Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2309/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 256/18 w sprawie ze skargi C. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 12 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2012 r. oraz od stycznia do czerwca 2013 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Skarga kasacyjna C. S.A. z siedzibą w W. dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 lipca 2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 256/18. W orzeczeniu tym Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", uchylił zaskarżoną przez Spółkę decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z 12 grudnia 2017 r., wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2012 r. oraz od stycznia do czerwca 2013 r.

Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynikało, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. w decyzji z 22 maja 2017 r. dokonał odmiennego od zadeklarowanego przez Spółkę - prowadzącą w kontrolowanym okresie działalność dotyczącą obrotu złomem, wyrobami hutniczymi, katodami miedzi i stalą, w tym prętami żebrowanymi - rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazane wyżej miesiące. Powodem zmiany pierwotnego rozliczenia Skarżącej było zakwestionowanie jej w tych okresach, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., obecnie Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej "u.p.t.u." prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez:

1. M. sp. z o.o. w W. (obecna nazwa: M. sp. z o.o.) - tytułem sprzedaży wyrobów stalowych;

2. "A." [...] - tytułem sprzedaży katod miedzi;

3. B. sp. z o.o. w W. - tytułem sprzedaży katod miedzi;

4. A. sp. z o.o. w L. - tytułem sprzedaży katod miedzi;

5. C. sp. z o.o. w W. - tytułem sprzedaży katod miedzi.

Faktury te, według organu pierwszej instancji, nie odzwierciedlały transakcji pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. Wystawcy faktur, od których Spółka miała nabywać wyroby stalowe i katody miedzi - uczestniczyli w łańcuchu fakturowych dostaw stworzonym wyłącznie w celu popełnienia oszustwa typu znikający podatnik o czym Spółka, przy dochowaniu należytej staranności winna była wiedzieć.

Ponadto Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego ustalił, że Skarżąca wystawiła faktury na rzecz G. s.r.o. z O., ze stawką podatku VAT 0% właściwą dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów podczas gdy faktycznym odbiorcą towarów ujętych w zakwestionowanych fakturach nie była czeska spółka, a podmiot nieposiadający numeru VAT nadanego przez zagraniczną administrację podatkową. W związku z tym organ przyjął, że transakcje te powinny być opodatkowane podstawową stawką podatku VAT właściwą dla dostaw krajowych, tj. 23% (art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u.). Zdaniem organu również w tym przypadku Spółka, przy dochowaniu należytej staranności, powinna wiedzieć, że jej nabywca - G. s.r.o. uczestniczy w oszustwie podatkowym.

Po rozpoznaniu odwołania Strony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. zaskarżoną decyzją z 12 grudnia 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego, zarówno w zakresie przebiegu transakcji jak i braku tzw. dobrej wiary po stronie Spółki w kontaktach handlowych z wymienionymi wyżej kontrahentami.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 12 grudnia 2017 r. Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, zarzucając naruszenie:

1. prawa procesowego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., obecnie: Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", poprzez błędną i wybiórczą ocenę zebranego materiału dowodowego oraz akceptację takiego działania Naczelnika UCS, a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy;

2. prawa materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., poprzez uznanie, że faktury otrzymane przez Skarżącą od M. sp. z o.o., A., C. sp. z o. o., A. sp. z o. o. oraz B. sp. z o. o. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, skutkując odmową Spółce prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w spornych fakturach;

- art. 41 ust. 3 w związku z art. 42 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., poprzez uznanie, że Skarżącej nie przysługuje prawo do zastosowania stawki VAT 0%, w odniesieniu do transakcji realizowanych z G. s.r.o.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie podzielił wszystkich podniesionych w niej zarzutów.

Analizując kwestię pozbawienia Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahentów, a także zakwestionowania prawa do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów Sąd pierwszej instancji uznał, że w postępowaniu podatkowym organy podatkowe nie wykazały, aby Skarżąca przy zakupie stali od M. sp. z o.o. oraz wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów do czeskiej spółki G. s.r.o. świadomie uczestniczyła w oszustwie lub, że nie dołożyła należytej staranności w celu wykrycia oszustw, w których uczestniczyli jej kontrahenci. Podkreślił przy tym, że nie są kwestionowane w tych przypadkach obrót towarem, ani nieprawidłowości popełnione przez kontrahentów Skarżącej. Natomiast nie został zebrany dostateczny materiał dowodowy, który w świetle orzecznictwa TSUE, pozwalałby na przypisanie Spółce braku tzw. dobrej wiary w kontaktach z tymi kontrahentami.

Natomiast WSA nie dopatrzył się naruszenia prawa w ustaleniach organów w zakresie niedochowania należytej staranności w transakcjach Strony z A., C. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. Sąd odwołał się przy tym do szczegółowych ustaleń dokonanych w decyzjach organów, dotyczących sytuacji tych firm i nawiązania z nimi kontaktów przez Skarżącą. Podkreślił, że mimo posiadania przez Spółkę wieloetapowego, wewnętrznego systemu weryfikacji kontrahentów, system ten w stosunku do wymienionych wyżej wystawców faktur okazał się nieskuteczny. W zakresie zakupu katod miedzi nawiązano bowiem współpracę wyłącznie z firmami uczestniczącymi w oszustwach podatkowych, niedawno funkcjonującymi na rynku, bez finansowego i materialnego zaplecza, mającymi siedziby w wirtualnych biurach, reprezentowanymi przez osoby niezwiązane z dostawcą lub wcześniej prawomocnie skazane za przestępstwa gospodarcze. Ponadto WSA zwrócił uwagę, że Spółka korzystała z pośrednictwa tego rodzaju firm, mimo że jako doświadczony w branży przedsiębiorca mogła nawiązać bezpośredni kontakt z producentem katod miedzi serbską firmą B.

Sąd analizując przedstawione wyżej okoliczności podkreślił, że Spółce nie można zarzucić świadomego uczestnictwa w oszustwie podatkowym. Natomiast stwierdził, że weryfikacja wymienionych wyżej kontrahentów miała charakter czysto formalny, a obiektywna ocena okoliczności sprawy i analiza transakcji dokonywanych w zakresie zakupu katod miedzi od A., C. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. uzasadniała wniosek, że Spółka nie dochowała należytej staranności przy wyborze tych kontrahentów.

Wobec powyższego, ponieważ firmy te uczestniczyły w oszustwach podatkowych, a Skarżąca nie zachowała należytej staranności w kontaktach z nimi, Sąd uznał, że organy miały podstawę do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. i pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku naliczonego ujętego w fakturach wystawionych przez tych kontrahentów.

C. S.A. z siedzibą w W., działając za pośrednictwem pełnomocnika – doradcy podatkowego, w skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości.

Skarżąca, powołując się na art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. zarzuciła przy tym wyrokowi WSA naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, tj.:

- art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że Spółka na skutek niedochowania należytej staranności przy wyborze kontrahentów, tj. A., C. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. (dalej łącznie kontrahenci) nie miała prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach wystawionych przez kontrahentów;

2. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uchyleniu decyzji z przyczyn innych niż naruszenie - w odniesieniu do Kontrahentów - art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., pomimo, że decyzja wydana została z uchybieniem ww. przepisom, gdyż Dyrektor IAS uznał, że Spółka nie dochowała należytej staranności przy wyborze i weryfikacji tych Kontrahentów;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uchyleniu decyzji z przyczyn innych niż naruszenie - w odniesieniu do Kontrahentów - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na błędnej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego, która doprowadziła do uznania, że Skarżący nie dochował należytej staranności przy weryfikacji ww. Kontrahentów.

Mając na uwadze podniesione zarzuty w skardze kasacyjnej Spółka wniosła o:

- rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie;

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpatrzenie skargi, tj. uchylenie decyzji z przyczyn wskazanych w skardze złożonej przez Spółkę;

- zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie pełnomocnik organu – radca prawny wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach.

Skarżąca, odwołując się do art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. podniosła w niej zarzuty naruszenia zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. W takim przypadku w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów procesowych. Podnoszone w tym zakresie uchybienia mogą mieć bowiem znaczenie przy dokonywaniu oceny czy stan faktyczny, który był podstawą do zastosowania w sprawie prawa materialnego został ustalony prawidłowo, jak przyjął to Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Spółka w tej kwestii zarzuca Sądowi pierwszej instancji, że jakkolwiek zawarł w zaskarżonym orzeczeniu korzystne dla niej rozstrzygnięcie – uchylił bowiem zaskarżoną decyzję, stosując art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. - to nie uwzględnił jej zarzutów pod adresem organów dotyczących błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, co do dochowania należytej staranności przy weryfikacji czterech kontrahentów - A., C. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o., od których nabyła katody miedziowe. Taka ocena, nieodpowiadająca, jej zdaniem, stanowi faktycznemu sprawy, zaaprobowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, spowodowała pozbawienie jej należnego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez tych kontrahentów.

Należy przy tym podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie nie są sporne okoliczności, takie jak rzeczywisty obrót przez Spółkę towarem w postaci katod miedzi czy też udział firm, które wystawiły zakwestionowane faktury oraz podmiotów, które wystąpiły na wcześniejszych etapach łańcucha dostaw tego towaru w oszustwach podatkowych. Sąd pierwszej instancji stwierdził też, że zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do zarzucenia Spółce świadomego uczestnictwa w oszustwie podatkowym, polegającego na osiągnięciu korzyści podatkowych przez znikającego podatnika oraz nieuprawnione odliczenie podatku naliczonego przez kolejne podmioty biorące udział w łańcuchu dostaw katod miedzi na wcześniejszych etapach obrotu. Natomiast podzielił ocenę organów podatkowych, wyprowadzoną ze zgromadzonego materiału dowodowego, że z obiektywnych okoliczności sprawy i analizy transakcji z tymi kontrahentami wynika, iż Spółka nie dochowała należytej staranności przy ich wyborze.

Skarżąca, przeciwstawiając się tej ocenie poprzez postawienie zarzutów naruszenia w tym zakresie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą kontrolę w zaskarżonym wyroku zastosowania tych przepisów w toku postępowania podatkowego, w uzasadnieniu tych podstaw kasacyjnych przede wszystkim skupia się na wykazaniu, że wprowadziła wewnętrzne procedury weryfikacyjne wobec wszystkich kontrahentów, zatrudniła osobę o wysokich kwalifikacjach do czuwania nad zapobieganiem oszustwom podatkowym, prowadziła szkolenia pracowników i tak zorganizowała system, aby kontrahenci byli weryfikowani pod względem rzetelności. Podkreśliła, że tym systemem objęto również cztery wymienione wyżej firmy, co potwierdzają przede wszystkim zeznania ówczesnego Dyrektora Regionalnego, który odpowiadał za te transakcje p. D. M. oraz Dyrektora ds. recyklingu p. J. P.

Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się do tych argumentów, stwierdza, że z przytoczonych w skardze fragmentów zeznań wskazanych wyżej świadków - pracowników Spółki, wynikają bardzo ogólne informacje o kontroli kontrahentów od strony formalnej (kontrahenci mieli dostarczać komplet dokumentów rejestrowych, przede wszystkim potwierdzających ich status jako czynnego podatnika VAT oraz wykazywać brak zaległości podatkowych). Natomiast te fragmenty nie nawiązują do ustaleń dokonanych w toku postępowania i podzielonych w zaskarżonym wyroku, z których wynikało, że przy dochowaniu minimalnej ostrożności doświadczony i wyspecjalizowany w handlu metalami przedsiębiorca, jakim jest Spółka, powinien zorientować się, że uczestniczy w oszukańczych transakcjach. Należy przy tym podkreślić, że w przypadku tych kontrahentów Spółka ograniczyła weryfikację jedynie do strony formalnej. Natomiast, mimo dużej wartości towaru i konieczności zagwarantowania dostaw na rzecz L. GmbH w Austrii, z którym była związana umową, nie sprawdzała miejsc i warunków prowadzenia działalności przez kontrahentów, mimo że takie czynności podejmowała w stosunku do innych podmiotów, w tym również wskazanego nabywcy katod. Nie badała też, nawet pobieżnie, składanych deklaracji podatkowych i zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach gdyż przeprowadzenie takiej weryfikacji ujawniłoby nierzetelność rozliczeń wybranych dostawców.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, aprobujące ocenę zawartą w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, że w odniesieniu do czterech wymienionych wyżej dostawców katod miedzi system weryfikacji kontrahentów, wprowadzony w Spółce okazał się wyjątkowo nieskuteczny. O braku należytej staranności Spółki w doborze tych kontrahentów świadczyły łącznie m.in. takie okoliczności jak:

- fakt, że spośród ok. 20 podmiotów oferujących tego rodzaju towar Skarżąca dokonała wyboru 4 – 5 firm wysokiego ryzyka tj. takich które od niedawna funkcjonowały na rynku (A. sp. z o.o. od 25 lipca 2012 r., C. sp. z o.o. od września 2011 r.) lub odkupiły firmę na krótko przed rozpoczęciem współpracy z C. (B. – 20 maja 2013 r., wcześniej nie prowadziła działalności) albo, których zakres działalności nie obejmował handlu metalami (A. sp. z o.o. handlowała artykułami spożywczymi);

- wybrane do dostaw drogich towarów zostały podmioty o niskim potencjale finansowym, deklarujące niskie obroty za poprzednie okresy rozliczeniowe, nieposiadające majątku lub mające majątek nieproporcjonalnie niski w stosunku do oferowanego towaru, niedysponujące odpowiednim zapleczem technicznym, ani środkami transportu, posiadające siedziby w wirtualnych biurach (B. sp. z o.o., A. sp. z o.o., C. sp. z o.o.);

- oferujące drogi towar z odroczonym terminem płatności (płatność za katody miedzi następowała po ich dostarczeniu na plac w W.), co świadczyło o tym, że zakup katod miedzi przez kontrahentów nie był finansowany przez Spółkę i co powinno budzić wątpliwości u doświadczonego przedsiębiorcy, w odniesieniu do źródeł tego finansowania;

- reprezentowane przez osoby formalnie pełniące funkcje kierownicze, które były tzw. słupami, co powinno być oczywiste dla doświadczonego przedsiębiorcy, zatrudniającego fachowy personel z uwagi na brak elementarnej wiedzy na temat sprzedawanego towaru (K. J. z C. sp. z o.o., zeznająca o katodach miedzi jako o "dużych blachach na paletach"), sposób zachowania i wygląd (S. M. – prezes B., którego tak ocenili świadkowie – wynajmujący tej firmie magazyn i wyrabiający na jej rzecz pieczątki), przeprowadzanie transakcji z udziałem osób postronnych, nadzorujących właściciela (A. E. P.);

- sposób przeprowadzania transakcji, w tym transport towaru od polskich dostawców samochodami na czeskich rejestracjach;

- zakup wyspecjalizowanego towaru od pośredników poniżej cen rynkowych (notowań LME);

- odmowa podpisania przez dostawców katod miedzi umów, gwarantujących stałe dostawy katod i zabezpieczających przed skutkami ich przerwania w sytuacji gdy C. był związany taką umową, zabezpieczoną karami umownymi, z niemieckim odbiorcą tego towaru;

- brak próby nawiązania bezpośrednich kontaktów handlowych ze znanym Spółce producentem katod miedzi – serbską firmą B. i korzystanie z pośredników, niemających doświadczenia w obrocie tym towarem.

Ustalone wyżej okoliczności, jak i pozostały materiał dowodowy przeanalizowany w decyzjach organów podatkowych obu instancji, których Skarżąca nie podważa w skardze kasacyjnej, ograniczając się do polemiki z wyprowadzoną z niego oceną, dawały podstawę do stwierdzenia braku należytej staranności w kontaktach z wymienionymi wyżej kontrahentami. Taka ocena w świetle zebranego w aktach sprawy materiału dowodowego mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów – wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. Sposób zachowania Spółki, będącej doświadczonym i uznanym przedsiębiorcą w branży dokonującej obrotu metalami, przy nabywaniu katod miedzi od wskazanych wyżej kontrahentów, biorąc pod uwagę wielkość obrotów i okoliczności towarzyszące transakcjom, był co najmniej lekkomyślny. Spółka, aby nabyć towar w cenach określanych poniżej notowań LME tj. poniżej cen rynkowych w sytuacji gdy wycofał się kazachski dostawca, godziła się na uczestniczenie w transakcjach z udziałem nieznanych na rynku pośredników w okolicznościach wskazujących na udział dostawców w oszustwach podatkowych. W związku z tym zarzuty naruszenia w tym zakresie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej należało uznać za niezasadne. Dodatkowo należy zauważyć, że wskazując na uchybienie, obok art. 191, także art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, Skarżąca, poza kwestionowaniem oceny wyprowadzonej z zebranego materiału dowodowego, nie podała na czym jeszcze miało polegać naruszenie zasady wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Nie negowała bowiem ustalonych faktów, ani nie domagała się przeprowadzenia dodatkowych dowodów, ograniczając się jedynie do polemizowania z wnioskami wyciągniętymi z tych ustaleń w kwestii braku dochowania przez nią należytej staranności przy weryfikacji wskazanych wyżej kontrahentów.

W związku ze stwierdzeniem, że WSA w zaskarżonym wyroku prawidłowo dokonał kontroli zgodności z prawem zastosowania w decyzji podatkowej wymienionych w podstawach kasacyjnych przepisów procesowych należy przyjąć, że ocena, iż Spółka nie zachowała należytej staranności w doborze kontrahentów, którzy wystawili zakwestionowane faktury, dokumentujące zakup katod miedzi, jest prawidłowa.

Tym samym bezpodstawne są zarzuty naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię tych przepisów. Skarżąca, uzasadniając ten zarzut (pkt 1.2.7 na s. 4 uzasadnienia skargi kasacyjnej), stwierdza, odwołując się do stanowiska zawartego w orzecznictwie TSUE, że "gdy podatnik działał w dobrej wierze i z należytą starannością oraz przedsięwziął wszelkie racjonalne środki, jakie pozostawały w jego mocy, by zweryfikować kontrahenta i zapobiec byciu przedmiotem oszustwa podatkowego, brak jest podstaw do pozbawiania go prawa do odliczenia podatku VAT i obarczania go odpowiedzialnością za podatek należny nierozliczony przez nieuczciwego kontrahenta". Ujmując tę kwestię od innej strony, podobne stanowisko w zaskarżonym wyroku, również z powołaniem się na orzecznictwo TSUE, przedstawił WSA. Podniósł bowiem (s. 34 motywów wyroku), że przy spełnieniu takich warunków jak dokonanie rzeczywistej dostawy oraz dysponowanie fakturą, "pozbawienie podatnika prawa do odliczenia jest możliwe, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie wykazane, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku VAT".

Stanowisko Sądu w kwestii wykładni wymienionych wyżej przepisów u.p.t.u. dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego nie odbiega w istocie od tego co przedstawiła Skarżąca. Warunkiem zachowania prawa do odliczenia przez podatnika, gdy dochodzi do realnego obrotu towarem w ramach czynności wchodzącej w skład łańcucha transakcji stanowiących oszustwo podatkowe, jest zachowanie należytej staranności w kontaktach z kontrahentem. Jak ustalono w tej sprawie, czego Skarżącej nie udało się poważyć, nie zachowała ona takiej staranności wobec wystawców zakwestionowanych faktur, którzy niewątpliwie uczestniczyli w oszukańczym obrocie katodami miedzi.

Wobec powyższego nie doszło w tym zakresie do naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.