Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 113/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA (del) Małgorzata Dziemianowicz, sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 października 2021 r. sprawy ze skargi Ł. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2020 r nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za I, III i IV kw./2015 r. oraz za m-ce od I do IX/2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z 31 sierpnia 2020 r. nr 0219- SER.4263.20.2019 odmawiająca Ł. T. (dalej Strona, Skarżący) rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2015 i 2016 r.

Pismem z 15 lipca 2019 r. Skarżący, wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z wnioskiem o rozłożenie na 12 rat zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2015, 2016, oraz w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2015 r. do września 2016 r. Podatnik wniósł o raty w wysokościach ustalonych z urzędu. W uzasadnieniu Strona wyjaśniła, iż prowadzi działalność gospodarczą od wielu lat, jednak w latach 2015 i 2016 miał problemy z wypłacalnością. Za namową kolegi, wdał się w relacje biznesowe, które spowodowały wszczęcie postępowania karnego, w wyniku którego został skazany. W efekcie wszczęte zostało również postępowanie przez Urząd Celno-Skarbowy, które doprowadziło do złożenia korekt deklaracji podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług jak i w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 i 2016 r. Jak wskazała Strona należności wynikające z korekt, przekraczają jego możliwości finansowe. Ponadto podatnik wskazał, iż obecnie utracił jakąkolwiek możliwość zarobkowania, gdyż od października 2018 r. przebywa w zakładzie karnym nr [...] we W., w którym nie ma możliwości wykonywania pracy zarobkowej. Podatnik oświadczył, że nie posiada majątku, który mógłby spieniężyć w celu częściowego uregulowania zobowiązań. Wskazał, że jak wynika z wydanego wobec jego osoby wyroku, powinien przebywać w Zakładzie Karnym przez 4 lata tj. 48 miesięcy. Liczy jednak, iż po wyjściu będzie mógł wrócić do społeczeństwa. Do wniosku załączono odpis skróconego aktu urodzenia córki S. T., sprawozdanie z badania laboratoryjnego córki K. A., wypełniony druk pełnomocnictwa szczególnego PPS-1 oraz potwierdzenie wykonania przelewu krajowego na kwotę 17,00 zł.

Uzupełniając wniosek Skarżący wskazał, że przebywa nieprzerwanie w zakładzie karnym od października 2018 r., że posiada prawomocny wyrok 4 lat pozbawienia wolności i że w związku z tym nie ma możliwości uzyskania jakiegokolwiek dochodu. Ponadto - jak wskazano - w czasie odbywania kary tj. 17 listopada 2018 r. Stronie urodziła się córka, która cierpi na nieuleczalną chorobę – [...]. Powoduje to zwiększenie obowiązku alimentacyjnego Strony, przy jednoczesnym braku wystarczającego majątku i zaległościach przekraczających jej możliwości zarobkowe.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. decyzją z 31 sierpnia 2020 r. ponownie orzekł o odmowie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za: III kw. 2015 r., IV kw. 2015 r., 01/2016, 02/2016, 03/2016, 04/2016, 05/2016, 06/2016, 07/2016, 08/2016, 09/2016 wraz z odsetkami za zwłokę.

W decyzji stwierdzono brak podstaw do uznania zawnioskowanej ulgi jako nie stanowiącej pomocy publicznej, a jednocześnie nie dostrzeżono wystąpienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji podkreślił, iż przesłanki wskazane przez pełnomocnika Strony tj. niewłaściwe relacje biznesowe, które spowodowały wszczęcie postępowania karnego i skazanie Podatnika na 4 lata pozbawienia wolności i pobyt w zakładzie karnym, a w związku z tym brak możliwości zarobkowania, nie wypełniają przesłanki ważnego interesu podatnika, gdyż nie mają znamion zdarzeń losowych, nadzwyczajnych, na które Strona nie miała wpływu i które nie były zależne od niego. W złożonym oświadczeniu o nieruchomościach oraz prawach majątkowych Strona nie wskazała żadnego majątku. Ponadto w ocenie organu podatkowego trudna sytuacja osobista Podatnika czy choroba dziecka mają znaczenie przy rozpatrywaniu przesłanki ważnego interesu podatnika, jednakże w ustalonym stanie faktycznym nie są wystarczające do udzielenia wnioskowanej ulgi. Podatnik przebywa w zakładzie karnym i nie sprawuje obecnie opieki nad dzieckiem. Zdaniem organu podatkowego odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi nie wpłynie negatywnie na sytuację rodzinną Strony. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. podkreślił również, iż trudności finansowe Strony nie mają charakteru przejściowego, zobowiązania Podatnika dotyczą zobowiązań podatkowych za lata 2015, 2016 ,2017, 2018. W związku z powyższym w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. wskazanie, przez pełnomocnika, że odmowa udzielenia ulgi może przyczynić się do zmniejszenia skali działalności przedsiębiorcy nie uzasadnia przesłanki ważnego interesu podatnika.

Organ podatkowy odniósł się również do interesu publicznego i uznał, iż rozłożenie zaległości będące przedmiotem niniejszego postępowania podatkowego nie leżą w interesie publicznym. Organ podatkowy uważa, iż sytuacja materialna Podatnika, który przebywa w zakładzie karnym nie ulegnie poprawie. Ponadto w ocenie organu podatkowego Podatnik nie wskazał, że posiada środki na uregulowanie zaległości podatkowych w zaproponowanych ratach, pomimo iż pełnomocnik Strony wskazał, że Strona będzie uzyskiwać wynagrodzenie ze spółki E. Sp. z o.o., która w 2018 r. odnotowała stratę.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 67a i b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuwzględnieniu wniosku i błędne uznanie, iż skarżący nie posiada ważnego interesu podatnika,

- art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, przez niewłaściwe uznanie, iż zaległość podatkowa powstała na skutek czynników zależnych od podatnika, podczas gdy powstała ona bez jego winy,

- art. 67a i b Ordynacji podatkowej, przez nieuwzględnienie, iż pierwotne deklaracje skarżącego odzwierciedlały faktyczne pozyskane dochody, a obowiązek zapłaty zobowiązań powstał na skutek ustaleń kontrolnych w 2018 r., tym samym skarżący nie mógł w 2015 r., czy 2016 r. przewidywać, iż jego działania jako przedsiębiorcy będą uznane za niewłaściwe,

- art. 67a i b Ordynacji podatkowej, przez błędne ustalenie momentu obowiązku podatkowego, co wpłynęło na wydanie negatywnej decyzji w kwestii rozłożenia zaległości podatkowej na raty.

W uzasadnieniu odwołania Strona zarzuciła, iż mimo obszernej treści decyzji nie odniesiono się w niej do ustaleń indywidualnych, a wręcz dopuszczono się błędu w tym zakresie.

Wskazano bowiem, iż przedstawione w rozstrzygnięciu dochody Strony oparte są na podstawie ustaleń kontroli przeprowadzonej w roku 2018 r. Obowiązek zapłaty zobowiązań jak wskazała Strona powstał więc na skutek tychże ustaleń, co oznacza, że skarżący nie mógł w latach 2015, 2016 przewidywać, iż jego działania uznane zostaną za niewłaściwe. Strona zauważyła, iż głównym powodem powstałych zaległości jest odmienne ustalenie momentu obowiązku podatkowego, wszak organ kontroli ustalił go na dzień wystawienia faktury pro formy, podczas gdy skarżący deklarował zobowiązania podatkowe według metody kasowej, czyli momentu uregulowania należności na jego rachunku bankowym. Zdaniem odwołującego, gruntowna analiza specyfiki prowadzonej działalności daje odmienny obraz ustaleń niż ten ustalony podczas kontroli. Pominięto bowiem, iż przychód określony na podstawie faktur pro forma nigdy do wnioskującego nie trafił. Należności z tychże faktur nie zostały przez kontrahentów uregulowane, co skutkowało skierowaniem spraw do sądu i toczenie nawet wieloletnich procesów sądowych, nie zawsze z pozytywnym skutkiem. W takim stanie rzeczy, nie można zdaniem strony uznać, iż prowadząc działalność w tak dużym zakresie i z tak dużymi dochodami na jakie wskazuje organ, skarżący winien był zabezpieczyć środki na zobowiązania podatkowe. Odwołujący nadmienił, iż jak wynika z ustaleń kontroli, pierwotne deklaracje podatkowe Strony odzwierciedlały faktycznie pozyskane dochody. Wskazując na poparty orzecznictwem sądowym wymóg uwzględniania w tego rodzaju sprawach możliwości płatniczych podatnika, Strona zauważyła, iż przebywa w zakładzie karnym, gdzie odbywa karę 4 lat pozbawienia wolności, a zatem uwzględniając fakt, iż nie prowadzi działalności i nie posiada żadnego majątku - nie budzi wątpliwości, że nie ma możliwości zarobkowych. Stwierdziła, iż postawa organu nie sprzyja resocjalizacji wnioskującego, zaś za uznaniem interesu publicznego wydaje się jej zdaniem przemawiać fakt, iż w przedstawionym stanie faktycznym trudno uznać by Skarb Państwa poza poniesieniem kosztów postępowania egzekucyjnego byłby w stanie odzyskać zobowiązanie.

Dodatkowo zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez jego niewłaściwe zastosowanie. Strona wskazała, iż organ pierwszej instancji poczynił błędne ustalenia faktyczne. W ocenie Skarżącego organ podatkowy błędnie uznał, iż rozłożenie zobowiązania na raty skutkować może zakłóceniem konkurencyjności i wpłynąć na wymianę handlową z UE. Strona podkreśliła, iż organ podatkowy swoje ustalenia oparł jedynie na analizie oprocentowania lokat bankowych i przepisów powszechnie obowiązujących art. 57 § 1 Ordynacji podatkowej nie dokonał analizy stanu majątkowego Strony.

Ponadto Skarżący pokreślił, iż organ podatkowy dokonując oceny faktycznej podał jedynie dane statystyczne ilości podmiotów konkurencyjnych dla Skarżącego, nie uzasadnił, na czym oparł swoje domniemanie, a przywołane orzecznictwo nie dotyczy przedmiotowej sprawy. Organ podatkowy nie wskazał, na czym faktycznie polega przesłanka "poprawy pozycji konkurencyjnej beneficjenta" w przypadku Skarżącego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. nie odniósł się do obecnej sytuacji epidemiologicznej, nie uwzględnił wprowadzonych przez UE rozwiązań pomocowych dla przedsiębiorstw jak i instytucje państwowe (specustawa COVID-19), które mają istotne znaczenie przy ocenie przesłanki "zakłócenia konkurencyjności i wpływania na wymianę handlową z UE".

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymując w mocy decyzje organu I instancji wywodził, że sprawie z wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zwrócił się przedsiębiorca. Zgodnie z wpisem z CEiDG Podatnik nadał prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą E.(1) Ł. T., w Ś. przy ul. [...]. Działalność związana jest z wynajem i dzierżawą samochodów osobowych i furgonetek wg PKD 77.11 .Z.

Powyższa okoliczność skutkuje tym, że organ podatkowy rozpatrujący wniosek takiego podmiotu jest zobligowany do dokonania oceny dopuszczalności udzielenia tzw. pomocy publicznej.

Organ wskazał, że obowiązujące przepisy prawa krajowego, pozostające w ścisłym związku z przepisami wspólnotowymi dopuszczają trzy sytuacje, w których organ podatkowy może udzielić przedsiębiorcy pomocy w formie ulgi w spłacie należności podatkowych. W pierwszym przypadku, ulga, o którą wnioskuje przedsiębiorca, nie stanowi pomocy publicznej. W drugim przypadku wnioskowana pomoc stanowi pomoc publiczną o charakterze "de minimis", która z uwagi na jej wielkość, a także zasady udzielania jest dopuszczalna w świetle przepisów wspólnotowych. W trzecim przypadku udzielona pomoc publiczna mieści się w zamkniętym katalogu pomocy o określonym przeznaczeniu. Każdy z wymienionych rodzajów pomocy jest odrębnym trybem, właściwym dla innych sytuacji faktycznych, kieruje się innymi zasadami oraz wymogami, a także skierowany jest do innej grupy przedsiębiorców. To, z której formy pomocy przedsiębiorca zamierza skorzystać, ubiegając się o udzielenie ulgi w spłacie, w istocie zależy od jego sytuacji faktycznej. Na organie podatkowym w przypadku złożenia przez przedsiębiorcę wniosku o udzielenie ulgi w jednej z form wymienionych w art. 67b Ordynacji podatkowej ciąży natomiast obowiązek szczegółowego przeanalizowania pod kątem norm prawa krajowego i wspólnotowego dopełnienia warunków jej zastosowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że ulga o jaka ubiega się Skarżący stanowi pomoc publiczną.

Organ odwoławczy wskazał, iż celem pomocy publicznej jest przyznanie środków publicznych, bezpośrednio z budżetu lub kosztem budżetu bądź przekazanie zasobów publicznych np. najem, zbycie nieruchomości po cenie niższej niż rynkowa na rzecz podmiotu gospodarczego. Pomoc nie musi być przekazywana bezpośrednio przez państwo, może pochodzić od podmiotów administrujących środkami publicznymi, np. przedsiębiorstw państwowych. Jak słusznie zauważył organ pierwszej instancji ulga, o którą wystąpił Podatnik, dotyczy spłaty zaległości podatkowych będących wierzytelnością Skarbu Państwa, a więc wnioskowana ulga pochodzi ze środków publicznych. Selektywność pomocy wskazuje, że nie jest ona w równym stopniu dostępna dla wszystkich zainteresowanych podmiotów, lecz uprzywilejowuje konkretnego przedsiębiorcę, grupę przedsiębiorców lub produkcję niektórych towarów, co powoduje, że równowaga konkurencyjna pomiędzy beneficjentami pomocy a ich rywalami zostaje zachwiana. Selektywność wyraża się uznaniowością organu udzielającego pomocy, np. wydającego decyzję o udzieleniu ulgi podatkowej danemu przedsiębiorcy w konkretnej sprawie. Ulga, o którą wystąpił Podatnik, przyczyni się do poprawy jego sytuacji ekonomicznej stwarzając lepsze warunki realizacji zobowiązań podatkowych w stosunku do pozostałych podmiotów gospodarczych. Udzielanie pomocy publicznej wiąże się z uzyskaniem przez przedsiębiorcę określonej i wymiernej korzyści ekonomicznej, która co do zasady jest niedostępna w normalnych warunkach rynkowych. Korzyść ta może polegać na świadczeniu nieodpłatnym, czyli bez stosownego świadczenia wzajemnego (np. zwolnienie z podatku, umorzenie zaległości podatkowej, dotacja). Z akt sprawy wynika, iż organ podatkowy stwarza lepsze warunki płatności dla przedsiębiorcy, niż oferowane przez banki. Organ podatkowy rozkładając zaległość podatkową na raty uwzględnia opłatę prolongacyjną, która stanowi 50% stawki odsetek za zwłokę obowiązujących na dzień wydania decyzji, która wynosi 8 % w stosunku rocznym. Organ wskazał też na uregulowania ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz zmiany do wielu innych ustaw (tj. "Tarcza antykryzysowa"). W ocenie organu porównując zestawienie kredytów gotówkowych oferowanych przez banki - wg rankingu na grudzień 2020 r. (np. Credit Agricole 7,19%, Milenium 6,8%, Bank PEKAO BP 6%, Santander 7,20%) - a warunkami, jakie stwarza organ podatkowy udzielając ulgę w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, organ podatkowy stwarza korzystniejsze warunki obsługi długu.

W przypadku gdy wsparcie udzielane przedsiębiorcy, przez państwo, ma charakter selektywny oraz odbywa się na warunkach korzystniejszych niż rynkowe, wówczas powoduje ono niepożądane zakłócenia konkurencji i wywiera wpływ na wymianę handlową wewnątrz UE. Nie ma znaczenia wielkość przedsiębiorcy, wartość pomocy za wyjątkiem pomocy de minimis, czy przedsiębiorca ten faktycznie uczestniczy w międzynarodowej wymianie handlowej bądź prowadzi działalność wyłącznie w kraju macierzystym. Wystarczy, iż na tym samym terenie występują dwa podmioty zajmujące się tą samą branżą, w tym jeden z udziałem kapitału zagranicznego lub też na rynku danego państwa UE oraz dostępne są przynajmniej dwa produkty, z których jeden pochodzi z innego państwa członkowskiego, wówczas przesłanka zakłócenia konkurencji i wewnątrzunijnej wymiany handlowej jest uznawana za spełnioną. W ocenie organu z danych CEDiG dotyczącej liczby podmiotów gospodarczych wynika, że Podatnik prowadzi działalność gospodarczą na terenie, na którym istnieje lub potencjalnie może istnieć wymiana handlowa między krajami UE, w których przedsiębiorca posiada konkurentów.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w niniejszej sprawie spełnione są łącznie przesłanki zawarte w treści przepisu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w związku z powyższym ulga, o którą stara się Podatnik, stanowi pomoc publiczną.

Dalej Organ wskazał, że wierzyciel podatkowy, rozpoznając kwestię odroczenia czy też rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej - inaczej niż wierzyciel w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych - nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością podatkową, lecz może to uczynić jedynie w zakresie i na zasadach określonych przez prawo. Stąd właśnie przesłanki warunkujące zastosowanie ulgi wskazane w art. 67a § 1 op. ("ważny interes podatnika" i "interes publiczny"), a także inne obwarowania związane z udzielaniem wsparcia podmiotom posiadającym status przedsiębiorcy, wskazane m.in. w art. 67b cyt. Ustawy.

Organ podkreślił także, że w sprawach stosowania ulg w spłacie przedmiotem oceny organów podatkowych jest stan faktyczny, w tym okoliczności powstania zaległości podatkowej oraz sytuacja finansowa podatnika istniejąca w dacie rozstrzygania sprawy.

Fakt, że postępowanie wszczynane jest na wniosek powoduje, iż to Strona powinna starać się wykazać wszelkie okoliczności przemawiające za uwzględnieniem jego żądania. Wniosek o rozłożenie zapłaty zaległości podatkowej na raty powinien wskazywać powody uzasadniające prośbę podatnika, a także należycie je udokumentować. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że prawem organów administracji jest oczekiwanie i żądanie, aby Strona ubiegająca się o ulgę podatkową udowodniła okoliczności faktyczne, na które powołuje się w swym wniosku.

W ocenie Organu Strona nie wykazała w sprawie swoich twierdzeń.

Organ ustalił, że Ł. T. osiągnął obrót w wysokości 8.909.743,00 zł oraz dokonał nabycia towarów i usług na kwotę 2.818.972,00 zł. Podkreślił, że Podatnik po przeprowadzonej kontroli podatkowej nie złożył żadnych zastrzeżeń do protokołu kontroli, a wręcz przeciwnie dobrowolnie złożył korekty deklaracji VAT- 7, VAT-7K za 2015 r. i 2016 r., w związku z powyższym był świadomy, iż będzie zobligowany do uregulowania zobowiązań podatkowych wynikających z ww. deklaracji. W złożonych zeznaniach podatkowych za lata 2015 i 2016 zadeklarował dochody odpowiednio :

-3.244.459,00 zł,

- 4.065.493,00 zł.

Wobec tego sytuacja finansowa Podatnika była na tyle dobra, że mógł on terminowo wywiązać się z należnych zobowiązań bądź też zabezpieczyć środki na ich uregulowanie bez konieczności rozkładania ich na raty.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu przytoczone dane z całą pewnością wskazują, iż Strona posiadała możliwości finansowe do uregulowania zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę. Nie istniała zatem potrzeba sięgania po środki publiczne w celu wykonania tego obowiązku. Zaległości podatkowe nie powstały na skutek nadzwyczajnych okoliczności, spowodowanych działaniem czynników, na które Strona nie miała wpływu.

Organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutu Strony o braku zapłaty ze strony kontrahentów i prowadzeniem długotrwałych procesów sądowych w tym zakresie, wskazuje, że na powołaną okoliczność nie zostały przedstawione żadne dokumenty, przez co również i argumentacja Strony w tym zakresie nie została uprawdopodobniona i przyjęta na jej korzyść.

Organ drugiej instancji oceniając stan faktyczny sprawy, z jednej strony zwraca uwagę, iż Podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów dotyczących sytuacji majątkowej i finansowej, które pozwoliłyby cenić zdolność do uregulowania zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, z drugiej zaś strony wobec przedstawionych zarzutów odwołania nie sposób ocenić czy będzie on miał realne możliwości spłaty zaproponowanych rat.

Organ ocenił, że przedstawiona sytuacja Strony jest trudna. Niemniej jednak brak dochodu lub majątku podatnika nie są same w sobie wystarczającą przyczyną uwzględnienia takiego wniosku. Należy zwrócić uwagę, że podnoszona okoliczność pobytu w zakładzie karnym nie jest okolicznością, na którą podatnik nie miał wpływu czy też niezależną od sposobu jej postępowania. Okoliczność ta nie wypełnia przesłanki ważnego interesu podatnika, bowiem nie ma znamion zdarzeń losowych, nadzwyczajnych, na które wnioskodawca nie miał wpływu.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu udzielenie wskazanej ulgi powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Należy w tym miejscu podkreślić, iż w tym przypadku trudno jest się dopatrzyć efektywnej możliwości realizacji zobowiązania. W obecnej sytuacji majątkowej Strona nie dysponuje środkami na jednorazowe lub częściowe uregulowanie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. Wprawdzie nie można wykluczyć, że Strona mogłaby podjąć pracę nawet w warunkach odbywania kary, jednak takich możliwości nie przedstawiono we wniosku ani w toku prowadzonego postępowania przez pierwszą jak i drugą instancją.

Oceniając istnienie w sprawie interesu publicznego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wskazał, iż uwzględnienie wniosku nie byłoby słusznym rozstrzygnięciem i wbrew zasadzie równości opodatkowania, prowadziłoby do premiowania tych podatników, którzy swoim postępowaniem przyczyniają się do ograniczenia lub wykluczenia możliwości płacenia przez siebie podatków, czy też nie uiszczających podatków w ustawowym terminie - w stosunku do podatników rzetelnie i terminowo płacących podatki.

Podkreślił, że decyzja o rozłożeniu zobowiązania podatkowego na raty powinna uwzględniać możliwości płatnicze podatnika. W przeciwnym razie ulga ta będzie pozorna i w sposób oczywisty niemożliwa do zrealizowania.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwestią istotną jest również fakt, że odmowa przyznania wnioskowanej ulgi w żaden sposób nie zagrozi egzystencji Strony i nie spowoduje konieczności sięgania po środki publiczne w celu zabezpieczenia bieżących warunków życia. Organ wskazał, że Podatnik aktualnie odbywa karę pozbawienia wolności w zakładzie karnym i pozostaje na utrzymaniu budżetu państwa.

W skardze na tą decyzję Skarżącą zarzucił, że została ona wydana z naruszeniem:

1. art. 7 KPA, 77 § 1 KPCA w zw. z art. 80 KPA przez:

- niepodjęcie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy polegające na nieuwzględnieniu w sposób prawidłowy sytuacji materialnej skarżącego a tym samym jego możliwości finansowych;

- brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło do poczynienia w zaskarżonej decyzji dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, iż skarżący nie składa zastrzeżeń co do protokołu kontroli, a co za tym idzie godził się na zapłacenie należności, podczas gdy Skarżący nie składał zastrzeżeń albowiem uznał, iż ustalenia organu kontrolującego w zakresie momentu powstania zobowiązania podatkowego choć niezgodne z dotychczas stosowaną przez Skarżącego praktyką były prawidłowe, a postępowanie również przeprowadzono prawidłowo.

- niepodjęcie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy polegający na nieuwzględnieniu, iż organ ustalając przedstawione dochody skarżącego pominął, iż są one na podstawie ustaleń kontroli przeprowadzonej przez Dolnośląski Urząd Celno-Skarbowy w roku 2018, a zatem skarżący nie mógł w 2015 r., czy 2016 r. przewidywać, iż działania Skarżącego jako przedsiębiorcy będą uznane za niewłaściwe;

- niepodjęcie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego załatwienia sprawy i nieprawidłowe przyjęcie, iż skarżący prowadząc działalność w tak dużym zakresie, z tak dużymi dochodami, jakie wykazuje organ, winien zabezpieczyć należności na zobowiązania podatkowe, podczas gdy większą część należności z wystawionych faktur skarżący nie odzyskał, a zatem trudno było mu zabezpieczyć zobowiązania podatkowe;

- niepodjęcie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy polegający na nieuwzględnieniu, iż Skarżący przebywa w zakładzie karnym, a zatem nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie posiada żadnego majątku, który mógłby spieniężyć celem uregulowania zobowiązań;

2. art. 7, art. 77 § 1 w zw. 75 KPC poprzez brak wyczerpującego rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy tj. przedstawionych przez skarżącego dokumentów, podczas gdy załączył on protokoły kontroli, z których wynika, iż działalność skarżącego została gruntownie przeanalizowana, a ustalenia poczynione przez organ oparte zostały na tych dokumentach;

3. art. 138 § 1 pkt 1 KPA poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji podczas gdy decyzja ta winna zostać uchylona;

4. przepisów prawa materialnego tj. art. 67 a i b Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuwzględnieniu, że Skarżący posiada ważny interes w rozłożeniu należności na raty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.), zwanej w dalszej części "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem, które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Ponadto odnotowania wymaga, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.).

Badają zaskarżoną decyzję Sąd uznał, ze zasadne są zarzuty nienależytego wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie.

Materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, był przepis art. 67a § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty.

Decyzja wydana na podstawie powołanego przepisu oparta jest o tzw. uznanie administracyjne. Podkreśla się w judykaturze, że uznaniowy charakter decyzji organu podatkowego determinuje sposób i zakres kontroli legalności takiego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny. Kontrola ta ogranicza się zasadniczo do zbadania, czy w toku postępowania zebrano w sposób wyczerpujący materiał dowodowy i wyjaśniono istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne oraz czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu zebranego materiału dokonano prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie dobrodziejstwa omawianego przepisu. Sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje zatem samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania określonego wyboru (tak wyrok NSA z dnia 11 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 1821/13; por. również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1496/10 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej - http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query). W przypadku, gdy przedstawione wyżej działania organów są właściwe i odpowiadają prawu to niezależnie od tego czy rozstrzygnięcie zapadające na ich podstawie w ramach owego uznania administracyjnego jest korzystne dla strony czy nie, Sąd nie jest uprawniony do wyeliminowania go z obrotu prawnego. Sąd bada bowiem wyłącznie zgodność z prawem decyzji organów administracyjnych, w tym także decyzji uznaniowych. Skoro zaś istotą owego uznania jest uprawnienie do rozstrzygania spraw także na niekorzyść podatnika, nawet w przypadku zaistnienia przesłanek zastosowania ulgi podatkowej, to Sąd w ramach przyznanych mu uprawnień bada jedynie zgodność z prawem przeprowadzonego postępowania podatkowego, ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe oraz rozważań dotyczących odmowy zastosowania ulgi. Zaznaczenia wymaga, że Sąd nie jest władny nakazać organowi podjęcie rozstrzygnięcia o określonej treści. Uznanie administracyjne jest bowiem ograniczone jedynie dyrektywami wyboru - interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika.

Trafnie jednak w wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3829/14 zauważono, że poza zakresem sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli administracji publicznej nie mogą jednakowoż pozostawać przypadki korzystania przez organy z przyznanej im kompetencji w sposób woluntarystyczny, zupełnie nieracjonalny lub sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi. Można więc mówić, że są pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Przekroczenie tych granic ma m.in. miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; na podstawie fałszywych przesłanek (argumentów, które są nieprawdziwe). Wyłączenie bowiem z zakresu kontroli sądowoadministracyjnej decyzji uznaniowych obarczonych takimi wadami, stanowiłoby realne ograniczenie drogi sądowej, która umożliwiać ma przecież również podatnikom dochodzenie naruszonych w sposób oczywisty praw - art. 77 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jak słusznie też stwierdzono w wyroku NSA z dnia 4 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3615/14 nieracjonalna i ignorująca cel 67a § 1 O.p. byłaby taka jego wykładnia, która z jednej strony zmusza organ podatkowy do pełnego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego i jednocześnie pozostawia temu organowi niczym nieskrępowaną swobodę w wyborze konsekwencji prawnych ustalonego stanu faktycznego. Z punktu widzenia podatnika w istocie nie ma bowiem różnicy między sytuacją, w której organ nie przeprowadza postępowania dowodowego i odmawia przyznania wnioskowanej ulgi a taką w której organ takie postępowanie wprawdzie przeprowadza, ale później, niezależnie od ustaleń faktycznych tego postępowania, także odmawia udzielanie takiej ulgi wskazując na jej "uznaniowość". Istotą decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej z punktu widzenia podatnika, a wydaje się, że właśnie ta perspektywa jest tutaj najważniejsza, jest więc nie zupełność przeprowadzonego postępowania, przy czym nie można podważyć wagi tego elementu podstawy rozstrzygnięcia, ale wybór możliwej alternatywy przez organ podatkowy. Zasada zaufania do organów statuowana w art. 121 § 1 O.p. wymaga, żeby ten wybór był racjonalny, obiektywny, oparty na okolicznościach tej konkretnej sprawy. I właśnie w tym zakresie sąd administracyjny powinien dokonać oceny decyzji uznaniowej także w odniesieniu do samego wyboru co do umorzenia lub odmowy umorzenia zaległości podatkowej.

Wymaga zaznaczenia, że użyte w przepisie art. 67a § 1 pkt 1 O.p. pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" jako przesłanki zastosowania instytucji umorzenia, nie zostały doprecyzowane przez ustawodawcę. W piśmiennictwie i orzecznictwie sądowoadministracyjnym zgodnie przyjmuje się jednak, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. W judykaturze wskazuje się, że przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Przy czym przesłanki tej nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. Pojęcie "ważnego interesu podatnika" funkcjonuje bowiem w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży zaś obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1070/14 i wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 150/17).

Z kolei przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Interes publiczny może zatem przemawiać za zastosowaniem ulg, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, albowiem nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych.

Trzeba dodatkowo podkreślić, iż ulgi podatkowe ustanowione przez ustawodawcę w omawianym przepisie nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to świadoma i przemyślana forma pomocy udzielona przez państwo po to, by poprzez stosowanie zasady egzekwowania podatku nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak też indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, państwo nie ponosiło w efekcie kosztów większych niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego świadczy więc o tym, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych będzie zbieżne z tym interesem. Wobec tego organ podatkowy, rozpoznając wniosek podatnika, winien dokonać ważenia skutków społecznych egzekucji zaległości podatkowej, ocenić konsekwencje po stronie podatnika i jego rodziny, jakie przyniesie taka egzekucja świadczenia (por. wyrok NSA z dni 2 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4018/14).

Należy przy tym zaznaczyć, że rozłożenie na raty należności stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności ponoszenia ciężarów publicznoprawnych, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jej zastosowanie oznacza rezygnację Skarbu Państwa (jednostki samorządu terytorialnego) z należnych wpływów do budżetu państwa (jednostki samorządu terytorialnego). W związku z powyższym przesłanek zastosowania omawianej ulgi nie można interpretować w sposób rozszerzający, lecz przeciwnie - w sposób ścisły, zawężający zastosowanie tej instytucji jedynie do sytuacji szczególnych, a więc odbiegających od przyjętych standardów, w szczególności nadzwyczajnych przypadków losowych niezależnych od zobowiązanego.

Ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana wyłącznie po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 O.p.). Ustalenia poczynione w toku postępowania wyjaśniającego winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 i § 4 O.p. uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne. Uzasadnienie, szczególnie decyzji negatywnych dla podatnika, powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia pomimo wystąpienia szczególnych okoliczności. Z tych też względów szczególnie istotne jest należyte uargumentowanie przez organ swojego stanowiska – które powinno być logiczne, spójne i znajdować oparcie w zebranym materiale dowodowym (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1586/12).

Mając na uwadze powyższe rozważania - które sąd w składzie orzekającym w sprawie w całości podziela - należało uznać, że w rozpatrywanej sprawie organy nie dokonały pełnych ustaleń co do sytuacji życiowej i majątkowej podatnika, a uzasadnienie decyzji zawiera w tej kwestii wiele sprzeczności.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że organ przyjęły, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą a wnioskowana ulga stanowić będzie pomoc publiczną zakłócającą konkurencję. Podstawą tych ustaleń było stwierdzenie, że Podatnik nadal jest zarejestrowany w CEiDG i działa na rynku na którym działają inne podmioty gospodarcze.

W pierwsze kolejności należy wskazać, że "Sama okoliczność, że o udzielenie ulgi ubiega się podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie przesądza o tym, że udzielenie ulgi będzie stanowiło pomoc publiczną. Z treści art. 67b § 1 pkt 1 o.p. wynika bowiem, że ustawodawca przewidział takie sytuacje, kiedy udzielenie podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą ulgi w spłacie zobowiązania podatkowemu nie stanowi pomocy publicznej." (Wyrok WSA w Krakowie z 20.09.2018 r., I SA/Kr 650/17, LEX nr 2610632.)

Organ nie wyjaśnił przy tym czy podatnik w chwili składania wniosku rzeczywiście prowadzi działalność gospodarczą, a w szczególności czy czyni to pomimo pobytu w zakładzie karnym.

Ustalenia co do faktu prowadzenia działalności gospodarczej pozostają też w sprzeczności z twierdzeniami organu o braku środków i majątku na spłatę zobowiązania w wynikającej z tego "pozorności ulgi".

Brak jest także, w decyzji jakichkolwiek ustaleń, co do ewentualnego zakłócenia konkurencji. Trudno bowiem za takie ustalenia uznać przytoczenie danych o ilości podmiotów gospodarczych zarejestrowanych na terenie gminy i powiatu bądź wyrażenie przypuszczeń, że w pobliżu Podatnika mogą działać inne podmioty o zbliżonym profilu działalności.

Wzajemnie sprzeczne i niepełne są też ustalenia co do sytuacji majątkowej podatnika.

Organy ograniczyły się w tym zakresie do poczynienia ustaleń, co do dochodów uzyskiwanych przez podatnika w okresie, którego dotyczy zadłużenie. Odniosły się więc do stanu historycznego z przed 4-5 lat. Nie zbadały natomiast w ogóle jego obecnej sytuacji, ograniczając się do stwierdzenia, ze podatnik nie przedłożył w tym zakresie dowodów. Organy w żaden sposób nie odniosły się przy tym do twierdzeń podatnika , że wykazane przychody nie są tożsame z przychodami rzeczywiści uzyskanymi, ze względu na toczone spory sądowe z dłużnikami. Okoliczność ta wynika jednoznaczne z protokołu kontroli. "W interesie podatnika inicjującego postępowanie podatkowe w sprawie regulowanej art. 67a § 1 o.p. jest wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania. Jednak braki argumentacyjne wniosku o zastosowanie ulgi lub ograniczenie się przez podatnika tylko do pewnych okoliczności (jego zdaniem wystarczających) nie zwalniają organu z obowiązków wymienionych w art. 122 czy też art. 187 § 1 o.p., tj. samodzielnego dokonania wszechstronnych ustaleń faktycznych i ich oceny." (Wyrok NSA z 3.03.2021 r., III FSK 2505/21, LEX nr 3147484.)

Organy, winny w sprawie dokonać samodzielnej analizy posiadanych danych ( plików JPK, deklaracji podatkowych, danych wynikających z dokumentów kontroli – co do rozmiaru i sposobu prowadzenia działalności gospodarczej. Winny także wskazać Podatnikowi jakie dalsze dowody powinien przedstawić na potwierdzenie swoich twierdzeń.

Jednocześnie należy wskazać, że także w zakresie sytuacji majątkowej stawiane przez Organ tezy są sprzeczne. Z jednej bowiem strony organ zarzuca, że Podatnik nie przedstawił dostatecznych dowodów. Z drugiej strony uznaje, że nie posiada on środków na ratalną spłatę zaległości, czyli ocenia sytuację majątkową jako złą.

Wskazać też należy na nietrafność stwierdzenia organu o nieistotności choroby córki podatnika. Fakt, że ze względu na pobyt w zakładzie karnym podatnik nie sprawuje bezpośredniej pieczy nad dzieckiem nie uchyla jego obowiązków alimentacyjnych.

Bez należytego wyjaśnienia wyżej wskazanych wątpliwości przedwczesne jest analizowanie czy w sprawie wystąpiły przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu społecznego". Podkreślić jednak należy, że "Umorzenie zaległości podatkowych powinno być formą pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi."(Wyrok WSA w Łodzi z 27.05.2021 r., I SA/Łd 230/21, LEX nr 3199361.) "Zastosowanie ulgi polegającej na rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę powinno sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań. Możliwość wykonania zobowiązań podlega ocenie na dzień orzekania o uldze."( Wyrok WSA w Poznaniu z 5.03.2021 r., I SA/Po 714/20, LEX nr 3150811.)

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ powinien w pierwszej kolejności wezwać podatnika do przedłożenia dowodów na poparcie twierdzeń o toczonych sporach sądowych z dłużnikami oraz dotyczących aktualnej sytuacji finansowej i osobistej. Następnie, na podstawie uzyskanych dowodów i materiałów będących w posiadani organów ustali:

- jaka jest obecna sytuacja majątkowa i życiowa Skarżącego, w szczególności czy osiąga on dochody,

- czy jest możliwa efektywna egzekucja zaległości

- czy prowadzi on rzeczywistą działalność gospodarczą,

- w stosunku do jakich podmiotów taka działalność jest konkurencyjna i czy konkurencja dotyczy też rynku wspólnotowego,

- czy wobec tego wnioskowana pomoc stanowi pomoc publiczną.

Dopiero tak ustalony stan faktyczny pozwoli na ocenę czy zaszły okoliczności uzasadniające udzielenie ulgi.

Brak należytego ustalenia stanu faktycznego czyni przedwczesnym rozpatrywanie zarzutów dotyczących błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego.

Reasumując zasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynika sprawy. Wobec czego Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł w oparciu o art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a.