Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 646/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2013-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 124, art. 187 par. 1, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka, Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka (sprawozdawca), sędzia WSA Andrzej Błesiński, Protokolant referent stażysta Agnieszka Szymańska-Flisikowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 stycznia 2013r. sprawy ze skargi J.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" Nr "[....]" w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa że zaskarżona decyzja nie może być wykonywana; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 100 zł ( sto ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" Burmistrz ustalił K.W. – M., J.J.W. i A.W. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 574 zł. Jak wynikało z uzasadnienia tej decyzji, w podstawie opodatkowania przyjęto budynek mieszkalny o pow. 187,38 m² oraz grunty o pow. 1.661 m² położone w miejscowości S.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem organu I instancji, J.W. w odwołaniu z dnia 20 lipca 2012 r. zarzucił mu naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.p.o.l.", oraz zasad postępowania podatkowego unormowanych w art. 120, art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Wskazał, że organ w sposób nieuprawniony opodatkował część gruntów stanowiących drogę gminną. W ocenie strony, ewidencja gruntów i budynków może stanowić podstawę wymiaru i poboru podatków jedynie wówczas, gdy klasyfikuje daną kategorię gruntów i budynków. Taka sytuacja nie występuje jednak w przypadku drogi, która jest budowlą, gdyż zawarte w ewidencji dane dotyczą gruntów i budynków, a nie budowli. Dlatego też, w ocenie strony, w odniesieniu do tej kategorii przedmiotu opodatkowania nie może znaleźć zastosowania art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.). W takim przypadku przedmiotem ustaleń organu powinno być istnienie na gruncie budowli drogi. Strona wskazała ponadto, iż w jej przypadku z uwagi na budowę domu wraz z drogą dojazdową do garażu wyłączeniu z produkcji rolnej powinny podlegać wyłącznie grunty o pow. 260 m² z działek o nr "[...]" i "[...]". Bezprawnie natomiast sklasyfikowano jako "B - tereny mieszkaniowe" również niezabudowane części działek nr "[...]" i "[...]", jak i działki ewidencyjne o nr "[...]","[...]","[...]" i "[...]", pomimo ich aktualnego, jak i planowanego w przyszłości, wykorzystywania na cele działalności rolnej. Odwołujący się dodał, że podjął działania w celu zmiany przeznaczenia gruntów, wnosząc w dniu 17 lipca 2012 r. do Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego odwołanie od decyzji Starosty.

Utrzymując w mocy w/w decyzję organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" powołało brzmienie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. Wyjaśniło, że poprzednio wydaną decyzją uchyliło rozstrzygnięcie organu I instancji z dnia "[...]", podnosząc w uzasadnieniu, że organ ten pomimo obowiązku nie ustalił spadkobierców po byłej współwłaścicielce nieruchomości B.W. Jak wskazał organ powołując się na materiał sprawy, aktem notarialnym z dnia "[...]" B. i J.W. nabyli działki o nr ewidencyjnym "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]" o łącznej pow. 1.661 m², sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne. W dniu 27 stycznia 2010 r. nastąpiła zmiana klasyfikacji tych gruntów na tereny mieszkaniowe. Następnie w dniu 16 sierpnia 2011 r. B.W. zmarła. Natomiast w informacjach w sprawie podatku od nieruchomości złożonych w dniu 20 czerwca 2012 r. przez J.W. oraz A.W. i K. W. – M. wykazano do opodatkowania budynek mieszkalny o pow. 187,38 m² oraz działki gruntu o pow. 1.092 m², nieużytki o pow. 524 m² i drogę o pow. 45m².

Wskazując na powyższe, organ II instancji stwierdził, że stosownie do art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków są podstawą do wymiaru podatków i opłat. Z uwagi zatem na związanie informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków organy podatkowe nie mogły ich zignorować. Skoro zatem w niniejszej sprawie grunty zostały oznaczone w ewidencji jako tereny mieszkaniowe, nie mogły podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym. Ponadto wskazano, że w postępowaniu w przedmiocie podatku od nieruchomości nieistotna jest kwestia stanu technicznego gruntów, uzbrojenia w media czy też bezprawnego korzystania z gruntów przez inne podmioty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższą decyzję, J.W., wnosząc o jej uchylenie w całości, podniósł zarzut naruszenia:

- przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i przeprowadzenia w tym celu odpowiednich dowodów;

- prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 u.p.o.l. w zw. z art. 336 Kodeksu cywilnego, a także art. 2 i art. 32 Konstytucji RP, poprzez pominięcie, że skarżący nie był posiadaczem użytkowanej publicznie drogi i nie miał nad nią władztwa.

W uzasadnieniu skarżący zaznaczył, że nie korzysta on z części gruntów o pow. 45 m², przeznaczonych na drogę dojazdową do innych działek, w związku z czym wskazana powierzchnia gruntu nie znajduje się w jego posiadaniu i nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie strony, obciążenie jej podatkiem w odniesieniu do drogi, która jest użytkowana przez nieograniczony krąg podmiotów, stanowi o naruszeniu art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Skarżący podniósł również, że według aktualnego brzmienia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.ol. opodatkowaniu nie podlegają drogi wewnętrzne.

Zarzucił ponadto, że niezasadnie wyłączono całą nieruchomość z produkcji rolnej, podczas gdy temu wyłączeniu powinny podlegać jedynie grunty o pow. 260 m², na których znajdują się dom i droga dojazdowa do garażu. Wskazując na naruszenie zasady równości wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP, zaznaczył, że należące do innych podatników sąsiednie nieruchomości są sklasyfikowane jako użytki rolne.

Uwzględniając powyższe, wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji organu I instancji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej z uwagi na rażące naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.ol., a także art. 2 i art. 32 Konstytucji RP.

Do skargi dołączył kopie pism Urzędu Miejskiego z dnia 16 maja 2011 r. i 1 marca 2012 r., pisma Starostwa Powiatowego z dnia 18 maja 2011 r. oraz mapy sytuacyjno – wysokościowej.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Przy czym w myśl art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w ramach tych kryteriów, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych względów niż w niej podniesione. Przystępując bowiem do kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdził zasadniczą przeszkodę w merytorycznym rozpoznaniu skargi spowodowaną istotnymi brakami w materiale dowodowym sprawy oraz brakiem należytego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co stanowiło o naruszeniu przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i 4 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a. wyrok wydaje się po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba, że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2, tj. nie przekazał skargi sądowi wraz z aktami sprawy i odpowiedzią na skargę w terminie 30 dni od dnia jej wniesienia. Według powyższego unormowania, sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, a więc podstawą orzekania przez sąd jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku postępowania toczącego się przed tymi organami. Przez akta sprawy administracyjnej należy rozumieć pełną dokumentację, stanowiącą dowód przeprowadzonych przez organy i strony, czynności materialnych i procesowych, pozwalających na kontrolę prawidłowości ustaleń poczynionych w sprawie przez organy prowadzące postępowanie administracyjne, jak również ocenę zarzutów zawartych w skardze i w rezultacie kontrolę zgodności z prawem podjętego rozstrzygnięcia (p. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Wa 1058/07, Lex nr 357507). W toku postępowania Sąd bierze także pod uwagę fakty powszechnie znane (art. 106 § 4 p.p.s.a.), jak również może w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. dopuścić niezbędny dowód z dokumentu.

Niewątpliwie zatem orzekanie sądu na podstawie akt sprawy nie oznacza podejmowania rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie o nadesłane przez organ wraz z odpowiedzią na skargę akta, lecz wszystkie materiały dowodowe zgromadzone w sprawie, zaś aktami sprawy w rozumieniu art. 133 § 1 p.p.s.a. są zarówno akta sądowe, jak i przedstawione przez organ akta administracyjne. Niemniej jednak z uwagi na ograniczony zakres postępowania dowodowego w toku postępowania sądowego, z reguły zasadniczą rolę w procesie kontroli sądowoadministracyjnej zaskarżonego aktu odgrywa materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania administracyjnego. Bezspornie jest to konsekwencją założenia, że podstawę orzeczenia sądu administracyjnego stanowi stan faktyczny oraz prawny istniejący w dacie wydania zaskarżonego aktu, co z kolei ma związek z powiązaniem przez ustawodawcę kontroli sądowej działalności administracji publicznej z kryterium legalności. Właśnie z uwagi na to kryterium sprawowanej przez sąd administracyjny kontroli nad organami, stwierdzenie przez sąd, czy organ w konkretnym przypadku zastosował normy obowiązujące w danym stanie faktycznym oraz czy zastosował je prawidłowo, musi być poprzedzone rozpoznaniem przez sąd konkretnego stanu faktycznego sprawy, wynikającego przede wszystkim z akt administracyjnych.

W tym zaś kontekście jednym z podstawowych obowiązków sądu administracyjnego jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym i znajdujący się w przedstawionych sądowi aktach materiał dowodowy był pełny i wystarczający do wydania zaskarżonego aktu. Orzekanie przez sąd administracyjny jest możliwe tylko na podstawie całości akt sprawy (p. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2006 r., sygn. akt II OSK 918/05, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), co, jak już wyżej wskazano, związane jest z tym, że sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń faktycznych we własnym zakresie, a tylko bada, czy dokonane przez organy administracji ustalenia odpowiadają prawu.

Co istotne w niniejszej sprawie, ww. przepisy p.p.s.a. nie nakładają na sąd obowiązku zgromadzenia kompletnych akt postępowania w sprawie, a tylko dokonanie oceny na podstawie akt przesłanych przez organ, a wyjątkowo uzupełnianych dodatkowymi istotnymi dowodami w zakresie wyznaczonym w art. 106 p.p.s.a. I choć orzecznictwo sądowe nie jest jednolite w kwestii obowiązku sądu co do kompletowania akt administracyjnych, bowiem wskazuje się w nim również, że sąd w sytuacji dostrzeżenia brakujących w aktach dokumentów powinien wezwać organ do ich nadesłania, to jednak podkreśla się, że obowiązek ten istnieje w sytuacji, gdy z lektury akt wynika, iż zgromadzony został pełny materiał dowodowy, lecz nie przesłano sądowi kompletnych akt sprawy (p. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2006 r., sygn. akt II OSK 1231/05, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd może zatem wezwać organ do uzupełnienia akt sprawy, jeśli przez niedopatrzenie akta zawierają braki, ale to uzupełnienie dotyczy jedynie tych akt, które organ posiadał, wydając rozstrzygnięcie. Uzupełnienie to nie może natomiast oznaczać kompletowania przez sąd akt znajdujących się poza organem, gdyż to nie należy do obowiązków sądu, ale organu, o czym stanowią w niniejszej sprawie przepisy art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym sąd nie ma obowiązku wzywać organu do uzupełnienia akt sprawy, w przypadku, gdy z przedłożonych wraz ze skargą akt sprawy wynika, że istotne dla rozstrzygnięcia materiały i dowody nie znalazły odzwierciedlenia w aktach zgromadzonych przed wydaniem kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia.

Taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Zakres brakujących w niniejszej sprawie, a znaczących z punktu widzenia jej rozstrzygnięcia, materiałów i dowodów był na tyle szeroki, że uniemożliwiał Sądowi dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji. Nie wystąpiła przy tym sytuacja, w której uzupełnienie akt administracyjnych na wezwanie Sądu, usunęłoby powstałe wątpliwości, bowiem omówione poniżej szczegółowo wady kompletowania tych akt były na tyle poważne, że nie mogły podlegać uzupełnieniu. Po pierwsze wskazać należy, że na przedłożone przez organ akta administracyjne składają się wyłącznie kserokopie, które w niektórych przypadkach zostały potwierdzone za zgodność z oryginałem. Dotyczy to wszystkich znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, począwszy od wypisu z rejestrów gruntu (k. 2 akt adm.), poprzez odwołanie od decyzji organu I instancji (k. 7 – 8) oraz pismo tego organu w trybie art. 227 § 1 Ordynacji podatkowej (k. 9), a skończywszy na decyzjach organów obu instancji i zwrotnych potwierdzeniach odbioru przesyłek pocztowych zawierających te decyzje, które to zostały skopiowane wyłącznie jednostronnie (k. 3 – 6 oraz k. 13 – 15). Kserokopie wymienionych dokumentów zostały poświadczone za zgodność z oryginałem przez pracownika organu II instancji w dniu 25 października 2012 r., co mogłoby wskazywać, że przedłożone Sądowi akta sprawy zostały sporządzone już po dniu wydania zaskarżonej decyzji w oparciu o inne akta znajdujące się w posiadaniu tego organu. Takich jednak informacji nie zawarto w tych aktach.

Analiza zawartości akt administracyjnych wskazuje, że sporządzając na potrzeby niniejszej sprawy odpisy dokumentów z akt administracyjnych pominięto część zebranego materiału dowodowego. Ponieważ nie zostały Sądowi przedstawione oryginalne akta trudno jednoznacznie stwierdzić jaka część materiału dowodowego została pominięta przy kopiowaniu i na jakim materiale dowodowym bazował organ odwoławczy wydając swe rozstrzygniecie.

Nie ulega jednak wątpliwości, że wydając zaskarżoną decyzję, Samorządowe Kolegium Odwoławcze oparło ją na materiale dowodowym wykazującym znaczne luki, co w następstwie uniemożliwiło Sądowi kontrolę zastosowania przez ten organ przepisów prawa materialnego. W pierwszej kolejności wątpliwości Sądu nasunęły twierdzenia zaskarżonej decyzji, z której wynika, co jednak nie znajduje oparcia w przedłożonych aktach, iż sprawa była przedmiotem ponownego rozpatrzenia po uprzednim uchyleniu przez organ odwoławczy decyzji organu I instancji z dnia "[...]". W zaskarżonej decyzji wskazano bowiem, że przyczyną uchylenia ww. decyzji organu I instancji było wadliwie przeprowadzone postępowanie podatkowe, w tym brak ustaleń faktycznych co do kręgu spadkobierców po zmarłej w dniu 16 sierpnia 2011 r. dotychczasowej współwłaścicielce nieruchomości – B.W. Odwołano się również do aktu notarialnego z dnia "[...]", na mocy którego B. i J.W. nabyli nieruchomość, podnosząc, że okoliczność tę ustalono na podstawie akt sprawy, które jednakże przedmiotowego aktu notarialnego nie zawierają. Wskazano ponadto na informacje podatkowe złożone 20 czerwca 2012 r. przez J.W., A.W. i K.W. – M., których również brak w aktach.

W ocenie Sądu, brak w aktach istotnych materiałów, m.in. tych, które stanowiły podstawę uchylenia decyzji organu I instancji na poprzednim etapie postępowania, uniemożliwił zbadanie podstawowych kwestii dotyczących zaskarżonego orzeczenia i sformułowanie merytorycznego stanowiska co do poprawności oceny organów. Na podstawie zaś wskazanych wyżej dowodów w postaci informacji podatkowych w konfrontacji z opisanymi w zaskarżonej decyzji przyczynami wcześniejszego uchylenia decyzji organu I instancji, można było powziąć uzasadnione wątpliwości co do prawidłowości sposobu określenia przez organy kręgu osób będących podatnikami w niniejszej sprawie. Z akt sprawy nie wynika bowiem, by organy badały, na jakiej podstawie osoby, które złożyły informacje podatkowe, weszły w prawo współwłasności nieruchomości po zmarłej B.W. W szczególności nie zgromadziły, za wyjątkiem informacji podatkowych, żadnych dowodów potwierdzających, że właśnie te osoby w okresie objętym postępowaniem były współwłaścicielami nieruchomości. Nie ustaliły też, czy osoby te nabyły prawo współwłasności nieruchomości w drodze spadkobrania, jakie ewentualnie były udziały spadkowe poszczególnych spadkobierców, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w postanowieniu sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub poświadczeniu dziedziczenia przez notariusza, a w dalszej kolejności czy nastąpił dział spadku. I choć w aspekcie unormowań u.p.o.l. nieistotna jest sama kwestia wysokości udziałów poszczególnych współwłaścicieli w prawie własności nieruchomości, gdyż zobowiązanie w podatku od nieruchomości ma charakter solidarny, to jednak istotne było ustalenie kręgu podatników z tytułu tego zobowiązania. Takich zaś dowodów dołączone do skargi akta nie zawierają. Oparcie się natomiast w tym zakresie na złożonych przez strony informacjach było niewystarczające, nie można bowiem wykluczyć złożenia takiej informacji chociażby pod wpływem błędu.

Ponadto powstały wątpliwości co do chronologii zamieszczenia poszczególnych dokumentów w aktach sprawy. Znajdujący się bowiem w tych aktach wypis z rejestru gruntów, choć nosi datę "[...]" (k. 2 akt adm.), został włączony do akt jeszcze przed decyzją organu I instancji z dnia "[...]", co dodatkowo wskazywałoby, że organ I instancji nie dysponował żadnym materiałem dowodowym przed dniem wydania decyzji, za wyjątkiem złożonych przez strony postępowania podatkowego informacji w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 20 czerwca 2012 r.

Niekompletność akt administracyjnych sprawy w omówionym wyżej zakresie skutkowała również innymi konsekwencjami, nie tylko dotyczącymi sfery zastosowania prawa materialnego, ale również niemożliwością sformułowania przez Sąd oceny w kwestii wypełnienia przez organy wymogów nałożonych przepisami postępowania. W szczególności, z uwagi na niedołączenie akt sprawy rozstrzygniętej uprzednio wydaną decyzją organu II instancji, którą uchylono decyzję organu I instancji z dnia "[...]", niemożliwym było zweryfikowanie przez Sąd, choćby takich kwestii, czy stwierdzone na poprzednim etapie postępowania uchybienia procesowe zostały aktualnie wyeliminowane, albo też, czy zachodziły podstawy do wyłączenia członków składu orzekającego Kolegium z uwagi na to, że brali oni poprzednio udział w wydaniu decyzji. Przy czym wyraźnego zaznaczenia wymaga, że kwestie te zostały wskazane jedynie przykładowo, trudno bowiem snuć przypuszczenia co do ewentualnych uchybień organów na gruncie przepisów postępowania. Istotne jest natomiast, że Sądowi zostały przedstawione akta sprawy niepozwalające na wykluczenie możliwości popełnienia tych uchybień. Sąd nie mógł natomiast przyjąć odpowiedzialności za brak akt niezgromadzonych przez organy, formułując w uzasadnieniu ryzykowną ocenę wiążącą w oparciu o niepełny materiał dowodowy.

Z uwagi zatem na niekompletność akt sprawy wszelkie oceny wyrażone przez organy na podstawie zgromadzonego dotychczas materiału sprawy należy uznać za przedwczesne. Z tego względu niemożliwe było również rozpoznanie przez Sąd kwestii materialnoprawnych, sygnalizowanych przez skarżącego zarówno na etapie postępowania podatkowego, jak i sądowego, a odnoszących się do opodatkowania gruntów przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego na drogę oraz klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Niekwestionowanie zaś przez stronę innych, lecz równie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy kwestii, nie zwalniało organu podatkowego z obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego i rozpatrzenia go w wyczerpujący sposób. Materiał zebrany w niniejszej sprawie wykazywał istotne luki dowodowe, przy czym organ II instancji nie podnosił, by w rozpoznawanej sprawie istniały obiektywne przeszkody faktyczne lub prawne, uniemożliwiające mu skompletowanie brakującego materiału.

Ponadto, w ocenie Sądu, zaskarżone w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie było arbitralne, co potwierdzała nie tylko wyrażona wyżej ocena co do wydania przez organy decyzji w niepełnym stanie sprawy, ale również braki uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w której pominięto w całości argumentację strony w kwestii opodatkowania części gruntów stanowiących drogę, choć jak wynikało z treści odwołania, strona poświęciła tej kwestii znaczną część swych wywodów. Wskazać przy tym należy, że formułowane przez nią pod adresem decyzji organu I instancji zarzuty dotyczyły jedynie dwóch zagadnień, tj. kwestii opodatkowania drogi oraz sposobu klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Tym bardziej niezrozumiałe było, że organ odwoławczy odniósł się jedynie do drugiego z zarzutów, pozostawiając zupełnie poza przedmiotem swych rozważań pierwszą z wymienionych kwestii i nie dokonując w tym zakresie żadnych ustaleń. Z powyższych względów Sąd uznał, że organy podatkowe naruszyły nie tylko art. 122, art. 187 § 1 i art. 191, ale również art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Stosownie bowiem do treści art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej jednym z elementem decyzji jest uzasadnienie faktyczne i prawne, przy czym uzasadnienie faktyczne zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W świetle tych unormowań proces rozumowania organu winien znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu postanowienia, tak by adresat, a nadto sąd dokonujący kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził. Sądy administracyjne wielokrotnie wskazywały na wagę uzasadnienia zaskarżonego aktu. Jak słusznie podniósł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia 28 czerwca 2001 r., o sygn. akt III SA 1627/00 (opubl.: Lex nr 83712), "jednym z istotnych warunków wpływających na umocnienie praworządności w administracji jest obowiązek organów administracyjnych należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, którymi kierowały się te organy w toku załatwienia spraw. (...) Bez zachowania tego elementu decyzji, strony nie mają możliwości obrony słusznych interesów oraz prowadzenia polemiki z organem zarówno w odwołaniu, jak też w skardze do Sądu". W świetle orzeczeń sądowych uzasadnienie decyzji nie może pozostawiać wątpliwości, że wszystkie okoliczności zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Tylko decyzja zawierająca uzasadnienie skomponowane według zasad określonych w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej będzie realizowała zasadę zaufania do organów podatkowych, którego istotą jest, by każdy uczestnik postępowania był przekonany, że bierze udział w procesie prowadzonym rzetelnie, a organy prowadzące ten proces są wolne od jakichkolwiek wpływów (wyroki WSA w Łodzi z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1252/11 i 1253/11, Lex nr 1107903 i 1109700). Nie jest natomiast rzeczą Sądu poszukiwanie za organ odwoławczy odpowiedzi na postawione przez stronę zarzuty, w sytuacji gdy zostały one sformułowane w postępowaniu przed tym organem i organ ten zarzuty te przemilczał. Zauważyć przy tym należy, że obowiązek odniesienia się przez organ odwoławczy do argumentacji strony postępowania nie dotyczy tylko i wyłącznie argumentacji zaprezentowanej w odwołaniu, ale również na wcześniejszym etapie postępowania, jeśli z pism strony wynika, że wciąż tę argumentację podtrzymuje.

Reasumując stwierdzić należało, iż w toku postępowania podatkowego w sprawie nie zostały wyjaśnione wszystkie istotne okoliczności sprawy, zgodnie z wymogami art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Stwierdzone naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny może być podstawą zastosowania prawa materialnego. W zaskarżonej decyzji wybiórczo wskazano jedynie dowody przemawiające za przyjętymi przez organy ustaleniami faktycznymi. Pominięto przy tym argumentację strony, w związku z czym naruszono również art. 124 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy, zanim przystąpi do subsumcji stanu faktycznego do przepisów prawa materialnego, powinien w pierwszej kolejności dokonać oceny akt administracyjnych, które zostały przesłane do Sądu wraz ze skargą, pod względem ich kompletności, a w sytuacji stwierdzenia braków w materiale dowodowym, podjąć stosowne działania zmierzające do uzupełnienia tego materiału, gromadząc w tym celu wszystkie istotne dowody z punktu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Ustalenia te powinny dotyczyć zarówno okoliczności, które stanowiły podstawę uchylenia decyzji organu I instancji z dnia "[...]", tj. wyznaczenia kręgu osób będących podatnikami w niniejszej sprawie, jak i kwestii podniesionych w skardze, tj. opodatkowania gruntów przeznaczonych na drogę w planie zagospodarowania przestrzennego, a także opodatkowania pozostałych gruntów w związku z ich klasyfikacją w ewidencji gruntów i budynków. W zależności od poczynionych ustaleń organ podejmie stosowne rozstrzygnięcie w sprawie wniesionego przez skarżącego odwołania, którego treści Sąd nie przesądza. Powyższe ustalenia muszą być jednak oparte o jasne kryteria, które znajdą następnie odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym stosownie do art. 124 i art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Orzeczenie, iż decyzja nie podlega wykonaniu wydano na podstawie art. 152 w/w ustawy, zaś orzeczenia o kosztach postępowania sądowego na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.