Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 868/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1 i par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Beata Kozicka, Bożena Suleja (spr.), Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2011 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych uchyla zaskarżone postanowienie.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 216 i art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., zwanej dalej także O.p.) odmówił M.M. przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] oraz na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia zażalenia na w/w postanowienie.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. odmówił M.M. wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu niewykorzystanej ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Wskazane postanowienie zawierające odpowiednie pouczenie o możliwości, terminie i trybie wniesienia zażalenia zostało wysłane za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres zamieszkania podatniczki tj. ul. [...],[...] T. Jak wynika z potwierdzenia odbioru przesyłkę zawierającą w/w orzeczenie odebrała osobiście M.M. w dniu 8 marca 2010 r. Zatem termin do wniesienia zażalenia określony w art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu 15 marca 2010 r.

Pismem z dnia 23 marca 2010 r. podatniczka złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia nazwany "wnioskiem o wydłużenie terminu do wniesienia zażalenia". Prośbę swą strona uzasadniała ciężką chorobą, stosowanymi lekami, pobytem w szpitalu oraz tym, że z uwagi na niejasność przepisów zwróciła się do Rzecznika Izby Skarbowej w K. o zinterpretowanie obowiązujących uregulowań w zakresie ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów, co według niej uniemożliwiło terminowe wniesienie zażalenia. W związku z tym, iż wniosek o przywrócenie uchybionego terminu posiadał braki formalne w postaci braku podpisu strony a nadto nie został do niego dołączony środek zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej wezwał podatniczkę do uzupełnienia tychże braków. Podpis został uzupełniony przez ustanowioną w sprawie pełnomocnik w osobie K.M. w dniu 27 kwietnia 2010 r., zaś zażalenie wniesione zostało w dniu 24 maja 2010 r. (data stempla pocztowego na kopercie).

W dalszej kolejności organ podniósł, że w myśl uregulowania z art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przesłanki przywrócenia terminu określone w tym przepisie muszą być spełnione kumulatywnie. Wniosek może zostać uwzględniony, jeśli:

- zainteresowany uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy,

- prośba o przywrócenie terminu zostanie wniesiona w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia,

- jednocześnie z wniesieniem prośby zainteresowany dopełni czynności, dla której określony był termin.

Ponadto przywrócenie terminu do złożenia prośby przewidzianej w tym przepisie jest niedopuszczalne.

Warunek braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się – zgodnie z orzecznictwem i literaturą przedmiotu – z obowiązkiem strony do zachowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można więc mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Stwierdzenie, że strona dopuściła się nawet lekkiego niedbalstwa czy chociażby winy nieumyślnej powoduje niemożność przywrócenia terminu.

Uprawdopodobnienie okoliczności, które spowodowały niemożność dokonania czynności w terminie jest obowiązkiem strony wnoszącej prośbę o przywrócenie terminu. To nie organ administracji ma wykazać, że uchybienie nastąpiło z winy zainteresowanego. W konsekwencji na stronie ciąży obowiązek uwiarygodnienia, poprzez przedstawienie stosownej argumentacji, że dochowała ona należytej staranności a mimo to dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody, niezależnej od osoby zainteresowanego i istniejącej przez cały czas, aż do wniesienia wniosku.

W rozpatrywanej sprawie organ zakwestionował zarówno dochowanie przez stronę terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia jak i uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu tego terminu. Żądanie przywrócenia terminu oparto bowiem na stwierdzeniu, że strona nie miała możliwości wniesienia zażalenia w terminie z uwagi na stan zdrowia wykluczający zaangażowanie w pełni w przedmiot sprawy oraz, że zwróciła się do Rzecznika Izby Skarbowej w K.

o wykładnię przepisów prawa.

Ustosunkowując się do pierwszej z podanych przyczyn uchybienia terminu organ zauważył, iż jakkolwiek choroba w określonej sytuacji może faktycznie stanowić podstawę dla przywrócenia terminu do wniesienia środka zaskarżenia to jednak argumentem nie może być wyłącznie ogólnie zły stan zdrowia podatnika. Dla przywrócenia uchybionego terminu niezbędnym jest bowiem uprawdopodobnienie, że choroba strony uniemożliwiała sporządzenie pisma i złożenie go w siedzibie organu podatkowego bądź nadanie pocztą albo wyręczenie się w tej mierze inną osobą w określonym przedziale czasu, w rozpatrywanej sprawie w okresie od 9 marca 2010 r. do 15 marca 2010 r. Nie wystarczy tu – jak to czyni podatniczka – ogólne powoływanie się na niezdolność do zaangażowania się w pełni w przedmiot sprawy ze względu na chorobę, przyjmowane leki i pobyt w szpitalu. Organ podkreślił, iż do wniosku o "wydłużenie terminu do wniesienia zażalenia" zakwalifikowanego, z uwagi na jego treść, jako wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia strona nie dołączyła żadnych dokumentów, które uzasadniałyby tezę, iż faktycznie w jej przypadku wystąpiły przeszkody dla dochowania terminu do złożenia zażalenia. Nie każda bowiem choroba (nawet ciężka) oraz stosowane leki mogą być uznane za przyczynę trudności w dopełnieniu czynności procesowej.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zanegował choroby podatniczki, zauważył jednakże, że w sprawie nie uprawdopodobniono aby choroba ta ze względu na stan zdrowia, zażywane lekarstwa czy też leczenie szpitalne uniemożliwiła zachowanie terminu do wniesienia zażalenia w niniejszej sprawie. Ostatni pobyt w szpitalu obejmował okres od 18 stycznia do 22 stycznia 2010 r., natomiast postanowienie organu I instancji podatniczka odebrała osobiście w dniu 8 marca 2010 r. Pełnomocnika w sobie swojej córki ustanowiła dopiero w dniu 26 kwietnia 2010 r.

Nie zasługuje także, zdaniem organu podatkowego, na uwzględnienie druga okoliczność, na którą powołała się strona, związana z wystąpieniem o interpretację przepisów dotyczących ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Okoliczność ta pozostaje bez wpływu na kwestię dochowania przez podatniczkę terminu do wniesienia środka zaskarżenia, pomijając już fakt, że wniosek o udzielenie wykładni przepisów został przez nią przesłany pocztą elektroniczną do rzecznika prasowego Izby Skarbowej w dniu 21 marca 2010 roku a zatem po upływie przedmiotowego terminu do wniesienia zażalenia.

Organ następnie odniósł się do drugiego z warunków wymienionych w powołanym wyżej przepisie a mianowicie do kwestii wniesienia podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia. Stwierdził w tym zakresie, iż skoro udokumentowany przez podatniczkę pobyt w szpitalu zakończy się jeszcze przed doręczeniem postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego a wnioskodawczyni w ogóle nie uprawdopodobniła, że wystąpiły okoliczności, które mogły wpływać na niemożność wniesienia zażalenia ani też nie wskazała daty, w której – według niej – miała powstać i ustać przyczyna uchybienia, to nie można przyjąć, że dochowała ona ustawowego terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu.

W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej postanowił odmówić przywrócenia uchybionego terminu.

Mając na uwadze, że zażalenie zostało wniesione dopiero w dniu 24 maja 2010 r. (data stempla pocztowego na kopercie), zatem (wobec odmowy przywrócenia terminu) należało stwierdzić, że wniesiono je z uchybieniem terminu przewidzianego w przepisie art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Na postanowienie to strona reprezentowana przez pełnomocnika złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia i przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...].

W ocenie pełnomocnika "błędne było przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., że "złożone w dniu 22 marca 2010 r. pismo stanowiło wniosek o przywrócenie terminu dla dokonania czynności procesowej". Niemniej jednak, po wezwaniu organu podatniczka spełniła wszelkie przesłanki do uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu. Jest ona bowiem osobą ciężko chorą, przyjmującą leki, które ograniczają zdolność funkcjonowania i nie można jej zarzucić niedbalstwa, jak to sugeruje organ odwoławczy. Takie stanowisko organu jest wyrazem braku przychylności i poszanowania dla podatnika. Pełnomocnik podkreśliła, iż skarżąca cierpi na chorobę nowotworową, jest regularnie poddawana chemioterapii, która powoduje rozstrój organizmu uniemożliwiający zdolność logicznego i analitycznego myślenia a tym samym niemożność sporządzania pism takich jak zażalenie na orzeczenie organu podatkowego. Na poparcie swoich twierdzeń pełnomocnik przedłożyła kopie kart informacyjnych leczenia szpitalnego, z których wynikają terminy przebywania M.M. w szpitalu, w tym kartę informacyjną leczenia na Oddziale [...] w B. w dniach od 1 marca 2010 r. do 8 marca 2010 r., podczas którego chora otrzymała II kurs chemioterapii paliatywnej CVD (K.8). Kolejny cykl leczenia odbył się 22 marca 2010 r. Zaakcentowała, iż list polecony z Urzędu Skarbowego podatniczka odebrała w ostatnim dniu leczenia szpitalnego, w drodze ze szpitala do domu. Jej stan zdrowia po chemioterapii nie pozwalał na zajęcie się sprawą zażalenia. Dodatkowo pełnomocnik podniosła, iż wobec braku funduszów nawet na walkę z chorobą podatniczka nie miała finansowych możliwości ustanowienia profesjonalnego pełnomocnika w osobie radcy prawnego, adwokata lub doradcy podatkowego, jak to sugerował organ.

W ocenie pełnomocnika strony skarżącej przedstawione okoliczności i przytoczona argumentacja świadczy o tym, że uchybienie terminu nie nastąpiło ze złej woli bądź zaniedbania podatniczki, a było spowodowane nieuleczalną chorobą i stosowanym leczeniem.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i dodatkowo wskazał, iż wbrew twierdzeniom strony skarżącej organ odwoławczy prawidłowo uznał pismo podatniczki za wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia, działając w tym zakresie zgodnie z interesem podatniczki. Organ podkreślił także, że w myśl wymogów określonych w art. 162 § 1 O.p. nawet choroba o charakterze przewlekłym nie może być wystarczającym powodem dla uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu było niezawinione o ile tylko strona mogła działać z dostatecznym rozeznaniem i miała obiektywne możliwości podjęcia określonych czynności w postępowaniu podatkowym. Dopiero nagłe, nie dające się wcześniej przewidzieć zdarzenie może stanowić uprawdopodobnienie, o którym mowa wyżej, przemawiające za uwzględnieniem wniosku o przywrócenie terminu. W przeciwnym razie strona powinna zadbać z wyprzedzeniem o swoją sprawę, np. zaangażować do jej prowadzenia pełnomocnika. Zdaniem organu o braku winy nie mogą świadczyć także załączone do skargi karty informacyjne leczenia szpitalnego i zaświadczenie o stanie zdrowia. Żaden bowiem z udokumentowanych pobytów w szpitalu nie przypada w okresie od 9 marca 2010 r. do 15 marca 2010 r. Choroba M.M. trwa dłuższy czas (już od 2007 r.) i nie wystąpiła w momencie wydania postanowienia ani też jego doręczenia a w konsekwencji tego stanu rzeczy skarżąca mogła dużo wcześniej zabezpieczyć swoje interesy. Tym bardziej, iż była w stanie sporządzić obszerny wniosek o udzielenie wykładni przepisów prawa w dniu 21 marca 2010 r. i wysłać go pocztą elektroniczną.

W konkluzji organ zauważył, skarżąca nie dołączyła żadnych dokumentów uzasadniających tezę, iż faktycznie w jej przypadku wystąpiły przeszkody dla dochowania ustawowego terminu do wniesienia zażalenia. Organ nie podzielił także argumentacji podatniczki co do tego, iż przedmiotowy wniosek o wykładnię mógłby uzasadniać przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. Końcowo organ odniósł się do kwestii zachowania 7 dniowego terminu do złożenia wniosku, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Stwierdził w tym zakresie, że skoro pobyt w szpitalu zakończył się w dniu 8 marca 2010 r. a podatniczka nie uprawdopodobniła, że stan jej zdrowia uniemożliwił wniesienie środka zaskarżenia oraz, kiedy ustała przyczyna uchybienia to nie można przyjąć, iż wniosek złożony został z w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia. Organ odwoławczy wskazał też, że niekorzystne dla skarżącej rozstrzygnięcie jest spowodowane wyłącznie przestrzeganiem litery prawa a nie brakiem przychylności.

W pismach procesowych z dnia 25 sierpnia 2010 r. i 22 grudnia 2010 r. pełnomocnik strony skarżącej poparła wywody skargi i dodatkowo zaakcentowała, że od początku 2010 roku nastąpił gwałtowny rozwój choroby nowotworowej i pogorszenie się stanu zdrowia fizycznego i psychicznego podatniczki, czego nie można było przewidzieć. Ponadto pełnomocnik przytoczyła w treści pisma najczęstsze skutki uboczne chemioterapii CVD (Dakabrazyna, Cisplatyna, Winblastyna) podnosząc, iż stan zdrowia matki pogarszała dodatkowo choroba cukrzycowa. Podatniczka zwłaszcza w okresie trzech pierwszych kursów chemioterapii, przypadających na czas od 8 lutego do 30 marca 2010 r., nie była w stanie wykonywać nawet podstawowych czynności życiowych i wymagała nieprzerwanej opieki osób trzecich.

Do powyższych twierdzeń organ odwoławczy ustosunkował się w pismach z dnia 6 grudnia 2010 r. i 19 stycznia 2011 r. Podkreślił, że z treści podania o wypłatę niewykorzystanej ulgi uczniowskiej wynikało, że w okresie stycznia i lutego 2010 r. M.M. miała rozeznanie co do swojego stanu zdrowia i konieczności comiesięcznej chemioterapii. Tym samym mogła i powinna była ustanowić pełnomocnika do jej reprezentowania przed organami podatkowymi.

Na rozprawie w dniu 8 lutego 2011 r. pełnomocnik K.M. podtrzymała skargę. Wyjaśniła nadto, że skarżąca bardzo źle znosiła chemioterapię paliatywną, miała m. in. takie powikłania jak: gorączka, bóle, senność, słaby kontakt z otoczeniem. Wymagała stałej opieki przez okres około tygodnia po każdym kursie chemii, samodzielnie nie była w stanie wykonać elementarnych czynności życiowych. Pełnomocnik poinformowała też, iż mąż podatniczki nie mógł jej udzielić pomocy albowiem jest osobą niepełnosprawną, ma amputowana nogę, przebył trzy zawały, obecnie jest dializowany. To na niej spoczywa opieka nad chorymi rodzicami. Pełnomocnik skarżącej potwierdziła, że list polecony matka odebrała przy pomocy swojej siostry w dniu zakończenia II kursu chemioterapii tj. 8 marca 2010 r., następnie jednak odłożyła go razem z kartami informacyjnymi ze szpitala. Końcowo wskazała, iż pismo o interpretację przepisów podatkowych zostało sporządzone w wysłane w dniu 23 marca 2010 r. przez nią osobiście w imieniu matki – M.M.. Uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia nie było zatem wynikiem zaniedbania ze strony skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. zwaną dalej p.p.s.a.).

Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną – art. 134 § 1 p.p.s.a. Z przytoczonych uregulowań wynika, iż uprawnienia sądu administracyjnego ograniczone zostały do orzekania o charakterze kasacyjnym. Sąd ten nie może (poza wyjątkowymi sytuacjami przewidzianymi w przepisach) orzekać co do istoty sprawy administracyjnej, a więc wydać orzeczenia reformatoryjnego, które zmieniłoby zaskarżony akt lub czynność, choćby ze względu na charakter stwierdzonych wad istniały warunki do wydania takiego merytorycznego rozstrzygnięcia. Stąd też w niniejszej sprawie Sąd nie może zmienić postanowienia i orzec co do co meritum jak tego zażądała strona skarżąca.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia z dnia [...] nr [...] i [...] jest nieprawidłowe a skarga zasługuje na uwzględnienie.

Ustalony w niniejszej sprawie stan faktyczny nie budzi wątpliwości. Poza sporem pozostaje, że M.M. nie zachowała terminu do wniesienia zażalenia. Odpis postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu niewykorzystanej ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów skarżąca odebrała osobiście w dniu 8 marca 2010 r. Orzeczenie zawierało prawidłowe pouczenie o terminie i trybie wniesienia zażalenia na podstawie art. 236 § 2 pkt 1 O.p. Stosownie bowiem do treści § 1 tego przepisu, na wydawane w toku postępowania podatkowego postanowienia stronie służy zażalenie tylko wówczas, gdy ustawa tak stanowi. Termin 7 – dniowy określony w powołanym uregulowaniu jest terminem ustawowym co oznacza, iż jego przekroczenie, niezależnie od przyczyny, skutkuje koniecznością stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia w trybie art. 228 w zw. z art. 239 O.p. Czynność procesowa dokonana po terminie jest bowiem bezskuteczna.

W razie uchybienia terminu nie ma możliwości jego przedłużenia ale istnieje możliwość jego przywrócenia na zasadach uregulowanych w art. 162 O.p.

Na wstępie należy zauważyć, że prawidłowo organ potraktował wniosek podatniczki, zatytułowany jako "wniosek o wydłużenie terminu do wniesienia odwołania" jako prośbę o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. Uczynił to zgodnie z zasadą, że odformalizowanie postępowania na korzyść strony co do formy i treści żądania wszczęcia postępowania ma prowadzić do tego, aby sprawa mogła być rozpoznana zgodnie z intencją i interesem strony (por. wyrok NSA z 20 lipca 1981 r., SA1461/81, ONSA1981, nr 2, poz. 71). Podkreśla się również w orzecznictwie, że organ podatkowy powinien wyjaśnić w sposób niebudzący wątpliwości, czego podatnik w istocie się domaga w swoim piśmie. Zasadnie też organ II instancji wezwał podatniczkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez jego podpisanie w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 168 § 3 Ordynacji podatkowej a następnie - do jego uzupełnienia poprzez złożenie środka zaskarżenia - zgodnie z wymogami art. 162 § 2 ustawy. Powyższe braki strona skarżąca uzupełniła w zakreślonych terminach.

Rozważenia wymaga zatem kwestia spełnienia przez skarżącą ustawowych przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia.

Art. 162 ustanawia następujące warunki, jakie musi spełnić wnioskodawca, aby uzyskać przywrócenie terminu, przy czym warunki te występują łącznie:

- brak winy po stronie zainteresowanego, nie wymaga się udowodnienia braku winy, a wystarczy jego uprawdopodobnienie;

- wniesienie podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienie terminu;

- dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której ustanowiony był termin podlegający przywróceniu.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, na który powołuje się organ odwoławczy, iż kryterium braku winy jako przesłanka wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Przeszkody powodujące uchybienie terminu muszą, więc mieć charakter obiektywny, niezależny od zainteresowanego i mogą dotyczyć nawet tylko ostatniego dnia terminu przewidzianego dla dokonania czynności procesowej. Przy czym, istnienie okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu powinno być jedynie "uprawdopodobnione", co nie daje pewności istnienia danego faktu, lecz wskazuje na taką możliwość, czyni istnienie tego faktu wiarygodnym. (por. wyrok WSA W Poznaniu z dnia 5 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Po 705/08). Uprawdopodobnienie jest środkiem słabszym od dowodu a o jego zaistnieniu możemy mówić wówczas, gdy twierdzenie strony jest prawdopodobne, wiarygodne. Nie stosuje się wówczas reguł postępowania dowodowego (por. wyrok NSA z dnia 27 lipca 1995 r., sygn. akt SA/Po 797/95).

Trzeba jednakże zwrócić uwagę, iż przywrócenie terminu jest instytucją procesową mającą na celu ochronę jednostki przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu dla podjęcia czynności procesowej przez stronę lub uczestników postępowania. Przewidziany w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej warunek braku zawinienia w uchybieniu terminu jako konieczna przesłanka do ewentualnego przywrócenia terminu, należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Koniecznym jest każdorazowe rozważenie, czy osoba ta dochowała reguł starannego działania i czy podjętym przez nią czynnościom należy postawić wysokie kryteria. Niezbędny jest tu kompromis polegający na tym, aby z jednej strony nie doprowadzić do pochopnego przywracania terminu, a z drugiej strony, aby na skutek nadmiernej surowości nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw. Stąd też każdy przypadek winien być indywidualnie oceniony.

Podkreślenia wymaga także, iż przywracanie terminów nie jest przedmiotem uznania administracyjnego, ponieważ organ podatkowy ma obowiązek przywrócenia terminu, jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w w/w przepisie. Wskazuje na to jednoznacznie użyty w art. 162 O.p. zwrot "należy przywrócić". Skład orzekający w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2008 r. w sprawie II FSK1145/07, w którym Sąd stwierdził, iż odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy obowiązany jest ustalić, jaka była przyczyna uchybienia terminu. W razie potrzeby organ ma też obowiązek ustalić, kiedy przyczyna ta ustała, ewentualnie wezwać podatnika, aby okoliczności te wykazał.

Orzecznictwo sądowe wskazuje okoliczności, które zwalniają od winy przy uchybieniu terminu i takie, które od winny nie uwalniają. Jeżeli chodzi o przyczynę w postaci choroby to, zgodnie z poglądami judykatury w tej kwestii – nie każda choroba jak i też posiadanie zwolnienia lekarskiego jest potwierdzeniem braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu. Nie wyklucza to bowiem możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę, np. sporządzenia środka zaskarżenia i nadania go przez pocztę osobiście lub przez domownika (por. wyrok NSA z 11 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 2473/95). Jednakże rozpoznając wniosek należy brać także pod uwagę inne okoliczności towarzyszące niezdolności do pracy. Jeżeli bowiem rodzaj choroby i dolegliwości z nią związane uniemożliwiają działanie w okresie, którego dotyczy zwłoka, to przywrócenie terminu będzie uzasadnione.

W analizowanej sprawie bezsporne jest, że skarżąca cierpi na zaawansowaną chorobą nowotworową. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że odpis postanowienia pierwszoinstancyjnego skarżąca odebrała przy pomocy swojej siostry 8 marca 2010 r. tj. w dniu powrotu ze szpitala, gdzie otrzymała III kurs chemioterapii paliatywnej CVD. Terapia ta charakteryzuje się wysoka toksycznością, jest źle tolerowana przez wielu chorych i powoduje szereg powikłań. Wśród typowych skutków ubocznych tej terapii wymienia się: wysoką gorączkę, nudności, słabość, zaburzenia pracy serca, zaburzenia systemu nerwowego i inne. Objawy te mogą trwać przez nieokreślony czas (vide. artykuł: "Biochemioterapia przerzutowego czerniaka skóry – doświadczenia kliniczne i analiza perspektyw" Przemysław Langiewicz, Joanna Paprocka-Langiewicz, Krzysztof Leśniewski-Kmak, Tomasz Sarosiek, Jakub Żołnierek, Wojciech Pawlak). Jak wyjaśniła córka skarżącej będąca jej pełnomocnikiem, po chemioterapii matka wymagała stałej opieki przez okres około tygodnia, samodzielnie nie była w stanie wykonać elementarnych czynności życiowych. Pełnomocnik poinformowała też, iż mąż podatniczki nie mógł jej udzielić pomocy albowiem jest osobą niepełnosprawną, ma amputowana nogę, przebył trzy zawały, obecnie jest dializowany.

Termin do złożenia zażalenia upływał w dniu 15 marca 2010 r. natomiast pismo o "wydłużenie terminu" nadane zostało po 8 dniach od tej daty tj. 23 marca 2010 r. Należy stwierdzić, iż organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu nie dokonał oceny stanu zdrowia skarżącej, z której wynikałoby, że miała ona zdolność dokonywania czynności procesowych w spornym okresie. Poprzestał jedynie na stwierdzeniu, że zgodnie z utrwalonymi poglądami, tylko nagła choroba, której strona nie mogła przewidzieć a nie zaś choroba przewlekła stanowić może przeszkodę do dokonania określonej czynności procesowej. Organ podatkowy pominął w swoich rozważaniach te okoliczności, na które zwracało uwagę niejednokrotnie orzecznictwo sądowe m. in w powołanym wyżej wyroku NSA z 12 lutego 2008 r. Strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i powstała w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej. Natomiast rolą organu podatkowego, w razie odmowy przywrócenia terminu jest zweryfikowanie twierdzeń strony co do przyczyn uchybienia terminu, ewentualnie wezwanie podatnika w trybie art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej do wykazania tych okoliczności (por. także: wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 958/97, wyrok NSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2282/98, wyrok NSA w Łodzi, sygn. akt I SA/ŁD 724/98, w nowszym orzecznictwie - wyrok NSA z 21 grudnia 2007 r., sygn. sygn. akt II FSK 1481/06, czy wyrok WSA w Warszawie z 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1959/04, wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt III SA 1570/03).

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie można wykluczyć, iż stan zdrowia skarżącej po "cyklu" chemioterapii nie pozwalał na wcześniejsze - niż to uczyniono - złożenie przez nią zażalenia. Organy podatkowe nie poczyniły w tym zakresie żadnych ustaleń. Tym samym nie ustalono, kiedy ustała przyczyna uchybienia. Stwierdzenie, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania jest zatem przedwczesne i nie zasługuje na aprobatę.

Należy jednak zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do złożenia środka zaskarżenia nie ma znaczenia fakt zwrócenia się przez stronę o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia narusza przepisy art. 162 § 1 i 2 oraz art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Naruszenie tych przepisów miało decydujący wpływ na wynik sprawy, dlatego też Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia. Tym samym nie mogło się ostać postanowienie w części stwierdzającej wniesienie zażalenia z uchybieniem terminu. Sąd nie orzekł o zwrocie kosztów postępowania wobec zwolnienia skarżącej od obowiązku ich uiszczenia.