Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1861/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.  37h  ust.  1,  art.  37j  ust.  1,  art.  37k  ust.  1
journal: Dz.U. 2012 poz 931
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jednolity
article: art.  2  pkt  31
journal: Dz.U. 2012 poz 1137
law: Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - tekst jednolity
article: art.  122,  art.  124,  art.  187  par.  1,  art. 188,  art.  191, art 193  1,  2 i  4,  art.  284a  3,  art.  288  2,  art.  201  par.  1  pkt  2 w zw. z  art. 121  par.  1,  art.  210  par.  4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.  151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Protokolant specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi A. K. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości opłaty paliwowej oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez A. K. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą G. (dalej jako: "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] określającą obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy wrzesień 2011 r. w wysokości 707 zł.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

W wyniku przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postępowania kontrolnego u skarżącej ustalono, że w kontrolowanym okresie A. K. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą G. Postępowanie wykazało także, że w miesiącach I-XII 2011 r. skarżąca na stację G. w P. dokonała nabycia wyrobów akcyzowych w łącznej ilości 419.500 litrów gazu LPG, z czego udokumentowała zakup wyłącznie 182.850 litrów. Czynności sprawdzające przeprowadzone u wskazanych przez skarżącą kontrahentów nie potwierdziły innych zakupów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że pozostałe zakupy gazu LPG, w ilości 236.650 litrów, pochodziły z nieznanego źródła i nie została od nich zapłacona akcyza.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] października 2013 r. nr [...] określił skarżącej zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym m.in. za miesiące od stycznia 2011 r. do grudnia 2011r.

W związku z powyższym właściwy w sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w S. postanowieniem nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej za okres rozliczeniowy wrzesień 2011 r., a następnie decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] określił skarżącej obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy wrzesień 2011 r. w wysokości 707 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w sierpniu 2011 r. czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym było nabycie przez skarżącą wyrobów akcyzowych w postaci 10.600 litrów (5.760,87 kg) gazu LPG znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Wskazana zaś czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, określona w art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, mieści się w definicji wprowadzenia na rynek krajowy gazu podlegającego opłacie paliwowej, zaś skarżąca spełnia ustawowe kryteria podmiotu, na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od tych wyrobów.

W wyniku rozpoznania sprawy na skutek odwołania Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż podstawę prawną określenia obowiązku w opłacie paliwowej za okres rozliczeniowy objęty postępowaniem stanowiły przepisy ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 931, ze zm., dalej jako: "ustawa o autostradach").

Dyrektor Izby wskazał następnie, że decyzją z dnia [...] października 2013 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił skarżącej zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r.

Podkreślił, iż decyzja organu kontroli skarbowej funkcjonuje w obiegu prawnym i nie została z niego wyeliminowana, z tego względu nie można pominąć jej ustaleń w zakresie podatku akcyzowego, skoro wywierają one wpływ na opodatkowanie w zakresie opłaty paliwowej. Wyjaśnił, iż w sprawie przyjęto ustalenia poczynione w decyzji organu kontroli skarbowej, wiążącej w dacie orzekania przez organ podatkowy I instancji, jak i w dacie wydania decyzji Dyrektora Izby, zatem brak jest podstaw, aby podważać te ustalenia. Dodał, iż ewentualna zmiana decyzji w zakresie wymiaru podatku akcyzowego może stanowić przesłankę do wznowienia postępowania w zakresie opłaty paliwowej.

Dyrektor Izby zauważył, iż skarżąca w miesiącach od stycznia do grudnia 2011 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej na stacji paliw w P. dokonała na podstawie faktur VAT zakupu 182 850 litrów gazu LPG. Z wyjaśnień zawartych w protokole przesłuchania z dnia [...] listopada 2012 r. wynika, iż cały zakup dokumentowany był fakturami VAT. Skarżąca wyjaśniła ponadto, że cały obrót na tej stacji ewidencjonowany był za pomocą kasy rejestrującej. Łączna wartość sprzedaży brutto zaewidencjonowana na kasie fiskalnej w okresie objętym postępowaniem kontrolnym wyniosła 679.182,88 zł i dotyczyła sprzedaży 229.007,39 litrów gazu LPG oraz 1.929 butli.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, iż powyższe nie jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Zgromadzony materiał dowodowy obejmujący, m.in.: odręczne ewidencje zakupu i sprzedaży (zeszyty formatu A5) oraz zeznania świadków wskazał bowiem, na brak części faktur zakupu dokumentujących nabycie gazu LPG na stację w P., zaś w kasie rejestrującej nie ujęto części wartości sprzedaży dokonanej na tej stacji.

Analiza zapisów w ww. zeszytach wskazuje, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. wartość zakupu gazu LPG wyniosła brutto 944.019,31 zł i dotyczyła nabycia 419.500 litrów gazu LPG.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzono, iż faktyczny zakup oraz sprzedaż na ww. stacji nie były w całości dokumentowane.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że zeszyty zabezpieczone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B., stanowiły faktyczne ewidencje zakupu.

Ustalono, że skarżąca w miesiącach od stycznia do grudnia 2011 r. na stację paliw w P. dokonała nabycia 419.500 litrów gazu LPG, z czego udokumentowała zakup wyłącznie 182.850 litrów. Czynności sprawdzające przeprowadzone u wskazanych przez skarżącą kontrahentów nie potwierdziły innych zakupów.

W ocenie Dyrektora Izby, z powyższego jednoznacznie wynika, że pozostałe zakupy gazu LPG, w ilości 236.650 litrów, pochodziły z nieznanego źródła i nie została od nich zapłacona akcyza. Na skarżącej w okresach rozliczeniowych od stycznia 2011 r. do grudnia 2011 r. ciążył zatem obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu nabycia 236 650 litrów gazu LPG, od którego nie została zapłacona akcyza.

Biorąc pod uwagę ustalony w sprawie stan faktyczny Dyrektor Izby przyjął, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku postępowania kontrolnego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie po ponownym rozpatrzeniu sprawy podzielił stanowisko zaprezentowane w decyzji organu I instancji zgodnie z którym w okresie rozliczeniowym objętym postępowaniem paliwo w ilości 10.600 litrów stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą. Wskazał, iż stosownie do art. 37l ust. 1 ustawy o autostradach podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o którym mowa w art. 37h, od jakich producent paliw silnikowych, importer paliw silnikowych lub podmiot dokonujący sprzedaży detalicznej tego gazu są obowiązani zapłacić podatek akcyzowy. Moment powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej ustawodawca określił w art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach, na mocy którego obowiązek ten powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Podkreślił, że w podatku akcyzowym obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze, że ustawodawca w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie wprowadził jednoznaczny, nie budzący wątpliwości interpretacyjnych zapis, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie i posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku postępowania kontrolnego nie ustalono, że podatek został zapłacony, odmienna interpretacja przepisów od tej dokonanej przez organy podatkowe stanowiłaby naruszenie zasady praworządności.

Dodał, że organy podatkowe nie mogły pominąć art. 37h ust. 1, ust. 2 ustawy o autostradach, w myśl którego wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy o biokomponentach i biopaliwach ciekłych, stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie paliwowej. Natomiast przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1. rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

W oparciu o powyższe organ odwoławczy przedstawił określenie zobowiązania podatkowego z tytułu opłaty paliwowej za okres rozliczeniowy wrzesień 2011 r.:

10.600 litrów : 1,84 l/kg = 5.760,87 kg

5.760,87 kg x 122,82 zł/1000 kg = 707,00 zł

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...], wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122 oraz art. 187 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez orzeczenie w sprawie na podstawie nieprawidłowo i jednostronnie przyjętego stanu faktycznego, bez przeprowadzenia mających istotne znaczenie dla sprawy, wnioskowanych przez Stronę dowodów, a wobec tego także poprzez niezastosowanie przepisu art. 233 § 2 tej ustawy, pomimo wystąpienia przesłanek do uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Skarżąca zarzuciła też naruszenie w związku z powyższym art. 188 O.p., zgodnie z którym "wystarczające" stwierdzenie okoliczności oznacza dokonanie ustaleń bezspornych; organ podatkowy nie może zaniechać przeprowadzenia dowodu mającego istotne znaczenie w sprawie,

2) art. 210 § 4 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez zamieszczenie w uzasadnieniu skarżonych decyzji nieprawidłowego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, co jest wyrazem wadliwego stosowania prawa materialnego i procesowego przez organ I instancji,

3) art. 127 O.p. poprzez ocenę okoliczności sprawy w stosunku do ustaleń decyzji Organu I instancji w sposób niezgodny z art. 220 § 1 O.p., wedle którego postępowanie odwoławcze polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy przez inny organ administracji (odwoławczy), w granicach wyznaczonych przedmiotem postępowania.

W ocenie skarżącej organ odwoławczy powielił tylko argumenty organu I instancji, co jest wyrazem nierozpatrzenia dwukrotnie istotnych okoliczności sprawy, w tym dowodów je potwierdzających,

4) art. 191 w zw. z art. 120 oraz art. 212 zd. I Ordynacji podatkowej - poprzez nieuprawnione założenie o związaniu Organów obu instancji w niniejszej sprawie decyzją Dyrektora UKS w B. z [...] października 2013 r., [...], w sprawie podatku akcyzowego, pomimo jej nieostatecznego charakteru i wbrew art. 4 O.p., zgodnie z którym obowiązek poniesienia daniny publicznej wynika z ustawy, a nie z decyzji administracyjnej,

5) art. 37j ust. 1 pkt 4 oraz art. 37k ust. 1 i art. 37l ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji, gdy istnienie obowiązku podatkowego oraz wysokość zobowiązań w podatku akcyzowym oraz ilości spornego gazu nie zostały jednoznacznie i wiążąco ustalone - wobec zaskarżenia i nieostatecznego charakteru decyzji w sprawie podatku akcyzowego jak też nieprawomocnego charakteru ustaleń prawnych i faktycznych tej decyzji,

6) art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 § 1 O.p. - poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sprawie opłaty paliwowej pomimo istnienia zagadnienia wstępnego, którego rozstrzygnięcie miało wpływ na załatwienie spraw zaskarżoną odwołaniem decyzją organu I instancji.

W treści uzasadnienia skargi, skarżąca rozwinęła postawione zarzuty podnosząc przede wszystkim przyjęcie w postępowaniu podatkowym ustaleń faktycznych z decyzji organu kontroli skarbowej w przedmiocie podatku akcyzowego wobec braku w obrocie prawnym decyzji ostatecznej.

Skarżąca podniosła, iż organy podatkowe wydały decyzje w sprawie opłaty paliwowej na podstawie nieostatecznej decyzji w sprawie podatku akcyzowego. Oparcie się wyłącznie na nieostatecznej decyzji podatkowej w sprawie podatku akcyzowego nie mogło zaś być podstawą do wydania decyzji w sprawie opłaty paliwowej. Skarżąca stanęła na stanowisku, że organy podatkowe winne były przeprowadzić odrębne postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie, pozytywnie rozpatrzyć jej wnioski dowodowe, a nie koncentrować się wyłącznie na ustaleniach z innego postępowania, które to ustalenia w jej ocenie były nieprawidłowe.

W ocenie skarżącej skoro przedmiotem kontroli skarbowej była prawidłowość obliczania i wpłacania opłaty paliwowej to wobec prowadzenia postępowania w tej sprawie przez organ kontroli skarbowej ten właśnie organ winien był ewentualnie orzekać decyzją.

Ponadto skarżąca zarzuciła odmowę zawieszenia postępowania administracyjnego w sprawie opłaty paliwowej pomimo istnienia zagadnienia wstępnego, którego rozstrzygnięcie miało wpływ na załatwienie niniejszej sprawy, a także niewyjaśnienie zasad i sposobu przeprowadzenia oszacowania podstawy opodatkowania, oraz przyjętej przez organ kontroli skarbowej metody.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Rozpoznawana sprawa dotyczy obowiązku zapłaty opłaty paliwowej. Opłata paliwowa uregulowana została w ustawie z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 931 z późn. zm.)

Zgodnie z przepisem art. 37h ust. 1 ustawy o autostradach (w brzmieniu obowiązującym w kwietniu 2008) wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. Nr 169, poz. 1199 oraz z 2007 r. Nr 35, poz. 217), stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym, podlega opłacie zwanej dalej "opłatą paliwową".

Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz (ust. 2 art. 37h ustawy o autostradach). Natomiast paliwami silnikowymi oraz gazem o których mowa w ust. 1, są wymienione w ust. 3 produkty o określonych symbolach PKWiU i odpowiadających im kodach CN, w tym oleje napędowe i wyroby przeznaczone do użycia jako paliwa do silników samochodowych, bez względu na symbol PKWiU.

W myśl art. 37j ust. 1 ustawy o autostradach obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na :

1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo

2) importerze paliw silnikowych oraz gazu, albo

3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo

4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37j ust.1, są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h (art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach).

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy ustawy o autostradach obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej powiązany został z istnieniem po stronie podmiotu podlegającego na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Dla określenia zobowiązania w opłacie paliwowej wystarczające jest ustalenie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i ilości paliwa, od którego sprzedaży podatnik zobowiązany był zapłacić podatek akcyzowy.

W sprawie niniejszej skarżącej określono zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym m.in. za okres rozliczeniowy wrzesień 2011 r. Tym samym strona jest zobowiązana do uiszczenia opłaty paliwowej od paliwa za okresy, za które określono jej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, w tym za w/w okres.

Obowiązek taki wypływa wprost z art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy o autostradach. Jak wynika bowiem z przepisów powołanej ustawy obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej związany został nierozerwalnie ze zobowiązaniem w podatku akcyzowym. Dopóki zatem istnieje decyzja określająca skarżącej zobowiązanie w podatku akcyzowym za wrzesień 2011 r., dopóty decyzja określająca mu zobowiązanie w opłacie paliwowej za ten miesiąc nie może być uznana za decyzję naruszającą prawo.

Zasadnie także organu działające w sprawie określiły wysokość tej opłaty.

Stosowne wyliczenia w tej materii przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (zob. str. 10 tegoż uzasadnienia) i jest ono prawidłowe. Sąd zwraca uwagę w tym miejscu także na właściwą ocenę (dokonaną przez organ) danych ujawnionych w zeszytach zabezpieczonych przez pracowników UKS w B. To właśnie te dane obrazowały faktyczne zakupy i stanowiły ich ewidencję, co oznacza, iż cały rzeczywisty obrót jaki miał miejsce na stacji paliw w P. nie był dokumentowany należycie. Niewątpliwie bowiem w kasie rejestrującej znajdującej się na tejże stacji nie ujęto części wartości dokonanej tam sprzedaży.

W ocenie Sądu dane z dokumentów w postaci zapisów znajdujących się w zabezpieczonych zeszytach mają niewątpliwie większą wartość dowodową niż wyjaśnienia podatnika, czy też zatrudnionych przez niego pracowników, a to ze względu na bezpośrednie zainteresowanie korzystnym dla podatnika rozstrzygnięciem. Stały się one podstawą decyzji wydanej przez organ kontroli skarbowej. Decyzja ta funkcjonuje w obrocie prawnym. Choćby dlatego nie można pominąć ustaleń poczynionych w tamtym postępowaniu (w zakresie podatku akcyzowego), albowiem niewątpliwie mają one znaczenie dla opodatkowania w zakresie opłaty paliwowej.

Nie mogą mieć decydującego znaczenia w sprawie także i te dokumenty, które powstały na zlecenie strony i to niezależnie od tego kto jest ich autorem (opinie, ekspertyzy). Mają one bowiem charakter dokumentów prywatnych.

Zatem organ określając opłatę paliwową, mógł oprzeć się na nieostatecznej decyzji Dyrektora UKS określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Nic bowiem nie stoi na przeszkodzie aby dokonać określenia zobowiązania publicznoprawnego na podstawie nieostatecznej decyzji. Żaden z przepisów nie nakazuje określania wysokości opłaty paliwowej na podstawie ostatecznej decyzji. Mimo, że podstawa wymiaru tej opłaty związana jest ze zobowiązaniem podatkowym, to są to dwa odrębne postępowania administracyjne.

Ponadto, trzeba także zauważyć, że w myśl wyroku WSA w Warszawie z 30 marca 2012 r., sygn. Akt III SA/Wa 984/11 (orzeczenia.nsa.gov.pl), którego tezę Sąd akceptuje, wysokość opłaty paliwowej jest ściśle powiązana z ustaloną podstawą opodatkowania w podatku akcyzowym. W sytuacji, w której podstawa opodatkowania określona została w decyzji organu pierwszej instancji - decyzja taka w chwili rozpoznawania sprawy dotyczącej opłaty paliwowej wiąże strony postępowania.

Sąd w składzie orzekającym w całości także za zasadne uznaje tezę wskazaną w ww. wyroku, że "fakt złożenia odwołania od decyzji w sprawie określenia wysokości podatku akcyzowego (...) nie powodował braku możliwości kontroli legalności decyzji w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej. (...) Nie ulega wątpliwości, iż ewentualna zmiana podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym będzie przesłanką do wznowienia postepowania w sprawie określenia wysokości opłaty paliwowej."

Co więcej brak w dniu wydawania zaskarżonej decyzji ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie dot. określania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, nie stanowił podstaw do powtarzania szczegółowych ustaleń dokonanych już w postępowaniu w sprawie podatku akcyzowego.

Tym samym, wbrew twierdzeniom skarżącego, brak było podstaw prawnych do zawieszenia postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania publicznoprawnego w opłacie paliwowej do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Ponadto za powyższym przemawia także fakt, że zarówno w przedmiocie zobowiązania podatkowego, jak również opłaty paliwowej orzekał Dyrektor Izby Celnej jako organ odwoławczy. Dlatego też tożsamość organów orzekających miała także wpływ na brak zagadnienia wstępnego w przedmiotowej sprawie.

Jeśli chodzi o pozostałe zarzuty skargi to także i one nie są zasadne. Zdaniem Sądu procedowanie w sprawie prowadzone było w zgodzie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie naruszono także zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji Podatkowej). Z zasady tej wynika obowiązek dla organu wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą. W ocenie Sądu obowiązek ten został wykonany należycie. Podkreślenia wymaga również, że zgodnie z art. 124 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Przepis art. 124 Ordynacji podatkowej wyraża tzw. zasadę przekonywania, która odzwierciedla się, m.in. w prawidłowym uzasadnieniu decyzji, wyjaśniającym podstawę faktyczną i prawną decyzji, co w ocenie Sądu organy podatkowe obydwu instancji uczyniły.

Wskazać należy także, iż zgodnie z przepisami art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy - co oznacza, że organ, dokonując jego oceny, nie może pominąć jakiegokolwiek przeprowadzonego dowodu; może uwzględnić żądanie strony, dotyczące przeprowadzenia dowodu na okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te zostały stwierdzone innymi dowodami, oraz ocenić na podstawie całokształtu zgromadzonych dowodów, czy dana okoliczność została udowodniona. Ponadto stosownie do treści art. 181 w związku z art. 193 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, nit. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Granice prowadzenia postępowania wyjaśniającego wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji uchybień, które usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

Trzeba w tym miejscu podkreślić raz jeszcze, że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej brak było podstaw do powtarzania szczegółowych ustaleń postępowania w przedmiocie podatku akcyzowego, gdyż w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej wystarczające było ustalenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem był gaz LPG oraz ilość tego gazu, od którego podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy.

Z powyższego względu za bezpodstawny uznać należy także zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sprawie niniejszej (tj. w sprawie opłaty paliwowej).

Za nieuzasadniony Sąd uznaje zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 120 O.p. Uzasadnienie kwestionowanej decyzji spełnia bowiem wszystkie wymogi przewidziane w art. 210 § 4 O.p. Jest ono jasne i przekonujące. Jego analiza w żadnym razie nie uzasadnia tezy jakoby organ przy podejmowaniu zaskarżonej decyzji kierował się kryteriami bądź regulacjami pozaprawnymi.

Nie można podzielić także zarzutu naruszenia art.127 O.p. Nie jest bowiem prawdą jakoby organ odwoławczy powielił bezkrytycznie rozstrzygnięcie organu I instancji oraz argumentację tegoż organu. Przeczy temu analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W jego treści odniesiono się bowiem do wszystkich argumentów przywołanych w odwołaniu strony.

Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.