Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1805/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2004-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 138 par. 1 , 146 par. 1 i 2, 148, 149, 150, 223 par. 2 pkt 1, 228 par.1 pkt 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Podmiot profesjonalnie trudniący się doręczaniem przesyłek,  świadcząc usługę doręczenia, winien on wykazać nie tylko staranność w jej wykonaniu, ale także zwracając przesyłkę nadawcy stwierdzić czy doręczono ją skutecznie, w jakiej dacie i w jakim trybie. Akceptowanie innych standardów nie tylko naraża administrację publiczną na dodatkowe koszty finansowe, ale też rodzi często doniosłą w skutkach, zarówno dla podatnika jak i dla organu - niepewność co do zaistnienia aktu administracyjnego i jego skutków w obrocie prawnym. Jakkolwiek doręczenie jest czynnością materialno -techniczną, to wywołuje ono bardzo istotne konsekwencje zarówno procesowe jak i materialnoprawne i z tych względów nie można akceptować naruszeń prawa w żadnej postaci.

TEZY

Podmiot profesjonalnie trudniący się doręczaniem przesyłek,  świadcząc usługę doręczenia, winien on wykazać nie tylko staranność w jej wykonaniu, ale także zwracając przesyłkę nadawcy stwierdzić czy doręczono ją skutecznie, w jakiej dacie i w jakim trybie. Akceptowanie innych standardów nie tylko naraża administrację publiczną na dodatkowe koszty finansowe, ale też rodzi często doniosłą w skutkach, zarówno dla podatnika jak i dla organu - niepewność co do zaistnienia aktu administracyjnego i jego skutków w obrocie prawnym. Jakkolwiek doręczenie jest czynnością materialno -techniczną, to wywołuje ono bardzo istotne konsekwencje zarówno procesowe jak i materialnoprawne i z tych względów nie można akceptować naruszeń prawa w żadnej postaci.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Halina Betta Sędzia WS A - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) Sędzia WSA - Katarzyna Radom Protokolant - Michał Kazek po rozpoznaniu w dniu 12 sierpnia2004r. na rozprawie sprawy ze skargi T. J. na postanowienie Izby Skarbowej we W.Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 265,- (słownie: dwieście sześćdziesiąt pięć) złotych tytułem kosztów postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...], wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. nr 137, poz.926 ze zmianami - zwanej dalej OP), Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. stwierdziła, że odwołanie T. J. od decyzji Urzędu Skarbowego w J. G. z dnia [...] w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 rok, zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że decyzja wymiarowa organu I instancji została doręczona w trybie doręczenia zastępczego - art. 150 OP za pośrednictwem poczty w dniu 18 grudnia 2001 r. natomiast odwołanie wniesiono w dniu 6 lutego 2002 roku, a więc z przekroczeniem 14 dniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Na powyższe postanowienie Izby Skarbowej z [...] T. J. wniósł za pośrednictwem pełnomocnika skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

1. art. 211 w związku z art. 145 i art. 146 OP - poprzez dowolne stwierdzenie, że decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...] została skutecznie doręczona w dniu 18.12.2001 r. podczas gdy zdaniem skarżącego, nie została ona skutecznie wprowadzona do obrotu prawnego;

2. art. 150 § 2 OP - poprzez dowolne ustalenie, że istniały podstawy prawne do pozostawienia decyzji w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia, gdy tymczasem zawiadomienie o pozostawieniu adresatowi przesyłki - nie zostało pozostawione w miejscu wskazanym w tym przepisie;

3. art. 187 w związku z art. 213 i art. 200 OP - wobec pominięcia faktu, że decyzja wydana została bez uprzedniego zawiadomienia strony o możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego.

4. art. 138 § 1 OP - na skutek zaniechania ustanowienia dla niego obligatoryjnego przedstawiciela w związku z jego informacją z dnia 27 listopada 2001 r. o wyjeździe za granicę.

W konkluzji wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i nakazanie merytorycznego rozpatrzenia jego odwołania.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze - Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Przedstawiając stan faktyczny wyjaśniła, że prowadzone przez Urząd Skarbowy w J. G. postępowanie wymiarowe - było wielokrotnie przedłużane na prośbę podatnika. W dniu [...] T. J. zawiadomił organ o wyjeździe do Niemiec na okres dwóch-trzech miesięcy.

Podatnik nie wskazał adresu swojego pobytu za granicą. Urząd Skarbowy próbując doręczyć decyzję określającą zobowiązanie w podatku dochodowym za 1995 r. - wysłał ją w dniu 3 grudnia 2001 r. listem poleconym na adres zamieszkania podatnika. Małżonka – I. J. odmówiła przyjęcia przesyłki dla męża (co dręczyciel odnotował na kopercie).

W dniu [...] organ zwrócił się do właściwego Urzędu Pocztowego o doręczenie przesyłki w trybie doręczenia zastępczego z art.150 OP. W dniu następnym - tj. 11 grudnia 2001 r. awizo przesyłki wręczono żonie podatnika, która odwrotnie poinformowała Urząd Skarbowy, iż nie jest w stanie doręczyć przedmiotowej przesyłki mężowi przebywającemu za granicą. Pozostającą od 11.12.2001 r. w Urzędzie Pocztowym w M. przesyłkę, która nie została podjęta przez adresata - zwrócono w dniu 19.12.2001 r. do nadawcy (US w J. G.). W takim stanie faktycznym organ I instancji uznał, że skoro przesyłka była przez pocztę przechowywana przez okres 7 dni, o czym małżonka podatnika została powiadomiona, to przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona w dniu 18 grudnia 2001 r. w trybie przewidzianego w art.150 OP - doręczenia zastępczego. Odnosząc się do stawianego zarzutu -naruszenia art. 211 w związku z art. 145 i art.146 OP - strona przeciwna utrzymuje, że przedmiotowa decyzja została wprowadzona do obrotu prawnego zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, zaś o skutecznym doręczeniu przesyłki świadczy nie budzące wątpliwości zawiadomienie małżonki o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym, jak też jej pismo z 11 grudnia 2001 r. w którym zawiadamia urząd o niemożności doręczenia przesyłki przebywającemu za granicą mężowi. W piśmie z 24.12.2001 r. I. J. zwróciła się do urzędu o przesłanie kopii decyzji, deklarując przesłanie jej faxem mężowi. Wysłany 28.12.2001 r. urzędnik, nie zastał nikogo w domu podatnika.

Organy podatkowe stoją na stanowisku, że skoro podatnik w trakcie trwającego postępowania zamierzał wyjechać za granicę, to na mocy art.146 § 1 OP miał obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu -podając adres pobytu, a nie jedynie informację o swoim wyjeździe. Stąd zarzut skargi - naruszenia art. 138 § 1 OP, sprowadzający się do twierdzenia, że z uwagi na wyjazd za granicę, obowiązkiem organu było ustanowienie dla niego "przedstawiciela" - organ uznał za całkowicie bezzasadny.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 187 w związku z art. 123 i art. 200 OP, Izba Skarbowa wyjaśniła, że z materiałem zgromadzonym w sprawie podatnik został osobiście zapoznany w dniu 16 stycznia 2001 r. - co potwierdza znajdujący się w aktach protokół z czynności. Po tym terminie urząd nie prowadził już żadnego postępowania dowodowego, a jedynie podatnik wielokrotnie zwracał się do urzędu o przedłużenie terminu załatwienia sprawy, uzasadniając to potrzebą dodatkowego czasu na analizę obszernego materiału i chęcią dostarczenia urzędowi dodatkowych dowodów. Wyłącznie z uwagi na dobro podatnika, chcąc zapewnić mu pełne prawo do obrony, urząd uwzględniał prośby podatnika, przedłużając postępowanie (ostatnie postanowienie z dnia [...] - przedłużenie do [...]). W dniu 27 listopada 2001 r. podatnik zawiadomił Urząd Skarbowy o swoim wyjeździe za granicę.

Utrzymując, że skoro skuteczne doręczenie decyzji wymiarowej nastąpiło w dniu 18 grudnia 2001 r. w trybie doręczenia zastępczego z art.150 OP, to wniesione w dniu 6 lutego 2002 r. odwołanie - złożone zostało po terminie, stąd Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi na postanowienie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpatrzeniu przez wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powyższa skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu w dniu 4 czerwca 2002 roku, zatem powołany wyżej przepis uzasadnia jej rozpatrzenie przez wojewódzki sąd administracyjny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym.

Dla oceny zasadności zarzutów skargi kierowanych przeciwko wydanemu przez Izbę Skarbową we W. O/Z w J. G. - postanowieniu z dnia [...] nr [...] w sprawie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej T. J. zobowiązanie w podatku dochodowym za 1995 rok, kwestią zasadniczą jest: czy skutecznie a jeżeli tak to kiedy - doręczono podatnikowi przedmiotową decyzję wymiarową. Od wyjaśnienia tych okoliczności będzie bowiem zależeć, czy istniały podstawy do wydania spornego w sprawie postanowienia Izby Skarbowej z dnia z dnia [...], którym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 OP stwierdzono, że odwołanie od decyzji (wymiarowej) wniesione zostało z uchybieniem 14 dniowego terminu przewidzianego w art.223 § 2 pkt 1 OP.

Przyjąć należy, że organ podatkowy I instancji chcąc doręczyć podatnikowi decyzję wymiarową wyczerpał możliwości doręczenia przewidziane w art. 148 i art. 149 OP i nie osiągnął zamierzonego celu. Podjął więc próbę doręczenia zastępczego, przewidzianego w art. 150 OP. Przepis ten w brzmieniu obowiązującym w stanie faktycznym sprawy, przewidywał możliwość złożenia pisma na okres 7 dni w urzędzie pocztowym lub w urzędzie gminy, z obowiązkiem zawiadomienia o pozostawieniu pisma w określonym miejscu, poprzez umieszczenie (zawiadomienia)w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, (...), bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia tego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.

Po nieskutecznych próbach doręczenia decyzji adresatowi, jak również do rąk żony, która odmówiła przyjęcia korespondencji kierowanej do męża, Urząd Skarbowy zwrócił się w dniu [...] do Urzędu Pocztowego w M. z prośbą o doręczenie przesyłki w trybie art. 150 OP (k-141). Analiza zwrotnego potwierdzenia odbioru i koperty w której znajdowała się przesyłka (k-142 akt podatkowych), jak i treść zwrotnego pisma Naczelnika - doręczającego Urzędu Pocztowego z dnia [...] (k-147) nie dają podstaw do uznania doręczenia w trybie art. 150 OP za skuteczne. Zamiar doręczenia w tym właśnie trybie wynika jedynie z pisma Urzędu Skarbowego z dnia [...] ( k-141) kierowanego do Naczelnika Urzędu Pocztowego w M., natomiast żadna z podejmowanych przez doręczyciela czynności nie wskazuje, że doręczenie miało charakter doręczenia w trybie art. 150 OP. W szczególności z art. 150 § 2 OP wynika obowiązek: 1/ zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej na okres 7 dni, 2/ umieszczenia zawiadomienia zawierającego w/w informację w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Z akt sprawy nie można wyprowadzić wniosku, że wymogi te zostały spełnione. Żadna z dokonanych przez doręczyciela adnotacji na kopercie, na zwrotnym potwierdzeniu odbioru ani nawet w piśmie zwracającym przesyłkę do Urzędu Skarbowego, nie zawiera informacji, że zawiadomiono adresata o przechowywaniu przesyłki w placówce pocztowej przez 7 dni. Z informacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wynika jedynie, że "zawiadomienie wręczono żonie". Nie wiadomo jednak, czy było to zawiadomienie o którym mowa w art. 150 § 2 OP , a w szczególności czy z jego treści wynikało gdzie przechowywana jest przeznaczona dla adresata przesyłka. Wymóg szczególnej staranności przy zastępczym doręczaniu przesyłek potwierdza też orzecznictwo, w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 22 lutego 2001 r. sygn. akt III RN 70/00 (OSNP 2001/9/574) wyrażono pogląd: "Dla skuteczności doręczenia pisma sądowego w trybie art. 44 KPA niezbędne jest zawiadomienie adresata o złożeniu pisma na okres siedmiu dni we wskazanym urzędzie pocztowym " - pogląd ten jest aktualny również na gruncie art. 150 OP. Ponadto wręczenie zawiadomienia żonie (która od początku uchylała się od przyjęcia przesyłki), nie czyni zadość ustawowemu wymogowi "umieszczenia zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata..., bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesją adresata".

Nie wiadomo jak działał doręczający, wymogów określonych w art.150 OP nie spełniają bowiem umieszczone na przesyłce i w rzeczonym piśmie Naczelnika urzędu pocztowego - adnotacje o "awizowaniu" przesyłki w dniu 11.12.2001 r. oraz jej zwrocie z powodu "nie podjęcia w terminie". Skuteczność tzw. doręczenia zastępczego zależy od zachowania wszystkich warunków takiego doręczenia określonych w art.150 OP.

Skoro doręczenie przesyłki zlecono podmiotowi profesjonalnie trudniącemu się taką działalnością, to świadcząc tego rodzaju usługę, winien on wykazać nie tylko staranność w jej wykonaniu, ale także zwracając przesyłkę nadawcy stwierdzić czy doręczono ją skutecznie, w jakiej dacie i w jakim trybie. Akceptowanie innych standardów nie tylko naraża administrację publiczną na dodatkowe koszty finansowe, ale też rodzi często doniosłą w skutkach, zarówno dla podatnika jak i dla organu - niepewność co do zaistnienia aktu administracyjnego i jego skutków w obrocie prawnym. Jakkolwiek doręczenie jest czynnością materialno - techniczną, to wywołuje ono bardzo istotne konsekwencje zarówno procesowe jak i materialnoprawne i z tych względów nie można akceptować naruszeń prawa w żadnej postaci.

Uchybienia popełnione przy doręczeniu decyzji wymiarowej - wykluczają przyjęcie, że została ona skutecznie doręczona w dniu 18 grudnia 2001 r. W konsekwencji przyjąć należy, że odwołaniu nie można przypisać uchybienia terminu do jego wniesienia. Z tych przyczyn zaskarżone postanowienie jako naruszające przepisy proceduralne art.150 OP w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podlega uchyleniu.

Inne zarzuty skargi, wobec stwierdzonego wyżej naruszenia nie miały znaczenia w sprawie. Nie można w szczególności podzielić zarzutu naruszenia art.138 § 1 OP. Intencją tego przepisu jest bowiem ochrona praw strony w postępowaniu, o którego wszczęciu nie została ona z przyczyn obiektywnych skutecznie zawiadomiona. W postępowaniu, którego dotyczy spór, podatnik uczestniczył, bronił swoich praw i wiedział o wszystkich czynnościach organu. Organ wykazał daleko idące, wręcz nawet nadmierne zrozumienie dla podejmowanych przez podatnika zabiegów zmierzających rzekomo do obrony jego interesów. Skutkowało to nieuzasadnionym przedłużaniem postępowania podatkowego. W sytuacji, gdy wyjazd za granicę kolidował z toczącym się postępowaniem, obowiązkiem podatnika - wynikającym z art.146 § 1 OP było zawiadomienie organu o zmianie swojego adresu, tak aby możliwe było kierowanie do niego korespondencji związanej z postępowaniem. Zaniechanie tego obowiązku, w pełni uprawniało organ podatkowy (z mocy art.146 § 2 OP) do kierowania korespondencji na dotychczasowy adres, bez konieczności ustanowienia przedstawiciela o którym mowa w art. 138 § 1 OP. Naruszenie obowiązków przez podatnika nie usprawiedliwia jednak niestaranności organu w przestrzeganiu zasad doręczania określonych w przepisach o trybie doręczeń - określonych w innych przepisach działu IV rozdziału 5 Ordynacji Podatkowej.

Z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego - Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że zaskarżone postanowienie - narusza obowiązujące prawo w stopniu nakazującym jego wyeliminowanie z obrotu prawnego. Wspomniane wady odpowiadają przesłankom uchylenia rozstrzygnięć, o jakich mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W przedmiocie kosztów - Sąd orzekł na podstawie art. 200 w/w ustawy.