Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 419/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 12 czerwca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , Protokolant specjalista Agnieszka Kowalik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2013 roku sprawy ze skargi I. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym spółki za kwiecień i maj 2007 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z dnia [...], nr [...], 2. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącej I. K. kwotę 7.717 (siedem tysięcy siedemset siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W toku prowadzonego postępowania ustalono, że "A" sp. z o.o. z siedzibą w C. k/S. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania wyrobów akcyzowych, tj. wyrobów alkoholowych i wyrobów winiarskich. W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających stwierdzono brak wpłat należnego podatku m.in. za miesiące: kwiecień 2007, maj 2007, zadeklarowanego w złożonych przez spółkę deklaracjach podatkowych w Urzędzie Celnym II w Ł.

Pismem z dnia 12 lipca 2011 r. (uzupełnionym pismem z dnia 22 lipca 2011 r.) wierzyciel, tj. Dyrektor Izby Celnej w [...] zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z wnioskiem o podjęcie postępowania zmierzającego do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania spółki "A" na członków zarządu spółki, ewentualnie rozważenie możliwości umorzenia zaległości podatkowych ciążących na tej spółce. Zaległości podatkowe Spółki z o.o. "A" wynoszą za miesiąc kwiecień 2007r. 117.543.84 zł i za miesiąc maj 2007r. w kwocie 180.325,00 zł.

Referat ds. Wierzycielskich Izby Celnej w [...] wystawił tytuły wykonawcze o nr [...] z dnia [...] [...] z dnia [...] obejmujące zobowiązania za miesiące kwiecień i maj 2007r. na łączną kwotę 297.868.84 zł. Dyrektor Izby Celnej w [...] poinformował, że dokonał zgłoszenia ww. wierzytelności w postępowaniu upadłościowym w dniu 30.07.2009 r. dotyczących Spółki "A" w upadłości (sygn. akt [...]).

W wyniku zakończonego postępowania upadłościowego wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia ww. wierzytelności. W toku postępowania upadłościowego Syndyk Masy Upadłości wpłacił na konto Izby Celnej w [...] kwotę 73.778.48 zł uzyskaną wskutek wykonania ostatecznego planu podziału środków z zakończonego postępowania upadłościowego prowadzonego wobec ww. spółki. Wpłata ta została zaliczona za zaległości podatkowe Spółki "A" do deklaracji [...] z dnia [...] za okres marzec 2005 r.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. wszczął z urzędu wobec I. F. K. postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłych członków zarządu za zaległości w podatku akcyzowym akcyzy krajowej przedsiębiorstwa "A" Sp. z o.o. C. k S. za miesiące: kwiecień 2007 r. i maj 2007 r.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją nr [...] z dnia [...], sprostowaną postanowieniem z dnia [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności I. K., byłego członka zarządu spółki z o.o. "A" z/s C. k/S. za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym tej Spółki za miesiące kwiecień 2007r. i maj 2007r. łącznie wraz z odsetkami w kwocie 503.443,84 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki z art.116 § 1 o.p., a I. K. były członek zarządu nie wykazała, że we właściwym czasie złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Nie wykazała również braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku w stosownym czasie.

W odwołaniu I. K. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w niniejszej sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ l instancji. Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego:

art. 116 § 1 pkt 1 lit. h o.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na

orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki "A" w sytuacji, w której niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości w terminie wskazanym przez organ podatkowy nastąpiło bez jego winy.

art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki "A" w sytuacji, w której postępowanie upadłościowe zostało przeprowadzone we właściwym czasie.

Skarżąca zarzuciła także naruszenie przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

art. 122 o.p. poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu

dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

art. 187 o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w

pełni rozpatrzony materiał dowodowy,

- art. 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału

dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, w szczególności dotyczącej realnego wpływu strony na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w momencie "właściwym" w rozumieniu organu podatkowego oraz czasu przeprowadzenia postępowania upadłościowego.

art. 210 § 4 o.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji taktów, które

organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

w konsekwencji także art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w

sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że organ podatkowy nie przeprowadził prawidłowo postępowania dowodowego w zakresie zbadania podstawowej okoliczności tj. okresu w jakim strona pełniła funkcje członka zarządu. I. K. złożyła swoją rezygnację w dniu 21 maja 2007r., zaś Zgromadzenie Wspólników, na podstawie uchwały z dnia 3 lipca 2007r. postanowiło tę rezygnację przyjąć. Strona powołała się na przepis art. 202 § 4 Kodeksu spółek handlowych.

Ponadto strona wskazała, że dniem, w którym nastąpiła niewypłacalność dłużnika jest dzień 1 czerwca 2006 r. i zdaniem organu podatkowego winna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w ciągu dwóch tygodni od dnia 1 czerwca 2006r. Decyzja organu podatkowego, zdaniem strony przenosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe na członka zarządu, który zaczął pełnić swą funkcje ponad pół roku po dniu. w którym należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Następnie I. K. wyjaśniła, że w uzasadnieniu decyzji, nie wiedzieć dlaczego, organ stwierdza, że wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony do dnia 3 lipca 2007r., pomijając fakt, że w tej dacie nie pełniła ona funkcji członka zarządu w związku ze złożoną rezygnacją. Wniosek o ogłoszenie upadłości "A" został złożony w maju 2009r. i po jego rozpoznaniu Sąd Rejonowy wydał postanowienie w dniu [...], w którym ogłosił upadłość Spółki. Wniosek ten został zgłoszony dwa lata po złożeniu przez stronę rezygnacji z funkcji członka zarządu. Powołując się na przepisy art.21 ust. 1, art.12 ust.1, art.13 Prawa upadłościowego i naprawczego strona wskazała, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został zgłoszony we właściwym czasie, a wierzyciel - Izba Celna uzyskała częściowe zaspokojenie swoich roszczeń wobec Spółki. Zdaniem strony brak było podstaw do przeniesienia na stronę zaległości podatkowych, ponieważ nie można przypisać stronie winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie uznanym za właściwy przez organ celny oraz upadłość Spółki została przeprowadzona po upływie dwóch lat od rezygnacji strony z pełnienia funkcji członka zarządu.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ powołując się na treść art. 116 § 1 o.p. wskazał, że dyspozycja tego przepisu obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi (określonymi w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p.) są natomiast te okoliczności, których wystąpienie powoduje wyłączenie odpowiedzialności, a obowiązek ich wykazania zasadniczo spoczywa na członku zarządu.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że niepodważalnym jest fakt, że I. K. pełniła obowiązki członka zarządu Spółki "A" w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania.

W wyniku nadesłanych przez Sąd Rejonowy dla [...] Sąd Gospodarczy XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego za pismem nr [...] z dnia [...] oraz XIV Wydziału Gospodarczego dla spraw Upadłościowych i Naprawczych nr [...] z dnia [...] dokumentów ustalono, że:

1. zgodnie z treścią Uchwały nr l zawartej w Protokole Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. k/S. z dnia [...] "Zgromadzenie Wspólników "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. odwołuje z dniem 30 listopada 2006r. Prezesa Zarządu G. K. D. Zgodnie z treścią Uchwały nr 2 "Zgromadzenie Wspólników "A" Spółki z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą

w C. postanawia powołać z dniem 30 listopada 2006 r. nowego Prezesa Zarządu I. K."

wnioskiem z dnia 5.12.2006r. Spółka wystąpiła do Krajowego Rejestru Sądowego

o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców (KRS-Z3) wraz z. załącznikiem (KRS-ZK) zarejestrowanych w KRS pod nr [...] w dniu

[...]. Na ww. dokumentach widnieje podpis I. K.

Postanowieniem sygn. akt [...] z dnia [...] Sąd Rejonowy [...] XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego dokonał zmiany wpisu w Podrubryce l "Dane osób wchodzących w skład organu" wpisując I. F. K. jako pełniącą funkcję Prezesa Zarządu w organie reprezentacyjnym

4.Zgodnie z treścią Uchwały nr l zawartej w Protokole Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. k/S. z dnia [...] Zgromadzenie Wspólników "A" Spółki z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą w C. k/S. postanawia przyjąć

rezygnację dotychczasowego Prezesa Zarządu I. K. i powołać nowego Prezesa Zarządu M. M."

Wnioskiem z dnia [...] Spółka wystąpiła do Krajowego Rejestru Sądowego o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców wraz z załącznikiem

zarejestrowanych w KRS pod nr [...] w dniu [...].

Postanowieniem sygn. akt [...] z dnia [...] Sąd Rejonowy dla [...], Wydział Krajowego Rejestru Sądowego dokonał zmiany wpisu w Podrubryce l "Dane osób wchodzących w skład organu" wpisując M. M. jako pełniącego funkcję Prezesa Zarządu w organie reprezentacyjnym.

Organ odwoławczy wskazał, że "A" Spółka z o.o. posiadała zaległości podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące: kwiecień 2007r. i maj 2007r. Termin płatności ww. zobowiązań upływał 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a więc za miesiąc kwiecień 2007r. upływał 25 maja 2007r. za miesiąc maj 2007r. - upływał 25 czerwca 2007r.

Oceniając powyższe Dyrektor Izby Celnej w [...] stwierdził, że jedynym członkiem zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań będących przedmiotem niniejszej decyzji była I. K. - Prezes Zarządu. Ustalono, że skarżąca pełniła obowiązki Prezesa - członka Zarządu w okresie od 30.11.2006r. do 3.07.2007r.

Przechodząc do oceny drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu zdaniem organu odwoławczego należy przyjąć, że egzekucję prowadzoną z majątku Spółki uznać należy za bezskuteczną. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art.116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że w wyniku przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Niemniej należy zauważyć, iż po ogłoszeniu upadłości i w czasie trwania postępowania upadłościowego wierzyciel, także będący Skarbem Państwa, nie może wszcząć i prowadzić odrębnego postępowania egzekucyjnego w celu przymusowego ściągnięcia należności. Postępowanie upadłościowe jest w tym czasie jedynym postępowaniem egzekucyjnym, jakie może być prowadzone.

Organ wskazał, że w myśl przepisu art.108 § 2 pkt 3 o.p. postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - a przypadku, o którym mowa w § 3 w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (..).

W przedmiotowej sprawie tytułami płatności są deklaracje podatkowe w podatku akcyzowym AKC-3 za miesiące kwiecień 2007, maj 2007, którym organ egzekucyjny wystawił tytuły wykonawcze nr [...] z dnia [...] na kwotę 117.543.84 zł. nr [...] z dnia [...] na kwotę 180.325.00 zł.

Zgodnie z art.3a § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie zobowiązań (wynikających z deklaracji podatkowych) stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one odpowiednio z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika. Zgodnie z art.3a § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w przypadkach, o których mowa w §1. stosuje się egzekucją administracyjną, jeżeli (..) w deklaracji (..) zostało zamieszczone pouczenie, ze stanowią one podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Na deklaracjach podatkowych stanowiących tytuł płatności w niniejszej sprawie widnieje pouczenie dla podatnika, że w wypadku niewpłacenia w obowiązującym terminie kwoty (zobowiązania podatkowego) lub wpłacenia jej w niepełnej wysokości, niniejsza deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, zgodnie z przepisami u.p.e.a.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w postępowaniu zmierzającym do przymusowego ściągnięcia należności w trybie przepisów o egzekucji w administracji publicznej wierzyciel nie ograniczył się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie zaległości podatkowych. O skuteczności egzekucji można mówić wówczas, gdy zostanie osiągnięty jej cel tj. wyegzekwowanie kwoty długu. Wyegzekwowanie niewielkiej części zaległości podatkowych nie może być utożsamiane ze skutecznością egzekucji. W ocenie wierzyciela w trakcie postępowania w przedmiotowej sprawie niewystarczające jest wskazanie mienia, z którego egzekucja jest potencjalnie, przypuszczalnie możliwa. Chodzi o wskazanie takiego majątku, który pozwoli na skuteczne, tj. faktyczne zaspokojenie Skarbu Państwa, a z sytuacją faktycznego zaspokojenia wierzyciela w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia.

W aktach sprawy znajdują się dokumenty stanowiące podstawę do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, w tym dokumenty wystawione przez organy egzekucyjne prowadzące egzekucję na wniosek wierzyciela, tj. Dyrektora Izby Celnej. W pismach nr [...] z dnia [...] uzupełnionym pismem nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej opisał prowadzone postępowanie egzekucyjne. Wskazał, że postępowanie egzekucyjne wobec "A" Sp. z o.o. prowadzone było do wszystkich ujawnionych składników majątku zobowiązanego. Wyjaśnił, że postępowanie egzekucyjne wobec "A" Sp. z o.o. prowadził od 6.12.2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. w związku ze zbiegiem administracyjnych postępowań egzekucyjnych.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej w [...] wskazał, że egzekucja z rachunków bankowych okazała się bezskuteczna z powodu braku środków. Po wyjawieniu majątku Spółki w dniu 20.03.2008r. dokonano zajęć wierzytelności u dłużników Spółki, co przyniosło znikomą skuteczność - symboliczne wpłaty na poczet zajęć. Dokonano zajęcia udziałów należących do "A" Sp. z o.o. w "B" Sp. z o.o. w dniu 26.11.2007r. Pierwsza licytacja udziałów z dnia 18.02.2009r. nie doszła do skutku z uwagi na brak licytantów, druga licytacja wyznaczona na dzień 25.03.2009r. nie doszła do skutku z uwagi na brak oferentów.

Wszelkie podejmowane działania nie doprowadziły do wyegzekwowania należności. Sądowe wyjawienie majątku nie doprowadziło do wskazania jakiegokolwiek majątku ruchomego czy wierzytelności, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie należności. Postanowieniem z dnia 17.07.2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. umorzył postępowanie egzekucyjne w administracji w związku z upadłością "A" Sp. z o.o.

W przedmiotowej sprawie prowadzone przeciwko Spółce z o. o. "A" postępowanie upadłościowe zakończyło się wydaniem postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego. W toku postępowania upadłościowego Syndyk Masy Upadłości wpłacił na konto Izby Celnej w [...] kwotę 73.778.48 zł uzyskaną wskutek wykonania ostatecznego planu podziału środków z zakończonego postępowania upadłościowego prowadzonego wobec ww. spółki. Wpłata ta została zaliczona za zaległości podatkowe Spółki "A" za okres marzec 2005 r. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki "A".

Organ odwoławczy wskazał, że aby wyjaśnić wszelkie okoliczności, zwalniające stronę postępowania od odpowiedzialności będącej przedmiotem niniejszego postępowania, organ I instancji dokonał analizy spełnienia przesłanek zawartych w przepisach tj. takich których byt nie zależy od wykonania uprzednich czynności strony (np. wskazania przez pewnych, nieznanych wcześniej organowi okoliczności, czy nieznanych dowodów będących w posiadaniu strony), gdyż przesłanki te istnieją obiektywnie i niezależnie od inicjatywy strony oraz są utrwalone w dokumentach. Zbadano, czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). W tym też zakresie oparto się na ustaleniach dokonanych przez Sąd Rejonowy dla [...], Sąd Gospodarczy, XIV Wydział Gospodarczy do Spraw Upadłościowych i Naprawczych, który postanowieniem o sygn. akt [...] z dnia [...] ogłosił upadłość "A" Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego zgromadził dowody potwierdzające niewypłacalność dłużnika i podjęcie przez wierzycieli, w tym Dyrektora Izby Celnej w [...] już od początku 2006r. szeregu czynności zmierzających do zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa w trybie przepisów o egzekucji w administracji publicznej w związku z narastającym długiem w należnościach publicznoprawnych.

Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. pismem z dnia 23.05.2012r. wezwał I. K.do wskazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo wskazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony, wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W odpowiedzi strona w piśmie z dnia 31.05.2012r. wskazała, że w momencie rezygnacji ze stanowiska prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. (4 lipiec 2007r.) nie zachodziła konieczność zgłaszania upadłości spółki. Spółka posiadała majątek przewyższający zaległości podatkowe. Ponadto, wskazała że Spółka w miesiącu lutym 2007r. zakupiła banderole podatkowe do produkcji wyrobów winiarskich i spirytusowych. Izba Celna w [...] nie wydała spółce wnioskowanej ilości banderol (spowodowało to spadek produkcji oraz. utratę płynności finansowej), nie zostały również zwrócone pieniądze (do momentu kiedy była prezesem) - kwota ok. 100 tys. zł. Sprawa trafiła do rozstrzygnięcia przez sąd. Nie jest w stanie podać więcej danych, gdyż "A" Sp. z o.o. zgłosiła upadłość. Upadłość została zakończona i rozliczona, dokumenty związane z działalnością firmy Syndyk przekazał do archiwum. I. K. dodała, że podane dane mogą odbiegać od rzeczywistych.

Odnosząc się do powyższych kwestii zasadnie organ I instancji wskazał, że podniesione przez stronę argumenty dotyczące zakupu banderol do produkcji wyrobów spirytusowych i winiarskich w ilości innej (niższej) niż wnioskowana, co spowodowało spadek produkcji oraz utratę płynności finansowej oraz że nie zostały zwrócone spółce pieniądze w kwocie ok. 100.000.00 zł należy uznać za chybione.

Ze zgromadzonych w sprawie akt sprawy wynika, że decyzjami nr [...] z dnia [...], [...] z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. wydał znaki akcyzy we wszystkich seriach, o jakie Spółka wnioskowała, odmówił wydania części znaków akcyzy uzasadniając to niedopuszczeniem do nadmiernego magazynowania znaków.

Decyzją nr [...] z dnia [...] cofnięto Spółce "A" zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego w Szydłowie. Od decyzji tej Spółka nie złożyła odwołania. Decyzją nr [...] z dnia [...] cofnięto Spółce "A" zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego w C. z dniem 10.03.2007r. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzje I instancji.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że przesłanki do ogłoszenia upadłości istniały dużo wcześniej, przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Spółka "A" zaprzestała wykonywać swoje zobowiązania już od 01.06.2006r. W 2007r. cofnięto Spółce wszystkie zezwolenia, które były warunkiem prowadzenia działalności. Od połowy roku 2006 sytuacja ekonomiczna spółki się pogarszała i istniały podstawy do twierdzenia, że spółka traci zdolność regulowania swoich zobowiązań.

Zaległości podatkowe Spółki "A" za miesiąc kwiecień 2007r. wynoszą 117.543,84 zł. za miesiąc maj 2007r. wynoszą 180.325,00 zł. Termin płatności ww. zobowiązań upływał 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a wiec za miesiąc kwiecień 2007r. upływał 25 maja 2007r.. za miesiąc maj 20()7r. - upływał 25 czerwca 2007r.

I. K. pełniła funkcję Prezesa Zarządu od dnia 30.11.2006r. do 03.07.2007r. W zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego zasadnie wskazał, że stan niewypłacalności istniał na długo przed zgłoszeniem wniosku o upadłość i wniosek powinien być złożony przez I. K. najpóźniej w chwili podpisania ww. sprawozdania zarządu spółki dla wspólników za rok 2006 oraz sprawozdania za rok 2006. tj. do dnia 2.07.2007r.

Organ zaznaczył, że zgodnie z treścią ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań, albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną).

Dyrektor Izby Celnej w [...] zgodził się z twierdzeniem Naczelnika Urzędu Celnego, że skoro I. K. pełniąca funkcję Prezesa Zarządu podpisała w dniu 02.07.2007r. Sprawozdanie finansowe za rok 2006 to nie można uznać, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przedsiębiorstwa w dniu 18.05.2009 r. tj. 23 miesiące później - nastąpiło we ".właściwym czasie" w myśl arl.116 Ordynacji podatkowej. Pojęcie "właściwego czasu" rozumiane jest w; ten sposób, że zgłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 1 w zw. z art.20 ust. l i 2 pkt 2,4,7 Prawa Upadłościowego i Naprawczego), a taka zachodzi, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 Prawa Upadłościowego i Naprawczego - co oznacza, że skoro Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań już od 1.06.2006r., to składając wniosek o ogłoszenie upadłości 18.05.2009 r. nie dochowała tego terminu, i w konsekwencji I. K. nie może uwolnić się na podstawie tego przepisu od odpowiedzialności za niezapłacone należności publicznoprawne kierowanej przez siebie spółki "A". W ocenie Dyrektora Izby Celnej w [...] wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być najpóźniej złożony w chwili podpisania ww. Sprawozdawania finansowego za rok 2006.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że organ podatkowy przeprowadził także we własnym zakresie postępowanie mające na celu ocenę sytuacji finansowo-ekonomicznej "A" Sp. z o.o. W trakcie postępowania w Raporcie z Oceny Sytuacji Finansowo - Ekonomicznej Przedsiębiorcy "A" Sp. z o.o. nr [...] z dnia [...] (karty 684-710) zbadano sytuację finansową spółki "A" na podstawie Sprawozdań finansowych za lata 2004-2007. Informacji dodatkowej oraz Sprawozdania rzeczowego zarządu za lata 2004-2007.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.116 §1 pkt 1 lit. a o.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki "A" w sytuacji, w której postępowanie upadłościowe zostało przeprowadzone we właściwym czasie organ celny uznał go za nieuzasadniony i wskazał, że w postanowieniu Sądu Rejonowego dla [...] o ogłoszeniu upadłości sygn. akt [...] stwierdzono, że "A" - Sp. z o.o. faktycznie nie płaci co najmniej od 01.06.2006r. części swoich wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych. Zatem w ocenie organu od 2006 r. istniała podstawa do zgłoszenia przedmiotowego wniosku.

W odwołaniu I. K. podniosła, że organ podatkowy nie przeprowadził prawidłowo postępowania dowodowego w zakresie zbadania podstawowej okoliczności tj. okresu w jakim pełniła funkcję członka zarządu. Albowiem swoją rezygnację złożyła w dniu 21 maja 2007 r., zaś Zgromadzenie Wspólników na podstawie uchwały z dnia 3 lipca 2007r. postanowiło tę rezygnacje przyjąć.

Odnosząc się do powyższego Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że skoro skarżąca w dniu 21.05.2007 r. złożyła rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu, natomiast w dniu 2.07.2007r. podejmowała czynności Prezesa Zarządu tj. podpisała sprawozdania finansowe za 2006 r. należy uznać, że sama uznała, że złożona przez nią rezygnacja jest nieskuteczna. Dodatkowo wskazał, że regulacja dotycząca mandatu i kadencji członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością została określona w art. 202 k.s.h. i stanowi, że jeżeli członek zarządu nie został powołany na okres dłuższy niż rok to wówczas jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu (art.202 §1 i 2 k.s.h.). W związku z tym, że umowa spółki nie ustanawia kadencji zarządu na okres dłuższy niż jeden rok, a także nie zawiera innych postanowień dotyczących mandatów członków zarządu, zastosowanie znajdzie art. 202 § 1 k.s.h. Również Uchwała nr 2 Zgromadzenia Wspólników "A" Spółki z o.o. powołująca z dniem 30.11.2006 r. na Prezesa Zarządu I. K. takich postanowień nie zawiera. Wobec powyższego, w związku z powołaniem na Prezesa Zarządu Spółki "A" w dniu 30.11.2006 r. jej mandat wygasł z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. W przedmiotowej sprawie zwyczajne zgromadzenie wspólników spółki odbyło się w dniu 3.07.2007r.

W uzasadnieniu odwołania skarżąca wskazała, ze istotną dla rozstrzygnięcia sprawy okolicznością jest wskazanie, w jakim czasie należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, by był to "czas właściwy" w rozumieniu art. 116 §1 pkt 1 lit.a o.p. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy przeprowadził postępowanie podatkowe w ramach którego zgromadził kompletny materiał dowodowy wystarczający do ustalenia stanu faktycznego sprawy tj. ustalenia, czy w roku 2007 były podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki.

Organ odwoławczy uznał za niezasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 , art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 o.p.

W skardze z dnia 26 marca 2013 r. I. K. wskazała na naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki "A" sp. z o.o. w sytuacji, w której niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości w terminie wskazanym przez organ podatkowy nastąpiło bez jego winy oraz art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. poprzez jego błędne zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki "A" w sytuacji, w której postępowanie upadłościowe Spółki zostało przeprowadzone we właściwym czasie. Skarżąca wskazała także na naruszenie przepisów procesowych, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p. oraz art. 121 o.p. i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Strona podtrzymała argumentację zaprezentowaną w odwołaniu

W odpowiedzi na skargę z dnia 15 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. nr 270 t.j. ze zm.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Przeprowadzona przez Sąd w niniejszej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie wykazała, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Zostały naruszone art. 120,121 i 191 Ordynacji podatkowej ( dalej o.p.)

Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe ocena, iż skarżąca ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" za miesiące kwiecień i maj 2007r.

Zgodnie z art. 116 o.p. :

§ 1. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

W przedmiotowej sprawie organy nie wyjaśniły podstawowej kwestii - w jakim okresie skarżąca pełniła obowiązki Prezesa Zarządu spółki. Skarżąca twierdzi, że pełniła swoje obowiązki od dnia 30 listopada 2006 r. do dnia 21 maja 2007 r. kiedy to złożyła rezygnację z pełnienia tej funkcji. Organ twierdzi, że skarżąca pełniła tę funkcję od dnia 30 listopada 2006 r. do 3 lipca 2007 r. ( data Zgromadzenia Wspólników ).

Organ stwierdził, że skoro skarżąca w dniu 21 maja 2007 r. złożyła rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu natomiast w dniu 2 lipca 2007 r. podejmowała czynności Prezesa Zarządu to jest podpisała sprawozdanie finansowe za 2006 r. należy uznać, że sama uznała, że złożona przez nią rezygnacja jest nieskuteczna.

Ze stanowiskiem takim nie można się zgodzić. Okoliczności złożenia rezygnacji przez skarżącą powinny zostać wyjaśnione.

Zgodnie z art. 202 § 4 Kodeksu spółek handlowych ( dalej k.s.h.) mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu.

Z utrwalonego orzecznictwa Sądu Najwyższego i sądów administracyjnych wynika, że rezygnacja z pełnienia funkcji członka zarządu następuje poprzez złożenie oświadczenia woli i jest ono skuteczne zgodnie z art. 64 i 746 § 2 k.c. w związku z art. 202 § 5 k.s.h. w chwili zakomunikowania go spółce, którą reprezentuje odpowiedni organ. Jest to jednostronna czynność prawna i jej skuteczność nie zależy od jej przyjęcia przez spółkę ani od istnienia i podania ważnych powodów, następuje ona ze skutkiem ex nunc. Brak ważnych powodów skutkować może tylko odpowiedzialnością odszkodowawczą członka zarządu w stosunku do spółki za straty wynikłe z rezygnacji.

(por. wyrok WSA w Łodzi z 24 marca 2009 r. I SA/Łd 1452/08 Lex 550368 ).

W aktach sprawy znajduje się pismo z dnia 21 maja 2007 r. w którym skarżąca składa rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu. Skarżąca skierowała to pismo do spółki, nie wiadomo jednak czy i jakiemu organowi złożyła to pismo do wiadomości.

W swoim orzecznictwie dotyczącym art. 202 § 4 k.s.h. Sąd Najwyższy podkreślał, że oświadczenie woli prowadzi do wygaśnięcia z mocy prawa korporacyjnego stosunku członkostwa w zarządzie spółki z chwilą zakomunikowania woli rezygnacji właściwemu organowi spółki lub jej reprezentantowi. Takim organem jest rada nadzorcza lub specjalnie powołany pełnomocnik. Takim organem jest także zgromadzenie wspólników. Sąd Najwyższy podkreślał, że złożenie takiego oświadczenia woli jednemu z członków rady nadzorczej można uznać za chwilę złożenia rezygnacji. Natomiast nie wystarczy do uznania, że rezygnacja została złożona wręczenie takiego pisma jednemu ze wspólników spółki. (por. wyroki Sądu Najwyższego z dnia: 7 maja 2010 r.. III CSK 176/09 Lex 677761 21 stycznia 2010 r. II UK 157/09 Lex 583805, 19 sierpnia 2004 r. V CK 600/03 Lex 359340, 9 grudnia 2010 r.).

W przedmiotowej sprawie organ nie ustalił czy w spółce "A" była rada nadzorcza, lub powołany przez zgromadzenie wspólników pełnomocnik. Organ nie zbadał także czy, a jeżeli tak, to w jakie dacie oświadczenie woli skarżącej zostało złożone właściwemu organowi spółki. Do rezygnacji stosuje się bowiem przepisy o oświadczeniu woli.

Zgodnie z art. 61 k.c. oświadczenie woli , które ma być złożone innej osobie jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Odwołanie takiego oświadczenia jest skuteczne, jeżeli doszło jednocześnie z tym oświadczeniem lub wcześniej. Organ nie zbadał, czy skarżąca odwołała swoje oświadczenie woli, chociaż stwierdził, że rezygnacja skarżącej w dniu 21 maja 2007 r. była nieskuteczna, gdyż skarżąca podpisała w dniu 2 lipca 2007 r. sprawozdanie finansowe. Podpisanie takiego sprawozdania nie musi oznaczać cofnięcia oświadczenia woli.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego i sądów administracyjnych przyjęto, że rezygnacja, która następuje nagle powoduje naruszenie zasad funkcjonowania spółki. Mimo złożonej rezygnacji do czasu przejęcia obowiązków przez spółkę tj. nowych członków zarządu , radę nadzorczą, wspólników , rezygnujący ma obowiązek dokładać należytej staranności w celu uchronienia spółki przed negatywnymi konsekwencjami

(por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim I SA/Go 1/12 z 14 marca 2012 r., wyrok SN z 3 listopada 2010 r. V CSK 129/10 Biuletyn SN z 2011 r.) .

Podpisanie więc sprawozdania finansowego za rok 2006 przez skarżącą mogło być spowodowane dołożeniem staranności w celu uchronienia spółki przed negatywnymi konsekwencjami.

Reasumując: organ powinien zbadać komu i w jakiej dacie skarżąca złożyła rezygnację i czy rezygnacji tej nie odwołała. Od tych okoliczności zależy uznanie w jakim okresie skarżąca pełniła obowiązki Prezesa Zarządu Spółki z o.o. "A" , a tym samym ocena czy termin płatności podatku akcyzowego upływał w czasie pełnienia przez skarżącą obowiązków Prezesa Zarządu Spółki z o.o. "A". Od wyjaśnienia tych okoliczności zależeć będzie sprawdzenie zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 116 o.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c , art. 152 i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

b.a.