Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1910/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik - Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego: oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej we W. , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] grudnia 2013 r. określającą J. O. (dalej: strona, skarżący, podatnik) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 1.365 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Opel Astra o numerze nadwozia [...] (rok produkcji 2010, pojemność silnika 1.686 cm3).

Jak wynikało z akt sprawy, skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A. Przeprowadzona wobec niego kontrola w zakresie rozliczenia z tytułu podatku akcyzowego za okres od [...] stycznia 2010 r. do [...] grudnia 2010 r., ujawniła, że w dniu [...] listopada 2010 r. na terytorium Francji dokonał on zakupu samochodu marki Opel Astra od firmy B. Opisana czynność została potwierdzona fakturą VAT nr [...] oraz fakturą wewnętrzną nr [...], w których wartość transakcji określono odpowiednio na 5.323,11 euro i 25.548,02 zł. Następnie w dniu [...] maja 2011 r. ww. pojazd został sprzedany firmie C za kwotę 11.000 euro tj. 43.195,90 zł, co potwierdza faktura VAT nr [...].

Na podstawie danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz z D sp. z o.o. ([...]) ujawniono, że przedmiotowy pojazd nie był nigdy rejestrowany w Polsce i został wyprodukowany jako samochód osobowy. Ponadto z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. wynikało, że skarżący zarówno zakup jak i sprzedaż zadeklarował w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia, a następnie wewnątrzwspólnotowej dostawy. Potwierdzają to złożone deklaracje, zaświadczenie VAT-25 potwierdzające uiszczenie podatku oraz informacje podsumowujące o dokonanych transakcjach wewnątrzwspólnotowych za listopad 2010 r. i maj 2011 r.

W toku postępowania skarżący zeznał, że większość zakupionych przez niego samochodów we Francji i w Niemczech, a przeznaczonych do sprzedaży za granicą, nie była przywożona do kraju, lecz pozostawiana bądź u byłych właścicieli bądź u znajomych lub na wynajętych miejscach parkingowych. Skarżący nie był jednak w stanie podać konkretnych dat, ani okresów przechowywania pojazdów za granicą. Na poparcie swych twierdzeń strona przedłożyła skan oświadczenia S. P., zamieszkałego we Francji, który podał m.in., że jako znajomy skarżącego w latach 2010-2011 przechowywał na swojej posesji samochody osobowe w ilości ok. 20 szt. w przeważającej mierze marki Opel: Zefira, Astra czy Meriva. Pojazdy były pozostawione u niego na czas nieokreślony i w zależności od swojego pobytu we Francji skarżący nimi dysponował.

Oceniając zebrane dowody Naczelnik Urzędu Celnego w L. stwierdził, że wskazują one na wewnątrzwspólnotowe nabycie przez stronę samochodu osobowego Opel Astra, co łączy się z obowiązkiem w zakresie podatku akcyzowego. Przekonują o tym otrzymane i wystawione przez stronę dokumenty potwierdzające nabycie (faktura VAT wewnętrzna), w których kontrahent zagraniczny zastosował preferencyjną stawkę VAT - 0%. W ocenie organu podatkowego ta okoliczność potwierdza, że podatnik zadeklarował, iż przedmiotowy pojazd zostanie wywieziony z terytorium Francji. Oprócz tego na w transakcjach wewnątrzwspólnotowych strona posłużyła się numerem identyfikacji podatkowej z prefiksem PL (numer VAT-UE), co wskazuje, iż docelowym krajem dostawy towaru była Polska. Faktów tych nie podważają zeznania skarżącego złożone zarówno podczas postępowania wymiarowego jak i kontroli podatkowej. Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy, stwierdził, że wykazana w fakturze nabycia cena pojazdu odbiega od wartości rynkowej. Wobec czego, po bezskutecznym wezwaniu strony do wykazania przyczyn takiego stanu rzeczy, ustalił wartość pojazdu wg cen rynkowych. Posłużył się w tym zakresie danymi wynikającymi z programu Info-Ekspert, przyjmując wartość bazową brutto pojazdu na kwotę 64.600 zł, pomniejszając ją o korektę za pierwszą rejestrację oraz przebieg pojazdu. W rezultacie podstawę opodatkowania przyjęto w kwocie 55.440 zł, obliczając podatek wg stawki 3,1 % w kwocie 1.365 zł, co znalazło wyraz w opisanej na wstępie decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał na przepisy art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207 O.p. oraz art. 1, art. 3 ust. 1 i 2, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2 i ust. 12, art. 105 pkt 2, art. 106 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm., dalej: u.p.a.).

Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Celnej we W., podzielił ustalenia i wnioski organu I instancji. Ponownie rozpatrując sprawę wskazał, że materiał dowodowy potwierdza przemieszczenie samochodu Opel Astra na terytorium kraju. Podkreślał przy tym znaczenie pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] marca 2014 r. oraz z dnia [...] maja 2014 r., z których wynika, że skarżący dochował wszelkich wymogów w zakresie podatku od towarów i usług, nakazujących uznanie nabycia ww. samochodu i jego zbycia jako odpowiednio nabycia wewnątrzwspólnotowego i dostawy wewnątrzwspólnotowej. Skarżący bowiem ww. transakcje wykazał w informacji podsumowującej o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach za listopad 2010 r. oraz za maj 2011 r., otrzymał także zaświadczenie VAT-25 potwierdzające uiszczenie podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środków transportu. Przy czym jak podkreśl organ odwoławczy strona nie dokonała korekty ww. dokumentów. Jeśli zatem skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy ww. samochodu, to musiał wcześniej dokonać również dokonać jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Oznacza to, że miejscem dostawy pojazdu musiało być terytorium RP, a skoro tak to wcześniej musiał być przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, co potwierdza zaświadczenie VAT-25.

Jednocześnie organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom skarżącego złożonym w toku postępowania podatkowego, zwracając uwagę na jego pierwotne wyjaśnienia udzielone podczas przeprowadzonej kontroli, w których skarżący nie zaprzeczał przemieszczeniu pojazdów na terytorium kraju, nie pamiętając jednakże szczegółów tych zdarzeń. Jako bezzasadny ocenił organ podatkowy zarzut braku zgromadzenia materiału dowodowego, o czym przekonują dowody źródłowe w postaci faktur, deklaracji i zaświadczeń. Odnosząc się do zgłaszanych w toku postepowania odwoławczego wniosków dowodowych - przeprowadzenie dowodu z zeznań (oświadczenia) A. O., organ podatkowy wskazał, że nie mogą one wpłynąć na odmienną ocenę stanu faktycznego. Miały one bowiem wykazać, że skarżący oraz jego brat (A. O.) przebywali we Francji, czego organ podatkowy w żaden sposób nie podważał. Skarżący nie wykazał natomiast w jaki sposób okoliczność pobytu strony i jej brata za granicą miałaby wpłynąć na datę przemieszczenia ww. pojazdu oraz czy został on przemieszczony na terytorium kraju. Podobnie organ podatkowy ocenił złożone na etapie postępowania odwoławczego wyciągi płatności za tankowanie kartą DKV.

Dalsze ustalenia organu odwoławczego, dotyczące podstawy opodatkowania oraz wysokości zobowiązania podatkowego były zgodnie z poczynionymi w toku postępowania przez Naczelnikiem Urzędu Celnego w L..

W skardze strona wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Podniosła zarzuty naruszenia skargi, skarżący wskazał na naruszenie przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. poprzez niedokładne rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, jak też dokonanie jego błędnej oceny poprzez zastosowanie zbyt swobodnej oceny dowodów; naruszenie art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. poprzez przyjęcie, że w niniejszej sprawie powstał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego i przyjęcie, że nastąpiło jego przemieszczenia na terytorium kraju, podczas gdy faktycznie nie miało ono miejsca oraz art. 102 ust. 1 i art. 106 ust. 2 i ust. 3 u.p.a., poprzez błędne przyjęcie, że skarżący jest podatnikiem podatku akcyzowego w zakresie objętym decyzją.

W uzasadnieniu wskazywała, że z przyczyn ekonomicznych nie transportowała do kraju samochodów zakupionych za granicą i za granicę przeznaczonych. Przyjmując inny przebieg faktów organy podatkowe wsparły się wyłącznie na dokumentach, pomijając twierdzenia strony. W tym zakresie dokonano błędnej interpretacji art. 109 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydanych na jego podstawie rozporządzeń, przyjmując, że miejsce wystawienia faktury jest tożsame z miejscem położenia przedmiotu transakcji. Strona zarzuciła też wsparcie się na dokumentach w zakresie podatku VAT, dotyczących rozliczenia transakcji związanych z ww. samochodem, pomijając, że skarżący był w błędzie rozliczając ją w ten sposób. Strona może ten błąd skorygować, co jednak wymaga czasu. Ponadto już po wydaniu zaskarżonej decyzji odnalazł francuskie dokumenty WZ, potwierdzające przejęcie przedmiotu sprzedaży, co miało miejsce miesiąc po zakupie. W opinii skarżącego, postępowanie było prowadzone przeprowadzone niedokładnie, stronie zdano jedynie trzy pytania, zadowalając się ogólnikowymi odpowiedziami. Organy podatkowe nie dopuściły także dowodu z zeznań A. O., S. P., A. W., osób, które posiadały wiedzę o przeprowadzonych transakcjach na terenie Francji i T. W. w sprawie transakcji na terenie Niemiec. Zawracając uwagę na sprzeczności w zeznaniach strony, organ podatkowy ich nie wyjaśnia. Nie przesłuchano także księgowej skarżącego, mającej istotna wiedzę w zakresie rozliczeń podatkowych i obiegu dokumentów księgowych. W opinii strony organ podatkowy dokonał oceny zeznań świadków przed ich przeprowadzeniem, uznając, że nie mają one znaczenia dla sprawy. Takie postępowanie narusza opisane na wstępie przepisy prawa procesowego, świadcząc o dowolnej ocenie materiału dowodowego.

W kolejnym piśmie oznaczonym jako skarga, sformułowanym przez innego pełnomocnika, strona podniosła zarzut naruszenia art. 121, art. 122, art. 124, ar. 187 § 1 i § 2, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 4 O.p., poprzez niedochowanie zapisanych w nim zasad. Ponadto wskazała na naruszenie art. 109 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez przyjęcie, że miejsce wystawienia faktury jest tożsame z miejscem sprzedaży towaru. W zakresie przepisów prawa materialnego, powieliła opisane już zarzuty.

W uzasadnieniu strona wskazywała, że wbrew opisanym zasadom dowodzenia organy podatkowe oparły się na jednym dowodzie w postaci faktury sprzedaży, pomijając dowody z zeznań strony i świadków. Podkreślał, że wnioski organów podatkowych o wewnątrzwspólnotowym nabyciu celem jego sprzedaży za granicę są pozbawione logiki i "racjonalizmu". Ponadto organ podatkowy z własnej inicjatywy wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o nadesłanie dokumentacji dotyczącej rozliczenia ww. transakcji uzyskując informację, że wniosek o wydanie zaświadczenia VAT – 25 nie został złożony, bo transakcje rozliczane na zasadzie marży nie są wykazywane jako wewnątrzwspólnotowe nabycie. Ponadto organ podatkowy posiłkuje się spisem z natury za 2010 r., który ma potwierdzać, że ujęte w im pojazdy znajdowały się na ternie Polski. Tymczasem strona wyjaśniała, że spis dotyczył samochodów będących w posiadaniu strony, bez względu na miejsce ich położenia. Także brak umów komisu czy faktur za przechowanie pojazdów zagranicą nie może być odczytywany na niekorzyść strony, gdyż nie posiada ona też dokumentów przechowywania pojazdów na terenie kraju.

W odpowiedzi na obie skargi, Dyrektor Izby Celnej we W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję wg opisanych kryteriów, należy stwierdzić, że nie narusza ona przepisów prawa materialnego jak i procesowego, w rezultacie skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.

Spór pomiędzy stronami dotyczy ustalenia czy w niniejszej sprawie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego samochodu osobowego marki Opel Astra, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, a w konsekwencji czy zasadnie na skarżącego nałożony został obowiązek podatkowy w zakresie ww. podatku.

Rozpatrzenie tej kwestii musi być jednak poprzedzone oceną zarzutów skargi, podnoszącej naruszenie przepisów procesowych, gdyż tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny, poprzedzony właściwie przeprowadzonym postępowaniem dowodowym, daje podstawę do prawidłowej subsumcji stanu faktycznego pod określoną normę prawną.

Zgodnie z przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), a postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), przy czym stosownie do art. 121 § 2 O.p., organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Nadto podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 O.p w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Mając na uwadze powyższe reguły Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości i został ustalony z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawę wyjaśniono w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Sąd nie podzielił także zarzutów naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 2 i art. 124 O.p. Zaskarżona decyzja zawiera bowiem wszystkie elementy, o których mowa w art. 210 § 4 O.p., a uzasadnienie faktyczne decyzji wskazuje fakty, które organ podatkowy uznał za udowodnione oraz dowody, którym dał wiarę, ze szczególnym uwzględnieniem znaczenia poszczególnych dowodów dla oceny zgromadzonego materiału dowodowego, w tym także przyczyn, dla których odmówiono stronie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. W uzasadnieniu prawnym organ podatkowy zawarł wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem właściwych przepisów prawa. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu i wyjaśnił przyczyny ich nieuwzględnienia, nadto rozważył wszystkie zebrane w sprawie dowody, wskazał, jaki stan faktyczny uznał za podstawę rozstrzygnięcia i przytoczył adekwatnie do przedmiotu sprawy przepisy prawa materialnego i procesowego, przedstawiając pełną argumentację prawną. Zauważyć również należy, że nie wszystkie wady postępowania podatkowego mogą stanowić podstawę do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, gdyż w ramach art. 145 p.p.s.a. ustawodawca zastrzegł, że musi to być takie naruszenie przepisów postępowania, aby mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takich zaś naruszeń w rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podnosząc zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego skarżący wskazał przede wszystkim na wydanie rozstrzygnięcia wyłącznie w oparciu o fakturę VAT oraz dokumenty w postaci spisu z natury z 2010 r. W zarzutach wskazywano na zaniechanie przez organy podatkowe przeprowadzenia wnikliwego postępowania dowodowego w dalszym zakresie, w tym w szczególności zaniechanie przeprowadzenia dowodów - osobowych i z dokumentów - wnioskowanych przez skarżącego, mających na celu wykazanie, że nie doszło do przemieszczenia spornego samochodu na terytorium Polski.

Odnosząc się do tych zarzutów wskazać należy, że odmowa przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, w tym z zeznań świadków i poprzestanie na materiale dowodowym zebranym w toku prowadzonego wobec skarżącego postepowania, zarówno kontrolnego jako podatkowego, została przez organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji uzasadniona w sposób przekonujący, a użyta tam argumentacja była adekwatna do charakteru prowadzonego postępowania.

Dyrektor Izby Celnej we W. odnosząc się do wniosków dowodowych skarżącego, podkreślił, że okoliczności, które należało ustalić w sprawie, zostały wykazane innymi dowodami, których znaczenie dla wydanego rozstrzygnięcia, ocenił. Organ odwoławczy słusznie wskazał w wydanej decyzji, że istotne dla sprawy okoliczności związane z przemieszczeniem spornego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, zostały potwierdzone wiarygodnymi dowodami z dokumentów, a przede wszystkim fakturą VAT nr [...] oraz fakturą wewnętrzną nr [...], zaświadczeniem VAT – 25 potwierdzającym uiszczenie podatku VAT z tytułu nabycia środków transportu, informacją podsumowującą o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach VAT – UE za listopad 2010 r. m.in. z kontrahentem będącym sprzedawcą objętego decyzją pojazdu. Ponadto wskazał też organ podatkowy na fakturę VAT UE nr [...] z dnia [...] maja 2011 r., dokumentującą sprzedaż samochodu kontrahentowi czeskiemu w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o czym m.in. przekonuje stawka 0% oraz ww. sprzedaż wykazana w rejestrze sprzedaży jako nieopodatkowaną, istotne jest także to, że skarżący ww. dostawę wykazał w informacji podsumowującej dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach VAT – UE/ dostawy wewnątrzwspólnotowe za maj 2011 r. m.in. z kontrahentem będącym nabywcą objętego decyzją pojazdu.

Przedstawione dowody przekonują, że skarżący dokonał najpierw wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego pojazdu, a następnie jego dostawy, co udokumentował zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Co istotne do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie dokonał w tym zakresie żadnych korekt.

Podkreślić przy tym należ, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej powoływana jako ustawa o VAT) umieszczenie na fakturze VAT wewnętrznej wewnątrzwspólnotowej numeru NIP jest wymagane przy dostawie wewnątrzwspólnotowej. Umieszczenie na rachunku numeru identyfikacji podatkowej dostawcy oraz nabywcy dla celów handlu wewnętrznego, co miało miejsce w niniejszej sprawie, pozwala na przyjęcie, że wskazana faktura VAT dotyczy dostawy towarów w warunkach WDT (po stronie kontrahenta) i WNT (po stronie skarżącego - kontrahenta polskiego). Skarżący podając kontrahentowi numer NIP UE PL, pod którym jest zarejestrowany do celów handlu wewnątrzwspólnotowego w Polsce, przyjął na siebie obowiązek opodatkowania powyższej transakcji w Polsce jako transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zasadnie zatem, w kontekście przywołanych faktów, organ podatkowy przyjął, że skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego marki Opel Astra, co wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego.

Nie sposób przy tym podzielić zarzutów skargi odnoszących się do pominięcia przez organ podatkowy innych dowodów w sprawie, tu strona wskazuje na składane w toku postępowania wyjaśnienia oraz wnioski dowodowe, których nie uwzględniono.

Odnosząc się do wyjaśniań strony, to wskazać trzeba, że były one przedmiotem analizy i oceny ze strony organów podatkowych, które zawracały uwagę na ich zmienność. Pierwotnie bowiem strona, składając w dniu [...] listopada 2012 r. wyjaśnienia w trakcie postępowania kontrolnego, nie zaprzeczała, że dokonywała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów, nie pamiętała jedynie daty przemieszczenia poszczególnych pojazdów. Dopiero w późniejszych zeznaniach złożonych do protokołu w dniu [...] czerwca 2013 r. wskazywał skarżący, że nie przemieszczał na terytorium Polski samochodów, które były sprzedawane za granicą. Myśl tę powiela strona w odwołaniu i skardze, powołując się na brak logiki i ekonomiki w twierdzeniach organów podatkowych, negujących jego zeznania o przechowywaniu pojazdu poza granicami kraju.

W opinii Sądu słusznie organ podatkowy ocenia treść tych zeznań, powołując się na zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z jej brzmieniem, zawartym w art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Istota tej normy sprowadza się do tego, iż przy dokonywaniu oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym tzn. z uwzględnieniem wszystkich dowodów w ich funkcjonalnym powiązaniu, a wyciągane wnioski nie powinny być sprzeczne z innymi zebranymi w sprawie dowodami oraz winny być zgodne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym. Na taki sposób rozumienia tej zasady postępowania zwrócono też uwagę w Komentarzu - Ordynacja podatkowa, praca zbiorowa S. Babiarz B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Wydaw. LexisNexis -W-wa 2004 (str. [...] i następne), podkreślając brak związania organu podatkowego regułami dowodowymi i istotnej roli jego przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne, przy równoczesnym uwzględnieniu wiedzy, doświadczenia i logiki.

Takie cechy posiada ocena dowodów w niniejszej sprawie. Zasadnie przyjęto, że pierwsze wyjaśnienia mają, w kontekście pozostałych dowodów z dokumentów, znaczenie istotniejsze. Późniejsze wyjaśnienia stanowią bowiem próbę polemiki z ustaleniami organów podatkowych, reakcję strony na dokonane ustalenia. Tezę tę potwierdza fakt, że strona w żaden sposób nie jest w stanie wykazać, że istotnie przechowywała ww. samochód poza granicami kraju od listopada 2010 r. do maja 2011 r. Poza ogólnikowymi twierdzeniami nie podaje żadnych szczegółów umożliwiających weryfikację jej tez. Podobne wnioski odnoszą się do treści oświadczeń wskazanych przez stronę osób. Zasadnie zatem organ podatkowy odmówił dalszych czynności dowodowych, skoro przedstawione oświadczenia nie zawierały żadnych konkretnych okoliczności, mogących podważyć ustalenia wyprowadzone na podstawie zebranych dowodów z dokumentów. Nie można także podzielić zarzutu, że ocena organów podatkowych jest nielogiczna poprzez nieuwzględnienie ekonomiki postępowania strony, kierując się zasadą swobodnej oceny dowodów, wskazać trzeba, że okres między nabyciem a dostawą pojazdu wynosił 6 miesięcy, podczas, których strona poszukiwała kontrahentów. Trudno za nielogiczne w tym kontekście uznać, że strona w dacie nabycia nie mogła wiedzieć gdzie (komu) sprzeda pojazd.

Zasadnie ocenił także organ podatkowy przedstawione na etapie postępowania odwoławczego dokumenty potwierdzające płatność za paliwo na ternie Francji kartą DKV. Stanowią one jednie potwierdzenie, że osoba będąca dysponentem karty przebywała na terenie Francji płacąc za pośrednictwem ww. dokumentu za paliwo. W żaden sposób nie może zatem podważać ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, które nie negują, że skarżący mógł przebywać we Francji i płacić tam za paliwo przy pomocy ww. dokumentu. Wydaje się nawet, że dokument ten wpisuje się w poczynione ustalenia, nie ulega bowiem wątpliwości, że sprowadzając ww. pojazd na terytorium Polski skarżący nabywał paliwo także we Francji.

Reasumując tę część rozważań podkreślić należy, że podjęte przez organy podatkowe rozstrzygnięcie oparto na prawidłowo zgromadzonym oraz wszechstronnie rozpatrzonym materiale dowodowym, dającym przez to podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych. Zarzuty skargi podważające te ustalenia i wskazujące na niedomogi postępowania dowodowego skutkujące wadliwymi ustaleniami, należy uznać za bezzasadne. W szczególności walor ten odnosi się do wskazywanego przez stronę dowodu "WZ przejęcia pojazdu", który strona ujawniła dopiero po wydaniu decyzji. Odnosząc do zarzutów skargi w tym względzie wskazać trzeba, że skoro dowód ten nie był znany organom podatkowym, mógłby jedynie stanowić przesłankę do rozważania możliwości wznowienia postępowania przed organami podatkowymi. W żadnej mierze okoliczność ta nie stanowić podstawy do uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji. Na marginesie jedynie wskazać trzeba, że strona poza powołaniem się na ww. dokument nie załączyła go do skargi.

Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut wsparcia orzeczenia na jedynie treści faktury VAT, takiej argumentacji nie zawarto w zaskarżonej decyzji. Jej lektura dowodzi, że ustalając i oceniając fakty organy podatkowe oparły się na szeregu dokumentów, co już opisano. Podobnie uwagi odnieść trzeba do zarzutu wsparcia się przez organy podatkowe na danych dotyczących spisu z natury.

Poprawnie także posiłkowano się dokumentacją dotyczącą podatku od towarów i usług, zaś zarzut skargi wnoszący o przesłuchanie księgowej prowadzącej rozliczenia strony należy uznać za nieuzasadniony. Jak wynika z akt sprawy działalność gospodarczą prowadziła strona i to ona odpowiada za dokumentowanie transakcji. Nie przekonują także twierdzenia skargi, że skarżący sporządzając dokumenty w zakresie podatku od towarów i usług był w błędzie, warto bowiem zaznaczyć, że działaniom strony odpowiadają reakcje kontrahentów, którzy w ten sam sposób potraktowali sporną transakcję tj. jako wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu.

W świetle przedstawionych rozważań, zdaniem Sądu, organy podatkowe nie naruszyły zasad opisanych postępowania jak i oceny zebranych dowodów, wskazujących, że w odniesieniu do spornego samochodu osobowego doszło do jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Poczynione w tym względzie ustalenia w pełni odpowiadają zasadom swobodnej oceny dowodów i wpisanym w nią regułom logiki i doświadczenia życiowego, co nakazywało oddalenie formułowanych w skardze zarzutów naruszenia prawa procesowego.

Wobec tego, w dalszej kolejności należy odnieść się do podnoszonych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. W pierwszej kolejności nie sposób uznać, że w sprawie doszło do uchybienia regulacji art. 109 pkt 1 ustawy o VAT. Po pierwsze przepis ten nie zawiera takiej jednostki redakcyjnej, po drugie zaś wbrew formułowanym zarzutom nie dotyczy faktur ale ewidencji. Przyjmując, że strona miała na myśli raczej regulację art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, także i ten zarzut trzeba uznać za chybiony, gdyż nie był on żadnej mierze podstawom orzekania w niniejszej sprawie, dotyczącej podatku akcyzowego. Ponadto organy podatkowe, w treści zaskarżonej decyzji, nie posłużyły się argumentacją wspartą na treści przepisów ustawy o podatku VAT w zaskarżonym zakresie.

Odnosząc się do dalszych zarzutów wskazać trzeba, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym jest, między innymi, nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na terenie kraju zgodnie z przepisami prawo o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych, zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a., są m in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (zgodnie z art. 100 ust. 1 lub 2 ww. ustawy). Z treści art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a. wynika, że przez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Definicja ta wskazuje, że nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest fizyczne przemieszczenie samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Samochody osobowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 100 ust. 4 u.p.a., są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji, i zostało przedstawione we wcześniejszych rozważaniach, skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, który - czego strona nie neguje - jest kwalifikowany, zgodnie z powołanymi przepisami do kategorii samochodów osobowych. Zatem zgodnie z powołanymi przepisami był obowiązany do uiszczenia podatku akcyzowego wg przyjętej w decyzji stawki.

Jednocześnie wskazać trzeba, że skarżący nie neguje zarówno sposobu ustalenia podstawy opodatkowania jak i wysokości zobowiązania podatkowego, wskazując wręcz, że została ona przyjęta z faktury, co w opinii strony nieuzasadnionym czyni wezwanie jej do przedstawienia ewentualnych dowodów na okoliczność niższej niż rynkowa ceny pojazdu. Lektura decyzji organów obu instancji dowodzi jednak, że organ podatkowy zakwestionował wartość pojazdu wynikającą z faktury nabycia, ustalając ją w wartościach rynkowych. Oceniając, zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., zaskarżoną decyzję Sąd nie stwierdził aby także i w tym zakresie naruszała ona obowiązujące przepisy. Przed ustaleniem ceny rynkowej pojazdu organy podatkowe wezwały stronę do dostarczenia niezbędnych informacji, bezskutecznie. Zastrzeżeń nie budzi także przyjętą metoda wyliczenia podstawy opodatkowania i podatku.

Mając powyższe na uwadze, za nieuzasadnione uznać trzeba zarzuty skargi podnoszące naruszenie art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1 i art. 106 ust. 2 i ust. 3 u.p.a.

Odnotować także wypada, że w zbliżonym stanie faktycznym, wyrokiem z dnia 5 sierpnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny (sygn. akt I SA/Wr 1555/14), oddalił skargę strony skarżącej. Przyjęte w powołanym orzeczeniu tezy są zbieżne z przedstawionymi w rozpoznawanej sprawie. (powołany wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądowych na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego).

Końcowo wskazać trzeba, że w rozpoznawanej sprawie, wbrew zarzutom skargi, faktura nabycia spornego pojazdu nie była wystawiana w trybie marża, a zatem istniał obowiązek jej wykazania w deklaracji i informacji podsumowującej. Zaś wskazywana przez pełnomocnika informacja od Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. dotyczy samochodu Opel Meriva, a zatem nie będącego przedmiotem rozważań w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, nie stwierdzając naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak też naruszenia prawa procesowego mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.