Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 627/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1-2, art. 176
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA (del.) Bartosz Wojciechowski, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 654/12 w sprawie ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 14 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 2 października 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 654/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 14 lutego 2012 r., wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 8 listopada 2011 r. podkreślił, że zarówno złożone przez podatnika zeznania jak i ustalenia poczynione w trakcie postępowania karnego prowadzonego w Prokuraturze Okręgowej w K., a następnie Prokuraturze Okręgowej w K., włączone do materiału dowodowego sprawy, jak i ustalenia postępowania podatkowego potwierdziły, że w ramach firmy "S." S. B. (dalej jako "skarżący") prowadził fikcyjny obrót złomem.

Organ podatkowy stwierdził, że w sierpniu 2007 r. skarżący wystawił 5 faktur na fikcyjne transakcje sprzedaży złomu dla firmy "B." i wprowadził je do obrotu gospodarczego, wobec czego organ na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako "ustawa o VAT") określił kwotę do zapłaty z tytułu wystawionych faktur za ten miesiąc. Jednocześnie na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT organ pozbawił skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego, z uwagi na nieprzedłożenie faktur VAT i rejestrów zakupu za ten okres.

W ocenie organu podatkowego okoliczność zasilania rachunku bankowego skarżącego nie uwiarygodnia dokonywania przez niego dostaw towarów, ale świadczy o próbie zalegalizowania fikcyjnych transakcji z wykorzystaniem systemu bankowego. Przelew środków pieniężnych potwierdza jedynie fakt dokonywania operacji bankowej polegającej na obciążeniu, określoną kwotą rachunku bankowego, z którego środki są przekazywane i uznaniu innego rachunku bankowego, w efekcie czego posiadacz tego rachunku uzyskuje określone przysporzenie, nie dowodzi natomiast dokonania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Powyższy schemat przepływu środków pieniężnych jest charakterystyczny dla grup uczestniczących w procederze legalizacji fikcyjnych faktur VAT, mającym na celu upozorowanie faktycznych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem organu odwoławczego z opisanych ustaleń wynika, że działalność firmy skarżącego w kontrolowanym okresie wykazywała ewidentnie cechy podmiotu, którego zadaniem w strukturze obrotu fikcyjnymi fakturami było przeniesienie podatku naliczonego na kolejny szczebel oraz stworzenie swoistego "alibi" dla jednostek czerpiących faktyczne korzyści podatkowe z tego procederu poprzez "ukrycie" transakcji fikcyjnych wśród transakcji dokonanych. Cechy transakcji rzekomo zawartych przez firmę skarżącego są charakterystyczne dla podmiotów pełniących w procederze obrotu fikcyjnymi fakturami wskazaną wyżej rolę. Obrazują je:

- brak zaplecza techniczno-magazynowego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem (siedziba firmy mieściła się w lokalu mieszkalnym położonym w S., przy ul. B.),

- niedysponowanie odpowiednimi mocami przerobowymi (w okresach objętych fakturami sprzedaży w/w podmiot nie posiadał środka transportu do przewozu złomu),

- dokonywanie jednorazowych transakcji rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych (wynikające z potrzeby wygenerowania znacznej wartości transakcji),

- dokonywanie natychmiastowych wypłat środków pieniężnych uzyskiwanych w formie przelewu z tytułu zapłaty za dostarczony towar.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem S. B. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 8 listopada 2011 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd za prawidłowe przyjął ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonej decyzji i za słuszną uznał ocenę organów skarbowych, że skarżący nie miał żadnego zaplecza technicznego ani organizacyjnego dla handlu złomem.

W kwestii płatności Sąd wskazał, że sam fakt ich dokonywania na konto skarżącego nie wskazuje, że nastąpiła zapłata za faktycznie dokonana dostawę, jeśli zważyć, że pieniądze w tym samym lub następnym dniu były podejmowane w formie gotówkowej. Jeśli istotnie byłyby przeznaczane na zakup kolejnej partii towaru jak twierdzi skarżący, to dlaczego zapłata za nią nigdy nie nastąpiła w formie przelewu bankowego, lecz zapłaty za towar skarżący dokonywał gotówkowo – jak sam przyznał w swych zeznaniach – raczej w miejscach ubocznych, obok głównych tras przejazdowych? Sąd zaznaczył, że fakt dokonywania rozliczeń w formie gotówkowej narusza także art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. nr 220 poz. 1447 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., w myśl którego dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako "Ordynacja podatkowa"), w ramach którego zarzucono zaniechanie przeprowadzenia dowodów z dokumentu w postaci protokołów z przesłuchań na II Komisariacie Policji w S. na okoliczność kradzieży dokumentacji podatkowej Sąd stwierdził, że ponieważ organ podatkowy nie kwestionuje okoliczności utraty dokumentacji podatkowej przez skarżącego, zatem wyjaśnienie tej niespornej okoliczności nie jest potrzebne.

Sąd za niezrozumiały uznał zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu skoro skarżący nie był w stanie okazać żadnych faktur ani dokumentów celnych, to nie posiadał prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W ocenie Sądu na uwzględnienie nie zasługiwał też zarzut naruszenia art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł pełnomocnik skarżącego, w której zarzucił:

- na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej również jako "P.p.s.a.") błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że skarżący prowadził fikcyjny obrót fakturami poprzez wystawianie faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

- naruszenie przepisów postępowania polegające na nieuwzględnieniu zarzutu naruszenia przez organ podatkowy art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez skarżącego dowodów z dokumentów urzędowych, obejmujących protokoły z przesłuchań na II. Komisariacie Policji w S. na okoliczność kradzieży dokumentacji podatkowej oraz z przesłuchania świadka K. W. na okoliczność faktycznego wykonywania obrotu towarem oraz częstotliwości kursów i przebiegu tras pokonywanych w związku z transakcjami handlowymi, co miało wpływ na wynik sprawy, bowiem należyte przeprowadzenie postępowania dowodowego doprowadziłoby do odmiennych ustaleń od poczynionych przez organ podatkowy,

- naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez ich niezastosowanie pomimo uprawnienia skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez określenie kwoty podatku do zapłaty mimo prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o wartość podatku naliczonego.

Z uwagi na powyższe wniesiono o przeprowadzenie dowodu z dokumentu (protokołu przyjęcia zawiadomienia o przestępstwie z 16 stycznia 2008 r.) na okoliczność podjęcia przez skarżącego czynności zmierzających do odzyskania utraconej dokumentacji podatkowej, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Przed przystąpieniem do rozpoznania zarzutów skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 183 § 1 P.p.s.a. jest związany podstawami skargi kasacyjnej, a zatem rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze, co oznacza konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem skarżącego - uchybił sąd, określenia, jaką postać miało to naruszenie, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art.176 P.p.s.a. Kasacja nieodpowiadająca tym wymaganiom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych, uniemożliwia Sądowi ocenę jej zasadności.

Wskazać także należy, że w orzecznictwie wielokrotnie prezentowany był pogląd, że Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej, ponadto może odnieść się tylko do przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone, nie jest też władny badać, czy Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył innych jeszcze przepisów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 681/12 – orzeczenie dostępne w bazie: www.nsa.gov.pl).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznawana skarga kasacyjna nie spełnia wymogów określonych w art. 174 pkt 1 i 2 oraz w art. 176 P.p.s.a., gdyż nie precyzuje czy do naruszenia prawa materialnego doszło przez jego błędną wykładnię czy niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), a także nie określa w prawidłowy sposób jak naruszenie przepisów prawa postępowania wpłynęło na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.).

Stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, które jego zdaniem polegało na błędnym ustaleniu stanu faktycznego, także w wyniku nieprzeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów z dokumentów urzędowych oraz z przesłuchania w charakterze świadka A. W.

Oceniając powyższy zarzut za Sądem I instancji należy powtórzyć, że organy podatkowe nie kwestionowały ani faktu, ani okoliczności kradzieży dokumentacji podatkowej przez skarżącego, a zatem wyjaśnienie tej niespornej okoliczności nie było potrzebne. W skardze kasacyjnej skarżący nie wykazał w jaki sposób przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci przesłuchań w II Komisariacie Policji w S. wpłynęłoby na wynik rozpatrywanej sprawy. Sam fakt zgłoszenia organom policji kradzieży dokumentacji podatkowej, nie świadczy o tym, że skarżący podjął działania mające na celu ich odtworzenie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, strona skarżąca nie wykazała także w jaki sposób przeprowadzenie dowodu z protokołów przesłuchań miałoby umożliwić skarżącemu dotarcie do kontrahentów, od których pozyskiwał towar i przedstawienie organowi wymaganych dokumentów. Na powyższą ocenę nie może mieć wpływu podnoszona przez skarżącego okoliczność, że utrata dokumentacji nastąpiła w sposób całkowicie niezależny od skarżącego.

Odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu z przesłuchania świadka K. W. na okoliczność faktycznego wykonywania obrotu towarem, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd I instancji prawidłowo ocenił tę okoliczność z uwzględnieniem treści art. 188 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Skarżący ani w skardze do Sądu I instancji, ani w skardze kasacyjnej nie wskazał na naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej, wobec czego podnoszony zarzut nie może być skuteczny.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niczym niepoparty jest zarzut naruszenia prawa materialnego. Stwierdzenie autora skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji niesłusznie zaaprobował stanowisko organu, że zobowiązanie podatkowe skarżącego należy określić zgodnie z treścią art. 108 ustawy o VAT, nie jest wystarczające do uznania, że zarzut ten został prawidłowo uzasadniony. Tak samo należy ocenić stwierdzenie strony skarżącej, że doszło do naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, gdyż organ podatkowy winien umożliwić skarżącemu skorzystanie z dobrodziejstwa tego przepisu.

Wobec wskazanej powyżej niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.