Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 227/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2019-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 188
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Protokolant Starszy sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2019 r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

M.W. (dalej: "strona", "skarżący", "podatnik") wniósł skargę na decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego [...] (dalej: "Naczelnik UC-S", "organ") z [...] lutego 2019 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję tego organu z [...] września 2018 r. nr [...] określającą skarżącemu podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny.

Naczelnik UC-S przeprowadził wobec skarżącego kontrolę celno-skarbową

w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2007 r. do grudnia 2007 r.

Kontrolę tą zakończono wynikiem kontroli z [...] listopada 2017 r., sporządzonym na podstawie art. 82 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1947 ze zm.), doręczonym pełnomocnikowi strony dnia 22 listopada 2017 r.

Ponieważ skarżący nie skorzystał z prawa do złożenia korekty deklaracji, postanowieniem Naczelnika UC-S z [...] grudnia 2017 r. przekształcono zakończoną kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe, co nastąpiło z dniem doręczenia tego postanowienia kontrolowanemu, tj. 18 stycznia 2018 r.

W toku tego postępowania organ ustalił, że skarżący w 2007 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą przedsiębiorstwa "A. Przedmiotem, tej działalności w kontrolowanym okresie było świadczenie usług wynajmu nieruchomości, pawilonów handlowych, powierzchni magazynowych, parkingów i garaży. Ww. przedsiębiorstwo nie prowadziło działalności rolniczej.

Na podstawie zgormadzonych w toku postępowania dokumentów, w tym zeznań świadków organ ustalił również, że skarżący ujmował w księgach (rejestrach zakupu) dokumenty, które nie były związane z prowadzoną działalnością przedsiębiorstwo "A." lecz dotyczyły prywatnych wydatków podatnika. Strona dokonała również odliczenia podatku naliczonego z faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz z faktury wystawionej przez podmiot nieistniejący.

Stwierdzone nieprawidłowości organ opisał w protokole badania ksiąg, który doręczono pełnomocnikowi strony.

W piśmie z [...] kwietnia 2018 r. pełnomocnik strony wniósł zastrzeżenia do protokołu badania ksiąg wskazując, że postępowanie podatkowe wymaga uzupełnienia o przeprowadzenie dowodów, które szczegółowo określił we wnioskach dowodowych oznaczonych nr 1 do nr 6, załączonych do tego pisma. Wniósł w nich o dopuszczenie dowodów z zeznań świadków w osobach: G.K., S.B., S.P., M.K., T.K., K.M., T.P. Ponadto wnioskiem nr 6 - powołując się na przedłożone zaświadczenie lekarskie – skarżący wniósł o dopuszczenie dowodu - "powołania biegłego w zakresie medycyny sądowej w celu wydania opinii czy podatnik w dniu [...] lipca 2017 r. podsiadał zdolność do przyjmowania korespondencji". Według pełnomocnika strony wniosek nr 6 "ma na celu rozstrzygnięcie o charakterze proceduralnym, tj. co do skuteczności doręczenia podatnikowi upoważnienia z dnia [...].07.2017r. o wszczęciu kontroli celno-skarbowej ze względów medycznych".

W piśmie z [...] maja 2018 r. skarżący cofnął wniosek o dopuszczenie dowodu -zeznań świadka M.K. i wniósł o zastąpienie tego dowodu dopuszczeniem zeznań świadka złożonych [...] kwietnia 2018 r. przed Sądem Rejonowym [...] oraz o dopuszczenie dowodu z zeznań J.H. poprzez złożenie do akt postępowania odpisu z protokołu z przesłuchania świadka zaplanowanego na [...] czerwca 2018 r. przez Sąd Rejonowy.

Organ odpuścił jako dowody wszystkie zeznania świadków z protokołów rozprawy głównej sygn. akt [...], załączonych do wniosków pełnomocnika. Postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. włączył do akt sprawy dowody otrzymane z Sądu Rejonowego.

Z kolei postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. odmówił przeprowadzenia dowodu:

z zeznań świadków: G.K., S.B., S.P., T.K., K.M. i T.P. oraz powołania biegłego z zakresu medycyny sądowej w celu wydania opinii. Uzasadniając to postanowienie organ wyjaśnił, że w aktach sprawy znajdują się protokoły przesłuchań G.K., S.P. Ponadto w aktach sprawy znajdują się protokoły zeznań

w charakterze świadków innych osób, w tym protokoły z przesłuchania J.W. Organ stwierdził, że okoliczności podnoszone przez stronę we wnioskach

o dopuszczenie dowodu - zeznań świadków zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami zgromadzonymi w aktach sprawy, w tym samym w sprawie znajduje zastosowanie art. 188 Ordynacji podatkowej.

Korzystając z możliwości wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego skarżący w piśmie z [...] września 2018 r. podniósł, że postępowanie podatkowe nie zostało na obecną chwilę przeprowadzone w sposób kompletny a zgromadzony materiał nie wyjaśnia wszystkich wątpliwości. Zakwestionował też odmowę przeprowadzenia zaproponowanych przez niego wniosków dowodowych.

Decyzją z [...] września 2018 r. Naczelnik UC-S określił skarżącemu: - kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości: za styczeń 2007 r. 43.753 zł; za luty 2007 r. 45.536 zł; za marzec 2007 r. 42.510 zł; za kwiecień 2007 r. 50.322 zł; za maj 2007 r. 46.146 zł; za czerwiec 2007 r. 37.610 zł; za lipiec 2007 r. 39.198 zł; za sierpień 2007 r. 41.742 zł; za październik 2007 r. 42.322 zł, za listopada 2007 r. 49.909 zł; za grudzień 2007 r. 45.297 zł, oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy: za wrzesień 2007 r. 9.299zł.

W motywach uzasadnienia decyzji organ wyjaśnił, że w związku z wszczęciem w dniu [...] października 2012 r. przez Prokuraturę Okręgową śledztwa o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem przez skarżącego zobowiązania podatkowego w VAT za okres I - XII 2007 r. i zawiadomieniu o tym fakcie podatnika pismem z [...] listopada 2012 r., tj. przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania nie tylko za m-ce I – XI 2007 r., ale również w odniesieniu do zobowiązania za miesiąc grudzień 2007 r. (którego 1 podstawowy termin przedawnienia upływałby z dniem 31 grudnia 2013 r., a więc już po wejściu w życie art. 70c Ordynacji podatkowej). Zawieszenie to trwa do dnia dzisiejszego wobec niewystąpienia przesłanki z art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej, czyli braku prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Następnie organ zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach, które nie były związane ze sprzedażą opodatkowaną PG "A.", lecz dotyczyły wydatków M.W. na nabycie: materiałów budowlanych, sprzętu AGD, usług remontowych, eksploatacji ciągników rolniczych, paliwa i części zamiennych do pił spalinowych oraz innych nabyć dot. prywatnych nieruchomości, szczegółowo opisanych w uzasadnieniu decyzji na stronach 26-36, 39-45, 48-55. Podważył też prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur, które nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dotyczyło to następujących podmiotów:

a) Zakładu Instalatorstwa Sanitarnego i C.O. Podatnik wystawił w dniu [...] kwietnia 2007 r. fakturę nr [...] jako zadatek na wykonanie schodów metalowych. Wartość faktury netto wyniosła 3.278,69 zł. Podatek VAT wyniósł 721,31 zł. Wartość brutto faktury wyniosła 4.000,00 , zł. W dniu [...] kwietnia 2007 r. wystawiona została faktura nr [...] dot. rzekomego remontu ogrodzenia w centrum handlowym [...]. Wartość netto faktury wyniosła 3.278,69 zł, Podatek VAT wyniósł 721,31 zł. Wartość brutto dokumentu wyniosła 8.000,00 zł; b) Przedsiębiorstwa I. Wartość netto faktury nr [...] z [...] kwietnia 2007 r. wyniosła 2.000,00 zł. Podatek VAT wyniósł 440,00 zł. Wartość brutto faktury wyniosła 2.440.00 zł. Przedmiotem transakcji zgodnie z treścią dokumentu miał być remont wiaty [...]; c) M. Sp. z o.o. Zgodnie z treścią wystawionych w dniu [...] sierpnia 2007 r. faktur nr [...] dotyczyły używanej kostki brukowej. Wartość każdej z faktur wyniosła 3.060,00 zł. Ogółem podatek VAT z ww. faktur wyniósł 2.019,60 zł. Wartość brutto ww. dokumentów ogółem wyniosła 11.199,60 zł; d) "D. "Sp. z o.o.

Ww. podmiot wystawił [...] grudnia 2007 r. fakturę nr [...] za dzierżawę hali za okres od [...] stycznia 2007 r. do [...] grudnia 2007r. Wartość faktury netto wyniosła 132.000,00 zł. Podatek VAT wyniósł 29.040,00 zł. Wartość brutto faktury wyniosła 161.040,00 zł. Drugim dokumentem była faktura nr [...] za dzierżawę powierzchni reklamowej za okres od [...] stycznia 2007 r. do [...] grudnia 2007 r. Wartość faktury netto wyniosła 36.000,00 zł. Podatek VAT wyniósł 7.920,00 zł. Wartość brutto faktury wyniosła 43.920.00 zł.

Nadto, organ nie uznał prawa strony do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego

w fakturze [...] z [...] marca 2007 r., wystawionej przez Skup-Sprzedaż "L.". Wartość faktury netto wyniosła 1.640,00 zł. Podatek VAT wyniósł 360,00 zł. Wartość brutto faktury wyniosła 2.000,00 zł. Organ dowiódł, że ww. podmiot w 2007 r. nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie składał deklaracji podatkowych

w powyższym zakresie.

Organ szczegółowo opisał nieprawidłowości, skutkujące pozbawieniem podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. Stwierdził również nieprawidłowości w zakresie podatku należnego, które dotyczyły wadliwego ujęcia refaktur sprzedaży jako korekty sprzedaży, a nie jako sprzedaży zwolnionej oraz zmniejszenia zakupu. Nieprawidłowości te nie wpłynęły na zmiany w rozliczeniu kwot podatku naliczonego i należnego w zakresie ww. operacji.

Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie zarzucając jej naruszenie

art. 122, 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez: - nie podjęcie przez organ

w toku postępowania możliwych działań w celu wyjaśnienia sprawy; - nie dopuszczenie zgłoszonych dowodów, które zdaniem strony mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy; - bezzasadne odmówienie wiarygodności dowodów z zeznań świadków, złożonych przed Sądem Rejonowym przez M.K. i J.H.; - bezzasadne zastosowanie przez organ podatkowy art. 188 ww. ustawy, w zakresie stwierdzenia, że okoliczności objęte wnioskami dowodowymi zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

Wniósł o: uchylenie wydanej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, po uprzednim przeprowadzeniu postępowania dowodowego w znacznej części.

Skarżący podniósł, że powołanie biegłego w zakresie medycyny sądowej miało na celu wydanie opinii w zakresie jego zdolności do osobistego odbioru upoważnienia

o wszczęciu kontroli celno-skarbowej przed ustanowieniem pełnomocnika. Nadto stwierdził, że przesłuchanie G.K. przyczyniłoby się do wykazania, że nabycie materiałów budowlanych, usług remontowych, wykorzystanie pił spalinowych było związane z prowadzoną działalnością gospodarczą PG "A.". Zdaniem podatnika,

w zakresie sposobu i zasadności korzystania z ciągników rolniczych, uzasadnione byłoby dopuszczenie dowodu z przesłuchania S.B.. Zeznania pozostałych, wskazanych w złożonych wnioskach świadków jest, w ocenie strony istotne, dla ustalenia prawidłowego stanu faktycznego w zakresie odliczenia podatku naliczonego wykazanego w kwestionowanych fakturach.

Decyzją z [...] lutego 2019 r. Naczelnik UC-S utrzymał w mocy orzeczenie

z [...] września 2018 r. W motywach organ ponownie wyjaśnił, że zawiadomieniem

z [...] listopada 2012 r. zawiadomiono podatnika o zawieszeniu z mocy prawa biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r., tj. przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. na dzień wydania niniejszej decyzji nie uległo przedawnieniu.

Stwierdził też, że zasadnie, pomimo wadliwości i nierzetelności ksiąg, Naczelnik UC-S jako organ I instancji określił podstawę opodatkowania za poszczególne okresy rozliczeniowe zgodnie z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej.

Wskazał również, że materiał zgromadzony w aktach sprawy przeczy podniesionym

w odwołaniu zarzutom, że w toku postępowania podatkowego nie zostały podjęte przez organ I instancji wszelkie możliwe działania oraz nie zostały dopuszczone dowody zeznań świadków, mogące przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Podjętych zostało wiele czynności i działań w celu zgromadzenia pełnego materiału dowodowego i dogłębnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska skarżącego, że odmowa dopuszczenia

w postępowaniu podatkowym zeznań G.K. jako świadka, uniemożliwiła wykazanie związku nabyć materiałów budowlanych, zakupu części oraz oleju do pił spalinowych z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika. Stwierdził, że G.K. został przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...] listopada 2012 r. Podczas przesłuchania okazane zostały świadkowi dokumenty dotyczące napraw, zakupu materiałów budowlanych, usługi montażu bramy wjazdowej oraz naprawy parkingu przy [...]. Zaś z analizy treści protokołu przesłuchania wynika, między innymi że: świadek nie potrafił wskazać, gdzie była zamontowana brama wjazdowa z furtką na jedną kłódkę - opisana w treści faktury nr [...] z [...] listopada 2007 r. i korekty nr [...] z [...].12.2007 r., wystawionych przez B. Sp. J. Nie wiedział, czy naprawa parkingu w [...] wykonywana była przez L.P., który widniał jako wystawca faktury nr [...] z [...] listopada

2007 r. Nie potrafił powiązać usługi z wystawcą dokumentu, nie kojarzył także faktury Nr [...] z [...] października 2007 r., wystawionej przez PHU D., na wartość netto 3.218,85 zł VAT 708,15 zł. Nie potwierdził jednoznacznie, że materiały wymienione w treści okazanych dokumentów zostały zużyte do działalności gospodarczej PG "A.". Nie potrafił wskazać, kto w 2007 r. był odpowiedzialny w firmie za zakup materiałów budowlanych, wyposażenia i nadzór nad pracami remontowymi. Natomiast w zakresie wykorzystywania do działalności gospodarczej ciągników, świadek nie wiedział nic na temat ich wynajęcia.

Organ podkreślił, że w zakresie okoliczności dotyczących montażu bramy, zgodnie

z treścią faktur wystawionych przez B. Sp. J. w dniu [...] listopada 2012 r. przesłuchany został w charakterze świadka J.L., pracownik B. Sp. J. Natomiast odnośnie faktury dotyczącej kostki brukowej [...] listopada 2012 r. został przesłuchany w charakterze świadka L.P. W ocenie organu znaczenie dla sprawy miały też zeznania innych osób, tj. K.S. M.C., J.J. i L.P.

Zdaniem organu zeznania przesłuchanych pracowników, zatrudnionych w 2007 r. w PG "A." są obszerne i szczegółowe. Wynika z nich, że M.W. prowadził

w 2007 r. działalność gospodarczą jako Przedsiębiorstwo A.". Przedmiotem działalności podatnika był wynajem lokali użytkowych. Przedsiębiorstwo "A." nie osiągało przychodów z działalności rolniczej. M.W. prywatnie był właścicielem licznych nieruchomości rolnych. Uwzględnione przez organ podatkowy zeznania: M.C. K.S. i J.J. jednoznacznie dowodzą, że materiały budowlane, usługi remontowe, paliwa i części do pił spalinowych oraz raty leasingowe i opłaty eksploatacyjne dot. ciągników rolniczych dotyczyły prywatnych wydatków podatnika (wydatki na remont nieruchomości

[...], prace rolne na gruntach prywatnych) i nie były związane z działalnością gospodarczą PG " A.".

Organ podkreślił, że w zakresie ciągników rolniczych, tj. czynszu, opłat leasingowych, oraz wydatków eksploatacyjnych maszyn, w toku postępowania podatkowego organ podatkowy dysponował zeznaniami K.S, M.C., J.J.. Przesłuchani w sposób jednoznaczny potwierdzili, że ciągniki rolnicze nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej PG " A.". Uznał zeznania te za wiarygodne. W konsekwencji stwierdził, że w sprawie nie zachodziła konieczność przesłuchania S.B.

W ocenie Naczelnika UC-S uzasadniona była również odmowa dopuszczenia przez organ zeznań S.P., właściciela Zakładu Instalatorstwa Sanitarnego

i C.O. [...]. Uzyskane zeznania i wyjaśnienia ww. świadków stanowiły bowiem wystarczające dowody, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w dokumentach, dotyczących opłat i eksploatacji ciągników rolniczych, szczegółowo opisanych w uzasadnieniu decyzji.

Organ odwoławczy stwierdził, że z zeznań M.K. i J.H.

jednoznacznie nie wynika, żeby Przedsiębiorstwo I. w kwietniu 2007 r. wykonało prace remontowe, wymienione w kwestionowanej fakturze. Za wiarygodne w tym zakresie przyjął zeznania J.J., przesłuchanego [...] lipca 2012 r. przez funkcjonariuszy CBŚ KGP

W ocenie organu nierzetelność faktur i fikcyjność transakcji potwierdził też przesłuchany w charakterze świadka J.W., reprezentujący w 2007 r. "D. " Sp. z o.o. Ww. zeznał, że M.W. z transakcji zawieranych z Zakładami. Natomiast zarzut pełnomocnika strony wskazany w odwołaniu, że pozorność ww. transakcji potwierdza jedynie J.W. nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Organ odwoławczy podkreślił, że były pracownik PG "A." również nie potwierdził wynajmu przez PG "A." w 2007 r. banerów reklamowych na terenie [...]. Wobec powyższego za zasadne uznał oddalenie wniosków pełnomocnika strony o przesłuchanie T.K. i K.M., ponieważ okoliczności transakcji pomiędzy podatnikiem, a "D." zostały wystarczająco udokumentowane protokołami z zeznań J.W i J.J. W świetle powyższych zeznań, uzasadnionym było stwierdzenie organu podatkowego, że faktury wystawione przez "D." Sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji podjął wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego, który pozwolił na zastosowanie przepisów prawa materialnego. Zgromadzony materiał dowodowy znalazł odzwierciedlenie w decyzji z [...] września 2018 r. i uwzględnia zasady określone

w przepisach prawa, a w szczególności art. 122, 180 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. Stwierdził też, że poczynione w sprawie ustalenia dotyczące transakcji opisanych

w zakwestionowanych fakturach znajdują pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Stwierdzone nieprawidłowości dotyczą odliczenia przez podatnika podatku naliczonego, zawartego w fakturach, które nie dokumentowały nabycia towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną PG "A.", lecz dotyczyły prywatnych wydatków podatnika (nabycie materiałów budowlanych, usług remontowych i napraw oraz eksploatacji ciągników rolniczych, ujęcie w ewidencjach zakupu faktur wystawionych nie dla PG " A." ).

Naczelnik UC-S wskazał również, ze podatnik bezpodstawnie odliczył podatek naliczony z faktury Nr [...] z [...] marca 2007 r., wystawionej przez Skup-Sprzedaż "L.", bowiem z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] maja 2012 r. jednoznacznie wynika, że Z.L. w 2007 r. nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie składał deklaracji w ww. podatku.

Odnośnie podniesionego w odwołaniu zarzutu, dotyczącego powołania biegłego

w zakresie medycyny sądowej, organ odwoławczy zgodził się z ustaleniami dokonanymi przez organ I instancji odnośnie skuteczności doręczenia M.W. upoważnienia o wszczęciu kontroli celno-skarbowej przed ustanowieniem pełnomocnika w sprawie. Stwierdził, że żaden z dokumentów będących w aktach sprawy nie wskazuje na fakt, aby M.W. w dniu doręczenia upoważnienia miał ograniczoną zdolność do czynności prawnych, bądź był jej pozbawiony.

Na powyższą decyzję skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł skargę zarzucając jej naruszenie art. 188,187 § i 191 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podniesionych zarzutów wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji a także zasądzenie od organu na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych.

W motywach skarżący podtrzymał stanowisko, że postępowanie wymaga uzupełnienia materiału dowodowego w znacznym zakresie. Przy czym zaznaczył, że złożony przez niego wniosek dowodowy nr 3 o dopuszczenie dowodu z zeznań S.P. jest chybiony z uwagi na to, że w dokumentach źródłowych znajduje się jedynie kopia faktury [...]. W tej sytuacji skarżący stwierdził, że badanie tej transakcji stało się bezprzedmiotowe. Wobec wniosku dowodowego nr 4 (o dopuszczenie dowodu z zeznań świadków M.K. i J.H.) skarżący zwrócił uwagę, że z dowodów przeprowadzonych przez Sąd Rejonowy [...] wynika, że M.K. oraz jej ojciec potwierdzili wykonywanie usługi remontu wiaty w [...]– na terenie kompleksu handlowego.

Zdaniem strony, dokonując oceny zeznań w tej sprawie należy uwzględnić, że wartość prac była nieduża (wynosiła 2.440 zł z podatkiem vat) a zeznania były składane po okresie co najmniej 5 lat od daty zdarzenia (wykonania usługi). Natomiast J.J. wykonując prace w różnych miejscach na rzecz podatnika mógł nie widzieć momentu wykonania tych robót. Ponadto nazwa firmy i nazwisko właścicielki nie musiało być znane świadkowi J.J ponieważ firma ta nie wykonywała wielokrotnie prac na rzecz M.W. i fakturowana usługa miała charakter incydentalny.

Według skarżącego podnoszona ogólnikowość zeznań wykonawcy nie może przesądzać o braku wiarygodności zeznań.

Strona zaznaczyła, że nie kwestionuje całości twierdzeń organu, niemniej jednak uwzględniając ogólną zasadę wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów

i usług, konieczne jest przypisanie zakupionych towarów i usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

Skarżący wyjaśnił, że celem dopuszczenia dowodu z zeznań G.K. (wniosek oznaczony nr 1) było aby w trakcie przesłuchania po okazaniu mu kwestionowanych zakupów o charakterze remontowo budowlanym złożył zeznanie na okoliczność jakim celom służyły poszczególne zakupione składniki. Skarżący zaznaczył, że dowody wskazujące, że część zakupionych składników nie służyła działalności opodatkowanej wynika m. in. zeznań dostawców oraz osób zatrudnionych u podatnika. Okoliczność ta nie może jednak w sposób uogólniony stanowić dowodu, że inne zakupy z danej grupy nie pozostawały w związku z działalnością opodatkowaną. Zdaniem skarżącego organ powinien dokonać stosownego podziału tych zakupów i ustalić zakres tych, które służyły działalności opodatkowanej. Skoro organ uznał, że tylko część zakupów została przeznaczona na cele inne niż opodatkowane wystąpiła koniczność ustalenia właściwego ich podziału.

W zakresie wniosku dowodowego nr 2 (o dopuszczenie zeznań S.B.) skarżący wyjaśnił, że jego zamiarem było uzyskanie dowodów na podstawie których możliwy będzie podział wydatków związanych z wykorzystaniem środków transportu do działalności rolniczej oraz gospodarczej. Skarżący zaznaczył, że twierdzenie o wyłącznym wykorzystaniu ciągników w działalności rolniczej organ wywodzi z posiadania przez podatnika gruntów rolnych które wg. świadków wymagały koszenia łąk, do których używano ciągniki ale jednocześnie pomija, że z zestawienia zamieszczonego na str. 39- 45 decyzji organu pierwszej instancji wynika, że zakupy oleju napędowego dokonywane były również w miesiącach: 10; 11; 12/2017 tj. w okresach w których prace agrotechniczne na gruntach rolnych - łąkach nie są wykonywane. Skarżący zaznaczył, że wnioskowany dowód miał na celu wyjaśnienie faktycznego zakresu wykorzystania ciągników rolniczych oraz posiadanego do nich osprzętu poza rolniczego bowiem S.B, posiada znaczną wiedze w tym zakresie.

Nadto skarżący wyjaśnił, że wniosek dowodowy nr 5 o dopuszczenie dowodu z zeznań świadków: T.K., K.M., T.P., został zgłoszony w celu uzyskania weryfikacji zeznań J.W., który złożył zeznania w sprawie transakcji które udokumentowano fakturami wystawionymi przez D. sp. z o.o. i wskazał, że transakcje te były fikcyjne. Ponieważ zeznania te stanowiły jedyny dowód oraz zostały złożone po zaistnieniu sporu pomiędzy M.W. a J.W. o zapłatę kwoty przekraczającej 1 min zł intencją strony było uzyskanie dowodów z zeznań świadków - pełniących funkcje w D. sp. z o.o., które z racji wykonywanych czynności powinny posiadać widzę na okoliczność kwestionowanych transakcji. Skarżący zakwestionował także oddalenie przez organ wniosku o powołanie biegłego z zakresu medycyny sądowej.

Strona podkreśliła, że uwzględniając, że jej wnioski miały na celu uzyskanie dowodów przeciwnych do dowodów, na które organ się powołuje i dowody te nie utrudniały

w szczególny sposób prowadzenia postępowania uzasadnienie organu nie wyczerpuje, w rozumieniu art. 188 Ordynacji podatkowej, podstawy dla odmowy przeprowadzenia dowodów.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik LUC–S wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z [...] maja 2019 r. skarżący uzupełnił argumentację skargi zarzucając organowi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. - art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów z zeznań świadków: G.K., S.B., S.P., T.K. i K.M., postanowieniem organu z [...] sierpnia 2018 r. nr [...] pomimo tego, że wnioskami tymi skarżący próbował udowodnić tezę sprzeczną z tą, którą organ uznał za wystarczająco udowodnioną, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązku kompleksowego i wyczerpującego zebrania materiału dowodowego w sprawie oraz jego szczegółowego rozpatrzenia w związku

z zaniechaniem przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków: G.K., S.B., S.P., T.K. i K.M., postanowieniem organu podatkowego z [...] sierpnia 2018 r. nr [...] pomimo tego, że dowody te były istotne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, - naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, uregulowanej w art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolne selekcjonowanie materiału dowodowego sprawy, polegające na gromadzeniu w ramach tego materiału dowodów niekorzystnych dla podatnika, z jednoczesnym blokowaniem zgłaszanych przez niego wniosków dowodowych na okoliczności dla niego korzystne, z uzasadnieniem, że te pierwsze pozwalają już organowi na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego sprawy oraz odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów postanowieniem organu z [...] sierpnia 2018 r., - art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu medycyny sądowej na okoliczność ustalenia czy skarżący w dniu [...] lipca 2017 r. był zdolny do przyjmowania korespondencji w sytuacji, gdy znajdujące się w aktach sprawy zaświadczenie lekarza medycyny sądowej z [...] czerwca 2017 r. nr [...] wywoływało istotne wątpliwości, co to takiej zdolności skarżącego, - art. 187§ 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za udowodnione, że skarżący [...] lipca 2017 r. posiadał pełną zdolność do czynności prawnych i był zdolny do odbioru korespondencji w sytuacji, gdy w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie lekarza medycyny sądowej z [...] czerwca 2017 r. nr [...], stanowiące dowód tego, że skarżący w tym okresie znajdował się w stanie psychicznym powodującym brak zdolności do odbioru korespondencji, - naruszenie zasady ogólnej prawdy obiektywnej uregulowanej w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz zasady ogólnej czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym uregulowanej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego postanowieniem Naczelnika UC-S z [...] sierpnia 2018 r., pomimo tego, że dowody te były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy i stanowiły wyraz inicjatywy dowodowej podatnika,

Skarżący podniósł, że powyższe uchybienia skutkowały również naruszeniem zasad ogólnych postępowania podatkowego: zasady praworządności uregulowanej w art. 120 Ordynacji podatkowej i zasady przekonywania uregulowanej w art. 124 Ordynacji podatkowej, gdyż odmowa wnioskowi dowodowemu podatnika na okoliczności mające znaczenie dla sprawy i jego zdaniem dla niego korzystne, z tego względu, że zdaniem organu dotychczas zgromadzony materiał dowodowy w sprawie pozwala mu na ustalenie niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego, oznacza że organ już przed wydaniem orzeczenia daje wyraz swojemu przekonaniu co do rozstrzygnięcia. Zaznaczył również, że skutkiem powyższych naruszeń przepisów postępowania było błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy polegające na przyjęciu, że skarżący zaniżył należny podatek od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2007 r. i od października do grudnia 2007 r. o łączną kwotę 84.736,00 zł oraz zawyżył kwotę naliczonego podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres za wrzesień 2007 r. o kwotę 3.024,00 zł.

w sytuacji, gdy ustalenia te nie zostały oparte na wyczerpującym materiale zgromadzonym w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy

z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną,

z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Naczelnika UC-S z [...] lutego 2019 r. utrzymującą w mocy decyzję tego organu z [...] września

2018 r. określającą skarżącemu podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r.

Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w jej brzmieniu obowiązującym w 2007 r.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi: 1) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a) z tytułu nabycia towarów i usług, b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, W art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) omawianej ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności,

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,

z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (art. 88 ust. 4 ustawy

o podatku od towarów i usług).

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem bezwzględnym. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wiąże się z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy. Celem faktury jest bowiem dokumentowanie zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Faktura powinna więc odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym jak

i podmiotowym.

W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (por. wyrok NSA z 23 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1786/16; wszystkie cytowane w niniejszym uzasadnienia orzeczenia dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

W rozpoznawanej sprawie organ zakwestionował prawo skarżącego do doliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu materiałów budowlanych, mebli, sprzętu AGD. Stwierdził bowiem, że materiały te wykazane przez podatnika (poz. księgi 1641, 1642, 1760, 1761, 1793, 1806, 1829 i 1982) jako zakupy środków trwałych, stanowią prywatne wydatki M.W. i dotyczą prowadzonych w 2007r. prac wykończeniowych w jego domu położonym w [...]. Zakwestionował także faktury dotyczące opłat z tytułu leasingu operacyjnego ciągników rolniczych - [...] o numerze rejestracyjnym [...] i [...] o numerze rejestracyjnym [...] oraz zakupu ciągnika rolniczego [...] o numerze rejestracyjnym [...]: oraz faktury dotyczące zakupu paliwa, części zamiennych oraz usług związanych z tymi pojazdami. Organy ustaliły, że wydatki związane z tymi fakturami nie miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz były związane z prywatnymi wydatkami strony, dotyczącymi prowadzonej przez nią działalności rolniczej, i na jej prywatnych gruntach. Z podobnych względów organ podważył ujęte w rejestrach zakupu faktury dotyczące wydatków poniesionych na zakup części i oleju do pil spalinowych

Nie uznał również prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur, które wg. organu nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj.: - z faktury z [...] kwietnia 2007 r. [...]. jako zadatek na wykonanie schodów metalowych;

- z faktury nr [...] z [...] kwietnia 2007 r. dot. rzekomego remontu ogrodzenia

w centrum handlowym [...]; - z faktury nr [...] z [...] kwietnia 2007 r. za remont wiaty przy [...], - z faktur o nr [...] dotyczących używanej kostki brukowej. - z faktury

z [...] grudnia 2007 r. nr [...] za dzierżawę hali za okres od [...] stycznia 2007r. do [...] grudnia 2007 r. - z faktury nr [...] za dzierżawę powierzchni reklamowej za okres od [...] stycznia 2007 r. do [...] grudnia 2007 r. - z faktury Nr [...] z [...] marca 2007 r., wystawionej przez Skup-Sprzedaż "L.".

Skarżący nie kwestionuje całości twierdzeń organu. Uważa jednak, że część wydatków wynikająca z podważonych faktur była wykorzystywana do wykonywania prowadzonej przez niego w 2007 r. działalności gospodarczej. W konsekwencji podnosi, że konieczne jest przypisanie zakupionych towarów i usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych z opodatkowania, w czym, w ocenie skarżącego, mają pomóc złożone przez niego wnioski dowodowe.

I to właśnie z uwagi na to, że organ wniosków tych nie uwzględnił skarżący zarzucił, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 188, 187 i art. 191, art. 120,

art. 122, art. 123 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu analiza akt administracyjnych zgromadzonych przez organ

w niniejszej sprawie oraz lektura decyzji obu instancji pozwala stwierdzić, że podniesione przez skarżącego zarzuty są chybione.

Wyjaśnić należy, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich ocena oparta na wiedzy, dążeniu do prawdy materialnej, rzetelności, obiektywizmie i doświadczeniu życiowym, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Ordynacji podatkowej). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej) (por. wyrok WSA w Szczecinie z 23 stycznia 2019 r. sygn. akt

I SA/Sz 491/18).

Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania

w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Stosownie do treści art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Na gruncie tego przepisu w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, że jeżeli strona zgłasza dowody na tezy przeciwne twierdzeniom organu, to dowód taki powinien zostać przeprowadzony. Oczywiście nie oznacza to, że wszystkie wnioski dowodowe strony muszą być zawsze uwzględnianie. Niedopuszczenie dowodu wnioskowanego przez stronę powinno mieć jednak miejsce jedynie wówczas gdy

jest oczywiste, że okoliczność, która ma być udowodniona, stwierdzona jest już wystarczająco innymi dowodami (a dalsze dowodzenie byłoby jedynie przeciąganiem postępowania w czasie), jak również, gdy dana okoliczność nie ma i nie może mieć żadnego znaczenia dla sprawy (treści rozstrzygnięcia), co obejmuje również przypadki, gdy dowód jest nieprzydatny do stwierdzenia danej okoliczności, jak również – gdy

z przyczyn obiektywnych dowodu nie da się przeprowadzić (por. wyrok NSA

z 21 listopada 2018 r. sygn. akt I FSK 2062/16).

Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów, ale w takim zakresie,

w jakim jest to niezbędne do odtworzenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organy podatkowe nie mają zatem obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego – adekwatne

i wystarczające są inne dowody (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1313/08).

W ocenie Sądu, organ podatkowy zasadnie odmówił skarżącemu przeprowadzenia wnioskowanych przez niego odwodów, a odmowa ta, wbrew sugestii skarżącego nie narusza art. 188 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zgłoszonego przez skarżącego wniosku dowodowego nr [...], w którym skarżący domagał się powołania biegłego z zakresu medycyny sądowej w celu wydania opinii czy w dniu [...] lipca 2017 r. posiadał zdolność do przyjmowania korespondencji na tle przedłożonego przez niego zaświadczenia lekarskiego, wyjaśnić należy, że w aktach administracyjnych sprawy znajduje się adnotacja starszych kontrolerów skarbowych (k. 7-8 I tomu akt administracyjnych) opisująca sytuację związaną z doręczeniem skarżącemu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów

i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2007 r. do grudnia 2007 r.

Wynika z niej, że w dniu [...] lipca 2017 r. kontrolerzy, około godziny 10:00 udali się do Wydziału I Śledczego Prokuratury Okręgowej [...], w celu doręczenia skarżącemu ww. upoważnienia. Skarżący przebywał w tym czasie w gabinecie Prokuratora Okręgowego w jego obecności oraz w obecności swoich adwokatów: W.M., D.K. i P.P.

W obecności powyższych osób, po przedstawieniu się i okazaniu legitymacji służbowych kontrolerzy poinformowali stronę o celu przybycia. Jeden egzemplarz upoważnienia wręczono skarżącemu, który po zapoznaniu się z zakresem kontroli odmówił odbioru jego przyjęcia - pokwitowania. Poproszony o napisanie na upoważnieniu z [...] czerwca 2017 r. adnotacji o odmowie jego przyjęcia i daty odmowy, odmówił wykonania tej czynności wskazując, aby kontrolerzy sami sporządzili notatkę. Kontrolerzy pouczyli więc stronę

o skutkach odmowy odbioru ww. upoważnienia. Jeden z jej adwokatów zasugerował przyjęcie upoważnienia i również pouczył ją, że odmowa jego przyjęcia nic nie da, bowiem wywołuje skutek w postaci doręczenia. Pomimo uwagi adwokata, skarżący wychodząc z gabinetu Prokuratora odmówił odbioru upoważnienia, uniemożliwiając tym samym przeprowadzenie dalszych czynności, tj. złożenie oświadczenia o rezygnacji/ uczestnictwie w czynnościach kontrolnych, wskazanie osoby zastępującej go w czasie nieobecności oraz wskazanie adresu do korespondencji.

Z adnotacji kontrolerów wynika również, że w dniu 12 czerwca 2017 r. podjęli próbę doręczenia przedmiotowego upoważnienia pod zgłoszonym przez stronę i aktualnym adresem siedziby działalności gospodarczej, korespondencyjnym i rejestracyjnym, tj.

[...]. Pod adresem tym nikogo nie zastano. Z kolei, w dniu 14 czerwca 2017 r. udali się do [...]- pod 9 zgłoszonych przez skarżącego adresów, jako adresy prowadzenia działalności gospodarczej. Pod tymi adresami również jego nie zastali.

Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej w dniu 20 czerwca 2017 r. udali się do Sądu Okręgowego [...], gdzie miała odbyć się rozprawa przeciwko M.W. Jednakże została odroczona z powodu braku jego stawiennictwa. W związku z czym, w dniu 6 lipca 2017r. udali się do Prokuratury Okręgowej [...].

Z akt administracyjnych wynika również, że 18 sierpnia 2017 r. do organu wpłynęło pełnomocnictwo szczególne udzielone przez stronę J.K. W rubryce zakres pełnomocnictwa wskazano: "Prawidłowość rozliczenia Vat-7 i wpłacenia podatku vat za miesięczne okresy rozliczeniowe od stycznia 2007 do grudnia 2007. W razie wątpliwości wyjaśniam, że pełnomocnictwo obejmuje reprezentowanie podatnika

w kontroli celno-skarbowej oraz ewentualnym postępowaniu podatkowym jak również ewentualnym postępowaniu odwoławczym, o których mowa w art. 83 ust. 1 i odpowiednio art. 83 ust. 6, ustawy z dnia 16-11-2016 o Krajowej Administracji Skarbowej". Wraz z tym dokumentem nadesłano oznaczone datą [...] czerwca 2017 r. zaświadczenie lekarskie wystawione przez lek. med.– specjalistę medycyny sądowej. W zaświadczeniu tym wskazano, że skarżący do dnia 12 lipca 2019 r. nie może stawić się na wezwanie Sądu Rejonowego [...], nie jest zdolny do odbioru korespondencji.

Mając na względzie powyższe fakty, wyjaśnić należy, że stosownie do treści art. 153 Ordynacji podatkowej - jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma doręczanego mu

w sposób określony w art. 144 § 1 pkt 1, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją

o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją pozostawia się

w aktach sprawy (§ 1). W przypadkach, o których mowa w § 1, uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata (§ 2 art. 153 Ordynacji podatkowej).

Rozwiązanie zawarte w tym przepisie wprowadza tzw. fikcję prawną doręczenia, a zatem odmowa przyjęcia pisma przez adresata rodzi takie same skutki prawne jak samo faktyczne fizyczne jego doręczenie.

W jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że przyjęcie fikcji prawnej polegającej na uznaniu pisma za doręczone w dniu odmowy jego przyjęcia jest możliwe tylko przy zachowaniu ściśle określonych warunków. Skuteczność doręczenia zachodzi tylko wówczas, gdy omawianą czynność dokonano z zachowaniem wszystkich przesłanek określonych przez prawodawcę dla danego, wykorzystanego przez organ, sposobu doręczenia. Z odmową przyjęcia pisma można mieć zatem do czynienia jedynie wówczas, gdy doręczający zaofiaruje wprost przekazanie pisma adresatowi, natomiast adresat wyraźnie oświadczy doręczającemu, że pisma nie przyjmuje albo też w inny sposób uzewnętrzni wolę odmowy przyjęcia pisma. Odmowa odbioru pisma zawsze musi mieć charakter wyraźny. Okoliczność tę ma potwierdzać stosowna adnotacja. Nie może przy tym budzić wątpliwości fakt, że skoro czynności dręczenia dokonuje określony pracownik operatora pocztowego lub organu, to także wspomniana adnotacja musi być dokonana przez tego samego doręczającego. Ponadto, adnotacja ta powinna w swej treści jednoznacznie wskazywać, że to adresat odmówił przyjęcia doręczanego mu pisma oraz datę odmowy odbioru przesyłki. Jako datę doręczenia traktuje się w takim przypadku dzień odmowy jego przyjęcia przez adresata, podany w adnotacji przez doręczającego. Z gwarancyjnego charakteru instytucji doręczenia wynika, że tylko doręczenie zgodnie z obowiązującymi przepisami można uznać za skuteczne i wywołujące określone następstwa prawne. Przepisy postępowania podatkowego wprowadzają regułę bezpośredniego doręczenia pisma adresatowi. Wszystkie wyjątki od tej zasady należy interpretować ściśle, a warunki dopuszczające w tym zakresie odstępstwa muszą być przestrzegane rygorystycznie (B. Dauter (w:) Babiarz S., Hauser R., Kabat A., Niezgódka-Medek M., Rudowski J., Ordynacja podatkowa. Komentarz. WKP 2017, por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2014 r., sygn. akt I OSK 1653/13).

W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, ww. wymogi zostały zachowane. Znajdując się w siedzibie Prokuratury strona przebywała w towarzystwie pełnomocników, jednakże żaden z nich, widząc próbę doręczenia nie zakwestionował zdolności skarżącego w tym zakresie w wręcz przeciwnie, zasugerowano mu jego odbiór. Ani skarżący, ani jego pełnomocnicy nie wskazywali na jednostkę chorobową, która uniemożliwiałaby skarżącemu odbiór korespondencji W tej sytuacji, zdaniem Sądu, późniejsze powoływanie się przez stronę na niemożność odbioru korespondencji z uwagi na stan zdrowia, która to okoliczność – jak wynika z zestawienia daty widniejącej na przedłożonym zaświadczeniu z datami przedstawionymi w adnotacji kontrolerów skarbowych - winna być już stronie i jej pełnomocnikom znana nie może odnieść zamierzonego przez skarżącego skutku. Tym samym, powoływanie biegłego celem oceny zdolności skarżącego w dniu [...] lipca 2017 r. do przyjmowania korespondencji nie miało w sprawie istotnego znaczenia. Jak bowiem słusznie zauważyły organy podatkowe nie ma żadnych wątpliwości, że kontrola celo-skarbowa wobec skarżącego została wszczęta w dniu [...] lipca 2017 r. Trafna jest też uwaga organu, że z akt sprawy nie wynika, by skarżący w tym czasie był pozbawiony zdolności do czynności prawnych.

Wnioskiem dowodowym oznaczonym nr 1 skarżący domagał się dopuszczenia dowodu z zeznań G.K, który pełnił funkcję kierownika technicznego

w przedsiębiorstwie A. Wskazywał, że w trakcie przesłuchania, po okazaniu mu zakwestionowanych zakupów o charakterze remontowobudowlanym należy dopytać świadka jakim celom służyły poszczególne zakupione składniki.

Skarżący pomija jednak fakt, że w aktach sprawy znajduje się już protokół przesłuchania G.K. z [...] listopada 2012 r. Świadek ten zeznał, że w PG "A." był zatrudniony na stanowisku kierownika ds. technicznych. Do zakresu jego czynności należało m. in. dbanie o obiekty w [...]. Zajmował się remontami i bieżącymi naprawami ww. obiektów.

W trakcie przesłuchania okazano temu świadkowi dokumenty dotyczące napraw, zakupu materiałów budowlanych, usługi montażu bramy wjazdowej oraz naprawy parkingu przy [...]. Przy czym, nie potrafił on wskazać czy dokumenty te dotyczą zakupów związanych z działalnością przedsiębiorstwa A.

Na pytanie przesłuchującego o wskazanie gdzie zostały zamontowane materiały budowlane, wyszczególnione na fakturach, które zostały świadkowi okazane, tj. faktury Nr: [...] z [...] 2007 r. świadek zeznał, że: "Po obejrzeniu tych faktur takie prace miały miejsce, tj. [...] z [...].12.2007r. - mogła być związana z działalnością gospodarczą PG "A.", gdyż w 2007 r. była dokonywana wymiana budy oraz przeprowadzony remont ogrodzenia na [...]. Mogły być też zakupione narzędzia wymienione w tej fakturze. Na podstawie faktury [...] z [...].12.2007r. przypominam sobie, że w 2007 r. w rzeczywistości wymieniałem drzwi po najemcach dzierżawiących pomieszczenia od PG "A.", ale konkretnie, w których obiektach nie pamiętam. Takie materiały jak płytki, które wymienione są na fakturze [...] z [...].05.2007r. używałem, ale czy są to akurat te konkretne płytki nie pamiętam(...). Były również w 2007r. przez pracowników podległych wykonane prace wymiany umywalek, ale czy są to te konkretnie wymienione na fakturze [...] z [...].05.2007r. nie pamiętam. Materiały wymienione w fakturze Nr [...] z [...].12.2007r. z niczym mi się nie kojarzą (...) .Natomiast co do materiałów z faktur [...] z niczym mi się nie kojarzą. Nie pamiętam, abym miał takie materiały".

Na pytanie przesłuchującego: "Według dokumentacji PG "A." zakupiła w 2007 roku używaną kostką granitową proszą powiedzieć, od kogo oraz gdzie kostka ta została ułożona i kto wykonał prace brukarskie? świadek ten wskazał, że: "Coś było kupowane, miało być położone na bazie na terenie na [...], ale coś nie wyszło. Nie wiem co się stało. Ja nie brałem udział w pracach przygotowawczych, ja byłem odpowiedzialny za wykonanie przez firmy danego zlecenia. Nic nie przychodzi mi do głowy. Nie przypominam sobie aby była wynajęta firma do położenia kostki. Co ostatecznie stało się z tą kostką ja nie wiem".

Z kolei na pytanie: "Czy może Pan powiedzieć, kto, jakim środkiem transportu i dokąd dokonał transportu ww. kostki? odpowiedział: "Nic na ten temat nie wiem".

Inne pytanie dotyczyło kwestii wyjaśnienia, na czym polegała usługa naprawy parkingu,

i w którym miejscu została ona wykonana, przy czym świadkowi okazano fakturę Nr [...]

z [...] listopada 2007r. wystawioną przez L.P. za naprawę parkingu.

W odpowiedzi w/w zeznał, że: "Była tam dokonywana naprawa, ale nie wiem czy przez tą firmę. Tam był kłopot ze studzienką chłonną. Parking był naprawiany na [...]. Faktury ja nie widziałem. Faktura a wykonanie to są inne sprawy. Pamiętam, że był raz naprawiany, ale nie potrafię tej naprawy powiązać z tą konkretną fakturą. Wydaje mi się, że ta naprawa mogła być wykonana w 2007 roku, ale nie jestem pewien".

W tych okolicznościach trudno przyjąć, że ten sam świadek, podczas ponownego przesłuchania byłby w stanie szczegółowo wskazać jakim celom służyły poszczególne zakupione składniki. Takie ewentualne zeznanie w konfrontacji z ww. zeznaniami oraz zeznaniami pozostałych świadków mogły by budzić wątpliwości czy nie zostały one wykreowane dla potrzeb niniejszego postępowania.

Z zeznań K.S. wynika bowiem, że prace dotyczące położenia przez firmę zewnętrzną kostki brukowej, jak i inne prace w [...] nadzorował G.K.

Z zeznań M.C. również wynika, że na głowie G.K. był nadzór nad wszystkimi pracami remontowymi prowadzonymi we własnym zakresie na terenie nieruchomości w tym: w domku jednorodzinnym w [...], mieszkaniach które były prywatnymi M.W. W prywatnych posesjach pana W., Pan K. znał wszystkie kody alarmów i posiadał klucze do tych posesji. Do [...] pan K. regularnie jeździł z panem J. z panem P. i z nią, gdzie nadzorował prowadzone tam prace budowlane i remontowe prowadzone przez swoich ludzi. W zasadzie był on tam kierownikiem. Pan K. podejmował wszystkie kluczowe decyzje dotyczące remontu, czy też wykonania innych prac typu sprawdzenie klimatyzacji, oświetlenia, kanalizacji, centralnego ogrzewania. Jeśli chodzi o prace rolne to pracownicy podlegli panu K. i P. czasami jeździli na pole wykonywać prace rolne.

Istotnym jest, że organ zgromadził zeznania świadków, które w sposób jednoznaczny wskazują, że materiały wykazane w zakwestionowanych fakturach nie były wykorzystywane w związku z działalnością przedsiębiorstwa A. lecz służyły prywatnym celom skarżącego a skarżący w żaden sposób zeznań tych nie podważył

J.L. - pracownik B. Sp. J. zeznał bowiem, że "zapis na fakturze [...] - Montaż bramy wjazdowej z furtką dotyczy nie tylko montażu, ale także zakupu przez firmę A. tejże bramy i furtki od naszej firmy. W naszej bazie danych znalazłem również pismo z dnia [...].11.2007 r. kierowane do firmy PG A. Z tego pisma wynika , że zarówno napęd jak i brama zostały montowane przez naszą firmę dla firmy PG A. w miejscowości [...]. Jest szczegółowo podany adres i zakres prac wykonywanych przez firmę B. dla firmy PG A. (...)".

Z kolei L.P., którego firma zajmowała się układaniem - zeznania świadka dotyczyły między innymi wystawionej dla PG " A." faktury nr [...] z [...] listopada 2007 r. - zeznał m.in.: - "na tej fakturze napisałem, że chodziło o naprawę schodów w centrum handlowym [...]. Faktycznie jednak ja wykonywałem zupełnie inne prace i w innym miejscu ", - " Z tego, co sobie przypominam to w 2007 r.- późną jesienią- dokładnej daty nie pamiętam zadzwonił do mnie mężczyzna (...) spytał czy mogę wykonać prace polegające na położeniu kostki rozbiórkowej o wymiarach 17 na 20 cm (.. .). Kostka miała być położona w miejscowości (...) Przypominam sobie, że była to ulica (...), Na tej posesji był domek jednorodzinny. (...) Faktycznie prace wykonywane były cały czas w [...]. W [...]nigdy nie byłem w tej firmie."

Nadto, z zeznań M.C. złożonych w dniu [...] lipca 2012 r. w CBŚ KGP wynika min., że w okresie od 2003r. do połowy marca 2011 ro. pracowała w PG A. jako pracownik biurowy, menager. Zajmowała się także sprawami prywatnymi M.W., które polegały na dokonywaniu zakupów różnych materiałów budowlanych, wykończeniowych, mebli, armatury. M.C. zeznała, że zakupy robiła na polecenie M.W., w różnych sklepach w [...]. Przy zakupie M.W. polecił aby na te zakupy wystawione były faktury na firmę PG A. Wie o tym, że wiele z tych zakupionych materiałów zostało zawiezionych do miejscowości [...], gdzie były użyte i zamontowane. Jest to prywatna posesja strony. Zna to miejsce bardzo dobrze - bo przez kilka lat w okresie od 2007 roku do 2010r. jeździła tam na polecenie skarżącego i pilnowała porządku, zaopatrzenia, nadzorowałam prace budowlane. M.C. wskazała również, że skarżący wskazywał jej, która faktura ma być przypisana do danej nieruchomości. Przy rozliczeniu faktur były wypełniane karteczki, które dołączane były do faktury. Na tych karteczkach było zapisana nieruchomość, gdzie niby poszły materiały z danej faktury. Było to robione po to by koszty z danej faktury zakwalifikować w koszty działalności gospodarczej firmy PG A., pomimo tego, że były to wydatki prywatne strony.

W tych okolicznościach, zdaniem Sądu, organ zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań G.K. bowiem okoliczności, których owe zeznanie miało dotyczyć zostało już wystarczająco udowodnione innymi dowodami.

Z podobnych względów brak było podstaw do przeprowadzenia w sprawie dowodu z zeznań S.B. (wniosek dowodowy nr 2). Skarżący podniósł, że organ pomija zakres wykorzystania ciągników w działalności gospodarczej, głównie w zakresie prac porządkowych w obiektach handlowych [...] (centra Handlowe przy [...]) oraz w [...]. Zaznaczył, że obiekty te stanowiły środki trwałe i uzyskiwane czynsze podlegały opodatkowaniu VAT. Skarżący wskazywał też, że zakupy oleju napędowego do ciągników dokonywane były również w miesiącach 10,11 i 12/2007r., tj. w okresach,

w których prace agrotechniczne na gruntach rolnych nie są wykonywane. Jego zdaniem, ww. dowód miał na celu wyjaśnienie faktycznego wykorzystania ciągników, bowiem S.B. posiada znaczną wiedzę w zakresie wykorzystania ciągników rolniczych.

W ocenie Sądu, skarżący pomija jednak, fakt, że organ dokonał analizy zgromadzonej przez skarżącego dokumentacji księgowej za 2007 r. i ustalił, że w umowach zawartych z najemcami skarżący określił, że do ich obowiązków należy ponoszenie wszystkich kosztów i obciążeń związanych z użytkowaniem obiektu, a w szczególności m.in.: zużycia wody i związane z tym koszty kanalizacji, zużycia energii elektrycznej i gazu, wywozu śmieci, sprzątania - płatnych za pośrednictwem wynajmującego, na podstawie wystawionych przez niego faktur VAT. Ponadto w umowach tych określono, że najemcy mogą dokonywać na własny koszt i własnym staraniem drobnych adaptacji w obiektach, jak i przeprowadzać remonty bieżące. W wystawianych przez skarżącego fakturach

w osobnych pozycjach wyszczególniał wszystkie rodzaje kosztów, którymi obciążał najemców. Z faktur i innych dokumentów wynika, że strona nie obciążała najemców żadnymi kosztami związanymi z wykorzystaniem maszyn, w tym kosztami związanymi

z eksploatacją ciągników rolniczych, w związku z wykonywanymi na ich rzecz pracami

w najmowanych obiektach, np. do prac związanych z odśnieżaniem terenu.

Z kolei podczas przesłuchania [...] grudnia 2012 r. K.S., zeznała, że pracowała w firmie A. od [...] września 2006 r. do sierpnia 2011 r., zimą na przełomie lat 2009 i 2010 był używany do odśnieżania jakiś mały ciągnik. Nie wiedziała kto go wynajął, na pewno nie był to ciągnik z firmy A. On był używany wtedy jeden raz. Według niej, w okresie tych dwóch zim jak i wcześniejszych plac przy [...] odśnieżali ręcznie pracownicy firmy A. Wiedziała, że p. J. odśnieżał w późnych porach nawet do północy i później, bądź wcześnie rano kiedy wstawał o 4.30 rano i odśnieżał do 8:00, po czym, szedł do swojej właściwej pracy w A. Zdarzało się tak też, że on odśnieżał cały dzień. To zależało od poleceń wydanych przez szefa. Przy dużych opadach śniegu pomagali mu pracownicy podlegli panu K.

Z kolei, z wyjaśnień M.C. z [...] grudnia 2012 r. wynika, że generalnie teren firmy przy [...] był odśnieżany ręcznie przez pracowników firmy A. przy użyciu łopat. Jeden raz przedostatniej zimy, kiedy tam pracowała to jest zima na przełomie lat 2009 i 2010 ktoś załatwił taki mały ciągnik z pługiem, który odśnieżył plac przy [...]. Nie wiedziała jednak skąd ten ciągnik był załatwiony. Widziała wielokrotnie jak plac przy [...] ręcznie odśnieżali pracownicy pana K. z firmy A.

Organ pozyskał też zeznania Z.H. (skarżący posiadał w swojej dokumentacji. m.in. fakturę wystawioną na rzecz PHU H. o nr [...] za zimowe utrzymanie parkingu w miesiącu grudzień 2007 r. Centrum Handlowego [...]). Z dokumentacji skarżącego wynika, że sposób zapłaty za tą fakturę miał nastąpić w gotówce o czym świadczy adnotacja "gotówkę otrzymałem". Przy czym ww. świadek przesłuchany w dniu [...] czerwca 2012 r. przez funkcjonariusza Centralnego Biura Śledczego Komendy Głównej Policji na pytanie: czy w ramach prowadzonej działalności dokonywał 2007r. transakcji w firmą Przedsiębiorstwo A." zeznał, że nie współpracował z tą firmą. Nie słyszał nigdy wcześniej o tej firmie. Odnośnie okazanych mu kopii faktur, zeznał m. in. że: pierwszy raz widzi te faktury, nigdy wcześniej ich nie widział.

Z kolei, podczas kolejnego przesłuchania w dniu [...] czerwca 2012r. Z.H. zeznał, że opierając się na podstawie posiadanej dokumentacji księgowej za rok 2007 może powiedzieć, że wystawiał faktury za usługi transportowe. Nie było żadnych faktur za usługi budowlane czy prace porządkowe. Jako potwierdzenie złożonych zeznań, przedłożył do wglądu dokumentację firmy PPHU H., tj. podatkową księgę przychodów i rozchodów za 2007r., faktury dotyczące sprzedaży i faktury dotyczące zakupów oraz polecenia księgowania.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że organ zgromadził wystarczający materiał dowodowy by stwierdzić, że wydatki udokumentowane fakturami dotyczącymi ciągników rolniczych nie miały związku z prowadzoną przez skarżącego w 2007 r. działalnością gospodarczą. Tym samym, nie było podstaw by w tek kwestii przesłuchiwać jeszcze S.B.

Zgodnie ze złożonym przez skarżącego wnioskiem organ włączył do akt postępowania zeznania M.K. i J.H. Zaznania tych osób dotyczyły zakwestionowanej przez organ faktury o nr [...] z [...] kwietnia 2007 r. wystawionej przez przedsiębiorstwo I. a dotyczącej, zgodnie z opisem tej faktury, remontu wiaty przy [...].

Jednakże dokonana przez organ ocena ww. zeznań nie pokrywa się z ich oceną dokonaną przez skarżącego. W ocenie skarżącego ww. świadkowie potwierdzili, wykonanie remontu przedmiotowej wiaty. Organ natomiast stwierdził, że ww. zeznania jednoznacznie okoliczności tej nie potwierdzają a zeznania złożone przez J.J. - pracownika PG A. pozwalają stwierdzić, że usługi tej faktycznie nie wykonano.

W ocenie Sądu dokonana przez organ ocena ww. dowodu jest prawidłowa.

Podczas przesłuchania w dniu [...] czerwca 2012 r. M.K. na pytanie: "Z treści faktury VAT nr [...] z dnia [...].04.2007r. wynika, że Pani firma wykonała "remont wiaty przy [...]"? Proszę podać czy na wykonanie tej usługi otrzymał Pani zlecenie z firmy "A." lub czy została sporządzona pisemna umowa?" odpowiedziała: "Podejrzewam, że ktoś przyjechał albo skontaktował się telefonicznie. Taki mamy zwyczaj, że pisemnie nie sporządzamy żadnych umów. Tego typu ustalenia robimy tylko ustnie." Na pytanie: "Proszę powiedzieć jak wyglądała realizacja ww. usługi? W jakim miejscu znajdowała się ww. wiata, z jakich materiałów była ona zbudowana, na czym polegały prace, które miała wykonać Pani firma?" Wskazała: "prace były wykonywane w [...] tam też jest biuro. Nic nie wiem na temat siedziby firmy w [...]. Wiata, którą robiliśmy była wykonywana na takim dużym placu. Nie znam szczegółów dotyczących wykonania tej wiaty. W tej sprawie bardziej będzie się orientował mój tata J.H., który ma pełnomocnictwo do reprezentowania mnie w sprawach służbowych."

M.K. nie wiedziała ile osób pracowało przy remoncie wiaty i kto konkretnie. Nie miała też wiedzy na temat materiałów wykorzystanych do tej budowy ani kto je zakupił.

Z kolei J.H. zeznał m.in.: "Wiem, że chodzi o jakieś malowanie, wiaty, coś takiego. Córka wspominała mi, że jakieś dwie faktury wyjaśniała. Ja nie prowadzę firmy, ale pomagałem córce w prowadzeniu jej firmy. Moja pomoc polegała na tym, że pilnowałem na budowie, nieraz dowiozłem materiał paliwo. Córka wspominała o remoncie wiaty. Pamiętam, że było coś robione przy [...], tu gdzie jest A. Ja na pewno to widziałem, ale szczegółów nie pamiętam. To jest taka wiata, która stała jeszcze wiele lat. Tam się oderwały elementy dachu. Takie proste prace do wykonania w 2 dni, malowanie. Ja tych prac nie nadzorowałem, akurat prowadziłem takie uzgodnienia. Takie uzgodnienia z pracownikiem pana W., albo nawet z nim samym, dotyczyły zakresu prac, które miały być wykonane. Na pewno chodziło o malowanie wiaty i przykręcenie jakiś elementów dachu." W tym stanie rzeczy, trafny jest wniosek organu, że ww. zeznania są bardzo ogólne pomimo, iż właściciel firmy winien najlepiej wiedzieć jakie usługi i w jakim zakresie wykonuje jego firma.

Zaznaczyć należy, że organ posiada również zeznania J.J. (pracownika PG A.) z [...] lipca 2012 r., który wskazał, że "Co do tej faktury to mogę powiedzieć, że taka firma nie wykonywała prac remontowych w 2007 r. w firmie A. Wiaty na terenie A. faktycznie są ale trzy sztuki były wykonane od nowa natomiast wiata przy wjeździe do garażu między kontenerami była remontowana siłami własnymi przez pracowników A. Wykonano malowanie konstrukcji stalowej i wymianę pokrycia dachowego."

W ocenie Sądu, konfrontacja ww. zeznań M.K. i J.H.

z zeznaniami J.J pozwala wysnuć wniosek, że sporna faktura nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń.

Zdaniem Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy nie ma także podstaw, by zarzucić organowi naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej w związku z odmową przesłuchania w charakterze świadków T.K., K.M. i T.P. (wniosek dowodowy oznaczony prze skarżącego nr 5).

Skarżący domagał się przesłuchania ww. świadków celem weryfikacji zeznań złożonych przez J.W. Ten podczas przesłuchania w dniach [...] maja 2012 r. i [...] czerwca 2012 r. zeznał, że faktury o nr [...] dotyczą fikcyjnych transakcji. Pierwsza z faktur dotyczy fikcyjnej dzierżawy przez firmę PG A. hali fabrycznej o powierzchni 1.100 metrów kwadratowych od spółki D. Faktura jest wystawiona na kwotę 132.000,00 zł netto. Kolejna faktura nr [...] opiewa na kwotę 36.000,00 zł netto. Dotyczy ona dzierżawy miejsca na tablicę reklamową na terenie D. przy [...] naprzeciwko stacji paliw [...] u zbiegu ul. [...]. Nigdy takie usługi nie były wykonane na rzecz firmy PG A. Na podstawie kosztów tj. kwoty 36.000,00 zł netto wynika, że miesięcznie PG A. płaciła kwotę 3.000,00 zł. za dzierżawę gruntu pod tablice reklamową. Podczas gdy całe przychody realne z tej działalności nigdy nie przekroczyły tej kwoty miesięcznie. Kwota 3.000,00 zł sugeruje, że opłata była za 10 do 15 tablic reklamowych. Na tym terenie tych tablic realnie jest 6-7 sztuk. Nigdy nie było tam więcej niż 7 tablic reklamowych. Wynika to też, z dotychczasowych umów jakie zawierał D. z innymi kontrahentami.

Ponadto świadek na temat faktury [...] zeznał, że kwota za dzierżawę hal fabrycznych, a w szczególności hali o powierzchni 1.100 metrów była zawyżona nawet dwukrotnie. W przypadku faktury wystawionej dla W. wychodziło 10 złotych netto za metr kwadratowy hali. Ta druga hala fabryczna w okresie kiedy ja kieruję D. nie była wcale wydzierżawiana. Przyczyną tego był zły stan techniczny tej hali."

Z protokołów przesłuchania J.W, z [...] sierpnia 2011 r. oraz z [...] września 2011 r. wynika również, że skarżący z transakcji zawieranych z "D." Spółka z o.o. uczynił proceder corocznego zawyżania kosztów swojej działalności i obniżenia kwot należnych podatków. J.W. zeznał ponadto, że kiedy był w trudnej sytuacji finansowej w 2008 r. skarżący poprosił go o wystawienie fikcyjnych faktur dzierżawy hali w D. i on to uczynił. Strona nigdy nie korzystała z tej hali. Były to dla niej tzw. faktury kosztowe, aby wykazać wydatki. Faktury były antydatowanej opiewały na kwotę 10.000 zł miesięcznie. W skali całego roku, tj. około 120.000 zł rocznie i o tyle mógł obniżyć podatek. Ta umowa nigdy nie była zrealizowana. Skarżący prosił go o nią na koniec roku, kiedy okazało się, że musi zapłacić podatek do urzędu skarbowego.

W złożonej skardze podatnik podniósł, że zeznania te stanowiły jedyny dowód oraz zostały złożone po zaistnieniu sporu pomiędzy nim a J.W. o zapłatę kwoty przekraczającej 1 min zł. (do akt postępowania złożono m.in. dokumenty sądowe, w tym Nakaz zapłaty [...] z [...]-04-2010 r, potwierdzające spór). Natomiast jego intencją było uzyskanie dowodów z zeznań świadków - pełniących funkcje w D. sp. z o.o., które z racji wykonywanych czynności powinny posiadać wiedzę na okoliczność kwestionowanych transakcji.

Skarżący pominął jednak fakt, że zeznania J.W. potwierdził także J.J., były pracownik PG A., który także wskazał, że nigdy podczas okresu pracy w firmie A. nie spotkał się z sytuacją aby firma A. wynajmowała banery reklamowe od jakiś firm na terenie [...]. Stwierdził, że zapamiętałby gdyby reklamy firmy A. bądź inne wiadomości zostały w ten sposób umieszczane na tablicach reklamowych. Na pewno ogłoszenia A. były umieszczane na banerach reklamowych, które z kolei były umieszczane na elewacjach frontowych budynków należących do firmy A. Na pewno takie banery były umieszczane na kamienicy [...], na placu [...], na [...] na budynku gdzie wydzierżawiał pomieszczenia [...]. Za te banery jedyny koszt to było ich wykonanie. Wieszali je na budynkach pracownicy A. w godzinach pracy.

Nadto, jak słusznie zauważył organ, istotnym jest również fakt, że to J.W. jako jedyna osoba reprezentująca D. sp. z o. o. i jej organ podpisał ww. umowy. Natomiast T.K. został wpisany w KRS, jako vice Prezes Zarządu D. sp. z o. o. dnia [...] listopada 2007 r., wcześniej nie pełnił żadnych, innych funkcji w tej spółce). K.M. - główna księgowa nie pełniła w 2006 r. i 2007 r. żadnych funkcji w tej spółce. Podobnie T.P. - wystawca faktur, nie pełnił w 2006 r. i 2007 r. żadnych funkcji w tej spółce. Tym samym, trafny jest wniosek organu, że ww. osoby nie mogą mieć wiedzy i kompetencji do oceny przyjętych przez prezesa Zarządu spółki procedurach przy zawieraniu w 2006 r. i 2007 r. umów, tym bardziej tych konkretnych umów dzierżawy wykazujących datę sporządzenia [...] i [...] grudnia 2016 r., a zawieranych w imieniu spółki przez jej organ, tj. prezesa Zarządu J.W.

W ocenie Sądu, organ zgromadził w sprawie obszerny materiał dowody pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia oraz dokonał jego logicznej i spójnej oceny

z poszanowaniem zasad wynikających z Ordynacji podatkowej. Na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego dokonał również prawidłowej wykładni wskazanych na wstępie przepisów prawa materialnego i zasadnie określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące

2007 r. uwzględniając jednocześnie treść art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. W wydanych decyzjach organ uzasadnił motywy, którymi kierował się wydając rozstrzygnięcia

w sprawie. Wyjaśnił również którym dowodom i dlaczego odmówił wiarygodności. Organ prawidłowo też stwierdził, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za kontrolowany w sprawie okres.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.