Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 670/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 169
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Sędziowie: WSA Grażyna Firek WSA Piotr Głowacki Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 października 2019 r. sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 16.11.2018 r. doprecyzowanym pismem z dnia 26.12.2019r. J. G. (zwany dalej podatnikiem) wniósł w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej o umorzenie zaległości podatkowej w kwocie [...]zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego K. - [...], działając na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej wydał postanowienie z dnia 07.01.2019 r. nr [...], pozostawiając bez rozpatrzenia wniosek z dnia 16.11.2018 r., albowiem, w wyznaczonym 7 dniowym terminie od daty odebrania wezwania z dnia 03.12.2018 r. nr [...], nie uzupełnił braków formalnych złożonego podania, tj. nie złożył wymaganego oświadczenia dot. pomocy publicznej oraz załączników i informacji w tym zakresie.

Na powyższe postanowienie podatnik złożył zażalenie z dnia 20.01.2019 r., podnosząc, iż " chybione jest twierdzenie Urzędu Skarbowego o niedotrzymaniu przez podatnika ustawowego terminu 7 dni na uzupełnienie braków formalnych do wezwania z dnia 03.12.2018r., albowiem termin 7 dni został przez podatnika bezwzględnie dotrzymany". Oświadczył , że przedmiotowe wezwanie otrzymał w dniu 18.12.2018 r., a odpowiedzi do Urzędu Skarbowego udzielił w dniu 27.12.2018 r., gdyż 25 i 26 grudnia były dniami świątecznymi.

Wniósł o zmianę postanowienia z dnia 07.01.2019 r. i przyjęcie "wniosku z dnia 26.12.2018 r. (dostarczony do Urzędu Skarbowego 27.12.2018 r.) jako złożonego w ustawowym, spełniającym wymogi Ordynacji podatkowej, terminie".

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z 29 marca 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia zauważono , że wnioski o zastosowanie ulgi w spłacie należności podatkowych składane przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, rozpatrywane są w oparciu o art. 67a § 1 w związku z art. 67b Ordynacji podatkowej oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.04.2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (j.t. Dz. U. z 2018 r. póz. 362) w związku z Traktatem o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, dyrektywami, obwieszczeniami, rozporządzeniami prawa Unijnego. Organy podatkowe w prowadzonych postępowaniach o udzielenie wnioskowanej ulgi zobowiązane są do przestrzegania reguł i zasad zawartych w ww. przepisach.

Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, Organ podatkowy na wniosek podatnika z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Natomiast z treści art. 67b § l ww. ustawy - organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: 1) które nie stanowią pomocy publicznej; które stanowią pomoc de minimis — w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; które stanowią pomoc publiczną (lit. a-m).

Zatem organ podatkowy, badając wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą o udzielanie ulg w spłacie należności publicznoprawnych, powinien w pierwszej kolejności ustalić, o jakiego rodzaju ulgę podatnik się ubiega w oparciu o art. 67b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej i czy spełnia warunki do ubiegania się o pomoc określoną w ww. przepisie, a następnie ocenić czy zachodzą przesłanki z art. 67a § 1 ww. ustawy, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny. Podatnik natomiast, ubiegając się o ulgę w spłacie, winien sprecyzować tytuł pomocy, w ramach której ma ona być udzielona, oraz złożony wniosek uzasadnić i przedłożyć odpowiednie dokumenty.

Zaznaczono jednocześnie, iż zgodnie z art. 169 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W przypadku nieusunięcia wskazanego braku formalnego Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zauważył, co następuje.

Wnioskiem z dnia 16.11.2018 r. (data wpływu do Organu podatkowego I instancji: 19.11.2018 r.) podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. - [...] o anulowanie należności bieżących i naliczenie ewentualnych opłat za zwłokę z uwagi na brak zaległości podatkowej wobec Urzędu Skarbowego, wobec przesunięcia w czasie w księgowaniu świadczenia ewentualnie o rozłożenie zaległości na raty .

Po analizie wniosku, Naczelnik Urzędu Skarbowego K. - [...] stwierdził, iż zgodnie z Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej od dnia 02.01.1991 r. prowadzi podatnik działalność gospodarczą pod nazwą J. G. Serwis Sprzętu Fotograficznego", przeważająco w zakresie naprawy i konserwacji urządzeń elektronicznych i optycznych (kod PKD 33.13). Zatem, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, wnioskując o udzielenie ulgi w spłacie, zobowiązany jest do wskazania tytułu pomocy, zgodnie z art. 67b Ordynacji podatkowej. We wniosku z dnia 16.11.2018 r. nie wskazał tytułu wnioskowej pomocy zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 67b ww. ustawy, jak również nie sprecyzował przedmiotu żądania, oraz nie wykazał, iż w sprawie zachodzą przesłanki określone w treści art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]- [...] pismem z dnia 03.12.2018 r. nr [...], wezwał podatnika do dostarczenia na piśmie, w terminie 7 dni od daty odbioru wezwania, brakujących informacji w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy.

W pierwszej części ww. pisma, na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, wezwano podatnika do uzupełnienia wniosku poprzez złożenie oświadczenia wskazującego czy wnioskowana ulga w spłacie:

-nie stanowi pomocy pomocy publicznej;

-stanowi pomoc de minimis,

-stanowi pomoc publiczną wymienioną w art. 67b § l pkt 3,

oraz o dołączenie odpowiednich dokumentów i informacji w tym zakresie. W treści wezwania Naczelnik Urzędu Skarbowego K. -[...] zawarł pouczenie, że niewykonanie żądanej czynności we wskazanym siedmiodniowym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

W drugiej natomiast części wezwania z dnia 03.12.2018 r. nr [...], na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego K. - [...] w celu prawidłowego rozpatrzenia wniosku, wezwał podatnika o doprecyzowanie zakresu żądania zawartego we wniosku z dnia 16.11.2018 r., jak również o przedłożenie informacji dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej, np. danych o przychodach, posiadanych zobowiązaniach, wierzytelnościach, majątku firmy, oraz danych dotyczących gospodarstwa domowego. Organ podatkowy I instancji pouczył podatnika, iż w przypadku braku jednoznacznego doprecyzowania zakresu żądania zawartego we wniosku, uzna, iż podatnik wnosi o rozłożenie na 2 raty zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w formie karty podatkowej za okres: 10-12/2017 r. w łącznej kwocie [...]zł + odsetki za zwłokę. Ponadto wskazał, iż nieuzupełnienie w terminie którejkolwiek z wymaganych informacji spowoduje, że przy rozpatrywaniu sprawy uwzględniony zostanie wyłącznie materiał dowodowy będący w posiadaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego K. - [...].

Ww. wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 18.12.2018 r.

W dniu 27.12.2018 r. złożone zostało osobiście w Urzędzie Skarbowym K. - [...] pismo podatnika z dnia 26.12.2018 r., w którym, odpowiadając na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego K. - [...] z dnia 03.12.2018 r. nr [...], doprecyzował zakres żądania zawarty we wniosku z dnia 16.11.2018 r., wnosząc, w trybie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, o umorzenie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w formie karty podatkowej za okres: 10-12/2017 r. w kwocie [...]zł. [...] jednak nie złożył żadnych oświadczeń, wyjaśnień oraz dokumentów w zakresie rodzaju (przeznaczenia) wnioskowanej pomocy, w myśl przepisu art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem pismo nie czyniło zadość wymogom określonym w treści przedmiotowego wezwania części pierwszej, tj. nie stanowi uzupełnienia wymaganego braku formalnego podania z dnia 16.11.2018 r. Wskazano, iż w treści ww. pisma zwrócił się z prośbą o uwzględnienie pisma z dnia 28.11.2018 r. nr [...] skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. - [...] w sprawie innego postępowania, co też Naczelnik Urzędu Skarbowego K. - [...] uczynił, włączając to pismo do akt sprawy, postanowieniem z dnia r. nr [...] [...] jednak również w tym piśmie brak jest oświadczeń, wyjaśnień, które uzupełniałyby brak formalny wniosku z dnia 16.11.2018 r.

W stanie faktycznym sprawy, zgodnie z zawartym w wezwaniu z dnia 03.12.2018 r. pouczeniem, Naczelnik Urzędu Skarbowego K. - [...], działając na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, prawidłowo wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku z dnia 16.11.2018 r., doprecyzowanego pismem z dnia 26.12.2018 r. bez rozpatrzenia.

Odnosząc się do zarzutu zawartego w zażaleniu, iż Organ podatkowy I instancji błędnie twierdzi o niedotrzymaniu ustawowego siedmiodniowego terminu na uzupełnienie braków formalnych podania z dnia 16.11.2018r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że powodem nierozpatrzenia wniosku z dnia 16.11.2018 r. nie było uchybienie terminowi do uzupełnienia braku formalnego podania, tj. ww. wniosku, lecz nieprzedłożenie przez podatnika wraz z pismem z dnia 26.12.2018 r. oświadczenia o rodzaju pomocy w zakresie wnioskowanej ulgi w spłacie, zgodnie z art. 67b ustawy Ordynacja podatkowa, co było niezbędne do merytorycznego rozpatrzenia ww. wniosku. W związku z powyższym Organ podatkowy I instancji zasadnie pozostawił bez rozpatrzenia wniosek z dnia 16.11.2018r., doprecyzowany pismem z dnia 26.12.2019 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych opłacanym w formie karty podatkowej za okres 10-12/2017 r., wydając postanowienie z dnia 07.01.2019 r. nr [...], na podstawie art. 169 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na to rozstrzygniecie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której wniesiono o uchylenie postanowienia w jego zasadniczej części, tj. nieprzyjęcia do procedowania przez Urząd Skarbowy K. - [...] ul. [...] wniosku o umorzenie zaległości podatkowej w kwocie [...]- zł, z racji na brak istnienia takiej zaległości.

Jednocześnie wniesiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. [...] ul. [...] ( w ślad za informacją zawartą w postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 29 marzec 2019r.) o wszczęcie nowego postępowania administracyjno-skarbowego w kierunku umorzenia kwoty [...]- zł z racji na niewystępowanie takiej zaległości, takiego podatku. Działanie zmierzające w kierunku umorzenia nieistniejącej zaległości będzie zgodne z Ustawą o ordynacji podatkowej, która w art. 72 § 1 i § 2 pkt 1, 2 mówi o nadpłacie i kwocie większej od należnego zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu Skarżący nie przedstawił jednak zarzutów przeciw zaskarżonemu postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 29.03.2019r. nr [...]. stojąc na stanowisku , że od początku twierdził , że jako podatnik nie posiada zaległości wobec Skarbu Państwa, a jego początkowe propozycje rozłożenia "zaległości" na raty były błędne. Od 1 października 2017 r. przeszedł bowiem na emeryturę. Jednakże kontynuując działalność gospodarczą zobowiązany był odprowadzać do ZUS składki zdrowotne, a które to składki z mocy Ustawy odlicza się w ustalonej wysokości od podstawy karty podatkowej. Konto do wpłat składek w ZUS jako emeryta uległo zmianie i od października 2017r. przelewy do ZUS były niewłaściwie księgowane. Z chwilą kiedy powziął informację od ZUS o zaległości i otrzymał zawiadomienie o występowaniu niedopłaty, zaległość została natychmiast zniwelowana jednorazową wpłatą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podnosząc, że zawarte w skardze argumenty dotyczące braku istnienia przedmiotowej zaległości podatkowej nie znajdują potwierdzenia w stanie faktycznym sprawy. Zgodnie z informacją Organu podatkowego I instancji z dnia 24.05.2019r. zarówno na dzień złożenia przez Skarżącego wniosku o ulgę w spłacie zaległości podatkowej, tj. na dzień 19.11.2018r. jak i na dzień wniesienia przez Skarżącego skargi do WSA, istniała wymagalna zaległość podatkowa w kwocie [...]zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 t.j.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) – dalej "p.p.s.a" sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j Dz.U. z2019. nr 2325 ze zm., – zwaną dalej "p.p.s.a.").

Skarga jest niezasadna i z tych względów podlega oddaleniu.

Istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości postanowienia o bez rozpatrzenia wniosku z dnia 16 .11.2018 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe uznały bowiem , że wniosek o umorzenie zaległości podatkowej posiada braki formalne, które należy uzupełnić w terminie 7 dni, a braków tych skarżący nie uzupełnił.

Instytucja "podania", którym niewątpliwie jest również wniosek strony o umorzenie zaległości podatkowej, uregulowana została w art. 168 Ordynacji podatkowej. Na podstawie § 1 i § 2 tego przepisu, podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski) mogą być wnoszone pisemnie lub ustnie do protokołu, a także za pomocą środków komunikacji elektronicznej przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (art. 168 § 1); podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych (art. 168 § 2).

W zakresie wymagań formalnych co do treści podania, ustawodawca przyjął zasadę ograniczonego formalizmu. Wyznacza ona minimum, od spełnienia którego uzależnione jest uznanie skuteczności prawnej czynności procesowej, bez którego nie można ustalić zasadniczych elementów dla prowadzenia postępowania w danej sprawie. W doktrynie wskazuje się, że wymagania co do wskazania żądania wyznacza przedmiot postępowania albo innej czynności w toku postępowania. Brak ten, gdy nie zostanie usunięty, powoduje bezskuteczność wniesionego podania. W takim zakresie, w jakim przepisy prawa materialnego lub przepisy prawa procesowego opierają postępowanie podatkowe na zasadzie skargowości, uzależniając je od złożenia przez stronę żądania, treść tego żądania wyznacza przedmiot postępowania (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa - komentarz, Wyd. Unimex" Wrocław 2008, s. 699).

Według art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przypomnieć należy, że braki podania, uzupełniane na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, dotyczą wyłącznie formalnych braków pisma, których nieusunięcie nie pozwala na nadanie mu biegu. Nie dotyczą natomiast wszystkich okoliczności, które organ uznaje za istotne dla ustalenia stanu faktycznego sprawy. Przepis ten nie może być wykładany szeroko i zamykać stronie możliwości rozpatrzenia jej sprawy w sposób merytoryczny z uwagi na stawiane jej wymagania w zakresie wykazania (udowodnienia) okoliczności przytoczonych w podaniu, kwalifikowanych wadliwie jako warunki formalne. Wezwanie do uzupełnienia braków formalnych musi też być jasne i pełne, by podatnik nie miał wątpliwości co do zakresu wymaganych informacji.

Jak już zostało wyjaśnione przez organy podatkowe , podatnik jest przedsiębiorcą. Udzielanie ulg w spłacie podatków jest, co do zasady, traktowane jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo lub samorząd przedsiębiorcom. Pomoc taka jest dopuszczalna tylko w ściśle określonych sytuacjach, wynikających z obowiązującego na terytorium Polski prawodawstwa Wspólnoty Europejskiej oraz polskich unormowań 252 . Zasady dopuszczalności udzielania pomocy określone są przede wszystkim w art. 107-108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE).

Z brakami formalnymi mamy do czynienia, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa.

Prawidłowo zatem organ uznał, że w niniejszej sprawie w przypadku podatnika przedsiębiorcy zasadne jest wezwanie podatnika o wyjaśnienie rodzaju pomocy w zakresie wnioskowanej ulgi co było niezbędne do merytorycznego rozpatrzenia wniosku. W wezwaniu z dnia 3 grudnia 2018 r. szczegółowo wyjaśniono jakie konkretne braki posiada wniosek o umorzenie zaległości podatkowej i jakie są konsekwencje niewywiązania się z obowiązku uzupełnienia odwołania .

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę nie dopatrzył się naruszenia prawa mogącego mieć wpływ na wynik sprawy . Tym bardziej , że skarżący w skardze nie podniósł żadnych merytorycznych zarzutów do kwestionowanego postanowienia.

Uważa natomiast , że rozstrzygnięcie jest błędne albowiem organ powinien umorzyć postępowanie z uwagi na brak występowania zaległości w sprawie .

Jak już wskazano, przedmiotem skargi jest postanowienie organu odwoławczego utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku strony o udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej z tytułu karty podatkowej w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej .

Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, iż sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, że "skoro wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy, to tym samym badając legalność zaskarżonej decyzji sąd ocenia jej zgodność z prawem materialnym i procesowym w aspekcie całości zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego" (wyrok NSA z 9 lipca 2008 r., sygn. akt II OSK 795/07, LEX nr 483232).

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że w orzecznictwie wskazuje się, iż wniosek strony o umorzenie zaległości nie rozstrzyga ani o istnieniu zaległości, ani o ich wysokości – organ powinien samodzielnie zweryfikować w toku postępowania w przedmiocie umorzenia, czy zaległości w należnych wpłatach w ogóle istnieją. Jeżeli w jakiejś części zaległości nie istnieją – zostały zapłacone, nie powstały lub uległy przedawnieniu – postępowanie w tej części jest bezprzedmiotowe i powinno zostać umorzone na zasadzie art. 105 § 1 k.p.a. (por. wyroki: WSA w Gliwicach z 15 lipca 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 442/09; WSA w Krakowie z 28 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 129/14; WSA w Gliwicach z 12 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 485/14 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na www.orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej "CBOSA").

Niemniej jednak zaznaczy należy, że organy podatkowe nie dokonały rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia zaległości podatkowych a jedynie wydały rozstrzygnięcie pozostawiające bez rozpatrzenia wniosku z dnia 16 .11.2018 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych opłacanych w formie karty podatkowej w rybie art. 169 Ordynacji podatkowej. Komentowany przepis reguluje zasady usuwania braków w podaniach. Ma on charakter gwarancyjny, wnoszący podanie, co do zasady, otrzymuje bowiem szansę naprawienia błędów i uzupełnienia braków w podaniu. Dopiero niewykonanie wskazówek organu może spowodować negatywne skutki w postaci pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że niniejsze postepowanie zostało zainicjowane przez skarżącego, który w pierwotnej wersji domagał się rozłożenia na raty zaległości podatkowej aby ostatecznie żądać umorzenia zaległości podatkowej w wysokości [...] zł. Zatem to podatnik sformułował żadanie wniosku który pozostawiono bez rozpoznania. Co prawda w trakcie postepowania przewija się wątek nieistnienia zaległości podatkowej albowiem należna kwota została uiszczona przez podatnika, niemniej jednak tego stanowiska nie podzielił organ pierwszej instancji . W aktach sprawy znajdują się bowiem wypisy z kart kontowych podatnika z których wynika , że za 2017 r. z tytułu podatku od osób fizycznych płaconych w formie karty podatkowej podatnik posiada zaległość w kwocie [...]zł. czego konsekwencją było upomnienie z 23 października 2018 r. skierowane do skarżącego o zapłatę zaległej kwoty wraz z odsetkami. Jednocześnie w piśmie 23 maja 2019 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego K. [...] potwierdził, że na koncie podatnika istnieje zaległość za 2017 r. w wysokości [...] zł w tym należność główna [...] zł. odsetki [...] zł. i należności inne w kwocie [...]zł. Jednoczesne z pisma Naczelnika z 24 maja 2019 r. wynika , że należność ta nie została uregulowana . Kwestia ta była zatem badana przez organ , który nie podzielił stanowiska skarżącego odnośnie nieistnienia zaległości podatkowej, a zatem w tym zakresie między stronami istnieje spór. Niemniej jednak Sąd jeszcze raz pragnie podkreślić, że w postępowaniu w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, nie rozstrzyga się sporu między organem a podatnikiem co do istnienia tej zaległości bądź jej wysokości.

Jeżeli zatem podatnik uważa, że zaległość nie istnieje i ma na tę okoliczność stosowne dowody, powinien udać się do organu pierwszej instancji aby przekonać organ do tej okoliczności jeszcze przed wszczęciem postepowania egzekucyjnego. Ewentualnie na etapie postepowania egzekucyjnego może złożyć zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w trybie art. 33 § 1 pkt ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. prawo o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz.U.z 2019r. nr 1438 teks jednolity). Zgodnie z tym przepisem podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku.

Z kolei wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek zapłaty całości lub części obowiązku jest samoistną podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego bądź w następstwie wniesienia zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) lub z urzędu, na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 powołanej ustawy.

Na koniec, za organami, należy zauważyć , że w niniejszej sprawie nie rozstrzygnięto merytorycznie sprawy wniosku o umorzenie zaległości podatkowej co pozwala podatnikowi ponownie złożyć wniosek o ich umorzenie stosując się do wszystkich zaleceń niezbędnych do merytorycznego załatwienia sprawy. Wniosek taki należy złożyć do właściwego organu podatkowego .

Dlatego też nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie narusza prawo, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.