Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 16/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt. 39 i 40,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14 ust. 1 pkt. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 238 poz 2390
law: Ustawa z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Artur Kot, Protokolant Urszula Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2010 r. sprawy ze skargi P. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]kwietnia 2009 r. nr[...] w przedmiocie zmiany interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. K. kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dnia [...] kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. w imieniu Ministra Finansów, na wniosek P. K. (dalej jako "Skarżący") złożony w dnia [...] lutego 2008 r. wydal interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych,

We wniosku przedstawiono następujący opis stanu faktycznego.

Decyzją, z dnia [...] listopada 2007 r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego po rozpatrzeniu wniosku z dnia [...] listopada 2006 r. złożonego w ramach Programu Ministra "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" przyznał Akademii Rolniczej [...] w P. środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2008-2009 (18 miesięcy) uczestnictwa pracownika naukowego w wyżej wymienionym Programie.

Skarżący, będący pracownikiem naukowym Akademii Rolniczej w P., uzyskał finansowanie w związku z udziałem w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym. Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Akademią Rolniczą w P. i uczestnikiem programu. Umowa określa m.in. wysokość kwoty przeznaczonej na udział w projekcie badawczym Skarżącego, okres finansowania - 1.02.2008 r. – 31.07.2009 r. oraz przeznaczenie przekazanych środków – na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym. Akademia Rolnicza zobowiązywała się do przekazania uczestnikom całości otrzymanych od Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego środków finansowych w oparciu o odrębną umowę dot. sposobu przekazywania przedmiotowego dofinansowania.

W związku z przedstawionym stanem taktycznym, Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionej sytuacji faktycznej za lata podatkowe 2008 - 2009, podatnik - dr P. K. będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego wart. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14. poz. 176. z późn. zm.; dalej powoływana jako "u.p.d.o.f.")?

Przedstawiając swoje stanowisko Skarżący stwierdził, że Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał Akademii Rolniczej w P. środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2008-2009 jego uczestnictwa w programie "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" w wyniku rozpatrzenia wniosku Skarżącego. Podstawę prawną przekazywania przez ministra środków finansowych stanowi art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390. z późn. zm.) o brzmieniu następującym: "Finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez ministra obejmuje działania dotyczące dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej". Akademia Rolnicza w P. jako płatnik tych środków zobowiązana jest do przekazania otrzymanych środków w całości uczestnikowi programu. Podstawą tego obowiązku jest umowa zawarta pomiędzy Ministrem, Akademią Rolniczą i uczestnikiem programu (umowa nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 roku).

W ocenie Skarżącego otrzymane i przekazane następnie środki finansowe stanowią w istocie swej stypendium dla uczestnika programu i w związku z tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.f. winien on korzystać ze zwolnienia podatkowego. Uzasadnienie powyższego stanowiska stanowi przeznaczenie tych środków - "na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika Programu" (§ 2 ust. 2 umowy). Ponadto, zgodnie z postanowieniem § 1 umowy przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika Programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym. Wymienione uczestnictwo nie jest działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel np. w postaci osiągnięcia efektu. Z tej przyczyny należy wnioskować, iż przekazane środki stanowią stypendium naukowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.f. stanowiącym podstawę niniejszego wniosku. Na poparcie swojej tezy Skarżący przytoczył sentencję wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2000 r. sygn. akt III SA 1939/99.

Podsumowując Skarżący stwierdził, iż jego stanowisko jest uzasadnione, albowiem:

- przedmiotowe środki finansowe zostaną wykorzystane w celu realizacji czynności o charakterze naukowym, a więc będą w istocie stanowiły stypendium naukowe,

- zawarta umowa określa tylko ramy realizacji tych czynności, nie ma zaś charakteru wzajemnego zobowiązania w postaci umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług,

- zasady przyznawania środków finansowych zostały zatwierdzone przez ministra do spraw nauki i szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Nauki. Tym samym zostały spełnione przesłanki zwolnienia przedmiotowego wymienione w powołanym przepisie.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Skarżącego za prawidłowe i na podstawie art. 14 c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, ze. zm.) odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Skarżącego.

W dniu [...] kwietnia 2009 r. Minister Finansów, działając na mocy art. 14 e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zmienił interpretację indywidualną z dnia [...] kwietnia 2008 r. stwierdzając jej nieprawidłowość. W uzasadnieniu Organ podkreślił, że podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 9 ust. 1 ustawy. W myśl tej regulacji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie przepisów ustawy oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia. Wskazał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 rozróżnia źródła przychodów, wymieniając odrębnie m.in. przychód z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2) oraz przychód z innych źródeł (pkt. 9). Stypendia należą do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Organ zaznaczył, że nie wszystkie stypendia podlegają opodatkowaniu, niektóre z nich ustawodawca zwolnił od podatku wymieniając je w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy. I tak art. 21 ust 1 pkt 39 u.p.d.o.f. zwalnia z opodatkowania stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Oznacza to, że zwolnieniu podlegają tylko stypendia spełniające kryteria określone w tym przepisie.

Organ podkreślił, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia stypendium, dlatego uprawnione jest posłużenie się potocznym znaczeniem tego słowa. Według Internetowego Słownika Języka Polskiego stypendium to – "pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; także nauka, studia lub badania naukowe finansowane z tych pieniędzy". Jako, że otrzymywane przez Skarżącego środki finansowe były przeznaczone na "pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu", organ stwierdził, że nie są to środki przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania mieszczące się w definicji stypendium. Uznał, że dofinansowanie otrzymane przez Skarżącego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dniu [...] maja 2009 r. Skarżący, działając za pośrednictwem pełnomocnika, złożył do Ministra Finansów wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu stwierdził, że wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. w dniu [...] kwietnia 2008 r. pisemna interpretacja w indywidualnej sprawie Skarżącego jest prawidłowa, a jej zmiana nastąpiła z naruszeniem art. 14 e § 1 Ordynacji podatkowej.

Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W związku z powyższym w dniu [...] lipca 2009 r. Skarżący złożył, za pośrednictwem Ministra Finansów, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. na zmianę interpretacji indywidualnej z dnia [...] kwietnia 2009 r.

W skardze przedstawiono następujące zarzuty:

- naruszenia art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną i dowolną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie - uznanie, że zachodzą w niniejszej sprawie przesłanki przewidziane w tym przepisie powodujące konieczność stwierdzenia z urzędu nieprawidłowość interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. w dniu [...] kwietnia 2008 roku;

- naruszenia art. 121 § 1 w związku z art. 14 h Ordynacji podatkowej, tj. zasady uwzględniania wątpliwości materialnoprawnych na korzyść strony poprzez jej pominięcie przy dokonywaniu wykładni art. 21 ust. 1 pkt. 39 u.p.d.o.f.,

- naruszenia art. 21 ust. 1 pkt. 39 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną i dowolną wykładnię i uznanie, że otrzymywane przez Skarżącego środki finansowe z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym nie stanowią stypendium w rozumieniu tego przepisu, przez co nie korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i ponowił przedstawioną tam argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z powodów w niej wskazanych.

1. Dokonywana przez Sąd kontrola legalności zaskarżonego aktu administracyjnego nie jest bowiem ograniczona zarzutami strony; stosownie do art. 134 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej zwanej "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną; nie może jedynie wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

2. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia opodatkowania dochodów otrzymywanych przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym. Z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że decyzją, z dnia [...] listopada 2007 r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego po rozpatrzeniu wniosku z dnia [...] listopada 2006 r. złożonego w ramach Programu Ministra "Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców" przyznał Akademii Rolniczej [...] w P. środki finansowe przeznaczone na sfinansowanie w latach 2008-2009 (18 miesięcy) uczestnictwa w wyżej wymienionym Programie. Skarżący, będący pracownikiem naukowym Akademii Rolniczej w P., uzyskał finansowanie w związku z udziałem w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym. Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Akademią Rolniczą w P. i uczestnikiem programu. Umowa określała m.in. wysokość kwoty przeznaczonej na udział w projekcie badawczym Skarżącego, okres finansowania - 1.02.2008 r. – 31.07.2009 r. oraz przeznaczenie przekazanych środków – na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym. Akademia Rolnicza zobowiązywała się do przekazania uczestnikom całości otrzymanych od Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego środków finansowych w oparciu o odrębną umowę dot. sposobu przekazywania przedmiotowego dofinansowania.

Skarżący w swoim stanowisku wskazuje, iż otrzymywane przez niego środki mieszczą się w kategorii zwolnionych od podatku dochodowego od osób fizycznych stypendiów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.f., tj. otrzymywanych na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendiów doktoranckich otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Minister Finansów nie zgodził się z powyższym stanowiskiem. Wyjaśnił, iż w jego opinii otrzymane przez Skarżącego środki finansowe nie miały charakteru stypendium w rozumieniu ww. przepisu ustawy, gdyż środki uzyskane przez Stronę były przeznaczone wyłącznie na "pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu". W ocenie Ministra Finansów środki otrzymywane przez Skarżącego z założenia nie były przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania. Organ podkreślił, że otrzymane wsparcie finansowe nie mieściło się w definicji "stypendium", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.f. Minister Finansów uznał także, że przyznane Skarżącemu wsparcie finansowe nie korzystało również ze zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 40 u.p.d.f., gdyż na podstawie tego przepisu z podatku zwolnione są wyłącznie świadczenia przyznane uczniom, studentom i uczestnikom studiów doktoranckich. W ocenie organu podatkowego z oczywistych względów przepis ten nie znajduje zastosowania w sprawie.

3. Odnosząc się do zaprezentowanych stanowisk, na wstępie należy podkreślić, iż orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wskazywało, że podczas dokonywania wykładni przepisów regulujących ulgi i zwolnienia podatkowe należy mieć na względzie, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa polskiego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania), a ich stosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, systemowej czy też celowościowej (por. wyrok NSA z dnia 19.III.1992 r. sygn. akt SA/Po 1902/91, ONSA, 1993 r., poz. 18, czy też wyrok z dnia 12.VI.1992r. sygn. akt SA/Po 596/92 "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego", 1993r., poz. 3, poz. 46). Nie oznacza to jednak, że w odniesieniu do przepisów określających warunki ulg podatkowych można stosować wykładnię ścieśniającą, ponieważ tym samym rozszerzone zostałyby obowiązki podatnika. Powyższe stanowisko znalazło wyraz m.in. w pkt 1 sentencji orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 1997 r. III SA 1275/95, w którym wskazano, że "przepisy wprowadzające ulgi podatkowe nie mogą być interpretowane ani z zastosowaniem wykładni rozszerzającej, ani z zastosowaniem wykładni ścieśniającej." Jakkolwiek zakłada się prymat wykładni językowej przepisów podatkowych, to nie może jednakże prowadzić do całkowitej negacji możliwości wykładni systemowej czy celowościowej tej grupy przepisów prawa podatkowego. Brak jest bowiem racjonalnych przesłanek, które wykluczałyby stosowanie systemowych czy też celowościowych dyrektyw wykładni prawa podatkowego zwłaszcza w sytuacjach, gdy terminologia języka potocznego okazuje się niewystarczająca ze względu na swą wieloznaczność czy nieprecyzyjność, a wyniki wykładni innej niż gramatyczna nie prowadzą do wniosków contra legem.

Wychodząc z tej płaszczyzny rozważań zauważyć trzeba, że Minister Finansów dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 40 u.p.d.f. przeoczył istotny element jego hipotezy. Stosownie do powyższego przepisu wolne od podatku dochodowego są świadczenia pomocy materialnej dla uczniów, studentów, uczestników studiów doktoranckich i osób uczestniczących w innych formach kształcenia, pochodzące z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz ze środków własnych szkół i uczelni - przyznane na podstawie przepisów o systemie oświaty, Prawo o szkolnictwie wyższym, a także przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki.

W ocenie Sądu organ podatkowy wydając indywidualną interpretację nie przeanalizował możliwości uznania pomocy materialnej wypłacanej Skarżącemu w związku z jego pobytem za granicą - za świadczenie pomocy materialnej otrzymywane przez osoby uczestniczące "w innych formach kształcenia", które są przyznawane na podstawie przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym.

Nie ulega wątpliwości, że Skarżący uczestniczył w zagranicznym programie naukowym, który mógł być, zdaniem Sądu, określony jako "inna forma kształcenia". Celem programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców" było podwyższenie poziomu umiejętności, wiedzy i kompetencji polskich naukowców zarówno w zakresie doskonałości naukowej jak i w zakresie zarządzania badaniami naukowymi. Mobilność międzynarodowa naukowców uznawana jest za element wzbogacający karierę naukową, służący podniesieniu umiejętności i poziomu wiedzy, wymianie myśli, poznaniu nowych metod badawczych, krytycznej weryfikacji rezultatów badań. Efekty realizacji programu obejmowały m.in.: potwierdzenie i zweryfikowanie w skali międzynarodowej zagadnień badawczych określonych projektami, uzyskanie dostępu do unikalnej aparatury badawczej, wygenerowanie nowych zagadnień badawczych, możliwość zaprezentowania się na forum międzynarodowym oraz konfrontacji opinii i koncepcji, przeniesienie praktyk zagranicznych z zakresu finansowania nauki.

Jednocześnie ustawodawca odsyłając w art. 21 ust. 1 pkt 40 u.p.d.o.f. do norm zawartych m.in. w przepisach Prawa o szkolnictwie wyższym nie odesłał jednoznacznie do konkretnego aktu prawnego regulującego kwestie związane ze świadczeniami pomocy materialnej wypłacanymi osobom korzystającym z innych form kształcenia. Chociaż w innych punktach art. 21 odwołuje się do określonych aktów prawnych, np. w pkt: 25a), 25b), 40c). Z tego względu nieuprawnione byłby stwierdzenie, że w art. 21 ust. 1 pkt 40 u.p.d.o.f. mowa wyłącznie o tych świadczeniach pomocy materialnej, które są przyznawane bezpośrednio na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz.1365 ze zm.). Wobec tak sformułowanego przepisu właściwszą wydaje się interpretacja, że chodzi o szerokie rozumienie Prawa o szkolnictwie wyższym, tj. jako wszelkich przepisów regulujących funkcjonowanie szkolnictwa wyższego. Podnieść przy tym trzeba, iż ta ustawa w art. 41 ust. 1 i 2 stanowi, że Minister właściwy do spraw szkolnictwa wyższego w porozumieniu z właściwymi ministrami koordynuje współpracę uczelni z zagranicznymi instytucjami naukowymi w ramach umów międzynarodowych zawieranych przez Rzeczpospolitą Polską oraz przekazuje nadzorowanym przez siebie uczelniom środki finansowe na wykonanie realizowanych przez nie zadań wynikających z w/w umów; a w art. 42 ust. 1 pkt 2) upoważnia Ministra m. in. do określenia form pomocy materialnej dla osób skierowanych za granicę.

Jak wynika z opisu podanego przez Skarżącego podstawą prawną określenia, wdrożenia i finansowania programu "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców", w którym uczestniczył Skarżący jest art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390 ze zm.) oraz szczegółowe regulacje w sprawie programów określonych przez Ministra. Do tej ustawy w zakresie zasad i trybu finansowania badań naukowych i prac rozwojowych odsyła również art. 97 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym. Upoważnia to do uznania, że przepisy dotyczące zasad finansowania nauki (w tym akty wykonawcze) mieszczą się w grupie przepisów prawa o szkolnictwie wyższym.

4. Podnieść również należy, iż zgodnie z umową podpisywaną przez uczestnika programu uczestnik otrzymuje urlop naukowy na czas wyjazdu, a po powrocie z zagranicznego ośrodka naukowego zobowiązany jest do kontynuacji zatrudnienia w Akademii Rolniczej przez minimum 2 lata. Można zatem przyjąć, iż uczestnictwo w "innych formach kształcenia" określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 40 u.p.d.f., obejmuje także takie formy jak udział w programie "Wsparcie międzynarodowej mobilności naukowców".

5. Mając na uwadze powyższe pomoc materialna wypłacana Skarżącemu w związku z jego udziałem w programie dokształcającym o charakterze naukowym korzysta, w ocenie Sądu, ze zwolnienia od podatku dochodowego uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 40 u.p.d.f. Tym samym Sąd uznał stanowisko Ministra Finansów wyrażone w interpretacji indywidualnej za niezgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

6. Sąd nie podzielił natomiast argumentacji przedstawionej przez Skarżącego wykazującej, iż wypłacone środki pomocy materialnej stanowiły stypendium w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.f. Sąd w tym względzie podzielił poglądy Ministra Finansów, iż w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniami o charakterze pomocy materialnej.

7. Minister Finansów ponownie rozpatrując wniosek Skarżącego zobowiązany jest wydać interpretację indywidualną uwzględniającą przedstawioną przez Sąd wykładnię mającego zastosowanie w sprawie przepisu ustawy.

8. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 P.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz Skarżącego koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 P.p.s.a.