Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 326/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.
article: art. 23 par. 1; art. 122; art. 121 par. 1; art. 187
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia NSA Mieczysław Markowski, Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lipca 2017 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. określił M. W. Z. (dalej: "Skarżący") zobowiązanie podatkowe

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 59.997,00 zł,

w miejsce zadeklarowanego w kwocie 6.571,00 zł. Przedmiotowym rozstrzygnięciem zwiększono przychody podatnika o kwoty niezaewidencjonowanego przychodu

z tytułu sprzedaży usług budowlanych i towarów na łączną kwotę 7.551,71 zł oraz zakwestionowano prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu za 2012 r.

w prowadzonej dokumentacji księgowej przez M. W. Z. kwot netto

w łącznej wysokości 184.074,07 zł, wynikających z faktur VAT wystawionych na jego rzecz przez Firmę K. W., R. sp. j. W ocenie organu pierwszej instancji czynności opisane w w/w fakturach faktycznie nie zostały dokonane. Ponadto organ I instancji stwierdził u Skarżącego nieprawidłowości po stronie kosztów podatkowych związanych z nabyciem i zwrotami materiałów budowlanych

w transakcjach podatnika z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym "K." Sp. z o.o. w S. oraz nierzetelnego sporządzenia na początek i koniec 2012 r. spisów

z natury obejmujących posiadane na stanie towary handlowe oraz materiały. Powyższe nieprawidłowości uwzględniono przy wyliczeniu dochodu podatnika

z działalności gospodarczej.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją

z dnia [...] lutego 2017 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu

I instancji. Organ ten stwierdził, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie dawał podstawy do przyjęcia, że wystawca 6 faktur z miesiąca października 2012 r.

o Nr [...] z dnia [...].10.2012 r., Nr [...] z dnia [...].10.2012 r., oraz

z miesiąca grudnia Nr [...] z dnia [...].12.2012 r., Nr [...] z dnia [...].12.2012 r., Nr [...] z dnia [...].12.2012 r. i Nr [...] z dnia [...].12.2012 r. nie wykonał wskazanych w nich robót budowlanych na rzecz Skarżącego. Ponadto Spółka K. wyżej opisanych faktur nie zaewidencjonowała również w swoich rejestrach dostaw. W konsekwencji brak było podstaw do uznania za koszty podatkowe kwot netto z zakwestionowanych faktur VAT.

Organ wskazał, że z treści znajdującego się w aktach sprawy postanowienia Sądu Rejonowego w B. XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] maja 2013 r., Sygn. akt [...] wynika, iż do 15 października 2011 r. wspólnikami "K." W., R. Sp. j. byli: M. M., B. R., J. W. i D. F.. Natomiast od 16 października 2011 r. osobami reprezentującymi spółkę "K." byli już tylko J. W. i D. F.. Osoby te nie złożyły wniosku do Sądu o wpis zmiany danych dotyczących wspólników. Sąd stwierdził, że ani M. M. ani B. R., którzy wystąpili ze Spółki z dniem [...] października 2011 r., od [...] października 2011 r nie byli wspólnikami tej spółki i nie dysponowali przymiotem strony. Z pisma Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] stycznia 2016 r. wynika, że Spółka Jawna "K." W., R. w 2012 roku była czynnym podatnikiem VAT. Jednak organ zauważył, że w 2012 r. nie składała ona deklaracji VAT-7. Według przesłanych informacji, w 2012 roku Spółka nie zatrudniała pracowników, a w dniu 21 czerwca 2013 r. organ dokonał z urzędu wykreślenia w/w Spółki z rejestru jako podatnika VAT z uwagi na brak kontaktu ze wspólnikami Spółki. Stąd za nieprawdziwe uznano twierdzenia pełnomocnika, że spółka "K." w 2012 r. działała jako podmiot gospodarczy.

Na podstawie przeprowadzonych w sprawie dowodów organ przyjął, że Skarżący sam wykonał usługi na rzecz A. TBS "K." i nie zgłaszał Inwestorowi udziału podwykonawców. Do umowy nie dołączono też żadnej dokumentacji technicznej i kosztorysowej dotyczącej ilości i zakresu prac oraz ich wyceny. Dodatkowo, roboty wykonane przez Skarżącego na rzecz podmiotu a. zostały zgodnie z oświadczeniem kierownika budowy zakończone 15 października 2012 r. i udokumentowane jedną fakturą z dnia [...] października 2012 r. bez podziału na etapy. Natomiast faktury z października 2012 r., gdzie jako wystawca widnieje spółka "K.", a jako odbiorca Zakład Ogólnobudowlany M. Z. zostały wystawione w podziale na dwa etapy i po dacie zgłoszenia zakończenia robót, tj. [...] października 2012 r. i [...] października 2012 r.

Organ podkreślił, że z zeznań Skarżącego z dnia [...] kwietnia 2016 r. wynika, że pracownicy spółki "K." posiadali jedynie drobny sprzęt, a on zapewniał materiały i rusztowania. To dowodzi, iż wynagrodzenie, które byłoby należne podwykonawcy w znacznej części obejmować miałoby wartość robocizny. To z kolei oznaczałoby, że "podwykonawca" tj. spółka "K." wycenił swoje usługi na kwoty wielokrotnie wyższe, niż należne Skarżącemu jako wykonawcy na podstawie umowy z W. Parkiem Narodowym i z tytułu usług wykonanych w grudniu 2012 r. na rzecz J. S.. W przypadku zaś usług wykonanych przez podatnika na rzecz A. TBS "K." sp. z o.o. (faktura z [...].10.2012 r.), gdyby przyjąć, iż usługi te wykonał za pośrednictwem podwykonawcy Spółki K., to koszty robocizny (80.000 zł) stanowiłyby ponad 60 % wartości wykonanych na podstawie faktury z [...].10.2012 r. robót (130.700 zł).

Zdaniem organu odwoławczego, dokonane w sprawie ustalenia wskazują, że spółka jawna "K." nie wykonała usług na rzecz Skarżącego. A zatem zakwestionowane faktury VAT (6 szt) nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między tymi podmiotami, co uzasadnia zmniejszenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę netto 184.074,07 zł. W związku z tym zakwestionowano rozliczenia Skarżącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. i uznano prowadzoną przez niego księgę przychodów i rozchodów za 2012 r. za nierzetelną w zakresie ewidencjonowania w/w kosztów podatkowych.

Organ nie zgodził się z twierdzeniem, iż naruszone zostały przepisy art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazał, że

w prowadzonym postępowaniu nie kwestionowano wykonania robót budowlanych lecz stwierdzono, iż robót budowlanych na rzecz Skarżącego nie wykonała Spółka "K.", skutkiem czego było uznanie wystawionych faktur VAT za te roboty jako nierzetelne. Jako niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych faktury nie mogą stanowić kosztów podatkowych.

Organ nie dał wiary twierdzeniom, że kontrahenci Skarżącego zapłacili za usługi podwykonawcy. Ustalono bowiem, że były to inne kwoty, wielokrotnie mniejsze niż wynikające z zakwestionowanych faktur. Fakt rozliczeń finansowych podatnika

z W. Parkiem Narodowym w K., A. TBS "K." Sp.

z o.o. i ZPH J. S. nie dowodzą poniesienia przez podatnika wydatków związanych z podwykonawstwem tych samych robót budowlanych.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał też za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w zakresie korekty wysokości osiągniętych przez podatnika przychodów w 2012 r. Wskazał, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Skarżący nie zaewidencjonował po stronie przychodów przychodu z tytułu sprzedaży usług na rzecz Sp. z o.o. "K." w S. na kwotę netto 800,00 zł, udokumentowanych fakturą z dnia [...] marca 2012 r. Nr [...]Faktura ta została ujęta po stronie kosztów z opisem "zakupy gospodarcze". Kolejnych 2 faktur podatnik w ogóle nie ujął w księdze przychodów i rozchodów. Były to: faktura VAT z dnia [...] listopada 2012 r. Nr [...] oraz z dnia [...] listopada 2012 r. Nr [...], obie wystawione na rzecz ZPH J. S.

W skardze do Sądu pełnomocnik Skarżącego decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

– art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm, dalej: "u.p.d.o.f.") poprzez błędną wykładnię i bezzasadne przyjęcie, że wydatki poniesione przez Skarżącego dotyczące faktur wystawionych przez podwykonawcę skarżącego spółkę K. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów podatnika w sytuacji, gdy zdarzenia gospodarcze udokumentowane fakturami polegającymi na wykonaniu prac budowlanych u kontrahentów Skarżącego zaistniały w rzeczywistości a podatnik poniósł wydatki z tego tytułu na rzecz spółki K.;

– art. 23 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że przepis ten nie znajdzie zastosowania w sprawie, pomimo zakwestionowania przez organy podatkowe rzetelności faktur dokumentujących poniesienie przez Skarżącego wydatków;

a także naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:

– art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 o.p. poprzez nieuwzględnienie

w rozstrzygnięciu wszystkich okoliczności sprawy w szczególności dokumentów

w postaci potwierdzeń zapłaty przez Skarżącego za wykonaną usługę budowlaną przez spółkę K.; zawartej umowy pisemnej z dnia [...] września 2012 r., które to dokumenty wskazują na faktyczne poniesienie przez Skarżącego wydatków oraz faktyczne wykonanie prac udokumentowanych fakturami;

– art. 120, art. 122, art. 187 § 1; art. 191 o.p. poprzez nieuzasadnione danie wiary zeznaniom poszukiwanego listem gończym podejrzanego B. R., w stosunku do którego toczą się postępowania karne, którego zeznania pozostają w oczywistej sprzeczności z zeznaniami wspólnika J. W. i Skarżącego przy jednoczesnym uznaniu wyjaśnień złożonych przez Skarżącego za niewiarygodne.

Na tej podstawie pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Bezspornym w sprawie jest, że w miesiącach październik i grudzień 2012 r. skarżący zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 6 faktur VAT wystawionych przez "K." W., R. Sp.j. na łączną kwotę netto 184.074,07 zł, w których ujęty był zakup usług budowlanych. Jak ustalił organ, w październiku 2012 r. były to 2 faktury VAT na łączną kwotę brutto 80.000 zł i w grudniu 2012 r. 4 faktury VAT na łączną kwotę brutto 135.300 zł. W 2 fakturach z października 2012 r. jako przedmiot sprzedaży widnieje termomodernizacja budynku mieszkalnego i częściowa wymiana stolarki zewnętrznej etap l i etap 2. W 4 fakturach, z grudnia 2012 r. w opisie wpisano: "usługi budowlane". Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie dawał, zdaniem Sądu, podstawy do przyjęcia, że wystawca 6 faktur z miesiąca października 2012 r. o Nr [...] z dnia [...].10.2012 r., Nr [...] z dnia [...].10.2012 r., oraz z miesiąca grudnia Nr [...] z dnia [...].12.2012 r., N [...] z dnia [...].12.2012 r., Nr [...] z dnia [...].12.2012 r. i Nr [...] z dnia [...].12.2012 r. nie wykonał wskazanych w nich robót budowlanych na rzecz podatnika. Ponadto Spółka K. wyżej opisanych faktur nie zaewidencjonowała również w swoich rejestrach dostaw. W konsekwencji brak było podstaw do uznania za koszty podatkowe kwot netto z zakwestionowanych faktur VAT. Okoliczność tę wywiedziono w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy. Z treści znajdującego się w aktach sprawy postanowienia Sądu Rejonowego w B. XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] maja 2013 r. Sygn. akt [...] wynika, iż do [...].10.2011 r. wspólnikami "K." W., R. Sp.j. byli: M. M., B. R., J. W. i D. F.. Natomiast od [...].10.2011 r. osobami reprezentującymi spółkę "K." byli już tylko: J. W. i D. F. Osoby te nie złożyły wniosku do Sądu o wpis zmiany danych dotyczących wspólników. Sąd stwierdził, że ani M. M. ani B. R., którzy wystąpili ze Spółki z dniem [...].10 2011 r., od [...].10.2011 r nie byli wspólnikami tej spółki i nie dysponowali przymiotem strony. W toku kontroli wobec podatnika kontrolujący podjęli działania mające na celu przesłuchania w charakterze świadka B. R. jako osoby, której dane figurowały m.in. na kwestionowanych fakturach. Próby te okazały się nieskuteczne. Organ I instancji uzyskał jednak materiał w postaci m.in. zeznań p. B. R. i M. M. złożonych w toku innych postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wobec innych podmiotów. I tak, przesłuchany dnia [...].11.2014 r w charakterze świadka, p. M. M. (były wspólnik spółki "K.") wskazał, iż żadna transakcja w spółce "K." nie doszła do skutku, a ze spółki wystąpił w październiku 2011 r. Podał, że cyt.: ..."Ze spółką K. mam same problemy. Jestem ciągany przez policję, sądy i urzędy skarbowe ". Pan B. R. (były wspólnik spółki "K.") do protokołów przesłuchań jako świadek (z dnia [...].02.2015 r. oraz z [...].10.2014 r.) zeznał, iż w 2011 i 2012 roku wystawiał faktury posługując się pieczątką spółki "K.". Wskazał: "Spółka nie miała pracowników, pracowałem w niej ja, M. M. nic nie robił i angażował się J. W.(...). W. płacił mi 2.000 - 2.500 zł miesięcznie za to, że byłem figurantem". Potwierdził też, że w 2011 r., kiedy razem z M. M. wystąpił ze spółki cyt. ..." do spółki miało wejść dwóch pijaczków - W. i F. ". B. R. zeznał ponadto, że prace firmowane spółką "K." w 2012 r. nie były przez nią wykonane, cyt. "wszystkimi pracami kierował Pan (...) pod firmą (...) Pan (...) miał złą opinię na rynku suwalskim, jako nierzetelny wykonawca"(...) "Ja miałem zobowiązania (długi) wobec Pana J. W. (...) a także Pana (...) i dlatego mnie wykorzystywał w ten sposób, że kazał firmować prace, które on wskazał, moją Spółką".

Z pisma Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...].01.2016 r. wynikało, że Spółka Jawna "K." W., R. w 2012 roku była czynnym podatnikiem VAT. Jednak w 2012 roku nie składała deklaracji VAT-7. Według przesłanych informacji, w 2012 roku Spółka nie zatrudniała pracowników. Ponadto organ ten poinformował, iż w dniu [...].06.2013 r. dokonał z urzędu wykreślenia w/w Spółki z rejestru jako podatnika VAT na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na brak kontaktu ze wspólnikami Spółki. W świetle powyższego rozmijają się z prawdą twierdzenia pełnomocnika w skardze, że spółka "K." w 2012 r. działała jako podmiot gospodarczy. Świadczy o tym m.in. brak złożonych deklaracji i zeznań oraz fakt niezatrudniania pracowników. W sprawie należy zwrócić uwagi również na inne okoliczności: Do protokołu przesłuchania jako strona z dnia [...].05.2016 r. oraz z [...].04.2016 r. M. W. Z. zeznał, iż w 2012 r. korzystał z usług firmy "K.". Twierdził, iż z tego co potrafił sobie przypomnieć, usługi, które miała wykonać na jego rzecz spółka "K." wykonano w: W. Parku Narodowym w K., w A. TBS "K." sp. z o.o. w A. oraz u pana J. S.. Skarżący nie potrafił jednak wytłumaczyć, dlaczego faktury z grudnia nie zawierają konkretnego opisu usług; "Nie wiem, ale chyba dlatego, że wszystkie te prace opodatkowane były stawką 23%, a ja nie żądałem precyzyjnego opisu" i dlaczego Wykonawca nie wystawił jednej faktury obejmującej całość wykonanych prac: "Chyba dlatego, żeby nie było przymusu płacić przelewem, t. j. żeby wartość faktury nie przekraczała 15 tys. Euro". Skarżący twierdził, że prace były odbierane, tyle że bez sporządzania na piśmie protokołów odbioru robót: "Ja stwierdzałem, że dobrze praca wykonana i prosiłem o wystawienie faktur", "Prace odbierałem ja osobiście z mojej strony i ten pan z firmy K.". Na pytanie kto wystawiał i kto podpisywał faktury, na których jako sprzedawca usług figurowała firma "K." W., R. Sp.j. M. Z. nie potrafił jednoznacznie odpowiedzieć: "Chyba ten Pan przywoził gotowe faktury. Nie pamiętam jak to było z podpisami na tych fakturach". W kwestii płatności za wykonane usługi zeznał, że: "Tylko gotówką. Ten Pan nie chciał, żeby płatność następowała przelewem". Według zeznań zapłaty dokonywano "Głównie na budowie i raczej w samochodzie. Ten Pan nie chciał, by ktoś widział, że otrzymuje takie duże kwoty (...) Zawsze były wystawiane dowody wpłat KP, które wystawiał ten Pan". Wskazując na osobę, z którą: podpisał umowę, dokonywał odbioru robót, od której przyjmował faktury i której płacił za wykonane roboty, posługiwał się w zeznaniach wyrażeniem " ten Pan". Jednocześnie przyznał, że: "Nie znałem tego Pana i dzisiaj też bym go nie rozpoznał". Twierdził, że do momentu nawiązania współpracy nie słyszał nigdy o spółce K., a współpracę podjął po telefonie "tego Pana", a następnie osobistym spotkaniu w S.. Zeznaniom skarżącego przeczą jednak wyjaśnienia wskazanych przez niego podmiotów, tj. W. Parku Narodowego w K., A. TBS "K." sp. z o.o. w A. oraz pana J. S.. Mianowicie, organ I instancji kierując się treścią zeznań strony odnośnie lokalizacji robót budowlanych, przy których usługi - jako podwykonawca M. W. Z. -miałaby wykonywać spółka "K." wezwał wymienione podmioty do złożenia wyjaśnień. I tak, z pism z dnia [...].07.2016 r., [...].07.2016 r. oraz [...].08.2016 r. - stanowiących odpowiedź na wezwania - wynika, iż w każdym przypadku wykonawcą robót na rzecz wymienionych podmiotów był skarżący i wykonał zlecone roboty samodzielnie, nie zgłaszając podwykonawców. O wykonaniu usług na rzecz skarżącego nie może również świadczyć treść przedłożonej umowy z [...].09.2012 r., w której jako strony wskazano: Zakład Ogólnobudowlany M. W. Z. i "K." W., R. sp.j., reprezentowaną przez B. R..

Zgodnie z treścią tej umowy skarżący miał zlecić spółce "K." wykonanie: "termomodernizacji istniejącego budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z częściową wymianą stolarki zewnętrznej przy ul. T. 2[...] w A.".

Pan M. W. Z. jednak - jak wynika z wyjaśnień wskazanych podmiotów -sam wykonał usługi na rzecz A. TBS "K." i nie zgłaszał Inwestorowi udziału podwykonawców. Do umowy nie dołączono też żadnej dokumentacji technicznej i kosztorysowej dotyczącej ilości i zakresu prac oraz ich wyceny. Dodatkowo, roboty wykonane przez skarżącego na rzecz podmiotu augustowskiego zostały zgodnie z oświadczeniem kierownika budowy zakończone [...].10.2012 r. i udokumentowane jedną fakturą z [...].10.2012 r. bez podziału na etapy. Natomiast faktury z października 2012 r., gdzie jako wystawca widnieje spółka "K.", a odbiorca Zakład Ogólnobudowlany M. Z. zostały wystawione w podziale na dwa etapy i po dacie zgłoszenia zakończenia robót, tj. [...].10.2012 r. i [...].10.2012 r. Warte podkreślenia jest też to, iż z zeznań skarżącego z [...].04.2016 r. wynika, że pracownicy spółki "K." posiadali jedynie drobny sprzęt, a on zapewniał materiały i rusztowania. To dowodzi, iż wynagrodzenie, które byłoby należne podwykonawcy w znacznej części obejmować miałoby wartość robocizny. To z kolei oznaczałoby, że "podwykonawca" tj. spółka "K." wycenił swoje usługi na kwoty wielokrotnie wyższe niż należne M. Z. jako wykonawcy na podstawie umowy z W. Parkiem Narodowym i z tytułu usług wykonanych w grudniu 2012 r. na rzecz Pana J. S.. W przypadku zaś usług wykonanych przez podatnika na rzecz A. TBS "K." sp. z o.o. (faktura z [...].10.2012 r.), gdyby przyjąć, iż usługi te wykonał za pośrednictwem podwykonawcy Spółki K., to koszty robocizny (80.000 zł) stanowiłyby ponad 60 % wartości wykonanych na podstawie faktury z [...].10.2012 r. robót (130.700 zł). W ocenie Sądu dokonane w sprawie ustalenia wskazują, że spółka jawna "K." nie wykonała usług na rzecz Zakładu Ogólnobudowlanego M. W. Z.. A zatem zakwestionowane faktury VAT (6 szt) nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych miedzy tymi podmiotami i obligują do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodu o kwotę netto 184.074,07 zł i uznania prowadzonej przez skarżącego księgi przychodów i rozchodów za 2012 r. za nierzetelną w zakresie ewidencjonowania w/w kosztów podatkowych.

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W prowadzonym postępowaniu nie kwestionowano wykonania robót budowlanych. Na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, iż robót budowlanych na rzecz M. W. Z. nie wykonała Spółka "K.", skutkiem czego było uznanie wystawionych faktur VAT za te roboty jako nierzetelne. Okoliczności tej dowodzi szereg dowodów i oparta na nich analiza. Jako niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych nie mogą stanowić kosztów podatkowych. Zauważyć należy, że organ zakwestionował fakt poniesienia wydatków jak i ich rzeczywisty charakter. Fakt rozliczeń finansowych podatnika z W. Parkiem Narodowym w K., A. TBS "K." Sp. z o.o. i ZPH J. S. nie dowodzą poniesienia przez podatnika wydatków związanych z podwykonawstwem tych samych robót budowlanych. Zdarzenia gospodarczego o skutkach podatkowych nie stanowi bowiem samo wystawienie faktury, lecz obrót gospodarczy tą fakturą udokumentowany. Takie zaś okoliczności w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. W pozostałym zakresie nie objętym zarzutami pełnomocnika podatnika zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego.

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i brak oszacowania poniesionych przez podatnika wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 23 § 1 O.p. i uznając go jednocześnie za niezasadny zauważyć należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. w protokole kontroli podatkowej stwierdził nierzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w zakresie kosztów uzyskania przychodów udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę "K.". Zgodnie z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Jeżeli zatem obliczenie dochodu jest możliwe na podstawie posiadanej przez podmiot dokumentacji, to nie ma podstaw do jego szacowania. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały całej prowadzonej przez podatnika dokumentacji rachunkowej, ale jedynie objęte tą dokumentacją faktury wystawione przez firmę "K.". Skoro zatem obliczenie dochodu było możliwe na podstawie posiadanej przez podmiot dokumentacji, to brak było podstaw do jego szacowania. Dopiero brak danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania uzasadnia oszacowanie, co oznacza, że chodzi o brak danych koniecznych i nieodzownych, ale dotyczących wysokości poniesionych wydatków, a nie co do samego faktu poniesienia wydatku, gdyż tego faktu oszacować z natury rzeczy nie można (NSA w wyroku z dnia 14 marca 2008r., II FSK 1755/06, NSA w wyroku z 3 stycznia 2006r., II FSK 74/057). W sprawie osiągnięcie przychodu ze sprzedaży usług budowlanych nie budziło wątpliwości, jednakże jego uzyskanie nie odzwierciedlało wprost wydatków na ich zakup u podwykonawców. Uznanie za koszt wydatków, których nie poniesiono byłoby sankcjonowaniem fikcyjnych wydatków. Nieuprawnione zatem jest również ich szacowanie. Skarżący pomimo ciążącego na nim obowiązku udowodnienia poniesionych faktycznie wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą - takich dowodów w postępowaniu nie przedstawił. Powołane przez pełnomocnika w odwołaniu orzeczenia sądów administracyjnych zapadły w indywidualnych sprawach i odmiennych stanach faktycznych.

Bezpodstawny jest również zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnione danie wiary zeznaniom B. R. w stosunku do którego toczą się postępowania karne, a świadek ten jest poszukiwany listem gończym, którego zeznania pozostają w oczywistej sprzeczności z zeznaniami wspólnika J. W. i M. W. Z. przy jednoczesnym uznaniu wyjaśnień złożonych przez podatnika za niewiarygodne. Organ I i II instancji respektując zasady postępowania wynikające z art.180 § 1, art. 181, art. 187 § 1i 191 Ordynacji podatkowej zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle art. 191 Ordynacji podatkowej organy podatkowe samodzielnie oceniają na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Mieści się w tym ocena dopuszczalności i przydatności poszczególnych dowodów. W przedmiotowej sprawie ustalenie okoliczności poszczególnych transakcji, nastąpiło w oparciu o cały zgromadzony materiał dowodowy bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. W zakresie zakwestionowanych transakcji uzyskano dowody pozwalające na ocenę faktycznego ich przebiegu. Zaś fakt, iż w materiale tym znajdują się dowody pochodzące z innych postępowań kontrolnych, w żadnym stopniu - wbrew zarzutom pełnomocnika strony - nie daje podstaw do kwestionowania ich wiarygodności. Organ dokonał oceny każdego z zebranych dowodów, odniósł się do każdego z nich, dokonując ich analizy z osobna, ale też we wzajemnej łączności. Z powyższych powodów zarzuty Strony zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie.

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.