Wyrok NSA oz. we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1726/98
NSA oz. we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2000-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Działalność gospodarcza
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 5
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Spółka nie uruchomiła żadnej z działalności mieszczących się w zakresie działalności ujętym w akcie notarialnym założenia spółki. Jednakże najem /dzierżawa/ nieruchomości świadczony na rzecz innego podmiotu stanowi o wykonywaniu działalności w postaci usług, objętych obowiązkiem podatkowym w podatku VAT.

TEZY

Spółka nie uruchomiła żadnej z działalności mieszczących się w zakresie działalności ujętym w akcie notarialnym założenia spółki. Jednakże najem /dzierżawa/ nieruchomości świadczony na rzecz innego podmiotu stanowi o wykonywaniu działalności w postaci usług, objętych obowiązkiem podatkowym w podatku VAT.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzją z dnia 23 czerwca 1998 r. Izba Skarbowa uchyliła w całości decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia 19 grudnia 1997 r., którą określono Przedsiębiorstwu Handlowo-Usługowemu "A." SA zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od stycznia do sierpnia 1997 r. w wysokości 535 złotych każdy z nich oraz ustalono dodatkowe zobowiązanie w tym podatku w kwocie 160 złotych za każdy z miesięcy.

Po przeprowadzeniu kontroli we wskazanej Spółce organ I instancji ustalił, że Spółka od 15 października 1993 r. udostępniała nieodpłatnie na rzecz PSS w L. nieruchomość położoną w L. Udostępnienie nieruchomości stanowi nieodpłatne świadczenie usług, sklasyfikowane w Klasyfikacji Wyrobów i Usług obowiązującej w r. 1997 w podkategorii 70-20-12 jako "usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym". Świadczenie takich usług winno być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zgodnie z przepisem art. 2 ust. 3 pkt 5 i art. 13 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, według stawki 22 procent wynikającej z art. 18 ust. 1 tej ustawy. Organ I instancji ustalił wartość przychodu jako iloczyn powierzchni użytkowej obiektu /486,40 m2/ i stawki miesięcznej czynszu za 1 m2 powierzchni w kwocie 5 złotych, stosowanej przez ADM w L. dla magazynu części rowerowych. Od wyliczonej kwoty czynszu miesięcznego organ I instancji ustalił podatek należny VAT. Izba Skarbowa natomiast wskazała na bezsporność ustalenia, że Spółka "A." nabyła z dniem 15 października 1993 r. własność przedmiotowej w sprawie nieruchomości, którą wniosła jako aport rzeczowy do kapitału Spółki Gmina L. Umowa użyczenia zawarta z PSS /akcjonariuszem Spółki/ nosi datę 1 października 1993 r., a więc przed nabyciem przez Spółkę tytułu własności. Tak data umowy jak i wartość nieruchomości w niej podana stwarza uzasadnione podstawy do zakwestionowania wiarygodności umowy. Niezależnie od tego PSS, przed zawarciem umowy posiadała przedmiotową nieruchomość w odpłatnym zarządzie na mocy decyzji administracyjnej z dnia 2 października 1989 r., na okres 5 lat. Stąd też umowa użyczenia przy braku protokołu przekazania nieruchomości, przedstawia się jako dokument sporządzony dla potrzeb kontroli Inspektora Kontroli Skarbowej. Niezależnie od tego umowa nie została podpisana przez osoby upoważnione ze strony Spółki. Ponadto Spółka "A." przed zawarciem przedmiotowej umowy nie podjęła działalności gospodarczej, planowanej w bardzo szerokim zakresie. Gmina L. zaś zbyła swoje akcje w dniu 28 czerwca 1996 r. na rzecz PSS. Organ odwoławczy w uwzględnieniu okoliczności sprawy podzielił stanowisko organu I instancji, że nie doszło do użyczenia nieruchomości, lecz nieodpłatnego świadczenia usług wynajmu, co musiało skutkować ustaleniem wysokości czynszu miesięcznego zgodnie z art. 15 ust. 3 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług.

W r. 1997, z uwagi na wielkość sprzedaży ustaloną w r. 1996, Spółka była podmiotowo zwolniona od podatku od towarów i usług na mocy art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy. Miała jednak obowiązek zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1, prowadzić ewidencję sprzedaży, a zatem - ewidencjonować usługę najmu świadczoną na rzecz PSS. Brak ewidencji sprawia, że organ I instancji był obligowany do szacowania wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży, zgodnie z przepisem art. 27 ust. 23 ustawy. Jednakże przeciętna wysokość czynszu w r. 1997 w L. wynosiła 2 złote, nie zaś 5 złotych jak to przyjął organ I instancji. Organ odwoławczy zatem uchylił w całości decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej a ustalając przychód z tytułu wynajmu nieruchomości w kwocie 972,80 złotych miesięcznie, ustalił należny podatek od tego przychodu według stawki 22 procent w wysokości 214 złotych za każdy miesiąc, stosownie do przepisu art. 27 ust. 2 powołanej ustawy.

W skardze na decyzję ostateczną Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe "A." SA wnosiło o jej uchylenie jako niezgodnej z prawem. W szczególności zarzucało, że decyzja narusza prawo materialne przez błędną kwalifikację ograniczonego prawa rzeczowego w postaci użytkowania nieruchomości jako świadczoną na rzecz PSS usługę wynajmu. Tymczasem zawierając przedmiotową umowę, noszącą jedynie nazwę umowy użyczenia, skarżąca Spółka w istocie potwierdziła uprawnienia przysługujące PSS z tytułu decyzji administracyjnej. W zamian Spółdzielnia ponosiła za Spółkę wszystkie ciężary podatkowe związane z przedmiotową nieruchomością. Niezależnie od tego skarżąca zarzucała, że nigdy nie rozpoczęła działalności gospodarczej, wobec czego nie obciążał jej obowiązek w podatku VAT.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie z podtrzymaniem stanowiska zajętego w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpatrzeniu stanu faktycznego i prawnego sprawy zważył:

Trzeba uznać za okoliczność niesporną w sprawie to, że nieformalna umowa zawarta przez skarżącą Spółkę w dniu 1 października 1994 r. z PSS nie jest umową użyczenia, o której mowa w art. 710 Kc. Tak treść umowy, jak i twierdzenia strony skarżącej w przedmiocie ponoszenia przez PSS ciężarów podatkowych oraz należności z tytułu ubezpieczenia mienia wskazują, że omawiana umowa ukształtowała w istocie stosunek zobowiązaniowy odpłatny zbliżony charakterem do umowy dzierżawy lub najmu. Cechą zaś każdej z tych umów jest odpłatność w formie umówionego czynszu /art. 659 par. 1 i art. 693 par. 1 Kc/. Jest również niesporne i to, że PSS żadnego świadczenia w formie czynszu na rzecz Spółki nie uiszczała. Nie można zaś uznać za ustalenie czynszu umownego zobowiązania zawartego w par. 5 umowy do ponoszenia przez PSS wszelkich kosztów i podatków. Nie ma żadnego znaczenia w sprawie stan faktyczny i prawny istniejący przed założeniem Spółki, w szczególności fakt użytkowania przez PSS przedmiotowej nieruchomości przed jej wniesieniem w charakterze aportu do kapitału zakładowego Spółki przez Gminę L., jak i to, że do wniesienia doszło w czasie pozostawania w obrocie prawnym decyzji administracyjnej o oddaniu w odpłatny zarząd przedmiotowej nieruchomości. Po wniesieniu aportu ustały bowiem wszelkie prawa dotychczasowego posiadacza, Spółka zaś mogła swobodnie - w ramach obowiązujących przepisów - nieruchomością tą dysponować. Nie istniała ani potrzeba, ani też podstawa prawna do "potwierdzenia", jak to wywodzi skarżąca, uprawnień PSS "S." wywodzących się z decyzji administracyjnej, skoro uprawnienia te wygasły z momentem wniesienia nieruchomości do kapitału Spółki, zaś nowe powstały wskutek zawarcia umowy prawa cywilnego.

Jak zaś to już wcześniej stwierdzono, odpłatny charakter tej umowy wątpliwości nie budzi; nie kwestionuje go w istocie nawet strona skarżąca ani w sprawach podatku VAT, ani też w sprawach podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem VAT podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przepis ten ma zastosowanie również do świadczenia usług bez pobrania należności, a to po myśli art. 2 ust. 3 pkt 5 ustawy.

Stąd też w sytuacji świadczenia przez podmiot gospodarczy na rzecz innego podmiotu usługi o charakterze odpłatnym bez pobierania z tego tytułu odpłatności, zachodzą podstawy do opodatkowania tej czynności gospodarczej podatkiem od towarów i usług zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy.

Nie sposób zakwestionować stanowiska Izby Skarbowej i w tym zakresie, że skarżąca Spółka miała obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży stosownie do przepisu art. 27 ust. 1. W niekwestionowanych przez skarżącą okolicznościach zaniechania tego obowiązku istniały podstawy do szacowania wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży usług, a to zgodnie z art. 27 ust. 2 ustawy. Nie budzi wątpliwości ani metoda szacowania ani wysokość ustalonego podatku.

Nie można się zgodzić z zarzutem skargi, jakoby skarżąca Spółka nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, co miałoby skutkować zdaniem skarżącej brakiem obowiązku w podatku VAT. To prawda, że skarżąca nie uruchomiła żadnej z działalności mieszczących się w zakresie działalności ujętym w akcie notarialnym założenia Spółki. Jednakże najem /dzierżawa/ nieruchomości świadczony na rzecz innego podmiotu stanowi o wykonywaniu działalności w postaci usług, objętych obowiązkiem podatkowym w podatku VAT w myśl powołanych wyżej przepisów.

Z tych wszystkich względów skarga Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "A." S.A. przedstawia się jako bezzasadna, co musiało skutkować jej oddaleniem zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.