Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 92/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 par 2  pkt 2  lit. a, art. 116 par 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2017 r. sprawy ze skargi W. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009 r. oraz I kwartał 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] M. Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2014r. orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej W. R. (dalej: Skarżący, Strona) członka jednoosobowego zarządu P. Sp. z o. o. z siedzibą w W., za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. oraz I kwartał 2010r., w łącznej kwocie 267.786,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 155.534,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie 9.027,30 zł. Decyzję doręczono Stronie w dniu 18.07.2014r.

Pismem z dnia 22 lipca 2014r. Skarżący wniósł od ww. decyzji odwołanie w którym zarzucił:

1) rażące naruszenie przepisów postępowania podatkowego mające istotny wpływ na decyzję, w szczególności art. 187 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) poprzez:

• przeniesienie ciężaru dowodu na Stronę, w przypadku wykazania braku odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe,

• całkowite pominięcie innych dowodów zgromadzonych w SR KRS (Warszawa) oraz dostępnych internetowo, z których na czas wydawania decyzji wynikało, że Spółka nie posiada zarządu i jest powołany kurator, co organ podatkowy całkowicie zignorował i zlekceważył, a oparł się na bliżej niesprecyzowanej metodzie wynikającej z niejawnej dla Strony analizy podatkowej przy ujawnieniu dokumentów z KRS w części,

• zignorowanie faktu braku organów P. Sp. o. o. i braku legitymacji Skarżącego do bycia ciągle uważanym za członka zarządu, które stanowi rażącą wadę tej decyzji, która nie powinna być wydawana, jeśli opiera się na innych aktach wydawanych po listopadzie 2010r.,

• nieuwzględnienie żadnego dowodu wnioskowanego przez Stronę na wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność i uniemożliwienie jakiejkolwiek realnej możliwości wypowiedzenia się i zgłoszenia wniosków w toku postępowania,

• błąd w ustaleniach faktycznych, na których organ oparł decyzję, ponieważ w świetle art. 108 § 1 i art. 108 § 2 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej powinno poprzedzać wydanie decyzji określającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego, a w niniejszej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. oraz Naczelnik [...] M. Urzędu Skarbowego w W. złamali tę zasadę, gdyż nie było możliwe skuteczne prowadzenie wobec Spółki żadnych czynności i wydawanie jakichkolwiek aktów, jeśli P. Sp. z o.o. od listopada 201 Or. nie posiadała organów (Strona wskazuje, że złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji organu kontroli skarbowej określających zobowiązania podatkowe Spółki),

2) naruszenie art. 116, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa,

3) naruszenie art. 121, art. 123, art. 124, art. 129, art. 178, art. 180, art. 190 i art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa przez prowadzenie niejawnego dla Strony postępowania dowodowego, w trakcie którego dokonano rzekomych ustaleń, z których ma wynikać, że doszło do wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, przy czym ustalenia na których organ oparł swoją decyzję nie zostały ujawnione prawidłowo w toku postępowania, gdyż P. Sp. z o. o. od listopada 2010r nie ma organów (zarządu) i ten fakt był organowi znany; Stronie odmówiono okazania dokumentów, na podstawie których organ podatkowy "ustalił" dowody, a o przeprowadzonych dowodach dowiedziała się z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji,

4) naruszenie art. 199 oraz 199a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez całkowite pominięcie tej regulacji,

5) naruszenie art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa w zestawieniu z zasadą czynnego udziału w sprawie oraz związania organu pierwszej instancji rozstrzygnięciami z prawa spółek, gdzie absurdem jest przypisywanie pełnienia funkcji zarządu Panu W.R. pomimo tego, iż fakty i dowody temu przeczą,

6) naruszenie art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez podpisanie decyzji przez osobę nieupoważnioną, gdyż do decyzji nie załączono upoważnienia dla osoby, która ją podpisała; podpisanie tej decyzji przez osobę nie posiadającą upoważnienia czyni decyzję nieważną w oparciu o treść art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa.

7) naruszenie art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki w sytuacji, gdy nie zostały one ustalone prawidłowo i skutecznie,

8) naruszenie art. 188 w związku z art. 180 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosków Skarżącego i nieprzeprowadzenie następujących dowodów:

• z opinii biegłego ds. rachunkowości celem ustalenia sytuacji majątkowej Spółki w okresie od października 2004r. do stycznia 2010r. na okoliczność tego, czy była w powyższym okresie niewypłacalna;

• z przesłuchania Strony celem ustalenia, w jakim okresie faktycznie Pan W. R. pełnił funkcje w zarządzie P. Sp. z o. o. oraz celem ustalenia sytuacji majątkowej Spółki w okresie od października 2004r. do stycznia 2010r. na okoliczność tego, czy Spółka była w powyższym okresie niewypłacalna;

9) naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 121, art. 122 oraz art. 123 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie pełnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i przerzucenie na byłego członka zarządu ciężaru wykazania, iż zachodzą okoliczności wyłączające solidarną odpowiedzialność za zobowiązania Spółki,

10) naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 122 ustawy Ordynacja poprzez przeprowadzenie pobieżnego postępowania dowodowego i dokonanie oceny dowodów sprzecznej z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego,

11) naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędne przyjęcie, iż okoliczność, że Strona od listopada 2010r. nie ma wpływu na możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie świadczy o braku winy Skarżącego,

12) błędne uznanie, że odpowiedzialność członka zarządu jest niezależna od tego, czy pełnił on lub czy był on w stanie pełnić swe obowiązki,

13) naruszenie art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności za odsetki za zwłokę od zobowiązań podatkowych Spółki, podczas gdy należność główna nie mogła powstać,

14) naruszenie art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. wszczęcie postępowania do osoby trzeciej pomimo niespełnienia wymogów formalnych wynikających z tych przepisów,

15) naruszenie art. 116 a w związku z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i bezpodstawne przyjęcie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z winy Strony,

16) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny dowolnej, a także rozstrzygnięcie pojawiających się wątpliwości wyłącznie na korzyść organu, w szczególności poprzez uznanie za okoliczność niesporną daty niewypłacalności Spółki, podczas gdy analiza sprawy winna prowadzić do wniosku, że w dacie wydawania aktów nie istniało wymagalne zadłużenie Spółki, za które odpowiada były członek zarządu,

17) uznanie, że Strona jako członek zarządu nie podjęła wystarczających kroków, mających na celu ratowanie sytuacji majątkowej Spółki i zabezpieczenie spłaty należności, podczas gdy analiza sprawy powinna prowadzić do odmiennego wniosku,

18) niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy dotyczących faktu, iż Strona nie jest członkiem zarządu P. Sp. z o.o. od listopada 2010r.

19) pominięcie faktu, iż egzekucja prowadzona była do Spółki po listopadzie 2010r., co w zestawieniu z brakiem organów czyni dokonane czynności bezskutecznymi, a wydaną decyzję - wadliwą,

20) pominięcie znajdującego się w aktach sprawy dowodu świadczącego o tym, że na dzień wydania decyzji Pan W. R. nie jest członkiem zarządu P. Sp. z o.o.

21) rażące naruszenie prawa poprzez przyjęcie absurdalnej oraz nielogicznej argumentacji i próby wyłudzenia pieniędzy od byłego członka zarządu, podczas gdy zawinili pracownicy organu,

22) naruszenie szeregu norm prawa materialnego, jak i procesowego prawa podatkowego, zawartych w art. 120-125 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. zasady ekonomiki procesowej, zasady orzekania w razie wątpliwości na korzyść podatnika, zasady legalności działania organów podatkowych, zasady budowania zaufania wśród obywateli, zasady prawdy obiektywnej poprzez wydawanie aktów w sytuacji oczywistej bezzasadności stanowiska fiskusa i zobowiązujących organy podatkowe do orzekania z duchem i literą prawa a zakazującą stosowania tricków i mętnych wymówek w uzasadnieniach postanowień i decyzji, orzekania zgodnie z prawem bez oglądania się na doraźne korzyści materialne dla fiskusa,

23) brak prawidłowego zastosowania art. 201 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa stanowiącego podstawę do zawieszenia postępowania z powodu braku właściwej reprezentacji; pominięcie tej regulacji spowodowało w efekcie pominięcie Strony bez jej winy w postępowaniu podatkowym poprzez absurdalną argumentację w przedmiocie dowodu o zawieszenie postępowania, wskazując, że skierowanie do szpitala nie jest jednoznaczne z pobytem w szpitalu, podczas gdy stosowne dokumenty o pobycie w szpitalu otrzymuje się po wyjściu ze szpitala; zignorowanie faktu, że Pan W. R.przedstawił dokumentację lekarską i wykazał chorobę psychiczną i fizyczną, co winno skutkować zawieszeniem postępowania na czas przeszkody skoro nie mógł w nim uczestniczyć; niezasadne przyjęcie, że P. Sp. z o.o. miała organy uprawnione do działania w jej imieniu, podczas gdy od listopada 2010r. Spółka nie posiada zarządu nie ma zatem zdolności do czynności prawnych,

24) naruszenie art. 138 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie tego przepisu i nie wystąpienie o ustanowienie kuratora dla Spółki,

25) naruszenie postulatu orzekania w razie wątpliwości na korzyść podatnika,

26) naruszenie zasady zaufania obywatela do organów państwa,

27) naruszenie art. 178 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieudostępnienie pomimo wniosku całych akt postępowania w systemie teleinformatycznym, co organ podatkowy zignorował;

28) naruszenie przepisów dotyczących wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tj. art. 245 1 pkt 1, art. 240 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, skierowanych do organu drugiej instancji, który rozpatrując zarzuty dotyczące zaskarżonego aktu nie uwzględnił postanowień tych przepisów oraz art. 165 2 i 4, art. 148 1 i art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa;

29) naruszenie art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, co powinno skutkować uchyleniem przez organ drugiej instancji wydanej decyzji w związku z przesłanką wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa; zarzucane uchybienie uniemożliwiło Stronie dokonanie konkretnych czynności procesowych, organ pozbawił Skarżącego możliwości zapoznania się z aktami sprawy i udzielenia prawa głosu, nie powiadomił mimo złożonego wniosku o terminie zapoznania się z aktami sprawy a naruszenie zasady ogólnej czynnego udziału strony w postępowaniu stanowi podstawę do wznowienia postępowania.

W związku z powyższymi zarzutami Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] października 2014r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż decyzją z dnia 22 maja 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, określił P. Sp. z o. o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. w wysokości 197.910,00 zł. Przedmiotowa decyzja została uznana za doręczoną Spółce w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa z dniem 11.06.2013r. po dwukrotnym awizowaniu w dniach 28.06.2013r. (pierwsze awizo) i 05.06.2013r. (drugie awizo) i zwrocie do nadawcy po upływie terminu przechowywania w placówce pocztowej z dniem 12.06.2013r. Decyzją z dnia [...].08.2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W, po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego określił P. Sp. z o. o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2010r. w wysokości 69.876,00 zł. Przedmiotowa decyzja została uznana za doręczoną Spółce w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa z dniem 16.09.2013r. po dwukrotnym awizowaniu w dniach 02.09.2013r. (pierwsze awizo) i zwrocie do nadawcy po upływie terminu przechowywania w placówce pocztowej z dniem 17.09.2013r. P. Sp. z o. o. nie uregulowała zobowiązań wynikających z decyzji organu kontroli skarbowej. Art. 51 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż z uwagi na fakt, że zobowiązania podatkowe P. Sp. z o. o., za zaległości z tytułu których został obciążony Skarżący, określone zostały w ww. decyzjach, zastosowanie w sprawie znajduje art. 108 § 2 pkt 2 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa. Organ uznał, iż wymóg doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego został zachowany. Zaznaczył, iż postanowienie Naczelnika [...] M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 16 stycznia 2014r. o wszczęciu wobec Skarżącego postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległość P. Sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. i I kwartał 2010r. doręczone zostało Stronie w dniu 03.02.2014r., po dniu doręczenia decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych Spółki, a zatem z zachowaniem dyspozycji ww. przepisu

Organ odwoławczy podkreślił, iż decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...].05.2013r. oraz z dnia [...].08.2013r. zostały doręczone w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa na adres siedziby Spółki, tj. [...] W., widniejący w Krajowym Rejestrze Sądowym - rejestrze, którego dane korzystają z domniemania prawdziwości. W dacie doręczenia decyzji w Krajowym Rejestrze Sądowym nie widniały żadne informacje pozwalające na uznanie, iż Spółka nie posiada organów (zgodnie z odpisem pełnym z KRS według stanu na 16.05.2014r. nieprzerwanie od wpisu nr 1 z dnia 10.05.2004r. członkiem jej jednoosobowego zarządu pozostawał Skarżący, a wspólnikiem – P. Sp. z o.o.). W tym stanie rzeczy stwierdził, iż brak jest podstaw do kwestionowania skuteczności czy też prawidłowości czynności dokonywanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wobec Spółki, w tym doręczeniem pod adresem jej siedziby rejestrowej, a w konsekwencji - brak naruszenia w rozpatrywanej sprawie art. 108 § 2 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa.

Natomiast odnośnie do naruszenia art. 108 § 2 pkt 3 oraz § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy wskazał, że przepisy te nie miały zastosowania w niniejszej sprawie. Skoro bowiem zaległości podatkowe, za które orzeczono odpowiedzialność podatkową Skarżącego wynikają z nieuregulowania zobowiązań podatkowych określonych w decyzjach, to warunek formalny wszczęcia postępowania podatkowego wobec osoby trzeciej za te zaległości określa art. 108 § 2 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż termin płatności zobowiązania podatkowego P. Sp. z o. o. z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. upływał w dniu 25.04.2009r., a za I kwartał 2010r. w dniu 25.04.2010r.

Organ zaznaczył, iż zgodnie z odpisem pełny z KRS według stanu na 16.05.2014r., zgodnie z którym (wpis nr 1) Skarżący pozostaje jedynym członkiem zarządu P. Sp. z o.o. od dnia 10.05.2004r., nieprzerwanie aż do dnia sporządzenia przedmiotowego odpisu. Organ odwoławczy zauważył, iż w owym okresie Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu P. Sp. z o.o., gdyż zgodnie ze składanymi wyjaśnieniami rezygnację złożył dopiero w listopadzie 2010r. Zgodnie z art. 116 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa § 1-2 tego artykułu stosuje się również do byłego członka zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż Skarżący jako pełniący funkcję członka zarządu P. Sp. z o. o. w dniu upływu płatności zobowiązania podatkowego, ponosi - także jako były członek zarządu tej Spółki - solidarną ze Spółką odpowiedzialność podatkową za przedmiotową zaległość. Organ zaznaczył, iż Sąd Rejonowy [...] W. [...] Wydział [...] Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem z dnia [...] . umorzył postępowanie o ustanowienie kuratora dla P. Sp. z o. o. W treści postanowienia wskazano, że Skarżący nie wykazał, że złożył skutecznie rezygnację z funkcji członka zarządu. Postanowieniem z dnia [...] . Sąd [...] w W. oddalił zażalenie Skarżącego zgadzając się z wnioskami Sądu I instancji.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. organ pierwszej instancji słusznie uznał, iż wywodzona Skarżącego okoliczność rezygnacji z funkcji członka zarządu P. Sp. z o. o., która miała - wedle przedstawionych argumentów i składanych dokumentów - zaistnieć w listopadzie 2010r. pozostaje bez wpływu na wynik analizowanej sprawy, gdyż w dniu upływu terminu płatności zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. oraz 1 kwartał 2010r. Strona pełniła jeszcze funkcję prezesa zarządu Spółki. Organ pierwszej instancji kilkukrotnie pobierał z Sądu Rejonowego [...] W.[...] wydział KRS przy ul. [...] odpisy KRS dla Spółki. Także na dzień wydania zaskarżonej decyzji (30.06.2014r.) organu pierwszej instancji został pobrany wydruk z KRS online, z którego wynika, iż jako prezes zarządu Spółki pozostaje nadal wpisany Skarżący , a od dnia 05.06.2014r. powołano kuratora dla P. Sp. z o.o. na podstawie art. 42 Kodeksu cywilnego. Dyrektor Izby Skarbowej w W.wyjaśnił, iż Organy podatkowe nie są władne kwestionować wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym z uwagi na domniemanie prawdziwości zawartych w nim danych, którego samo skierowane przez Stronę do organu pisma z dnia 20.10.2011r. (wpływ - 24.10.2011r.) zawierającego oświadczenie, iż Skarżący nie uznaje się urzędującym członkiem zarządu, nie mogło obalić.

Organ odwoławczy w zakresie przesłanki odpowiedzialności członka zarządu wynikające z art. 116 § 1 tj. wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku dłużnika (spółki) wskazał, iż postępowanie egzekucyjne w zakresie przymusowego dochodzenia zaległości podatkowych P. Sp. z o. o. z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. i I kwartał 2010r. było prowadzone przez Naczelnika [...] M. Urzędu Skarbowego w W. na podstawie tytułów wykonawczych [...] z dnia 09.07.2013r. oraz [...] z dnia 09.10.2013 r. Prowadzona z majątku Spółki egzekucja okazała się w całości bezskuteczna, wobec czego postanowieniem z dnia 31.10.2013r. Naczelnik [...] M. Urzędu Skarbowego w W. zgodnie z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 1015 z późn. zm.), umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do Spółki na podstawie między innymi tytułów wykonawczych o nr [....] z dnia 09.07.2013r. oraz o nr [...] z dnia 9.10.2013r.Czynności egzekucyjne wobec P. Sp. z o.o. zostały przeprowadzone prawidłowo pod adresem rejestracyjnym zgłoszonym organowi podatkowemu oraz wpisanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, należy bowiem wskazać, iż Spółka nie została wykreślona z rejestru. W wyniku podjętych czynności nie ujawniono żadnego majątku Spółki, z którego mogłaby być przeprowadzona skuteczna egzekucja.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zebrany w analizowanej sprawie materiał dowodowy pozwala na ocenę, że wykorzystano dostępne środku egzekucji i skierowano ją do całego majątku Spółki. Organ w decyzji uzasadnił tę przesłankę powołując się na zgromadzone dowody, w tym z dokumentów urzędowych, postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, iż została wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku P. Sp. z o. o., o której mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ odwoławczy dokonał analizy zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej Naczelnik [...] M. Urzędu Skarbowego w W. wbrew argumentacji Strony, analizując dostępne dla organu sprawozdania finansowe za lata obrotowe 2005 - 2008r., tj. z okresu, gdy Skarżący bezspornie pełnił funkcję członka zarządu Spółki, wykazał, iż we wskazanych okresach wartość zobowiązań P. Sp. z o. o. rokrocznie przekraczała wartość jej majątku, co stanowi o wypełnieniu przesłanki niewypłacalności Spółki z art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Wskazał, iż począwszy od 2005r. P. Sp. z o. o. nie regulowała zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, co świadczy o wystąpieniu w Spółce również przesłanki niewypłacalności z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Spółka posiada również zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 i 2010r. w łącznej wysokości 6.203.817,03 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż ww. zaległości podatkowe powstały bezspornie w okresie sprawowania mandatu członka zarządu P. Sp. z o. o. przez Skarżącego, który mimo wysokiej dynamiki tempa wzrostu zadłużenia względem Skarbu Państwa we wskazanych okresach nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Według Organu tylko zgłoszenie takiego wniosku w początkowym okresie kumulowania się zaległości podatkowych w roku 2005 mogłoby uchronić interes wierzyciela podatkowego, z uwagi na charakter prewencyjny postępowania upadłościowego. Rozpoczęcie postępowania upadłościowego mogłoby zapobiec powstawaniu narastających w sposób trwały nieuregulowanych zobowiązań podatkowych za kolejne okresy, (w tym min. objętej zaskarżoną decyzją zaległości w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. i I kwartał 2010r.), których Spółka nie była w stanie wykonywać.

Organ odwoławczy podniósł, iż P. Sp. z o. o. trwale nie uiszczała wymagalnych zobowiązań z tytułu składek, zaprzestając ich płacenia począwszy od 12/2001r., które to zadłużenie systematycznie kumulowało się w kolejnych latach, aby na koniec 2010r., stanowić kwotę 844.257,86 zł. Zarazem, począwszy od 07/2005r. P. Sp. z o. o. nie regulowała wymagalnych zobowiązań podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż okoliczność nie regulowania wymagalnych na podstawie norm prawa publicznego zobowiązań występowała w Spółce od początku jej zawiązania, jednakże z punktu widzenia ochrony interesów wierzyciela podatkowego kulminacja niewypłacalności Spółki nastąpiła w drugiej połowie 2005 roku, kiedy to występowały łącznie następujące czynniki:

• wykazana uprzednio na podstawie sprawozdań finansowych Spółki okoliczność polegająca na tym, że w roku obrotowym 2005 wartość wykazanych w sprawozdaniach finansowych zobowiązań przekraczała wartość majątku Spółki,

• Spółka począwszy od 12/200lr. w sposób trwały i ciągły nie regulowała zaległości składkowych względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, a od 07/2005r. zaprzestała także regulowania wymagalnych zobowiązań wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego, które zanotowały znaczny wzrost w kolejnych następujących po sobie okresach.

Powyższe zdaniem Organu oznacza, iż w przypadku P. Sp. z o. o. czasem właściwym z punktu widzenia ochrony interesów wierzyciela podatkowego, jak również pozostałych (także przyszłych), w którym winno nastąpić zgłoszenie wniosku o złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez zarząd Spółki, była najpóźniej połowa 2005r. Zaznaczył, iż w okresie tym zarząd P.Sp. z o. o. sprawował jednoosobowo i to na nim ciążył obowiązek zgłoszenia takiego wniosku celem równomiernego zaspokojenia (ochrony interesów) wierzycieli.

Organ też uznał, iż zgłoszenie takiego wniosku było w pełni uzasadnione, także we wcześniejszych okresach z uwagi na ujawnione w sprawozdaniu finansowym zobowiązania Spółki względem jej wierzycieli, które przekraczały wartość jej majątku oraz nieregulowane w sposób ciągły od 12/200lr. zaległości składkowe względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Według organu złożenie wniosku w okresie poprzedzającym powstanie nieuregulowanych zobowiązań podatkowych w 2005r. tym bardziej chroniłoby interes wierzyciela podatkowego oraz innych wierzycieli, których zobowiązania wykazane zostały w sprawozdaniach finansowych za ten i uprzednie okresy. Dyrektor Izby Skarbowej w W.stwierdził jednak, że z punktu widzenia ochrony interesów wierzyciela podatkowego zgłoszenie takiego wniosku w późniejszym okresie wobec znaczącego wzrostu zobowiązań podatkowych za kolejne okresy lat 2006, 2007, 2008, przy posiadanych już zaległościach względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz ujawnionego w sprawozdaniach przerostu zobowiązań nad wartością majątku Spółki nie mogło już skutecznie chronić wierzyciela podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości będący członkiem jednoosobowego zarządu od początku zawiązania Spółki, w szczególności w 2005r., w którym występował stan utrwalonej niewypłacalności. Organ dokonując analizy zgłoszonego przez P. s.r.o. wniosku o ogłoszenie upadłości oraz postanowienia Sądu Rejonowego [...] w W. [...] Wydział [...] dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 13.05.2011r. sygn. [...] , którym przedmiotowy wniosek został oddalony przez Sąd na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego stwierdził, iż wniosek ten był wnioskiem spóźnionym.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniosek o ogłoszenie upadłości P. Sp. z o. o. zgłoszony w dniu 07.01.2011r., tj. w momencie, gdy Spółka nie posiadała już żadnego majątku, nie może w żadnym wypadku stanowić o występowaniu w sprawie przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Organu odwoławczego o braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości P. Sp. z o. o. można byłoby mówić w sytuacji gdyby nie miał on, w 2005r. i latach następnych, możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niego niezależnych, a nie jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, w której taką możliwość miał (przynajmniej do listopada 2010r., co daje okres 5 lat na podjęcie takiej decyzji wobec stwierdzenia podstaw upadłości już w 2005r.), jednak z niej nie skorzystał. W tym stanie rzeczy stwierdził, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ podkreślił, iż zarówno w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ podatkowy pierwszej instancji, jak również w trakcie postępowania odwoławczego, Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Zarzuty odwołania Organ uznał za niezasadne.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

• art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, co uniemożliwiło Skarżącemu dokonanie konkretnych czynności procesowych. Organ pozbawił go możliwości zapoznania się z aktami sprawy i udzielenia prawa głosu. Skarżący wskazuje, iż zapoznanie się z aktami sprawy w związku z odwołaniem pozwoliłoby na analizę sprawy, polegającą na ważeniu argumentów, badaniu przedstawionych dowodów i rozważaniu poprawności jego twierdzeń,

• art. 108 § 2 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie zasady niespełnienia przesłanek formalnych wynikających z tego przepisu, bowiem postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osób trzecich może być wszczęte po doręczeniu decyzji określających. Zdaniem Skarżącego wadliwie uznano za doręczone decyzje Urzędu Kontroli Skarbowej w W., podczas gdy nie było możliwe skuteczne prowadzenie wobec spółki żadnych czynności i wydawanie jakichkolwiek aktów, gdyż spółka P. od listopada 2010r. nie posiadała organów.

• art. 116, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa,

• art. 121, art. 123, art. 124, art. 129, art. 178, art. 180, art. 190 i art. 192 ustawy Ordynacja podatkowa, przez prowadzenie niejawnego dla Strony postępowania dowodowego w trakcie którego dokonano rzekomych ustaleń, z których ma wynikać, że doszło do wykazania bezskuteczności egzekucji ze Spółki, przy czym ustalenia na których organ oparł swoją decyzję nie zostały ujawnione prawidłowo w toku postępowania, gdyż P. Sp. z o. o. od listopada 2010r nie ma organów (zarządu) i ten fakt był organowi znany. Stronie odmówiono okazania dokumentów na podstawie których organ podatkowy "ustalił" dowody, a o przeprowadzonych dowodach Strona dowiedziała się z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji,

• art. 199 oraz 199a § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez całkowite pominięcie tej regulacji,

• art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa w zestawieniu z zasadą czynnego udziału w sprawie oraz związania organu pierwszej instancji rozstrzygnięciami z prawa spółek, gdzie absurdem jest przypisywanie pełnienia funkcji zarządu Skarżącemu pomimo tego, iż fakty i dowody temu przeczą,

• art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez podpisanie decyzji przez osobę nieupoważnioną, gdyż do decyzji nie załączono upoważnienia dla osoby, która ją podpisała. Podpisanie tej decyzji przez osobę nie posiadającą upoważnienia czyni decyzję nieważną w oparciu o treść art. 247 § 1 pkt 3 ustawy ordynacja podatkowa, tj. z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa.

• art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe spółki nie zostało ustalone prawidłowo i skutecznie, gdyż przedmiotowa spółka od 2010r. nie posiadała organów, więc kwestia odpowiedzialności na te chwilę stała się bezprzedmiotowa i przedwczesna

• art. 188 w związku z art. 180 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosków Skarżącego i nieprzeprowadzenie następujących dowodów: - z opinii biegłego ds. rachunkowości na okoliczność ustalenia sytuacji majątkowej Spółki w okresie od października 2004r. do stycznia 2010r. na okoliczność tego, czy Spółka była w powyższym okresie niewypłacalna; - z przesłuchania w charakterze strony na okoliczność ustalenia, w jakim okresie faktycznie Skarżący pełnił funkcje w zarządzie P. Sp. z o. o., okoliczność ustalenia sytuacji majątkowej Spółki w okresie od października 2004r. do stycznia 2010r. na okoliczność tego, czy Spółka była w powyższym okresie niewypłacalna;

• art. 187 § 1, w związku z art.121 i art. 122 oraz 123 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie pełnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych przez organ podatkowy i przerzucenie na byłego członka zarządu ciężaru wykazania, że zachodzą okoliczności wyłączające jego solidarną odpowiedzialność za zobowiązania spółki.

• art. 187 § 1, w związku z art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przeprowadzenie pobieżnego postępowania podatkowego

• art. 116a w związku z 116 § 1 pkt 1 lit b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z winy Strony, podczas gdy wnikliwa analiza sprawy winna prowadzić do wniosku, że w dacie wydawania aktów nie istniało wymagane zadłużenie spółki, za które odpowiada były członek zarządu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada członek jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, przy czym zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność ta obejmuje wyłącznie zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków przez członka zarządu.

Zgodnie z ustaleniami organów, których Skarżący nie kwestionuje i które Sąd na podstawie analizy akt sprawy uznaje za prawidłowe, zarząd Spółki P. był jednoosobowy. Nie ma wątpliwości, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności należności, za które został obciążony odpowiedzialnością, tj. podatku od towarów i usług za pierwszy kwartał 2009 r. i pierwszy kwartał 2010 r. (terminy płatności tych należności przypadały odpowiednio 25 kwietnia 2009 r. i 25 kwietnia 2010 r.). Funkcję członka zarządu pełnił Skarżący, który twierdzi co prawda, że przestał pełnić tę funkcję w listopadzie 2010 r., jednakże pozostaje to bez wpływu na ocenę pełnienia funkcji - i tym samym zakres odpowiedzialności – w kwietniu 2010 r., kiedy upływał termin płatności ostatniej w sensie chronologicznym należności, za którą odpowiedzialność Mu przypisano w zaskarżonej decyzji. Zakres odpowiedzialności ustalono zatem zgodnie z art. 116 § 2 O.p.

Egzekucja z majątku spółki P. okazała się bezskuteczna, została już zresztą umorzona. Nie jest to przez Skarżącego kwestionowane.

Organ prawidłowo też ustalił, że przesłanki do ogłoszenia upadłości istniały w spółce już w 2005 r., a wówczas Skarżący pełnił funkcję członka zarządu; to nie jest kwestionowane. Po przeanalizowaniu akt sprawy ustalenia organów co do tego, że przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki P. powstały już w 2005 r., Sąd uznaje za prawidłowe. Skarżący skutecznie nie podważył ustaleń organów w tym zakresie.

Skarżący zarzuca nieprawidłowość polegającą na tym, że organ ustalił tę okoliczność samodzielnie, nie powołując biegłego na okoliczność kiedy powstały przesłanki do ogłoszenia upadłości. Zdaniem Sądu nie stanowiło to uchybienia procesowego, ponieważ organ jest własny sam ustalić kiedy zaistniały przesłanki ogłoszenia upadłości i w ocenie Sądu przekonująco wykazał na podstawie analizy całokształtu sytuacji finansowej spółki, kiedy to nastąpiło. Skarżący nie wskazuje okoliczności, które mogłyby podważyć czy poddać w wątpliwość ustalenia organów co do kondycji finansowej spółki, spłacania przez nią należności itp.

Nie powtarzając tu szczegółowo obszernych ustaleń zaprezentowanych przez organ w zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że organ wnikliwie analizując kondycję finansową spółki prawidłowo ocenił, że jej majątek nie wystarczał na pokrycie wymagalnych zobowiązań. Na podstawie sprawozdań finansowych ustalono, że w roku obrotowym 2005 wartość wykazanych w sprawozdaniach finansowych zobowiązań przekraczała wartość majątku Spółki, a począwszy od grudnia 2001 r. w sposób trwały i ciągły Spółka nie regulowała zaległości składkowych względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Zadłużenie z tytułu składek systematycznie kumulowało się w kolejnych latach, aby na koniec 2010r. stanowić kwotę 844.257,86 zł. Nadto od lipca 2005 r. zaprzestała także regulowania wymagalnych zobowiązań podatkowych. Świadczy o wystąpieniu w Spółce również przesłanki niewypłacalności z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Powyższe oznacza, iż w przypadku P. Sp. z o. o. czasem właściwym z punktu widzenia ochrony interesów wierzyciela podatkowego, jak również pozostałych (także przyszłych), w którym winno nastąpić zgłoszenie wniosku o złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez zarząd Spółki, była najpóźniej połowa 2005r.

Biorąc pod uwagę przewidziane w art. 116 § 1 O.p. przesłanki zwalniające członka zarządu z odpowiedzialnością Sąd doszedł do przekonania, że słuszne jest stanowisko organu, że żadna z nich nie wystąpiła w niniejszej sprawie. Skarżący nie zgłosił wniosku o upadłość i nie wykazał, żeby nastąpiło to bez jego winy. Jedyny wspólnik spółki P. (tj. czeska spółka P.) złożył wniosek o upadłość dopiero w 2011 r., przy czym Sąd oddalił ten wniosek 13 maja 2011r. na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego (postanowienie prawomocne).

Skarżący nie wskazał też mienia spółki, z którego należność mogłaby być zaspokojona w całości lub w znacznej części. Nie wskazał też, aby niezgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy, przy czym Sąd podkreśla, że analizować w tym wypadku należy stan z tego okresu, kiedy był "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o upadłość. Nie mają zatem znaczenia w tym kontekście te twierdzenia Skarżącego, które wskazują na niemożność zgłoszenia przez niego wniosku w 2010 r. lub później względu na to, że – jak twierdzi – nie pełnił już funkcji członka zarządu.

Skarżący powołuje się na to, że przestał pełnić funkcję jedynego członka zarządu spółki P. w listopadzie 2010 r. W ocenie Sądu to twierdzenie nie podważa prawidłowości decyzji o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Po pierwsze, o czym już była mowa, Skarżący niewątpliwie pełnił funkcję w momencie upływu terminów płatności należności, za które przypisano mu odpowiedzialność.

Zaś co do tego, że Spółce nie można było doręczyć decyzji podatkowych w okresie, gdy Skarżący nie pełnił już funkcji – zdaniem Sądu, stanowisko Skarżącego nie jest prawidłowe. Dyrektor UKS dwoma decyzjami określił Spółce zobowiązanie podatkowe w VAT za pierwszy kwartał 2009 r. i pierwszy kwartał 2010 r. – i to za te należności przeniesiono odpowiedzialność zaskarżoną decyzją. Organ powołuje się na to, że decyzje doręczono Spółce odpowiednio 11 czerwca 2013 r. oraz 16 września 2013 r. Z akt sprawy wynika, że doręczenie odbyło się w trybie art. 150 O.p. (podwójne awizo) i było ono prawidłowe, tj. skuteczne pod względem prawnym.

Organ przed wydaniem decyzji ustalił na podstawie KRS, że w chwili wydawania decyzji adresowanej do spółki, jak też w chwili wydawania decyzji o odpowiedzialności (w I instancji – decyzja z 30 czerwca 2014 r.) - jako członek zarządu spółki figurował Skarżący. Stan taki, jak wynika z akt sprawy, istniał co najmniej do 30 czerwca 2014 r. Skoro Pan W. R. figurował jako członek zarządu nieprzerwanie od 10 maja 2004 r. do 30 czerwca 2014 r., to niezasadne są zarzuty zmierzające do podważenia prawidłowości doręczenia spółce decyzji określających jej zobowiązania za 2009 i 2010 r. Spółka w tym czasie – jak wynika z KRS - miała organy, zatem można było w stosunku do niej prowadzić postepowanie i wydać decyzje. Tym samym przesłanki prowadzenia postępowania wobec Skarżącego jako członka zarządu odpowiedzialnego za zaległości spółki nie zostały podważone. Decyzje wobec Spółki skutecznie zostały doręczone, a zatem weszły do obrotu prawnego i wiążąco ukształtowały wysokość zobowiązań ciążących na Spółce. Sąd zauważa ponadto, że brak organów nie uniemożliwia doręczania pism danemu podmiotowi. Nawet zatem jeśli Spółka nie miałaby zarządu w momencie doręczania jej decyzji, to nie oznacza, że doręczenie nie było skuteczne.

Jeśli zaś chodzi o to, czy wobec Spółki (która zdaniem Skarżącego nie miała organów) mogło być prowadzone postępowanie zmierzające do wydania decyzji określających VAT za 2009 i 2010 rok – to Sąd stwierdza, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności członka zarządu organy nie mogły badać, czy postępowanie wobec Spółki prowadzone było prawidłowo. Z punktu widzenia postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu, ma znaczenie prawidłowość doręczenia decyzji określającej spółce – albowiem jest to przesłanka wyraźnie wynikająca z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p., który stanowi, że Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że wymóg ten został zachowany. Postanowienie Naczelnika[...] M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 16.01.2014r. o wszczęciu wobec Pana W.R. postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległość P. Sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. i I kwartał 2010r. doręczone zostało Stronie w dniu 03.02.2014r., a zatem kilka miesięcy po dniu doręczenia Spółce decyzji określających wysokość jej zobowiązań podatkowych. Prawidłowość doręczenia decyzji spółce P. podlegała zatem ocenie w tym postępowaniu.

Sięganie jednak "głębiej" w postępowanie prowadzone wobec spółki P.w celu analizowania, czy było ono prawidłowo prowadzone, jest już niedopuszczalne. Decyzja wydana wobec Spółki P. na skutek prawidłowego doręczenia weszła do obrotu prawnego. Jest ostateczna w rozumieniu art. 129 o.p. Jej podważanie może mieć miejsce tylko w określonym przepisami trybie. W postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej organ nie może kontestować tego, co wynika z ostatecznej decyzji wydanej wcześniej (na dodatek przez inny organ – Dyrektora UKS) wobec Spółki. W sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki organ nie może też badać, czy inny organ prawidłowo prowadził postępowanie wobec Spółki. To, czy Spółka w tamtym postępowaniu miała właściwą reprezentację, wymyka się kontroli organu, a zarazem Sądu, w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności członka zarządu spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na rozprawie w trybie art. 106 § 3 P.p.s.a. na wniosek Skarżącego dopuścił dowód z dokumentu – odpisu postanowienia Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] r. sygn. akt [...] (wniosek o przeprowadzenie dowodu znajduje się na s. 25 skargi). Postanowieniem tym Sąd Rejonowy zawiesił postępowanie w sprawie wyjawienia majątku Spółki P. z uwagi na to, że – jak wynika z odpisu krs – dla Spółki ustanowiono kuratora w osobie Z. B.

Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie tego dowodu stwierdza, że Sąd Rejonowy w dacie wydania postanowienia przyjął dla potrzeb toczącego się postępowania, że spółka nie ma organów. Z postanowienia tego nie wynika jednak, od kiedy spółka nie ma organów. To, że w uzasadnieniu postanowienia Sąd Rejonowy wskazał, iż Skarżący na rozprawie[...] roku powołał się na to, że nie jest już członkiem zarządu, nie jest dowodem na to, że Skarżący już wtedy nie był członkiem zarządu. Jest to tylko dowód na to, że Skarżący tak twierdził na rozprawie przed Sądem Rejonowym w W. Jak już wyżej była mowa, ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu krs aktualnego w 2013 r., kiedy Dyrektor UKS wydawał decyzje wobec Spółki, wynika, że w tym okresie Skarżący W. R. pełnił funkcję członka zarządu spółki P.

W aktach sprawy znajduje się odpis pełny z KRS według stanu na 16.05.2014r., zgodnie z którym (wpis nr 1) Pan W. R. pozostaje jedynym członkiem zarządu P. Sp. z o.o. od dnia 10.05.2004r., nieprzerwanie aż do dnia sporządzenia przedmiotowego odpisu.

W dniu 05.02.2014r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęło pismo z dnia 03.02.2014r., w którym Pan W.R. poinformował, że nie jest prezesem Spółki od listopada 2010r. oraz że o fakcie tym informował już pismem z dnia 20.10.2011r., jak również, że wyjaśnienia na omawianą okoliczność składał w [...] Wydziale [...] Sądu Rejonowego [...] W. Ponadto Pan W. R. wskazał, że od początku 2012r. składa różnego rodzaju wnioski do [...] Wydziału [...] Krajowego Rejestru Sądowego ww. Sądu Rejonowego [...] W. z prośbą o uaktualnienie danych w KRS dotyczących zarządu Spółki. Odnośnie wniosków składanych przez Stronę do [...] Wydziału [...] Krajowego Rejestru Sądowego Sądu Rejonowego [...] W. organ pierwszej instancji wskazał, że zgodnie ze stanowiącym część akt sprawy pismem z dnia 15.03.2012r., złożonym w Sądzie w dniu 19.03.2012r., Pan W.R. zawnioskował o wszczęcie postępowania w celu wykreślenia wpisu dotyczącego jego danych jako prezesa zarządu P. Sp. z o. o.

W aktach Krajowego Rejestru Sądowego znajduje się także pismo Pana W.R. z dnia 17.09.2012r. (wpływ do Sądu w dniu 25.09.2012r.) o ustanowienie kuratora dla Spółki P.. W treści przedmiotowego pisma Strona wskazuje, że z dniem 25.11.2010r. złożyła rezygnację z funkcji prezesa zarządu.

W związku z ww. pismem Sąd zarządzeniem z dnia 03.10.2012r. zobowiązał Pana W.R. do złożenia dowodów na doręczenie wspólnikowi P. Sp. z o. o., tj. P. s.r.o. oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu. Następnie Sąd postanowieniem z dnia 19.11.2012r. umorzył postępowanie o ustanowienie kuratora. W treści postanowienia wskazano, że pan W. R. nie wykazał, że złożył skutecznie rezygnację z funkcji członka zarządu.

Na przedmiotowe postanowienie Strona wniosła zażalenie, do którego załączyła kserokopię dowodu nadania przesyłki poleconej kierowanej do zarządu P. s.r.o. z siedzibą w C., z datą stempla pocztowego 20.12.2010r.

Postanowieniem z dnia [...].04.2013r. Sąd [...] w W. oddalił zażalenie Pana W. R. zgadzając się z wnioskami Sądu I instancji.

Niezależnie zatem od omówionych wcześniej zastrzeżeń co do tego, czy i jakie znaczenie miała ewentualna rezygnacja Skarżącego z funkcji, która miała nastąpić w listopadzie 2010 r., Sąd stwierdza, że nie ma dowodu na to, że Skarżący już od listopada 2010 r. nie pełni funkcji członka zarządu Spółki P. Nie ma też dowodu na to, że spółka w 2013 roku nie miała organów – a wręcz przeciwnie, znajdujące się w aktach odpisy krs kwestie te rozstrzygają odmiennie niż twierdzi Skarżący. Niezależnie od tego Sąd ponownie stwierdza, że nie uważa tych kwestii za kluczowe dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Co do innych pism, które Skarżący dołączył do skargi, wniosek o przeprowadzenie z nich dowodu na rozprawie został oddalony z tego powodu, że przeprowadzenie dowodu z wnioskowanych pism nie było niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a nadto pisma te były kserokopiami nie poświadczonymi za zgodność z oryginałem, nie zaś "dokumentami urzędowymi" w rozumieniu art. 106 § 3 P.p.s.a.

Reasumując, w ocenie Sądu wszystkie przesłanki odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki P. zostały przez organy prawidłowo ustalone i wykazane. Zarazem nie zachodzą żadne przesłanki negatywne odpowiedzialności Skarżącego. Postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją prowadzone było prawidłowo. Zarzuty, w ramach których Skarżący wskazuje na naruszenie przepisów art. 108 § 2 pkt 1 lit. a), art. 116, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 129, art. 178, art. 180, art. 187 § 1, art. art. 188, art. 190 art. 191, art. 192, art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa, nie zasługują na uwzględnienie.

Co do naruszenia art. 108 § 2 pkt 3 oraz § 3 ustawy Ordynacja podatkowa wskazać należy, że przepisy te nie miały zastosowania w niniejszej sprawie. Skoro bowiem zaległości podatkowe, za które orzeczono odpowiedzialność podatkową Skarżącego wynikają z nieuregulowania zobowiązań podatkowych określonych w decyzjach, to warunek formalny wszczęcia postępowania podatkowego wobec osoby trzeciej za te zaległości określa art. 108 § 2 pkt 1 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa.

Zarzut naruszenia art. 118 § 1 O.p. został w skardze (s. 12) uzasadniony jest tym, że organ orzekł o solidarnej odpowiedzialności za odsetki, podczas gdy należność główna nie mogła powstać. Zdaniem Sądu zarzut ten jest chybiony. Powołany przepis stanowi, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat (...). Zaległości podatkowe w VAT, co do których orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego, powstały po bezskutecznym upływie terminów płatności, które przypadały odpowiednio 25 kwietnia 2009r. i 25 kwietnia 2010 roku. Decyzję o odpowiedzialności Skarżącego wydano w pierwszej instancji 30 czerwca 2014 r., a w drugiej instancji – 27 października 2014 r. nastąpiło to zatem przed upływem terminu przewidzianego w art. 118 § 1 O.p. W obrocie prawnym pozostają decyzje określające Spółce zobowiązanie podatkowe, za które Skarżący został obciążony odpowiedzialnością, zatem istnienie długu podatkowego spółki nie może budzić wątpliwości. Decyzje wobec Spółki zostały prawidłowo doręczone, o czym wyżej była mowa. Kwestionowanie solidarnej odpowiedzialności przez Skarżącego nie znajduje zatem podstaw.

Nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 41 ust. 1 i 2 lit. a Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej, proklamowanej w Nicei 7 grudnia 2000 roku z uwagi na brak rzetelnego traktowania i w rozsądnym terminie załatwienia sprawy skarżącej oraz karygodnego pozbawienia prawa do bycia wysłuchanym, zanim zostaną podjęte indywidualne środki mogące negatywnie wpłynąć na sytuację skarżącej. Skarżącemu umożliwiono udział w postępowaniu na każdym jego etapie. Nie naruszono też prawa dostępu do akt i wypowiedzenia się w sprawie.

Między innymi, na końcowym etapie postępowania przed organem II instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...].09.2014r. nr [...] , doręczonym w dniu 22.09.2014r., na podstawie art. 123 § 1 i art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wyznaczył siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Żądanie, aby Skarżącemu udostępniono akta poza siedzibą organu podatkowego, który prowadził postępowanie, nie znajduje oparcia w przepisach, dlatego nie można uznać za uchybienie tego, że organ tego żądania nie spełnił.

Co do zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak podpisu osoby uprawnionej do wydania decyzji należy stwierdzić, że kompetencje osoby podpisanej na decyzji zawarte są między innymi w § 40 obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji Regulaminu Organizacyjnego [...] M. Urzędu Skarbowego w W. Regulamin ten dopuszcza akceptację decyzji w sprawach orzekania o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oraz następców prawnych do łącznej kwoty zaległości (należność główna) 1.000.000,00 zł przez III Zastępcę Naczelnika Urzędu. W rozpatrywanej sprawie łączna wysokość zaległości P. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za I kwartał 2009r. oraz I kwartał 2010r., za które orzeczono odpowiedzialność podatkową Pana W. R., wynosi 267.786,00 zł, mieści się zatem w kwotowych uprawnieniach do podpisu udzielonych III Zastępcy Naczelnika.

Personalia osób pełniących funkcje Naczelników, Zastępców Naczelnika (w tym Pana B.Z, [...] Zastępcy Naczelnika) oraz Głównego Księgowego podawane są do wiadomości publicznej poprzez publikację w Biuletynie Informacji Publicznej oraz na stronach internetowych Urzędów Skarbowych.

Nadto żaden przepis prawa nie stanowi, jak twierdzi Skarżący, aby upoważnienie określonego pracownika do działania w imieniu organu musiało być załączane do decyzji. Dlatego zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzut naruszenia art. 31 ust. 3 Konstytucji RP jest nieuzasadniony w świetle tego, że uzasadniając go na s. 19 skargi Skarżący wskazał, iż "stosowane obostrzenia w prawie żywnościowym, w tym także o charakterze sankcyjnym, są dopuszczalne tylko wtedy i tylko w takim zakresie, w jakim służyć będą do osiągnięcia wynikającego z ustawy celu prowadzonych działań (...)". W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie doszło do wyrządzenia Skarżącemu uciążliwości nieproporcjonalnej względem celu, jaki mają do spełnienia zastosowane względem Niego przepisy prawa.

W tej sytuacji skargę, jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.