Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 27/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2021-08-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska sędzia WSA Leszek Tyliński po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi H. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1. oddala skargę, 2. przyznaje doradcy podatkowemu K. H. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. – kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć i 20/100) złotych tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego

w B. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu N. Sp. z o. o. (zwana dalej: Spółką) z siedzibą w B. wraz ze Spółką oraz z N. K. obecnym członkiem Zarządu N. Sp. z o. o. -

za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług z tytułu kwoty do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: "u.p.t.u.", związanej z wystawieniem przez N. Sp. z o. o. faktur VAT w listopadzie i grudniu 2015 r.

w łącznej kwocie należności głównej [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...]zł i koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...]zł.

Pismem z [...] września 2020 r. Skarżący złożył odwołanie wnosząc o ponowną analizę przedstawionych zarzutów i odstąpienie od postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu N. Sp. z o. o. w B.: N. K., H. W. i R. K.. Skarżący stwierdził, że zarówno zaskarżona decyzja z [...] sierpnia 2020 r. jak i wcześniejsza decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. (z dnia [...] lipca 2019 r. w przedmiocie określenia Spółce m. in. wysokości kwoty do zapłaty w podatku od towarów i usług), wydane zostały na podstawie domniemywań,

a nie dowodów w postaci przesłuchań świadków i prawidłowo gromadzonych dokumentów. Zdaniem Strony zebrane w trakcie kontroli materiały świadczą jedynie

o rzekomym podejrzeniu nieprawidłowości, a zarzuty stawiane N. Sp. z o. o. zostały oparte na domysłach. Skarżący podkreślił, że Spółka w kontrolowanym okresie dokonywała transakcji zakupu i sprzedaży z polskimi firmami będącymi płatnikami podatku od towarów i usług. Tym samym, zdaniem Strony, nieuzasadnione jest żądanie zapłaty nienależnych podatków.

Kolejny zarzut Skarżącego dotyczył kierowania przez organ pierwszej instancji korespondencji na nieaktualny adres Spółki, pomimo przekazania w 2016 r. wraz

z oryginałami faktur i innymi dokumentami dotyczącymi prowadzonej kontroli, numerów telefonów osób upoważnionych do kontaktu w imieniu Spółki oraz adresów do korespondencji. W ocenie Strony było to celowe działanie, aby uniemożliwić składanie stosownych wyjaśnień jak i odwołań od wydanych postanowień i decyzji. Jednocześnie Skarżący wskazał, że w Krajowym Rejestrze Sądowym nadal widnieje nieaktualny adres Spółki N..

Decyzją z dnia [...] listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na wstępie organ przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie wskazując na przesłanki orzekania o odpowiedzialności członka zarządu wynikające z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), dalej "O.p.", tj.: 1) powstanie zobowiązania, którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu, 2) bezskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika w całości lub w części, 3) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, 4) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej podatnika.

Przechodząc do rozpoznania pierwszej z przesłanek organ wskazał, że jak wynika

z treści wpisów do Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] z dnia [...] września 2015 r. i Nr [...] z dnia [...] maja 2019 r., w okresie od [...] sierpnia 2015 r. do [...] listopada 2016 r. Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki N.. Sprawowaną przez Skarżącego funkcję członka zarządu w powołanym okresie potwierdzają również m.in.: deklaracje VAT-7K za II, III i IV kwartał 2015 r., bilans oraz rachunek zysków i strat sporządzony za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2015 r., sprawozdanie finansowe z działalności N. Sp. z o. o. za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2015 r., sprawozdanie z działalności N. sp. z o. o. z siedzibą w B., uchwała Nr [...] wspólników Spółki N. z dnia [...] czerwca 2016 r., które Skarżący opatrzył własnoręcznym podpisem. Organ podniósł, że zgodnie z aktualnym odpisem z rejestru przedsiębiorców (według stanu na dzień [...] października 2020 r.) do dnia wydania niniejszej decyzji Spółka nie została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego i nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości. Nadmienił również, że adres siedziby Spółki nadal mieści się w B. przy ul. [...].

W ocenie organu zestawienie ww. dokumentów z danymi ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym dotyczącymi osób wchodzących w skład zarządu Spółki potwierdza, że Skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu Spółki w czasie, kiedy powstały zaległości Spółki stanowiące podstawę niniejszego rozstrzygnięcia w sprawie.

Wprawdzie, jak zauważył organ, decyzja organu pierwszej instancji określająca Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz wysokość zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., została wydana w 2019 r.,

ale dotyczyła zobowiązań, które powstają w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p.,

a więc z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W takim przypadku wydana w trybie art. 21 § 3 tej ustawy decyzja podatkowa ma charakter deklaratoryjny. Potwierdza jedynie istnienie zobowiązania podatkowego w określonej w niej wysokości, do wykonania którego podatnik był zobowiązany w terminach określonych w przepisach. Organ podał, że Spółka winna była uiścić należny podatek VAT za listopad 2015 r. do dnia [...] grudnia 2015 r., a za grudzień 2015 r. do dnia [...] stycznia 2016 r., zaś po upływie tego terminu nieuiszczona kwota podatku stawała się zaległością podatkową, stosownie do art. 51 § 1 O.p.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w niniejszej sprawie ziściła się również kolejna pozytywna przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za przedmiotowe zaległości podatkowe, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki N.. Organ opisał podjęte działania egzekucyjne i podkreślił, że w toku postępowania egzekucyjnego nie doprowadziły one do wyegzekwowania przedmiotowych należności. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. w trybie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki.

Następnie organ przeanalizował zebrany materiał dowodowy pod kątem ustalenia,

czy zaistniała w sprawie przesłanka do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Zdaniem Dyrektora, dowody zgromadzone w sprawie są wystarczające do uznania,

że w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa wystąpiły podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki z powodu zaprzestania regulowania przez nią wymagalnych publicznoprawnych zobowiązań pieniężnych. Z akt sprawy wynika bowiem, że Spółka nie wywiązała się z obowiązku zapłaty należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od listopada do grudnia 2014 r., od stycznia do kwietnia 2015 r.,

za czerwiec 2015 r. oraz za listopad i grudzień 2015 r. Tym samym nie dokonując wpłaty, Spółka przestała wywiązywać się ze swoich zobowiązań, a moment właściwy do ogłoszenia jej upadłości nastąpił w dniu [...] grudnia 2014 r., kiedy to Spółka posiadała nieuregulowane zobowiązanie w podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. z tytułu wystawienia faktur VAT za listopad 2014 r. Skoro na dzień [...] grudnia 2014 r. Spółka stała się w myśl art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 233 ze zm.), dalej "u.p.u.n.", niewypłacalna, należało najpóźniej w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w Sądzie stosowny wniosek. Mimo to, stosowny wniosek nie został zgłoszony.

Organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania, Skarżący nie przedstawił żadnego dokumentu, który wykazałby, iż w czasie gdy pełnił obowiązki prezesa zarządu został zgłoszony wniosek o upadłość lub wniosek o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Brak jest także w Krajowym Rejestrze Sądowym informacji o złożeniu wniosku o wszczęcie postępowania układowego. P. z [...] października 2019 r. Sąd Rejonowy w B. XV Wydział Gospodarczy poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B., że do dnia [...] października 2019 r. nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości, o wszczęcie postępowania układowego oraz restrukturyzacyjnego wobec N. Spółka z o. o. W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, opisana niewypłacalność Spółki stanowiła podstawę do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanki przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. Z tych samych przyczyn organ stwierdził, że nie zaistniały przesłanki pozwalające na uznanie, że uchybienie ciążącym na Skarżącym obowiązkom w zakresie zgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie nastąpiło bez jego winy, bowiem w okresie, w którym pełnił funkcję prezesa zarządu miał realny wpływ na funkcjonowanie tej Spółki.

Organ podniósł, że z zebranego materiału dowodowego wynika również, iż w sprawie nie zaistniała przesłanka uniemożliwiająca orzekanie o odpowiedzialności osoby trzeciej, a mianowicie wskazanie przez członka zarządu mienia Spółki pozwalającego na zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej.

W ocenie Dyrektora nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące rzekomych nieprawidłowości w toku prowadzonego postępowania kontrolnego oraz postępowania podatkowego wobec N. Sp. z o. o., a także błędnych w ocenie Strony ustaleń faktycznych organu podatkowego w zakresie określenia prawidłowej wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług z tytułu wystawienia faktur za listopad, grudzień 2014 r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, listopad i grudzień 2015 r. Organ zauważył, że powyższe kwestie zostały już rozstrzygnięte prawomocną decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2020 r., doręczoną Spółce w dniu [...] lipca 2019 r. w trybie art. 150 O.p., od której Spółka nie złożyła odwołania.

Jednocześnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nadmienił, że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2019 r. została wysłana na zgłoszony przez N. Sp. z o. o. adres do korespondencji, tj. O., ul. [...], zgodnie z dokonanym w dniu [...] czerwca 2015 r. zgłoszeniem identyfikacyjnym NIP-3. Na podstawie wygenerowanych w dniu 19 maja i [...] grudnia 2019 r. oraz [...] października 2020 r. danych identyfikacyjnych i adresowych Spółki z Systemu Elektronicznej Rejestracji Centralnej SERCE ustalono, że od dnia [...] maja 2015 r. adres rejestracyjny Spółki mieści się w B. przy ul. [...]. N. adres korespondencyjny: od [...] czerwca 2015 r. do [...] maja 2020 r. mieścił się w O. przy ul. [...], a od [...] maja 2020 r. mieści się w B. przy ul. [...]. Zatem adres, na który została skierowana ww. decyzja, był zgodny

z dokonanym przez Spółkę w dniu [...] czerwca 2015 r. zgłoszeniem identyfikacyjnym

NIP-3 oraz z danymi zawartymi w Systemie Elektronicznej Rejestracji Centralnej SERCE. Tym samym, zdaniem organu, Spółka została prawidłowo zawiadomiona o nadejściu pisma oraz terminie i miejscu, gdzie można ją odebrać.

Reasumując, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził,

że z zebranego materiału dowodowego wynika bezspornie, iż zostały spełnione wszystkie przesłanki określone w art. 116 O.p.

W skardze do tut. Sądu Skarżący stwierdził, że nie powinien ponosić odpowiedzialności za zaległości podatkowe N. Sp. z o. o. w B.. Podkreślił, że prezesem oraz członkiem zarządu Spółki N. był od [...] sierpnia 2015 r. do [...] listopada 2016 r. oraz że za ten okres nie otrzymał żadnego wynagrodzenia. Wyjaśnił, że ze względu na pogarszający się stan zdrowia, w dniu [...] listopada 2016 r. złożył rezygnację na piśmie członkowi zarządu spółki - N. K. oraz że kwestia rezygnacji z funkcji prezesa Spółki została ostatecznie rozstrzygnięta w dniu 2 maja 2019r. postanowieniem Sądu Rejonowego w Bydgoszczy sygn. akt BY XIII NS-REJ.KRS/002574/19/526. Skarżący oświadczył, że na prośbę córki - B. K., wyraził zgodę na pełnienie funkcji prezesa zarządu Spółki bez wynagrodzenia. Niepobieranie wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji miało zagwarantować Skarżącemu, że nie będzie ponosił żadnych konsekwencji z racji pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Skarżący podkreślił, że sprawami administracyjno-finansowo-księgowymi Spółki zajmowała się jego córka - B. K. oraz matka N. K. - członek zarządu. Skarżący wyjaśnił, że dopiero z otrzymanego w dniu [...] marca 2020 r. postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. Nr [...] dowiedział się o wszczęciu wobec niego postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wraz z N. K. obecnym członkiem zarządu za zaległości podatkowe Spółki N.

z tytułu podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2015 r. Podkreślił, że nie będąc prezesem ani członkiem zarządu Spółki od [...] listopada 2016 r., nie ma wglądu do dokumentacji Spółki, a tym samym nie może wskazać żadnego majątku Spółki, który mógłby stanowić zabezpieczenie spłaty przedmiotowych zaległości podatkowych. Skarżący podniósł, że nie może ponosić odpowiedzialności za decyzje podjęte przez członka zarządu Spółki - N. K., która nie odbierała korespondencji kierowanej do Spółki N., w tym decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. Nr [...] doręczonej Spółce w dniu [...] lipca 2019 r.,

w trybie art. 150 O.p., jak i niezłożenie odwołania od tej decyzji, przez co stała się ona decyzją prawomocną, a także za niezłożenie sprawozdań finansowych za lata 2016

i 2017. Skarżący wskazał, że od [...] grudnia 2015 r. B. K. została zatrudniona w Spółce na stanowisku - Regionalny kierownik sprzedaży oraz, że uchwałą zarządu powołana została na Kierownika Biura Zarządu Spółki N.. B. K. udzielone zostało uchwałą z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] pełnomocnictwo stałe, które obejmowało: zastępowanie prezesa oraz działanie w imieniu prezesa w zakresie: zawierania umów handlowych, załatwiania spraw administracyjno-finansowo- księgowych, czynnego udziału w przeprowadzanych kontrolach przez organy państwowe i reprezentowania przed organami państwowymi (urząd skarbowy, miejski jak i odbiór korespondencji). Pełnomocnictwo to zostało udzielone na czas zatrudnienia w Spółce. Skarżący zaznaczył, że B. K. w sprawie zaległości podatkowych Spółki za lata 2014 i 2015 w ogóle nie była wzywana do Urzędu Skarbowego ani nie składała żadnych wyjaśnień.

Skarżący ponownie przedstawił zarzuty dotyczące nieprawidłowości w toku prowadzonego postępowania kontrolnego oraz postępowania podatkowego wobec N. Sp. z o. o. Wskazał, że w dniu [...] stycznia 2016 r. Komisarze Skarbowi Drugiego Urzędu Skarbowego w B. wręczyli mu imienne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej za okres od [...].10.2014 r. do [...].09.2015 r. w firmie N., w związku z tym, że pod adresem siedziby Spółki, tj. B.,

ul. [...] nie mieszczą się biura Spółki. Skarżący oświadczył, że nie zgadza się z decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w zakresie określenia Spółce N. wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2015r. Wyjaśnił, że dysponując wyciągiem z rachunku bieżącego Spółki N. B. P. z P. nr [...] [...] ustalił, że w dniu [...] października 2015 r. Spółka otrzymała kredyt w kwocie [...]zł oraz, że w listopadzie 2015 r. dokonywała i otrzymywała przelewy bankowe, które świadczą o tym, iż współpracowała z firmami, które wymienił.

Ponadto Skarżący podniósł, że firmy F. i J. nie zostały przesłuchane na okoliczność zakupu K. . Zatem w opinii Skarżącego, skoro Urząd Skarbowy uznał faktury i transakcje za prawdziwe, to tym samym Spółka N. posiadała towar (K. ). Skarżący zaznaczył, że w trakcie przesłuchiwania w Urzędzie Skarbowym pokazał zdjęcia palet z K. B., które były zwrócone jako towar uszkodzony. Oświadczył, że w dniu [...] maja 2015 r. osobiście dostarczył do Urzędu Skarbowego wyciągi bankowe, które nie zostały przez kontrolujących zweryfikowane, gdyż - w ocenie kontrolujących - nie ujawniłyby nowych okoliczności, mających wpływ na zmianę oceny, czy też podważenie wiarygodności dokonanych ustaleń faktycznych sprawy.

W ocenie Skarżącego przedstawione przez niego dowody wskazują, że w listopadzie 2015 r. transakcje dochodziły do skutku, a żadna z transakcji nie była fikcyjna. Skarżący oświadczył także, że nie może sprawdzić pozostałych transakcji ze względu na brak dostępu do innych wyciągów bankowych. Ponadto Skarżący poinformował, że w dniu [...] września 2016 r. zaciągnął w Banku B. (obecnie A. ) prywatny kredyt gotówkowy w kwocie [...]zł na spłatę zadłużenia Spółki z tytułu opłat czynszowych za budynek mieszczący się w O., ul. [...]. Oświadczył, że systematycznie reguluje raty kredytu w wysokości [...] zł miesięcznie. Podał, że B. K. zapewniła,

iż Spółka N. będzie przelewać na jego konto miesięczną ratę kredytu. Do chwili obecnej na konto Skarżącego dokonano wpłaty: w dniu [...] października 2016 r. na kwotę [...]zł z konta Spółki N. oraz w dniu [...] maja 2020 r. na kwotę [...]zł z konta N. K.. Skarżący wskazał także, że w dniu [...] lutego 2019 r. zawarł w formie aktu notarialnego umowę darowizny 50 udziałów w spółce N. o nominalnej wartości [...] zł każdy i łącznej wartości [...] zł na rzecz B. E. K.. Skarżący oświadczył również, że jego obecnym źródłem utrzymania jest emerytura w wysokości [...] zł oraz dodatek pielęgnacyjny w kwocie [...]zł. Wskazał, że posiada umowę o podział majątku i umowę majątkową małżeńską z M. W., która również pobiera świadczenie emerytalne. Jest współwłaścicielem samochodu marki O. C. rok produkcji 2017, nabytego [...] września 2020 r. za kwotę [...]zł oraz właścicielem samochodu marki T. C. rok produkcji 1997 o wartości złomowej wynoszącej ok. [...] zł. Na miesięczne wydatki składają się: koszty utrzymania mieszkania - ok. [...] zł, koszty leczenia - ok. [...] zł, inne wydatki - [...] zł oraz rata kredytu zaciągniętego w A. Bank na spłatę zaległości czynszowych Spółki w wysokości [...] zł.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z [...] czerwca 2021 r. Pełnomocnik Skarżącego ustanowiony z urzędu uzupełnił skargę. Wniósł: 1) o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] listopada 2020 r., nadto

o rozważenie przez Sąd uchylenia poprzedzającej decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] sierpnia 2020 r., 2) o przeprowadzenie przez Sąd dowodów uzupełniających z dokumentów, tj. dokumentacji medycznej Skarżącego oraz przygotowanych dla niej zestawień załączonych do pisma. Podniósł, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki ze względu na zły stan zdrowia. W tym zakresie wskazał, że Skarżący zmaga się z licznymi problemami zdrowotnymi, w tym ciężką chorobą onkologiczną. W wyniku przewlekłej choroby nie był w stanie sprawować funkcji prezesa zarządu spółki N. sp. z o. o. Z tego powodu w okresie tym faktycznie wszystkie sprawy przedmiotowej spółki prowadziła jego córka – B. K.. Stwierdził, że choroba, z którą zmaga się Skarżący, nie jest jedynie subiektywnym poczuciem braku winy, ale obiektywną kategorią, na którą Skarżący może się powołać w związku z zaistniałą sytuacją.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie podać należy, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia [...] marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z [...] lipca 2021 r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Pełnomocnik Skarżącego został poinformowany o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma. Pełnomocnik pisemnie wypowiedział się w sprawie (k. 72, 77-80 akt sądowych).

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2167), dalej: "u.s.a.", sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325), dalej jako: "p.p.s.a.", lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu, który nakazywałby wyeliminować ją z obrotu prawnego.

Zasadniczym przedmiotem sporu w sprawie jest zagadnienie, czy istniały podstawy faktyczne i prawne orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu N. Sp. z o.o. z siedzibą w B. za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu kwoty do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w związku z wystawieniem faktur w listopadzie i grudniu 2015 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Zdaniem organów podatkowych zaszły podstawy do orzeczenia tej odpowiedzialności w oparciu

o przesłanki zawarte w art. 116 § 1 i 2 O.p., bowiem w okresie, w którym upływał termin płatności wymienionych należności, Skarżący pełnił funkcję członka zarządu N. Sp. z o. o. z siedzibą w B. (prezesa zarządu). Stwierdzono także bezskuteczność prowadzonej z majątku tej Spółki egzekucji. Ponadto nie złożono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego, a Skarżący nie wykazał okoliczności, że niezłożenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Skarżący nie wskazał także mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący natomiast wskazuje na brak podstaw do orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, bowiem faktycznie prowadzeniem spraw Spółki zajmowała się córka Skarżącego – B. K. oraz N. K.. Ponadto postępowanie w przedmiocie podatku było prowadzone z naruszeniem przepisów postępowania, podobnie jak doręczenie decyzji określającej na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. podatek do zapłaty, bowiem skierowano ją na niewłaściwy adres. W piśmie procesowym z [...] czerwca 2021 r. podkreślono, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości było niezawinione przez Skarżącego.

W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi. Sąd nie podziela zarzutów Skarżącego, bowiem zebrany materiał dowodowy i dokonane ustalenia organów podatkowych oraz ich prawnopodatkowa ocena są prawidłowe i znajdują odzwierciedlenie w mających zastosowanie w sprawie przepisach prawa. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem wskazanych wyżej kryteriów stwierdzić należy, że wbrew podniesionym w skardze oraz w piśmie procesowym zarzutom nie została ona wydana z naruszeniem prawa.

Zdaniem Sądu, organ wykazał, że wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej było dopuszczalne w kontekście warunku wynikającego z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., zgodnie z którym postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia podatnikowi (w tym przypadku Spółce) decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, za które Skarżący ma odpowiadać jako osoba trzecia. Zdaniem Sądu w pierwszej kolejności odnieść się należy do kwestii, czy decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2019 r. określająca wysokość m.in. kwoty do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., została doręczona na właściwy adres, tj. O., ul. [...], czy jak zarzucono w skardze - na niewłaściwy. Odnosząc się do tego zarzutu skargi należy ocenić go jako niezasadny. Z akt administracyjnych bowiem wynika, że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2019 r. Nr [...] została wysłana na podany przez N. Sp. z o. o. adres do korespondencji, tj. O., ul. [...], zgodnie z dokonanym w dniu [...] czerwca 2015 r. zgłoszeniem identyfikacyjnym NIP-3. Ponadto na podstawie wygenerowanych w dniu [...] grudnia 2019r. oraz [...] października 2020 r. danych identyfikacyjnych i adresowych Spółki z Systemu Elektronicznej Rejestracji Centralnej SERCE ustalono, iż od dnia [...] maja 2015 r. adres rejestracyjny Spółki mieści się w B. przy ul. [...]. N. adres korespondencyjny: od [...] czerwca 2015 r. do [...] maja 2020 r. mieścił się w O. przy ul. [...], a od [...] maja 2020 r. w B. przy ul. [...] (k. 318-349, 446-448). W pełni zatem na aprobatę zasługuje stanowisko organu,

że adres, na który została skierowana ww. decyzja, był zgodny z dokonanym przez Spółkę w dniu [...] czerwca 2015 r. zgłoszeniem identyfikacyjnym NIP-3 oraz z danymi zawartymi w Systemie Elektronicznej Rejestracji Centralnej SERCE. Podkreślić należy, że w uzasadnieniu odwołania Skarżący potwierdził, iż w Krajowym Rejestrze Sądowym nadal widnieje nieaktualny adres Spółki N.. W związku z tym zarzuty podniesione w skardze, jak i wcześniej na etapie postępowania podatkowego w odwołaniu, co do niewłaściwego adresu, na który została skierowana decyzja nie zasługują na uwzględnienie. Niewątpliwie uprawnione jest też powołanie się przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na art. 146 § 1 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczenie pisma drogą elektroniczną. W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 2 O.p.).

W pełni na aprobatę zasługuje także argumentacja organu, że zarzuty dotyczące niezasadności określenia Spółce N. wysokości podatku do zapłaty w decyzji z dnia [...] lipca 2019 r. Nr [...] pozostają poza rozważaniami w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki. W pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może ona kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ wobec podatnika, dotyczących np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku. W postępowaniu tym nie rozstrzyga się już bowiem kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego (wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1349/14). Zasadnie organ podnosi, że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z [...] lipca 2019 r. jest ostateczna i prawomocna. Została ona doręczona w trybie art. 150 O.p. Zgodnie z art. 151 § 1 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 i art. 150a stosuje się odpowiednio. W związku z powyższym należy wskazać, że w świetle art. 150 § 1 pkt 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma przez operatora pocztowego w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 O.p., pismo przechowuje się w placówce pocztowej operatora przez 14 dni. Operator ma obowiązek zawiadomić adresata o pozostawieniu pisma, pozostawiając zawiadomienie w skrzynce oddawczej adresata, a gdy nie jest to możliwe - na drzwiach mieszkania adresata, jego biura bądź innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata

(art. 150 § 2 O.p.). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (art. 150 § 3 O.p.). Stosownie natomiast do art. 150 § 4 O.p. w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Pozostawienie przesyłki i zawiadomienia o niej w sposób opisany w art. 150 § 1-4 O.p. pozwala przyjąć domniemanie, że została ona doręczona oraz przyjąć prawną fikcję doręczenia po upływie terminu wskazanego w art. 150 § 4 O.p.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy podać należy,

że w aktach sprawy znajduje się kopia decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z [...] lipca 2019 r. W aktach sprawy znajduje się także kserokopia potwierdzenia doręczenia decyzji w trybie art. 150 O.p. (k. 320-321; k. 377). Z potwierdzenia tego wynika, że z powodu niemożności doręczenia przesyłki, była ona dwukrotnie awizowana, tj. [...] lipca 2019 r. i [...] lipca 2019 r. Wobec tego, że nie została ona odebrana, to pismo zwrócono do adresata – [...] sierpnia 2019 r. Na ww. potwierdzeniu odbioru znajduje się odcisk pieczątki, z której wynika, że zawiadomienie o odbiorze przesyłki pozostawiono w skrzynce na listy. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sąd stwierdza, że w kontrolowanej sprawie wykazano, że doszło do skutecznego doręczenia Spółce N. ww. decyzji organu pierwszej instancji w trybie art. 150 O.p.

W dalszej kolejności ocenić należy przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych. Zostały one określone w art. 116 § 1 i 2 O.p. Można je podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że zaległość wynika z zobowiązania, którego termin płatności upłynął w czasie, gdy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Członek zarządu będzie zatem zwolniony z odpowiedzialności jeśli wykazane zostanie, że we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy tej osoby lub wskazane zostanie mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Wyjaśnienia wymaga, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego, które przekształciło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce. Z kolei członek zarządu chcąc uwolnić się od tej odpowiedzialności może wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) bądź że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok NSA z 6 marca 2003r. sygn. akt SA/Bd 85/03; wyrok WSA w Olsztynie z 24 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 345/04; A. Mariański i A. Karolak, Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o. ..., Warszawa 2004, s. 234-236; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402; B. Adamiak i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 433).

Z poczynionych przez organy podatkowe ustaleń wynika, że Skarżący był członkiem zarządu Spółki w czasie, w którym upływał termin płatności należności Spółki w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2015 r. Na mocy uchwały nr [...] z dnia [...] sierpnia 2015 r. Skarżący został powołany do pełnienia funkcji prezesa Zarządu i udzielono mu prokury samoistnej. Postanowieniem z dnia 2 maja 2019 r. Sąd Rejonowy w Bydgoszczy, XIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego wykreślił Skarżącego jako członka zarządu Spółki N. uznając, że w dniu [...] listopada 2016r. skutecznie złożył rezygnację z pełnionej funkcji z dniem [...] listopada 2016 r., na ręce drugiego członka zarządu i jednocześnie jedynego wspólnika - N. K..

Nie budzi zatem wątpliwości, że w okresie od [...] sierpnia 2015 r. do [...] listopada 2016 r. Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki N.. Wprawdzie Skarżący powołuje się na okoliczność, że faktycznie czynności wykonywała córka B. K., jednakże nie ma to wpływu na ocenę niniejszej sprawy. Nie jest bowiem istotne czy Skarżący otrzymywał wynagrodzenie oraz komu Skarżący powierzył wykonywanie określonych zadań i czynności w zakresie prowadzenia spraw Spółki, której był członkiem zarządu. Sąd zauważa, że w aktach administracyjnych znajdują się dokumenty podpisane przez Skarżącego, które potwierdzają sprawowaną przez Skarżącego funkcję członka zarządu, tj.: deklaracje VAT-7K za II, III i IV kwartał 2015 r., bilans oraz rachunek zysków i strat sporządzony za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2015 r., sprawozdanie finansowe z działalności N. Sp. z o. o. za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2015r., uchwały wspólników Spółki N. (k. 243-248, 255, 256, 285-298). Zasadnie organ wskazuje, że na tych dokumentach jest złożony własnoręczny podpis Skarżącego,

a na niektórych także pieczęć imienna o treści: "PREZES ZARZĄDU H. W..

W związku z tym należy stwierdzić, że prawidłowe jest ustalenie organu, iż została udowodniona pierwsza przesłanka odpowiedzialności, tj. pełnienie przez Skarżącego obowiązków członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności podatku wykazanego w wystawionych fakturach.

W sprawie wykazane zostało również to, że egzekucja prowadzona przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Jak bowiem wynika z poczynionych w sprawie ustaleń, w toku prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowych. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. prowadził wobec Spółki postępowanie egzekucyjne. Skierował do P. BP S.A. w W., A. Bank S.A. w W., m. S.A. w W. oraz do G. S.A. w W. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego dłużnika. m. S.A. w W. zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na zbieg egzekucji z Dyrektorem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B., Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w B., Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym dla W. , Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w S., Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w D. oraz Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w B.. P. BP S.A. w W. zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na to, iż saldo zajętych rachunków wynosi [...] zł oraz z uwagi na zbieg egzekucji z Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w B. oraz Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w B. (w stosunku do innych zaległości Spółki N. nie objętych niniejszym postępowaniem). Organ egzekucyjny prowadził także wobec Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłat wynagrodzeń ze stosunku pracy za miesiące od stycznia do grudnia 2016 r. oraz od stycznia do sierpnia 2017 r. i grudzień 2017 r. A. Bank S.A. w piśmie z dnia [...] czerwca 2017 r., w związku z zajęciem rachunku bankowego z tytułu zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4) poinformował, że zajęcie nie może zostać zrealizowane z uwagi na brak środków.

W kolejnych pismach poinformował o zbiegu egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową wskazując, że środki z rachunku będą przekazywane do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B.. Także m. S.A. w W. poinformował organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęcia rachunku bankowego Spółki

z uwagi na zbieg egzekucji z egzekucją sądową. W toku podjętych czynności ustalono, że N. Sp. z o. o. nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem. Spółka nie dokonała zgłoszenia nowego adresu siedziby. Z kolei na podstawie Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców ustalono, że Spółka aktualnie nie jest właścicielem żadnego pojazdu. Ponadto, na podstawie Centralnej B. K. W. ustalono, że Spółka nie jest właścicielem, współwłaścicielem czy użytkownikiem wieczystym jakiejkolwiek nieruchomości. Spółka nie została odnaleziona jako strona czynności w Jednolitym Pliku Kontrolnym (JPK). Z uwagi na to, że Spółka nie posiada żadnego majątku w postaci praw majątkowych, ruchomości czy też nieruchomości, z których można byłoby prowadzić skuteczną egzekucję, a także nie prowadzi działalności, egzekucja okazała się bezskuteczna. W związku z tym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] września 2019r. Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki z o.o. N. z siedzibą w B. (k. 212 akt administracyjnych). Prowadzone w sprawie postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, gdyż nie było możliwości zaspokojenia egzekwowanych wierzytelności. Spółka poza zaległościami dotyczącymi niniejszego postepowania posiadała również zadłużenie z tytułu nieuregulowanych zobowiązań w podatku od towarów i usług, kosztów egzekucyjnych powstałych w związku z egzekucją zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych, zaległości z tytułu nieopłaconych składek na FUS, FUZ, FPiFGŚP. Spółka tych należności nie uiszczała.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. W tej sytuacji do rozważenia przez Sąd pozostaje kwestia,

czy Skarżący wykazał, iż wystąpiła którakolwiek okoliczność uwalniająca go od tej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki N. (art. 116 § 1 O.p.). Zaakceptować należy ocenę organów, że nie zachodzi przesłanka egzoneracyjna, tj. wskazanie mienia tej Spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych. Podkreślić należy, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest wskazanie mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie, realnie, umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, iż egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki. Zdaniem tut. Sądu, Skarżący nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego posiadanie przez Spółkę N. majątku, z którego można byłoby faktycznie zaspokoić roszczenia z tytułu zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe, a ustalenie to potwierdza ww. postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] września 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Spółki uznając egzekucję administracyjną za nieskuteczną. Okoliczności te nie są podważane.

W ocenie tut. Sądu, Skarżący nie zwolnił się też z odpowiedzialności przez wykazanie zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., tj. że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości) nastąpiło bez jego winy. Zgodzić się należy z organami, że analiza tego, czy członek zarządu obowiązany jest do podjęcia działań dotyczących zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, winna być przeprowadzona na gruncie przepisów ustawy z dnia [...] lutego 2003r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 10 tej ustawy, upadłość ogłasza się, gdy dłużnik stał się niewypłacalny. Przepis art. 11 u.p.u.n. wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego. Pierwsza z tych przesłanek, zawarta w ust. 1, utrata zdolności płatniczej (dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych), ma charakter uniwersalny i odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, przewaga zobowiązań nad majątkiem (art. 11 ust. 2 u.p.u.n.), ma charakter uzupełniający i odnosi się do osób prawnych i określonych jednostek organizacyjnych. W przypadku dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 tej ustawy). Przesłanki te są niezależne od siebie. Na podstawie art. 21 u.p.u.n. dłużnik jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu - jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W wyroku z dnia 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14 Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował następujący pogląd: "Istotne - z punktu widzenia powołanych wyżej przesłanek ekskulpacyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 ord. pod. - jest pojęcie "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Na gruncie prawa podatkowego brak regulacji w tym zakresie. (...) Właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w którym złożenie wniosku zapewnia wszystkim wierzycielom możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Każdy zatem z członków zarządu powinien zadbać z należytą starannością o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której tylko niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych."

Sąd w tut. składzie ww. pogląd podziela. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy podnieść należy, że na koniec 2014 r. Spółka posiadała nieuregulowane należności z tytułu kwot podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., tj. z tytułu wystawienia tzw. pustych faktur VAT za listopad 2014 r. Był to moment właściwy do ogłoszenia jej upadłości. Podkreślić należy, że przy ocenie niewypłacalności Spółki należy uwzględniać wysokość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego nawet wówczas, gdy owa decyzja została doręczona Spółce w okresie, gdy członek zarządu nie pełnił już swych funkcji (por.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r. w sprawie II FPS 3/09; wyroki NSA

z 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14 i z 24 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 3245/14; wyrok WSA w Łodzi z 29 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 918/16). Okoliczność, że wydanie decyzji określającej kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. nastąpiło w czasie, kiedy Skarżący nie pełnił funkcji członka zarządu, nie ma znaczenia dla oceny powstania przesłanek ogłoszenia upadłości Spółki,

gdyż w sprawie istotna jest data powstania zaległości podatkowej (długu Spółki),

a nie data ujawnienia tej zaległości.

W niniejszej sprawie obowiązek zapłaty podatku wykazanego w tzw. pustych fakturach powstał z mocy prawa (art. 108 ust. 1 u.p.t.u.), zaś decyzja organu podatkowego tylko określała jego prawidłową wysokość do zapłaty, który powinien być zapłacony do [...] grudnia 2015 r. (z faktur wystawionych w listopadzie 2015 r.) oraz do [...] stycznia 2016 r. (z faktur wystawionych w grudniu 2015 r.). Przy czym przesłanka zaprzestania wykonywania wymagalnych zobowiązań Spółki jest samodzielną podstawą dla stwierdzenia stanu jej niewypłacalności. W niniejszej sprawie organ zasadnie przyjął,

że przesłanka ta zaistniała już na koniec 2014 r., który to stan obligował zarząd do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości (zob.: wyrok NSA z 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14). W tym miejscu Sąd chciałby odwołać się do poglądu zaprezentowanego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2020r. sygn. akt II FSK 994/18, zgodnie z którym: "dla oceny niewypłacalności, o której mowa

w tym przepisie, nie ma znaczenia kondycja finansowa podmiotu. W tym przypadku istotny jest jedynie obiektywny stan nieregulowania przez podmiot wymagalnych zobowiązań. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia to, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektóre z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonalnych przez dłużnika zobowiązań. Nawet bowiem niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność

w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości istotne znaczenie ma wyłącznie to, czy dłużnik nie wykonuje wymagalnych zobowiązań (vide: wyroki NSA z 17 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 798/14 i z 24 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1864/14). W orzecznictwie utrwalone jest stanowisko,

że w art. 11 ust. 1 u.p.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów (vide wyroki NSA z 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 853/13, z 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 656/13, z 25 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2557/14)."

Mając to na uwadze wskazać należy, że skoro organy za przyczynę niewypłacalności przyjęły brak wykonywania przez Spółkę jej wymagalnych zobowiązań, tj. wystąpienie przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 1 u.p.u.n., to istotnym elementem ustaleń w sprawie określenia "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest stan regulowania takich zobowiązań. Tak właśnie przeprowadzona analiza doprowadziła organy do słusznego wniosku, że ostateczna data zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przypadała na dzień [...] grudnia 2014 r. Stan ten utrzymał się, a nawet pogłębił na skutek nieregulowania należności za dalsze okresy rozliczeniowe od stycznia do kwietnia 2015 r., za czerwiec 2015 r. oraz za listopad i grudzień 2015 r., czyli także w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu od [...] sierpnia 2015 r. Skarżący zatem po zapoznaniu się ze stanem finansowym Spółki na dzień objęcia funkcji prezesa zarządu, co było jego obowiązkiem, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w ciągu dwóch tygodni. Skoro objął funkcję [...] sierpnia 2015 r., to niewątpliwie obowiązany był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości do [...] sierpnia 2015 r. Wniosek taki nie został złożony.

Oceniając niniejszą sprawę należy mieć na uwadze, że w judykaturze przyjmuje się,

iż winy członka zarządu zasadniczo nie wyłącza brak wiedzy członka zarządu na temat kondycji finansowej firmy oraz wysokości należnego z mocy prawa podatku. Zgodnie bowiem z art. 208 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej: "k.s.h."), każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, czyli jest zobligowany do bieżącego śledzenia sytuacji spółki, tak aby w przypadku wystąpienia trudności finansowych i zagrożenia upadłością mógł podjąć stosowne kroki. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie możliwość zaspokojenia długów. Zgodnie z art. 201 § 1 k.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Bez zgody i wiedzy danej osoby nie można przecież jej powołać do zarządu spółki. Podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu (przyjmując wybór do wiadomości i zgadzając się na niego) osoba ta nabywa prawo, ale także obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 208 § 2 k.s.h.). Powinnością tej osoby jest zatem posiadanie elementarnej wiedzy o sprawach spółki, w tym o sprawach finansowych (por. wyrok Sądu Najwyższego z 5 lipca 2011 r., I UK 422/10). Członek zarządu po powołaniu go w skład zarządu spółki ma zatem obowiązek zapoznać się z jej stanem finansowym, analizować go na bieżąco i w przypadku, gdy zachodzą ku temu przesłanki złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby uchronić się przed odpowiedzialnością za długi tej spółki. Niewątpliwie nie można z biernej postawy, czy niedbalstwa członka zarządu wywodzić podstaw do zwolnienia z odpowiedzialności za spółkę. Brak dostatecznego zainteresowania sprawami spółki - również w zakresie rzetelnego rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatków - skutkujący niedeklarowaniem i nieznajomością wysokości należnych zobowiązań podatkowych spółki, stanowi zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków (por. wyrok NSA z 22 listopada 2006r. I FSK 189/2006; wyrok WSA w Warszawie z 28 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1600/16).

Jak już wyżej podano, z treści art. 116 § 1 O.p. wynika, że członek zarządu może zwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jeśli wykaże, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Należy mieć na uwadze,

że w przepisie tym mowa jest o wszystkich rodzajach winy (w tym nieumyślnej, przyjmującej postać zarówno niedbalstwa, jak i lekkomyślności). Oznacza to, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, jeśli wykaże, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło nie tylko bez jego winy umyślnej, ale także nieumyślnej. Każdy obejmując

i pełniąc funkcję członka zarządu spółki winien poznać jej sytuację, na bieżąco ją śledzić i prowadzić sprawy spółki w tym rozliczenia z budżetem państwa w sposób zgodny

z prawem.

W skardze oraz w piśmie procesowym z dnia [...] czerwca 2021 r. akcentowana jest okoliczność choroby Skarżącego, co ma mieć wpływ na brak podstaw do odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki N., bowiem uniemożliwiała ona złożenie mu wniosku o ogłoszenie upadłości. Podkreślić jednak trzeba, że w dniu [...] sierpnia 2015 r. Skarżący został powołany na stanowisko prezesa zarządu Spółki i objął prokurę. Tym samym stan zdrowia pozwalał na pełnienie tych obowiązków, w ramach których mieści się także zapoznanie się z sytuacją finansową Spółki. Skoro wówczas podjął się sprawowania tych funkcji, to niewątpliwie był także w stanie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Ponadto jeszcze raz podać należy, że z akt administracyjnych wynika, iż Skarżący składał własnoręczne podpisy na bardzo istotnych dokumentach, tj.:

- deklaracjach VAT-7K za II, III i IV kwartał 2015 r.,

- bilansie oraz rachunku zysków i strat sporządzonym za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2015 r.,

- sprawozdaniu finansowym z działalności N. Sp. z o. o. za okres od 1 stycznia do [...] grudnia 2015 r.,

- sprawozdaniu z działalności N. sp. z o. o. z siedzibą w B. przy ul. [...],

- uchwale Nr [...] wspólników Spółki N. z dnia [...] czerwca 2016 r.

W związku z tym, jeżeli nawet Skarżący nie mógł ze względu na stan zdrowia złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości w pewnym przedziale czasowym, to niewątpliwie mógł złożyć w tym samym czasie, w którym brał udział w zgromadzeniu ogólnym wspólników, podpisywał ww. dokumenty. Gdyby wniosek został złożony w czasie, kiedy odbyło się zgromadzenie ogólne i podjęto ww. uchwały, to wówczas można by ewentualnie rozważać kwestię usprawiedliwienia niezłożenia wniosku we wcześniejszym terminie. Jednakże nawet w tym późniejszym okresie, w którym Skarżący był aktywny jako prezes zarządu (co potwierdzają wskazane dokumenty znajdujące się w aktach administracyjnych), wniosek o ogłoszenie upadłości także nie został złożony.

Mając na uwadze powyższe należy również wskazać, że zakwestionowano w Spółce faktury VAT dokumentujące sprzedaż towarów. Z decyzji z [...] lipca 2019 r. wynika, że Spółka N. wystawiała faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji, były to "puste faktury", do których miał zastosowano art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Skoro do obowiązków zarządu, którego prezesem był Skarżący, należało prowadzenie spraw Spółki N., która – jak wynika z ww. decyzji – świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym i powstały zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług, to nie może on uwolnić się od odpowiedzialności z powołaniem się na okoliczność,

że decyzja została wydana po zaprzestaniu przez niego pełnienia tej funkcji,

nie występowały okoliczności zobowiązujące go do złożenia wniosku o upadłość

i nie ponosi żadnej winy w niezgłoszeniu takiego wniosku (zob. wyrok NSA z 21 kwietnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3105/21).

Mając na uwadze powyższe, w pełni na akceptację zasługuje stanowisko organu, że zaistniała przesłanka ustawowa, o której mowa w art. 11 ust. 1 u.p.u.n., bowiem Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań. Z ustalonego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że daty powstania zaległości podatkowych (26 grudnia 2014r.), do dziś niezapłaconych, świadczą o tym, iż przesłanka zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań, o której mowa w art. 11 ust. 1 u.p.u.n., powstała po stronie Spółki już w 2014 r. (niezapłacenie kwoty wykazanej podatku za listopad 2014 r. w terminie do [...] grudnia 2014 r.). Zaległości z tytułu niezapłacenia podatku powstały z mocy samego prawa, zostały "nieujawnione" przez Spółkę, za co winę ponosi jej zarząd obowiązany do prowadzenia spraw Spółki, w tym wykazywania podatków i płatności ich w terminie (zob.: wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14). Powyższe odnosi się także do podatku wykazanego w tzw. pustych fakturach, który podlega wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.

W konsekwencji powyższego Sąd uznał, że zaszły podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej za podatek wykazany w tzw. pustych fakturach wystawionych przez Spółkę N.. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego, przy zachowaniu zasad postępowania podatkowego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stosownie do wymogów art. 210 O.p. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z O.p., w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191) i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1). Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał procesowy jest pełny i jest wystarczający do ustalenia wymaganej przez prawo podstawy faktycznej zaskarżonej decyzji. W konsekwencji – z przyczyn podanych wyżej - nie doszło także do naruszenia art. 116 § 1 O.p.

II. Sąd oddalił wniosek o przeprowadzenia dowodów złożonych na etapie postępowania sądowoadministracyjnego (pismo procesowe wraz z załącznikami, k. 77-191 akt sądowych) na okoliczność choroby Skarżącego, która uniemożliwiła mu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Należy zauważyć, że w myśl art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W świetle tego uregulowania przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentu następuje w sytuacji, gdy brak dowodu z dokumentu uniemożliwia lub znacznie utrudnia ocenę zgodności z prawem stanu faktycznego ustalonego przez organ (por. wyrok NSA z dnia 11 marca 2020 r., sygn. akt I GSK 222/18; wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt I GSK 199/18). W niniejszej sprawie zgromadzony przez organ materiał dowodowy pozwalał na rozpoznanie skargi, a tym samym nie było konieczności przeprowadzenia przez Sąd uzupełniającego dowodu z dokumentów, ponieważ w aktach administracyjnych znajdują się dokumenty podpisane własnoręcznie przez Skarżącego, na co wyżej już wskazano. W związku z tym nie zachodziła potrzeba wykazywania,

że Skarżący nie mógł podpisać i złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości, skoro podpisywał inne istotne dokumenty. Stąd przeprowadzenie uzupełniających dowodów co do braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości było zbędne.

Na marginesie Sąd zauważa, że stan zdrowia Skarżącego został natomiast oceniony na użytek rozpoznania wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (wniosek został rozpatrzony odrębnie postanowieniem).

III. Mając na względzie powyższe, tut. Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzekł na podstawie art. 250 § 1 p.p.s.a. w zw. z § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie ponoszenia przez skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2018 r. poz. 1688). Kwotę tę powiększono o należy podatek od towarów i usług.