Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 290/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.  art.: 5 ust. 1 pkt 1, 14 ust. 1 i 4, 11 ust. 1 i 5, 43 ust. 1 pkt 2 ust. 2, 109 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 23
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi S.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r., od stycznia do grudnia 2005 r., od stycznia do grudnia 2006 r., od stycznia do grudnia 2007 r. i od stycznia do grudnia 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w dniu 25 stycznia 2011r. wydał decyzję, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 1, ust 11 i ust. 13 pkt 6, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88

ust. 4, art. 96 ust. 1 i ust. 5, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania Si S, od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. znak: [...]określającej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za:

- grudzień 2004r. w wysokości [...]zł,

- styczeń 2005r. w wysokości [...]zł,.

- luty 2005r.wwysokości [...]zł,

- marzec 2005r. w wysokości [...] zł,

- kwiecień 2005r. w wysokości [...] zł,

- maj 2005r. w wysokości [...]zł,

- czerwiec 2005r. w wysokości [...]zł,

- lipiec 2005r. w wysokości [...] zł,

- sierpień 2005r. w wysokości [...]zł,

- wrzesień 2005r. w wysokości [...]zł,

- październik 2005r. w wysokości [...]zł,

- listopad 2005r. w wysokości [...]zł,

- grudzień 2005r. w wysokości [...]zł,

- styczeń 2006r. w wysokości [...]zł,

- luty 2006r. w wysokości [...]zł,

- marzec 2006r. w wysokości [...]zł,

- kwiecień 2006r. w wysokości [...]zł,

- maj 2006r. w wysokości [...]zł, .

- czerwiec 2006r. w wysokości [...]zł,

- lipiec 2006r. w wysokości [...]zł, ,

- sierpień 2006r: w wysokości [...]zł,

- wrzesień 2006r. w wysokości [...]zł,

- październik- 2006r. w wysokości [...]zł,

- listopad 2006r. w wysokości [...]zł,

- grudzień 2006r. w wysokości. [...]zł,

- styczeń 2007r. w wysokości [...]zł,

- luty 2007r. w wysokości [...]zł,

- marzec 2007r. w wysokości [...]zł,

- kwiecień 2007r. w wysokości [...]zł,

- maj 2007r. w wysokości [...]zł,

- czerwiec 2007r. w wysokości [...]zł,

- lipiec 2007r. w wysokości [...]zł,

- sierpień 2007r. w wysokości [...]zł,

- wrzesień 2007r. w wysokości [...] zł,

- październik 2007r. w wysokości [...]zł,

- listopad 2007r. w wysokości [...],

- grudzień 2007r. w wysokości [...] zł,

- styczeń 2008r. w wysokości [...] zł,

- luty 2008r. w wysokości [...]zł,

- marzec 2008r. w wysokości [...]zł,

- kwiecień 2008r. w wysokości [...]zł,

- maj 2008r. w wysokości [...] zł,

- czerwiec 2008r. w wysokości [...] zł,

- lipiec 2008r. w wysokości [...]zł,

- sierpień 2008r. w wysokości [...]zł,

- wrzesień 2008r. w wysokości [...]zł,

- październik 2008r. w wysokości [...]zł,

- listopad 2008r. w wysokości [...]zł,

- grudzień 2008 r. w wysokości [...]zł.,

utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął w dniu [...]. postępowanie kontrolne wobec Si S w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004r. do grudnia 2008r. Podatniczka w toku kontroli stwierdziła, że wszystkie sprzedane przez nią w w/w okresie przedmioty pochodzą

z kolekcji jej, jej męża oraz jej rodziny. Sprzedane przedmioty stanowiły jej majątek osobisty i były w części odziedziczone po jej dziadkach, częściowo otrzymane

od rodziców, bądź też nabyte w drodze kupna lub wymiany na pchlich targach lub poprzez ogłoszenia. Do wyjaśnień strona załączyła płytę CD. Zgodnie z informacjami na niej zawartymi podatniczka w okresie od 3.12.2004r. do 31.12.2008r. zawarła na portalu aukcyjnym Allegro [...]transakcji na łączną kwotę [...] zł. Sa S zawierała transakcje na portalu aukcyjnym Allegro pod nickiem "S." zarejestrowanym na jej imię i nazwisko.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego pismem z dnia 10.02.2010r. poinformował organ kontroli skarbowej, że strona w okresie od dnia 1.12.2004r. do dnia 31.12.2008r. nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług i nie składała za ww. okresy deklaracji podatkowych VAT-7. W dniu 20.06.1996r. złożyła jedynie zgłoszenie identyfikacyjne NIP3 dla osoby fizycznej nie prowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej.

W dniu 18.02.2010r. organ kontroli skarbowej dokonał oględzin strony internetowej http://www.allegro.pl w zakresie działalności prowadzonej przez S. W wyniku oględzin ustalił, że konto użytkownika o nicku "S." zostało zarejestrowane w dniu 20.01.2003r., ostatnie logowanie miało miejsce w dniu 16.02.2010r. Użytkownik "S." w kontrolowanym okresie otrzymał ogółem 4.913 komentarzy od 3.811 użytkowników w tym: 4.868 pozytywnych, 12 neutralnych

i 3 negatywne. Natomiast osoby, które sprzedały użytkownikowi przedmioty wystawiane na aukcjach udzieliły mu 36 pozytywnych komentarzy. W toku postępowania ustalono, że S. prowadziła w okresie objętym kontrolą działalność handlową

za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro. Przedmiotem handlu była głównie stara porcelana, książki, sprzęt fotograficzny, odzież firmy D., fajki, termometry, barometry, higrometry, zegary, zabawki. W kontrolowanym okresie strona sprzedała pod nickiem "S." między innymi 1.356 szt. porcelany Bavaria, 211

szt. porcelany Rosenthal, 114 obiektywów, 268 szt. porcelany Sorau, 49 aparatów fotograficznych, 111 wazonów Bavaria, 73 fajki z akcesoriami, 29 artykułów firmy Diverse, w tym czapki, paski, portfele oraz sprzedała książki na 590 aukcjach.

Wartość dokonanej sprzedaży na koncie o nicku "S."

w kontrolowanym okresie wynosiła:

- grudzień 2004 r. - [...]zł przy 135 transakcjach,

- 2005 r. - [...]zł przy 1.694 transakcjach,

- 2006 r. - [...]zł przy 912 transakcjach,

- 2007 r. - [...]zł przy 315 transakcjach,

- 2008 r. - [...]zł przy 282 transakcjach,

razem [...]zł przy łącznie 3.338 transakcjach.

Strona wyjaśniła, że w okresie objętym postępowaniem kontrolnym utrzymywała się z pracy męża i własnej, a także ze sprzedaży rzeczy na portalu internetowym Allegro. Korzystała też z kredytu na budowę domu. Transakcje internetowe zawierała tylko na Allegro i dotyczyły głównie wyprzedaży swoich rzeczy. Przedmiotów zakupionych nie sprzedawała tylko używała na potrzeby własne. Nie użyczała swojego nicka innym osobom. Wskazała, że posiada rachunki bankowe: w [...]w Ke, w PKO w S dotyczący kredytu mieszkaniowego oraz rachunek I zamknięty w listopadzie 2009r., a od stycznia 2010r. rachunek w [...]Banku. Zaznaczyła, że to były tylko jej rachunki. Do prowadzonej sprzedaży na portalu internetowym Allegro wykorzystywała rachunek [...]. Zeznała również,

że nabywcy towarów dokonywali głównie wpłat na konto, nieliczni dokonywali zapłaty gotówką lub za pośrednictwem poczty. Towary zakupione przez odbiorców wysyłała

za pośrednictwem poczty. Zeznała, że nie przypomina sobie, aby na rachunek [...] wpływały pieniądze z innych tytułów. Wskazała miejsca przechowywania rzeczy, tj. mieszkanie przy ul. E oraz garaże rodziców i teściów, później własny dom na ul. Fj. Sprzedawanych rzeczy nie kupowała w internecie, dużo przedmiotów dostała od rodziny i były to rzeczy stare. Nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających ich otrzymanie, nie zgłaszała również obowiązku podatkowego w podatku od darowizn. Podała, że niektóre rzeczy kupowała na pchlich targach, na jarmarkach w kraju, za granicą i nie posiada dowodów zakupu, inne stanowiły kolekcję jej i męża, były też zbiory rodzinne otrzymane od rodziców i babci, prezenty od rodziny, a także jej kolekcje zbierane od dawna. Książki pochodziły

z antykwariatów oraz z prowadzonej przez męża w latach 1991-1993 księgarni

w pasażu nad restauracją "N" w K. Zeznała również,

iż artykuły firmy Diverse otrzymała w formie prezentów od rodziny, od ojca otrzymała około 20 fajek z jego kolekcji. Strona nie potrafiła jednakże podać kiedy i jakie przedmioty otrzymała oraz wskazać jednoznacznie źródeł pochodzenia rzeczy, w tym poszczególnych książek. Według strony, kolekcję zbierała wraz z mężem do 2001-2002r. Od rozpoczęcia budowy domu nigdzie już z mężem nie wyjeżdżała. Zmuszona została wyprzedać rzeczy w związku z wydatkami na budowę domu.

Na podstawie wykazu odpraw granicznych Si S za okres

od 1.01.2000r. do 30.05.2010r. ustalono, że wielokrotnie odprawiana była na przejściu granicznym K-, jednorazowo na R i C.

Organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadków teściów strony,

tj. W S i J Sa. W S zeznała,

że podatniczka wraz z mężem od wielu lat zbierała starą porcelanę i inne stare rzeczy

w celach hobbystycznych, które w czasie przeprowadzki strony i jej męża

do budowanego domu były przechowywane w ich piwnicy i garażu. Natomiast J S zeznał, że syn czasem składował w garażu różne rzeczy dodając, iż dużo rzeczy w garażu się nie zmieściło, gdyż stał tam jego samochód. Kartonów o nieznanej świadkowi zawartości było od 15 do 20 szt. Synowa w piwnicy nie przechowywała rzeczy. W piwnicy są różne rzeczy syna, ale z okresu kiedy zamieszkiwał w domu rodzinnym. W grudniu 2004r. zgodnie z zeznaniami w/w osób, zgromadzone przedmioty strona przechowywała na regałach w trzypokojowym mieszkaniu przy ul. E, w którym mieszkała cała jej czteroosobowa rodzina, tj. strona, jej mąż. I dwójka dzieci. Świadkowie zeznali, że okazjonalnie przekazywali prezenty dla syna, synowej

i wnuków, lecz nie posiadają żadnych dowodów przekazania tych prezentów i nie zgłaszali obowiązku podatkowego w podatku od darowizn, gdyż ich ilość nie była duża. W S zeznała, że książki zgromadzone przez stronę i jej męża pochodziły z prezentów, własnych zakupów strony i jej męża oraz zostały przekazane przez babcię. Natomiast J S zeznał, że książki pochodziły z księgarni, którą

10 czy też 15 lat temu prowadził syn oraz od niego i babci. Ponadto od ojca strona otrzymała 2-3 fajki.

Organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadków rodziców strony, tj. D Z i S Z. Świadkowie zeznali, że córka i zięć kolekcjonowali rzeczy od okresu studiów, a nawet od szkoły średniej. Nie podali jednak źródła pochodzenia kolekcji córki i zięcia, nie wiedzieli też ile przedmiotów obejmowała

i nie znali asortymentu. Zeznali, że przekazywali prezenty dla córki, wnuków i zięcia, ale nie posiadają dokumentów potwierdzających przekazanie przedmiotów i nie zgłaszali obowiązku w podatku od darowizn, gdyż były to drobnostki. Według zeznań S Z, przekazał on córce swoją kolekcję fajek liczącą więcej niż 30 szt. D Z zeznała również, że córka korzystała z ich garażu w celu przechowywania przez kilka miesięcy rzeczy w kilkunastu kartonach w czasie przeprowadzki do budowanego domu. D Z zeznała, że w grudniu 2004r. kolekcja córki i zięcia znajdowała się już w nowym domu przy ul. F.

Organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadka P Sa- [...] strony. Świadek zapytany o dokonywane transakcje internetowe odpowiedział, że jeżeli cokolwiek było kupowane lub sprzedawane, to tylko przez żonę. Pieniądze ze sprzedaży wpływały na konta żony w [...] i [...]. Zeznał,

że jego hobby to książki, fotografia, sprzęt fotograficzny, podróże, płyty. Nie kupował rzeczy do dalszej sprzedaży. Prowadził działalność gospodarczą od 1992r. do 2002-2003r. wspólnie z K B, sprzedawał nowe książki na dworcu PKS

i nie sprzedane książki trzymał w piwnicach. Zeznał, że następnie mogły być one sprzedawane na portalu aukcyjnym Allegro. Stan kolekcji w grudniu 2004r. świadek określił na bardzo dużą, obejmującą takie rzeczy jak: porcelana, wazony, filiżanki, bardzo dużo książek, nawet przedwojennych, duża kolekcja fotograficzna należąca

do świadka (aparaty fotograficzne ok. 500 szt., filtry, obiektywy), zegary, barometry, higrometry. Kolekcję gromadził wraz z żoną do 2000r. Zeznał, że wyjeżdżał wraz

z małżonką i dziećmi do Niemiec, Holandii, Belgii i Francji. Później były tylko sporadyczne zakupy rzeczy do kolekcji, gdyż nie posiadał na to środków finansowych. Świadek zeznał także, że nie posiada żadnych dowodów nabycia ww. towarów. Według zeznania towary były kupowane, wymieniane na różnego rodzaju targach w kraju i za granicą. Ponadto zeznał, że niektóre rzeczy, około kilkanaście sztuk rocznie (porcelana, książki, fajki) otrzymał wraz z żoną i dziećmi od rodziny przy okazji spotkań rodzinnych, ale nie był zgłaszany obowiązek podatkowy w podatku od darowizn, gdyż były

to drobiazgi. Nadto dziadkowie kupowali dla ich dzieci, a także dla niego i żony artykuły firmy Diverse, które później były sprzedawane na Allegro. W końcowej części zeznań świadek potwierdził, że na portalu Allegro posiada swoje konta o nicku "[...] " i chyba "f[...] ", ale sprzedażą na tych kontach zajmowała się jego żona. Ponadto P S pismem z dnia 20.04.2010r. poinformował, że część artykułów firmy Diverse, która została sprzedana w latach 2003-2004 z opisem, że są to rzeczy nowe, to pozostałość z działalności gospodarczej prowadzonej przez niego, której przedmiotem była sprzedaż książek i artykułów firmy Diverse, zakończonej w 1992r.

Organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadka P Sa- brata męża strony. Świadek zeznał, iż pasją P Sa była fotografia oraz,

że zbierał wraz z żoną sprzęt i ksiązki, a niektóre rzeczy otrzymywali w prezencie

od świadka i jego żony. Obowiązek podatkowy w podatku od darowizn nie był zgłaszany, gdyż były to pojedyncze rzeczy.

Organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadka I Z- Z - siostrę Kontrolowanej, która zeznała, że strona od wielu lat zbierała starą porcelanę i książki, a szwagier interesował się fotografią, książkami

i sportem. Zeznała, że dawała siostrze w formie prezentów starą porcelanę i książki,

a dla dzieci nowe czapeczki, paski, koszulki, kupowane w sklepie Diverse w C lub w E. Obowiązku podatkowego w podatku od darowizn nie zgłaszała, gdyż były to drobne prezenty. Świadek zeznała, że nie posiada dowodów zakupu tych rzeczy. Kolekcję siostry gromadzoną w mieszkaniu na ul. E określiła jako dużą, setki sztuk rzeczy. Wykluczyła, aby kolekcja liczyła tysiące sztuk, gdyż nie zmieściłaby się

w mieszkaniu. Świadek zeznała, że cała kolekcja siostry i jej męża w grudniu 2004r. była przechowywana w mieszkaniu w jednym pokoju, na jednej ścianie, na regale

o długości ok. 4 metrów i wysokości ok. 2 metrów. Na regale znajdowały się porcelana

i książki oraz egzemplarze obiektywów. W kwestii źródeł pochodzenia tych rzeczy, świadek zeznała, że część książek może pochodzić z księgarni prowadzonej przez męża siostry w połowie lat 90.

Organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadków małżonków B B i K B. K B zeznał, że wspólnie z P S prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej - sklep

z odzieżą skórzaną (kurtki, paski, zegarki). Paweł S wystąpił ze spółki bez dokonywania rozliczeń pieniężnych i rzeczowych. Świadek zeznał, że nie dokonywał transakcji w sieci internetowej i nie udostępniał swojego nicka innym osobom. Potwierdził zainteresowania P Sa książkami i starociami. BB zeznała, że udział w spółce cywilnej przejęła po P Su, wraz

z małżonkiem nie zawierali nigdy żadnych transakcji z małżonkami S i nie utrzymywali bliskich kontaktów. Nie posiadała wiedzy na temat gromadzonej kolekcji państwa S.

Z materiałów przesłanych przez Pocztę Polską S.A. Centrum Rachunkowości

w Warszawie pismem z dnia 14.05.2010r. wynika, że Poczta Polska S.A. dokonała wpłat na rachunek bankowy strony środków pieniężnych na łączną kwotę [...] zł za doręczone za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A. "przesyłki pobraniowe".

W przedmiotowym piśmie Poczta Polska S.A. poinformowała, że zestawienie zawiera informacje za okres od października 2005r. do grudnia 2008r., gdyż w bazie brak jest danych za okres wcześniejszy.

Na podstawie zebranych dowodów, organ kontroli skarbowej ustalił, że P S na portalu aukcyjnym Allegro był użytkownikiem konta zarejestrowanego pod nickiem "staraporcelana". Przedmiotowe konto zostało zarejestrowane w dniu 24.03.2005r. jego użytkownik otrzymał 1.167 komentarzy oraz konto o nicku "[...]". Konto to zostało założone dnia 16.06.2009r. Zdaniem Sa, przypisywanie jego żonie i jemu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieuprawnione, gdyż ani on, ani jego żona takiej nie prowadzili. Świadek załączył płytę CD z dokonanymi transakcjami na portalu aukcyjnym Allegro. Według danych zawartych na załączonej płycie CD pierwszą aukcję zakończono w dniu 11.04.2006r., a ostatnią aukcję zakończono w dniu 30.12.2008r. Ogółem na płycie wykazano 940 aukcji na łączną kwotę [...]zł. Dane te uzyskał pocztą elektroniczną od serwisu Allegro. Zeznał, że nick "[...]" został zarejestrowany na jego imię i nazwisko, ale transakcje kupna - sprzedaży pod tym nickiem zawierała jego żona Sa S i pieniądze z tytułu zawartych transakcji wpływały na rachunek bankowy żony. Zeznał również, że od 2000r. nie dokonywano zakupów powiększających kolekcję. Zbiory nie były skatalogowane i przekazywane do wyceny. W kwestii źródeł pochodzenia wyrobów z porcelany, fajek, aparatów fotograficznych, zabawek (kolejki, wagoniki), termometrów, barometrów, lamp, książek

i suwaków logarytmicznych zeznał, że podtrzymuje swoje wyjaśnienia i zeznania złożone w toku postępowania wobec żony, dodając iż nie posiada dowodów zakupu ww. rzeczy.

S. zeznała, że tylko ona zawierała transakcje na portalu aukcyjnym Allegro pod nickiem "[...]" zarejestrowanym na imię i nazwisko męża, czyniła to za jego wiedzą i zgodą. Nie udostępniała tego nicka innym osobom oraz nie zawierała pod tym nickiem transakcji na rzecz innych osób. Środki pieniężne uzyskane w wyniku zawartych transakcji sprzedaży pod nickiem "[...]" wpływały również na rachunki wykorzystywane przez nią przy zawieraniu transakcji pod nickiem "S." . Sprzedane rzeczy były wysyłane do nabywców przez nią, bez udziału innych osób za pośrednictwem "Poczty Polskiej". Rzeczy sprzedawane nie były uprzednio wystawiane i skatalogowane. Świadek zeznała również, iż nie dokonywała zbycia poza siecią internetową rzeczy wystawionych na portalu aukcyjnym Allegro.

W piśmie z dnia 24.06.201Or. "PayU S.A." poinformowało, iż było pośrednikiem przy opłacaniu funkcjonowania konta "[...]" należącego do P Sa. Wskazano dwa numery rachunków bankowych, które zostały podane przez P Sa do przelewów tytułem zakupionego towaru w serwisie Allegro.pl, a także służyły do uiszczania opłat za prowizję dla [...] Sp. z o.o.

z siedzibą w P. Z zebranego materiału dowodowego wynikało, że oba w/w rachunki należały do Si S. P S posiadał także konto "{...}", z którego nie dokonywano sprzedaży. W aktach znajdowały się wydruki z danymi z aukcji. W okresie objętym postępowaniem pod nickiem "[...]" sprzedano, m.in. 540 sztuk porcelany (Bavaria, Rosenthal, Sorau, porcelana angielska), 95 sztuk sprzętu fotograficznego (obiektywy, aparaty, filtry) oraz 26 fajek z akcesoriami.

Postępowanie kontrolne prowadzone wobec P Sa, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakończył wynikiem kontroli z dnia 16.09.2010r. ustalając, że nie prowadził on działalności gospodarczej na własny rachunek i we własnym imieniu oraz że nie był podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r.o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54,

poz. 535 ze zm.).

Bank [...] S.A. Centrum Bankowości Elektronicznej w Warszawie,

w załączeniu do pisma z dnia 19.02.2010r. przekazał płytę CD z historią operacji dokonanych na rachunku bankowym nr [...] w okresie

od dnia 1.12.2004r. do dnia 31.12.2008r., którego właścicielem była Sa S. Na podstawie ww. materiałów przesłanych przez [...]S.A. sporządzono zestawienie wpływów za okres od dnia 1.12.2004r. do dnia 31.12.2008r. dotyczących zapłat za transakcje handlowe zawarte na portalu aukcyjnym Allegro przez Sę S. W zestawieniu wykazano wszystkie wpłaty z PayU Sp. z o.o. z siedzibą

w P, wszystkie operacje dotyczące wpływów na rachunek w opisie których podano: nick kupującego, nr aukcji, nazwę towaru, dane wpłacającego, a także informacje o wpłacie dokonanej za pośrednictwem urzędu pocztowego. Przychody

ze sprzedaży internetowej za okres kontrolowany stanowiły kwotę 356.382,59 zł, którą pomniejszono o dokonane w kontrolowanym okresie zwroty środków pieniężnych

na rzecz kontrahentów w łącznej kwocie 1.830 zł. Zatem kwota środków otrzymanych przez stronę na jej rachunek bankowy w [...]S.A. ze sprzedaży wysyłkowej dokonanej za pośrednictwem portalu internetowego, po uwzględnieniu dokonanych zwrotów, stanowiło kwotę 354.552,59 zł.

Pismem z dnia 29.03.2010r. Centrum Rozliczeniowe Banku [...].

w Warszawie, Biuro w Poznaniu, Centrum Monitoringu Produktowego w Koszalinie przekazało płytę CD zawierającą historię operacji dokonanych na rachunku bankowym nr [...][...] w okresie od dnia 1.12.2004r.do dnia 31.12.2008r., którego właścicielem była Sa S. W toku postępowania dokonano szczegółowej analizy operacji, na w/w rachunku bankowym. Na podstawie zapisów na rachunku bankowym nr [...] sporządzono zestawienie wpływów otrzymanych w badanym okresie dotyczących zapłat

za transakcje zawarte za pośrednictwem Allegro przez Sę S. W zestawieniu wykazano wszystkie wpłaty z PayU Sp. z o.o., a także operacje dotyczące wpływów na rachunek, w opisie których podano: nick kupującego, nr aukcji, nazwę towaru, dane wpłacającego oraz informacje o wpłacie dokonanej za pośrednictwem urzędu pocztowego. Przychody ze sprzedaży internetowej za okres kontrolowany stanowiło kwotę [...]zł. Ustalone wpływy w ujęciu miesięcznym pomniejszono

o dokonane zwroty środków w łącznej kwocie [...]zł, co dało kwotę [...].

Ustalono, że wpływy na ww. rachunki bankowe należące do Si S

z tytułu dokonanych transakcji sprzedaży wyniosły w okresie kontrolowanym [...]zł ([...]zł). Natomiast z materiałów otrzymanych od firmy P Sp. z o. o. w P (właściciel portalu aukcyjnego Allegro) wynika, że wartość sprzedanych przez Podatniczkę towarów na portalu Allegro wyniosła [...]zł, tj. [...]zł na koncie "[...]" i [...]zł na koncie "S.". Organ kontroli skarbowej ustalił, że różnica pomiędzy cenami towarów wystawionymi na Allegro, a wpływami na rachunki bankowe, w/łącznej kwocie [...]zł wynika z faktu, iż koszty przesyłki pocztowej zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów. Zatem do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zaliczono również kwotę stanowiącą koszty przesyłki.

Organ kontroli skarbowej stwierdził, że w sytuacji gdy dostawa wysyłkowa następuje za zaliczeniem pocztowym, to zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy

o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty. W tabeli przedstawiono (k.14-15) poszczególne wpływy ze sprzedaży

za konkretne miesiące, które stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Organ kontroli skarbowej uznał, że prowadzona przez podatniczkę sprzedaż internetowa miała charakter częstotliwy w całym kontrolowanym okresie. Ilość zawartych transakcji na koncie o nicku "S." wyniosła 3.338 transakcji, natomiast na koncie o nicku "[...]" 940 transakcji. Duża różnorodność i duża powtarzalność sprzedawanych przedmiotów, w ocenie organu, dowodziła, że sprzedaż ta nie miała charakteru okazjonalnego, przypadkowego. Sprzedaż prowadzona była w sposób systematyczny, ciągły począwszy od 15.03.2003r. do 2010r. (włącznie).

Organ kontroli skarbowej przytoczył definicje działalności gospodarczej zawarte w: art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007r. nr 155, poz. 1095 ze zm.). Stwierdził, iż działalność gospodarcza charakteryzuje się takimi cechami jak ciągłość, zorganizowanie i charakter zarobkowy. Wartości sprzedaży oraz liczba dokonywanych transakcji świadczą, że działalność Podatniczki miała charakter powtarzalny, a nie jedynie przypadkowy, okazjonalny, jednostkowy. Stwierdził, że można wyróżnić różne aspekty owej ciągłości. W jednym z aspektów ciągłość jest to stałość uzyskiwania środków finansowych, co miało niewątpliwie miejsce w przedmiotowej sprawie. Organ kontroli skarbowej podkreślił, iż sprzedaż rzeczy wykonywana w sposób zorganizowany ma między innymi miejsce w sytuacji, gdy sprzedający przedstawia stałą, ciągłą, systematyczną ofertę sprzedaży, wykorzystuje stałe kontakty z firmami takimi jak, np. Poczta Polska S.A., które zajmują się dostarczaniem przesyłek, przedstawia stałą ofertę sprzedaży na portalu Allegro, wskazuje rachunki bankowe odbiorcom do uiszczenia płatności za sprzedane towary, sprzedaje przedmioty pod kilkoma nickami, tj. "S." i "[...]". Wskazał, że cel zarobkowy akcentuje aspekty, które czynią z działalności gospodarczej ekonomiczną podstawę bytu człowieka i czynią osiąganie zysku podstawowym celem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Celu zarobkowego nie należy jednak

w żadnym wypadku utożsamiać z osiągnięciem zysku. Zysk jest tylko kategorią ekonomiczną, oznaczającą nadwyżkę wpływów nad wydatkami, a w działalności gospodarczej często tego zysku nie ma. Chodzi tu o nastawienie przedsiębiorcy, który ma dążyć do jego osiągnięcia. Organ zauważył, że w przypadku podatniczki sprzedaż na portalu Allegro ww. przedmiotów była głównym źródłem utrzymania czteroosobowej rodziny, co potwierdziły dochody małżonków za 2004r. i 2005r.

W związku z zeznaniami strony o zakończeniu w latach 2001-2002 gromadzenia przedmiotów sprzedawanych następnie na portalu aukcyjnym Allegro, organ przeprowadził analizę przychodów i wydatków podatniczki za lata 1995-2002 na podstawie wspólnych zeznań rocznych w podatku dochodowym od osób fizycznych małżonków S oraz Rocznika Statystycznego RP. Z uwagi na brak zeznań strony i jej męża w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. przychody i koszty uzyskania przychodów za ten rok przyjęto jako średnią przychodów i kosztów uzyskania przychodów z lat 1995-2005, za które małżonkowie składali zeznania

w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ kontroli skarbowej przedstawił koszty utrzymania gospodarstwa domowego w lalach 1995-2002 oraz przychody oraz wydatki strony i jej męża w tym samym okresie. Analiza przychodów i wydatków małżonków za okres 1995-2002 jednoznacznie wykazała, że podatniczka w żadnym roku z okresu, w którym miała zgromadzić rzeczy sprzedawane na portalu Allegro, nie osiągnęła nadwyżki przychodów nad wydatkami pozwalającej na zgromadzenie (zakup) rzeczy, które sprzedawała w okresie od 1.12.2004r. do dnia 31.12.2008r. za kwotę [...]. Co więcej, w każdym roku z tego okresu osiągane przez małżonków dochody nie pozwalały nawet na pokrycie przeciętnych kasztów utrzymania gospodarstwa domowego, a łącznie za lata 1995-2002 występuje u nich brak pokrycia w ujawnianych przychodach wydatków na kwotę [...]zł. Zatem mało prawdopodobne, aby strona wraz z mężem, osiągając bardzo niskie dochody, nie pozwalające nawet na pokrycie przeciętnych kasztów utrzymania swojego gospodarstwa domowego, mogła w latach 1995-2002 kupić dodatkowa tak znaczne mienie, które następnie sprzedała za kwotę ponad [...]zł. W ocenie organu kontroli skarbowej dostawa towarów za pośrednictwem portalu Allegro, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, była działalnością gospodarczą

w rozumieniu tego przepisu z uwagi na wykonywanie tych czynności uznano stronę

za podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z przepisami opodatkowaniu podlegają, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy). Od powyższej zasady ustawodawca przewidział

w art. 43 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy, zwolnienia przedmiotowe towarów używanych pod określonymi w wymienionym przepisie. Sa S nie udowodniła,

że sprzedane towary były użytkowane przez nią przez okres 6 miesięcy. Wskazano,

że jeżeli posiadaniu nie będzie towarzyszyć faktyczne wykorzystywanie towaru przez osobę dokonującą dostawy, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, to wówczas nie może on być uznany za używany, a zatem nie podlega zwolnieniu, o którym mowa

w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie zostały też wykazane, zdaniem organu, okoliczności dające podstawę do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona nie wykazała, ani nawet nie zasygnalizowała istnienia dowodów potwierdzających wystąpienie okoliczności wymienionych wart. 120 ust. 10 ustawy (punkty od 1 do 5), a tylko w przypadku ziszczenia się jednego z tam wymienionych warunków byłoby możliwe opodatkowanie w systemie marży. Organ wskazał treść przepisu art. 109 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy są zobowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym oraz treść art. 109 ust. 2 ustawy

(w brzmieniu obowiązującym do 1.12.2008r.), zgodnie z którym w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadził ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 1 lub prowadzi ją w sposób nierzetelny naczelnik urzędu skargowego lub organ kontroli skarbowej określa wartość niezawidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustala podatek przy zastosowaniu stawki 22%, bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 w/w ustawy. Nieprowadzenie przez stronę jakichkolwiek ksiąg podatkowych oraz brak innych danych pozwalających na określenie podstawy opodatkowania (faktur, rachunków, ewidencji VAT) dawał organowi kontroli skarbowej podstawy, w myśl przepisów art. 23 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), do określenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług w drodze oszacowania. Równocześnie brak było możliwości odstąpienia od oszacowania, gdyż zgodnie art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa jest to możliwe wyłącznie w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych lub przedstawienia dowodów, które muszą być tego rodzaju,

iż pozwalają na określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania. Te przesłanki,

w ocenie organu kontroli, nie zostały spełnione, gdyż strona nie prowadziła jakichkolwiek urządzeń ewidencyjno-księgowych i nie przedłożyła żadnych dowodów źródłowych. Ze względu na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej oraz brak zgłoszenia faktu jej prowadzenia w odpowiednich instytucjach, brak jest możliwości zastosowania metod oszacowania wymienionych w przepisie art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ kontroli skarbowej wyjaśnił, dlaczego nie mógł zastosować metod wymienionych wart. 23 § 3 ustawy. W związku z powyższym na podstawie przepisów art. 23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa zastosowano metodę indywidualną. Przyjęto do określenia podstawy opodatkowania wartość transakcji wynikającą ze sprzedaży towarów za pośrednictwem portalu Allegro, za które zapłata wpłynęła na konta bankowe łącznie z kosztami wysyłki towarów. Metoda szacowania oparta na faktycznych wpływach należności na rachunek bankowy, w ocenie organu kontroli skarbowej, w sposób najbardziej prawdopodobny zbliżyła się do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania za poszczególne miesiące badanego okresu przyjęto faktycznie otrzymane wpływy ze sprzedaży rzeczy na portalu aukcyjnym Allegro na rachunki bankowe strony za poszczególne miesiące badanego okresu w łącznej kwocie [...]zł.

W 2003r. limit obrotów uprawniających do zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług wynosił 40.900,00 zł. (rozporządzenie Ministra Finansów

z 30 października 2002r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz. U. z 2002r., Nr 190, poz. 1588) Podatniczka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej, niezarejestrowanej w ewidencji podmiotów gospodarczych, polegającej na wysyłkowej sprzedaży towarów

za pośrednictwem portalu internetowego Allegro pod nickiem "S." w dniu 15.03.2003r. Powyższe wynika z wykazu aukcji zawartych przez stronę na portalu Allegro. W decyzji organ I instancji przedstawił wartość transakcji zawartych w 2003r.

i 2004r. Przedstawione zestawienie obrazuje ilość i wartość zawartych transakcji

na aukcjach internetowych w miesiącach od daty rozpoczęcia przez stronę działalności handlowej na portalu Allegro do miesiąca listopada 2004r., to jest w okresie poprzedzającym okres kontrolowany. Dla ustalenia momentu utraty zwolnienia

od podatku od towarów i usług niezbędne było ustalenie terminów otrzymania przez stronę zapłat za transakcje zawarte w sieci internetowej w okresie poprzedzającym okres objęty kontrolą, tj. od 15.03.2003r. do 30.11.2004r. Ze względu na brak dowodów zapłat (wciągów z rachunków bankowych), za zawierane transakcje w okresie poprzedzającym okres kontrolowany, na powyższą okoliczność organ przesłuchał stronę, która zeznała, że zapłata za towar wystawiony na Allegro następowała na konto bankowe "z góry" przed wysłaniem towaru, a za pobraniem jedynie pojedyncze rzeczy. Były też sporadyczne przypadki, że odbiór następował osobiście, przy czym odbierający mógł wpłacić pieniądze przelewem na konto lub przekazać gotówkę. Po wylicytowaniu towaru, pieniądze wpływały na rzecz strony w terminie do dwóch tygodni, incydentalnie do miesiąca. Paczki wysyłane były dopiero po wpłacie pieniędzy, do tygodnia

od otrzymania pieniędzy.

Biorąc pod uwagę złożone przez stronę zeznania i podany przez nią maksymalny miesięczny termin jaki upływał od daty zawarcia transakcji do momentu otrzymania zapłaty, organ przyjął, z korzyścią dla strony, że obowiązek podatkowy

za zawarte transakcje powstał w miesiącu następnym po miesiącu zawarcia transakcji, co szczegółowo tabelarycznie przedstawiono w decyzji (str. 28-29). Organ powołując się na przepisy art. 14 ust. 6 i ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku

od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) i art. 113 ust. 1, ust. 9 i ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2002r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług wyliczył, stosując podany w decyzji wzór, że wartość sprzedaży w 2003r. nie przekroczyła kwoty, która powoduje utratę prawa do zwolnienia. Zatem w 2003r. strona zwolniona była podmiotowo z podatku od towarów i usług (art. 14 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym). Natomiast w 2004r. kwotą uprawniającą podatników, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do korzystania ze zwolnienia podmiotowego byłą kwota 45.700zł (§ 1 rozporządzenia Ministra. Finansów z dnia 17 listopada 2003r.

w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz. U. z 2003r. Nr 202, poz. 1962). Wartość sprzedaży za okres od stycznia 2004r.

do października 2004r. stanowiła kwotę 46.131,36zł i przekroczyła kwotę zwolnioną

z opodatkowania o 2.568,64zł. Zatem w październiku 2004r. strona stała się podatnikiem podatku od towarów i usług. Od określonej wartości sprzedaży brutto - faktyczne wpływy należności pieniężnych na rachunki bankowe za sprzedane rzeczy na portalu aukcyjnym Allegro - na podstawie I przepisów art. 109 ust.2 ustawy wyliczono podatek należny przy zastosowaniu stawki 22 % metodą "w stu". Wartość sprzedaży brutto, obrót i podatek należny przedstawiono w tabeli.

Nadto organ stwierdził, że Si S nie przysługuje, na podstawie

art. 88 ust. 4 oraz art. 109 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo

do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów i usług, gdyż nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, jak również nie prowadziła ewidencji sprzedaży.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...]. określił Si S zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2004r., od stycznia do grudnia 2005r., od stycznia do grudnia 2006r., od stycznia

do grudnia 2007r. od stycznia do grudnia 2008r.

Od decyzji organu I instancji, strona złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu odwołania podniosła, że nie wykonywała samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa

w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i stała się podatnikiem podatku od towarów i usług. Strona wyprzedawała majątek osobisty. Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem VAT określony został w Dyrektywie 2006/112/WE z dnia

28 listopada 2006r. i stosownie do zasady powszechności opodatkowania podatkiem

od towarów i usług, sprecyzowany jest w jak najszerszy sposób. Opodatkowaniu podlegają dostawy towarów, gdy spełnione są następujące warunki:

a) są one odpłatne, tzn. wykonywane za wynagrodzeniem,

b) są wykonywane na terytorium państwa członkowskiego,

c) są wykonywane przez podatnika występującego w takim charakterze.

Niespełnienie jednego z tych warunków skutkuje, że sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Z ogólnych zasad przyjętych w ustawie

o podatku od towarów i usług wynika, że podatnikiem tego podatku są m.in. osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą, np. handlową (działalność handlowa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest wykonywana przez podatnika podatku

od towarów i usług działającego dla tych czynności w takim charakterze). Następnie podatniczka przytoczyła treść art. 15 ust. 1 i ust. 2 w/w ustawy i wskazała, że tylko wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu przez podatnika podatku

od towarów i usług, może prowadzić do powstania obowiązku podatkowego w tym podatku. Według strony, sama wyprzedaż majątku osobistego, do którego należy zaliczyć nabywane wcześniej przedmioty kolekcjonerskie (stara porcelana) i niewielkie ilości, tzw. "staroci", które w chwili ich nabywania nie były przeznaczone do dalszej odprzedaży, nie stanowiła działalności gospodarczej. Strona podniosła, że przez wiele lat nabywała różnego rodzaju przedmioty (głównie jednak porcelanę) w celach osobistych, nigdy z myślą o ich sprzedaży z zyskiem. Zdarzało się iż nabyła dwa takie same pojedyncze egzemplarze porcelany, ale tylko dlatego, że trafiła się taka okazja, jednakże część z nich przeznaczona była na "wymianę" na inne przedmioty, których nie posiadała w zbiorze, celem poszerzenia zbioru (kolekcji). Przedmioty te nie były zbierane (gromadzone) celem ich późniejszej, czy też bieżącej odprzedaży. Tym samym nie można przypisać jej przypisać tej działalności ciągłości i celu zarobkowego. Zarzuciła, organowi, że nie ustalił w ogóle czy "zarobiła" sprzedając wcześniej nabytą (nawet wiele lat temu) rzecz. Nie sposób jej w związku z tym przypisać, iż kupowała

je w celach zarobkowych. Przez wiele lat przedmioty te nie były w ogóle sprzedawane (co najwyżej wymienione, zamienione, lub sporadycznie sprzedane były pojedyncze takie same przedmioty celem uzyskania środków na nabycie innych, których nie posiadała). Jest to normalne postępowanie w sytuacji, gdy dąży się do skompletowania określonego rodzaju zbioru porcelany. Postępowanie kontrolne wykazało, że dopiero

w okresie, kiedy rozpoczęła budowę domu, zaczęła wyprzedawać swój majątek osobisty przeznaczając środki finansowe z tej sprzedaży na jego budowę, wspierając się również kredytem bankowym. W tym czasie faktycznie nie nabywano już innych przedmiotów. Działalność handlową, którą organ jej przypisuje cechuje, m.in. powtarzalność działania w tym zakresie, a więc z jednej strony podatnik nabywa określone rzeczy i jednocześnie w tym czasie sprzedaje inne. Jeżeli jednak podatnik tylko nabywa przez wiele lat określone rzeczy, przez co jego zbiory ciągle się powiększają, to nie można mu przypisać "ciągłości rozumianej jako powtarzalność podejmowanych działań" w takim rozumieniu jak tego chce organ kontroli skarbowej. Również sama późniejsza wyprzedaż majątku osobistego (kolekcji) gromadzonego przez wiele lat, niezależnie w jak długim przedziale czasowym i przy użyciu jakich metod trwa, nie może świadczyć o ciągłości (powtarzalności) działań w zakresie handlu. Przez ciągłość w aspekcie działalności gospodarczej należałoby rozumieć prowadzenie działalności handlowej rozumianej jako nieustanne nabywanie i sprzedawanie towarów w określonym przedziale czasowym. Tymczasem jej "działalność" można podzielić

na dwa, znacznie różniące się od siebie okresy. Pierwszy okres, są to lata gdzie sama, a później wspólnie z mężem realizując swoje zamiłowania (pasje) nabywali różne przedmioty (mąż nabywał głównie wszystko co związane jest z fotografiką, strona - przede wszystkim starą porcelanę). Drugi okres, są to lata, w których tylko wyprzedają zgromadzone przedmioty. Nie ma przy tym znaczenia jak ową wyprzedaż zorganizowali i jak długo ona trwała.

Według strony, nie ma żadnych podstaw do twierdzenia iż prowadziła działalność gospodarczą w sposób zorganizowany, ciągły i w celach zarobkowych. Celu zarobkowego trudno się doszukać w ustaleniach dokonanych podczas całego postępowania, nie mówiąc już o osiągniętym lub planowanym zysku z tej "działalności". Tylko z uwagi na ilość i różnorodność kolekcji zgromadzonych przez wiele lat nie była możliwa jednorazowa transakcja sprzedaży tych kolekcji dla jednego nabywcy. Chcąc skutecznie sprzedać tak dużą ilość i różnorodność nagromadzonych przedmiotów niezbędne było sięgnięcie do nowoczesnych technik sprzedaży, co nie świadczy o tym, że takie postępowanie powoduje, iż prowadziła działalność gospodarczą (handel). Wiele osób zajmuje się kolekcjonerstwem, zbieractwem, nie traktując tego jako działalności zarobkowej, a wręcz. przeciwnie, wydając dużą część uzyskiwanego dochodu pochodzącego, np. z pracy na zaspokojenie osobistych potrzeb. Bardzo często sytuacja finansowa, rodzinna zmusza jednak te osoby do "wyzbycia się" kolekcji (zbiorów). Jest też prawdą, że wiele osób zajmuje się działalnością gospodarczą polegającą na nabywaniu i sprzedawaniu różnych "staroci", nie zawsze kompletnych, ale w tym celu nabytych, nawet takich, które strona sprzedawała. Osoby te, co można zaobserwować, nie tylko sprzedają posiadane rzeczy, ale również nabywają inne rzeczy celem odprzedaży, a więc można w stosunku do tych osób twierdzić,

iż prowadzą działalność gospodarczą w zakresie handlu. Oczywistym jest, że czynią to w celach zarobkowych, nawet jeżeli działalność ta może nie przynieść zysku. Podatniczka zwróciła uwagę, że niektórych jej wyjaśnień nie wzięto pod uwagę przy rozstrzyganiu zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży posiadanych rzeczy. Chodziło o sezonową działalność handlową rzeczami tekstylnymi (ubrania, bluzki, czapki, koszulki, itp.) oraz księgarnię, którą wraz z mężem prowadzili jeszcze przed wyprzedażą swojego majątku osobistego. Po likwidacji tych działalności i opodatkowaniu remanentu-towarów nie sprzedanych, pozostające im niewielkie ilości książek, ubranek itp. sprzedawali za pośrednictwem Allegro, jednakże nie miało to nic wspólnego z zarzucaną im działalnością handlową.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał mocy decyzję organu I instancji.

Organ podał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r.

o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Towarem, na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki

i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Z kolei zgodnie z art. 19 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Natomiast w przypadku sprzedaży wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty- art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu. sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stawka podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy wynosiła 22 %.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynikało, iż Sa S prowadziła działalność gospodarczą od dnia 15.03.2003r., polegającą między innymi na sprzedaży wysyłkowej za pośrednictwem portalu internetowego Allegro towarów takich jak: porcelana, obiektywy, aparaty fotograficzne, fajki

z akcesoriami, artykuły firmy Diverse (czapki, paski, portfele), termometry, barometry, higrometry, zegary oraz książki. W tym celu wykorzystywała nicka (konto użytkownika) "S." Zapłata następowała na konta bankowe podatniczki. Wartość dokonanej sprzedaży w okresie od 1.12.2004r. do 31.12.2008r. wyniosła [...]. S. S. prowadziła również działalność gospodarczą polegającą

na sprzedaży wysyłkowej towarów wystawionych na aukcjach na portalu internetowym Allegro przy wykorzystaniu nicka "[...]" zarejestrowanego w .dniu 24.03.2005r. przez P S.(mąż strony). Pierwszą aukcję na tym koncie zakończono w dniu 11.04.2006r., a ostatnią zakończono w dniu 30.12.2008r.

W kontrolowanym okresie na koncie "[...]" wykazano 940 aukcji na łączną kwotę [...]zł.

W okresie objętym postępowaniem sprzedano m.in.:

- poprzez konto o nicku "S." 1.356 szt. porcelany Bavaria, 211 szt. porcelany Rosenthal, 114 obiektywów, 268 szt. porcelany Sorau, 49 aparatów fotograficznych, 111 szt. wazonów Bavaria, 73 fajki z akcesoriami, 29 artykułów firmy Diverse oraz książki na 590 aukcjach,

- poprzez konto o Nicku "[...]" 540 sztuk porcelany, 95 sztuk sprzętu fotograficznego oraz 26 fajek z akcesoriami.

Zdaniem organu, z przedstawionego zestawienia, które obejmowało tylko niektóre grupy towarów nie wynika, aby strona wyprzedawała tak jak twierdziła "przedmioty kolekcjonerskie i niewielkie ilości staroci". Przedstawione wyżej ilości sprzedawanego towaru, jednoznacznie potwierdziły, iż strona prowadziła działalność gospodarczą jako handlowiec. Ze względu na różnorodność sprzedawanych towarów nie można też mówić o wyprzedaży kolekcji. Niespotykane jest aby jedna osoba kolekcjonowała tak różne przedmioty jak: porcelana różnego rodzaju; fajki, aparaty, zabawki, książki (po kilka egzemplarzy tego samego autora i pod tym samym tytułem). Według organu, nie znalazły potwierdzenia zeznania strony, iż rzeczy tych było tak dużo, że były przechowywane w mieszkaniu oraz w garażach teściów i rodziców. Świadkowie (teściowie i rodzice) zeznali bowiem, iż w związku z przeprowadzką do nowego domu kartony strony były przechowywane przejściowo w ich garażach. Nadto wskazani przez stronę świadkowie (rodzina) zeznali, iż dawali rzeczy jako prezenty, lecz były to niewielkie ilości, pojedyncze rzeczy, drobiazgi. Wobec powyższego organ, nie uznał za wiarygodne wyjaśnień podatniczki.

Organ wskazał, że na podstawie informacji od banków, organ kontroli skarbowej sporządził zestawienia zapłat za transakcje handlowe zawarte przez Sę S za pośrednictwem portalu internetowego Allegro. Ustalone wpływy z obu kont bankowych pomniejszone o dokonane zwroty środków pieniężnych wyniosły [...]zł ([...]zł [...] + [...]zł [...]). Organ kontroli skarbowej przedstawił w zaskarżonej decyzji (str. 14-15) wpłaty środków pieniężnych

w okresie od dnia 1.12.2004r. do dnia 31.12.2008r. w tabeli w rozbiciu na poszczególne miesiące.

Organ odwoławczy wskazał, że strona nie kwestionowała faktu dokonywania sprzedaży, jak również jej wartości i ilości. Podatniczka w złożonym odwołaniu podnosiła, iż wyprzedawała swój majątek osobisty, a więc nie prowadziła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zauważyć, że aby wykonywanie określonych czynności podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług konieczne jest spełnienie łączne dwóch warunków: dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, czynność ta wykonywana jest przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem posiada status podatnika. Konieczne jest więc przypisanie danemu podmiotowi statusu handlowca, producenta lub usługodawcy. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 w/w ustawy są między innymi rzeczy ruchome. Podatnikami zaś, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o jakiej mowa

w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle art. 15 ust. 2 w/w ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej nastąpiła implementacja VI Dyrektywy, a w szczególności jej art. 4 ust. 1, od 1 stycznia 2007r. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie

z którym podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą, bez względu na cel czy rezultat tej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolnicza oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Przedmiot opodatkowania zdefiniowany został w relacji do pojęcia podatnika, gdyż zgodnie z art. 2 VI Dyrektywy, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług wykonywane za wynagrodzeniem na terytorium kraju przez podatnika występującego w takim charakterze. Powyższe uregulowania wspólnotowe i art. 15 ust. 1 i 2 w/w ustawy wskazują, że dany podmiot uznawany jest za podatnika podatku od towarów i usług, jeżeli działa niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnicze czy wykonujący wolny zawód. Według organu, Sa S działała zaś jako handlowiec.

Organ wskazał, że podmiot, który wykonuje określone ustawa czynności, postrzegany jest jako podatnik, a sam fakt rejestracji na potrzeby przedmiotowego podatku jest jedynie jego obowiązkiem. Zatem formalny brak rejestracji jako podatnika podatku od towarów i usług nie wyklucza danej osoby z kręgu podatników w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą, bez względu na cel czy rezultat tej działalności. Tym samym zarzut o nieustaleniu przez organ kontroli skarbowej, czy strona zarobiła na sprzedaży był chybiony, bowiem żeby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarcza nie jest konieczne aby przynosiła ona zyski.

Według organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Sa S nabywała towary z zamiarem ich odsprzedaży i nie dokonywała wyprzedaży kolekcji. Strona działała jako handlowiec i stała się podatnikiem podatku od towarów i usług, o czym świadczyła liczba przeprowadzonych transakcji handlowych różnorodnych towarów i wysokość uzyskanych z tego tytułu dochodów, liczba odpraw granicznych, dokonana analiza przychodów i wydatków małżonków S za lata 1995-2002.

Wymienione wyżej okoliczności potwierdziły według organu, że strona prowadziła działalność gospodarczą, która cechuje się takimi cechami jak ciągłość

i zorganizowanie. Podnoszone w odwołaniu argumenty, iż działalność handlową cechuje powtarzalność działania w tym zakresie, a więc z jednej strony podatnik nabywa określone rzeczy i jednocześnie w tym czasie sprzedaje inne i robi to w sposób ciągły, powtarzalny, nieprzerwany nie zasługiwały na uwzględnienie. Nawet bowiem czynność wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, jest działalnością gospodarczą, o której mowa wart. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy podkreślić, że opodatkowaną działalnością gospodarczą dla celów podatku od towarów i usług jest przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy, realizowany w sposób zorganizowany, a co za tym idzie ciągły (stały). Sprzedaż towarów na portalu Allegro była prowadzona w sposób profesjonalny, zorganizowany, co jednoznacznie potwierdzają, np. założone w tym celu rachunki bankowe, ciągła i stała oferta sprzedaży, stałe kontakty z firmą Poczta Polska S.A. oraz założenie dwóch kont internatowych o dwóch różnych nickach. Nadto nieprzedstawienie przez stronę dowodów zakupu towarów w badanym okresie nie świadczyło, iż strona tych zakupów nie dokonywała. Fakt dokonywania zakupów potwierdziła podatniczka w odwołaniu,

że przedmioty te były wymieniane, zamieniane, sporadycznie były sprzedawane pojedyncze takie same przedmioty, celem uzyskania środków na nabycie innych, których posiadała. Ilość, rodzaj sprzedanych towarów świadczyło, że strona dokonywała na bieżąco zakupu towarów do dalszej odprzedaży. Podkreślić należy, iż kolekcje,

co do zasady, składają się z pojedynczych egzemplarzy z pewnej grypy przedmiotów. W niniejszej sprawie strona sprzedawała po kilka egzemplarzy takich samych przedmiotów, np. kilka egzemplarzy książek tego samego autora pod tym samym tytułem, 244 zestawów śniadaniowych, 26 serwisów obiadowych, 207 wazonów Bawaria, 73 dzbanków Bawaria. Trudno więc mówić w tym przypadku o kolekcji. Sprzedaż taką, w ocenie organu odwoławczego, należało zaliczyć do handlu. Zarzut strony, iż nie wzięto pod uwagę jej wyjaśnień dotyczących posiadania towarów, które sprzedawała, według organu również nie zasługiwał na uwzględnienie, bowiem organ

I instancji wyjaśnił kwestę pochodzenia rzeczy. Odnośnie zakończenia działalności męża strony w ramach spółki cywilnej z Kem Bielikiem, organ wyjaśnił, że nie dokonano remanentu i pozostałe towary, jakie miały pozostać według strony, nie były opodatkowane.

Organ podał, że na podatniku spoczywa obowiązek współdziałania

w dowodzeniu określonych faktów i wskazywania dowodów, zwłaszcza mających potwierdzić korzystne dla niego okoliczności. Wynika to z faktu, iż to podatnik, jako uczestnik zdarzenia gospodarczego posiada pełną wiedzę o wszystkich dostępnych środkach dowodowych, mogących przyczynić się do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Zasada ustalenia prawdy obiektywnej i obowiązek zebrania pełnego materiału dowodowego przez organy prowadzące postępowanie nie może być rozumiana jako nieograniczona powinność tych organów przejawiająca się w poszukiwaniu dowodów mających potwierdzić okoliczności korzystne dla podatnika.

Sa S za okres objęty postępowaniem nie dopełniła obowiązków związanych z prowadzoną działalnością nie prowadziła żadnej ewidencji księgowej dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług, nie dokonała rejestracji dla celów podatkowych, nie składała deklaracji VAT - 7 i nie uiszczała podatków.

Na podstawie wykazu aukcji organ ustalił, iż strona rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wysyłkowej sprzedaży towarów

za pośrednictwem portalu internetowego Allegro pod nickiem "S."

w dniu 15.03.2003r. i wartość sprzedaży w 2003r. nie przekroczyła kwoty [...] zł uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2002r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług. Sa S kontynuowała prowadzoną działalność w 2004r. Organ ustalił, na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, że strona w październiku 2004r. przekroczyła kwotę uprawniającą do zwolnienia od podatku od towarów i usług, a więc stała się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 113 ust. 11 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2008r.) podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może dopiero po upływie 3 lat, licząc od końca miesiąca, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Organ przywołał treść interpretacji Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2003r. mak: PP3-813-48/2003/AK/54 (Dz. Urz. Min. Fin. nr 3, poz. 18) w sprawie art. 14 ust. 7a ustawy. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (przepis ten jest tożsamy z zapisem art. 111 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług), stwierdził,

że 3-letni termin, o którym mowa w ww. przepisu liczony jest od końca miesiąca,

w którym podatnik utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia. Oznacza to, że ponowne zwolnienie od podatku może przysługiwać podatnikowi

w trakcie roku podatkowego, od początku miesiąca następującego po miesiącu,

w którym upływają 3 lata od daty utraty prawa do zwolnienia lub rezygnacji ze zwolnienia. Stosownie do postanowień art. 113 ust. 11 ustawy - ponowne skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia podmiotowego w trakcie roku podatkowego możliwe jest przy spełnieniu warunku z art. art. 113 ust. 1 ustawy, tj. jeżeli podatnik nie przekroczył

w poprzednim roku podatkowym określonej wartości sprzedaży towarów. Trzeba mieć na uwadze art. 113 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym, jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Tym samym podatnik, który chce skorzystać ponownie ze zwolnienia, nie może do końca miesiąca, w którym upływa 3-letni termin, o którym mowa art. 113 ust. 11 ustawy przekroczyć wartości sprzedaży towarów, umożliwiającej mu korzystanie z tego zwolnienia.

W niniejszej sprawie, według organu, strona utraciła prawo do zwolnienia od podatku od towarów i usług w październiku 2004r. Zatem biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy mogła ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług od 1 grudnia 2007r. Jednakże strona nie spełniła warunków do ponownego zwolnienia Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 15 listopada 2005r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług na kwotę 39.200zł. Natomiast wartość netto sprzedaży strony w 2006r. ustalono na kwotę 95.431zł.

Z kolei Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 21 listopada 2006r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 220, poz. 1604) określił wartość sprzedaży opodatkowanej uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług w kwocie 39.700zł. Natomiast wartość netto sprzedaży strony ustalono w 2007r. (do grudnia) na kwotę [...]zł. Wobec powyższego strona nie mogła ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zwolnienie od podatku od towarów i usług ustawodawca ustanowił również w art. 43 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przez towary używane rozumie się pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, iż wymóg używania towaru odnosi się bezpośrednio do zbywcy. Używać to znaczy posługiwać się czymś, zastosować coś jako narzędzie, zużytkować. Nie będzie zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru przez wskazany przepisem czas.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby strona używała sprzedawane towary przez okres co najmniej 6 miesięcy. Nadto, organ zauważył,

że część rzeczy była sprzedawana z opisem, że jest to rzecz nowa. Organ nie dał wiary zeznaniom Si S, iż rzeczy firmy Diverse otrzymała w formie prezentów

od rodziny. Niespotykane jest aby rodzina dawali w latach 2001-2002 w prezencie rzeczy 29 artykułów, tej samej firmy, zaś podatniczka ich nie używała (były z metkami

i w opisie zawierały określenie "nowe") i dopiero po upływie dwóch lat sprzedała je na portalu Allegro. Powyższe równocześnie jednoznacznie potwierdziło, iż rzeczy te nie były faktycznie używane przez podatniczkę. Biorąc pod uwagę rozmiar prowadzonej działalności, tj. ilość sprzedawanych towarów, częstotliwość transakcji oraz powtarzalność asortymentu, kierując się zasadami rozsądku i doświadczenia życiowego nieprawdopodobne jest aby podatniczka była w stanie korzystać w okresie objętym postępowaniem z tak dużej ilości towarów w stopniu pozwalającym na zakwalifikowanie ich do towarów używanych. Zeznania strony i jej męża potwierdziły fakt sprzedaży nowych książek i odzieży, choć raz strona twierdziła, że były to prezenty od rodziny,

a raz że pozostały z sezonowej działalności handlowej.

Zeznania świadków (rodziny strony), którzy próbowali uwiarygodnić wersję strony, iż wyprzedawała kolekcję, też były rozbieżne z zebranym materiałem dowodowym. Świadkowie zeznali, że przekazali stronie ok. 33 szt fajek. Podatniczka

w okresie objętym kontrolą sprzedała 99 fajek.

Organ wskazał, że ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy stawia warunek, że w stosunku do objętych dostawą towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a więc brak prawa do odliczenia następuje z przyczyn prawnych, a nie faktycznych. Zwolnienie więc przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa

do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych ustawą

o podatku od towarów i usług lub wynika to ze związku ze sprzedażą zwolnioną

od podatku. Przepis ten ma zastosowanie tylko wówczas, gdy dostawcy (sprzedającemu) nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w momencie nabycia tego towaru.

Według organu, strona nie mogła obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nabywała towary u przygodnych osób, (rynki, jarmarki, targi) które nie wystawiały jej faktur VAT, brak uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikał więc ze stanu faktycznego a nie prawnego) z powodu nie wystawiania faktur VAT przez osoby, od których podatniczka nabywała towary. Strona nie wskazała też okoliczności dających podstawę do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży uregulowanej w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. W art. 120 ust. 4 ustawy stwierdzono, że u podatnika wykonującego czynności polegające na:

- dostawie towarów używanych ( ... ),

- nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Warunkiem jest tu jednak, aby używane towary, dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie lub antyki podatnik nabył od :

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 21ub art. 113;

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach

- art. 120 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1.06.2005r.

W niniejszej sprawie strona nie przedłożyła żadnego dowodu dotyczącego źródła nabycia sprzedawanych rzeczy. Nie wskazała konkretnie od kogo nabyła towary, stwierdziła bowiem, iż część rzeczy to były prezenty od rodziny, część kupowała

na pchlich targach, na jarmarkach, w antykwariatach, część rzeczy nabyła w drodze wymiany. Zatem organ kontroli skarbowej zasadnie uznał, że brak jest podstaw

do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 109 ust. 1 ustawy 6 podatku od towarów i usług podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust: 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Z kolei zgodnie z art. 109 ust. 2 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 1.12.2008r.) w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, lub prowadzi ją w sposób nierzetelny, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustala podatek przy zastosowaniu stawki 22%, bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86. Natomiast od 1.12.2008r. treść cyt. art. 109 ust.2 ustawy brzmi "w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny, a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można określić przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki 22 %."

W niniejszej sprawie organ ustalił, że strona nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o podatku

od towarów i usług, w myśl którego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 w/w ustawy, uznał, iż Si S nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z art. 86 w/w ustawy. Stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 w zw. z art. 109 ust. 2 w/w ustawy, gdyż nie prowadziła ona ewidencji sprzedaży za dany dzień. Brak jakichkolwiek ewidencji sprzedaży, ewidencji zakupu skutkował tym, że nie było danych pozwalających

na określenie podstawy opodatkowania, co obligowało organ kontroli skarbowej

do określenia, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w drodze oszacowania przy zastosowaniu art. 23 § 4 ww. ustawy. Przepis art. 23 § 1 pkt 1 cyt. ustawy stanowi,

iż organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia. Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Równocześnie brak było możliwości odstąpienia od oszacowania, gdyż zgodnie art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa jest to możliwe wyłącznie w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych lub przedstawienia (zebrania) w toku postępowania dowodów, które nadto muszą być tego rodzaju, iż pozwalają na określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Dla zastosowania tego przepisu konieczne jest istnienie pełnych niebudzących wątpliwości dowodów pozwalających na określenie podstawy opodatkowania. Takich dowodów, w szczególności deklaracji, faktur sprzedaży i zakupu, rachunków strona nie przedstawiła, co przy braku ewidencji zakupów i sprzedaży uniemożliwiało odstąpienie od oszacowania. Organ wskazał, że podatniczka nie była w stanie przyporządkować transakcji zawartych na portalu Allegro do operacji na rachunkach bankowych należących do niej, na które to rachunki wpływały należności pieniężne za sprzedane na w/w portalu rzeczy. Oszacowanie podstawy opodatkowania jest kategorią prawa podatkowego, ściśle zdefiniowaną tak co do nakazu jej zastosowania jak

i taksatywnego wskazania jej przesłanek. Organy podatkowe nie mają tutaj dowolności działania. Jest bowiem oczywiste, iż przy braku ksiąg podatkowych i innych danych niezbędnych do ustalenia wysokości obrotu ustalenia organów podatkowych ze swej istoty mają charakter przybliżony do rzeczywistości, a nie z nią tożsamy.

Oparcie ustalenia obrotu na podstawie wydruku z historii rachunków bankowych nie zawsze prowadziłoby do miarodajnych rezultatów z uwagi na to, że jak strona zeznała płatności w większości szły na konto, ale parę razy sprzedała za gotówkę

do ręki lub za pobraniem. Zatem prawidłowo organ kontroli skarbowej oparł się

na faktycznych wpływach należności na rachunki bankowe z pominięciem zapłat

za towar gotówką i zapłat za przesyłki pobraniowe. Tym samym organ nie ustalił rzeczywistej podstawy opodatkowania, lecz zastosował szacunek. Organ wskazał,

iż obrotem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług, obejmująca całość świadczenia należnego ód nabywcy. Nie jest konieczne, aby była

to kwota faktycznie zapłacona. Zatem przyjęcie za podstawę opodatkowania kwot faktycznie otrzymanych, które wpłynęły na rachunki bankowe strony, też w istocie stanowi o zastosowaniu szacunku. W konsekwencji podstawa opodatkowania została ustalona w sposób przybliżony do rzeczywistości, a nie w sposób odpowiadający rzeczywistości.

Dokonując analizy poszczególnych metod szacowania, opisanych w § 3 art. 23 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji o braku możliwości ich zastosowania w danej sprawie,

ze względu na nieadekwatność którejkolwiek z tych metod do ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W ocenie organu kontroli skarbowej nie było możliwe zastosowanie metody porównawczej wewnętrznej z uwagi na to, że podatniczka nie prowadziła zarejestrowanej działalności w poprzednich okresach, a zewnętrznej dlatego,

że warunki prowadzenia działalności przez podatniczkę w sposób istotny różniły się

od tych, w jakich działają podmioty prowadzące działalność zarejestrowaną. Organ zwrócił też uwagę, iż rynek na aukcjach internetowych (portal Allegro) jest specyficzny, wysokość cen (nawet przy tożsamym asortymencie) jest kształtowana przez aukcje

i stanowi wypadkową oczekiwań nabywcy i sprzedawcy. Nadto asortyment towarów oferowanych przez stronę był bardzo zróżnicowany (aparaty i akcesoria fotograficzne, porcelana, fajki, odzież, książki, zabawki, termometry, barometry, higrometry, zegary)

i trudno byłoby znaleźć na tym rynku analogicznie działającego przedsiębiorcę

ze zbliżoną ofertą towarową. Wykluczono metodę remanentową ze względu

na niesporządzenie spisu z natury na początek i koniec badanego okresu, metodę produkcyjną jako całkowicie nieprzystającą do rodzaju działalności podatniczki, kosztową ze względu na brak danych co do wysokości ponoszonych kosztów (Sa S nie prowadziła bowiem ewidencji zakupów i nie gromadziła dowodów zakupu towarów). Jak zasadnie zauważono w takiej sytuacji nie można szacować obrotu na podstawie szacunkowo ustalonych kosztów, gdyż w ten sposób naruszono

by wynikającą z art. 23 § 5 ustawy zasadę, iż oszacowanie podstawy opodatkowania winno zmierzać do określenia jej w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości. Brak dowodów poniesienia kosztów i brak ewidencjonowania obrotów stał też, według organu, na przeszkodzie w zastosowaniu metody udziału dochodów (kosztów)

w obrocie.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 23 § 4 cyt ustawy, organ prawidłowo zastosował indywidualną metodę szacowania prowadzącą do uzyskania całości kwot, jakie wpłynęły na rachunki bankowe podatniczki z tytułu sprzedaży na portalu Allegro, łącznie z kosztami wysyłki towarów. Koszty wysyłki towarów, nie mogły być wyłączone

z podstawy opodatkowania, gdyż zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obrotem jest cała kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Obejmuje ona całość świadczenia należnego od nabywcy. Zatem

w podstawie opodatkowania powinny być również uwzględnione koszty wysyłki towaru, co zasadnie ustalił organ kontroli skarbowej.

W ocenie organu odwoławczego, wybrana przez organ kontroli skarbowej metoda była korzystna dla podatniczki albowiem opiera się na faktycznych wpływach należności z tytułu dokonanych transakcji, nie obejmowała kwot zapłaty za towar gotówką, jak też kwot należnych, które jeszcze nie wpłynęły na rachunki bankowe, jak również kwot za "przesyłki pobraniowe" za okres od grudnia 2004r. do października 2005r. W świetle powyższego przyjęta metoda szacowania była, zdaniem organu odwoławczego, oparta na realnych założeniach, dokonano jej na podstawie bezspornych ustaleń faktycznych co do wysokości uzyskanych należności z tytułu dokonanej sprzedaży i dlatego była najbardziej zbliżona do realnie uzyskanego obrotu.

Przy ocenie materiału dowodowego w postaci wyjaśnień strony, zeznań świadków, historii kont na portalu Allegro i rachunków bankowych, organ uwzględnił reguły logicznego wnioskowania, wiedzy oraz doświadczenia życiowego i ocenie tej nie można zarzucić dowolności, gdyż spełnia wymagania z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Od tak określonej wartości sprzedaży brutto, na podstawie art. 109 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wyliczono podatek należny przy zastosowaniu stawki podatku 22% metodą "w stu". Organ podatkowy uznał również, iż prawidłowo ustalono moment powstania obowiązku podatkowego przy zastosowaniu art. 19 ust. 11 i ust. 13 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ stwierdził, że organ

I instancji prawidłowo określił Si S. kwoty zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące okresu od grudnia 20b4r. do grudnia 2008r.

Organ zaznaczył, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych

za ww. okres został, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zawieszony, bowiem organ kontroli skarbowej wszczął postanowieniem z dnia [...]. znak: [...]wobec Si S postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe w związku z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004r. do grudnia 2008r.

S.S złożył skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzuciła organowi naruszenie:

- art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 §1 I art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa.

Strona zaprzeczyła, aby prowadziła działalność handlową. Wskazała,

że wyprzedawała tylko majątek osobisty, który stanowił kolekcje jej i męża w związku

z budowa domu. Podała, że nie były to takie same towary, były one wyprodukowane przez różnych producentów, tylko oznaczane ogólnie Bawaria, tj. regionu z którego pochodzą, posiadały inne cech fizyczne jak kształt, kolor, wzór. Na poparcie powyższego organ mógł przesłuchać jako świadków nabywców towarów. Książki pozostały z działalności, którą nie prowadzili razem z K. B. Ponadto, książki tego samego autora mogą się też różnić np. wydaniem. Skarżąca podała,

że nadal ma duże zbiory i może je organowi udostępnić. Jej zdaniem, liczba przeprowadzonych na portalu Allegro transakcji nie może świadczyć, o tym że była

to działalność handlowa.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u s t a l i ł, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku

od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Towarem, na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Z kolei zgodnie z art. 19 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Natomiast w przypadku sprzedaży wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty- art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stawka podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy wynosiła 22 %.

Skarżąca prowadziła sprzedaż towarów w postaci, m.in. porcelany, obiektywów, aparatów fotograficznych, fajek z akcesoriami, odzieży firmy Diverse, termometrów, barometrów, higrometrów, zegarów oraz książek w latach 2004-2008 na portalu Allegro.

Sąd podzielił pogląd organu, że zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazywał, iż S. S nabywała towary z zamiarem ich odsprzedaży i nie dokonywała wyprzedaży kolekcji. Strona działała jako handlowiec i stała się podatnikiem podatku od towarów i usług, o czym świadczyła liczba przeprowadzonych transakcji handlowych różnorodnych towarów i wysokość uzyskanych z tego tytułu dochodów oraz dokonana analiza przychodów i wydatków małżonków S za lata 1995-2002. Organ podał, że małżonkowie S nie osiągali w tym czasie takich dochodów, aby mogli zebrać tak liczną i różnorodną kolekcję, która w latach następnych miała być wyprzedawana.

Zebrany materiał dowodowy potwierdził, że skarżąca prowadziła działalność gospodarczą, która cechowała się takimi cechami jak ciągłość i zorganizowanie. Sprzedaż towarów na portalu Allegro była prowadzona w sposób profesjonalny, zorganizowany, co jednoznacznie potwierdzają, np. założone w tym celu rachunki bankowe, ciągła i stała oferta sprzedaży. Ilość i rodzaj sprzedanych towarów świadczyło, że skarżąca dokonywała na bieżąco zakupu towarów do dalszej odprzedaży.

Zdaniem Sądu, niecelowe byłoby słuchanie nabywców towarów dla ustalenia czy sprzedawane towary różniły się między sobą. Bezsporne jest bowiem, iż rzeczy

z porcelany np. wazony mogły się różnić.

O tym, że skarżąca prowadziła działalność handlową świadczyła jak wyżej wskazano przede wszystkim ilość zawieranych transakcji .

Zdaniem Sądu, organ zebrał materiał dowodowy i wszechstronnie go wyjaśnił, logicznie wysnuł z niego wnioski. Ocena zebranego materiału nie była dowolna. Organ przedstawił argumenty, dlaczego nie dał wiary wyjaśnieniom Skarżącej i zeznaniom świadków i przekonywująco je uzasadnił.

Sa S za okres objęty postępowaniem nie dopełniła obowiązków związanych z prowadzoną działalnością nie prowadziła żadnej ewidencji księgowej dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług, nie dokonała rejestracji dla celów podatkowych, nie składała deklaracji VAT - 7 i nie uiszczała podatków.

Sąd podzielił ustalenia organu, że zgodnie z art. 113 ust. 1 i ust. 5 ustawy

o podatku od towarów i usług skarżąca w październiku 2004r. przekroczyła kwotę uprawniającą do zwolnienia od podatku od towarów i usług, a więc stała się podatnikiem podatku od towarów i usług.Zgodnie z przepisem art. 113 ust. 11 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2008r.) podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może dopiero po upływie 3 lat, licząc od końca miesiąca, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. Skarżąca utraciła prawo do zwolnienia od podatku od towarów i usług w październiku 2004r. Zatem biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy mogła ponownie skorzystać

ze zwolnienia od podatku od towarów i usług od 1 grudnia 2007r. Jednakże strona nie spełniła warunków do ponownego zwolnienia Minister Finansów w rozporządzeniu

z dnia 15 listopada 2005r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia

od podatku od towarów i usług na kwotę 39.200zł ( wartość netto sprzedaży strony

w 2006r. ustalono na kwotę 95.431 zł). Następnie Minister Finansów rozporządzeniem

z dnia 21 listopada 2006r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia

od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 220, poz. 1604) określił wartość sprzedaży opodatkowanej uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług w kwocie 39.700zł. (wartość netto sprzedaży strony ustalono w 2007r. (do grudnia) na kwotę [...]).

Wobec powyższego, skarżąca również nie mogła ponownie skorzystać

ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zwolnienie od podatku od towarów i usług ustawodawca ustanowił również w art. 43 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku

od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przez towary używane rozumie się pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, iż wymóg używania towaru odnosi się bezpośrednio do zbywcy. Używać

to znaczy posługiwać się czymś, zastosować coś jako narzędzie, zużytkować. Nie będzie zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru przez wskazany przepisem czas.

Sąd zgodził się z organem, że skarżąca nie wykazała, aby używała sprzedawane towary przez okres co najmniej 6 miesięcy. Tym bardziej, że część rzeczy była sprzedawana z opisem, że jest to rzecz nowa. Organ nie dał wiary wyjaśnieniom skarżącej, że odzież była prezentem od rodziny, nie była używana i dopiero po dwóch latach została sprzedana. Nie potwierdziły się, też twierdzenia skarżącej i jej męża,

że odzież pozostała po sezonowej działalności handlowej. Książki, które miały pozostać z działalności handlowej, jak twierdził skarżąca, nie mogły być zaliczone do rzeczy używanych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy, w stosunku do objętych dostawą towarów nie przysługuje dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych ustawą o podatku od towarów i usług lub wynika to ze związku

ze sprzedażą zwolnioną od podatku. Przepis ten ma zastosowanie tylko wówczas, gdy dostawcy (sprzedającemu) nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego

o podatek naliczony w momencie nabycia tego towaru. Skarżąca nie mogła obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nabywała towary

u przygodnych osób, (rynki, jarmarki, targi) które nie wystawiały jej faktur VAT, brak uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikał, więc ze stanu faktycznego,

a nie prawnego- z powodu nie wystawiania faktur VAT przez osoby, od których podatniczka nabywała towary. Strona nie wskazała też okoliczności dających podstawę do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży uregulowanej w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie strona nie przedłożyła żadnego dowodu dotyczącego źródła nabycia sprzedawanych rzeczy, zatem organ zasadnie uznał, że brak jest podstaw do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 109 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Z kolei zgodnie z art. 109 ust. 2 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 1.12.2008r.) w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, lub prowadzi ją w sposób nierzetelny, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustala podatek przy zastosowaniu stawki 22%, bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86. Natomiast od 1.12.2008r. treść

cyt. art. 109 ust. 2 ustawy brzmi "w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny,

a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli

nie można określić przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki 22 %."

W niniejszej sprawie organ ustalił, że strona nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o podatku

od towarów i usług, w myśl którego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 w/w ustawy, uznał, iż Si S nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z art. 86 w/w ustawy. Stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 w zw. z art. 109 ust. 2 w/w ustawy, gdyż nie prowadziła ona ewidencji sprzedaży za dany dzień.

Brak jakichkolwiek ewidencji sprzedaży, ewidencji zakupu skutkował tym, że nie było danych pozwalających na określenie podstawy opodatkowania, co obligowało organ kontroli skarbowej do określenia, na podstawie art. 23 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w drodze oszacowania przy zastosowaniu art. 23 § 4 ww. ustawy. Przepis art. 23 § 1 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, iż organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia. Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Równocześnie brak było możliwości odstąpienia od oszacowania, gdyż zgodnie art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa jest to możliwe wyłącznie w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych lub przedstawienia (zebrania) w toku postępowania dowodów, które nadto muszą być tego rodzaju, iż pozwalają na określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania. Dla zastosowania tego przepisu konieczne jest istnienie pełnych niebudzących wątpliwości dowodów pozwalających na określenie podstawy opodatkowania. Takich dowodów, w szczególności deklaracji, faktur sprzedaży

i zakupu, rachunków strona nie przedstawiła, co przy braku ewidencji zakupów

i sprzedaży uniemożliwiało odstąpienie od oszacowania. Organ wskazał,

że podatniczka nie była w stanie przyporządkować transakcji zawartych na portalu Allegro do operacji na rachunkach bankowych należących do niej, na które to rachunki wpływały należności pieniężne za sprzedane na w/w portalu rzeczy.

Prawidłowo organ oparł się na faktycznych wpływach należności na rachunki bankowe z pominięciem zapłat za towar gotówką i zapłat za przesyłki pobraniowe. Organ wskazał, iż obrotem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy. Sąd zgodził się z organem,

że brak jest możliwości zastosowania w sprawie metod szacowania, opisanych w § 3 art. 23 ustawy Ordynacja podatkowa ze względu na nieadekwatność którejkolwiek

z tych metod do ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Nie było możliwe zastosowanie metody porównawczej wewnętrznej z uwagi na to, że podatniczka nie prowadziła zarejestrowanej działalności w poprzednich okresach, a zewnętrznej dlatego, że warunki prowadzenia działalności przez podatniczkę w sposób istotny różniły się od tych, w jakich działają podmioty prowadzące działalność zarejestrowaną. Organ zwrócił też uwagę, iż rynek na aukcjach internetowych (portal Allegro) jest specyficzny, wysokość cen (nawet przy tożsamym asortymencie) jest kształtowana przez aukcje i stanowi wypadkową oczekiwań nabywcy i sprzedawcy. Nadto asortyment towarów oferowanych przez stronę był bardzo zróżnicowany i trudno byłoby znaleźć

na tym rynku analogicznie działającego przedsiębiorcę ze zbliżoną ofertą towarową. Wykluczono metodę remanentową ze względu na niesporządzenie spisu z natury na początek i koniec badanego okresu, metodę produkcyjną jako całkowicie nieprzystającą do rodzaju działalności podatniczki, kosztową ze względu na brak danych co do wysokości ponoszonych kosztów (Sa S nie prowadziła bowiem ewidencji zakupów i nie gromadziła dowodów zakupu towarów).

Jak zasadnie zauważono w takiej sytuacji nie można szacować obrotu na podstawie szacunkowo ustalonych kosztów, gdyż w ten sposób naruszono by wynikającą z art. 23 § 5 ustawy zasadę, iż oszacowanie podstawy opodatkowania winno zmierzać do określenia jej w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości. Brak dowodów poniesienia kosztów i brak ewidencjonowania obrotów stał też, według organu, na przeszkodzie w zastosowaniu metody udziału dochodów (kosztów)

w obrocie.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 23 § 4 cyt ustawy, organ prawidłowo zastosował indywidualną metodę szacowania prowadzącą do uzyskania całości kwot, jakie wpłynęły na rachunki bankowe podatniczki z tytułu sprzedaży na portalu Allegro, łącznie z kosztami wysyłki towarów. Koszty wysyłki towarów, nie mogły być wyłączone

z podstawy opodatkowania, gdyż zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obrotem jest cała kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Obejmuje ona całość świadczenia należnego od nabywcy

i w podstawie opodatkowania powinny być również uwzględnione koszty wysyłki towaru.

Sąd zgodził się z organem, że wybrana metoda była korzystna dla podatniczki, albowiem opiera się na faktycznych wpływach należności z tytułu dokonanych transakcji, nie obejmowała kwot zapłaty za towar gotówką, jak też kwot należnych, które jeszcze nie wpłynęły na rachunki bankowe, jak również kwot za "przesyłki pobraniowe" za okres od grudnia 2004r. do października 2005r. Przyjęta metoda szacowania była oparta na realnych założeniach, dokonano jej na podstawie bezspornych ustaleń faktycznych co do wysokości uzyskanych należności z tytułu dokonanej sprzedaży i dlatego była najbardziej zbliżona do realnie uzyskanego obrotu.

Przy ocenie materiału dowodowego w postaci wyjaśnień strony, zeznań świadków, historii kont na portalu Allegro i rachunków bankowych, organ uwzględnił reguły logicznego wnioskowania, wiedzy oraz doświadczenia życiowego i ocenie tej nie można zarzucić dowolności, gdyż spełnia wymagania z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Od tak określonej wartości sprzedaży brutto, na podstawie art. 109 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wyliczono podatek należny przy zastosowaniu stawki podatku 22% metodą "w stu". Prawidłowo też, organ ustalił moment powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ust. 11 i ust. 13 ustawy o podatku

od towarów i usług. Bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w stosunku do skarżącej został przerwany z uwagi na wszczęcie w stosunku do niej przez organ kontroli skarbowej postępowania o przestępstwo skarbowe.

Sąd uznał zarzuty skargi za bezzasadne. Organ nie naruszył art. 120, art. 121

§ 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 §1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oraz

art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ prawidłowo zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy oraz wywiódł z niego logiczne wnioski. Przeprowadzona ocena nie nosiła cech dowolności.

Uznając zatem, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, ani też nie uchybia przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270).