Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2079/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Działalność gospodarcza
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3, art. 30 ust. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Przez mienie, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, należy rozumieć tzw. czysty dochód, majątek, którym podatnik może dysponować, po poniesieniu kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, a nie przychód.

TEZY

Przez mienie, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, należy rozumieć tzw. czysty dochód, majątek, którym podatnik może dysponować, po poniesieniu kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, a nie przychód.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 20 września 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 3 czerwca 2004 r. 1/III SA 2653/02 w sprawie ze skarg Jarosława S. i Krystyny S. na decyzje Izby Skarbowej w O. z dnia 4 września 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. - uchyla zaskarżony wyrok i oddala skargi; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 3 czerwca 2004 r. 1/III SA 2653/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, po połączeniu na podstawie art. 111 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ - zwanej dalej w skrócie "ustawą procesową" - do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia, spraw ze skarg Jarosława S. i Krystyny S., uchylił decyzje Izby Skarbowej w O. z dnia 4 września 2002 r. wydane w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r.

Decyzjami tymi Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w O. ustalającą w stosunku do Krystyny S. zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 40.179,80 zł od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, a w stosunku do Jarosława S. obniżyła ten podatek do kwoty 39.654,70 zł.

Organy podatkowe uznały, że ujawnione źródło przychodów - działalność gospodarcza prowadzona w 1999 r. w ramach spółki cywilnej "D." - nie pozwalała na pokrycie z przychodów uzyskanych z tego źródła wydatków poniesionych w analizowanym roku podatkowym. Spółka "D." osiągnęła bowiem przychód z działalności w wysokości 366.549,63 zł, ponosząc koszty w wysokości 362.291,60 zł.

Uzyskany dochód w wysokości 4.258,03 zł nie pozwalał na poniesienie wydatków na zakup środków trwałych w kwocie 70.888,17 zł oraz kosztów utrzymania czteroosobowej rodziny /26.388,48 zł/. Te ostatnie przyjęto w wysokości wynikającej z informacji GUS /na jedną osobę 549,76 zł miesięcznie/, nie uwzględniając wyjaśnień podatników co do wysokości kosztów /około 270 zł miesięcznie/ utrzymania.

Organy podatkowe nie uwzględniły wyjaśnień podatników, że koszty utrzymania rodziny były księgowane w kosztach uzyskania przychodów firmy, o systematycznej pomocy rodziny i zgromadzonych w latach wcześniejszych oszczędnościach.

Analizując możliwości zgromadzenia oszczędności w związku z prowadzeniem do 31 lipca 1997 r. spółki cywilnej "J." uwzględniono dane wynikające z zeznań podatkowych, równocześnie wspólnicy spółki poinformowali Urząd Skarbowy /pismem z dnia 11.05.2001 r./ o zaginięciu dokumentacji Spółki w wyniku włamania.

W zaskarżonych do Sądu decyzjach przyjęto, że podatnicy uzyskali w 1999 r. dochód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu i na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176/ ustalono podatek dochodowy w formie ryczałtu w wysokości 75 procent dochodu.

W złożonych skargach na te decyzje skarżący zgodnie podnieśli, iż Izba Skarbowa, podobnie jak Urząd Skarbowy, wadliwie uznały, że skoro wykazany przy takiej skali przychodów dochód wyniósł tylko 4.258,03 zł, to poniesione przez podatników wydatki muszą się mieścić w kwocie uzyskanego dochodu.

Zwrócili uwagę również na fakt, że prowadzili różnorodną ujawnioną działalność gospodarczą, m.in. w spółkach "D.", "J.", a także dokonywali zakupów i sprzedaży maszyn, urządzeń i środków transportowych.

Podatnicy podnieśli również, że nie zostały w toku postępowania w sprawie wyjaśnione wątpliwości dotyczące prawidłowości rozliczenia podatkowego spółki "J.". Skarżący podali, że nie kontrolowali w sposób prawidłowy pod względem formalnym prowadzonych przedsiębiorstw, jednak wydatki ponosili z przychodów uzyskanych z tej ujawnionej działalności i ona powinna być przedmiotem prawidłowego ustalenia obciążeń podatkowych, według właściwej dla tych przychodów wysokości.

Ich zdaniem względy doświadczenia życiowego i zasady logicznego rozumowania nie dają podstaw do przyjęcia wysnutej przez organy podatkowe tezy, że skarżący posiadając w obrocie tak znaczne kwoty, jak choćby tylko przychody z działalności spółki "D." utrzymywali swoją rodzinę jedynie z ustalonego dochodu w kwocie 4.258,03 zł, nie zasilając kosztów utrzymania z osiąganych obrotów z działalności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargi zauważył, że obowiązkiem organów podatkowych dokonujących ustalenia podatku z nieujawnionych źródeł jest w szczególności ustalenie, czy poniesione w danym roku wydatki i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych mają pokrycie w zgromadzonym w roku podatkowym oraz latach poprzednich mieniu pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Według Sądu analiza akt sprawy wskazuje, iż poczynione przez organy obu instancji ustalenia w tym zakresie i dokonana na ich podstawie ocena prawna stanu faktycznego narusza art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Sądu to, że osiągnięty przez firmę "D." w 1999 r. i w latach wcześniejszych przychód z działalności w kwocie znacznie przekraczającej poniesione wydatki nie mógł być źródłem pokrycia wydatków na zakup środków trwałych, nie zostało wykazane w sposób dostateczny zarówno w toku postępowania podatkowego, jak i w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.

Z akt sprawy wynika, iż organy podatkowe po przeprowadzeniu postępowania w zakresie prawidłowości deklarowania i ustalenia podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym za lata 1998 i 1999 bez dokładnego zbadania stanu faktycznego i analizy rzeczywiście osiąganych przez firmę "D." przychodów i ponoszonych kosztów, dokonały ustalenia wysokości straty w związku z tą działalnością, po czym w oparciu o ustalenia wszczęły postępowanie w celu określenia podatku z nieujawnionych przychodów.

Stanowiące podstawę określenia wysokości przychodów podatników z nieujawnionych źródeł ustalenia organu dotyczące dochodów firmy "D." oparte zostały zatem na nie w pełni i niewłaściwie zebranym materiale dowodowym, który zawiera sprzeczności, skoro według decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 26 lutego 2001 r. z działalności spółki wystąpiła strata w kwocie 37.520,20 zł, zaś w rozliczeniu przychodów z nieujawnionych źródeł przyjęto wynikający z zeznania podatkowego dochód w kwocie 4.258,03 zł.

Unormowania z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogą być zastosowane do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, w którym chodziło o znany /ujawniony/ przychód z działalności gospodarczej znacznie przekraczający poniesione w związku z tą działalnością wydatki, jak i znane /ujawnione/ jego źródło, zaś wątpliwości budzą jedynie faktyczne rozmiary tej działalności. Ustalenie i rozliczenie tego dochodu, jak słusznie podniosła strona skarżąca, powinno być przedmiotem dokładnej analizy w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązania firmy "D." w podatku dochodowym na ogólnych zasadach, nie zaś podlegać zakresowi specjalnej regulacji przewidzianej w art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązkiem organów podatkowych dokonujących określenia podatku z nieujawnionych źródeł jest bowiem ustalenie wartości zgromadzonych przez podatników w 1999 r. zasobów finansowych w sposób wykluczający poniesienie zakwestionowanych wydatków z ujawnionego źródła, tj. działalności gospodarczej. Wartość ta powinna być przy tym stwierdzona w sposób niebudzący wątpliwości, tym bardziej że w niniejszej sprawie podatnicy podnosili, iż poniesienie wydatków nastąpiło z tego właśnie źródła.

Według Sądu organy podatkowe uchybiły temu obowiązkowi, naruszając tym samym zarówno powołane wyżej przepisy prawa materialnego, jak też zasady procesowe, wyrażone w art. 122 i art. 187 par. 1 /zasada prawdy obiektywnej/, jak i art. 191 /zasada swobodnej oceny dowodów/.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zarzucając mu rażące naruszenie przepisów prawa materialnego wskutek ich błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania, to jest:

1/ art. 20 ust. 3 w związku z art. 30 ust. 1 pkt 7 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że:

a/ podstawę opodatkowania stanowi wysokość osiągniętych przez podatników przychodów, a nie dochodów;

b/ organy wydały decyzje w sprawie "zryczałtowanego podatku dochodowego za 1999 r. od dochodu nieznajdującego pokrycia w nieujawnionych źródłach";

c/ niedopuszczalne jest stosowanie wskazanych przepisów do ustalonego w sprawie stanu faktycznego polegające na tym, że znany /ujawniony/ był przychód z działalności gospodarczej znacznie przekraczający poniesione w związku z tą działalnością wydatki, jak i znane /ujawnione/ jego źródło, zaś wątpliwości budzą jedynie faktyczne rozmiary tej działalności;

d/ obowiązkiem organów podatkowych jest ustalenie wartości zgromadzonych przez podatników w 1999 r. zasobów finansowych w sposób wykluczający poniesienie zakwestionowanych wydatków z ujawnionego źródła;

e/ przyjęcie założenia, iż opodatkowanie dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów wyklucza jednoczesne określenie dochodu lub straty z działalności gospodarczej na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto zarzucono rażące naruszenie

2/ wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 122, art. 187 par. 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ poprzez ich niewłaściwą wykładnię, polegającą na ocenie, iż organy podatkowe podjęły rozstrzygnięcie w oparciu o nie w pełni i niewłaściwe zebrany materiał dowodowy, zawierający sprzeczności, to znaczy, gdy w decyzji organu podatkowego określono stratę spółki, a w rozliczeniu przychodów z nieujawnionych źródeł przyjęto wynikający z zeznania podatkowego dochód, a ponadto organy podatkowe winny dokonać rozliczenia prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej.

Wskazując na powyższe na podstawie art. 188 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270/ wniesiono o:

1/ uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skarg na decyzje Izby Skarbowej w całości;

2/ zasądzenie od skarżących na rzecz organu administracji kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że WSA przyjął, iż organy podatkowe dla zastosowania art. 20 ust. 3 ustawy winny przyjąć ujawnione przychody, a nie dochody. Taki pogląd jest sprzeczny z brzmieniem art. 30 ust. 1 pkt 7 obowiązującym w 1999 r. Zryczałtowany podatek w wysokości 75 procent ustala się od dochodu. Z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podlegają, jako samodzielne źródło przychodów, przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Organy podatkowe, jeżeli stwierdzą poniesienie wydatków przekraczających wysokość osiągniętych przychodów, przeprowadzają postępowanie w sprawie ustalenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym z tego tytułu oraz ustalenia zobowiązania podatkowego. Fakt, że skarżący prowadzili działalność gospodarczą, nie wyklucza możliwości powstania zobowiązania podatkowego od przychodów ze źródeł nieujawnionych.

Od przychodów z działalności gospodarczej w formie spółki określono w ostatecznej decyzji Urzędu Skarbowego w O. z dnia 26 lutego 2001 r. stratę za rok 1999 w wysokości 37.520,20 zł. Nie było to przez skarżących kwestionowane. Poza tą stratą pozostają wydatki na zakup środków trwałych, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. O wysokości straty przesądziły dokonane odpisy amortyzacyjne, niestanowiące wydatku pieniężnego.

Wbrew wyrokowi, organy podatkowe wykazały, że przychód z działalności gospodarczej nie mógł w żaden sposób pokryć spornych wydatków. Z akt sprawy wynika, że po pokryciu kosztów uzyskania przychodów mających charakter wydatków pieniężnych pozostała skarżącym do dyspozycji tylko kwota 4.258,03 zł, nazwana w decyzji "czystym" dochodem.

Wnoszący skargę kasacyjną wywodzi, iż organy podatkowe dokonały wnikliwych ustaleń w zakresie osiągniętych przez skarżących przychodów, dochodów i poniesionych wydatków. Dotyczy to zarówno przychodów z działalności gospodarczej, jak też oceny twierdzeń i wywodów skarżących o osiąganiu dochodów z innych źródeł. Decyzje podatkowe wykazały ponad wszelką wątpliwość, że przychód z działalności gospodarczej w ustalonym stanie faktycznym nie stanowił źródła pokrycia nadwyżki wydatków nad przychodami.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wnieśli:

1/ o oddalenie skargi,

2/ o zasądzenie na rzecz skarżących od organu wywodzącego skargę kasacyjną kosztów postępowania według norm przepisanych.

Według skarżących skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie wobec braku przewidzianych przepisem art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podstaw kasacyjnych.

Zdaniem skarżących wbrew wywodom skargi kasacyjnej rozstrzygnięcie WSA nie narusza wskazanych przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisów art. 20 ust. 3, art. 30 ust. 1 i art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./, natomiast oczywiste jest, że naruszenie tych przepisów miało ewidentnie miejsce w zajmowanym w postępowaniu organów podatkowych.

Trafnie WSA w zaskarżonym wyroku wykazał, iż organy podatkowe z rażącym naruszeniem przepisów art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla wykazania przychodów z nieujawnionych źródeł dokonały porównania dochodów podatników z ich wydatkami, a nie jak tego wymaga cyt. przepis przychodów z wydatkami.

Skarżący prowadzili w objętym kontrolą okresie wieloraką ewidencjonowaną i ujawnioną działalność gospodarczą, z której uzyskali przychody /ujawnione/ wielokrotnie przekraczające wysokość zakwestionowanych wydatków.

W tej sytuacji zważywszy na fakt, iż opodatkowanie w trybie przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma na celu przeciwdziałanie ukrywania przychodów z nieujawnionych źródeł, jego stosowanie może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji, gdy organy podatkowe po szczególnie starannym i niebudzącym wątpliwości postępowaniu ustalą, iż podatnik posiadał inne niż ujawnione źródła przychodów, a za taką konkluzją mógłby przemówić fakt, iż rzeczywista kwota wydatków podatnika przekracza kwotę przychodów /a nie dochodów/ wynikających ze źródeł ujawnionych.

Na rozprawie w Naczelnym Sądzie Administracyjnym pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w O. popierała skargę kasacyjną, natomiast skarżący wywodzili, że zaskarżony wyrok jest zgodny z prawem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wnoszący skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. oparł ją wyłącznie na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, zwanej dalej w skrócie "ustawą procesową", wywodząc, iż Sąd dokonał błędnej wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

Powołano się przy tym na okoliczności znajdujące potwierdzenie w aktach sprawy, że ujawnione przez podatników źródło przychodów: prowadzona działalność gospodarcza zostało uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Wskazano na fakt, że rozmiary działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 r. zostały zweryfikowane w postępowaniu podatkowym, zakończonym ostateczną decyzją, w której ustalono stratę z działalności. Organ wyjaśnił, dlaczego w postępowaniu podatkowym dotyczącym opodatkowania działalności gospodarczej ustalono stratę, a w postępowaniu niniejszym, w którym podstawą ustaleń faktycznych był znany wynik działalności gospodarczej, przyjęto, że podatnicy osiągnęli zysk z tej działalności w kwocie 4.258,03 zł. Wyjaśnienie to jest przekonywające i znajduje uzasadnienie w unormowaniu z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Oceniając wartość możliwego do zgromadzenia w danym roku podatkowym mienia organy podatkowe uwzględniły niekwestionowaną wielkość przychodów z działalności gospodarczej i wykazane koszty uzyskania tych przychodów, z tym zastrzeżeniem iż dla celów nin. sprawy koszty uzyskania przyjęte w decyzji podatkowej z dnia 26 lutego 2001 r. zmniejszono o wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które to koszty nie wiążą się z dokonywaniem wydatków w danym roku podatkowym.

Z tego powodu wystąpiła różnica między wynikiem działalności gospodarczej /stratą/, a przyjętą w niniejszej sprawie wartością mienia pochodzącą z ujawnionego źródła przychodów.

Wyjaśnienie to jest logiczne i spójne, i dostatecznie uzasadnia poprawność ustaleń faktycznych.

Skoro w czasie prowadzenia postępowania instancyjnego w niniejszej sprawie organowi podatkowemu i stronom postępowania znane były wyniki postępowania podatkowego, w którym wyjaśniono możliwość zgromadzenia przez podatników mienia z ujawnionego źródła przychodów - prowadzonej działalności gospodarczej, to w nin. postępowaniu wyjaśnienia wymagały pozostałe okoliczności istotne dla opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, tj. wielkość wydatków dokonanych w roku podatkowym /analizowano jedynie wydatki na utrzymanie rodziny i zakup środków trwałych, tj. wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej/ oraz możliwość zgromadzenia mienia w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W tym zakresie uwzględniono dokumentację urzędową /zeznania, deklaracje itp./ znane organowi i stronom.

W skardze kasacyjnej trafnie zarzucono, że w zaskarżonym wyroku Sąd bezpodstawnie podzielił pogląd skarżących, iż przy stosowaniu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy porównać przychód z ujawnionego źródła z wydatkami.

Tymczasem z powołanego przepisu wynika, że wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się przez porównanie sumy poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia z wartością mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich pochodzącego z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Niewątpliwie przez mienie, o którym mowa w tym przepisie należy rozumieć tzw. czysty dochód, majątek, którym podatnik może dysponować, po poniesieniu kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, a nie przychód, jak to przyjął Sąd w zaskarżonym wyroku.

W świetle powyższego należało uwzględnić zarzut skargi kasacyjnej, że Wojewódzki Sąd Administracyjny dopuścił się naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji naruszenia art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyrażając stanowisko, że w okolicznościach sprawy brak było podstaw do jego zastosowania, tj. ustalenia podatku od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach według 75 procent stawki przewidzianej w tym przepisie.

Stwierdzenie naruszenia wyłącznie przepisów prawa materialnego umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu - w oparciu o kompetencję przewidzianą w art. 188 ustawy procesowej - uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi.

W niniejszej sprawie Sąd z tej możliwości skorzystał, uznając przy tym wniesione przez małżonków S. skargi na ostateczne decyzje Izby Skarbowej za nieuzasadnione.

Skarżący nie mogą w postępowaniu sądowoadministracyjnym domagać się przeprowadzenia nowego postępowania w sprawie opodatkowania działalności gospodarczej, skoro w tym przedmiocie postępowanie zostało zakończone decyzją ostateczną.

Podatnicy obowiązani są prowadzić dokumentację odzwierciedlającą rzeczywiste rozmiary prowadzonej działalności i wykazywać w zeznaniach faktyczny dochód. Nie można akceptować /a uczynił to WSA/ postawy polegającej na ujawnieniu różnych istotnych dla wymiaru podatków okoliczności w zależności od okoliczności danej sprawy.

Niewątpliwym w nin. sprawie jest to, że jeśli podatnicy uzyskali z działalności gospodarczej przychody, które pozwalały im na zgromadzenie odpowiedniego mienia i poczynienie w roku podatkowym przedmiotowych wydatków /jak zdają się twierdzić w skardze/, to wielkość tych przychodów nie została ujawniona w postępowaniu dotyczącym opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie została opodatkowana. Zachodziły zatem omówione wyżej przesłanki do zastosowania art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 i art. 203 pkt 2 ustawy procesowej orzekł jak w sentencji.