Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 337/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza G. z dnia [...] określającą A S.A. (dawnej B S.A.) w W. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 55.877 zł.

Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organów prowadzących postępowanie.

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2007 w dniu 15 stycznia 2007 roku na kwotę 145.845,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 5.731.222,00 zł (pismo z dnia 10 stycznia 2007 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2007 w dniu 4 lipca 2007 roku na kwotę 145.851,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 5.731.547,00 zł (pismo z dnia 28 czerwca 2007 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2007 w dniu 27 września 2007 roku na kwotę 145.907,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 5.734.346,00 zł (pismo z dnia 19 września 2007 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2007 w dniu 16 listopada 2007 roku na kwotę 146.064,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 5.742.186,00 zł (pismo z dnia 7 listopada 2007 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2008 w dniu 11 stycznia 2008 roku na kwotę 106.989,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 3.754.756,00 zł (pismo z dnia 7 stycznia 2008 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2007 w dniu 16 września 2008 roku na kwotę 146.811,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 5.779.549,00 zł (pismo z dnia 5 września 2008 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2008 w dniu 16 września 2008 roku na kwotę 109.772,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3855,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1765,66 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 3.893.887,00 zł (pismo z dnia 5 września 2008 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 w dniu 14 stycznia 2009 roku na kwotę 111.898,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3859,70 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1767,91 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 3.901.013,00 zł (pismo z dnia 9 stycznia 2008 roku).

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 w dniu 11 lutego 2009 roku na kwotę 40.490,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3859,70 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1767,91 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle za styczeń 2009 roku o wartości 3.901.013,00 zł, budowle za luty grudzień 2009 roku o wartości 6.000,00 zł w związku ze sprzedażą na rzecz C Sp. z o.o. budowli podlegających podatkowi od nieruchomości.

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2010 w dniu 14 stycznia 2010 roku na kwotę 35.054,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 3859,70 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1767,91 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 58.819,00 zł.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2015 roku organ podatkowy pierwszej instancji tj. Burmistrz G. wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok.

Pismem z dnia 31 marca 2015 roku wydanym w trybie przepisu art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, Burmistrz G. wezwał A S.A. do podania wartości budowli na dzień 1 stycznia 2010 roku będących w posiadaniu podatnika na terenie Gminy Miasta G.

Pismem z dnia 26 września 2015 roku A S.A. przesłała nośnik danych w postaci płyty CD mający zawierać wyciąg z ewidencji środków trwałych dla obszaru A S.A., w obrębie którego położona jest Gmina Miasto G.

Pismem z dnia 29 kwietnia 2015 roku wydanym w trybie przepisu art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, Burmistrz G. ponownie wezwał A S.A. do podania wartości budowli będących w posiadaniu podatnika na terenie Gminy Miasta G. na dzień 1 stycznia 2010 roku i do podania czy nastąpiła zmiana w stanie posiadania budowli w porównaniu do 2007 roku.

W odpowiedzi na to wezwanie, w piśmie z dnia 17 czerwca 2015 roku A S.A. poinformowała, że w załączeniu przesyła wykaz budowli na dzień 1 stycznia 2010 roku, znajdujących się na terenie Gminy Miasta G., a z załączonego do tego pisma "Zestawienia środków trwałych podstawa opodatkowania UM G. na rok 2010" wynika, iż podstawę opodatkowania budowli stanowiła wartość w kwocie 58.818,00 zł, w której Spółka wymieniła "zbiornik podziemny – G." o wartości 6.000 zł, "sieć napowietrzną G." o wartości 23.932,85 zł oraz trzy budowle sieciowe, kablowe i magistralne o łącznej wartości 28.885,15 zł.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 roku organ podatkowy pierwszej instancji wyznaczył Spółce siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W odpowiedzi na to postanowienie, pismem z dnia 3 sierpnia 2015 roku A S.A. wyjaśniła, iż przed sporządzeniem deklaracji na rok 2010 zostały wyodrębnione tylko obiekty, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania w roku 2010. Natomiast Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych. Sporządzone zostało tylko zestawienie budowli ujętych w deklaracji na 2010 rok. W następstwie wezwania organu podatkowego pierwszej instancji zdecydowano o rozpoczęciu procesu identyfikacji obiektów, które były wcześniej deklarowane do podstawy opodatkowania, a jednocześnie nie zostały w niej uwzględnione, gdyż są to obiekty, które nie wypełniają definicji budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zestawienie tych obiektów zostało przygotowane i w związku z tym wyjaśniono, że ich wartość na terenie Miasta G. wynosi 587.209,12 zł.

Burmistrz G. decyzją z dnia [...] roku określił A S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok w kwocie 55.877,00 zł, opodatkowując: 3.859,70 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1.767,91 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 1.885.662,00 zł.

Decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W odniesieniu do zebranego w sprawie materiału dowodowego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. oceniło, że wiarygodne są dowody: z Wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr UKS [...] z dnia [...] marca 2014 roku i z pisma B S.A. z dnia 24 października 2011 roku w zakresie nieobjęcia zbyciem w dniu 31 stycznia 2009 roku kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej (w tym także na terenie Gminy Miasto G.), a dowody te są ze sobą spójne i wynika z nich okoliczność, iż przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z C Sp. z o.o. z dnia 31 stycznia 2009 roku były kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, a tą transakcją nie objęto kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej. W związku z tym za niewiarygodny w zakresie podania wartości wszystkich budowli w przedmiotowym 2010 roku jak i w poprzedzającym 2009 roku, Kolegium oceniło dowód ze złożonej deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2010 rok i dowód ze złożonej korekty deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok (w którym wskazała, że różnica w wartości budowli stanowiącej podstawę opodatkowania pomiędzy styczniem 2009 roku, a lutym-grudniem 2009 roku wynika ze sprzedaży przez B S.A. wszystkich budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na rzecz C Sp. z o.o.), a także ze złożonej deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok - gdzie nie uwzględniono w wartości budowli linii kablowych w kanalizacji kablowej. Dalej za niewiarygodny w zakresie podania wartości budowli Spółki w 2010 roku Kolegium oceniło dowód z załączonej płyty CD przesłanej przez Spółkę mającej zawierać wyciąg ze środków trwałych, ponieważ z dowodu tego nie wynika wcale jaka była wartość budowli Spółki w 2010 roku nadzień 1 stycznia 2010 roku z uwzględnieniem linii kablowych w kanalizacji kablowej (w piśmie z dnia 3 sierpnia 2015 roku podała ona, że po obliczeniach ich wartość wynosi 587.209,12 zł nie wskazując, że wg stanu na 1 stycznia 2010 roku, a do pisma załączyła tabelkę bez oznaczenia kogo ona dotyczy), a Spółka znając wartość wszystkich swoich obiektów (niezależnie od różnicy w ich kwalifikacji jako budowli) nie przedstawiła ich wartości na terenie Gminy Miasta G. wg stanu na dzień 1 stycznia 2010 roku, pomimo wyraźnego wezwania ze strony organu pierwszej instancji z dnia 29 kwietnia 2015 roku i wcześniej z dnia 31 marca 2015 roku, ani nie przedstawiła ich w toku postępowania odwoławczego.

Przy tym odnosząc się do zarzutu odwołania dotyczącego nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki, Kolegium oceniło, że nie było potrzeby jego przeprowadzenia. Organ odwoławczy wskazał, że wniosek strony o przeprowadzenie dowodu powinien zawierać: rodzaj dowodu jaki ma zostać przeprowadzony (np. dowód z zeznań świadków, dowód z dokumentu), okoliczności, które tymże dowodem wnioskujący zamierza wykazać (tezę dowodową) oraz uzasadnienie. Treść pism Spółki nie wskazywała, żeby taki wniosek dowodowy został przez Spółkę sformułowany. Odnosząc się do połączonego z tym zarzutem sformułowania, że dowód z ewidencji środków trwałych miałby być przeprowadzony "w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu" organ zauważył, iż to sformułowanie w istocie nie stanowi także tezy dowodowej, ale odnosi się ogólnie do obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy wynikającego z przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a nie do konkretnego stanu faktycznego tej sprawy. Poza tym to Spółka powinna była złożyć wyciąg z ewidencji środków trwałych wraz z podaniem wartości w/w obiektów wg stanu na dzień 1 stycznia 2010 roku, a nie złożyła go mimo wyraźnego wezwania ze strony organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 29 kwietnia 2015 roku i z dnia 31 marca 2015 roku (przesłana płyta CD zawiera jakiś wyciąg ze środków trwałych Spółki, ale nie wynika z niego jaka była wartość budowli Spółki z uwzględnieniem linii kablowych w kanalizacji kablowej wg stanu na dzień 1 stycznia 2010 roku). Podkreślenia wymaga przy tym to, że Spółka znając aktualną na dany dzień wartość wszystkich swoich obiektów (niezależnie od różnicy w ich kwalifikacji jako budowli) nie przedstawiła ich wartości na terenie Gminy Miasta G. wg stanu na dzień 1 stycznia 2010 roku.

Jednocześnie w 2008 roku Spółka zgłosiła do opodatkowania budowle o wartości 3.893.887,00 zł (ostatnia korekta deklaracji za 2008 rok z dnia 5 września 2008 roku, która wpłynęła do organu w dniu 16 września 2008 roku) a Spółka nie deklarowała żadnych zmian w zakresie ich wartości w stosunku do 2007 roku - w stosunku do zgłoszonej wartości tj. 5.779.549,00 zł (ostatnia korekta deklaracji za 2007 rok z dnia 5 września 2008 roku, która wpłynęła do organu w dniu 16 września 2008 roku), a tym samym różnica pomiędzy tymi kwotami stanowi wartość budowli tylko w zakresie linii kablowych wynoszącą 1.885.662,00 zł (5.779.549,00 zł minus 3.893.887,00 zł), biorąc pod uwagę stanowisko Spółki która przestała je deklarować jako budowle nie tylko w tej sprawie, ale w innych sprawach będących dotyczących jej opodatkowania podatkiem od nieruchomości na terenie gmin znajdujących się we właściwości Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. Tym samym w ocenie organu można przyjąć, iż skoro Spółka nie wykazała, że wartość budowli w zakresie linii kablowych zmieniła się - to ich wartość za 2010 rok wynosiła tyle ile w 2009 roku, a za 2009 rok wynosiła tyle ile w 2008 roku i wcześniej w 2007 roku biorąc pod uwagę, że Spółka żadnych zmian w tym zakresie nie przedstawiła (Spółka zmieniła tylko ocenę prawną linii kablowych).

Poza tym za niewiarygodny w zakresie podania powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w 2010 roku - o pow. 2,25 m, a w 2009 roku - o pow. 2,25 m2) - Kolegium oceniło dowód ze złożonej deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2010 rok, a wcześniej ze złożonej korekty deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok, a także ze złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 rok, ponieważ z załączników do w/w deklaracji wynika, że Spółka zgłosiła kabiny/półkabiny do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budynki, a te obiekty budynkami nie są, o czym Spółka wiedziała, skoro w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2008 i 2007 rok tych obiektów jako budynków nie zgłaszała. Poza tym za niewiarygodny w zakresie podania powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w 2010 roku - o pow. 4,70 m2 , a w 2009 roku - o pow. 4,70 m2) -Kolegium oceniło dowód ze złożonej deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2010 rok, a wcześniej ze złożonej korekty deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok, a także ze złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 rok, ponieważ z załączników do w/w deklaracji wynika, że Spółka zgłosiła grunt zajęty na kabiny/półkabiny do opodatkowania podatkiem od nieruchomości a z żadnych dowodów znajdujących się w aktach sprawy nie wynika, żeby grunt ten stanowił własność Spółki czy to Skarbu Państwa czy też jednostki samorządu terytorialnego, o czym Spółka wiedziała, skoro w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2008 i 2007 rok tych gruntów zajętych na kabiny/półkabiny do opodatkowania nie zgłaszała.

Oceniając zebrany w sprawie przez organ pierwszej instancji materiał dowodowy, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. doszło do wniosku, że zasadne było określenie A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok w łącznej kwocie 57.011,00 zł (po zaokrągleniu z 57.010,80 zł) opodatkowując: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 3.855.00 m x stawka 0,67 zł za m2 styczeń-grudzień 2010 roku = 2.582,85 zł, pomniejszone o 4,70 m w stosunku do wykazanych w deklaracji podatkowej Spółki w podatku od nieruchomości za 2010 zajętych pod kabiny i półkabiny w stosunku do których nie został ustalony właściciel, a nie można było domniemywać, że tym właścicielem była Spółka czy Skarb Państwa czy też jednostka samorządu terytorialnego, a za 2008 i 2007 rok Spółka tych powierzchni gruntów w ogóle nie deklarowała (za ten okres obliczenie powierzchni gruntów w decyzji organu pierwszej instancji jest nieprawidłowe), budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 1.765.66 m x stawka 17,70 zł za m styczeń-grudzień 2010 roku = 31.252,18 zł, pomniejszone o 2,25 m2 w stosunku do wykazanych w deklaracji podatkowej Spółki w podatku od nieruchomości za 2010 obiektów którym są kabiny (budki telefoniczne) i półkabiny, które budynkami nie są, a za 2008 i 2007 rok Spółka tych powierzchni budynków w ogóle nie deklarowała (za ten okres obliczenie powierzchni użytkowej budynków w decyzji organu pierwszej instancji jest nieprawidłowe), budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: za styczeń-lipiec 2010 roku o wartości 1.944.480.66 zł x stawka 2% = 22.685,61 zł, na którą składa się: kwota 1.885.662,00 zł odpowiadająca niezmienionej wartości części budowli za 2009 rok i wcześniej za 2008 rok w tj. linii kablowych zgodnie z powyższymi ustaleniami faktycznymi plus zadeklarowana przez Spółkę w piśmie z dnia 17 czerwca 2015 roku za 2010 rok kwota budowli o wartości 58.818.66 zł (za ten okres obliczenie wartości w/w budowli w decyzji organu pierwszej instancji jest nieprawidłowe), sierpień-grudzień 2010 roku o wartości 58.818,66 zł x stawka 2% = 490,16 zł, na którą składa się: zadeklarowana przez Spółkę w piśmie z dnia 17 czerwca 2015 roku za 2010 rok kwota budowli o wartości 58.818,66 zł (za ten okres obliczenie wartości w/w budowli w decyzji organu pierwszej instancji jest nieprawidłowe).

Organ odwoławczy zauważył, że z całokształtu wiarygodnego materiału dowodowego zebranego w sprawie, wynika, że podanie niższej wartości budowli także w 2010 roku miało związek z tym, że Spółka wyłączyła z opodatkowania wartość linii kablowych (kabli) umieszczonych w kanalizacji kablowej należącej do Spółki, gdyż zmieniła w tym zakresie swoje wcześniejsze stanowisko.

SKO w Ł. podniosło, że zasadność opodatkowania kabli (tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej) jako części budowli, niezależnie od tego, że zmienił się właściciel kanalizacji kablowej (m.in. w celu potencjalnego uzyskania korzystnych skutków w zakresie opodatkowania nieruchomości i obiektów budowlanych została zawarta umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r.) wynika z treści art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają zarówno całe budowle jak i tylko ich części, o ile są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym przypadku oczywiście związek z prowadzeniem działalności gospodarczej istniał, a zatem uprawnione było opodatkowanie Spółki jako właściciela części budowli w postaci linii kablowych.

Tym samym, w ocenie SKO, z zaskarżonej decyzji oraz przeprowadzonego postępowania dowodowego w sposób nie budzący wątpliwości wynika, iż wysokość rzeczywistego zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji podatkowej złożonej przez stronę, co wypełnia normę art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Wobec powyższego Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie zostały wyczerpane reguły postępowania dowodowego z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem organ pierwszej instancji dokonał ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zgodnie z wiarygodnymi dowodami zebrany w sprawie.

Powyższą decyzję A S.A. w W., reprezentowana przez pełnomocnika w osobie adwokata, zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, podnosząc zarzuty naruszenia:

1. art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania wnioskowanego przez skarżącą dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględniania wyjaśnień skarżącej,

2. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w 2010 r. ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się, nie stanowią one dla skarżącej budowli w rozumieniu powołanej ustawy.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona. Przedmiotem sporu, jak wynika z treści skargi, są dwa zagadnienia. Po pierwsze, tego dotyczy zarzut sformułowany w pkt 2, zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości telekomunikacyjnej linii kablowej ułożonej w kanalizacji kablowej, w sytuacji gdy własność kanalizacji kablowej i własność położonych w niej linii nie pokrywa się, a więc, gdy A S.A. pozostała właścicielem linii kablowych, a właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot. Rozbieżność stanowisk pomiędzy podatnikiem i organami dotyczy tego, czy w takiej sytuacji kable telekomunikacyjne są budowlą lub jej częścią. Po drugie, tego dotyczy zarzut sformułowany w pkt 1, właściwego ustalenia podstawy opodatkowania, to jest prawidłowego ustalenia wartości spornych linii telekomunikacyjnych, przy założeniu, że podlegają one opodatkowaniu jako budowle lub jako część budowli.

Odnosząc się do pierwszego zagadnienia Sąd stwierdza, że stanowisko zaprezentowane w decyzjach przez organy podatkowe jest prawidłowe i znajduje uzasadnienia w przepisach prawa. Sąd podziela dotychczasową ugruntowaną linię orzeczniczą, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (m. in. wyrok NSA z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11). Jak trafnie ujął to NSA w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. II FSK 1498/12 "Całość techniczno-użytkową należy zatem rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł służyć określonemu celowi. W zależności od konkretnego stanu faktycznego, obiektem budowlanym może być zatem budowla, budowla wraz z instalacjami i urządzeniami, a także traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle, pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące w nim całość techniczno-użytkową (por. Prawo budowlane. Komentarz pod. red. Z. Niewiadomskiego, Warszawa 2007, s. 41-42). Nie budzi wątpliwości, że całość techniczno-użytkową mogą tworzyć zarówno kable wraz z urządzeniami wzmacniającymi i rozdzielczymi, jak i kanalizacja kablowa. Jeżeli jednak kable nie są położone bezpośrednio w ziemi, ale w kanalizacji kablowej, to wówczas obie te budowle tworzą całość".

Należy przyjąć, że sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby służyć celowi świadczenia usług, np. telekomunikacyjnych, to jednak wypełniające ją kable należałoby uznać, jeśli nie za odrębną budowlę, to przynajmniej za urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania kanalizacji zgodnie z jej przeznaczeniem (por. G. Liszewski, Glosa do wyroku WSA z dnia 25 stycznia 2008 r., I SA/Lu 703/07, PPLiFS 2015/1/33-37).

Ponadto – zdaniem WSA w Łodzi – obowiązek podatkowy ciąży zarówno na właścicielach całych budowli, jak i na właścicielach poszczególnych ich części. Przecząc temu stanowisku skarżąca Spółka odwołała się do cytowanego wyżej wyroku z dnia 27 maja 2014 r. II FSK 1498/12, w którym NSA przyjął, że nie można opodatkować części budowli, jaką stanowią kable położone w kanalizacji kablowej, z tego tylko powodu, że właścicielem kanalizacji kablowej jest inny podmiot niż właściciel kabli. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela jednak tego stanowiska. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 849), dalej w skrócie "u.p.o.l.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 3 u.p.o.l. podatnikami są właściciele obiektów budowlanych i – jak należy zakładać – chodzi tu o obiekty budowlane wskazane w art. 2, a więc zarówno całe budowle, jak i części budowli. Również w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części.

Zatem pod pojęciem właściciela budowli, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., należy rozumieć również właściciela części budowli, nawet w sytuacji gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli.

W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych, aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo techniczną, nadającą się do określonego użytku.

W niniejszej sprawie zmiana właściciela jednego z elementów budowli (sieci telekomunikacyjnej) nie spowodowała zmiany jej charakteru, dalej bowiem mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową. Sprzedaż na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. kanalizacji kablowej C Sp. z o.o. z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych w rękach skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia od opodatkowania części budowli, tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki.

Mimo rozbieżności orzecznictwa w tej kwestii, pogląd dotyczący zasadności opodatkowania linii kablowych skarżącej prezentowany jest w wielu wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych, m. in.: WSA w Łodzi z 3 czerwca 2015 r., I SA/Łd 288/15 i z 10 lutego 2016 r., I SA/Łd 1379/15; WSA w Białymstoku z 14 października 2015 r., I SA/Bk 277/15; WSA w Rzeszowie z 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15; WSA w Krakowie z 25 listopada 2015 r., I SA/Kr 1459/15 (wszystkie dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Poza sporem jest fakt, że organy uwzględniły zmianę przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 290), która weszła w życie z dniem 17 lipca 2010 r. (ustawa z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.U. Nr 106, poz. 675), polegającą na dodaniu do art. 3 pkt 3a, i w okresie od sierpnia 2010 r. nie traktowały już kabli telekomunikacyjnych umieszczonych w kanalizacji kablowej jako obiektu budowlanego lub jego części. Należy jednak wyrazić pogląd, że zmiana ta ma charakter prawotwórczy, a więc potwierdza stanowisko, że w okresie wcześniejszym stan prawny był inny.

Nie są też uzasadnione zarzuty podniesione w pkt 1 skargi, bowiem organy prawidłowo ustaliły podstawę opodatkowania w odniesieniu do spornych kabli ułożonych w kanalizacji kablowej po przeprowadzeniu postępowania podatkowego bez naruszenia wskazanych w skardze przepisów proceduralnych, to jest bez naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej, dalej w skrócie: "O.p.".

Na wstępie należy podzielić pogląd wyrażony w wyroku tutejszego Sądu z dnia 18 czerwca 2014 r. w sprawie I SA/Łd 522/14 (dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym złożona przez podatnika deklaracja podatkowa w podatku od nieruchomości stanowi formę oświadczenia wiedzy i służy przede wszystkim ustaleniu przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania. Wynikające z niej domniemanie prawne, że podatek obliczony w deklaracji jest podatkiem, który w podanej przez podatnika wysokości powinien być zapłacony, jest jednak domniemaniem wzruszalnym. W sytuacji gdy wartość budowli podana w deklaracji za dany rok podatkowy zmienia się w stosunku do podanej za rok wcześniejszy, tylko dlatego, że podatnik dokonuje odmiennej subsumcji identycznego stanu faktycznego pod przepis prawa materialnego, wystarczającym dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 O.p., są deklaracje na podatek złożone za lata poprzedzające. Deklaracje te zawierają dane, które organ podatkowy realnie może wykorzystać kontrolując wysokość podatku do zapłaty.

Organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutów odwołania, że wartość spornych linii telekomunikacyjnych została przez podatnika wskazana i ta wartość powinna być ewentualnie przyjęta jako podstawa obliczenia podatku. Kolegium zasadnie oceniło jako niewiarygodny w zakresie podania jako wartości budowli obejmujących linie kablowe w kanalizacji kablowej dowód z przekazanej przez podatnika płyty CD zawierającej wyciąg ze środków trwałych, gdyż z dowodu tego nie wynika wcale, jaka była wartość budowli Spółki na dzień 1 stycznia 2010 r. z uwzględnieniem linii kablowych w kanalizacji kablowej. Ponieważ organ dysponował innymi dowodami, których nie kwestionował – mógł dokonać wymiaru podatku na tej podstawie.

Należy wskazać, że podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu o ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel, Podatek od nieruchomości rolny i leśny, Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103. Dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12, a także wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., II FSK 2027/09, CBOSA). W sytuacji gdy znana jest organom podatkowym wartość początkowa budowli oraz zakres zmian w środkach trwałych, które mogły mieć wpływ na tę wartość, a wiedza ta wynika wprost z deklaracji i oświadczeń strony, szczegółowa (i w istocie ponowna) analiza ewidencji środków trwałych jest zbędna. W niniejszej sprawie wartość początkową budowli pozostałych we władaniu podatnika, można było ustalić analizując jego deklaracje podatkowe za 2007, 2009 i 2010 r., a także wyjaśnienia udzielane w toku postępowania. W wyniku umowy ze spółką C podatnik pozbył się zatem części posiadanych środków trwałych, pozostawiając jedynie linie kablowe oraz nieliczne inne środki zadeklarowane w deklaracji ze stycznia 20010 r. Posługując się zatem wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. organ podatkowy mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2010 r. Zbędne było tym samym poszukiwanie wartości linii telekomunikacyjnych w ewidencji środków trwałych, zwłaszcza w sytuacji gdy podatnik nie przedstawił jasnych, czytelnych i wiarygodnych danych w tym zakresie, mimo wezwań organu podatkowego.

Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

k.ż.