Wyrok NSA oz. we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1405/01
NSA oz. we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2002-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Działalność hodowlana koni prowadzona przez skarżącą spółkę stanowi działalność rolną w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ skoro działalność ta zawiera w sobie zarówno produkcję rośliną:

uprawy polowe i łąkowe, jak również produkcję zwierzęcą: produkcja materiału hodowlanego i reprodukcyjnego oraz hodowla i produkcja materiału zarodowego koni.

Spółka tę działalność rolną prowadziła w ramach gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Działalność ta nie może być zaliczona do działu specjalnego produkcji rolnej, do której zalicza się hodowlę i chów zwierząt, lecz jedynie poza gospodarstwem rolnym. Tak więc w pełni prawidłowe jest ustalenie organów podatkowych, że prowadzona przez stronę skarżącą w ramach gospodarstwa rolnego - hodowla koni sportowych wraz ze służącą tej hodowli produkcją rośliną - stanowi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

TEZY

Działalność hodowlana koni prowadzona przez skarżącą spółkę stanowi działalność rolną w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ skoro działalność ta zawiera w sobie zarówno produkcję rośliną:

uprawy polowe i łąkowe, jak również produkcję zwierzęcą: produkcja materiału hodowlanego i reprodukcyjnego oraz hodowla i produkcja materiału zarodowego koni.

Spółka tę działalność rolną prowadziła w ramach gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Działalność ta nie może być zaliczona do działu specjalnego produkcji rolnej, do której zalicza się hodowlę i chów zwierząt, lecz jedynie poza gospodarstwem rolnym. Tak więc w pełni prawidłowe jest ustalenie organów podatkowych, że prowadzona przez stronę skarżącą w ramach gospodarstwa rolnego - hodowla koni sportowych wraz ze służącą tej hodowli produkcją rośliną - stanowi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowego "T." spółki z o.o. w B. na decyzję Izby Skarbowej w O. z 3 kwietnia 2001 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1995 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "T." spółki z o.o. w B. jest decyzja Izby Skarbowej w O. z 3 kwietnia 2001 r. (...), którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia 20 grudnia 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1995 r. orzekającej:

1/ należny podatek dochodów y od osób prawnych za rok 1995 w kwocie 167.799 zł

2/ zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za ten rok w- kwocie 114.852.50 zł

3/ odsetki za zwłokę należne do zapłaty od ww. zaległości do dnia wydania decyzji w kwocie 253.553.70 zł.

W zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, że podstawową kwestią sporną pozostaje sprawca wyłączenia z przychodów ogółem i kosztów ich uzyskania przychodów i wydatków dotyczących prowadzonej działalności rolniczej do której zgodnie z postanowieniem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ nie stosuje się przepisów tej ustawy.

Przychody z działalności rolniczej podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym na podstawie ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431/.

Ze zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania podatkowego materiałów dowodowych wynika, że Spółka w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w roku 1995 prowadziła również m.in. gospodarstwo rolne o powierzchni 96.65 ha. Dowodem potwierdzającym powyższe jest nakaz płatniczy na zobowiązanie z tytułu podatku rolnego za I i II półrocze 1995 r.

W posiadanym gospodarstwie rolnym Jednostka prowadziła działalność polegającą na produkcji roślinnej /uprawy polowe i łąkowe/ oraz produkcji materiału hodowlanego oraz reprodukcyjnego koni i produkcji materiału zarodowego koni /specjalistyczna hodowla koni/.

Działalnością rolniczą, zgodnie z przepisami art. 2 ust. 2 ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jest produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz hodowla ryb.

Zgodnie z postanowieniami ust. 3 art. 2 ww. ustawy działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach i ogrzewaniach tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Prowadzona przez Jednostkę działalność rolnicza polegająca na hodowli koni nie spełnia - zdaniem Izby Skarbowej - kryteriów działów specjalnych produkcji rolnej, ponieważ jest prowadzona w gospodarstwie rolnym w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431/. W myśl tego przepisu za gospodarstwo rolne dla celów podatku rolnego uważa się obszar użytków rolnych, lasów i gruntów leśnych. gruntów pod stawami oraz gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub o powierzchni użytków rolnych przekraczającej 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu np. osób prawnych.

Jak wynika z akt sprawy dnia 3 marca 1994 r. została zawarta umowa najmu - dzierżawy pomiędzy Przedsiębiorstwem Produkcyjno-Usługowym "T." w B. -dzierżawcą, a Zbigniewem Ł. i Zbigniewem Sz. - wydzierżawiającymi, będącymi w łącznymi właścicielami dzierżawionej nieruchomości położonej w Sz. Przedmiotowa nieruchomość została wydzierżawiona w celu prowadzenia działalności rolniczej, hodowlanej, rekreacyjnej i sportowej w ramach Klubu Jeździeckiego. Tak więc, już sama umowa określa na potrzeby prowadzenia jakiej działalności wydzierżawiono ten obiekt, tj. działalność rolniczą i hodowlaną. Z faktem tym związany jest również obowiązek Odwołującej zapłaty podatku rolnego w 1995 r.

Przedstawiony powyżej stan faktyczny świadczy jednoznacznie, że działalność polegająca na hodowli koni. która w roku 1995 była prowadzona w gospodarstwie rolnym jest działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie podlega przepisom tej ustawy.

Uzasadniając swoje odwołanie Spółka wskazała na przedłożone opinie Akademii Rolniczej we W. Akademii Rolniczej w K. oraz Instytutu Studiów Podatkowych w W., które określają prowadzoną w Sz. przez Spółkę działalność jako działalność specjalistyczną w zakresie produkcji i hodowli koni jednostronnie sportowych w konkurencjach skoków przez przeszkody, ujeżdżenie i wszechstronnego konkursu konia sportowego.

Działalność ta, chociaż przez opiniujących uznana za specjalistyczny dział produkcji rolnej, to jednak dla celów podatku dochodowego musi być sklasyfikowana odmiennie, bowiem decydujące znaczenie ma definicja zawarta w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą hodowla koni prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego nie może być zaliczona do działów specjalnych produkcji rolnej. Skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawierają definicję działalności rolniczej dla celów tej ustawy, nie odsyłając w tej sprawie do innych przepisów, nie można posiłkowo w rozpatrywanej sprawie - tak jak sugeruje to Odwołująca - stosować przepisów ustawy z dnia 2 grudnia 1966 r. dotyczącej hodowli zwierząt gospodarskich.

Nieuzasadniony jest zdaniem Izby Skarbowej zarzut Odwołującej, że organy podatkowe opierają się tylko na literalnym brzmieniu przepisów, które powstały w czasie, gdy nie istniały prywatne stadniny działające w ramach spółek prawa handlowego, bowiem brzmienie ww. art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym nie ulegało zmianie wraz ze zmianą statusu podmiotów prowadzących stadniny koni i jest aktualny do dziś. Forma organizacyjna /spółki, przedsiębiorstwo, spółdzielnia/, podmiotu prowadzącego hodowlę koni w ramach gospodarstwa rolnego nie ma ani znaczenia ani wypływu na fakt, że tego rodzaju działalność jest przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych traktowana jako działalność rolnicza.

Ponadto Izba Skarbowa podkreśliła, że zgodnie z przepisami art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137- poz. 926 ze zm./ organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, co oznacza, że w procesie stosowania prawa decyzje organów podatkowych powinny mieć podstawę wyłącznie w ustawach podatkowych, do których nie można zaliczyć powołanej przez Odwołującą ustawy o hodowli zwierząt gospodarskich.

Konsekwencją zaliczenia części działalności gospodarczej Jednostki do działalności rolniczej, jest wyłączenie z przychodów wykazanych przez Jednostkę przychodów związanych z działalnością rolniczą oraz z kosztów uzyskania przychodów ogółem kosztów związanych z tą działalności i ustalenie podstawy opodatkowania oraz należnego podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z ww. ustawą.

Urząd Skarbowy w B. przeprowadził szczegółową analizę urządzeń księgowych Spółki i stwierdził, że odwołująca posiadała plan kont, w którym wyodrębniła konta na poszczególne rodzaje działalności, tj.: działalność podstawową, działalność handlową, działalność pomocniczą - stadnina koni. Oznacza to, że działalność w zakresie hodowli koni została przez Spółkę wyodrębniona jako odrębny rodzaj działalności. Zgodnie z planem kont Spółka ewidencjonowała przychody i koszty.

Nie może zostać uwzględniony przez organy podatkowe podniesiony przez Spółkę argument, że ewidencję księgową prowadzono w ten sposób tylko dla wewnętrznych potrzeb Spółki, bowiem zgodnie z przepisami art. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i należnego podatku. Przepisem tym w roku 1995 była ustawa o rachunkowości.

W myśl postanowień art. 4 i art. 10 tej ustawy podatnik powinien posiadać plan kont, który ustala kierownik jednostki, tak aby księgi mogły być prowadzone jasno i rzetelnie, przedstawiając stan i sytuację finansową podatnika.

Skoro taki plan kont Spółka posiadała i zgodnie z nim prowadziła ewidencję organy podatkowe nie miały prawa pominąć go jako dowodu w prowadzonym postępowaniu.

Urząd Skarbowy w sposób prawidłowy postąpił przyjmując jako dowód księgi podatkowe i uwzględniając wynikające z nich dane do ustalenia przychodów, kosztów, strat, zysków nadzwyczajnych oraz kosztów ogólnych z urzędu poszczególnych rodzajów działalności /rolniczej i poza rolniczej/.

Z akt sprawy wynika, że spółka w 1995 r. z działalności ogółem uzyskała przychód 3.878.615.01 zł z tego przychód z działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych wynosi 3.833.905.01 zł, a z działalności rolniczej 44.710.00 zł. Koszty uzyskania przychodów również zostały wyodrębnione /tam gdzie to było jednoznaczne/ dla działalności opodatkowanej i działalności rolniczej, natomiast koszty wspólne, które nie zostały odpowiednio zakwalifikowane przez Jednostkę, ustalono zgodnie z przepisami art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przyjmując procentowy udział przychodów podlegających opodatkowaniu w wysokości 98,85 procent za rok w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie bowiem z tym przepisem jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Odnosząc się do zarzutu Jednostki wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków zaewidencjonowanych przez Spółkę jako poniesione na rzecz Sz., gdzie prowadzona była działalność rolnicza, a obejmujących oprócz wydatków związanych z uprawą pola również koszty ogólne, produkcji koni sportowych, a nawet koszty podstawowej działalności Spółki jaką są remonty, oraz prowadzenie obrotu hurtowego wyrobami spirytusowymi, których magazyn znajdował się w Sz. Izba Skarbowa stwierdziła. że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, brak jest podstaw do dokonania korekty kosztów działalności rolniczej zgodnie z sugestią Odwołującej.

Zgodnie z postanowieniami art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości Jednostka zobowiązana była do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób pozwalający ustalić podstawę opodatkowania i należny podatek dochodowy. Z protokołu kontroli źródłowej przeprowadzonej w dniach 17.02-6.03.1998 r. przez Urząd Skarbowy w B. wynika, że Spółka prowadziła ewidencję księgową w rozbiciu na poszczególne rodzaje działalności tj. działalność podstawową, działalność pomocniczą -Stadnina Koni Sz. i działalność handlową. Z analizy dokumentów źródłowych i ewidencji księgowej wynika, że koszty związane z poszczególnymi rodzajami działalności były również odrębnie ewidencjonowane. Jeżeli zatem koszty związane z działalnością handlową były gromadzone na wyodrębnionych kontach to nie można uwzględnić argumentu Spółki, że część z tych kosztów była księgowana na koncie dotyczącym innej działalności, tj. działalności pomocniczej, tym bardziej, że szczegółowa analiza wszystkich urządzeń księgowych dotyczących kosztów związanych z działalnością prowadzoną tylko w Sz. /działalność pomocnicza/ przeprowadzona przy udziale Strony w trakcie kontroli prowadzonej przez Urząd Skarbowy w dniach 17.11.-24.12.1998 r. nie pozwoliła na zidentyfikowanie kosztów dotyczących innych rodzajów działalności. Sama strona stwierdza, w złożonym dnia 7.12.1998 r. oświadczeniu, że nie jest możliwe dokonanie podziału kosztów ogólnych na służące stadninie koni w Sz. i działalności podstawowej w B. z uwagi na upływ czasu oraz taktowanie działalności w Sz. jako działalności opodatkowanej.

Jednostka zgodnie z ww. przepisami zobowiązania była lak prowadzić ewidencję, aby możliwe było ustalenie kosztów z podziałem na poszczególne rodzaje działalności.

Nie można tego obowiązku przerzucać na organy podatkowe, które ze swojej strony wykazały staranność przeprowadzając pełne postępowanie dowodowe. To strona ma obowiązek wykazać, że istnieją bezsprzeczne dowody potwierdzające takt poniesienia określonych kosztów, bowiem ciężar dowodów spoczywa na tej stronie, która z niego wywodzi skutki prawne, a stroną tą niewątpliwie jest Spółka "T." Organ podatkowy ma natomiast obowiązek dowody te zweryfikować pod kątem zgodności z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisami o rachunkowości w zakresie, o który m mowa w art. 9 tej ustawy o podatku dochodowym.

Nawet podjęta przez organy podatkowe próba uporządkowania według rodzaju działalności ewidencji księgowej wspólnie z Podatnikiem nie przyniosła oczekiwanych przez stronę efektów.

Obowiązku prowadzenia ewidencji księgowej w sposób zgodny z przepisami nie można jednak przenieść na organy podatkowe, gdyż obowiązek ten ciąży na podatniku.

Ponieważ nie było możliwe ustalenie wszystkich kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koszty te w części niemożliwej do podziału należało ustalić w takim stosunku w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów, tj. zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego tut. Izba Skarbowa stwierdziła, że organ pierwszej instancji na podstawie zgromadzonego obszernego materiału dowodowego i przy udziale Jednostki, w sposób prawidłowy ustalił zarówno przychody jak i koszty związane z działalnością opodatkowaną i działalnością rolniczą.

Odnosząc się natomiast do argumentu Odwołującej o innym rozliczeniu działalności Spółki za lata 1992-1993 za które były przeprowadzone kontrole rozliczeń z budżetem, tj. potraktowania całej prowadzonej przez Spółkę działalności jako działalności opodatkowanej. tut. Izba Skarbowa wyjaśnia, że kwestia lat 1992-1993 nie jest rozstrzygana w niniejszym postępowaniu. Postępowania podatkowe za ww. okres zostały już zakończone i nie ma możliwości ich wznowienia.

Nie występują bowiem w tych sprawach przesłanki określone przepisami art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej, a ponadto z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 i art. 70 Ordynacji podatkowej, przedawnieniu uległo prawo organu podatkowego do wydania decyzji. Oznacza to, że argumenty Spółki odnośnie lat wcześniejszych, z przyczyn proceduralnych nie mogą zostać przez Izbę Skarbowa uwzględnione.

W skardze na tą decyzję - wnosząc o jej uchylenie - zarzucono naruszenie art. 8 Kpa oraz. art. 121 Ordynacji podatkowej, a także art. 2, art. 15 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że zasadnicza treść zaskarżonej decyzji dotyczy sposobu potraktowania prowadzonej w 1995 r. przez skarżącego działalności w zakresie produkcji i hodowli koni sportowych, gdyż zdaniem Izby Skarbowej działalność ta była działalnością rolniczą i jako taka nie podlegała przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko takie spowodowało oczywiście wyłączenie wszelkich kosztów poniesionych na tę działalność z kosztów działalności spółki, a więc dokonanie dodatkowego przypisu podatku dochodowego.

W skardze podkreślono, że spółka podlegała kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie wszelkich należności budżetowych za lata 1992-1993 i wówczas organy skarbowe nie miały jakichkolwiek zastrzeżeń do zakwalifikowania w-w działalności jako podlegającej przepisom o podatku dochodowym. Izba Skarbowa stwierdziła, że nie ma to jednak żadnego znaczenia, bowiem postępowania podatkowe za ten okres zostały już zakończone i nie ma możliwości ich wznowienia.

W sprawie jednak zupełnie nie o to chodzi, bowiem skarżący wskazywał na ten takt. aby wykazać, że to właśnie organy skarbowe utwierdziły spółkę w przekonaniu, że postępuje prawidłowo. Zmiana stanowiska organów skarbowych dla potrzeb obecnego postępowania podrywa zaufanie podatnika do organów Państwa. Można zasadnie stwierdzić, że o ile do czasu prowadzenia kontroli za lata 1992-1993 podatnik pozostawał w błędzie /gdyby przyjąć za słuszne obecne stanowisko izby Skarbowej/ ze swej wyłącznej winy, to w roku 1994 ponosił konsekwencje błędnego stanowiska wcześniej kontrolujących go organów skarbowych. Przekazany bowiem podatnikowi wynik kontroli jest również informacją o stanowisku organów administracji państwowej w sprawach będących przedmiotem kontroli i jeżeli stanowisko to jest błędne, to błąd ten nie może obciążać podatnika.

Niezależnie od tego skarżący wskazywał w trakcie postępowania, na fakt że prowadzona przez niego działalność w zakresie hodowli koni na potrzeby sportu wyczynowego jest specjalistyczną produkcją hodowlaną. Izba Skarbowa stwierdziła, że hodowla koni prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego jednoznacznie oznacza, że nie jest to działalność objęta podatkiem dochodowym, nie uwzględniając, że jedyna znana definicja dotyczącą hodowli zwierząt w gospodarstwie rolnym, zawarta w ustawie z dnia 8 grudnia 1966 r. dotyczącą hodowli zwierząt gospodarskich, określa ją jako hodowlę na potrzeby własne lub innych gospodarstw rolnych. Potwierdzeniem tego była między innymi opinia Ministerstwa Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 7.01.1997 r.

Stwierdzenie Izby Skarbowej, że decyzje organów podatkowych mogą mieć źródło wyłącznie w przepisach podatkowych, a nie np. w ustawie o hodowli zwierząt gospodarskich to stanowisko nie do przyjęcia, bowiem system prawa stanowi całość i w razie wątpliwości interpretacyjnych, które w tej sprawie miały wyraźnie same organy skarbowe, należy korzystać z pomocy innych ustaw, nawet jeżeli przepisy podatkowe do tych ustaw wyraźnie nie odsyłają.

Izba Skarbowa uznała za bardzo ważny dowód, iż sama spółka traktowała tę działalność jako rolniczą, fakt wyodrębnienia w zakładowym planie kont działalności stadniny Sz. Nie uwzględniła przy tym, że wprowadzenie tego konta wynikało z wewnętrznych potrzeb analizy ekonomicznej działalności odbywającej się w Sz. a była tam prowadzona zarówno działalność związana z produkcją hodowlaną, podstawową jak też hurtową /magazyn alkoholi/.

Powołane przez Izbę Skarbową rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości nakazuje wprowadzenie takiego planu kont, by księgi były prowadzone jasno i rzetelnie przedstawiały sytuację podatnika, i tak też było przy wyodrębnieniu kosztów całej działalności w Sz. jako zakładu lub filii skarżącego. Skarżący traktuje jako nadużycie stwierdzenie Izby Skarbowej, że to on sam oświadczył, że obecnie nie jest możliwe dokonanie podziału kosztów działalności produkcji hodowlanej i kosztów działalności podstawowej. W 1994 r. nie było potrzebne takie rozdzielenie, skoro -zgodnie z ówczesnym stanowiskiem organów skarbowych - cała działalność spółki była opodatkowana.

Izba Skarbowa w O. wniosła o oddalenie skargi, wywodząc jak w zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny właściwy jest do kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna odpowiada prawu, jeżeli zgodna jest z przepisami prawa materialnego i procesowego. W związku z tym usunięcie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego może nastąpić tylko wówczas, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 22 ust. 2-3 ustawy o NSA. W niniejszej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia takiego naruszenia prawa.

Kwestią sporną pomiędzy stronami w tej sprawie jest wyłączenie przez organy podatkowe z przychodów ogółem i kosztów ich uzyskania przychodów i wydatków dotyczących prowadzonej działalności rolniczej do której zgodnie z postanowieniem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ nie stosuje się przepisów tej ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni w tym zakresie akceptuje stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji przez Izbę Skarbową.

Nie jest spornym, że strona skarżąca prowadzi działalność polegającą na specjalistycznej hodowli koni sportowych, szkoleniu tych koni oraz działalności sportowej w ramach istniejącego przy spółce klubu jeździeckiego. Nie jest także sporne, że spółka posiada zabudowania gospodarcze, pastwiska, łąki i pola uprawne oraz prowadzi niezbędną produkcję rolną - w celu zapewnienia zaplecza dla ww. hodowli koni. Nie jest także sporne, że w ramach tej hodowli spółka zajmuje się także prokreacją koni sportowych. Nie budzi także wątpliwości, że spółka w tym zakresie prowadziła gospodarstwo rolne o pow. 96,87 ha. opłacając z tego tytułu podatek rolny.

W świetle tego. uwzględniając definicję działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którą jest produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego formowego oraz hodowla ryb - nie może zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego budzić zastrzeżeń dokonane przez organy podatkowe ustalenie, że działalność hodowlana koni prowadzona przez skarżącą spółkę stanowi działalność rolną w rozumieniu ww. ustawy skoro działalność ta zawiera w sobie zarówno produkcję rośliną:

uprawy polowe i łąkowe, jak również produkcję zwierzęcą: produkcja materiału hodowlanego i reprodukcyjnego oraz hodowla i produkcja materiału zarodowego koni.

Ponadto w świetle bezspornego faktu, że spółka tę działalność rolną prowadziła w ramach gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym nie może być również uznane za wadliwe ustalenie, za działalność ta nie może być zaliczona do działu specjalnego produkcji rolnej, do której zalicza się hodowlę i chów zwierząt, lecz jedynie poza gospodarstwem rolnym.

Tak więc w pełni prawidłowe jest ustalenie organów podatkowych, że prowadzona przez stronę skarżącą w ramach gospodarstwa rolnego - hodowla koni sportowych wraz ze służącą tej hodowli produkcją rośliną - stanowi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W pełni trafne są także ustalone przez organy podatkowe konsekwencje powyższej konstatacji w zakresie dotyczącym wyłączenia z przychodów ogółem i kosztów ich uzyskania - przychodów i wydatków dotyczących prowadzonej działalności rolniczej.

Prawidłowo także organy podatkowe przyjęły, że w sprawie tej regulacja spornego zagadnienia jest wyczerpująco unormowana w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i nie ma potrzeby sięgania w tym zakresie do uregulowań pozapodatkowch.

Odnośnie natomiast wydania zaskarżonej decyzji w aspekcie wcześniej prowadzonego postępowania skarbowego za lata 1992 i 1993. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że okoliczność ta nie może wpływać na fakt obiektywnej wielkości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1995 r. zwłaszcza że - jak stwierdzono powyżej - organy podatkowe przy jego określeniu nie dopuściły się naruszenia prawa, lecz niewątpliwie - jeżeli okoliczność taka miała miejsce, przy jednakowym stanie faktyczno-prawnym za lata 1992 i 1993, jak w przypadku roku 1995 r. powinna być ona uwzględniona przez organy podatkowe w ramach ewentualnego, odrębnego postępowania w przedmiocie umorzenia odsetek od stwierdzonej zaległości podatkowej w tym spornym zakresie, z uwagi na ważny interes podatnika w rozumieniu art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. Wynikająca bowiem z zasady państwa prawnego konstytucyjna zasada zaufania obywateli do organów władzy i administracji wyraża się w możliwości układania przez nich swoich spraw w zaufaniu m.in. do znanej im praktyki stosowania prawa, w przeświadczeniu, że nie narazi ich to na prawne skutki działania w tym zaufaniu, np. w postaci naliczenia odsetek za zwłokę. Trafnie bowiem zauważa R. Mastalski, że podatnik powinien budować swoje poczucie pewności prawa nie tylko na samym brzmieniu słów ustaw podatkowych, lecz także na tym, jak administracja i sądy stosują prawo podatkowe /por. R. Mastalski. Wprowadzenie do prawa podatkowego Warszawa 1995 r. str. 100/.

W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby organy podatkowe przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy dopuściły się naruszenia przepisów prawa.

W tym stanie rzeczy skoro zarzuty skargi nie są zasadne, nie ma podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji naruszyły prawo w zakresie wymagającym usunięcia ich z obrotu prawnego.

W tej sytuacji - zgodnie z art. 27 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy o NSA - skarga została oddalona.