organami podatkowymi. W tych ramach wskazano, że w stosunku do podatnika w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w R. wydał dwie inne decyzje, które zostały uchylone przez Izbę Skarbową w W. decyzją z dnia 22 maja 2003 r. oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 9 stycznia 2004 r. Wskazano również, że w sprawie Tadeusza S. wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2003 r., III SA 1755/01, którym uchylił pierwszą ze wspomnianych decyzji organu odwoławczego, zalecając jednocześnie dopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność zakwestionowanych wydatków poniesionych przez skarżącego na remont budynku przy ul. Ż. 3 w R. Ponadto w tym wyroku zwrócono uwagę na fakt, iż obiekt, którego dotyczyły prace budowlane był chroniony przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1962 r. o ochronie dóbr kultury /Dz.U. nr 10 poz. 48 ze zm./ co mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, a czego organy nie wzięły pod uwagę.

Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w R., przeprowadzając kontrolę w przedsiębiorstwie "R." Domy Towarowe, zakwestionował zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu:

- wydatków poniesionych przez skarżącego na rozbudowę, przebudowę, adaptację i modernizację budynku przy ul. Ż. 3 w łącznej kwocie 322.809,67 zł,

- wydatków w wysokości 2.100 zł na sponsorowanie konkursu "Miss (...) 98".

Stwierdzono również, że skarżący zaniżył uzyskany przychód z najmu stoisk handlowych o kwotę 9.280 zł.

Wykonując zalecenia zawarte w opisanym wyroku NSA, organ I instancji otrzymał w dniu 2 września 2003 r. opinię biegłego odnośnie zakwestionowanych wydatków na remont budynku przy ul. Ż. 3. Z opinii tej wynikało, że przedmiotowa nieruchomość widniała w rejestrze zabytków i podlegała ochronie na podstawie przepisów o ochronie dóbr kultury. W związku z tym wszelkie prace budowlane powinny być przeprowadzone w oparciu o zatwierdzoną dokumentację projektową i pod nadzorem konserwatorskim. Tymczasem biegły ustalił, iż podatnik samowolnie przebudował /wnętrze frontowe budynku/ a zarazem rozbudował /rozbiórka lewej oficyny i postawienie w jej miejsce nowoczesnej hali ekspozycyjnej/ ten obiekt w celu poprawienia jego funkcjonalności. W oparciu o analizę przeprowadzonych robót, ich zakres, cel oraz efekt stwierdzono, że prace te miały charakter typowo inwestycyjny. Zatem, w ocenie biegłego, podzielenie tych czynności na remontowe i inwestycyjne było pozbawione w tym przypadku racjonalnych podstaw i wytłumaczenia, gdyż prace wykonywane w jednym obiekcie ściśle się ze sobą łączyły i w ich następstwie doszło do zmiany funkcji i charakteru budynku z obiektu o przeznaczeniu zabytkowym na budynek o przeznaczeniu handlowym.

Wobec opisanych ustaleń organ I instancji uznał, że poniesione wydatki w kwocie 322.809,67 zł dotyczą ulepszenia środka trwałego i na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ nie uznał ich za koszt uzyskania przychodów w 1998 roku w firmie "R." - Domy Towarowe.

Ponadto stwierdzono, że skarżący zaniżył przychód z najmu o kwotę 9.280 zł, wynikającą z faktur wystawionych w grudniu 1998 r. a dotyczącą czynszu za najem pomieszczeń za styczeń 1999 r. od firmy "R." - Domy Towarowe, która to kwota powinna zostać zaliczona do przychodów w grudniu 1998 r., jako pochodząca z działalności gospodarczej.

Powyższe ustalenia spowodowały, iż księgi rachunkowe skarżącego uznano za nierzetelne, a organ dokonał ustalenia rozliczenia rocznego skarżącego za 1998 r. i określił podatek należny w wysokości 138.382,50 zł.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący podniósł, że zupełnie bezzasadnie zakwalifikowano przeprowadzane prace budowlane jako czynności wyłącznie o charakterze inwestycyjnym. Podatnik wskazał bowiem, że w związku ze zniszczeniem budynku na skutek pożaru w około 95% wystąpił do Generalnego Konserwatora Zabytków o skreślenie budynku z rejestru zabytków, otrzymując w odpowiedzi decyzję o odmowie skreślenia z jednoczesnym nakazem przeprowadzenia prac remontowych. Wykonane prace zostały wykonane zgodnie z wytycznymi Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, z tym, że skarżący dokonał rozróżnienia tych prac na remontowe oraz inwestycyjne - związane z budową nowej powierzchni sklepowej. Podkreślono również, że opinia sporządzona przez rzeczoznawcę Ministra Kultury i Sztuki dla oceny wpływu dokonanych prac na zabytkowy charakter budynku w postępowaniu o jego wykreślenie z rejestru zabytków jednoznacznie stwierdziła, iż obiekt poddany został generalnemu remontowi, w wyniku którego wzmocniono zagrożone elementy konstrukcyjne oraz wyremontowano prawą oficynę. Ponadto organ podatkowy odrzucił wniosek skarżącego o sporządzenie opinii przez innego biegłego.

Odnośnie przychodów z najmu skarżący wskazał, iż nie powinno ich się zaliczać do przychodów z działalności gospodarczej. Powinny być one opodatkowane na zasadach ogólnych, według skali podatkowej, a skoro pieniądze otrzymano w styczniu 1999 r. to przychody te zostały wystornowane w 1998 r. - czyli prawidłowo.

Utrzymując w mocy zaskarżone orzeczenie, organ odwoławczy wskazał, że okoliczności, na które powoływał się skarżący w odwołaniu były znane przy wydawaniu decyzji, więc nie mogą doprowadzić do jej uchylenia bądź zmiany. Wyrażono również pogląd, że zaliczenie spornego budynku do zabytków nie oznaczało, że zakres robót budowlanych stanowił remont. Zaś podzielenie ich na te o charakterze remontowym i inwestycyjnym nie znajduje uzasadnienia, z uwagi na fakt, iż prace te wykonane w jednym obiekcie ściśle się ze sobą łączyły.

Odnosząc się do okoliczności oddalenia wniosku o dopuszczenie dowodu z kolejnej opinii biegłego wyjaśniono, że okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzono wystarczająco opinią z dnia 2 września 2003 r. Skarżący, chcąc kwestionować tą opinię, mógł powołać własnego biegłego, który wypowiedziałby się co do charakteru wszystkich robót budowlanych.

Nie uwzględniono również zarzutów dotyczących zaniżenia uzyskanych przychód z najmu stoisk handlowych o kwotę 9.280 zł.

W skardze do Sądu administracyjny Tadeusz S. wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji, zarzucając naruszenie prawa procesowego i materialnego, tj. art. 121 par. 1, 122,123, 180, 181, 192, 193 par. 4, 210 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 134 poz. 926 ze zm., zwana dalej "Ordynacja podatkowa"/. Argumentowano, że postępowanie podatkowe prowadzone było z nadmiernym fiskalizmem i w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, co wyrażało się m. in. w bezzasadnej odmowie dopuszczenia dowodu z drugiej opinii biegłego, niedoinformowanie skarżącego o możliwości uzyskania takiej opinii we własnym zakresie, a wreszcie przez nie zapoznanie skarżącego z zebranym materiałem dowodowym i nie umożliwienie mu wypowiedzenia się co do jego treści. Podniesiono również szereg zarzutów w stosunku do sporządzonej opinii biegłego, wskazując na jej ogólnikowość, brak opisu zużytych w trakcie prac budowlanych materiałów, a także nieścisłości w dołączonej do niej dokumentacji fotograficznej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do podniesionych zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazano, że w obu instancjach wyznaczono skarżącemu termin do zapoznania się z zebranym materiałem i zagwarantowano możliwość wypowiedzenia się co do jego treści.

Na wstępie swych rozważań Sąd I instancji podkreślił, że na ocenę wniesionej skargi istotny wpływ miała treść wyroku NSA z dnia 15 stycznia 2003 r., III SA 1755/01. W wykonaniu zawartych tam zaleceń organ I instancji wystąpił o sporządzenie opinii przez biegłego w celu ustalenia jednoznacznej klasyfikacji dokonanych przez podatnika prac budowlanych w budynku przy ul. Ż. 3 w R. Potrzeba uzyskania takiej opinii wynikała również z faktu, iż źródłem wątpliwości, jakie pojawiły się w postępowaniu przed NSA było użyte w opinii rzeczoznawcy Ministra Kultury i Sztuki, sporządzonej na potrzeby postępowania w sprawie skreślenia nieruchomości skarżącego z listy zabytków, sformułowanie o poddaniu budynku generalnemu remontowi. Sąd wskazał przy tym, że opinia ta nie była jednakże opinią wydaną na potrzeby prowadzonego postępowania podatkowego, którego przedmiotem jest rozstrzygnięcie o charakterze i wynikach przeprowadzonych prac w świetle przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Inny był bowiem zakres w jakim oceniono te prace, choć niewątpliwie obie opinie wydane zostały przez osoby posiadające wymaganą wiedzę fachową. Dlatego właśnie opinia w przedmiocie zachowania zabytkowego charakteru budynku nie przesądza w rozpatrywanej sprawie badanych kwestii. Istniejące wątpliwości, zdaniem Sądu, zostały wyjaśnione opinią uzyskaną w postępowaniu przeprowadzonym przez organ podatkowy I instancji i z tego względu wydane w sprawie rozstrzygnięcia organów podatkowych Sąd uznał za prawidłowe.

Wobec powyższego nie znalazły akceptacji Sądu zarzuty eksponowane w skardze a dotyczące wadliwości prowadzonego postępowania podatkowego. Sąd nie dopatrzył się bowiem w działaniach organów naruszenia zasady kształtowania zaufania do organów podatkowych, zasady prawdy obiektywnej i wskazanych regulacji postępowania dowodowego, czy też zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Wydane rozstrzygnięcia zostały należycie uzasadnione, a okoliczności faktyczne i ich konsekwencje prawne stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji oparto na wszechstronnie i rzetelnie zebranym materialne dowodowym, w tym opinii biegłego. W świetle tych ustaleń, powoływanie się przez stronę na art. 122 Ordynacji podatkowej, z którego wynika obowiązek podejmowania przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, uznano za bezzasadnych. Obowiązek taki bowiem nie ma charakteru absolutnego i dodatkowe działania organów prowadzących postępowanie mają sens jeżeli w sprawie wciąż pozostały do wyjaśnienia wątpliwości istotne dla jej rozstrzygnięcia.

Poprawne ustalenie kluczowych dla badanej sprawy kwestii skutkowały również uznaniem za nietrafny zarzut naruszenia art. 188 par. 1 Ordynacji podatkowej polegającego na odmowie powołania na wniosek skarżącego kolejnego biegłego. W ocenie Sądu I instancji okoliczności, które miałby badać ponownie inny biegły były już wystarczająco udowodnione, a skarżący chcąc zakwestionować wydaną opinię mógł i powinien w tym celu powołać własnego biegłego. Brak poinformowania strony a takiej możliwości nie rodzi dla organów żadnych skutków negatywnych, gdyż żadne przepis nie nakłada na nie takiego obowiązku.

Odnośnie zaś nie zapoznania skarżącego z zebranymi materiałami i uniemożliwienie mu wypowiedzenia się co do ich treści, Sąd stwierdził, że zarzuty te były bezzasadne. W tych ramach, w następnej kolejności szczegółowo przytoczono /z podaniem dat/ przebieg korespondencyjnego przedstawiania stanowisk w sprawie między organami a skarżącym, z którego wynikało, iż skarżący na bieżąco był informowany o terminach poszczególnych czynności dowodowych i miał możliwość ustosunkowywania się do nich. Tego faktu nie zmieniały również przedkładane zaświadczenia o tymczasowej niezdolności do obrony z powodu choroby, gdyż nawet po upływie okresu zwolnień lekarskich skarżący nie podejmował działań, do których zobowiązywał się w pismach przesłanych do organów. Końcowo odnosząc się do dowodu z ksiąg podatkowych Sąd wskazał, że stosownie do treści art. 193 par. 6 Ordynacji podatkowej nie stanowiły one dowodu w zakresie, w jakim organ stwierdził nieprawidłowość, nie kwestionując ich w pozostałym zakresie.

Po stwierdzeniu, iż w sprawie w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami przeprowadzono postępowanie dowodowego i na jego podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, Sąd I instancji przeszedł do kontroli zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego. W tym zakresie pozostałą do rozstrzygnięcia kwestią była kwalifikacji poniesionych przez skarżącego wydatków w trakcie przeprowadzonych prac budowlanych. W tym celu na wstępie zwrócono uwagę fakt, iż nieruchomość, której one dotyczyły nie była w całości w 1998 r. wprowadzona do ewidencji środków trwałych skarżącego. Do takiej ewidencji wprowadzono jedynie w 1996 r. znajdujące się w niej dwa pomieszczenia sklepowe. Pozostałe pomieszczenia wprowadzono do ewidencji dopiero w 1999 r. po wykonaniu w nich wymienionych prac. Te uwagi pozwalały Sądowi na postawienie tezy, iż prawidłowa kwalifikacja takich wydatków wymaga uznania ich za wydatki związane z wytworzeniem środka trwałego, powiększające jego wartość początkową stanowiąca podstawę dokonywanych później odpisów amortyzacyjnych, które to wydatki nie stanowią w związku z dyspozycją art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "b" u.p.d.o.f. kosztów uzyskania przychodów. Z treści tego przepisu, a także przepisów odrębnych do których znajduje się w nim odwołanie, wynikało, że wydatki na ulepszenie środka trwałego powiększają jego wartość początkową, a tym samym nie są uważane za koszty uzyskania przychodów, jeżeli zostały spełnione kumulatywnie dwie przesłanki: 1/ ulepszenie polegało na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, 2/ ulepszenie spowodowało mierzalny wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania. Sąd podkreślił przy tym, że ustalając zakres pojęciowy zwrotów "przebudowa", "rozbudowa", "rekonstrukcja", "modernizacja" użytych w art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. "b" u.p.d.o.f., wobec braku ich legalnej definicji, należy posługiwać się językiem potocznym. Oznacza to, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 stycznia 1998 r., I SA/Łd 1056/97 /ONSA 1998 Nr 4 poz. 138/, że pojęcia modernizacji i remontu nie muszą się wykluczać, jeśli na przykład podczas remontu budynku wymienia się pewne elementy na nowe, bardziej nowoczesne od wymienianych, w wyniku czego budynek staje się nowocześniejszy, czyli ulega modernizacji. Co więcej, zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie poglądem, z ulepszeniem mamy do czynienia jeżeli przeprowadzone prace polegały choćby na jednym ze wskazanych elementów ulepszenia /por. wyrok NSA z 21 listopada 200l r. I SA/Gd 829/99/.

Powyższe stwierdzenia doprowadziły Sąd I instancji do przekonania, że w przypadku skarżącego przeprowadzone prace wiązały się z rozbudową istniejącego budynku, a ich zakres, co należy zaznaczyć za opinią biegłego, doprowadził do przebudowy i rozbudowy w celu poprawienia jego funkcjonalności. Prace budowlane, które, zdaniem skarżącego, stanowiły remont pomieszczeń sklepowych będących środkami trwałymi jego firmy, w istocie doprowadziły do ich ulepszenia. Na tym tle dokonywanie przez niego podziału prac na inwestycyjne i remontowe było o tyle bezzasadne, iż w obu przypadkach doprowadziły one do ulepszenia, a ocenie ze względu na treść przywołanych przepisów będzie podlegał właśnie ten skutek, przesądzający o niemożliwości bezpośredniego zaliczenia wydatków poniesionych na wykonane prace do kosztów uzyskania przychodów. Przedstawione zaś przez podatnika materiały załączone do skargi pozostawały bez wpływu na powyższą ocenę.

Powyższy wyrok zaskarżony został skargą kasacyjną pełnomocnika Tadeusza S., w której wniesiono o jego uchylenie w zakresie zaliczenia wydatkowanej w 1998 r. kwoty 322.809,67 zł na przeprowadzenie remontu budynku do kosztów uzyskania przychodów oraz zmniejszenie przychodu za rok 1998 r. z działalności gospodarczej o przychody z najmu w kwocie 9.280 zł rozliczone w odrębnym źródle przychodu z najmu, a nie z działalności gospodarczej, podnosząc, w oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, naruszenie przepisów postępowania, w tym art. 145 par. 1 pkt 1 c tej ustawy oraz art. 123 par. 1 i art. 188 par. 1 Ordynacji podatkowej, co miało wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu tak sformułowanych wniosków i zarzutów kasacyjnych przede wszystkim wskazano, że Sąd I instancji w uzasadnieniu w ogóle nie odniósł się do kwestii zwiększenia przychodów z działalności gospodarczej z tytułu najmu. Zaś brak rozstrzygnięcia Sądu w tej kwestii powoduje, że są wiążące dla skarżącego decyzje organów podatkowych, które niesłusznie zwiększają jego przychody do opodatkowania za 1998 r. o kwotę 9.280 zł.

W odniesieniu do kwalifikacji prac wykonanych w budynku przy ul. Ż. 3 w R. skarżący konsekwentnie twierdził, iż miały one podwójny charakter remontowo-inwestycyjny. Wskazując na orzecznictwo NSA w tym zakresie, m.in. wyrok z dnia 14 stycznia 1998 r., SA/Sz 119/97, wyrok z dnia 10 września 1998 r., SA/Sz 2166/97, autor skargi kasacyjnej wywiódł, iż w takim przypadku dla celów podatkowych należy odrębnie potraktować wydatki na rozbudowę i modernizację, a odrębnie te, które są podyktowane złym stanem technicznym budynku i przez to stanowią typowe wydatki na remont, uzasadniające ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu.

W ocenie skarżącego wydana opinia biegłego wątpliwości co do charakteru poszczególnych poniesionych przez niego wydatków nie usunęła. Podniósł, iż biegły przede wszystkim nie dokonał wyliczenia kosztów robót o wybitnie odtworzeniowym charakterze, co spowodowało w konsekwencji potraktowanie wszystkich prac jako prac inwestycyjnych. Wydanie zaś rozstrzygnięcia przez organy podatkowe, następnie usankcjonowanego przez Sąd, w oparciu o niepełną i niezgodną z rzeczywistym stanem faktycznym opinię biegłego, stanowiło naruszenie przepisów prawa procesowego i miało wpływ na wynik sprawy. Ponadto, odmawiając dopuszczenia dowodu z opinii kolejnego biegłego, stronie nie zapewniono czynnego udziału w postępowaniu podatkowym.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 25 maja 2006 r. obecny pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc dodatkowo o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Brak jest podstaw do uwzględnienia wniesionej w sprawie skargi kasacyjnej.

Odnośnie zarzutu dotyczącego przychodu z najmu stoisk handlowych, jako przychodu z działalności gospodarczej, to, istotnie, Sąd I instancji nie rozważył dostatecznie tego zagadnienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Stanowi to niewątpliwie naruszenie art. 141 par. 4 /cyt./ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /nazywanej dalej "p.p.s.a."/, jednakowoż zarzut naruszenia tegoż przepisu prawa procesowego nie został w rozpatrywanej skardze kasacyjnej sformułowany i przedstawiony. Ponadto, wymienione zaniechanie Sądu I instancji nie miało wpływu na wynik sprawy.

W wydanym w sprawie niniejszej wyroku z dnia 15 stycznia 2003 r., III SA 1755/01, na który Sąd I instancji również się powołuje, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, między innymi, iż zasadnie przyjęły organy podatkowe, że przychód z najmu stoisk handlowych osiągany przez podatnika ma charakter przychodu z działalności gospodarczej, gdyż działalność ta była prowadzona w celach zarobkowych na rachunek firmy "R." W powyższym przedmiocie zastosowanie znajduje, nie uwzględniony w zarzutach i argumentacji skargi kasacyjnej, art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, na podstawie którego: ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 1 stycznia 2004 r. (...) wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 188 par. 1 Ordynacji podatkowej, to jest on niezasadny. Przepis ten, zawierający notabene jedną jednostkę redakcyjną tekstu prawnego, stanowi, że: żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W niniejszej sprawie administracyjnej przeprowadzony został dowód z opinii biegłego, któremu organy podatkowe dały w pełni wiarę, uznając jego trafność, fachowość, wiarygodność i kompletność, zaś Sąd I instancji ocenę tą pozytywnie podzielił. Wnoszący skargę kasacyjną nie formułuje i nie przedstawia jakichkolwiek, spełniających wymogi art. 174 pkt 2 i art. 176 p.p.s.a., zarzutów kasacyjnych odnośnie tejże opinii, w tym więc kontekście występowanie z zarzutem naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej z powodu niedopuszczenia dowodu z opinii kolejnego biegłego na tą sama okoliczność faktyczną sprawy jest całkowicie nieuzasadnione.

Kolejny zarzut, podnoszący naruszenie art. 123 par. 1 Ordynacji podatkowej, w obszarze w jakim, w intencji autora skargi kasacyjnej, dotyczyć może rozważonej powyżej kwestii dowodu z nie zakwestionowanej skutecznie zgodnymi z prawem zarzutami kasacyjnymi opinii biegłego, jest nietrafny i niedostatecznie adekwatny do sprawy, w pozostałym, teoretycznie możliwym zakresie nie został w skardze kasacyjnej w żaden sposób uzasadniony, co sprzeczne jest z wymogami prawnymi wynikającymi z unormowania art. 176 p.p.s.a.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.