Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 738/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2013-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 i ust. 1a.
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant sekretarz sądowy Jolanta Piasecka, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 20 lutego 2013r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012r. Oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/OI 738/12

Uzasadnienie

Decyzją z dnia "[...]" nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia "[...]" określającą Spółce A. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2012r. w kwocie 157.063 zł.

Z motywów decyzji oraz akt sprawy wynika, że organ podatkowy I instancji ustalił wysokość podatku przyjmując do podstawy opodatkowania w 2012r.: grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 166.405 m2 - 139.780,20 zł; grunty pozostałe o powierzchni 7.736,50 m2 - 2.398,31 zł; budynki mieszkalne o powierzchni 176 m2 - 117,92 zł; budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej od powierzchni 738 m2 - 12.915 zł; budynki pozostałe o powierzchni 29 m2 - 185,60 zł oraz budowle o wartości 83.280,81 zł - 1.665,62 zł razem podatek wyniósł 157.063 zł.

W złożonym odwołaniu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji w całości, zarzucając jej naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt. 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez bezpodstawne uznanie, że grunty po zlikwidowanej linii kolejowej stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej podczas, gdy grunty te nie są i nie mogą być wykorzystywane do tej działalności, ze względów technicznych,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie w sprawie przepisów ustawy o transporcie kolejowym i aktu wykonawczego do Prawa budowlanego - rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie.

Pełnomocnik wskazał, że na terenie gminy przebiegała linia kolejowa nr "[...]" relacji L. – F. Podkreślił, że została ona w części zlikwidowana poprzez zdemontowanie torowisk i na takich gruntach nie można prowadzić działalności gospodarczej. W związku z tym brak jest podstaw do zapłaty podatku według najwyższej stawki.

Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją Spółki. W uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" stwierdził, że okoliczności sprawy, przyjęte za podstawę orzekania , nie budzą miedzy stronami jakichkolwiek kontrowersji. Na terenie gminy Spółka A. posiada grunty o powierzchni 174.141,50 m2 . Spór w sprawie dotyczy zatem kwestii zakwalifikowania przedmiotów takich jak grunty, na których usytuowana była zlikwidowana linia kolejowa, do związanych z działalnością gospodarczą, oraz rozumienia pojęcia "względów technicznych".

Organ podkreślił, że ustawa z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm. ) wyznacza zakres podmiotowy i przedmiotowy obowiązku podatkowego. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera w art. 1a własne definicje "budynku", "budowli", "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Tym samym dla celów opodatkowania podatkiem do nieruchomości, grunty stanowią odrębną kategorię od budynków i budowli, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy. W ten sposób organy podatkowe są obowiązane uwzględnić zróżnicowanie obiektów ze względu na ustawowo wyznaczony obowiązek podatkowy.

Organ nie zgodził się z poglądem wyrażonym we wskazywanym przez Spółkę wyroku WSA w Szczecinie z dnia 19 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Sz 650/08, w którym sąd, zaliczając linie kolejowe do obiektów budowlanych uznawanych za budowlę wskazał, że ustawa Prawo budowlane nie zawiera jednak definicji "linii kolejowej". Pojęcia tego nie definiują też wprost przepisy rozporządzenia, wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 7 ust. 2 pkt. 2 pr. bud. Organ nie podzielił stanowiska, że w takim przypadku poszukiwać znaczenia tego pojęcia należy w regulacjach prawnych dotyczących samego transportu kolejowego, gdyż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do przepisów o transporcie kolejowym. Zarówno rozporządzenie jak i ustawa z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 16, poz. 94 ze zm.) nie są aktami prawnymi, na podstawie których należy ustalać zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości. Są to bowiem akty prawne, które normują zupełnie inną materię niż podatkowa.

Tym samym organ odwoławczy nie podzielił poglądu WSA w Szczecinie, że odrębne traktowanie budowli linii kolejowych i przynależnych do nich gruntów oznaczać będzie podwójne opodatkowanie tego samego przedmiotu. Wręcz przeciwnie, różnicowanie przedmiotu opodatkowania, wykraczające poza zakres obowiązywania ustawy podatkowej, prowadzi do wypaczonego stosowania bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz nierównego traktowania podatników. Zatem wiążące są definicje i treść norm ustawy podatkowej, a te odsyłają w zakresie definicji budynków czy budowli do ustawy Prawo budowlane. Nie ma też niekonsekwencji w tym, że odrębnym przedmiotem opodatkowania są grunty, a innym budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przesądzające znaczenie mają tu wpisy w ewidencji gruntów i budynków (art. 1a ust 3 ustawy).Organ zwrócił uwagę, iż argumentacja Spółki dotycząca "podwójnego opodatkowania" gruntów i budowli związana jest ze specyficzną cechą konstrukcyjną podatku od nieruchomości. W konstrukcji tego podatku może wystąpić taka sytuacja jak w niniejszej sprawie, gdy nieruchomości (grunty) stanowią odrębny przedmiot opodatkowania od umiejscowionych na nich budynków i budowli, w tym związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc się do poglądu podatnika, że przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie nie mogą być linie kolejowe w sytuacji ich wyłączenia z użytkowania, organ wskazał na przepisy ustawy o transporcie kolejowym. Jednakże argumentacja w tym zakresie nie dotyczy obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a jedynie stwierdzenia, czy linie kolejowe zostały faktycznie zlikwidowane i w związku z tym czy możliwa jest ich eksploatacja.

Organ wskazał na wynikającą z art. 4 ust. 1 pkt. 2 w zw. z pkt.1a ustawy o transporcie kolejowym definicję linii kolejowej. Podkreślił, że zgodnie z art. 9 ustawy "likwidacja linii kolejowej" następuje z przyczyn ekonomicznych i po spełnieniu ustawowych przesłanek. Zostaje wstrzymana, jeżeli będzie zapewniona możliwość dalszej eksploatacji linii, czego niezbędnym elementem okazuje się zapewnienie środków finansowych na pokrycie kosztów jej eksploatacji albo jej przejęcie.

Organ odwoławczy wskazał, że likwidacja linii nr "[...]" L. – F. – nastąpiła zgodnie z decyzją z dnia 26 kwietnia 2004r., nr "[...]" Ministra Infrastruktury po uzgodnieniu z właściwymi organami jednostek samorządu terytorialnego, na podstawie ww. przepisów ustawy o transporcie kolejowym. W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzja o likwidacji linii i odcinków linii kolejowych pozwoli na ograniczenie kosztów utrzymania linii kolejowych ponoszonych przez zarządcę infrastruktury tj. Spółkę B., a tym samym spowoduje zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności Spółki.

Organ podał, że obecnie odcinek linii nr "[...]" T. – F. ( około 700 m torów) jest fizycznie zlikwidowany. Natomiast cala linia jest nieczynna , nie odbywa się na niej ruch kolejowy. Jest ona zarośnięta i w złym stanie technicznym. Odnosząc się do twierdzeń Spółki organ odwoławczy podniósł, że wystąpienie przyczyn ekonomicznych nie może być utożsamianie ze względami technicznymi, o jakich stanowią przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Pojęcie "względy techniczne" nie zostało zdefiniowane w ustawie. Jednak pod tym pojęciem, w ocenie organu, rozumieć należy obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość, budynek, budowla nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przesądzające, czy zaistnieje on z przyczyn leżących po stronie podatnika, bo formy działalności gospodarczej czy prawidła techniki mogą spowodować niemożliwość wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć również charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu.

Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że przyczyny ściśle gospodarcze, ekonomiczne nie stanowią względów technicznych. Likwidacja linii kolejowej wykonywana jest w oparciu o rozporządzenie lub decyzję. Nie zmienia to jednak faktu, że są to kwestie natury prawnej podyktowane względami ekonomicznymi, a nie technicznymi. W niniejszym stanie faktycznym nie można mówić o względach technicznych zarówno w odniesieniu do samych gruntów, jak i usytuowanych na nich budowli kolejowych. Również okoliczność, że teren pod liniami kolejowymi jest różnie ukształtowany w wyniku prac budowlanych nie może być uznany za wystąpienie przesłanki względów technicznych. Nie powoduje on bowiem, że nie ma możliwości wykorzystywania takich gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Prace polegające na przystosowaniu gruntu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej są związane z tą działalnością.

Dodatkowo organ podniósł, że w orzecznictwie nie jest kwestionowane stanowisko, iż opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykorzystywania tych gruntów i zlokalizowanych na nich budowli do czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej.

Wskazał również, że analiza przytoczonych w uzasadnieniu decyzji o likwidacji linii kolejowych przepisów o transporcie kolejowym oraz składanych przez Spółkę wyjaśnień prowadzi do wniosku, że podjęta uchwała o likwidacji nie jest równoznaczna z likwidacją fizyczną budowli lub takim jej demontażem, który pozbawiłby je pierwotnej funkcji. Przez to, że budowle fizycznie nie zostały zlikwidowane i nie straciły swojej pierwotnej funkcji, cały czas istnieje potencjalna możliwość wznowienia przewozów.

Podatnik nie dostarczył ponadto żadnych dokumentów świadczących o stanie technicznym budowli, które w ocenie organu odwoławczego mogłyby być dowodem na brak technicznych możliwości do wykorzystywania tych budowli do działalności gospodarczej. Spółka wskazywała jedynie, że linia kolejowa jest zarośnięta i w złym stanie technicznym. Okoliczność ta jednakże nie może zostać uwzględniona. To, że budynki lub budowle wymagają remontu lub adaptacji nie pozwala na stwierdzenie, że w sposób trwały, ze względów technicznych, nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Przeświadczenie podatnika, że nie można gruntów wykorzystywać do działalności gospodarczej ze względów technicznych tylko dlatego, że tak postanowił (decyzja podatnika) nie jest względem technicznym. SKO nie zgodziło się zarzutem naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Odmienne stanowisko w tym zakresie , może być rozpatrywane w kontekście prawidłowości interpretacji i stosowania przepisów prawa materialnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka A., reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o usunięcie z obiegu prawnego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 200 O.p. przez organ podatkowy II instancji poprzez brak wystosowania wezwania stronie do zapoznania się z materiałami w sprawie, art. 1 a ust. 1 pkt. 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez wadliwe uznanie, że grunty po zlikwidowanej prawnie i częściowo faktycznie linii kolejowej nr "[...]" stanowi przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej mimo tego, że nie są i nie mogą być wykorzystywane do tej działalności ze względów technicznych oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie w sprawie przepisów ustaw i aktu wykonawczego wymienionych w uzasadnieniu skargi.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że przepis art. 200 O.p jest konkretyzacją normy ujętej w art. 123 O.p. W przypadku uprawdopodobnienia przez skarżącą, że to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik postępowania wyjaśniającego, sąd administracyjny winien wziąć pod uwagę i ocenić możliwość zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarżąca załączyła oba dowody i nadmieniła, że w sprawie o sygn. akt I SA/OI 473/12 uwzględniono ten zarzut i uchylono zaskarżoną decyzję. W pozostałym zakresie skarżący powielił argumenty przytoczone w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie oraz podtrzymało stanowisko zajęte w uzasadnieniu decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem Sąd, stosownie do art.145 § 1 pkt.1 lit.a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2012.poz.270 ) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a, może ją uchylić, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie ulega wątpliwości, że Organ odwoławczy naruszył treść przepis art. 200 O.p Uchybienie proceduralne daje podstawę zastosowania art. 145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie można z góry założyć, iż każde naruszenie art. 200 § 1 o.p. może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przeciwnie, niekiedy ewentualność wpływu naruszenia powołanego przepisu można wręcz wykluczyć, w związku z czym w każdej sprawie sąd indywidualnie ma obowiązek zbadać, czy naruszenie art. 200 § 1 o.p. mogło mieć wpływ na jej wynik ( wyrok NSA W-wa 2012-07-04 I FSK 1310/11 LEX nr 1219186 ). W rozpoznawanej sprawie opinia dotycząca skutków stosowania oleju kreozotowego do impregnowania drewna, czy też decyzja nakładająca obowiązek uzyskania pozwolenia na rozbiórkę nie mają związku z rozpoznawaną sprawą. Dotyczą one bowiem praktycznych aspektów likwidacji linii kolejowej. W związku z tym nie mają one wpływu na okoliczności faktyczne, które nie są sporne. Okoliczności sporne związane są bowiem z interpretacją i stosowaniem norm prawa materialnego.

Okoliczności sprawy, przyjęte za podstawę orzekania, nie budzą miedzy stronami jakichkolwiek kontrowersji. Na terenie gminy Spółka A. posiada grunty o powierzchni 174.141,50 m2. Spór w sprawie dotyczy zatem kwestii zakwalifikowania przedmiotów takich jak grunty, na których usytuowana była zlikwidowana linia kolejowa, do związanych z działalnością gospodarczą, oraz rozumienia pojęcia "względów technicznych". Nie budzi wątpliwości, że linia kolejowa została zlikwidowana z przyczyn ekonomicznych. W uzasadnieniu decyzji o likwidacji linii kolejowej wskazano, że likwidacji linii i odcinków linii kolejowych pozwoli na ograniczenie kosztów utrzymania linii kolejowych ponoszonych przez zarządcę infrastruktury tj. Spółkę B., a tym samym spowoduje zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności Spółki.

Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć również charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu.

Nie można zatem zgodzić się z poglądem, że likwidacja linia kolejowej z przyczyn ekonomicznych powoduje, że nie może być ona wykorzystywana do swoich dotychczasowych zadań, przestając stanowić całość użytkowo-techniczną, ze względów technicznych. Zaakceptowanie takiego stanowiska powodowałoby to, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą decydowałby o tym, czy nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy zwrócić uwagę, przedmiotem opodatkowania nie jest budowla, a grunty po zlikwidowanej linii kolejowej. W ewidencji są one oznaczone jako tereny kolejowe. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykorzystywania tych gruntów i zlokalizowanych na nich budowli do czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej.

Uzasadnienie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawiera wskazanie podstawy prawnej oraz jej wyjaśnienie poprzez przedstawienie interpretacji przepisów, poglądów orzecznictwa i odniesienie się do kwestii zastosowania przepisów aktów prawnych powoływanych przez skarżącą. Odmienne stanowisko w tym zakresie od prezentowanego przez stronę nie stanowi jakiegokolwiek naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Może być rozpatrywane w kontekście prawidłowości interpretacji i stosowania przepisów prawa materialnego, do czego w istocie sprowadza się spór między Spółką a organami podatkowymi.

Organ podatkowy I instancji zakwestionował deklarację w zakresie kwalifikacji gruntów, co wiązało się z zastosowaniem właściwej stawki podatku i wpłynęło na wysokość zobowiązania, potwierdzoną przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji. Spór w sprawie dotyczy zatem kwestii zakwalifikowania przedmiotów takich jak grunty, na których usytuowane były dwie zlikwidowane linie kolejowe, do związanych z działalnością gospodarczą, oraz rozumienia pojęcia "względów technicznych" .

Z powyższego względu i w kontekście danych zawartych w deklaracji, niezasadne jest powoływanie się na definicję linii kolejowej zawartą w art. 4 pkt 2 ustawy o transporcie kolejowym, dla wykazania, że linia kolejowa to budowla obejmująca także grunty. Sama skarżąca, realizując obowiązek wynikający z ustawy podatkowej, wskazała przedmioty opodatkowania i dokonała wyliczeń odrębnie od gruntów i od budowli, przy czym w zakresie opodatkowania budowli w decyzji nie dokonano żadnych zmian w stosunku do wartości podanych przez podatnika.

Sąd w pełni podziela stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji, że ustawa z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006r., nr 121, poz. 844 ze zm.) zwana dalej w skrócie u.p.o.l. nie zawiera odesłania do przepisów prawa transportowego, lecz odsyła do ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. Wskazując w art. 2 ust.1 przedmioty opodatkowania, którymi są: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w art. 1a podaje własne definicje "budynku", "budowli", "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Dla celów opodatkowania podatkiem do nieruchomości, grunty niewątpliwie stanowią odrębną kategorię od budynków i budowli, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy. Tym samym nieuzasadnione jest również poszukiwanie definicji linii kolejowej- jako budowli- w ustawie o transporcie kolejowym, gdy ustawa podatkowa stanowi, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury...... a art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako budowlę wymienia m.in. linie kolejowe. Zauważyć przy tym należy, że z definicji linii kolejowej zawartej w art.4 pkt 2 w ustawie o transporcie kolejowym wyraźnie wynika, że to definicja dla potrzeb organizacji transportu kolejowego. Jest to bowiem "droga kolejowa mająca początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami". Nie sposób przyjąć, że tak rozumiana linia kolejowa może stanowić "budowlę" rozumianą jako jeden "obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury w rozumieniu prawa budowlanego", jak to wynika z art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Za odrzuceniem możliwości uznania, że definicja linii kolejowej zawarta w ustawie o transporcie kolejowym to definicja budowli pn. "linia kolejowa" w rozumieniu przepisów podatkowych i tych do których ustawa odsyła, przemawia także wykładnia systemowa wewnętrzna. Mianowicie u.p.o.l. przewiduje odrębne elementy konstrukcji podatku od nieruchomości nie tylko co do przedmiotu opodatkowania ale również podstawy opodatkowania jak i stawek. W zakresie podstawy opodatkowania budowli odsyła do wartości ustalanych zgodnie z przepisami dotyczącymi amortyzacji środków trwałych. Zatem dla celów opodatkowania linia kolejowa to nie będący gruntem ani budynkiem składnik majątku podatnika , figurujący w ewidencji środków trwałych (według KŚT obiekt inżynierii lądowej zaliczany do infrastruktury transportu). Oczywistym jest, że likwidacja linii kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym oznacza zaprzestanie dokonywania przewozów na danej linii i może też prowadzić do fizycznej likwidacji budowli poprzez zdekompletowanie, rozebranie, wyburzenie poszczególnych elementów drogi szynowej jak też otaczającej ją infrastruktury. Nie zmienia to jednak faktu, że dopóty jakakolwiek budowla istnieje, podlega opodatkowaniu, podobnie jak grunt, na którym jest usytuowana, według norm ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowiących o opodatkowaniu nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że ustawodawca podatkowy, uwzględniając zarówno znaczenie jak i specyfikę transportu kolejowego, w art. 7 ust.1 i ust.1a u.p.o.l. przewiduje zwolnienia, które wyraźnie odnoszą się do poszczególnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych w art. 2 ust. 1 i do sytuacji funkcjonowania linii (ust.1) oraz jej zlikwidowania (ust.1a). Z treści art. 7 ust. 1 a u.p.o.l. wynika, że trzyletni okres zwolnienia ma służyć odpowiedniemu zagospodarowaniu składnikami majątku po likwidacji linii, w tym ich zbyciu.

Jak już wyżej wskazano, art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. stanowi, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, (z wyjątkiem budynków mieszkalnych i zajętych pod nie gruntów oraz gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych Z przytoczonej definicji wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę.

Grunt, budynek i budowla są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, chyba że nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Pojęcie to nie zostało bezpośrednio zdefiniowane przez ustawodawcę. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu, że pod tym pojęciem rozumieć należy obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość, budynek, budowla nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przesądzające, czy zaistnieje on z przyczyn leżących po stronie podatnika, bo formy działalności gospodarczej czy prawidła techniki mogą spowodować niemożliwość wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć również charakter obiektywny. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu. Przyczyny ściśle gospodarcze, ekonomiczne nie stanowią względów technicznych. W stanie faktycznym sprawy nie można mówić o względach technicznych zarówno w odniesieniu do samych gruntów, jak i usytuowanych na nich budowli kolejowych. Również okoliczność, że teren pod liniami kolejowymi jest różnie ukształtowany w wyniku prac budowlanych nie może być uznany za wystąpienie przesłanki względów technicznych.

Dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma odpowiednia klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 30, poz.163 ze zm.), podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z tej ewidencji. W takiej sytuacji, w przypadku gdy grunty są zaklasyfikowane w ewidencji gruntów jako Tk (tereny kolejowe), to - zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l.- podlegają opodatkowaniu według stawek obowiązujących jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą bez względu na to czy są przez Spółkę wykorzystywane. W takim przypadku organ podatkowy nie musi wykazać, że są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Pojęcia "grunty związane z działalnością gospodarczą" i "grunty zajęte na działalność gospodarczą" nie są tożsame, a rzeczą przedsiębiorcy jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu np. w przypadku jego zakrzewienia (nie mówiąc o możliwości rozwiązania umowy użytkowania wieczystego).

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani reguł postępowania podatkowego Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.