Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 338/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2, art. 162 par. 1 i par. 2, art. 148 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 października 2020 r. sprawy ze skargi S. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2015 r. uchyla zaskarżone postanowienie


UZASADNIENIE

Pismem z 8 stycznia 2020 r. S.T. (zwany dalej: "Skarżący", "Strona") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS") postanowienie z [...] listopada 2019 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2015 r.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "NUS" lub "organ pierwszej instancji") decyzją z [...] listopada 2018 r. orzekł w przedmiocie solidarnej ze spółką oraz T.M. odpowiedzialności Skarżącego jako byłego prezesa zarządu "K." sp. z o.o. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2015 r.

Decyzję tę doręczono za pośrednictwem operatora pocztowego na adres: ul. [...],[...] W. i po dwukrotnym awizowaniu w dniach 13 listopada 2018 r. i 21 listopada 2018 r. przesyłka została zwrócona do nadawcy w dniu 28 listopada 2018 r. W związku z tym decyzję uznano za doręczoną Stronie 27 listopada 2018 r. w trybie art.150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm., dalej: "O.p.").

1.2. W dniu 19 czerwca 2019 r. (data stempla pocztowego) Skarżący złożył odwołanie. Do odwołania załączono wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu wniosku Skarżący podniósł, że o postępowaniu podatkowym dowiedział się 13 czerwca 2019 r., kiedy zapoznał się z aktami administracyjnymi, co nastąpiło w związku z zajęciem jego rachunku bankowego. Tym samym dopiero w tym dniu Skarżący powziął wiadomość o tym, że toczyło się w ogóle jakieś postępowanie podatkowe co do Spółki, której był ówcześnie członkiem zarządu, a także, że toczyło się w stosunku do niego postępowanie w związku z brakiem możliwości egzekucji z majątku tej Spółki. We wniosku podniesiono też, że jak wynika z treści decyzji znajdujących się w aktach, wszelkie pisma w tej sprawie były wysyłane na adres ul. [...],[...] W. Strona stwierdziła, że w tamtym czasie nie mieszkała w tym miejscu, o czym świadczy zaświadczenie wydane przez Prezydenta [...] W., ale także informacje znajdujące się w aktach sprawy. Zgodnie bowiem z informacjami znajdującymi się w dokumencie "Adresy aktywne podmiotu", adresem właściwym - adresem zamieszkania - dla Skarżącego od 15 marca 2017 r. jest ul. [...], co Skarżący potwierdza. Zatem w w/w dokumencie jest tzw. "czeski błąd", bowiem nr lokalu jest numerem bloku, a numer bloku numerem lokalu, niemniej także ten dokument potwierdza twierdzenia Strony.

Zdaniem Strony decyzja z [...] listopada 2018 r. nie została prawidłowo doręczona, a zatem nie zaczął biec dla niego termin do wniesienia odwołania.

W dniu 14 sierpnia 2019 r. Strona złożyła pismo uzupełniające, w którym zakwestionowała tłumaczenie organu, że decyzje, nawet gdyby były wysyłane na adres przy ul. [...], to i tak byłyby wysłane pod niewłaściwy adres z uwagi na błąd w danych znajdujących się w zalegającym w aktach dokumencie "Aktywne adresy podmiotu". Zdaniem Strony nie sposób przy tym uznać, aby za ten błąd miał odpowiadać Skarżący. NUS nie wykazał, że to on podał celowo niewłaściwy numer bloku i mieszkania przy ul. [...]. Zatem, zdaniem Strony jest to wina organu, tj. adres Skarżącego nie został w sposób prawidłowy wprowadzony do systemu. Zdaniem Strony organ może zawsze wystąpić o udostępnienie danych z bazy PESEL, aby ustalić aktualny adres zamieszkania osoby, albowiem tylko na taki adres wysyłane pisma można uznać za doręczone w sposób prawidłowy, tym bardziej, że jak wskazuje sam organ, poczta wraca z adnotacją "błędny adres".

Ponadto, Skarżący stwierdził, że nie zaktualizował danych adresowych w bazie NIP, co stanowi jego niedopatrzenie i wynikało z tego, że sam nigdy takich czynności nie wykonywał, gdyż w czasie, kiedy prowadził działalność gospodarczą, za sprawy formalne odpowiadała księgowa. Obecnie zaś Skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej, a z uwagi na przedłużające się postępowanie w sprawie uzyskania zezwolenia na pobyt czasowy nie ma możliwości podjęcia pracy, tym samym aktualizacja danych adresowych nie wydała się rzeczą pilną. Strona zobowiązała się swoje dane zaktualizować.

1.3. DIAS postanowieniem z [...] listopada 2019 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania oraz odmówił Stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu na wstępie organ odwoławczy wskazał, że w rozpoznawanej sprawie bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się 28 listopada 2018 r., a zakończył – 12 grudnia 2018 r. (środa). Odwołanie złożono natomiast w dniu 19 czerwca 2019 r., a więc z uchybieniem ustawowego terminu.

Następnie, mając na uwadze argumentację sformułowaną przez Stronę oraz podnoszone przez nią okoliczności, DIAS rozważył kwestię skuteczności doręczenia przedmiotowej decyzji.

Organ odwoławczy zauważył, że z akt sprawy wynika, że w dniu 17 sierpnia 2016 r. do [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynęło zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3 Skarżącego, w którym wskazano jako miejsce zamieszkania ul. [...]. Zatem twierdzenia Strony o tym, że organ błędnie wprowadził dane dotyczące adresu są bezpodstawne. Następnie w dniu 15 marca 2017 r. do [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynęło zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3 Strony, w którym wskazano jako miejsce zamieszkania ul. [...], na który to adres była kierowana korespondencja w przedmiotowej sprawie. DIAS stwierdził, że również i w tym przypadku nie ma pomyłki w adresie.

Następnie organ odwoławczy zauważył, że Strona twierdzi, że zgodnie z informacjami znajdującymi się w dokumencie "Adresy aktywne podmiotu" adresem właściwym - adresem zamieszkania - dla Skarżącego od 15 marca 2017 r. jest ul. [...]. Twierdzenie to nie znajduje jednak potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Zgodnie bowiem ze znajdującymi się w aktach sprawy danymi identyfikacyjnymi i adresowymi osoby fizycznej ul. [...], W. była adresem rejestracyjnym Strony z tym, że od 17 sierpnia 2016 r. do 8 marca 2017 r. adresem rejestracyjnym była ul. [...], W.

DIAS zwrócił też uwagę, że zgodnie z powoływanym i załączonym zaświadczeniem Strona od 8 lutego 2019 r. nie jest nigdzie zameldowana. Gdyby zatem przyjąć tok rozumowania Strony, że korespondencja winna być doręczana w przedmiotowej sprawie na adres zameldowania, to obecnie nie byłoby możliwym dokonanie jej doręczania. Zatem twierdzenie Strony o tym, że "decyzja powinna zostać cudzoziemcowi ponownie doręczona", poprzez doręczenie decyzji na adres zameldowania Strony, jest niemożliwe do wykonania.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że wszelkie adnotacje na znajdującej się na przesyłce pocztowej zawierającej zwrot korespondencji do NUS zostały sporządzone prawidłowo i mają walor dokumentu urzędowego stanowiącego dowód tego, co w nich stwierdzono. Stwierdzono zaś, że brak było możliwości doręczenia w sposób wskazany w pkt 1 zwrotnego potwierdzenia odbioru (tj. adresatowi/innej osobie, która podjęła się doręczenia pisma), awizo umieszczając w skrzynce oddawczej adresata, a następnie wskazano, że awizowana przesyłka nie została zwrócona do nadawcy, gdyż adresat nie podjął awizowanego pisma, a nie z tej przyczyny, że wyprowadził się, czy też pod wskazanym adresem jest nieznany, co formularz zwrotnego potwierdzenia odbioru umożliwia. Zatem okoliczność, że ul. [...],[...] W. była w dacie doręczania decyzji aktualnym adresem zamieszkania Strony, została również urzędowo potwierdzone omawianym dokumentem.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie DIAS, przesyłka zawierająca decyzję NUS z [...] listopada 2018 r. prawidłowo została uznana za doręczoną w dniu 27 listopada 2018 r. w trybie art. 150 § 2 O.p., tj. z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 ww. ustawy i pozostawiona w aktach sprawy (wraz potwierdzeniem) w aktach sprawy. Wskazane fakty nie pozwalają na uznanie, iż przyczyną uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest nieskuteczne doręczenie decyzji do rąk Strony pod adresem, pod którym jak twierdzi Strona, nie mieszkała, czego dowodem jest, że nie była pod nim zameldowana.

Zdaniem DIAS, okoliczności przedstawione przez Stronę, tj. wysłania decyzji na adres, pod którym nie była zameldowana, co Strona utożsamia z adresem zamieszkiwania oraz okoliczność zaniechania organu poprzez brak wystąpienia o pozyskanie danych z bazy PESEL w celu ustalenia aktualnego w dacie doręczania korespondencji adresu zameldowania, jak też rzekome, a nie występujące w rzeczywistości, zgodnie z dokumentami, błędy organu przy wprowadzaniu danych do bazy, nie przemawiają za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia postanowienia DIAS z [...] listopada 2019 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia ewentualnie o zmianę zaskarżonego postanowienia.

W skardze zarzucono naruszenie art. 150 § 2 w zw. z art. 148 § 1 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez uznanie, że odwołanie zostało wniesione po terminie i nie istniały podstawy do przywrócenia terminu, w sytuacji gdy decyzja z [...] listopada 2018 r. nie została doręczona Skarżącemu na adres stanowiący ówcześnie jego miejsce zamieszkania.

2.2. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a. lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest, czy decyzję w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego skutecznie doręczono.

5. Zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu. Skarga zasługuje na uwzględnienie jakkolwiek z innych powodów niż w niej wywiedzione. Doręczając decyzję organ zignorował podany przez Skarżącego adres do korespondencji. Wobec wiedzy o adresie korespondencyjnym (do doręczeń) decyzję należało doręczać na ten adres a nie na adres miejsca zamieszkania.

6. 1. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić podstawy prawne wyroku.

W orzecznictwie nie budzi żadnych wątpliwości, że o ocenie zgodności z prawem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania decyduje to, czy według stanu na moment jego podjęcia spełniły się przesłanki przewidziane w art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Przepis ten stanowi, że "Organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania". Treść ta została sformułowana w sposób kategoryczny i bezwarunkowy. Stwierdzenie niedotrzymania terminu do złożenia środka zaskarżenia nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Koniecznym jest zatem ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji i w rezultacie, czy doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Uchybienie terminowi do wniesienia środka odwoławczego, jak już wspomniano, jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania (zażalenia), lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 590/12 i z 29 sierpnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1060/12 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl).

6.2. Rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest etapem następującym po stwierdzeniu uchybienia temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim) oraz niezależnie od tego, czy te dwie sprawy są rozstrzygane w jednym postanowieniu, czy w postanowieniach odrębnych.

Zgodnie bowiem z art. 162 § 1 i § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu składa się po jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia terminu" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. To uchybienie daje bowiem możliwość zawnioskowania o przywrócenie terminu.

W tym kontekście podkreślić należy, że zarówno w doktrynie (zob. P. Pietrasz w komentarzu do art. 162 O.p. [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany pod red. L. Etela, LEX/el. 2020; R. Hauser w komentarzu do art. 162 Ordynacji podatkowej [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz i in., wyd. IX, WKP 2019), jak i judykaturze (przykładowe wyroki NSA: z 12 grudnia 2019 r., I FSK 1653/17; z 25 kwietnia 2019 r., I FSK 776/17; z 28 lutego 2019 r., I FSK 475/17; z 10 lipca 2018 r., I FSK 1310/16; z 27 lutego 2020 r., I FSK 2241/19 i powołane tam orzeczenia wielokrotnie wyrażano pogląd, podzielany przez Sąd w niniejszej sprawie, że wątpliwości co do okoliczności doręczenia decyzji powinny stanowić przedmiot postępowania dotyczącego stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Nieprawidłowości w zakresie doręczenia korespondencji nie mogą uzasadniać przywrócenia terminu czy też być "załatwiane" poprzez zastosowanie tej instytucji.

7. Podstawową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest skuteczność doręczenia decyzji orzekającej odpowiedzialność podatkową Skarżącego, a co za tym idzie ocena kwestii uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Można bowiem uchybić tylko taki termin, który prawidłowo rozpoczął swój bieg.

Skarżący twierdzi, że nie mieszkał pod adresem na ul. [...], pod którym organ doręczał decyzję i z tego względu doręczenia pod ten adres nie można uznać za skuteczne. Skarżący twierdzi, że organ winien był ustalić jego aktualny adres zamieszkania i pod tym adresem doręczać decyzję.

Na to organ podnosi, że decyzję doręczał na adres miejsca zamieszkania Strony na ul. [...], zgłoszony przez Stronę formularzem identyfikacyjnym ZAP-3.

Weryfikacji wymaga więc, czy adres na ul. [...] był właściwym adresem, pod który należało doręczać decyzję.

8. Organ błędnie ustalił dane adresowe Skarżącego. W aktach administracyjnych zalegają dwa zgłoszenia aktualizacyjne ZAP-3.

Ze zgłoszenia, które wpłynęło do organu 17 sierpnia 2016 r. (akta administracyjne, karta nr 153) wynika, że Strona podała miejsce zamieszkania na ul. [...], nr domu [...], nr lokalu w części jest nieczytelny – można go odczytać jako [...] lub [...]; nie podano adresu korespondencyjnego.

Ze zgłoszenia, które wpłynęło do organu 15 marca 2017 r. (akta administracyjne, karta nr 152) wynika, że Strona podała miejsce zamieszkania na ul. [...]. Co istotne, a umknęło organowi, w części B.3.2. tego zgłoszenia, Strona podała też adres korespondencyjny - na ul. [...] nr domu [...] nr lokalu [...].

Od 15 marca 2017 r. wiadomym więc było, że adresem korespondencyjnym Strony jest adres na ul. [...]. Na ten właśnie adres należało doręczać korespondencję do Skarżącego, w tym decyzję orzekającą jego odpowiedzialność podatkową.

Dane z dokumentów źródłowych znajdują też potwierdzenie w wyciągach z bazy danych adresowych (akta administracyjne, karta nr 120 i 158).

9. 1. Podstawowym miejscem doręczenia pisma osobie fizycznej jest adres miejsca jej zamieszkania albo adres do doręczeń w kraju, co wynika z art. 148 § 1 O.p. Dwa sposoby doręczania pod adresem miejsca zamieszkania adresata oraz pod adresem do doręczeń w kraju są równorzędne i wykluczają się, co podkreśla użycie spójnika "albo". Tę alternatywę należy rozumieć w ten sposób, że to strona postępowania ma prawo wyboru, na jaki adres będą doręczane pisma. Wskazując adres do doręczeń oczekuje, że na ten adres i tylko na ten adres będą dokonywane doręczenia pism. W przeciwnym razie wskazywanie adresu do doręczeń nie dość, że nie miałoby żadnego sensu, to mogłoby stanowić pułapkę na stronę postępowania, wyrażającą się w tym, że pisma będą przychodzić na adres miejsca zamieszkania, gdy strona pod tym adresem czasowo nie przebywa i nie zapewniła gotowości do odbioru korespondencji kierowanej na adres miejsca zamieszkania.

Dwa sposoby doręczania pod adresem miejsca zamieszkania adresata oraz pod adresem do doręczeń w kraju są równorzędne i wykluczają się, na co wskazuje użycie spójnika "albo". Spójnik "albo" to bowiem alternatywa rozłączna, która wskazuje nam, że możemy wybrać tylko jeden z dwóch. Jak trafnie podnosi P. Pietrasz [w:] Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2020 "Oznacza to, że organ podatkowy może skorzystać z każdego z wyżej wymienionych sposobów doręczania pism. Wydaje się jednak, że poprawną praktyką i pozostającą w zgodzie z zasadą zaufana do organów podatkowych byłoby doręczanie pod adresem do doręczeń w kraju, skoro taki adres został wskazany przez adresata. Adres taki wskazuje się bowiem po to, aby organ podatkowy nie doręczał pism pod adresem miejsca zamieszkania adresata". Sąd ten pogląd w pełni podziela.

9.2. Sąd zwraca też uwagę na konstrukcję formularza ZAP-3 w bloku B.3.2. Adres do korespondencji, który to blok opatrzono adnotacją "Należy wypełnić tylko wówczas, gdy adres do korespondencji jest inny niż w części B.2"; część B.2. zawiera adres miejsca zamieszkania. Wzór formularza określono w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2014 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających (Dz.U. z 2014, poz. 1665), wydanego na podstawie art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r. poz. 1314, z 2013 r. poz. 2 oraz z 2014 r. poz. 1161). Intencje prawodawcy, który określił taki wzór są jednoznaczne. Chodzi o uprawnienie podatnika do wskazania innego adresu do korespondencji niż adres zamieszkania.

9.3. Organ może więc doręczać pisma na adres miejsca jej zamieszkania albo adres do doręczeń w kraju, ale to strona decyduje o tym, na który adres ma następować doręczenia. Jeżeli strona wskazuje adres do doręczeń, a więc adres inny niż adres miejsca zamieszkania, ten wybór wiąże organ. Funktor "albo" zawarty w art. 148 § 1 O.p. oznacza, że organ nie może się swobodnie przerzucać się z doręczeniami pism między adresem zamieszkania i adresem do doręczeń. Doręczenia mogą następować w jednym czasie tylko na jeden adres. Tym adresem jest adres wskazany przez stronę w oparciu o regulacje zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

9.4. Należy też nawiązać do uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej art. 148 § 1 O.p. do obecnego brzmienia (Projekt ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, VII kadencja Sejmu, druk nr 3462): "Strona powinna mieć możliwość prawa wyboru miejsca doręczenia pisma organu podatkowego. Proponuje się w art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej wprowadzenie nowej kategorii "adres do doręczeń w kraju" (będzie to adres inny niż adres miejsca zamieszkania)".

10. 1. Przekładając powyższe na grunt niniejszej sprawy nie może budzić wątpliwości, że Strona skutecznie skorzystała z prawa do wskazania adresu do doręczeń (korespondencyjnego) na ul. [...]. Mimo to organ skierował decyzję na adres jej miejsca zamieszkania na ul. [...].

Pozbawione znaczenia są więc dywagacje organu i argumenty Strony co do aktualności i statusu adresu na ul. [...], a więc co do tego, czy adres ten był jednocześnie adresem zameldowania, czy jedynie adresem zamieszkania oraz tego co może wynikać w tej kwestii z bazy PESEL.

10.2. Ignorowanie przez organ podatkowy adresu do doręczeń strony naruszało art. 148 § 1 O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. wyrażającym zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego. Nie można więc uznać doręczenia decyzji za skuteczne. To przekłada się na naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. polegające na stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, który nie rozpoczął biegu.

Powyższe naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Spełnia to przesłankę uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Zalecenia co do dalszego postępowania wynikają z wyrażonej wyżej oceny prawnej Sądu. Nie można uznać, że odwołanie od decyzji zostało złożone z uchybieniem terminu. Powyższe czyni bezprzedmiotowym badanie skarżonego postanowienia odnośnie odmowy przywrócenia terminu skoro termin nie został uchybiony. Brak skutecznego doręczenia decyzji powoduje bowiem, że bieg terminu do wniesienia odwołania w ogóle nie rozpoczyna się, a w konsekwencji nie może on zostać przekroczony i tym samym przywrócony stosownie do art. 162 § 1 O.p.

11. Na marginesie Sąd odniesie się też do argumentu organu, że na przesyłce wracającej z ul. [...] - pomimo, że przewiduje to formularz zwrotnego potwierdzenia odbioru korespondencji, nie zaznaczono informacji "pismo zwrócono, gdyż adresat wyprowadził się", względnie, że "pismo zwrócono, gdyż adresat pod wskazanym adresem jest nieznany", co – zdaniem organu - stanowiłoby potwierdzenie argumentacji Skarżącego, a tylko zaznaczono, iż "pismo zwrócono, gdyż adresat nie podjął awizowanego pisma" (koperta ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru stanowi załącznik do akt administracyjnych – karta nr 148).

Tak wywodząc organ nie zwraca jednak uwagi na to, że adnotację o tym, iż adresat wyprowadził się lub jest pod adresem nieznany doręczyciel może umieścić tylko wtedy, gdy informację tej treści uzyska od osoby przebywającej pod tym adresem, a więc po bezpośrednim kontakcie z taką osobą. Doręczyciel nie podejmuje w tym zakresie samodzielnych ustaleń, bo nie ma do tego instrumentów prawnych i faktycznych. Z tych względów nie można przyjąć jakoby adnotacja, iż "pismo zwrócono, gdyż adresat nie podjął awizowanego pisma" oznaczała jednocześnie, że adresat z pewnością zamieszkuje pod tym adresem. Przyjmowanie takiego domniemania jest zbyt daleko idące; adnotacja o tym, że adresat nie podjął awizowanego pisma stwierdza tylko fakt nie podjęcia pisma, ale nie wskazuje z jakich powodów pismo nie zostało podjęte, a w tym czy zamieszkuje pod adresem.

12. Nie zasądzono zwrotu kosztów postępowania sądowego, wobec braku wymaganego przez art. 210 § 2 P.p.s.a. wniosku Strony, która jest reprezentowana przez adwokata.

13. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a.