Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1264/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.21 ust.1
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 1a ust.1 pkt 3, art.1a ust.3, art. 2 ust.1 pkt 1 - 2, art.2 ust.2, art. 3 ust.1 pkt 1 -2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art.336, art.337, art.338, art.339, art.340
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 145 par.1 pkt 1 lit.a, art.152, art. 200, art. 205 par.2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi A spółki z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz A spółki z o.o. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (w dalszej części uzasadnienia jako SKO, organ), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.12.749 ze zm. - w dalszej części uzasadnienia o.p.) oraz art. 1a ust.1 pkt 3, art. 2 ust.1 i ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1-2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.06.121.844 ze zm. dla rozpatrywanego roku podatkowego – w dalszej części uzasadnienia u.p.o.l.), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia 8 kwietnia 2013 r., na podstawie której określono A. (dalej jako spółka, podatnik) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2009 r. w kwocie 9.423 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że do opodatkowania przyjęto grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 489 m² i 77 m², budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 450,66 m² oraz budynek mieszkalny o powierzchni 124 m².

Organ w pierwszej kolejności ustalił, że spółka jest właścicielem przedmiotów opodatkowania, dlatego to ona jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Natomiast, zdaniem organu, nie może być podatnikiem poprzedni właściciel nieruchomości (Z. C.), która, w świetle zgromadzonych dowodów, jedynie opiekuje się budynkiem mieszkalnym, jak również terenem wokół tego budynku, przy czym nie można przypisać władającej tą częścią nieruchomości statusu samoistnego posiadacza, jak tego chce właściciel. Spółka nabyła zabudowaną nieruchomość gruntową, tj. działkę nr 306 objętą opodatkowaniem, położoną w S. gmina J., o pow. 1,71 ha, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 5 grudnia 2006 r. o przysądzeniu własności tej nieruchomości. Postanowienie to stało się prawomocne i następnie na jego podstawie spółka została ujawniona w księdze wieczystej jako właściciel wymienionej nieruchomości gruntowej. W tym samym roku, zmieniony stan własności został ujawniony również w ewidencji gruntów i budynków. Grunty w obrębie działki nr 306, zgodnie z ewidencją gruntów, do listopada 2010 r. były sklasyfikowane jako grunty orne R w klasach: II i IIIa. Działka zabudowana była w rozpatrywanym roku budynkiem mieszkalnym o pow. zabudowy 118 m² oraz budynkami o funkcji innej niemieszkalnej o pow. zabudowy 77 m² i 489 m².

W tym stanie faktycznym, w ocenie organu, spółka jako właściciel opisanej nieruchomości i przedsiębiorca podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tymczasem w deklaracji dla podatku od nieruchomości na 2009 r. spółka wykazała jedynie budynki mieszkalne o wysokości powyżej 2,20 m o powierzchni użytkowej 100 m², pomijając budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jest to więc deklaracja nieprawidłowa. Zdaniem organu, powierzchnia pod budynkiem dawnej przetwórni ryb (489 m²) i pod budynkiem innym mieszkalnym (77 m²) podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako związana z działalnością gospodarczą bez względu na klasyfikację w ewidencji gruntów. Także budynek dawnej przetwórni ryb o pow. użytkowej 450,66 m² i budynek o funkcji mieszkalnej o pow. 124 m² podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z tym że ten pierwszy budynek stawką jak dla budynku związanego z działalnością gospodarczą. Fakt posiadania przedmiotów opodatkowania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkowany musi być wyższą stawką. Ta zasada nie dotyczy budynku mieszkalnego.

Odnosząc się do stanowiska spółki, organ argumentował, że były właściciel nieruchomości nie był w rozpatrywanym roku samoistnym posiadaczem opisanej zabudowanej nieruchomości gruntowej (działki nr 306). W przekonaniu organu, zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala przyjąć, by władztwo Z. C. nad tą nieruchomością miało charakter władztwa właścicielskiego, a tylko takie odpowiada samoistnemu posiadaniu w rozumieniu art. 336 ustawy 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.64.16.93 ze zm. - dalej jako k.c.). Pomiędzy spółką a Z. C. istnieje stosunek prawny, zakładający czasowe korzystanie z nieruchomości przez byłego już właściciela. Taki stan rzeczy należy traktować jako posiadanie zależne. Natomiast z treści art. 3 u.p.o.l. nie wynika, aby posiadacz zależny nieruchomości, stanowiącej własność spółki, miał być podatnikiem podatku od nieruchomości. Rzeczywiście postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wydania nieruchomości w 2009 r. przez byłego właściciela, ale spółka dochodzi wydania, a były właściciel zobowiązuje się do wydania, czyli ten ostatni nie zachowuje się jak właściciel. Natomiast sam fakt nieudostępniania nieruchomości spółce nie dowodzi jeszcze posiadania właścicielskiego.

W dalszej kolejności organ motywował, że podatnik nie wykazał istnienia tzw. względów technicznych, które mogłyby mieć wpływ na opodatkowanie rozważanym podatkiem. Zły stan fizyczny budynku (brak drzwi i okien, nadpalone drewniane konstrukcje) nie świadczy o istnieniu względów technicznych, czyli takich okoliczności, które wyłączają możliwość korzystania z budynku teraz i w przyszłości. Organ zwracał uwagę, że budynki nie zostały zgłoszone do rozbiórki z powołaniem się na stan techniczny. Zatem, w ocenie organu, nie ma podstaw faktycznych, by przyjąć, jak tego chce spółka, że występują w sprawie względy techniczne, o których mówi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Spółka nie zgodziła się z decyzją SKO i złożyła skargę. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji Wójta Gminy, jak również o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 121, art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 198, następnie art. 122, art. 187 § 1, art. 194 § 1 w związku z art. 187 §1, art. 191, art. 124 o.p.;

- art. 365 k.c.;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., art. 3 ust.1, 3 u.p.o.l.;

- art. 336 k.c. w związku z art. 3 ust.3 u.p.o.l.

Obszerne uzasadnienie skargi zasadniczo zmierzało do wykazania, że były właściciel nieruchomości nadal jest jej samoistnym posiadaczem i z tego powodu to on ma status podatnika podatku od nieruchomości, nie zaś właściciel, czyli spółka. W ocenie podatnika, nie jest on posiadaczem przedmiotów opodatkowania. Nie doszło bowiem do ich wydania przez byłego właściciela. Postępowanie egzekucyjne o wydanie jest w toku. Z oględzin wynika, że budynek mieszkalny jest zamieszkały, ogrodzony i nie było do niego dostępu. Spółka w żaden sposób nie korzysta z przedmiotów opodatkowania, nie służą one działalności gospodarczej.

Na zakończenie podatnik motywował, że z powodu najdalej idącej ostrożności, zarzuca organowi zaniechanie zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego na okoliczność istnienia względów technicznych w odniesieniu do budynków, gdy właśnie stan techniczny budynków nie pozwala na prowadzenie tam jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Odpowiadając na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało w całości stanowisko oraz argumenty faktyczne i prawne przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Skarga zasługuje na uwzględnienie, ale zasadniczo z innych przyczyn niż te, które zostały w niej opisane. Stosownie bowiem do art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm. – w dalszej części uzasadnienia p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zatem sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, ma obowiązek uwzględnić także te naruszenia prawa, których skarga podatnika nie wymienia.

Przede wszystkim należy przypomnieć treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.05.240.2027 ze zm. dla rozpatrywanego roku podatkowego – dalej jako p.g.k.), zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Ta zasada, gdy chodzi o wymiar podatku od nieruchomości w przypadku gruntów, została potwierdzona przez art. 1a ust. 3 u.p.o.l., a stanowi on, że przez użyte w ustawie określenia: 1) użytki rolne, 2) lasy, 3) nieużytki, 4) użytki ekologiczne, 5) grunty zadrzewione i zakrzewione, 6) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, 7) grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, 8) grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Następnie stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają odpowiednio grunty i budynki, przy czym w myśl ust. 2 art. 2 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają m.in. użytki rolne, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Trzeba też zwrócić uwagę na art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U.06.136.969 ze zm. dla rozpatrywanego roku podatkowego - dalej jako u.p.r.), w myśl którego opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako m.in. użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W świetle przedstawionych wyżej unormowań prawnych, nie może więc budzić uzasadnionych wątpliwości, że to treść ewidencji gruntów wyznacza następnie klasyfikację tego gruntu jako przedmiotu opodatkowania, w tym podatkiem od nieruchomości (por. szerzej uzasadnienie uchwały sygn. II FPS 2/13).

Wobec tego istotnego znaczenia nabiera ta okoliczność, że w rozpatrywanym roku podatkowym działka gruntu opisana przez organ była w całości oznaczona symbolem R i wobec tego bezsprzecznie stanowiła użytek rolny (por. § 68 ust.1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, Dz.U.01.38.454 ze zm.). W konsekwencji tylko prawidłowe ustalenie organu, że ten użytek rolny jest w jakiejkolwiek części zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, pozwalałoby stosować przepisy u.p.o.l. Tymczasem organ ustalił i to jak dotąd bezspornie, zupełnie coś przeciwnego, a mianowicie, że na opisanej działce nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Wobec tego grunt stanowiący użytek rolny (w tym przypadku o symbolu R przypisany dla gruntu ornego), co do zasady, nie był objęty przedmiotowym zakresem rozpatrywanej u.p.o.l. Nie miało znaczenia czy jest to grunt zabudowany, czy nie. Zatem organ błędnie grunt - użytek rolny - pod budynkami opodatkował w reżimie u.p.o.l., skoro nie był on zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej.

Natomiast prawidłowo organ przyjął do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynek mieszkalny, który podlegał opodatkowaniu stawką jak dla budynków mieszkalnych oraz budynek po byłej przetwórni, który podlegał opodatkowaniu w warunkach związku z działalnością gospodarczą, jako stanowiący własność przedsiębiorcy. Wprost zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku po byłej przetwórni ryb wystarczył, by opodatkować ten przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości przy przyjęciu związku z działalnością gospodarczą.

Podkreślić trzeba, że sformułowania "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" nie należy utożsamiać z "gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej", które definiuje art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. Posiadanie przedmiotu opodatkowania nie zawsze oznacza jego zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, bowiem zajęcie w sposób nieodłączny wiąże się z wykorzystywaniem danego przedmiotu w określonym celu, a przecież posiadanie nie wymaga wykorzystywania, czynienia użytku z posiadanego przedmiotu. Innymi słowy, posiadanie nie zawsze oznacza wykorzystywanie przedmiotu przez posiadacza, w tym m.in. zajęcie przedmiotu na prowadzenie działalności gospodarczej.

Stąd też stwierdzić należy, że organ, dokonując opodatkowania gruntu przy zastosowaniu u.p.o.l., istotnie naruszył przepisy prawa materialnego, bowiem wbrew uregulowaniom zawartym w art. 1a ust.1 pkt 3, ust. 3 oraz art. 2 ust.2 u.p.o.l. opodatkował podatkiem od nieruchomości grunty, które sklasyfikowane były w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne i nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Przechodząc do strony podmiotowej opodatkowania, to nie można zgodzić się ze spółką, by miała nie być podatnikiem rozważanego podatku w odniesieniu do budynków, stanowiących jej własność (jako część składowa nieruchomości gruntowej).

Jak wynika ze zgromadzonego w toku postępowania podatkowego materiału dowodowego, prawo własności zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w S. gmina J. nr 306 i o powierzchni 1,71 ha, zostało przysądzone skarżącej spółce prawomocnym postanowieniem sądu powszechnego, a następnie ujawnione w księdze wieczystej, w ewidencji gruntów i budynków. Prawo własności wymienionej nieruchomości nie było i nie jest przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem a organem. Spółka argumentuje jednak, że to nie ona jako właściciel, ale samoistny posiadacz, czyli były właściciel, który nie chce wydać nieruchomości, jest podatnikiem w rozpatrywanej sprawie. Trzeba zatem rozważyć kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości i następnie czy w okolicznościach kontrolowanej sprawy w ogóle można mówić o samoistnym posiadaniu sprawowanym przez byłego już właściciela.

Zgodnie z art. 3 ust.1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Ustawodawca dokonał tym samym rozróżnienia dwóch kategorii podatników podatku od nieruchomości: właścicieli oraz posiadaczy samoistnych. Z kolei stosownie do uregulowania zawartego w art. 3 ust. 3 u.p.o.l. w sytuacji, gdy samoistny posiadacz nieruchomości nie jest jej właścicielem, to na nim, a nie na właścicielu nieruchomości, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości. Powołana ustawa podatkowa (u.p.o.l.) nie definiuje posiadania samoistnego (a przez to posiadacza samoistnego ) w sposób autonomiczny dla celów prawa podatkowego. Należy więc, w świetle wykładni systemowej zewnętrznej, odwołać się do instytucji posiadania samoistnego uregulowanej w k.c. i szeroko omówionej w literaturze przedmiotu na gruncie właśnie prawa cywilnego.

Pojęcie posiadania określa art. 336 k.c., obejmując przy tym jego istotę i elementy. Równocześnie wskazuje rodzaje posiadania. Według ustawowej formuły "posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny)". Zatem posiadanie przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. W przypadku posiadania zgodnego z prawem stanowi ono element treści określonego prawa podmiotowego. Jednakże samego posiadania, a zwłaszcza niepopartego istniejącym tytułem prawnym, nie można uważać za prawo podmiotowe. Równocześnie zaś należy ocenić, że faktyczny stan posiadania rodzi doniosłe skutki prawne, chociażby stanowiąc in statu usucapiendi zaczątek nabycia prawa poprzez zasiedzenie. W najogólniejszym, potocznym ujęciu posiadanie kojarzy się z wykonywaniem "władztwa" nad rzeczą. Jednakże w ściślejszym, techniczno-prawnym znaczeniu, zdefiniowanym w art. 336 k.c., niezbędne jest władanie rzeczą "jak właściciel" lub "jak mający inne prawo do władania cudzą rzeczą", z wykluczeniem dzierżenia "wykonywanego za kogo innego" (zob. art. 338 k.c.). Zatem według panującego poglądu doktryny posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, t. 1, red. J. Ignatowicz, Warszawa 1972, s. 768-769; A. Kunicki (w:) System..., s. 830; E. Skowrońska-Bocian (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, red. K. Pietrzykowski, t. I, Warszawa 1999, s. 681). Nie budzi szczególnych wątpliwości interpretacyjnych element "władania rzeczą" (corpus). Bez wątpienia chodzi tu o dostrzegalny fakt fizycznego władztwa nad rzeczą, "zatrzymania" rzeczy, jej "używania", "korzystania". Gorzej z przypadkami "schowania" (ukrytego "zawłaszczenia"). Niemniej jednak wszelkie dalsze dylematy występują w razie stwierdzonego władania rzeczą. W tym miejscu trzeba podkreślić, że posiadanie jest stanem trwałego (trwającego) władztwa nad rzeczą. W takim zaś kontekście trzeba zwrócić uwagę na zawierające zrozumiałą dyspensę przepisy szczególne. Trzeba zatem zwrócić uwagę, że "posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje rzecz drugiemu w posiadanie zależne" (art. 337 k.c.). Ponadto obowiązuje norma, że "niemożność posiadania wywołana przez przeszkodę przemijającą nie przerywa posiadania" (art. 340 zd. 2 k.c.) oraz dalsza norma, według której "posiadanie przywrócone poczytuje się za nieprzerwane" (art. 345 k.c.). Drugim współwystępującym, niezbędnym elementem cywilistycznej konstrukcji posiadania, jest psychiczny czynnik zamiaru władania ("zawładnięcia") rzeczą dla siebie (animus rem sibi habendi). Wymaga to szczególnego podkreślenia w przypadku posiadania niepopartego tytułem prawnym, który mógłby wynikać z nawiązanego stosunku prawnego, w przypadku posiadania "bezprawnego". W takim kontekście nie jest posiadaczem rzeczy, a jedynie "dzierżycielem" osoba, która faktycznie włada rzeczą "za kogo innego" (art. 338 k.c.). Z tej właśnie normy prawnej, w zderzeniu z ogólną definicją posiadania, płynie wniosek, że nasz ustawodawca, hołdując romańskiej teorii posiadania, przywiązuje istotne (rozstrzygające) znaczenie do psychicznego elementu woli posiadania (por. A. Kunicki (w:) System..., s. 829-831; tenże, Elementy romańskie i germańskie w konstrukcji posiadania według kodeksu cywilnego, St.Pr. 1970, nr 26-27). Zatem zamiar władania rzeczą "dla siebie" rozstrzyga o posiadaniu w rozumieniu art. 336 k.c. Teoretycznie decyduje tutaj wewnętrzna, subiektywna wola posiadania. W praktyce należy też dążyć w najwyższej mierze do jej uszanowania. Wobec trudności dowodowych można i trzeba kierować się według zamanifestowanych na zewnątrz przejawów władania rzeczą. Przejawia się ona przecież w postępowaniu posiadacza wobec otoczenia (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks..., s. 769). Można więc z pewną tolerancją mówić o "woli zobiektywizowanej", błędem byłoby zaś poszukiwanie "woli obiektywnej". Ponadto trzeba podkreślić, że w polskim systemie prawnym nie obowiązuje zasada nemo sibi ipse causam possessionis mutare potest (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks..., s. 772). Zatem władający rzeczą może, pod wpływem swej późniejszej (zamanifestowanej) woli, zmienić pierwotny rozmiar i charakter władania rzeczą. Może zatem od posiadania rzeczy przejść do jej dzierżenia lub odwrotnie. Może także przemieniać posiadanie samoistne w zależne lub odwrotnie (por. E. Skowrońska-Bocian (w:) Kodeks..., 683). W istotnym zakresie sam ustawodawca dokonuje klasyfikacji posiadania. Dalszego zaś podziału dokonuje jeszcze doktryna prawnicza. Według dokonanego przez ustawodawcę podziału zasadniczego spotykamy "posiadanie samoistne" oraz "posiadanie zależne". Sięgając zaś do definicji ustawowej, wyrażonej w art. 336 k.c., trzeba stwierdzić, że posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten kto rzeczą faktycznie włada jak właściciel. Natomiast posiadaczem zależnym jest ten, kto rzeczą faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. Ustawodawca stosuje tu (w art. 336 k.c.), jako kryterium rozróżnienia pomiędzy posiadaniem samoistnym i zależnym, miarę zakresu władztwa nad rzeczą, przy odniesieniu się do zakresu władztwa występującego w przypadku określonych praw podmiotowych (por. A. Kunicki (w:) System..., s. 832). Odróżnia więc posiadanie samoistne, obejmujące przypadki władania rzeczą "jak właściciel" oraz posiadanie zależne, występujące w przypadku władania rzeczą "jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą". Zatem posiadanie samoistne występuje w razie władania rzeczą "jak właściciel", bez ograniczenia do przypadków władania zgodnego z prawem (władania "jako właściciel"). Rozstrzygające znaczenie ma więc rozległy zakres władania rzeczą, na wzór prawa własności (zob. art. 140 k.c.), chociażby nawet nie był poparty przysługującym posiadaczowi prawem własności. Można tu więc zaliczyć, obok właściciela, dalsze osoby władające rzeczą jak właściciel, chociażby nieformalnego nabywcę nieruchomości, nabywcę rzeczy od osoby nieuprawnionej (jeżeli nie nastąpiło skuteczne nabycie prawa własności), czy osobę, która samowolnie zawładnęła cudzą nieruchomością i włada nią jak właściciel. Z drugiej strony, z posiadaniem zależnym mamy do czynienia wówczas, gdy określona osoba włada rzeczą - zawsze cudzą - "jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą". Również tutaj spotykamy posiadanie zgodne z prawem (chociażby posiadanie użytkownika), jak też posiadanie bez tytułu prawnego (obejmujące władanie rzeczą "jak użytkownik"). W przypadku posiadania zależnego ustawodawca posługuje się szeroką listą praw podmiotowych, "z którymi łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą". Czyni to dla zilustrowania węższego niż w przypadku posiadania samoistnego zakresu władztwa nad rzeczą. Odsyła zaś do różnorodnych, niejednolitych wzorów określonych podmiotowych praw rzeczowych (użytkowanie, zastaw) lub praw obligacyjnych (najem, dzierżawa). Rozszerzając ten przykładowy katalog można jeszcze posłużyć się wzorem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, czy niektórych służebności czynnych, a z zakresu stosunków obligacyjnych wzorem użyczenia, leasingu itp. Bez wątpienia różnorodny bywa zakres władania cudzą rzeczą, obejmowanego mianem posiadania zależnego. Różna jest przecież, stawiana tutaj (art. 336 in fine k.c.) za wzór, treść poszczególnych praw podmiotowych, którym może odpowiadać posiadanie zależne (zobacz chociażby różnice występujące pomiędzy prawem najmu i dzierżawy). Występuje więc szereg odmian zakresowych posiadania zależnego, od daleko posuniętego władztwa obejmującego korzystanie z rzeczy i pobierania jej pożytków (we wzorze z użytkowania i dzierżawy) do skromnego korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej służebnością (chociażby we wzorze służebności mieszkania). Generalnie zaś w każdym przypadku posiadania zależnego prezentuje się ono jako posiadanie obejmujące węższy zakres władztwa nad rzeczą niż w przypadku posiadania samoistnego. Wszak posiadanie samoistne obejmuje pełny zakres władania rzeczą jak właściciel. Równocześnie trzeba podkreślić, że akcentowany przez ustawodawcę - dla odróżnienia pomiędzy posiadaniem samoistnym i zależnym - zakres (rozmiar, objętość) władania rzeczą ("jak właściciel" lub "jak mający prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą") wiąże się z elementem zamiaru (animus) władania dla siebie rzeczą w oznaczonym zakresie. Pamiętamy, że czynnikiem współkonstytuującym posiadanie jest, obok elementu fizycznego władania rzeczą, czynnik psychiczny animi rem sibi habendi. Teraz trzeba zaakcentować, że ten czynnik zamiaru władania rzeczą "dla siebie" może obejmować w odmiennych wersjach zamiar władania rzeczą "jak właściciel" (cum animo domini) lub władania rzeczą "jak mający inne prawo" (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks..., s. 770). Przesądza to zaś o rodzaju posiadania. Równocześnie trzeba skonstatować, że ustalenie in concreto istnienia i treści zamiaru władania rzeczą dla siebie, z wszystkimi odcieniami woli, może nastąpić jedynie według zewnętrznych, zamanifestowanych przejawów posiadania. Trudno bowiem o ścisłe dowody wewnętrznej woli posiadania. Można zaś dostrzegać jej oznaki według zachowania posiadacza. Trzeba tu jeszcze uwzględniać dalsze fakty, chociażby takie, jak okoliczności nabycia posiadania rzeczy, wypowiedzi posiadacza wobec otoczenia, wystąpienia wobec organów itp. (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks..., s. 770-771). Należy także przypomnieć, że w polskim systemie prawnym nie obowiązuje zasada, według której nemo sibi ipse causam possessionis mutare potest. Jest więc możliwe przekształcenie, w toku władania rzeczą - według woli posiadacza - dotychczasowego posiadania zależnego w posiadanie samoistne lub odwrotnie (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks..., s. 772; E. Skowrońska-Bocian (w:) Kodeks..., s. 683). Jednakże zamierzone i dokonywane przekształcenie posiadania musi zostać zamanifestowane wobec otoczenia poprzez dobitne oznaki zewnętrzne. Niełatwo bowiem (przykładowo biorąc) uznać dotychczasowego dzierżawcę za posiadacza samoistnego, jeżeli brak dostatecznych oznak zewnętrznych (stosownych do okoliczności) ujawniających jego obecny zamiar władania rzeczą cum animo domini. Na koniec trzeba wszakże wspomnieć, iż wobec wszelkich trudnych dylematów ustawodawca sformułował domniemanie prawne, że ten, kto faktycznie włada rzeczą, jest posiadaczem samoistnym. Doktryna dokonuje ponadto, przy nieznacznych odmiennościach terminologicznych, wyróżnienia "posiadania zgodnego z tytułem prawnym" ("zgodnego z prawem") oraz "posiadania bez tytułu prawnego" (por. J. Ignatowicz (w:) Kodeks..., s. 772-773; A. Kunicki (w:) System..., s. 837). Takie wyróżnienie ma swoje znaczenie normatywne o tyle, że ustawodawca poświęca niekiedy odrębną uwagę skutkom posiadania bez tytułu prawnego. Praktycznie dotyczy to zwłaszcza zasiedzenia. Równocześnie trzeba mocno zaakcentować, że w zakresie ochrony posiadania takie wyróżnienie "posiadania bez tytułu prawnego" (oraz "posiadania w złej wierze") nie ma żadnego znaczenia normatywnego. Nie podlega ono dyskryminacji ze strony ustawodawcy. Przeciwnie, zastrzeżono wyraźnie w Kodeksie cywilnym, że roszczenie posesoryjne "nie jest zależne od dobrej wiary posiadacza ani od zgodności posiadania ze stanem prawnym" (art. 344 § 1 zd. 2 k.c.). Dokonując wszakże objaśnień można stwierdzić, że zgodnie z prawem samoistne posiadanie przysługuje właścicielowi. Wykonywane przez inne osoby jest posiadaniem bez tytułu prawnego. Przechodząc na płaszczyznę posiadania zależnego wypada stwierdzić, że jest zgodne z tytułem prawnym posiadanie użytkownika, zastawnika, najemcy, dzierżawcy lub osoby mającej inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą; na podstawie nawiązanego stosunku prawnego. W pozostałych przypadkach występuje posiadanie zależne bez tytułu prawnego, gdy władającego cudzą rzeczą posiadacza nie łączył z właścicielem żaden stosunek prawny albo już wygasł. Dokonując, w ujęciu chronologicznym, krótkiego przeglądu orzecznictwa wypada na początek akceptować tezę wyroku SN sygn. III CR 108/66 (OSPiKA 1967, z. 10, poz. 234), według której "dla istnienia posiadania nie jest konieczne rzeczywiste korzystanie z rzeczy, lecz sama możliwość takiego korzystania". W zupełności godna aprobaty jest teza wyrażona w postanowieniu SN sygn. III CRN 516/70 (OSPiKA 1971, z. 11, poz. 207), według której "twierdzenie, że nikt nie może sam zmienić sobie podstawy posiadania jest błędne, bo zgodnie z utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie poglądem zasada taka w polskim prawie nie obowiązuje". W nawiązaniu do wcześniejszego spostrzeżenia trzeba też aprobować tezę niepublikowanego wyroku SN sygn. III CRN 121/72, według której "posiadanie jest stanem faktycznym polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Efektywne więc w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania.". Istotny pogląd prawny wyraził SN w orzeczeniu sygn. III CRN 60/86 (OSN 1987, z. 9, poz. 138), w myśl którego cecha samoistnego posiadania wyraża się w występowaniu po stronie posiadacza faktycznej możliwości władania rzeczą w sposób, do jakiego uprawniony jest właściciel. Na zakończenie trzeba odnotować tezę postanowienia SN sygn. I CKN 430/98 (OSNC 1999, z. 11, poz. 198), według której "samoistny posiadacz rzeczy w złej wierze, który w czasie biegu zasiedzenia zwraca się do właściciela lub innej osoby, którą uważa za właściciela, z ofertą nabycia własności tej rzeczy w drodze umowy, nie pozbawia swego posiadania przymiotów samoistności, chyba że z innych okoliczności wynika, iż rezygnuje z samodzielnego i niezależnego od woli innej osoby władania rzeczą". (Por. szerzej E. Gniewek w opracowaniu komentatorskim do powołanych przepisów k.c. System informacji prawnej LEX, powołane tam orzecznictwo i literaturę).

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela przedstawione wyżej rozważania prawne na gruncie instytucji posiadania samoistnego. Wynika z nich jednoznacznie, że w realiach tej sprawy nie można zasadnie mówić o samoistnym posiadaczu w osobie byłego właściciela. Samoistnym posiadaczem była spółka, jako właściciel zabudowanej nieruchomości gruntowej w rozpatrywanym roku podatkowym. Po pierwsze, z protokołu oględzin wynika wprost, że tylko część działki nr 306, ta w obrębie ogrodzenia wokół budynku mieszkalnego, jest we władztwie byłego właściciela. Pozostała część nieruchomości jest w pełni dostępna dla spółki jako właściciela i nie ma znaczenia czy właściciel z tego dostępu czyni użytek, czy nie. Istotne jest, że może w pełni wykonywać prawo własności w odniesieniu do tej części działki i stojących na niej obiektów. Po drugie, były już właściciel nie przypisuje sobie uprawnień właścicielskich i nie podejmuje wobec części działki nr 306 (gruntu objętego ogrodzeniem wokół budynku mieszkalnego) takich czynności, jakie podejmuje właściciel. Przeciwnie, jak wynika z akt podatkowych, były właściciel konsekwentnie deklaruje właścicielowi i organowi egzekucyjnemu, że opuści budynek mieszkalny. Nie deklaruje organowi podatkowemu podatku związanego z nieruchomością. Po uzgodnieniu, udostępnił też klucze do części mieszkalnej, by potencjalni nabywcy mogli obejrzeć całą nieruchomość, spółka bowiem chce ją sprzedać (por. zeznania J. R.). Sam fakt władania budynkiem mieszkalnym, terenem wokół, nie wystarczy do przyznania byłemu właścicielowi statusu posiadacza samoistnego. Dla przykładu, najemca też korzysta z budynku mieszkalnego, ale to nie oznacza automatycznie, by miał być posiadaczem samoistnym. Zamieszkiwanie to tylko jeden z atrybutów posiadania samoistnego, czyli właścicielskiego, podobnie wyłączny dostęp do części nieruchomości. Samo zamieszkiwanie czy wyłączny dostęp do części nieruchomości nie konstruują jeszcze posiadania samoistnego, co wynika z powyższych rozważań prawnych. Innymi słowy, zamieszkiwanie, ciągłe czy okresowe, wyłączny dostęp do części nieruchomości nie oznaczają jeszcze, że władający chce posiadać zajmowany przedmiot, jego część, jakby był właścicielem, w takim zakresie, jaki odpowiada prawu własności. W ocenie sądu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy zgromadzony materiał dowody nie daje podstawy do przyjęcia samoistnego posiadania sprawowanego przez byłego właściciela ani co do części, ani tym bardziej co do całej nieruchomości. Argumentacja spółki w tym zakresie bazuje na braku dostępu do nieruchomości, spowodowanego zachowaniem byłego właściciela, ale takie postępowanie byłego właściciela w żadnym razie nie oznacza, że jest on samoistnym posiadaczem.

Stosownie do art. 339 k.c. domniemywa się, że ten, kto rzeczą faktycznie włada, jest posiadaczem samoistnym. Trzeba przy tym pamiętać, że domniemanie samoistności posiadania ma charakter usuwalny. Można je więc obalić, dowodząc, że faktyczne władanie jest posiadaniem zależnym lub dzierżeniem. Może to nastąpić w każdym postępowaniu, w którym od stwierdzenia samoistnego posiadania (lub jego braku) zależy wynik sprawy (por. np. J. Ignatowicz (w:) Komentarz, t. I, 1972, s. 778; E. Gniewek, Komentarz, 2001, s. 792; S. Rudnicki, Komentarz, 2007, s. 544). W okolicznościach analizowanego postępowania podatkowego doszło do obalenia powołanego domniemania w odniesieniu do władania sprawowanego przez byłego właściciela. Do takiej konstatacji prowadzą ustalenia dokonane przez organ, wyprowadzone z całokształtu materiału dowodowego, ocenionego w granicach ustawowej swobody. Jak to zostało omówione wyżej, z jednej strony zachowanie byłego właściciela, z drugiej zaś postawa aktualnego właściciela, dowodzą, że przymiot samoistnego posiadacza całej nieruchomości w rozpatrywanym roku podatkowym należy przypisać wyłącznie właścicielowi – spółce.

Wbrew wywodom spółki, ani przysądzenie własności, ani następnie spór o wydanie nieruchomości i prowadzona egzekucja, nie przesądziły wiążąco, że były właściciel wciąż jest samoistnym posiadaczem, a trzeba też zauważyć, że, co do zasady, obowiązek wydania nieruchomości spoczywał na byłym właścicielu bez względu na charakter władztwa.

Podsumowując tę część oceny prawnej, jak najbardziej prawidłowo organ przypisał spółce przymiot podatnika podatku od nieruchomości w warunkach art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli jako właścicielowi przedmiotów opodatkowania tym podatkiem (oczywiście pamiętając o powyższych rozważaniach na tle gruntów, będących użytkami rolnymi, niezajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej).

Pozostaje odnieść się do kwestii względów technicznych w przypadku budynku po przetwórni, przyjętego do opodatkowania w warunkach związku z działalnością gospodarczą, jako będącego własnością i w posiadaniu przedsiębiorcy.

Przesłanka względów technicznych, zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wielokrotnie już była przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowym i stanowisko prawne w tej materii można uznać za ugruntowane. Przypomnieć więc należy, że stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Wobec powyższego brzmienia przepisu, podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotne jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (w tym miejscu należy odwołać się do rozważań przedstawionych wyżej w niniejszym uzasadnieniu na gruncie związku przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą dla celów podatku od nieruchomości).

Przechodząc do zasadniczej kwestii stwierdzić należy, że nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. U.p.o.l. nie definiuje pojęcia stanu technicznego. Przyjąć należy, że ratio legis wprowadzenia ww. przepisu wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej. Tym samym wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie: (...)nie są i nie mogą być wykorzystywane (...). Pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Ma ono normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.13.1409 – dalej jako u.p.b.). Względy techniczne w rozumieniu u.p.o.l. to takie, które mają tego rodzaju związek z nieruchomością gruntową lub budowlaną, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak słusznie zauważył organ w analizowanej sprawie, w razie sporu z podatnikiem na tle niemożności wykorzystywania przedmiotów opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, zasadnicze znaczenie mają okoliczności występujące w konkretnej sprawie. Istotna wskazówka co do kierunku interpretacji omawianego przepisu zawarta jest jednak w jego konstrukcji, opartej na zastosowaniu wyjątku od zasady. Wyjątek ustawowy powinien być interpretowany ściśle, a więc wykładnia rozszerzająca tego wyjątku jest niedopuszczalna. Normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją (dosłownie: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na ulokowane w przyszłości możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu wg innych stawek niż dla związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Reasumując można przyjąć, że pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, ma ono bowiem normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów prawa budowlanego (por. wyroki: sygn. II FSK 472/11, LEX nr 1234087; sygn. II FSK 2457/10, LEX nr 1217389).

Należy podkreślić, że organ nie negował aktualnie złego stanu technicznego budynku po przetwórni. Stwierdził natomiast, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie uzasadnia przyjęcia, by aktualnie zły stan techniczny budynku nie mógł ulec zmianie w wyniku wykonania takich czynności faktycznych (robót), które przywrócą temu budynkowi stan, pozwalający na jego wykorzystywanie do działalności gospodarczej takiej, jaką prowadzi spółka, czy jakiejkolwiek innej. Przede wszystkim spółka nie wykazała, aby stan techniczny omawianego budynku miał nie pozwalać na dokonanie remontów i przewrócenia takiego stanu technicznego, który umożliwi jego wykorzystywanie do prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Tym samym, jedynie od woli spółki, jej zamierzeń gospodarczych, uwarunkowań ekonomicznych, zależało to czy – a jeżeli tak, to w jakim czasie – budynek będzie mógł być przez nią wykorzystany dla celów działalności gospodarczej.

W piśmiennictwie wskazuje się (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny, Warszawa 2008, Komentarz do art. 1a, System informacji prawnej LEX), że jeżeli stan techniczny budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego należy stwierdzić, że nie może tam być prowadzona działalność gospodarcza ze względów technicznych.

W okolicznościach tej sprawy, w świetle zebranych dowodów, stan budynku byłej przetwórni w rozpatrywanym roku był zależny od postępowania, decyzji podatnika, a nie wynikał z przyczyn niezależnych od podatnika i nie miał też charakteru trwałego, czyli niepodlegającego usunięciu przez wykonanie odpowiednich robót (potwierdzonego np. decyzjami organu nadzoru budowlanego wydanymi w trybie art. 68 u.p.b. - budynek bezpośrednio grozi zawaleniem, czy art. 66 ust. 1 pkt 1 tej ustawy - może zagrażać życiu lub zdrowiu ludzi, bezpieczeństwu mienia bądź środowiska i ust. 2 - jest użytkowany w sposób zagrażający życiu lub zdrowiu ludzi, bezpieczeństwu mienia lub środowisku).

Co do zasady, przepisy prawa podatkowego mają zapewnić budżetowi państwa czy samorządu terytorialnego pewność wpływów niezbędnych przy konstrukcji budżetu. Subiektywna ocena podatnika czy istnieje obowiązek podatkowy lub uzależnienie jego istnienia od woli podatnika (zaniechanie remontów) nie może wpływać na jego sytuację prawnopodatkową (por. wyrok sygn. I SA/Gd 801/05, niepubl.,).

Reasumując, w ocenie sądu, organ dokonał prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i odniósł ją do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego. Podatnik, kwestionując stanowisko organu, nie oferował organowi dowodów czy choćby źródeł dowodowych na okoliczności faktyczne odmienne od przyjętych przez organ. Także w skardze podatnik jedynie poprzestaje na formułowaniu odmiennego poglądu prawnego i na zarzucie niekompletności materiału dowodowego. Nie konkretyzuje przy tym, jakich to istotnych dowodów na okoliczność względów technicznych miałoby brakować w sprawie. Należy zatem ocenić, że zarzut, który tyczy się względów technicznych budynku, jest oparty, po pierwsze, na błędnej interpretacji stanu prawnego, a po drugie, podatnik nie wykazuje ani rzeczywistych luk w materiale dowodowym, ani dowolności przy jego ocenie. Wobec tego między tym zarzutem a wynikiem sprawy nie można dopatrzeć się żadnego powiązania. Dlatego nie może on podważać legalności zaskarżonej decyzji. Raz jeszcze podkreślić należy, że spółka nie przedstawiła organowi żadnych dowodów, które pozwoliłyby na ustalenie, że w sprawie mamy do czynienia ze względami technicznymi w odniesieniu do budynku byłej przetwórni. Ustalony zły stan techniczny budynku organ prawidłowo ocenił, że jest niewystarczający do przyjęcia względów technicznych, obiektywnie i trwale wykluczających wykorzystywanie budynku do działalności gospodarczej, także w przyszłości. Zwrócić trzeba uwagę, że właściciel nieruchomości nie wystąpił do organu budowlanego z wnioskiem o wydanie stosownych decyzji właśnie z uwagi na względy techniczne, budynek nie został zgłoszony do rozbiórki z uwagi na stan techniczny.

Podsumowując, w tym zakresie, który tyczy się podatnika podatku od nieruchomości z tytułu budynku mieszkalnego i po przetwórni oraz względów technicznych, nie doszło ze strony organu do naruszenia prawa czy to procesowego, czy to materialnego, a zarzuty skargi w tych kwestiach nie zasługują na uwzględnienie.

Z tych powodów zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania należało postanowić zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy.