Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 538/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Stukan-Pytlowany (spr.) Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek Sędzia NSA Janusz Zajda Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 marca 2017 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1043/16 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz S. sp. z o.o. w L. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 8 marca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2016 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego uchylił zaskarżone postanowienie oraz zasądził od organu na rzecz skarżącej spółki 597 zł tytułem kosztów postępowania sądowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

Naczelnik UC w R. decyzją z [...] listopada 2015 r. określił skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym za listopad 2012 r. w wysokości 837.457 zł. Decyzję uznano za doręczoną w dniu 15 grudnia 2015 r., w trybie art. 150 Op.

Pismem z 10 lutego 2016 r., skarżąca wystąpiła z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Do wniosku załączyła odwołanie. Podała, że pod adresem siedziby Spółki znajduje się biuro firmy z dużym szyldem i rozpoznawalnym znakiem graficznym sp. S. oraz czynna codziennie w godzinach 6-21 stacja benzynowa. W czasie pracy stacji benzynowej, w oznaczonym logiem S. Sp. z o.o. budynku przy stacji benzynowej zawsze jest co najmniej jeden pracownik Spółki do obsługi stacji oraz załatwiania ewentualnych innych formalności, w tym przyjmowania korespondencji. Niezależnie od tego, jeden z pracowników posiada upoważnienie do odbioru korespondencji z właściwej dla adresu siedziby Spółki placówki Poczty Polskiej. Skarżąca podniosła, że nie otrzymała żadnego awiza przesyłki zawierającej sześć sztuk decyzji określających zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od lipca do grudnia 2012 r., nadanej w dniu 27 listopada 2012 r., w terminach wynikających z informacji znajdujących się na stronie Poczty Polskiej przeznaczonej do śledzenia przesyłek.

W dniach 1 lub 9 grudnia 2015 r. listonosz nie podjął próby doręczenia Spółce przesyłki. W godzinach wskazanych jako próby doręczenia (tj. 8.00 i 13.00) stacja benzynowa znajdująca się pod adresem ul. G., z dużym logo z nazwą S. Sp. z o. o. była czynna i zawsze znajdowało się tam przynajmniej dwóch pracowników, którzy nie potwierdzili wizyty listonosza. Także pracownik upoważniony do odbioru korespondencji pocztowej, który co najmniej raz w tygodniu osobiście udawał się do placówki pocztowej, nie został tam poinformowany, że znajduje się jakakolwiek korespondencja z R.

We wskazanym okresie pod wskazany adres nie trafiło żadne awizo. O wydaniu decyzji Spółka dowiedziała się w 5 lutego 2016 r. z tytułów egzekucyjnych i zawiadomień o zajęciu rachunku bankowego. W świetle tych informacji Prezes Zarządu Spółki w dniu 9 lutego 2016 r. udał się do Urzędu Celnego w R., gdzie osobiście odebrał sześć decyzji administracyjnych. Był to pierwszy moment, w jakim decyzje zostały Spółce skutecznie doręczone.

Do wniosku Spółka załączyła m.in. wydruk z informacji Poczty Polskiej o śledzeniu przesyłki, oświadczenie Prezesa Zarządu oraz stosowne oświadczenia pracowników Spółki z 9 lutego 2016 r.

Postanowieniem z 15 września 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w W. odmówił skarżącej Spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] listopada 2015 r.

Postanowieniem z tego samego dnia stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od tej decyzji. Uznał, że decyzja organu I instancji została stronie doręczona w dniu 15 grudnia 2015 r., a zatem termin do skutecznego wniesienia odwołania upływał w sprawie 29 grudnia 2015 r. Stwierdził, że warunki formalne do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do dokonania czynności zostały zachowane (tryb, termin, dopełnienie czynności, tj. złożenie odwołania). Jednak - w ocenie Dyrektora IC - Spółka nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Za bezsporne uznał przy tym, że w sprawie nastąpił zwrot przesyłki zawierającej decyzję pierwszoinstancyjnąa przez urząd pocztowy nadawcy. Adnotacje na odwrocie potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej jednoznacznie wskazują na dwukrotne awizowanie i pozostawienie przesyłki we właściwym urzędzie pocztowym na okres 14 dni. Na potwierdzeniu odbioru znajduje się wzmianka osoby doręczającej przesyłkę, że z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP L. 14 w dniu 1 grudnia 2015 r., a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono na drzwiach biura, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe.

Z drugiej adnotacji wynika, że z powodu niepodjęcia przesyłki w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 9 grudnia 2015 r. Natomiast, z adnotacji i stempli pocztowych zamieszczonych na kopercie zawierającej przesyłkę wynika, że przesyłkę awizowano w dniu 1 grudnia 2015 r., powtórne awizo nastąpiło w dniu 9 grudnia 2015 r., zaś zwrotu przesyłki urząd poczty dokonał w dniu 16 grudnia 2015 r. z powodu jej niepodjęcia w terminie. W dniu 21 grudnia 2015 r. przesyłka wpłynęła do nadawcy.

Dyrektor IC uznał, że doręczający przesyłkę uczynił zadość wszystkim wskazanym w ustawie wymogom. Podnoszona we wniosku argumentacja Spółki o tym, że na posesji pod adresem ul. G., [...] L., znajduje się stacja benzynowa oraz biuro, nadto, że w godzinach otwarcia stacji benzynowej przebywali w niej pracownicy stacji, którzy mogli podjąć awizowaną przesyłkę, w ocenie organu nie oznacza, że w chwili podjęcia próby doręczenia przesyłki biuro Spółki było otwarte.

Jak wynika z potwierdzenia odbioru przesyłki doręczyciel umieścił na drzwiach biura zawiadomienie o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym. Dodatkowo z wyjaśnień Poczty Polskiej wynikało, że jej pracownik usiłował doręczyć ww. przesyłkę, ale z powodu nie zastania osoby uprawnionej do odbioru korespondencji, zawiadomienie pozostawił w drzwiach adresata; w ten sam sposób w dniu 9 grudnia 2015 r. doręczył również powtórne zawiadomienie dotyczące danej przesyłki. Obecnie, adresat posiada skrzynkę oddawczą do doręczania korespondencji, ale listonosz nie pamięta, kiedy została ona zainstalowana.

W ocenie Dyrektora IC Spółka nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Nie obaliła przy tym domniemania skutecznego doręczenia decyzji organu I instancji, bowiem zapisy i datowniki zarówno na potwierdzeniu odbioru, jak też na kopercie oraz na powtórnym zawiadomieniu o pozostawieniu przesyłki były prawidłowo sporządzone, czytelne i jasno z nich wynikało, że doręczyciel oraz Urząd Pocztowy dopełnili ciążących na nich obowiązków wynikających z art. 150 Ordynacji podatkowej. W celu obalenia domniemania prawidłowego doręczenia Spółka winna była wystąpić do Urzędu Pocztowego z reklamacją w celu uzyskania potwierdzenia, że ww. adnotacje i datowniki nie są zgodne z rzeczywistością. Tylko w taki sposób można było obalić ww. domniemanie.

Wyrokiem z 8 marca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie.

Stwierdził, że kwestią sporną w sprawie jest ocena, czy skarżąca - jak przyjął organ - nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, a w konsekwencji uznanie, że w sprawie nie zostały spełnione kumulatywnie przesłanki wymienione w treści art. 162 Op.

Ocena tej okoliczności winna zostać dokonana w świetle ochrony praw strony (v. uchwała składu 7 sędziów NSA z 19 października 2015 r., sygn. akt I OPS 1/15), a przede wszystkim zapewnienia jej gwarantowanej Konstytucją i przepisami prawa międzynarodowego podwójnej gwarancji ochrony praw jednostki na drodze prawa do procesu i prawa do sądu w postępowaniu administracyjnym. Podstawą oceny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania było ustalenie prawidłowości doręczenia decyzji z dniem 15 grudnia 2015 r. w trybie art. 150 Op.

Przed wydaniem zaskarżonego postanowienia przeprowadzono postępowanie dowodowe m.in. w dniu [...] sierpnia 2016 r. oględziny, w trakcie których stwierdzono, że na posesji pod adresem siedziby skarżącej znajdowały się trzy pocztowe skrzynki oddawcze. Przesłuchano też listonosza, który nie pamiętał, czy na posesji znajdowały się pocztowe skrzynki oddawcze. Wyrażał raczej swoje przypuszczenia niż wiedzę co do konkretnych okoliczności. Nie zapytano go, czy na posesji były inne budynki, np. stacja paliw, gdzie mógłby doręczyć przesyłkę.

Zdaniem Sądu, postępowanie organu odwoławczego narusza przepisy postępowania, w szczególności art. 120,121 § 1, 122, 187 § 1 i 191 Op, gdyż organ nie przeprowadził w szczególności analizy materiału dowodowego, w zakresie wykazania prawidłowości doręczenia przedmiotowej decyzji.

Sąd I instancji nakazał organowi, aby przy ponownym rozpatrywaniu sprawy przeprowadził postępowanie dowodowe co do prawidłowości doręczenia, uwzględniając inicjatywę dowodową strony oraz fakt, że na posesji przy ul. G. w L. (siedziba skarżącej) mogło się znajdować więcej lokali Spółki lub miejsc prowadzenia przez nią działalności, gdzie doręczenie mogło być dokonane w rozumieniu art. 151 § 1 Op. Okoliczności te następnie oceni w kontekście istnienia (lub nie istnienia) zawinienia skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o jego uchylenie i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. 2018 poz. 1302; dalej: ppsa) wyrokowi Sądu I instancji zarzucił:

I. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa w zw. z art. 3 § 1 ppsa i art. 3 § 2 pkt 1 ppsa, poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli postanowienia i w konsekwencji niezasadne jego uchylenie, na skutek wadliwego uznania, że organ odwoławczy nie przeprowadził postępowania dowodowego, w szczególności analizy materiału dowodowego, w zakresie wykazania prawidłowości doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej, co w konsekwencji doprowadziło Sąd do wadliwego uznania, że organ naruszył przepisy postępowania;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa w zw. z art. 120, 121 § 1, 122, 187 § 1 i 191 Op, poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia na skutek wadliwego przyjęcia, że organ nie przeprowadził postępowania dowodowego, w szczególności analizy materiału dowodowego, podczas gdy organ w sposób pełny i prawidłowy w okolicznościach sprawy zebrał i ocenił materiał dowodowy pozwalający na wykazanie skuteczności doręczenia decyzji określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest jej granicami, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności Sąd w sprawie nie stwierdził.

Naruszenie przepisów postępowania (podstawa kasacyjna z art. 174 pkt 2 ppsa) może być następstwem błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania tych przepisów. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie, to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie jest skuteczny.

Skarżący kasacyjnie oparł środek prawny jedynie na podstawie naruszenia przepisów postępowania, przy czym wad postępowania upatrywał w nieprawidłowym uznaniu przez Sąd I instancji, że organ nie przeprowadził analizy materiału dowodowego w zakresie wykazania prawidłowości doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej, podczas gdy organ w sposób pełny i prawidłowy zebrał i ocenił materiał dowodowy, pozwalający na wykazanie skuteczności doręczenia decyzji określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym.

Zarzuty te okazały się nieuzasadnione.

Zgodnie z art. 162 § 1 Op w razie uchybienia terminowi należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 Op).

Z przywołanych regulacji wynika, że przywrócenie terminu uzależnione jest od spełnienia przesłanek, którymi są: złożenie wniosku w tym zakresie przez zainteresowanego w stosownym terminie przewidzianym w ustawie, uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminowi oraz dokonanie wraz ze złożeniem wniosku czynności, dla której był określony termin.

Skarżąca Spółka złożyła wniosek o przywrócenie terminu do dokonania uchybionej czynności, składając jednocześnie odwołanie, a nadto dokonała tego w siedmiodniowym terminie określonym w art. 162 § 2 Op.

Kwestią sporną jest natomiast ocena, czy skarżąca uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do złożenia przedmiotowego odwołania nastąpiło bez jej winy. Podkreślenia tutaj wymaga, że jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminowi procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności strony dbającej należycie o swoje interesy.

Przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. A contrario, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (v. wyrok NSA z 20 maja 1998 r., I SA/Ke 1718/96, orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis art. 162 § 1 Op wymaga uprawdopodobnienia okoliczności, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego.

W orzecznictwie wskazuje się na następujące różnice między udowodnieniem a uprawdopodobnieniem faktu (okoliczności): "Udowodnienie czyni istnienie pewnego faktu pewnym, uprawdopodobnienie - tylko prawdopodobnym". Udowodnienie służy celowi przekonania organu orzekającego o prawidłowości pewnego twierdzenia, uprawdopodobnienie służy celowi wywołania ufności, że pewne twierdzenie odpowiada prawdzie. Uprawdopodobnienie jest czynnością procesową stwarzająca mniejszy lub większy stopień przekonania o prawdopodobieństwie jakiegoś faktu. Strona powinna zatem uprawdopodobnić, że mimo zachowania należnej staranności nie mogła dokonać czynności w terminie z powodu istnienia przeszkody od niej niezależnej, trudnej w danych warunkach do przezwyciężenia. Przeszkoda ta musi istnieć przez cały czas biegu terminu przepisanego dla dokonania danej czynności (v. wyrok NSA z 24 września 2015 r., I GSK 124/14, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uwzględniwszy powyższe uwagi Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę Sądu I instancji co do tego, że organ odwoławczy postanowieniem z [...] września 2016 r. przedwcześnie odmówił skarżącej Spółce przywrócenia terminu do złożenia odwołania, z uwagi na to, że skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu termu terminowi.

Jak prawidłowo wytknął Sąd I instancji, organ nie przeprowadził wnioskowanego dowodu z zeznań świadków - pracowników skarżącej Spółki, co do możliwości dokonywania doręczeń w dniach 1 i 9 grudnia 2015 r., motywując brak podstaw przeprowadzenia takiego dowodu czytelnymi zapisami na potwierdzeniu odbioru i kopercie o awizowaniu przesyłki i pozostawieniu jej do odbioru. Poza oceną zapisów na potwierdzeniu odbioru przesyłki i kopercie oparł się na informacjach od doręczyciela.

W świetle tak przeprowadzonego postępowania dokonanie oceny prawidłowości działania doręczyciela, a w konsekwencji możliwości przypisania skarżącej Spółce winy (lub jej braku) w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, prawidłowo Sąd I instancji uznał za przedwczesne i nie poddające się weryfikacji.

Organ nie przeprowadził postępowania dowodowego, w szczególności analizy materiału dowodowego, w zakresie wykazania prawidłowości doręczenia przedmiotowej decyzji, a w konsekwencji zachowania strony w kontekście ewentualnego wystąpienia przesłanki braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Nieprawidłowości te miały istotny wpływ na wynik sprawy, dotyczą bowiem okoliczności spornych, mających bezpośredni wpływ na treść rozstrzygnięcia. Dopóki podniesione wyżej okoliczności nie zostaną wyjaśnione, nie jest możliwe dokonanie oceny prawidłowości zastosowania art. 150 § 2 Op i wydania prawidłowego rozstrzygnięcia na podstawie art. 162 Op. Rozstrzygnięcie to w sposób kluczowy wpływa na prawa strony, gdyż zamyka jej drogę do merytorycznej kontroli instancyjnej decyzji organu I instancji.

Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty środka prawnego za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ppsa.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 ppsa oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b/ w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).