Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 247/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust 1 pkt 8 lit a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) WSA Bogusław Wolas Protokolant: Specjalista Małgorzata Kruszec po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2019 r. sprawy ze skargi J. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 13 grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014 r. skargę oddala


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 13 grudnia 2018r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 10 września 2018r., nr [...] [...] odmawiającej J. T. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia 20 stycznia 2014r. J. T. sprzedał nieruchomość, stanowiącą samodzielny lokal mieszkalny, usytuowany w K. za kwotę [...]zł. Prawo własności do ww. nieruchomości w udziale [...] części, podatnik nabył w drodze spadku po rodzicach ([...] zmarła w 2007r., [...] zmarł w 2008r.) oraz w [...] części na podstawie umowy o dział spadku, zawartej w dniu 28 maja 2010r. aktem notarialnym Rep. A nr [...]. W dniu 28 maja 2018r., po zakończonych czynnościach sprawdzających, podatnik złożył zeznanie podatkowe na formularzu PIT-39 za 2014r. (z zaznaczeniem w rubryce 6, jako cel złożenia zeznania-korekta zeznania), w której wykazał przychód (równy dochodowi) z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie [...]zł oraz podatek należny w wysokości [...] zł. Przy czym, kwota podatku, wynikająca z ww. korekty zeznania wraz z odsetkami za zwłokę została przez podatnika zapłacona w dniu 30 maja 2018r. Następnie pismem z dnia 29 czerwca 2018r., uzupełnionym w dniu 24 lipca 2018r. J. T., reprezentowany przez pełnomocnika, zwrócił się Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z wnioskiem o wydanie decyzji o nadpłacie podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014r. Do wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatnik dołączył (w dniu 24 lipca 2018r.) kolejną korektę zeznania PIT-39 za 2014r., w której wykazał przychód z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości równy dochodowi w wys. [...] zł oraz podatek należny w kwocie [...]zł. Z uzasadnienia ww. wniosku wynika, iż w ocenie podatnika o dacie nabycia spadku, a zarazem wszelkich rzeczy i praw wchodzących w jego skład, decyduje jego otwarcie, a nie zniesienie przez spadkobierców współwłasności otrzymanych rzeczy. Zdaniem podatnika, nabycie udziału z nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności w 2010r. nie było nowym nabyciem, a uzyskany w 2014r. przychód ze sprzedaży nieruchomości, nie podlega opodatkowaniu, z uwagi na sprzedaż po upływie 5 lat, gdyż nabycie nastąpiło w 2008r., tj. w dacie śmierci spadkodawcy.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w dniu 10 września 2018r., organ I instancji wydał decyzję, w której odmówił J. T. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014r., uzasadniając swoje stanowisko i powołując stosowne przepisy prawa.

Pismem z dnia 24 września 2018r. pełnomocnik podatnika złożył odwołanie od ww. decyzji zarzucając jej naruszenie:

- art. 122 w zw. z art. 191 o.p., poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, prowadzące do błędnych ustaleń faktycznych, iż podatnik nabył udział w nieruchomości w chwili działu spadku, podczas gdy nabył w chwili otwarcia spadku,

- art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że bieg ustawowego terminu w przypadku nabycia nieruchomości w drodze dziedziczenia rozpoczyna się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił dział spadku, podczas gdy termin ten powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Zdaniem podatnika o dacie nabycia spadku, a zarazem wszelkich rzeczy i praw wchodzących w jego skład, decyduje jego otwarcie, a nie zniesienie przez spadkobierców współwłasności otrzymanych rzeczy. W opinii podatnika, dział spadku nie jest nową formą nabycia, nawet w sytuacji, gdy spadkobierca w jego wyniku otrzymuje rzeczy, których wartość po dokonanym dziale, przekracza wartość udziału spadku. W treści odwołania zawarto konkluzję, iż w sprawie, nabycie własności przez J. T. nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawców H. T. (w 2007r.) i M. T. (w 2008r.), natomiast zbycie przedmiotowej nieruchomości przez podatnika nastąpiło po upływie 5 lat od daty nabycia. Na poparcie swojego stanowiska podatnik powołał się na treść orzeczeń sądowych (wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2016r., sygn. akt II FSK 1575/14 oraz wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 września 2015r., sygn. akt I SA/Sz 850/15).

W dniu 13 grudnia 2018r., DIAS w K. wydał decyzję, o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu powołano się m.in. na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2014r. W opinii organu odwoławczego, organ I instancji, powołując się na stosowne przepisy prawa podatkowego w zaskarżonym rozstrzygnięciu prawidłowo wskazał, że nabycie (od brata podatnika, na podstawie aktu notarialnego z dnia 28 maja 2010r.) udziału [...] nieruchomości, w drodze zniesienia współwłasności w 2010r., było tzw. nowym nabyciem, a uzyskany w 2014r. przychód ze sprzedaży nieruchomości, podlegał opodatkowaniu, z uwagi na sprzedaż przed upływem pięciu lat, gdyż nabycie połowy nieruchomości nastąpiło w 2010r., tj. w dacie działu spadku, a nie w 2008r. tj. w dacie śmierci drugiego spadkodawcy. W ocenie organu odwoławczego, słusznie zauważył organ I instancji, że dział spadku, nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie, mieści się w ramach udziału, jaki przysługiwał spadkobiercom w rzeczy wspólnej. Jeżeli w drodze działu spadku, spadkobierca nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio nabył w spadku, w części przekraczającej udział w spadku, należy traktować, jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. W opinii organu odwoławczego, jeżeli przy dokonaniu działu spadku, wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności, oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze działu spadku ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku. W przedmiotowej sprawie, w dniu 20 stycznia 2014r. (Akt notarialny Rep. A nr [...]) J. T. sprzedał nieruchomość, stanowiącą samodzielny lokal mieszkalny za [...] zł. Prawo własności do ww. nieruchomości w udziale [...] części podatnik nabył w drodze spadku po rodzicach (matka zmarła w 2007r., ojciec zmarł w 2008r.) oraz w [...] części na podstawie umowy o dział spadku, zawartej w dniu 28 maja 2010r. (Akt notarialny Rep. A nr [...]). Organ odwoławczy stoi na stanowisku, iż w niniejszej sprawie za moment nabycia nieruchomości - w części [...] udziału (po bracie) należało uznać datę 28 maja 2010r. (dział spadku), a nie datę śmierci drugiego ze spadkodawców. W konsekwencji przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości w kwocie [...]zł (połowa wartości sprzedanej nieruchomości) przypadający na udział nabyty w drodze spadku po zmarłych rodzicach, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (data śmierci spadkodawców), do dnia sprzedaży upłynęło ponad 5 lat. Natomiast pozostała część uzyskanego przychodu w kwocie [...]zł, przypadająca na udział nabyty w drodze działu spadku, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie udziału w części, stanowiącej nadwyżkę względem udziału nabytego przez J. T. w spadku, zostało dokonane przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zauważono, iż z chwilą otwarcia spadku, spadkobierca nabywa udział w spadku. Dopiero w wyniku działu spadku objęte spadkiem poszczególne rzeczy i prawa majątkowe przechodzą na poszczególnych spadkobierców i ustaje wspólność spadkowa. Jednocześnie, jeśli prowadzi to do nabycia prawa własności określonego składnika masy spadkowej ponad przysługujący spadkobiercy udział w tej masie, nabycie to nie może nastąpić w dacie otwarcia spadku, ale w dacie jego działu i ta ostatnia data wyznacza początek terminu określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Organ II instancji uznał, że w niniejszej sprawie, data działu spadku (2010r.) wyznacza datę nabycia przez podatnika udziału [...] części w nieruchomości (połowy nieruchomości należnej bratu po śmierci rodziców) ponad jego udział spadkowy. Zdaniem organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie zaistniała sytuacja, w której w wyniku działu spadku bez spłat i dopłat, dokonanego w dniu 28 maja 2010r., nastąpiło przysporzenie majątku J. T. w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego. Tym samym, przychód uzyskany przez podatnika ze sprzedaży nieruchomości w dniu 20 stycznia 2014r., odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w kwocie [...]zł, stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. W sprawie nie znaleziono podstaw do uwzględniania naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. Odnosząc się do wskazanych przez podatnika, w odwołaniu oraz we wniosku o wydanie decyzji o nadpłacie podatku, wyroków - organ odwoławczy zauważył, iż zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący powielił zarzuty i argumentację, zawartą uprzednio w odwołaniu i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji w całości, a także o zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018r., poz. 2107 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018r. poz. 1302 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji organu I i II instancji w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że nie zawierają one wad, powodujących konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. W konsekwencji skarga J. T. nie jest zasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 13 grudnia 2018r., nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 10 września 2018r., nr [...] odmawiającą J. T. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014r.

Na wstępie wskazać należy, że w realiach przedmiotowej sprawy rodzice skarżącego posiadali na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej udział po [...] części w nieruchomości, stanowiącej lokal mieszkalny, położony w K.. [...] skarżącego zmarła w 2007r., a ojciec w 2008r. Zgodnie z Aktem Poświadczenia Dziedziczenia z dnia 12 maja 2010r. (Rep. A nr [...]) oraz z Aktem Poświadczenia Dziedziczenia z dnia 12 maja 2010r. (Rep. A nr [...]) skarżący wraz z [...] odziedziczyli po [...] części ww. nieruchomości. Następnie aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 28 maja 2010r. (Umowa Działu Spadku) skarżący i jego brat, dokonali nieodpłatnie działu spadku no zmarłych rodzicach w ten sposób, że całą ww. nieruchomość, położoną w K. wraz z udziałem nieruchomości wspólnej bez jakichkolwiek spłat nabył skarżący. Od dnia 28 maja 2010r., skarżący stał się właścicielem całości przedmiotowej nieruchomości. W dniu 20 stycznia 2014r. skarżący sprzedał przedmiotową nieruchomość za cenę [...] zł (akt notarialny Rep. A nr [...] z dnia 20 stycznia 2014r.). Skarżący złożył korektę zeznania PIT-39 za 2014r., w której wykazał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości [...] zł, dochód w kwocie [...]zł oraz podatek należny w wysokości 19% dochodu w kwocie [...]zł. W dniu 30 maja 2018r. uregulował ww. należność wraz z odsetkami za zwłokę, co wynika z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 12 czerwca 2018r.

Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego, przedmiotem sporu w sprawie jest określenie momentu nabycia przez skarżącego połowy sprzedanej w 2014r. nieruchomości, a w konsekwencji, określenie rozpoczęcia biegu pięcioletniego terminu niepowodującego obowiązku zapłaty podatku od zbycia nieruchomości.

Zdaniem skarżącego, nabycie własności nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawców. Jego zdaniem pięcioletni termin rozpoczął, w kontrolowanej sprawie, swój bieg najpóźniej w dniu 1 stycznia 2009r. i upłynął w dniu 1 stycznia 2014r., natomiast z uwagi na to, że zbycie przedmiotowej nieruchomości, nastąpiło w dniu 20 stycznia 2014r., to opłacony przez skarżącego podatek wraz z odsetkami jest nienależny.

Z kolei Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. nie zgodził się z wyżej przedstawionym stanowiskiem skarżącego. W opinii organu, nabycie (od brata skarżącego, na podstawie aktu notarialnego z dnia 28 maja 2010r.) udziału [...] nieruchomości, w drodze zniesienia współwłasności w 2010r., było tzw. nowym nabyciem, a uzyskany w 2014r. przychód ze sprzedaży nieruchomości, podlegał opodatkowaniu, z uwagi na sprzedaż przed upływem pięciu lat, gdyż nabycie połowy nieruchomości nastąpiło w 2010r. tj. w dacie działu spadku, a nie w 2008r. tj. w dacie śmierci drugiego spadkodawcy.

W konsekwencji, dla rozstrzygnięcia sprawy, wiodącą kwestią jest ocena zasadności odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014r.

Ustosunkowując się do tak zarysowanej kwestii spornej i rozpoczynając rozważania prawne w tym zakresie należy wskazać, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Należy tutaj zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji terminu "nabycie nieruchomości" użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. W orzecznictwie oraz piśmiennictwie przyjmuje się, że przez nabycie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym następuje odpłatne zbycie, w tym m.in. prawa majątkowego w postaci udziału w nieruchomości, o którym stanowi ten przepis, przyjmować należy potoczne i dość szerokie rozumienie tego pojęcia. Oznacza ono każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub określonego prawa majątkowego w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej, co do tożsamości (por. np. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016r., sygn. akt II FSK 313/14 - dostępny na www. orzeczenia.nsa.gov.pl; także T. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, C.H. Beck, 2008, str. 165-166). Akcentuje się jednocześnie, że nie wszystkie temu podobne czynności prawne, stanowią przedmiot nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu.

Mając na uwadze okoliczności faktyczne badanej sprawy, należy też wskazać, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 k.c.). Spadkobierca zaś nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 k.c.). Prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia, sporządzony przez notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 §1 k.c.).

Jak słusznie wskazał organ odwoławczy, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe, objęte spadkiem, przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku, stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej, przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodzić trzeba się również z organem I instancji, który wskazał, że dział spadku, nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie, mieści się w ramach udziału, jaki przysługiwał spadkobiercom w rzeczy wspólnej. Jeżeli w drodze działu spadku, spadkobierca nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio nabył w spadku, w części przekraczającej udział w spadku, należy traktować, jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rację ma organ odwoławczy twierdząc, że jeżeli przy dokonaniu działu spadku, wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności, oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze działu spadku ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania i okoliczności faktyczne badanej sprawy, zaaprobować należy stanowisko organów podatkowych, że za moment nabycia nieruchomości - w części [...] udziału (po bracie skarżącego), należy uznać datę 28 maja 2010r. (dział spadku), a nie datę śmierci drugiego ze spadkodawców. W konsekwencji przychód ze sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości w kwocie [...]zł (połowa wartości sprzedanej nieruchomości) przypadający na udział nabyty w drodze spadku po zmarłych rodzicach, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (data śmierci spadkodawców), do dnia sprzedaży upłynęło ponad 5 lat. Natomiast pozostała część uzyskanego przychodu w kwocie [...]zł przypadająca na udział nabyty w drodze działu spadku - stanowi źródło przychodu w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie udziału w części stanowiącej nadwyżkę względem udziału nabytego przez skarżącego w spadku, zostało dokonane przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Podkreślenia zatem wymaga, że z chwilą otwarcia spadku, spadkobierca nabywa udział w spadku. Dopiero w wyniku działu spadku, objęte spadkiem poszczególne rzeczy i prawa majątkowe, przechodzą na poszczególnych spadkobierców i ustaje wspólność spadkowa. Jednocześnie, jeśli prowadzi to do nabycia prawa własności, określonego składnika masy spadkowej ponad przysługujący spadkobiercy udział w tej masie, nabycie to nie może nastąpić w dacie otwarcia spadku, ale w dacie jego działu i ta ostatnia data wyznacza początek terminu określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Słuszne jest zatem stanowisko organów podatkowych, że data działu spadku (rok 2010) wyznacza datę nabycia przez skarżącego udziału [...] części w nieruchomości (połowy nieruchomości należnej bratu po śmierci rodziców) ponad jego udział spadkowy. W kontrolowanej sprawie zaistniała więc sytuacja, w której w wyniku działu spadku bez spłat i dopłat, dokonanego w dniu 28 maja 2010r., nastąpiło przysporzenie majątku skarżącego w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego. Tym samym, przychód uzyskany przez skarżącego ze sprzedaży nieruchomości w dniu 20 stycznia 2014r., odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w kwocie [...]zł, stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.

W konsekwencji, nie może zyskać aprobaty Sąd zarzut skarżącego dotyczący naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodzić należy się bowiem z organami obu instancji, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze umowy działu spadku, zawartej w dniu 28 maja 2010r. na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...], stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.

Podsumowując powyższe rozważania, warto w tym miejscu wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2014r., sygn. akt I SA/Po 1133/13, zgodnie z którym, za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Tym samym nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy, jest równoznaczne z nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., nawet jeśli następuje bez wzajemnych spłat i dopłat. (por. także: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 2872/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2015r., sygn. akt II FSK 1207/14).

Przechodząc natomiast do kontroli decyzji organu I i II instancji w zakresie poszanowania zasad, wynikających z przepisów o charakterze proceduralnym, uznać należy, że działanie organów podatkowych w tym zakresie było prawidłowe.

W tym miejscu wskazać przede wszystkim trzeba, że w toku postępowania podatkowego, organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). W ramach realizacji tego obowiązku, organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast stosownie do treści art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma możliwość wykorzystania w toku postępowania podatkowego i dopuszczenia, jako dowód wszystkiego, wszelkich źródeł informacji, które nie są sprzeczne z prawem, a umożliwiają dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i załatwienie sprawy.

Przenosząc powyższe uwagi natury ogólnej w zakresie kwestii proceduralnych na grunt badanej sprawy, wskazać należy, że w toku przedmiotowego postępowania podatkowego, organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe obu instancji w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 tej ustawy dokonały oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Zauważyć należy, że postanowieniem z dnia 26 lipca 2018r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta włączył do akt postępowania podatkowego, dokumenty niezbędne do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, zgromadzone przez organ I instancji w toku czynności sprawdzających.

Nadto nie można tracić z pola widzenia, że zawiadomieniem z dnia 22 sierpnia 2018r. oraz z dnia 13 listopada 2018r. wyznaczono podatnikowi siedmiodniowy termin do zapoznania w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz zgodnie z treścią przepisu art. 200 § 1 o.p. poinformowano o przysługującym prawie do wniesienia uwag i wyjaśnień, jednak z przysługującego prawa strona nie skorzystała. Powyższe wskazuje, że skarżącemu został zapewniony czynny udział w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji, umożliwiono mu wypowiedzenie się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Zaaprobować także trzeba stwierdzenie organu, że wyroki, na które powoływał się skarżący w skardze, zapadły w indywidualnych sprawach i nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa oraz dotyczą innego stanu faktycznego.

Reasumując, podać trzeba, że skarżący nie podważył skutecznie, dokonanej przez organy podatkowe, oceny poszczególnych dowodów, a nade wszystko, kwestionując ich wymowę nie przedstawił, mimo odmiennych twierdzeń zawartych w skardze, wniosków dowodowych, wskazujących na to, że – wobec ustaleń dokonanych przez organy – błędnie odmówiono mu stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2014r. Skarżący, negując ustalenia faktyczne, dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń prawa materialnego i procesowego, nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych dowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparta na nich faktografia wraz z prawidłowym określeniem podstawy prawnej rozstrzygnięcia I i II instancji – zostały rzetelnie przedstawione w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, które w ocenie Sądu są prawidłowe, na co szczegółowo wskazano w treści przedmiotowego uzasadnienia.

Wobec powyższego Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.).

Z tych przyczyn, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalono.