Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2305/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 31, art. 24 ust. 5d
journal: Dz.U. 2009 nr 205 poz 1585
law: Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - tekst jednolity.
article: art. 118 § 1 i 2 , art. 70 § 2 pkt 1 i § 3-5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie: NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), NSA Jacek Brolik, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 502/11 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 17 stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Syndyka Masy Upadłości E. sp. z o.o. z siedzibą w C. w upadłości likwidacyjnej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 26 maja 2011 r., I SA/Kr 502/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę E. sp. z o.o. z siedzibą w C.(zwanej dalej spółką) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 17 stycznia 2011 r. w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku spółki na podstawie tytułów wykonawczych, wystawionych na podstawie decyzji z dnia 3 kwietnia 2006 r. z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, kosztów egzekucji administracyjnej oraz odsetek za zwłokę.

W dniu 7 czerwca 2010 r. spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, zarzucając organowi wystawienie tytułów i wszczęcie postępowania egzekucyjnego pomimo przedawnienia zobowiązań składkowych, wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej na podstawie art. 118 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: ord. pod., w związku z art. 31 ustawy z dnia 3 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.), zwanej dalej: u.s.u.s., w świetle którego przedawnienie zobowiązania, wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.

Postanowieniem z dnia 7 grudnia 2010 r. Dyrektor ZUS uznał zarzuty spółki za nieuzasadnione. Wyjaśnił, że do dnia 31 grudnia 2002 r. zobowiązania, wynikające z decyzji przenoszących odpowiedzialność na osoby trzecie oraz następców prawnych, przedawniały się po upływie 3 lat od końca roku, w którym wydano decyzję - zgodnie z treścią art. 118 § 2 ord. pod. Od dnia 1 stycznia 2003 r. przedawnienie należności z tytułu składek, wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego, następuje zgodnie z art. 24 ust. 5d) u.s.u.s. - po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana.

Spółka zaskarżyła powyższe postanowienie, zarzucając organowi naruszenie art. 118 § 2 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s.

Postanowieniem z dnia 17 stycznia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Wskazał, że wprawdzie zarzuty na postępowanie egzekucyjne, zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej: u.p.e.a., organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, jednak zbytecznym jest wyrażanie przez wierzyciela stanowiska w oddzielnym postanowieniu skoro jest on jednocześnie organem egzekucyjnym (podobnie: uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2007 r.,I FPS 4/06). Stwierdził również, że skoro u.s.u.s. posiada samodzielną regulację terminu przedawnienia obowiązków takich, jak w niniejszej sprawie - art. 24 ust. 5d) u.s.u.s.- to nie ma podstaw do korzystania z regulacji zawartych w innej ustawie (ord. pod.).

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie:

- art. 24 ust. 5d i art. 31 u.s.u.s., poprzez ich błędne zastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym,

- art. 118 § 2 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s., poprzez bezzasadne niezastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym wskutek przyjęcia, że przedmiotowa sprawa powinna być rozpatrywana w oparciu o art. 24 ust. 5 d) u.s.u.s.,

-art. 2 w związku z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP,

-art. 6 i art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 31 u.s.u.s. w związku z art. 118 § 2 ord. pod., poprzez uznanie, że do zaległości podatkowych, wynikających z decyzji z dnia 3 kwietnia 2006 r. stosuje się pięcioletni okres przedawnienia - mniej korzystny dla obywatela,

-art. 59 § 1 pkt. 2 u.p.e.a. w związku z 59 § 1 pkt. 9 w związku z 118 § 2 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s., poprzez bezzasadne niezastosowanie i nieumorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego.

Spółka wskazała, że skoro u.s.u.s. zawiera odesłanie do ord. pod. to przepisy ord. pod. należy stosować z uwzględnieniem charakteru świadczeń z tytułu składek. Ustawa nie stanowi, że przepisy ord. pod. mają zastosowanie tylko w przypadkach nieuregulowanych w u.s.u.s. W zaistniałym stanie faktycznym do instytucji przedawnienia zaległości można zastosować dwa przepisy, co oznacza, że zastosowanie winien znaleźć 3-letni termin przedawnienia, wynikający z ord. pod. Wynika to z tego, że niejasności i wątpliwości interpretacyjne co do stanu prawnego nie powinny być tłumaczone na niekorzyść adresata obowiązków ze względu na normy konstytucyjne, zwłaszcza art. 2 Konstytucji RP (zasada demokratycznego państwa prawnego).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej - podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie - wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdzając, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej i wskazał, że w niniejszej sprawie nie zaszła potrzeba wydania przez wierzyciela odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska co do zgłaszanych zarzutów – ZUS bowiem jest zarówno wierzycielem, jak i organem egzekucyjnym. Ponadto stwierdził, że art. 31 u.s.u.s. nakazuje do należności z tytułu składek odpowiednio stosować m.in. art. 118 § 1 i 2 ord. pod., jednak "odpowiednie stosowanie" przepisów należy rozumieć jako powinność pełnego - lub ze zmianami - stosowania tych przepisów, ewentualnie jako powinność ich niestosowania w ogóle (to ostatnie ze względu na odmienne uregulowanie pewnych kwestii). Przepisy ord. pod. mogą mieć zastosowanie do należności z tytułu składek wówczas, gdy dana kwestia nie jest w ogóle unormowana w u.s.u.s. Skoro u.s.u.s. posiada samodzielną regulację terminu przedawnienia - nie ma podstaw do korzystania z regulacji, zawartych w innej ustawie (podobnie: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2010 r., II FSK 8/09)

Powyższy wyrok spółka zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie:

art. 118 § 2 ord. pod. w związku z art. 31 w związku z art. 32 u.s.u.s., poprzez niezastosowanie do należności składkowych, wynikających z decyzji z dnia 3 kwietnia 2006 r., ustanowionego w nim 3-letniego terminu przedawnienia;

art. 24 ust. 5d) w związku z art. 31 w związku z art. 32 u.s.u.s., poprzez jego błędne zastosowanie, wbrew kolizji wskazanych przepisów;

art. 2 w związku z art. 64 w związku art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, przez uznanie,

że -pomimo zaistniałej kolizji przepisów u.s.u.s. - do należności składkowych, wynikających z decyzji z dnia 3 kwietnia 2006 r. - znajdzie zastosowanie art. 24 ust. 5d) u.s.u.s., ustanawiający 5-letni okres przedawnienia, który jest mniej korzystny dla podmiotów, zobowiązanych do ponoszenia obciążeń publicznoprawnych,

art. 59. § 1 pkt 9 ord. pod. w związku z art. 31 w związku z art. 32 u.s.u.s., poprzez błędne przyjęcie, że zobowiązania składkowe, wynikające z decyzji z dnia 3 kwietnia 2006 r., nie wygasły wskutek przedawnienia po upływie 3-letniego terminu, wskazanego w art. 118 § 2 ord. pod.;

art. 3 § 1 oraz art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi

pomimo naruszenia przez organ art. 138 ust. 1 w związku z art. 144 k.p.a. w związku z art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 1 w związku z art. 18 oraz art. 59 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 118 § 2 ord. pod. w związku z art. 31 w związku z art. 32 ustawy o ubezpieczeniach społecznych;

- art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 34 § 1 oraz art. 34 § 4 u.p.e.a., poprzez brak kontroli przez sąd prawidłowości stanowiska wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W oparciu o powyższe spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

4. Kwestią najistotniejszą ze wskazanych w podstawach skargi kasacyjnej naruszeń prawa jest to, który z przepisów regulować powinien zagadnienie przedawnienia zobowiązań z tytułu składek w sytuacji orzeczenia o odpowiedzialności za te składki przez osobę trzecią. O zobowiązaniu osoby trzeciej z tego tytułu jest przecież mowa w art. 108 § 4 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s. Dylemat, który stanął przed sądem pierwszej instancji: zastosowanie art. 24 ust. 5 d) u.s.u.s., czy art. 118 § 1 i 2 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s., został przez niego rozwiązany prawidłowo. Otóż skoro rzecz dotyczy odpowiedzialności z tytułu nieopłacenia składek na ubezpieczenie społeczne to nie może budzić wątpliwości, że ustawą regulującą wymiar, pobór, przedawnienie należności z tytułu zobowiązań składkowych jest ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych. Sporną kwestią przedawnienia zobowiązania reguluje więc art. 24 ust. 5 d) u.s.u.s. stosownie do którego "przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana". Pojęcie "wydanie decyzji", o jakim tu mowa należy interpretować tak, jak przyjęto w uchwale NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., I FPS 5/07, ONSAiWSA 2008, nr 2, poz. 22, a więc tak, że nie oznacza ono jej doręczenia. Przepis ten wszedł w życie od dnia 1 stycznia 2003 r. (art. 23 ustawy z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 241, poz. 2074 ze zm.) - podobnie jak art. 24 ust. 1 tej ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, wydłużający termin przedawnienia zobowiązań z tytułu składek z 5 do 10 lat licząc od dnia ich wymagalności. Poza tym regulacja zawarta w tej ustawie zmieniającej wprowadzała też instytucję nieprzedawnienia się należności z tytułu składek zabezpieczonych hipoteką lub zastawem (art. 24 ust. 5 u.s.u.s.), zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań z tytułu składek (art. 24 ust. 5a, ust. 5b i ust. 6 u.s.u.s.), przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań z tytułu składek (art. 24 ust. 5c) u.s.u.s.), a także owo przedawnienie zobowiązania z tytułu składek, wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Zauważyć tu należy, że przepisy tej ustawy nie regulują kwestii przerwania, czy zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, gdyż w tym zakresie nie mają zastosowania ani art. 24 ust. 5 a) i ust. 5 b), ani art. 24 ust. 5 c) u.s.u.s., jako że te dotyczą zobowiązań płatnika składek, a nie osoby trzeciej. Zatem nie może budzić wątpliwości, że regulacja zawarta w art. 24 ust. 5 d) u.s.u.s. miała tu pierwotne zastosowanie.

5. Istotnie – co trafnie podnosi się w skardze kasacyjnej – w art. 31 u.s.u.s. ustawodawca wyliczył szereg przepisów z ord. pod., które do zobowiązań z tytułu składek stosuje się odpowiednio, a wśród nich także art. 118 § 1 i 2 ord. pod. Nietrafnie jednak podnosi się w skardze kasacyjnej, że wymienienie tego przepisu jest "błędem przy tworzeniu prawa". Zasadnie zwrócił uwagę sąd pierwszej instancji na to, że wyliczone przepisy ord. pod. należy stosować odpowiednio. Zarówno w piśmiennictwie, jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że odpowiednie stosowanie przepisów prawa polega na tym, że niektóre z nich są stosowane wprost, niektóre ze zmianami, a niektóre w ogóle nie będą miały zastosowania. Równocześnie zauważyć tu należy, że jednostkami redakcyjnymi aktów prawnych są nie tylko artykuły, paragrafy (ustępy), punkty, ale i zdania.

6. Z art. 118 § 1 ord. pod. wynika, że "nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat". Przepis ten ma zastosowanie do zobowiązań z tytułu składek odpowiednie, ale w rozumieniu: "ze zmianami". Zmiany dotyczą odpowiedzialności za zobowiązania składkowe, natomiast nie ulega zmianie 5 - letni okres dopuszczalności wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej (nota bene kwestia nieuregulowana w u.s.u.s.) liczony od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość składkowa. Ta okoliczność uzasadnia więc wyliczenie tego art. 118 § 1 ord. pod. wśród przepisów wskazanych w art. 31 u.s.u.s.

7. Z art. 118 § 2 zd. 1 ord. pod. wynika, że "przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej". Przepis ten nie będzie miał zastosowania do regulacji przedawnienia zobowiązania osoby trzeciej, wynikającego z decyzji o jej odpowiedzialności, jako że zagadnienie to zostało uregulowane odmiennie tak co do momentu, jak i terminu okresu przedawnienia. Natomiast ze zd. 2 § 2 art. 118 ord. pod., wynika, że "przepisy art. 70 § 2 pkt 1 i § 3–5 stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata". Przepis prawa zawarty w tym zdaniu reguluje kwestię zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania osoby trzeciej wynikającego z decyzji o jej odpowiedzialności (art. 70 § 2 pkt 1 ord. pod. w związku z art. 118 § 2 zd. 2 ord. pod. i art. 31 u.s.u.s.), przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania osoby trzeciej wynikającego z decyzji o jej odpowiedzialności (art. 70 § 3 i 4 ord. pod. w związku z art. 118 § 2 zd. 2 ord. pod. i art. 31 u.s.u.s.). Z kolei przepis art. 70 § 5 ord. pod. w związku z art. 118 § 2 ord. pod. i art. 31 u.s.u.s. dotyczy nieprzerywania biegu terminu przedawnienia zobowiązania zarówno płatnika składek, jak i osoby trzeciej za nie odpowiedzialne na skutek kolejnego wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Przepis art. 70 § 4 i § 5 ord. pod. mają bowiem zastosowanie do płatnika składek, jak i osoby trzeciej odpowiedzialnej z zaległości składowe. Nie sposób więc zasadnie twierdzić, że także art. 118 § 2 zd. 2 ord. pod. został błędnie wymieniony w art. 31 u.s.u.s. - a w konsekwencji - że jest także "błędem przy tworzeniu prawa", skoro zarówno art. 118 § 1 i § 2 zd. 2 mają odpowiednie zastosowanie do zobowiązań płatnika składek, jak i osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości z tytułu zobowiązań składowych. W związku z tym chybiona jest argumentacja skargi kasacyjnej, że instytucja przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne została dwukrotnie uregulowana: raz w art. 24 ust. 5 d) u.s.u.s. i drugi raz w art. 118 § 1 i 2 ord. pod. w związku z art. 31 u.s.u.s. Zakresy regulacji obu tych przepisów są różne co wyraźnie wykazano wyżej. Brak jest zatem jakichkolwiek podstaw prawnych do stosowna reguł kolizyjnych (lex specialis derogat legi generali, lex posteriori derogat legi priori). Bezzasadne jest też twierdzenie skargi kasacyjnej, jakoby na tę kwestię zwrócił uwagę Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 grudnia 2008 r., I UK 151/08, OSNP 2010, nr 11–12, poz. 46.

W wyroku tym Sąd Najwyższy stwierdził, co następuje:

W sprawie nie było konieczne rozstrzygnięcie, czy przedawnienie z art. 24 ust. 5d) ustawy systemowej wyprzedza przedawnienie z art. 118 § 2 ord. pod. (na zasadzie lex specialis). Ten drugi przepis stanowi o przedawnieniu zobowiązania, wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została doręczona, a pierwszy o przedawnieniu należności z tytułu składek wynikających z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana. Przedmiotem sprawy była natomiast sama odpowiedzialność osoby trzeciej i decyzja wydana dnia 4 lutego 2003 r. dotyczyła odpowiedzialności skarżącego za nieuiszczone przez spółkę składki (pierwsze – za marzec 1999 r.). Została doręczona skarżącemu w lutym 2003 r., o czym świadczy data wniesienia odwołania i jego twierdzenie w zarzucie procesowym o jej doręczeniu w tym dniu. W rozstrzygnięciach obu wyroków oraz w skardze pomija się jednak, że oba wskazane terminy są pochodne od powstania odpowiedzialności za składki. Przede wszystkim więc nie może być przedawniona odpowiedzialność za składki głównego (pierwotnego) dłużnika. Gdy idzie o odpowiedzialność osoby trzeciej w grę wchodzi termin z art. 118 § 1 ord. pod. Nie pozwala on wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło 5 lat. Na podstawie art. 31 i 32 ustawy systemowej termin ten stosuje się do odpowiedzialności za składki. Także okres przedawnienia, który w sprawie nie upłynął, miał pierwszoplanowe znaczenie dla odpowiedzi na pytanie, czy decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej mogła być wydana. Tłumaczy to różnicę między art. 118 ord. pod. i art. 24 ust. 5d ustawy systemowej. Pierwszy wszak wyraźnie w § 1 stanowi, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Osoba trzecia odpowiada za zaległe składki w okresie pięcioletnim, a nie dziesięcioletnim (tak jak dłużnik główny – art. 24 ust. 4 ustawy systemowej). Terminy, na których skupiał się skarżący, nie miały w sprawie zastosowania, gdyż decyzja objęta odwołaniem i kontrolą sądową dotyczyła tylko samego stwierdzenia odpowiedzialności osoby trzeciej za składki i w 2003 r. wobec składek należnych od marca 1999 r. mogła być wydana (art. 118 § 1 ord. pod.).

Wyraźnie więc Sąd Najwyższy – może nie dość jasno i wyraźnie – zwrócił uwagę na odmienne zakresy regulacji zawarte w art. 24 ust. 5 d) u.s.u.s. jak i w art. 118 § 1 i 2 ord. pod.

8. Z art. 59 § 1 pkt 9 ord. pod., mającego w sprawie zastosowanie także odpowiednie z mocy art. 31 ord. pod., wynika, że "zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek (...) przedawnienia". W rozpoznawanej sprawie do przedawnienia zobowiązania osoby trzeciej z tytułu składek nie doszło, gdyż okres przedawnienia tego zobowiązania wyniósł nie 3, a 5 lat.

9. W konsekwencji więc niezasadny jest także zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 2 w związku z art. 64 i art. 8 ust. 2 Konstytucji RP.

10. Z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. wynika, że wymienione w nim przesłanki będące podstawą zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny powinien uwzględnić urzędu. W rozpoznawanej sprawie organem egzekucyjnym (art. 19 ust. 4 u.p.e.a) był Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, jako uprawniony do stosowania niektórych środków egzekucyjnych, jest organem egzekucyjnym i równocześnie wierzycielem. Tym samym był on obowiązany do uwzględnienia przedawnienia z urzędu. Dlatego też pogląd zawarty w uchwale NSA z dnia 25 czerwca 2007 r., I FPS 4/06, ONSAiWSA 2007, nr 5, poz. 112: "wydawanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 u.p.e.a., w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe" ma tu także odpowiednie zastosowanie. Trafnie zatem także i to zagadnienie rozwiązał sąd pierwszej instancji. Nie można więc tu mówić także o naruszeniu art. 34 § 1, ani art. 34 § 4 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny, a art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez sąd pierwszej instancji.

Reasumując, wskazanie w art. 31 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) na obowiązek odpowiedniego stosowania art. 118 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) do zobowiązania osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne nie jest błędem legislacyjnym.

11. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a., a w zakresie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 210 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c), pkt 2 lit. a) rozporządzenia z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.).