Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 53/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzje II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1a ust 1 pkt 3, art.6 ust 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: par. 28 ust. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 102 poz 1122
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001 r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów.
article: art. 21
journal: Dz.U. 2005 nr 240 poz 2027
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 53/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 lutego 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2016 r., sprawy ze skarg S. G., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 24 sierpnia 2012 r.Nr [...],[...],[...],[...],[...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007, 2008, 2010, 2011 i 2012 rok, , I. uchyla zaskarżone decyzje,, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz, skarżącego koszty postępowania w kwocie 5.928 zł (pięć tysięcy, dziewięćset dwadzieścia osiem złotych)., ,


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 26 czerwca 2012 r. Prezydent Miasta K. ustalił S.G. (dalej: Skarżący) wysokość podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 31.772 zł, za 2008 r. w kwocie 32.481 zł, za 2009 r. w kwocie 32.481 zł, za 2010 r. w kwocie 32.481 zł, za 2011 r. w kwocie 32.481 zł oraz za 2012r. w kwocie 35.952 zł. W uzasadnieniach przedmiotowych decyzji organ podał, iż S.G. na podstawie aktu notarialnego zawartego w dniu 15.11.2006 r., Rep. [...] nabył prawo użytkowania wieczystego działki nr [...], położonej w obrębie 8 jednostki ewidencyjnej N. w K., ale nie złożył do tut. Urzędu "Informacji o nieruchomościach" na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych(Dz.U. z 2010r., nr 95, poz. 613 z ze zm.- dalej w skrócie u.p.o.l.), pomimo wysłanych do niego stosownych wezwań. Dopiero w dniu 05.01.2012r. Skarżący nadesłał druk IN -1,w którym zgłosił do opodatkowania powierzchnię 1666 m2 budynku mieszkalnego oraz 0,2104 ha gruntów pozostałych.

Następnie w dniu 13 lutego 2012 r. organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia skarżącemu zobowiązań podatkowych za ww. lata. W dniu 2 marca 2012 r. skarżący ponownie przesłał odpowiedni formularz, w którym zadeklarował do opodatkowania 1666 m² budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 0,2104 ha gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie powiadomił organ podatkowy o przeprowadzonych w poprzednich latach pracach remontowych w budynku na osiedlu Z., co uniemożliwiło prowadzenie działalności gospodarczej ze względów technicznych. Na tą okoliczność przedłożył kserokopię działu I księgi wieczystej, obejmującej przedmiotową nieruchomość oraz dwa pisma K. z dnia 31 stycznia 2007 r. i z dnia 1 czerwca 2007 r. Skarżący będąc wezwany o dostarczenie dokumentów poświadczających niemożliwość prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych dostarczył jedynie kopię zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. W związku z powyższym organ pierwszej instancji wydał ww. decyzje w oparciu o posiadane dokumenty poświadczające m.in., że skarżący od 2001 r. jest przedsiębiorcą, a budynek położony na działce 27/89 obręb N. ma charakter usługowy, na co wskazuje wpis w księdze wieczystej nr [...]

Od powyższych decyzji organu pierwszej instancji skarżący wniósł odwołania. Decyzjami z dnia 24 sierpnia 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy ww. decyzje organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy uzasadniając przedmiotowe rozstrzygnięcia przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania zauważając, że Skarżący nabył prawo użytkowania przedmiotowego gruntu wraz z prawem własności znajdującego się na nim budynku będąc przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą od dnia 7 marca 2001r. Przedmiotem tej działalności było m.in. prowadzenie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania, jak również obiektów noclegowych, turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b cytowanej ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zdaniem organu odwoławczego, z powyższego unormowania jednoznacznie wynika, że sam fakt posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, gruntów, budynków lub budowli skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu w/w ustawy. Podnoszone natomiast przez odwołującego się okoliczności braku dostępu do drogi publicznej nie stanowią, względów technicznych, o których mowa jest we wskazanym wyżej przepisie. Mają one charakter prawny i ekonomiczny, a nie techniczny i pozostają bez wpływu na kwalifikację tych gruntów dla potrzeb podatku od nieruchomości. Organ interpretując znaczenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazał na jego specyficzną konstrukcję opartą na zastosowaniu wyjątku od zasady. Zasadą jest bowiem, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznaje się wszelkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a wyjątkiem - że do tej kategorii nie zalicza się jednak, po pierwsze, budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, po drugie, gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub gruntów elektrowni wodnych, oraz po trzecie, przedmiotów opodatkowanych tym podatkiem, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wyjątek ustawowy powinien być natomiast interpretowany ściśle, a więc wykładnia rozszerzająca tego wyjątku jest niedopuszczalna. Ponadto stwierdzenie, że przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany" wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na potencjalne, ulokowane w przyszłości, możliwości jego wykorzystywania. Organ podkreślił, że w niniejszej sprawie odwołujący się w żaden sposób nie wykazał, ażeby utrudnienia z wjazdem na działkę z drogi publicznej wykluczały możliwość jakiegokolwiek gospodarczego jej wykorzystania. Organ odwoławczy poczynił również ustalenia, z których wynika, iż na przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest przez odwołującego się działalność gospodarcza. Budynek na działce nr [...] na os. Z. w K. (dawny hotel pracowniczy) został zmodernizowany i obecnie pełni funkcje obiektu hotelowego nieskategoryzowanego. Jak wynika z licznych ogłoszeń i strony internetowej (http://www.arkahotels.pl/) dotyczącej przedmiotowego budynku, w obiekcie pod nazwą A. - znajdują się 62 pokoje 1, 2 i 3 osobowe o wysokim standardzie z łazienkami, TV i dostępem do internetu. W ramach prowadzonej działalności A.oferuje też klientom usługi w zakresie zakwaterowania i wyżywienia jak również wynajmu obiektu na imprezy okolicznościowe i szkolenia. W ofercie obiektu znajduje się również informacja dotycząca posiadanego przez A.własnego monitorowanego parkingu. Okoliczności te przeczą, zdaniem organu, twierdzeniom odwołującego, co do niemożności właściwego prowadzenia działalności gospodarczej w budynku i na nieruchomości gruntowej. Ponadto organ wskazał, że przejściowa niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności nie daje podstaw do tego, aby do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Stąd też, zdaniem organu, nie zmienia postaci rzeczy fakt, iż Skarżący wskazał, że działalność gospodarcza w budynku prowadzona jest w ograniczonym zakresie od 15 września 2009 r., a jego użytkowanie rozpoczęto dopiero po przeprowadzeniu prac remontowych w zakresie wymiany instalacji, okien oraz wykonaniu ocieplenia. Fakt ten według organu nie uprawnia do twierdzenia strony jakoby budynek nie był wykorzystywany przez nią ze względów technicznych. Organ podatkowy powołał się także na stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2006 r., sygn. II FSK 301/05, z którego wynika, że konieczność przeprowadzenia remontu w budynku nie oznacza pozbawienia tego budynku związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nieodpowiedni stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość, uzyskiwanych z tych budynków bezpośrednio, dochodów w danym roku podatkowym. Organ podkreślił, że w badanej sprawie, poza sporem pozostaje okoliczność, iż na nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, będącej w użytkowaniu wieczystym S.G. prowadzona jest działalność gospodarcza. Potwierdzają to, zdaniem organu zarówno oświadczenie strony co do prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości w ograniczonym zakresie, jak również zebrane w sprawie dowody.

Odnosząc się natomiast do podnoszonych w odwołaniu strony argumentów, iż budynek usytuowany w K. na os. Z. jest hotelem pracowniczym organ podkreślił, że hotele pracownicze w kształcie organizacyjnym określonym Rozporządzeniem Ministra Pracy, Płac i Spraw Socjalnych z dnia 21 czerwca 1976 r. w sprawie zasad zajmowania i opróżniania lokali położonych w hotelach pracowniczych oraz zarządzeniem tego ministra, z tej samej daty, w sprawie zasad prowadzenia hoteli pracowniczych i stosowanych w nich opłatą przeznaczone do czasowego zakwaterowania pracowników zakładu prowadzącego hotel bądź innych zakładów, którzy zamieszkują poza miejscem zatrudnienia i nie mają możliwości codziennego powrotu do stałego miejsca zamieszkania. Administrację hotelu pracowniczego prowadzi zakład pracy bezpośrednio bądź przez zakładowe lub międzyzakładowe wyspecjalizowane jednostki usług socjalno-bytowych (§1 pkt 4 w/w rozp.), a zakwaterowanie pracownika następuje na podstawie skierowania zakładu pracy. Pracownik może zajmować miejsce w pokoju, samodzielny pokój bądź inny lokal (§ 2pkt 4rozp.). O uprawnieniach i obowiązkach, a także o zasadach odpłatności decyduje każdorazowo regulamin wewnętrzny hotelu (§7 ust.1 rozp.). Określony jest także czas pobytu pracownika w hotelu, który nie powinien przekraczać 5 lat, ale też może ulec przedłużeniu (§ 6 pkt 1 rozp.). W ocenie organu, nabycie przez S.G.budynku będącego dotychczas hotelem pracowniczym, spowodowało, iż utracił on ten charakter. Ponadto organ nie zgodził się z twierdzeniami odwołującego się, że budynek ten pełni funkcję mieszkalną, a o jego charakterze przesądza klasyfikacja gruntów, na których jest usytuowany, określanych jako - tereny mieszkaniowe oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem B. W świetle powyższego organ stwierdził, iż budynek zlokalizowany w K. na os. Z. nie pełni funkcji mieszkalnych, a spełnia funkcję użytkową, zwłaszcza, że w księdze wieczystej nieruchomości o nr [...] ,na którą powoływał się Skarżący ujawniony jest budynek o przeznaczeniu usługowym. W konsekwencji organ stanął na stanowisku, że przedstawione okoliczności przemawiają za słusznością przyjętej przez organ podatkowy pierwszej instancji tezy, że zarówno grunt jak i budynek będące w posiadaniu odwołującego są wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej, a budynek nie jest budynkiem mieszkalnym. Podlegają one zatem opodatkowaniu przy zastosowaniu stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na powyższe decyzje S. G. wniósł skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skarg Skarżący podniósł, że stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z którą opodatkowana działka stanowi teren niezabudowany. Zarzucił też, organom podatkowym, że te nie ustaliły, jakiego rodzaju budynek znajduje się na tej nieruchomości oraz że nie są w posiadaniu projektu budowlanego. Stąd ustalenia swoje powinny oprzeć na stanie faktycznym wzniesionego budynku. Zdaniem Skarżącego, organy nie zebrały żadnych dowodów podważających mieszkalny charakter budynku, który został przez nią zadeklarowany w "informacji o nieruchomościach osób fizycznych" z dnia 05.01.2012r. Skarżący stwierdził, że w przypadku braku posiadania urzędowych danych odnoszących się do budynku, organy podatkowe powinny ustalić przeznaczenie budynku, a w razie stwierdzenia, iż budynek nie ma charakteru mieszkalnego, uzasadnić swoje stanowisko w tym zakresie. S. G. zaznaczył , iż rodzaje budynków określa rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów. W paragrafie 65 ust. 1 tego rozporządzenia wymienia się 10 budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe, w tym m.in. budynki mieszkalne oraz inne budynki niemieszkalne. Stosownie natomiast do ust. 2 tego przepisu przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, wprowadzoną na podstawie przepisów o Statystyce publicznej. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, w II części załącznika, w szczegółowym podziale środków trwałych, w grupie I, wymienia m.in. budynki i lokale. Budynki podzielone są na dwie podgrupy: budynki mieszkalne i budynki niemieszkalne. Rodzaj "budynki mieszkalne" obejmuje m.in. budynki zamieszkiwania zbiorowego, np. hotele robotnicze. Rodzaj ten nie obejmuje hoteli i podobnych budynków krótkotrwałego zakwaterowania, które zostały zakwalifikowane do "innych budynków niemieszkalnych - rodzaj 109". W ocenie Skarżącego z powyższego wynika, iż hotele robotnicze są budynkami mieszkalnymi i winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a) u.p.o.l. to jest tak jak od budynków mieszkalnych lub ich części. Skarżący podniósł także, że organy podatkowe nie sprawdziły jakiego rodzaju działalność jest prowadzona w obiekcie na os. Z.w K. i nie dokonały ustaleń co do rodzaju obiektu. Nie określiły czy jest to "zwykły" hotel jako rodzaj "109 KŚT", czy też jest to hotel robotniczy lub też budynek mieszkalny, jako rodzaj "110 KŚT". W związku z powyższym zdaniem Skarżącego, nie został w sposób należyty ustalony podatek od nieruchomości, a ponadto organ nie ma żadnych dowodów, które zaprzeczałyby jego twierdzeniom o mieszkalnym charakterze budynku. Dodatkowo Skarżący podniósł, że na przedmiotowej nieruchomości nie ma możliwości należytego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług hotelarskich z uwagi na warunki lokalizacyjne budynku i brak połączenia z drogą publiczną. Skarżący podtrzymał również swoje dotychczasowe stanowisko, iż na wskazanej nieruchomości znajduje się budynek mieszkalny. Na poparcie swoich argumentów Skarżący dołączył do skarg wydruk pisma Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 27.04.2005r. , znak: [...] w sprawie zależności pomiędzy rodzajem budynku, a wysokością stawki podatku od nieruchomości.

W odpowiedziach na skargi z dnia 26 listopada 2012 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie, podtrzymując stanowiska zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Na rozprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. postanowił połączyć sprawy ze skarg na wyżej wymienione decyzje do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 1830/12.

Następnie wyrokiem z dnia 6 lutego 2013 r. sygn. akt I SA.Kr 1830/12 skargi oddalił. Zdaniem WSA w K. w sprawie poza sporem pozostaje fakt posiadania przez skarżącego przedmiotu opodatkowania. Na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcia "posiadanie" używa się na określenie korzystania przez podmiot (przedsiębiorcę) z nieruchomości bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nią. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że wbrew twierdzeniom skarżącego organ ustalił, iż budynek na osiedlu Złotej Jesieni nie jest budynkiem mieszkalnym tylko hotelem, a faktu tego nie zmienia ujawnienie w księdze wieczystej sposobu korzystania tej nieruchomości jako tereny mieszkaniowe i oznaczenie symbolem B. W tej samej księdze wieczystej w dziale 1-0 "oznaczenie nieruchomości", w podrubryce dotyczącej budynku ujawniony jest bowiem sposób przeznaczenia tego budynku jako - "budynek usługowy". Na podstawie § 28 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001 r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów (Dz. U Nr 102, poz. 1122 ze zm.) dane dotyczące nieruchomości gruntowych i budynkowych wpisuje się bowiem w księdze wieczystej na podstawie wyrysu z mapy ewidencyjnej oraz wypisu z rejestru gruntów lub innego dokumentu sporządzonego na podstawie przepisów o ewidencji gruntów i budynków , chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej.

Odnosząc się do podnoszonych przez skarżącego "względów technicznych" nieruchomości uniemożliwiających jej wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej, WSA w K. stwierdził, że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Podnoszone przez Skarżącego "względy lokalizacyjne budynku" mogą mieć natomiast co najwyżej wpływ na cenę oferowanych usług i kwestię ewentualnej kategoryzacji obiektu, w związku z utrudnionym (lecz nie niemożliwym ) dojazdem pojazdów wielkogabarytowych (np. autobusów). Zebrana w sprawie dokumentacja w szczególności zdjęcia satelitarne obiektu, zdaniem WSA w K., wskazuje jednakże, że nawet od ul. Obrońców Krzyża istnieje prowizoryczne połączenie z obiektem; dostępne może nie dla autobusów, ale na pewno dla ruchu pieszego. Tak więc ani "względy lokalizacyjne" obiektu ani też czas i skutek podjętych działań remontowych nie mogą stanowić przesłanek wyłączających opodatkowanie tego obiektu wraz z gruntem, na którym się znajduje, według stawek przewidzianych dla przedmiotu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stąd też rozstrzygnięcia organów podatkowych są słuszne, a zarzuty skarżącego z wyżej wymienionych względów WSA w K. ocenił jako niezasługujące na uwzględnienie.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w K. do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył ten wyrok w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2365/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K. .

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd uznał , że trafnie organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji przyjęły, iż nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, co skutkuje niewłaściwym zastosowaniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W ocenie Sądu kasacyjnego organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji ustalając charakter budynku nieprawidłowo jednak sięgnęły po dane zawarte w dziale pierwszym księgi wieczystej dotyczącym oznaczenia nieruchomości, co skutkowało błędną wykładnią, a w konsekwencji niezastosowaniem w sprawie art. 21 ust. 1 u.p.g.k.

Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej jako "p.p.s.a."), sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przytoczony przepis wyznacza kierunek postępowania sądu I instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny granice sprawy podlegają zawężeniu do granic, w jakich Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną. Wskazany w art. 190 p.p.s.a. zwrot "związany wykładnią prawa" pozwala wysnuć wniosek, że sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania jest związany wykładnią prawa obejmującą zarówno przepisy prawa materialnego jak i procesowego.

Mając to na uwadze, przychylić należało się w całości do stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartego w uzasadnieniu wyroku z dnia 19 listopada 2015 r. , że zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 24 sierpnia 2012 r. zostały wydane z naruszeniem art. 21 ust. 1 Prawo geodezyjne i kartograficzne w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co w rezultacie obligowało Sąd do wyeliminowania tych decyzji z obrotu prawnego.

Istota sporu w niniejszej sprawie ogniskuje się wokół interpretacji pojęcia "grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" w kontekście zaistniałego stanu faktycznego i przyjętej stawki podatku od nieruchomości.

W kwestii tej wypowiedział się tut. Sąd w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r. i uwagi na pełną akceptację tego stanowiska przez NSA w zakresie " związania z działalnością gospodarczą" jak tzw. "względów technicznych" w pełni je należy podzielić . Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Kształt tej definicji wskazuje na konieczność analizowania jej w dwóch płaszczyznach. Po pierwsze, poprzez ustalenie istnienia stosunku prawnego posiadania - jako kryterium przesądzającego, a po drugie przez określenie wyłączeń ze szczególnym uwzględnieniem tzw. "względów technicznych."

W przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje fakt posiadania przez Skarżącego przedmiotu opodatkowania. W dniu 15.11.2006r nabył on bowiem prawo użytkowania wieczystego nieruchomości obejmującej działkę o pow. 0,2104 ha, położoną w K. na os. Z., dzielnica N. oraz prawo własności znajdującego się na niej budynku nr 8, stanowiącego odrębną nieruchomość. Trzeba przy tym zauważyć, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcia "posiadanie" używa się na określenie korzystania przez podmiot (przedsiębiorcę) z nieruchomości bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nią. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 w/w ustawy. Nie ma też wątpliwości, że Skarżący od dnia 07.03.2001r. (czyli również w chwili nabycia) prowadził działalność gospodarczą m. in. w zakresie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania (PKD 55.10.Z) oraz obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania ( PKD 55.20.Z).

Odnosząc się natomiast do podnoszonych przez Skarżącego "względów technicznych" przedmiotowej nieruchomości uniemożliwiających jej wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej, należy odróżnić dwa ich rodzaje. W ocenie Skarżącego, jedne dotyczą braku połączenia z drogą publiczną (ul. O.), mimo dwukrotnych wniosków w tej kwestii do Zarządu Dróg oraz niemożliwości obsługi komunikacyjnej obiektu przez ciągi piesze wewnątrzosiedlowe. Drugie z kolei, dotyczą faktu, że działalność gospodarcza w budynku prowadzona jest w ograniczonym zakresie od 15 września 2009 r., a jego użytkowanie rozpoczęto dopiero po przeprowadzeniu prac remontowych w zakresie wymiany instalacji, okien oraz wykonaniu ocieplenia.

Zdaniem Sądu, zarówno w stosunku do jednego jak i drugiego rodzaju argumentacja Skarżącego nie jest zasadna, a zajęte przez organy podatkowe stanowisko jest prawidłowe. W kwestii niewykorzystywania przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej "ze względów technicznych" istnieje jednolite i ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych, które rozpoznający Sąd w pełni podziela. Zgodnie z nim w definicji z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I. brak jest warunku wykorzystania nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę (por. wyrok NSA z dnia 10.06.2011r., sygn. akt II FSK 226/10). Tym samym, przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 10.06.2011r., sygn. akt II FSK 226/10, wyrok NSA z dnia 09.01.2009r., sygn. akt II FSK 1354/07). Ustalając, czy w danym przypadku zachodzą względy techniczne, należy brać pod uwagę taki stan techniczny przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który kompletnie uniemożliwia prowadzenie każdego rodzaju działalności gospodarczej przez samego przedsiębiorcę oraz jakikolwiek inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Nie jest konieczne wydanie w tym zakresie decyzji odpowiedniego organu administracji architektoniczno-budowlanej, stwierdzającej zły stan techniczny danego obiektu (por. wyrok NSA z dnia 01.06.2012r. , sygn. akt II FSK 2304/10, wyrok NSA z dnia 09.12.2008r., sygn. akt II FSK 1211/07, wyrok NSA z dnia 03.12. 2009 r. ,sygn. akt II FSK 1048/08). Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne (por. wyrok NSA z dnia 01.06.2011 r., sygn. akt. II FSK 151/10). Przeszkody o charakterze sezonowym, czy też inne przeszkody natury technologicznej (...) nie stanowią "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ( por. wyrok NSA z dnia 17.01.2008 r. sygn. akt II FSK 1517/07). Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności (por. wyrok NSA z dnia 16.02.2006 r., sygn. akt II FSK 301/05). "Względy techniczne" nie mogą być wreszcie utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnik i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 26.06.2012 r. sygn. akt II FSK 2457/10).

Podnoszone przez Skarżącego "względy lokalizacyjne budynku" mogą mieć natomiast co najwyżej wpływ na cenę oferowanych usług i kwestię ewentualnej kategoryzacji obiektu, w związku z utrudnionym (lecz nie niemożliwym ) dojazdem pojazdów wielkogabarytowych (np. autobusów). Zebrana w sprawie dokumentacja w szczególności zdjęcia satelitarne obiektu, wskazuje jednakże, iż nawet od ul. Obrońców Krzyża istnieje prowizoryczne połączenie z obiektem. Dostępne, może nie dla autobusów, ale na pewno dla ruchu pieszego.

Należy podzielić zatem stanowisko organów podatkowych o braku przesłanek do stwierdzenia, że w latach od 2007 do 2011 nieruchomość skarżącego nie była ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., niewykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W pierwszym okresie budynek był przygotowywany poprzez remont do tej działalności, a następnie zaczął być wykorzystywany w działalności gospodarczej pod nazwą A. H., w którym znajdują się 62 pokoje 1, 2 i 3 osobowe wysokim standardzie z łazienkami, tv oraz z dostępem do internetu. W ramach prowadzonej działalności A.oferuje klientom również usługi w zakresie zakwaterowania i wyżywienia jak też wynajmu obiektu na imprezy okolicznościowe i szkolenia. Obiekt dysponuje również własnym monitorowanym parkingiem. Jak wynika z akt sprawy, oferta skierowana jest więc do szerokiego kręgu klientów, bliżej niesprecyzowanego ani nieograniczonego: charakterem wykonywanej pracy, przynależnością do danego rodzaju zakładu pracy, cenzusem wieku, płci czy wykształcenia. Oferta ta jest więc typową ofertą hotelu czy motelu.

Rozważenia wymaga natomiast kwestia pojęcia: "budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami" z uwagi na fakt wyłączenia budynku mieszkalnego i gruntów z działalnością gospodarczą. Sporny budynek nie został ujęty w ewidencji gruntów i budynków natomiast charakter tego budynku organy podatkowe ustaliły w oparciu o charakter prowadzonej w nim działalności , infrastrukturę budynku i fakt , że jako budynek usługowy został ujawniony w księdze wieczystej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2365/13 zwrócił uwagę na bezwzględne związanie ewidencją gruntów i budynków przy wymiarze podatków jak również na wątpliwości pojawiające się w sytuacji gdy w ewidencji gruntów i budynków nie ujęto przedmiotu opodatkowania, który faktycznie istnieje (np. budynek).

Powstaje w związku z tym do rozważenia, czy o kwalifikacji (dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości) konkretnej nieruchomości gruntowej, a zwłaszcza budynku czy też lokalu do określonej kategorii (np. kategorii budynków mieszkalnych), decydują funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków, czy też sposób ich faktycznego wykorzystywania. Przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. wskazuje na bezwzględne związanie danymi ewidencyjnymi również w powyższych kwestiach. W orzecznictwie można jednak odnotować odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które może mieć miejsce między innymi, jeżeli informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów (zob. wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2014 r., II FSK 1930/12). W przedstawionym przypadku organ podatkowy zobowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

Należy jednak zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie w ewidencji gruntów i budynków kategoria ("B") odnosi się wyłącznie do gruntu, natomiast brak jest danych dotyczących budynku usytuowanego na nieruchomości gruntowej. Mimo tego braku ewidencji grantów i budynków, nie ma podstaw do przyjęcia poglądu, że w takiej sytuacji mają pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) dane zamieszczone w dziale I księgi wieczystej obejmującym oznaczenie nieruchomości. Według art. 26 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2013 r. poz. 707 ze zm.; dalej: u.k.w.h.) podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są bowiem dane z katastru nieruchomości (do czasu przekształcenia ewidencji gruntów i budynków w kataster nieruchomości przez użyte w ustawie o księgach wieczystych i hipotece pojęcie "kataster nieruchomości" rozumie się tę ww. ewidencję – art. 53a u.p.g.k.). Przepis art. 26 u.k.w.h. wyraźnie wskazuje na zależność opisu nieruchomości w dziale pierwszym księgi wieczystej od danych ewidencyjnych, co potwierdza trafność tezy o bezwzględnym związaniu tymi informacjami również organu podatkowego (na ten temat zob. wyrok NSA z dnia 4 listopada 2014 r., II FSK 2967/14).

Analiza orzecznictwa pozwala na ustalenie przypadków, w których informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy powinien rozpoznać z uwzględnieniem między innymi faktu, że przedmiot opodatkowania (np. budynek) faktycznie istnieje na określonej działce gruntu, lecz nie został ujęty w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli w takim przypadku informacje niezbędne dla wymiaru podatku od nieruchomości wynikają na przykład z ostatecznej decyzji wydanej na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu (lub innej podobnej decyzji administracyjnej), organ podatkowy powinien dane te uwzględnić (zob. wyrok NSA z dnia 4 listopada 2014 r., II FSK 2967/14; w piśmiennictwie na ten temat por. S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków..., s. 16). W rozpatrywanej sprawie nie czyniono natomiast ustaleń w zakresie istnienia tego typu rozstrzygnięć administracyjnych, co uwzględniając przeprowadzenie istotnych prac remontowych i modernizacyjnych w budynku przez skarżącego jest wysoce prawdopodobne.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę , że dokonując wymiaru podatku organ podatkowy powinien dokonać ustalenia stanu faktycznego zgodnie z zasadami procedury podatkowej . Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest bowiem zapisana w art. 122 zasada prawdy obiektywnej. Została ona skonkretyzowana w art. 187 § 1, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie jest obowiązany zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne (W. Chróścielewski, W. Nykiel,Postępowanie podatkowe..., s. 68). Niezebranie (niedążenie do zebrania) kompletnego materiału dowodowego lub, w przypadku jego zebrania, nieodniesienie się (nierozważenie) do wszystkich dowodów narusza komentowany przepis w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego nie może być podstawą ustaleń negatywnych dla strony. Swoje twierdzenia organ powinien oprzeć na przekonującym materiale dowodowym, a niedające się usunąć wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika - w myśl zasady in dubio pro tributario.

Niewyjaśnienie statusu przedmiotowego budynków, w szczególności brak precyzyjnych ustaleń zmierzających do wyjaśnienia czy sporny budynek jest budynkiem usługowym czy tez mieszkalnym wobec nietrafnego sięgnięcia po dane zawarte w dziale pierwszym księgi wieczystej dotyczącym oznaczenia nieruchomości, stanowiło niewątpliwie naruszenie art. 120 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy i skutkowało uchyleniem zaskarżonych.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy przeprowadzi szczegółowe postępowanie podatkowe mające ustalenie rzeczywistego charakteru posiadanego przez Skarżącego budynku ze szczególnym uwzględniłem dokumentacji budowlanej .

Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c) P.p.s.a. uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 zasądzając na rzecz skarżącego równowartość uiszczonego wpisu od skargi