Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 204/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-01-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 1 i 2, art. 184, art. 204 pkt 1;
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art 210 par 3, art. 265(1) par 1;
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art 247 par 1 pkt 3 i 5;
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia NSA Maria Myślińska (spr.) Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 7 stycznia 2009 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wr 257/07 w sprawie ze skargi J. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. Oddala skargę kasacyjną. 2. Zasądza od J. C. na rzecz Dyrektora Izby Celnej we W. 900 zł. (dziewięćset zł.) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 13 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wr 257/07, oddalił skargę J. Cz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] marca 2007 r., nr [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, z następującym uzasadnieniem.

Decyzją z dnia [...] października 2000 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego we W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu samochodu marki P. oraz wymierzył J. Cz. należności celne i obliczył odsetki za zwłokę. Wobec nie wniesienia odwołania przez skarżącego decyzja powyższa stała się ostateczna.

W dniu [...] grudnia 2000 r. do Urzędu Celnego we W. wpłynęło pismo zamieszkałego w K. Cz. R., który wskazał jako właściciela przedmiotowego pojazdu T. R. i wniósł o wydanie samochodu P. R., który dokona wywozu pojazdu poza polski obszar celny.

W odpowiedzi na powyższe pismo organ celny wyraził zgodę na nadanie towarowi przeznaczenia celnego – powrotnego wywozu. Jednocześnie wnioskodawca poinformowany został o warunkach formalno-prawnych dokonania wywozu.

Wobec nie podjęcia przez wnioskodawcę działań zmierzających do powrotnego wywozu towaru, Referat Egzekucyjny Urzędu Celnego we W. wszczął postępowanie egzekucyjne.

J. Cz. po wszczęciu postępowania egzekucyjnego pismem z dnia [...] listopada 2001 r., zwrócił się do Dyrektora Urzędu Celnego we W. o "wnikliwe zbadanie sprawy" i otrzymał stosowne wyjaśnienia.

Pismem z dnia [...] lipca 2002 r., skarżący zwrócił się do Dyrektora Izby Celnej we W. o umorzenie postępowania egzekucyjnego, który to wniosek ponowił pismem z dnia [...] września 2002 r.

Pismem z dnia [...] października 2002 r., Dyrektor Izby Celnej we W. poinformował J. Cz. o przepisach dotyczących możliwości wzruszenia decyzji ostatecznych w trybach nadzwyczajnych. Skarżący nie złożył żadnych wniosków w sprawie wzruszenia decyzji ostatecznej.

Pismem z dnia [...] lutego 2005 r., J. Cz. wniósł o "ostateczne załatwienie sprawy". Z uwagi na to, iż zakres powyższego pisma wykroczył poza kwestię umorzenia postępowania egzekucyjnego organ wezwał skarżącego do jego sprecyzowania informując jednocześnie wnioskodawcę o treści przepisów dotyczących nadzwyczajnych trybów uchylenia decyzji ostatecznych.

Ostatecznie pismem dnia [...] lutego 2006 r. pełnomocnik skarżącego wniósł o rozpoznanie sprawy w oparciu o art. 2651 Kodeksu celnego.

Naczelnik Urzędu Celnego w W. decyzją z dnia [...] listopada 2006 r., nr [...] odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] października 2000 r., ze względu na brak przesłanek do zastosowania art. 2651 Kodeksu celnego W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, że stronę słusznie zaliczono do kręgu dłużników długu celnego, powstałego w związku z nielegalnym wprowadzeniem pojazdu marki P. na polski obszar celny. Przesłanką zastosowania art. 2651 Kodeksu celnego w zakresie uchylenia ostatecznej decyzji jest ważny interes publiczny lub ważny interes strony. Uznaniowego charakteru tych regulacji prawnych nie można interpretować w ten sposób, że samo istnienie ważnego interesu podatnika przesądza o konieczności wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięcia godzącego w ten interes.

Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] marca 2007 r., po rozpoznaniu odwołania skarżącego, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Twierdził, że nie została spełniona przesłanka wzruszenia decyzji określona w art. 2651 Kodeksu celnego tj. "za wzruszeniem tej decyzji przemawia interes publiczny lub ważny interes strony". Przesłanki, o których mowa w przytoczonym przepisie tj. decyzja musi być ostateczna, na mocy tej decyzji strona nabyła prawo, za wzruszeniem tej decyzji przemawia interes publiczny lub ważny interes strony, a przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji muszą wystąpić łącznie. Biorąc pod uwagę nadzwyczajność tego trybu weryfikacyjnego oraz to, że w jego ramach organ nie rozstrzyga ponownie sprawy merytorycznie, należy przyjąć, że badanie przesłanki "ważnego interesu strony" oraz "interesu publicznego" nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przez organ przy wydawaniu decyzji ostatecznej. W ocenie organu skarżący poza zanegowaniem prawidłowości uznania go za stronę postępowania celnego, nie wskazał jaki interes publiczny, lub jaki ważny interes strony przemawiał za uchyleniem decyzji ostatecznej.

Organ nie podzielił poglądu strony, że ujawnione nowe okoliczności sprawy tj. ustalenie właściciela pojazdu i wniosek o wywóz samochodu z Polski automatycznie pozwoliłyby na wyeliminowanie J. Cz. z kręgu dłużników celnych. Przedmiotem decyzji z dnia [...] października 2000 r. było uregulowanie sytuacji prawnej towaru w związku z jego nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny. Z uwagi na przepis art. 2652 Kodeksu celnego, to jest upływ 3 lat od daty powstania długu celnego, niemożliwe było wznowienie postępowania celnego i ponowne merytoryczne rozpoznawanie sprawy.

Oddalając skargę J. Cz. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, iż w sprawie niesporna jest okoliczność, że na podstawie wyraźnie sformułowanego przez pełnomocnika skarżącego wniosku z dnia [...] lutego 2006 r. wszczęto postępowanie dotyczące uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] października 2000 r. w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego.

W ocenie Sądu I instancji decyzja z dnia [...] października 2000 r. jest ostateczna, a w rozpatrywanej sprawie brak jest przepisu szczególnego, sprzeciwiającego się uchyleniu lub zmianie tejże decyzji.

Sąd podzielił stanowisko organu II instancji, iż w trybie nadzwyczajnym, stanowiącym wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej, ciężar dowodu spoczywa na stronie, zmierzającej do zmiany ustalonego stanu rzeczy. Strona jest zobowiązana do wykazania okoliczności, w których upatruje swój ważny interes lub które wynikają z interesu publicznego. Interes strony musi być na tyle ważny, aby równoważył i usprawiedliwiał odstępstwo od podstawowych zasad postępowania administracyjnego i uzasadniał zastosowanie trybu nadzwyczajnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podkreślił, że skarżący wnosząc o uchylenie decyzji z dnia [...] października 2000 r., w trybie art. 2651 Kodeksu celnego powinien wykazać nadto, iż za wzruszeniem tej decyzji przemawia interes publiczny lub ważny interes skarżącego. J. Cz. tego nie uczynił. Poza ogólnikowym stwierdzeniem, nie popartym żadnym dowodem, że z powodu kwestionowanej decyzji skarżący ponosi konsekwencje zagrażające jego egzystencji i egzystencji jego rodziny. Zarzuty skarżącego zmierzają do podważenia decyzji ostatecznej z dnia [...] października 2000 r. nie mogły być przedmiotem postępowania prowadzonego w trybie art. 2651 Kodeksu celnego.

W skardze kasacyjnej J. Cz. zaskarżył w całości powyższy wyrok, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżący zarzucił naruszenie :

1. przepisów prawa materialnego tj.: art. 265 § 1 Kodeksu celnego przez błędną wykładnię w okolicznościach jakie miały miejsce w niniejszej sprawie i bezpodstawnym przyjęciu przez Sąd odpowiedzialności skarżącego, zaliczając go do kręgu dłużników długu celnego, podczas gdy w świetle zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wskazującego na brak związku przyczynowego w zakresie tej odpowiedzialności. Sprawca całego zajścia i właściciel samochodu jest znany gdyż sam zgłosił się do Urzędu Celnego we W.. W takiej sytuacji odpowiedzialności skarżącemu przypisać nie można;

2. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 210 § 3 Kodeksu celnego przez jego całkowite pominięcie, co skutkuje tym, że J. Cz. przypisano odpowiedzialność za rzekome sprowadzenie do polski samochodu marki P. bez dopełnienia formalności celnych oraz obciążenie skarżącego opłatami z tego tytułu, podczas gdy stan faktyczny ewidentnie temu przeczy. Właściciel ww. samochodu osobiście zgłosił się do Urzędu Celnego we W. i uzyskał zgodę tego Urzędu na jego wywiezienie z kraju.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, że rozpatrując niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu ograniczył się wyłącznie do powielenia podstaw na których opierała się błędna decyzja Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] października 2000 r. Wskazana decyzja już w dacie jej wydania była dotknięta wadą albowiem została wydana z naruszeniem art. 210 § 3 Kodeksu celnego. Organ celny nie dopełnił formalności wynikających ze wskazanego przepisu, a miał taki obowiązek po przekazaniu przedmiotowego pojazdu na podstawie wyroku Sądu Rejonowego w Świdnicy z dnia 24 lipca 2000 r., sygn. akt VI Ks 55/00, którym skarżący został ukarany grzywną za przyjęcie na przechowanie przedmiotowego samochodu, a nie za nielegalne sprowadzenie go na polski obszar celny. Zarzut nielegalnego sprowadzenia pojazdu na polski obszar celny jest chybiony albowiem samochód został legalnie wprowadzony na polski obszar celny przez jego właściciela Cz. R. (zamieszkałego w USA) co konsekwentnie było pominięte w niniejszym postępowaniu.

Autor skargi kasacyjnej wskazał na naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej albowiem decyzja Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] października 2000 r., została skierowana do niewłaściwego adresata oraz została wydana z rażącym naruszeniem prawa (pkt 3).

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej we

W. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sposób sformułowania skargi kasacyjnej J. Cz. wymaga przedstawienia ogólnych uwag dotyczących zakresu badania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz wymogów, jakie winna spełniać skarga kasacyjna. Jest to w niniejszej sprawie konieczne z uwagi na wąski zakres zarzutów kasacyjnych ograniczający w konsekwencji rozpoznanie sprawy przez Sąd II instancji.

Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia o sformalizowanym charakterze, wiążącym się z wieloma wymaganiami, których ścisłe przestrzeganie jest czynnikiem warunkującym skuteczność kwestionowania wyroku sądu administracyjnego.

Konstrukcja skargi kasacyjnej uwzględniać powinna, iż z zasady ustanowionej w art. 183 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. - rozpoznawanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny następuje tylko w granicach tego środka zaskarżenia (w niniejszej sprawie nie występowała nieważność postępowania w ujęciu art. 183 § 2 p.p.s.a., którą Naczelny Sąd Administracyjny musiałby brać pod rozwagę z urzędu).

Skarga kasacyjna wskazywać musi, który konkretnie przepis prawa został naruszony, na czym polegało jego naruszenie oraz, gdy chodzi o przepisy postępowania, jaki to miało wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2004 r., sygn. akt OSK 421/04, Lex nr 146732).

Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania (uzupełniania lub uściślania) zarzutów za autora skargi kasacyjnej, czy stawiania hipotez w tym obszarze, sanując zaistniałe braki.

Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu i kierunków zaskarżenia, gdyż skarga kasacyjna winna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 25 maja 2004 r., sygn. akt FSK 155/04, Lex nr 129843; z dnia 26 października 2004 r., sygn. akt OSK 773/04, Lex nr 164460; z dnia 22 listopada 2004 r., sygn. akt 884/04, Lex nr 286859; z dnia 30 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 1289/04, Lex nr 147753; z dnia 26 kwietnia 2005 r., sygn. akt OSK 1436/04, Lex nr 236857; z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt FSK 383/05, Lex nr 187517 i wiele innych).

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Błędna wykładnia prawa materialnego to nieprawidłowe odczytanie znaczenia normy prawnej wynikającej z określonego przepisu. Niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego to zaś błąd w zakresie subsumpcji, tj. podstawiania normy prawnej wynikającej z danego przepisu w stosunku do stanu faktycznego ustalonego w sprawie w sposób niewadliwy. Tylko bowiem, gdy stan faktyczny w sprawie jest wyczerpująco i prawidłowo ustalony (i strony go nie kwestionują), możliwe będzie stwierdzenie tej formy naruszenia prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 31 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 728/05, Lex nr 201529; wykrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 507/05, Lex nr 187513 i wiele innych).

Co do podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wskazać należy, że konstruowanie w ramach tej podstawy zarzutów o charakterze procesowym wymaga bezwzględnego nawiązania do uchybienia przepisom p.p.s.a. Nie jest zaś wystarczające samo odwoływanie się do naruszenia w sprawie przepisów procesowych regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd administracyjny, przeciwko którego to orzeczeniu skierowana jest skarga kasacyjna nie stosuje bezpośrednio norm regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej. Oparcie zatem skargi kasacyjnej na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 nie jest możliwe bez wskazania na naruszenie przepisów postępowania związanych z wypełnieniem swej roli przez sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2004 r. sygn. akt GSK 73/04, Lex nr 108540; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 166/05, Lex nr 194422; wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 61/05, Lex nr 196783; wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 104/05, OSP 2007/1/7 z glosą aprobującą A. Kubiak-Kozłowska i wiele innych).

Przypomnienie zasad, jakie winny być stosowane przy formułowaniu skargi kasacyjnej było konieczne, skoro przedstawiony Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w niniejszej sprawie ten środek zaskarżenia rodził istotne zastrzeżenia przy ocenie jego skuteczności.

Skarżący oparł skargę kasacyjną na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a., zarzucając że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) oraz z naruszeniem prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.).

W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (punkt 2 skargi kasacyjnej) wskazano na naruszenie art. 210 § 3 Kodeksu celnego. Przepis ten stanowi, iż dłużnikami długu celnego są: osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia towaru, osoby, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne lub osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Zarzut naruszenia art. 210 § 3 Kodeksu celnego usuwa się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego albowiem przepis ten jest przepisem prawa materialnego i nie był stosowany przez organy orzekające w niniejszej sprawie jak również przez Sąd I instancji, a więc tego przepisu Sąd nie mógł naruszyć. Natomiast art. 210 § 3 Kodeksu celnego był stosowany w postępowaniu zakończonym ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] października 2000 r. Nadto przepis ten zawiera 3 punkty, zaś autor skargi kasacyjnej nie wskazał określonej jednostki redakcyjnej, którą kwestionuje oraz nie wykazał jak należy tę normę prawną rozumieć.

Podstawa skargi kasacyjnej wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. odnosi się do naruszenia przepisów postępowania sądowego, a nie administracyjnego. Podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania, należy więc w skardze kasacyjnej wskazać przepisy procedury sądowej. Zarzut taki może być uznany za skuteczny wówczas, gdy następuje wskazanie konkretnych przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Pogląd ten został przyjęty w doktrynie i orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r. sygn. akt FSK 181/04, ONSAiWSA 2004, z. 2, poz. 36; B. Adamiak: Glosa do wyroku NSA z dnia 25 marca 2004r., sygn. OSK 81/04 , opubl. [:] OSP 2004, nr 11, poz. 135; B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Zakamycze, Kraków 2005, s. 456; H. Knysiak-Molczyk [w:] T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 546; J. P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 247).

Przechodząc do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego wskazać należy, iż z wymienionego w punkcie 1 skargi kasacyjnej przepisu Kodeksu celnego (tj. art. 265 § 1 cyt. ustawy) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie stosował. Sąd I instancji kontrolował legalność zaskarżonej decyzji m.in. pod kątem właściwego zastosowania art. 2651 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 75, poz. 802 ze zm.), którego zastosowanie podważa skarga kasacyjna.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisu art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej polegającą na wydaniu zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem prawa oraz skierowaniu decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie. Poza sporem pozostaje okoliczność, że adresatem zarzutów kasacyjnych (przyczyn, w oparciu o które można zaskarżyć orzeczenie sądu administracyjnego) jest wyłącznie Sąd pierwszej instancji, albowiem przedmiotem kontroli w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym jest zaskarżone orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego. Wobec powyższego powołany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przepis nie mógł stanowić podstawy kasacyjnej, o której mowa w art. 174 p.p.s.a., gdyż odnosi się do postępowania prowadzonego przez organy administracji publicznej. Przepisy Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania w postępowaniu sądowym, tym samym nie mogą być naruszone przez Sąd (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 125/04). Ponadto zauważyć wypada, że przedmiotem postępowania administracyjnego było żądanie uchylenia decyzji ostatecznej w trybie art. 2651 Kodeksu celnego, a nie stwierdzenia nieważności decyzji, do którego odnosi się przepis art. 247 Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów skarga kasacyjna w oparciu o art. 184 p.p.s.a. jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).