Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 594/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2009-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 art. 9
journal: Dz.U. 2008 nr 118 poz 745
law: Ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu  samochodu osobowego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 listopada 2009 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oraz stwierdzenia nadpłaty w tym podatku oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w S. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] nr [...] określającą P.K. należne zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...] jak też odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości [...] oraz jej zwrotu i określającą nadpłatę w podatku akcyzowym do zwrotu w wysokości [...] wraz z należnym oprocentowaniem liczonym od dnia 10 sierpnia 2004 w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy w sposób następujący:

1. określił P.K. należne zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji 1992 i pojemności silnika 2.594 cm3, w kwocie [...],

2. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości [...].

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 19 września 2006 r. do Urzędu Celnego w K. wpłynął wniosek P.K. z dnia 18 września 2006 r. o zwrot podatku akcyzowego w kwocie [...] wraz z odsetkami, zapłaconego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki [...] i uiszczonej w dniu 10 sierpnia 2004 r. kwoty podatku akcyzowego na podstawie deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U. W uzasadnieniu wniosku strona stwierdziła, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest niezgodny z art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz z art. 2 i 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż wprowadza stan niesprawiedliwości podmiotowej i przedmiotowej w sferze podstawowych wolności i swobód obywatelskich, głównie prawa własności, tj. wprowadza stan uniemożliwiający faktyczne i prawne korzystanie z własności pojazdu, który nie może być zarejestrowany bez dokumentów AKC-U i faktycznie nie może legalnie poruszać się po drogach publicznych mimo legalnego nabycia. Do wniosku strona załączyła m.in. korektę deklaracji AKC-U, w której zadeklarowała podatek akcyzowy w kwocie 0,00 zł.

Dalej, w uzasadnieniu ww. decyzji wskazano, że w dniu [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał decyzję numer [...], którą odmówił P.K. stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...]. Od decyzji tej P.K. wniósł odwołanie, a nadto pismem z dnia 22 sierpnia 2007 r. skorygował zakres przedmiotowy żądania sformułowanego we wniosku z dnia 18 września 2006 r. i wskazał, że kwota zwrotu podatku akcyzowego powinna wynosić [...]. W wyniku rozpoznania tego odwołania, Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Pismem z dnia 9 listopada 2007 r. P.K. ponownie wniósł o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie [...], uzasadniając to brakiem podstaw do wyliczenia wartości rezydualnej podatku akcyzowego zawartej w podobnych pojazdach i ustalonej w oparciu o średniorynkową cenę tych pojazdów. Do wniosku P.K. dołączył kolejną korektę deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, w której wykazał kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...]. Wydając kolejną decyzję z dnia [...] nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił P.K. należne zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...], odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości [...] i jej zwrotu oraz określił nadpłatę w podatku akcyzowym do zwrotu w wysokości [...] wraz z należnym oprocentowaniem od dnia 19 września 2006 r. Także od tej decyzji P.K. wniósł odwołanie, w którym zanegował uprawnienie organu podatkowego do określenia kwoty rezydualnej podatku akcyzowego zawartej w średniorynkowej cenie pojazdów podobnych i wskazał, że do wyliczenia rezydualnego podatku akcyzowego należy przyjąć kwotę podatku akcyzowego zawartą w wartości samochodów sprowadzonych z terytorium Niemiec. W toku postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Celnej w S. zwrócił organowi I instancji akta sprawy celem dokonania wymiaru uzupełniającego, w skutek czego, w dniu [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał decyzję numer [...], w której określił P.K. należne zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości [...], odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości [...], określił nadpłatę w podatku akcyzowym do zwrotu w wysokości [...] wraz z należnym oprocentowaniem od dnia 10 sierpnia 2004 r., stanowiącą część kwoty podatku akcyzowego zapłaconego w dniu 10 sierpnia 2004 r. oraz określił zaległość podatkową wyliczoną na dzień 15 grudnia 2008 r. w kwocie [...], w związku z niesłusznie zwróconą kwotą nadpłaty określoną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...]. Również od tej decyzji P.K. wniósł odwołanie i zażądał stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego w wysokości [...] wraz z należnym oprocentowaniem liczonym od dnia wpłaty zawyżonego podatku i zarzucił tej decyzji naruszenie zasady konstytucyjnej demokratycznego państwa prawa oraz podniósł, że prawo nie może działać wstecz, co jest fundamentalną reguła prawną każdego cywilizowanego narodu.

Ponadto, wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w wyniku rozpoznania obu ww. odwołań P.K., Dyrektor Izby Celnej w S. wydał zaskarżoną skargą decyzję uzasadniając w niej swoje rozstrzygnięcie następująco:

Przedmiotem wniosku strony skierowanym do Naczelnika Urzędu Celnego w K. był zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego. Stosownie do dyspozycji art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zatem, nadpłatę można scharakteryzować jako nienależne świadczenie podatkowe. W ujęciu tym mieszczą się wszystkie sytuacje dotyczące podatnika świadczącego na rzecz organu podatkowego bez podstawy prawnej, a mianowicie w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe nie istnieje, jak i wpłatę przewyższającą kwotę należnego podatku. W dniu 19 lipca 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745). Ustawą tą uregulowano zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym, uwzględniając tym samym tezy wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-31.3/05 M.B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W. Przepisy tej ustawy mają zastosowanie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia jej w życie, a zatem również do niniejszego postępowania. Zasady ustalania nadpłaty w podatku akcyzowym określone zostały w art. 3 ust. 1-3 ustawy. Nadpłatę stanowi różnica pomiędzy podatkiem zapłaconym w związku z jego wewnątrzwspólnotowym nabyciem, a podatkiem zawartym w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju. Punktem wyjścia do ustalenia tej ceny jest średnia wartość rynkowa samochodu ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, a jeżeli miesiąc powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz, jeśli jest to możliwe do ustalenia, z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia. W celu określenia, czy w niniejszej sprawie podatek akcyzowy faktycznie uiszczony przez stronę przewyższa kwotę podatku zawartą w średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został zarejestrowany wcześniej w Polsce, wykorzystano programy komputerowe służące do ustalenia wartości rynkowych pojazdów samochodowych:

1. Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - właściciel programu EurotaxGlass’s Polska Sp. z o.o., ul. Janczarów 4, 02-960 Warszawa,

2. Info-Ekspert Katalog Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego właściciel programu "Info-Ekspert" Sp. z o.o., ul. 1-ego Sierpnia 36B Am.l, 02-134 Warszawa.

W wyniku analizy akt sprawy, a w szczególności opierając się na dokumencie identyfikacyjnym pojazdu, stanowiącym załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu Nr [...] z dnia [...] niemieckiej karty pojazdu nr [...] jak również na umowie sprzedaży z dnia 7 sierpnia 2004 r. ustalono, że samochód osobowy, to samochód marki [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji 1992 i pojemności silnika 2.594 cm3, mocy silnika 110 kW, w posiadanie którego strona weszła w dniu 7 sierpnia 2004 r. i przemieściła z terytorium Niemiec na terytorium kraju, dokonując tym samym jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zgodnie z danymi zawartymi w ww. programach, średnia cena tego typu pojazdu zarejestrowanego w Polsce określona na miesiąc sierpień 2004 r., przy standardowym przebiegu, kształtowała się na poziomie 12.100 zł – 12.500 zł. Te wartości są wartościami dla pojazdów znajdujących się w tzw. stanie normatywnym, tj. m.in. średnim stanie technicznym, średnim stopniu zużycia oraz średnim przebiegu. W sprawie tej wartość pojazdu ustalona powinna być po uwzględnieniu korekt wpływających na wartość pojazdu.

Dokonując wyceny ww. pojazdu w programie INFO-EKSPERT uwzględniono więc następujące korekty. Pierwszą korektą wartości rynkowej jest korekta dokonana ze względu na datę pierwszej rejestracji pojazdu. Data normatywna dla pojazdów notowanych w programach wyceniających ustalona została jako miesiąc maj. Ponieważ, samochód w tej sprawie został po raz pierwszy zarejestrowany w październiku 1992 r., jego wartość winna zostać podwyższona o (+) [...] zł. Kolejną korektą wartości rynkowej pojazdu jest korekta dokonana ze względu na przebieg pojazdu (przebieg standardowy w tym programie to 295.83.3 km) wynoszący w tym przypadku 286.000 km (dane z rachunku zakupu z dnia 7 sierpnia 2004 r.). Korekta z tego tytułu wyniesie (+)[...] zł. Wobec nieprzedłożenia przez stronę, mimo wezwania, dokumentów potwierdzających dokonanie jakichkolwiek napraw oraz poniesionych w związku z tym wydatków, a także braku informacji w tym zakresie w dokumentach znajdujących się w aktach sprawy uznano, że samochód nabyty został w stanie nieuszkodzonym, dlatego też nie obniżano wartości pojazdu ze względu na jego stan techniczny. W związku z tym, zebrany materiał dowodowy stanowił podstawę do przyjęcia, że samochód został nabyty w stanie nieuszkodzonym i taki też stan pojazdu został uwzględniony podczas kalkulacji zmierzających do określenia jego wartości rynkowej. Stąd też, wartość rynkowa samochodu, po uwzględnieniu wziętych pod uwagę korekt w programie INFO-EKSPERT, wyniosła [...].

Natomiast, w programie EurotaxGlass's punktem wyjścia do dokonania wyliczeń będzie "dobry stan pojazdu", w tym przypadku określenie stanu technicznego pojazdu jako "dobry" będzie określeniem pokrywającym się w pełni z pojęciem "normatywnego stanu pojazdu", wynikającym z bazy danych programu wyceniającego. Dokonując wyceny pojazdu w programie EurotaxGlass's dokonano następujących korekt. Pierwszą korektą wartości rynkowej, jest korekta dokonana ze względu na datę pierwszej rejestracji pojazdu. Data normatywna dla pojazdów notowanych w programach wyceniających ustalona została jako miesiąc maj. Ponieważ, samochód został po raz pierwszy zarejestrowany w październiku 1992 r. jego wartość winna zostać podwyższona o (+)[...] zł. Kolejną korektą wartości rynkowej pojazdu jest korekta dokonana ze względu na przebieg pojazdu (przebieg standardowy w tym programie to 305.300 km) wynoszący w tym przypadku 286.000 km. Korekta z tego tytułu wynosi (+)[...] zł. Ponadto, podobnie jako miało miejsce przy wycenie dokonanej w programie INFO-EKSPERT, nie uwzględniono w wycenie uszkodzeń pojazdu. Stąd też, wartość rynkowa samochodu, po uwzględnieniu wziętych pod uwagę korekt w programie EurotaxGlass's, wyniosła [...] zł.

Wobec istnienia dwóch odmiennych wartości rynkowych, celem ustalenia kwoty nadpłaty, przyjęto do dalszej analizy cenę rynkową ustaloną w oparciu o program Info-Ekspert, bardziej korzystną dla strony, tj. [...]. Wartość ta różni się ponadto od wartości przyjętej przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. ([...]- wg tego samego programu Info-Ekspert), który nie dokonał zaokrąglenia wymienionej kwoty do pełnych setek złotych, a średnia wartość rynkowa to wartość o cenie zaokrąglonej. Trudno bowiem byłoby uznać, iż średnia wartość rynkowa to wartość zaokrąglona do pełnych złotych. Na rynku samochodowym nie ma bowiem kwot tak niewiele zaokrąglonych. Ceny podawane są bowiem do pełnych setek złotych. Tak też są podawane wartości samochodów w programach komputerowych.

Następnie, organ odwoławczy przedstawił wzór na obliczenie kwoty zwrotu nadpłaty, określony w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, i obliczył kwotę zwrotu w wysokości [...].

Ponadto, organ odwoławczy wskazał, że w art. 63 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa określono, iż zaokrąglenie kwoty podatku dokonywane jest do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych. Tym samym, kwota podatku akcyzowego wyliczona w oparciu o wartość pojazdu i stawkę podatku akcyzowego w wysokości 13,6 % wynosi [...].

W tej sytuacji, Dyrektor Izby Celnej w S. wskazał, że zreformował decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] w pkt 1 poprzez określenie stronie zobowiązania w podatku akcyzowym w mniejszej wysokości niż uczynił to organ pierwszej instancji. Kwota zaś [...] wyznacza jednocześnie górny pułap podatku akcyzowego, jaki w okolicznościach niniejszej sprawy może obciążać nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego marki [...] dokonane przez P.K.

Dokonując następnie, zestawienia kwoty podatku zapłaconego przez stronę, z kwotą podatku zawartego w średniej wartości rynkowej samochodu osobowego organ odwoławczy stwierdził, że kwota zapłacona przez stronę jest wyższa od maksymalnej kwoty podatku, jakim można było opodatkować nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego dokonane przez stronę, co oznacza, że w sprawie podatek akcyzowy zapłacony przez stronę jest wyższy niż kwota podatku akcyzowego obliczonego w sposób wskazany w ww. ustawie z dnia 9 maja 2008 r. Zatem, wyliczona na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego kwota nadpłaty powinna wynosić [...] ([...]). Zgodnie z brzmieniem art. 5 pkt 1, w związku z art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, w przypadku zwrotu nadpłaty oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu, pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do 30 dnia po dniu wejścia w życie ustawy, co w sprawie miało miejsce, gdyż P.K. złożył ostatni wniosek o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego w dniu 9 listopada 2007 r. Tym samym spełniony został ustawowy warunek liczenia okresu za które przysługują odsetki od powstałej nadpłaty, tj. od dnia 10 sierpnia 2004 r., Z tą bowiem datą związana jest zapłata podatku i złożenie deklaracji uproszczonej AKC-U. Jednak, w sprawie określenie stronie kwoty nadpłaty w kwocie [...] wraz z odsetkami nie może być traktowane jednoznacznie jako określenie rzeczywistej kwoty do zwrotu, gdyż miały miejsce następujące płatności wynikające ze zobowiązania podatkowego:

1) (+)[...]- kwota wpłaty wynikająca z deklaracji AKC-U dokonana w dniu 10 sierpnia 2004 r.,

2) (+)[...]- kwota zapłacona przez podatnika w wyniku wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] (stanowiąca zaległość podatkową).

Ogółem, łączna kwota wpłacona przez podatnika wyniosła [...] ([...]). A, z treści niniejszej decyzji wynika, iż kwota zobowiązania w podatku akcyzowym winna wynosić [...], zaś do zwrotu winna podlegać kwota [...] wraz z oprocentowaniem liczonym od dnia 10 sierpnia 2004 r. do dnia zwrotu oraz [...] wraz z oprocentowaniem liczonym od dnia 23 grudnia 2008 r. do dnia zwrotu. Natomiast, zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...], w dniu 14 lutego 2008 r. zwrócono stronie kwotę w łącznej wysokości [...] (w tym nadpłata w podatku akcyzowym w kwocie [...] oraz oprocentowanie liczone od dnia 19 września 2006 r. do 14 lutego 2008 r. w kwocie [...]). Z uwagi na te okoliczności, zgodnie z art. 78 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zwróconą stronie w dniu 14 lutego 2008 r. kwotę [...] należy zaliczyć proporcjonalnie na poczet kwoty nadpłaty oraz kwoty jej oprocentowania w takim stosunku, w jakim w dniu zwrotu pozostawała kwota nadpłaty do kwoty oprocentowania, tj. na:

- nadpłatę podatku akcyzowego w kwocie [...],

- należne oprocentowanie w kwocie [...] (liczone od dnia 10 sierpnia 2004 r. do dnia dokonania zwrotu stronie w dniu 14 lutego 2008 r. kwoty [...], zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...], na dzień 14 lutego 2008 r. nienależny zwrot - [...]. Z uwagi na dokonaną wpłatę przez stronę kwoty [...] w dniu 23 grudnia 2008 r. w związku z decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] (stanowiąca zaległość podatkową) do zapłaty przez stronę pozostaje kwota [...]. Taką więc kwotę [...] P.K. winien faktycznie zwrócić organowi podatkowemu na podstawie niniejszego rozstrzygnięcia, pomimo określenia stronie przez Dyrektora Izby Celnej w S. zobowiązania w podatku akcyzowym w mniejszej wysokości niż uczynił to organ pierwszej instancji. Tym samym, w sprawie nie występuje faktyczny zwrot nadpłaty przypadający podatnikowi. Dlatego też, należało zreformować decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...] poprzez usunięcie punktu 3 z sentencji wydawanej decyzji, z powodów wyżej wskazanych.

Dalej, organ odwoławczy podniósł, że w decyzji nr [...] z dnia [...] organ pierwszej instancji między innymi określił stronie zaległość podatkową w kwocie [...], co znalazło swoje odzwierciedlenie w pkt 4 decyzji. Zaległością podatkową, zgodnie z art. 52 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, jest m.in. zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, w sytuacji, gdy organ podatkowy dokonał jej zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, iż nie nastąpiło to z jego winy. A, w sprawie tej zaległość podatkową określoną przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. stanowić ma różnica pomiędzy kwotą nadpłaty zwróconej stronie w wysokości [...] wraz z oprocentowaniem, tj. [...] liczonym od dnia 19 września 2006 r. do dnia jej zwrotu, tj. 14 lutego 2008 r. i określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...], a kwotą nadpłaty określonej w decyzji nr [...] z dnia [...] w wysokości [...] wraz z należnym oprocentowaniem liczonym od dnia 10 sierpnia 2004 r. Jest to więc kwota jaką strona winna zwrócić organowi podatkowemu wyliczona na dzień 15 grudnia 2008 r., tj. na dzień wydania decyzji nr [...] i uwzględniająca nowe zobowiązanie w podatku akcyzowym, nadpłatę i oprocentowanie. Tak wyliczona różnica, przypadająca do zwrotu organowi podatkowemu w ustalonej przez organ kwocie [...], znalazła swoje odzwierciedlenie w pkt 4 sentencji decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]. Abstrahując od faktu, iż oprocentowanie od zwracanej kwoty nadpłaty [...] winno być liczone od dnia 10 sierpnia 2004 r. do dnia faktycznego zwrotu, tj. 14 lutego 2008 r. stronie kwoty łącznej [...] wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z dnia [...], a nie na dzień wydania decyzji z dnia [...], zaś faktyczna kwota niedopłaty podatku akcyzowego winna wynosić w owym czasie nie [...] ale [...], to należy wyjaśnić, iż w sprawie konieczność zwrotu przez stronę części nadpłaty podatku akcyzowego nie wystąpiła z winy podatnika, ale z winy organu pierwszej instancji. Naczelnik Urzędu Celnego w K. do wyliczenia średniej wartości rynkowej pojazdu przyjął jego błędną wersję, co z kolei spowodowało wyliczenie kwoty zobowiązania w podatku akcyzowym w wysokości większej niż należna. Skoro zatem do zwrotu podatku w kwocie większej niż kwota należna przyczynił się organ podatkowy, to nie można uznać, że powstała zaległość podatkowa, o której mowa w art. 52 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym, skoro Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił nadpłatę podatku w wysokości [...], zamiast w wysokości [...] i wynikało to z jego winy, różnicy tej nie należy traktować jako zaległości podatkowej, a co za tym idzie, od kwoty tej nie nalicza się odsetek za zwłokę. Tym niemniej, kwota ta jako nienależnie przekazana podatnikowi powinna była być zwrócona organowi podatkowemu, jednak nie w kwocie jaką wyliczył w swojej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w K. tj. [...]. Wobec tego, należało także zreformować decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] poprzez usunięcie punktu 4 z sentencji wydawanej decyzji. Ponadto, zreformowano pkt 2 sentencji tej decyzji poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym nie od kwoty [...], lecz [...], zgodnie z ostatnim wnioskiem strony z dnia 9 listopada 2007 r. Również, od przekazanej podatnikowi kwoty w wysokości większej od należnej nie nalicza się odsetek tak jak od zaległości podatkowej, z tego powodu, iż do wskazania błędnej kwoty nadpłaty przyczynił się organ podatkowy, a nie podatnik.

Odnosząc się dalej do argumentów strony podniesionych w odwołaniu, organ odwoławczy wyjaśnił, że ani organ pierwszej ani drugiej instancji nie negowały kwoty, za którą został zakupiony samochód, która to kwota stanowiła podstawę opodatkowania. Kwota zapłacona przez podatnika w wysokości [...] (po przeliczeniu na walutę polską - [...]) stanowiła podstawę wyliczenia kwoty, którą należałoby zwrócić, gdyby okazało się, iż jest ona wyższa od kwoty rezydualnej podatku zawartego w średniej wartości rynkowej. Jednak, w sprawie w wyniku porównania okazało się, że kwota zapłacona jest wyższa od kwoty rezydualnej. Zatem, ta różnica podlega zwrotowi jako nadpłata. Ustalenie średniej wartości rynkowej samochodu podobnego do tego, który był przedmiotem nabycia prowadzone było zgodne z przepisami art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego i nie może być negowane jako sprzeczne z prawem, demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Ponadto, zgodnie z art. 9 tej ustawy, jej przepisy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym. W sprawie tej, nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego nastąpiło w dniu 7 sierpnia 2004 r., dlatego też przepisy tej ustawy mają zastosowanie w sprawie.

Nie zgadzając się z tą decyzja ostateczną, P.K. wniósł na nią do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, w której zarzucił niezgodność z prawem i naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:

naruszenie art. 23 ust. 1 i ust. 2, art. 25, art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, naruszenie art. 2, art. 64 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 77 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Według skarżącego, odwołującego się także do argumentacji przedstawionej w odwołaniach złożonych na etapie postępowania podatkowego, zaskarżona decyzja narusza obowiązujący porządek prawny po uzyskaniu przez Polskę członkowstwa w Unii Europejskiej. Wymienione artykuły Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską podlegają - według skarżącego - bezpośredniej stosowalności w Państwach Członkowskich Unii Europejskiej, co potwierdzają m.in. orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - 26/62 Van Gend&Loos (1963) ECR oraz 6/64 Costa/ENEL (1964) ECR 1251 i orzeczenie z 18 stycznia 2007 r. C-313/05, które stwierdzają bezpośredniość stosowania wspólnotowego porządku prawnego w państwach członkowskich, odnośnie do wszystkich zapisów Traktatu. Ponadto, skarżący przywołał treść wyroku C-315/05, w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że art. 90 akapit pierwszy Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Skarżący stwierdził ponadto, iż zastosowana wobec niego ustawa o podatku akcyzowym, rozporządzenie z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego i ustawa Ordynacja podatkowa, jako jedyne prawidłowe źródło prawa w jego sprawie, jest absolutnie bezpodstawne i naruszające warunki art. 23 ust. 1 i ust. 2, art. 25 i art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz Dyrektywy 70/50/EWG i 92/12/EWG i art. 2, art., 64 i art. 77 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Według skarżącego, organy celne - niewłaściwie interpretując art. 90 akapit pierwszy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską - bezprawnie określiły wartość rezydualną nabytego przez niego samochodu osobowego, gdyż dla ustalenia kwoty rezydualnej należałoby dokonać porównań wartości samochodów, przyjmując kwoty podatków zapłacone przez sprowadzających auta do Polski z Niemiec w okresie, w którym to on sprowadził samochód, gdyż są to pojazdy najbardziej do siebie podobne. Jednocześnie, powołując się na niezgodność zaskarżonej decyzji z art. 64 oraz art. 77 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, skarżący uznał, iż względem niego nie zastosowano równej ochrony prawnej, gdyż nie porównano jego warunków nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego z rynkowymi warunkami podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej, czym naruszone zostały zasady sprawiedliwości społecznej.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako bezpodstawnej i nieuzasadnionej oraz orzeczenie, iż nadpłacił podatek akcyzowy i należny jest zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie [...] wraz z ustawowymi odsetkami od chwili zapłaty podatku.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w S. nie podzielił zasadności zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem.

Nie ma wątpliwości co do tego, że podstawę prawną rozstrzygnięcia sprawy

o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym powinny były stanowić przepisy ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745), co wynika z treści art. 9 tej ustawy, przewidującego, że przepisy ustawy stosuje się również do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym.

Z prawidłowo ustalonego przez organy obu instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący w dniu 7 sierpnia 2004 r. nabył wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy marki [...] oraz zadeklarował i wpłacił w dniu 10 sierpnia 2004 r. na konto organu podatkowego z tego tytułu podatek akcyzowy w wysokości [...].

Zgodnie z art. 3 ust.1 ww. ustawy z dnia 9 maja 2008 r., kwotę zwrotu nadpłaty (Z) ustala się wg podanego wzoru jako różnicę pomiędzy podatkiem zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego (...) samochodu osobowego (a), a podatkiem akcyzowym zawartym w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju ustalonym dla samochodów o pojemności skokowej silnika powyżej 2000 cm3, zgodnie z podanym wzorem: n = średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22 : 1,136 x 0,136. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 2 tej ustawy, średnią wartością samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego (...) samochodu osobowego (...), średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz, jeżeli jest to możliwe do ustalenia, z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo (...) samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego (...).

Według Sądu, powyższe uregulowanie zostało prawidłowo w sprawie zastosowane przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Wbrew stanowisku skarżącego, zaskarżona decyzja nie narusza powołanego przepisu, przeciwnie - wypełnia w pełni jego postanowienia.

Wskazując, że średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, miesiącu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego podobnego samochodu ustawodawca nie wskazał, jakie notowania należy uwzględniać. W tym zakresie wybór narzędzi do dokonania analiz porównawczych w celu ustalenia wartości rynkowej samochodu pozostawiony został organom podatkowym. Wykorzystanie wskazanych programów komputerowych odpowiada wymaganiom art. 3 ust. 2 ww. ustawy. Należy bowiem zauważyć, że podmioty wydające informatory o rynkowych wartościach pojazdów "Info-Ekspert" i "Eurotax" prowadzą je w sposób profesjonalny. Dane zbierane przez te firmy pochodzą z największych giełd samochodowych, auto-komisów, salonów sprzedaży oraz ogłoszeń prasowych z całej Polski. Katalogi te są też powszechnie wykorzystywane przez rzeczoznawców samochodowych oraz firmy ubezpieczeniowe. Nie ma więc podstaw do kwestionowania danych z powołanych informatorów, jako wiarygodnych notowań wartości rynkowej samochodów używanych na terytorium kraju.

Organ odwoławczy w zaskarżonej bardzo szczegółowo wyjaśnił i opisał zastosowaną w sprawie procedurę ustalania średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji, co nabyty przez skarżącego, przedstawił i wyjaśnił dlaczego przyjął wartości z jednego, a nie drugiego katalogu i, w przekonywujący sposób wykazał, że przyjęte wartości są korzystniejsze dla skarżącego.

Sąd nie podziela zasadności argumentów skarżącego, że ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego narusza przepisy art. 23 ust. 1 i ust. 2, art. 25, art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz Dyrektywy 70/50/EWG i 92/12/EWG oraz art. 2, art., 64 i art. 77 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż - wbrew argumentacji skarżącego - dla ustalenia kwoty rezydualnej podatku nie można dokonać porównań wartości samochodów, przyjmując za podstawę kwoty podatków zapłacone przez sprowadzających auta do Polski z Niemiec w okresie, w którym to on sprowadził samochód, bowiem, chociaż mogą to być pojazdy jak najbardziej do siebie podobne, to jednak wartości transakcyjne pojazdów deklarowanych przez podatników często nie odpowiadają ich rzeczywistej wartości. Natomiast, przyjęty w ww. ustawie sposób ustalania nadpłaty jest konsekwencją orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05, M.B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w W. i zezwala na obiektywne ustalenie wartości pojazdów, tj. wg ich wartości rynkowej, co z kolei, daje możliwość określenia nadpłaty w prawidłowej wysokości.

Ponadto, dotychczas Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niezgodności przepisów ww. ustawy z Konstytucją RP, a ETS - niezgodności uregulowań przyjętych w ww. ustawie z Traktatem Ustanawiającym Wspólnotę Europejską.

Według Sądu, wszystkie elementy kalkulacyjne, mające wpływ na ustalenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, takiego jak nabył skarżący, zostały przez organ odwoławczy uwzględnione.

Na gruncie art. 3 ust. 2 ww. ustawy z dnia 9 maja 2008 r., ustalenie stanu technicznego samochodu - o ile jest to możliwe do ustalenia - powinno być przybliżone. Dokonane w sprawie ustalenia co do zastosowanych zmniejszeń wartości wymaganiom tym odpowiadają, gdyż skarżący - w odpowiedzi na wezwania Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia 7 i z dnia 20 sierpnia 2008 r. o nadesłanie wszelkich posiadanych dokumentów, które pozwoliłyby na niepozostawiające wątpliwości ustalenia stanu technicznego pojazdu w dniu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia - w piśmie z dnia 29 sierpnia 2008 r. poinformował organ, iż prośba organu o nadesłanie wszelkich posiadanych dokumentów, pozwalających ustalić stan techniczny pojazdu w dniu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia jest dla niego niezrozumiała po upływie 4 lat od zaistnienia czynności podatkowej.

Także, według Sądu, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji prawidłowo rozstrzygnął o wysokości zobowiązania podatkowego i wysokości nadpłaty, a w uzasadnieniu decyzji szczegółowo i zgodnie z prawem wyjaśnił skarżącemu przepisy regulujące oprocentowanie nadpłaty oraz przedstawił regulacje dotyczące zaległości podatkowej, co zezwoliło temu organowi na prawidłowe rozliczenie wpłat dokonanych w sprawie przez skarżącego oraz zwrotu nadpłaty dokonanej przez organ podatkowy pierwszej instancji.

Uznając więc, że zarzuty skargi nie są uzasadnione, na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę należało oddalić.