Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 452/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6
journal: Dz.U. 2007 nr 68 poz 450
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jedn.
article: art. 187 par. 1;  art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2014 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia[...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od czynności cywilno prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

VIII SA/Wa 452/14

UZASADNEINIE

Przedmiotem skargi Pani A. G.-H. (dalej: "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej" "organ odwoławczy") z [...] marca 2014 r. nr [...] utrzymująca po rozpatrzeniu odwołania decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.- [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu nabycia w drodze umowy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...] w budynku położonym przy ul. K. [...] w W..

Skarżąca na podstawie umowy sprzedaży z [...] lipca 2009 r. zakupiła spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni [...] m. kw, położonego na dziesiątym piętrze, składającego się z trzech pokoi, kuchni, przedpokoju, łazienki i wc wraz z przynależną piwnicą za cenę [...] zł. W § 5 umowy strony uzgodniły, że sprzedająca będzie dożywotnio zamieszkiwać w całym przedmiotowym lokalu mieszkalnym i w związku z tym będzie ponosić przez cały czas korzystania z tego lokalu wszelkie opłaty związane z eksploatacja lokalu. Od tej umowy sporządzający ją notariusz jako płatnik pobrał podatek od czynności prawnych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68 poz. 450, dalej: "u.p.c.c.") w kwocie [...] zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- [...] postanowieniem z [...] sierpnia 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. W toku postępowania ustalono, że lokal znajduje jest w stanie wymagającym generalnego remontu. Organ I instancji wezwał skarżącą do przedstawienia dowodów mogących mieć wpływ na określenie podstawy opodatkowania, wskazując, że na podstawie wstępnej oceny wartość lokalu określono na [...] zł na podstawie informacji o transakcjach odnotowanych w systemie CZM w okresie od [...].07.2008 do [...].07.2009 r. Transakcje te dotyczyły podobnych [...] mieszkań, ceny za 1 m2 wynosiły od [...] zł do [...] zł za 1 m2 .

Skarżąca w odpowiedzi na to wezwanie podała, że jest to spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, które nie zostało przekształcone w odrębną własność lokalu, gdyż spółdzielnia ma nieuregulowany stan prawny. Wskazała też na znaczny spadek cen lokali mieszkalnych wobec globalnego kryzysu gospodarczego, nawet o 38% w 2009 r., a także na fakt, że była właścicielka lokalu nadal zajmuje cały lokal mieszkalny.

Organ powołał biegłego rzeczoznawcę, który sporządził operat szacunkowy.

W operacie tym wskazał między innymi, że wycena nie uwzględnia przejętych przez nabywcę długów i ciężarów. Swoją wycenę oparł na art. 154 ustawy o gospodarce nieruchomościami i przepisach § 3-25 Rozporządzenia rady ministrów z dnia

21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207 z 2004 r. poz. 2109), stosując podejście porównawcze, metodą korygowania ceny średniej. Wskazał, że w latach 2008 i 2009 w okolicy zanotowano kilkanaście porównywalnych transakcji, gdzie ceny kształtowały się na poziomie od ok. [...] zł/m2 do ok. [...] zł/m2. Do porównania uwzględnił [...] transakcji

z 2008 r. i [...] z 2009 r. Z zestawienia tego przyjął bazową średnią cenę za 1 m2

w wysokości [...] zł, a stosując wskaźniki korygujące przyjął cenę przedmiotowego lokalu na kwotę [...] zł. Wartość z tego operatu Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...] przyjął za podstawę opodatkowania i na podstawie przepisów art. 1 ust. 1 pkt 1 lit a, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 2-4 oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.c.c. określił zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych na kwotę [...] zł.

Skarżąca wniosła odwołanie podnosząc, że przedmiotowy lokal do dnia złożenia odwołania zajmuje nadal była właścicielka, budynek został wybudowany z latach 60-tych z "wielkiej płyty", a cena zapłacona przez nią odpowiada wartości rynkowej. Powołała się też na brak księgi wieczystej, co uniemożliwia zaciągniecie kredytu pod zabezpieczenie hipoteczne, znaczne zużycie budynku. Podniosła, że organ podatkowy wszczyna postępowania kilka lat po transakcji, gdy trudno już odszukać informacje

o tym, jakie ceny wówczas były stosowane przy podobnych transakcjach, podczas gdy organ na bieżąco otrzymuje od notariuszy informacje o cenach transakcyjnych. Podniosła też, że organ I instancji wszczynając postępowanie określił wartość rynkową na kwotę niższą niż biegły, to jest na [...] zł, a biegły dokonał takiej wyceny, by powodowała obciążenie podatnika kosztami sporządzenia opinii.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w wyniku rozpatrzenia skargi utrzymał

w mocy decyzją organu I instancji. Operat szacunkowy organ uznał za rzetelny, odpowiadający wymogom art. 6 ust. 2 u.p.c.c. oraz art. 514 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Organ odwoławczy podniósł, że nie kwestionuje ceny transakcyjnej, a tylko wartość rynkową. Zarzut zaplanowanej korelacji pomiędzy wartością mieszkania przyjętą przez biegłego a ceną transakcyjną uznał za gołosłowny. Wskazał, że określona przez rzeczoznawcę metoda umożliwia dokładniejszą wycenę niż wynikająca z systemu rejestracji transakcji CZM. Wyjaśnił też, że prawo dożywotniego zamieszkiwania przez sprzedająca w lokalu nie wpływa na wartość rynkową zgodnie

z art. 6 ust. 2 u.p.c.c.

Skarżąca wniosła w terminie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. domagając się jej uchylenia jako sprzecznej z art. 6 ust. 2 u.p.c.c. Podtrzymała zarzuty zawarte

w odwołaniu. Podniosła, że zapłacona przez nią cena uwzględniała to, że sprzedająca miała nadal zamieszkiwać w przedmiotowym mieszkaniu, a taki dług jak prawo korzystania z nieruchomości rzutuje na wysokość ceny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest uzasadniona, choć z innych przyczyn, niż w niej wskazane.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy podatkowe w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga

w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia mających podstawowe zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego, to jest art. 6 u.p.c.c., została dokonana przez organy prawidłowo.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.c.c. wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia z dnia dokonania tej czynności bez odliczania długów

i ciężarów. Z przepisu tego wyraźnie wynika, że brak jest podstawy prawnej dla ustalenia wartości rynkowej nieruchomości dla celów podatku od czynności prawnych

z uwzględnieniem obciążającego ją prawa dożywocia. Do takich właśnie długów

i ciężarów, o jakich mowa w tych przepisach należy zaliczyć określone w § 5 przedmiotowej umowy sprzedaży prawo do dożywotniego zamieszkiwania przez sprzedającą w sprzedanym lokalu. Dlatego też to postanowienie umowne nie mogło wpływać na określenie wartości rynkowej lokalu, o jakiej mowa w art. 6 ust. 2 u.p.c.c. Wobec ocenienie wartości rynkowej na inna kwotę niż podana w umowie, organ miał też prawo zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.c.c. wezwać skarżącą do określenia właściwej podstawy opodatkowania, to jest ceny rynkowej i w przypadku bezskuteczności tego wezwania dokonać określenia tej wartości rynkowej.

Jednak działanie organu w części dotyczącej określenia podstawy opodatkowania naruszało przepisy postępowania. Jak wynika z art. 6 ust. 4 u.p.c.c. to nie biegły czy rzeczoznawca dokonuje określenia wartości rynkowej przedmiotu umowy. Przepis ten wyraźnie stanowi, że takiego określenia wartości dokonuje organ podatkowy z uwzględnieniem opinii biegłego. Jest więc taka opinia (operat), nawet dokonana zgodnie z wymogami art. 154 ustawy o gospodarce nieruchomościami, tylko jednym z dowodów, które organ ma brać pod uwagę przy ustaleniu faktycznym – określeniu wartości rynkowej. W sprawie znajdowały się inne dowody, których uwzględnienie mogło wpływać na wynik sprawy. Były to informacje z bazy CZM

o cenach transakcyjnych akceptowanych przez organy podatkowe za porównywalne lokale (w podobnej lokalizacji, w podobnych budynkach, o podobnej wielkości i stanie zużycia wymagającym generalnego remontu). Tylko jedno ze wskazanych tam mieszkań było wzięte pod uwagę przez rzeczoznawcę do sporządzenia operatu szacunkowego, i to jedno z droższych. Wykaz z BZM wskazywał na mieszkania porównywalne o cenach za 1 m2 nawet poniżej [...] zł, a najwyższe z tych cen (ok. [...] zł za 1 m2) były o ok. [...] zł za 1 m2 niższe od ceny przyjętej przez rzeczoznawcę w operacie dla mieszkania przedmiotowego. Organ odwoławczy nazbyt lakonicznie odniósł się do zarzutu skarżącej co do tego, że organ I instancji ocenił wstępnie cenę rynkową przedmiotowego mieszkania na znacznie niższą niż wyliczona w operacie przez rzeczoznawcę. Ani rzeczoznawca, ani organy podatkowe nie wskazały na żadne konkretne cechy porównywanych mieszkań (w operacie i w bazie CZM), które wskazywałyby na to, że lokale przyjęte do porównania w operacie bardziej odpowiadały właściwościom przedmiotowego mieszkania w zakresie określenia wartości rynkowej.

W ocenie Sądu takie postępowanie stanowi o naruszeniu przez organy podatkowe, a zwłaszcza przez organ odwoławczy przepisów Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, dalej: "Ordynacja podatkowa"). Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie spełnia wymogów określonych w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż organ nie wywiązał się wystarczająco z obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, chociaż obowiązek taki wynika tez z podstawowych zasad postępowania podatkowego: zawartej w art. 122 zasady prawdy obiektywnej nakazującej organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wynikającej z art. 121 § 1 zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Przyjęcie wartości rynkowej z pominięciem cen porównywalnych lokali z bazy CZM stanowiło też

o przekroczeniu wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny materiału dowodowego, gdyż organ nie wyjaśnił należycie, dlaczego nie wziął pod uwagę cen porównywalnych lokali z bazy BZM, zwłaszcza, że ceny te były przyjęte przez organ I instancji na wstępnym etapie postępowania w sprawie. Te naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem przyjęcie do określenia wartości rynkowej przedmiotowego lokalu cen za porównywalne lokale

z bazy CZM mogło wpłynąć na istotne obniżenie podstawy opodatkowania. Ponowie rozpoznając sprawę organy podatkowe będą zobowiązane dokonać określenia wartości rynkowej bez tych uchybień, zwracając uwagę na to, by wycena uwzględniała porównanie z wszystkimi porównywalnymi cenami mieszkań wymienionych

w materiałach dowodowych, ze szczególnym uwzględnieniem mieszkań o cechach najbardziej zbliżonych do przedmiotowego.

Biorąc to wszystko pod uwagę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. należało uchylić zaskarżoną decyzję. Ponieważ i decyzja organu I instancji była dotknięta wskazanymi wyżej wadami, na podstawie art. 135 p.p.s.a. i tę decyzję wyeliminować z obrotu prawnego. W pkt 2 wyroku orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach nie orzekano ze względu na brak wniosku skarżącej w tym zakresie.