Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 578/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b § 1, art. 14 h, art. 165a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie NSA Jacek Surmacz / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 września 2014r. sprawy ze skargi Gminy Miasto Rzeszów – Zarząd Transportu Miejskiego w Rzeszowie na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 18 kwietnia 2014r. nr IBPP2/443-76/14/BW w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej: Gminy Miasto Rzeszów – Zarząd Transportu Miejskiego w Rzeszowie kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 578/14

UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna z dnia [...] kwietnia 2014r. nr [...] wydana przez Ministra Finansów, który stwierdził, że stanowisko Zarządu Transportu Miejskiego (dalej: Skarżący lub ZTM) przedstawione we wniosku z 24 stycznia 2014r. (data wpływu do organu 27 stycznia 2014r.) o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat za korzystanie z przystanków i dworców - jest nieprawidłowe.

We wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny: Skarżący jest samodzielną jednostką organizacyjną Gminy Miasto, nie posiadającą osobowości prawnej, działającą jako samorządowa jednostka budżetowa, na podstawie Uchwały nr [...] Rady Miasta z dnia [...] lipca 2009 r. ze zm., jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług; każdego miesiąca składa deklarację VAT-7.

Zgodnie ze Statutem ZTM przedmiotem działalności podstawowej skarżącego jest m.in. planowanie, organizowanie i zarządzanie publicznym transportem zbiorowym, a w szczególności: określanie zasad korzystania z przystanków - wydawanie potwierdzeń uzgodnienia zasad korzystania z przystanków będących w zarządzie ZTM. Powyższy zapis Statutu ma prawne umocowanie w art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym i w art. 15 ust. 1 pkt 6 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Dnia 1 marca 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 grudnia 2010r. o publicznym transporcie zbiorowym, której przepisy (art. 16 ust. 4) umożliwiły pobieranie przez gminę opłat za korzystanie z przystanków i dworców, których gmina jest właścicielem albo zarządzającym.

Uchwałą nr [...] Rady Miasta z dnia [...] marca 2011 r. ustalono wysokość opłat, stanowiących dochód Gminy Miasta, za korzystanie z przystanków przy drogach publicznych i na dworcach w związku ze świadczeniem usług w zakresie regularnego przewozu osób na trasach przebiegających przez jej obszar. Określono stawki w wysokości: 0,05 zł za jedno zatrzymanie środka transportu na przystanku oraz 1 zł za jedno zatrzymanie środka transportu na dworcu (maksymalna stawka określona w art. 16 ust. 5 ustawy o transporcie publicznym). Pobierane przez ZTM opłaty za korzystanie z przystanków lub dworców w całości przekazywane są do Gminy. Gmina, jak również ZTM nie mają zawartych umów cywilnoprawnych z przewoźnikami oraz operatorem, regulujących pobieranie opłat za korzystanie z przystanków i dworców. Obowiązek ponoszenia przez przewoźników i operatorów opłat za korzystanie z przystanków komunikacyjnych i dworców wynika z uchwały określającej warunki i zasady korzystania z tych obiektów, wydanej na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, z której wynika że warunkiem korzystania z przystanków komunikacyjnych i dworców jest wnoszenie opłat w wysokości określonej w wyżej określonej uchwale nr [...] Rady Miasta z dnia [...] marca 2011 r. w sprawie ustalenia wysokości opłat stanowiących dochód Gminy Miasta za korzystanie z przystanków przy drogach publicznych i na dworcach w związku ze świadczeniem usług w zakresie regularnego przewozu osób na trasach przebiegających przez jej obszar. Na podstawie art. 16 ust. 7 tej ustawy, kwoty uzyskane od przewoźników stanowią dochód Gminy, którą wnioskodawca (ZTM) pobiera, a następnie odprowadza na rachunek dochodów Gminy Miasta. Skarżący nie otrzymuje od Gminy wynagrodzenia za pobieranie w/w opłat. Pobierane opłaty przeznaczone są na utrzymanie porządku i czystości infrastruktury przystankowej w Gminie.

Przewoźnicy ubiegający się o możliwość użytkowania infrastruktury dworcowo-przystankowej, zobowiązani są do złożenia właściwego wniosku wraz z załącznikami m.in. aktualnym rozkładem jazdy będącym załącznikiem do posiadanego zezwolenia lub zaświadczenia. Przedmiotowy rozkład jazdy jest podstawą do obliczenia ilości zatrzymań na poszczególnych przystankach lub dworcach oraz do wyznaczenia wysokości opłaty za zatrzymania na nich. Wymóg ten reguluje również art. 32 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym (do wniosku o uzgodnienie zasad korzystania z przystanków komunikacyjnych i dworców przewoźnik dołącza, w szczególności rozkład jazdy oraz schemat połączeń komunikacyjnych). Przewoźnicy, obecnie, wpłaty należności za korzystanie z przystanków i dworca dokonują na podstawie faktur VAT wystawianych przez ZTM, zgodnie z interpretacją indywidualną Izby Skarbowej, którą w dniu [...] lipca 2011 roku w tej sprawie Zarząd Transportu Miejskiego otrzymał.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy organ podtrzymuje stanowisko określone w interpretacji z dnia [...] lipca 2011 r., że opłata za korzystanie z przystanków i dworców podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przy założeniu, że pobierane przez ZTM opłaty od przewoźników i operatorów są bez zawartych z nimi umów cywilnoprawnych?

Stanowisko Skarżącego:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 ze zm., dalej ustawa o VAT) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym publiczny transport zbiorowy, w zależności od obszaru działania lub zasięgu przewozów, jest organizowany przez: gminę, związek międzygminny, powiat, związek powiatów, województwo lub ministra właściwego do spraw transportu. Ustawa o publicznym transporcie zbiorowym przewiduje różny status prawny podmiotów, które realizują zadania operatora publicznego transportu zbiorowego. W świetle tej regulacji może to być samorządowa jednostka budżetowa oraz przedsiębiorca uprawniony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, który zawarł z organizatorem publicznego transportu zbiorowego umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, na linii komunikacyjnej określonej w umowie.

Korzystanie z przystanków komunikacyjnych wchodzi w zakres władztwa publicznego wykonywanego przez organ władzy publicznej, a zatem opłata za korzystanie z przystanków i dworców jest świadczeniem o charakterze publicznoprawnym, czyli ma charakter daniny publicznej, co wyklucza opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług. Opłata za korzystanie z przystanków jest pobierana w związku z konkretnym, wskazanym w art. 16 ust. 7 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, celem. Gmina nie ma więc swobody wydatkowania dochodów uzyskanych z opłat za korzystanie przez operatora i przewoźnika z przystanków komunikacyjnych lub dworców, których właścicielem albo zarządzającym jest jednostka samorządu terytorialnego. Środki te mogą być wydatkowane wyłącznie na cele wskazane w ustawie, co przemawia za stanowiskiem, że opłata za korzystanie z przystanków jest daniną publiczną. Pobierana opłata to należność o charakterze daniny publicznej, ustalana w sposób określony w ustawie oraz uchwale, zaś dochód uzyskany z poboru opłat za korzystanie z przystanków w całości służy celom publicznym. Skarżący, który wykonuje te czynności jako organ władzy publicznej, nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Uznanie, że opłata za korzystanie przez operatora i przewoźników z przystanków lub dworców, których właścicielem albo zarządzającym jest jednostka samorządu terytorialnego pobierana przez wnioskodawcę jest świadczeniem o charakterze publicznym, czyli ma charakter daniny publicznej, wyklucza opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług.

Zarząd Transportu Miejskiego ponownie występuje o indywidualną interpretację ponieważ problematyka objęta niniejszym wnioskiem była już przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne: w Krakowie (wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1966/11) i w Łodzi (wyrok z dnia 5 września 2012 r., sygn. akt: I SA/Ld 792/12) oraz Naczelny Sąd Administracyjny (wyroki z dnia 20 marca 2013 r., sygn. I FSK 687/12 i z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. akt: I FSK 1781/12), które w zasadzie podzielają prezentowane racje wnioskodawcy, uznając że opłata za korzystanie z przystanków i dworców jest świadczeniem o charakterze publicznoprawnym, czyli ma charakter daniny publicznej, i wykluczyły opodatkowanie tych czynności podatkiem od towarów i usług (cyt. wyroku NSA sygn. I FSK 687/12: "jednostka samorządu terytorialnego, której powierzono kompetencje organizatora transportu publicznego w zakresie tym realizując funkcje Prezydenta Miasta, stanowi organ władzy publicznej, a więc nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT). Stąd też opłata za korzystanie przez operatora i przewoźnika z przystanków lub dworców, których właścicielem lub zarządzającym jest jednostka samorządu terytorialnego, nie podlega przepisom ustawy VAT".

Minister, wspomnianą na wstępie interpretacją, uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Podał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m. in. sprawy lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym). W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że skarżący jest samodzielną jednostką organizacyjną Gminy Miasto, nie posiadającą osobowości prawnej, działającą jako samorządowa jednostka budżetowa na podstawie uchwały Rady Miasta. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług; każdego miesiąca składa deklarację VAT-7.

Zgodnie ze Statutem przedmiotem działalności podstawowej Wnioskodawcy jest m.in. planowanie, organizowanie i zarządzanie publicznym transportem zbiorowym, a w szczególności: określanie zasad korzystania z przystanków - wydawanie potwierdzeń uzgodnienia zasad korzystania z przystanków będących w zarządzie skarżącego.

Dnia 1 marca 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 grudnia 2010r. o publicznym transporcie zbiorowym, której przepisy (art. 16 ust. 4) umożliwiły pobieranie przez gminę opłat za korzystanie z przystankowi dworców, których gmina jest właścicielem albo zarządzającym.

W związku z tym, Uchwałą Rady Miasta z dnia [...] marca 2011 r. ustalono wysokość opłat stanowiących dochód Gminy Miasta za korzystanie z przystanków przy drogach publicznych i na dworcach w związku ze świadczeniem usług w zakresie regularnego przewozu osób na trasach przebiegających przez jej obszar. Określono stawki w wysokości: 0,05 zł za jedno zatrzymanie środka transportu na przystanku oraz 1 zł za jedno zatrzymanie środka transportu na dworcu (maksymalna stawka określona w art. 16 ust. 5 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym). Pobierane przez Skarżącego opłaty za korzystanie z przystanków lub dworców w całości przekazywane są do Gminy.

Przewoźnicy ubiegający się o możliwość użytkowania infrastruktury dworcowo-przystankowej, zobowiązani są do złożenia właściwego wniosku wraz z załącznikami m.in. aktualnym rozkładem jazdy będącym załącznikiem do posiadanego zezwolenia lub zaświadczenia. Przedmiotowy rozkład jazdy jest podstawą do obliczenia ilości zatrzymań na poszczególnych przystankach lub dworcach oraz do wyznaczenia wysokości opłaty za zatrzymania na nich. Wymóg ten reguluje również art. 32 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym (do wniosku o uzgodnienie zasad korzystania z przystanków komunikacyjnych i dworców, przewoźnik dołącza w szczególności rozkład jazdy oraz schemat połączeń komunikacyjnych). Przewoźnicy, obecnie, wpłaty należności za korzystanie z przystanków i dworca dokonują na podstawie faktur VAT wystawianych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy opłaty za korzystanie z przystanków i dworców podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca zaznaczył, że podobnie jak Gmina nie ma zawartych umów cywilnoprawnych z przewoźnikami oraz operatorem, regulujących pobieranie opłat za korzystanie z przystanków i dworców.

Minister dalej powołał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13 ze zm.) organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej "organizatorem", właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

a. na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,

b. której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami - na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W myśl art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, organizowanie publicznego transportu zbiorowego polega w szczególności na zapewnieniu odpowiednich warunków funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie:

a. standardów dotyczących przystanków komunikacyjnych oraz dworców,

b. korzystania z przystanków komunikacyjnych oraz dworców,

c. funkcjonowania zintegrowanych węzłów przesiadkowych,

d. funkcjonowania zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego,

e. systemu informacji dla pasażera.

Z kolei art. 15 ust. 2 tej ustawy stanowi, że określenie przystanków komunikacyjnych i dworców oraz warunków i zasad korzystania, o których mowa w ust. 1 pkt 6, następuje w drodze uchwały podjętej przez właściwy organ danej jednostki samorządu terytorialnego.

Przepisy ustawy o publicznym transporcie zbiorowym wprowadzają pojęcie operatora publicznego transportu zbiorowego, przez którego w myśl art. 4 ust. 1 pkt 8 tejże ustawy rozumie się samorządowy zakład budżetowy oraz przedsiębiorcę uprawnionego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, który zawarł z organizatorem publicznego transportu zbiorowego umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, na linii komunikacyjnej określonej w umowie.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 i ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym -w transporcie drogowym za korzystanie przez operatora i przewoźnika z przystanków komunikacyjnych lub dworców mogą być pobierane opłaty. Stawki opłat za korzystanie przez operatora i przewoźnika z przystanków komunikacyjnych lub dworców oraz standardy, o których mowa w art. 15 ust. 1 pkt 3 lit. a, są ustalane w drodze negocjacji między gminą, na obszarze której jest usytuowany przystanek komunikacyjny lub dworzec, i właścicielem albo zarządzającym przystankiem komunikacyjnym lub dworcem.

W przepisie art. 16 ust. 4 ustawy przewidziano również możliwość pobierania przez jednostkę samorządu terytorialnego opłat za korzystanie przez operatorów i przewoźników z przystanków komunikacyjnych lub dworców, których jest właścicielem albo zarządzającym, z tym, że stawka opłaty jest ustalana w drodze uchwały podjętej przez właściwy organ danej jednostki samorządu terytorialnego, z uwzględnieniem niedyskryminujących zasad.

Zgodnie z art. 16 ust. 5 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, stawka opłaty, o której mowa w ust. 4, nie może być wyższa niż:

0,05 zł za jedno zatrzymanie środka transportu na przystanku komunikacyjnym;

1 zł za jedno zatrzymanie środka transportu na dworcu.

W myśl art. 16 ust. 7 ww. ustawy, opłaty, o których mowa w ust. 4, stanowią dochód właściwej jednostki samorządu terytorialnego, z przeznaczeniem na:

utrzymanie przystanków komunikacyjnych oraz dworców, o których mowa w ust. 4, oraz

realizację zadań określonych w art. 18 - w przypadku gdy organizatorem jest gmina.

W przypadku więc gdy właściwa jednostka samorządowa ustanowi - w drodze uchwały wydanej na podstawie art. 16 ust. 4 - opłatę za korzystanie z przystanków, jednym z warunków korzystania z tych obiektów, określonych uchwałą wydaną na podstawie art. 15 ust. 2, powinien być obowiązek ponoszenia przez podmioty świadczące usługi przewozowe tej opłaty w wysokości wynikającej z pomnożenia opłaty przez liczbę zatrzymań, wynikającą z rozkładu jazdy.

Mając na uwadze treść wniosku oraz powołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że pomiędzy działaniami Skarżącego (czynnościami polegającymi na udostępnianiu przystanków komunikacyjnych), a świadczeniem wzajemnym, tj. opłatą wnoszoną przez operatorów i przewoźników występuje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Do ponoszenia opłat będzie zobowiązany każdy operator i przewoźnik korzystający z przystanków komunikacyjnych i dworców.

W związku z tym działania Skarżącego stanowią odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc otrzymana opłata jest konsekwencją wykonania świadczenia. Odpowiednie przepisy ustawy o publicznym transporcie drogowym wyraźnie wskazują, że działania podejmowane w tym względzie przez organizatora takiego transportu (jednostkę samorządu terytorialnego) mają charakter działań właściwych dla stosunków cywilnoprawnych. Po pierwsze - opłata za korzystanie z przystanków może, lecz nie musi być pobierana, a po drugie - przepisy dają możliwość zakreślenia przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego maksymalnej wartości tejże opłaty, akcentując przy tym konieczność przestrzegania niedyskryminujących zasad. Okoliczność, że strony stosunku cywilnoprawnego są zobowiązane stosować opłaty w wysokości określonej w uchwale podjętej przez odpowiedni organ jednostki samorządu terytorialnego, nie ma wpływu na opodatkowanie czynności udostępniania przystanków podatkiem od towarów i usług. Mają tu bowiem zastosowanie ogólne zasady określone w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opłata pobierana przez Skarżącego od operatorów i przewoźników za możliwość zatrzymywania się na przystankach komunikacyjnych i dworcach stanowi wynagrodzenie za usługę, polegającą na udostępnieniu tychże przystanków (dworców), przy czym działania podejmowane w tym względzie przez Skarżącego mają charakter działań z zakresu stosunków cywilnoprawnych. Przewoźnicy ubiegający się o możliwość użytkowania infrastruktury dworcowo-przystankowej, zobowiązani są bowiem do złożenia stosownego wniosku wraz z załącznikami m.in. aktualnym rozkładem jazdy, a to nie oznacza, że nie zawarto umowy cywilnoprawnej.

Stwierdzić zatem należy, że Skarżący z tytułu czynności, za które pobiera opłaty, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a czynności te stanowią odpłatne świadczenie usług, które - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlegają opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Tym samym, Minister podtrzymał w pełni swoje stanowisko przedstawione w powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji z [...] lipca 2011r.

Na ocenę prawidłowości przyjętego w przedmiotowej sprawie stanowiska nie może wpłynąć orzecznictwo sądowe, bowiem wyroki sądów są rozstrzygnięciami w konkretnej sprawie, osadzonymi w określonym stanie faktycznym.

ZTM wezwało Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa - pismem z dnia 29 kwietnia 2014r., podtrzymując stanowisko zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (pismo z dnia 28 maja 2014r.) stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

ZTM wniósł skargę na interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

Zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 15 ust. 6 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że w zakresie poboru opłat za korzystanie z przystanków i dworców Skarżący nie działa jako organ władzy publicznej, co oznacza, że nie ma do niego zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 tej ustawy.

Skarżący wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji,

2) orzeczenie, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonywana do chwili uprawomocnienia się wyroku,

3) zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz Skarżącego kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono przebieg postępowania wywołanego wniesieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także stanowisko Skarżącego i argumentację zaprezentowaną we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zaskarżona interpretacja podlega uchyleniu.

Sąd administracyjny rozpoznając sprawę nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.). Natomiast z uwagi na okoliczność, że w niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie - w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. - nie ma zastosowania unormowanie zawarte w art. 134 § 2 P.p.s.a. ("Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności") - uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2014r. II FPS 1/2014; Lex Polonica nr 8562229.

Sąd wziął z urzędu pod uwagę:

Z mocy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania interpretacji) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Obecnie treść tego przepisu jest następująca: "Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)" - brzmienie nadane przez art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 10 stycznia 2014r. - Dz.U. poz. 183 - z dniem 11 maja 2014r. Zasygnalizowana zmiana brzmienia przepisu nie ma znaczenia dla rozpoznania niniejszej sprawy, gdyż element normy prawnej zawartej w tym przepisie mający istotne znaczenie dla rozpoznania przedmiotowej sprawy nie uległ modyfikacji. Chodzi o sformułowanie - "zainteresowany". Ustawodawca w Ordynacji podatkowej nie zawarł ustawowej definicji tego wyrażenia. Rozumienie użytego sformułowania wywoływało dyskusje i kontrowersje w nauce i orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Z ugruntowanego obecnie nurtu orzeczniczego wynika, że osoba zainteresowana to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa publicznego; innymi słowy zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie (wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2012r. II FSK 1294/2010 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W uzasadnieniu tego wyroku, zaakcentowano, że znaczenie prawne indywidualnej interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nim ochrony prawnej przez występującego z wnioskiem zainteresowanego. Do katalogu podmiotów, które mogą być "zainteresowanymi" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należą między innymi: podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników - niezależnie od tego, czy interpretacja dotyczy ich obecnej czy też przyszłej sytuacji, a także osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa (B.Brzeziński, N.Kalinowski, M.Masternak, A.Olesińska, J.Orłowski. Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. TNOiK, Toruń 2007, str. 77, 78; S.Babiarz, B.Dauter. G.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. VI, LexisNexis, Warszawa 2010, str. 110).

Ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku, jak również to, że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób, który je właściwie konkretyzuje. Bez niego mogłaby bowiem zostać zrealizowana wyłącznie funkcja informacyjna i to w znacznym uproszczeniu, a nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej (wyrok NSA z dnia 6 lutego 2014r. II FSK 201/2013 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl cbo/query).

Z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie, w celu wyjaśnienia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, która znalazła się lub może się znaleźć w stanie faktycznym powodującym konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2014r. II FSK 1729/2013 Lex Polonica nr 8560125). W orzecznictwie podkreśla się, że zadaniem organu upoważnionego do wydania interpretacji jest zbadanie, czy wnioskodawca jest zainteresowany w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiony stan faktyczny w jego sprawie może spowodować (wyrok NSA z dnia 16 marca 2012r. FSK 1667/10, POP2012/5/471 i wyrok NSA z dnia 14 października 2011r. II FSK 923/2009). Jeżeli wnioskodawca nie wykaże bowiem związku przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową (interesem prawnym na gruncie przepisów podatkowych), będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa - zainteresowany, to znaczy, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony, w świetle unormowania art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 9 maja 2013r. I FSK 423/2013 - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W sytuacji gdyby się okazało, że wnioskodawca nie jest zainteresowany w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w uzyskaniu interpretacji, to powinnością organu interpretacyjnego jest zastosowanie art. 165a § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawcą jest Zarząd Transportu Miejskiego, a więc jednostka organizacyjna Gminy Miasto, nieposiadająca osobowości prawnej, działająca jako samorządowa jednostka organizacyjna na podstawie uchwały Rady Miasta z dnia [...] lipca 2007r. Nr [...] (ze zm.). Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i każdego miesiąca składa deklarację VAT-7. ZTM pobiera, a następnie odprowadza na rachunek dochodów Gminy Miasta kwoty (opłaty) za korzystanie z przystanków przy drogach publicznych i na dworcach w związku ze świadczeniem usług w zakresie regularnego przewozu osób na trasach przebiegających przez obszar gminy Miasto (uchwała Rady Miasta z dnia [...] marca 2011r. nr [...]).

We wniosku w rubryce dotyczącej wskazania przepisów prawa podatkowego, będących przedmiotem interpretacji indywidualnej wskazano ogólnie - "Ustawa o podatku od towarów i usług", zaś w zakresie pytania przyporządkowanego do przedstawionego stanu faktycznego sformułowano pytanie o treści: "Czy organ podtrzymuje stanowisko określone w interpretacji z dnia [...] lipca 2011r., iż opłata za korzystanie z przystanków i dworców podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przy założeniu, że pobierane przez ZTM opłaty od przewoźników i operatorów są bez zawartych z nimi umów cywilnoprawnych ?".

Organ interpretacyjny w pierwszym rzędzie - po wpłynięciu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - jest zobowiązany do zbadania czy wnioskodawca jest zainteresowany w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiony stan faktyczny w jego sprawie może spowodować (wyrok NSA z dnia 16 marca 2012r. II FSK 1667/10; POP 2012/5/471 i wyrok NSA z dnia 14 października 2011r. II FSK 923/2009; J.Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, LexisNexis, Warszawa 2013, str. 105-108). Dopiero po stwierdzeniu, że wnioskodawca jest zainteresowany w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej organ interpretacyjny może przystąpić do oceny stanowiska zainteresowanego.

Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę, że w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług (uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 24 czerwca 2013r. I FPS 1/13; ONSAiWSA z 2013r. nr 6 poz. 96).

Zauważyć należy, że z mocy art. 269 § 1 P.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.

NSA podkreśla w swoim orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 27 listopada 2013r. I FSK 1781/12), że nieprzedstawienie przez sąd orzekający zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia w drodze kolejnej uchwały oznacza, że sąd ów jest związany poglądami wyrażonymi w uchwale. Podkreślono w tym wyroku, że art. 269 § 1 P.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że wniosek został złożony nie przez zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż ZTM nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, ani też płatnikiem, inkasentem czy też osobą trzecią, która potencjalnie może być odpowiedzialna za podatek. Jeśli tak to organ, na podstawie art. 14h w związku z art. 165a Ordynacji podatkowej winien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Wymaga wyjaśnienia, że okoliczność zarejestrowania ZTM jako podatnika podatku od towarów i usług, składania przez niego deklaracji VAT i uiszczania tego podatku nie mają wpływu na status skarżącego jako podatnika. W literaturze przedmiotu i orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że subiektywne przekonanie danego podmiotu o tym że jest podatnikiem albo też chęć uzyskania statusu podatnika, pomimo braku takiego przekonania (z różnych przyczyn), jak również zaakceptowanie takiego statusu przez organ podatkowy czy skarbowy nie kreuje takiego statusu w sensie obiektywnym. Art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowi, między innymi, że określanie podmiotów opodatkowania następuje w drodze ustawy. Jak już wspomniano kilkakrotnie NSA w uchwale z 24 czerwca 2013r. przesądził, że gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Należy dodać, że kwestia ewidencji podatkowej ma charakter deklaratoryjny, co więcej brak zarejestrowania podatnika nie pozbawia go statusu podatnika (ustawa z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników - Dz.U. z 2012r., poz. 1314).

Sąd rozważał również kwestię rozdzielności ZTM od Gminy Miasto w aspekcie w kwestii złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. ZTM został wskazany we wniosku o wydanie interpretacji jako wnioskodawca.

Minister skierował interpretację indywidualną do Zarządu Transportu Miejskiego i ten Zarząd był stroną w postępowaniu administracyjnym. Na odrębność Gminy Miasto i Zarządu Transportu Miejskiego wskazuje upoważnienie (karta 19 akt administracyjnych), a także statut ZTM. Niewątpliwie ZTM ma także zdolność sądową to znaczy, że może samodzielnie - w zakresie przedmiotu swojej działalności - skutecznie wnieść skargę do sądu administracyjnego i być stroną postępowania sądowoadministracyjnego.

Należy odnotować końcowo, że Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z dnia 10 grudnia 2013r. I FSK 311/12, skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej następujące pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa unijnego: "Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana - Dz.Urz. UE z 2012r., Nr C326, s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2006r., Nr L347, s. 1 i nast. ze zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy?". Sąd uznał, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki do zawieszenia postępowania sądowego.

Sąd mając na uwadze powyższe uchylił zaskarżoną interpretację (art. 146 § 1 P.p.s.a.), przy czym określił po myśli art. 152 P.p.s.a., że nie podlega ona wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego znajduje podstawę prawną w art. 200 P.p.s.a. i na zasądzone koszty postępowania składają się: 200zł tytułem wpisu uiszczonego od skargi (§ 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 221, poz. 2193 ze zm.) i 245zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika z wyboru - adwokata (§ 18 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu - Dz.U. z 2013r. poz. 461).