Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2749/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-07-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Golat, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 lipca 2013 r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (zwany dalej "Naczelnikiem US") decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. orzekł o odpowiedzialności P. D. (zwanego dalej "Skarżącym"), solidarnej z Q. sp. z o.o. z siedzibą w W. (poprzednia nazwa B. sp. z o.o.) oraz drugim członkiem zarządu, za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. i odsetki za zwłokę od tych zaległości, oraz za odsetki od należnych, nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za kwiecień, czerwiec i październik 2007 r.

W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie ww. decyzji Naczelnika US, wskazując, że nie posiada żadnych dokumentów dotyczących swojej działalności w spółce działającej wówczas pod firmą B. z okresu kiedy pełnił w niej funkcję członka zarządu. W ocenie Skarżącego niezbędne było więc uzupełnienie dowodów z dokumentów spółki na okoliczność spełniania przez Spółkę zobowiązań publicznoprawnych, działania Skarżącego jako członka zarządu względem spełniania przez spółkę zobowiązań publicznoprawnych, działań określonych w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., zwanej dalej "K.s.h.") oraz przepisów prawa podatkowego w zakresie wykonywania obowiązków członka zarządu, a zmierzających do zabezpieczenia spełnienia przez spółkę zobowiązań publicznoprawnych.

Według Skarżącego w czasie poprzedzającym odwołanie go z funkcji członka zarządu spółka regulowała w sposób cykliczny należności z tytułu zobowiązań podatkowych oraz wobec ZUS. Podniósł, że nie posiada żadnych dokumentów, ani nie jest mu znana żadna okoliczność, która stanowiłaby podstawę do umorzenia wszczętego w dniu 9 sierpnia 2007r. sądowego postępowania egzekucyjnego, co nastąpiło już po odwołaniu Skarżącego z pełnionej funkcji tj. dnia 11 marca 2010r.

Skarżący podniósł, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości do dnia odwołania nie nastąpiło z jego winy. Zarzucił organowi I instancji pominięcie odpowiedzialności obecnego zarządu, czyniąc niezgodny z art. 5 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., zwanej dalej "K.c."), użytek z prawa.

Zdaniem Skarżącego organ i instancji dokonał chybionej, jednostronnej interpretacji art. 299 K.s.h. i przepisów jemu podobnych z innych ustaw. W związku z tym w sprawie należy ze szczególną starannością powołać dowody, które wyczerpywałyby przesłanki K.s.h. w zakresie odpowiedzialności członka zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej "Dyrektorem IS") decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. utrzymał w mocy powyższą decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, iż aby orzec o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki konieczne jest: 1) ustalenie pozytywnych przesłanek takiej odpowiedzialności, tj. bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej wobec spółki oraz upływ terminu płatności zobowiązania podatkowego w okresie pełnienia przez osobę tą funkcji członka zarządu, oraz 2) ustalenie braku przesłanek negatywnych, tj. czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ) spółki kapitałowej, albo, że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki.

Według Organu odwoławczego zaległości podatkowe spółki wynikały z nieuregulowania w terminie płatności zobowiązań wykazanych w deklaracjach CIT-8 w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r., odsetki za zwłokę od tych zaległości, oraz z tytułu odsetek od należnych, nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za kwiecień, czerwiec i październik 2007 r.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał następnie, że w sprawie wypełniony został warunek w zakresie dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749, zwanej dalej O.p.). Postępowanie egzekucyjne wobec spółki dotyczące przedmiotowych zaległości zostało wszczęte, zgodnie z dyspozycją art. 26 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.), w dniu 1 października 2009 r. oraz w dniu 20 listopada 2009 r., poprzez doręczenie jej tytułów wykonawczych. Natomiast wobec Skarżącego wszczęto postępowanie w trybie art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w dniu 8 listopada 2011 r., poprzez doręczenie postanowienia organu I instancji z dnia 28 października 2011 r.

Według Dyrektora Izby Skarbowej z akt sprawy wynikało, że Skarżący w okresie przypadającym na terminy płatności ww. zobowiązań spółki w podatku dochodowym od osób prawnych pełnił funkcję członka zarządu spółki. Potwierdzał to: 1) § 18 umowy spółki, udokumentowanej aktem notarialnym z dnia 12 września 2002 r. Rep. A Nr [...], z którego wynikało, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki (wtedy pod nazwą B. sp. z o.o.) ustanowiło pierwszy zarząd spółki w osobach Skarżącego i A. K., którzy zostali odwołani ze składu zarządu spółki dopiero w dniu 17 sierpnia 2009 r.; 2) odpis z Krajowego Rejestru Sądowego spółki z dnia 26 października 2010 r. Spełniona została zatem pierwsza przesłanka odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe spółki (art. 116 § 2 O.p.).

Organ odwoławczy wskazał także, iż Naczelnik US, działając jako organ egzekucyjny, podjął próbę zajęcia rachunków bankowych spółki w N. S.A., Bank D. S.A., E. S.A., Bank Z. S.A. W odpowiedzi N. S.A. oraz Bank Z. S.A. poinformowały, że realizacja ww. zajęć była niemożliwa z powodu braku środków na rachunkach oraz z uwagi na zbieg egzekucji administracyjnych prowadzonych przez organ I instancji i Zakład Ubezpieczeń Społecznych z prowadzoną przez komornika sądowego egzekucją sądową z udziałem wierzyciela - P. w P.. Wobec stwierdzenia bezskuteczności prowadzonej egzekucji komornik sądowy postanowieniem z dnia [...] lipca 2010 r. umorzył postępowanie egzekucyjne. Brak majątku spółki potwierdzało również pismo Departamentu CEPiK MSWiA z dnia 26 lipca 2006 r., z którego wynikało, iż spółka nie jest właścicielem środków transportu, oraz raport poborcy skarbowego z dnia 27 stycznia 2010 r., z którego wynikało, iż pod ostatnim, zgłoszonym przez spółkę adresie, brak jest jej siedziby. W aktach sprawy znajdował się także protokół o stanie majątkowym spółki z dnia 4 listopada 2004 r., w którym Skarżący zeznał, iż spółka nie posiada ani majątku nieruchomego, ani wierzytelności i innych praw majątkowych. Posiada natomiast używany sprzęt biurowy i komputerowy, który w większości nie miał numerów seryjnych, co pomniejszało jego wartość rynkową.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, czego potwierdzeniem jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08. Zatem skoro budżet państwa nie został w pełni zaspokojony, pomimo, iż zostały wyczerpane dostępne środki prawne, to egzekucję prowadzoną do majątku spółki należało uznać za bezskuteczną. Wystąpiła więc druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako członka zarządu spółki, wymieniona w art. 116 O.p.

W odniesieniu do kwestii przesłanek egzoneracyjnych, organ odwoławczy zauważył, że zarząd spółki, jak wynikało z informacji udzielonych przez Sąd Rejonowy W., do dnia 5 listopada 2010 r. nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości, bądź otwarcie postępowania układowego lub naprawczego. Zdaniem Dyrektora organ I instancji zasadnie uznał przy tym, że przesłanka ogłoszenia upadłości spółki, określona w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535, ze zm., zwanej dalej "Prawem upadłościowym i naprawczym"), tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań, istniała co najmniej już na koniec 2005 r., zatem w okresie, kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Spółka posiadała już wtedy zaległości w podatku od towarów i usług oraz szereg zaległości na rzecz ZUS. Z uwagi więc na niezłożenie wniosku o upadłość (układ) spółki we właściwym czasie, oraz niewykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (układ) nastąpiło bez winy Skarżącego, nie wypełnił on dwóch pierwszych, z wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej, przesłanek egzoneracyjnych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej Skarżący nie wypełnił również ostatniej przesłanki egzoneracyjnej - w toku postępowania nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. Dyrektor podkreślił przy tym, że mienie spółki, w rozumieniu art. 116 Ordynacji, musi istnieć w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności. Ponadto nie wystarczy wskazanie jakiegokolwiek mienia, gdyż musi to być mienie, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa i pozwala na rzeczywiste zaspokojenie wierzyciela. Nie spełnia powyższych warunków wskazanie przez Skarżącego, że w 2007r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. został przekazany prawomocny wyrok sądu pracy zasądzający na rzecz spółki należności od I. sp. z o. o. w kwocie 45.000 zł, do których nie zostały podjęte czynności zmierzające do zaspokojenia zobowiązań publicznoprawnych. Skarżący nie posiadał dokumentów, które by ww. fakt potwierdzały, natomiast obarczanie organu podatkowego poszukiwaniem materiału dowodowego w tym zakresie było niezasadne.

Według Dyrektora IS oświadczenie Skarżącego, iż nie ponosi winy za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, bowiem zgodnie z pragmatyką i logiką podmiotu gospodarczego priorytetem jej zarządu było zapewnienie spółce, a więc w konsekwencji organowi egzekucyjnemu możliwości spełnienia zobowiązań ze spółki działającej, nie mogło spowodować odstąpienia od orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej. Stanowisko takie ma potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009r., sygn. akt II FPS 3/09. Ponadto zdaniem organu odwoławczego zobowiązanie się nowego zarządu i nowych właścicieli spółki, złożone w formie oświadczenia przed notariuszem, do zaspokojenia roszczeń wobec niej istniejących nie było okolicznością wyłączającą odpowiedzialność podatkową członka zarządu, który w okresie powstania zaległości objętych tą odpowiedzialnością pełnił funkcję członka zarządu spółki.

Dyrektor IS wskazał ponadto, że z akt sprawy nie wynikało, aby wniosek o upadłość spółki został w ogóle zgłoszony przez zarząd. Przeprowadzenie zatem dowodów wskazanych przez Skarżącego w odwołaniu, w celu potwierdzenia okoliczności, że spółka spełniała zobowiązania publicznoprawne, oraz działania Skarżącego jako członka zarządu określone w przepisach K.s.h. oraz przepisów prawa podatkowego ukierunkowane były na spełnianie przez spółkę zobowiązań publicznoprawnych, nie miałoby dla rozpatrzenia sprawy istotnego znaczenia. Ustalone w ten sposób okoliczności nie stanowiłyby bowiem przesłanek uwalniających Skarżącego od odpowiedzialności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie w całości ww. decyzji Dyrektora IS oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając brak możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie.

Skarżący podniósł, że Dyrektor IS nie rozpoznał jego wniosku z dnia 12 kwietnia 2012r., złożonego w toku postępowania odwoławczego, w którym wskazywał, iż wyznaczony mu do zapoznania termin jest niemożliwy do dotrzymania, w związku z czym wnosił o sporządzenie uwierzytelnionych kopii wszystkich akt sprawy oraz nadesłanie ich drogą pocztową i wyznaczenie 60-dniowego terminu na zapoznanie się z materiałami dowodowymi. Według Skarżącego do dnia wniesienia skargi Dyrektor IS nie przekazał oraz nie udostępnił mu w żadnej formie zgromadzonych dowodów w sprawie, co jest niezbędne do zapewnienia prawa do obrony i wniesienia własnych wniosków dowodowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., zwana dalej "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie.

Z uwagi na to, że w skardze Skarżący podniósł zarzuty natury proceduralnej to one podlegają rozpatrzeniu w pierwszej kolejności. Dopiero bowiem po stwierdzeniu, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania Sąd może przejść do kontroli tej decyzji pod względem zastosowanych przepisów prawa materialnego.

Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. brak możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie. Swoje stanowisko Skarżący uzasadnił nie rozpoznaniem przez organ drugiej instancji wniosku Skarżącego o sporządzenie uwierzytelnionych kopii wszystkich akt sprawy i nadesłanie ich drogą pocztową oraz wyznaczenie 60 dniowego terminu na zapoznanie się z materiałami dowodowymi.

Zdaniem Sądu organy podatkowe prowadzące postępowanie w niniejszej sprawie nie naruszyły art. 123 i 200 Ordynacji podatkowej, stanowiące o obowiązku ciążącym na tych organach w zakresie zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu.

Sąd zwraca uwagę, że z akt sprawy wynika, że w postępowaniu przed organem pierwszej instancji Skarżący został poinformowany o wyznaczeniu 7 dniowego terminu na zapoznanie się z aktami sprawy, ale Skarżący z tego prawa nie skorzystał. Natomiast w postępowaniu przez organem drugiej instancji również został poinformowany, w myśl art. 200 Ordynacji podatkowej, o 7 dniowym terminie na zapoznanie się z materiałem dowodowym, ale również w tym postępowaniu z prawa tego nie skorzystał. Skierował natomiast pismo do Dyrektora Izby Skarbowej o sporządzenie uwierzytelnionych odpisów akt sprawy oraz o wyznaczenie 60 dniowego terminu na zapoznanie się z aktami sprawy. Organ podatkowy prawidłowo ustosunkował się do wniosku Skarżącego o sporządzenie odpisów z akt przywołując m.in. art. 178 § 2 Ordynacji podatkowej oraz informując o kosztach sporządzenia kopii całych akt. Skarżący nie odpowiedział na to pismo organu.

Jeśli idzie o wyznaczenie 60 dniowego terminu na zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem w sprawie to wskazać należy, iż zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej termin wynosi 7 dni i organ nie ma możliwości wyznaczania innego terminu. Termin ten jednak nie stanowi przeszkody do skorzystania przez Skarżącego z prawa, o którym mowa w art. 123 Ordynacji podatkowej, a więc czynnego udziału w postępowaniu w każdym czasie, aż do zakończenia postępowania. W tym zakresie Sąd zauważa, iż z akt sprawy wynika, że organ drugiej instancji informował Skarżącego o kolejnych terminach zakończenia postępowania w tej sprawie, co spowodowało, że decyzja w tym zakresie została wydana dopiero 9 lipca 2012r. Tak więc od dnia otrzymania przez Skarżącego zawiadomienia o 7 dniowym terminie na zapoznanie się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym do dnia wydania (a nie otrzymania) decyzji Dyrektora Izby Skarbowej upłynęły ponad 3 miesiące.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa, które miałoby skutkować pozbawieniem Skarżącego możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym.

Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji pod kątem zastosowanych przepisów prawa materialnego na wstępie wskazać należy, iż w niniejszej sprawie zaskarżona została decyzja w przedmiocie orzeczenia o solidarnej - ze Spółką Q. sp. z o.o. oraz pozostałym członkiem zarządu - odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu tej Spółki za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. wraz odsetkami za zwłokę oraz z tytułu odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za kwiecień, czerwiec i październik 2007r.

Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. zasadnie wskazał, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rzeczą organów jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki.

W niniejszej sprawie prawidłowo i wyczerpująco przeprowadzone postępowanie wykazało, że zaszły wszystkie pozytywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności za zaległość spółki w podatku od towarów i usług, nie zaszła ponadto żadna przesłanka negatywna, która z jakichś względów wykluczałaby przeniesienie tej odpowiedzialności.

Rozważając wystąpienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przede wszystkim podnieść należy, iż niesporne jest, że Skarżący pozostawał członkiem zarządu Spółki w okresie objętym zaskarżonymi decyzjami.

W ocenie Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna. Egzekucja bowiem jest bezskuteczna wówczas, gdy na skutek jej prowadzenia wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia swojej wierzytelności. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. I FSK 554/05 stwierdził, że warunkiem koniecznym (przesłanką pozytywną) podjęcia orzeczenia w trybie art. 116 § 1 O.p. jest bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, którą to okoliczność organy podatkowe władne są wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. Natomiast w uchwale z 8 grudnia 2008 r. o sygn. II FPS 6/08, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż konieczną bezskuteczność egzekucji można wykazać także na podstawie postanowienia komornika sądowego umarzającego egzekucję sądową, przy czym nie istnieje taki dowód, który automatycznie przesądza o bezskuteczności egzekucji. Wszystkie dowody muszą być bowiem, na ogólnych zasadach wynikających z art. 191 Ordynacji podatkowej, oceniane indywidualnie, in concreto. Żaden dowód nie ma więc formalnie większej mocy dowodowej, niż jakiś inny.

Niewątpliwie natomiast, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, konieczne jest wszczęcie i przeprowadzenie egzekucji administracyjnej. W niniejszej sprawie, jak wynika z akt egzekucyjnych, wymagane postępowanie było prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących należności w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. oraz należności z tytułu odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za kwiecień, czerwiec i październik 2007r. Podjęte czynności egzekucyjne względem ewentualnych środków na rachunkach bankowych spółki B. (Q. Sp. z o. o.) nie doprowadziły do zaspokojenia zaległości, spółka nie była właścicielem środków transportu, nie posiadała żadnych nieruchomości, nie miała także takich praw majątkowych, z których możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych. Podkreślić należy, że pozostającymi do wyegzekwowania elementami majątku spółki był jedynie używany sprzęt biurowy i komputerowy oraz używane meble i wyposażenie biura. W tej sytuacji wniosek Organów podatkowych co do bezskuteczności egzekucji administracyjnej, poparty postanowieniem komornika sądowego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, był uprawniony i wystarczająco udokumentowany.

W niniejszej sprawie niesporne jest również to, że Skarżący nie wykazał majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Opisany w odwołaniu majątek spółki w postaci wierzytelności od I. sp. z o.o., nie mógł być uznany za wystarczający dla uwolnienia Skarżącego od odpowiedzialności. Wskazanie mienia spółki (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji), z którego możliwa byłaby egzekucja co najmniej "w znacznej części", nie może dotyczyć mienia tylko potencjalnie możliwego do uzyskania. Osoba trzecia, na którą organ podatkowy zamierza przenieść odpowiedzialność, nie może oczekiwać, że organ egzekucyjny dokona skomplikowanych, długotrwałych, kosztownych, a zazwyczaj też niepewnych co do ostatecznego skutku czynności faktycznych i prawnych, w celu ustalenia wartości wskazywanych praw majątkowych, że prawa te zacznie zbywać, a uzyskane środki przeznaczy na zaspokojenie zaległości. Wskazywane mienie musi być konkretne, wymierne i niesporne. Dlatego wskazywanie na prawa majątkowe do tytułów wydawniczych nie jest tym mieniem, którego wskazanie uwalniałoby Skarżącego od odpowiedzialności.

Jest poza sporem, że wniosek o upadłość spółki, którego analiza co do terminowości mogłaby ewentualnie uwolnić Skarżącego od odpowiedzialności, nigdy nie został zgłoszony (z akt nie wynika zgłoszenie takiego wniosku). Obszernie opisana w zaskarżonej decyzji (str. 12 – 17) kwestia daty, w jakiej wystąpiły przesłanki upadłości, staje się zatem drugorzędna i w istocie bezprzedmiotowa. Niezależnie bowiem od tego, czy przesłanki upadłości (układu) wystąpiły w dacie przyjętej przez Organy, czy też wcześniej albo później, to konstrukcja art. 116 § 1 pkt 1 lit a Ordynacji pozwala odstąpić od rozważań w tej kwestii w sytuacji, gdy wniosku o upadłość (układ) nigdy nie zgłoszono. Uwolnienie od odpowiedzialności może mieć przecież miejsce po pierwsze wtedy, gdy wniosek zgłoszono, a po drugie – równocześnie – gdy był on zgłoszony na czas. Brak już pierwszego z tych wymogów (brak wniosku) czyni zbędnymi wszelkie rozważania co do drugiego (terminowość wniosku). Jak wyżej Sąd wyjaśnił, Skarżący mógłby co najwyżej argumentować, że brak wniosku wyniknął z przyczyn od niego niezależnych i niezawinionych (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji), ale w niniejszej sprawie Skarżący utrzymywał jedynie, iż zarząd spółki rozważał możliwość złożenia wniosku o upadłość spółki w przypadku gdyby nie znalazł się podmiot, który po przejęciu spółki uregulowałby jej zobowiązania. Taka sytuacja nie może być uznana za brak winy w niezgłoszeniu wniosku.

Zdaniem Sądu, w sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność dotycząca zgłoszenia wniosku we właściwym czasie. Nie zaistniała także okoliczność braku zawinienia Skarżącego w niezgłoszeniu takiego wniosku. Reasumując stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne, uwalniające Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał zaskarżoną decyzję za prawidłową.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.