Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2774/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Jerzy Rypina, WSA del. Bożena Kasprzak, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1465/14 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z dnia 29 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

I.1. Zaskarżonym wyrokiem z 6 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1456/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z 29 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r.

I.2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 29 października 2014 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta U. z 1 sierpnia 2014 r. określającą Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. Spółka kwestionowała zasadność uiszczenia podatku od nieruchomości za budowlę o numerze inwentarzowym [...] stanowiącą, zdaniem Spółki, drogę, będącą ulicą położoną w ciągu dróg publicznych. Drogi takie przejmują status drogi publicznej na mocy art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. z 2013 r., poz. 260 ze zm., dalej u.d.p.), który rozszerza pojęcie drogi publicznej na ulice leżące w jej ciągu. Jest to ulica powszechnie dostępna, korzysta z niej nieograniczona liczba osób, a Strona nie może wykorzystywać jej w inny sposób. Nadto brak jest elementów wymaganych do stwierdzenia jej posiadania przez Stronę i to zarówno w zakresie "corpus", jak i "animus". Strona nie sprawuje bowiem faktycznego władztwa nad tą nieruchomością i nie przejawia woli do jej posiadania, na co wskazuje brak utrzymywania tej drogi, a także jej powszechna dostępność. Grunt, na którym posadowiona jest droga jest własnością Skarbu Państwa i jest przedmiotem użytkowania wieczystego. W świetle zasady superficies solo cedit Spółka nie jest zatem właścicielem tej drogi, gdyż jest ona własnością właściciela gruntu. Droga objęta korektą nabyła zatem status drogi publicznej i podlega ustawowemu zwolnieniu od podatku od nieruchomości na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej u.p.o.l.).

Organy ustaliły jednak, że według wypisu z rejestru gruntów cała działka nr [...] jest sklasyfikowana jako tereny kolejowe o symbolu "Tk" i stanowi własność Skarbu Państwa, w użytkowaniu wieczystym Strony. W ewidencji gruntów nie wskazano więc kwalifikacji części tej działki jako pasa drogowego o symbolu "dr", jednakże w świetle szeroko prezentowanej w orzecznictwie sądowym zasady interpretacyjnej, która w zakresie klasyfikacji dróg nie przypisuje decydującego znaczenia zapisom ewidencji gruntów i budynków (tak uchwała 7 sędziów NSA z 18 listopada 2013 r., sygn. akt. II FPS 2/13), organy przyjęły, że na gruncie pasa drogowego usytuowana jest budowla drogi. Aby zaś droga była uznana w świetle prawa za publiczną musi stanowić własność podmiotu publicznoprawnego i być w drodze aktu prawnego zaliczona do danej kategorii dróg publicznych. SKO zanegowało więc przyjętą przez Stronę interpretację art. 2 ust. 2 u.d.p., zgodnie z którą pomija się warunki właścicielskie i formalne, uznając, że podstawę uzyskania przez drogę niepubliczną statusu drogi publicznej stanowi wyłącznie jej odpowiednie położenie w stosunku do drogi publicznej tj. usytuowanie w jej "ciągu" tej drogi, bądź w charakterze zjazdu z niej. Samo położenie drogi niepublicznej w stosunku innych dróg publicznych nie ma znaczenia w niniejszej sprawie. Droga objęta korektą nie jest drogą publiczną bez względu na jej położenie w stosunku do innych dróg na tym terenie i nie podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. SKO stwierdziło też, że w świetle u.p.o.l. możliwa jest sytuacja, kiedy jeden podmiot ma tytuł prawny, a inny podmiot jest posiadaczem rzeczy i posiadanie skutkuje uzyskaniem statusu podatnika przez posiadacza. Jeżeli posiadacz włada rzeczą i wykonuje wobec niej pewne czynności, zachowując się jak jej właściciel, wówczas mamy do czynienia z tzw. posiadaniem samoistnym. Posiadanie jest stanem faktycznym a nie prawnym, dlatego do jego ustalenia - z którego wynikałyby skutki podatkowe - konieczne jest zbadanie obu elementów cechujących jego występowanie, tzn. faktyczne władanie rzeczą jak właściciel (corpus) oraz uzewnętrznionej woli posiadania w tym charakterze (animus). Nieruchomość Spółki stanowi drogę dojazdową do obiektów wykorzystywanych przez Spółkę do działalności gospodarczej (parking, dojście do perony, dojazd do budynków stacji i rozdzielni). Organy uznały więc, że sporna droga spełnia rolę drogi wewnętrznej w rozumieniu art. 8 u.d.p. jako droga stanowiąca "dojazd do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorców" i pozostaje w posiadaniu Strony, a zatem spełnia warunek związania z działalnością gospodarczą określony w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

I.3. W skardze do WSA Skarżąca zarzuciła decyzji ostatecznej naruszenie:

1) art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 1 i art. 2 ust. 2 u.d.p. poprzez niewłaściwe uznanie, że przedmiotowa droga nie jest objęta dyspozycją tego przepisu i tym samym nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości;

2) art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

I.4. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem WSA skoro w rozpoznawanej sprawie właścicielem gruntu, na którym posadowiona jest droga, jest Skarb Państwa, to nie mogła zostać zaliczona do kategorii dróg gminnych. Jak zaś potwierdza protokół oględzin z 14 stycznia 2014 r. wraz z dokumentacją fotograficzną oraz mapka sytuacyjna, sporna droga nie leży w "ciągu" (biegu) drogi publicznej, ale stanowi zjazd z takiej drogi. Zjazd, zdefiniowany w art. 4 pkt 8 u.d.p. jako połączenie drogi publicznej z nieruchomością położoną przy drodze, stanowiące bezpośrednie miejsce dostępu do drogi publicznej w rozumieniu przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, jest miejscem dostępu do drogi publicznej nie stanowiącym jednak części tej drogi.

W ocenie Sądu pierwszej instancji bezpodstawne jest twierdzenie, że sporna droga nie znajduje się w posiadaniu Skarżącej, gdyż utraciła to posiadanie na rzecz podmiotu publicznego, skoro z drogi może korzystać bliżej nieokreślony krąg osób. Posiadanie zdefiniowane jest w art. 366 Kodeksu cywilnego. Na posiadanie składają się dwa elementy: element fizyczny (corpus) i element psychiczny (animus). Skarżąca posiada sporną drogę, skoro nie utraciła możliwości władania nią, może z niej bez przeszkód korzystać (corpus), a nadto droga ta jest wpisana do ewidencji środków trwałych Spółki i Spółka opłaca za nią podatek (animus). Ponadto działka jest przedmiotem dzierżawy oraz najmu, gdzie to właśnie Spółka jest wynajmującym i wydzierżawiającym. Związana jest więc z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Spełnione są zatem kryteria budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej Skarżącej. Przedmiotem tej działalności nie jest zaś eksploatacja autostrad płatnych, co samo w sobie wyklucza objęcie spornej drogi wyłączeniem podatkowym określonym w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Wobec tej konstatacji WSA uznał również zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej za niezasadny.

II. W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) zarzucono naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na tym, że WSA w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która została wydana z poważnym naruszeniem art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej z uwagi na fakt, że WSA nie zarzucił organom podatkowym niewłaściwej subsumpcji przepisów pod stan faktyczny sprawy oraz pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienia tym samym błędnych założeń w sprawie;

2) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. polegające na tym, że WSA w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję wydaną z naruszeniem przepisów prawa materialnego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa materialnego poprzez błędne ich zastosowanie i niewłaściwą wykładnię:

1) art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 1 i art. 2 ust. 2 u.d.p. poprzez niewłaściwe uznanie, że droga stanowiąca przedmiot niniejszego postępowania nie jest objęta dyspozycją tego przepisu i tym samym nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości;

2) art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 336 Kodeksu cywilnego poprzez uznanie Spółki za posiadacza budowli drogi o statusie drogi publicznej w rozumieniu przepisów o drogach publicznych.

III. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie udzielono.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

IV. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

IV.1. Powstały w tej sprawie spór dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci drogi. Wyłączenie przedmiotowej budowli z opodatkowania wnosząca skargę kasacyjną próbuje uzasadniać dwoma argumentami. Po pierwsze twierdzi, że przedmiotowa droga jest drogą publiczną i stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W tym aspekcie Spółka podnosi, że w art. 2 ust. 2 u.p.d. ustawodawca dając wyraz funkcjonalnemu charakterowi definicji dróg publicznych ustanowił rozszerzenie tego pojęcia na ulice leżące w ciągu dróg publicznych. W jej ocenie, droga objęta niniejszym postępowaniem, niezależnie od faktu, czy figuruje w ewidencji dróg publicznych (w rozumieniu ewidencji dróg krajowych, wojewódzkich, powiatowych lub gminnych), nabyła status drogi publicznej z powodu bycia ulicą leżącą w ciągu komunikacyjnym drogi publicznej, która jest użytkowana przez szeroki, bliżej nieokreślony krąg odbiorców. Po drugie, Spółka twierdzi, że nie jest posiadaczem wspomnianej drogi, a to wyklucza, aby droga ta związana była z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w obu tych aspektach Skarżąca nie ma racji. Kwestie te były już przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach o sygn. akt II FSK 1787/15 oraz II FSK 1788/15, który wyrokami z 18 września 2015 r. oddalił skargi kasacyjne Spółki od wyroków WSA w Gliwicach z 24 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1294/14 i I SA/Gl 1293/14 w przedmiocie podatku od nieruchomości (orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym tę sprawę w pełni podziela stanowisko i argumentację zawarte w tych wyrokach.

IV.2. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W świetle art. 3 pkt 1, 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) nie ulega zatem wątpliwości, że budowlą jest droga i jako taka podlega opodatkowaniu. Wyjątek stanowi w tym zakresie wyłączenie od opodatkowania przewidziane w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., gdzie ustawodawca wskazał, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

Definicji "drogi publicznej" oraz "pasa drogowego" należy poszukiwać w ustawie o drogach publicznych, do której odwołuje się art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. W myśl art. 1 u.d.p., drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. W art. 2 ust. 1 u.d.p. ustawodawca rozróżnia cztery kategorie dróg publicznych, dzieląc je według kryterium funkcji, jaką pełni droga w sieci dróg publicznych na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Jednocześnie ustawodawca przewidział, że ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w art. 2 ust. 1 (krajowych, wojewódzkich, powiatowych, gminnych) należą do tej samej kategorii, co te drogi (zob. art. 2 ust. 2 u.d.p.). Stosownie do art. 2a ust. 1 i 2 u.d.p., drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne - własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy. Przepisy art. 5-7 u.d.p. określają z kolei, jakie drogi są zaliczane do poszczególnych kategorii dróg publicznych i wskazują na procedurę ich zaliczania do danej kategorii dróg publicznych. W przypadku dróg gminnych ustawodawca przewidział, że zaliczenie do tej kategorii dróg następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu. Również ustalenie przebiegu istniejących dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy (art. 7 ust. 2 i 3 u.d.p.). W świetle wskazanych regulacji nie można zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w skardze kasacyjnej, że zaliczenie spornej drogi jako posiadającej status drogi publicznej powinno nastąpić jedynie na podstawie stanu faktycznego i takich cech jak: połączenie z siecią dróg publicznych, powszechną dostępność, czyli brak ograniczeń w korzystaniu z drogi przez nieoznaczoną liczbę użytkowników i brak możliwości innego wykorzystania aniżeli jako drogi powszechnie dostępnej. W doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym wskazuje się, że art. 2 ust. 2 u.d.p. przesądził o kategorii dróg publicznych położonych na terenie zabudowanym i znajdujących się w ciągu dróg publicznych położonych na tym terenie (zob. art. 4 pkt 3 u.d.p.). Kategoria ulicy zależy od drogi publicznej wyznaczającej ciąg, w jakim znajduje się ulica. Ulica leży w ciągu drogi publicznej, która przebiega w całości przez teren zabudowany lub projektowany do zabudowy, bądź też w całości kończy się na terenie zabudowanym bądź projektowanym do zabudowy. Ratio legis przyjętego rozwiązania ma zapobiegać sporom, co do podmiotu właściwego do utrzymania dróg w terenie zabudowanym i gwarantuje także ciągłość kategorii dróg publicznych. Analizowany przepis nie może jednak stanowić podstawy do uznawania drogi niebędącej drogą publiczną za należącą do jednej z kategorii dróg publicznych (vide wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 822/09, LEX nr 643586; P. Zaborniak [w:] W. Maciejko, P. Zaborniak, Ustawa o drogach publicznych. Komentarz, LexisNexis, 2010). Literalne odczytanie art. 2 ust. 2 u.d.p. i wywiedziony wniosek, że ulica położona w ciągu drogi publicznej ma taką samą kategorię jak ta droga, bez potrzeby przeprowadzania procedury zaliczenia do określonej kategorii dróg, pozostaje w sprzeczności z pozostałymi, a wyżej omówionymi zapisami ustawy, a także wprowadza możliwość różnych zbędnych interpretacji. Nawet przy odczytaniu normy art. 2 ust. 2 u.d.p. w ten sposób, że chodzi o ulicę, która wraz z drogą publiczną tworzy pewien ciąg komunikacyjny, dla uzyskania statusu drogi publicznej określonej kategorii musi być zachowana procedura zaliczenia drogi (wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2013 r. I OSK 1942/11, LEX nr 1336344).

Orzekający w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela powyższe poglądy, uwzględniające wykładnię systemową art. 2 ust. 2 u.d.p. Trzeba podkreślić, że przepis ten dotyczy dróg publicznych i ma wpływ na ich kategoryzację. Nie może natomiast stanowić podstawy do zaliczania dróg niebędących drogami publicznymi do określonych kategorii dróg publicznych, co odbyłoby się z pominięciem ustawowego trybu przewidzianego w art. 5-7 u.d.p.

W związku z powyższym za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 1 i art. 2 ust. 2 u.d.p. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że sporna droga nie została zaliczona do kategorii dróg gminnych. Nie uzyskała też takiego statusu na mocy art. 2 ust. 2 u.d.p. Wykładnia wskazanych przepisów pozwoliła Sądowi pierwszej instancji na prawidłowe ich zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym, który nie został przez Skarżącą skutecznie podważony. Nie ulega wątpliwości, że budowla, którą Spółka dotychczas opodatkowywała jest drogą. Interpretacja wskazywanych przepisów prawa materialnego nie pozwala zaś podzielić stanowiska Spółki, że droga ta jest drogą publiczną. To zaś wyklucza zastosowanie wyłączenia z opodatkowania przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

IV.3. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w realiach niniejszej sprawy bezzasadne jest odwoływanie się do wyroku Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z 6 listopada 2007 r. w sprawie Bugajny i inni przeciwko Polsce (22531/05) oraz powołanych w skardze wyroków sądów administracyjnych. Należy przyznać rację Sądowi pierwszej instancji, że orzeczenia te zapadły w sprawach dotyczących innej problematyki, dotyczą innych stanów faktycznych i prawnych i nie mają wpływu na treść rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie.

IV.4. Pozbawiony podstaw jest również zarzut naruszenia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 336 Kodeksu cywilnego. Spółka wywodzi, że w odniesieniu do drogi będącej przedmiotem niniejszego postępowania nie posiada cech posiadacza ze względu na powszechność użytkowania drogi, brak jej wykorzystania jedynie dla nawet szeroko rozumianych celów Spółki, brak elementów posiadania drogi przez Spółkę oraz brak jej utrzymania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo zinterpretował art. 336 Kodeksu cywilnego, który ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia, czy budowla będąca drogą podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w rozpoznawanej sprawie. Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Sąd pierwszej instancji słusznie zwrócił uwagę na dwa elementy składające się na stan faktyczny posiadania, tj. corpus i animus. Corpus oznacza możliwość władania rzeczą w taki sposób, jak mogą to czynić osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo, przy czym nie jest konieczne efektywne wykonywanie tego władztwa. Dla istnienia posiadania nie jest konieczne rzeczywiste korzystanie z rzeczy, lecz sama możność takiego korzystania. Animus oznacza zaś wolę władania dla siebie i przejawia się w podejmowaniu czynności wskazujących na to, że posiadacz traktuje rzecz jako pozostającą w jego sferze swobodnej dyspozycji, przy czym ocena podejścia uwzględnia rzeczywistą wolę władającego, ale dokonywana jest obiektywnie, z punktu widzenia otoczenia posiadającego (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 czerwca 1966 r. III CR 108/66, opubl. w OSP 1967/10/234; postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2009 r. I CSK 82/09, LEX nr 578034 i z dnia 30 września 2010 r. I CSK 586/09, LEX nr 630169; A. T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego [w:] A. Kidyba (red.), A. K. Dadańska, A. T. Filipiak, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe, LEX 2012). Gruntem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w znaczeniu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest zatem grunt, którym faktycznie włada (jak właściciel, użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub podmiot mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą) osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna prowadząca działalność gospodarczą. Mając na uwadze przedstawioną definicję posiadania Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w przypadku Spółki występują dwa elementy tej definicji. Wbrew twierdzeniom Strony o istnieniu animus świadczy bezsprzecznie fakt, że sporną drogę Spółka wpisała do ewidencji środków trwałych i tym samym może uwzględniać w kosztach uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne oraz nakłady na tę nieruchomość. Okoliczność, że droga jest powszechnie użytkowana przez nieograniczony krąg osób i nie może być wykorzystana przez Spółkę do innych celów, nie dowodzi, że w analizowanym przypadku zabrakło elementu corpus posiadania. Wszak Spółka nie utraciła możliwości władania tą drogą i może z niej bez przeszkód korzystać. Nawet w sytuacji przejściowego niewykonywania władztwa nad rzeczą, posiadacz nie traci jej posiadania.

IV.5. W konsekwencji powyższego niezasadny jest również zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a. Prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego dokonana w zaskarżonym wyroku przez Sąd pierwszej instancji nie mogła doprowadzić do wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego.

IV.6. Nieuzasadniony okazał się też zarzut oparty na tej samej podstawie kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. Formułując ten zarzut autor skargi kasacyjnej nie wskazał na czym miałoby polegać niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego i poczynienie błędnych założeń w sprawie oraz jakich istotnych dla wydanego rozstrzygnięcia czynności zaniechał organ, wydając decyzję z poważnym naruszeniem art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie uzasadnił również, na czym polegało naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. i jaki miało to wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega zaś naruszeń wymienionych przepisów prawa procesowego.

IV.7. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.