Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 877/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Agnieszka Olesińska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 lutego 2022 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] listopada 2020 r. do organu podatkowego wpłynął wniosek J. P. (dalej także Skarżący) o skorygowanie decyzji podatkowych za lata 2015-2020 za nieruchomość położoną w T. przy ul. [...], w którym podatnik poinformował, że nieruchomość ta wpisana jest do statusu zakładu pracy chronionej już od 1995 r., a więc podlegała zwolnieniu od podatku od nieruchomości również w latach 2015-2019, w których to podatek był uiszczany przez pomyłkę. Do pisma załączono decyzję Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. (doręczoną w dniu [...] stycznia 2012 r.) zmieniającą decyzję pełnomocnika ds. Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] stycznia 1995 r., w której zapisano, że podatnik prowadzący także działalność przy ul. [...] spełnia warunki określone dla zakładów pracy chronionej.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r. Prezydent M. T. wznowił z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną w T. przy ul. [...] w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] stycznia 2017 r. ustalającej wymiar podatku od nieruchomości na rok 2017. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy przywołał art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i okoliczności mogące stanowić podstawę faktyczną do stwierdzenia przesłanki wznowienia postępowania opisanej w tym przepisie.

W deklaracji na podatek od nieruchomości złożonej w 2021 r. Skarżący wykazał ponownie do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, przy czym w załączniku do deklaracji przedmioty te zostały wykazane jako korzystające ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Prezydent M. T. decyzją z dnia [...] czerwca 2021 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2017 r. ustalającej wymiar podatku od nieruchomości na 2017 r. za nieruchomość położoną w T. przy ul. [...] w toku postępowania prowadzonego w trybie art. 243 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu wydanej organ podkreślił, że strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Strona może zatem powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź na takie dowody, których nie mogła wskazać w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie zwykłym.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący złożył odwołanie, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 i art. 81 Ordynacji podatkowej i wniósł o jej uchylenie w całości i zmianę decyzji z dnia [...] stycznia 2017 r. w zakresie zmniejszenia wymiaru podatku od nieruchomości za rok objęty zaskarżoną decyzją, tj. podatku od nieruchomości, która była z tego podatku zwolniona na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] listopada 2021 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że decyzja organu podatkowego ustalająca stronie wymiar podatku od nieruchomości jest ostateczna w postępowaniu podatkowym. Wzruszenie takiej decyzji z uwagi na zasadę trwałości decyzji podatkowych wyrażoną w art. 128 Ordynacji podatkowej wymaga zastosowania nadzwyczajnego trybu postępowania. Takim trybem jest wznowienie postępowania, a jedną z przesłanek wznowienia postępowania skutkującego wzruszeniem decyzji ostatecznej jest zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest przy tym kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Omawiana instytucja ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 Ordynacji podatkowej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze przedstawiło stanowisko wkluczające uznanie za nowe dowody lub okoliczności takie dowody lub okoliczności, które były znane stronie i które mogły być zgłoszone przez stronę w toku zwykłego postępowania podatkowego. Podało, że Skarżący nie zgłosił faktu wydania w 2012 r. decyzji Wojewody [...] dotyczącej spełniania warunków określonych dla zakładów pracy chronionej i obejmującej nieruchomość położoną w T. przy ul. [...], stanowiącą podstawę do zwolnienia z podatku tej nieruchomości, co więcej jak sam przyznał – omyłkowo składał deklaracje podatkowe nie uwzględniające tej decyzji, a tym samym zwolnienia z podatku przewidzianego dla prowadzących zakłady pracy chronionej w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie i potwierdzonych decyzją.

Zdaniem organu istotny w sprawie jest fakt niezaskarżenia przez Skarżącego decyzji wymiarowej nieuwzględniającej powyższych okoliczności, co doprowadziło do ich ostateczności w postępowaniu podatkowym. Przesłanki umożliwiające wzruszenie decyzji ostatecznych są wyjątkiem od zasady ich trwałości, a przez to sprzeciwiają się wykładni rozszerzającej przepisów, w których ustawodawca opisał te przesłanki w celu zapewnienia pewności obrotu prawnego. Skoro nadzwyczajne tryby postępowania nie mogą zastępować zwykłego trybu odwoławczego i aktywności stron postępowania, to – w ocenie organu – brak było podstaw do wzruszenia decyzji ustalającej podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w oparciu o przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie błędną interpretację art. 240 § 1 pkt 5 i art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu skargi Skarżący przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania przed organami podatkowymi. Wskazał, że w jego ocenie, organ podatkowy, który ma świadomość popełnionego przez podatnika błędu - również tego na jego niekorzyść, a z korzyścią dla samego siebie - nie powinien wykorzystywać tego błędu, a wezwać podatnika do złożenia wyjaśnień w tym zakresie, tak by wydana decyzja odpowiadała istniejącemu w dniu jej wydania stanowi faktycznemu i prawnemu. Gdyby organ tak postąpił, to błąd ten byłby od razu naprawiony i nie byłby powielany w kolejnych latach. Zdaniem Strony, okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości, jest nową okolicznością w sprawie, uprawniającą do żądania wznowienia postępowania.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na wstępie należy podać, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm., dalej: "ustawa COVID-19"). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] lutego 2022 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] lutego 2022 r. (k. 29 akt sądowych). Wcześniej Skarżący został poinformowany także o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma.

Oceniając zaskarżoną decyzję według podanych kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, a tym samym skarga podlega oddaleniu.

Istota sporu dotyczy tego, czy okoliczności przedstawione przez Skarżącego we wniosku z dnia [...] listopada 2020 r. i załączona do niego decyzja Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...].[...] mogły stanowić istotną dla sprawy nową okoliczność faktyczną lub nowy dowód istniejący w dniu wydania decyzji, nieznany temu organowi i po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej (postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy) stanowić podstawę do wydania decyzji uchylającej w całości decyzję dotychczasową i orzeczenie co do istoty sprawy.

Skarżący pismem z dnia [...] listopada 2020 r. zwrócił się do Prezydenta M. T. "o wystawienie korekty do decyzji naliczonego podatku od nieruchomości za lata 2015-2020". Z załączonej kserokopii decyzji Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. wynikało, że Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe – [...] P. J. ul. [...], [...] T., prowadzące również działalność między innymi w T. przy ul. [...] (magazyn i hala produkcyjna) spełnia warunki określone dla zakładów pracy chronionej.

W treści art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca postanowił, że zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej spełniające warunek, o którym mowa w art. 28 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 511, z późn. zm.), lub zakłady aktywności zawodowej w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej spełniające warunek, o którym mowa w art. 28 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych lub zakłady aktywności zawodowej.

Podstawy wznowienia postępowania zostały enumeratywnie wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W punkcie 5 tego przepisu ustawodawca wskazał, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu jego błędnej interpretacji wskazać trzeba, że wznowienie postępowania jest szczególnym, nadzwyczajnym trybem postępowania administracyjnego. Stanowi wyjątek od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej. Zasada ta służy ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą do weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach. Z tego względu, przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Instytucja ta ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2687/16).

Wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.

Należy zgodzić się ze Skarżącym, że w świetle powyższego załączona do wniosku z dnia [...] listopada 2020 r. decyzja Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...].[...] miała dla tego organu przymiot nowości. O wcześniejszym braku wiedzy o tym rozstrzygnięciu świadczy również, że organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił się do właściwego organu pismem z dnia [...] stycznia 2021 r. o nadesłanie kserokopii decyzji Wojewody oraz wskazanie, od kiedy i na jakiej podstawie Skarżący spełnił warunki określone dla zakładu pracy chronionej.

[...] jednak, zdaniem Sądu, można się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia również strona nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Jak wskazał w wyroku z dnia 6 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 35/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji.

Zgadzając się z powyższym, skład orzekający podziela i przyjmuje także za własną ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r., sygn. akt II FSK 3333/21, iż zwrot "wyjdą na jaw", którym posłużono się w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, charakteryzuje sytuację, w której okoliczności te nie były znane nikomu - zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie postępowania podatkowego. Jak wskazał NSA w zapatrywaniu tym utwierdza dalsza część przepisu ("... lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję"), w której z podstaw wznowienia postępowania wyklucza się dowody nowe dla strony, ale które były znane organowi podatkowemu. Trudno zatem zanegować zapatrywanie utrwalone w orzecznictwie, jak również w nauce prawa, zgodnie z którym strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 28 stycznia 2021 r., sygn. akt II FSK 2676/18; 26 stycznia 2021 r., sygn. akt II FSK 2636/18; 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2974/19; 4 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 85/18; 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2701/13; 13 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2675/12).

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela również stanowisko, że za takim rozumieniem omawianej przesłanki wznowieniowej przemawiają też istotne względy aksjologiczne, do których należy wzgląd na trwałość decyzji ostatecznych (art. 128 Ordynacji podatkowej) oraz wywodzony z Ordynacji podatkowej obowiązek współdziałania strony z organem podatkowym w trakcie prowadzonego przez niego postępowania. Wyklucza to możliwość powoływania się przez stronę na okoliczności faktyczne, o których wiedziała, ale na które nie wskazała w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jako że zaakceptowanie takiej możliwości nie tylko niweczyłoby zasadę trwałości decyzji ostatecznych, ale regułę tę czyniłoby wręcz iluzoryczną.

Tymczasem Skarżący w uzasadnieniu skargi sam wskazuje, że "W przedmiotowej sprawie organ, opierając się na deklaracji złożonej przeze mnie nie miał wiedzy o tym, że przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana na cele podlegające zwolnieniu z podatku od nieruchomości - co również sam przyznał twierdząc, że w deklaracji została ona ujęta jako związana z działalnością, nie podlegająca zwolnieniu. To, że podlega ona zwolnieniu - urząd dowiedział się później - po uprawomocnieniu się tej decyzji. Wiedzę taką powziął bowiem dopiero w wyniku złożonego przeze mnie pisma w dniu [...].11.2020 r.".

Powyższe potwierdza, że Skarżący miał możliwość wykazania spornej nieruchomości w składanych informacjach w sprawie podatku od nieruchomości jako korzystającej ze zwolnienia z tego podatku, jednak tego, na przestrzeni kolejnych lat podatkowych, nie uczynił, domagając się obecnie wznowienia postępowania w oparciu o te same, istniejące w dacie składania informacji oraz doręczania decyzji wymiarowych okoliczności. W tej sytuacji, zasadne jest – w ocenie Sądu - stanowiska organu odwoławczego, o niewystąpieniu przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej

W tym miejscu należy podkreślić, iż podnoszona w skardze okoliczność pomyłki pracownika sporządzającego deklarację podatkową w podatku od nieruchomości za 2017 r., polegającej na błędnym dopisaniu przedmiotowej nieruchomości do nieruchomości niezwolnionych z tego podatku, nie oznacza braku wiedzy samej strony o tym fakcie i nie przesądza o istnieniu podstawy do wzruszenia decyzji ostatecznej. Nadto ze znajdujących się w aktach administracyjnych informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1 wynika, że to Skarżący podpisał je osobiście. Ponadto zarówno Skarżący w skardze jak i organ w decyzji z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] ustalającej podatek od nieruchomości za 2017 r. stwierdzają, że podstawą wymiaru były, m.in. dane zadeklarowane przez podatnika. Na tej podstawie Sąd doszedł do wniosku, że w toku postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...] stycznia 2017 r. Skarżący posiadał wiedzę o zakwalifikowaniu spornej nieruchomości i budynków na niej posadowionych jako podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie budzi przy tym wątpliwości, że jako adresat decyzji Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...].[...] wiedział o możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, o jakim mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, lecz z niego nie skorzystał.

W rezultacie Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego, że organ podatkowy miał świadomość popełnionego przez podatnika błędu oraz że zgodnie z przepisami prawa administracyjnego, w tym głównymi jego zasadami, organ podatkowy winien był skorygować składane przez Skarżącego deklaracje podatkowe w podatku od nieruchomości.

Z cytowanego uprzednio art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika bowiem, że od podatku od nieruchomości zwalnia się prowadzących zakłady pracy chronionej w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu. Zatem okoliczność, że określony podmiot posiada status zakładu pracy chronionej oraz, że nieruchomość bądź kilka z nich stanowi składnik jego majątku nie oznacza jeszcze, że mogą one korzystać z powyższego zwolnienia. Istotne jest bowiem również to, aby jak słusznie zauważył organ I instancji, nieruchomość stanowiąca składnik majątku zakładu pracy chronionej była zajęta na prowadzenie przez ten zakład działalności. W rezultacie, jeżeli wszystkie elementy zwolnienia są spełnione, podatnik chcąc z niego skorzystać, powinien wykazać ją w złożonej informacji jako zwolnioną od podatku od nieruchomości na podstawie tego przepisu. W ocenie Sądu, w przypadku Skarżącego, nie było żadnych przeszkód, aby to uczynić, dysponując decyzją Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...].[...] i spełniając kryterium, aby nieruchomość stanowiąca składnik majątku zakładu pracy chronionej była zajęta na prowadzenie przez ten zakład działalności. Te okoliczności były znane Skarżącemu w dacie składania informacji w sprawie podatku od nieruchomości, a także doręczania mu decyzji ustalających wymiar tego podatku za poszczególne lata podatkowe, w tym za 2017 rok, od których nie były składane środki odwoławcze. Wobec tego rację ma SKO, że nadzwyczajne tryby postępowania nie mogą zastępować zwykłego trybu odwoławczego i niejako łagodzić skutki bierności stron postępowania.

W ocenie Sądu podkreślenia wymaga również, że w podatku od nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. W zależności od kategorii podatnika ustawodawca wprowadził obowiązek złożenia odpowiednio informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (osoby fizyczne – art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) lub deklaracji na podatek od nieruchomości (osoby prawne oraz jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej – art. 6 ust. 9 pkt 1 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiot opodatkowania pozostaje we współwłasności lub we współposiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych lub jednostek organizacyjnych bez osobowości prawnej, stosownie do art. 6 ust. 11 osoby fizyczne opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 3484/17 wypowiadając się w kwestii obowiązku składania właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, o jakim mowa w art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stwierdził, że z przepisu tego nie wynika obowiązek corocznego składania przez osobę fizyczną informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Obowiązek taki powstaje dopiero w przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania (w szczególności zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części). Skarżący, w składanych informacjach w sprawie podatku od nieruchomości nie wykazywał takich okoliczności.

Trzeba również wskazać, że odpowiednio do rodzaju obowiązku informacyjnego w podatku od nieruchomości, wprowadzono dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych, tj. z mocy decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, jak i z mocy samego prawa. Jeżeli podatnikami są osoby fizyczne, zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, czyli zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ustawodawca wyraził to wprost w art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zdanie pierwsze – podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem wspomnianego ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek ten ustala się na każdy rok podatkowy, a więc organ podatkowy wydaje w każdym roku decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Podsumowując, zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości dla podatników będących osobami fizycznymi powstaje poprzez doręczenie decyzji ustalającej to zobowiązanie (art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Tym samym podatek do zapłaty może wynikać tylko z decyzji podatkowej. Wszelkie zmiany wysokości podatku, w sytuacji pozostawania w obrocie ostatecznych i prawomocnych decyzji ustalających zobowiązania, wymagają wzruszenia tych aktów w prawnie przewidzianych trybach, tzw. nadzwyczajnych (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 21 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Go 420/18).

W związku z tym, niezasadny jest w ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 81 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę prawa do dokonania korekty deklaracji podatkowej w podatku od nieruchomości. Zdaniem Skarżącego, podatnik ma prawo do złożenia korekty deklaracji, zaś urząd nie powinien mu tego prawa blokować, nawet w sytuacji, gdyby musiał wydać decyzję obniżającą wysokość podatku ukształtowanego decyzją konstytutywną w postępowaniu zwyczajnym.

W ocenie Sądu stanowisko Skarżącego, ze względów wcześniej omówionych, nie jest prawidłowe. Zmiana wysokości podatku od nieruchomości za 2017 r., w sytuacji pozostawania w obrocie ostatecznej decyzji ustalającej to zobowiązanie, mogłaby bowiem nastąpić wyłącznie w trybie wznowienia postępowania, a nie w wyniku korekty deklaracji, o jakiej mowa w art. 81 Ordynacji podatkowej. Skarżący nietrafnie przy tym przywołał na poparcie swych twierdzeń wyrok NSA z dnia 15 września 2011 r. sygn. akt II FSK 507/10. Będąca przedmiotem refleksji Naczelnego Sądu Administracyjnego sprawa dotyczyła bowiem odmowy uchylenia decyzji ustalającej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w kontekście upływu terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 68 i 70 Ordynacji podatkowej. Natomiast będąca obecnie przedmiotem rozstrzygnięcia sprawa dotyczy innej kwestii, tj. odmowy uchylenia ostatecznej decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości. W ocenie Sądu, przedstawiona analiza i ocena sprawy potwierdza, iż rozstrzygnięcie to jest prawidłowe. W sprawie brak było bowiem podstaw do wzruszenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2017 r., w oparciu o przesłankę wznowienia wskazaną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.