Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 913/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 2 art. 1a ust. 3 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 marca 2019 r. sprawy ze skarg P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 21 września 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. z dnia 24 września 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. z dnia 24 września 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargi.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze ("Kolegium", "Organ odwoławczy") decyzją z dnia 21.09.2018 r., znak: [...], oraz dwoma decyzjami z dnia 24.09.2018 r., znak: [...] i znak: [...], utrzymało w mocy trzy decyzje Burmistrza B. ("Organ I instancji") z dnia 06.08.2018 r. oznaczonych:

- znak: [...], którą określono P. T. (dalej: [...]", "Skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości (odpowiednio:) za 2013 rok w wysokości [...] zł,

- znak: [...], którą określono P. T. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2014 rok w wysokości [...] zł,

- znak: [...], którą określono P. T. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 rok w wysokości [...] zł.

Zasadnicze ustalenia stanu faktycznego przedstawiają się następująco:

Organ I instancji postanowieniami z dnia 06.02.2018 r., znak: [...], znak: [...] oraz znak: [...], wszczął

z urzędu postępowania podatkowe w sprawach określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2013, 2014, 2015

od gruntów znajdujących się pod napowietrznymi liniami [...]. W toku postępowania Organ I instancji ustalił, że przez teren Skarbu Państwa

ww. N. w obrębie gminy B. przebiegają linie [...], których łączna powierzchnia od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosiła

[...] m˛; od dnia 1 stycznia do dnia 31 lipca 2014 roku wynosiła [...] m2,

a od 1 sierpnia do dnia 31 grudnia 2014 r. wynosiła [...] m2; od 1 stycznia

do 31 grudnia 2015 roku wynosiła [...] m2.

W uzasadnieniu decyzji Organ I instancji wskazał, że wielkość ww. powierzchni ustalił na podstawie wykazu stanowiącego załącznik nr [...] do umowy z dnia 30.11.2010 r. nr [...] oraz dwóch aktów notarialnych z dnia 14 i 18.02.2013 r. (dotyczy 2013 roku); na podstawie wykazów stanowiących załączniki do aktów notarialnych z dnia 14 i 18.02.2013 r. oraz 18.07.2014 r. (dotyczy 2014 i 2015 roku) zawartych przez N. z "E. – O." S. A. z siedzibą w G. (dalej: "Spółka", "Spółka [...]"). Decyzje zostały wydane również w oparciu o dane wynikające z powszechnej ewidencji gruntów i budynków.

Organ I instancji wskazał, że grunty znajdowały się w zarządzie Lasów Państwowych. Jednostkami organizacyjnymi Lasów Państwowych były N., które na powierzonym sobie terenie w ramach sprawowanego zarządu prowadziły gospodarkę leśną oraz ewidencję majątku Skarbu Państwa. W trakcie postępowania stwierdzono, że n. nie ujęło w deklaracji powierzchni gruntów, związanych

z działalnością gospodarczą, czyli tych, na których ustanowiona była służebność przesyłu na rzecz zakładu [...]. Z ustaleń Organu wynikało, że grunty

te były wyłączone z produkcji leśnej i podlegały opodatkowaniu podatkiem

od nieruchomości (stawką najwyższą), ponieważ zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż leśna.

Organ podkreślił, że n. nie są podatnikami podatku od nieruchomości jako posiadacze, ale jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. Okoliczność że grunty zostały udostępnione "zakładowi [...]" na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięciu pomiędzy nimi sieci [...], a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego (zgodnie z zapisem w umowie oraz aktach notarialnych) wskazywała, że grunty te zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna i wykluczającej jej prowadzenie. Na wyłączenie przedmiotowych gruntów z produkcji leśnej wskazywał fakt, że z tytułu umożliwienia operatorom dostępu do linii i urządzeń elektroenergetycznych, N. przysługiwało wynagrodzenie w wysokości odpowiadającej wartości podatków i opłat poniesionych przez N. od części nieruchomości, z której korzystanie było ograniczone w związku z wykonywaniem prawa służebności. Ponadto w przypadku, gdy organ podatkowy wyda decyzję administracyjną dotyczącą podatku od nieruchomości w zakresie gruntów objętych służebnością przesyłu, Spółka zobowiązana była do zapłacenia podatku w formie wynagrodzenia dla N..

Na wymienionych gruntach działalność leśna przez N. nie była prowadzona, lecz zajęte one były na prowadzenie działalności gospodarczej przez zakład [...]. W związku z powyższym jedynym użytkownikiem gruntów pod liniami był zakład [...], który zajmował je do prowadzenia działalności gospodarczej. Na grunty te musiał mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii

i konserwacji, remontów oraz modernizacji posadowionych na nich budowli, a także wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych. Obowiązujące

w tym zakresie przepisy kształtowały normy, jakim musiały odpowiadać wylesione grunty pod liniami, zatem zakład [...] miał obowiązek dbać o prawidłowy stan tych gruntów, jak również zobowiązany był do realizacji celów publicznych,

m.in. w zakresie utrzymania we właściwym stanie technicznym sieci dystrybucyjnej, poprzez prowadzenie eksploatacji, konserwacji sieci w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego oraz zapewnienie systemu dystrybucyjnego, w tym połączeń z innymi systemami elektroenergetycznymi.

Wszystko to wskazywało, iż pomimo tego, że zarządcą gruntów pod liniami [...] było N. (podmiot nie prowadzący działalności gospodarczej), to posiadaczem był zakład [...], który zajmował grunt

na prowadzenie działalności gospodarczej. Udostępnienie na podstawie umowy służebności gruntu pod liniami operatorowi, w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych wiązało się z ich przekazaniem (wydaniem).

W konsekwencji spełniona była, wynikająca z art. 348 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U Nr [...], poz. 93 ze zm. - zwanej dalej: "Kc"), przesłanka

do przeniesienia posiadania jaką jest wydanie rzeczy.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego, Organ I instancji określił N. wysokość podatku od nieruchomości

za 2013 rok w wysokości [...] zł, a w związku z tym, że za rok 2013 zapłacono kwotę [...]zł, pozostało do zapłaty [...] zł; za 2014 rok - w wysokości [...] zł, a w związku z tym, że za rok 2014 zapłacono kwotę [...]zł, pozostało do zapłaty [...] zł; za 2015 rok - w wysokości [...] zł, a w związku z tym, że za rok 2015 zapłacono kwotę [...]zł, pozostało do zapłaty [...] zł.

Organ odwoławczy, w wyniku rozpatrzenia zarzutów odwołań, ww. trzema decyzjami utrzymał w mocy ww. decyzje Organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcia, Organ odwoławczy odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniach i stwierdził, że chybione były zarzuty dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawie, co nie pozwoliło ustalić, czy grunt leśny stanowiący pas pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i czy ten stan wykluczał wykonywanie na tym gruncie działalności leśnej. Organ odwoławczy wskazał, że samo N. ograniczyło swą działalność na gruntach, które oddało ww. Spółce na pasy technologiczne zabezpieczające przesył energii elektrycznej. To na podstawie umów ustanowienia służebności przesyłu Organ podatkowy ustalił, że na pasach gruntu wyznaczonego na zabezpieczenie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa [...], która to działalność była realizacją celów publicznych, polegających na zaopatrzeniu kraju w energię elektryczną, nie była wykluczona działalność leśna, a jedynie, że działalność ta doznała znacznego ograniczenia poprzez konieczność spełnienia wymogów operatora [...] w zakresie zapewnienia bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu energii elektrycznej nad przedmiotowym pasem gruntu.

Odnosząc się do stanowiska N. o potrzebie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych, Organ odwoławczy stwierdził, że zarówno tok postępowania, jak i treść zgromadzonych dowodów, wskazywały, że biegli nie wnieśliby do sprawy żadnej takiej wiedzy, której nie dało się uzyskać z istniejących dowodów, zwłaszcza z umów ustanowienia służebności przesyłu. Z tych dowodów jednoznacznie wynikało,

że w okresie objętym zaskarżoną decyzją na pasach gruntu pod liniami elektrycznymi nie była prowadzona gospodarka leśna w jej pełnym, nieograniczonym kształcie. Bezprzedmiotowe było więc hipotetyczne rozważanie, czy grunty te mogły

być wykorzystywane w działalności leśnej, bowiem w prawie podatkowym liczy się tylko rzeczywisty stan sprawy, a stan ten opisywały ww. dowody. Zakres i rodzaj czynności wykonywanych na gruntach przez operatora sieci elektroenergetycznych określały umowy ustanowienia służebności przesyłu, wynikały one także z definicji służebności przesyłu (art. 3052 Kc), do którego umowy takie nawiązywały.

Kolegium stwierdziło zatem, że Organ I instancji zgromadził w aktach sprawy materiał dowodowy na tyle jednoznaczny, iż zasadne było objęcie przedmiotowego gruntu pod napowietrznymi liniami elektrycznymi podatkiem od nieruchomości w stawce przewidzianej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Grunt przeznaczony na realizację zadań gospodarczych ww. Spółki nie był bowiem stricte gruntem leśnym, ponieważ prowadzenie na nim gospodarki leśnej było mocno ograniczone głównym przeznaczeniem tego gruntu, jakim było służenie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa [...].

Powołując się na znaną Kolegium z innych postępowań inwentaryzację przyrodniczą gruntów w zarządzie Lasów Państwowych przebiegających pod liniami elektroenergetycznymi na obszarze pilotażowym wraz z koncepcją ich zagospodrowania dla celów gospodarki leśnej i ochrony przyrody, Kolegium wskazało, że związanie gruntu z działalnością gospodarczą przedsiębiorstwa [...] było tak silne, że gospodarka leśna ograniczona była właściwie do wykorzystywania

tej przestrzeni na gospodarowanie zwierzyną leśną, realizowaną w przeważającym stopniu przez koła ł. zbiory runa leśnego tam, gdzie rodzaj gruntu

na to pozwalał, czy na drogi stanowiące szlaki komunikacyjne dla prowadzonej

w sąsiedztwie gospodarki leśnej. Prowadzenia plantacji choinek specjaliści

w ww. inwentaryzacji przyrodniczej nie zalecali, zwłaszcza pod liniami średniego napięcia, z powodu zbyt wąskich pasów, specyficznego mikroklimatu, kosztownej ochrony przed zwierzyną, restrykcyjnymi zasadami stosowania na gruntach leśnych środków ochrony roślin, a także, dużej konkurencji prywatnych gospodarstw choinkowych. Zalecali wykorzystywanie pasów gruntu pod liniami elektrycznymi na pasy przeciwpożarowe, obszary ochrony roślin, owadów, ptaków – innymi słowy,

na korytarze ekologiczne.

Ustanowienie służebności przesyłu na rzecz przedsiębiorstwa [...] spowodowało, że przedmiotowe grunty były trwale zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa. Trwałość zajęcia gruntów na działalność gospodarczą przedsiębiorstwa [...] polegała na tym, że przez linie napowietrzne przebiegające nad gruntami odbywał się ciągły i nieprzerwany przesył energii elektrycznej, zatem zadaniem tego gruntu było zapewnienie bezpiecznego

i bezawaryjnego przesyłu tej energii każdego dnia, w sposób ciągły. W granicach służebności przesyłu mieściła się eksploatacja przez przedsiębiorstwo [...] sieci [...], a pojęcie to obejmowało ciągły, nieprzerwany przepływ energii elektrycznej przez sieci. Stan techniczny gruntu pod tymi sieciami musiał więc spełniać warunki odpowiadające zadaniu zapewnienia bezpieczeństwa sieciom (np. brak zadrzewienia bądź tylko niskie zakrzewienie). Wszystkie wymienione okoliczności świadczyły o podporządkowaniu gruntu pod liniami elektrycznymi działalności gospodarczej właściciela tych linii, grunt nie był zajęty na działalność leśną.

W ocenie Kolegium, przedmiotowe grunty zasadnie zostały opodatkowane stawką jak za grunty związane z działalnością gospodarczą, a decyzje Organu I instancji nie naruszyły prawa materialnego ani procesowego, zaś zarzuty podniesione

w odwołaniach były niezasadne.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie N. na wyżej opisane decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w całości N. T. zarzuciło im:

1. naruszenie prawa materialnego w postaci art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1

pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 roku, Nr 95, poz. 613 ze zm. – dalej w skrócie "u.p.o.l."),

a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013 roku, poz. 465 ze zm. – dalej "u.p.l.") przez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że zajęcie lasu na prowadzenie działalności gospodarczej oznacza również sytuację, gdy na gruncie leśnym stanowiącym pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi znajdują się te urządzenia, a operator linii wykonuje sporadycznie czynności związane z konserwacją urządzeń przesyłowych, co nie wyłącza prowadzenia na tym terenie działalności leśnej, pomimo że prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, iż o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić dopiero wtedy, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie prowadzenie na danym obszarze działalności leśnej; zatem obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości za grunt leśny powstaje dopiero w sytuacji, gdy ten grunt jest stale zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia choćby ograniczonej gospodarki leśnej, a nie jedynie sporadycznie zajmowany w celu dokonania czynności mających zawiązek z prowadzaniem działalności gospodarczej;

2. naruszenie art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. przez ich niezastosowanie

i przyjęcie, że grunty, nad którymi przebiegają napowietrzne linie [...] są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, co powinno skutkować opodatkowaniem N. podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla działalności gospodarczej, podczas gdy w rzeczywistości grunty nie są w posiadaniu przedsiębiorcy, a działalność wykonywana na tych gruntach przez przedsiębiorcę ma charakter incydentalny, zatem grunty te nie są związane z działalnością gospodarczą, ani zajęte na taką działalność, a co za tym idzie nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości;

3. naruszenie przepisów prawa z art. 21 § 3 Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. – dalej w skrócie "O.p.") przez wydanie decyzji określającej N. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie wyliczonej po stawce podatkowej dla działalności gospodarczej, w sytuacji gdy N. wyliczyło, zadeklarowało i wpłaciło podatek, stosownie do kwalifikacji i zakresu posiadania gruntów na terenie gminy zgodnie z obowiązującymi przepisami,

4. naruszenie przepisów proceduralnych, w tym w szczególności przepisu art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy w zakresie sposobu wykorzystania gruntów położonych pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi oraz nie ustalenie faktycznego sposobu wykorzystywania gruntów i rodzaju prowadzonej działalności na gruntach pod liniami elektroenergetycznymi będących przedmiotem niniejszej sprawy;

5. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 197 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p.

w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez:

a. nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny gospodarki leśnej, pomimo że ocena czy na gruncie leśnym w zarządzie N. stanowiącym pas położony pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi możliwe jest prowadzenie działalności (gospodarki) leśnej oraz czy była tam i w jakim zakresie taka działalność prowadzona w roku objętym zakresem decyzji podatkowej, wymagało posiadania informacji specjalnych;

b. nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny energetyki, pomimo że ocena, jakie czynności i z jaką częstotliwością oraz o jakim czasie trwania są konieczne do wykonania przez operatora sieci na terenach będących w zarządzie podatnika w ramach eksploatacji i utrzymania linii, wymagała posiadania informacji specjalnych.

6. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. przez:

a. niezebranie całego istotnego dla sprawy materiału dowodowego,

a w konsekwencji nieustalenie istotnych okoliczności faktycznych dotyczących, w szczególności następującej okoliczności: czy grunt leśny w zarządzie N. stanowiący pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i czy ten stan wyklucza wykonywanie na tym gruncie działalności leśnej;

b. zaniechanie samodzielnego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego i niedokonanie samodzielnie ustaleń faktycznych dotyczących istotnych dla sprawy okoliczności, w tym tego, czy grunt leśny w zarządzie N. stanowiący pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i czy ten stan wyklucza wykonywanie na tym gruncie działalności leśnej.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji wraz z poprzedzającymi je decyzjami Organu I instancji oraz o zasądzenie od Kolegium na rzecz Skarżącego kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarg N. T. szczegółowo odniosło się do poszczególnych zarzutów podniesionych w skargach.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Skargi są niezasadne.

Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości w latach 2013, 2014 i 2015 były grunty – będące własnością Skarbu Państwa, w imieniu którego P. T. sprawuje zarząd - znajdujące się pod napowietrznymi liniami [...], stanowiącymi własność "E.-O." S. A. z siedzibą w G. (dalej także "Spółka e. "), zaś istota s[poru sprowadza się ustalenia, czy organy podatkowe w zgodzie z prawem uznały te grunty jako grunty zajęte na działalność gospodarczą.

W skargach Skarżący podniósł zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego (art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1, art. 21 § 3, i art. 210 § 4 O.p.) i materialnego (art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1

pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 roku, Nr 95, poz. 613 ze zm. – dalej "u.p.o.l."),

a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013 roku, poz. 465 ze zm. – dalej "u.p.l." oraz art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.).

A zatem, w pierwszej kolejności należy rozpoznać zarzuty w zakresie naruszenia przepisów postępowania, gdyż dopiero przesądzenie, że stan faktyczny przyjęty przez organ podatkowy został ustalony w wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego z zachowaniem zasad przewidzianych w ustawie – Ordynacja podatkowa, albo nie został skutecznie podważony, pozwala przejść do etapu skontrolowania, czy do tak ustalonego stanu faktycznego organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego.

Sąd uznał zarzuty skargi co do naruszenia przepisów postępowania za bezpodstawne.

W art. 121 O.p., ustawodawca wprowadził zasadę zaufania i informowania uczestników postępowania, zgodnie z którą organy powinny prowadzić postępowanie w sposób budzący do nich zaufanie, powinny także informować i udzielać wyjaśnień o przepisach prawach podatkowego związanych z tym postępowaniem. Zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 O.p. oraz zasada zupełności postępowania dowodowego, zawarta w art. 187 O.p. nakładają na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Przy czym zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jak stanowi z kolei art. 197 § 1 O.p., w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Okoliczności zaś mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być ustalone przez organy w taki sposób, by odpowiadały rzeczywistości i mogły stać się podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Jak zaś wskazuje art. 191 O.p., wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony. W myśl natomiast art. 21 § 3 O.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie zaś z art. 210 § 4 O.p., uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Należy podkreślić, że w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 roku, poz.1302 ze zm. – dalej "P.p.s.a."), nie każde naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę wyeliminowania przez Sąd zaskarżonego aktu z obrotu prawnego, a jedynie takie, które bądź stanowi podstawę wznowienia postępowania administracyjnego bądź mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy bądź też zachodzą przyczyny nieważności aktu prawnego wynikające z właściwych przepisów.

W ocenie Sądu, Organy w rozpoznawanej sprawie dochowały wymogom przewidzianym ww. przepisami postępowania, nie naruszając reguł prowadzenia postępowania podatkowego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy zgromadziły bowiem materiał dowodowy w zakresie pozwalającym na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumpcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej oceny tych dowodów, a nie dowolnej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne, a przede wszystkim argumentację przekonującą co do zasadności zaskarżonego rozstrzygnięcia, czego wymaga zasada wyjaśniania, o jakiej mowa w art. 124 O.p. i wypełnia dyspozycję art. 210 § 4 O.p. Zdaniem Sądu, nie doszło także do naruszenia art. 21 § 3 O.p., gdyż Skarżący wykazał w deklaracji właściwą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, które N. T. zrealizowało zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Poza sporem były zapisy ewidencji gruntów i budynków, umów służebności oraz wykaz gruntów pod liniami [...] złożony przez Skarżącego. Wyprowadzona przez organy podatkowe ocena prawna spraw wynikała z ustaleń faktycznych znajdujących oparcie w zebranym materiale dowodowym, w szczególności z treści umów ustanowienia służebności przesyłu zawartych w formie aktu notarialnego i - zdaniem Sądu - nie przekracza ta ocena zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), natomiast odpowiada zasadzie prawdy obiektywnej i materialnej (art. 122, art. 187 O.p.) oraz zasadzie legalizmu (art. 120 O.p.).

Zbędne w rozpoznawanych sprawach, w ocenie Sądu, było przeprowadzenie innych dowodów, np. dowodu z oględzin oraz opinii biegłego z dziedziny energetyki

i z dziedziny gospodarki leśnej na okoliczność faktycznego czy też hipotetycznego prowadzenia na spornym gruncie działalności leśnej czy też działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo [...].

Zdaniem Sądu, ustalenie właściwego stanu faktycznego w badanych sprawach nie wymagało bowiem ani wiadomości specjalnych, ani przeprowadzenia oględzin opodatkowanych gruntów, jak również nie wymagało zebrania dodatkowych dokumentów, ani też przeprowadzenia dodatkowych ustaleń. Z niekwestionowanych okoliczności sprawy wynika bowiem, że sporne grunty zostały udostępnione na podstawie ww. umów ustanowienia służebności przesyłu operatorowi energii E. - O. S.A. zawartych w celu zapewnienia stabilnego prowadzenia działalności gospodarczej poprzez znoszenie przez właściciela gruntu (tutaj zarządcę) usytuowanych na nich słupów przesyłowych, rozciągniętych pomiędzy nimi sieci elektrycznej, a także ich eksploatowania i utrzymania - a to właśnie ta okoliczność spowodowała, że organy uznały sporne grunty za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Bez tych bowiem elementów, zagwarantowanych umową, Spółka [...] nie mogłaby na tych gruntach prowadzić swojej statutowej działalności gospodarczej w sposób ciągły i trwały. Trwałość tę gwarantują wpisy w Dziale II księgi wieczystej prowadzonej dla danej nieruchomości, której dotyczy wpis ograniczonego prawa rzeczowego, tj. służebności przesyłu (art. 244 K.c.). Organy podatkowe nie kwestionowały, co do zasady, że na tym terenie zabezpieczonym umową ustanowienia służebności przesyłu (tj. obszarze pasów technicznych położonych na terenie Gminy B., a znajdujących się w zarządzie Skarżącego) była możliwość prowadzenia działalności przez Skarżącego, jednakże jak zasadnie wskazywały, było to możliwe jedynie w ograniczonym zakresie, całkowicie bowiem uzależnionym od faktu prowadzenia przez Spółkę [...] działalności gospodarczej w zakresie przesyłu prądu, które musi być dokonywane w sposób niezakłócony.

Sumując, w kontrolowanych postępowaniach zakończonych zaskarżonymi decyzjami nie można dopatrzyć się zarzucanego w skargach naruszenia przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik spraw.

Odnosząc się do zarzutów skarg co do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i ust. 7 oraz ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. a także art. 1 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 u.p.l., Sąd również tych zarzutów nie podzielił.

W myśl art. 3 ust. 1 - 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w latach

2013 - 2015), podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem

ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej

z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, (...); b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 2 art. 3 u.p.o.l., obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe – ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.

Z kolei ust. 3 art. 3 u.p.o.l. stanowi, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Z akt sprawy wynika, że właścicielem spornych gruntów jest Skarb Państwa, w imieniu którego P. T. sprawuje zarząd. N. to, jako państwowa jednostka organizacyjna Skarbu Państwa, a więc faktyczny posiadacz samoistny gruntu, który zarządza tym gruntem jak właściciel, jest zatem podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz samoistny (zarządca nieruchomości, działający w imieniu właściciela - Skarbu Państwa, stosownie do art. 3 ust. 3 u.p.o.l. (co wynika z art. 3 ust.1 pkt 1 in fine u.p.o.l.).

W myśl art. 336 K.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Stosownie zaś do art. 337 K.c., posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne.

Zgodnie z art. 244 § 1 K.c., ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka. Przepis ten świadczy, że służebność nie wchodzi w zakres posiadania zależnego.

Stosownie do art. 305ą K.c., nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Przepis zaś art. 352 § 1 K.c. stanowi, że: "Kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności.". Już ten przepis świadczy, że istotą prawa "posiadania służebności" jest wyłącznie korzystanie z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności.

Dalej, przepis § 2 art. 352 K.c. stanowi, że: "Do posiadania służebności stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy".

Z przytoczonych wyżej przepisów wprost zatem wynika, że przedsiębiorca, na rzecz którego obciążono nieruchomość prawem służebności przesyłu, może tylko korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, tj. w zakresie odpowiadającym treści służebności (art. 352 § 1 in fine K.c.). Ustanowienie zatem służebności przesyłu na rzecz przedsiębiorcy (tutaj - Spółki [...] nie ogranicza właściciela (tutaj - zarządcy) w rozporządzaniu jego prawem własności, nie przenosi posiadania nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy (Spółki [...], a jedynie ogranicza właściciela (zarządcę) w korzystaniu z części gruntu obciążonego slużebnością przez: po pierwsze - znoszenie istnienia posadowionych urządzeń elektroenergetycznych Spółki [...] oraz, po drugie - ustanowienie prawa na rzecz Spółki [...] do korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, i to w sposób określony umową, tj. w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew lub krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników Spółki, jej następców prawnych oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Spółka posługuje się w związku z prowadzoną działalnością.

Okoliczność ta jednoznacznie świadczy, że obciążona służebnością nieruchomość, będąca w zarządzie Skarżącego N. T. , jest zajęta trwale na prowadzenie przez Spółkę [...] działalności gospodarczej w sposób ciągły i bez zakłóceń. Przy czym - jak wynika z postanowień umownych (§ 5) – powyższe czynności o charakterze porządkującym Spółka [...] może wykonywać na obciążonej nieruchomości wyłącznie po uprzednim pisemnym uzgodnieniu ze Skarżącym - N. T. .

Przypomnieć także należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w latach 2013 - 2015) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej..

Stosownie zaś do art. 1 ust. 1 u.p.l. (w brzmieniu obowiązującym w latach

2013 - 2015), opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy,

z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej

niż działalność leśna.

W odniesieniu do gruntów leśnych wskazać należy,

że za działalność leśną w rozumieniu u.p.l. uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasów, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3 ). Tożsamej treści definicję "działalności leśnej" zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l., a pkt 4 tego przepisu stanowi, że działalność gospodarcza oznacza działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem w ust. 2, zgodnie z którym za działalność gospodarczą nie uważa się m.in. działalności rolniczej lub leśnej (pkt 1).

Definicja "lasów" została natomiast precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 u.p.l., który stanowi, że "lasem" (w rozumieniu ustawy) są grunty leśne sklasyfikowane

w ewidencji gruntów i budynków jako "lasy". W art. 1a ust. 3 pkt 1 i 2 u.p.o.l. wskazano, że pod pojęciem lasów i użytków rolnych należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane

w ewidencji gruntów i budynków.

Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym

(Dz. U. z 2006, Nr 136, poz. 969 ze zm. - dalej "u.p.r." - w brzmieniu obowiązującym w latach 2013 – 2015), opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych

na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku

od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione

i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., użyte w niej określenie "grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych

oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa

w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W świetle przytoczonych regulacji prawnych uznać zatem należało, że pierwszym i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym, jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście dokonania uprawnionego wymiaru podatku, co wynika wprost z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r., Nr 193, poz.1287 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w latach 2013 - 2015), zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy klasyfikuje przedmiot opodatkowania i ustala wymiar podatku, przy czym tymi danymi jest związany.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z § 67 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2001, Nr 38, poz. 454 - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na m.in. grupę: grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione. W myśl natomiast § 68 ust. 2 rozporządzenia, grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem - Ls, 2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz. Stosownie natomiast do § 67 pkt 2 ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym od 31 grudnia 2013 r. – użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na m.in. grupę: grunty leśne. Na podstawie zaś § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym od 31 grudnia 2013 r. – grunty leśne dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem – Ls, 2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

Od wskazanej wyżej zasady związania organu podatkowego z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków istnieje jednak wyjątek przewidziany w art. 2 ust. 2 u.p.o.l., tj. gdy organ podatkowy ustali, że nieruchomości (użytki rolne lub lasy, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości) są "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 u.p.o.l., art. 1 ust. 1 u.p.l., art. 1 u.p.r., a także art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.).

Co do zasady zatem, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako m.in. Ls (lasy) powinny zostać opodatkowane odpowiednio podatkiem leśnym, chyba że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (innej niż leśna), wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podobnie w odniesieniu do podatku rolnego, gdzie zajęcie gruntu, sklasyfikowanego w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, wyklucza ich opodatkowanie podatkiem rolnym i skutkuje opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Podobnie sytuacja przedstawia się w odniesieniu do gruntów stanowiących nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, które co do zasady zwolnione są od podatku od nieruchomości, chyba że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie zwrotu "zajęcia gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej", tym bardziej, że to sformułowanie jest sporne w rozpoznawanej sprawie, a nie zostało zdefiniowane ani w ustawie o podatku leśnym, ani też w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, w której uregulowany jest podatek od nieruchomości. Sformułowanie to służy zatem jako kryterium rozgraniczające opodatkowanie gruntów podatkiem od nieruchomości albo podatkiem leśnym lub rolnym, ale tylko do gruntów w ww. przepisie wymienionych.

Kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach: z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1238/14,

II FSK 1156/14 i II FSK 1157/14, z dnia 17 czerwca 2016 r., II FSK 1315/14,

II FSK 1391/14, II FSK 1392/14 i II FSK 1387/14, z dnia 1 lutego 2017 r.,

II FSK 3714/14, z dnia 9 marca 2017 r., II FSK 1987/15, z dnia 22 października 2018 r. II FSK 1846/18. W orzeczeniach tych stwierdzono, że grunty leśne, nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne, są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez przedsiębiorstwo [...],

co skutkuje ich opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, a konstatacji takiej nie stoi na przeszkodzie możliwość prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela wykładnię terminu "zajęcia" gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej zaprezentowaną

we wskazanych wyrokach. Podziela więc stanowisko NSA, który wskazał, że przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych

z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie). Nie można natomiast zgodzić się

z twierdzeniami, że nieodzowną cechą takiego zajęcia, warunkującą uznanie jego zaistnienia, jest również stan, w którym wyłączona jest w ogóle możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności, tutaj - leśnej.

W powołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny podkreślał, że spółki [...], prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały, i z pewnością nieincydentalny dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami [...], które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi przez lasy liniami [...] i które

są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii, a nadto spółki te jako operatorzy

są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne

i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących, m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania

i posadowienia linii [...].

W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09.06.2016 r.:

II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14, Sąd ten poczynił szeroko umotywowane wywody w zakresie negatywnego oddziaływania linii [...] wysokiego napięcia na otoczenie, a co za tym idzie, braku możliwości prowadzenia

na gruncie usytuowanym w pasie technicznym działalności leśnej w zakresie ochrony

i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów oraz upraw leśnych.

Zatem, w przypadku regulacji przewidzianej w art. 2 ust. 2 u.p.o.l., posługującej się terminem "zajęcia", a nie "posiadania gruntu", nie ma zastosowania odnoszące się do posiadania unormowanie z art. 348 K.c., bowiem obowiązek podatkowy jest związany z "zajęciem rzeczy" (tutaj: przez Spółkę [...] będącą posiadaczem służebności w celu faktycznego korzystania z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, stosownie do art. 352 K.c.), a nie "posiadaniem rzeczy" uregulowanym w art. 336 K.c. i następnych przepisach K.c. (tutaj, jak wyżej wskazano, posiadaczem samoistnym nieruchomości obciążonej służebnością jest Skarżący – N. T. , gdyż włada nią nadal jak właściciel).

Odnosząc więc powyższe na grunt stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy przypomnieć należy, że E.-O. S.A. prowadziła w latach 2013, 2014 i 2015 działalność gospodarczą, w tym w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach, będących w zarządzie Skarżącego, posadowione były w tym czasie linie elektroenergetyczne, stanowiące własność tej Spółki [...] (okoliczność niesporna). Spółka ta więc w ww. okresie, w myśl cytowanego wyżej przepisu art. 305ą K.c., była uprawniona tylko korzystać w oznaczonym zakresie z gruntów Skarżącego leżącymi pod tymi liniami. Korzystanie z tych gruntów odbywało się

na zasadach określonych umowami ustanawiającymi służebności przesyłu zawartymi pomiędzy Spółką [...] a Skarżącym – N. T. (niesporne).

Jak już wyżej wskazano, według zapisów umów służebności przesyłu, uprawnienie Spółki [...] (operatora) do korzystania z obciążonej nieruchomości obejmowało: znoszenie istnienia posadowionych nań urządzeń elektroenergetycznych w postaci linii napowietrznych "ograniczających korzystanie" z obciążonych części działek, na których wycięto pasy o wskazanych w umowie szerokościach oraz prawo do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń i instalacji elektroenergetycznych w należytym stanie celem uniknięcia zagrożenia dla funkcjonowania tych urządzeń wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników Spółki oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Spółka ta posługuje się w związku z prowadzoną działalnością – jednakże po uprzednim uzgodnieniu ze Skarżącym jako zarządcą nieruchomości obciążonej służebnością przesyłu.

W ocenie Sądu, już same te postanowienia umowne przesądzają, że w sposób uprawniony organy podatkowe uznały, że grunty pod liniami napowietrznymi są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę [...], która prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystuje w sposób ciągły (trwały) dla potrzeb tej działalności te grunty jako pasy techniczne pod napowietrznymi liniami, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą linią i które są niezbędne do prowadzenia działalności Spółki w zakresie przesyłu energii, a co Spółka [...] zagwarantowała sobie przez wpis służebności przesyłu będącego ograniczonym prawem rzeczowym do Działu III księgi wieczystej prowadzonej dla danej nieruchomości obciążonej służebnością przesyłu. Nadto, Spółka ta jest zobowiązana utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Zatem, sporne grunty były nie tylko związane, ale i zajęte trwale na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej, co oczywiście nie stoi jednak na przeszkodzie w możliwości prowadzenia na tych gruntach działań związanych z działalnością leśną, jednakże

niewątpliwie w ograniczonym zakresie, chociażby z uwagi na związanie stron postanowieniami umowy o ustanowienie służebności przesyłu.

Odnosząc się więc do argumentu Skarżącego, że – co do zasady – jest możliwe wykorzystywanie przedmiotowego gruntu na cele związane z prowadzeniem gospodarki leśnej należy powtórzyć, że zajęcie gruntów leśnych na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej nie wyklucza równoczesnego prowadzenia na nich ograniczonej działalności leśnej, jednakże nie oznacza to, że nieruchomości obciążone służebnością przesyłu nie są zajęte na działalność gospodarczą Spółki [...]. Mając bowiem na uwadze, że grunt ten jest obciążony prawem służebności przesyłu przez cały czas trwania umowy, a nie tylko sporadycznie (incydentalnie), gdyż prawo to jako ograniczone prawo rzeczowe zostało wpisane do Działu III księgi wieczystej właściwej dla oznaczonej nieruchomości obciążonej służebnością przesyłu, to brak podstaw jest do przyjęcia, że grunt ten jest zajęty przez Spółkę [...] tylko sporadycznie (incydentalnie).

Sąd podkreśla przy tym również, że w postanowieniu z dnia 19.12.2012 r., II CSK 218/12 Sąd Najwyższy zwrócił uwagę na cel służebności przesyłu. Jest nim umożliwienie przedsiębiorcy właściwego korzystania z urządzeń, których jest właścicielem i które wchodzą w skład jego przedsiębiorstwa. Nie może ulegać wątpliwości, że funkcjonowanie przedsiębiorstwa [...] polega na przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej liniami, które stanowią składnik tego przedsiębiorstwa i stają się elementem połączonego z nim systemu sieci. Ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo [...] (Dz. U. z 2012 r., poz.1059 ze zm.) określa w art. 3 pkt 12 przedsiębiorstwo [...] jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania, dystrybucji paliw albo energii lub obrotu nimi i przesyłania dwutlenku węgla, a w art. 3 pkt 11 definiuje sieci jako instalacje połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania lub dystrybucji paliw lub energii, należące do przedsiębiorstwa. Przepisy tej ustawy należy uwzględniać przy wyjaśnianiu pojęcia korzystania z widocznego i trwałego urządzenia użytego w art. 292 K.c. Istnieje zatem związek techniczny i gospodarczy pomiędzy elementami sieci [...], do których niewątpliwie należą linie, utrzymujące je słupy, stacje transformatorowe i inne urządzenia. Po wybudowaniu stanowią składnik przedsiębiorstwa włączony do sieci. Jeżeli zatem przedsiębiorstwo [...] funkcjonuje i prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przesyłaniu energii elektrycznej, to korzysta z urządzeń stanowiących sieć, łącząc je z innymi elementami instalacji. Podkreślić również należy, że użyte w art. 3051 K.c. termin "korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej" oraz "zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń", jakkolwiek mają charakter normatywny, są tak ogólne, że w każdym wypadku wymagają jej wypełnienia przez strony w treści zawartej umowy ustanawiającej tę służebność. Uszczegółowienie powinno być odpowiednie dla specyfiki przedsiębiorstwa, rodzaju i umiejscowienia urządzeń przesyłowych, obecnego sposobu ich wykorzystywania, działań przyszłych mieszczących się w granicach prawidłowego gospodarowania oraz przewidywalnych potrzeb. Celowe jest zwłaszcza wskazanie, że obciążenie obejmuje dostęp, korzystanie poprzez bieżącą eksploatację, dokonywanie kontroli, przeglądów, konserwacji, modernizacji, remontów, usuwanie awarii, wymiany urządzeń posadowionych na danej nieruchomości w zakresie niezbędnym dla zapewnienia prawidłowego i niezakłóconego działania sieci przesyłowej przedsiębiorstwa – co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Odnosząc te uwagi do kwestii w sprawie spornej, wskazać należy, że pomiędzy Skarżącym a Spółką [...] doszło do zawarcia umów ustanowienia służebności przesyłu (niesporne), zatem decydujące znaczenie ma ich treść, z których wynika, w jaki sposób strony tych umów uregulowały kwestię sposobu korzystania z gruntów obciążonych służebnością przesyłu. Celem bowiem służebności przesyłu jest umożliwienie przedsiębiorcy właściwego korzystania z urządzeń, których jest właścicielem i które wchodzą w skład jego przedsiębiorstwa

w rozumieniu art. 55ą K.c. (postanowienie SN z 29 marca 2017 r., I CSK 389/16 - LEX

nr 2331710). Cel ten nie oznacza, że w każdym przypadku do jego osiągnięcia będzie konieczne przeniesienie posiadania gruntu znajdującego się pod napowietrznymi liniami. Ta kwestia musi jednoznacznie wynikać z zawartej umowy. Z zawartych

zaś w rozpoznawanej sprawie umów ustanowienia służebności przesyłu nie wynika, aby doszło do przeniesienia posiadania gruntu, gdyż ustanowiona służebność ogranicza zarządcę (Skarżącego – N. T. ) przez uprawnienie Spółki [...] do korzystania z gruntów w pasach strefy kontrolowanej o powierzchni wskazanej w umowach.

Sąd zauważa przy tym, że wyróżnić można trzy postacie władztwa nad rzeczą

– pierwsze to posiadanie właścicielskie, na które – jak to prawie jednomyślnie przyjęto w doktrynie, składają się dwa elementy, tj. corpus i animus rem sibi habendi. Drugie

to posiadanie prawa, z którym łączy się władza nad rzeczą (m.in. posiadanie służebności). Trzecie to zwykłe dzierżenie (J. Wasilkowski, Prawo rzeczowe w zarysie, s. 368 i następne, W. R. Posiadanie w prawie polskim na tle prawa rzymskiego). Istotne w rozpoznawanej sprawie służebności odznaczają się własną, zróżnicowaną treścią odmienną od dalszych ograniczonych praw rzeczowych i pełnią też odmienną "służebną" – ex definitione (ex-natura) – funkcję, a ich treść wskazującą na zakres władztwa nad rzeczą wynika zarówno z ich ustawowych definicji jak i umów ich ustanowienia. Samo ustanowienie służebności, w tym przesyłu, nie jest jeszcze równoznaczne z objęciem w posiadanie nieruchomości obciążonej przez podmiot,

na rzecz którego służebność została ustanowiona, co uzasadniają wyżej przytoczone racje prawne.

Tym samym Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie grunty pod liniami napowietrznymi zajęte były przez Spółkę [...] na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Konstatacji takiej, w ocenie Sądu, nie stoi na przeszkodzie ani możliwość ani też fakt prowadzenia przez Skarżącego na tych gruntach działań w ramach działalności leśnej, które jednak są ograniczone treścią umów ustanowienia służebności przesyłu na rzecz Spółki [...] przez cały czas trwania umowy.

Uprawnione zatem było stanowisko Organów podatkowych, że zajęcie gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej Spółki [...] ma charakter trwały, co skutkuje, że podlegały one w latach 2013, 2014 i 2015 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec tego, za nieuzasadniony należało uznać zarzut skargi co do naruszenia przez Organy art. 21 § 3 O.p. nakładającego na organ obowiązek wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Ponadto, NSA w wyroku z 22.09.2011 r., II FSK 548/10, wyraził pogląd który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że brak zawarcia z zakładami [...] umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości nie wyklucza, że grunty te służą zakładom [...] do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej. Podkreślić należy, że zawarte umowy ustanowienia służebności przesyłu istotnie nie przenosiły posiadania. Z ww. umów wynika, że wolą stron było by grunty pozostały w zarządzie N.. Zdaniem Sądu, Spółka zajęła jednak sporne grunty na prowadzenie działalności gospodarczej. "Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęciem węższym niż "związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej". Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności. Przytoczone powyżej postanowienia umów służebności przesyłu wskazują, że ww. Spółce na ich podstawie nie może być przypisany status posiadacza zależnego, a tym samym podatnika podatku od nieruchomości, bowiem miała uprawnienie do "korzystania z rzeczy", jednak nie uzyskała "władztwa nad rzeczą", o którym mowa w art. 336 K.c.. Jednakże w świetle powyższych rozważań – wbrew zarzutom skargi – uznać należało, że brak posiadania spornych gruntów przez przedsiębiorstwo przesyłowe nie wyklucza możliwości ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości w stawce przewidzianej dla gruntów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nie budzi więc wątpliwości, że w kontekście art. 3 ust. 2 u.p.o.l. Skarżący – N. T. jest podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyż faktycznie włada nieruchomościami obciążonymi służebnością przesyłu, co świadczy, że jest posiadaczem samoistnym wykonującym faktyczne władztwo nad nieruchomością jak właściciel (art. 336 K.c.), tj. sprawuje zarząd nieruchomością w imieniu właściciela - Skarbu Państwa, natomiast w myśl art. 252 § 1 K.c. Spółka [...] jest posiadaczem służebności z tytułu zawartych umów służebności przesyłu uprawniających te Spółkę tylko do faktycznego korzystania z cudzej nieruchomości (Skarżącego) obciążonej prawem służebności przesyłu (wpisanym w Dziale III księgi wieczystej) w zakresie odpowiadającym treści służebności. Przy czym, jak już wyżej wskazano, posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne (art. 337 K.c.). To samo dotyczy ustanowienia prawa służebności przesyłu.

Sytuacja ta uległaby zmianie w przypadku przekazania przez Skarżącego gruntu na rzecz innego podmiotu na podstawie umowy cywilnoprawnej, gdyż wówczas obowiązek podatkowy przeszedłby na nowego posiadacza faktycznie władającego nieruchomością (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. w związku z art. 3 ust.2 u.p.o.l.).

W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka jednak nie wystąpiła Z postanowień ww. umów o ustanowienie służebności przesyłu nie wynika by ich realizacja

skutkowała przeniesieniem posiadania gruntu na rzecz Spółki [...], a jedynie, że ogranicza Skarżącego w korzystaniu z nich, tj. w pasach strefy kontrolowanej o powierzchni wskazanej w tych umowach. Fakt ustanowienia na spornych gruntach służebności przesyłu nie spowodował bowiem, co podkreśla również sam Skarżący, przeniesienia posiadania tych gruntów na rzecz [...]. Posiadanie bowiem służebności, w doktrynie prawa cywilnego oraz orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie jest utożsamiane z posiadaniem rzeczy a jedynie z posiadaniem prawa, co oznacza, że ustanowienie służebności – w tym przesyłu – nie pozbawia osoby uprawnionej władztwa nad nieruchomością a jedynie ogranicza prawo właściciela (tu zarządcy) nieruchomości obciążonej w korzystaniu z niej. Każdy, kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Jest to posiadanie swoiste, gdyż nie łączy się z władztwem nad cudzą rzeczą w dosłownym znaczeniu wynikającym z art. 336 K.c. (por. K.A. D., Prawo rzeczowe, 2017, s. 34.; S. K., Posiadanie samoistne, zależne i służebne, P. 10/12, 1966 r., s. 44; M. W., Służebności gruntowe według kodeksu cywilnego, LEX 2013, s.154; E. S. – B. (w:) Kodeks cywilny, red. K. P.i, t.1, 2011, s. 1228; P. K., Glosa do uchwały SN z 17 czerwca 2005 r., III CZP 29/05-OSP 2006/3/35; M. B. – S., Lex, komentarz do art. 352 K.c.). W każdym razie, Skarżący nie wykazał, aby doszło do wydania spornych gruntów przedsiębiorstwu przesyłowemu w myśl art. 348 K.c.

Charakter posiadania przez przedsiębiorstwo [...] podlegał również ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyroku z dnia 07.03.2018 r. wydanym w sprawie o sygn. akt II FSK 861/16, w którym wskazano,

że ustawodawca w art. 352 K.c. wyraźnie uregulował także posiadanie służebności. Mówiąc o posiadaniu służebności, należy mieć na uwadze, że dotyczy ono posiadania prawa, nie zaś rzeczy. NSA stwierdził, że art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. dotyczy posiadania rzeczy (nieruchomości), nie zaś praw z nieruchomością związanych (np. służebności przesyłu). Wobec powyższego, podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. będzie podmiot, który zawarł umowę

ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego, jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika,

że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania gruntu, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystać z nieruchomości Skarbu Państwa w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany za podatnika tego podatku.

Fakt pozostawania spornych gruntów w zarządzie i posiadaniu Skarżącego nie został ani podważony, ani zakwestionowany przez Skarżącego. Przeciwnie – Skarżący upatruje wadliwości zaskarżonej decyzji w okoliczności braku posiadania przez przedsiębiorcę (ww. operatora) spornych gruntów, co jednak w świetle powyższych okoliczności nie skutkuje brakiem podstaw opodatkowania spornych gruntów podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla gruntów wykorzystywanych przez przedsiębiorstwo [...] na prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie grunty pod liniami napowietrznymi zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Konstatacji takiej, w ocenie Sądu, nie stoi na przeszkodzie ani możliwość, ani fakt prowadzenia przez Skarżącego na tych gruntach,

w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej. Zatem, grunty te należało uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

i opodatkować je podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pomimo ich posiadania przez Skarżącego (skoro "zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej", na co powyżej wskazano, jest pojęciem węższym niż "związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej", grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem

tej działalności).

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, uprawnione było ustalenie,

że przedmiotowe grunty w latach 2013, 2014 i 2015 związane były

z prowadzeniem działalności gospodarczej przez operatora sieci elektroenergetycznej. Objawiało się to m.in. utrzymaniem pasa technicznego w stanie umożliwiającym dokonywanie w sposób ciągły czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Są to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli wykorzystywane

w sposób aktywny w takiej działalności. Przez przedmiotowe grunty poprowadzone

są linie elektroenergetyczne celem przesyłu energii elektrycznej, co uprawnia wniosek,

że grunty te służą do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Pasy techniczne umożliwiają utrzymanie zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, a także potrzebne są z uwagi

na bezpieczeństwo. Tym samym pasy techniczne pod liniami elektroenergetycznymi stanowią przestrzeń służącą wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej

na przesyłaniu i dystrybucji energii elektrycznej. Także treść znajdujących się w aktach sprawy umów ustanowienia służebności przesyłu wskazuje, że sporne grunty były wykorzystywane przez ww. Spółkę do prowadzenia działalności gospodarcze, a zatem były zajęte przez Spółkę [...] na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

W tym kontekście Sąd uznał również za niezasadne zarzuty skargi co do naruszenia prawa materialnego.

Odnosząc się do argumentacji skargi dotyczącej potrzeby wykładni mających zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów z uwzględnieniem uzasadnienia do zmian wprowadzanych ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz.U. z 2018 r., poz. 1588) zauważyć należy, że art. 3 tejże ustawy stanowi, że: "W ustawie z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1821) w art. 1 dodaje się ust. 4 i 5 w brzmieniu:

4. Za lasy zajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna nie uznaje się lasów: 1) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa

w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 i 1104), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, 2) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w pkt 1, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń, 3) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w pkt 1, służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach - chyba że lasy te są jednocześnie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność leśna oraz innej niż działalność, o której mowa w pkt 1.

5. Przepisu ust. 4 nie stosuje się do lasów będących w posiadaniu samoistnym, użytkowaniu wieczystym lub będących własnością przedsiębiorcy, o którym mowa

w ust. 4 pkt 1.".

Ustawodawca w cytowanych przepisach wprowadził zasadę, że posadowienie infrastruktury w postaci napowietrznych linii elektroenergetycznych na gruntach osób trzecich, z których przedsiębiorstwo będące właścicielem tej infrastruktury korzysta w sposób ograniczony (na podstawie służebności przesyłu, innej umowy lub bezumownie), nie skutkuje zmianą sposobu opodatkowania tych gruntów. Ustawa ta weszła jednak w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2019 r. i pozostaje bez wpływu na wykładnię przepisów obowiązujących w 2013, 2014 i 2015 roku. W tym okresie nie było regulacji wyłączających z pojęcia lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna - lasów, przez które przebiegają napowietrzne linie elektroenergetyczne. Jak wykazano powyżej, w stanie prawnym obowiązującym w analizowanym okresie grunty leśne, nad którymi przebiegały linie elektroenergetyczne należało uznawać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii przez przedsiębiorstwo [...], co skutkowało ich opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz.1302 z późn. zm.), orzekł o oddaleniu skarg jako nieuzasadnionych.

Powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne

są na stronie internetowej: [...]