Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 422/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2009-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 3 pkt 1, 3
journal: Dz.U. 1994 nr 89 poz 414
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.
article: art. 21 par. 2, 3, art. 81, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 par. 1, 3, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 47 par. 1
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta,, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2009r. sprawy ze skargi T. S.A w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia [...] znak: [...] określającą T. P. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2007r. w kwocie 284.260 zł.

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wyjaśniło, że nie jest zasadna dokonana przez skarżącą Spółkę korekta deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007r. W uzasadnieniu korekty Spółka stwierdziła, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie mogą być kwalifikowane jako: samodzielne budowle w rozumieniu prawa budowlanego, instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem.

Organ odwoławczy nie zgodził się z tym stanowiskiem. Powołując się na treść art. 2 ust. 1 pkt 3) i art. 1a ust. 1 pkt 2) ustawy o opłatach i podatkach lokalnych, a także art. 3 pkt 3), art. 3 pkt 9) i art. 3 pkt 1) lit. b) ustawy Prawo budowlane organ wyjaśnił, że kanalizacja kablowa wraz z zamieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi tj. kablami i przewodami stanowią całość techniczno-użytkową. Kanalizacja stanowi osłonę linii telekomunikacyjnych i nie istnieje sama dla siebie, co wynika z tego, że linie telekomunikacyjne mogą też funkcjonować bez kanalizacji. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla sieci telekomunikacyjnych, którą tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe stanowiące całość techniczno-użytkową.

W ocenie organu stan faktyczny sprawy nie jest sporny i nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w postaci oględzin czy opinii biegłego. Spór dotyczy interpretacji przepisów prawa, zatem zasadnie za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto dane faktyczne co do wartości linii kablowych podane przez Spółkę w korekcie deklaracji z dnia 25 czerwca 2007r. Nie budziły one wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością i nigdy nie były kwestionowane. Spółka nie wskazuje na niezgodność tych danych co do wartości nieruchomości z rzeczywistym stanem rzeczy, co czyni bezzasadnymi jej zarzuty co do nie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

W dalszej części decyzji organ przytoczył wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2006r. sygn. akt FSK 2316/04. Podzielając stanowisko w nim zawarte Kolegium podniosło, że bezzasadne jest odwoływanie się Spółki do postanowień rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. Jest to bowiem rozporządzenie wykonawcze do Prawa budowlanego wyłącznie na użytek procesu budowlanego, a nie dla celów podatkowych. Bezzasadne jest również odwoływanie się do pojęcia budowli w znaczeniu słownikowym, gdyż znaczenie tego pojęcia wyjaśnia wystarczająco definicja z art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego, do którego odsyła art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Wbrew stanowisku strony, okoliczność, że linie telekomunikacyjne nie zawsze muszą być umieszczone w kanalizacji, gdyż mogą także być umieszczone bezpośrednio w ziemi, nie oznacza, że nie są budowlą i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jest to bowiem sieć techniczna stanowiąca budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Natomiast w sytuacji występującej w sprawie budowlą są zarówno kable jak i kanały połączone w całość techniczno-użytkową.

Odnosząc się do zarzutu strony polegającego na wydaniu decyzji wobec strony nie będącej podatnikiem, tj. T. P. S.A. w L. zamiast T. P. S.A. w W. organ wyjaśnił, że niedopełnienie przez organ I instancji wymogu oznaczenia w treści decyzji prawidłowej siedziby podatnika i adresu w W. nie wpłynęło na prawa skarżącego tj. T. P. S.A. z siedzibą w W. jako strony postępowania administracyjnego. Świadczy o tym fakt prawidłowego doręczenia pełnomocnikowi strony skarżącej zaskarżonej decyzji i wniesienie przez niego w terminie odwołania. W ocenie Kolegium, nazwa T. P. S.A. jaka została użyta w treści zaskarżonej decyzji oraz w postanowieniu Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia [...] roku wszczynającym postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007 w stosunku do podatnika, jest firmą tożsamą z nazwą podatnika figurującą w Krajowym Rejestrze Sądowym, więc nie może być żadnych wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe z tytułu przedmiotowego podatku powstało w stosunku do tego właśnie podmiotu. Ponadto Kolegium wyjaśniło, że organ podatkowy przyjął adres podatnika taki, jaki figuruje w ewidencji gruntów dotyczącej nieruchomości będącej przedmiotem sprawy oraz jaki został wskazany z złożonych korektach deklaracji podatkowych.

Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. złożyła T. P. S.A. w W.. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej,

- art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 122 w związku z art. 180, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej skarżąca podniosła, że wbrew stanowisku Kolegium, stan faktyczny sprawy nie jest niesporny. Organ powinien był przeprowadzić postępowanie dowodowe, w którym należało ustalić, czy należące do T. P. S.A. linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także ustalić wartość tych linii. W ocenie strony organ nie wskazał dowodów, z których wynikałoby, że linie kablowe pozostają w związku technicznym z kanalizacją kablową, tzn. że istnieje fizyczne powiązanie między kablem i kanalizacją, ograniczając się tylko do błędnego wykazania związku o charakterze użytkowy (funkcjonalnym). Ponadto organy nie ustaliły, jaka jest wartość tych "budowli".

W ocenie strony zaskarżona decyzja narusza również art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 Ordynacji podatkowej w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem podatnik złożył korektę tej deklaracji, w której wskazał inną niż pierwotnie podstawę opodatkowania i inną niż pierwotnie wysokość podatku do zapłaty, to nie można uznać danych zawartych w pierwotnie złożonej deklaracji za dowód okoliczności w niej ujawnionych. Pierwotnie złożona przez podatnika deklaracja podatkowa, wskutek korekty, nie ma mocy wiążącej. Punktem odniesienia dla organu podatkowego przy korygowaniu wartości budowli w związku ze stwierdzonymi jego zdaniem nieprawidłowościami powinna być zatem korekta deklaracji podatkowej, nie zaś deklaracja pierwotna. Na organie podatkowym ciążył więc obowiązek wykazania, że skorygowana deklaracja jest nieprawidłowa i w tym celu powinien przedstawić dowody.

Wskazując na naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych skarżąca zarzuciła, iż Kolegium wadliwie uznało, że związek techniczno-użytkowy oznacza jedynie związek funkcjonalny (użytkowy). Pominięto przy tym kwestię braku powiązania technicznego a więc fizycznego pomiędzy liniami a kanalizacją. Z art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane wynika, że tylko w przypadku, gdy urządzenia lub instalacje pozostają z budowlą w związku zarówno o charakterze użytkowym (funkcjonalnym) jak i w związku o charakterze technicznym, stanowią część składową budowli. Nie wystarczy więc wykazać związku o charakterze użytkowym, aby uznać, że urządzenie lub instalacja stanowi część składową budowli.

Spółka zaznaczyła, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przy definiowaniu budowli nie odwołuje się wyłącznie do przepisów ustawy - Prawo budowlane, ale do przepisów prawa budowlanego. Do przepisów prawa budowlanego należy również rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005r. Uprawnione jest zatem odwołanie się do treści tego rozporządzenia przy ocenie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zakresie budowli.

Spółka, powołując się na treść art. 1a ust. 1pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zakwestionowała uznanie, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej są instalacjami lub urządzeniami stanowiącymi całość techniczno-użytkową z kanalizacją. Linie kablowe nie są bowiem powiązane z kanalizacją konstrukcyjnie (fizycznie). Linię taką można swobodnie wprowadzać i usuwać z kanalizacji, nie naruszając ani integralności fizycznej kanalizacji, ani integralności fizycznej kabla. Ponadto linie kablowe są elementem sieci telekomunikacyjnej, w rozumieniu przepisów Prawa telekomunikacyjnego, a więc ich jedyną funkcją jest zapewnienie transferu sygnału telekomunikacyjnego. Funkcją kanalizacji kablowej jest jedynie stworzenie przestrzeni, w której mogą być układane kable. Oznacza to brak związku funkcjonalnego.

W dalszej części skargi Spółka zawarła rozważania dotyczące wykazania, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli, o której mowa w art. 1a ust. 1pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie strony, na gruncie przepisów ustawy – Prawo budowlane nie sposób zdefiniować pojecia "budowli", należy zatem odwołać się do pojęcia słownikowego, które mówi, że przez "budowlę" należy rozumieć należy każdy obiekt wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały oraz stanowiący skończoną całość użytkową. Z kolei w art. 3 pkt 3 tej ustawy, jako przykłady budowli wymienione zostały sieci techniczne i uzbrojenia terenu, również niezdefiniowane w ustawie. Zdaniem skarżącej oznacza to, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej mogą być uznane za budowle (w tym ewentualnie za sieci techniczne lub sieci uzbrojenia terenu), o ile spełniają kryteria podanej wyżej definicji słownikowej budowli i nie są jednocześnie budynkami lub obiektami małej architektury. Uznanie linii kablowych za budowle wymagałoby więc stwierdzenia, że są one wyodrębnione w przestrzeni i połączone z gruntem w sposób trwały. Z pewnością w przypadku linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej brak jest trwałego związania tychże linii kablowych z gruntem. Przedstawioną w ten sposób interpretację potwierdza rozporządzenie Ministra Infrastruktury, wynika bowiem z niego jednoznacznie, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są telekomunikacyjnymi obiektami budowlanymi.

Spółka zakwestionowała również uznanie, że linie kablowe prowadzone w kanalizacji kablowej są urządzeniem budowlanym związanym z obiektem budowlanym w sposób zapewniający korzystanie z tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w rozumieniu w art. 3 pkt 9 ustawy – Prawo budowlane. Po pierwsze bowiem, nie jest możliwe przyporządkowanie linii kablowych konkretnym obiektom budowlanym, a po drugie korzystanie z obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem nie wymaga zapewnienia dostępności usług telekomunikacyjnych, w tym doprowadzenia do obiektu linii kablowych. Podobne wnioski, w ocenie strony, płyną z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 30 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 174/08.

Powyższe ustalenia prowadzą do konkluzji, że skoro linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniających jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, to nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z tym telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W złożonym dnia 21 stycznia 2009r. piśmie procesowym Spółka powtórzyła zarzuty zawarte w skardze. Podkreśliła, że istota sporu nie dotyczy wyłącznie wykładni przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ale przede wszystkim okoliczności faktycznych rozstrzygających o tym czy linia kablowa jest budowlą w rozumieniu tej ustawy. Spółka kwestionuje zatem okoliczności faktyczne, które w przekonaniu organu przesądzają o tym, że linia kablowa położona w kanalizacji spełnia kryteria pozwalające na zakwalifikowanie jej jako budowli czy urządzenia budowlanego w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Wyjaśniając powyższy pogląd pełnomocnik Spółki na rozprawie w dniu 22 stycznia 2009r. wyjaśnił, że Spółka kwestionuje ustalenia organu polegające na przyjęciu, że kanalizacja i sieć stanowią jedną rzecz i to, że kanalizacja jest elementem sieci telekomunikacyjnej oraz, że kanalizacja osłania sieci telekomunikacyjne.

Wyjaśnił, że Spółka nie kwestionuje faktu, że przedmiotowa sieć ułożona jest w rurach kanalizacji. Podniósł jednak , że ta okoliczność nie ma znaczenia dla przesłania sygnału telekomunikacyjnego.

Do pisma procesowego na poparcie swego stanowiska skarżący dołączył sporządzoną przez prof. Dr hab. W. N. i mgr M. W. opinie prawną . Opiniujący podnieśli w konkluzji, że w obecnie obowiązującym stanie prawnym sieci telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji nie mogą być uznane ani za budowle ani za urządzenia budowlane.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. .- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie takie rozstrzygnięcie, które narusza prawo w stopniu mającym wpływ na jego treść a w przypadku prawa procesowego mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.).

Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Dokładana analiza zarzutów T. P. SA prowadzi do wniosku, że rozpoznanie zarzutów skargi poprzedzić musi rozstrzygnięcie czy sporem objęty jest ustalony przez organ stan faktyczny, czy też spór dotyczy wyłącznie subsumcji prawa tj. uznania, że niesporny stan faktyczny odpowiada stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej.

Podkreślić należy, że nie była kwestionowana okoliczność, iż Spółka wybudowała kanalizację a następnie umieściła w niej swoje przewody telekomunikacyjne .

W tych okolicznościach skarżąca twierdziła, że wykazanie związku techniczno – użytkowego pomiędzy kanalizacją a przewodami, który przesadzałby o tym, że mamy odczyniania z budowlą mieściło się w ramach ustalenia stanu faktycznego, zarzucając przy tym, że organy nie przeprowadziły w tym zakresie żadnego dowodu.

Organ z kolei twierdził, że wykazanie pomiędzy tymi elementami związku techniczno – użytkowego to wyłącznie problem subsumcji prawa.

Zdaniem Sądu stanowisko organu jest prawidłowe, choć rozważania o subsumcji należy poprzedzić analizą przepisów prawa materialnego, celem ustalenia stanu hipotetycznego o jakim mowa w badanym przepisie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jedn. Dz.U. z 2002r. Nr. 9 poz. 84 ze zm.) zwanej dalej u.p.o.l. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są między innymi budowle lub ich części. W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ustawodawca wskazał, że budowla to obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Definiując zatem w słowniczku pojęcie budowli prawodawca odwołał się do przepisów prawa budowlanego które, co słusznie podniosła skarżąca Spółka należy rozumieć szeroko jako cały system aktów prawnych regulujących tą gałąź prawa. Nie może budzić jednak wątpliwości, że zasadnicze znaczenie będzie miała definicja budowli zawarta w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2003r. Nr. 207 poz. 844 ze zm.) zwana dalej pr.bud. Zgodnie zatem z art. 3 pkt 1 b pr.bud. budowla jest obiektem budowlanym stanowiącym całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Zgodzić się należy ze skarżącą , że powyższe definicje z punktu widzenia logiki nie są poprawne albowiem obiekt budowlany definiowany jest przez budowlą, zaś budowla przez obiekt budowlany. Jednakże ten niepoprawny zabieg legislacyjny nie uniemożliwia zdefiniowania na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcia budowli. Ustawodawca w art. 3 pkt 3 ustawy pr.bud. wskazał przykłady budowli zaliczając do nich m.innymi sieci techniczne. W załączniku do ustawy wyliczającym kategorie obiektów budowlanych jako kategorię XXVI wskazał sieć telekomunikacyjną jako jeden z obiektów budowlanych. Fakt, że w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 26.X.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (DZ.U.05.219.1864) wśród telekomunikacyjnych obiektów budowlanych nie wyliczono sieci wraz z kanalizacją, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Po pierwsze dlatego, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega obiekt budowlany nie zaś telekomunikacyjny który jest kategorią węższą. Po drugie na co zwrócił uwagę Bogumił Brzeziński i Wojciech Morawski w publikacji "Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości" Przegląd Podatkowy Nr. 10 za 2008r. ustawodawca nie miał powodu zajmować się kablami umieszczonymi w kanalizacji kablowej albowiem tak położony kabel nie stwarza niebezpieczeństwa dla użytkowników obiektu , jest więc poza sferą zainteresowania prawa budowlanego. Z tego powodu ustawodawca w rozporządzeniu tym zajął się jedynie ( zaliczając do kategorii obiektu telekomunikacyjnego) istotnymi z punktu widzenia prawa budowlanego liniami kablowymi ułożonymi bezpośrednio w ziemi, liniami napowietrznymi ułożonymi na słupach i kanalizacja kablową rozumianą jako ciąg rur, w których mogą być ułożone kable. Z tych powodów teza postawiona przez skarżą , że niezamieszczenie w cyt. rozporządzeniu przewodów w kanalizacji jako odrębnego obiektu telekomunikacyjnego powoduje, że nie jest on również obiektem budowlanym nie może się ostać.

Analizy wymaga zatem użyte przez ustawodawcę pojecie całości techniczno – użytkowej tworzącej w myśl art. 3 pkt 1 b pr. bud. budowlę. Zdaniem Sądu , o tym czy poszczególne elementy spełniają takie wymogi, przesądzać będzie obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego pomiędzy nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania. Jeśli zatem poszczególne elementy są powiązane funkcjonalnie i fizycznie w taki sposób, że tworzą całość gospodarczą to stanowią całość techniczno-użytkową nawet wówczas gdy nie są powiązane w sposób trwały w potocznym tego słowa znaczeniu.

W zaskarżonej decyzji prawidłowo organ stwierdził, że kanalizacja z położonymi w niej przewodami to budowla stanowiąca wraz z instalacjami całość techniczno –użytkową. Poprawnie przyjął, że stwierdzenie tego związku ( wobec niespornego ustalenia, że przewody umieszczone są w kanale) to element subsumcji prawa. O fakcie tego związku świadczy to, że kanał zrobiony został w celu ułożenia w nim przewodów. W sensie gospodarczym tworzą więc spójna całość. Nie można natomiast zgodzić się z tezą skarżącej, że pomiędzy kanałem a przewodami brak jest więzi fizycznej albowiem elementy nie są wzajemnie przymocowane. W świetle bowiem dokonanej wyżej wykładni przepisu stwierdzić należy, że nawet luźne połączenie oparte na grawitacji nie niweczy gospodarczej całości obu elementów. Dla istnienia więzi funkcjonalnej bez znaczenia pozostaje okoliczność, że położenie przewodów w kanale nie ma znaczenia dla przesłania sygnału telekomunikacyjnego. Istotnym w tym kontekście jest co podkreślił organ, że kanał chroni przewody co było powodem jego ułożenia. I to jest okolicznością decydującą o istnieniu więzi użytkowej

Na marginesie wskazać należy, że Spółka na poparcie swej tezy o braku związku fizycznego czy nawet funkcjonalnego obu elementów nie wskazała mimo wezwań organu I instancji żadnego dowodu.

Zgodzić się należy , że z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 ustawy z dnia 29.VIII.1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. Dz.U. z 2005r. Nr. 8 poz. 60 ze zm.) dalej Ord.pod. wynika obowiązek organu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Nie zwalnia to jednak strony od współdziałania w realizacji tego obowiązku. W orzeczeniu z dnia 22 maja 2000r. ISA/Lu 249/99 (niepublikowanym) Sąd wskazał, że podatnik nie może czuć się zwolniony z obowiązku współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeżeli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony ( tak też Komentarz do Ordynacji podatkowej LexisNexis 2005 str 512 – 515).

W niniejszej sprawie podatnik odmówił (pisma z dnia 5.XI.2007r. i 6.XII.2007r.) współdziałania z organem w tym zakresie, choć tylko on dysponował dokumentacją techniczną w związku z czym nie może skutecznie zarzucać naruszenia art. 122 i 187 § 1Ord.pod. Należy też w tym miejscu wskazać, że zaliczenie przez organy kanalizacji z przewodami do kategorii budowli nie nastąpiło jak to chce skarżący na podstawie pierwotnie złożonej deklaracji. Dla organu bowiem, deklaracja ( a właściwie porównanie złożonych deklaracji) co wprost wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji stanowiło jedynie wskazanie wartości spornych przewodów. Wartości te nie były objęte sporem co wprost wynika z pisma skarżącej dołączonego do korekty deklaracji, gdzie kwestionowano jedynie zaliczenie przewodów ułożonych w kanalizacji do opodatkowanej kategorii budowli, w związku z tym okoliczność ta nie wymagała przeprowadzania dalszych dowodów ( art. 187 § 3 Ord.pod.). Organ prawidłowo wskazał, że w ustaleniu stanu faktycznego zgodnie z dyspozycją art. 180 i 181 Ord.pod. może posługiwać się wszystkimi dostępnymi informacjami w tym i tymi zawartymi w składanych przez stronę deklaracjach. Nie może zatem odnieść skutku zarzut Spółki, że organ nie ustalił wartości przewodów skoro przyjął wartość przez Spółkę wskazaną i na żądnym etapie postępowania nie zakwestionowaną . W związku z czym zarzuty naruszenia art. 21 § 2 i 3 oraz 81 w zw. z art.180 i 187 § 1 Ord.pod są chybione.

Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ord.pod. w związku z art.1a ust.1 pkt 2 u.o.p.o.l. albowiem uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia odpowiada standardom powołanego przepisu wskazuje bowiem tak wzięte pod uwagę fakty jak i dokładne wyjaśnienie zastosowanych przepisów prawa.

Jak wskazano wyżej dokonana przez organ wykładnia przepisów prawa materialnego była prawidłowa w związku z czym poprawna była też subsumcja tychże przepisów. Należy w tym miejscu podnieść, że problem zaliczenia kanalizacji wraz z przewodami telekomunikacyjnymi do kategorii budowli w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.o.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 b ustawy pr. bud. było przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. W dostępnym na stronie internetowej NSA orzeczeniu z dnia 1.VII.2008r. sygn. ISA/Bd 224/08 WSA w Bydgoszczy wskazał, w podobnym stanie faktycznym , że " zarówno kanalizacja techniczna jak i znajdujące się w niej linie telekomunikacyjne będące własnością skarżącej tj.(T. P. SA) stanowią określoną całość techniczno-użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej. Skoro zatem telekomunikacyjne linie kablowe ułożone w kanalizacji technicznej razem z tą kanalizacją stanowią całość techniczno-użytkową, są własnością strony i są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą to winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości." Podobny pogląd zaprezentował WSA w Rzeszowie w dostępnym również na stronie internetowej NSA orzeczeniu z dnia 25.XI.2008r. sygn. ISA/Rz 603/08. Sąd ten podkreślił w uzasadnieniu orzeczenia, że kable światłowodowe wraz z kanałem technicznym stanowią całość techniczno – użytkową. Również w cytowanym przez strony orzeczeniu z dnia 27.I.2006r. NSA stwierdził ,że " linia telekomunikacyjna na którą składały się wybudowane w gruncie kanały kanalizacyjne, jak i okablowanie było budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości"

Poglądy te są zbieżne ze stanowiskiem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie.

Z tych względów Sąd nie podzielił złożonej do akt sprawy opinii prof. W. N. i mgr M. W. stawiającej tezę , że kanalizacja wraz z przewodami nie stanowi budowli kładąc nacisk na brak fizycznego zespolenia obu elementów. Na marginesie polemizując z poglądami opinii w tej części podnieść można, że doktryna prawa cywilnego definiując część składową (art.47 § 1 kc) mówi o ścisłym gospodarczym powiązaniu elementów, pozostawiając na uboczu ścisłą fizyczną więź. O tym jak istotny jest to element świadczy fakt, że jako część składową telewizora wymienia się jego pilota mimo, że fizycznie nie są przecież zespolone. Tak też z akcentem na wieź gospodarczą rozumieć należy związek techniczno –użytkowy o jakim mowa w art. 3 pkt 1 b pr.bud. Wszelkie inne rozumienie tego pojęcia wypaczałoby intencje ustawodawcy i nie odpowiadało standardom obecnej techniki. Wskazać też należy, że opiniujący nie podzielili zapatrywania Spółki o braku więzi funkcjonalnej pomiędzy kanałem a przewodami podnosząc, że wieź użytkowa (funkcjonalna) nie budzi wątpliwości.

W świetle powyższych rozważań uznać należy, że linie telekomunikacyjne ułożone w kanałach jako sieci techniczne są budowlą o jakiej mowa wprost w art. 3 pkt 3 pr.bud. i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z tych powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. orzekł jak w sentencji stosownie do dyspozycji art. 151 P.p.s.a.