Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1287/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Sekretarz sądowy Julita Kula, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lutego 2014 r. sprawy ze skargi W. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 23 września 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku W. P. z dnia 16 sierpnia 2013 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 kwietnia 2013 r., znak: [...] określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

W jego uzasadnieniu podano, że odwołanie od ww. decyzji wpłynęło do Izby Skarbowej w dniu 2 września 2013 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia.

Pełnomocnik skarżącego uznając za bezsporną okoliczność jego pobytu "w toku prawie całego postępowania" w Areszcie Śledczym, wyraził stanowisko, że fakt złożenia przez jego małżonkę wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. o zawieszenie postępowania w sprawie obligował organ podatkowy do wezwania skarżącego bądź A. P. do złożenia pełnomocnictwa.

Zarzucił, że skoro organ podatkowy przyjął, że małżonka jest pełnomocnikiem skarżącego, to powinien zapewnić jej czynny udział w dalszym postępowaniu, przede wszystkim właśnie jej doręczać wszelką korespondencję, w tym decyzję.

Tymczasem była ona doręczana wyłącznie skarżącemu na adres Aresztu Śledczego, "ze świadomością, iż podatnik przebywa w odosobnieniu i obiektywnie nie jest w stanie ani stawić się w urzędzie, ani wypowiedzieć się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, ani złożyć jakichkolwiek dowodów".

Zdaniem pełnomocnika, decyzja z dnia 17 kwietnia 2013 r. bezskutecznie została doręczona skarżącemu na adres Aresztu Śledczego. Z kolei decyzja wysłana także na jego adres miejsca zamieszkania nie została odebrana przez adresata, lecz przez T. P., który nie był dorosłym domownikiem w rozumieniu przepisu art. 149 Ordynacji podatkowej.

Mimo wcześniejszych kontaktów z organem podatkowym, o czym świadczy pismo z dnia 22 kwietnia 2013 r., o istnieniu decyzji skarżący dowiedział się dopiero w dniu 9 sierpnia 2013 r. w czasie czynności podjętych przez organ egzekucyjny w sprawie [...]. Te okoliczności wskazują, że uchybił on terminowi do złożenia odwołania bez swojej winy.

Dyrektor Izby Skarbowej, podkreślił, że stosownie do przepisu art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm) oraz pouczenia zawartego w treści decyzji organu pierwszej instancji, odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie oraz, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, a jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był on określony (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej).

Podnosząc, że sporną w niniejszej sprawie była kwestia uprawdopodobnienia braku winy w niezachowaniu terminu do złożenia odwołania oraz dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, organ odwoławczy wyjaśnił, że w literaturze i orzecznictwie podkreśla się, że o braku winy wnioskującego można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, iż dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, tj., że strona nie mogła tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, a przy tym powstała ona w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej.

Przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy.

Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu zalicza się zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, chorobę wymagająca hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, poważny wypadek samochodowy, jak również siłę wyższą np. pożar, klęskę żywiołową katastrofę, zaś dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu konieczne jest uwiarygodnienie przez stronę niemożności działania, mimo dołożenia staranności w przezwyciężeniu przeszkody.

Usunięcie negatywnych skutków dokonania czynności po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (tj. zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania, bądź powstrzymywaniu się od działania, mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także jej lżejszej postaci – niedbalstwa, za które należy uznać nie dołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy.

Oznacza to, że organ podatkowy nie ma obowiązku podejmowania z urzędu działań wyjaśniających, czy też sprawdzania, co było rzeczywistą przyczyną uchybienia terminu, czy też jakie były intencje wnioskodawcy przy formułowaniu okoliczności na to wskazujących.

Organ odwoławczy zauważył, że skarżący we wniosku z dnia 16 sierpnia 2013r. nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez jego winy. Fakt przebywania skarżącego w Areszcie Śledczym i rzekome nie doręczenie decyzji nie świadczą o braku jego winy.

Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że organ I instancji postanowieniem z dnia 16 stycznia 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r.

W związku z tym, iż w trakcie prowadzonych czynności sprawdzających małżonka skarżącego pismem z dnia 18 listopada 2012 r. poinformowała organ, że skarżący przebywa w Areszcie Śledczym, zarówno ww. postanowienie, jak i wszelka korespondencja w sprawie doręczane były skarżącemu, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, na adres Aresztu Śledczego, o czym świadczą znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenia odbioru zawierające jego podpis.

Fakt ten potwierdził pełnomocnik we wniosku z dnia 16 sierpnia 2013 r. O czynnym udziale podatnika w postępowaniu, mimo tymczasowego aresztowania świadczy pismo skarżącego z dnia 28 stycznia 2013 r., będące odpowiedzią na wezwanie organu I instancji, w którym jako adres wskazał on adres Aresztu. Ostatnim pismem doręczonym skarżącemu w dniu 26 marca 2013 r., było postanowienie z dnia 20 marca 2013 r., wydane w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej.

W ocenie organu odwoławczego, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 kwietnia 2013 r., znak: [...] określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, nadana w placówce pocztowej w dniu 17 kwietnia 2013 r. na adres Aresztu Śledczego, doręczona została skarżącemu, zgodnie z art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej w dniu 22 kwietnia 2013 r., tj. w dniu dotarcia przesyłki pod wskazany adres.

Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki wynika, iż w dniu 29 marca 2013 r., tj. przed datą wydania decyzji, skarżący zwolniony został z aresztu śledczego i mimo obowiązku nie zawiadomił niezwłocznie organu podatkowego o zmianie adresu, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, co wywołało skutek uznania pisma za doręczone pod dotychczasowym adresem i pozostawienie go w aktach sprawy.

Zdaniem organu odwoławczego, zaniedbanie tego obowiązku nie było okolicznością uzasadniającą brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, który upłynął z dniem 6 maja 2013 r.

Przeszkoda w uchybieniu terminu nie była od strony niezależna i nie istniała cały czas, aż do upływu ostatniego dnia terminu, tym bardziej, że stosownie do treści art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy w postanowieniu o wszczęciu postępowania podatkowego z dnia 16 stycznia 2013 r. (doręczonym w dniu 23 stycznia 2013 r.) pouczył skarżącego o wymogu zawiadamiania organu o każdorazowej zmianie adresu.

Organ odwoławczy podał nadto, że organ I instancji, z ostrożności procesowej, decyzję z dnia 17 kwietnia 2013 r. przesłał również na adres domowy skarżącego. Przesyłka doręczona została w dniu 19 kwietnia 2013 r. w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej, synowi – T. P., pełnoletniemu domownikowi, który podjął się oddania pisma adresatowi, co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru.

Za niezrozumiałe uznał twierdzenie pełnomocnika, że syn nie jest dorosłym domownikiem w rozumieniu art. 149 Ordynacji podatkowej, gdyż na stałe zamieszkuje przy ul. P. [...].

Twierdzenie to jest sprzeczne z protokołem o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 9 sierpnia 2013r., w którym skarżący podał, że syn T. jest osobą zamieszkującą pod adresem: K., ul. P. [...]. Ten adres syna figuruje także w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników.

Powyższa okoliczność nie miała jednak wpływu na wynik sprawy, gdyż jak wyżej wskazano decyzję skutecznie doręczono na adres Aresztu Śledczego.

Za niezgodne z prawdą uznano kolejne twierdzenie pełnomocnika, że skarżący nie otrzymał przesyłki zawierającej decyzję podatkową, która wysłana została na adres zamieszkania, w sytuacji, gdy z adnotacji sporządzonej przez pracownika Urzędu Skarbowego wynika, iż w dniu 22 kwietnia 2013 r. skarżący zgłosił się do Urzędu i w obecności pracowników poinformował, że otrzymał decyzję podatkową za 2007 r. wysłaną na adres domowy oraz, że wszelką korespondencję należy wysyłać wyłącznie na adres zamieszkania. Z adnotacji tej wynika również, że w związku z zamiarem złożenia od decyzji odwołania poinformował on pracowników, iż potrzebne mu będą dokumenty z akt sprawy.

W piśmie z dnia 22 kwietnia 2013 r. powołując datę i numer decyzji, skarżący wystąpił o wydanie z akt sprawy wskazanych dokumentów.

Z powyższego wynika, że był on w posiadaniu decyzji wymiarowej, o czym świadczy treść ww. pisma. Ustosunkowując się do twierdzenia pełnomocnika, że organ powinien uznać A. P. za pełnomocnika skarżącego, organ odwoławczy wyjaśnił, że organ I instancji zasadnie ją potraktował w świetle przepisu art. 137 § 3a Ordynacji podatkowej jako tzw. pełnomocnika domniemanego w zakresie incydentalnej w sprawie kwestii zawieszenia postępowania, zwłaszcza, że zarówno w postanowieniu o wszczęciu postępowania z dnia 16 stycznia 2013 r., jak i w postanowieniu o odmowie zawieszenia tego postępowania z dnia 11 lutego 2013r., organ podatkowy zgodnie z zasadą ogólną udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, po przytoczeniu stosownych przepisów poinformował o możliwości ustanowienia pełnomocnika w sprawie.

Organ II instancji wskazał nadto, że wniosek o przywrócenie terminu złożony został z uchybieniem terminu określonego w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy skarżący co najmniej w dniu 22 kwietnia 2013 r. miał pełną wiedzę o fakcie wydania i treści decyzji, o czym świadczą: jego pismo z dnia 22 kwietnia 2013 r. oraz adnotacja pracownika Urzędu Skarbowego.

Od tego postanowienia W. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucając naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego polegającej na przyjęciu, iż podatnikowi została prawidłowo doręczona decyzja z 17 kwietnia 2013 r. oraz art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przez wadliwą jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, że podatnik nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, a nadto, iż wniosek o przywrócenie terminu został złożony z uchybieniem 7 dniowego terminu, pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zwrot sprawy do ponownego rozpoznania, a także o dopuszczenie dowodu z protokołu kontroli skarbowej z dnia 24 września 2013 r. w sprawie nr [...] co do braku podjęcia przez organ działań mających na celu wszechstronne zebranie i rozpatrzenie wszystkich okoliczności sprawy, w tym dotyczących doręczania podatnikowi decyzji, wiedzy organu o toczącym się postępowaniu przed Inspektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie dotyczącej zobowiązań podatkowych strony za 2007 r. i braku zagwarantowania podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu .

W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik podał, że skarżący w toku postępowania podatkowego przed organem I instancji był tymczasowo aresztowany i przebywał w Areszcie Śledczym, co oznacza, że nie miał on możliwości czynnego i nieskrępowanego w nim udziału, w tym w gromadzeniu i składaniu dowodów z dokumentów.

Podkreślił, że na organ podatkowy nałożone są obowiązki gromadzenia i to z urzędu materiału dowodowego zgodnie z dyspozycją przepisów art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie organ podatkowy nie zrobił kompletnie nic, przerzucając te obowiązki na podatnika i to świadomie przy wiedzy, iż żadnych dowodów W. P. nie będzie w stanie złożyć.

Zwrócił uwagę, że w tym samym czasie od 10 grudnia 2012 r. czynności kontrolne źródeł pochodzenia majątku W. P. oraz przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2007 r. podjęte zostały przez Urząd Kontroli Skarbowej.

Pełnomocnik wywodził, że skoro organ przyjął, iż adresem do doręczeń strony miał być adres Aresztu Śledczego, to tylko tam powinny być dokonywane doręczenia. Decyzja była wprawdzie doręczona również na adres zamieszkania podatnika, ale nie było to doręczenie skuteczne.

Odbiór decyzji pokwitował wprawdzie syn – T. P., ale nie był on dorosłym domownikiem i osobą uprawnioną do odbioru korespondencji kierowanej do W. P. na adres jego zameldowania w K. Nieuprawnione są –w jego ocenie – również twierdzenia organu, iż w dniu 22 kwietnia 2013 r. podatnik poinformował pracowników urzędu, że otrzymał decyzję podatkową.

Pełnomocnik stwierdził, że w dniu 14 sierpnia 2013 r. wykonał fotokopie wszystkich dokumentów z akt sprawy i wówczas w aktach sprawy nie znajdowała jakakolwiek adnotacja organu odnośnie pobytu skarżącego w Urzędzie Skarbowym w dniu 22 kwietnia 2013 r.

Nie było także uprawnione – jego zdaniem – stwierdzenie, iż A. P. była jedynie pełnomocnikiem skarżącego w sprawie wpadkowej dotyczącej zawieszenia postępowania. Skoro organ podatkowy potraktował ją jako pełnomocnika w tak istotnej kwestii, winien być konsekwentny i dokonywać doręczeń właśnie jej. Dotyczyć to powinno również decyzji, której dotyczy spór.

O istnieniu w sprawie decyzji podatkowej skarżący dowiedział się dopiero w dniu 9 sierpnia 2013 r. w czasie czynności pojętych przez organ egzekucyjny w sprawie [...] i dopiero wówczas stało się możliwe złożenie odwołania, co zostało w sprawie uprawdopodobnione.

W ocenie pełnomocnika, w istocie nie wiadomo, którą datę organ przyjął jako datę powzięcia przez W. P. wiadomości o wydaniu decyzji, albowiem w uzasadnieniu postanowienia zaprezentowano kilka wykluczających się koncepcji. Jego zdaniem skarżący posiada nadal otwarty termin do złożenia odwołania od decyzji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie odwołał się do swojego stanowiska wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie prawa nie narusza.

Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W myśl art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że uprawdopodobnienie braku winy należy do wnioskodawcy i nie można z treści tej normy wywodzić, że organ powinien - zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - wykazać, że doszło do zawinienia bądź jego braku.

To strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda, na którą się powołuje była od niej niezależna i uniemożliwiła jej działanie nawet przy dołożeniu największego wysiłku możliwego w danych okolicznościach.

Z kolei termin określony w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej jest terminem ustawowym, wyznaczonym wprost przez przepisy ustawy, zatem nie może być przez organ podatkowy ani skrócony, ani przedłużony. Uchybienie terminowi ustawowemu powoduje bezskuteczność czynności procesowej strony.

W realiach niniejszej sprawy, rozstrzygnięcia wymaga, czy podatnik we wniosku uprawdopodobnił zachowanie reguł starannego działania.

Z tego względu, że przepisy Ordynacji podatkowej nie wskazują, jaki stopień prawdopodobieństwa jest dostateczny do uznania, że określony fakt miał miejsce w rzeczywistości należy sięgnąć przy jego ocenie do obiektywnych mierników staranności.

Skarżący, wskazując na następujące okoliczności: przebywanie w areszcie śledczym, niedoręczanie żonie przez organ korespondencji, mimo że występowała ona jako jego pełnomocnik, odebranie przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji przez syna T. P., który nie był dorosłym domownikiem, gdyż nie mieszkał pod adresem, na który została ona doręczona i nie powiadomił o tym skarżącego, wyraził przeświadczenie, iż mają one charakter przez niego niezawiniony.

Przede wszystkim podkreślić należy, że poza sporem pozostaje, iż W. P. do 29 marca 2013 r. przebywał w Areszcie Śledczym. W piśmie z dnia 28 stycznia 2013 r., będącym odpowiedzią na wezwanie organu pierwszej instancji, jako adres podał: "Areszt Śledczy B., ul. C. [...]" (k – 28 akt podatkowych).

Stosownie do przepisu art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeżeli wniesiono o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyrażono na to zgodę.

W orzecznictwie uznaje się, że pojęcie "adresu" nie oznacza, że musi to być miejsce stałego zamieszkania lub pobytu, ale może to być miejsce wykonywania pracy zawodowej, jak też adres tylko do doręczeń. Powinien to być adres aktualny, pozwalający na dokonanie czynności doręczenia pisma zgodnie z przepisami prawa (por. np. wyroki WSA: w Warszawie z dnia 19 maja 2004 r., V SA 3767/03, LEX nr 147086, w Krakowie z dnia 9 listopada 2011r., I SA/Kr 1234/10, LEX nr 749124, w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 marca 2011r., I SA/Go 26/11, LEX nr 990817).

Należy zatem podkreślić, że to na skarżącym, po opuszczeniu Aresztu Śledczego - z mocy art. 146 Ordynacji podatkowej - ciążył obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu.

Przepis art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej jednoznacznie stwierdza, że w razie zaniedbania takiego obowiązku pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem. Równocześnie przepis ten nie wymaga, aby o opisanym obowiązku organ miał pouczyć zainteresowanego pod rygorem uznania doręczenia za nieważne.

Zasada wynikająca z art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, iż organy podatkowe obowiązane są udzielać informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego w związku z przedmiotem postępowania nie oznacza, że mają obowiązek chronienia interesów podatnika poprzez instruowanie go o wszystkich przyjmowanych przez przepisy rozwiązaniach organizacyjnych, skoro podatnik sam nie wykazuje dbałości o mające nastąpić w jego sprawie skutki.

W wyroku z dnia 8 października 2010 r., sygn. II FSK 926/09 (LEX 745958) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej ustawodawca nie nałożył na organy podatkowe obowiązku informowania podatników o skutkach zaniedbania obowiązku zawiadomienia organu o zmianie adresu oraz, że w przypadku zaniedbania obowiązku zawiadomienia organu o zmianie adresu strony lub jej pełnomocnika pismo, a więc także decyzję organu podatkowego, uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ pozostawia pismo w aktach sprawy.

Z postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z dnia 16 stycznia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które zostało skarżącemu doręczone w dniu 23 stycznia 2013 r. (na adres Aresztu Śledczego) wynika, że organ I instancji nie mając takiego obowiązku, pouczył W. P. o treści przepisu art. 146 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc powyższe do realiów rozpoznawanej sprawy, rację trzeba przyznać organowi odwoławczemu, jeśli uznał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 kwietnia 2013 r., znak: [...] określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, nadana w placówce pocztowej w tym dniu na adres Aresztu Śledczego, doręczona została skutecznie w dniu 22 kwietnia 2013 r., tj. w dniu dotarcia przesyłki pod wskazany adres, zgodnie z art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej. Skarżący nawet nie twierdzi, aby po zwolnieniu z aresztu w dniu 29 marca 2013r., zawiadomił organ podatkowy o zmianie adresu.

Zasadnie zatem Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że termin do wniesienia odwołania w niniejszej sprawie upływał z dniem 6 maja 2013 r.

W przypadku bowiem zaniedbania obowiązku zawiadomienia organu o zmianie adresu strony lub jej pełnomocnika pismo, a więc także decyzję organu podatkowego, uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ pozostawia pismo w aktach sprawy (por. wyrok NSA z dnia 8 października 2010 r., II FSK 926/09, LEX nr 745958).

W tym stanie rzeczy kwestia związana z doręczeniem decyzji na adres Kodeń, ul. P. [...] i jej odbiór przez syna skarżącego – T. P. nie ma dla sprawy istotnego znaczenia, chociaż stanowisko w tym przedmiocie zaprezentowane w skardze – zdaniem Sądu – nie zasługuje na uwzględnienie.

Po pierwsze: skarżący sam wskazał, że syn T. jest osobą zamieszkującą pod adresem: K., ul. P. [...] (protokół o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 9 sierpnia 2013 r., k – 56 akt podatkowych), po drugie: ww. adres syna figuruje także w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników (k – 70 akt podatkowych).

Wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze (także we wniosku o przywrócenie terminu), brak było podstaw do uznania, że pełnomocnikiem w postępowaniu podatkowym była małżonka skarżącego. Przepis art. 136 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość działania strony w postępowaniu przez pełnomocnika, którym może być wyłącznie osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych (art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej).

Jednakże pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, co do zasady jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres (tzn. jakich czynności, w jakim postępowaniu, przed jakim organem może dokonywać), do czego bezwzględnie zobowiązuje go treść art. 137 § 3 zdanie pierwsze cytowanej ustawy.

Dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa jest zatem obowiązkiem pełnomocnika, albowiem w aktach zawsze musi być dokument, z którego wynika umocowanie do działania w imieniu strony oraz jego zakres. Pełnomocnictwo winno być udzielone wprost i nie może być domniemane.

Jedyny wyjątek w tej materii przewiduje art. 137 § 3a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w poszczególnych wynikających w toku postępowania kwestiach mniejszej wagi organ podatkowy może nie żądać pełnomocnictwa, jeżeli pełnomocnikiem jest małżonek strony, a nie ma wątpliwości co do istnienia i zakresu jego upoważnienia do występowania w imieniu strony. Dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnictwa i złożenie do akt prawidłowego dokumentu pełnomocnictwa, obliguje organ do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, a więc do rąk pełnomocnika.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że organ I instancji nie miał dostatecznych przesłanek do tego, by potraktować małżonkę skarżącego jako prawidłowo ustanowionego pełnomocnika w sprawie, a w konsekwencji doręczać jej korespondencję, w tym także decyzję wymiarową. Wbrew poglądowi pełnomocnika, kwestia zawieszenia postępowania miała charakter wpadkowy, a więc miała "mniejszą wagę" (nie zmieniała istoty sprawy) w rozumieniu przepisu art. 137 § 3a Ordynacji podatkowej. Małżonka skarżącego mogła zatem w tym incydentalnym postępowaniu uczestniczyć jako tzw. pełnomocnik domniemany.

Z treści jej wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. wyraźnie bowiem wynikało, że "w imieniu i z upoważnienia W. P. wniosła o zawieszenie postępowania".

Zwrócić nadto trzeba uwagę, że zarówno w postanowieniu o wszczęciu postępowania z dnia 16 stycznia 2013 r., jak i w postanowieniu o odmowie zawieszenia tego postępowania z dnia 11 lutego 2013 r., organ podatkowy zgodnie z zasadą ogólną udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, po przytoczeniu stosownych przepisów poinformował o możliwości ustanowienia pełnomocnika w sprawie.

W sytuacji, gdy skarżący mimo stosownych informacji, pełnomocnika nie ustanowił, nie może w tej chwili czynić pod adresem organu podatkowego żadnego zarzutu. Organ nie może bowiem z urzędu traktować określonej osoby jako pełnomocnika, czy też domniemywać pełnomocnictwa.

Ze względów wyżej przytoczonych, z punktu widzenia przesłanek, o których mowa w przepisie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, wydane rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest prawidłowe. Skarżący bowiem żadną miarą nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Przeciwnie, do jego uchybienia doszło z przyczyn przez niego zawinionych.

Wskazać wreszcie należy, że także wniosek o przywrócenie terminu został złożony z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Wniosek o przywrócenie terminu został złożony w dniu 16 sierpnia 2013 r.

Zdaniem Sądu, skoro z akt sprawy wynika, że skarżący w dniu 22 kwietnia 2013r. był w Urzędzie Skarbowym w B. P., co jest bezsporne, albowiem w tym dniu przeglądał akta i potwierdził otrzymanie żądanych kopii dokumentów, to jest oczywiste, że przeglądając akta sprawy dowiedział się też o decyzji (k –42 akt podatkowych).

Z tego też względu niewiarygodne jest twierdzenie pełnomocnika, że skarżący "o istnieniu decyzji dowiedział się dopiero w dniu 9 sierpnia 2013 r. w czasie czynności podjętych przez organ egzekucyjny".

Z uwagi na to, że adnotacja urzędowa na okoliczność udzielenia przez skarżącego informacji w dniu 22 kwietnia 2013 r., iż otrzymał on w tym dniu na adres domowy decyzję organu I instancji sporządzona została dopiero w dniu 19 sierpnia 2013 r., rację ma pełnomocnik, że jej treść nie powinna być brana pod uwagę, tym bardziej, że znalazła się ona w aktach podatkowych po dniu 14 sierpnia 2013 r., kiedy to pełnomocnik przeglądał akta sprawy.

Z punktu widzenia istoty sporu, okoliczność ta nie ma jednak większego znaczenia. Nie można się zgodzić również ze stwierdzeniem pełnomocnika zawartym w skardze, że "w istocie nie wiadomo, którą datę organ przyjął jako datę powzięcia przez W. P. informacji o wydaniu decyzji, gdyż w postanowieniu zaprezentowano kilka wykluczających się koncepcji".

Jak już wyżej wskazano, organ odwoławczy zasadnie uznał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 kwietnia 2013 r., znak[...] określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych została skarżącemu skutecznie doręczona w dniu 22 kwietnia 2013 r. w siedzibie Aresztu Śledczego, na którego adres została wyekspediowana, w sytuacji, gdy skarżący zwolniony z tego Aresztu w dniu 29 marca 2013 r. nie powiadomił o tym fakcie organu podatkowego.

Z uwagi jednak na argumentację podniesioną we wniosku o przywrócenie terminu, organ odwoławczy odnosząc się do niej wskazał na jej niewiarygodność także co do faktu doręczenia decyzji skarżącemu na jego adres domowy.

Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku o dopuszczenie dowodu z protokołu kontroli skarbowej z dnia 24 września 2013 r. w sprawie nr [...] na okoliczności braku podjęcia przez organ działań mających na celu wszechstronne zebranie i rozpatrzenie wszystkich okoliczności sprawy, w tym dotyczących doręczania podatnikowi decyzji, wiedzy organu o toczącym się postępowaniu przed Inspektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie dotyczącej zobowiązań podatkowych strony za 2007 r. i braku zagwarantowania podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu, albowiem z punktu widzenia sprawy niniejszej nie miały one żadnego znaczenia.

Z powyższych względów, stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.), Sąd skargę oddalił.