Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 287/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2004-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8, art. 30 par. 1 i 4,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Asesor sądowy Grzegorz Saniewski, Protokolant Daniel Łuczon, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości Przedsiębiorstwa Budowlanego "J." J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej płatnika oddala skargę


UZASADNIENIE

Syg. akt. I SA/Bd 287/04

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika, J. J., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Budowlane "J." z siedzibą w T. w upadłości, oraz określającej wysokość należności z tytułu pobranej od podatnika, a nie wpłaconej przez płatnika, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie [...] zł, wykazanej w deklaracji PIT-4 za miesiąc lipiec 2002r.

Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z [...] ogłoszona została upadłość J. J. jako przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną – informacja o tym przekazana została pisemnie do Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. w dniu 18 lipca 2002r. W dniu 21 sierpnia 2002r złożona została w Urzędzie deklaracja PIT – 4 na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty wypłat dokonanych w lipcu 2002r, w której wykazano kwotę pobranego podatku do przekazania do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł.

Z uwagi na niedopełnienie obowiązku z art. 8 ordynacji podatkowej, postanowieniem z 18 marca 2003r wszczęte zostało postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej właściciela P.B. "J." w upadłości jako płatnika w związku z niedopełnieniem obowiązku terminowego wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, pobranej i wykazanej w deklaracji PIT – 4 za miesiąc lipiec 2002r.

Z ustaleń organu i wyjaśnień Syndyka wynikało, że dokonana w lipcu wypłata dotyczyła pracowników produkcyjnych i odnosiła się do czerwca 2002r.

W efekcie [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu niedopełnienia obowiązku terminowego wpłacenia kwoty [...] zł tytułem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych wynikającej ze złożonej deklaracji PIT-4 za miesiąc lipiec 2002r.

Odwołując się od tej decyzji Syndyk Masy Upadłości zarzucił naruszenie art.32 i następnych prawa upadłościowego oraz naruszenie art.133, 187 i 208 ordynacji podatkowej.

Uzasadniając swoje żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i zobowiązanie Urzędu do zgłoszenia przysługującej mu wierzytelności do masy upadłości, Syndyk podkreślił, że przekazał do Urzędu zarówno informację o ogłoszeniu upadłości, jak również poinformował o przysługującym uprawnieniu do zgłoszenia swojej wierzytelności do masy upadłości za pośrednictwem sędziego komisarza. W tych okolicznościach, zdaniem Syndyka, wydanie decyzji narusza przepisy prawa upadłościowego i ordynacji podatkowej a nadto wykonanie zaskarżonej decyzji naruszałoby dodatkowo prawo upadłościowe.

Dodatkowo Syndyk zarzucił organowi, że myli pojęcie "syndyka", a ponadto zgodnie z art.133 ordynacji podatkowej, J. J. powinien być uznany za stronę w postępowaniu bowiem w przypadku ewentualnego umorzenia postępowania upadłościowego wszedłby on w prawa i obowiązki powstałe przed dniem ogłoszenia upadłości.

Zajmując stanowisko w sprawie organ odwoławczy wskazał, że płatnikiem jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnik jest podmiotem, który nie jest związany z prawnopodatkowym stanem faktycznym rodzącym obowiązek podatkowy, natomiast nałożone na niego przez prawo obowiązki mają charakter instrumentalny w stosunku do obowiązku nałożonego na podatnika i służą realizacji obowiązku podatnika.

Organ wskazał, że J. J. – właściciel Przedsiębiorstwa Budowlanego "J." zatrudniając pracowników – na mocy art. 31 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 8 ordynacji podatkowej stał się płatnikiem i obciążał go obowiązek przekazania na konto organu podatkowego pobranych zaliczek.

Ordynacja podatkowa precyzując definicję "płatnika" zawiera również uregulowanie co do skutków niedopełnienia nałożonych na niego obowiązków w zakresie ustalenia i poboru należności podatkowej. Zgodnie z art.30 ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi, że płatnik nie wykonał obowiązków określonych w art.8 ordynacji, wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niewykonania obowiązku. Organ podniósł, że przepisy ordynacji ani przepisy rozporządzenia Prawo upadłościowe nie zawierają regulacji, mocą których organ podatkowy zostałby zwolniony z obligatoryjnie nałożonego obowiązku wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika posiadającego status podmiotu w upadłości, bowiem ogłoszenie upadłości nie zwalnia upadłego z istniejącego obowiązku podatkowego, utrata przez niego możliwości sprawowania zarządu oraz rozporządzania majątkiem nie oznacza utraty osobowości prawnej lub prawa własności swojego majątku – podmiot po ogłoszeniu upadłości jest nadal tym samym podmiotem, jednakże w innej fazie organizacyjnej, natomiast Syndyk obejmujący z mocy prawa majątek upadłego jedynie nim zarządza i przeprowadza jego likwidację.

Organ wskazał, że art.133 § 1 ordynacji podatkowej wyznacza krąg podmiotów mogących być stronami postępowania podatkowego, nie wystarczy wykazać się jedynie interesem prawnym. Oznaczenie jako strony decyzji "Przedsiębiorstwo Budowlane "J." J. J. w upadłości", reprezentowanej przez Syndyka jako jego reprezentanta nie naruszało obowiązujących w tym zakresie przepisów. Pomimo ogłoszenia upadłości upadły nadal pozostaje podmiotem praw i obowiązków materialnoprawnych, natomiast działalność syndyka w imieniu i na rzecz upadłego należy traktować jako działanie przez pełnomocnika z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

W skardze do sądu, Syndyk Masy Upadłości Przedsiębiorstwa Budowlanego "J." J. J. zarzucił ponownie naruszenie art. 32 i następnych Rozporządzenia Prezydenta RP prawo upadłościowe oraz art. 133, 187 i 208 ordynacji podatkowej i domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości.

Argumentacja uzasadnienia skargi pokrywa się w treści z argumentami podniesionymi w uzasadnieniu odwołania. Skarżący ponownie podkreślił potrzebę umorzenia postępowania przez organ podatkowy oraz zawiadomienia o toczącym się postępowaniu samego J. J. jako zainteresowanego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, powołując się

w uzasadnieniu na argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny w sprawie nie był sporny, natomiast różnica w stanowiskach pomiędzy stroną a organem sprowadzała się do oceny, czy organ miał podstawę do wydania spornej decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika w sytuacji, gdy pozostawał on w upadłości.

Jak wskazały organy, zgodnie z art. 8 ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Przepisem nakładającym na Przedsiębiorstwo Budowlane "J." J. J. w upadłości wskazanego obowiązku jest art.31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy. Czynności płatnika mają charakter czynności materialno - rachunkowych, płatnik nabywa swój status z mocy prawa i nie ma możliwości uwolnienia się od ciążących na nim obowiązków np. w drodze umowy z osobą trzecią.

Z kolei art.38 ust.1 w.w. ustawy stanowi, że płatnicy, o których mowa w m.in. w art. 31 przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2, kwoty pobranych zaliczek na podatek, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, właściwego według siedziby płatnika, a w przypadku braku siedziby według miejsca zamieszkania płatnika, przesyłając równocześnie deklarację według ustalonego wzoru, która zawiera łączną sumę wypłat dokonanych w danym miesiącu z tytułów określonych w art. 31, art. 33 ust.1, art. 34 ust.1 oraz art. 35 ust.1, kwotę potrąconego podatku dochodowego oraz kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym i kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne odliczonej, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, a także kwotę podatku wpłaconego na rachunek urzędu skarbowego.

Ze wskazanych przepisów wynika, że obowiązek płatnika konkretyzuje się w momencie wypłaty np. wynagrodzenia za pracę – jeśli wypłata nie nastąpiła, płatnik nie ma obowiązków z tym związanych. W przedmiotowej sprawie wypłata wynagrodzeń – co jest okolicznością niesporną – nastąpiła w lipcu, przed dniem 16 lipca 2002r tj. ogłoszeniem upadłości. Wówczas wystąpił po stronie płatnika obowiązek obliczenia, pobrania i przekazania do dnia 20 sierpnia 2004r. zaliczek na podatek dochodowy na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Art.30 § 1 i § 4 ordynacji podatkowej stanowi, że płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w cyt. wyżej art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub pobrany lecz niewpłacony, a jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że taka sytuacja nastąpiła, ma obowiązek wydać decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. Należy podkreślić, że decyzja o odpowiedzialności płatnika ma charakter konstytutywny, nie powstaje tu bowiem stosunek zobowiązaniowy z mocy prawa, a dopiero wydanie i doręczenie decyzji tworzy taki stosunek, mimo, że obowiązek podatkowy rodzi się w chwili wypłaty wynagrodzenia przez płatnika.

Oceniając wpływ ogłoszenia upadłości na postępowanie, które zakończone zostało wydaniem spornej decyzji, należy podnieść, że postępowanie to zostało wszczęte postanowieniem z [...], doręczonym Syndykowi 18.03.2003r, nie toczyło się w chwili ogłoszenia upadłości i dotyczyło wierzytelności powstałej przed ogłoszeniem upadłości.

Zgodnie z art.60 prawa upadłościowego postępowanie dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu; w zakresie dochodzenia roszczeń przeciwko masie upadłości, wierzytelności podlegające zgłoszeniu do masy mogą być w czasie trwania upadłości dochodzone w trybie przewidzianym w art.150 i następnych prawa upadłościowego. Zgodnie z art.151prawa upadłościowego do pisma zawierającego zgłoszenie wierzyciel winien dołączyć w oryginale lub w uwierzytelnionym odpisie dokumenty usprawiedliwiające zgłoszenie, a na podstawie art.152 par.1 pkt.3 dowody wierzytelności. Sędzia Komisarz prowadząc postępowanie nie ma prawnych możliwości, jako organ sądowy, realizowania funkcji właściwych dla postępowania administracyjnego.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie niemożność wydania konstytutywnej decyzji o odpowiedzialności płatnika czyniłaby niemożliwą w ogóle realizację praw wierzyciela w postępowaniu upadłościowym. Obowiązek podatkowy powstał przed ogłoszeniem upadłości, w lipcu 2002r podczas dokonywania wypłaty wynagrodzeń za miesiąc czerwiec, w tym zakresie przeprowadzone postępowanie administracyjne niczego w sprawie nie zmieniło, pozwoliło natomiast uzyskać formalne potwierdzenie obowiązku, którego konkretyzacja nastąpiła w kwestionowanej decyzji. Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 09.11.1999r w sprawie I SA/Wr 659/97 (opubl. ONSA 2000/4/166); Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażony tam pogląd, co do możliwości wszczęcia postępowania podatkowego po ogłoszeniu upadłości o ile przedmiot postępowania - wierzytelność podlega zgłoszeniu do masy upadłości.

Sąd podzielił także argumentację organów co do braku podstaw prawnych do doręczania decyzji J. J. i traktowania go jako samodzielnego uczestnika postępowania. Jednocześnie uznał, że organy prawidłowo w postępowaniu uznały jako dłużnika w sensie procesowym syndyka a w sensie materialnym upadłego, czemu dały wyraz w zakwestionowanych decyzjach.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd oddalił skargę, nie podzielając jej zarzutów, na podstawie art.151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.