Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 1085/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23 par. 5;  art. 189 w zw.  art. 229;  art. 123;  art. 191;  art. 121 par. 1;  art. 122;  art. 180 par. 1;  art. 181 par. 1;  art. 187 par. 1;  art. 188
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej

w W., po rozpatrzeniu odwołania S.S. (dalej jako skarżąca) od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...], określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na ten podatek za okras od stycznia do sierpnia 2008r., uchylił ww. decyzję organu I instancji w całości i określił:

- zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie [...] zł,

- odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do sierpnia 2008 r. - w łącznej kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że skarżąca w okresie od

[...] września 2007 r. do [...] września 2008 r. była wspólnikiem Spółki cywilnej "C." [...] CENTRUM SPRZEDAŻY SAMOCHODÓW [...] M. S., S. S., w której posiadała 50% udziałów. Spółka ta zakończyła działalność w dniu [...] września 2008 r. (data likwidacji), a przedmiotem jej działalności była sprzedaż samochodów używanych. Podatniczka opłacał podatek dochodowy od osób fizycznych wg zasad określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. 19% -wy podatek liniowy.

W dniu [...] kwietnia 2009 r. skarżąca złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym

w R. zeznanie podatkowe za 2008 rok (PIT-36L), w którym wykazała stratę [...] zł.

Na podstawie upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w R. z dnia [...] kwietnia 2013 r. przeprowadzono kontrolę podatkową działalności skarżącej - w zakresie prawidłowości rozliczenia się z podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2007-2008.

Jednak zarówno Strona, jak i jej pełnomocnik nie przedłożyli całości dokumentacji podatkowej za okres objęty kontrolą. W trakcie kontroli przedłożono jedynie kopie duplikatów nielicznych dokumentów potwierdzających poniesione przez Spółkę koszty dot. m. in. faktury zakupu paliwa, usługi telekomunikacyjne, opłaty przygotowawcze i leasingowe oraz księgę przychodów i rozchodów za sierpień

i wrzesień 2008 r. Skarżąca podała, że dokumentacja finansowa została skradziona.

W celu uzyskania wszelkich danych dot. transakcji nabycia i sprzedaży zawartych przez Spółkę w okresie od października 2007 r. do sierpnia 2008 r. wystąpiono do Naczelnika Urzędu Celnego w R. o sporządzenie wykazu wszystkich samochodów sprowadzonych i zgłoszonych do opłat celnych w latach 2007 - 2008 przez skarżącą, z uwzględnieniem kraju nabycia, ceny i daty nabycia, marki pojazdu, pojemności silnika, roku produkcji, numeru nadwozia, kwoty naliczonej akcyzy i daty jej zapłaty. Ponadto organ wystąpił również do kontrahentów Spółki (wg danych ustalonych na podstawie analizy wyciągów z jej rachunków bankowych) oraz do ZUS-u - o udostępnienie danych dot. wysokości i terminów wpłat dokonywanych przez skarżącą z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w latach 2007 - 2008.

Dodatkowo do materiału dowodowego postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. włączono dowody zgromadzone w toku:

- kontroli podatkowej prowadzonej wobec "C." S.C. w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za lata 2007-2008,

- postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności wspólników za zaległości spółki "C." S.C. w podatku od towarów i usługa miesiące od października 2007 r. do września 2008 r. w tym:

- formularze SCAC 2004 potwierdzające wewnątrzwspólnotowe nabycia samochodów używanych przez S.C. "C." w okresie od listopada 2007r. do lipca 2008r.,

- kopie faktur otrzymanych od kontrahentów Spółki oraz z wydziałów komunikacji

i z innych urzędów skarbowych,

- kopie duplikatów faktur i podatkowej księgi przychodów i rozchodów za miesiące sierpień i wrzesień przedłożonych w toku postępowania prowadzonego wobec "C." S.C.,

- kopie protokołów przesłuchania wspólników "C." S.C., przeprowadzonych

w toku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów

i usług za lata 2007-2008,

- kopie wyciągów bankowych z rachunków prowadzonych w walutach: złoty i euro.

W wyniku analizy materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli podatkowej organ I instancji ustalił, że w 2008 r. Spółka "C." uzyskiwała przychody z tytułu sprzedaży samochodów, usług pośrednictwa finansowego oraz sprzedaży wyposażenia.

W okresie od stycznia do września 2008 r. Spółka nabyła [...] samochodów

w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i [...] samochodów od podmiotów krajowych. W toku postępowania prowadzonego wobec skarżącej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. ustalono, że Spółka "C." nabyła

w krajach unii europejskiej [...] samochodów osobowych, które zostały sprzedane

w 2008 r. Ponadto w trakcie postępowania dot. roku 2008 r. ustalono, że Spółka w 2007 r. dokonała nabycia w krajach unii europejskiej jeszcze [...] samochodów, które również zostały zbyte w 2008 r. oraz dwóch, których pochodzenia nie udało się ustalić. Dodatkowo Spółka sprzedała [...] samochód w ramach umowy komisu. Z remanentu końcowego sporządzonego na dzień [...] września 2008 r., tj. ostatni dzień miesiąca, w którym Spółka zakończyła działalność wynika, że udało jej się zbyć wszystkie nabyte samochody.

Na podstawie zgromadzonych dowodów w postaci dokumentów nadesłanych przez zagraniczne administracje podatkowe oraz faktur VAT dokumentujących sprzedaż tych samochodów wynika, że na [...] transakcje sprzedaży w [...] przypadkach dokumenty sprzedaży zakupionych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) przez "C." samochodów wystawiły inne podmioty. Jednak w związku z tym, że to Spółka "C." nabyła te samochody przyjęto, że i Spółka dokonała ich zbycia.

W wyniku porównania cen sprzedanych samochodów z cenami wykazanymi w specjalistycznym wydawnictwie Info - Expert organ I instancji zakwestionował [...] transakcji sprzedaży, bowiem ceny te znacznie odbiegały od cen rynkowych tych pojazdów. Włączono do materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie kopie dowodów zgromadzonych w toku postępowania prowadzonego wobec "C." S. C. w zakresie podatku od towarów i usług, tj. protokoły z przesłuchania oraz pisma złożone przez nabywców samochodów, którzy nie zostali przesłuchani, odpowiedzi nadesłane z wydziałów komunikacji starostw powiatowych i urzędów miejskich.

Wobec braku ksiąg podatkowych (organ I instancji określił podstawę opodatkowania, w drodze oszacowania, przyjmując do jej wyliczenia najniższe wartości rynkowe wynikające ze specjalistycznego wydawnictwa Info-Expert, wpływy na rachunek bankowy Spółki, polisy AC i zeznania nabywców tych samochodów.

Na podstawie zgromadzonych w toku postępowania materiałów dowodowych

w postaci faktur VAT dokumentujących sprzedaż samochodów nabytych przez "C." S. C., jak również deklaracji VAT, polis AC oraz danych zawartych

w specjalistycznym wydawnictwie Info - Expert ustalono, że w okresie od stycznia do września 2008r. Spółka osiągnęła przychód z tytułu sprzedaży samochodów w łącznej kwocie [...] zł.

Poza tym Spółka osiągnęła przychód z tytułu:

- pośrednictwa finansowego w kwocie [...] zł,

- sprzedaży wyposażenia w kwocie [...] zł,

- usługi transportowej na rzecz "G." Sp. j. w kwocie brutto [...] zł ([...] zł netto). Ponadto, analizując wyciągi z rachunku bankowego Spółki ustalono, że osiągnęła ona przychód z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na tym rachunku w kwocie [...] zł.

Zatem ustalony przez organ I instancji przychód Spółki za 2008 r. wyniósł [...] zł.

Natomiast koszty uzyskania przychodów w wysokości [...] zł organ ustalił w oparciu o dokumenty nadesłane przez zagraniczne administracje podatkowe oraz wydziały komunikacji, jak również kopie duplikatów faktur przedłożonych w toku kontroli przez Stronę i Jej wspólnika - Pana M.S. (dot. zakupu materiałów biurowych, programu komputerowego rachmistrz, opłat za usługi telekomunikacyjne).

Wobec takich ustaleń wyliczono dochód "C." S. C. za 2008 r. w kwocie [...] zł.

Uwzględniając fakt, że udział skarżącej w Spółce "C." wynosił 50% Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia [...] maja 2014 r. określił jej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie [...] zł (w miejsce wykazanego w zeznaniu podatkowym w kwocie 0,00 zł) oraz odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na ten podatek za okres od stycznia do sierpnia 2008 r. w kwocie łącznej [...] zł.

2. W dniu [...] maja 2014 r. Podatniczka, działając przez pełnomocnika złożyła odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi I instancji celem ponownego rozpatrzenia.

W odwołaniu Pełnomocnik zarzucił organowi I instancji naruszenie następujących przepisów Ordynacji podatkowej:

- art. 121 § 1 - poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, tj. rozstrzyganie wątpliwości i niejasności na niekorzyść Podatniczki w szczególności co do stanu technicznego pojazdów oraz kwot za jakie zostały sprzedane przez Spółkę.

- art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 - poprzez wybiórcze rozpatrzenie zebranych dowodów, w szczególności powoływanie się w uzasadnieniu decyzji wyłącznie na dowody niekorzystne dla Strony, bezpodstawnie nie dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść m. in. zeznaniom świadków: G.S., H. i J.D., L. G., P. R., J. K., B. U., Z. O., A.P., A. G., R. O., J. W., A. N., co do stanu technicznego pojazdów jak i kwot, które za pojazdy zapłacili mimo, że świadkowie ci nie mieli podstaw do zeznawania nieprawdy.

- art. 197 - poprzez dokonanie oceny stanu technicznego pojazdów sprzedanych przez spółkę "C." S. C. wyłącznie w oparciu o zaświadczenia o stanie technicznym,

w sytuacji, gdy organ podatkowy nie posiadał odpowiedniej wiedzy specjalistycznej

w tej dziedzinie, przez co przed oceną tego dowodu powinien powołać biegłego celem wypowiedzenia się w przedmiocie wartości pojazdów w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, w szczególności zeznania świadków tj. nabywcy przedmiotowego pojazdu, którzy jednoznacznie wskazywali, że pojazdy te posiadały szereg uszkodzeń, nadto były pojazdami poleasingowymi, zaś okoliczności te z pewnością miały wpływ na ich cenę. Ponadto nie wzięto pod uwagę przy określaniu wartości pojazdów szeregu aspektów takich jak: data pierwszej rejestracji, przebieg, ilość poprzednich właścicieli, które mają istotne znaczenie dla jej faktycznej wysokości, które to okoliczności biegły

z pewność by wziął pod uwagę.

- art. 123 § 1 - poprzez uniemożliwienie udziału Strony w przesłuchaniu świadka – P. S., gdyż organ podatkowy w postępowaniu podatkowym nie przeprowadził tego dowodu, a jedynie włączył protokoły przesłuchań tego świadka

z innych postępowań, w których S.S. nie była stroną i nie mogła brać

w nich udziału, jak również uniemożliwienie stronie uczestniczenia w przesłuchaniu

w charakterze świadka Pana M.S., ponieważ organ nie przeprowadził tego dowodu jedynie załączając do materiału dowodowego protokół z jego przesłuchania

w charakterze strony w innym toczącym się postępowaniu podatkowym, w którym to przesłuchaniu Podatniczka nie mogła brać udziału, przez co nie zapewniono jej czynnego udziału w toczącym się postępowaniu i zadania pytań

- art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez jego zastosowanie i uznanie, że skarżąca osiągnęła przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy faktycznie takiej działalności nie prowadziła,

a jedynie użyczyła swoich danych byłemu mężowi P.S. celem zatajenia przez niego rozmiaru prowadzonej działalności gospodarczej.

3.1. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu materiału dowodowego

i ustosunkowaniu się do zarzutów odwołania zaskarżoną decyzja z [...] sierpnia 2014 r. uchylił decyzję organu I instancji i orzekł reformatoryjnie określając zobowiązane podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w niższej kwocie- [...] zł i odpowiednio niższe odsetki.

3.2. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał na zwieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wszczęcia z w dniu [...] października 2013 r. postępowania

o przestępstwo skarbowe. Pismem z dnia [...] listopada 2013r. zawiadomiono Podatniczkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Pismo to uznano za doręczone w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej w dniu [...] grudnia 2013 r. Oznacza to, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 rok uległ zawieszeniu przed dniem 31 grudnia 2014r., a zobowiązania z tytułu odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do sierpnia 2008r. przed dniem 31 grudnia 2013r., stąd przedmiotowe zobowiązania nie uległy przedawnieniu.

3.2. Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania organ zauważył, że odstąpiono od oceny rzetelności i wadliwości księgi przychodów i rozchodów Spółki "C." za 2008 r., bowiem podatniczka nie przedłożył ksiąg twierdząc, że je skradziono. Zatem konieczne było oszacowanie podstawy opodatkowania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej uzasadnione było oszacowanie przychodu z zakwestionowanych transakcji, a tym samym podstawy opodatkowania w "inny" sposób - na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej - w oparciu o ceny rynkowe z wydawnictwa Info-Ekspert, zaświadczenia o stanie technicznym samochodów, polisy AC i zeznania nabywców.

Co do kosztów uzyskania przychodu Dyrektor Izby Skarbowej zauważył,

że z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, tj. z odpowiedzi nadesłanych przez wydziały komunikacji wraz z kopiami dokumentów złożonych

w związku z rejestracją pojazdów (na które brak faktur sprzedaży wystawionych przez "C." S.C.), wynika, że pojazdy będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanego przez Spółkę są jednocześnie przedmiotem zakupu (od tych samych kontrahentów, którzy zbyli pojazd na rzecz Spółki lub od innego podmiotu zagranicznego) przez kontrahentów krajowych, takich jak: K. K.K., P.P.U. D. A. D., W., P. Sp. z o.o. R., C. Sp. z o.o. R., K. M.K.R. ul. O. [...].

Następnie wymienione podmioty dokonywały dalszej sprzedaży tych pojazdów,

w tym na rzecz "C." S.C., co wskazuje, że ten sam pojazd został dwukrotnie zakupiony przez "C." S.C., tj. raz od kontrahenta unijnego, a drugi raz od jednego z ww. podmiotów. W związku z tym, że zagraniczne administracje podatkowe potwierdziły transakcje zawarte między kontrahentami unijnymi, a Spółką - w ocenie organu odwoławczego transakcje te odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, które winna uwzględnić w swoich rozliczeniach "C." S. C.

Natomiast tut. organ odwoławczy nie dał wiary fakturom wystawionym na rzecz "C." przez ww. podmioty, mającym dokumentować sprzedaż tych samych pojazdów, które widnieją na dokumentach sprzedaży wystawionych przez kontrahentów unijnych i stwierdza, że nie potwierdzają one faktycznych zdarzeń gospodarczych. Dotyczy to faktur zakupu pojazdów od [...] wyżej wymienionych podmiotów oraz firmy E. Pana P.S., gdzie brak jest dokumentów dot. zakupu pojazdów przez te podmioty, a na fakturach sprzedaży wystawionych dla "C." S. C. figurują pojazdy, które Spółka nabyła już od kontrahentów zagranicznych.

W związku z powyższym w zakresie kosztów uzyskania przychodów Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z dokumentów nadesłanych przez zagraniczne administracje podatkowe wynika, że w 2008 r. Spółka poniosła koszty zakupu towarów handlowych ([...] pojazdów) w wysokości [...] zł. Ponadto ustalono, że Spółka zakupiła od podmiotów krajowych [...] samochodów osobowych, stanowiących jej towary handlowe - w związku z czym koszt ich zakupu w wysokości [...] zł również stanowi koszt uzyskania przychodu "C." w 2008 r.

W toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec skarżącej - w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. ustalono, że "C." nabyła

w krajach unii europejskiej [...] samochodów osobowych, które zostały sprzedane

w 2008 r. Natomiast w trakcie postępowania dot. roku 2008r. dodatkowo ustalono,

że Spółka w 2007 r. dokonała nabycia w krajach unii europejskiej jeszcze [...] samochodów, które również zostały zbyte w 2008 r. Zatem remanent końcowy na dzień 31 grudnia 2007 r. winien wynosić [...] zł, tj. [...] zł (dot. [...] pojazdów) + [...] zł (dot. kolejnych [...] pojazdów).

Ponadto, na podstawie kopii duplikatów faktur przedłożonych przez pełnomocnika Strony w toku kontroli podatkowej ustalono, że pozostałe wydatki zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Spółki wyniosły [...] zł. Spółka "C." poniosła też koszty związane z prowadzeniem rachunku bankowego

w P. - w kwocie [...] zł.

Szacowanie przychodu dotyczyło tylko części uzyskanego przychodu, gdyż wobec stwierdzenia, że na [...] transakcje zakupu samochodów przez "C." Spółka w [...] przypadkach wystawiła dokumenty sprzedaży, natomiast w [...] przypadkach dokumenty sprzedaży wystawiły inne podmioty. Stąd, w [...] przypadkach ustalonych przez organ transakcji sprzedaży (udokumentowanych przez "C." S.C.) ceny pojazdów określone w [...] z nich odpowiadają warunkom rynkowym, zatem jako przychód należało uznać wartości wykazane w dokumentujących je fakturach sprzedaży. W pozostałym zakresie, tj. przychodu z [...] transakcji sprzedaży jest podstawa, aby określić ten przychód w drodze oszacowania - na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

W odniesieniu do [...] transakcji sprzedaży samochodów, w stosunku do których ustalono, że pojazdy zostały nabyte przez "C.", lecz brak dokumentów sprzedaży wystawionych przez Spółkę - w [...] z nich ceny widniejące na wystawionych dokumentach odpowiadają warunkom rynkowym, zatem jako przychód należało uznać wartości wykazane w dokumentujących je fakturach sprzedaży. W pozostałym zakresie, tj. przychodu z [...] transakcji sprzedaży jest podstawa, aby określić ten przychód

w drodze oszacowania - na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organu odwoławczy uznał za niewiarygodne część faktur VAT oraz zeznań oraz oświadczeń nabywców samochodów, którzy potwierdzili cenę nabycia widniejącą na wystawionych przez Spółkę fakturach. Dowodom tym przeczyły inne dowody, m.in.: zaświadczenia o stanie technicznym tych samochodów, polisy ubezpieczeniowe AC oraz ceny rynkowe tych samochodu w analogicznym okresie. Zdaniem organu ocena zeznań tych świadków nie wskazała, że cena z faktury VAT, którą potwierdzali była uzasadniona stanem technicznym pojazdów i koniecznymi nakładami finansowymi, które ponieśli, aby doprowadzić pojazd do normalnego stanu używalności i tym samym, aby jego wartość odpowiadała cenom rynkowym.

W szczególności świadkowie, którzy zeznali, że ponieśli koszty napraw nie posiadali dowodów potwierdzających poniesienie takich kosztów Również zaświadczenia o stanie technicznym pojazdów przeczyły twierdzeniom tych świadków o bardzo złym stanie technicznym samochodów. Określając rynkową cenę sprzedaży pojazdów oparto się natomiast na pozostałych zebranych dowodach, w tym umowach kredytowych na zakup pojazdu, umowach przewłaszczenia pojazdów, dowodach wpłat na rachunki bankowe Strony oraz polisach AC.

m

Wobec powyższego za zasadne organ odwoławczy uznał szacowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży pojazdów metodą, która zapewniała wynik najbardziej zbliżony do rzeczywistego, to jest:

- w przypadku [...] zakwestionowanych transakcji udokumentowanych przez Spółkę, stanowiących jej towar handlowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

- w [...] przypadku - przyjęcie ceny zeznanej przez nabywcę pojazdu - w łącznej kwocie netto [...] zł,

- w [...] przypadku - przyjęcie wartości wpływów na rachunek bankowy Spółki, potwierdzonych przez nabywcę samochodu - w łącznej kwocie netto [...] zł,

- w [...] przypadkach - w których nabywcy pojazdów potwierdzili ceny wynikające

z faktur, a organ nie uznał tych zeznań za wiarygodne, w oparciu o ceny wynikające ze specjalistycznego wydawnictwa Info- Ekspert - przy uwzględnieniu całości zebranego materiału dowodowego tj. dokumentów potwierdzających rejestrację zakupionych pojazdów i ich aktualne badania techniczne, przelewy bankowe oraz dokumenty sprzedaży pojazdów przez ich nabywców - w łącznej kwocie netto [...] zł.

Łącznie kwota przychodów z wymienionych powyżej zakwestionowanych transakcji sprzedaży ustalona w drodze oszacowania wynosi [...] zł.

W przypadku [...] zakwestionowanych transakcji sprzedaży udokumentowanych przez inne podmioty, a stanowiących towar handlowy "C." w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej:

- w [...] przypadkach - przyjęto wartości według wpływów na rachunek bankowy Spółki - w łącznej kwocie netto [...] zł,

- w [...] przypadkach - w których nabywcy pojazdów potwierdzili ceny wynikające

z faktur, a organ nie uznał tych zeznań za wiarygodne, w oparciu o ceny wynikające ze specjalistycznego wydawnictwa Info- Ekspert - przy uwzględnieniu całości zebranego materiału dowodowego tj. dokumentów potwierdzających rejestrację zakupionych pojazdów i ich aktualne badania techniczne, przelewy bankowe oraz dokumenty sprzedaży pojazdów przez ich nabywców - w łącznej kwocie netto [...] zł.

Łącznie kwota przychodów z wymienionych powyżej zakwestionowanych transakcji sprzedaży ustalona w drodze oszacowania wynosi [...] zł.

W pozostałych [...] przypadkach sprzedaży samochodów stanowiących towar handlowy Spółki przyjęto wartości wskazane na tych fakturach - w łącznej kwocie netto [...] zł.

Oceniając podstawę opodatkowania ze sprzedaży komisowej ([...] samochód) Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że "C." S.C. zawarła w dniu [...] marca 2008 r. z Panią K.K. umowę komisu, zgodnie z którą Spółka przyjęła do sprzedaży samochód marki [...], ustalając cenę sprzedaży tego pojazdu (należną Komitentowi) na kwotę [...] zł - przy doliczeniu kwoty prowizji. Samochód ten został zbyty w dniu [...] marca 2008 r. przez "C." S.C. za kwotę brutto [...] zł (kwota wykazana na fakturze VAT nr [...]). W związku z powyższą transakcją Spółka osiągnęła przychód brutto w wysokości [...] zł ([...]-[...]) i winna go uwzględnić w swoim rozliczeniu podatkowym w kwocie netto w wysokości [...] zł. Natomiast organ I instancji do ustalenia kwoty przychodu Spółki z tej sprzedaży przyjął kwotę netto z ww. faktury VAT w kwocie [...] zł, dlatego też organ odwoławczy dokonał korekty kwoty przychodu ustalonego przez organ I instancji w zakresie ww. transakcji, co spowodowało obniżenie kwoty określonego podatku w decyzji reformatoryjnej.

Dodatkowo, w 2008 r. Spółka osiągnęła przychód z tytułu usług pośrednictwa finansowego w kwocie [...] zł oraz odsetek od środków zgromadzonych

na rachunku bankowym w wysokości [...] zł, jak również ze sprzedaży wyposażenia

w kwocie [...] zł.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej określił uwzględniając udział Pani S.S. w zyskach Spółki wynoszący 50% określił skarżącej podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł i po uwzględnieniu odliczeń od podatku kwotę należnego podatku za 2008 r. – [...] zł.

Stosownie do przepisu art. 23a Ordynacji podatkowej w przypadku określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania zaliczki na podatek dochodowy określa się proporcjonalnie do wysokości zobowiązania podatkowego należnego od dochodów uzyskanych za cały rok podatkowy. Stąd zaliczki za okres od stycznia do sierpnia 2008 r., ustalone proporcjonalnie do ww. wyliczonego zobowiązania stanowią kwotę [...] zł ([...] : [...]).

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut skarżącej dotyczący naruszenia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że skarżąca osiągała przychody

z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy faktycznie takiej działalności nie prowadziła, a jedynie użyczyła swoich danych byłemu mężowi P.S. celem zatajenia przez niego rozmiaru prowadzonej działalności gospodarczej. [...] września 2007 r. skarżąca zawarła i podpisała z Panem M.S. umowę spółki cywilnej, tym samym zobowiązała się do ponoszenia wszelkich konsekwencji i czerpania profitów związanych z działalnością Spółki. Fakt rozpoczęcia działalności gospodarczej z dniem [...] października 2007 r. Strona zgłosiła we właściwym organie podatkowym i za lata 2007-2008 złożyła zeznania podatkowe PIT-36L, wykazując przychody i koszty uzyskania przychodów z tej działalności. Ponadto do protokołu przesłuchania z dnia [...] listopada 2008 r. skarżąca (uprzedzona o odpowiedzialności karnej wynikającej z art. 233 kk) po wyrażeniu zgody na przesłuchanie zeznała, że w okresie od [...] września 2007 r. do [...] września 2008 r. była wspólnikiem Spółki cywilnej "C.", wskazując czym zajmowała się Spółka oraz jakie funkcje w niej pełnili M.S. - wspólnik Spółki, jego żona I. S.-S. oraz P.S. (ówczesny małżonek skarżącej). Z zeznania tego wynika, że Pan P.S. pracował w dziale sprzedaży i zajmował się kalkulacją cen oraz kupnem samochodów, ich wyceną i sprzedażą, wystawiał faktury sprzedaży podobnie jak Pan M. S. i Jego żona. Rolę P.S. w Spółce potwierdził w swoich zeznaniach z dnia [...] listopada 2008 r. drugi wspólnik – M.S., który zeznał m.in., że pierwszy kontakt z firmami zagranicznymi oraz nawiązaniem z nimi współpracy miał On oraz P. S. - mąż wspólniczki. Później wszystkimi sprawami związanymi z kupnem samochodów, ich sprzedażą oraz wyceną zajmował się mąż wspólniczki - Pan P.S. i miał w tym swobodę działania. Zarówno Pani S. S., jak i Pan M. S. do protokołów przesłuchań (złożonych pod odpowiedzialnością karną określoną w art. 233 kk) nie zeznali, że Pani S. S. nie była wspólnikiem, bądź była fikcyjnym wspólnikiem Spółki, a faktycznie wspólnikiem był Pan P.S.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że brak czynnego udziału w działalności Spółki nie zmienia faktu, że to skarżąca była wspólnikiem Spółki. Żadne przepisy prawa podatkowego nie nakładają bowiem na wspólników obowiązku czynnego uczestniczenia w jej działalności, gdyż wszelkie czynności, do jakich została zawiązana spółka mogą być realizowane przez jej pracowników, osoby współpracujące (np. małżonków wspólników), czy pozostałych wspólników. W tym też przypadku sprawy handlowe wspólnicy Spółki powierzyli Panu P.S., który działał

w imieniu Spółki, w tym jako pracownik - w okresie od [...] maja 2008 r. do [...] lipca 2008 r. (wg danych z PIT-11).

Stąd, w ocenie organu odwoławczego twierdzenie Strony, że to jej ówczesny małżonek był faktycznym wspólnikiem Spółki podyktowane jest jej interesem prawnym, a mianowicie uniknięciem odpowiedzialności podatkowej. Ponadto w trakcie prowadzonej kontroli, w toku której strona reprezentowana była przez P.S., na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa, a także w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, zarówno Strona, jak i jej pełnomocnicy nie kwestionowali faktu prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej

w "C." S.C.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika Strony przedstawionym w uzasadnieniu odwołania, zarówno Strona jak

i jej pełnomocnicy nie składali żadnych wniosków dowodowych, w tym dotyczących włączenia materiałów dowodowych z akt sprawy karnej skarbowej. Natomiast

z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że to S.S. była wspólnikiem Spółki "C.", a nie jej były mąż.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych w odwołaniu dotyczących naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188, art. 197 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy uznał je za niezasadne, bowiem zarówno przeprowadzone wobec Strony postępowanie kontrolne, jak i podatkowe zostały przeprowadzone w sposób rzetelny, zgodny z zasadą prawdy obiektywnej i przepisami proceduralnymi. Dołożono należytej staranności i podjęto wszelkie działania, niezbędne do zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, pozwalającego na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego. W toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, ani Pani S., ani jej pełnomocnik nie przedłożyli żadnych dokumentów pozwalających na ustalenie choćby części przychodów i kosztów prowadzonej działalności gospodarczej dot. zakupu towarów handlowych. Organ oparł więc swoje ustalenia dot. przychodów wyłącznie na materiale dowodowym, który udało mu się zgromadzić - pomimo braku współpracy ze strony podatniczki, a dot. kosztów uzyskania przychodów - w większości na tym materiale.

Za niezasadny uznano zarzut dotyczący naruszenia przez organ I instancji art. 123 Ordynacji poprzez uniemożliwienie udziału Strony w przesłuchaniu świadka P.S., gdyż organ podatkowy w postępowaniu podatkowym nie przeprowadził tego dowodu, a jedynie włączył protokoły przesłuchań tego świadka z innych postępowań, w których S. S. nie była Stroną i nie mogła brać w nich udziału, jak również nie przesłuchał w charakterze świadka M. S. tylko załączył do materiału dowodowego protokół z jego przesłuchania w charakterze strony w innym toczącym się postępowaniu podatkowym, w którym to przesłuchaniu podatniczka nie mogła brać udziału, przez co nie zapewniono jej możliwości czynnego udziału w toczącym się postępowaniu i zadawaniu pytań.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że oba protokoły z przesłuchania ww. osób zostały włączone do akt już na etapie kontroli podatkowej. W związku z tym, zarówno

z tymi protokołami, jak i z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie strona miała możliwość zapoznania się i zgłoszenia zastrzeżeń w toku kontroli podatkowej

i postępowania podatkowego. Wypełniono zatem dyspozycję art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej za niezasadny uznał również zarzut pełnomocnika Strony dot. naruszenia art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie oceny stanu technicznego pojazdów wyłącznie w oparciu o zaświadczenia o stanie technicznym, w sytuacji, gdy organ podatkowy nie posiadał odpowiedniej wiedzy specjalistycznej w tej dziedzinie, przez co przed oceną tego dowodu powinien powołać biegłego celem wypowiedzenia się w przedmiocie wartości pojazdu w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, w szczególności zeznania świadków, tj. nabywców przedmiotowego samochodu, którzy jednoznacznie potwierdzili, że pojazdy te posiadały szereg uszkodzeń. DIS zauważył, że zaświadczenie o stanie technicznym pojazdu jako dokument wystawiony przez uprawionego diagnostę potwierdza, że dany pojazd jest sprawny technicznie i może być użytkowany w ruchu drogowym. Tym samym nie można przyjąć, że posiada on jakieś poważne wady, które powodowałyby znaczne obniżenie jego wartości. Tym bardziej, że z zeznań/oświadczeń samych nabywców tych pojazdów wynika, iż naprawy były wykonywane stopniowo, a samochody zostały zarejestrowane w Wydziale Komunikacji - w tym samym lub w kilka dni po zakupie. Poza tym za nieuzasadniony należy uznać wniosek Pełnomocnika o powołanie biegłego, który po kilku latach miałby ocenić stan techniczny samochodów w dniu jego sprzedaży przez Spółkę "C.".

Odnosząc się do zarzutu Pełnomocnika dot. bezpodstawnego zakwestionowania wartości pojazdów marki A. [...] z 2005 r., F. [...] z 2004 r., F. [...]

z 2002 r., [...] z 2005 r. oraz M. [...] z 2004 r. (wskazanych na stronach

od [...] do [...] uzasadnienia decyzji organu I instancji), wobec których zdaniem Pełnomocnika organ I instancji nie posiadał żadnych dowodów w zakresie podważenia ich wartości wskazanej na wystawionej fakturze, DIS zauważył, że na fakturach mających dokumentować sprzedaż samochodów wskazanych przez Pełnomocnika pojazdów ceny nie tylko znacznie odbiegały od najniższej ceny rynkowej, ale również od ich cen zakupu, np. cena zakupu samochodu marki A. [...] z 2005 r. wyniosła [...] euro (po przeliczeniu [...] zł), a wskazana na fakturze sprzedaży [...] zł. Logika i doświadczenie życiowe wskazują, że pojazdy te nie mogły być sprzedane po tak bardzo zaniżonej cenie i znacznie poniżej kosztów zakupu. Celem działalności gospodarczej jest bowiem generowanie zysku, nie straty.

4. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie wniosła skarżąca zarzucając jej naruszenie:

- art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego zastosowanie i uznanie, że S. S. osiągnęła przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji gdy faktycznie takiej działalności nie prowadziła, a jedynie użyczyła swoich danych byłemu mężowi P.S. celem zatajenia przez niego rozmiaru prowadzonej działalności gospodarczej.

- art. 70 § 1 z zw. z art. 70 § 6 ustawy ordynacja podatkowa poprzez uznanie,

że w przedmiotowej sprawie doszło do zawieszenia przedawnienia odsetek od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy w 2008 r, w sytuacji gdy,

w kontekście wyroku Trybunatu Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. P 30/11 strona nie wiedziała o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym przed dniem 31 grudnia 2013 r., gdyż nie była stroną tego postępowania, przez co nie ma zastosowania przepis art. 70 § 6 ustawy ordynacja podatkowa, a tym samym z dniem 31 grudnia 2013 r. doszło do przedawnienia odsetek od nieuregulowanych zaliczek.

- art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy ordynacja podatkowa poprzez wybiórcze rozpatrywanie zebranych dowodów w szczególności powoływanie się

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyłącznie na niekorzystne dla strony dowody, bezpodstawnie na dając wiary dowodom, które przemawiały na jej korzyść m. in. zeznaniom świadków G. S., H. i J. D., L.G., P. R., J. K., B. U., Z. O., A.P., A. G., R.O., J.W., A.N., co do stanu technicznego pojazdów jak i kwot, które za pojazdy zapłacili mimo, że świadkowie ci nie mieli podstaw do zeznawania nieprawdy.

- art. 188 w zw. z art. 229 ustawy ordynacja podatkowa poprzez nierozpatrzenie wniosku dowodowego strony złożonego w odwołaniu od decyzji organu I instancji i nie przeprowadzenie wnioskowanych dowodów z przesłuchania w charakterze świadków wskazanych w nim osób mimo, że wiadomości przez nie posiadane mają istotne znaczenie dla przedmiotowej sprawy, a okoliczności mające być stwierdzone tymi dowodami nie zostały dotychczas potwierdzone przez inny dowód.

- art. 197 ustawy ordynacja podatkowa poprzez zaakceptowanie dokonanej przez organ I instancji oceny stanu technicznego pojazdów, których wartości zakwestionował wyłącznie w oparciu o zaświadczenia o stanie technicznym, w sytuacji, gdy organ podatkowy nie posiadał odpowiedniej wiedzy specjalistycznej w tej dziedzinie, przez co przed oceną tego dowodu powinien powołać biegłego celem wypowiedzenia się

w przedmiocie wartości pojazdów w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy,

w szczególności zeznania świadków tj. nabywcy przedmiotowego pojazdu, który jednoznacznie wskazał, że pojazd ten posiadał uszkodzenia, które zaraz po kupnie naprawił, które z pewnością miały wpływ na jego cenę.

- art. 123 § 1 ustawy ordynacja podatkowa poprzez zaakceptowanie postępowania organu I instancji, który uniemożliwił udziału stronie w przesłuchaniu świadka P.S. gdyż organ podatkowy w postępowaniu podatkowym nie przeprowadził tego dowodu, a jedynie włączył protokoły przesłuchań tego świadka z innych postępowań, w których skarżąca nie był stroną i nie mogła brać w nich udziału, jak również nie przesłuchaniu w charakterze świadka M. S. tylko załączeniu do materiału dowodowego protokołu z jego przesłuchania w charakterze strony w innym toczącym się postępowaniu podatkowym, w którym to przesłuchaniu skarżąca nie mogła brać udziału, przez co nie zapewniono stronie możliwości czynnego udziału w toczącym się postępowaniu i zadaniu pytań tym osobą.

Podnosząc powyższe zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

4.1. W trakcie rozprawy poprzedzającej wydanie wyroku w niniejszej sprawie, pełnomocnik skarżącego wystąpił o przeprowadzenie dowodu ze złożonej do akt opinii technicznej (nr [...]) dotyczącej wyceny [...] pojazdów, sporządzonej [...] grudnia 2014 r. oraz z protokołu z przesłuchania P.S.. Sąd oddalił te wnioski dowodowe na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Opinia techniczna została sporządzona po wydaniu zaskarżonej decyzji, więc nie mogła mieć wpływu na ocenę prawidłowości opinii. Natomiast przeprowadzenie dowodu z protokołu przesłuchania stanowiłoby obejście zakazu prowadzenia w postepowaniu sądowoadministracyjnym dowodu z zeznań.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dz. U. z 2012 r. ze zmianami, dalej: p.p.s.a.).

5.2. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, które przyjęły, że skarżąca z tytułu uzyskiwania przychodów

z działalności w ramach spółki cywilnej deklarowała niezgodne z rzeczywistością podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawę opodatkowania Naczelnik US określił zaś w drodze oszacowania. Co od części podstaw opodatkowania, organy przyjęły wielkości zgodne z danymi z dokumentów

(w szczególności faktur), które udało się uzyskać, a których prawdziwości nie kwestionował), co do pozostałej części podstaw opodatkowania, w szczególności co do przychodów ze sprzedaży poszczególnych samochodów, dokonując oszacowania organy oparły się na danych z katalogów INFO – EKSPERT, wysokościach kredytów zaciąganych na zakup samochodów, dowodach przelewów bankowych, polisach AC. Zarzuty skargi dotyczył też tego, że skarżąca jej zdaniem nie była w rzeczywistości podatnikiem, gdyż faktycznie to jej mąż, a nie ona prowadził działalność gospodarczą. Wreszcie zarzut dotyczył przedawnienia odsetek.

5.3. Organy trafnie zinterpretowały i zastosowały podstawowe przepisy mające zastosowanie w sprawie, dotyczące podstaw opodatkowania i wysokości podatku,

w szczególności art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2 i art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasadnie też dokonały oszacowania podstaw opodatkowania na podstawie art. 23 Ordynacji podatkowej, skoro skarżąca nie przedstawiła ksiąg podatkowych. Mimo przy tym miały prawo odstąpić od oszacowania w tej części podstaw opodatkowania, co do której uznano, że faktury sprzedaży zgodne są z rzeczywistością. Takie postępowanie znajdowało oparcie

w treści art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo dokonały oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo zastosowano też przepis art. 23 § 4 Ordynacji podatkowe, gdyż organy podatkowe nie miały możliwości zastosowania metody oszacowania określonych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Metody porównawczej wewnętrznej i zewnętrznej nie można było zastosować ze względu na specyfikę prowadzonej działalności i dużą różnorodność sprzedawanych samochodów, gdzie pojazdy tej samej marki i tego samego rocznika mogą znacząco różnić się parametrami technicznymi, elementami wyposażenia, przebiegiem, co miało istotny wpływ na ich cenę, a co zostało przez organ uwzględnione przy indywidualnej ocenie każdej z transakcji. Z uwagi na fakt,

iż skarżąca sprzedawała samochody używane i to dopiero od sierpnia 2007 r. organ nie miał również możliwości porównania z obrotami osiąganymi w analogicznych okresach rozliczeniowych przez inne podmioty handlujące samochodami. Ze względu na powyższe i niski stan zapasów wykluczeniu podlegała metoda remanentowa. Metoda kosztowa zasadnie została wykluczona, gdyż koszty zasadniczo nie były kwestionowane. Zasadnie też została przez organ wykluczona metoda udziału dochodu w obrocie, z uwagi na fakt, iż sprzedaż samochodów używanych stanowiła podstawowe źródło przychodów z działalności skarżącego. Podobnie jak metoda produkcyjna, albowiem ustalenie zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa było niemożliwe z przyczyn obiektywnych, gdyż przedmiotem działalności skarżącego była działalność handlowa.

W tych okolicznościach uzasadnione był odstąpienie od metod oszacowania określonych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej.

Organy trafnie uznały skarżąca za podatnika podatku dochodowego jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą w spółce C.. Organy w tym zakresie nie przekroczyły zasady granic swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. Wyciągały logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym wnioski z tego, że skarżąca w początkowym etapie postępowania w ogóle tego zarzutu nie zgłaszała, mimo że była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika. Również jej były mąż i wspólnik nie wskazywali w swoich zeznaniach na to, by skarżąca nie była prowadzącą działalność gospodarczą. Występowała jako osoba prowadząca działalność we wszystkich dokumentach, jej mąż otrzymywał ze spółki C. wynagrodzenia. Tak więc twierdzenia skarżącej dopiero na etapie odwołania, że to faktycznie jej mąż był wspólnikiem, można traktować tylko jako próbę uniknięcia odpowiedzialności podatkowej przez próbę obciążenia tą odpowiedzialnością byłego męża, który jednak w przypadku podjęcia przeciwko niemu odpowiednich działań dopiero w 2014 r. (wtedy skarżąca zaczęła twierdzić, że to nie ona była faktycznym wspólnikiem) skorzystałby z przedawnienia.

5.4. Co do zarzutu przedawnienia, to jest on pozbawiony podstaw. Stosownie do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się

z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Postępowanie podatkowe zakończone zaskarżoną decyzją obejmowało 2008 r. Termin płatności podatku dochodowego za 2008 r. przypadał na koniec kwietnia 2009 r., zatem upływ terminu przedawnienia dla rozliczeń za ten okres nastąpiłby z dniem 31 grudnia 2014 r. Terminy płatności zaliczek przypadały

na poszczególne okresy w 2008 r., zatem termin przedawnienia z tego tytułu upływałby z końcem 2013 r., o ile nie doszłoby do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Jednak skarżąca zgodnie z wymogami art. 70c Ordynacji podatkowej została pismem z dnia [...] listopada 2013 r. powiadomiona o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na skutek wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej ze względu na wszczęcie postepowania w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z przedmiotowymi zobowiązaniami podatkowymi. Pismo to zostało prawidłowo skierowane, było dwukrotnie awizowane, a więc słusznie należało je uznać za doręczone zgodnie z art. 15) Ordynacji podatkowej co wywołuje skutek prawny równoznaczny z rzeczywistym doręczenie.

5.5. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargo dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego w ocenie Sądu z analizy akt podatkowych jednoznacznie wynika, iż organy podatkowe podjęły wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Postępowanie podatkowe

w przedmiotowej sprawie zostało przeprowadzone w sposób staranny i merytorycznie poprawny. Organy podatkowe podejmowały stosowne czynności procesowe z urzędu, pryz mało aktywnej postawie skarżącej w zakresie inicjatywy dowodowej. W zakresie odnoszącym się do wskazania faktycznych podstaw rozstrzygnięcia, postępowanie w sprawie prowadzone było w sposób uwzględniający, wynikającą z przepisu art. 180 § 1 w związku z art. 181, Ordynacji podatkowej zasadę otwartości postępowania dowodowego, jak również zasadę równej mocy środków dowodowych. Zgodnie ze wskazaną zasadą otwartości postępowania dowodowego organy podatkowe ustalenia faktyczne poczyniły na podstawie wszystkich dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Podstawę ustaleń faktycznych stanowiły dowody i materiały w postaci: materiałów zebranych w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, dowodów z dokumentów, w szczególności zaś: informacjach w tym dokumentach urzędowych od innych organów, faktur, ustaleń przepływów pieniężnych na rachunkach bankowych, informacjach o kredytach udzielanych na zakup przedmiotowych samochodów, o ich ubezpieczeniach, a także na zeznaniach świadków – nabywców samochodów jak i wskazywanych na fakturach komisowych zbywców (komitentów). Ocena materiału dowodowego nie była oceną dowolną, a wynikające z niej wnioski nie naruszają art. 191 Ordynacji podatkowej, bo mają oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Wskazać należy, że analiza uzasadnień decyzji organów I instancji, zwłaszcza w warstwie faktycznej, nie uzasadnia zarzutu dowolności oceny, ani w zakresie odnoszącym się do przeprowadzonych w sprawie dowodów, poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych, ani też w zakresie ustalenia prawnopodatkowych konsekwencji stwierdzonych faktów. W ocenie Sądu, uzasadnienie decyzji organu odwoławczego, a w szczególności uzasadnienie decyzji organów odpowiada wymogom z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 op. Zawiera wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowody którym dano wiarę i przyczyny dla których innym dowodom nie dano wiary. Organy stworzył skarżącej możliwość czynnego udziału w postępowaniu, także w celu odtworzenia dokumentacji podatkowej skradzionej z samochodu przed rozwiązaniem spółki. Wzywał nadto wspólników Spółki do przedłożenia dokumentacji podatkowej będącej w ich posiadaniu, celem prawidłowego określenia zobowiązań Spółki z tytułu VAT. Przeprowadził wszechstronne postępowanie podatkowe, działając w zgodzie z przepisami art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nietrafny jest też zarzut naruszenia art. 188 w zw. z art. 229 jak też art. 123 Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy. Wprawdzie organ odwoławczy nie ustosunkował się formalnie do wniosków dowodowych zawartych

w odwołaniu, co stanowiło uchybienie, jednak w ocenie Sądu nie mogło ono mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Wnioski dowodowe zmierzały do wykazania, że to nie skarżąca prowadziła rzeczywistą działalność, a jej mąż i kwestia ta została prawidłowo przez organ odwoławczy rozpatrzona, na co sąd wskazał wyżej. Drugi wniosek – o przesłuchanie nabywców samochodów – nie był sprecyzowany, nie wskazano o których z nich chodzi, a przecież organy podatkowe w opierały się między innymi na dowodach z zeznań nabywców dokonując ich oceny.

Organy zasadnie przyjęły, że w ramach szacowania podstawy opodatkowania istnieje możliwość powołania się na wartości rynkowe pojazdów porównywalnych do pojazdów sprzedawanych przez Spółkę z katalogów INFO – EKSPERT (zob. wyroki WSA

w Warszawie: z 10 października 2012 r., VIII SA/Wa 1041/11 i z 4 grudnia 2012 r., VIII SA/Wa 525/12, w którym Sąd powołał się na wyroki NSA: z 11 lutego 2011 r., I FSK 345/10; z 19 grudnia 2012 r., I FSK 1337/11; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, w skrócie: "CBOSA"). Organy zastosowały przy tym najniższe ceny rynkowe wynikające z katalogów INFO – EKSPERT, rozstrzygając w ten sposób wszelkie wątpliwości na korzyść skarżącej.

Z akt sprawy wynika bowiem, że Spółka sprzedając pojazdy stosowała ceny zbliżone lub wyższe od minimalnych wartości wynikających z katalogów INFO – EKSPERT Ustalono przy tym, że pojazdy były używane, ale sprawne technicznie. Z akt sprawy nie wynika zaś, że poszczególne pojazdy posiadały uszkodzenia przekraczające zakres wynikający z ich eksploatacji. Spółka stosowała zaś znaczne marże (od 25% do 100%) sprzedając poszczególne pojazdy (zob. s. [...] zaskarżonej decyzji). Uznać zatem należy, że podstawa opodatkowania obliczona jako suma minimalnych wartości poszczególnych pojazdów została określona w drodze oszacowania w sposób zbliżony do rzeczywistości, czyli zgodnie z art. 23 § 5 Op. Podkreślić należy, że jakkolwiek organy podatkowe mają obowiązek, zgodnie z art. 122 i 187 §1 Ordynacji podatkowej, zebrać cały materiał dowodowy, to jednak jego gromadzenie nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego, które winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, co też w sprawie niniejszej uczyniono. Główny ciężar dowodowy spoczywający na organach nie zwalnia też podatnika z wykazywania inicjatywy dowodowej w zakresie dowodzenia faktów korzystnych dla niego.

Organy podatkowe wykazały, że skarżąca w ramach spółki C. znacznie zaniżała rzeczywiste przychody z tytułu sprzedaży poszczególnych pojazdów. Kradzież dokumentacji podatkowej nie stanowiła przeszkody do określenia wysokości generowanych przez Spółkę obrotów z tytułu sprzedaży pojazdów.

Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrola decyzji.

Biorąc to wszystko pod uwagę, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r, poz. 270 ze zm.), był zobowiązany orzec jak w sentencji .