Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 447/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2007-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz Asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi B. s. c. Barbara P., Bogdan P., Alicja K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] 2005r., uzupełnionym dnia [...] 2006r. Spółka cywilna Bogdan P. wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następującym stanie faktycznym.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczymii przemysłowymi. Z tytułu zakupów znaczących ilości towarów otrzymuje od dostawcy bon towarowy o określonej kwocie, którą może zaliczyć na poczet należności za towary nabywane w późniejszym terminie. Zapytanie Spółki dotyczyło kwestii powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki otrzymanie bonu towarowego nie rodzi obowiązku w podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż nie może on być zaliczony do żadnej kategorii, o której stanowi art. 5 ustawy o podatku VAT.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] 2006r. Nr [...] uznał, że przedstawione przez Spółkę we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ powołał przepisy art. 5 ust. 1 i art. 8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), na podstawie których uznał, że premia w postaci bonu towarowego nie ma charakteru dobrowolnego, lecz jest ściśle uzależniona od określonego zachowania się przez kupującego. Otrzymywanie bonów jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy, co należy uznać jako wynagrodzenie za świadczenie usług i opodatkować na zasadach ogólnych.

Pismem z dnia [...] 2006r. Spółka złożyła zażalenie na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, w którym nie zgadza się w całości ze stanowiskiem w nim zawartym i dowodzi, że opodatkowanie otrzymanego bonu towarowego nie wynika wprost z ustawy a interpretacja organu to skutek braku takiej regulacji. Strona podkreśla, iż podmiot gospodarczy, który otrzyma bon ma pełną swobodę działania: może bon zrealizować lub nie, może go też nie odebrać, zatem firma M. nie wymaga określonego zachowania się podmiotu bo nie jest związana z podmiotem stosunkiem umowy. Ponadto wskazuje, że za ten bon towarowy nabywany jest towar, który jest obciążony podatkiem VAT i nie można płacić tego samego podatku dwukrotnie: raz odbierając bon, drugi raz płacąc tym bonem za towar. Na poparcie swojego stanowisko Spółka powołuje się na interpretacje Izby Skarbowej w G., będącą przeciwieństwem odpowiedzi wydanej przez [...] Urząd Skarbowy w B. Spółka pyta też o różnicę między bonami otrzymywanymi przez przedsiębiorcę a bonami zakupionymi przez pracodawców dla pracowników, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Postanowieniem z dnia [...] 2006r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podkreślono, iż otrzymanie nagrody w postaci bonu towarowego przyznanego w okolicznościach wskazanych we wniosku stanowi formę premii pieniężnej. Skutki przyznania takiej premii w podatku od towarów i usług uzależnione są w szczególności od ustalenia, za co faktycznie premia pieniężna została przyznana tj. czy dotyczy konkretnej dostawy, czy też odnosi się do wszystkich dostaw dokonanych w określonym czasie. W przedmiotowej sprawie premia w postaci bonu ma charakter motywujący do dalszej współpracy. Bon stanowi więc wynagrodzenie dla kupującego za określone zachowanie wobec sprzedającego traktowane jako odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w przypadku gdy premia byłaby związana z konkretną dostawą, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i prowadzi do obniżenia wartości dostawy (ceny).

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż stanowisko Spółki przedstawione w wniosku z dnia [...] 2005r. i w zażaleniu z dnia [...] 2006r. nie jest zgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego i w związku z tym nie stanowi podstawy do zmiany postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. Jednocześnie wskazał, iż stanowisko organów podatkowych znajduje swoje umocowanie w przepisach ustawowych, co do których nie stwierdzono niezgodności z Konstytucją.

Odnosząc się do interpretacji wydawanych przez inne organy podatkowe Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że pisemne informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników na podstawie przedstawionego przez nich we wniosku stanu faktycznego danej sprawy. Powoływanie się na stanowisko innego organu podatkowego nie może być podstawą do zmiany lub uchylenia zaskarżonego postanowienia.

W skardze na decyzję wniesiono o jej uchylenie w całości . W uzasadnieniu odnosząc się do stanu faktycznego sprawy wskazano, iż jedną z form atrakcyjności cenowej firmy M. jest wprowadzenie programów promocyjnych. Firma M. wydaje bony towarowe o określonej wartości nabywczej tym kontrahentom, którzy osiągnęli określony procentowo, i w efekcie również wartościowo wzrost zakupów w porównaniu do analogicznego okresu roku poprzedniego, albo wartość zakupów w danym miesiącu w M. osiągnęła ustalone przez M. minimum.

Skarżąca spółka odwołując się do treści art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wywodzi, iż z usługą mamy do czynienia w przypadku gdy spełnione zostaną trzy przesłanki tj.

- podatnik wykonuje świadczenie (czynność),

- świadczenie to wykonywane jest za wynagrodzeniem ,

- strony wiąże umowa , w której występuje zobowiązany i zobowiązujący.

W świetle powyższego traktowanie bonów towarowych jako wynagrodzenia za świadczenie określonych usług mogłoby mieć miejsce jedynie w przypadku , gdy na rzecz wydającego bony wykonywane byłyby pewne świadczenia. Nie mniej aby mówić o usłudze w dalszym ciągu istniej konieczność aby zaistniała adekwatna czynność, zachowanie ze strony kontrahenta. Skarżąca wskazuje, iż takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie ETS , zgodnie z którym kwalifikacja danego zdarzenia gospodarczego jako usługi wymaga istnienia świadczeń ze strony zarówno nabywcy jak i dostawcy tj. ekwiwalentnych świadczeń obu stron.

Skarżąca podkreśla, że dostawy towarów wykonywane przez dostawcę (M.) na rzecz sprzedawcy detalicznego, za które płatność będzie dokonywana częściowo lub w całości bonami będą musiały być uznane u tego dostawcy za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu (orzeczenie ETS w sprawie C-48/97 ). Jednocześnie skarżąca podkreśla, iż strony nie podpisały żadnej umowy , nie deklarowały się do wykonywania zakupów na odpowiednim poziomie, po prostu dokonywały zaopatrzenia swoich placówek handlowych w towar. Określenie zasad uprawniających do otrzymania takiego bonu opracowała firma M.

W ocenie spółki przyjęcie stanowiska prezentowanego przez organy skutkowałoby koniecznością wystawienia przez M. faktury VAT potwierdzającej "zawarcie usługi".

Reasumując skarżącą stwierdza, iż przyznanie bonu towarowego to jednostronne, nieekwiwalentna inicjatywa M. wobec czego brak jest podstaw do opodatkowania jej jako usługi.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do argumentacji zawartej w skardze wskazał, iż do wystawienia faktury VAT zobligowana jest skarżąca jako świadczeniodawca, podczas gdy odbiorca usługi jest zobowiązany do zapłaty w tym przypadku bonami rabatowymi. Ponadto organ podniósł, iż powołany wyrok ETS-u zapadł w konkretnej sprawie , której stan faktyczny nie jest tożsamy ze stanem faktycznym przedmiotowej sprawy. Wyrok C-48/97 dotyczy bowiem nieodpłatnego wydawania towarów (prezentów) klientom , którzy zgromadzili odpowiednią ilość punktów (kuponów) odnosi się więc do wydawania towarów a nie bonów towarowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

W wyroku z dnia 30 października 2006r. P 36/05 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że powierzenie sądom administracyjnym merytorycznego rozpatrywania spraw dotyczących indywidualnych interpretacji podatkowych stanowi przejaw realizacji art. 45 Konstytucji RP. Także w uchwale z dnia 06 stycznia 2007r. I FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż sąd administracyjny – sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi kontrolę działalności administracji publicznej , w sprawach skarg na decyzje administracyjne , wydane a podstawie art. 14 b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług bonów towarowych otrzymanych od kontrahenta w zamian za osiągnięcie określonego procentowo wzrostu zakupów w porównaniu do analogicznego okresu roku poprzedniego.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, iż za zakwalifikowaniem działania skarżącej jako usługi przemawia posłużenie się przez ustawodawcę u ustawie z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) negatywną definicją świadczenia usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej , osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej , które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również świadczenie mające za swój przedmiot przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podkreślić należy, iż zapisy te , zgodnie z art. 6 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólnego systemu podatku od wartości dodanej: ujednoliconej podstawy wymiaru podatku (77/388/EEC), skutkują objęciem zakresem przedmiotowym VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Wynika to z jednej z fundamentalnych zasad tego podatku , jaką jest zasada powszechności opodatkowania, co oznacza również, że wszelkie odstępstwa mogą być stosowane jedynie wyjątkowo, w oparciu o wyraźne zapisy prawa. Kwalifikacja dokonywanych czynności jako usługi uzależniona jest również od istnienia konsumenta tej usługi , osoby, która może odnieść wymierne korzyści wiążące się z danym świadczeniem.

W ocenie Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, że takim beneficjentem może być także sprzedawca towaru, wobec którego kupujący zachowuje się w taki sposób, by temu generować zysk.

Z okoliczności stanu faktycznego przedstawionych przez skarżącą wynika, że otrzymała ona bony towarowe od firmy M. w zamian za uzyskanie określonego procentowo wzrostu zakupów w porównaniu do analogicznego okresu roku poprzedniego. Skarżąca podkreśla, iż strony nie łączył żaden stosunek umowny a firma M. nie wymagała określonego zachowania się podmiotu. Nie mniej wskazać należy, iż w aktach sprawy znajduje się pismo M. z dnia [...] 2006r. skierowane do skarżącej w której przedstawiono warunki i zasady otrzymywania bonów towarowych (k- 2 akt administracyjnych). Pismo to niewątpliwie stanowi ofertę, która została przez spółkę przyjęta poprzez fakt przystąpienia do oferowanej na określonych warunkach sprzedaży towarów. Podatnik zatem wiedział jaką wartość zakupów musi zrealizować w danym miesiącu aby otrzymać "nagrodę" o określonej procentowo wartości. Jednocześnie jak wynika z wyjaśnień spółki (uzupełnienie wniosku w dniu [...] 2006r.; k-1 akt administracyjnych) bon nie był związany z konkretnym towarem i nie miał wpływu na cenę towarów.

Powołane przez skarżąca w skardze orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-48/97 (Kuwait Petroleum) zapadło na tle odmiennego stanu faktycznego dotyczyło bowiem wydawania przez przedsiębiorstwo naftowe towarów na rzecz nabywców paliw , którzy zgromadzili odpowiednią ilość punktów.

Reasumując w świetle przedstawionych przez stronę okoliczności stanu faktycznego interpretacja dokonana przez organy podatkowe była zgodna z prawem, jednocześnie nie naruszała zasad określonych w art. 14a-14d ustawy Ordynacja podatkowa regulujących tryb i terminy wydawania wiążących interpretacji podatkowych. Skarga zatem została oddalona na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)