Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3658/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono wyrok NSA, uchylono wyrok WSA i umorzono postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi M. S. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2011 r. sygn. akt II FSK 505/10 oddalającym skargę kasacyjną M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 54/09 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 29 października 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. 1) uchyla w całości wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2011r. sygn. akt II FSK 505/10, 2) uchyla w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 54/09, 3) umarza postępowanie sądowe umarza, 4) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz M. S. kwotę 9597 (słownie: dziewięć tysięcy pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego w sprawie.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 14 września 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 505/10, oddalił skargę kasacyjną M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 54/09. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że kwestia opodatkowania dochodów skarżącego w trybie art. 30 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.) za rok 2001 była już przedmiotem rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu stwierdził nieważność tej decyzji. Powodem stwierdzenia nieważności były uchybienia proceduralne związane z prawidłowym doręczeniem decyzji organu pierwszej instancji skarżącemu. Decyzją z dnia 12 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. ustalił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Rozpoznawszy odwołanie skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z dnia 29 października 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W ocenie organu odwoławczego, skarżący uzyskał przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, o których jest mowa w art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze. zm., dalej "u.p.d.o.f.").

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za niezasadną i ją oddalił. W motywach wyroku Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż skarżący poniósł wydatki, które nie znajdowały pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub mieniu zgromadzonym przed ich poniesieniem, a pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący podniósł między innymi zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię. Wspomnianym na wstępie wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną.

2. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę o wznowienie postępowania sądowego, żądając jego wznowienia. Ponadto wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skargę wniesiono na podstawie art. 272 § 1 i art. 277 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."). W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP.

3. Na podstawie art. 207 oraz art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), decyzją z dnia 23 kwietnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości swoją decyzję z dnia 29 października 2008 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12 grudnia 2007 r., jak również umorzył postępowanie w sprawie. Z pisma procesowego Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 maja 2014 r. wynika, że powyższa decyzja jest ostateczna.

4. Rozpoznając niniejszą skargę o wznowienie postępowania sądowego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż ma ona usprawiedliwione podstawy, dlatego należało ją uwzględnić. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. akt II GPS 1/10 (dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.giv.pl), art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie." Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa skarżącego do ponownego rozpoznania sprawy w nowym stanie prawnym, ustalonym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09, Naczelny Sąd Administracyjny postanowił wznowić postępowanie w sprawie zakończonej prawomocnym orzeczeniem i rozpoznać sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia to jest art. 282 § 1 p.p.s.a.

Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP, Sąd w niniejszym składzie uwzględnia skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2011 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 505/09, jak również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, której sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f.

Fakt uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu, w wyniku wznowienia postępowania podatkowego, decyzją z dnia 23 kwietnia 2014 r. w całości decyzji wymiarowej tego organu z dnia 29 października 2008 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 12 grudnia 2007 r. sprawił, że bezprzedmiotowe stało się postępowanie sądowe. Okoliczność ta uzasadnia zatem jego umorzenie.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, z mocy art. 282 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, po pierwsze, należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Jednakże, gdy do wznowienia postępowania właściwy jest Naczelny Sąd Administracyjny, stosuje się odpowiednio art. 175. p.p.s.a. Ponieważ dział VII p.p.s.a. nie zawiera odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania, to zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 276 p.p.s.a. w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Konsekwentnie, zatem należy przyjąć, że odesłanie zawarte w art. 276 p.p.s.a. nie dotyczy przepisów dotyczących zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, a w szczególności art. 203, art. 204 i art. 207 § 2 p.p.s.a.

Z uwagi na powyższe i treść art. 200 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy. Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a., (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07, dostępna na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl) i nie można ich interpretować rozszerzająco.

Z uwagi na powyższe, o zwrocie kosztów postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 276 w zw. z art. 200 i art. 205 § 2 oraz § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).