Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 834/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2, art. 2 ust. 1 i 3, art. 7ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 1 i art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2, art. 6c
journal: Dz.U. 2017 poz 1892
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.
article: art. 21 ust. 1, art. 20 ust. 2 i art. 22 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 2101
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.
article: art. 194 § 1, art. 204 § 4, art. 124 i art. 227
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel ( spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej "SKO" lub "Kolegium"), działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. [obecnie Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.], dalej "O.p.") utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy T. z [...]r. nr [...] ustalającą podatnikowi E. M. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił ustalony

w sprawie stan faktyczny i argumentację prawną.

Organ I instancji decyzją z [...] r. ustalił podatnikowi wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r. w kwocie [...] zł.

W odwołaniu podatnik zakwestionował rozstrzygnięcie w części dotyczącej naliczenia podatku rolnego od rowów, pastwisk, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych oraz wód płynących, zarzucając organowi braki w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji, a także błędne ustalenie stanu faktycznego.

SKO utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ wyjaśnił, że podstawę prawną ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości, podatku rolnym i podatku leśnym stanowią: art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2, art. 4 ust. 1 pkt 1-3 i ust. 2, art. 5 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy: z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm., dalej "u.p.o.l."), art. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, dalej "u.p.r.") oraz art. 1 i art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1821, dalej "u.p.l."). Zacytował i wyjaśnił znaczenie wymienionych przepisów, jak również kwestie podstawy opodatkowania i podmiotów obowiązanych do ich uiszczania. Ponadto omówił kwestie związane z obowiązkiem podatkowym i datą jego powstania i ustania wymieniając przepisy art. 6 ust. 1, 3, 5 i 7 u.p.o.l., art. 6a ust. 1, 3, 5 i 6 u.p.r. oraz art. 5 ust. 1 i 4 oraz art. 6 ust. 3 u.p.l. (str. 2-5 zaskarżonej decyzji).

Dalej podkreślił, że decydujące znaczenie przy ustalaniu wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego ma norma zawarta w art. 21 ust. 1 z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm., dalej "P.g.k"), zgodnie z którą podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte

w ewidencji gruntów i budynków. Dane te są wiążące dla organów podatkowych, jeżeli zatem dany grunt w ewidencji gruntów i budynków nie został sklasyfikowany jako użytek rolny lub jako grunt zadrzewiony i zakrzewiony na użytkach rolnych, to nie może być opodatkowany podatkiem rolnym, bez względu na to jak jest faktycznie użytkowany.

Kolegium wyjaśniło, że podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego, jako właściciel gruntów i posadowionego na nich budynku.

Zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w rozpatrywanej sprawie należy przyjąć:

- budynki mieszkalne o pow. [...] m², dla których Rada Gminy Tworóg

w uchwale z dnia 30 października 2017 r. nr XXXV/294/2017 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2018 r. przyjęła stawkę wynoszącą 0,77 zł za 1 m² powierzchni użytkowej,

- grunty zadrzewione i zakrzewione o łącznej pow. [...] m², zwolnione

z opodatkowania na mocy art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.,

- grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi o pow. [...] m², zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 u.p.o.l.

Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy ustalił, że wysokość podatku od nieruchomości na 2018 r. wynosi [...] zł.

Przedstawiając następnie sposób wyliczenia podatku rolnego SKO wskazało, że z ewidencji gruntów wynika, iż przedmiot opodatkowania w podatku rolnym

w niniejszej sprawie stanowią grunty rolne zabudowane o pow. [...] ha, rowy

o pow. [...] ha, grunty orne kl. V o pow. [...] ha, łąki kl. V o pow. [...] ha, pastwiska klasy IV o pow. [...] ha i pastwiska klasy V o pow. [...] ha.

Wskazując ponownie art. 2 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.r. podało, że suma powierzchni ww. gruntów przekracza 1 ha, zatem stanowią one gospodarstwo rolne i za podstawę opodatkowania należy przyjąć liczbę hektarów przeliczeniowych ustaloną na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego. Gmina T. na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2001 r. w sprawie zaliczenia gmin oraz miast do jednego z czterech okręgów podatkowych (Dz. U. Nr 143, poz. 1614), została zaliczona do pierwszej klasy podatkowej, co oznacza, że przelicznik dla łąk i pastwisk wynosi 0,75. Natomiast średnia cena skupu żyta za okres jedenastu kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy, zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 20 października 2017 r. (M.P. poz. 958) wynosiła 52,49 zł za 1 dt, czyli za 1 q. Uwzględniając przepis art. 6 ust. 1 pkt 2 u.p.r. stawka podatku rolnego w omawianej sprawie wynosi [...] zł (52,49 zł x [...]). Wobec tego, podatek rolny od ww. gruntów za rok 2018 wynosi [...] zł.

Z kolei jeśli chodzi o podatek leśny, to organ wskazał, że podstawą opodatkowania są grunty o łącznej powierzchni [...] ha. Średnia cena sprzedaży drewna obliczona według średniej ceny drewna uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały 2017 r. - według Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 20 października 2017 r. (M.P. poz. 1821) wyniosła 197,06 zł za 1 m3. Uwzględniając art. 4 ust. 1 u.p.l. stawka podatku leśnego w roku 2018 wynosi 43,35 zł ([...]x197,06). Wobec tego, podatek leśny od ww. części gruntu na rok 2018 wynosi za grunt o pow. [...] ha - [...] zł. Grunt o pow. [...] ha korzysta ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.l.

Podsumowując SKO stwierdziło, że wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2018 po zaokrągleniu wynosi [...] zł, zatem rozstrzygnięcie organu I instancji koresponduje z jego ustaleniami.

Odnosząc się do argumentów podniesionych w odwołaniu Kolegium podzieliło stanowisko podatnika, że decyzja organu I instancji pod względem formalnym nie sprostała wymogom z art. 210 § 4 i art. 124 O.p. przyznając, że uzasadnienie tej decyzji zawiera wyłącznie tabelę prezentującą sposób wyliczenia podatku (przedmiot, podstawę, stawkę podatku i jego kwotę). Wskutek braku rzetelnego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonej decyzji podatnik nie uzyskał wiedzy co do zasad ustalania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, rolnym i leśnym, jednak w jego ocenie uchybienie to pozostaje bez znaczenia dla wyniku sprawy, albowiem samo rozstrzygnięcie znajduje uzasadnienie w ustalonym przez organy obu instancji stanie faktycznym.

W kwestii dotyczącej podstawy opodatkowania organ wyjaśnił, w odniesieniu do art. 21 ust. 1 P.g.k., że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji o stanie faktycznym wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym w postępowaniu podatkowym Jeżeli strona kwestionuje zawarte tam dane, to musi najpierw wystąpić o ich korektę, w trybie określonym w ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne. Następnie w przypadku uwzględnienia tych zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji, złożyć nowe informacje o gruntach. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do dokonywania zmian w ewidencji i wypowiadania się w przedmiocie prawa własności danej nieruchomości, jak również co do jej powierzchni, rodzaju, czy klasy użytków rolnych.

W skardze na powyższą decyzję podatnik zaakcentował poświadczenie nieprawdy przez organ I instancji. Skarżonej decyzji zarzucił:

- brak uzasadnienia faktycznego i prawnego i nieuwzględnienie dokumentów Urzędu Wojewódzkiego w Katowicach Wydziału Geodezji i Gospodarki Nieruchomościami przekazanych organowi I instancji pismem z [...] r.,

- brak "dowodu żądania" od organu I instancji "wyciągu wykazu zmian gruntowych z dnia [...]r.", celem wykazania, że Skarb Państwa zajął nieruchomości pod budowę nowego koryta rzeki "[...]" i pod rów melioracyjny (pismo z [...] r.),

- brak rozstrzygnięcia na okoliczność końcowego terminu ważności decyzji organu I instancji z [...] r. nr [...] "o zaniechaniu poboru podatku rolnego i leśnego" w związku z zajęciem gruntów przez Skarb Państwa,

- brak ustaleń w zakresie stanu posiadania przez podatnika,

- braku ustalenia, czy organowi I instancji służy prawo do składania dodatkowego uzasadnienia swojej decyzji w związku ze złożeniem odwołania.

Podatnik podniósł kwestię niezakończonego postępowania administracyjnego w przedmiocie pomiarów geodezyjnych w zakresie zajętych gruntów przez Skarb Państwa oraz możliwości włączenia do akt sprawy wszystkich dokumentów za okres od lutego 1982 r. do [...]r.

Wniósł o uchylenie skarżonej decyzji jak również decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w oparciu o materiały dowodowe doręczone temu organowi przez Śląski Urząd Wojewódzki w Katowicach przy piśmie z dnia [...] r. oraz protokołu z dnia [...] r.

W uzasadnieniu podał, że zdarzenie objęte skargą sięga lat 1964/1965, kiedy Skarb Państwa bez decyzji wywłaszczeniowej zajął część nieruchomości (wówczas należącej do jego ojca) pod budowę nowego koryta rzeki. W dalszej części opisał korespondencję prowadzoną z organami administracji.

Do skargi dołączono pisma z 1982 i 1983 r., pismo Starostwa Powiatowego w T. z [...] r. oraz wyciąg z wykazu zmian gruntowych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Zaznaczył, że przyjęta do opodatkowania klasyfikacja gruntów wynika z rejestru gruntów, podkreślając przy tym rangę danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu – w ramach art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegała decyzja SKO utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji określające skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2018 r.

Kontrolą tut. Sądu były objęte także decyzje SKO określające temu samemu podatnikowi łączne zobowiązanie pieniężne za lata 2016-2017; prawomocnymi wyrokami z 18 kwietnia 2018 r. oddalono skargi w sprawach o sygn. akt I SA/Gl 1306/17 (2016 r.) oraz I SA/Gl 1305/17 (2017 r.).

Stan faktyczny sprawy jest sporny.

Skarżący, przedkładając pisma i składając wyjaśnienia starał się wykazać, że organ nie uwzględnił istotnych zmian w ewidencji geodezyjnej, o której mowa: w piśmie Urzędu Gminy T. z dnia [...] r. dotyczącym przekwalifikowania gruntu rolnego na rowy o pow. [...] ha; w wyciągu z wykazu zmian gruntowych z dnia [...] r. o pow. [...] ha gruntów rolnych zajętych przez Skarb Państwa pod inwestycję "[...]"; w piśmie Wojewódzkiego Biura Geodezji w Katowicach z dnia [...] r. oraz w notatce służbowej Urzędu Gminy T. z przeprowadzenia dowodu z wizją w terenie potwierdzającej, że grunt rolny o pow. [...] ha, będący własnością jego ojca, to łąka położona pomiędzy nowym, a starym korytem rzeki "[...]". Z prezentowanego przez skarżącego stanowiska wywieść można, że ze złożonych dokumentów wynika, iż zarówno on, jak i wcześniej jego ojciec, zostali pozbawieni prawa do czerpania pożytków, dlatego Wójt Gminy T. decyzją z [...] r. (w aktach administracyjnych), wykonując polecenie Urzędu Wojewódzkiego w Katowicach, zaniechał poboru podatku rolnego i leśnego od gruntu o powierzchni [...] ha przejętych przez Skarb Państwa. Wskazując na korespondencję prowadzoną pomiędzy Urzędem Wojewódzkim w Katowicach, a Wójtem Gminy T. podniósł, że ww. decyzja z [...] r. miała obowiązywać do dnia wprowadzenia aktualnych danych do ewidencji gruntów, która nie nastąpiła.

Według stanowiska skarżącego wyrażonego w odwołaniu sporne pozostaje opodatkowanie:

- rowów o powierzchni [...] ha (podatek [...] zł),

- pastwiska PsIV o powierzchni [...] ha (podatek [...] zł),

- gruntów zadrzewionych i zakrzewionych o powierzchni [...] m2 oraz wód płynących o powierzchni [...] m2 (bez naliczonego podatku).

Pozostałe grunty i budynki będące przedmiotem opodatkowania nie są przez skarżącego kwestionowane.

Zgodnie ze stanowiskiem organu odwoławczego, wobec dokonanej w dniu [...] r. zmiany w danych ewidencji gruntów i budynków (zawiadomienie nr [...]), organ I instancji nie mógł przyjąć do opodatkowania składników nieruchomości wskazanych w deklaracji przez podatnika.

Z ww. zawiadomienia (w aktach administracyjnych) wynika, że na działce podatnika nr [...] wyodrębniono rowy o pow. [...] ha, ponadto zmieniła się powierzchnia i kwalifikacja (z W-PsV na W) rowów na działkach [...] i [...], a także dotychczasowa klasyfikacja użytków na działce nr [...], która wcześniej obejmowała łąki ŁIV o pow. [...] ha i drogi dr o pow. [...] ha, natomiast po zmianie obejmuje pastwiska trwałe PsIV o pow. [...] ha.

Objęte podatkiem od nieruchomości grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni [...] m2 korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Natomiast wody płynące o powierzchni [...] m2 korzystają z wyłączenia na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., w myśl którego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają również grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, z wyjątkiem gruntów pod wodami jezior lub zbiorników sztucznych. W skardze nie sformułowano konkretnych zarzutów potwierdzających uchybienia organów podatkowych określających zerową kwotę podatku, zaś Sąd nie dopatrzył się jakichkolwiek uchybień organów zarówno w dokonanych ustaleniach faktycznych jak i przyjętej podstawie opodatkowania.

Opodatkowanie rowów oraz pastwiska klasy IV reguluje art. 1 u.p.r. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2 (art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy). Zgodnie zaś z art. 3 ust. 2 u.p.r. jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Postępowanie dowodowe sprawy nie pozwala na uznanie, że sporne grunty (rowy i pastwiska) były w posiadaniu samoistnym innego podmiotu.

W związku z zarzutami skarżącego wyjaśnić należy, że zastosowane przez organ podatkowy zwolnienia w podatku od nieruchomości, podatku rolnym i leśnym wynikają obecnie ze wskazanych powyższej przepisów ustaw podatkowych, a nie z decyzji Wójta Gminy T. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie zaniechania poboru podatku rolnego oraz opłaty leśnej, na którą powołuje się podatnik. Decyzja ta dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatkiem rolnym oraz podatkiem leśnym pozostaje bez znaczenia, albowiem przy ustalaniu wymiaru ww. podatków decydujące znaczenie mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków (o czym poniżej). Organy podatkowe nie posiadają uprawnień do stosowania ulg podatkowych w drodze decyzji administracyjnej, uprawnienie do zaniechania poboru podatków i zwolnienie niektórych grup płatników z poboru podatków może być realizowane tylko na podstawie ww. ustaw. Decyzja Wójta Gminy T. z [...] r. została wydana na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1980 r., Nr 27 poz. 111) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1989 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1990 r. Nr 1, poz. 4), z których wynika, że decyzja w sprawie zaniechania ustalania zobowiązania podatkowego i poboru podatku mogła dotyczyć tylko jednego lub kilku lat podatkowych. Ponadto z treści samej decyzji można wywnioskować, że zaniechanie poboru podatku miało dotyczyć roku 1990. Dodać należy, że ustawa o zobowiązaniach podatkowych utraciła moc z dniem 1 stycznia 1998 r., tj. z dniem wejścia w życie ustawy Ordynacja podatkowa. Na podstawie obecnie obowiązujących przepisów Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.).

W odniesieniu natomiast do przedłożonych przez skarżącego dokumentów z lat 1982-1983, a także późniejszych (w tym decyzji z [...] r.) a zarazem rozstrzygając zaistniały spór należy zaakcentować, że co do zasady rację mają organy podatkowe powołując się na przepis art. 21 ust. 1 P.g.k., zgodnie z którym "podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków". Ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów – ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; budynków – ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 P.g.k.). Ponadto z art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l. przez użyte w ustawie określenia użytki rolne rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Podobnie w cytowanym wyżej art. 1 u.p.r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.

Wiodące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma ustalenie, w jakim zakresie organ podatkowy, w ramach postępowania dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego związany jest informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków - w ramach ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego. Zgodnie bowiem z art. 6c ust. 1 u.p.r. osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 6a ust. 6a i 10a stosuje się odpowiednio. Łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę (ust. 2).

Wskazana kwestia niejednokrotnie była już przedmiotem analizy sądów administracyjnych. Sąd w poniższych rozważaniach odwoła się do argumentacji wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 stycznia 2015 r., II FSK 3226/12 oraz z 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12 (wszystkie wskazane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu, dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych (wyjątkowych) przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

W wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości (także rolnego), tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 O.p.).

Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 P.g.k.). W drugiej grupie znajdą się z kolei dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu albo nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem (por. ww. uchwała z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13), czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12, Lex nr 1504306). W świetle natomiast uprzednio poczynionych uwag, organ podatkowy – przy wymiarze podatku od nieruchomości, jak też podatku rolnego lub leśnego – związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu gruntów i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie.

Stosownie do art. 22 ust. 1 P.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 tej ustawy).

Dane zawarte m.in. w ewidencji gruntów i budynków (podobnie jak w księgach wieczystych i innych ewidencjach i rejestrach), stanowią ponadto materiał źródłowy dla budowania prowadzonej przez organy podatkowe w systemie informatycznym ewidencji podatkowej nieruchomości, dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego i podatku leśnego (art. 7a ust. 1 i 2 u.p.o.l.).

Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotu rozpoznawanej sprawy podkreślić należy, że skoro do dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy nie dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków w zakresie przeznaczenia gruntów, to organy podatkowe nie miały podstaw i nie były uprawnione do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń w ramach postępowania w sprawie podatku rolnego.

W świetle art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków. W tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające, niezależnie od tego, jaki w określonym czasie jest charakter danych gruntów (por. wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11).

Nadto wyjaśnić należy, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., w związku z czym zakwestionowanie prawidłowości wpisu wymaga, co do zasady, uruchomienia stosownego postępowania. Chcąc bowiem podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie), powołując się na to, że wypis z ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Przyjęcie innego zapatrywania godziłoby w pewność obrotu prawnego, deprecjonując rangę dokumentu urzędowego, a tym samym - pełnioną przezeń funkcję. Posługiwanie się dokumentem urzędowym ma bowiem uprościć i przyspieszyć postępowanie, w żadnym zaś wypadku komplikować jego bieg. Do czasu zmiany ewidencji gruntów i budynków obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy (por. m.in. wyroki NSA z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2043/11, z dnia 3 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2314/14).

W myśl § 49 ust.1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1034) o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Z przytoczonej regulacji wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą, tj. dokonania zmiany w ewidencji, określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie zatem starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków.

Jak wynika więc z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. w zw. z ww. przepisami rozporządzenia datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych (R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Wyłącznie starostowie upoważnieni są zatem do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja przeciwnego poglądu oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy (por.: S. Bogucki, K. Winiarski - Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015 r. nr 2, s.11-19).

Powyższy pogląd, że zmiany w ewidencji gruntów i budynków wywołują skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną jest ugruntowany w judykaturze (por. m.in. wyroki NSA: z dnia 30 października 2009 r., sygn. akt II OSK 102/09, z dnia 28 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 950/12, z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I OSK 2802/12 i z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt I OSK 829/13, z dnia 3 listopada 2016 r., Sygn. akt II FSK 2314/14, WSA w Szczecinie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 1260/14, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 20 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Go 126/16).

Wskazać także należy, że status podatnika podatku od nieruchomości, rolnego będącego osobą fizyczną daje takiej osobie możliwość wszczęcia postępowania administracyjnego dotyczącego zmian w ewidencji gruntów (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3259/15). Na mocy art. 20 ust. 2 pkt 1 i art. 22 P.g.k. właściciele nieruchomości zgłaszają właściwemu staroście zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania tych zmian. Obowiązek ten nie dotyczy zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków, wynikających z aktów normatywnych, prawomocnych orzeczeń sądowych, decyzji administracyjnych, aktów notarialnych, materiałów zasobu, wpisów w innych rejestrach publicznych oraz dokumentacji architektoniczno-budowlanej przechowywanej przez organy administracji architektoniczno-budowlanej.

Zatem dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Ewidencję gruntów i budynków prowadzą starostowie, natomiast to podatnicy podatku od nieruchomości powinni zgłaszać właściwemu staroście zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 1 i 2 P.g.k.).

Odnosząc się do zarzutów skarżącego ponownie należy wyjaśnić, że jedynie w toku postępowania administracyjnego dotyczącego zmian w ewidencji gruntów można uwzględnić wymieniane przez skarżącego dokumenty oraz wyjaśnienia, które mogą ewentualnie doprowadzić do oczekiwanych zmian. W toku postępowania podatkowego organy są związane danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów.

Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego. Skarżący zarzucał decyzji organu II instancji brak uzasadnienia faktycznego i prawnego i nieuwzględnienie składanych przez niego dokumentów.

Organ odwoławczy przyznał rację skarżącemu, że decyzja organu I instancji nie spełniała wymogów z art. 204 § 4 i art. 124 O.p. Realizując określoną w art. 127 O.p. zasadę dwuinstancyjności, w ramach której każda sprawa administracyjna w jej całokształcie powinna zostać rozpoznana merytorycznie dwukrotnie, dokonał powtórnej, wnikliwej oceny materiału dowodowego; ponadto wskazał podstawy prawne rozstrzygnięcia, wyjaśniając ich znaczenie i zastosowanie. Organ odwoławczy nie ograniczył się do kontroli decyzji organu I instancji, lecz podjął działania wyjaśniające istotne aspekty sprawy.

Analiza akt administracyjnych wskazuje, że organ podatkowy wydając zaskarżone orzeczenie, nie dopuścił się naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Dokonanie bowiem przez organ podatkowy odmiennej od oczekiwań skarżącego oceny nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów prawa. Uzasadnienie skarżonej decyzji przekonuje zarówno co do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, jak i co do zasadności samej treści podjętej decyzji. Przez właściwe motywowanie decyzji organ realizuje zasadę przekonywania wyrażoną w art. 124 O.p., która nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem twierdzenia strony. Wszelkie okoliczności i zarzuty strony, a zwłaszcza te, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zostały rzetelnie omówione i wnikliwie przeanalizowane przez organ rozpatrujący sprawę. W ocenie Sądu Kolegium odniosło się do wszystkich istotnych, powołanych przez stronę okoliczności i dokonało ich oceny. Sposób przeprowadzonego postępowania i ustalony w sprawie stan faktyczny jak i wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów nie pozostawiły istotnych wątpliwości. Stanowisko organu jest jasne i przekonujące, znajduje pełne odzwierciedlenie w zebranym w sprawie materiale dowodowym.

Skarżący poddał również w wątpliwość możliwość złożenia przez organ I instancji dodatkowego uzasadnienia swojej decyzji w związku ze złożeniem odwołania. Zgodnie z przepisem art. 227 § 1 O.p. organ podatkowy, do którego wpłynęło odwołanie, przekazuje je wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 14 dni od dnia otrzymania odwołania, chyba że w tym terminie wyda decyzję na podstawie art. 226. Organ podatkowy, przekazując sprawę, jest obowiązany ustosunkować się do przedstawionych zarzutów i poinformować stronę o sposobie ustosunkowania się do nich (§ 2). Zatem wyjaśnienia organu I instancji zawarte w piśmie z [...] r. i przekazane organowi odwoławczemu wraz z odwołaniem skarżącego stanowią realizację jego powinności ustawowej przewidzianej w art. 227 § 2 O.p.

Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które uzasadniałyby uchylenia zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.