Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1202/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1 art. 4a ust. 3
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2014 r. sprawy ze skargi N. K. reprezentowanej przez przedstawiciela ustawowego A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1202/13

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. ustalającą N. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 10.851 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłej T. K..

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w Z. [...] Wydział Cywilny z dnia [...] r. sygn. akt [...], spadek po zmarłej 25 października 2010r. T. K., na podstawie testamentu, nabyła między innymi wnuczka – N. K. ½ części.

Wskazano, że powyższe nabycie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity: Dz. U. Nr 93 z 2009r., poz. 768 ze zm.), dalej u.p.s.d.

Ze złożonego w dniu 20 września 2012 r. zeznania podatkowego SD-3 oraz korekt tego zeznania (złożonych w dniach: 10.10.2012r., 12.12.2012r. i 19.12.2012r.) wynika, że zmarła na dzień śmierci posiadała nieruchomość o powierzchni 1.330 m2, położoną w G. przy ul. A. 1/3, zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 270,07 m2.

Według oceny organu podatkowego, określona na kwotę 250.000 zł wartość przedmiotowej nieruchomości (w tym wartość budynku mieszkalnego 200.000 zł), nie odpowiadała wartości rynkowej, zdefiniowanej w art. 8 ust. 3 u.p.s.d., wobec czego organ ten wezwał nabywcę do jej podwyższenia, do wstępnie określonej kwoty 850.000 zł.

W odpowiedzi na powyższe, nabywca, pismem z dnia 21 listopada 2012r., nie wyraził zgody na wycenę nieruchomości, wskazując przy tym, " iż według ostatniej wyceny do aktów bankowych sporządzonej przed pożarem, a tym samym przed spadkiem wynosiła ona 450.000 zł. Powołanie biegłego w tym zakresie wydaje się konieczne, gdyż cena proponowana przez Urząd przekracza ponad dwukrotnie rzeczywistą wartość". Ponadto, pismem z dnia z dnia 10 grudnia 2012r. oraz 12 grudnia 2012r., strona przedłożyła dodatkowe materiały dotyczące stanu nieruchomości po wybuchu gazu i pożarze, a także załączyła wyciąg z operatu szacunkowego z dnia 5 października 2006 r.

Ustosunkowując się do informacji zawartych w ww. pismach oraz przedłożonych dowodów, organ podatkowy obniżył zaproponowaną wcześniej wartość do kwoty 580.000 zł, wyjaśniając jednocześnie, że wartość wskazana w załączonym wyciągu z operatu szacunkowego z dnia 5 października 2006r. nie może zostać przyjęta jako wartość rynkowa nieruchomości z dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 29 lutego 2012r.. bowiem na przestrzeni lat 2006-2011 ceny nieruchomości znacznie wzrosły.

W odpowiedzi na powyższe strona - pismem z dnia 21 stycznia 2013 r. - wyraziła zgodę na podwyższenie wartości odziedziczonej nieruchomości do kwoty nie wyższej niż 388.000 zł. Organ podatkowy, po dokonaniu w dniu 11 lutego 2013r. oględzin przedmiotowej nieruchomości, określił jej wstępną wartość na kwotę 560.989 zł.

Z uwagi na fakt, iż w ocenie organu podatkowego zadeklarowana na kwotę 388.000 zł wartość nieruchomości i tak znacznie odbiegała od wartości rynkowej, organ ten - stosownie do art. 8 ust. 4 u.p.s.d. - dopuścił dowód w postaci określenia wartości z uwzględnieniem opinii biegłego. W oparciu o dokonaną wycenę organ pierwszej instancji określił wartość nabytego udziału w nieruchomości na kwotę 291.400 zł, tj. ½ cz. z 582.800 zł (w tym wartość udziału w budynku mieszkalnym - 242.550 zł, tj. ½ cz. z 485.100 zł) i decyzją z dnia [...] r., po odliczeniu zgłoszonych długów i ciężarów spadku oraz po zastosowaniu ulgi z art. 16 u.p.s.d., ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 10.851 zł.

W złożonym odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając organowi podatkowemu nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy koniecznych do rozstrzygnięcia zgodnie z art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powołując się na art. 6 ust. 1 i 4 oraz art. 4a ust. 1 u.p.s.d., wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przed Sądem Rejonowym w Z., z wniosku Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., toczyło się postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłej 25 października 2010 r. T. K.. Postanowieniem z dnia [...] r. sygn. akt [...] (prawomocnym od dnia 29 lutego 2012 r.), Sąd ten stwierdził nabycie spadku przez wskazanych w postanowieniu spadkobierców oraz określił ich udziały w spadku. Ponadto, w pkt 2 ww. postanowienia, Sąd zobowiązał Komornika Urzędu Skarbowego w G. do sporządzenia spisu inwentarza spadku po T. K.. Przedmiotowe postanowienie uprawomocniło się, zgodnie z dokonaną na nim adnotacją Sądu, 29 lutego 2012r.

Dalej podniesiono, że spadkobierca, który nabył prawo do spadku, stwierdzone prawomocnym postanowieniem sądu, zobowiązany jest do uiszczenia podatku od spadków i darowizn określonego w ustawie o tym podatku (art. 6 ust 4 u.p.s.d.).

Wyjaśniono, że celem skorzystania ze zwolnienia podatkowego, określonego w art. 4 a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., uprawniony w nim spadkobierca obowiązany jest zgłosić nabyte prawo właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu.

Zdaniem organu w sprawie bezspornym jest, że nabycie spadku nie zostało zgłoszone w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego jego nabycie.

Zauważono nadto, że zobowiązanie Komornika Urzędu Skarbowego w G. do sporządzenia spisu inwentarza spadku po T. K., wyszczególnione w pkt 2 postanowienia z [...] r., pozostawało bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn, a także na działania spadkobierców, do których - w ustawie o podatku od spadków i darowizn - zostali oni zobowiązani w związku z nabyciem spadku.

Wskazano, że stosownie do art. 5 u.p.s.d. obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Stąd – zdaniem organu (wbrew stanowisku strony) - "wizyta Komornika", nie mogła zapoczątkować postępowania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

Zważono, że tym samym błąd opiekunki prawnej, polegający na niezgłoszeniu we właściwym terminie nabycia spadku przez małoletniego spadkobiercę, skutkuje - stosownie do art. 4a ust. 3 u.p.s.d. - opodatkowaniem nabytych rzeczy na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Podzielono przy tym opinię organu I instancji, zgodnie z którą przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie przewidują żadnych ustępstw w przypadku nabycia rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku przez małoletnich i że przed upływem terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., organ nie mógł - na podstawie art. 17a ust. 1 u.p.s.d. - żądać złożenia dokumentów..

Wyjaśniono następnie, że drugą kwestię sporną stanowi określona przez organ podatkowy wartość nabytej nieruchomości.

Powołując się na art. 8 ust. 1, 3 i 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn wskazano, że organ podatkowy pierwszej instancji przy ustalaniu wysokości zobowiązania podatkowego w sprawie powołał biegłego, gdyż na proponowaną - według własnej wstępnej oceny - wartość, podatniczka nie wyraziła zgody.

Podniesiono, że w wykonanym w dniu 15 kwietnia 2013r. operacie szacunkowym, biegły określił wartość nieruchomości, będącej przedmiotem nabycia tytułem spadku, na kwotę 582.800 zł (w tym wartość budynku mieszkalnego na kwotę 485.100 zł). Z operatu wynika, że biegły dokonał określenia wartości przedmiotu nabycia stosując podejście porównawcze, metodą korygowania ceny średniej.

Wyjaśniono, że przy określaniu wartości nieruchomości w podejściu porównawczym zakłada się, że racjonalnie postępujący inwestor nie zapłaci za określoną nieruchomość więcej, niż wynosi cena, jaką miałby zapłacić za nieruchomość podobną, jeżeli nie wymagałoby to dodatkowego czasu oczekiwania. Istotą podejścia porównawczego jest to, że wartość rynkowa nieruchomości zależy bezpośrednio od cen porównywalnych nieruchomości. Natomiast metoda korygowania ceny średniej polega na określaniu wartości rynkowej wycenianej nieruchomości na podstawie zbioru nieruchomości podobnych, które były przedmiotem obrotu rynkowego i dla których znane są ceny transakcyjne, warunki zawarcia transakcji oraz cechy tych nieruchomości. Wartość nieruchomości, będącej przedmiotem wyceny, określa się w drodze korekty średniej ceny nieruchomości podobnych, współczynnikami korygującymi, uwzględniającymi różnicę w poszczególnych cechach tych nieruchomości.

Organ II instancji podkreślił, że z treści operatu wynika również, iż biegły dokonał tej wyceny z uwzględnieniem definicji nieruchomości podobnej, określonej w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 1997r. Nr 115, poz. 741 ze zm.). Wskazał ponadto, że przy określaniu wartości nabytej nieruchomości, biegły oparł się na transakcjach zawartych w okresie luty 2010r. - luty 2012r., z których po odrzuceniu wielkości skrajnych, do dalszej analizy przyjął trzynaście nieruchomości, przedstawionych w zestawieniu tabelarycznym. W przedmiotowym operacie biegły uwzględnił także stan budynku po wybuchu gazu.

W opinii organu odwoławczego przedmiotowy operat zawiera rzetelną wycenę porównawczą transakcji sprzedaży zabudowanych nieruchomości z uwagi na cechy rynkowe oraz ich wpływ na ceny, z uwzględnieniem stanu technicznego przedmiotowej nieruchomości.

Wskazano, iż operat szacunkowy stanowi dowód, który tak, jak każdy inny podlega swobodnej ocenie organów podatkowych, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, o której mowa w przepisie art. 191 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. operat szacunkowy - w oparciu o który organ pierwszej instancji określił wartość rynkową przedmiotowej - został sporządzony w sposób rzetelny, a dane w nim zawarte były wystarczające do prawidłowego określenia tej wartości.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa, tj. art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, przez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, a w szczególności okoliczności związanych ze świadomością podatników dotyczącą biegu terminu przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., a także naruszenie prawa materialnego przez złe zastosowanie powyższego terminu.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organom podatkowym.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że zaskarżona decyzja oparta jest o selektywnie potraktowany materiał dowodowy, a także oparta jest na okolicznościach, które nie zostały prawidłowo ocenione. Fakt nie zgłoszenia w terminie nabytego prawa dotyczy bezpośrednio małoletnich, w których imieniu występowała opiekunka prawna.

Strona skarżąca poparła wszelkie zarzuty podniesione w odwołaniu, kładąc szczególny nacisk na to, iż postępowanie spadkowe zostało wszczęte przez Skarb Państwa, a nie przez spadkobierców i że wszelkie konsekwencje wynikające z powstania obowiązku podatkowego spadły na małoletnich.

Wskazano, że błąd językowy w postanowieniu spadkowym, polegający na użyciu wyrażenia "Komornik Urzędu Skarbowego" wprowadził w błąd opiekuna prawnego małoletnich, gdyż to sformułowanie sugerowało, iż obowiązek podatkowy będzie płynął od zabezpieczenia spadku małoletnich z obowiązkową oceną urzędu skarbowego.

Autor skargi nie kwestionując, iż prawo wynikające z art. 4 u.p.s.d. jest uprawnieniem podatnika, wskazał, że organ podatkowy nie wziął pod uwagę faktu, iż majątek małoletnich zasługuje na szczególną ochronę. Zdaniem strony, zła wola urzędników skarbowych wyraża się w ogromnym zawyżeniu pierwotnej kwoty wyceny nieruchomości, a także w nieuwzględnieniu prośby o przywrócenie terminu do złożenia powyższego oświadczenia (niezależnie od możliwości takiego rozstrzygnięcia).

Wskazano, że wszelkie zastrzeżenia dotyczące wyceny nieruchomości pozostają aktualne, gdyż metoda porównawcza zastosowana w tym wypadku ma się nijak do rzeczywistej wartości rynkowej działki i nieruchomości, a okoliczności związane z pożarem, mimo wzięcia ich pod uwagę przez biegłego, w znikomym stopniu obniżyły wartość nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie strona skarżąca dodatkowo podniosła tytułem uzupełnienia skargi, że zaskarżona decyzja narusza również przepisy art. 7, art. 8 i art. 9 k.p.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego, ani też procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), zwanej dalej u.p.s.d., obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy, a w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek ten powstaje - przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku. W art. 6 ust. 4 u.p.s.d. określono moment powstania obowiązku podatkowego w razie nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem (obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma). Pismem stwierdzającym nabycie własności rzeczy i praw majątkowych w rozumieniu art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jest dokument ujawniający nie zgłoszone do opodatkowania, wbrew obowiązkowi ustawowemu, przeniesienie praw własności rzeczy lub obrót prawem majątkowym między oznaczonymi osobami, jak również nabycie w drodze dziedziczenia rzeczy lub prawa majątkowego po określonym spadkodawcy. Jeżeli takim pismem jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu. Niewykonanie obowiązku zgłoszenia to niezłożenie zeznania podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje wtedy z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądowego stwierdzającego prawo do spadku.

Stosownie natomiast do art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Z cytowanego artykułu 4a ust. 1 pkt 1 wynika, że podstawowym warunkiem dla skorzystania ze zwolnienia jest zgłoszenie faktu nabycia majątku naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego. Zgłoszenie powinno zostać złożone w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Wyjątkiem jest nabycie w drodze dziedziczenia - ustawowego lub testamentowego - w tym wypadku termin sześciomiesięczny liczy się od uprawomocnienia postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Oznacza to, że podatnik, po upływie określonego w tym przepisie terminu, nie może skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego, w którym nabędzie prawo do zwolnienia z podatku. Niedopełnienie bowiem obowiązku zgłoszenia - jeśli nie ma zastosowania wyjątek z art. 4a ust. 4 - skutkuje utratą prawa do zwolnienia.

W myśl art. 4a ust. 3 ww. ustawy – w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że bezsporne jest, iż nabycie przedmiotowego spadku nie zostało zgłoszone w terminie 6 miesięcy od uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego nabycie spadku. Postanowienie Sądu Rejonowego w Z. z dnia [...] r. sygn. akt [...] o stwierdzeniu nabycia spadku było prawomocne od dnia 29 lutego 2012 r., a zeznanie podatkowe złożono w dniu 20 września 2012 r. Powyższe skutkuje uznaniem, że nabycie przez stronę skarżącą własności rzeczy lub praw majątkowych z tytułu spadku po T. K. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, jak zasadnie wskazały organy obu instancji w swoich decyzjach. Słusznie również podniesiono w zaskarżonej decyzji, że bez wpływu na powyższe stwierdzenie i tym samym na powstanie obowiązku podatkowego oraz na obowiązki spadkobierców związanych z nabyciem spadku, pozostaje zawarte w postanowieniu Sądu Rejonowego w Z. o stwierdzeniu nabycia spadku zobowiązanie Komornika Urzędu Skarbowego w G. do sporządzenia spisu inwentarza spadku po T. K.. Również- wbrew stanowisku strony - "wizyta Komornika" oczekiwana przez stronę skarżącą, nie mogła zapoczątkować postępowania podatkowego w podatku od spadków i darowizn, jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji. Zasadnie też podniósł, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie przewidują żadnych ustępstw w przypadku nabycia rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku przez małoletnich. Poza tym organ przed upływem terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. nie mógł żądać złożenia dokumentów, bowiem od woli podatnika zależy, kiedy dokona zgłoszenia nabycia spadku. Organ podatkowy nie ma również obowiązku doradzania podatnikowi ani czuwania by nie poniósł szkody z tytułu nieznajomości prawa.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej organ nie mógł też przywrócić terminu do złożenia oświadczenia o nabyciu spadku. Taki wniosek formalnie nie został złożony, a nawet gdyby został wniesiony, to pozostałby bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Przywrócenie terminu prawa materialnego, a takim jest termin z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., jest dopuszczalne tylko wówczas, jeżeli taką możliwość przewiduje przepis ustawowy określający dany termin. Nie ulega wątpliwości, iż ustawa o podatku od spadków i darowizn nie przewiduje takiej możliwości dla terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem jego upływ wywołuje całkowitą i bezpowrotną utratę prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego niezależnie od powodów uchybienia terminowi. Sąd wskazuje przy tym, iż powyższe stanowisko zostało wyrażone w szeregu orzeczeniach sądowych, które to stanowisko w pełni podziela (vide wyrok NSA z dnia 23.11.2012 r. sygn. akt II FSK 748/11, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 15.12.2010 r. sygn. akt I SA/Ol 767/10, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16.10.2013 r. sygn. akt III SA/Po 1254/12, wyrok WSA w Krakowie z dnia 18.05.2011 r. sygn. akt I SA/Kr 471/11).

Drugą kwestią sporną w niniejszej sprawie jest określona przez organy podatkowe wartość nabytej przez stronę skarżącą w drodze dziedziczenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.s.d. - podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Z kolei w dyspozycji art. 8 u.p.s.d. określono zasady ustalenia wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych. Stosownie do treści art. 8 ust. 1 u.p.s.d. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 8 ust. 3 u.p.s.d.). Zgodnie z art. 8 ust. 4 u.p.s.d. jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33 % od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

Mając na uwadze powyższe przepisy, organ podatkowy pierwszej instancji przy ustalaniu wysokości zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie powołał biegłego, gdyż na proponowaną - według własnej wstępnej oceny - wartość, podatnik nie wyraził zgody. W wykonanym w dniu 15 kwietnia 2013r. operacie szacunkowym, biegły określił wartość nieruchomości, będącej przedmiotem nabycia tytułem spadku, stosując podejście porównawcze, metodą korygowania ceny średniej. Istotą podejścia porównawczego jest to, że wartość rynkowa nieruchomości zależy bezpośrednio od cen porównywalnych nieruchomości. Metoda korygowania ceny średniej polega na określaniu wartości rynkowej wycenianej nieruchomości na podstawie zbioru nieruchomości podobnych, które były przedmiotem obrotu rynkowego i dla których znane są ceny transakcyjne, warunki zawarcia transakcji oraz cechy tych nieruchomości. Wartość nieruchomości, będącej przedmiotem wyceny, określa się w drodze korekty średniej ceny nieruchomości podobnych, współczynnikami korygującymi, uwzględniającymi różnicę w poszczególnych cechach tych nieruchomości. Z treści operatu wynika również, iż biegły dokonał tej wyceny z uwzględnieniem definicji nieruchomości podobnej, określonej w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 1997r. Nr 115, poz. 741 ze zm.). Przy określaniu wartości nabytej nieruchomości, biegły oparł się na transakcjach zawartych w okresie luty 2010r. - luty 2012r., z których po odrzuceniu wielkości skrajnych, do dalszej analizy przyjął trzynaście nieruchomości, przedstawionych w zestawieniu tabelarycznym. W przedmiotowym operacie biegły uwzględnił także – wbrew twierdzeniom strony skarżącej - stan budynku po wybuchu gazu, wskazał bowiem, że wartość rynkowa samego budynku mieszkalnego jednorodzinnego znajdującego się na terenie przedmiotowej nieruchomości według stanu na dzień 25 października 2010 roku (i cen rynkowych z dnia 29.02.2012 r.), z uwzględnieniem skutków wybuchu gazu w północnym skrzydle budynku, stanowi różnicę wartości rynkowej prawa własności przedmiotowej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, obliczonej z uwzględnieniem skutków wybuchu gazu i wartości rynkowej prawa własności niezabudowanej działki gruntu (...) według stanu na dzień 25 października 2010 roku (i cen rynkowych z dnia 29.02.2012 r.).

Ponadto, zdaniem Sądu, ocena ww. dowodu, w oparciu o który organ pierwszej instancji określił wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości, została dokonana przez organy podatkowe zgodnie z art. 191 O.p.

W tym stanie rzeczy zarzuty strony dotyczące ustalenia przez organ wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości należało uznać za bezzasadne.

Reasumując, w rozpoznawanej sprawie brak jest podstaw do zastosowania regulacji zawartej w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Podatnik złożył po terminie zgłoszenie o nabyciu rzeczy i praw majątkowych w drodze dziedziczenia, a to uzasadnia stwierdzenie braku podstaw do prawa do zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. przepisie. Również w zakresie prawidłowości określenia przez organy podstawy opodatkowania Sąd nie stwierdził uchybień skutkujących wyeliminowaniem zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Tym samym dokonanie wymiaru zobowiązania było prawidłowe.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi podnieść trzeba, że są one również bezzasadne. Dokonanie rozstrzygnięcia w sposób odmienny od oczekiwań strony skarżącej nie stanowi o naruszeniu przepisu art. 122 O.p., natomiast zarzut naruszenia przepisów art. 7, art. 8 i art. 9 k.p.a., podniesiony na rozprawie, jest o tyle nieuzasadniony, że do postępowania podatkowego stosuje się przepisy ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, a nie przepisy k.p.a.

Mając zatem na uwadze całokształt przedstawionych wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. podzielił stanowisko organu odwoławczego przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, i tym samym uznając skargę za nieuzasadnioną, w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł o jej oddaleniu.

J.B.