Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4865/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: . art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1 pkt 1 , art. 5, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2017 poz 1150
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Rz 527/20 w sprawie ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla w całości interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 3 lipca 2020 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz N. sp. z o.o. z siedzibą w R. kwotę 1020 (słownie: tysiąc dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 8.09.2020 r. o sygn. I SA/Rz 527/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę N. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3.07.2020 r., nr [...], wydaną w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Rzeszowie).

2.1. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych przedstawiła opis stanu faktycznego, zgodnie z którym jest ona dystrybutorem jednej ze znanych marek odzieży sportowej i obuwia sportowego na świecie. Prowadzi działalność polegającą na sprzedaży konsumentom tego typu wyrobów. W 2019 r. nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 55 1 ustawy z 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm., dalej: k.c.), kontynuując dotychczasową jego działalność. skarżąca uiściła od tej transakcji podatek od czynności cywilnoprawnych, niejako z ostrożności. Obecnie jednak ma duże wątpliwości czy ten podatek zapłaciła słusznie. Za podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych skarżąca przyjęła określoną w umowie cenę nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W wyniku nabycia przedsiębiorstwa powstała dodatnia wartość firmy, w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.), rozumiana jako nadwyżka ceny jego zakupu nad wartością rynkową składników majątku, wchodzących w skład kupionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skarżąca zaznaczyła, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym sformułowała pytanie: czy od nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zasadnie zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem skarżącej podatek ten uiściła nienależnie, gdyż żaden przepis ustawy z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 815 ze zm., dalej: u.p.c.c.) nie wspomina wyraźnie o czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako czynności opodatkowanej. Zaznaczyła także, że bez naruszenia konstytucyjnej zasady, zgodnie z którą zakres opodatkowania wyznaczają ustawy, nie da się objąć podatkiem od czynności cywilnoprawnych wartości firmy (tzw. goodwill), zawartej w cenie przedsiębiorstwa.

2.2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 3.07.2020 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że w przypadku sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa opodatkowaniu podlega sprzedaż całego przedsiębiorstwa jako całości, a nie poszczególnych, objętych nim składników materialnych i niematerialnych. Tym samym podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy czym, jeżeli strony określiły w umowie sprzedaży wartość poszczególnych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to w takim przypadku należało uiścić podatek według właściwych stawek przynależnych dla tych składników. Jeżeli strony jednak nie wyodrębniły w umowie poszczególnych jej składników, to zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c. podatek należało uiścić od wartości najwyższej.

W tym zakresie organ podkreślił, że wyodrębnienie składników przedsiębiorstwa służy wyłącznie zastosowaniu dwóch stawek podatku od czynności cywilnoprawnych, jako że w pozostałym zakresie umowa podlega ocenie jako całość, a nie jako poszczególne, przypadkowe elementy zbioru. W pozostałym zakresie umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega ocenie jako całość, tj. zespół powiązanych elementów. W przypadku każdej umowy cywilnoprawnej obowiązek podatkowy powstaje w momencie jej dokonania, zatem skarżąca postąpiła prawidłowo, uiszczając podatek od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli chodzi o goodwill, to zdaniem organu interpretacyjnego jest to rodzaj prawa majątkowego o określonej wartości. Oceny takiej nie zmienia to, że nie może ona być przedmiotem odrębnej umowy. Organ podkreślił przy tym, że goodwill wpływa na wartość transakcji w poszczególnych składnikach sprzedawanego majątku. Winna być ona więc uwzględniona przy określaniu wartości rzeczy i praw majątkowych, stanowiących składniki przedsiębiorstwa.

3. Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie.

3.1. Skarżąca wniosła skargę do WSA w Rzeszowie, w której domagała się uchylenia zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podtrzymano dotychczas prezentowane stanowisko, że opodatkowaniu nie podlega zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, a także sama wartość firmy, która nie może być przedmiotem obrotu.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał skargę za niezasadną. Stwierdził, że spór pomiędzy stronami sprowadza się w głównej mierze do rozstrzygnięcia tego czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako taka, w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w szczególności czy podstawą tego opodatkowania może być przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. W sporze tym WSA w Rzeszowie rację przyznał organowi, gdyż zorganizowana część przedsiębiorstwa to w istocie funkcjonalnie powiązany zespół składników materialnych i niematerialnych, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wskazał, że w tym przypadku dochodzi do sprzedaży zbioru rzeczy i praw, a nie jednego, odrębnego i niezależnego prawa. Nie istnieje bowiem odrębne prawo podmiotowe, definiowane jako swoistego rodzaju prawo do przedsiębiorstwa. Wprawdzie na gruncie prawa cywilnego kwestia ta jest sporna, jednakże na gruncie przepisów podatkowych zarówno doktryna i orzecznictwo są zgodne co do tego, że brak jest podstaw prawnych do przyjęcia jego istnienia.

W tej sytuacji zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumianej jako zespół rzeczy i praw, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.c.c. dlatego skarżąca słusznie zapłaciła podatek od tego rodzaju umowy sprzedaży.

Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku podkreślił, że skarżąca nie zapytała wprost organu czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmująca goodwill, winna być opodatkowana również w zakresie obejmującym ten składnik, ani też czy stanowi on prawo majątkowe, w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. (tego rodzaju pytanie i udzielona na nie w interpretacji odpowiedź była przedmiotem oceny WSA w Gdańsku – wyrok z 22.09.2021 r., I SA/Gd 430/20). Stąd też ta kwestia rozważana była jedynie w ramach oceny argumentów związanych z odpowiedzią na zadane pytanie. Zdaniem WSA w Rzeszowie argumenty związane z tego rodzaju zagadnieniem znalazły się w stanowiskach stron, to jednak zostały one tam przywołane dla poparcia ich twierdzeń odnośnie do istnienia (według organu) bądź nieistnienia (zdaniem skarżącej) regulacji (podstawy prawnej), na podstawie której sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegałaby opodatkowaniu. W tej jednak głównej kwestii z punktu widzenia postawionego pytania organ udzielił prawidłowej odpowiedzi. Nie sposób mu więc zdaniem Sądu zarzucić naruszenia prawa w omawianym zakresie.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie zaskarżonej interpretacji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła wyrokowi naruszenie prawa materialnego, tj.:

1. art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 5, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.c.c. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w ramach pojęcia praw majątkowych, a w konsekwencji w dyspozycji niniejszego przepisu znajduje się tzw. wartość firmy stanowiąca różnicę pomiędzy ceną sprzedaży przedsiębiorstwa, a wartością rynkową poszczególnych rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa, co doprowadziło organ do przekonania, że wartość firmy stanowi prawo majątkowe, które powinno zostać wyodrębnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych i opodatkowane wedle właściwej stawki podatku, podczas gdy zgodnie z prawidłową wykładnią tego przepisu przedmiotem opodatkowania jest wyłącznie umowa sprzedaży rzeczy oraz praw majątkowych, które mogą stanowić samodzielnie przedmiot obrotu, a zatem wartość firmy jako wartość powstająca wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i będąca określonym stanem faktycznym a nie prawem. Nie może zostać uznana bowiem za samodzielny przedmiot obrotu prawnego, a w konsekwencji nie może stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych;

- art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP) oraz art. 552 k.c. przez przyjęcie, że w ramach pojęcia praw majątkowych będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych znajduje się tzw. wartość firmy, i że takie prawo majątkowe nabyła skarżąca;

- art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. przez jego błędną wykładnię, co doprowadziło organ podatkowy do przekonania, że umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych;

- art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. przez jego zastosowanie, gdy przepis ten nie powinien zostać zastosowany w części dotyczącej wartości firmy, ponieważ wartość firmy nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem wartość firmy nie stanowi odrębnej podstawy opodatkowania tym podatkiem;

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.c.c. przez jego zastosowanie, gdy przepis ten nie powinien zostać zastosowany w części dotyczącej wartości firmy, ponieważ wartość firmy nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a zatem nie stanowi odrębnej podstawy opodatkowania tym podatkiem, a w konsekwencji w stosunku do wartości firmy nie będzie miała zastosowania jakakolwiek stawka podatkowa w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 14a § 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez nieuwzględnienie w wydanej interpretacji orzecznictwa sądów;

2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., polegające na tym, że WSA w Rzeszowie utrzymał w mocy zaskarżoną interpretację.

5.2. Dyrektor KIS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6.1. Dla oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej zasadnicze znaczenie ma treść uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21.02.2022 r., III FPS 2/21, którą Naczelny Sąd Administracyjnym podjął w okresie między wydaniem zaskarżonego w sprawie wyroku a niniejszym orzeczeniem. W tezie tej uchwały wskazano, że dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. Uchwała konkretna (stanowiąca odpowiedź na zagadnienie prawne, które wyłoniło się w tej sprawie) składu siedmiu sędziów NSA jest wiążąca w danej sprawie (art. 187 § 2 p.p.s.a.). Ma ona ponadto tzw. ogólną moc wiążącą zgodnie z art. 269 § 1 p.p.s.a. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale NSA. Skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu. Wystąpienie sądu administracyjnego, o którym mowa w art. 269 § 1 p.p.s.a., wymaga uzasadnienia (art. 268 p.p.s.a.), które w szczególności powinno zawierać argumentację prawną wskazującą na potrzebę ponownego rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia prawnego. W konkretnej sprawie skład orzekający NSA aprobuje tezę i uzasadnienie ww. uchwały.

6.2. W rozpatrywanej sprawie przedmiot sporu, który znajduje odzwierciedlenie w sformułowanych podstawach skargi kasacyjnej, sprowadza się do prawnopodatkowej oceny czy od nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa skarżąca zasadnie zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych, przy czym przy nabyciu przez skarżącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa "przedmiotem sprzedaży" była również przejęta kadra pracownicza. Wskazała, że w wyniku sprzedaży powstała wartość przedsiębiorstwa stanowiąca dodatnią różnicę pomiędzy ceną zapłaconą za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a wartością rynkową wchodzących w jego skład składników majątkowych (goodwill).

Spór w sprawie oscyluje wokół kwestii opodatkowania goodwill podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zdaniem organów podatkowych goodwill posiada dającą się określić wartość majątkową, która wynika z ceny przedsiębiorstwa ustalonej przez strony transakcji, a która to cena może zostać określona na poziomie wyższym niż suma wartości rynkowych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Skarżąca powyższe stanowisko konsekwentnie kwestionuje i uważa, że dodatnia wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, niestanowiącym prawa podmiotowego, a tym samym nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. W konsekwencji goodwill nie jest prawem majątkowym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c.

6.3. W uzasadnieniu uchwały III FPS 2/21 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśniając sporne zagadnienie wskazał, że sprzedaż przedsiębiorstwa oznacza "zbycie na podstawie umowy sprzedaży zbioru rzeczy oraz praw majątkowych wchodzących w jego skład oraz takiego ich zestawienia, które zawiera wartość ekonomiczną. Przy sprzedaży przedsiębiorstwa dokonuje się sprzedaży szeregu rzeczy i praw majątkowych oraz takich okoliczności faktycznych i prawnych, które składają się na wyższą jego wartość niż wartość zbioru pojedynczych rzeczy i praw. Okoliczność, że wartość firmy jest elementem zrelatywizowanym do samego pojęcia przedsiębiorstwa, nie oznacza, że automatycznie stanowi ona prawo majątkowe. Goodwill nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, nie jest bowiem związany z żadnym uprawnieniem mającym swe źródło w przepisach prawa, jak również nie odpowiada mu żaden obowiązek świadczenia lub powstrzymywania się od określonych działań przez inne podmioty. Pomimo wymiaru finansowego wartość firmy nie jest zatem prawem majątkowym, a w rezultacie nie powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to z tego, że skoro nie może być przedmiotem obrotu (sprzedaży), to nie ma również cechy zbywalności.

Przyjmuje się, że prawa majątkowe stanowiące mienie muszą mieć charakter majątkowy, czyli mieć wartość majątkową w obrocie bez względu na to, czy są zbywalne (mogą stanowić przedmiot obrotu), czy też są niezbywalne jako ściśle związane z określoną osobą, a także niezależnie od tego, czy mają za przedmiot rzecz. Pojęcie prawa majątkowego jest rozumiane w doktrynie prawa cywilnego szeroko, obejmuje ono również pewne stany faktyczne, z których wynikają konkretne uprawnienia lub roszczenia mające wartość majątkową i traktowane w obrocie jak prawa majątkowe. Oznacza to, że wartość firmy (goodwill), a zwłaszcza wartość majątkowa, którą ona reprezentuje, nie może być przedmiotem sprzedaży jako czynności opodatkowanej na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nabyciem translatywnym rzeczy lub prawa, tj. jej przedmiotem, może być tylko to, co istnieje przed jej dokonaniem (zawarciem umowy sprzedaży) i co podlega sprzedaży. Przedmiot sprzedaży nie może być nabywany konstytutywnie, a mianowicie w ten sposób, że powstaje on dopiero z momentem dokonania czynności. Wartość zaś nie istnieje przed sprzedażą przedsiębiorstwa". W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny postawił tezę, że dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c..

6.4. Akceptując całość przytoczonych rozważań oraz przenosząc je na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że nie ma racji WSA w Rzeszowie, który w uzasadnieniu orzeczenia wskazywał, że pytanie skarżącej nie dotyczy goodwill bowiem nie zapytała ona wprost czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmująca tzw. goodwill, winna być opodatkowana również w zakresie obejmującym ten składnik, ani też czy stanowi on prawo majątkowe w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. Stwierdzić należy, że skarżąca we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przedstawiła konkretny stan faktyczny i do szczegółowo opisanego stanu faktycznego zadała przyporządkowane pytanie. W opisie stanu faktycznego sprawy skarżąca wskazała, że w wyniku nabycia powstała dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 u.p.d.o.p. jako nadwyżka ceny zakupu nad wartością rynkową składników majątku wchodzących w kupionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pytanie przyporządkowane do stanu faktycznego brzmiało: czy od nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa skarżąca zasadnie zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych? W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca zadając powyższe pytanie w powiązaniu z opisanym stanem faktycznym oczekiwała odpowiedzi, która swym zakresie zawiera informację czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmująca tzw. goodwill winna być opodatkowana również w zakresie obejmującym ten składnik.

Ponadto za całkowicie niezrozumiałe i pozbawione podstaw należy uznać odniesienie się przez WSA w Rzeszowie do wyroku WSA w Gdańsku z 22.09.2022 r. (taka błędna data została powołana przez Sąd pierwszej instancji w wyroku), sygn. I SA/Gd 430/20, w którym to wyroku według Sądu pierwszej instancji dokonano oceny interpretacji indywidulanej wydanej wobec skarżącej. Zdaniem WSA w Rzeszowie, we wniosku będącym podstawą wydanej interpretacji skarżąca zapytała wprost i uzyskała odpowiedź na pytanie czy sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmująca tzw. goodwill, winna być opodatkowana również w zakresie obejmującym ten składnik oraz czy stanowi on prawo majątkowe, w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.c.c. Wskazany wyrok WSA w Gdańsku z 22.09.2020 r., sygn. I SA/Gd 430/20, dotyczy S. z siedzibą w G. i jej skargi na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania dodatniej wartości firmy, a nie skargi skarżącej.

Z uwagi na powyższe za trafne w tym zakresie należy uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Prawidłowo w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzono, że wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, niestanowiącą jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym niemogącą być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Wartość firmy (goodwill) nie jest więc prawem majątkowym w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.c.c. Tym samym należy zgodzić się ze skarżącą, że stanowisko zaprezentowane zarówno w zaskarżonej interpretacji, jak i w wyroku WSA w Rzeszowie, narusza wskazane w skardze kasacyjnej przepisy prawa materialnego, tj. art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 5, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.c.c.

6.5. Mając na uwadze powyższe stanowisko i przedstawioną argumentację w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Naczelny Sąd Administracyjny za zbędne uznaje odnoszenie się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej. Wobec uznania zarzutów naruszenia prawa materialnego za zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok, zaś uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, rozpoznał skargę, uchylając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Rozpoznając sprawę ponownie, organ interpretacyjny weźmie pod uwagę wykładnię przepisów prawa materialnego zaprezentowaną w niniejszym uzasadnieniu wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono stosownie do art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, jako że zarządzeniem z 5.04.2022 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej skierował ją do rozpoznania w tym trybie, działając na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na wyrażenie przez Prezesa Izby Finansowej NSA zgody na rozpoznawanie sprawy poza kolejnością, wydłużenie w czasie okresu rozpoznania sprawy spowodowane ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną, a także wobec braku możliwości technicznych przeprowadzenia w przyśpieszonym terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Żadna ze stron nie sprzeciwiła się skierowaniu rozpoznania sprawy na posiedzenie niejawne.

sędzia Alicja Polańska sędzia Stanisław Bogucki sędzia Jolanta Sokołowska