Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 555/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.59 par.1,art.70 par.1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w dniu 01 grudnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi "T." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2001r. Nr [...] Pierwszy Urząd Skarbowy w B. określił "T." wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r. w kwocie [...] zł wysokość zaległości w tym podatku w kwocie [...] zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wskazano, iż spółka zaniżyła wysokość dochodu podlegającego podatkiem dochodowym o kwotę [...] zł poprzez :

- zaniżenie przychodów o wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń z tytułu użytkowania pomieszczenia dla potrzeb siedziby spółki w kwocie 726 zł czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...] zł na którą składają się :

*wydatki niezwiązane z działalnością spółki , poniesione na cele prywatne w kwocie [...] zł czym naruszono art. 15 ust. 1 ustawy ,

*wydatki dotyczące roku 1999 ujęte w kosztach roku 1998 w kwocie [...] zł czym naruszono art. 15 ust. 4 ustawy,

*wydatki poniesione na modernizację kotłowni w kwocie [...] zł czym naruszono art. 16 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy ,

*wydatki poniesione na rzecz prezesa – A. K. z tytułu używania prywatnego samochodu na potrzeby spółki w kwocie [...] zł czym naruszono art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy.

Spółka nie zgadzając się z powyższą decyzją złożyła odwołanie w którym wniosła o jej uchylenie w całości.

Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła:

- nietrafioną kwalifikację przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania z pomieszczenia mieszkalnego, co zdaniem strony stanowi nadużywanie przez organy podatkowe przepisu którego w zaistniałym stanie faktycznym nie można było stosować,

- nieuzasadnione wyłącznie z kosztów uzyskania przychodów kosztów zakupu zestawu głośnomówiącego i użytkowania go w samochodzie prezesa spółki co powoduje utratę możliwości podejmowania działań gospodarczych i potencjalnych możliwości uzyskania przychodu,

- niezasadną kwalifikację wydatków poniesionych na remont kotłowni jako nakładów inwestycyjnych , w związku z czym wniosła o dopuszczenie z opinii biegłego sądowego z dziedziny budownictwa,

- nieuzasadnione wyłącznie z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z używaniem prywatnego samochodu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej bowiem dokumentacja prowadzona spełniała wymogi prawidłowej ewidencji przebiegu.

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia [...] 2001r. Nr [...] uchyliła decyzję pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w całości i określiła zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości [...] zł wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie [...] zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł.

Określenie wysokości zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej w niższej kwocie związane było z faktem , iż organ odwoławczy przychylił się do stanowiska organu pierwszej instancji, iż wydatki na modernizację kotłowni nie stanowią kosztów uzyskania przychodów nie mniej stwierdzono, iż zakupione piece jako odrębne środki trwałe podlegają amortyzacji zgodnie z obowiązującymi w 1998r. w tym zakresie przepisami tj. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 ze zm.). W konsekwencji spółka miało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych kotłów , które stanowiły kwotę [...] zł.

Na przedmiotową decyzję złożono skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku. W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organu drugiej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 03 marca 2005r. sygn. akt I SA/Gd 2411/01 uchylił zaskarżoną decyzję.

Pismem z dnia 18 lipca 2005r. spółka wniosła o umorzenie postępowania i zwrot wpłaconej na konto Urzędu kwoty [...] zł wraz z odsetkami w związku z przedawnieniem zobowiązań podatkowych. Jako podstawę prawną wskazano art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw.

Decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując ponownie sprawę w ramach postępowania odwoławczego uchylił decyzję [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] 2001r. w całości i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r. w kwocie [...] zł wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie [...] zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu wskazano, iż będąc związany oceną prawną zawartą w uzasadnieniu wyroku organ odwoławczy uznał, iż spółka zaniżyła przychód o wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu użytkowania pomieszczenia mieszkalnego przy ul. F. w B. Wobec faktu, iż spółka z tego tytułu nie ponosiła żadnych wydatków otrzymała nieodpłatne świadczenie jakim było używanie wydzielonego pomieszczenia na siedzibę spółki. Bez siedziby spółka nie mogłaby prowadzić działalności gospodarczej zatem wydatek lub nieodpłatne świadczenie związane z zapewnieniem osobie prawnej siedziby pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami spółki. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż sposób wyliczenia "wartości nieodpłatnego świadczenia" przez organ podatkowy Sąd uznał za zgodny z przepisem art. 12 ust. 6 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o wydatki związane z zakupem i montażem zestawu głośno-mówiącego w samochodzie będącym własnością Prezesa Zarządu Spółki w kwocie [...] zł. Uznał, iż w/w wydatki w rozumieniu art. 15 ust.1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w celu osiągnięcia przychodu spółce.

Wojewódzki Sąd Administracyjny za bezpodstawne uznał twierdzenie organów podatkowych, iż zakup i montaż zestawu nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, skoro nie zakwestionowano w kosztach uzyskania przychodów wydatków na rozmowy telefoniczne z telefonu komórkowego i jego zakup.

Wobec powyższego organ odwoławczy wydatki składające się na zakup i montaż zestawu głośno-mówiącego w samochodzie Prezesa Zarządu Spółki uznał za koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Urząd Skarbowy wyłączył z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki w kwocie 42.760,00 zł, poniesione na nabycie i modernizację kotłowni w M. i G., uznając iż miały one charakter nakładów inwestycyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił pogląd organu podatkowego w tej kwestii i stwierdził, że zakup nowego środka trwałego w miejsce poprzednio istniejącego nie może stanowić wydatku o charakterze remontowym. Zdaniem Sądu zakupione przez spółkę kotły stanowiły środki trwałe podlegające amortyzacji na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6 poz. 35 ze zm.).

W kontekście powyższego organ odwoławczy uznał zgodnie z art. 15 ust. 6 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszt uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne na podstawie rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od przedmiotowych kotłów grzejnych. Odpisy amortyzacyjne za 1998r. stanowiły kwotę [...] zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji przyjął, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł związaną z używaniem prywatnego samochodu na potrzeby prowadzonej działalności, wobec braku ewidencji przebiegu pojazdu, czym naruszył art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Sądu ewidencja prowadzona przez spółkę, chociaż nie zawierała wszystkich elementów wymienionych w obowiązującym wzorze, umożliwiała ustalenie wszystkich danych dla weryfikacji czy podatnik poniósł wydatek z tytułu używania samochodu prywatnego dla celów gospodarczych spółki na podstawie takich dowodów jak polecenie wyjazdu służbowego i załączników do nich, w których określono trasę przejazdu, ilość przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km, wartość ogółem, nr rejestracyjny pojazdu.

Mając powyższe na względzie organ odwoławczy uznał za koszt uzyskania przychodów wydatki poniesione na rzecz Prezesa Pana A K. z tytułu używania dla celów służbowych prywatnego samochodu na potrzeby spółki w kwocie [...] zł stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odwołaniu Spółka nie kwestionowała ustaleń dotyczących wydatków zaksięgowanych w kosztach roku 1998 a dotyczących roku 1999.

Odnosząc się do zarzutu Spółki odnośnie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy zauważył, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r., którego termin płatności upłynął 31 marca 1999r. przedawniło się zgodnie z art.70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, tj. z dniem 31 grudnia 2004r. Z akt sprawy wynika jednak, że spółka uiściła w dniach 07 i 08 sierpnia 2001r. oraz 21 sierpnia 2001r. kwotę zaległości w wysokości [...] zł (wraz z odsetkami za zwłokę) określoną zaskarżoną decyzją [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] 2001r. Nr [...], czyli przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia. Natomiast po wydaniu decyzji przez Izbę Skarbową w B. z dnia [...] 200lr. Nr [...], która uchylała w/w decyzję organu pierwszej instancji i określała wysokość zaległości podatkowej w kwocie [...] zł, [...] Urząd Skarbowy różnicę do zwrotu wraz z należnymi odsetkami za zwłokę przekazał na konto spółki dnia 08 listopada 2001r. Fakt ten potwierdził Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia 13 lipca 2005r. Wobec zapłaty zaległości wraz z odsetkami w/w terminach zobowiązanie w tym zakresie wygasło.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r. w kwocie [...] zł wysokości zaległości podatkowej w podatku od osób prawnych w kwocie [...] zł oraz wysokości odsetek od tej zaległości w kwocie [...] oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji organu odwoławczego zarzucono naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu sprzed 01 stycznia 2003r. i art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (DZ. U. Nr 169, poz. 1387).

W uzasadnieniu wskazano , iż organ odwoławczy uchylając decyzję organu pierwszej instancji powinien umorzyć postępowanie w sprawie a nie orzekać o wysokości zobowiązania, zaległości i odsetek. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2004r. Takie ustalenia poczynił też organ podatkowy co zawarto na str. 5 uzasadnienia. Stosownie zaś do art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002r. w niniejszej sprawie miał zastosowanie przepis art.70 § 1 w brzmieniu sprzed 01 stycznia 2003r. Dodatkowo skarżący wskazuje , iż przed dniem 01 stycznia 2003r. nie było przepisu , który by zawieszał bieg terminu przedawnienia z powodu wniesienia skargi do sądu administracyjnego.

Strona skarżąca podkreśla, iż wbrew twierdzeniom organów podatkowych zobowiązanie podatkowe nie wygasło. Faktem jest, iż skarżąca w 2001r. dokonała wpłaty kwoty zaległości określonej w decyzji organu pierwszej instancji jednak nie była to dobrowolna zapłata podatku na który się godziła a jedynie wykonanie decyzji. Zgodnie bowiem z art. 224 § 1 Ordynacji wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. W takiej zaś sytuacji zapłata podatku i wniesienie odwołania od decyzji , która nie jest prawomocna nie może być traktowane jako wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bo nie jest to zapłata podatku lecz jedynie wypełnienie obowiązku ustawowego, polegającego na konieczności realizacji kwestionowanej przez podatnika decyzji. Zatem zapłata podatku będąca odrębnym od przedawnienia sposobem jego wygaśnięcia powoduje wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z decyzji organu pierwszej instancji tylko wówczas gdy podatnik rezygnuje z drogi odwoławczej. Skarżąca wskazuje, iż taki właśnie pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 08 grudnia 2003r. w sprawie sygn. akt III SA 1106/2003 POP 2004/6 str. 517 i OSP 2004/7-8 poz. 91.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podkreślił jednocześnie, iż odmienne stanowisko od zaprezentowanego w skardze w kwestii wygaśnięcia zobowiązania podatkowego przez zapłatę wyraził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 21 maja 2002r. sygn. akt III RN 76/01 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 05 października 2003r. sygn. akt FPS 8/03.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności czyli zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269).

Spór w przedmiotowej sprawie nie dotyczy merytorycznych ustaleń organów podatkowych a sprowadza się do ustalenia czy w sytuacji dokonania przez podatnika zapłaty podatku określonego w decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i jednoczesnym skorzystaniem z instytucji złożenia odwołania do organu drugiej instancji nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa) czy też wygasa ono dopiero z upływem terminu przedawnienia (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Na wstępie należy jeszcze wyjaśnić kwestię podkreśloną w skardze , iż do sprawy ma zastosowanie przepis art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r. w związku z art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie z art. 20 § 1 cyt. ustawy z dnia 12 września 2002r. do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed dniem 01 stycznia 2003r.) stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą z zastrzeżeniem § 2 . Stosowanie zaś do § 2 jeżeli dotychczasowe przepisy określają korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zasadą zatem jest , iż stosuje się przepisy obowiązujące od dnia 01 stycznia 2003r. W niniejszej sprawie nie można mówić o korzystniejszych zasadach przedawnienia albowiem art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa brzmiał tak samo do końca 2002 roku jak i po zmianie ustawy w 2003r., zmiany dotyczyły przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 2,3,4,5,6,7,8) które to w niniejszej sprawie nie miały zastosowania.

Stan faktyczny w sprawie nie jest sporny i sprowadza się do następujących ustaleń

- w dniu 20 lipca 2001r. [...] Urząd Skarbowy w B. określił skarżącej zobowiązanie i zaległość podatkową za 1998r.,

- w dniu 07, 10 i 21 sierpnia 2001r. określona zaległość wraz z odsetkami została zapłacona

- decyzją z dnia [...] 2001r. Izba Skarbowa w B. uchyliła decyzję organu pierwszej instancji i określiła w innej (niższej wysokości) zobowiązanie i zaległość podatkową,

- wyrokiem z dnia 03 marca 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzję Izby Skarbowej w B. ,

- decyzją z dnia [...] 2005r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił wysokość zobowiązania podatkowego, zaległości i odsetek za zwłokę w niższej wysokości.

Na tle tak ustalonego stanu faktycznego strona skarżąca podnosi, iż zapłata podatku powoduje wygaśnięcia zobowiązania wynikającego z decyzji organu pierwszej instancji tylko wówczas gdy podatnik rezygnuje z drogi odwoławczej a w przedmiotowej sprawie odwołanie zostało wniesione. Jeśli tak to zobowiązanie nie wygasło w skutek zapłaty a w skutek przedawnienia z dniem 31 grudnia 2004r. Konsekwencją takiego stanowiska jest żądanie umorzenia postępowania w sprawie. Jednocześnie na poparcie swojej argumentacji skarżąca wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08 grudnia 2003r. w sprawie sygn. akt III SA 1106/2003.

Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002r. sygn. akt III RN 76/01 podnosi zaś , iż zapłata podatku powoduje wygaśniecie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jednakże fakt ten nie przesądza o bezprzedmiotowości rozpoznania odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Jednocześnie w sytuacji zapłaty podatku przez podatnika nie ma podstaw do stwierdzenia przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika w oparciu o art. 59 § 1 pkt 3 i w konsekwencji do umorzenia postępowania w sprawie.

Skład orzekający podziela przedstawiony wyżej pogląd Sądu Najwyższego w całości. Wskazuje jednoczenie , że wyrażona w nim teza została rozwinięta w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 06 października 2003r. (sygn. akt FPS 8/03, ONSA 2004r. nr 1, poz. 7) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2002r. (sygn. akt III SA 3514/00, ONSA 2003, nr 3, poz. 109 z aprobującą glosą A. Skoczylasa, OSP 2003, nr 7-8, poz. 92).

Podkreślić należy, iż w art. 59 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca przewidział wygaśnięcie zobowiązania podatkowego m.in. przez zapłatę oraz przez przedawnienie. Każdy z wymienionych sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego traktowany jest jako równorzędny i nie jest uprzywilejowany przez ustawodawcę w zakresie skutków prawnych związanych zaistnieniem któregokolwiek z nich. W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko zaprezentowane w glosie do wyroku NSA z dnia 08 grudnia 2003r. sygn. akt III SA 1106/2003 (na który to wyrok powołuje się strona skarżąca), iż akceptacja poglądu zaprezentowanego w powołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego skutkowałaby przyjęciem, iż zapłata podatku nie prowadziłaby automatycznie do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, jeżeliby podatnik nie chciał zrezygnować z drogi odwoławczej. Tym samym dodano by do zapłaty podatku z art. 59 Ordynacji podatkowej nowy warunek nieznany unormowaniu i leżący w sprzeczności z istotą zapłaty podatku (B. Brzeziński POP 2004/6, s.519-521) .

Dodatkowo wskazać należy, iż zapłata podatku jest sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego , prowadzącym też do racjonalnego ograniczenia niekorzystnych skutków finansowych związanych z przymusowym wykonaniem zobowiązania podatkowego (odsetki, koszty egzekucyjne). Podkreślić bowiem trzeba, że podatek wynikający z decyzji organu pierwszej instancji jest podatkiem należnym , gdyż samo wniesienie odwołania w sprawie nie wstrzymuje wykonania takiej decyzji.

Zapłata podatku nie zawsze oznacza więc uznanie przez podatnika zasadności dokonanego przez organ podatkowy wymiaru podatku. Dlatego też w razie zapłaty podatku wydanie decyzji reformatoryjnej przez organ drugiej instancji na korzyść podatnika (art. 233 § 1 pkt 2) jest dopuszczalne także w wypadku gdy decyzja taka została podjęta po upływie okresu przedawnienia (por. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2004r. w sprawie sygn. akt FSK 193/04, M. Podat. 2004/10/43).

Reasumując Sąd stwierdził, że jeżeli ustawodawca w art. 59 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wymienił jako równorzędne sposoby wygaśnięcia zobowiązania podatkowego zapłatę i przedawnienie to zobowiązanie, które wygasło za skutek zapłaty nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.