Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2032/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Czuduk, po rozpoznaniu w dniu 18 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 510/16 w sprawie ze skargi E. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 1 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od E. Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 20 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 510/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę E. Z. (dalej zamiennie jako "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej zamiennie jako "Organ") z 1 marca 2016 r. Nr [...], dotyczącą zobowiązań Skarżącej w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od stycznia do grudnia 2009 r.

Jak wynika z uzasadnienia tego wyroku przyczyną określenia zobowiązań podatkowych Skarżącej w kwotach innych niż to wynika ze złożonych przez nią deklaracji było :

- zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z 38 faktur wystawionych dla skarżącej przez A. G., 2 faktur wystawionych przez [...] "M." oraz jednej otrzymanej od Spółki z o.o. "E.", ponieważ faktury te dotyczą czynności, które nie zostały dokonane, ze wskazaniem jako podstawy prawnej art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej w skrócie jako "ustawa o VAT"),

- w zakresie podatku należnego – ustalenie, że faktury wystawione przez Skarżącą dla A. G. z tytułu najmu lokalu w budynku położonym w K. przy ul. [...] i administrowania tym budynkiem są fakturami "pustymi", których wystawienie rodzi obowiązek zapłaty wykazanego w nich podatku na podstawie art. 108 ustawy o VAT.

W skardze kasacyjnej do tego wyroku Skarżący zarzucił Sądowi I instancji naruszenie:

1) art. 70 § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz.U z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej w skrócie jako "O.p."), polegające na przeprowadzeniu postępowania i orzeczeniu o zobowiązaniach, które uległy przedawnieniu,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej w skrócie jako "P.p.s.a.") przez oddalenie skargi w sytuacji gdy organy podatkowe naruszyły art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych, brak wyczerpującego postępowania dowodowego, błędne ustalenia faktyczne, błędną ocenę faktyczną, co doprowadziło do naruszenia art. 107, art. 116 i art. 118 § 1 O.p.,

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 151 tej ustawy przez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do uchylenia decyzji z powodu naruszenia prawa materialnego – art. 70 § 1 i § 6 O.p.,

4) naruszenie art. 151 P.p.s.a. przez jego zastosowanie i oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja powinna być uchylona z uwagi na wymienione naruszenia prawa materialnego i procesowego,

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. przez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania,

6) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez brak odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do wszystkich zarzutów przedstawionych w skardze,

7) art. 134 § 1 P.p.s.a. przez nieuwzględnienie wszystkich naruszeń prawa popełnionych przez organ podatkowy.

W oparciu o tak postawione zarzuty Skarżąca zawnioskowała o uchylenie wyroku Sądu I instancji i przekazaniu mu sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania na swą rzecz.

Jednocześnie skarżąca wniosła na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 P.p.s.a. o przeprowadzenie dowodu z 22 dokumentów wymienionych w skardze kasacyjnej dla ustalenia, że A. G. był administratorem budynku przy ul. [...] w K.

Naczelny Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko.

Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw, a tylko w jej granicach NSA rozpoznał sprawę, ponieważ nie dopatrzył się przesłanek nieważności postępowania przed Sądem I instancji (art. 183 § 1 i § 2 P.p.s.a.).

Pierwszy zarzut skargi kasacyjnej dotyczy przedawnienia zobowiązań podatkowych. Jest to zarzut chybiony, a stanowisko Sądu I instancji jest prawidłowe w tym zakresie. Przedawnienie zobowiązań Skarżącej w VAT za miesiące od stycznia do listopada 2009 r. nastąpiłoby z końcem 2014 r, a za grudzień 2009 r. z końcem 2015 r. Decyzja odwoławcza w tym przedmiocie została wydana 1 marca 2016 r., czyli teoretycznie po upływie terminów przedawnienia. Teoretycznie, ponieważ bieg terminów przedawnienia tych zobowiązań uległ zawieszeniu zgodnie z art. 70 § 6 O.p. wskutek wszczęcia 29 października 2014 r. przez Inspektora Kontroli Skarbowej z UKS w K. postępowania karno-skarbowego w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 złożonych w Urzędzie Skarbowym w Z., a dotyczących miesięcy od stycznia do grudnia 2009 r. Piątego listopada 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. doręczył Skarżącej zawiadomienie o postępowaniu karno-skarbowym za wymienione tu kresy rozliczeniowe i o zawieszeniu biegu terminu ich przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 O.p. z jednoczesną informacją, że bieg terminu rozpocznie się od dnia następującego po prawomocnym zakończeniu postępowania o przestępstwo skarbowe.

Zawiadomienie to należy uznać za skuteczne poinformowanie podatnika o zawieszeniu biegu terminów przedawnienia jego zobowiązań.

18 czerwca 2018 r. NSA podjął w składzie 7 sędziów uchwałę o sygn. akt I FPS 1/18, zgodnie z którą zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawionym w uchwale, przywołanie w treści zawiadomienia kierowanego do podatnika w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej jednostki odpowiedniego przepisu Ordynacji podatkowej, tj. art. 70 § 6 pkt 1, w którym tkwi przyczyna wywołująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, pozwala uznać, że wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, sygn. P 30/11, standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane.

Z powyższych względów zarzut kasacyjny naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit a) P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 i § 6 O.p. nie został uwzględniony.

W konsekwencji zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. przez odmowę jego zastosowania i art. 151 tej ustawy przez jego zastosowanie pomimo podniesionego w skardze zarzutu naruszenia prawa materialnego – art. 70 § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej również nie mógł być uwzględniony.

Zarzut naruszenia prawa procesowego – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. związany jest z szeregiem przepisów Ordynacji podatkowej wymienionych tu powyżej w pkt 2 spisu zarzutów. Sprowadza się on do następujących kwestii: błędnego ustalenia stanu faktycznego wskutek błędnej oceny dowodów i braku wyczerpującego postępowania dowodowego oraz naruszenia zaufania podatnika do organów podatkowych.

Zarzutu tego NSA również nie podzielił.

Ustalenia faktyczne przyjęte przez organy podatkowe zostały ocenione przez Sąd I instancji w sposób wyczerpujący i Sąd uznał, że zostały dokonane z uwzględnieniem szerokiego wachlarza dowodów i w zgodzie z wymogami procedury, przede wszystkim z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zakwestionowane faktury wystawione przez Skarżącą dotyczą wynajmu przez A. G. powierzchni biurowej w budynku przy ul. [...] w K. Ustalenie, że faktycznie A. G. nie wynajmował lokalu w tym budynku zostało uzasadnione przez organ odwoławczy w 10 punktach decyzji, które można podsumować w ten sposób, że dowody możliwe do przeprowadzenia w tym kierunku nie potwierdzają takiego faktu, a wręcz mu przeczą. Dotyczy to tak wyjaśnienia Prokuratury Okręgowej w K. (głównego najemcy budynku), jak i osób w nim pracujących, bo wynika z nich, że nikt nie widział w tym budynku siedziby firmy A. G. ani oznak, by taka w nim istniała. Przeczą obecnym twierdzeniom skarżącej również zeznania złożone przez nią w postępowaniu prowadzonym wobec A. G., kiedy skarżąca zeznała, że lokal został mu użyczony nieodpłatnie oraz zeznania jej męża, który przesłuchany 16 lipca 2014 r. zeznał, że jedynym najemcą budynku była Prokuratura Okręgowa. To, że A. G., jak to zostało podniesione w skardze kasacyjnej, wskazywał adres: K., ul. [...] jako adres do doręczeń w postępowaniach, w których występował jako pełnomocnik stron jest tylko jego deklaracją, która podlegała ocenie i nie stanowi o tym, że w istocie w tym miejscu wynajmował lokal dla swej firmy. Ta deklaracja nie znajduje potwierdzenia w konfrontacji z dowodami przeprowadzonymi w sprawie.

Ocena tego materiału dowodowego, przyjęta przez organ i zaakceptowana przez Sąd, mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów z art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie ma żadnych podstaw ku temu, by je podważyć. Nie ma też żadnego materiału dowodowego, który można by w tym zakresie wykorzystać, a więc nie ma mowy o naruszeniu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Kwestia rzetelności faktur otrzymanych przez skarżącą od A. G. również, zdaniem NSA, została prawidłowo przyjęta przez organy i oceniona przez Sąd I instancji.

Co do rzetelności faktur wystawionych przez A. G. z tytułu usługi administrowania nieruchomością punktem wyjścia dla przyjętych w tym zakresie ustaleń jest tak dla organów, jak i Sądu ustalenie wynikające z protokołu kontroli przeprowadzonej wobec A. G., z którego wynika, że nie prowadził on realnej działalności gospodarczej, a trudnił się wystawianiem pustych faktur dla wielu podmiotów. Podatek wynikający z tych faktur został uznany za podatek z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Protokół ten z 14 sierpnia 2014 r. jest dowodem w sprawie spełniającym wymogi art. 180 § 1, art. 181 i art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej jako dokument urzędowy sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ władzy publicznej. Jego uwzględnienie w postępowaniu nie narusza norm procesowych. Co więcej, jest dokumentem urzędowym, o jakim mowa w art. 194 § 1 O.p. i przysługuje mu domniemanie prawdziwości. Domniemanie to można obalić w postępowaniu dotyczącym Skarżącej, ale konieczne byłyby dowody, które by na to pozwoliły.

Protokół ten, jak tu zaznaczono, był punktem wyjścia dla ustaleń organów, bowiem w dalszym postępowaniu dowodowym organy nie poprzestały na nim, a przeprowadziły postępowanie dowodowe pod kątem poszczególnych faktur wystawionych przez A. G. dla skarżącej.

Wskazały w tym zakresie, że z dokumentacji A. G. wynika, że usługi administrowania miał świadczyć za pośrednictwem firm R. Sp. z o.o z siedzibą w K. oraz M., a to wykluczono. Spółka R. nie prowadziła działalności gospodarczej, co potwierdził świadek P. W., figurujący w KRS jako prezes Spółki. Podobnie rzecz ma się z firmą M., pod którą to nazwą działalność miała prowadzić M. M., ale nie prowadziła, a firmowała działalność męża D. C., który został uznany za osobę zaginioną. W obydwu tych przypadkach brak dokumentacji księgowej i podatkowej, która mogła by potwierdzić występowanie tych firm w roli podwykonawców.

Ustalenia te mają zasadnicze znaczenie dla sprawy i należy przywiązać do nich właściwą wagę. Twierdzenie zawarte w skardze, w myśl którego rzeczą zgodną z prawem i praktykowaną w obrocie jest świadczenie usług przez podwykonawców nie uwzględnia tego, że wskazani przez A. G. podwykonawcy nie prowadzili działalności gospodarczej i nie stanowi przeciwwagi dla ustaleń przedstawionych przez organy podatkowe.

Poza tymi zasadniczymi ustaleniami dla kwestii czy A. G. świadczył w sposób stały usługę administrowania budynkiem organy przedstawiły szereg innych dowodów uzupełniających te zasadnicze ustalenia. Mowa tu o pismach w sprawach dotyczących budynku kierowanych przez Prokuraturą Okręgową i Inspektorat Nadzoru Budowlanego bezpośrednio do skarżącej a nie "zarządcy" budynku. O występowaniu w dokumentach w roli zarządcy męża skarżącej, o tym, że w niektórych dokumentach powołanych przez skarżącą A. G. figuruje jako jej pełnomocnik, czego nie można zrównywać z funkcją administratora (zarządcy). Dodać należy, że nie ma umowy zawartej pomiędzy skarżącą a A. G., która wskazywałaby na istnienie tego stosunku zobowiązaniowego i określała wzajemne prawa i obowiązki jej stron, jak również kalkulacje wynagrodzenia, a trzeba zwrócić uwagę na to, że A. G. miał nabywać te usługi od podwykonawców za 8.418 zł, a sprzedawać je skarżącej za 1299,54 zł, co ewidentnie wskazuje na fikcyjność tych transakcji. Istotne jest i to, że przesłuchany w charakterze strony na temat prowadzonej przez siebie działalności nie wymienił administrowania budynkiem Skarżącej ani jej samej w gronie swych kontrahentów.

Trudno zarzucić w tym zakresie organom podatkowym dowolność ustaleń faktycznych. Wręcz przeciwnie. Ustalenia te oparte są na obszernym materiale dowodowym, rozważonym wszechstronnie. Organ odwoławczy odniósł się do powołanych przez skarżącą dowodów mających prowadzić do innych wniosków, są logiczne i przyjęte w ramach przysługującej organowi swobody oceny dowodów z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nie można zarzucić Sądowi pierwszej instancji, że zaakceptował wadliwe ustalenia organów dotyczące faktur za pozostałe usługi, które A. G. miał świadczyć dla Skarżącej, a które, jak to należy wnioskować z Jej twierdzeń i wystawienia faktur odrębnych nie dotyczyły już administrowania nieruchomością.

Usług portierskich całodobowych, a do takich miał się zobowiązać A. G. zgodnie z umową wskazaną na fakturach, nie mógł świadczyć, bo w 2009 r., zgodnie ze swoją dokumentacją, zatrudniał jednego pracownika, który, nawiasem mówiąc, nie wiedział kto jest jego pracodawcą. Koszt nabycia tych usług wynosi dla Skarżącej 3.994,50 zł miesięcznie.

Punktu informacyjnego nie stwierdzono w budynku. Brak ku temu dowodów, których organ poszukiwał, a strona nie przedstawiła. Brak podstaw do ustalenia, na czym usługa ta miałaby polegać, a koszt jej nabycia wynosił dla skarżącej 1.954,44 zł brutto miesięcznie.

Obsługę kotłowni A. G. miał świadczyć za pośrednictwem firm R. i M., co jest wykluczone i zostało tu już omówione. Wartość nabytych przez niego od podwykonawców usług wynieść miała 70.760 zł, a cena sprzedaży Skarżącej 21.960 zł. Kotłowni jako takiej z piecem, w którym trzeba palić, nie było. Do czerwca 2009 r. do budynku dostarczane było ciepło sieciowe. Obsługa wymiennikowni ciepła polegała na odczytach licznika ciepła dostarczanego przez M., co robili pracownicy tego przedsiębiorstwa. Później odczytywano jedynie licznik gazu, co robili portierzy.

Koszeniem trawy, jak wynika z ustaleń organów, zajmowali się portierzy zatrudnieni przez Skarżącą. Nie ma żadnych dowodów na to, że robił to skarżący.

Brak jest dowodów wykonania przez A. G. prac remontowych związanych z uruchomieniem trzeciego poziomu c.o., opisanych fakturami na łączną wartość 57.340 zł brutto. I te prace administrator miał wykonać za pośrednictwem firmy R., co jest wykluczone.

Podobnie rzecz ma się z robotami dotyczącymi odtworzenia studzienek burzowych i wymiany poszycia dachu, udokumentowanymi fakturami wystawionymi przez M. na łączną kwotę 228.140 zł brutto.

Odprzedaż przez A. G. energii cieplnej nabytej przez niego od M. obejmuje miesiące od lipca do grudnia 2009 r., kiedy to M. nie dostarczało już ciepła do tego budynku i nie wystawiło z tego tytułu żadnej faktury, ponieważ w budynku uruchomiono ogrzewanie gazowe. Faktury wystawione w tym zakresie przez A. G. dla Skarżącej dotyczą transakcji, które nie miały miejsca. Z kolei rzetelność jego faktur wystawionych od stycznia do czerwca 2009 r. zakwestionowano z tej przyczyny, że opiewają one na kwoty ponad dwa razy wyższe niż to wynika z faktur wystawionych przez M., co uznano za pozbawione racjonalnych podstaw gospodarczych i wskazujące na stosowanie mechanizmu zawyżania podatku naliczonego dla Skarżącej. W tych przypadkach faktury uznano za dotyczące realnych transakcji, ale skorygowano wartość sprzedaży.

Nie znaleziono dowodu na to, by w 2009 r. Sp. z o.o. E. wykonała dla skarżącej usługę wymiany kostki brukowej i naprawy ogrodzenia. Nie było możliwości zweryfikowania dokumentów tej Spółki, której prezesem i wiceprezesem był A. G., ponieważ w miejscach wskazanych jako jej siedziby – firma ta nie funkcjonowała.

Analogicznie przedstawia się kwestia zakupu przez Skarżącą od A. G.: grzejnika olejowego, pilota do bramy wjazdowej, zasilacza do monitoringu, abonamentu N-TV. Brak jest dowodów na to, by A. G. nabył te towary i usługi a następnie sprzedał Skarżącej.

Jeśli chodzi o usługi montażu klimatyzatora i przeglądu klimatyzatora organy uznały je za wykonane na rzecz Skarżącej, a wystawienie faktur przez A. G. zawyżających ich wartość o ponad 20% za element działalności polegającej na zawyżaniu kwot podatku naliczonego, co ma swoje uzasadnienie w ogólnym obrazie sprawy. I w tym przypadku skorygowano wartość sprzedaży.

Przyjęte przez organy podatkowe ustalenia na temat wskazanych tu transakcji zostały ocenione przez Sąd pierwszej instancji jako dokonane w ramach przysługującej im swobody oceny dowodów z art. 191 Ordynacji podatkowej. Słusznie Sąd podkreślił, że ustalenia organów podatkowych są w tym zakresie oparte na obszernym materiale dowodowym, decyzja odwoławcza jest uporządkowana, systematyczna, uzasadnia przyjęte ustalenia przekonująco i nie można jej zarzucić dowolności, braku logiki. Trzeba mieć na uwadze to, że na gruncie podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika. To zatem faktury otrzymane przez Skarżącą podlegały weryfikacji w postępowaniu podatkowym, a to oznacza z kolei, że nawet przy nabyciu towaru lub usługi brak rzetelnej faktury wyklucza możliwość odliczenia wynikającej z niej kwoty podatku naliczonego. Przyczyny zakwestionowania tych faktur zostały uzasadnione w każdym przypadku.

Z tą kwestią związany jest zarzut kasacyjny naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w zw. z art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej przez odmowę przesłuchania dwóch pracowników Prokuratury Okręgowej dla ustalenia, że A. G. kontaktował się z nimi w sprawach dotyczących budynku, a więc świadczył usługę administrowania budynkiem. Zarzutu tego NSA nie podzielił. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Nie zatem wszytko, nie każdy dowód zawnioskowany przez stronę na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej, a to, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wymaga to zatem oceny wniosku na tle już przeprowadzonego postępowania dowodowego i oceny jego przydatności dla ustaleń koniecznych dla rozstrzygnięcia sprawy. Obowiązek przeprowadzania każdego dowodu zawnioskowanego przez stronę postępowania prowadziłby do niemożności zakończenia postępowania. Dotychczas przedstawione ustalenia są jednoznaczne, poczynając od tego, że A. G. nie prowadził realnej działalności gospodarczej, a trudnił się wystawianiem faktur "kosztowych", także dla Skarżącej, przez fakt, że usługę tę miał wykonywać przez podwykonawców, co zostało wykluczone, aż do tego, że brak jest umowy o świadczenie tego typu usługi, która pozwoliłaby określić prawa i obowiązki stron, w tym wysokość wynagrodzenia. Sytuacja przedstawia się tak, że miał on w sposób stały przez kilka lat wykonywać obowiązki administratora budynku, a obecnie trwają ustalenia, czy są osoby, które widywały go w tym charakterze. Nawet gdyby przesłuchano zawnioskowanych przez Skarżącą świadków, a ci potwierdziliby, że były takie przypadki, to i tak nie obaliłoby to dotychczas przedstawionych ustaleń. Nie był to dowód, który mógł przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.

NSA dopuścił dowód z dokumentów załączonych przez Skarżącą do skargi kasacyjnej jednak nie zmieniło to oceny zarzutu dotyczącego naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów procesowych, które doprowadziły do wadliwych ustaleń faktycznych. Pierwsza uwaga jest taka, że tylko cztery kopie dokumentów zostały potwierdzone za zgodność z oryginałem tak, jak tego wymaga art. 48 § 3 P.p.s.a. Pozostałe nie spełniają warunku uznania ich za dowody. Te dokumenty, których za zgodność z oryginałem poświadczył pełnomocnik Skarżącej to aneksy do umowy z 1 marca 2003 r. sporządzone 18 kwietnia 2006 r. oraz 1 grudnia 2009 r., w których A. G. określony został jako pełnomocnik E. Z., a dwa ostatnie to załączniki do aneksów z wyliczeniem wskaźnika wzrostu cen i usług. Dowody te nie wskazują na to, że A. G. był w 2009 r. administratorem (zarządcą) nieruchomości. Określenie pełnomocnik przy zawarciu umowy ogranicza się swym zakresem do dokonania danej czynności prawnej, a nawet gdyby rozumieć je szerzej, to znalezienie kilku dokumentów z nazwiskiem A. G., nie zmieni ustaleń przyjętych na szerszym tle faktycznym, z którego wynika, że A. G. wystawiał dla swych kontrahentów tak zwane "faktury kosztowe", z czego korzystała również Skarżąca, że utrzymuje, iż administrował nieruchomością za pośrednictwem podwykonawców, co zostało wykluczone.

Końcowa część skargi kasacyjnej ponownie zmierza w kierunku zarzutu naruszenia prawa materialnego i naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług przez naruszenie art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Słusznie skarżąca twierdzi, że nie można pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur pochodzących od nierzetelnego kontrahenta, jeżeli podatnik nie wiedział i nawet przy dołożeniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tym, że jego kontrahent mógł pozorować działalność gospodarczą, a zatem nie on był sprzedającym towary i usługi.

Kwestia ta była przedmiotem oceny organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji. Słusznie Sąd stwierdził, że okoliczności sprawy wskazują na to, że Skarżąca nie tyle nie dochowała należytej staranności w kontaktach gospodarczych z A. G., co świadomie korzystała z wystawionych przez niego faktur, które nie dawały prawa do odliczenia, bo wykluczał to art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Trafnie Sąd wskazał w tym zakresie na faktury dotyczące energii cieplnej, która już nie była dostarczana do budynku, faktury dwukrotnie zawyżające koszty ogrzewania, faktury za usługi portierskie, które nie były świadczone, za prowadzenie punktu informacyjnego, którego nie było, obsługę kotłowni, która nie wymagała obsługi, za wynajem powierzchni biurowej, co nie miało miejsca. Jak to Sąd podsumował, w 2009 r. Skarżąca zapłaciła A. G. z tytułu nabytych towarów i usług 315.952,53 zł nie wiedząc i nie interesując się tym, w jaki sposób została ustalona cena nabycia. Nie można przypisać jej należytej staranności kupieckiej, którą powinien zachować racjonalnie działający przedsiębiorca tam, gdzie nie była świadoma działań A. G. stanowiących nadużycie przepisów podatkowych. W jednakowej mierze odnosi się to do faktur wystawionych przez E. i M., jako dotyczących usług na wykonanie których nie znaleziono dowodów.

W skardze kasacyjnej znalazł się jeszcze zarzut naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych, czyli art. 121 § 1 O.p., co miało umknąć uwadze Sądu pierwszej instancji. Również tego zarzutu NSA nie podzielił. Postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe nie naruszyło tej zasady. Było rzetelne, przeprowadzone zgodnie z wymogami procedury. Organy podatkowe wszechstronnie oceniły materiał dowodowy, a to, że ma on taką wymowę, jak to wynika z decyzji, nie jest efektem niewłaściwego, naruszającego zasadę zaufania, podejścia do sprawy, a po prostu stanu, jaki w niej zaistniał.

Mając to wszystko na uwadze NSA oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a.

Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego zostało wydane na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy przy zastosowaniu § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z pkt 1 ust. 1 a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804). Zasądzone na rzecz organu 5.400 zł stanowi 75% stawki wynikającej z § 2 pkt 6 rozporządzenia.