Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 368/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2006-11-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 247 par. 1 pkt 2 i 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Józef Orzel, Sędziowie sędzia NSA Janusz Lewkowicz,, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Grzegorz Dudar, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 listopada 2006 r. sprawy ze skargi Hotelu W. - Spółki z o.o. w A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 1999 r. Oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] grudnia 2000 r. Inspektor Kontroli Skarbowej, dokonał korekty rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług, za poszczególne okresy rozliczeniowe 1999 r., zadeklarowanego przez Spółkę z o.o. "H " w A. W ramach przeprowadzonej kontroli skarbowej ustalił, że Spółka zawyżyła podatek naliczony, w rozliczeniu za styczeń 1999 r. o kwotę [...] zł. W ocenie Inspektora Kontroli Skarbowej, zaistniałe zawyżenie podatku naliczonego, to konsekwencja przyjęcia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych trzech faktur VAT dokumentujących obciążenie z tytułu zawartych umów użytkowania. Uzasadniając to rozstrzygnięcie, Inspektor Kontroli Skarbowej podkreślił, iż odpłatne użytkowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ czynności w tym zakresie nie zostały wymienione w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Pomimo tego, obowiązek podatkowy po stronie wystawcy tych faktur zaistniał ze względu na przepis art. 33 ust. 1 cyt. ustawy. Natomiast zgodnie z przepisem § 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) faktury, o których mowa w cyt. wyżej art. 33 ust. 1, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. To w ocenie Inspektora Kontroli Skarbowej oznaczało, że Spółka, nie miała prawa do odliczenia podatku VAT od otrzymanych faktur za odpłatne użytkowanie. W uzasadnieniu decyzji Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził także, iż Spółka z o.o. "Hotel W" naruszyła przepis § 44 ust.4 pkt 2 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, ponieważ nie dokonała zmniejszenia podatku naliczonego w 1999 r., z uwagi na fakt wystawienia faktur korygujących, które zostały "przyjęte", lecz nie zostały ujęte w rejestrze korekt zakupów. Ponadto Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił, iż Spółka zaewidencjonowała w rejestrze zakupów za styczeń 2000 r., dziewięć faktur korygujących wystawionych w dniu [...].01.2000r., a odnoszących się do faktur wystawionych w dniach [...].02.1999 r., [...].03.1999 r. i [...].03.1999 r. i nie ujętych w rejestrach zakupów. Wskazując na te fakty, Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, iż spółka z o.o. "Hotel W." dokonała w 2000 r. korekty faktur, które nie zostały ujęte w rejestrach 1999 r. Działaniem tym zrezygnowała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wprowadzając ,,autokorektę" do rozliczenia (deklaracji VAT-7) za styczeń 2000 r., naruszyła przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy, który zobowiązuje do rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy miesięczne. Tym samym, zdaniem Inspektora Kontroli Skarbowej, Spółka nie dokonała odpowiedniej zmiany deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 7 cyt. ustawy do czasu rozpoczęcia kontroli skarbowej. Dlatego też, dokonano korekty rozliczenia za styczeń 1999 r., na podstawie art. 27 ust. 6

cyt. wyżej ustawy i odpowiedniej korekty pozostałych okresów rozliczeniowych

1999 r. W uzasadnieniu swojej decyzji organ pierwszej instancji pokreślił,

że twierdzenie pełnomocnika Spółki, że dokonano korekty deklaracji i uregulowano zobowiązanie podatkowe nie znajduje odzwierciedlenia w stanie faktycznym.

Z uzasadnienia tego wynika także i to, iż dokonana przez Skarżącą Spółkę korekta deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r., nie może oznaczać korekty deklaracji VAT-7

za styczeń 1999 r. oraz pozostałych deklaracji za ten rok.

Na decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej, Spółka z o.o. "Hotel W." wniosła odwołanie. Pełnomocnik reprezentujący skarżącą stronę podniósł, że jego zdaniem, podatnik na dzień wszczęcia postępowania kontrolnego dokonał zmian

w stosownych deklaracjach oraz wpłacił całość zobowiązania. Wskazując,

że powyższe znajduje potwierdzenie w materiale dowodowym zebranym w sprawie. W uzasadnieniu wniesionego odwołania podkreślono także, iż cyt. wcześniej art. 27 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, mówi

o odpowiedniej zmianie deklaracji, nie zaś o ich korekcie. Pełnomocnik strony stwierdził, że powyższe wskazuje na prawo podatnik do zmiany ww. deklaracji poprzez ujęcie korekty zobowiązania za 1999 r. w deklaracji za styczeń 2000 r. Ponadto dodał, iż ww. sposób zmiany został ustalony z Urzędem Skarbowym w A. i że zmiana ta została dokonana w pierwszym możliwym terminie, po otrzymaniu korekty faktur i kopii pisma Ministerstwa Finansów.

Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] maja 2001 r. Nr [...], utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. Nr [...] w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 1999 r. Organ odwoławczy uznała za sporną kwestię dotyczącą "dokonania odpowiedniej zmiany deklaracji podatkowej", o której mowa w art. 27 ust. 7 cyt. ustawy, czyli deklaracji za styczeń 1999 r. Podniesiono, iż przedmiotowa deklaracja VAT-7 dotyczyła rozliczenia za styczeń 2000 r., a dokonana przez Spółkę korekta podatku naliczonego, przed wszczęciem kontroli skarbowej, nie mogła wywołać skutków, o których mowa w cyt. w art. 27 ust.7. Stąd też, rozstrzygnięcie Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie korekty rozliczenia podatkowego za styczeń 1999 r. oraz pozostałe okresy rozliczeniowe 1999 r., a także ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 1999 r., uznano za zgodne z prawem.

Wyrokiem z dnia 20 marca 2002 r., sygn. akt SA/Bk 951/01 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku uchylił powyższą decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2001 r., uznając, że decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozstrzygnięcie to Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnił stwierdzeniem, że "organy podatkowe w ogóle nie ustosunkowały się do twierdzenia podatnika,

że wpłacił on do Urzędu Skarbowego kwotę wynikającą ze zmiany deklaracji podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę i że nastąpiło to przed wszczęciem kontroli. Nie ustosunkowano się też do załącznika do deklaracji za styczeń 2000 r., z którego ma wynikać właściwe rozliczenie poprzednich okresów rozliczeniowych". W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "jeżeli podatnik dokonał

w opisany wyżej sposób zmian i wpłacił kwotę wynikającą z tych zmian wraz

z odsetkami, a uczynił to przed wszczęciem kontroli wówczas ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30% od kwoty zawyżenia podatku naliczonego pozbawione byłoby w świetle ww. artykułu 27 ust. 7 ustawy o VAT podstawy prawnej".

Po przeprowadzeniu ponownego postępowania odwoławczego Izba Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...], utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowe. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że "autokorekta" rozliczenia podatkowego za styczeń 1999 r. jest sprzeczna z przepisem art. 27 ust. 7 ustawy o VAT. Podniesiono, że określony w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej podatek od towarów i usług za miesiące od czerwca do września 1999r. w ogólnej kwocie [...] zł, podobnie jak i odsetki od tych zaległości podatkowych nie zostały uiszczone przez skarżącą stronę. Wskazano, że strona jedynie uiściła podatek od towarów i usług za styczeń 2000 r. w kwocie [...] zł, nie stanowiący zaległości podatkowej, jako wymierny efekt dokonania "autokorekty rozliczenia podatkowego za styczeń 1999 r. w rozliczeniu - deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r.

Wyrokiem z dnia 29 lipca 2003 r., sygn. akt SA/Bk 1675/02 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku uchylił powyższą decyzję Izby Skarbowej, uznając, że decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcie Naczelny Sąd Administracyjny przytoczył obszerne fragmentów uzasadnienia wyroku z dnia 20 marca 2002r. sygn. akt SA/Bk 951/01. Sąd uchylając decyzję Izby Skarbowej stwierdził: "Sporną a najistotniejszą

w sprawie kwestią jest czy podatnik stosownie do art. 27 ust. 7 ustawy o podatku

od towarów i usług przed dniem wszczęcia kontroli przez organ kontroli skarbowej dokonał odpowiedniej zmiany deklaracji podatkowej oraz wpłacił do urzędu skarbowego kwotę wynikającą ze zmiany deklaracji podatkowej wraz z odsetkami

za zwłokę. W takiej, bowiem sytuacji nie stosuje się przepisów art. 27 ust. 5 i 6 ustawy o VAT przewidujących ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego"

i dalej w ocenie Sądu, "nie można wykluczyć, że "odpowiednia zmiana deklaracji podatkowej" dotyczyć może deklaracji za miesiąc, w którym podatnik dokonuje zmiany przy jednoczesnym wykazaniu (choćby w odrębnym piśmie) zmian deklaracji za poprzednie okresy rozliczeniowe". Naczelny Sąd Administracyjny powtórzył

też zarzut, iż organy podatkowe w ogóle nie ustosunkowały się do twierdzenia podatnika, że wpłacił on do Urzędu Skarbowego kwotę wynikającą ze zmiany deklaracji podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę i że nastąpiło to

przed wszczęciem kontroli. Dlatego też wskazano, że "jeżeli podatnik dokonał

w opisany wyżej sposób zmian i wpłacił kwotę wynikającą z tych zmian

wraz z odsetkami, a uczynił to przed wszczęciem kontroli wówczas ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30% od kwoty zawyżenia podatku naliczonego pozbawione byłoby w świetle ww. artykułu 27 ust. 7 ustawy

o VAT podstawy prawnej".

Dyrektora Izby Skarbowej w B. ponownie rozpoznając sprawę decyzją z dnia [...] listopada 2003 r., Nr [...] uchylił decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w części określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za styczeń, luty i marzec 1999 r., a także ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 1999 r, i umorzył postępowanie w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń i luty 1999 r. i określił różnicę podatku do przeniesienia za marzec w kwocie [...] zł w miejsce zadeklarowanej różnicy do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł oraz utrzymał w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w pozostałym zakresie.

Organ uznał, że poza sporem jest kwestia przyjęcia przez Spółkę

do rozliczenia za styczeń 1999 r., trzech faktur VAT z dnia [...] stycznia 1999 r.,

na ogólną kwotę [...] zł Odliczenie to, zostało wykazane w deklaracji VAT-7, a wynikająca z tej deklaracji nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł została wykazana przez skarżącą stronę, jako kwota do przeniesienia na następny miesiąc. Wskazano również, że nie kwestionowany jest też fakt dotyczący tego, iż skarżąca strona w lutym 1999 r. otrzymała trzy faktury korygujące z dnia [...].02.1999r. do ww. faktur z dnia [...].01.1999 r. na całkowite storno. Faktury te nie zostały ujęte w rejestrach zakupów jak też w deklaracji VAT-7.

Dokonując oceny skutków prawno-podatkowych, jakie mogły wywołać otrzymane przez spółkę faktury VAT i faktury korygujące VAT dotyczące umów użytkowania, organ odwoławczy uznał, że spółka w zgodzie z obowiązującymi przepisami dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z trzech faktur VAT z dnia [...] stycznia 1999 r. w rozliczeniu za styczeń 1999 r. W momencie dokonanego odliczenia podatku naliczonego faktury te były poprawne tak

pod względem formalnym jak i merytorycznym. W tym czasie obowiązywało wyjaśnienie Urzędu W. [...] umowy użytkowania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skarżąca strona miała, zatem także prawo do przeniesienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z deklaracji VAT-7 za styczeń 1999 r., do deklaracji VAT-7 za luty 1999 r. W tym stanie rzeczy, rozstrzygnięcie Inspektora Kontroli Skarbowej dotyczące rozliczeń za styczeń i luty 1999 r. zawarte w zaskarżonej decyzji uchylono w całości i umorzono postępowanie w tej sprawie. Organu odwoławczy uchylił również rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji dotyczące rozliczenia podatkowego za marzec 1999 r. uznając, że w związku z otrzymanymi w lutym 1999 r. fakturami korygującymi najpóźniej w rozliczeniu za marzec 1999 r. należało zmniejszyć podatek naliczony do odliczenia o kwotę [...] zł. Rozstrzygnięcie dotyczące rozliczeń podatkowych za okresy rozliczeniowe od kwietnia do grudnia 1999 r. zawarte w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uznał za prawidłowe w tej części utrzymano w mocy.

Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r., Nr [...] została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze Hotel "W" Spółka z o.o. w A. zaskarżyła decyzje organów obu instancji w części w zakresie pkt I.1.2 tj. od określenia zobowiązania w podatku do przeniesienia na następny miesiąc za miesiąc marzec 1999 r. w kwocie [...] zł w miejsce zadeklarowanej różnicy do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł i w całości w zakresie pkt II (od pkt 1 do 9).

Wyrokiem z dnia 12 maja 2004 r., sygn. akt SA/Bk 1587/03 Sąd oddalił skargę. Jednocześnie Sąd podkreślił, iż związany jest oceną wyrażoną w poprzednich wyrokach NSA w zakresie nakazującym wzięcie pod uwagę przy ponownym rozpoznaniu sprawy informacji udzielonej kontrahentowi umowy użytkowania Spółce "D" w W. przez Urząd Skarbowy [...] w W., a następnie przez Ministra Finansów, a także stanowiskiem, iż należy zbadać czy podatnik rzeczywiście rozliczając styczeń 2000 r. i dołączając do deklaracji za ten miesiąc załącznik z rozliczeniami dokonał poprawnego rozliczenia w podatku VAT wszystkich miesięcy 1999 r. i należny podatek wpłacił do Urzędu Skarbowego.

Na powyższy wyrok pełnomocnik Spółki wniósł skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 23 marca 2005 r. uchylił zaskarżony wyrok WSA w Białymstoku oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej

w B. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...]. Uzasadniając swe rozstrzygnięcie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że sąd pierwszej instancji orzekł wbrew ocenom prawnym zawartym we wcześniejszych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie wziął pod uwagę poglądu i zaleceń, które w sprawie były wiążące zarówno dla Sądu jak i organów podatkowych orzekających w sprawie. Dlatego też stwierdził, iż "zachodzi, zatem potrzeba przeprowadzenia prawidłowego postępowania przed organem odwoławczym, które uwzględniać powinno niekwestionowane przez skarżącą ustalenia poczynione do tej pory".

W uzasadnieniu swego wyroku NSA stwierdził, iż we wcześniejszych wyrokach NSA Oddział Zamiejscowy w Białymstoku "prezentowany jest pogląd,

iż dokonana przez nią (Spółkę) korekta jest dopuszczalna a jej stanowisko w sprawie prawidłowe o ile wykazane zostanie, że zapłaciła obciążające ją należności z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. przed wszczęciem kontroli. Stąd też pojawiło się stanowisko, aby okoliczności te zweryfikować, które zadecydowały o uchyleniu pierwotnej decyzji podjętej przez organ odwoławczy".

Postanowieniem z dnia 4 października 2005 r. sygn. akt FSK 1887/04 NSA

w Warszawie oddalił wniosek skarżącej spółki w przedmiocie dokonania wykładni wyroku z dnia 23 marca 2005 r. sygn. akt FSK 1887/04.

Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy ponownie rozpatrując odwołanie wystąpił do pełnomocnika spółki o wyjaśnienie kwestii wpłaty zaległości. W dniu

16 sierpnia 2005 r. wpłynął wniosek pełnomocnika Spółki o umorzenie postępowania odwoławczego ze względu na jego bezpodstawność w związku ze złożeniem w dniu 29 grudnia 2004 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty VAT za styczeń 2000 r.

wraz z korektą deklaracji VAT-7. Natomiast w dniu 5 września 2005 r. pełnomocni, spółki cofnął wniosek o umorzenie postępowania odwoławczego, w piśmie

tym odniósł się również do żądania organu wyjaśnienia okoliczności wpłaty zaległości wskazując, że dowody, o które prosi Dyrektor Izby Skarbowej znajdują się w aktach sprawy i SA to fakty znane organowi z urzędu.

Decyzją z dnia [...] listopada 2005 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w części określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za styczeń, luty i marzec 1999 r., a także ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 1999 r, i umorzył postępowanie w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń i luty 1999 r. i określił różnicę podatku do przeniesienia za marzec w kwocie [...] zł w miejsce zadeklarowanej różnicy do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł oraz utrzymał w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w pozostałym zakresie tj. za okresy rozliczeniowe za kwiecień-grudzień 1999 r.

Organ odwoławczy uznał, iż należy podtrzymać korzystne dla skarżącej strony rozstrzygnięcie dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r.

i odpowiednio za luty 1999 r., zawarte w uchylonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2003 r. W związku z powyższym, rozstrzygnięcie dotyczące rozliczeń podatkowych za styczeń (w tym także ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego) i luty 1999 r., zawartych w zaskarżonej decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. uchylił w całości i umorzył postępowanie w tej sprawie. Podtrzymał również rozstrzygnięcie dotyczące rozliczenia podatkowego za marzec 1999 r. zawarte w pkt 1.2 uchylonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r. W ocenie organu odwoławczego, rozstrzygnięcie to korzystne było dla Strony, ponieważ

w sytuacji całkowitego wycofania się strony, z "autokorekty" dokonanej w bieżącej deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r. i nie ujęcia w rozliczeniach podatkowych trzech faktur korygujących z dnia [...].02.1999 r., został przesunięty moment zaistnienia zawyżenia podatku naliczonego ze stycznia 1999 r. do rozliczenia za marzec 1999 r. Dlatego też uchylono rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w tym zakresie

i do rozliczenia za marzec 1999 r. włączono otrzymane przez Stronę trzy faktury korygujące VAT z dnia [...].02.1999 r. Spowodowało to zmniejszenie podatku naliczonego do odliczenia o kwotę [...] zł. W tym stanie rzeczy rozliczenie podatku od towarów i usług za marzec 1999 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. ustalił, iż skarżąca Spółka, w związku z interpretacją Ministerstwa Finansów, otrzymała dziewięć faktur korygujących VAT

z dnia [...].01.2000 r., odnoszących się do dziewięciu faktur VAT z dnia [...].02.1999 r., [...].03.1999 r. i [...].03.1999 r. Faktury te zostały przez stronę zaewidencjonowane

w rejestrze zakupów za styczeń 2000 r. jako "Korekta wartości niematerialnych

i prawnych w kwocie [...] zł. Potwierdzeniem tego jest kserokopia "rejestru", stanowiąca załącznik do odwołania od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. Wynikająca z tego rejestru "korekta" podatku naliczonego z tytułu zakupów środków trwałych, została włączona do deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r., w której wykazano podatek od towarów i usług podlegający wpłacie do urzędu skarbowego w kwocie [...],- zł. Podatek w tej kwocie został przekazany na konto Urzędu Skarbowego w A. "Poleceniem Przelewu/Pobrania" z dnia [...] lutego 2000 r. i określony jako "opł. pod. VAT za m-c styczeń". Kserokopia tego przelewu stanowi również załącznik do odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał przy tym, że sporna korekta rozliczeń podatkowych za poszczególne miesiące 1999 r. została dokonana w deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r., a podatek należny wynikający z tej deklaracji w kwocie [...] zł, przekazany został "Poleceniem Przelewu/Pobrania" z dnia [...].02.2000 r. na konto Urzędu Skarbowego w A. i w takiej kwocie został zapisany na karcie kontowej. Podniesiono, że w pisma Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. z dnia [...] września 2005 r., Nr [...], nie wynika, aby przed wszczęciem kontroli, tj. przed [...] października 2000 r. Spółka Hotel "W" dokonała wpłaty odsetek od zaniżonego zobowiązania podatkowego za miesiące 1999 r. Naczelnik Urzędu w A. jednocześnie, poinformował, że Spółka z o.o. Hotel "W" dokonała w dniu [...] grudnia 2000 r. wpłaty na konto Urzędu Skarbowego w A. w kwocie [...] zł określając w tytule wpłaty: "tytułem odsetki VAT-7". Zawiadomienie o wszczęciu postępowania kontrolnego Nr [...] strona podpisała dnia [...] października 2000 r. Uznano, że wpłata ta nie ma znaczenia w niniejszej sprawie, ponieważ dokonano jej w czasie trwania kontroli.

Ponadto podniesiono, że skarżąca spółka w dniu [...] grudnia 2004 r. dokonała "autokorekty" deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r. Skorygowana deklaracja została przekazana do Urzędu Skarbowego w A. wraz z wnioskiem z dnia [...] grudnia 2004 r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] zł, z tytułu podatku VAT, w związku z wykazaniem zobowiązania podatkowego nienależnego. Z treści pisma pełnomocnika strony z dnia [...] sierpnia 2005 r. wynika, że podatnik dokonując "autokorekty" deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r., wykonał zobowiązanie wynikające z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r., w rzeczywistości wykonał też decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2000 r. Korekta ta polegała na tym, że wartość zakupów netto została pomniejszona o kwotę [...] zł, czyli o sporną kwotę tych zakupów wykazanych w deklaracji VAT-7 za styczeń 1999 r., a także na tym, że podatek naliczony został pomniejszony o kwotę [...] zł, czyli o sporną kwotę tego podatku wykazanego w deklaracji VAT-7 za styczeń 1999 r. Powyższe w ocenie organu oznacza, że Spółka wycofała się, z uznawanej przez siebie "korekty" rozliczeń podatkowych za poszczególne miesiące 1999 r., w deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części tj. za miesiące rozliczeniowe od kwietnia do grudnia 1999 r. Organ odwoławczy uznał, że w świetle powyższych faktów, a zwłaszcza w sytuacji złożenia w dniu [...] grudnia 2004 r. "autokorekty" deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r., polegającej na wycofaniu z "autokorekty" rozliczeń podatkowych za poszczególne miesiące 1999 r., straciły na znaczeniu zarzuty i argumenty Spółki dotyczące właściwego rozliczenia poprzednich okresów rozliczeniowych, podniesione w odwołaniu. Podobnie jak i inne zarzuty, a m.in. zarzut dotyczący tego, iż cyt. wielokrotnie przepis art.27 ust.7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, mówi o odpowiedniej zmianie deklaracji, nie zaś o ich korekcie.

Pełnomocnik reprezentujący podatnika zaskarżył w/w decyzję Dyrektora izby Skarbowej w B. i decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w całości. Decyzjom zarzucił rażące naruszenie: art. 24 ust. 1 i ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej polegające na naruszeniu obowiązków wynikających z art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa, o których mowa w art. 24 ust. 3 w/w ustawy w stanie prawnym na dzień [...] grudnia 2000 r., art. 31 ustawy o kontroli skarbowej w brzmieniu na [...] grudnia 2000 r. w związku z art. 186 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu na [...] grudnia 2000 r. oraz art. 27 ust. 4, 5, 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, a także rażące naruszenie prawa materialnego tj. art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) polegające na niewykonaniu wykładni NSA wskazanej w wyrokach składów orzekających NSA Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z dnia 20 marca 2002 r. (sygn. akt SA/Bk 951/01) i z dnia 29 lipca 2003 r. (sygn. akt SA/Bk 1675/02) i przyjęcie stanowiska wbrew wykładni wskazanej orzeczeniami NSA, w sytuacji, gdy wyroki NSA zawierają wykładnię prawną potwierdzającą i poprawność działania podatnika w zakresie sposobów dokonania rozliczenia podatku VAT za 1999 r. w ramach deklaracji za styczeń 2000 r. Zarzucono również rażące naruszenie art. 247 § 1 pkt 2 i 4 Ordynacji podatkowej, gdyż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2005 r. Nr [...] w zakresie punktu 1.1. została już poprzednio rozstrzygnięta inną decyzją ostateczną tj. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej

w B. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...].

Mając powyższe na uwadze wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. i poprzedzającej ją decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w całości, gdyż zachodzą przyczyny określone w innych przepisach, tj. w art. 247 § 1 pkt 3 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa, ewentualnie o uchylenie obu decyzji w całości, gdyż zaistniało w sprawie naruszenie prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, oraz inne naruszenie przepisów postępowania, gdyż miało ono wpływ na wynik sprawy.

Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze organ odwoławczy wniósł

o jej oddalenie. Przechodząc do zarzutów skargi pełnomocnika strony podkreślono, ze podniesione w sentencji skargi zarzuty dotyczące rażącego naruszenia przepisów prawa proceduralnego i materialnego, podobnie jak i treść uzasadnienia skargi,

w sposób istotny abstrahują od ustaleń przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2005 r. Pełnomocnik strony

w sposób świadomy lub też nie pomija oczywiste, a jak istotne dla przedmiotowej sprawy fakty, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji. Do faktów tych należy przede wszystkim zaliczyć to, że w dniu [...] grudnia 2004 r. strona wniosła do Urzędu Skarbowego w A. "autokorektę" deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r., działaniem tym, strona "wycofała się", z uznawanej

przez siebie "korekty rozliczeń podatkowych za poszczególne miesiące 1999 r.,

w deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. zgodziła się ze stanowiskiem organów podatkowych, co do wadliwości rozliczenia podatkowego za styczeń 2000 r., jak i korekty rozliczeń podatkowych za poszczególne miesiące 1999 r.

Za chybione i niezrozumiałe uznano zarzuty pełnomocnika strony dotyczące rażącego naruszenia szeregu przepisów proceduralnych. Co więcej, w sytuacji

gdy zarzuty te podnoszone są po raz pierwszy, a postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu [...] października 2000 r. Dodać też należy, że na uchybienia

w tym zakresie, nie zwrócił uwagi dwukrotnie rozpatrujący przedmiotową sprawę NSA OZ w Białymstoku, WSA w Białymstoku, ani też NSA w Warszawie.

Odpowiadając na zarzut dotyczący naruszenia art. 24 ust. 1 i ust. 3 ustawy

o kontroli skarbowej polegający na naruszeniu obowiązków wynikających z art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy uznał go za nieuzasadniony. Podniesiono, że przepis art. 193 § 8 Ordynacji podatkowej daje możliwość stronie,

w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu, wniesienia zastrzeżeń do zawartych w nim ustaleń, przedstawiając jednocześnie dowody, które umożliwią organowi podatkowemu prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. Z akt podatkowych wynika, że określenie podstawy opodatkowania zostało dokonane w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. Protokół z badania dokumentów Nr 2 doręczono pełnomocnikowi w dniu [...] grudnia 2000 r., a pismem

z dnia [...] grudnia 2000 r. Pełnomocnik złożył wyjaśnienia wraz z zastrzeżeniami

do protokołu Nr 2 z badania dokumentów i ewidencji Hotelu "W". Inspektor Kontroli Skarbowej pismem z dnia [...] grudnia 2000 r. odpowiedział na zastrzeżenia do protokołu z dnia [...].12.2000 r. wniesione pismem z dnia [...].12.2000 r. i protokołu

Nr 2 z dnia [...].12.2000 r. wniesione pismem z dnia [...].12.2000 r. (k. akt 9). W dniu 19 grudnia 2000 r. pełnomocnik wniósł żądanie przeprowadzenia ponownej oceny zebranej dokumentacji w sprawie postępowania kontrolnego w Hotelu "W" Sp. z o.o. w A. W dniu [...] grudnia 2000 r. Inspektor Kontroli odpowiedział na żądanie strony. Wobec powyższego nie można przyznać racji stronie, że "dopiero po upływie 14 dniowego terminu można było zawiadomić o zakończeniu postępowania kontrolnego. Postępowanie zostało zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] grudnia 2000 r., w której określono podstawę opodatkowania.

Odnośnie rażącego naruszenia art. 31 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 186 § 2 Ordynacji podatkowej w stanie prawnym na [...] grudnia 2000 r. Dyrektor Izby uważa, że przepis art. 186 § 2 odnosi się do czynności sprawdzających dokonywanych przez pracowników urzędu skarbowego. Wiązanie przepisu o kontroli skarbowej z przepisem o czynnościach sprawdzających nie skutkowałoby dokonywaniem czynności kontrolnych. Organ Kontroli Skarbowej nie jest właściwym do wzywania podatnika do składania wyjaśnień i korygowania deklaracji. Dlatego twierdzenie pełnomocnika strony, że "inspektor Kontroli Skarbowej nie zastosował ww. przepisu art. 186 § 2 Ordynacji podatkowej", jest nieuzasadnione.

Odpowiadając na zarzut rażącego naruszenie art. 27 ust. 4, 5, 6 i 7 ustawy

o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, organ odwoławczy pragnie podkreślić, że przepis ten w ogóle nie był stosowany. Należy też podkreślić,

że Dyrektor Izby Skarbowej mając na względzie zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 §1 Ordynacji podatkowej) podtrzymał korzystne dla strony rozstrzygnięcie z uchylonej decyzji z dnia [...] listopada 2003 r. [...], tym samym także odstąpił od naliczania dodatkowego zobowiązania za styczeń 1999 r.

Twierdzenie skarżącej, że umarzając postępowanie w sprawie naliczenia "sankcji" nie można określić zobowiązania "w prawidłowej wysokości" jest nieuzasadnione. Art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie którego "organ kontroli skarbowej" określa zobowiązanie w innej wysokości, niż to wynika z deklaracji VAT-7 i daje takie prawo. Dodać też należy, że co do zasady trudno mówić o postępowaniu w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania w oderwaniu od postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego.

W ocenie organu odwoławczego zarzut rażącego naruszenie art. 247 § 1

pkt 2 i 4 Ordynacji podatkowej, gdyż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej

w B. z dnia [...] listopada 2005 r. Nr [...] w zakresie punktu 1.1. została już poprzednio rozstrzygnięta inną decyzją ostateczną tj. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] jest bezzasadny. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie orzeczeniem z dnia 23 marca 2005r. sygn. akt FSK 1887/04 uchylił m.in. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003r. nr [...]. Sentencja tego orzeczenia nie budzi wątpliwości, że uchylono decyzję w całości. Tym bardziej, że strona złożyła wniosek z dnia 5.09.2005r. o wykładnię wyroku NSA sygn. akt FSK 1887/04, gdyż dla strony budziła ona wątpliwości co do zakresu rozstrzygnięcia. Postanowieniem z dnia 4 października 2005 r. sygn. akt 1887/04 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił wniosek Spółki z o.o. Hotel "W" w A. w przedmiocie dokonania wykładni wyroku z 23 marca 2005 r. Sąd w uzasadnieniu postanowienia podkreślił - "wbrew temu co twierdziła wnioskująca Spółka - sentencja wyroku z dnia 23 marca 2005 r. jest jasna i oczywista. Te same cechy ujawnia także pisemne uzasadnienie wskazanego wyżej wyroku oraz że między tymże uzasadnieniem a sentencją wyroku nie zachodzi jakakolwiek rozbieżność".

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, że nie została wydana w zakresie punktu 1.1. druga decyzja z dnia 24 listopada 2005 r., która powodowałaby naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 i 4 Ordynacji podatkowej. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. została bowiem uchylona przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie 23 marca 2005 r. w całości.

Odnośnie naruszenia prawa materialnego tj. art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271

ze zm.) polegające na niewykonaniu wykładni wskazanej w wyrokach składów orzekających NSA Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z dnia 20 marca 2002 r. (sygn. akt SA/Bk 951/01) i z dnia 29 lipca 2003 r. (sygn. akt SA/Bk 1675/02)

i przyjęcie stanowiska wbrew wykładni wskazanej orzeczeniami NSA, w sytuacji,

gdy wyroki NSA zawierają wykładnię prawną potwierdzającą poprawność działania podatnika w zakresie sposobów dokonania rozliczenia podatku VAT za 1999 r.

w ramach deklaracji za styczeń 2000 r., Dyrektor Izby Skarbowej w B. podkreślił, że organy podatkowe związane wyrokami sądów dołożyły wszelkich starań, aby wykonać zalecenia sądów. Po raz kolejny wystosowano do skarżącej pisma w celu wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie posiadanych dowodów, co do prawidłowości korekty rozliczenia za poszczególne miesiące 1999 r. Pełnomocnik reprezentujący Hotel "W" nie odpowiedział na nie, tylko tworzył kolejne wnioski, w wyniku których organ odwoławczy prowadząc postępowanie załatwiał je (również w l instancji). Naczelnik Urzędu Skarbowego w A. udzielił wyjaśnienia w sprawie. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. nie wynika, aby przed wszczęciem kontroli skarbowej skarżący dokonał stosownej wpłaty, regulującej prawidłowe rozliczenie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. Jak wykazano skarżąca posiada jedynie wpłatę podatku VAT za styczeń 2000 r., jako bieżącego rozliczenia i żadnych innych dowodów, które by potwierdziły zapłatę obciążających ja należności m.in. odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych okresów rozliczeniowych 1999 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zadaniem sądu administracyjnego jest ocena czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał procesowy jest pełny, czy został zebrany prawidłowo

i jest wystarczający do wymaganego przez prawo ustalenia podstawy faktycznej decyzji. W sytuacji, gdy ocena ta wypada dla organów administracyjnych pozytywnie sąd będzie uprawniony do oddalenia skargi, pod warunkiem, że nie występuje

w sprawie naruszenie prawa materialnego. W przedmiotowej sprawie, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa,

a tym samym podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej

w B.

W pierwszej kolejności należało rozważyć zarzutu rażącego naruszenia

art. 247 §1 pkt 2 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa, jako że jest to zarzut najdalej idący. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji podtrzymał korzystne dla Spółki rozstrzygnięcie dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 1999 r.

i odpowiednio za luty 1999 r., zawarte w uchylonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2003 r. W związku z powyższym uchylił w całości, rozstrzygnięcie dotyczące rozliczeń podatkowych za styczeń i luty 1999 r., zawarte w zaskarżonej decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000 r. i umorzył postępowanie w tej sprawie. Podtrzymał również rozstrzygnięcie dotyczące rozliczenia podatkowego za marzec 1999 r. zawarte w pkt 1.2 uchylonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r.

Sąd zauważa, że wyrokiem z dnia 27 września 2006 r.(sygn. akt I SA/Bk 219/06), Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2005 r. będącą przedmiotem skargi w niniejszej sprawie. Należy uznać, że podnoszone w skardze zarzuty, co do wydania decyzji bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) oraz wydania decyzji w sprawie już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną pokrywają się z zarzutami podnoszonymi w skardze na decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji. Skład orzekający w sprawie w całości podziela pogląd wyrażony w przywołanym orzeczeniu Tut. Sądu z dnia 27 września 2006 r., że nie ma podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2005 r. Należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku Sądu (sygn. akt I SA/Bk 219/06), że "decyzja z dnia [...] listopada 2005 r. w zakresie pkt I.1 nie stała poprzednio rozstrzygnięta inna decyzją ostateczną (z dnia [...] listopada 2003 r.)", z uwagi na to, że sentencja wyroku NSA sygn. akt I FSK 1887/04, nie budzi wątpliwości, że w całości uchylono decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...]. Nie zachodzi, więc przesłanka powagi rzeczy orzeczonej "res iudicata" w niniejszej sprawie.

Również za nieuzasadniony uznano zarzut wydania decyzji bez podstawy prawnej. Nie nastąpiło rażące naruszenie art. 27 ust. 4, 5 i 6 ustawy o podatku

od towarów i usług oraz podatku akcyzowym związane ze stwierdzeniem skarżącej spółki, że umarzając postępowanie w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego nie można określić zobowiązania "w prawidłowej wysokości". Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że prawo takie wynika z art. 10 ust. 2 ustawy

o VAT (w brzmieniu na rok 2000), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego przyjmuje się

w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Nie trzeba, więc odwoływać się w tym zakresie do postanowień art. 24 ustawy o kontroli podatkowej.

Zarzut naruszenia postanowień art. 99 ustawy Prawo wprowadzające - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2002 r. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) polegający na niewykonaniu wykładni wskazanej w wyrokach z dnia 20 marca 2002 r. (sygn. akt SA/Bk 951/01) i z dnia 29 lipca 2003 r. (sygn. akt SA/Bk 1675/02) Sąd uznał

za nieuzasadniony. Przedmiotem sporu między organami a skarżącą Spółką

jest kwestia formy dokonania odpowiedniej zmiany deklaracji podatkowej

za poszczególne okresy rozliczeniowe w rozumieniu korekty zobowiązania podatkowego oraz kwestia wpłaty do urzędu skarbowego kwoty wynikającej

ze zmiany deklaracji podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, o której mowa

w art. 27 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W wyroku z dnia 20 marca 2002 r. NSA Oddział Zamiejscowy w Białymstoku wskazał, że przyczyną uchylenia decyzji Izby Skarbowej był brak ustosunkowania się organów do twierdzeń podatnika o wpłacie do urzędu skarbowego,

przed wszczęciem kontroli kwoty wynikającej ze zmiany deklaracji podatkowej

wraz z odsetkami za zwłokę. Również w wyroku z dnia 29 lipca 2003 r. sygn. akt SA/Bk 1657/02 Sąd uchylając decyzję Izby Skarbowej wskazał na jego związanie oceną prawną dokonaną w wyroku z dnia 20 marca 2002 r. z której wynikało, że brak było podstaw do zastosowania przepisów art. 27 ust.5 i ust. 6 ustawy o podatku

od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jeżeli Spółka w wyniku zmiany deklaracji za miesiąc styczeń 1999 r. dokonanych deklaracją za miesiąc styczeń 2000 r., zweryfikowała rozliczenie za poszczególne miesiące 1999 r. i wpłaciła

do urzędu skarbowego należny podatek i że nastąpiło to przed wszczęciem kontroli.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. w postępowaniu prowadzonym po uchyleniu decyzji przez Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 23 marca 2005 r. sygn. akt FSK 1887/04 ustalił, że w deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r. złożonej [...] lutego 2000 r. skarżąca Spółka wykazała naliczony VAT ze znakiem minus i zadeklarowała zobowiązanie w kwocie [...] zł, które uregulowane zostało dnia [...] lutego 2000 r. W dniu [...] grudnia 2000 r. tj. już w trakcie postępowania kontrolnego Spółka dokonała wpłaty w kwocie [...] zł z tytułu "odsetek od VAT-7", która w związku z brakiem dyspozycji ze strony Spółki została jej zwrócona dnia 30 marca 2001 r. Tym samym wykonano zalecenia wskazane w wyrokach NSA Oddział Zamiejscowy w Białymstoku zapadłych przed 1 stycznia 2004 r. tj. przed reformą sądownictwa administracyjnego, jak i zalecenia zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia 23 marca 2006 r., w którym Naczelny Sąd Administracyjny z wcześniejszych wyroków wyprowadził pogląd, że dokonana przez spółkę korekta jest dopuszczalna, a jej stanowisko w sprawie prawidłowe o ile wykazane zostanie, że zapłaciła obciążające ją należności z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. oraz wskazywał na brak weryfikacji podnoszonej przez Spółkę okoliczności zapłaty wskazywanych już w pierwszym wyroku. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wykazał, że skarżąca Spółka nie zapłaciła obciążającej ja należności za poszczególne miesiące 1999 r. wraz z należnymi odsetkami, w okresie przed wszczęciem kontroli (przed [...] października 2000 r.), tym samym nie spełniono jednego z dwu warunków, o którym mowa w art. 27 ust.7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W związku z powyższym uznano, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ wziął pod uwagę pogląd jak i zalecenia wynikające z uzasadnień wyroków NSA, wiążące organ w sprawie. Na tej podstawie Sąd uznał, że nie naruszono postanowień art. 99 ustawy Prawo wprowadzające - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2002 r. Nr 153, poz. 1271 ze zm.).

Odnosząc się popodnoszonych w skardze zarzutów rażącego naruszenia szeregu przepisów proceduralnych w brzmieniu na 29 grudnia 2000 r. tj. w postępowaniu prowadzonym przed organem pierwszej instancji tj. art. 24 ust. 1 i ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej polegające na naruszeniu obowiązków wynikających z art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa, o których mowa w art. 24 ust. 3 w/w ustawy, art. 31 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 186 § 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy zarzuty te podnoszone są po raz pierwszy, a postępowanie podatkowe poddane było kontroli sądowej należy, zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że nie można tych zarzutów skutecznie podnieść w skardze, jeżeli na uchybienia w tym zakresie, nie zwrócił uwagi dwukrotnie rozpatrujący przedmiotową sprawę Naczelny Sąd Administracyjny OZ w Białymstoku. Mając na uwadze postanowienia art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo wprowadzające - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2002 r. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) i ocenę prawną dokonaną w prawomocnych wyrokach z dnia 20 marca 2002 r. (sygn. akt SA/Bk 951/01) i z dnia 29 lipca 2003 r. (sygn. akt SA/Bk 1675/02), rozumianą, jako osąd o prawnej wartości sprawy oraz zasadę "res iudicata", należy uznać, że na obecnym etapie sprawy skutecznie podnosić można tylko okoliczności, które pozostawały poza zakresem kognicji sądu badającego zaskarżoną decyzję (w poprzednim, stanie prawnym art. 22 ust.2 pkt 2 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sadzie Administracyjnym- Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm., podobnie, jak obecnie obowiązujące przepisy art. 145 §1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2002 r. i 2003 r. składy orzekające uchylając decyzje organu drugiej instancji nie wskazywały na naruszenie przepisów proceduralnych w postępowaniu pierwszo-instancyjnym, zarzuty te zostały po raz pierwszy podniesione w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2005 r. stąd Sad uznał, że nie mogły być one skutecznie podniesione na tym etapie postępowania.

Na marginesie Sąd zauważa, że powyższe rażące naruszenie przepisów proceduralnych podnoszone było również w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2006 r. odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] listopada 2005 r. Powyższe zarzuty Sąd w całości uznał za nieuzasadnione w wyroku oddalającym skargę (sygn. akt I SA/Bk 219/06).

Mając powyższe na uwadze na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153,

poz. 1270 ze zm.), skarga podlega oddaleniu.