Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1358/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Mirella Łent, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 11 stycznia 2007 r. sygn. akt I SA/Ol 499/06 w sprawie ze skargi K.J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia 8 września 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym spółki cywilnej PHU "K" i orzekającej o odpowiedzialności podatkowej wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej PHU "K" za zaległości podatkowe spółki w podatku akcyzowym za maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2002 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 499/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę K. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia 8 września 2006 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym spółki cywilnej "K." i orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej "K." za zaległości podatkowe spółki w podatku akcyzowym za maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2002 r.

2. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji wskazał, że przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, że spółka cywilna "K.", której udziałowcami byli małżonkowie T. J. i K. J., prowadziła w 2002 r. działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu olejem opałowym, nie składała jednakże deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego, ani nie wpłacała żadnych kwot na rzecz należnego podatku akcyzowego. Na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalono, że w okresie od 17 maja do 28 sierpnia 2002 r. spółka zakupiła olej opałowy na podstawie zamówień złożonych przez K. J., deklarując jego przeznaczenie na cele opałowe - spółka miała prowadzić usługi w zakresie suszenia zboża. Tymczasem faktycznym przedmiotem jej działalności był we wskazanym okresie handel olejem opałowym, przy czym sprzedaż nie została udokumentowana ani zaewidencjonowana. Powołując się na art. 34 ust. 1, art. 35 ust.1 pkt 3 i ust. 6 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), § 2 ust.1 pkt 1 i § 6 ust. 1, 4 i 5, a także § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2002r. Nr 27, poz. 269 ze zm.) organ kontroli skarbowej określił zobowiązania spółki cywilnej w podatku akcyzowym, równocześnie orzekając, na podstawie art. 108 § 1 i art. 115 Ordynacji podatkowej, o odpowiedzialności byłych wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej za zobowiązania spółki w podatku akcyzowym za wskazane miesiące.

Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji wskazał, iż ponieważ od początku 2002 r. spółka nie składała żadnych deklaracji podatkowych i nie prowadziła wymaganych ewidencji, a w toku kontroli K. J. nie wskazał żadnych odbiorców oleju opałowego ani dowodów, na podstawie których możliwe byłoby ustalenie tych odbiorców, za prawidłowy uznać należy stan faktyczny, z którego wynika, że spółka cywilna nigdy usług suszenia zboża nie wykonywała, a zamiarem strony nie było rzetelne rozliczenie prowadzonej działalności gospodarczej. W sprawie zebrano i oceniono całą dokumentację jaką podatnik wskazał w toku kontroli, a odnalezione dowody sprzedaży w postaci taśm kasy fiskalnej uznano za niewiarygodne. Organ odwoławczy nie znalazł także potwierdzeń w zebranym materiale dowodowym, iż faktyczna sprzedaż oleju opałowego realizowana była przez S. T., na co wskazywała strona. Organ II instancji nie uznał również stanowiska K. J., iż spółka była jedynie pośrednikiem w sprzedaży oleju opałowego organizowanej przez S. T. Stwierdzono, że w dokumentacji spółki cywilnej nie znajduje się żaden dokument świadczący o tym, iż była ona pośrednikiem w sprzedaży oleju opałowego, nie ma także dokumentacji wskazującej, iż firma S. T. była obciążana prowizją z tytułu pośrednictwa sprzedaży oleju opałowego. O tym, że spółka cywilna działała na własny rachunek, a nie w charakterze pośrednika, świadczy to, że K. J. nabywał olej opałowy, zlecał jego przywiezienie na tereny posesji, gdzie zawarł umowy dzierżawy z właścicielami, potwierdzał jego odbiór, składał w imieniu spółki oświadczenia i sporządzał dokumenty, które firmował pieczątką spółki i osobiście je podpisywał, dokonywał wpłat gotówki na rachunek spółki cywilnej i dokonywał z tego rachunku przelewów dla firmy, od której nabywał olej. Organ II instancji odniósł się także do kwestii udziału w działaniach spółki cywilnej T. J. i stwierdził, że K. J. rozszerzył działalność spółki o handel olejem opałowym i usługi suszenia zboża, działając w imieniu własnym oraz swojej małżonki. Okoliczność, że T. J., jako przedsiębiorca, równocześnie z K. J. nie zgłosiła w ewidencji działalności gospodarczej faktu rozszerzenia działalności spółki o handel paliwami, świadczy przede wszystkim o tym, że nie dopełniła ona obowiązków rejestracyjnych w tym zakresie. Od początku 2002 r. wspólnicy nie prowadzili żadnych ewidencji, nie sporządzali deklaracji podatkowych, nie rozliczali podatków, nie stawiali się na wezwania Urzędu Skarbowego, z czego wynika, że zaprzestali wypełniania obowiązków ewidencyjno-podatkowych nałożonych na nich przepisami prawa. Również rozszerzenie zakresu działalności o usługi suszenia i obrót paliwami nie zostało zgłoszone przez K. J. ani w Urzędzie Statystycznym ani w Urzędzie Skarbowym. Okoliczności faktyczne wskazują, że zgodnym zamiarem obojga małżonków było prowadzenie działalności przez jednego z nich, w zaufaniu i za aprobatą drugiego. T. J. w 2002 r., zrezygnowała z czynnego uczestnictwa w prowadzeniu spraw spółki i powierzyła je swojemu wspólnikowi i małżonkowi. W ocenie organu wspólniczka mogła wystąpić ze spółki, a to, że tego nie uczyniła oznacza, że działalność spółki aprobowała.

3. W skardze na powyższą decyzję K. J. podkreślił, iż prowadził działalność jako "K." w okresie od maja do sierpnia 2002 r. mającą w zamiarze suszenie zbóż przy wykorzystaniu oleju opałowego. Nabywał w tym celu olej opałowy, a S. T., z którym tą działalność podjął i sfinansował, zaproponował mu, że do czasu uruchomienia suszarni będzie brał od niego zakupywany olej i będzie go sprzedawał dalej do swoich kontrahentów. Skarżący zgodził się na taki układ pod warunkiem, że będą mu dostarczane dane odbiorców i ich oświadczenia o przeznaczeniu oleju, by możliwe było wystawienie dokumentów sprzedaży i prawidłowe prowadzenie dokumentacji finansowej i rozliczanie się z urzędem skarbowym. Tych dokumentów nie otrzymał i w konsekwencji nie miał możliwości wystawienia dokumentów sprzedaży, prowadzenia prawidłowej księgowości i rozliczeń podatkowych. S. T. zerwał z nim kontakt w końcu sierpnia 2002 r., zabierając wszystkie pieniądze pochodzące ze sprzedaży oleju. Za prowadzenie tej działalności skarżący miał otrzymywać od S. T. prowizję w wysokości 1% od wartości zakupionego oleju - były to jego jedyne dochody z tej działalności. Wszystkie zakupy były finansowane z pieniędzy S. T., który inkasował również pieniądze ze sprzedaży oleju opałowego. W początkowym okresie kontroli, gdy przebywał w areszcie śledczym, skarżący zeznał, że olej w całości przeznaczał na suszenie zboża, co było spowodowane obawami przed ogromną odpowiedzialnością finansową i obawą o rodzinę. Jego żona nigdy nic nie wiedziała o tej działalności, gdyż działalność ta też nie wchodziła w zakres działania spółki. Skarżący wskazał, iż działalność ta była zarejestrowana tylko na niego, akcentując, iż to S. T., który finansował przedsięwzięcie i czerpał z niego zyski, powinien być obciążony podatkami. Zdaniem skarżącego na działalność S. T. wskazują zeznania wielu świadków, których przesłuchano, ale w ograniczonym zakresie oraz zeznania innych osób dotąd nie przesłuchanych. Skarżący sugerował, iż gdyby przesłuchano świadków szczegółowo w tym kierunku, udział S. T. byłby wykazany jednoznacznie i obiektywnie. W konsekwencji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i uzupełnienie materiału dowodowego. Ponadto wskazywał na to, że wnioskował o przesłuchanie świadków w uwagach do zebranego materiału z dnia 28 sierpnia 2006 r., a jego wnioski zostały bezpodstawnie odrzucone. Odrzucając jego wnioski i wyjaśnienia organ podatkowy ograniczył jego prawa, był nieobiektywny w ocenie materiału i zeznań a także nie zastosował się do zasad z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

4. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko, wskazując dodatkowo, że prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w Iławie z dnia 16 listopada 2005 r., sygn. akt II K 80/05, skarżący uznany został za winnego tego, że od 17 maja 2002 r. do 28 sierpnia 2002 r., będąc współwłaścicielem spółki "K.", działając czynem ciągłym, dokonał zakupu 1.852.928 litrów oleju opałowego o łącznej wartości 1.898.246,26 zł dla potrzeb suszarniczych, gdy w rzeczywistości przedmiotowy olej został przeznaczony do innych celów, a następnie ten fakt ukrył przed Urzędem Skarbowym, nie ujawniając faktycznego przeznaczenia zakupionego oleju i nie składając w tym przedmiocie deklaracji i spowodował uszczuplenie należności podatkowych, w tym z tytułu podatku akcyzowego.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny, oddalając skargę, wskazał, że zebrany przez organy materiał dowodowy dawał podstawy do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych. Dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organy wszechstronnie przeanalizowały wszystkie okoliczności istotne dla ustalenia, czy przedmiotowe zobowiązanie w podatku akcyzowym było zobowiązaniem spółki "K.". Do zastosowania art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej w rozpoznawanej sprawie konieczne było ustalenie, że skarżący był wspólnikiem spółki i że w związku z działalnością tej spółki powstały zaległości podatkowe. Pierwsza okoliczność wynika jednoznacznie z treści umowy spółki, nie budzą także wątpliwości zaległości podatkowe w podatku akcyzowym. Prawidłowo i zgodnie z zebranymi dowodami przyjęto, że dokonywany był obrót olejem opałowym w celach handlowych, a nie na deklarowane cele opałowe (suszenie zboża), bez dokumentowania tego obrotu i bez składania deklaracji podatkowych. Wyliczenia wysokości obrotu i należnego podatku akcyzowego nie zostały zakwestionowane i są prawidłowe. Sporna między stronami jest kwestia, czy określone w decyzji zobowiązanie podatkowe wynikało z działalności spółki, czy też dotyczyło działalności gospodarczej S. T. W ocenie Sądu I instancji organy obszernie i wszechstronnie rozważyły wszystkie okoliczności wskazujące na związek spółki "K." z działalnością w zakresie obrotu handlowego olejem opałowym, a w konsekwencji na powstanie po stronie tej spółki obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Dowody zgromadzone w postępowaniu podatkowym jednoznaczne wskazują, że sprzedawcą oleju opałowego była wskazana spółka, w związku z tym nie mógł być tym sprzedawcą S. T., który w zakresie obrotu olejem wykonywał czynności zlecone przez spółkę. W związku z tym za pozbawione podstaw uznano zarzuty dotyczące postępowania dowodowego. Sąd I instancji nie zgodził się też z poglądem skarżącego, że przesłuchanie wskazywanych w skardze świadków może prowadzić do ustalenia odmiennego stanu faktycznego. Tego, że właścicielem zakupionego oleju była spółka cywilna, nie był w stanie zakwestionować nawet skarżący, a więc obrót tym olejem mógł dotyczyć tylko spółki. Wzajemne rozliczenia spółki cywilnej i S. T., mające charakter prywatny, nie mają wpływu na obowiązek podatkowy, który ma charakter publicznoprawny. Tę konkluzję dodatkowo potwierdza wskazywany w odpowiedzi na skargę wyrok sądu karnego.

Nie budzi również wątpliwości Sądu I instancji odpowiedzialność żony skarżącego, była ona bowiem udziałowcem spółki cywilnej, a obrót powodujący odpowiedzialność podatkową związany był z prowadzeniem działalności gospodarczej tej spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny, niezależny od zawinienia i jest solidarna, co jednoznacznie wynika z art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej. Taki charakter odpowiedzialności wspólników za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej przesądza o nietrafności zarzutów skargi odnośnie do stopnia zaangażowania żony skarżącego w sprawy spółki i jej wpływu na rzeczywistą działalność spółki. Organy podatkowe poczyniły wprawdzie oceny także w tym zakresie lecz nie mają one znaczenia w sprawie, bowiem umową nie można ograniczyć ani ukształtować obowiązku podatkowego. Obowiązek taki kształtowany jest przepisami ustawy i ma charakter publicznoprawny a nie prywatnoprawny. Nie można zatem powoływać się na treść umowy celem zwolnienia (lub ograniczenia) się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Stąd też ustalenia faktyczne w sprawie były prawidłowe, a zastosowanie art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnione.

6. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o orzeczenie o kosztach zastępstwa procesowego w postępowaniu kasacyjnym według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez ogólnikowe rozpatrzenie zarzutów skargi, a w konsekwencji błędne określenie stanu faktycznego i przyjęcie, iż czynności sprzedaży oleju były wykonywane przez spółkę cywilną "K.", a także art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez oddalenie skargi na decyzję wydaną z naruszeniem prawa procesowego i materialnego. W ocenie strony zaskarżony wyrok narusza też prawo materialne, tj. art. 2 i art. 5 ust. 1 oraz art. 34 i 35 ust. 6 pkt 1 lit a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż podatnikiem podatku akcyzowego, a więc podmiotem dokonującym sprzedaży, na którym ciążył obowiązek podatkowy, była spółka cywilna "K." oraz art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego niewłaściwe zastosowanie i orzeczenie odpowiedzialności podatkowej w odniesieniu do wspólników tej spółki cywilnej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona podniosła, że posługując się ogólnikowym stwierdzeniem, iż dowody zgromadzone w postępowaniu podatkowym wskazują, że sprzedawcą oleju opałowego była spółka cywilna, Sąd I instancji nie wskazał, jakie to konkretnie dowody przemawiają za tym stwierdzeniem. Tym bardziej jest to niezrozumiałe, iż w uzasadnieniu powołany jest prawomocny wyrok Sądu Rejonowego w Iławie z dnia 16 listopada 2005 r., sygn. akt: II K 80/05, wskazujący, iż to K. J. został uznany winnym tego, że od dnia 17 maja 2002 r. do 28 sierpnia 2002 r. w I. będąc współwłaścicielem "K." dokonał zakupu oleju opałowego dla potrzeb suszarniczych, a następnie przeznaczył go do innych celów. Natomiast dla celów postępowania podatkowego przyjęto, że podmiotem podatku akcyzowego była jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej jakim jest spółka cywilna. W ocenie strony ani w postępowaniu wyjaśniającym ani w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie znalazł wyjaśnienia podnoszony w skardze wątek, iż faktycznym nabywcą tj. osobą finansującą całą działalność dotyczącą handlu olejem opałowym był S. T., z uwagi na brak środków finansowych na taką działalność u skarżącego. Zdaniem skarżącego wskazane sprzeczności nie pozwalają na wskazanie stanu rzeczywistego w sprawie, co stanowi naruszenie art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mające istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższym aprobowanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku braku przesłuchania wnioskowanych w trakcie postępowania podatkowego świadków jest równoznaczne z naruszeniem art. 3 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez niedokonanie badania prawidłowości przestrzegania przepisów postępowania służących zebraniu pełnego materiału dowodowego, co równocześnie doprowadziło do oddalenia skargi na decyzję organu podatkowego wydaną z naruszeniem prawa procesowego i materialnego tj. naruszeniem art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy skutkuje niewłaściwym zastosowaniem prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 oraz art. 34 i 35 ust. 6 pkt 1 lit a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez przyjęcie, iż podatnikiem podatku akcyzowego była jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej - spółka cywilna "K.".

Strona podkreśliła, iż dla powstania obowiązku podatkowego istotnym jest, kto faktycznie wykonywał czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, nie jest natomiast istotne czy czynność jest wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też nie. Okoliczność dokonania zakupu przy wykorzystaniu dokumentów spółki cywilnej, bez zgody i wiedzy drugiego wspólnika, nie może skutkować przyjęciem, iż sprzedaż była prowadzona przez spółkę cywilną, tym bardziej, iż żaden ze świadków nie wskazał czynnego udziału żony skarżącego w handlu olejem, a osoba ta jako przedsiębiorca nie dokonała stosownych zmian w ewidencji działalności gospodarczej rozszerzającej działalność o handel paliwami. W ocenie strony oznacza to, że nie można zasadnie twierdzić, iż żona skarżącego miała jakąkolwiek wiedzę o prowadzonej działalności pośrednictwa sprzedaży oleju opałowego. Sąd I instancji przyjął natomiast odpowiedzialność żony skarżącego wyłącznie z faktu bycia udziałowcem spółki cywilnej. Zdaniem skarżącego umowa spółki cywilnej dotyczy konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego realizowanego przez wspólników, w ramach spółki, a nie dowolnego przedsięwzięcia samoistnie realizowanego przez danego wspólnika pod szyldem spółki. W stanie faktycznym sprawy umowa spółki nie zakładała działalności handlu olejem opałowym. Skoro więc czynności objęte opodatkowaniem nie były wykonywane przez spółkę cywilną, to tym samym z naruszeniem art. 115 Ordynacji podatkowej orzeczono o odpowiedzialności podatkowej wspólników.

7. Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie uczestniczył w rozprawie kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

8. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

9. Argumentacja skargi kasacyjnej koncentruje się przede wszystkim na podważeniu stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji za organami. Strona kwestionuje uznanie spółki cywilnej za podatnika podatku akcyzowego, wskazując z jednej strony na niewzięcie pod uwagę udziału S. T. w handlu olejem opałowym, a z drugiej strony na niezasadne uznanie za sprzedawcę spółki w sytuacji gdy jeden ze wspólników – żona skarżącego – nie brał udziału w spornej działalności. Nieuwzględnienie wskazanych okoliczności faktycznych i niezebranie pełnego materiału dowodowego (brak przesłuchania świadków) skarżący wiąże z naruszeniem art. 141 § 4, art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.). Zarzuty te są niezasadne.

10. W ocenie strony Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez ogólnikowe rozpatrzenie zarzutów skargi i brak wskazania dowodów przemawiających za stwierdzeniem, iż sprzedawcą oleju opałowego była spółka "K.". Strona zauważyła, iż nie znalazł wyjaśnienia podnoszony w skardze wątek, iż faktycznym nabywcą (osobą finansującą handel olejem opałowym) był S. T., z uwagi na brak środków finansowych na taką działalność u skarżącego.

Badając zasadność tego zarzutu należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest w jego ramach jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z tej normy prawnej. Na gruncie tej podstawy kasacyjnej sąd nie może badać zasadności przyjętej podstawy prawnej rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2005 r., I FSK 408/05, z dnia 2 listopada 2005 r., I FSK 232/05). Stąd też kluczowe dla ustalenia zasadności zarzutu jest to czy w prawidłowy i wystarczający sposób Sąd I instancji przedstawił stan sprawy i uzasadnił swoje stanowisko. W przedmiotowej sprawie uzasadnienie wyroku spełnia wymogi, o których mowa w art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej w uzasadnieniu tym Sąd odniósł się do powodów uznania spółki "K." za sprzedawcę oleju opałowego, uznając za prawidłowe ustalenia dotyczące nabywania przez skarżącego oleju opałowego, zlecania jego przewożenia na tereny posesji, gdzie zawarł umowy dzierżawy z właścicielami, potwierdzania odbioru oleju, składania w imieniu spółki oświadczeń, sporządzania dokumentów, firmowania ich pieczątką i osobistego podpisywania, a także dokonywania wpłat na rachunek spółki i przelewów z tego rachunku dla kontrahenta (str. 4 i 8 uzasadnienia). Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał też, dlaczego nie uwzględnił argumentacji dotyczącej faktycznego nabywania i finansowania handlu olejem przez S. T. – stwierdzono bowiem, iż skoro właścicielem oleju była spółka, to obrót tym olejem nie mógł dotyczyć S. T., podkreślono również, iż rozliczenia prywatnoprawne między tymi podmiotami nie mają wpływu na obowiązek podatkowy (str. 8). Za nie mający znaczenia uznać też należy argument powołany przez stronę, iż skoro w wyroku karnym za winnego uznany został K. J., to niesłuszne było przyjęcie, że podmiotem podatku akcyzowego była spółka. Jak sama strona zauważyła (str. 3 skargi kasacyjnej), w wyroku o sygn. akt II K 80/05 K. J. został uznany winnym tego, że będąc współwłaścicielem spółki "K." dokonał zakupu oleju opałowego dla potrzeb suszarniczych, a następnie przeznaczył go do innych celów. Stąd też sąd karny również stwierdził, iż zakup oleju był dokonywany w ramach działalności spółki, co powoduje, iż brak jest sprzeczności między ustaleniami w tym zakresie w postępowaniu karnym i podatkowym. W związku z powyższym uznać należy, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie narusza art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w sposób wskazany w skardze kasacyjnej, co czyni zarzut strony w tym zakresie niezasadnym.

11. Pozostałe zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego – art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zostały przez stronę powiązane z bezpodstawnym oddaleniem skargi w sytuacji naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego. Jednakże uzasadniając te zarzuty strona nie powołała żadnych przepisów, które w jej mniemaniu naruszyły organy, a którego to naruszenia nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny. Nadto uzasadnienie tych zarzutów wskazywało jedynie ogólnie na nieprawidłowości w zebraniu materiału dowodowego, w tym przez niedokonanie przesłuchania wnioskowanych w trakcie postępowania podatkowego świadków, przy czym strona nie wskazała również na możliwość wywarcia przez powołane przez nią naruszenia istotnego wpływu na wynik sprawy, co ma szczególne znaczenie w sytuacji, gdy Sąd I instancji uznał, iż wskazywane środki dowodowe były zbędne (str. 8 uzasadnienia). Podkreślić należy, iż sformułowanie podstaw kasacyjnych i konkretyzacja zarzutów należy do strony wnoszącej skargę kasacyjną, a Naczelny Sąd Administracyjny, co jednoznacznie wynika z art. 183 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jest zakreślonymi przez stronę granicami skargi kasacyjnej związany. Oznacza to, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do domyślania się intencji strony czy precyzowania podniesionych przez nią zarzutów. W związku z tym ogólnikowość zarzutów dotyczących naruszenia przez organy przepisów prawa procesowego i materialnego, powodującego w ocenie strony naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skutkuje uznaniem tychże zarzutów za niezasadne.

12. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Wskazać należy, iż strona powiązała te zarzuty z nieprawidłowym, jej zdaniem, ustaleniem stanu faktycznego sprawy, podnosząc ponownie argumenty dotyczące błędnego ustalenia podmiotu zobowiązanego z tytułu podatku akcyzowego. Uzasadniając te zarzuty skarżący skoncentrował się zwłaszcza na okoliczności braku udziału jego żony w handlu olejem opałowym. Z przyczyn wskazanych wyżej zauważyć należy, iż nie został skutecznie podważony przyjęty przez organy i Sąd I instancji stan faktyczny sprawy, a nie jest możliwe kwestionowanie tegoż stanu faktycznego przez zarzuty naruszenia prawa materialnego. Badanie zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może nastąpić jedynie w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego. Niepodważenie (bądź podważenie nieskuteczne, jak w niniejszej sprawie) ustalonego na poprzednich etapach postępowania stanu faktycznego i równoczesne odnoszenie do przyjętego przez siebie (sprzecznego z ustalonym przez Sąd I instancji) stanu faktycznego zarzutów naruszenia prawa materialnego powoduje bezskuteczność tych ostatnich, bowiem bez wpływu na wynik sprawy pozostaje rozważanie skutków materialnoprawnych w hipotetycznym stanie faktycznym. Podzielić jedynie należy stanowisko Sądu I instancji, iż bez znaczenia dla sprawy jest zaangażowanie żony skarżącego w handel olejem opałowym, jej wiedza czy wpływ na działalność spółki. Słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny, że okoliczności te nie zmieniają solidarnego i niezależnego od przyczynienia i zawinienia charakteru odpowiedzialności wspólników za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej.

13. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną.