Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1428/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 174 pkt 1 i 2, art. 182 § 2, art. 183 § 1, art. 184
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 31zo ust. 8, art. 31zt
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 83 ust. 1, art. 123
journal: Dz.U. 2020 poz 266
law: Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - t.j.
article: art. 42 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2021 poz 955
law: Ustawa z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - tj.
article: § 9
journal: Dz.U. 2015 poz 2009
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru  urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń
article: art. 7, art. 75, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 1 pkt 6 i § 3, art. 156 § 1 pkt 2, art. 180
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia del. WSA Beata Sobocha-Holc (spr.) po rozpoznaniu w dniu 22 kwietnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Op 235/21 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 16 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Op 235/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu – po rozpoznaniu skargi J. M. – uchylił decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 23 marca 2021 r. oraz poprzedzającą ją decyzję tego organu z 4 lutego 2021 r. w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania składek.

Wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym:

J. M. (dalej: strona, skarżący) złożył 14 stycznia 2021 r. wniosek o zwolnienie z opłacania składek za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 września 2020 r. We wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek dla płatników w określonych branżach, skarżący oświadczył, że prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 79.12Z, zgodnie ze zgłoszeniem do KRS lub CEIDG uprawniającą do zwolnienia z opłacania składek, a przychód uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składa wniosek jest niższy co najmniej o 75% w porównaniu do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w roku 2019.

Decyzją z 4 lutego 2021 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych w Opolu odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, za okres od 1 lipca 2020 r. do 30 września 2020 r.

W uzasadnieniu decyzji organ zacytował treść art. 31zo ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych i zwalczaniem COVlD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm., dalej: ustawa o COVID) i wskazał, że z weryfikacji danych w rejestrze Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) oraz w rejestrze REGON wynika, że zmiany we wpisie zostały dokonane 21 stycznia 2021 r., w związku z czym nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r.

We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżący podniósł, że dopiero z decyzji powziął informację o nieprawidłowości kodu i w toku wyjaśniania sprawy okazało się, że kod ujawniony w rejestrze REGON został zmieniony bez jego wiedzy i zgody 17 grudnia 2019 r., na wniosek z CEIDG. Jednocześnie skarżący oświadczył, że działalność turystyczna stanowiła i stanowi nadal przeważający rodzaj prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast kod PKD 66.22Z (agent ubezpieczeniowy) stanowi jedynie znikomy dodatek do prowadzonej działalności turystycznej i związany jest z tym, że organizator ma obowiązek ubezpieczenia każdej zorganizowanej grupy.

W uzasadnieniu decyzji z 23 marca 2021 r., którą utrzymał w mocy decyzję własną z 4 lutego 2021 r., organ wskazał, że zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającym kodem prowadzonej działalności był kod PKD 66.22.Z – Działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych. Zaś wpisu kodu przeważającego PKD 79.12.Z dokonano dopiero na wniosek strony z dnia 21 stycznia 2021 r., co uzasadnia odmowę przyznania wnioskowanego zwolnienia.

Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, w której domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, brak pogłębionej jej analizy, a co za tym idzie brak przyznania prawa do zwolnienia z opłacania składek za okres od lipca do września 2020 r., w sytuacji, gdy ujawniony kod przeważającego PKD jest oczywiście błędnie wpisany, zaś organ winien był w takiej sytuacji przeprowadzić postępowanie wyjaśniające i ustalić skarżącemu prawo do wnioskowanego zwolnienia.

Skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentacji z lat 2018 – 2020 na okoliczność wykazania faktycznego przeważającego przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego i wykazania, że główny przychód i dochód osiągany jest przez skarżącego z działalności turystycznej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie wskazując, że zbadał wszystkie okoliczności mające wpływ na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy i zważył, iż całokształt zgromadzonego materiału dowodowego stanowi uzasadnienie dla odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r., gdyż skarżący nie spełnia przesłanek zwolnienia, o których mowa w art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID.

Uzasadniając uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji ZUS, WSA wskazał, że przedstawione przez organ rozumienie regulacji stanowiącej podstawę przyznania zwolnienia we wnioskowanym przez skarżącego okresie, jest wadliwe i w nieuzasadniony sposób pomija kwestię faktycznej przeważającej działalności danego podmiotu, a przez to nie realizuje ratio legis ustawy o COVID. Właściwa wykładnia art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID, prowadzi do wniosku, że w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem przeważającej działalności w rejestrze REGON czy CEIDG, a faktycznie wykonywaną przez stronę przeważającą działalnością gospodarczą we wskazanej dacie, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności o charakterze przeważającym.

Wobec wskazania przez skarżącego we wniosku inicjującym postępowanie o przyznanie zwolnienia, że na dzień złożenia wniosku prowadził przeważającą działalność wg kodu PKD 79.12Z, co pozostawało w sprzeczności z kodem PKD przeważającej działalności skarżącego otrzymanym z CEIDG, organ zobligowany był do przeprowadzenia postępowania dowodowego i wezwania skarżącego do wykazania wskazanej przez niego okoliczności. Tymczasem organ dokonując błędnej przepisów ustawy o COVID, nie zbadał i nie ustalił ww. okoliczności, poprzestając jedynie na ocenie danych uzyskanych z CEIDG i REGON mimo, że skarżący we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy wskazywał, iż kod ujawniony jako przeważający w ww. rejestrach jest błędny i nie odpowiada rzeczywistemu stanowi, przytaczając przy tym liczne argumenty oraz przedkładając dowody na poparcie swych twierdzeń.

Obowiązkiem ZUS było wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, pozwalającego na ustalenie charakteru przeważającej działalności rzeczywiście prowadzonej przez stronę. Organ tego jednak nie uczynił i przy wydaniu decyzji oparł się wyłącznie na danych uzyskanych z CEIDG i GUS, tym samym w ocenie WSA zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić należało jako wadliwe, gdyż przedwcześnie przyjęto, że skarżący podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę bez umożliwienia wykazania, że skarżący spełnia kryterium przeważającej działalności według PKD. Konsekwencją tego było lakoniczne uzasadnienie decyzji, w którym zabrakło ustosunkowania się do kluczowej okoliczności wskazanej we wniosku przez stronę.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyrok WSA zaskarżył skargą kasacyjną w całości zarzucając mu:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie brawa materialnego, tj. przepisu art. 31zo ust. 8 ustawy o COVID w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266, z późn. zm.) przez jego błędną wykładnię i nieuzasadnione uznanie, iż w przypadku rozstrzygania wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek, organ winien wziąć w pierwszej kolejności pod uwagę - w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w rejestrze REGON, a faktycznie wykonywaną przez stronę działalnością gospodarczą - rzeczywiście wykonywaną działalność;

2) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj. przepisu 31zt ustawy o COVID w zw. § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne z 31 lipca 2003 r. wydanego na podstawie art. 28 ust. 3b ustawy systemowej poprzez jego błędną wykładnię poprzez uznanie, że ZUS - wobec stwierdzenia przez skarżącego we wniosku inicjującym postępowanie w sprawie, że na dzień złożenia wniosku prowadził przeważającą działalność wg kodu PKD 79.12Z, co pozostawało w sprzeczności z kodem PKD przeważającej działalności skarżącego otrzymanym z CEIDG - był zobligowany do wezwania skarżącego do wykazania wskazanej przez niego okoliczności, a nadto, iż ciężar udowodnienia zaistnienia przesłanek do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek spoczywa w głównej mierze na organie administracji w sytuacji, gdy ustawodawca w powołanym przepisie posłużył się sformułowaniem "jeżeli zobowiązany wykaże", co przenosi ciężar dowodzenia przesłanek do zastosowania instytucji zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na wnioskodawcę, a przez to błędne uznanie Sądu pierwszej instancji, iż to na organie spoczywa obowiązek zgromadzenia i ustalenia wszystkich okoliczności mogących mieć znaczenie w sprawie;

3) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez bezzasadne uchylenie zaskarżonej decyzji i mylne przyjęcie, iż ZUS przy wydawaniu decyzji naruszył art. art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. pomimo, iż postępowanie administracyjne dotyczące rozpoznania wniosku o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek nie było obciążone żadną wadą, zaś organ administracji przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wszechstronny i wziął pod uwagę wszystkie okoliczności przytoczone przez wnioskodawcę, a nadto organ ocenił sprawę na podstawie całokształtu materiału dowodowego oraz mylne przyjęcie, iż ZUS sporządzając uzasadnienie zaskarżonej decyzji naruszył art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. poprzez stwierdzenie, że uzasadnienie nie spełnia wymogów opisanych w tych przepisach, tj. uzasadnienie faktyczne nie zawiera faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne nie zawiera wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi w przypadku wystąpienia przesłanki dostatecznego wyjaśnienia sprawy poprzez oddalenie skargi, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, ponadto zrzekł się rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. z uwagi na to, że skarżący kasacyjnie organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, a strona nie wniosła o jej przeprowadzenie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, można oprzeć stosownie do art. 174 p.p.s.a. na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Wobec nie stwierdzenia okoliczności skutkujących nieważnością postępowania przed Sądem I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną w granicach zarzutów kasacyjnych.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie:

1) naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Są to dwie odrębne podstawy kasacyjne, które nie podlegają łączeniu, ponieważ odnoszą się do różnego rodzaju uchybień. O ile zarzut naruszenia prawa procesowego ma na celu najczęściej wykazanie, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest nieprawidłowy, o tyle przy ocenie zarzutu naruszenia prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, ocenie podlega m.in. proces subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.

W rozpoznawanej skardze kasacyjnej postawiono zarzuty oparte na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a., tj. zarówno na naruszeniu przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię, która skutkowała niewłaściwym ich zastosowaniem.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie była kwestia spełnienia przez skarżącego przesłanek do uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za lipiec - wrzesień 2020 r. W ocenie organu, w przypadku skarżącego kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON i CEiDG nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia. Natomiast zdaniem skarżącego organ dokonał błędnej i zawężającej wykładni przepisu art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, skupiając się na wskazanym w REGON i CEiDG przeważającym PKD prowadzonej działalności gospodarczej, podczas gdy jego przeważającą działalnością od lipca 2099 r jest działalność turystyczna oznaczona kodem PKD 79.12Z.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje wykładnię art. 31 zo ust. 8 ustawy Covid-19, przyjętą przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku.

Zasady prowadzenia Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (rejestru REGON) określają przepisy ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 955), z których wynika, że wpisowi do rejestru REGON podlegają m.in. informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności (art. 42 ust. 3 pkt 4). Słusznie akcentuje WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w ustawie o statystyce publicznej nie ma definicji pojęcia "przeważającej działalności", a sposób wpisywania do rejestru wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, został określony w § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r.,poz. 2009 z późn. zm.), zgodnie z którym, wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Katalog kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 został zawarty w rozporządzeniu Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD); (Dz. U. z 2007 r.,Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.). Dane w rejestrze REGON, w tym te dotyczące kodów PKD prowadzonej działalności gospodarczej i kodu "przeważającej działalności", wynikają z informacji podawanych przez podmiot gospodarczy przy rejestracji w CEIDG (w przypadku osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą) lub w KRS (w przypadku spółek kapitałowych, osobowych, spółdzielni, fundacji) bądź też bezpośrednio w GUS w przypadku podmiotów nie podlegających rejestracji. Również zmiany w zakresie prowadzonej działalności wprowadzane są do rejestru REGON na podstawie informacji podawanych przez podmiot prowadzący działalność.

W świetle przedstawionych wyżej zasad prowadzenia rejestru REGON, w orzecznictwie od dawna wskazuje się, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa, jest zatem kwestią dowodową (por. np. wyroki Sądu Najwyższego z 7 stycznia 2013 r., sygn. akt II UK 142/12 i z 23 listopada 2016 r., sygn. akt II UK 402/15). Należy zauważyć, że w przypadku przedsiębiorców wpisanych do CEIDG, dane zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy, objęte są domniemaniem prawdziwości, które jest wzruszalne, jeżeli w drodze postępowania zostanie wykazane, że są niezgodne ze stanem rzeczywistym (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2018 r., V SA/Wa 2180/17). Fakt, iż zawarte w rejestrze REGON dane w zakresie kodów PKD, w tym kodu "przeważającej działalności", mogą nie odpowiadać stanowi rzeczywistemu, może wynikać nie tylko z powodu nieprawdziwego oświadczenia podmiotu rejestrującego działalność, ale również z braku aktualizacji wpisu w rejestrze REGON, po zmianie zakresu prowadzonej działalności, co może mieć miejsce z uwagi na zasadę stabilności przyjętą na potrzeby klasyfikacji działalności. Zgodnie z tą zasadą, wyrażoną w pkt 25 i 26 załącznika do powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) aby uniknąć zbyt częstych zmian, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca w przepisie art. art. 31 zo ust. 8 ustawy Covid-19, nie wskazał alternatywnej metody ustalania "przeważającej działalności", jak tylko i wyłącznie poprzez jej wykazanie kodem PKD, jednak w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, informacje zawarte w rejestrze REGON są w istocie środkiem dowodowym, z którego organ w razie potrzeby winien skorzystać. W szczególności w sytuacji, z jaką mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, w której skarżący we wniosku inicjującym postępowanie o przyznanie zwolnienia, że na dzień złożenia wniosku prowadził przeważającą działalność wg kodu PKD 79.12Z. W związku z tym organ, mając na uwadze zaistniałe wątpliwości, co do rzeczywistego zakresu prowadzonej przez skarżącego działalności, powinien przeprowadzić stosowne ustalenia, dotyczące stanu rzeczywistego, przy pomocy innych środków dowodowych, które to do dokonania takich ustaleń są konieczne, stosując przy tym przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. W tym szczególności art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. Zastosowanie przepisów k.p.a. w postępowaniu o zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne wynika z art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Należy zauważyć, że na tle uregulowania postępowania dowodowego w kodeksie postępowania administracyjnego w orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że niedopuszczalne jest stosowanie formalnej (legalnej) teorii dowodów poprzez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi bądź też przez tworzenie nowych reguł korzystania ze środków dowodowych (por. wyrok NSA z 9 marca 1989 r., sygn. akt II SA 961/88). Wprowadzenie sztywnej teorii dowodowej w pewnej sferze w drodze praktyki organów administracji narusza zasady postępowania administracyjnego, poprzez arbitralne ograniczenia zakresu art. 75 k.p.a., co wypełnia dyspozycję art. 156 § 1 pkt 2 in fine k.p.a. (wyrok NSA z 3 sierpnia 2000 r., sygn. akt V SA 2182/99). Innymi słowy w postępowaniu administracyjnym, organ powinien wykorzystać wszelkie dostępne środki dowodowe, a niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ dokonuje rozstrzygnięcia na podstawie tylko jednego, wybranego środka dowodowego.

Ponieważ w postępowaniu o zwolnienie z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne znajdują zastosowanie przepisy regulujące postępowanie dowodowe zawarte w kodeksie postępowania administracyjnego, nie jest dopuszczalne takie rozumienie art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, które ogranicza możliwość ustalenie przesłanki "przeważającej działalności" tylko do jednego środka dowodowego, mianowicie rejestru REGON. W przypadku bowiem uzasadnionych wątpliwości co do prawdziwości (aktualności) danych zawartych w rejestrze REGON, nie jest wykluczone ustalenie tej okoliczności (czyli rzeczywiście prowadzonej "przeważającej działalności") z wykorzystaniem innych środków dowodowych. Szybkość postępowania nie może dominować nad potrzebą wydania prawidłowej decyzji opartej na dokładnie wyjaśnionym stanie faktycznym.

Za przedstawioną wyżej interpretacją art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 dokonywaną w powiązaniu z przepisami k.p.a. regulującymi postępowanie dowodowe, przemawiają zarówno argumenty pochodzące z wykładni systemowej, jak i wykładni celowościowej. Warto zaznaczyć, że uwzględnienie wykładni systemowej oraz celowościowej art. 31zo ust. 8 ustawy, odnosi się do pojęcia "przeważającej działalności".

Z zasady demokratycznego państwa prawnego określonej w art. 2 Konstytucji RP wywodzona jest zasada sprawiedliwości proceduralnej, która określa również sposób stosowania obowiązujących reguł postępowania administracyjnego. Jak bowiem wielokrotnie podkreślał Trybunał Konstytucyjny z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia spraw indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Regulacje prawne tych postępowań muszą w związku z tym zapewnić wszechstronne i staranne zbadanie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz gwarantować wszystkim stronom i uczestnikom postępowania prawo do wysłuchania, tj. prawo przedstawiania i obrony swoich racji. Na sprawiedliwość proceduralną składa się m.in. zapewnienie jednostce wysłuchania polegające przynajmniej na możliwości przedstawienia swoich racji oraz zgłaszania wniosków dowodowych (por. np. wyroki TK z 15 grudnia 2008 r., P 57/07; z 14 czerwca 2006 r., K 53/05, z 11 czerwca 2002 r., SK 5/02). W dziedzinie prawa administracyjnego, sprawiedliwość proceduralna oznacza taką organizację procesu uzyskiwania informacji, ich analizy i podejmowania rozstrzygnięcia, która pozwala uznać wynik zastosowania procedury za sprawiedliwy (por. wyrok NSA z 27 marca 2012 r., sygn. akt II OSK 468/11347). Nie może budzić wątpliwości, że jednym z podstawowych środków gwarantujących sprawiedliwy rezultat postępowania są na gruncie procedury administracyjnej reguły prowadzenia postępowania dowodowego (art. 75-81 k.p.a.) oraz obowiązek dochodzenia przez organ administracji do prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.) w oparciu o wszechstronną analizę materiału dowodowego w sprawie (art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a.).

Dokonując zatem wykładni art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 z uwzględnieniem zasady sprawiedliwości proceduralnej nie można twierdzić, że wbrew regułom prowadzenia postępowania dowodowego określonym w kodeksie postępowania administracyjnego, przepis ten wyklucza inne środki dowodowe aniżeli rejestr REGON oraz, że pozwala on pomijać twierdzenia strony odnośnie do zgodności danych zawartych w tym rejestrze ze stanem rzeczywistym, co może mieć bezpośredni wpływ na prawidłowość (sprawiedliwość) wyniku postępowania. Takie rozumienie art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 prowadziłoby do arbitralnego rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o jeden tylko środek dowodowy, z pominięciem wysłuchania strony twierdzącej, że środek ten nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, a to oznaczałoby naruszenie zasady sprawiedliwości proceduralnej.

Za możliwością ustalenia rzeczywistego stanu co do przeważającej działalności podmiotu ubiegającego się o zwolnienie z opłacania składek również na podstawie innych dowodów aniżeli rejestr REGON, przemawiają też dyrektywy wykładni celowościowej.

Zwolnienie przewidziane w art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19 stanowi jeden z elementów regulacji stanowiących reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19 związane z wprowadzonymi przez władze publiczne ograniczeniami konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Celem tych regulacji jest udzielenie wsparcia przedsiębiorcom działającym w branżach, które zostały dotknięte wprowadzanymi zasadami bezpieczeństwa oraz ponoszącym koszty związane z obostrzeniami sanitarnymi. W związku z tym udzielenie pomocy w postaci zwolnienia z opłacania składek powinno dotyczyć tych przedsiębiorców, którzy rzeczywiście prowadzą działalność bezpośrednio narażoną na straty w następstwie epidemii. Ustalenie rodzaju prowadzonej działalności wyłącznie w oparciu o treść wpisu w rejestrze podmiotów REGON, mogłoby skutkować odmową przyznania wsparcia przedsiębiorcy, który faktycznie prowadzi działalność dotkniętą ograniczeniami wprowadzonymi w związku z COVID-19 i poniósł w związku z tym szkody, a to pozostawałoby w sprzeczności z założeniami ustawy COVID-19 i celami jakie ma ona realizować (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2021 r., sygn. akt I GSK 829/21 - dostępny w internecie).

Reasumując powyższe rozważania, stwierdzić należy, że prawidłowa wykładnia art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19, uwzględniająca dyrektywy wykładni systemowej i wykładni celowościowej, prowadzi do wniosku, że przepis ten nie wyłącza konieczności ustalenia przez ZUS rzeczywiście wykonywanej przez podmiot wnioskujący o zwolnienie z opłacania składek przeważającej działalności, także w sytuacji gdy jest ona inna niż wpisana w rejestrze REGON. Organ ma bowiem obowiązek wysłuchania wnioskującego podmiotu i zweryfikowania jego twierdzeń odnośnie do faktycznie prowadzonej działalności w postępowaniu dowodowym prowadzonym na podstawie regulacji zawartych w k.p.a.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że postępowanie wyjaśniające, jaką działalność rzeczywiście prowadzi skarżący, nie zostało przeprowadzone, mimo że skarżący przedstawił dowody mające na celu wykazanie podnoszonych przez niego okoliczności. Wyjaśnienie tej okoliczności, a więc czy skarżący może skorzystać ze zwolnienia z opłacania składek, jest niezbędne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy w świetle prawidłowo zinterpretowanych przepisów art. 31zo ust. 8 ustawy COVID-19.

W związku z powyższym nie sposób się zgodzić ze skarżącym kasacyjnie organem, aby postępowanie prowadzone z wniosku skarżącego, nie było obciążone żadną wadą, zaś organ przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wszechstronny, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności, przytoczone przez skarżącą. Należy podkreślić, że skarżący nie może ponosić negatywnych skutków wadliwego działania organu, który prowadził postępowanie z naruszeniem przepisów postępowania.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.