Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1293/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 9 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2013 r. sprawy ze skargi Z. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] marca 2013 r. nr [...], skierowana do Pani Z. O. (powoływanej dalej jako: “skarżąca"). Na jej mocy Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] grudnia 2012 r. nr [...], ustalającą wysokość zobowiazania podatkowego w podatku darowizny w wysokości 20.005 zł, z tytułu otrzymanej przez skarżącą darowizny środków pnieniężnych od T. O. i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 5.912 zł.

2. Okoliczności sprawy powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiały się następująco.

2.1. W dniu 14 września 2009 r. Z. O., wraz z synem T. O. nabyła w drodze umowy sprzedaży lokal mieszkalny nr [...], stanowiący odrębną nieruchomość, położony przy ul. [...] w Z. za kwotę 250.000 zł. Nabyty udział w lokalu stanowił 7/10 cz., tj. kwotę 175.000 zł.

2.2. W toku kontroli podatkowej prowadzonej wobec skarżącej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych w sprawie ustalenia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2009 r., prawidłowości rozliczeń w podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od spadków i darowizn skarżąca wyjaśniła, iż środki pieniężne przeznaczone na zakup nieruchomości pochodziły z dochodów uzyskiwanych z prowadzonego gospodarstwa rolnego i nie były przez nią nabyte w drodze darowizn, pożyczek lub kredytów.

Organ uznał, iż środki pieniężne w wysokości 55.702 zł. (tj. kwota 3.000 zł, stanowiąca wpłatę dokonaną przed podpisaniem umowy sprzedaży; kwota 10.500 zł wpłacona na rachunek bankowy T. O., stanowiąca dochód z renty oraz pozostałych dochodów oraz kwota 42.201,52 zł wpłacona na rachunek bankowy T. O., stanowiąca środki uzyskane z likwidacji książeczek oszczędnościowych) stanowiły majątek osobisty skarżącej. Natomiast różnica pomiędzy tą kwota, a środkami wydatkowanymi na zakup lokalu, tj. kwota 119.298 zł, stanowiła darowiznę od T. O. Ponieważ przedmiotowa darowizna nie została zgłoszona Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w terminie ustawowym, organ postanowieniem z [...] listopada 2012 r. wszczął postępowanie podatkowe w celu ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. W toku postępowania pełnomocnik skarżącej poinformował, iż kwota 119.298 zł nie stanowiła darowizny od syna. Natomiast część tej sumy, tj. 6.750,19 zł wpłacona na rachunek bankowy T. O., była środkami uzyskanymi z likwidacji książeczki oszczędnościowej, a pozostała cześć pochodziła z oszczędności należących do skarżącej gromadzonych przez lata. Ponadto wniósł o przesłuchanie w charakterze świadków I. P. oraz J. P. na okoliczność potwierdzenia prowadzenia gospodarstwa rolnego, pomocy w prowadzeniu gospodarstwa przez teściów i rodziców skarżącej, rodzaju upraw w gospodarstwie rolnym oraz rodzaju hodowli w gospodarstwie rolnym. Postanowieniem z [...]grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków.

2.3. Decyzją z [...] grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 119.298 zł, ustalił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 20.005 zł, z zastosowaniem stawki sankcyjnej w wysokości 20%. Organ uznał bowiem, iż powołanie się na darowiznę nastąpiło w trakcie kontroli podatkowej.

2.4. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej zarzucił jej naruszenie art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, ze zm.) – powoływanej dalej jako: "u.p.s.d.", z uwagi na fakt, że organ błędnie przyjął do podstawy opodatkowania w podatku od spadków i darowizn kwotę 119.298 zł, jako darowiznę od T. O.

Zdaniem pełnomocnika środki te stanowiły dochód związany z prowadzeniem przez skarżącą gospodarstwa rolnego oraz zgromadzone oszczędności. Powołując się na wyciągi bankowe wskazał, że kwota w wysokości 6.750,19 zł pochodziła z likwidacji książeczki oszczędnościowej należącej do skarżącej, natomiast pozostała część kwoty, to jej oszczędności, które były przechowywane przez nią w domu, m.in. w walucie obcej. Pełnomocnik za nietrafną uznał ocenę w zakresie możliwości posiadania przez skarżącą kwoty 35.000 dolarów oraz jej przechowywania poza systemem bankowym. Wyjaśnił, iż przekazana T. O. przez skarżącą 14 września 2012 r. kwota 35.000 dolarów amerykańskich dotyczyła sfinansowania przypadającej na nią części (udziału) w nabytej nieruchomości. Ponadto pełnomocnik poinformował, iż skarżącą "nie powołała się na żadnym etapie postępowania na otrzymanie darowizny od syna T. O.", a zatem zastosowanie 20% stawki sankcyjnej jest bezzasadne. Ponadto zarzucono, że organ w sposób nierzetelny wyjaśnił okoliczności faktyczne w sprawie, ponieważ nie podjął działań w celu dokładnego ustalenia dochodów, oraz poniesionych kosztów przez skarżącą w związku z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, odmówił przesłuchania świadków na okoliczność uprawdopodobnienia, że osiągała ona dochody z prowadzenia tego gospodarstwa, uchybił zasadzie swobodnej oceny dowodów czym naruszył art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 ust. 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) – wskazywana dalej jako: "O.p." oraz art. 7, art. 77 ust. 1 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego.

W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

2.5. Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości deyzję organu I instancji i ustalił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 5.912 zł z tytułu nabycia darowizny środków pieniężnych od T. O.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego darowizna jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Świadczenie na rzecz obdarowanego polegające na dokonaniu przysporzenia majątkowego, może w szczególności polegać na przeniesieniu określonych praw z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego.

Ponadto organ wskazał, że nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. podlega opodatkowaniu. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze darowizny powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez przewidzianej formy, z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia. Jednakże w myśl ust. 4 tego artykułu w przypadku, gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony, wówczas nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu według stawki 20% (art. 15 ust. 4 u.p.s.d.).

Dyrektor Izby Skarbowej, po przeanalizowaniu treści przepisów art. 181 i art. 191 O.p. stwierdził, że biorąc pod uwagę zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy, uznać należy, iż kwota 3.000 zł, przekazana bezpośrednio przy podpisaniu umowy sprzedaży stanowiła majątek skarżącej, podobnie jak kwota 10.500 zł przekazana T. O., pochodząca - co wynika z zeznań skarżącej jak i T. O. - ze świadczeń rentowych, ze sprzedaży grzybów i jagód. Również kwota 42.202 zł przekazana na rachunek bankowy T. O. została uznana jako oszczędności skarżącej pochodzące ze zlikwidowanych książeczek oszczędnościowych, które posłużyły do zakupu lokalu.

Ponadto, biorąc pod uwagę przedłożone w toku postępowania odwoławczego dokumenty bankowe, organ odwoławczy uznał, że kwota 6.750,19 zł stanowiła oszczędności skarżącej pochodzące ze zlikwidowanej książeczki oszczędnościowej, która to kwota została wpłacona na rachunek bankowy skarżącej i jej syna, a zatem stanowiła środki finansowe służące nabyciu przypadającego na skarżącą udziału w nieruchomości. Pozostałą kwotę, tj. 112.547,81 zł, stanowiącą różnicę pomiędzy przypadającą na nią wartością nabytego udziału, tj. 175.000 zł, a ww. kwotami w łącznej wysokości 62.452,19 zł organ uznał za wartość darowizny środków pieniężnych otrzymanych od T. O.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż poza ww. kwotami na istnienie których istnieją wiarygodne dowody uznanymi jako środki finansowe skarżącej spożytkowane na zakup lokalu, brak jest podstaw do przyjęcia, iż dysponowała ona jeszcze kwotą 35.000 dolarów amerykańskich ujawnioną po raz pierwszy podczas przesłuchania T. O.

W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko organu I instancji i stwierdził, że skarżąca nie przedstawiła wiarygodnych dowodów na istnienie tej kwoty i przekazania jej T. O. Okoliczność ta nie znajduje także potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym.

Organ argumentował, że [...] sierpnia 2012 r. T. O. w trakcie przesłuchania wskazał, iż jego matka posiadała "w dniu zakupu mieszkania zgromadzone 35.000 dolarów amerykańskich (...). W dniu 14.09.2009 r. otrzymałem w formie gotówkowej od mamy wymienione 35.000 dolarów." W trakcie przesłuchania skarżącej, które miało miejsce wcześniej tj. 17 lipca 2012 r. oraz w piśmie skarżącej z 18 sierpnia 2012 r., które zawierało dodatkowe wyjaśnienia odnośnie do zgromadzonego majątku, skarżąca nie ujawniła, iż posiadała oszczędności w walucie obcej tj. 35.000 dolarów amerykańskich, czy też nie wskazywała aby przekazywała taka kwotę synowi. Dalej organ podniósł, że w trakcie przesłuchania [...] września 2012 r. na pytanie "Czy poza wpłatą 42.201,52 zł przekazywała Pani synowi T. inne kwoty pieniężne, czy to w formie gotówkowej, czy też w formie przelewów lub przekazów pocztowych?" jednoznacznie odpowiedziała, że tylko w dniu zakupu mieszkania przekazała synowi w formie gotówki 10.500 zł, z przeznaczeniem na zakup mieszkania. Natomiast w postępowaniu odwoławczym, pełnomocnik tłumaczył, iż skarżąca nie ujawniła oszczędności w wysokości 35.000 dolarów amerykańskich z uwagi na wiek oraz wykształcenie podatniczki i że w jej rozumieniu "pieniądze" - to polska waluta (złotówki), natomiast "dolary to nie pieniądze w potocznym rozumieniu Skarżącej". Twierdzenie, iż Skarżąca przechowywała kwotę 35.000 dolarów amerykańskich w domu, z uwagi na nieznajomość produktów bankowych oraz brak zaufania do instytucji bankowych jest w ocenie organu mało wiarygodne tym bardziej, że jak wynika z akt sprawy skarżąca lokowała oszczędności na książeczkach oszczędnościowych, a następnie na rachunkach bankowych w celu osiągnięcia korzyści z wyższego oprocentowania.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zebrany materiał dowodowy pozwala bowiem wyciągnąć wnioski, iż poza uznaną przez organ I instancji kwotą 55.702 zł, powiększoną dodatkowo o uznaną przez organ odwoławczy kwotą 6.750,19 zł brak jest wiarygodnych dowodów, że pozostała brakująca część kwoty na zakup przypadającego na podatniczkę udziału w lokalu pochodziła ze środków finansowych skarżącej. Trudno w świetle ww. dowodów dać wiarę, iż skarżąca przekazała 14 września 2009 r. T. O. przechowywaną w domu kwotę 35.000 dolarów amerykańskich.

Ponadto odnosząc się do zarzutu niewyjaśnienia wysokości dochodów osiąganych przez skarżącą z gospodarstwa rolnego w tym ponoszenia przez nią i H. O. kosztów ponoszonych w związku z prowadzeniem gospodarstwa rolnego organ zauważył, iż powyższe okoliczności byłyby istotne gdyby organ prowadził postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w trybie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.).

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż podstawę opodatkowania w podatku od spadków i darowizn z tytułu otrzymanej darowizny stanowi kwota w wysokości 112.548 zł.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z zastosowaniem stawki sankcyjnej, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że w myśl art. 6 ust. 4 u.p.s.d. w przypadku, gdy nabycie darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Art. 15 ust. 4 u.p.s.d. wskazuje okoliczności, w jakich powołanie się na darowiznę rodzi określony w nim skutek tj. obliczenie podatku wg 20% stawki. Przepis ten nie ogranicza się jedynie do ogólnego stwierdzenia, że wystarczające jest samo powołanie się na niezgłoszoną wcześniej darowiznę przed organem podatkowym (jak to uczynił w art. 6 ust. 4 u.p.s.d.). Tylko powołanie się na darowiznę w toku prowadzenia przez organ podatkowy postępowania w formach wskazanych w tym przepisie, skutkuje ustaleniem podatku według stawki 20%.

Zdaniem organu okoliczność ujawnienia otrzymania darowizny była jedynie wynikiem dokonanych ustaleń przez organ I instancji w oparciu o zebrany materiał dowodowy, nie zaistniała natomiast wbrew stanowisku organu I instancji, okoliczność powołania się przez skarżącą na otrzymanie darowizny w trakcie kontroli podatkowej. Skarżąca w swoich wyjaśnieniach oraz w protokołach przesłuchania, m.in. w protokole z [...] lipca 2012 r. wskazywała, że nie otrzymała "na zakup mieszkania w Ząbkach żadnych darowizn". W świetle powyższego organ uznał, że niezasadne jest opodatkowanie darowizny z zastosowaniem stawki sankcyjnej w wysokości 20%. A zatem, przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę w wysokości 112.548 zł w oparciu o art. 15 ust. 1 u.p.s.d. Dyrektor Izby Skarbowej ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 5.912 zł.

2.6. Pismem z 24 kwietnia 2013 r. skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję, zarzucając jej naruszenie:

- art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 4 u.p.s.d. - przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów skutkujące ustaleniem zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn, podczas gdy ze stanu faktycznego sprawy wynika, że nie doszło do przekazania darowizny środków pieniężnych na rzecz skarżącej od syna T. O;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. – w wyniku zaniechania wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy, jak też obciążenie skarżącej negatywnymi konsekwencjami związanymi z okolicznościami niewyjaśnionymi, w sytuacji, gdy okoliczności niewyjaśnione powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść skarżącej;

- art. 180 O.p. - przez pominięcie dowodu zgłoszonego przez skarżącą w toku postępowania na wykazanie oszczędności w kwocie 35 000 dolarów amerykańskich;

- art. 187 § 1 O.p. - przez niezebranie całego materiału dowodowego i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego całego materiału dowodowego;

- art. 191 O.p. - przez dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie skutkującą wadliwym ustaleniem zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz.

2.7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoją dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

3. Skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu.

4. Spór między skarżącą a organami podatkowymi sprowadza się do tego, czy nabyty przez skarżącą udział w nieruchomości będącej lokalem mieszkalnym nr 26, stanowiącym odrębną nieruchomość położoną przy ul. [...] w Z., został w całości sfinansowany z jej środków, czy tez częściowo środki te pochodziły z darowizny od syna – T. O. Organ odwoławczy uznał, że strona z własnych środków wydatkowała jedynie kwotę 62.452,19 zł.

W konsekwencji tego, że skarżąca kwestionuje te ustalenia organu, powołując się na posiadanie oszczędności (czemu organ nie dał wiary), sporne między stronami jest również to czy w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie dyspozycja art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1513, ze zm.), wskazywanej dalej jako u.p.s.d.

5. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów w pierwszej kolejności rozpoznać należy zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jako dalej idących.

Wbrew wywodom skargi nie sposób przypisać organowi naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. w wyniku zaniechania wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy.

Wynikająca z art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów. Zasada ta, rozwinięta w art. 187 § 1 O.p. kładzie nacisk na aktywną rolę organu administracyjnego w postępowaniu wyjaśniającym. Jest to warunek nieodzowny dla prawidłowego przeprowadzenia wszczętego w sprawie postępowania dowodowego, a w konsekwencji także prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Dążąc do ustalenia prawdy materialnej, działający w toku postępowania w sposób aktywny organ powinien, w zależności od wyłaniających się ustaleń, podejmować właściwe w sprawie działania.

Nie można jednak podzielić stwierdzenia zawartego w analizowanym zarzucie, że doszło do naruszenia wskazanych przepisów, poprzez nieprawidłowe rozpatrzenie materiału dowodowego. Przede wszystkim tego stwierdzenia autor skargi nie udowodnił. Uzasadnienie tego zarzutu w istocie sprowadza się do własnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, która w kontekście całokształtu materiału dowodowego sprawy nie jest obiektywna. W szczególności dotyczy to braku podstaw do wywodzenia, że skarżąca posiadała oszczędności w wysokości 35.000 dolarów amerykańskich.

Organ słusznie zauważył, a strona nie kwestionowała tych okoliczności, że z aktu notarialnego z 14 września 2009 r. Repertorium A Nr [...] wynika, iż Z. O., wraz z synem T. O., nabyła lokal mieszkalny nr [...], stanowiący odrębną nieruchomość położony przy ul. [...] w Z. za kwotę 250.000 zł (karta 28 i nast. akt sprawy). Udział podatniczki w przedmiotowej nieruchomości stanowił 7/10 cz., tj. kwotę 175.000 zł, z czego kwotę 3.000 zł przekazała bezpośrednio zbywcy przy podpisaniu aktu notarialnego, natomiast 172.000 zł przekazano w systemie bankowym 14 września 2009 r. z konta należącego do T.O.

W ocenie Sądu na aprobatę zasługuje stanowisko organu, który nie dał wiary, iż pozostała brakująca kwota, tj. 112.247,81 zł pochodziła ze środków skarżącej, a mianowicie z oszczędności w kwocie 35.000 dolarów amerykańskich. Zasadne było oparcie twierdzenia organu na następujących okolicznościach: powołania się na posiadanie oszczędności przez skarżącą dopiero w trakcie przesłuchania przez T. O. [...] sierpnia 2012 r., sprzeczności tego twierdzenia z treścią zeznań strony, brakiem dowodów na posiadanie i przekazanie tej kwoty.

Art. 187 § 1 O.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a zatem dokonania swobodnej oceny materiału dowodowego, z uwzględnieniem wskazań logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego. Przepis ten znajduje rozwinięcie w art. 210 § 1 i § 4 O.p., w myśl których decyzja musi zawierać między innymi uzasadnienie faktyczne, w którym należy wskazać fakty uznane za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono przymiotu wiarygodności. Następnie, zgodnie z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W ocenie Sądu szczegółowa analiza zarzutów, dotyczących naruszenia norm postępowania wyjaśniającego w kontekście sposobu jego prowadzenia prowadzi do wniosku, że organy podatkowe w niniejszej sprawie uczyniły zadość powyższym przepisom.

W trakcie przesłuchania [...] lipca 2012 r. oraz w piśmie z 18 sierpnia 2012 r., zawierającym dodatkowe informacje na temat majątku skarżącej, skarżąca nie ujawniła, że posiadała oszczędności w kwocie 35.000 dolarów amerykańskich. Nie podnosiła również, że przekazała taką kwotę synowi. Ponadto za prawidłowością wniosków przyjętych przez organ przemawia to, że w trakcie przesłuchania [...]września 2012 r. (karta 7 akt sprawy) skarżąca stwierdziła jedynie, że do przekazania środków pieniężnych synowi doszło w dniu nabycia mieszkania (chodzi o kwotę 10.500 zł). Logika i doświadczenie życiowe nie pozwalają uznać za trafne i wiarygodne twiedzeń pełnomocnika co do przyczyn niewskazania przez skarżącą posiadania oszczędności w kwocie 35.000 dolarów amerykańskich, czy też przekazania tej kwoty synowi. Skarżąca odwoływała się bowiem do nieznajomości produktów bankowych, która nie pozwalała na zaliczenie przez nią dolarów amerykańskich do “pieniędzy". Pełnomocnik wskazywał, że “dolary to nie pieniądze w potocznym rozumieniu Skarżącej".

Również co do zarzutu naruszenia art. 180 O.p. w wyniku pominięcia dowodu zgłoszonego przez skarżącą w toku postępowania na wykazanie oszczędności w kwocie 35 000 dolarów amerykańskich, Sąd ocenia jako prawidłowe twierdzenie organu, że nie istniały prawne podstawy do uwzględnienia dowodu.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że pełnomocnik wniósł o przesłuchanie w charakterze świadków I. P. oraz J. P. na okoliczność potwierdzenia prowadzenia gospodarstwa rolnego, pomocy w prowadzeniu gospodarstwa przez teściów i rodziców skarżącej, rodzaju upraw w gospodarstwie rolnym oraz rodzaju hodowli w gospodarstwie rolnym. Postanowieniem z [...]grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków.

Przenosząc powyższe na grunt przpisów stwierdzić należy, że stosownie do art. 188 O.p. żądnie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z przesłuchania świadków na okoliczność uprawdopodobnienia, że podatniczka osiągała dochody z prowadzenia gospodarstwa rolnego, co pozwoliło jej na zgromadzenie oszczędności w kwocie 35.000 zł, bowiem uznał, że warunki uwzględnienia żądania strony wskazane w art. 188 Ordynacji podatkowej nie zostały spełnione. Zgodzić się trzeba ze stanowiskiem, że organ winien przeprowadzić dowody wnioskowane przez stronę, jeśli mają one dowieść okoliczności znaczących dla rozstrzygnięcia sprawy, a zmierzają do potwierdzenia tezy odmiennej od ustalonej dotąd przez organy. Niemniej wskazać trzeba, że zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej mógłby być uwzględniony jedynie, gdyby ze skargi wynikało, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem nie można w tym przypadku wywodzić takiej wagi podnoszonego uchybienia. Sam fakt dopuszczenia jako dowodu zeznań świadków, na potwierdzenie prowadzenia gospodarstwa rolnego, pomocy w prowadzeniu gospodarstwa przez teściów i rodziców skarżącej, rodzaju upraw w gospodarstwie rolnym oraz rodzaju hodowli w gospodarstwie rolnym nie przesądza bowiem jaką kwotę skarżąca zaoszczędziła i jaką kwotę ewentualnie przekazała synowi. Nie można zgodzić się zatem ze stanowiskiem, by nieuwzględnienie tego wniosku dowodowego miało skutkować nieudowodnieniem, że skarżąca posiadała oszczędności. Należy również podnieść, że organ wyjaśnił przyczyny, dla których odmówił przeprowadzenia wskazanego dowodu.

6. W przedstawionym kontekście okoliczności faktycznych nie zasługuje na uwzględnienie zarzut braku ustalenia stanu faktycznego w sprawie. Podkreślić należy, że ocena dowodów należy do organu, który nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Sąd nie może podważać dokonanej oceny, jeżeli organ nie naruszył zasad logiki, doświadczenia życiowego, traktował dowody jako zjawiska obiektywne i dokonał oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu.

Reasumując – w ocenie Sądu – na aprobatę zasługuje twierdzenie, że zebrany materiał dowodowy pozwalał wyciągnąć wnioski, iż poza uznaną przez organ I instancji kwotą 55.702 zł, powiększoną dodatkowo o uznaną przez organ odwoławczy kwotą 6.750,19 zł, brak jest wiarygodnych dowodów, że pozostała brakująca część kwoty na zakup przypadającego na podatniczkę udziału w lokalu pochodziła ze środków finansowych skarżącej. Trudno w świetle ww. dowodów dać wiarę, iż skarżąca przekazała 14 września 2009 r. T. O. przechowywaną w domu kwotę 35.000 dolarów amerykańskich. Biorąc pod uwagę, przedstawione powyżej okoliczności, jak również inne akcentowane przez organ (np. że 14 września 2009 r. tytułem zasilenia rachunku bankowego, którego współposiadaczem jest skarżąca, wpłynęła kwota 122.767,59 z rachunku którego właścicielem jest T. O. – por. karta 114 akt sprawy), za prawidłowe należy uznać twierdzenie, że ciężar sfinansowania zakupu lokalu mieszkalnego w części poniósł T. O. i doszło do przekazania darowizny, a podstawę opodatkowaniu w podatku z tytułu otrzymanej darowizny stanowi kwota 112.548 zł.

7. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów materialnoprawnych wskazać należy, że stosownie do art. 4 O.p., obowiązek podatkowy powstaje w warunkach określonych przez prawo, niezależnie od woli podmiotu podlegającego temu obowiązkowi. Obowiązek ten występuje zarówno w płaszczyźnie stosunku zobowiązaniowego, jak i uprawnień państwa do żądania od danych podmiotów określonego zachowania, przy czym obowiązek taki nie jest zależny od woli podatnika (por. wyrok NSA z 22 listopada 2000 r., sygn. akt SA/Sz 1305/99, CBOSA). Skoro zobowiązanie podatkowe, jak i zaległość podatkowa, są kategorią obiektywną, powstałą z mocy prawa, kwestia przyczyny, która spowodowała nieuiszczenie podatku w terminie, a w szczególności kwestia istnienia lub braku winy, nie ma w prawie podatkowym znaczenia (por. również wyrok NSA z 15 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 858/11, CBOSA).

Co do wysokości stawki zastosowanej przez organ, który działał w oparciu o art. 15 ust. 1 u.p.s.d. (por. karta 153 akt sprawy), przypomnieć wypada, że w myśl art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) - przepis art. 15 ust. 4, w brzmieniu nadanym tą ustawą, ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy, które miało miejsce przed dniem wejścia w życie tej ustawy, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się na fakt nabycia po dniu wejścia w życie znowelizowanej ustawy. Zgodnie z art. 5 w/w ustawy, ustawa ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 u.p.s.d. nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony.

Organ II instancji uznał, że okoliczność ujawnienia otrzymania darowizny była jedynie wynikiem dokonanych ustaleń przez organ I instancji w oparciu o zebrany materiał dowodowy. Uznając, że warunkiem do zastosowania stawki sanacyjnej jest powołanie się na darowiznę przez podatnika, przyjął – na korzyść skarżącej – stanowisko, że nie zaistniała okoliczność powołania się przez skarżącą na otrzymanie darowizny w trakcie kontroli podatkowej, co poparł treścią zeznań skarżącej.

W ocenie Sądu organ zasadnie wobec tego organ uznał, że brak jest podstaw do zastosowania mniej korzystnej dla skarżącej, sankcyjnej stawki 20%, stąd podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 15 ust. 4 u.p.s.d. jest bezprzedmiotowy.

Prawidłowo organ zastosował art. 4 ust. 1 pkt 5 oraz art. 9 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.

8. W świetle powyższych rozważań, za chybione Sąd uznał wszystkie zarzuty skargi. Organy zgromadziły bowiem kompletny materiał dowodowy oraz dokonały jego oceny w granicach art. 191 O.p. Wobec tego, że w świetle powyższego zarzuty skargi nie mogły prowadzić do jej uwzględnienia, a również z urzędu Sąd nie dostrzegł podstaw do jej uwzględnienia, skarga podlegała oddaleniu z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.).