Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 624/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1 w zw. z art. 14g i 14h
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca) Sędzia WSA Iwona Owsińska - Gwiazda po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 20 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J.- L. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku o interpretację prawa podatkowego bez rozpoznania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej

w W. (dalej: "Minister" lub "MF"), postanowieniem z [...] maja 2016 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie własne z [...] marca 2016r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku z [...] grudnia 2015 r. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w J. – L. (dalej: "skarżąca", "Spółka" lub "Wnioskodawca") o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku akcyzowego. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia wskazał między innymi art. 14g oraz art. 14h i art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p.").

We wniosku skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem towarów i usług (VAT), o którym mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), zarejestrowanym także na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (podatnik VAT UE). Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami ciekłymi (m.in. benzyna 95- i 98-oktanowa, olej napędowy oraz olej napędowy do celów grzewczych). Spółka świadczy nadto usługi w zakresie transportu paliwa oraz oddaje

w dzierżawę zbiorniki do przechowywania paliw płynnych. Wnioskodawca posiada kontakty handlowe, nabywa swoje towary od stałego grona kontrahentów, zazwyczaj na terytorium Polski i sprzedaje je na terenie Polski. Polityka Wnioskodawcy zakłada dokładne i kompletne dokumentowanie dokonanych transakcji zakupu i sprzedaży ww. towarów. W związku z powyższym, przy okazji każdego nabycia towarów Wnioskodawca będzie gromadził, szczegółowo wymienione w treści wniosku stosowne dokumenty. Nabycie paliwa będzie poprzedzone szeroką weryfikacją kontrahenta,

a każda transakcja będzie rzetelnie udokumentowana. Nadto zakłada, że według wiedzy uzyskiwanej w wyniku przeprowadzenia powyższej procedury weryfikacyjnej, jej kontrahenci będą rzetelnymi podatnikami, rozliczającymi dokonane transakcje. Spółka dokona licznych czynności weryfikacyjnych oraz uzyska dokumentację, aby potwierdzić dopełnienie wszystkich formalności w zakresie podatku akcyzowego przez poprzednich właścicieli, a zwłaszcza faktu uiszczenia przez nich podatku akcyzowego. Wnioskodawca, w ramach współpracy ze swoimi kontrahentami planuje w przyszłych okresach rozliczeniowych dokonać transakcji analogicznych do powyżej opisanych

i dokumentować je na wyżej opisanych zasadach. Natomiast przed przystąpieniem do współpracy z nowymi kontrahentami dokona czynności weryfikacyjnych opisanych we wniosku, co pozwoli na potwierdzenie realnego funkcjonowania tych podmiotów

w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:

1) czy uzyskanie przez Wnioskodawcę w wyżej przedstawionym stanie faktycznym dokumentów stanowi potwierdzenie, że kwota akcyzy została określona/zadeklarowana/zapłacona w należnej wysokości przez inny podmiot na wcześniejszym szczeblu obrotu, a zatem w takim przypadku zastosowanie znajduje art. 8 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym?

2) czy uzyskanie przez Wnioskodawcę raportu odbioru/raportu wywozu zawierającego w pozycji 6b wartości "1" lub "2" stanowi dla Wnioskodawcy potwierdzenie, że kwota akcyzy została określona (zadeklarowana) w należnej wysokości przez podmiot odbierający towar ze składu celnego, a zatem w takim przypadku zastosowanie znajduje art. 8 ust. 6 u.p.a.?

3) czy jeżeli okazałoby się, że kontrahenci Wnioskodawcy są nierzetelni, tj. faktycznie nie rozliczyli w sposób prawidłowy podatku akcyzowego, o czym Wnioskodawca nie wiedział, a jednocześnie dysponował dokumentacją wskazującą, iż podatek akcyzowy został wykazany, zadeklarowany lub zapłacony przez podmiot na wcześniejszym szczeblu obrotu (m.in. raport odbioru/raport wywozu zawierający

w pozycji 6b wartości "1" lub "2"), wobec Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie art.

8 ust. 2 pkt 4 u.p.a.?

Zdaniem skarżącej, odpowiedź na pierwsze dwa pytania wniosku jest twierdząca, tzn. w przypadku pozyskania przez nią w procesie gospodarczym wymienionych

w treści zadanych pytań dokumentów spowoduje, że w przypadku Spółki znajdzie zastosowanie treść art. 8 ust. 6 u.p.a. Natomiast w sytuacji opisanej w treści pytania

3, zdaniem Wnioskodawcy po jego stronie nie powstanie obowiązek podatkowy

w akcyzie, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a.

Minister, uznał, że wniosek skarżącej obarczony jest brakami formalnymi.

W związku z tym, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia poprzez:

1) wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego, tj. wskazanie wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia przepisów z zakresu podatku akcyzowego, których interpretacji Wnioskodawca oczekuje, tj. m.in.:

- jednoznaczne wskazanie czy w stosunku do poszczególnych wyrobów akcyzowych nabywanych przez Wnioskodawcę powstanie obowiązek podatkowy na wcześniejszym etapie obrotu, tj. przed zakupem poszczególnych wyrobów akcyzowych przez Wnioskodawcę, a jeśli tak należy wskazać konkretnie w związku z wykonaniem jakich czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą, o których mowa w art. 8 ust. 1 u.p.a. powstanie obowiązek akcyzowy w stosunku do tych wyrobów;

- jednoznaczne wskazanie czy w stosunku do poszczególnych wyrobów akcyzowych nabywanych przez Wnioskodawcę kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości;

2) jednoznaczne wskazanie czy pytanie oznaczone we wniosku nr 3 odnosi się do zdarzenia przyszłego, w którym w stosunku do nabytego przez Wnioskodawcę wyrobu akcyzowego kwota należnej akcyzy została, po zakończeniu procedury poboru akcyzy określona lub zadeklarowana w należnej wysokości w związku z wykonaniem jednej z czynności wymienionych w art. 8 ust. 1 u.p.a.;

3) jednoznaczne wskazanie czy w zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy pytanie nr 3 dokumentacja, którą będzie dysponował Wnioskodawca będzie wskazywała jednoznacznie dane identyfikujące podmiot, który w stosunku do nabytego przez Wnioskodawcę wyrobu akcyzowego, po zakończeniu procedury poboru akcyzy, zadeklarował w należnej wysokości kwotę akcyzy w związku z wykonaniem jednej

z czynności wymienionych w art. 8 ust. 1 u.p.a.,

4) sformułowanie przedmiotu interpretacji (pytań oznaczonych we wniosku nr

1 i 2), tak aby dotyczył przepisów prawa podatkowego z zakresu podatku akcyzowego;

5) przedstawienie własnego stanowiska w sprawie adekwatnego do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz nowo sformułowanego przedmiotu interpretacji (pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2).

Odpowiadając na powyższe Spółka co do zasady powtórzyła argumentację zawartą w treści uprzednio złożonego wniosku. Jednoznacznie wskazała przy tym, że do poszczególnych wyrobów akcyzowych powstanie obowiązek podatkowy na wcześniejszym etapie obrotu. Natomiast Wnioskodawca nie jest uprawniony do przeprowadzania kontroli swoich kontrahentów, a w związku tym nie może konkretnie określić w związku z jakimi czynnościami powstał obowiązek podatkowy na wcześniejszym etapie obrotu zanim wyroby podlegające podatkowi akcyzowemu zostały przez niego nabyte. Uznała, że akcyza powinna być płacona na pierwszym szczeblu obrotu w ramach czynności, która dokonywana jest poza procedurą zawieszenia poboru przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych lub też

w ramach pierwszej sprzedaży w przypadku wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Dlatego też podmiotem potencjalnie obowiązanym do wykazania oraz zapłaty podatku akcyzowego jest dostarczający na rzecz Wnioskodawcy wyroby akcyzowe lub obowiązane to tego powinny być również podmioty występujące na wcześniejszym szczeblu obrotu wyrobami nabywanymi przez Wnioskodawcę.

W pozostałym zakresie skarżąca wyjaśniła natomiast, że pytanie oznaczone we wniosku nr 3 odnosi się do zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca dochował wszelkiej możliwej staranności w zakresie weryfikacji kontrahentów oraz sprawdzenia czy kwota należnej akcyzy została określona lub zadeklarowana. Dodała, że Wnioskodawca nie może tego faktu jednoznacznie stwierdzić, ponieważ nie ma obowiązku tego czynić, ani nie posiada dostatecznych uprawnień, żeby skontrolować swoich kontrahentów w sposób jednoznacznie potwierdzający lub przeczący faktowi realizacji odpowiednich obowiązków nałożonych na danego kontrahenta, zgodnie

z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Uprawnienia te przysługują jedynie organom podatkowym, które Ustawodawca wyposażył w szereg instrumentów, pozwalających na badanie zgodności stanu faktycznego związanego ze stosunkami gospodarczymi, w jakich występuje kontrahent Wnioskodawcy z obowiązującym stanem prawnym. Nie sposób przyjąć, że obowiązkami takimi można obciążyć Spółkę, nie dysponuje ona bowiem dostatecznymi środkami prawnymi do realizacji tak szczegółowej weryfikacji kontrahentów.

W konsekwencji Spółka jednoznacznie stwierdziła, że będzie posiadała dane identyfikacyjne podmiotu, od którego nabyła towar, jednakże bardziej szczegółowa weryfikacja czy dany kontrahent posiada potwierdzenie zadeklarowania lub zapłaty podatku akcyzowego nie leży w gestii Wnioskodawcy. Wnioskodawca dochowuje należytej staranności, żeby móc stwierdzić powyższy fakt, ale nie może być obarczony obowiązkiem potwierdzenia go. Odpowiedzialności wynikającej ze sprzecznego

z prawem działania dostawcy wyrobu akcyzowego, w tym w szczególności dostarczenia na rzecz Wnioskodawcy dokumentów nie znajdujących potwierdzenia w rzeczywistości nie można bowiem przenieść na Spółkę i wyciągnąć wobec niej negatywnych konsekwencji z tego tytułu.

W odniesieniu do pkt 4 wezwania skarżąca uznała natomiast, że pytania nr 1 i 2 wniosku jednoznacznie odnoszą się do prawa podatkowego z zakresu podatku akcyzowego. Z ich treści wynika bowiem wprost, że wskazują na podatek akcyzowy,

a w związku z tym żądanie sformułowania ich w inny sposób jest niezasadne. Podkreśliła, że jej wniosek w całości odnosi się do prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Nadto, zdaniem skarżącej pytania zostały sformułowane

w oparciu o planowany model działania Wnioskodawcy, a zatem ich zmiana spowodowałaby, że wydana interpretacja prawa podatkowego nie znajdzie odzwierciedlenia w zaprezentowanym opisie zdarzenia przyszłego oraz w schemacie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na pkt 5 wezwania Spółka stwierdziła, że w jej wniosku jasno

i precyzyjnie został przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz własne stanowisko Strony w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji, sformułowanie na nowo jego treści zmieniłoby istotę wniosku i nie odpowiadałoby potrzebom Wnioskodawcy. Nie zgodziła się zatem z twierdzeniem organu, że rewizja wniosku Spółki jest niezbędna. Dodała, że jest rzetelnym przedsiębiorcą, realizującym wszelkie nałożone na nią obowiązki publicznoprawne. W tym celu, chcąc kontynuować swoją działalność gospodarczą zgodnie z prawem i zamierzonym planem biznesowym wystąpiła do organu ze stosownym wnioskiem o potwierdzenie (lub nie) zaprezentowanego stanowiska

w sprawie. Dlatego w ocenie Spółki, zmiana treści wniosku i zadanych pytań, zgodnie

z wezwaniem organu spowodowałaby, że przedmiot żądanej interpretacji nie będzie zgodny z założeniami biznesowymi strony.

W konsekwencji Spółka podtrzymała uprzednio złożony wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego.

Organ uznał, że Spółka nie udzieliła wyczerpującej i jednoznacznej odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania, to jest nie uzupełniła wniosku zgodnie z wystosowanym do niej wezwaniem organu. Z tej przyczyny Minister, działając na podstawie art. 14g, art. 14h oraz art. 169 § 1 O.p., postanowieniem z [...] marca 2016 r. pozostawił przedmiotowy wniosek bez rozpatrzenia.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, na skutek złożonego zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w W. działający w imieniu Ministra Finansów, postanowieniem

z dnia [...] maja 2016 r., zaskarżonym w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy swoje rozstrzygnięcie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także: "Sąd" lub "WSA") skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia wskazała na naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.:

1) art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 w zw. z art. 14c O.p. poprzez pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego bez rozpatrzenia, pomimo złożenia przez skarżącą ważnego i właściwie opłaconego wniosku zawierającego pełne przedstawienie zdarzenia przyszłego oraz ocenę prawną stanowiska w sprawie:

- organ utrzymał w mocy postanowienie wydane w toku postępowania

w I instancji, którym to pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, złożony zgodnie z przepisami powszechnie obowiązującego prawa i właściwie uzupełniony, przy czym wskazać należy, że treść złożonego wniosku w sposób niebudzący wątpliwości pozwala na dokonanie wykładni wskazanych przepisów prawa podatkowego, w kontekście zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego;

- Dyrektor IS przyjął błędnie, że przedmiot wniosku Strony nie dotyczy przepisów u.p.a., podczas gdy zakres wniosku odnosił się do potencjalnego powstania obowiązku w podatku akcyzowym i bezpośrednio wskazywał na zakres konsekwencji prawnopodatkowych dla Skarżącego;

- organ uznał się za niewładny do wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku akcyzowym, pomimo iż zachodziły wszystkie niezbędne przesłanki do dokonania subsumcji elementów zdarzenia przyszłego do norm wynikających

z przytoczonych regulacji ustawy o akcyzie;

2) art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p., poprzez niezasadne pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku Strony o wydanie interpretacji indywidualnej z powodu uznania, że wystąpiły przyczyny uniemożliwiające wydanie rozstrzygnięcia, podczas gdy wniosek Strony spełniał wymogi określone przepisami prawa;

3) art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez bezpodstawne pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku Strony, a przez to naruszenie zasad legalizmu i zaufania do organów podatkowych:

- Strona kierując do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, który został sformułowany w sposób pozwalający na uzyskanie właściwej wykładni wskazanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym, oczekiwała uzyskania od Organu określonego stanowiska w sprawie, w szczególności, gdy w obrocie prawnym funkcjonują, wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacje indywidualne odnoszące się do analogicznych stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych); pozostawienie wniosku Strony bez rozpatrzenia pomimo, iż wobec innych podmiotów wydawane były rozstrzygnięcia w zbliżonym przedmiocie, stanowi naruszenie elementarnych zasad postępowania podatkowego, które znajdują zastosowanie również w toku procedury wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tj. zasady legalizmu i zasady zaufania do organów podatkowych.

Uzasadniając skargę, Spółka stwierdziła, że przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest wyczerpujący i umożliwia organowi wydanie pisemnej interpretacji prawa podatkowego. Automatyczne przyjęcie przez organ, że wniosek o interpretację indywidualną należało uzupełnić doprowadziło do bezprawnej, zawężającej interpretacji art. 14b O.p. Brak było bowiem potrzeby wezwania Strony do uzupełniania stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie podkreślenia wymaga, że wprowadzona z dniem 1 lipca 2007 r. instytucja indywidualnych interpretacji podatkowych z założenia pełnić ma dwojakiego rodzaju funkcje, tj. informacyjną oraz gwarancyjną. Założenie to zostało zrealizowane

w zakresie funkcji informacyjnej w art. 14b § 1 - § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p. Natomiast funkcję gwarancyjną interpretacji indywidualnych zapewniono wprowadzając przepisy o tzw. "nieszkodzeniu" podmiotowi, który zastosował się do wydanej interpretacji (art. 14k § 1 i § 3, art. 14m oraz art. 14n O.p.). Zatem ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktycznej opisanej we wniosku, jak również to, że będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy jest zatem przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Bez tego co najwyżej mogłaby bowiem zostać zrealizowana funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, ale z pewnością nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2356/13, dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Interpretacja indywidualna jest więc aktem, w którym organ poprzez dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku o wydanie interpretacji przyznaje lub odmawia przyznania określonych uprawnień przez zagwarantowanie, że zastosowanie się do stanowiska organu podatkowego nie może podatnikowi szkodzić, niezależnie od prawidłowości tego stanowiska (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2743/14, CBOSA).

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska

w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wynika stąd, że przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. W judykaturze zaś wyczerpujący postrzegany jest jako taki, który wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych

z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r., II FSK 1703/16, CBOSA). Jeżeli zaś wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny, a organ wydający interpretację nie ma w tym zakresie wiedzy, to wydana interpretacja nie realizuje jednego z podstawowych celów tej instytucji, czyli nie chroni podatnika.

Użyte w art. 14b § 3 O.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy więc rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko

w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Również w literaturze podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (J. Brolik [w:] Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Lexis Nexis 2013, str. 125). W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań, tak w zakresie stanu faktycznego, jak

i zdarzenia przyszłego. Zdaniem Sądu indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 O.p., nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w zakresie wielu wariantów stanu faktycznego przedstawionych przez wnioskodawcę (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2614/13, CBOSA).

Zaniechanie przez stronę prezentacji jasnego i nie budzącego wątpliwości przedstawienia zdarzenia przyszłego uzasadnia ocenę, iż wniosek mający wszcząć postępowanie interpretacyjne nie spełniał formalnych przesłanek i powinien zostać pozostawiony bez rozpatrzenia zgodnie z art. 14g § 1 O.p. Tym samym tutejszy Sąd akceptuje stanowisko wyrażone już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że wynikający z art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego wyklucza możliwość stwierdzenia we wniosku, że być może pewne elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku wystąpią lub też nie wystąpią. W sytuacji, gdy wnioskodawca stwierdzi, że nie wie, czy w stanie faktycznym wystąpi jeden z jego elementów wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji organ nie może ocenić skutków prawnopodatkowych stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji zgodnie z treścią art. 14c

§ 1 i art. 14b § 3 O.p. (tak w wyroku z dnia 5 lipca 2012 r. w sprawie II FSK 2619/10, publ. baza LEX nr 1217239). Zdaniem Sądu tak opisanego zdarzenia nie można uznać za zdarzenie przyszłe w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. Warunkowe, wielowariantowe, przykładowe i abstrakcyjne przedstawienie sytuacji, która być może będzie miała miejsce wyklucza możliwość wydania interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie. W tym przypadku interpretacja, pozbawiona cech indywidualnych, byłaby wyłącznie opinią Ministra Finansów w przedmiocie wykładni wskazanych we wniosku przepisów

i nie pełniłaby funkcji gwarancyjnej. Stanowisko takie zostało już wyrażone

w orzecznictwie NSA (por. wyroki z dnia 27 września 2013 r. w sprawie II FSK 330/12

i z dnia 20 stycznia 2015 r. w sprawie II FSK 3251/12, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dodać także należy, że postępowanie prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego, jest postępowaniem, w którym organ uprawniony do jej wydania udziela podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. To, że przedstawiony stan faktyczny może odnosić się do przyszłości i zdarzeń przyszłych powoduje, że każdorazowo jest stanem hipotetycznym. Podatnik zadaje pytanie, jakie konsekwencje podatkowe miałoby jego działanie, gdyby takowego się podjął.

W związku z powyższym, organy podatkowe w istocie nie stosują przepisów prawa podatkowego, których wyjaśnienia treści domaga się wnioskodawca, a jedynie wskazują, czy dany przepis znajduje lub nie, zastosowanie w opisanych we wniosku okolicznościach. Ponadto orzeczenie takie ma charakter informacyjny również dlatego, że nie jest ono wiążące dla podatnika i zawiera jedynie ocenę jego stanowiska (art. 14c § 1 zdanie pierwsze O.p.). Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna zatem udzielać odpowiedzi konkretnych, a nie warunkowych. Tym samym, musi być ona osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W postępowaniu tym organ nie dokonuje zatem żadnych własnych ustaleń faktycznych (por. A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, publ. Prawo i Podatki 2013/818-19). Tym bardziej nie jest uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, jak zdaje się oczekiwać skarżąca. W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak

w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Jest to postępowanie autonomiczne, do którego stosuje się jedynie niektóre przepisy O.p. i to odpowiednio. Jego celem jest ocena stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu podatkowy organ interpretacyjny zasadnie uznał i wezwał Spółkę, na podstawie art. 14b § 3 w zw. z art. 169 § 1 O.p. i art. 14h O.p. o sprecyzowanie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. doprowadzenie go do stanu wymaganego przez powołany wyżej art. 14b § 3 O.p. Z treści wniosku (zadanych pytań) nie wynikało bowiem jednoznacznie, jaki jest przedmiot interpretacji i w jakim zakresie dotyczy prawa podatkowego z zakresu podatku akcyzowego. Nie budzi natomiast jakichkolwiek wątpliwości, że w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h o.p., ma zastosowanie art. 169 § 1-2 O.p. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie własnego stanowiska wnioskodawcy w sprawie.

Zdaniem Sądu, organ zasadnie uznał, że wnioskodawca nie uzupełnił wniosku

w sposób umożliwiający jego merytoryczne rozpatrzenie. Oznacza to, że brak uzupełnienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w żądanym przez organ interpretacyjny zakresie uzasadniał pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia.

Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 249/15, CBOSA). We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opis sprawy poddawanej ocenie podatkowej, o którym mowa w art. 14b § 3 ab initio O.p. powinien być taki, jakby był przedmiotem ustaleń własnych podatnika dokonywanych w ramach samoobliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy albo przedmiotem ustaleń organu podatkowego niezbędnych do dokonania oceny prawnej i przeprowadzenia procesu zastosowania prawa materialnego co do faktów mających miejsce w określonym okresie rozliczeniowym.

Interpretacja indywidualna nie może być zatem wydana w oparciu o stan faktyczny (przyszły), który budzi wątpliwości, bo intencje wnioskodawcy nie są do końca klarowne i przejrzyste, co czyni je nieczytelnymi. Nie może ona polegać na dywagowaniu na temat stanu faktycznego i zawierać wariantowych ujęć problemów. Stąd też stawiając pytania we wniosku o interpretację indywidualną, wnioskodawca nie może okoliczności faktycznych wchodzących w skład danego zdarzenia, czy przedstawiać wielu różnych jego wariantów, lecz powinien ograniczyć się do opisania konkretnego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zawierającego przedstawienie wszystkich jego elementów. Nie udzielenie jednoznacznej odpowiedzi na wezwanie organu, z jednoczesnym wskazaniem, iż Spółka nie jest uprawniona do przeprowadzania kontroli swoich kontrahentów i nie może określić w związku z jakimi czynnościami powstał obowiązek podatkowy, jak również nie wskazania czy kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, z przedstawieniem jedynie stanowiska co do obowiązku wykazania oraz zapłaty podatku akcyzowego przez dostawcę (odnośnie pkt 1 wezwania), wskazania, iż Wnioskodawca nie może jednoznacznie stwierdzić czy kwota należnej akcyzy została określona lub zadeklarowana, gdyż Wnioskodawca nie może tego faktu jednoznacznie stwierdzić i nie ma obowiązku tego czynić, nie ma też takich uprawnień (odnośnie pkt 2 wezwania), jak również, iż Wnioskodawca będzie posiadał dane identyfikacyjne podmiotu, od którego nabył towar, ale bardziej szczegółowa weryfikacja nie leży w gestii Wnioskodawcy (odnośnie pkt 3 wezwania), wskazuje na to, iż przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe nie zawiera wyczerpującego opisu stanu faktycznego, jak to powinno mieć miejsce zgodnie z art. 14b § 3 O.p. Odpowiedzi udzielone na wezwanie organu tego stanu nie zmieniły, wskazują one jedynie (podobnie jak odpowiedzi na punkty 4 i 5 wezwania) na konsekwencję Wnioskodawcy w twierdzeniach co do prawidłowości sformułowania treści wniosku, celem uzyskania odpowiedzi zgodnej z zamierzeniami gospodarczymi skarżącej, jednak nie pozwalającej na wydanie przez organ interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b § 1 O.p.

Za prawidłowe uznać zatem należy stanowisko, że skarżąca nie przedstawiła stanu faktycznego w sposób wystarczający (art. 14b ust. 3 O.p.), uniemożliwiając organowi podatkowemu udzielenia jednoznacznej odpowiedzi, co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Słusznie zatem organ interpretacyjny w celu wyjaśnienia zaistniałych wątpliwości zastosował w sprawie przepisy art. 169 O.p.

w związku z art. 14h O.p. W realiach niniejszej sprawy skarżąca nie uczyniła zadość powyższemu wezwaniu (nie była w stanie skonkretyzować przedstawionego przez siebie stanu faktycznego w takim zakresie, aby możliwe było udzielenie interpretacji indywidualnej). Tym samym zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Z treści art. 14b § 3 ustawy O.p. wynika bowiem bezwzględny obowiązek przedstawienia przez składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego w sposób wyczerpujący. W sprawach

o wydanie interpretacji indywidualnych nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Podkreślić przy tym trzeba, że organ interpretacyjny nie może wydać interpretacji

w oparciu o stan faktyczny wyinterpretowany przez organ z informacji podanych we wniosku. Organ jedynie ocenia przedstawiony przez zainteresowanego stan faktyczny

i stan prawny. Wniosek o interpretację musi być dla organu interpretacyjnego zrozumiały i czytelny, nie budzący wątpliwości prawnych.

Postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem szczególnym i w tym sensie ograniczonym np. w stosunku do postępowania podatkowego i kontrolnego, że nie może obejmować postępowania dowodowego,

o czym stanowi wprost art. 14h O.p. Oznacza to, że podniesione przez skarżącą zarzuty naruszenia prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p. są chybione.

Reasumując, za prawidłowe Sąd uznaje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Skoro bowiem złożony w realiach niniejszej sprawy wniosek skarżącej

o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniał wymogów określonych w art. 14b

§ 3 O.p., mimo jego uzupełnienia to znaczy, że działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w W., pozostawiając przedmiotowy wniosek bez rozpatrzenia, nie naruszył wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego (art. 14g § 1, art. 14b § 1 i § 3, art. 14c, art. 14h O.p.).

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, orzekając jak w wyroku.