Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 851/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1 pkt 2, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Ewa Michna, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 643/08 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 marca 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty i wrzesień 2005 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2. zasądza od D. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 4600 zł (słownie: cztery tysiące sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 643/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi D. K., uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 marca 2008 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące luty i wrzesień 2005 r. oraz stwierdził, że nie podlega ona wykonaniu.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia 18 grudnia 2007 r. ponownie rozpatrując sprawę o stwierdzeniu nieważności decyzji z 5 kwietnia 2006 r. określił Skarżącemu w podatku od towarów i usług za miesiąc:

- luty 2005r. - nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 147.372,00 zł

- wrzesień 2005r. - nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 175.171,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że Podatnik z dniem 10 lutego 2005 r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej, a następnie podjął ją 20 lipca 2005 r. w zakresie wynajmu nieruchomości i transportu drogowego. Po przeprowadzeniu przez pracowników Urzędu Skarbowego u Skarżącego kontroli w przedmiocie podatku od towarów i usług ustalono, że podatnik w lutym 2005 r. nie dokonał spisu z natury towarów pozostających na dzień likwidacji i nie rozliczył ich w deklaracji VAT - 7 za ten miesiąc, naruszając przepis art. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej VAT). Na dzień likwidacji przedsiębiorstwa podatnik posiadał środki trwałe w postaci samochodu, ciągnika siodłowego, dwóch naczep i hali magazynowej w budowie, które winny podlegać opodatkowaniu w łącznej wysokości 148.053,00 zł.

W lutym 2005 r. dokonał on zakupu towarów i usług, od czego podatek naliczony wyniósł 8.369,38 zł, co ujawnił podatnik w złożonej korekcie deklaracji VAT - 7 za ten miesiąc. Organ podatkowy uwzględnił z tej kwoty 680,63 zł wobec czego określono podatek VAT za w. w. miesiąc w kwocie 148.053,00 zł tj. o 139.003,00 zł więcej niż zadeklarował podatnik.

Z kolei za miesiąc wrzesień 2005 r. Skarżący zadeklarował sprzedaż w wysokości 802.100,00 zł od której podatek wg stawki 22% wyniósł 176.462,00 zł. Transakcja ta dotyczyła sprzedaży hali w budowie i prawa wieczystego użytkowania gruntu na rzecz Firmy Usługowej P. K.. Umowa sprzedaży została zawarta w formie aktu notarialnego w dniu 5 lipca 2005r., zmienionego 27 lipca 2005r., 29 lipca 2005r i 30 sierpnia 2005r. zaś fakturę z tego tytułu D. K. wystawił 9 września 2005r. Prawo wieczystego użytkowania wyceniono na 6.000,00 zł a halę w budowie na 793.400,00 zł.

Ponadto we wrześniu 2005r. podatnik wystawił 2 faktury na sprzedaż na rzecz firmy P. K. 2 naczep.

Po uwzględnieniu nabycia towarów i usług za ten miesiąc podatek od towarów i usług wyniósł 175.171,00 zł. Podatnik w kwietniu 2006r. i w czerwcu 2007r. wpłacił jedynie 148.847,79 zł, wobec czego zobowiązanie podatkowe stanowiące zaległości podatkową wynosi 26.323,21 zł.

Od decyzji tej podatnik, działający przez pełnomocnika, odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej wnosząc o jej uchylenie jako naruszającej prawo materialne.

Zdaniem odwołującego się organ podatkowy nie uwzględnił przy określeniu podatku od towarów i usług za luty 2005 r. faktury z dnia 08 lutego 2005r. wystawionej na rzecz P. K. z tytułu sprzedaży hali w budowie wartości netto 500.000,00 zł stanowiącej odrębny przedmiot własności Skarżącego. Prawo wieczystego użytkowania gruntu stanowi bowiem współwłasność małżonków E. i D. K.

Hala w budowie nie mogła być wykazana w remanencie likwidacyjnym skoro wcześniej została sprzedana.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 19 marca 2008r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy m. in. wskazał, że zasadnie organ I instancji przyjął, że hala w budowie została sprzedana i wydana nabywcy w lipcu 2005r., co potwierdza treść księgi wieczystej nieruchomości, na której jest zlokalizowana. Winna więc być ona ujęta w spisie z natury na dzień 10 lutego 2005r.

Sprzedaż hali w lutym 2005r. nie znalazła potwierdzenia w umowie zawartej w formie aktu notarialnego, wymaganej dla sprzedaży nieruchomości, wobec tego zarzut odwołania w tej kwestii jest niezasadny, skoro czynność prawna dokonana bez zachowania tej formy jest zgodnie z art. 78 § 2 k. c. nieważna.

Po rozpoznaniu skargi na powyższą decyzję organu odwoławczego, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga ta zasługuje na uwzględnienie.

Jak wskazał Sąd, przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność opodatkowania sprzedaży hali. W aktach podatkowych znajduje się faktura z dnia 8 lutego 2005r. wystawiana przez firmę D. K. firmie usługowej P. K. na sprzedaż hali w budowie wartości netto 500.000,00 zł, a także:

- akt notarialny z 5 lipca 2005r. - umowa sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki gruntu (6.000,00 zł) oraz nakładów na znajdującą się na niej hali w budowie (500.000,00 zł) za kwotę 617.320,00 zł (k. 32 akt podatkowych), w którym małżonkowie K. - sprzedający - oświadczają, że cena sprzedaży została w całości zapłacona przez kupującą P. K. a wydanie przedmiotu sprzedaży "następuje w dniu dzisiejszym",

- akt notarialny z 27 lipca 2005r. zmieniający umowę sprzedaży co do ceny sprzedaży, którą strony ustalają na 975.268,00 zł, a zapłata różnicy między pierwotnie ustaloną ceną (617.320,00 zł) zostanie przez kupującą zapłacona do 31 sierpnia 2005r.,

- akt notarialny z 29 lipca 2005r. - uzupełnienie zmiany umowy sprzedaży nieruchomości w zakresie zapłaty sprzedającym różnicy ceny sprzedaży (293.400,00 zł) z kredytu zaciągniętego przez P. K., który ma być przelany przez M. na konto D. K. w B. do dnia 31 sierpnia 2005r.,

- akt notarialny z 30 sierpnia 2005r. - zmiana umowy sprzedaży nieruchomości co do daty wydania kupującej przedmiotu sprzedaży - "nie później niż 10 września 2005r."

- akt notarialny z 31 marca 2006r. - rozwiązanie umowy sprzedaży wobec jej niewykonania.

Poza tym w aktach sprawy znajduje się m. in. faktura korygująca wystawiona przez D. K. w dniu 23 maja 2007r. dotycząca faktury z 01 sierpnia 2006r. (której brak w aktach sprawy) dokumentującej sprzedaż prawa wieczystego użytkowania i hali magazynowej, zmieniająca wartość przedmiotu sprzedaży z 799.400,00 zł (brutto) na 975.268,00 zł (brutto) oraz faktura z 09 września 2005r. opiewająca na kwotę 975.268,00 zł z tego samego tytułu.

Jak wskazał Sąd, organ podatkowy I instancji uznał, że podatnik nie ujmując m. in. hali w budowie w spisie z natury na dzień zakończenia działalności gospodarczej, zgodnie z postanowieniami art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) winien opodatkować m. in. również tę halę. Obowiązek podatkowy powstał bowiem w dniu. w którym w. w. spis winien być sporządzony, nie później niż 14 dnia od dnia zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej (art. 14 ust. 6).

Sąd zauważył jednak, że organ tak I jak i II instancji nie wyjaśnił, czy podatnik zgłosił urzędowi skarbowemu fakt zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej (art. 14 ust. 1 pkt 2 i art. 96 ust. 6 ustawy o VAT) i czy faktycznie jej nie wykonywał, skoro podjął tę działalność w lipcu 2005 r. Podkreślenia wymaga bowiem fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wiąże obowiązku podatkowego z zapisem w ewidencji działalności gospodarczej, co wynika z przepisu art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów niezależnie od tego, czy czynność ta została wykonana z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Należało więc przede wszystkim prawidłowo i wyczerpująco ustalić stan faktyczny sprawy i przyjąć - niezależnie od wielokrotnych zmian stanowiska skarżącego co do kwestii związanych ze sprzedażą hali w budowie, kiedy powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Organ podatkowy kierując się treścią przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, po ustaleniu stanu faktycznego sprawy, winien w uzasadnieniu decyzji stwierdzić którym dowodom zebranym w sprawie dał wiarę, a którym odmówił wiarygodności i dlaczego.

Należało wiec wyjaśnić, czy Skarżący faktycznie sprzedał w. w. halę w dniu 8 lutego 2005r., skoro wystawił fakturę sprzedaży z tą datą i czy uwzględniono korygującą ją fakturę z 09 września 2005r. Stanowisko organów podatkowych w tej kwestii korespondowałoby ze stanowiskiem podatnika zawartym w odwołaniu. Wyjaśnienie takie przesądzałoby o możliwości zastosowania przepisu art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i określenia podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2005r.

Z kolei odnosząc się do zasadności opodatkowania sprzedaży hali w miesiącu wrześniu 2005r. Sąd uznał, że stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji również budzi zastrzeżenia. Niewątpliwie działania Skarżącego nie cechowały się stabilnością. Tym nie mniej jednak organ podatkowy, przyjmując, że do sprzedaży hali i prawa wieczystego użytkowania nie doszło w lutym 2005r., winien jednoznacznie odnieść się do skuteczności faktury korygującej z dnia 23 maja 2007r., która znana była organowi I instancji przed dniem wydania decyzji z 18 grudnia 2007r. Fakturą tą skarżący "anulował" wcześniej wystawioną fakturę dotyczącą sprzedaży hali i prawa wieczystego użytkowania gruntu z 01 sierpnia 2006r. i wykazał w niej podatek VAT w wysokości 0 w sytuacji, gdy umowa ich sprzedaży została rozwiązana.

W ocenie Sądu należy więc w toku ponownego rozpatrzenia sprawy wyjaśnić i ocenić stan faktyczny sprawy co do tego, czy faktycznie w sprawie miała miejsce sprzedaż wspomnianej hali i prawa wieczystego użytkowania i co za tym idzie, czy po stronie Skarżącego powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Pismem z dnia 10 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku sądu I instancji, w której zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1 i art. 141 § 4 oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej – P.p.s.a.) poprzez uwzględnienie skargi, chociaż rozstrzygnięcie organów podatkowych nie było dotknięte żądną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku, w rezultacie nieuwzględnienie przez Sąd przy rozpatrywaniu sprawy zgromadzonego w aktach sprawy materiału, co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku i braku oddalenia skargi;

2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 122, 187 § 1 i 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) poprzez błędne przyjęcie przez skład orzekający, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe naruszając ww. przepisy ustawy Ordynacja podatkowa dot. przeprowadzenia postępowania, zebrania i oceny materiału dowodowego w sprawie oraz sporządzenia uzasadnienia decyzji;

3. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu sprawy odbiegającego od rzeczywistego (przyjętego przez organy podatkowe), w tym szczególności:

- uznanie przez Sąd, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie wyjaśniły, czy podatnik zgłosił urzędowi skarbowemu fakt zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej i czy faktycznie jej nie wykonywał, skoro podjął działalność w lipcu 2005r., pomimo, iż w stanie faktycznym sprawy zostało to dostatecznie wykazane;

- uznanie przez Sąd, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie przyjęły kiedy powstał obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży przez podatnika hali w budowie, pomimo, iż w sprawie zostało to dokładnie wskazane;

- uznanie przez Sąd, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie wyjaśniły, czy podatnik faktycznie sprzedał halę w dniu 08 lutego 2005r., skoro wystawił fakturę sprzedaży z tą datą i czy uwzględniono korygującą ją fakturę z 09 września 2005r., pomimo, iż organy podatkowe szczegółowo przedstawiły i uzasadniły swoje stanowisko w tej kwestii;

4. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia, które w uzasadnieniu wyroku zawiera błędne wskazania co do dalszego postępowania, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy, a w szczególności przyjęcie przez Sąd, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe winny odnieść się do skuteczności faktury korygującej nr 01/2007 z dnia 23 maja 2007r., którą podatnik "anulował" wcześniej wystawioną fakturę z dnia 01 sierpnia 2006r. nr 2/0/06, ponieważ faktura ta nie dotyczy okresu rozliczeniowego (luty i wrzesień 2005r.) objętego decyzją nr ... i nie może mieć wpływu na rozliczenie podatku VAT za ten okres;

5. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez brak zastosowania tych norm prawa podatkowego do występującego w sprawie stanu faktycznego mimo istnienia podstaw do takiej subsumpcji, tj. naruszenie prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie;

6. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez brak zastosowania tych norm prawa podatkowego do występującego w sprawie stanu faktycznego mimo istnienia podstaw do takiej subsumpcji, tj. naruszenie prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie;

7. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie (odmowę zastosowania) przepisów art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podczas gdy przepisy te winny mieć wprost zastosowanie w przedmiotowej sprawie;

8. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie (odmowę zastosowania) przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podczas gdy przepisy te winny mieć wprost zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Mając na uwadze powyższe Organ wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia oraz o oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu; a także o zasądzenie od Skarżącego na rzecz wnoszącego skargę kasacyjną zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Kontrola kasacyjna dokonywana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego (art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty na obu wymienionych wyżej podstawach. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego.

W zakresie naruszenia prawa procesowego, sformułowano sześć zarzutów naruszenia przepisów, przy czym wszystkie z nich dążą do zakwestionowania zawartej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku tezy, że organy podatkowe:

a) nie wyjaśniły, czy podatnik zgłosił urzędowi skarbowemu fakt zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej (art. 14 ust. 1 pkt 2 i art. 96 ust. 6 ustawy o VAT) i czy faktycznie jej nie wykonywał, skoro podjął tę działalność w lipcu 2005 r. (s. 5 uzasadnienia wyroku),

b) nie ustaliły prawidłowo stanu faktycznego sprawy i nie ustaliły w prawidłowy sposób kiedy powstał obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą hali w budowie,

c) nie wyjaśniły czy skarżący faktycznie sprzedał halę w dniu 8 lutego 2005 r., skoro wystawił fakturę sprzedaży z tą datą i czy uwzględniono korygującą ją fakturę z 9 września 2005r.

Zastrzeżenia Sądu odnosiły się także do zasadności opodatkowania hali we wrześniu 2005 r., albowiem stwierdzono, że organ podatkowy przyjmując, że do sprzedaży hali i prawa wieczystego użytkowania nie doszło w lutym 2005 r., winien jednoznacznie odnieść się do skuteczności faktury korygującej z dnia 23 maja 2007 r., która - jak należy sądzić - znana była organowi I instancji przed dniem wydania decyzji z 18 grudnia 2007r. Fakturą tą skarżący "anulował" wcześniej wystawioną fakturę dotyczącą sprzedaży hali i prawa wieczystego użytkowania gruntu z 1 sierpnia 2006 r. i wykazał w niej podatek VAT w wysokości 0 w sytuacji, gdy umowa ich sprzedaży została rozwiązana.

W kontekście tych twierdzeń i zastrzeżeń zawartych w uzasadnieniu wyroku sądu pierwszej instancji należy przyznać rację autorowi skargi kasacyjnej, który stwierdził, że naruszenie przepisów prawa procesowego wynika z nieuwzględnienia przez WSA zgromadzonego przez organy podatkowe materiału dowodowego.

Mianowicie z akt sprawy wynika, iż decyzją nr 99/05 z dnia 2.02.2005 r. Prezydent Miasta P. wykreślił prowadzoną przez Pana D. K. działalność gospodarczą z dniem 10.02.2005 r. W złożonym w Urzędzie Skarbowym w P. zgłoszeniu o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT- Z podatnik zaznaczył, iż ostatnią deklarację VAT-7 złoży za luty 2005 r. Nie ulega zatem żadnej wątpliwości, że wskazane wyżej zawiadomienie było wyrazem woli podmiotu gospodarczego zakończenia prowadzonej działalności gospodarczej skoro m.in. tym właśnie celom (zgłoszenie zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych) powołany dokument służy.

Słusznie wskazano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że w tych okolicznościach faktycznych należało uznać, iż została spełniona przesłanka z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, uzasadniająca jego zastosowanie. Z dniem 26.07.2005 r. Podatnik ponownie rozpoczął działalność gospodarczą i zarejestrował ją w Urzędzie Skarbowym w P. poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w którym wskazano, że pierwsza deklaracja VAT-7 zostanie złożona za sierpień 2005r. Rację ma organ odwoławczy, że nie było podstaw do stwierdzenia, iż podatnik w okresie od zgłoszenia zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (10.02.2005 r.) do zgłoszenia rozpoczęcia działalności gospodarczej (26.07.2005r.) wykonywał działalność gospodarczą, zwłaszcza, że sam podatnik w prowadzonym postępowaniu nie podnosił takich okoliczności.

W konsekwencji zarzuty skargi kasacyjnej opisane w punkcie 3 skargi kasacyjnej były całkowicie uzasadnione.

Odnosząc się do zastrzeżeń Sądu pierwszej instancji dotyczących tego kiedy powstał obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą hali w budowie oraz twierdzeń, że organy podatkowe nie wyjaśniły czy skarżący faktycznie sprzedał halę w dniu 8 lutego 2005 r., należy przyznać rację autorowi skargi kasacyjnej, że z zebranego w sprawie materiału wynika, że czynność sprzedaży obejmująca użytkowanie wieczyste działki nr 50/16 oraz własność nakładów poniesionych na tej działce na budowę hali magazynowej, zrealizowana została na rzecz D. i E. K., w lipcu 2005 r. Potwierdzeniem czynności sprzedaży był fakt zawarcia w dniu 5 lipca 2005 r. umowy sprzedaży na rzecz P. K. nieruchomości położonej w P. przy ul. F., w formie aktu notarialnego rep ... O tym, że transakcja miała miejsce świadczą również zapisy w poz. 11/3 Księgi Wieczystej nr ... Zgodnie z zapisem § 3 aktu notarialnego rep. ... cena sprzedaży ustalona na kwotę 617.320 zł (w tym kwota 6.000 zł stanowiła wartość użytkowania wieczystego gruntu, podatek VAT 1.320 zł; kwota 500.000 zł wartość nakładów poniesionych na budowę hali, podatek VAT 110.000 zł) została już przez kupującą zapłacona, co potwierdzili sprzedający. Zaznaczyć należy, że wydanie w posiadanie przedmiotu sprzedaży kupującej nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego, tj. 5 lipca 2005r., o czym stanowi § 4 tego aktu. W momencie sprzedaży przedmiotowa nieruchomość stanowiła majątek prywatny D. i E. K. (działalność gospodarczą Podatnik podjął w dniu 26.07.2005 r.).

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że organ podatkowy nie wyjaśnił, czy D. K. sprzedał w/w halę w dniu 8 lutego 2005 r., skoro wystawił fakturę sprzedaży z tą datą i czy uwzględniono korygującą ją fakturę z 9 września 2005 r. Organy podatkowe wyjaśniły, że faktura nr 415/0/05 z dnia 8 lutego 2005 r. nie została uwzględniona w rozliczeniu lutego 2005 r. ponieważ transakcja sprzedaży nieruchomości nie została zawarta w formie aktu notarialnego i nie dokumentowała faktycznej sprzedaży. Prawidłowo organy podatkowe powołały się na art. 158 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej inną formę szczególną czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna, zgodnie z art. 78 § 2 Kodeksu cywilnego. Dokonanie transakcji sprzedaży bez zachowania wymaganej prawem szczególnej formy, jaką jest akt notarialny, spowodowało nieważność tej czynności z mocy prawa.

Powyższe stanowisko należy uznać za prawidłowe. Odnośnie opodatkowania czynności bezwzględnie nieważnych Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się między innymi w wyroku z dnia 21 listopada 2006 r. w sprawie sygn. akt I FSK 238/06, gdzie stwierdzono, że: " ... Przepis art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm.) ma zastosowanie w sytuacjach, gdy dokonano czynności, co prawda niezgodnie z obowiązującymi przepisami, ale skutecznie. A za skuteczną nie można uznać czynności prawnej, która jest bezwzględnie nieważna z powodu niezachowania wymaganej przez prawo cywilne formy aktu notarialnego przy sprzedaży nieruchomości (art. 158 w związku z art. 73 par. 2 Kodeksu cywilnego)".

Podsumowując dotychczasowe spostrzeżenia wszystkie zarzuty naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania należało uznać za usprawiedliwione.

Konsekwencją powyższego jest uznanie za uzasadnione zarzutów błędnego zastosowania (braku zastosowania) art. 14 ust. 1 pkt 2 oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania. W zakresie kosztów postępowania kasacyjnego orzekł zgodnie z art. 203 pkt 2 P.p.s.a.