Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SAB/Go 38/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2011-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
658
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.125 art.139 par 1 i 4. art.140
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art 3 par 2 pkt 8 art 149
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. sprawy ze skargi K.B. na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za maj 2005 r. 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim ustanowionemu z urzędu radcy prawnemu A.M., tytułem nieopłaconej pomocy prawnej, kwotę 295,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych 20/100), zawierającą kwotę 55,20 zł (pięćdziesiąt pięć złotych 20/100) stanowiącą należny podatek od towarów i usług.


UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2010 r. K.B. wniósł skargę na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w postępowaniu odwoławczym od decyzji tegoż organu z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] odmawiającej (w wyniku wznowienia postępowania) uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2005r.

Uzasadniając skargę wskazał, że postępowanie odwoławcze jest prowadzone od ponad trzech miesięcy, a do chwili złożenia skargi stronom nie doręczono zawiadomień o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym, co potwierdza, że Izba Skarbowa nie jest zainteresowana zakończeniem postępowania w rozsądnym terminie. Termin ten może być wielokrotnie przedłużany "z powodów abstrakcyjnych", z powołaniem się przez organ na art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nadto skarżący podniósł, że skorzystał z uprawnienia do złożenia ponaglenia do organu wyższego stopnia, zatem skarga stała się dopuszczalna.

W związku z powyższym K.B. wniósł o zobowiązanie Dyrektora Izby Skarbowej do rozstrzygnięcia sprawy w terminie 14 dni od doręczenia organowi akt oraz domagał się zobowiązania tegoż organu do ukarania dyscyplinarnego pracowników winnych niezałatwienia sprawy w rozsądnym terminie

Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

W dniu 26 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej otrzymał wniosek K.B. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną tegoż Dyrektora z dnia [...] stycznia 2010 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2005 r. Jednocześnie, w ustawowym terminie, skarżący zaskarżył w/w decyzję ostateczną do tut. Sądu. Skarga ta wraz z aktami administracyjnymi została przez organ odwoławczy przekazana do Sądu 1 kwietnia 2010 r.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po wznowieniu postępowania, odmówił wnioskowanego uchylenia w/w decyzji z [...] stycznia 2010 r. Nadesłanym faksem w dniu 16 czerwca 2010 r. odwołaniem K.B. zaskarżał powyższą decyzję. Następnego dnia odwołanie zostało złożone organowi.

W dniu 21 czerwca 2010r., drogą elektroniczną, skarżący uzupełnił odwołanie, wnosząc jednocześnie o udzielenie informacji dotyczącej właściwości Dyrektora Izby Skarbowej jako organu odwoławczego w niniejszej sprawie. Ponieważ pismo nie zawierało podpisu, organ odwoławczy wezwał skarżącego do podpisania pisma, a skarżący uzupełnił ten brak formalny 13 sierpnia 2010r. Natomiast informacji w kwestii właściwości organu skarżącemu udzielono 7 lipca 2010 r.

Uzupełniając odwołanie po raz drugi (w dniu 29 czerwca 2010r.) skarżący podniósł nową przesłankę wznowienia, tj. art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Dnia 7 oraz 12 lipca 2010 r. organ odwoławczy przesłał do Ministra Finansów kierowane za jego pośrednictwem przez skarżącego pisma, dotyczące m. in. właściwości.

Następnie, w dniu 19 lipca 2010 r. skarżący złożył ponaglenie, które Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. uznał za nieuzasadnione.

Organ odwoławczy otrzymał, zgodnie z właściwością, w dniu 20 lipca 2010 r. od Ministra Finansów wystąpienia skarżącego z 17 czerwca i 4 lipca 2010 r.

W dniu 23 lipca 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił do Sądu o wypożyczenie akt administracyjnych, ale Sąd, z uwagi na zbliżający się termin rozprawy, odmówił do czasu wydania orzeczeń kończących postępowanie.

Zawiadomieniem z [...] sierpnia 2010r. organ odwoławczy poinformował skarżącego, że odwołanie zostanie załatwione do 4 października 2010r. z powodu dalszej analizy akt sprawy, w związku z otrzymanymi w dniu 20 lipca 2010r. wystąpieniami S.B. i skarżącego, pismem z [...] sierpnia 2010 r. oraz odpowiedzią na wezwanie do podpisania złożonego odwołania.

W dniu 18 sierpnia 2010 r. skarżący złożył kolejne ponaglenie, które Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. uznał za nieuzasadnione.

W dniu 6 września 2010r. organ odwoławczy otrzymał postanowienie tut. Sądu zawieszające postępowanie ze skargi na decyzję z dnia [...] stycznia 2010 r. w przedmiocie podatku VAT za maj 2005 r. i następnego dnia zwrócił się ponownie do Sądu o wypożyczenie akt administracyjnych. Sąd nadesłał akta 22 września 2010 r., zakreślając termin do ich zwrotu na 2 listopada 2010 r.

Zawiadomieniem z [...] października 2010 r. Dyrektor wyznaczył skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, informując jednocześnie o możliwości zapoznania się z tym materiałem oraz o tym, że odwołanie zostanie załatwione do 2 listopada 2010 r. z powodu konieczności dokonania analizy akt sprawy (otrzymanych dopiero 22 września 2010 r.) oraz umożliwienia stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Powyższe zawiadomienia doręczono skarżącemu 25 października 2010 r.

Już po złożeniu przez K.B. skargi na bezczynność, organ odwoławczy po raz trzeci zawiadomił go, że odwołanie nie zostanie załatwione we określonym uprzednio terminie z powodu konieczności umożliwienia stronie wypowiedzenia się w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Jako kolejny termin rozpatrzenia odwołania wskazał 15 listopada 2010 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, uznając zarzut bezczynności za bezpodstawny. Dyrektor wskazał, że w niniejszej sprawie nie pozostaje w bezczynności, a wpływ na długość postępowania odwoławczego mają liczne uzupełnienia złożonego w dniu 16 czerwca 2010 r. odwołania dokonywane przez skarżącego, w ramach których podnosi on okoliczności inne niż w odwołaniu oraz dotychczas niewskazywane podstawy wznowienia z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Nadto wyjaśnił, że akta administracyjne postępowania podatkowego prowadzonego w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2005r. od [...] kwietnia 2010 r. do [...] września 2010 r. znajdowały się w tut. Sądzie w związku ze skargą K.B. na decyzję z dnia [...] stycznia 2010 r.

Następnie, w dniu 25 listopada 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej poinformował Sąd, że po rozpatrzeniu odwołania od wydanej przez niego w dniu [...] czerwca 2010 r. decyzji nr [...] odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2010 r., w dniu [...] listopada 2010 r. wydał decyzję nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. Decyzję tę doręczono skarżącemu 16 listopada 2010 r.

Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2010 r. tut. Sąd umorzył postępowanie. W następstwie złożonej przez Dyrektora Izby Skarbowej skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 22 września 2011 r. wydanym w sprawie I FSK 931/11 uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania tut. Sądowi.

Uzasadniając wydane postanowienie Naczelny Sąd Administracyjny, powołując się na swoją uchwałę z dnia 26 listopada 2008 r. wydaną w sprawie I OPS 6/08, wyciągnął wniosek, że umorzenie postępowania sądowoadministracyjnego jest możliwe jeżeli postępowanie to stanie się bezprzedmiotowe, tj. jeżeli w okresie pomiędzy złożeniem skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego a jej rozpoznaniem, organ przestanie być w bezczynności. Jednakże aby mogło dojść do ustania owej bezczynności, organ prowadzący postępowanie musi pozostawać w bezczynności w chwili składania skargi, nie może bowiem dojść do ustania czegoś, co nie miało miejsca. Zatem wojewódzki sąd administracyjny, wydając orzeczenie w sytuacji, gdy po wniesieniu skargi na bezczynność a przed datą orzekania w tej sprawie, organ dokona żądanej przez stronę w skardze czynności, zobowiązany jest zbadać czy organ pozostawał w chwili składania skargi w bezczynności. Stwierdzenie istnienia takiej bezczynności będzie obligowało sąd do umorzenia postępowania na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. z powodu jego bezprzedmiotowości. Natomiast w przypadku stwierdzenia przez sąd, że w chwili składania skargi na bezczynność organ się takiej bezczynności nie dopuścił, zobowiązany będzie do oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Następnie NSA stwierdził, że kwestia istnienia lub nieistnienia bezczynności organu podatkowego nie była w ogóle przedmiotem rozważań Sądu pierwszej instancji, zatem rozpoznając ponownie sprawę WSA w Gorzowie Wlkp. zobowiązany będzie do zbadania na podstawie wszystkich okoliczności w sprawie występujących, czy w chwili składania skargi w sprawie wystąpiła bezczynność organu podatkowego – rozumiana jako niezałatwienie sprawy bez uzasadnionych przyczyn w terminie określonym w art. 139 Ordynacji podatkowej lub jako niedopełnienie przez organ obowiązku wynikającego z art. 140 Ordynacji podatkowej czyli niezawiadomienie strony o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie z podaniem uzasadnionych przyczyn niedotrzymania terminu i wskazaniem nowego terminu do załatwienia sprawy.

Sąd zważył:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji.

Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy.

Skarga okazała się niezasadna.

Na wstępie niniejszych rozważań należy podkreślić, że obecne rozpoznanie skargi nastąpiło po wydaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z dnia 22 września 2011 sygn. akt I FSK 931/11, który uzasadniając swoje orzeczenie stwierdził, że tut. Sąd, rozpoznając sprawę ponownie, zobowiązany będzie do zbadania na podstawie wszystkich okoliczności w sprawie występujących, czy w chwili składania skargi wystąpiła bezczynność organu podatkowego. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, stosownie do treści art. 190 p.p.s.a., wiąże Sąd, któremu sprawa została przekazana co do wykładni prawa dokonanej w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zgodnie z wyrażanymi, zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie poglądami, sąd administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny. Nie ulega wątpliwości w niniejszej sprawie, iż stan faktyczny nie zmienił się jak również nie zmienił się stan prawny. Dlatego też Sąd nie mógł odstąpić od oceny prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z przepisem art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej w niniejszej sprawie obejmuje orzekanie w przedmiocie skargi na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w postępowaniu odwoławczym, skutkującą niewydaniem decyzji drugoinstancyjnej (art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.).

W pierwszej kolejności należało rozstrzygnąć, czy skarga wniesiona na bezczynność organu spełniała warunki formalne. W rozpoznawanej sprawie ma zastosowanie art. 52 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Otóż takim środkiem zaskarżenia, który służy

skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie jest środek

w postaci ponaglenia z art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej, z którego skorzystanie warunkuje dopuszczalność skargi do sądu administracyjnego (tak WSA w Łodzi

w postanowieniu z dnia 16 maja 2006 r. l SAB/Łd 1/06, niepubl., podobnie NSA

w wyroku z 17 lutego 2000 r. l SA/Łd 660/98 publ. OPP 2001 nr 1 s. 59).

Ordynacja podatkowa nie zakreśla ani terminu a quo, ani też terminu ad quem do złożenia ponaglenia. Zatem może być ono wniesione od momentu, w którym upłynął termin do złożenia sprawy. Natomiast termin ten wygasa z chwilą załatwienia sprawy przez organ. Ponaglenie będzie mogło zostać złożone już w momencie niedotrzymania przez organ terminu załatwienia sprawy uregulowanego w art. 139 Ordynacji podatkowej (B.Brzeziński, M.Kalinowski, A.Olesińska, M.Masternak, J.Orłowski - Ordynacja podatkowa, Komentarz, tom II str.108 wyd. Dom Organizatora, Toruń 2007).

W rozpoznawanej sprawie, co nie jest przez organ kwestionowane, strona złożyła do Ministra Finansów ponaglenia. Organ ten postanowieniami z dnia

[...] sierpnia i [...] września 2010 r. uznał je za nieuzasadnione, co otworzyło dla skarżącego możliwość wniesienia skargi na bezczynność organu do sądu administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 marca 2009 r. w sprawie II FSK 2020/08 stwierdził, że ustawowy termin do wniesienia skargi określony w art. 53 § 1 P.p.s.a. nie dotyczy skargi na bezczynność.

Na gruncie art. 3 § 2 pkt. 8 p.p.s.a. przyjmuje się, że bezczynność organu administracji publicznej zachodzi wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ ten nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosowniej czynności.

Dla dopuszczalności skargi na bezczynność organu nie ma znaczenia okoliczność, z jakich powodów określony akt nie został podjęty lub czynność nie została dokonana, a w szczególności czy bezczynność organu spowodowana została

zawinioną lub niezawinioną opieszałością organu w ich podjęciu lub dokonaniu (tak T. Woś, H. Krzysiak- Molczyk, M. Romańska- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; Warszawa 2008, Wydanie 2, teza 76, s.97, Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis).

Należy zgodzić się z wymienionymi komentatorami, że skarga na bezczynność

stanowi nie tylko środek służący przeciwdziałaniu przewlekłości postępowania organów administracji publicznej, ale i ważny element zapewniający prawidłową wykładnię przepisów materialnego prawa administracyjnego. Przy ocenie wystąpienia tzw. bezczynności organu administracji publicznej istotne znaczenie ma kwestia terminów przewidzianych na załatwienie sprawy. Ugruntowany jest bowiem pogląd, że skarga na bezczynność może być skutecznie wniesiona po upływnie terminu przewidzianego do załatwienia sprawy.

W rozpoznawanej sprawie będzie miał zastosowanie art. 139 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zgodnie, z którym załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od otrzymania odwołania przez organ odwoławczy.

Z kolei w myśl art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stroną, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Przy dokonaniu wykładni regulacji dotyczącej terminu załatwienia przez organ sprawy należy uwzględnić także treść zasady wynikającej z art. 125 Ordynacji podatkowej, przesłanek do zawieszenia postępowania z art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej jak również art. 184 Konstytucji Rzeczpospolitej.

Analiza wyżej wskazanych regulacji prowadzi do stwierdzenia, że spełnienie przez organ wymogu z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli zawiadomienie strony o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie nie wyklucza automatycznie istnienia bezczynność organu.

Obowiązek podania przyczyny niedotrzymania terminu jest elementem, który pozwala dokonać merytorycznej kontroli przyczyn niezałatwienia sprawy we właściwym terminie. Nie można przyjąć poglądu, że wyznaczenie przez organ w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej terminu automatycznie, bez żadnych konsekwencji dla tego organu, stanowi dotrzymanie terminu z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga to, że w art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, ustawodawca posłużył się pojęciem "nowy termin" a nie pojęciem "przedłużony

termin". Oznacza to, że są to samodzielne terminy a nie jeden przedłużony termin. Ponadto z art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że ponaglenie przysługuje na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140. Ustawodawca w art. 141 ustanowił dla strony prawo wniesienia ponaglenia w związku z niezałatwieniem sprawy w terminie. Strona będzie podejmowała

decyzję, czy ponaglenie wnosić natychmiast po upływie terminu określonego w art. 139, czy też po upływie terminu wyznaczonego w trybie art. 140. Ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie jest swoistym środkiem ochrony praw strony w postępowaniu podatkowym. Ponaglenie to przysługuje na czynność organu administracyjnego, która w tym przypadku będzie przybierała postać swoistego milczenia administracji (tak. R. Hauser w Komentarzu do Ordynacji podatkowej opracowanego przez S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek, Lexis- Nexis, Warszawa 2009, Wydanie 5, teza 1, str. 612).

Inna interpretacja prowadziłaby do stwierdzenia, że żadnego znaczenia prawnego nie ma zasada szybkości postępowania z art. 125 Ordynacji podatkowej oraz regulacja z art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto ustawodawca do szczególnych przypadków, które uniemożliwiają załatwienie sprawy bez zbędnej zwłoki przewidział zawieszenie postępowania. Zatem, gdy nie zachodzą przesłanki do zawieszenia postępowania lub okoliczności z art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, organ powinien sprawę rozpoznać w terminie wynikającym z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, a w szczególnej sytuacji w nowym terminie lub terminach wskazanym w art. 140 Ordynacji podatkowej. Ponadto zauważyć należy, że np. wielokrotne przedłużanie terminu w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej, gdyby przyjąć pogląd, że nie podlega ono merytorycznej kontroli, prowadziłoby do sytuacji, w której strona nie miałaby możliwości ochrony przed sądem swoich praw, co byłoby sprzeczne z art. 45, art. 77 ust.2 i art. 184 Konstytucji RP.

Postępowanie wywołane skargą na bezczynność organu cechuje pewna specyfika polegająca na tym, że rozpoznając tego rodzaju skargę sąd nie wnika w merytoryczną i procesową poprawność wydanego przez organ aktu, a bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie wydane zostało orzeczenie lub czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności.

Należy także podkreślić, iż w sprawach ze skarg na bezczynność organów administracyjnych sąd orzeka (jest to wyjątek), biorąc za podstawę stan prawny i faktyczny sprawy, istniejący w dacie orzekania, a właściwie w chwili zamknięcia rozprawy (J.P. Tarno, Postępowanie przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze Lewis Nexis, Warszawa 2004, s. 196).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, iż Dyrektor Izby Skarbowej w niniejszej sprawie nie pozostawał w bezczynności w chwili złożenia skargi, a zarzuty podniesione w niej przez skarżącego są bezzasadne.

Z treści przepisów zawartych w art. 139, 140 i 141 Ordynacji podatkowej wynika, iż bezczynność organu podatkowego zachodzi w sytuacji, gdy organ ten, z nieuzasadnionych przyczyn nie załatwił sprawy w terminie określonym w art. 139 Ordynacji podatkowej lub nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 140 tejże ustawy, czyli nie zawiadomił strony o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie z podaniem przyczyn niedotrzymania terminu i nie wskazał nowego terminu załatwienia sprawy.

Wprawdzie organ odwoławczy nie wydał decyzji w terminie określonym w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, ale do chwili rozpoznania złożonej w niniejszej sprawie skargi na bezczynność organ odwoławczy trzykrotnie zawiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie, wskazując jednocześnie przyczyny zwłoki i nowy termin do jej załatwienia. Przyczyny zwłoki w załatwieniu sprawy mają istotne znaczenie przy rozpoznawaniu skargi na bezczynność.

Bezspornym jest, że wniesione przez skarżącego faksem odwołanie zawierało braki formalne, do których uzupełnienia organ odwoławczy musiał wezwać K.B., aby nadać sprawie dalszy bieg. Czynności organu w tym zakresie powinny być podjęte szybciej lecz taka dwumiesięczna zwłoka organu nie świadczy jeszcze o jego bezczynności. W tym okresie organ udzielał skarżącemu pisemnych informacji w odpowiedzi na szereg innych jego zapytań i pism w sprawie, przesyłał Ministrowi Finansów kierowane do niego za pośrednictwem organu pisma skarżącego, rozpatrywał pisma skarżącego kierowane do Ministra Finansów i przesłane organowi przez niego według właściwości.

Nadto stwierdzić należy, iż zawiadomienia (dwa wysłane skarżącemu do chwili złożenia skargi i jedno po jej złożeniu) kierowane do strony w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej wskazywały na faktyczne przyczyny niedotrzymania terminu. Skarżący w toku postępowania odwoławczego był bardzo aktywny, uzupełniając m. in. odwołanie przez wskazanie nie podnoszonej dotychczas podstawy wznowienia postępowania, składając szereg pism i wniosków. Trudno zarzucać stronie postępowania aktywność w obronie swojego stanowiska w sprawie, którą gwarantuje jej zasada zawarta w art. 123 Ordynacji podatkowej, jednakże akurat rodzaj stosowanej przez skarżącego aktywności mógł prowadzić do przedłużenia postępowania i odwlekania w czasie momentu wydania decyzji ostatecznej. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 lutego 2011 r. wydanym w sprawie I FSK 231/11 organ podatkowy "ma obowiązek, realizując dyrektywy zasady praworządności (art. 120 O.p.), zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p.) , zapoznać się dokładnie z każdym pismem procesowym wnoszonym przez stronę w toku postępowania. Jest to niezbędne dla wyjaśnienia sprawy, ustalenia, czy strona nie składa w tych pismach wniosków procesowych. Organ podatkowy jest bowiem zobowiązany do procesowej reakcji na te wnioski, czy też do ustosunkowania się do twierdzeń strony w swojej decyzji.".

Szczególnego podkreślenia wymaga także fakt, iż w okresie od [...] kwietnia 2010 r., a zatem przed złożeniem odwołania w niniejszej sprawie do [...] września 2010 r. organ odwoławczy nie dysponował aktami administracyjnymi postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2005 r., które to akta znajdowały się w tut. Sądzie przesłane wraz ze skargą na decyzję wydaną w trybie zwykłym. Nie jest możliwe rozpatrzenie odwołania w sprawie, której przedmiotem jest wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną dotyczącą podatku VAT bez wglądu w akta administracyjne zawierające materiał dowodowy zakończonego postępowania. Ocena przesłanek wznowienia podnoszonych przez stronę nie może odbywać się bez tego materiału. Od momentu, gdy organowi zwrócono akta administracyjne, tj. od [...] września 2010 r., do momentu rozpatrzenia odwołania i wydania decyzji drugoinstancyjnej nie upłynęły dwa miesiące.

W tych warunkach, zdaniem Sądu, skarżący bezzasadnie domagał się ochrony prawnej. Stwierdziwszy tę okoliczność Sąd skargę oddalił, a nie umorzył postępowania jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a., chociaż postępowanie odwoławcze zostało zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] stycznia 2010 r. Stanowisko to znajduje oparcie w treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2008 r. l OPS 6/08. Zgodnie z jej tezą przepis art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. ma zastosowanie także w przypadku, gdy po wniesieniu skargi na bezczynność organu - w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a tej ustawy - organ wyda akt lub dokona czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, co do których pozostawał w bezczynności. Podkreślenia wymaga końcowy zwrot: "co do których pozostawał w bezczynności." Zwrócić należy także uwagę na treść wniosku Prezesa NSA o wyjaśnienie stosowania przepisów prawnych. Dotyczył on zagadnienia "czy przepis art. 161 § 1 pkt 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi może stanowić podstawę umorzenia postępowania sądowego w sytuacji, gdy po wniesieniu skargi na bezczynność organu, organ ten wyda akt lub dokona czynności co do których pozostawał w bezczynności." Cała więc uchwała odnosi się do sytuacji,

w której stwierdzono bezczynność, a akt lub czynność organu, którego domagała się

strona wydany został w ramach autokontroli. Brak bezczynności nie może wywołać

skutku w postaci umorzenia, ponieważ nie może dojść do ustania czegoś co nie

miało miejsca. Taki pogląd wynika również z akapitu drugiego na stronie 6 zdanie 2

uzasadnienia uchwały, w którym stwierdza się : "Oznacza to, że sąd powinien skargę

na bezczynność organu oddalić, jeżeli stwierdzi, że wbrew twierdzeniom skarżącego

organ nie pozostawał w bezczynności w dacie wniesienia skargi do sądu administracyjnego".

W niniejszej sprawie organ podatkowy wydał decyzję w normalnym trybie, po przeprowadzeniu postępowania i w zakreślonym przez siebie terminie, dlatego też skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił.

Wynagrodzenie dla radcy prawnego ustanowionego w ramach udzielonej z urzędu pomocy prawnej ustalono na podstawie §15 w zw. z §14 ust. 2 pkt 1 lit, c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.).

( - ) Barbara Rennert ( - ) Jan Grzęda ( - ) Jacek Niedzielski