Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1528/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.134 § 1, art.176, art.207 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art.22 ust.1, 4 i 5
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
Teza: 1. Nazwanie poszczególnych operacji zmierzających do oszacowania podstawy opodatkowania szacowaniem przychodu i ustaleniami w zakresie kosztów nie jest właściwe mając na uwadze posługiwanie się terminami języka prawnego i prawniczego. Nie stanowi jednak takiej wady postępowania podatkowego, która mogłaby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

2. Szczególny przypadek, o jakim mowa w art. 207 § 2 P.p.s.a., polega na iluzoryczności pomocy prawnej przejawiającej się w ogólnikowości skargi, braku merytorycznych zarzutów lub ich uzasadnienia oraz niepełnej wiedzy pełnomocnika w zakresie prowadzonej sprawy.

TEZY

1. Nazwanie poszczególnych operacji zmierzających do oszacowania podstawy opodatkowania szacowaniem przychodu i ustaleniami w zakresie kosztów nie jest właściwe mając na uwadze posługiwanie się terminami języka prawnego i prawniczego. Nie stanowi jednak takiej wady postępowania podatkowego, która mogłaby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

2. Szczególny przypadek, o jakim mowa w art. 207 § 2 P.p.s.a., polega na iluzoryczności pomocy prawnej przejawiającej się w ogólnikowości skargi, braku merytorycznych zarzutów lub ich uzasadnienia oraz niepełnej wiedzy pełnomocnika w zakresie prowadzonej sprawy.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 244/10 w sprawie ze skarg S. K. i E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje od Skarbu Państwa – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach – doradcy podatkowemu P. Z. kwotę 1.000 (jeden tysiąc) złotych zwiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 29 grudnia 2010 r., I SA/Ke 244/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargi S.K. i E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 lutego 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji, przeprowadzona w firmie skarżącego kontrola podatkowa i analiza dokumentacji księgowej dotyczącej działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych, sprzedaży paliwa, artykułów przemysłowych oraz materiałów budowlanych wykazała nierzetelność prowadzonej księgi przychodów i rozchodów. Organ kontroli ustalił m.in., że w roku 2003 skarżący zaliczył do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup paliwa wynikające z dwukrotnie księgowanych faktur lub też faktur fikcyjnych, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Decyzją z dnia 30 września 2009 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił S. i E. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 356 448 zł. Organ na podstawie art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) pominął prowadzoną przez skarżącego księgę przychodów i rozchodów i określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją wskazaną na wstępie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i podzielił dokonane przez ten organ ustalenia w zakresie wadliwości posiadanych przez skarżącego dowodów księgowych oraz braku możliwości zakwalifikowania spornych wydatków jako kosztu uzyskania przychodu. Organ odwoławczy odniósł się ponadto do podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia art. 121 § 2 w związku z art. 200 Ordynacji podatkowej polegającego na nieudzieleniu stronie, pomimo złożonego przez nią wniosku informacji co do przesłanek, którymi organ kieruje się przy załatwieniu sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił w tym zakresie, że wnioskiem z dnia 5 września 2009 r. (data wpływu do organu pierwszej instancji -7 września 2009 r.) W. R., występujący jako pełnomocnik skarżącego, na podstawie art. 121 § 2 i art. 124 Ordynacji podatkowej wystąpił do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. o pisemne poinformowanie go o przyjętym przez organ podatkowy stanowisku w zakresie ustalonego stanu faktycznego i prawnego. Następnie, w dniu 8 września 2009 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo S. K. informujące o uchyleniu pełnomocnictwa udzielonego W. R. do reprezentowania podatnika w zakresie podatku dochodowego za 2003 r. i udzieleniu pełnomocnictwa w tym zakresie P. Z.. O powyższym fakcie Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. pismem z dnia 16 września 2009 r. poinformował W. R., wskazując jednocześnie, że w świetle uregulowań zawartych w przepisach art. 129 w związku z art. 136 Ordynacji podatkowej nie może udzielić mu wnioskowanych informacji.

2. W skargach do sądu administracyjnego S. K. i E. K. zarzucili naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 i art. 137 § 3 także w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. Wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji argumentując, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego nie doręczył decyzji. Jak wynika bowiem z akt sprawy, w toku postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji doszło do wygaśnięcia wcześniej udzielonego pełnomocnictwa W. R. i nie złożono kolejnego pełnomocnictwa. Mimo to organ pierwszej instancji nie przesłał decyzji wszystkim stronom postępowania. Oznacza to, że decyzja nie weszła do obrotu prawnego i organ odwoławczy winien był stwierdzić niedopuszczalność odwołania oraz niedopuszczalność zaskarżenia.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi S. K. wyjaśnił, że decyzja organu pierwszej instancji została przesłana P.Z. (odebrana w dniu 19 października 2009 r.). W związku z powstałymi wątpliwościami co do pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącego i po wyjaśnieniu, że P. Z. nie jest pełnomocnikiem S. K., potwierdzoną "za zgodność z oryginałem" kserokopię przedmiotowej decyzji doręczono w dniu 6 listopada 2009 r. skarżącemu. Odwołując się do treści art.133 § 3 Ordynacji podatkowej Sąd zauważył, że małżonkowie są jedną stroną postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga i tak też muszą być traktowani w zakresie doręczania wszelkich pism procesowych. A zatem organ doręczając pismo jednemu z małżonków spełnia swój obowiązek wobec strony i nie musi doręczać tego samego pisma drugiemu z małżonków. Konsekwencją art. 133 § 3 Ordynacji podatkowej jest również pozostawanie jedną stroną postępowania sądowego.

Dalej Sąd podniósł, że żaden przepis prawa nie warunkuje skuteczności doręczenia decyzji od doręczenia jej oryginału, tym samym nie można twierdzić, że skarżący nie otrzymał przedmiotowej decyzji, od której to w dniu 4 listopada 2009 roku wniósł odwołanie. Z tych też względów decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 30 września 2009 r. została zdaniem Sądu doręczona i weszła do obrotu prawnego.

Sąd nie podzielił również zarzutów skarżącego w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem bieg terminu przedawnienia został przerwany przez doręczenie skarżącemu zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego. Odpierając natomiast zarzuty naruszenia przepisów z zakresu postępowania dowodowego Sąd stwierdził, że w sprawie podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w oparciu o obowiązujący stan prawny. Organ dokonał prawidłowej analizy zgromadzonych dowodów, które ocenił zgodnie z normami prawa procesowego z zachowaniem reguł tej oceny. Zapewniono stronie wypowiedzenie się co do zebranych dowodów. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, w związku z czym, zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej Sąd uznał za nieuzasadniony.

4. Powyższy wyrok został w całości zaskarżony przez podatnika reprezentowanego przez doradcę podatkowego P.Z.. Stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) dalej: "P.p.s.a." wyrokowi temu postawiono następujące zarzuty:

- naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy – art. 134 § 1 w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. w zakresie, w jakim sąd nie wyszedł poza granice skargi, w rezultacie czego nie stwierdził naruszeń prawa materialnego i procesowego dających podstawę do uchylenia zaskarżonych decyzji,

- naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 165 § 3 w zw. z art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji,

- naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 193 § 4 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez niestwierdzenie uchybień postępowania i nieuchylenie zaskarżonej decyzji,

- naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 23 § 1 pkt 2 i § 5 w zw. z art. 193 § 4 i § 6 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niestwierdzenie uchybień postępowania i nieuchylenie zaskarżonej decyzji,

- naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i art. 1 P.p.s.a. w zw. z art. 22 ust. 1, 4, 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niestwierdzenie naruszenia i nieuchylenie zaskarżonej decyzji.

W związku z tak sformułowanymi zarzutami strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów sądowych, kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5. Rozpoznając niniejszą skargę Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. W skardze kasacyjnej wskazano obie podstawy wymienione w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zarzuty naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach przepisów postępowania sprowadzają się do wskazania przepisu art 134 § 1 w związku z art. 3 § 1 P.p.s.a. Sąd, zdaniem autora skargi kasacyjnej, nie wyszedł poza granice skargi dlatego nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego. Zarzut ten nie został jednak w żaden sposób uzasadniony. Za takie nie można bowiem uznać wypowiedzi informujące o treści przepisu oraz, na tym tle, zadaniach sądownictwa administracyjnego (s. 2).

Za uzasadnienie zarzutów naruszenia przepisów art 134 § 1 w związku z art. 3 § 1 P.p.s.a. nie można również uznać konstatacji, że Sąd nie sprostał zaciągniętemu wobec skarżącego zobowiązaniu do obrony jego praw. Jednocześnie z treścią wskazanych przepisu całkowicie nie korespondują wywody dotyczące przydzielania pomocy prawnej z urzędu osobom, których nie stać na jej opłacenie. Natomiast kwestionowanie uzasadnienia zaskarżonego wyroku powiązane musi być z przepisem prawa, który naruszony został przez sąd, którego orzeczenie zaskarżono. Przepis taki nie został jednak wskazany. Nie wiadomo również na jakiej podstawie faktycznej skarżący wywodzi, że Sąd nie zbadał sprawy w jej całokształcie. Jak wynika z akt sprawy Sąd orzekał na ich podstawie, nie naruszając tym samym przepisu art. 133 § 1 P.p.s.a. W sprawie nie zaistniały również przesłanki wskazujące na brak legalności wszczęcia postępowania podatkowego zakończonego wydaniem i doręczeniem decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Nie uzasadniony jest także inny zarzut naruszenia przez Sąd prawa formalnego, to jest art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w związku z uchybieniem przez organy podatkowe przepisom art. 247 § 1 pkt 3, art. 165 § 3 i art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej. Twierdzenie autora skargi kasacyjnej, iż postępowanie podatkowe było z tych powodów nieważne nie zostało w żaden sposób wykazane. Tymczasem Sąd odnosząc się do tej kwestii wskazuje wyraźnie (s.13), że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 30.09.2009 roku została doręczona w dniu 10.10.2009 roku S. K.. Dlatego niezrozumiałe jest twierdzenie autora skargi kasacyjnej, iż zaistniała przesłanka nieważności postępowania podatkowego z uwagi na to, że postanowienie o wszczęciu postępowania zostało doręczone osobie trzeciej, która nie została w sprawie umocowana. Natomiast fakt prawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego nie był wcześniej kwestionowany przez stronę uczestniczącą w całym postępowaniu podatkowym. Wywody na ten temat zawarte w skardze kasacyjnej są pozbawione jakichkolwiek argumentów wskazujących w sposób rzeczowy na zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast wskazanie w skardze kasacyjnej na kartę 66 i kartę 1 akt administracyjnych nie może stanowić uzasadnienia podstaw kasacyjnych. Autor skargi kasacyjnej nie wskazuje przy tym (s. 3 i 4) jakiej osobie doręczono postanowienie, na jakiej więc podstawie strona skarżąca uczestniczyła w postępowaniu i jakie znaczenie dla nieważności postępowania ma kserokopia pełnomocnictwa niepoświadczona za zgodność z oryginałem. Z treści skargi kasacyjnej nie wynika przy tym o jakie w ogóle pełnomocnictwo tu chodzi. Fakty i okoliczności im towarzyszące mające znaczenie dla rozpatrywanej przez sąd kasacyjny sprawy musza być przedstawione w sposób jasny i zrozumiały oraz powiązany z właściwym przepisem prawnym, który zastał zdaniem skarżącego naruszony przez sąd, którego orzeczenie zaskarżono.

Wobec tak sformułowanych zarzutów z całą mocą podkreślić należy, iż skarga kasacyjna, w przeciwieństwie do skargi na decyzje organu administracji publicznej, jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia. Powinna więc spełniać nie tylko wymogi formalne przewidziane dla każdego pisma w postępowaniu sądowym, o czym stanowi art. 49 § 1, lecz również wymagania materialne przewidziane dla tego pisma procesowego zawarte w art. 176 P.p.s.a. Sąd kasacyjny myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. rozpoznaje bowiem sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu po uwagę jedynie nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie sytuacja ta nie miała jednak miejsca. Wśród najważniejszych wymogów materialnych, a więc elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, o których mowa w art. 176 P.p.s.a., wyróżnia się przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Braki w tym zakresie nie podlegają konwalidacji, czyniąc skargę kasacyjną nieskuteczną oraz uniemożliwiając dokonanie merytorycznej oceny tego środka zaskarżenia przez sąd kasacyjny w części lub całości. Przytoczenie właściwych podstaw kasacyjnych, wskazanie zarzutów oraz ich uzasadnienie jest więc na tyle doniosłym elementem skargi kasacyjnej, że Naczelny Sąd Administracyjny pozbawiony jest prawa do samodzielnego konkretyzowania zarzutów oraz stawiania hipotez w zakresie przepisu stanowiącego podstawę skargi kasacyjnej. Wynika to ze związania sądu granicami skargi kasacyjnej zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 183 § 1 P.p.s.a. Dlatego skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego obowiązana jest sporządzić osoba posiadające ku temu stosowne kwalifikacje. Do osób tych zaliczani są także doradcy podatkowi świadczący pomoc prawną z urzędu. Ta forma udzielania pomocy prawnej nie zwalnia jednak w żaden sposób od rzetelnego działania pełnomocnika, a więc dającego gwarancję, że skargę kasacyjną będzie można merytorycznie rozpatrzyć. Tymczasem treść i forma sporządzonej skargi kasacyjnej wskazuje, że świadczenie pomocy prawnej z urzędu ma w dużej mierze charakter pozorny.

Za wyłącznie polemiczne i świadczące o nieznajomości rzeczy uznać należy wypowiedzi autora skargi kasacyjnej na temat kierowania "poszczególnych pism i wezwań do obu stron wspólnie". Dywagacje na ten temat ograniczają się do wymienienia treści art. art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wniosku, że nie ma w nim mowy o małżonkach. Jednocześnie skarżący pomija treść przepisu art. 133 § 3 oraz art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej. Tymczasem Sąd wskazał za podstawę wyrokowania te właśnie przepisy. Skarżący nie wskazał, że Sąd powinien wziąć pod uwagę inne przepisy, lecz tego nie uczynił. Natomiast w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego nie może budzić żadnej wątpliwości, że Sąd pierwszej instancji trafnie zinterpretował treść powołanych w uzasadnieniu przepisów art. 133 § 3 oraz art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej. Wskazał on bowiem, że małżonkowie wspólnie opodatkowani są jedną stroną postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. Uwagi skarżącego na temat małżonków będących stronami tego samego postępowania, lecz jednak stronami odrębnymi, nie mają więc w badanej sprawie żadnego znaczenia. Doręczenie postanowienia małżonce podatnika, o czym wyraźnie pisze autor skargi kasacyjnej (s. 5), nie może zostać uznane, zdaniem sądu kasacyjnego, za przesłankę nieważności postępowania podatkowego.

Brak także uzasadnienia pozwalającego na merytoryczne rozpoznanie zarzutów dotyczących naruszenia przez Sąd art 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a w związku z art. 193 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie wyjaśnił dlaczego "należałoby zgodnie ze stwierdzeniami protokołów przyjąć, iż księgi nie są rzetelne w całości, a zatem jako takie nie stanowią w ogóle dowodu w sprawie". Natomiast organy podatkowe wskazały przesłanki i podstawę prawną, to jest szereg przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15. 12. 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zgodnie z ustalonym prawidłowo stanem faktycznym trafnie uznały one, że dane wynikające z podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie pozwalały na określenie podstawy opodatkowania. Dotyczyło to niezaewidencjonowania przychodów w pełnej wysokości. Z decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wynika również jakie powody leżały u podstaw zakwestionowania zapisów księgowych po stronie kosztów. Treść decyzji podatkowej w tym zakresie jest jasna i zrozumiała, podobnie jak motywy, którymi kierowały się organy podatkowe. Natomiast protokoły, które przywołuje autor skargi kasacyjnej nie wiążą organ podatkowy w zakresie wydawanej decyzji podatkowej. Postępowanie w niniejszej sprawie kończyło wydanie ostatecznej decyzji podatkowej, która w całości podlega kontroli sądów administracyjnych.

Z zarzutem naruszenia przez Sąd art 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a powiązano również uchybienie przepisom art. 23 § 1pkt 2 i § 5 w z związku z art. 193 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej. Autor skargi kasacyjnej krytykując zastosowaną metodę ustalania podstawy opodatkowania nie wskazuje jednak na metodę jego zdaniem poprawną, a więc taką którą powinien zastosować organ. Natomiast z decyzji wynika, że nie szacowano wybranych elementów podstawy opodatkowania, lecz jednak podstawę opodatkowania korzystając z możliwości jakie daje przepis art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wyjaśnia (s.5), że żadna z wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej nie kwalifikuje się do zastosowania w sytuacji stwierdzonej w firmie podatnika. Następnie wskazuje on na sposób ustalenia przychodu oraz kosztów po to aby oszacować podstawę opodatkowania czyli dochód. Skarżący tego nie kwestionuje. Natomiast nazwanie poszczególnych operacji zmierzających do oszacowania podstawy opodatkowania szacowaniem przychodu i ustaleniami w zakresie kosztów nie jest właściwe mając na uwadze posługiwanie się terminami języka prawnego i prawniczego. Nie stanowi to jednak, na tle stanu faktycznego sprawy, o takiej wadzie postępowania podatkowego, która mogła by mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący nie wskazał przy tym, że przyjęta przez organ podatkowy metoda szacowania doprowadziła do wadliwego ustalenia podstawy opodatkowania z tych powodów. Podnosi on natomiast, że bezzasadnie zakwestionowano wydatki dokumentowane fakturami na zakup paliwa.

Powyższy zarzut jest przedmiotem skargi dotyczącej uchybienia przepisowi art. 22 ust 1 ust 4 i ust 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący kwestionuje wyłączenie przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodu niezapłaconego podatku akcyzowego należnego od sprzedanego gazu do samochodów. Tymczasem, jak wynika z treści decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K., S. K. wykazał podatek akcyzowy, który nie został uznany za koszt uzyskania przychodów. Nie przedłożył on bowiem dowodu zapłaty podatku akcyzowego. Podatnik nie posiadając dowodu wskazującego na możliwość zaliczenia tego wydatku w 2003 roku, nie miał więc prawa powiększenia kosztów uzyskania przychodu za ten okres podatkowy. Dlatego trafnie organ podatkowy wskazał, że brak było przesłanek pozwalających stwierdzić jego poniesienie a co za tym idzie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Autor skargi kasacyjnej nie uzasadnia przy tym zarzutu wadliwego ustalenia kosztów podatkowych w sposób merytoryczny. Twierdzi jedynie, ze związek podatku akcyzowego z kosztami uzyskania przychodów jest oczywisty. Trudno za rzeczowe argumenty uznać przytoczenie treści przepisów art. 22 ust 1 ust 4 ust 5 i ust 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zarzut, iż tym zagadnieniem nie zajął się Sąd pierwszej instancji został wadliwe sformułowany. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał bowiem jaki przepis w ten sposób został przez Sąd naruszony i jakie to miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Reasumując, po analizie wszystkich zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej, ich treści i formy należy stwierdzić, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, nie narusza przepisów prawa. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30.08.2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjna należało oddalić. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 2 tej ustawy i § 14 pkt 2 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).

Natomiast o zwrocie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej pełnomocnika wykonywanej z urzędu postanowiono na podstawie art. 207 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 4 ust. 1 w związku z § 3 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności doradców podatkowych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). Wpływ na zastosowanie przepisu art. 207 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi miało wystąpienie szczególnego przypadku. Polega on na iluzoryczności pomocy prawnej przejawiającej się w ogólnikowości skargi, braku merytorycznych zarzutów lub ich uzasadnienia oraz niepełną wiedzą pełnomocnika w zakresie prowadzonej sprawy. Taki stan rzeczy uniemożliwił rozpatrzenie wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej w sposób zupełny, co niewątpliwie stanowiło uszczerbek dla interesu strony. Dodać do tego należy niestaranność skargi kasacyjnej polegającą na błędach językowych, niepełnych zdaniach i złej składni. Na aprobatę zasługuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 20 listopada 2011 r., I FSK 1931/11 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym sam fakt świadczenia pomocy prawnej z urzędu nie może stanowić samodzielnej podstawy do otrzymania pełnego wynagrodzenia z tego tytułu. Pomoc ta bowiem powinna być udzielona zgodnie z wymaganiami stawianymi profesjonaliście w zakresie chociażby umiejętności prawidłowego sformułowania zarzutów kasacyjnych.