Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 253/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2009-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art1 a ust1, art 2 ust1
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art 3 pkt 1,2 i 3 , art 7 ust 1,2 i 3
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: §3 pkt2
journal: Dz.U. 2005 nr 219 poz 1864
law: Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać  telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. I. oddala wniosek o zawieszenie postępowania II. oddala skargę


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] r., nr [...], wydaną w postępowaniu odwoławczym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 i art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 ze zm.), orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji Wójta Gminy B. z [...] r., nr [...], określającej T. Spółce Akcyjnej z siedzibą w W. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za [...] r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy, na wstępie, opisał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Organ ten podał mianowicie, że Wójt Gminy B. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął wobec T. Spółki Akcyjnej z siedzibą w W., zwanej dalej "Spółką", postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za [...]rok. Powodem wszczęcia postępowania był fakt złożenia przez Spółkę deklaracji podatkowej, w której podatnik zadeklarował podatek od nieruchomości na kwotę [...] zł, co stanowi kwotę znacznie niższą niż deklarowana w deklaracji za [...] r., w której podatek wynosił [...] zł. Podatnik wyjaśnił, że dokonał zmniejszenia podatku w pozycji budowli, gdyż uznał, że uprzednio zgłoszone do opodatkowania linie telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej nie są budowlą, a o ich wartość pomniejszył wartość budowli, od których naliczył podatek. Organ podatkowy pierwszej instancji kilkakrotnie wzywał Spółkę do przedłożenia wykazu linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, wyłączonych z opodatkowania, i ich wartości na dzień 1 stycznia 2008 r. oraz ewidencji środków trwałych położonych w gminie B. Spółka wprost odmówiła przedłożenia żądanych dowodów, twierdząc, że ciężar dowodu w tej kwestii spoczywa na organie podatkowym. Wobec tego organ podatkowy pierwszej instancji wydał opisaną powyżej decyzję, określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za [...] r. Przy czym za podstawę przyjął w zakresie podatku za budowle wartość budowli zadeklarowaną przez Spółkę w [...] r., uwzględniając zmiany wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jakie nastąpiły w związku z likwidacją środków trwałych Spółki w [...] r. Przedmiotem opodatkowania są także grunty i budynki. Organ ten uznał, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli sieci telekomunikacyjnej, stanowiącej integralną całość techniczno-użytkową. Warunki te spełniają linie telekomunikacyjne, położone w kanalizacji kablowe, z którą stanowią całość techniczno-użytkową.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że Spółka wniosła odwołanie, w którym zażądała uchylenia decyzji Wójta Gminy B. i umorzenia postępowania w sprawie. Odwołująca się zarzuciła organowi podatkowemu pierwszej instancji:

1. naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 190 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez to, że postępowanie nie było prowadzone "materialnie", tj. organ podatkowy nie przeprowadził żadnego dowodu i nie wiadomo, na jakiej podstawie dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego. Za takową podstawę nie można uznać, zdaniem Spółki, deklaracji za 2007 r;

2. naruszenie art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ jej zdaniem, uzasadnienie decyzji zarówno faktyczne, jak i prawne narusza zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych i zasadę przekonywania, gdyż nie wskazuje żadnego materiału dowodowego, którego organ zresztą nie zebrał, nie przeprowadził bowiem oględzin i nie powołał biegłego. Organ nie wyjaśnił kluczowego pojęcia "obiekt budowlany", ograniczył się tylko do stwierdzenia, że linie kablowe ułożone w kanalizacji są niewątpliwie sieciami technicznymi;

3. pominięcie przepisów prawa budowlanego i dokonanie błędnej interpretacji wyjaśnień zawartych w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych w Ministerstwie Finansów z dnia [...] r. Dlatego Spółka przedstawiła wywód, w którym wychodząc z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odsyłającego w zakresie rozumienia pojęcia obiektu budowlanego do przepisów prawa budowlanego, poprzez przedstawienie treści art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego definiującego obiekt budowlany w tym budowlę, doszła do konkluzji, że jedną z odmian obiektu budowlanego są telekomunikacyjne obiekty budowlane, a te scharakteryzowane są w wykonawczym do Prawa budowlanego - rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie.

Na tej podstawie Spółka stwierdziła, że w sprawie mają zastosowanie definicje z tego rozporządzenia. Zgodnie z nim, telekomunikacyjnym obiektem budowlanym jest linia kablowa podziemna, linia kablowa nadziemna i kanalizacja kablowa. Linia podziemna zdefiniowana została jako linia kablowa umieszczona bezpośrednio w ziemi. Zatem, zdaniem skarżącej, linia umieszczona w kanalizacji, jako niewymieniona wśród obiektów budowlanych obiektem budowlanym nie jest, a skoro nie jest obiektem budowlanym, to nie jest budowlą. Nie jest również urządzeniem budowlanym, które w świetle przepisów podatkowych jest zrównane z budowlą

i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie da się go przyporządkować konkretnym obiektom budowlanym. Linie w kanalizacji nie są też samodzielną budowlą, ponieważ nie są związane z gruntem, lecz umieszczone

w obrębie (przestrzeni) innych obiektów budowlanych, czyli kanalizacji kablowej,

z którą nie stanowią całości techniczno-użytkowej, gdyż nie mają z nią fizycznego powiązania, a ich charakter jest tymczasowy - mogą być z kanalizacji usuwane i wymieniane. Budowlą jest tylko kanalizacja kablowa, która jest z gruntem powiązana. Jej funkcją jest stworzenie przestrzeni, w której mogą być układane kable, przy czym realizacja funkcji kanalizacji nie wymaga położenia linii kablowych - położenie tych linii jest przejawem realizacji funkcji kanalizacji. Funkcja linii kablowych jest odmienna, mają one mianowicie transferować sygnał telekomunikacyjny. Ponieważ nie są powiązane z kanalizacją ani konstrukcyjnie ani funkcjonalnie, nie mogą być traktowane na gruncie Prawa budowlanego jako budowla, a tym samym nie mogą być uznane za budowlę na gruncie przepisów podatkowych.

W dalszej części uzasadnienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. przedstawiło swoje stanowisko w sprawie, konkludując, że w opisanym powyżej stanie sprawy decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie narusza prawa podatkowego zarówno w sferze materialnoprawnej, jak i proceduralnej.

Kolegium przychyliło się do stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji nie tracą charakteru budowli, lecz stanowią wraz z tą kanalizacją całość techniczno-użytkową, będącą elementem składowym sieci telekomunikacyjnej. Wskazało jednocześnie, że nie należy tracić z pola widzenia tego, iż przedmiotem sprawy jest sposób opodatkowania nieruchomości, co oznacza, że przy jej ocenie bezwzględne pierwszeństwo winny mieć przepisy i zasady prawa podatkowego. Prawo budowlane staje się częścią prawa podatkowego w ograniczonym zakresie, mianowicie tylko w takim, jaki wyznacza mu treść art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Prawo podatkowe w przywołanym przepisie odwołuje się do prawa budowlanego tylko w zakresie konstrukcji znaczeniowej pojęcia obiektu budowlanego w odniesieniu do pojęcia "budynek" i pojęcia "budowla", przy czym to drugie rozszerza o pojęcie urządzenia budowlanego. Prawo podatkowe definiując budowlę, oprócz przywołania przepisów prawa budowlanego w zakresie rozumienia tego pojęcia, podkreśla jako cechę budowli możliwość wykorzystywania jej zgodnie z przeznaczeniem. Tymczasem odwołująca się pomija ten aspekt definicji budowli wynikającej z prawa podatkowego. W świetle prawa podatkowego, jeśli budowla nie może być wykorzystywana zgodnie z przeznaczeniem, nie jest związana z działalnością gospodarczą, to nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości wymienionym w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Spółka w sposób logiczny na gruncie prawa budowlanego, ale nieuprawniony na gruncie prawa podatkowego sięga do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. wydanego w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie. Akt ten powstał dla celów procesu budowlanego, a nie celów podatkowych. Zawarte w nim definicje mają służyć organom budowlanym i wykonawcom, a nie organom podatkowym. W żadnym razie nie można przepisów zawartych w rozporządzeniu uznać za przepisy podatkowe, choćby z tego względu, że pozostawałoby to w sprzeczności z konstytucyjną zasadą, wedle której przepisy prawa podatkowego muszą mieć rangę ustawową (vide art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej).

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że na gruncie prawa podatkowego budowlą jest taki obiekt budowlany, który nie jest budynkiem ani obiektem małej architektury, i który stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Budowlą jest także urządzenie budowlane, którym jest, m.in. urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, pozwalające na wykorzystywanie go zgodnie z przeznaczeniem. Odnosząc te treści do stanowiących przedmiot sporu linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej nie powinno, zdaniem organu, budzić wątpliwości, że kanalizacja wraz z położonymi w jej wnętrzu liniami kablowymi transferującymi sygnał telekomunikacyjny stanowią całość techniczno-użytkową, przy czym linie telekomunikacyjne - jako sieci techniczne wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego - są także budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Gdy zastanowić się nad przeznaczeniem tej budowli, jasnym się staje, że transfer sygnału telekomunikacyjnego jest przeznaczeniem linii kablowej i kanalizacji kablowej, ta bowiem wybudowana została jako osłona transferu odbywającego się liniami. W tym wyraża się użytkowy człon pojęcia "całość techniczno-użytkową" w odniesieniu do kanalizacji kablowej i ułożonych w niej linii telekomunikacyjnych. Transferowanie sygnałów telekomunikacyjnych do odbiorców jest podstawową działalnością gospodarczą Spółki.

W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla, którą tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe. Budowla ta jest częścią składową większej całości, mianowicie budowli sieci telekomunikacyjnej. Organ podatkowy pierwszej instancji w prawidłowy sposób zinterpretował zatem przepisy podatkowe, mające zastosowanie w tej sprawie i słusznie uznał, że nie można dzielić całości techniczno-użytkowej, jaką stanowi kanalizacja kablowa wraz zawartością, na dwa odrębne, posiadające różny charakter elementy, jak uczyniła to skarżąca Spółka.

Następnie Kolegium za chybione uznało zarzuty Spółki w kwestii naruszenia przepisów proceduralnych. Wyjaśniło, że deklaracja podatnika na [...] r. została zakwestionowana przez organ podatkowy tylko dlatego, że pominięto w niej jeden z rodzajów budowli dotychczas deklarowanych do opodatkowania. Stało się to tylko i wyłącznie z powodu zmiany przez podatnika wykładni przepisów prawa podatkowego i budowlanego w odniesieniu do kwalifikowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Pomimo to organ podatkowy pierwszej instancji dążył do wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrania stosownego materiału dowodowego. We własnym zakresie zgromadził dowody opisujące grunty i budynki. Nie posiadając materiału źródłowego dotyczącego wielkości i wartości budowli, gdyż znajdują się one wyłącznie u podatnika, organ ten wezwał w dniu [...] r., [...] r. i [...] r. podatnika do przedłożenia informacji o wartości linii kablowych, ułożonych w kanalizacjach kablowych wyłączonych z opodatkowania wraz z ewidencją środków trwałych położonych w gminie B.. Wezwania te okazały się jednak bezskuteczne, albowiem podatnik stanowczo odmówił przedłożenia tych dowodów, uważając, że nie ma takiego obowiązku. W tej sytuacji organ podatkowy pierwszej instancji oparł się na takich danych, jakie posiadał i jakie mógł uzyskać. W zakresie wartości budowli podstawą stała się deklaracja Spółki na podatek od nieruchomości za [...] r.

Zdaniem Kolegium, powyżej opisane zachowanie organu podatkowego pierwszej instancji było właściwe, gdyż w przeciwnym razie należałoby przyznać, że organ podatkowy nie ma żadnych praw, o wysokości podatku decyduje sam podatnik i obowiązuje jedynie taka wykładnia przepisów prawa podatkowego, jakiej na swój użytek dokona podatnik. Organ odwoławczy wskazał także, że wywody podatnika na temat postępowania dowodowego ciążącego na organie podatkowym w postępowaniu podatkowym świadczą o rażącym nierozumieniu istoty przepisów rządzących postępowaniem podatkowym i są irracjonalne. Wszystkie dowody na wartość i wielkość przedmiotów opodatkowania posiada bowiem podatnik. Jednakże odmawia on przedłożenia organowi podatkowemu jakiegokolwiek dowodu i następnie zarzuca, że ten nie zdobył żadnych dowodów. Każe powoływać organowi biegłych w sytuacji, gdy nie wiadomo, w jaki sposób biegli mieliby ustalić wielkość i wartość linii kablowych, skoro są one położone pod ziemią i przebiegają na przestrzeni wielu kilometrów.

T. S.A. z siedzibą w W. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ostateczną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., domagając się uchylenia zaskarżonego aktu oraz poprzedzającej go decyzji Wójta Gminy B. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie:

1) art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że Iinie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

2) art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organy zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w korekcie deklaracji danymi wynikającymi z deklaracji złożonych w latach poprzednich;

3) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W obszernym uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie opisanych powyżej zarzutów, powołując się przy tym na orzecznictwo sądów administracyjnych (tj. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r. o sygn. akt II FSK 1471/06 i z dnia [...] r. o sygn. akt FSK 2316/04; wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia [...] r. o sygn. akt I SA/Bk 291/08 i w L. z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Lu 174/08) oraz piśmiennictwo (artykuł B. Brzezińskiego i W. Morawskiego: "Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości", opubl. "Przegląd Podatkowy" z 2008 r. nr 1, s. 20-30; "Opinię prawną w sprawie niektórych aspektów interpretacji przepisów dotyczących zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości" autorstwa W. Nykiela i M. Wilka, której kopię skarżąca załączyła do skargi).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w pełni stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie art. 1a ust. 1 użyte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, zwaną dalej w skrócie u.p.o.l., określenie :

-w pkt 1-budynek – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

- w pkt 2 -budowla – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane

z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie

z jego przeznaczeniem.

W myśl art. 2 ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Art. 3. ustawy Prawo budowlane określa, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty techniczne, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;(...)

9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Pojęcie "obiekt budowlany" należy rozumieć zgodnie z jego definicją zawartą w ustawie Prawo budowlane. Wynika to z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w którym stwierdza się, że budynkiem i budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. U.p.o.l. odsyła do definicji obiektu budowlanego zawartej w tych przepisach. Ma to swoje następstwa przy ustalaniu rzeczy podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Opodatkowaniu podlegają wszystkie obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, z wyjątkiem tzw. obiektów małej architektury. Natomiast o tym, czy te obiekty budowlane będą opodatkowane jako budynki, czy też jako budowle, decydują postanowienia u.p.o.l., w której znajdują się definicje tych pojęć. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi oraz obiekt małej architektury. Obiekty małej architektury są to, co wynika z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane , niewielkie obiekty, a w szczególności:

1) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

2) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

3) użytkowe, służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie obiekty budowlane w postaci budynków i budowli. Obiekty małej architektury nie są objęte zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Z treści art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że budynki i budowle stanowią odrębne przedmioty opodatkowania. Budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi stanowi odrębny od budowli obiekt budowlany. Budowlą, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawą Prawo budowlane, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem.

Zaznaczyć należy, iż art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane zawiera katalog otwarty budowli dokonując przykładowego wymienia obiektów budowlanych. Jednakże załącznik do ustawy Prawo budowlane zalicza w kategorii XXVI obiektów budowlanych -sieci telekomunikacyjne.

Sieć telekomunikacyjna oznacza systemy transmisyjne oraz urządzenia komutacyjne lub przekierowujące, a także inne zasoby, które umożliwiają nadawanie, odbiór lub transmisję sygnałów za pomocą przewodów, fal radiowych, optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną, niezależnie od ich rodzaju. Sieć telekomunikacyjna to obiekt budowlany, będący zbiorem węzłów oraz linii telekomunikacyjnych i łączy pomiędzy węzłami. Sieć telekomunikacyjna wykonuje przekazywanie danych, informacji lub wiadomości w celu komunikacji pomiędzy dwoma lub wieloma określonymi punktami.

Sieci telekomunikacyjne nie są urządzeniem technicznym służącym do prawidłowego użytkowania obiektu budowlanego, tj. kanału w którym ułożone są kable telekomunikacyjne. To obiekt budowlany- kanał umożliwia korzystanie z sieci telekomunikacyjnej, która jest odrębnym obiektem budowlanym. Brak fizycznego połączenia kabla i kanalizacji kablowej nie powoduje, że kabel przestaje być częścią sieci, która jako całość powstaje w procesie budowlanym.

W niniejszej sprawie przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest sieć telekomunikacyjna. Jest to budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. O tym, że sieć telekomunikacyjna jest budowlą, czyli obiektem budowlanym jako przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości świadczą jej cechy indywidualne. Zaliczenie przez załącznik do ustawy Prawo budowlane, sieci telekomunikacyjne do kategorii obiektów budowlanych powoduje, iż zbędne są dalsze ustalenia czy sieć ta stanowi sieć techniczną, czy też sieć uzbrojenia terenu, które są wymienione jako budowle w art. 3 tejże ustawy.

Zdaniem Sądu, nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że ustawa Prawo budowlane normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach (art. 1) oraz iż przepisy tej ustawy są skorelowane z przepisami innych ustaw normującymi inne dziedziny życia powiązane z procesem budowlanym, np. ustawą prawo geodezyjne i kartograficzne, która m.in. reguluje sprawy związane z inwentaryzacją i ewidencją sieci uzbrojenia terenu (art. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne).

Mówi o tym art. 43 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, podając, iż obiekty budowlane wymagające pozwolenia na budowę oraz obiekty, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 20, podlegają geodezyjnemu wyznaczeniu w terenie, a po ich wybudowaniu - geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej, obejmującej położenie ich na gruncie. Właściwy organ może nałożyć obowiązek stosowania przepisu ust. 1 również w stosunku do obiektów budowlanych wymagających zgłoszenia (ust.2). Obiekty lub elementy obiektów budowlanych, ulegające zakryciu, wymagające inwentaryzacji, o której mowa w ust. 1, podlegają inwentaryzacji przed ich zakryciem (ust.3). W ust. 4 tego rozporządzenia, Minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej upoważniony został do określenia

w drodze rozporządzenia, rodzaje i zakres opracowań geodezyjno-kartograficznych oraz czynności geodezyjnych obowiązujących w budownictwie.

W ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne, przez sieci uzbrojenia terenu- rozumie się przez to wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp., zaś przez pojęcie geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu - rozumie się przez to uporządkowany zbiór danych przestrzennych i opisowych sieci uzbrojenia terenu, a także informacje o podmiotach władających siecią (art. 2 pkt 11 i 14 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). O powiązaniu z procesem budowlanym świadczyć może także art. 27 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, który określa, że sieć uzbrojenia terenu podlega inwentaryzacji i ewidencji, zaś inwestorzy są obowiązani:

1) uzgadniać usytuowanie projektowanych sieci uzbrojenia terenu z właściwymi starostami;

2) zapewnić wyznaczenie, przez jednostki uprawnione do wykonywania prac geodezyjnych, usytuowania obiektów budowlanych wymagających pozwolenia na budowę, a po zakończeniu ich budowy - dokonanie geodezyjnych pomiarów powykonawczych i sporządzenie związanej z tym dokumentacji.

Geodezyjne pomiary powykonawcze sieci podziemnego uzbrojenia terenu, układanej w wykopach otwartych, należy wykonać przed ich zakryciem. Nadto, Starosta, koordynując usytuowanie projektowanych sieci uzbrojenia terenu, jest obowiązany jako podstawę do koordynacji przyjmować aktualne informacje zawarte w mapie zasadniczej (art. 28 ust. 1). Art. 28 ust. 2 tej ustawy zawiera upoważnienie dla Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa do wydania rozporządzenia w sprawie trybu zakładania oraz trybu i warunków prowadzenia geodezyjnej sieci uzbrojenia terenu, koordynacji usytuowania projektowanych sieci, mając na celu bezkolizyjne usytuowanie projektowanych sieci z obiektami budowlanymi. Minister wydał takie rozporządzenie w dniu 2 kwietnia 2001r. w sprawie geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu oraz zespołów uzgadniania dokumentacji projektowej (Dz. U. Nr 38, poz. 455). W § 2 tego rozporządzenia wskazano, że użyte określenia oznaczają: (...)

2) geodezyjna ewidencja sieci uzbrojenia terenu, zwana dalej "ewidencją" - uporządkowany zbiór informacji o przestrzennym położeniu i podstawowych danych technicznych sieci uzbrojenia terenu, a także o właścicielach oraz

o jednostkach organizacyjnych zarządzających tymi sieciami, a w szczególności informacje o:

a) rodzajach przewodów (np. kanalizacyjny, wodociągowy, ciepłowniczy, gazowy, telekomunikacyjny, elektroenergetyczny oraz inne przewody specjalne),

b) położeniu przewodu, a w szczególności: nazwie własnej oraz identyfikatorze jednostki ewidencyjnej według krajowego rejestru urzędowego podziału terytorialnego kraju, nazwie i identyfikatorze obrębu ewidencyjnego, numerach ewidencyjnych działek, numerze ewidencyjnym przewodu i opisie jego położenia, współrzędnych poziomych punktów załamania, rzędnych wysokościowych punktów charakterystycznych, gabarycie (średnica, przekrój przewodu), identyfikatorze uzgodnionym z jednostką prowadzącą ewidencję branżową sieci uzbrojenia terenu,

c) nazwie, siedzibie lub adresie właściciela sieci uzbrojenia terenu oraz jednostki organizacyjnej zarządzającej tą siecią,

d) sposobie uzyskania danych o przewodach,

3) geodezyjna inwentaryzacja powykonawcza sieci uzbrojenia terenu, zwana dalej "inwentaryzacją" - dokonanie geodezyjnych pomiarów powykonawczych

i sporządzenie związanej z tym dokumentacji, po zrealizowaniu projektu sieci uzbrojenia terenu.

Mimo, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 odsyła do przepisów prawa budowlanego, a więc nie tylko do ustawy Prawo budowlane, ale przepisów prawa budowlanego w szerokim rozumieniu, nie należy zapominać, iż powyższe przepisy mają na celu przede wszystkim uregulowanie procesu budowlanego.

Wskazuje na to, m.in. art. 7 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, gdzie określono, iż do przepisów techniczno-budowlanych zalicza się:

1) warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane i ich usytuowanie, uwzględniające wymagania, o których mowa w art. 5;

2) warunki techniczne użytkowania obiektów budowlanych.

Takie warunki techniczne określają zgodnie z upoważnieniem zawartym w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy Prawo Budowlane różne rozporządzenia:

- Ministra Środowiska z 20.04.2007r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 86, poz. 579),

- Ministra Gospodarki Morskiej z dnia 23.10.2006r. w sprawie warunków technicznych użytkowania oraz szczegółowy zakres kontroli morskich budowli hydrotechnicznych (Dz. U. Nr 206, poz. 1516),

- Ministra Gospodarki z dnia 21.11.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowanie (Dz. U Nr 243, poz. 2063),

- Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864),

- Ministra Infrastruktury z dnia 16.01.2002r. w sprawie przepisów techniczno-budowlanych dotyczące autostrad płatnych (Dz. U. Nr 12, poz. 116),

- Ministra Obrony Narodowej z dnia 4.01.2001r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać strzelnice garnizonowe oraz ich usytuowanie (Dz. U. Nr 132, poz. 1479),

- Ministra Gospodarki z dnia 30.07.2001r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055),

- Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 30.05.2000r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogowe obiekty inżynierskie i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 63, poz. 735),

- Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16.08.1999r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836),

- Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2.03.1999r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 43, poz. 430),

- Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10.09.1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 151, poz.987),

- Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 31.08.1998r. w sprawie przepisów techniczno-budowlane dla lotnisk cywilnych ( Dz. U. Nr 130, poz. 856),

- Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1.06.1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać morskie budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie ( Dz. U. Nr 101, poz. 645),

-Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 7.10.1997r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle rolnicze i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 132, poz. 877),

- Ministra Obrony Narodowej z dnia 2.08.1996r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane nie będące budynkami, służące obronności Państwa oraz ich usytuowanie (Dz. U. Nr 103, poz.477),

- Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 26.02.1996r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać skrzyżowania linii kolejowych z drogami publicznymi i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 33, poz. 144),

- Ministra Łączności z dnia 21.04.1995r. w sprawie warunków technicznych zasilania energią elektryczną obiektów budowlanych łączności ( Dz. U. Nr 50, poz. 271).

Każde z wymienionych rozporządzeń na swój użytek określa pojęcia obiektów budowlanych, jak i pojęcia budowli w kontekście ich projektowania i budowy.

Dlatego też zdaniem Sądu, skarżąca przykłada zbyt dużą wagę do unormowań rozporządzeń Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864), a zwłaszcza definicją telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawartą w § 3 pkt 2 w/w rozporządzenia, gdzie za taki obiekt uznaje się linię kablową podziemną, linię kablową nadziemną, kanalizację kablową, antenowe wieże, maszty i konstrukcje wsporcze, kontenery telekomunikacyjne oraz szafy kablowe.

Dalsze przepisy tego rozporządzenia świadczą, że mają one bezpośredni związek z procesem budowlanym. Określenia obiektów budowlanych wymienione

w tym rozporządzeniu podane są na potrzeby, m.in. uzyskiwania pozwoleń na budowę na podstawie ustawy Prawo budowlane. Uzyskiwanie pozwolenia na budowę nie ma, zaś decydującego znaczenia dla zaliczenia danego obiektu do budowli w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Tym samym definicja telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawarta w w/w rozporządzeniu, które zostało wydane w sprawie warunków technicznych, a nie ma znaczenia dla ustalenia pojęcia budowli dla celów podatkowych.

Zaliczenie sieci telekomunikacyjnej do budowli powoduje, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość,

o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalać wartość sieci telekomunikacyjnej należy więc na podstawie przepisów ustaw o podatkach dochodowych, regulujących amortyzację środków trwałych. Odsyłają one do wykazu stawek amortyzacyjnych, będącego załącznikiem do ustawy. W tym właśnie załączniku dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Linie (sieci) telekomunikacyjne są w tym wykazie ukryte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej

i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21. Ustalenie to pozwala twierdzić, że wartość linii (sieci) telekomunikacyjnej na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować z ewidencji środków trwałych. Linia telekomunikacyjna jest budowlą, a zarazem środkiem trwałym, którego wartość jest określona zgodnie z przepisami regulującymi amortyzację. Ta właśnie wartość jest podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dokonana wycena linii na potrzeby amortyzacji jest jednocześnie wyceną na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Wobec braku danych, o jakich mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, na skutek niezłożenia przez podatnika tabel amortyzacji środków trwałych, za podstawę opodatkowania, prawidłowo organ przyjął wartość określoną przez stronę

w deklaracji podatkowej, która stanowi sui genesis jej świadczenie co do wartości stanowiącej przedmiot opodatkowania, przy czym na rzetelność tego oświadczenia nie ma wpływu późniejsze złożenie przez skarżącą korekty deklaracji, gdy przyczyną złożenia korekty nie była wadliwość samego oświadczenia, ale dokonana przez podatnika zmiany oceny prawnej co do zasad opodatkowania przedmiotu opodatkowania.

Odnośnie wniosku o zawieszenie postępowania przez pełnomocnika skarżącej należy wskazać, że Sąd na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił ten wniosek jako niezasadny, gdyż nie toczy się postępowania o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

Sąd uznał, że zaskarżona decyzja pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.