Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 395/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2020-09-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 6, art. 5
journal: Dz.U. 2014 poz 1446
law: Ustawa z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami - tekst jednolity
article: art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 191.
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) asesor WSA Katarzyna Górska Protokolant stażystka Weronika Ćwiek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2020r. sprawy ze skarg Spółki A na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" z dnia "[...]", nr "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014, 2015 i 2016r. oddala skargi.


UZASADNIENIE

Spółka A. (dalej jako: Spółka, skarżąca, strona, podatnik) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargi na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w "[...]" (dalej Kolegium, SKO) z "[...]" r. nr "[...]", z "[...]" r. nr "[...]" i nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata: 2014, 2015, 2016, odpowiednio w sprawach o sygn. akt I SA/Ol 395/20, I SA/Ol 396/20 i I SA/Ol 397/20.

Jak wynika z przekazanych akt sprawy i uzasadnień poddanych kontroli Sądu rozstrzygnięć, Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej przy dawnej ul. B., obecnie C. "[...]" w "[...]", która została wpisana do rejestru zabytków wraz z historyczną zabudową i całym zespołem "[...]" [decyzja "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w "[...]" (dalej: WKZ, organ konserwatorski) z 20 lutego 2012 r. nr "[...]" - karty nr 82-89 akt podatkowych w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 395/20]. Spółka zadeklarowała za lata: 2014, 2015, 2016 zwolnienie z opłacania podatku od nieruchomości od gruntów oraz od budynku o powierzchni użytkowej na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l.").

Postanowieniem z 12 czerwca 2018 r. Prezydent "[...]" (dalej Prezydent) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2013 - 2016 (k. 17 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20). Pismem z 13 sierpnia 2018 r. Spółka zgłosiła wnioski o dopuszczenie jako dowodu zdjęć obiektu wykonanych w kwietniu i czerwcu 2010 r., jak też zeznań świadka (k. 56-77 ww. akt podatkowych).

Postanowieniem z 4 września 2018 r. Prezydent włączył do materiału dowodowego ww. postępowania za lata 2013 - 2016 pismo WKZ z 18 października 2017 r. nr "[...]" wraz z ww. decyzją organu konserwatorskiego z 20 lutego 2012 r. o wpisaniu do rejestru zabytków (k. 91 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20). Wskazanym pismem WKZ odpowiedział na zapytanie organu podatkowego w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r., że wskazywany wyżej budynek na dzień sporządzenia pisma nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. W przedmiotowym okresie w budynku nie uzyskano pozwoleń na prowadzenie jakichkolwiek prac, np. w zakresie dachów, elewacji czy stolarek. Budynek jest obecnie nieużytkowany i zamknięty, na działce składowany jest materiał kamienny. Obiekt posiada zachowaną historyczną stolarkę okienną i drzwiową, w części otworów wymienioną na nową o niewłaściwych podziałach, kolorystyce, materiale lub / i konstrukcji. Stolarki historyczne wymagają prac konserwatorskich i renowacyjnych, pokryte są wieloma warstwami złuszczających się powłok malarskich o strukturze umożliwiającej degradację drewna. Odnotowano elewacje budynku z widocznymi uszkodzeniami lica, wtórnie pobielone i przemurowane w obrębie parteru. W miejscach zapchanych pionów kanalizacyjnych widoczne są ślady zawilgocenia ścian. Nieznany jest stan dachu oraz wnętrz obiektu, a jedyne prace zabezpieczeniowe obiektu dotyczą zasłonięcia folią większości otworów pozbawionych szklenia oraz doraźnego wyprowadzenia rur spustowych poza obrys obiektu. WKZ zaznaczył, że w oparciu o dokumenty własne może określić stan obiektu tylko na dzień dzisiejszy.

W toku postępowania Spółka nadesłała pismo WKZ z "18 października 2017 r." (data wpływu do adresata: 29 stycznia 2018 r.) nr "[...]" sporządzone w odpowiedzi na pismo strony z 11 stycznia 2018 r., zgodnie z którym weryfikacja stanu zachowania zabytkowego obiektu i wykonanie dokumentacji fotograficznej, nie wymagały dostępu do jego wnętrza i nie były prowadzone w ramach postępowania administracyjnego WKZ, toteż właściciel nieruchomości nie posiadał przymiotu strony i nie był o nich informowany (k. 130 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Ponadto Spółka pismem z 5 października 2018 r. wniosła o dopuszczenie pisma Miejskiego Konserwatora Zabytków w "[...]" (dalej MKZ) z 5 października 2008 r. nr "[...]", koncepcji architektonicznej z grudnia 2008 r. - co do ustalenia stanu obiektu przed wpisaniem do rejestru zabytków. Wniosła także o zwrócenie się Prezydenta do WKZ w zakresie wyjaśnienia podstaw prawnych i trybu przeprowadzenia czynności kontrolnych, w wyniku których organ konserwatorski wydał ww. opinię z 18 października 2017 r. (k. 104-134 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Prezydent opierając się na ocenie organu konserwatorskiego, odmówił zastosowania deklarowanego przez podatnika zwolnienia i wydał "[.1.]" r. decyzje, w których określił wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. i 2015 r.: po 55.974 zł, a za 2016 r.: 58.377 zł (k. 151-153 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20, k. 117-119 akt podatkowych przy I SA/Ol 396/20 i k. 119-121 akt podatkowych przy I SA/Ol 397/20).

Wobec odwołań podatnika SKO decyzjami z "[.1.]" r. nr "[.1.]", nr "[.1.]" i nr "[.1.]" utrzymało w mocy decyzje Prezydenta (k. 168-170 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20, k. 134-136 akt podatkowych przy I SA/Ol 396/20 i k. 136-138 akt podatkowych przy I SA/Ol 397/20).

Na skutek wniesienia skarg Spółki na powyższe decyzje z "[.1.]" r., Kolegium decyzjami z 2 lipca 2019 r. uchyliło zaskarżone decyzje wraz z poprzedzającymi je decyzjami Prezydenta z "[.1.]" r., i przekazało sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniach decyzji z 2 lipca 2019 r. organ powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3542/18 dotyczący zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r. i podniósł, że strona może podjąć próbę kwestionowania stanowiska organu konserwatorskiego również w ramach postępowania podatkowego, którego zadaniem jest rozstrzygnięcie o uprawnieniu do zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.. Jeżeli skarżąca podjęła taką próbę przez złożenie wniosków dowodowych, to do organów podatkowych należała ich ocena. Braki w tym zakresie uzasadniają rozstrzygnięcie w trybie autokontroli (k. 171-172 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20, k. 137-138 akt podatkowych przy I SA/Ol 396/20 i k. 139-140 akt podatkowych przy I SA/Ol 397/20).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie prawomocnymi postanowieniami z 17 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 463/19, I SA/Ol 464/19 i I SA/Ol 465/19 umorzył postępowanie sądowe w sprawie ze skarg na decyzje z "[.1.]" r. nr "[.1.]", nr "[.1.]" i nr "[.1.]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata: 2014, 2015, 2016.

Ponownie rozpoznając sprawę Prezydent uzyskał odpowiedź WKZ z 29 sierpnia 2019 r. nr "[...]", zgodnie z którą dokumentacja fotograficzna pochodząca z Google Streetview potwierdza, że znaczna część górnej kondygnacji budynku nie była w 2014 r. właściwie zabezpieczona, a jeszcze w październiku 2017 r. część rynien spustowych była poobrywana i niekompletna, przez co zalewane były ściany i wnętrza budynku. Pozostałe uszkodzenia, stwierdzone w piśmie z 18 października 2017 r., postępowały, przez co stopień zniszczenia zwiększał się w stosunku do stanu z dnia wpisu do rejestru zabytków (k. 195 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Prezydent dwoma postanowieniami z 30 września 2019 r. odmówił ponadto przeprowadzenia dowodu z przesłuchania dwóch świadków wskazując, że strona nie potwierdziła, że jeden ze świadków posiada wykształcenie i doświadczenie zawodowe z zakresu ochrony zabytków, a ponadto przesłuchania świadków nie są celowe, gdyż kwestia utrzymywania i konserwowania zabytkowego budynku została wystarczająco stwierdzona ww. pismem WKZ z 18 października 2017 r. oraz opinią uzupełniającą z 29 sierpnia 2019 r. (k. 199 i 201 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Następnie Prezydent decyzjami z "[...]" r. nr "[...]", nr "[...]" i nr "[...]" określił wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. i 2015 r. ponownie po 55.974 zł, a za 2016 r. ponownie 58.377 zł. Powołał w sentencji art. 21 § 3 i art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej O.p.), art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i pkt 2 lit. b) ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.), dalej u.p.o.l., w związku ze stosownymi uchwałami Rady Miasta "[...]" w sprawie stawek podatku od nieruchomości.

Organ pierwszej instancji odmówił zastosowania zwolnienia z tytułu zabytku i za podstawę opodatkowania przyjął powierzchnię wynikającą z ewidencji gruntów i budynków: 2.498 m2 grunty (wg deklaracji podatnika) oraz budynek 2.586,17 m2 powierzchni użytkowej (wg ewidencji gruntów i budynków – podatnik w deklaracjach podawał 2.593 m2), stawka odpowiednio: 0,77 zł/ m2 w latach 2014 - 2015, a w 2016 r. 0,80 zł/ m2 za grunty oraz 20,90 zł/ m2 w latach 2014 - 2015, a w 2016 r. 21,80 zł/ m2.

W odwołaniach na powyższe decyzje Prezydenta strona wniosła o ich uchylenie i umorzenie postępowań podatkowych, jak też zaskarżyła w trybie art. 237 O.p. ww. postanowienia organu pierwszej instancji z 30 września 2019 r. o odmowie przeprowadzenia zgłoszonych dotychczas dowodów. Wniosła o przesłuchanie dwóch świadków. Zarzuciła naruszenie szeregu przepisów powtórzonych później zasadniczo w petitum skarg. Uznała, że prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy powinno doprowadzić organ podatkowy do konkluzji, że Spółka utrzymywała i konserwowała zabytek zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, a w związku z powyższym powinna mieć możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w podatku od nieruchomości. Podniosła, że ocena zgodnego z prawem utrzymywania i konserwowania zabytku wymaga ustalenia jego stanu w momencie wpisu do rejestru zabytków oraz przed tą datą. Jednak organ konserwatorski nie dysponuje dokumentacją dotyczącą zabytku przed 2017 r., powołuje się jedynie na dane internetowe Google Streetview.

Ponadto w sprawie dotyczącej opodatkowania za 2014 r. SKO wystąpiło do Prezydenta w trybie art. 229 O.p. pismem z 27 stycznia 2020 r. o podanie, czy wystąpiły okoliczności z art. 70 O.p.. Po otrzymaniu odpowiedzi Prezydenta z 30 stycznia 2020 r., Kolegium pismem z 13 lutego 2020 r., w związku z uzupełnieniem materiału dowodowego, wyznaczyło stronie termin 7 dni do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (k. 228, 230, 232 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Następnie Spółka pismem z 5 marca 2020 r. wniosła o zwrócenie się przez Kolegium do WKZ z wnioskiem o przedstawienie przez organ konserwatorski szczegółowej informacji żądanej przez Spółkę. Wniosek ten złożono jedynie w sprawie z zakresu podatku od nieruchomości za 2014 r. (k. 235-236 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Zaskarżonymi decyzjami z "[...]" i "[...]" r. Kolegium Odwoławcze w "[...]" (dalej Kolegium, SKO, organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p..

W uzasadnieniach SKO podało, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnione z podatku od nieruchomości są grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przesłankami zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowanymi w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. są zatem: wpisanie nieruchomości indywidualnie do rejestru zabytków, utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (wszelkie prace remontowe, konserwacyjne i pielęgnacyjne odbywają się w uzgodnieniu z konserwatorem zabytków), oraz wyłączenie części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że dwie pierwsze ze wskazanych przesłanek omawianego zwolnienia podatkowego to przesłanki pozytywne, których wystąpienie warunkuje uzyskanie prawa do zwolnienia. Trzecia z nich to przesłanka negatywna, a jej zaistnienie przesądza o wyłączeniu z zakresu zwolnienia podatkowego.

Kolegium podkreśliło, że warunkiem uzyskania wnioskowanego zwolnienia jest ustalenie stanu nieruchomości w oparciu o materiały przedstawione przez stronę bądź informacje od organu posiadającego wiedzę specjalną w tej dziedzinie. Przy czym spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów prawa, może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Podobnie niespełnienie wskazanego kryterium również powinno być wykazane odpowiednimi dowodami. Niemniej w toku postępowania podatkowego należy wykazać, że przedmiot opodatkowania jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, gdyż brak dowodów dostatecznie potwierdzających istnienie tej pozytywnie sformułowanej przesłanki, skutkuje brakiem uprawnienia do zwolnienia od podatku.

SKO powołało się na wyrok WSA w Poznaniu z 7 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Po 302/10, i uznało, że ocena zachowania się podatnika polegającego na "utrzymywaniu" i "konserwacji" zabytkowych gruntów i budynków, powinna być dokonana z punktu widzenia przepisów o ochronie zabytków. SKO podkreśliło, że nie jest sporna w sprawie kwestia wpisania budynku i gruntu do rejestru zabytków. Kwestią sporną jest natomiast wystąpienie przesłanki utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Kolegium zauważyło, że WKZ już w piśmie z 18 października 2017 r. podał, że "w przedmiotowym okresie w budynku nie uzyskano pozwoleń na prowadzenie jakichkolwiek prac, np. w zakresie dachów, elewacji czy stolarek". SKO wskazało, że w piśmie z 6 marca 2018 r. WKZ opisał sposób przeprowadzenia kontroli zabytku i dodał, że wniesione odwołanie nie zawiera żadnych nowych informacji wskazujących na podejmowanie przez stronę jakichkolwiek działań przy zabytku, a przywołane na stronach 2 - 3 odwołania pismo MKZ "z 5 października 2008 r., zapisy projektu wskazywanej pracowni z 2008 r., pismo Prezydenta "[...]" oraz załączone fotografie - potwierdzają zły stan obiektu i konieczność podjęcia przy nim prac o charakterze konserwatorskim i renowacyjnym. Nadmienił, że nie można uznać za wypełnianie obowiązków wynikających z art. 5 ustawy o ochronie zabytków prac polegających wyłącznie na doraźnym czyszczeniu rynien oraz uzupełnianiu folii w otworach okiennych". Organ konserwatorski wyjaśnił przy tym, że wymienione działania nie były prowadzone w ramach postępowania administracyjnego prowadzonego przez ten organ, dlatego też właściciel nieruchomości nie posiadał przymiotu strony i nie był o nich informowany.

Kolegium podało, że zgadza się z podatnikiem, że pismo WKZ z 18 października 2017 r. nie stanowi dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. (str. 7 każdej z decyzji). SKO powołało wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3542/18 dotyczący zabytku należącego do Spółki i zobowiązania w omawianym podatku za 2017 r.. Kolegium podało, że NSA nie zanegował jako takiego stanowiska WKZ, wyrażonego w piśmie z 18 października 2017 r. w kwestii utrzymania i konserwowania przez podatnika zabytku. Jedynie poddał w wątpliwość czy można uznać ww. pismo za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., który w znaczeniu procesowym korzysta ze zwiększonej mocy dowodowej. SKO zauważyło, że na tle art. 180 § 1 O.p. i zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, w postępowaniu dowodowym odnoszącym się do możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., informacja (opinia) konserwatora zabytków jest dokumentem bardzo istotnym (por. wyroki NSA z 13 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2487/14, z 6 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2014/16, z 10 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1321/16 oraz sygn. akt II FSK 2717/16, WSA w Szczecinie z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA 806/18, WSA w Olsztynie z 4 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 284/19).

Zasadnie zatem, w ocenie Kolegium, organ pierwszej instancji, odwołał się do pism organu konserwatorskiego z: 18 października 2017 r., 6 marca 2018 r., 24 sierpnia 2018 r.; 29 sierpnia 2019 r., z których wynika, że w omawianym okresie nieruchomość nie była utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Pomimo, że ww. dokumenty nie stanowią dokumentu urzędowego, nie można przekreślić ich wartości dowodowej. Organem uprawnionym do oceny w tym przedmiocie jest wojewódzki konserwator zabytków, a postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, tj. art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., bowiem tym sposobem organ podatkowy uzyskuje miarodajny i wiarygodny materiał dowodowy uzasadniający bądź negujący możliwość skorzystania przez podatnika z wymienionego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnienia w podatku od nieruchomości (wyrok NSA z 13 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2487/14, wyrok WSA w Krakowie z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 530/17).

SKO uznało, że uzasadnione było czynienie ustaleń faktycznych na podstawie ww. pism organu konserwatorskiego. Przy czym stanowisko Spółki sprowadza się właściwie do zakwestionowania jakichkolwiek ustaleń organu podatkowego, opartych w szczególności na ustaleniach WKZ. Organ konserwatorski posiada jednakże wiedzę specjalistyczną z zakresu ochrony zabytków popartą wykształceniem kierunkowym oraz doświadczeniem zawodowym wyciągania logicznych wniosków na podstawie analizy porównawczej stanu budynku, w okresie od momentu wpisania do rejestru zabytków do momentu sporządzenia pisma z 18 października 2017 r..

Wbrew opinii podatnika nie dokonano błędnej oceny dowodów w postaci pisma MKZ z 5 października 2008 r. nr "[...]", koncepcji architektonicznej z grudnia 2008 r. oraz dokumentacji zdjęciowej z 2010 r.. Na złożonych do akt sprawy zdjęciach widać, że zabytkowy budynek jeszcze przed wpisaniem go do rejestru zabytków posiadał w 2010 r. już częściowo wymienioną stolarkę okienną o niewłaściwym podziale i materiale lub / i konstrukcji, co widoczne jest w obrębie otworów okiennych drugiego piętra (okna wykonane z PVC). Powyższą okoliczność potwierdziły także zapisy zawarte w przedłożonej przez podatnika wraz z wnioskiem dowodowym z 5 października 2018 r. koncepcji architektonicznej z grudnia 2008 r.. Koncepcja ta oraz pismo MKZ z 5 października 2008 r. wskazują również, że w zabytkowym budynku "zachowała się w znacznej części" / "w części" historyczna drewniana stolarka okienna.

Zachowanie tego elementu zabytku zostało jednakże ocenione negatywnie przez WKZ w piśmie z 18 października 2017 r. na co wskazuje zapis o konieczności wykonania prac konserwatorskich i renowacyjnych przy stolarkach okiennych i drzwiowych, które pokryte są wieloma warstwami złuszczających się powłok malarskich o strukturze umożliwiającej degradację drewna. W dodatkowych wyjaśnieniach przedstawionych w piśmie z 29 sierpnia 2019 r. WKZ zwrócił uwagę, że powyższe uchybienia są efektem wieloletnich zaniedbań, które postępują, zwiększając stopień zniszczenia substancji zabytkowej. Tym bardziej, że w decyzji o wpisie do rejestru zabytków z 20 lutego 2012 r. organ konserwatorski wskazał, że mowa jest wyłącznie "o drobnych ubytkach w stolarce okiennej na I i II piętrze południowej części budynku".

Na tle powyższego SKO uznało, że wnioski dowodowe Spółki, dotyczące zbadania dokumentacji zdjęciowej z 2010 r., a także pisma MKZ z 5 października 2008 r., w świetle możliwości przyznania zwolnienia w podatku od nieruchomości za 2014 r., nie mogą zostać uwzględnione. Dla oceny stanu zachowania zabytkowego budynku kluczowy powinien być moment jego wpisania do rejestru zabytków (20 luty 2012 r.), a następnie ocena czy zabytkowy budynek był przez właściciela utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a w tym przypadku zachowanie tego obiektu w latach objętych postępowaniem podatkowym, tj. w latach 2014-2016.

Powołując art. 180 § 1 O.p. organ odwoławczy podał, że dokonanie przez organ konserwatorski ustaleń faktycznych poprzez ogólnodostępne zdjęcia zabytkowego budynku, zamieszczone na portalu Google Streetview z lipca 2014 r., nie stanowi uchybienia. Dotyczy bowiem roku, który jest objęty postępowaniem podatkowym.

Zarzut oceny stanu utrzymania i zachowania budynku bez dokumentacji sprzed 2017 r., organ uznał za chybiony. Organ konserwatorski w piśmie z 18 października 2017 r. wskazał, że swoje stanowisko opiera na podstawie bieżącej kontroli: "pracownik organu konserwatorskiego dokonał w dniu 16 października 2017 r. weryfikacji aktualnego stanu zachowania obiektu i wykonał dokumentacje fotograficzną" oraz dokumentów z lat wcześniejszych, w tym weryfikacji w elektronicznym systemie ewidencji pism (jako dowód SKO wskazało pismo WKZ z 6 marca 2018 r.)

SKO podniosło, że podatnik opiera swoje stanowisko głównie na dwóch dokumentach pochodzących z 2008 r. w tym koncepcji architektonicznej, której de facto nie zrealizował. Jednak skoro Spółka nie podejmowała żadnych prac przy zabytkowym budynku, o których wiedzę winien posiadać organ konserwatorski, to nie może skutecznie podnosić, że utrzymywała i konserwowała ww. budynek zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, który to warunek jest niezbędny do przyznania zwolnienia w podatku od nieruchomości.

Okoliczności dotyczące utrzymywania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, w ocenie Kolegium, zostały wystarczająco stwierdzone pismami WKZ z 2017 i 2018 r.. Organ podał, że nie było zatem potrzeby realizacji wnioskowanego dowodu przesłuchania świadków i wskazał na wyrok WSA w Olsztynie z 4 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 284/19.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy przychylił się do stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji, że nie wystąpiła druga przesłanka z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., warunkująca zwolnienie z podatku od nieruchomości. Organ ocenił, że zabytkowe nieruchomości nie były w latach 2014, 2015, 2016 utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

W związku z powyższym organ ocenił, że zarówno omawiany budynek, jak i grunt podatnika, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach ogólnych. Skoro Spółka posiada status przedsiębiorcy, to budynek ten i grunt podlegają opodatkowaniu według stawek najwyższych, tj. jak od przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie decyzji Kolegium "[...]" i "[...]" r. w całości oraz poprzedzających je decyzji Prezydenta, a także o zasądzenie od organu, na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniosła także o połączenie spraw w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata: 2014, 2015, 2016 - do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Zarzuciła naruszenie:

I. przepisów prawa procesowego, które miały wpływ na wynik sprawy:

1) art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 w związku z art. 194 § 1 O.p., polegające na błędnej oraz sprzecznej z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego ocenie materiału dowodowego, a w konsekwencji błędnym uznaniu, że zabytkowy budynek oraz nieruchomość gruntowa nie były utrzymywane oraz konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków, w oparciu o treść informacji przesłanej przez WKZ w pismach wymienionych w uzasadnieniu zaskarżonych rozstrzygnięć, podczas gdy:

a) z treści pisma WKZ z 18 października 2017 r. wynika, że opinia opisuje stan obiektu wyłącznie na dzień jej sporządzenia i WKZ nie dysponuje dokumentacją z lat ubiegłych, co oznacza, że nie odnosi się do lat wcześniejszych. Organy podatkowe jednak na podstawie tej opinii uznały, że skarżąca nie utrzymywała i nie konserwowała zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Dodatkowo:

- stolarka budynku (okna i drzwi) była zachowana częściowo jeszcze przed wpisem obiektu do rejestru zabytków 20 lutego 2012 r., co wynika z pisma MKZ z 5 października 2008 r.;

- stolarka okienna została wymieniona również przed datą wpisu obiektu do rejestru zabytków, na co wskazano w koncepcji architektonicznej z grudnia 2008 r.;

- jako co najwyżej element przyszłych zaleceń należy traktować opinię WKZ z 18 października 2017 r. o wymogu prac konserwatorskich i renowacyjnych co do stolarki historycznej, a nie jako potwierdzenie braku przesłanki właściwego utrzymywania zabytku;

- treść opinii WKZ z 18 października 2017 r. wskazuje, że weryfikację stanu zachowania obiektu i wykonanie dokumentacji fotograficznej przeprowadzono w sposób nieznany ustawie o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami - taka kontrola mogła się odbyć w trybie art. 38 tej ustawy;

b) z treści informacji WKZ z 29 sierpnia 2019 r. wynika, że organ ten powziął wnioski co do braku utrzymywania oraz konserwowania zabytku zgodnie z przepisami ustawy - z dokumentacji "Google Streetview" z roku 2014 oraz 2017, co jednocześnie powoduje, że nieprawidłowe jest twierdzenie organu, że "uszkodzenia są efektem wieloletnich zaniedbań", a "obecny stopień zniszczenia obiektu uległ zwiększeniu w stosunku do stanu z dnia wpisu do rejestru zabytków";

c) WKZ nie wyjaśnił czyje rzekome "wieloletnie zaniedbania" (na podstawie "Google Streetview") miały doprowadzić do stanu tegoż zabytku oraz nie wyjaśnił co było podstawą twierdzeń, że "stopień zniszczenia obiektu uległ zwiększeniu w stosunku do stanu z dnia wpisu zabytku do rejestru zabytków";

2) art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 oraz art. 191 O.p. przez dokonanie błędnej oraz sprzecznej z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego oceny materiału dowodowego polegającego na błędnym uznaniu, że budynek oraz nieruchomość podatnika nie były w latach 2014-2016 utrzymywane oraz konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków - w oparciu o treść informacji przesłanej przez WKZ, podczas gdy:

a) WKZ nie przeprowadził kontroli zabytku w rozumieniu przepisów ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a jak sam wskazał: dokonał "bieżącej kontroli", które to czynności nie zostały zdefiniowane w ustawie o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, nie wiadomo zatem jakie konkretnie czynności zostały wykonane w ramach takiej "bieżącej kontroli";

b) WKZ przyznał w piśmie z 18 października 2018 r., że może określić stan obiektu tylko na rok 2017, a nie na rok 2014, 2015 i 2016, gdyż "opinia o utrzymaniu obiektu zgodnie z ww. ustawą o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami może być oparta na podstawie bieżącej kontroli oraz dokumentów z lat wcześniejszych. W oparciu o dokumenty, którymi dysponuje tutejszy urząd, możemy określić stan obiektu tylko na dzień dzisiejszy". Organ konserwatorski potwierdził, że nie dysponuje dokumentami z lat ubiegłych, tym samym nie mógł czynić ustaleń co do tego, że Spółka nie utrzymywała oraz nie konserwowała zabytku zgodnie z przepisami powołanej ustawy;

- a w konsekwencji, na błędnym uznaniu przez Kolegium, że uzasadnione było czynienie ustaleń faktycznych na podstawie pism WKZ, podczas gdy stanowisko WKZ nie zostało oparte na ustaleniach dokonanych w trybie czynności kontrolnych unormowanych w rozdziale 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, tylko w trybie "pozaprocesowym" bez możliwości jakiekolwiek weryfikacji jakie tak naprawdę czynności podjął organ konserwatorski, które spowodowały, że doszedł do tego rodzaju wniosków;

3) art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. przez niezastosowanie, a w konsekwencji zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, polegającego na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego oraz niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, wobec uznania - z jednej strony przez organ, że "dla oceny stanu zachowania zabytkowego budynku kluczowym powinien być moment jego wpisania do rejestru zbytków (20 luty 2012 rok), a następnie ocena, czy sporny budynek był przez właściciela utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a w tym przypadku zachowanie tego obiektu w latach objętych postępowaniem podatkowym, tj. w latach 2014-2016" - przy jednoczesnym braku ustalenia przez organ w jakim rzeczywiście stanie znajdował się tenże zabytek w dacie wpisana go do rejestru zabytków, a tym samym czy ustalone przez organ konserwatorski "wieloletnie zaniedbania" nie miały miejsca już w okresie sprzed daty wpisania zabytku do rejestru zabytków, podczas gdy każdorazowo na załączonych przez podatnika materiałach (dokumentacji zdjęciowej zabytku z roku 2010) widać, że te ubytki mogły już występować;

4) art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 188 O.p. polegającego na błędnej oraz sprzecznej z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego ocenie materiału dowodowego, a w konsekwencji błędnym uznaniu, że ww. budynek nie jest utrzymywany oraz konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków - z uwagi na zaaprobowanie przez Kolegium stanowisko Prezydenta co do odmówienia przeprowadzenia dowodu z przesłuchania dwóch świadków. W ten sposób organ dokonał niedopuszczalnej kategoryzacji poszczególnych dowodów przed ich przeprowadzeniem oraz "ad hoc". Jest to również niezrozumiałe, gdyż już sam organ konserwatorski, jak zostało przez niego przyznane, wydaje opinie na podstawie zdjęć z Google Streetview, nie wchodzi do zabytku, jak również nie dysponuje dokumentacją dotyczącą zabytku sprzed 2017 r. - co w konsekwencji spowodowało błąd w ustaleniach faktycznych, bo gdyby organ przeprowadził ww. dowody, to ustalenia Prezydenta co do braku dbałości przez Spółkę o zabytek byłyby zupełnie inne, zaś odmowa przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów spowodowała uniemożliwienie podatnikowi obrony swoich praw, powodując również naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 O.p.;

5) art. 188 i art. 216 w z w. z art. 235 oraz art. 229 O.p. przez nierozstrzygnięcie przez Kolegium o złożonym przez Spółkę wniosku dowodowym z 5 marca 2020 r. co do zwrócenia się przez Kolegium do WKZ z wnioskiem o przedstawienie przez organ konserwatorski szczegółowej informacji żądanej przez Spółkę, a w konsekwencji niewydanie przez SKO postanowienia o odmowie bądź dopuszczeniu dowodu w tym zakresie, co w konsekwencji spowodowało również naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 O.p., bowiem organ odwoławczy w uzasadnieniach decyzji nie wskazał z jakiego powodu pominął powyższy wniosek dowodowy, co spowodowało również naruszenie zasady legalizmu wyrażonej w art. 120 O.p..

Opisany zarzut z tego punktu sformułowano w petitum skargi w sprawie z zakresu podatku od nieruchomości za 2014 r. (I SA/Ol 395/20). Natomiast w pozostałych połączonych sprawach podniesiono w tym punkcie naruszenie art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez wydanie przez SKO decyzji bez uprzedniego umożliwienia podatnikowi zapoznania się z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz złożenia wniosków dowodowych - strona zamierzała złożyć wniosek podobny do wniesionego pismem z 5 marca 2020 r. w sprawie z zakresu podatku od nieruchomości za 2014 r.;

6) art. 130 § 3 O.p. polegającym na udziale w niniejszym postępowaniu wymienionego imiennie pracownika Urzędu Miasta w "[...]", który dotychczasowo prowadził postępowania podatkowe w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2012-2017 dotyczące tożsamej nieruchomości skarżącej, i każdorazowo negatywnie rozstrzygał dotychczas zgłoszone wnioski dowodowe, zwłaszcza co do ustaleń poczynionych przez WKZ - co powoduje uzasadnione wątpliwości co do bezstronności tego pracownika;

7) art. 120 w zw. z art. 210 § 1 i z art. 210 § 4 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie i niepowołanie w zaskarżonych decyzjach przez Kolegium podstawy materialno-prawnej, a jedynie wskazanie podstawy proceduralnej (przepisów formalnych) utrzymania decyzji w mocy;

II. przepisów prawa materialnego:

1) art. 7 ust. 1 pkt 6 u.o.p.l. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w niniejszej sprawie przepis ten nie ma zastosowania, i nie wystąpiło przedmiotowe zwolnienie w podatku od nieruchomości za lata 2014-2017, mimo tego, że prawidłowe ustalenie stanu faktycznego powinno doprowadzić organ do konkluzji, że skarżąca utrzymywała oraz konserwowała zabytek zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, i powinna mieć możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w podatku od nieruchomości;

2) art. 7 ust. 1 pkt 6 u.o.p.l. w zw. z art. 5 i art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami przez dokonanie błędnej wykładni polegającej na uznaniu, że pojęcie "utrzymania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków" - nakłada na posiadacza zabytku obowiązek podjęcia przy nim prac o charakterze konserwatorskim oraz renowacyjnym, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że czynności takie zawierają się w "utrzymaniu i konserwacji zabytku":

a) dotyczą stanu w jakim zabytek znajdował się w momencie jego wpisu do rejestru zabytków, bowiem dopiero wpis zabytku do rejestru zabytków umożliwia skorzystanie ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, w konsekwencji zaś dokonując oceny, czy zabytek jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy następuje nie według stanu w jakim zdaniem WKZ zabytek powinien był się znajdować;

b) nie oznaczają automatycznej konieczności przywrócenia przez właściciela zabytku do stanu jego najwyższej świetności;

3) art. 7 ust. 1 pkt 6 u.o.p.l. w zw. z art. 5 i art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami przez dokonanie błędnej wykładni polegającej na ocenie organu, że skoro Spółka nie uzyskała pozwoleń na prowadzenie jakichkolwiek prac np. w zakresie stolarek okiennych, to nie utrzymywała i nie konserwowała budynku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Skarżąca podniosła, że pojęcie "utrzymywania i konserwowania zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków" nie oznacza, że przy braku stosownego wniosku do konserwatora zabytków o wykonanie poszczególnych prac konserwatorskich przy zabytku - taki zabytek nie był utrzymywany oraz konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków;

- co w konsekwencji spowodowało naruszenie przez SKO również art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i utrzymanie w mocy decyzji Prezydenta.

W treści skarg podkreślono, że organ konserwatorski, jak sam podaje w piśmie z 18 października 2017 r., może stwierdzić stan zabytku jedynie na dzień sporządzenia opinii, a nie na okres wcześniejszy. Nie ma żadnych kompetencji do stawiania tezy, że zabytek nie był w latach 2014-2016 utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Nie wiadomo jakie czynności podjął organ konserwatorski, a które spowodowały, że doszedł do tego rodzaju wniosków. Uprawnienie WKZ nie wynika z możliwości poddawania analizie zdjęć z Google Streetview.

Przy czym NSA w ww. wyroku z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3542/18 uznał, że będące podstawą decyzji również w niniejszych sprawach stanowisko WKZ w kwestii spełnienia przez Spółkę przesłanek określonych w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., nie zostało oparte na ustaleniach dokonanych w ramach sprawowania nadzoru konserwatorskiego w trybie czynności kontrolnych unormowanych w rozdziale 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, lecz w trybie "pozaprocesowym".

Materiał dowodowy w objętych niniejszymi skargami sprawach, jest zatem niekompletny, jednak Kolegium nie miało żadnych wątpliwości i bazowało na obarczonej wadami opinii organu konserwatorskiego uznając, że nie wystąpiła przesłanka utrzymywania i konserwowania przedmiotu opodatkowania zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Nie ma też informacji jak faktycznie wyglądał zabytek według organu w momencie jego wpisu do rejestru zabytków. Dopiero bowiem wpis zabytku do takiego rejestru umożliwia skorzystanie ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. W ocenie autora skarg sporną przesłankę utrzymywania i konserwowania przedmiotu opodatkowania zgodnie z przepisami powinno się stwierdzić według jego stanu przed wpisem do rejestru zabytków, a nie wg stanu w jakim powinien był się znajdować. Natomiast pojęcia "utrzymania i konserwacji zabytku" nie oznaczają automatycznej konieczności przywrócenia przez właściciela zabytku do stanu najwyższej jego świetności, np. pełnego remontu zabytku.

SKO w odpowiedziach na skargi wniosło o ich oddalenie i podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie 3 września 2020 r. Sąd postanowił połączyć sprawy o sygn. akt I SA/Ol 395/20, I SA/Ol 396/20 i I SA/Ol 397/20 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod sygn. akt I SA/Ol 395/20.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub podjęcia aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a." - tj. w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe ustaliły w sposób prawidłowy stan faktyczny. Postanowieniem z 4 wrzenia 2018 r. Prezydent "[...]" włączył do materiału dowodowego postępowania za lata 2013 - 2016 pismo WKZ z 18 października 2017 r. wraz z decyzją organu konserwatorskiego z 20 lutego 2012 r. o wpisaniu do rejestru zabytków. Wskazanym pismem WKZ odpowiedział na zapytanie organu podatkowego w sprawie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r., że wskazywany wyżej budynek na dzień sporządzenia pisma nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. W przedmiotowym okresie w budynku nie uzyskano pozwoleń na prowadzenie jakichkolwiek prac, np. w zakresie dachów, elewacji czy stolarek. Budynek jest obecnie nieużytkowany i zamknięty, na działce składowany jest materiał kamienny. Obiekt posiada zachowaną historyczną stolarkę okienną i drzwiową, w części otworów wymienioną na nową o niewłaściwych podziałach, kolorystyce, materiale lub / i konstrukcji. Stolarki historyczne wymagają prac konserwatorskich i renowacyjnych, pokryte są wieloma warstwami złuszczających się powłok malarskich o strukturze umożliwiającej degradację drewna. Odnotowano elewacje budynku z widocznymi uszkodzeniami lica, wtórnie pobielone i przemurowane w obrębie parteru. W miejscach zapchanych pionów kanalizacyjnych widoczne są ślady zawilgocenia ścian. Nieznany jest stan dachu oraz wnętrz obiektu, a jedyne prace zabezpieczeniowe obiektu dotyczą zasłonięcia folią większości otworów pozbawionych szklenia oraz doraźnego wyprowadzenia rur spustowych poza obrys obiektu. WKZ zaznaczył, że w oparciu o dokumenty własne może określić stan obiektu tylko na dzień dzisiejszy.

Pierwsza decyzja Organu I Instancji została uchylona. Ponownie rozpoznając sprawę Prezydent uzyskał odpowiedź WKZ z 29 sierpnia 2019 r., zgodnie z którą dokumentacja fotograficzna pochodząca z Google Streetview potwierdza, że znaczna część górnej kondygnacji budynku nie była w 2014 r. właściwie zabezpieczona, a jeszcze w październiku 2017 r. część rynien spustowych była poobrywana i niekompletna, przez co zalewane były ściany i wnętrza budynku. Pozostałe uszkodzenia, stwierdzone w piśmie z 18 października 2017 r., postępowały, przez co stopień zniszczenia zwiększał się w stosunku do stanu z dnia wpisu do rejestru zabytków (k. 195 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Prezydent dwoma postanowieniami z 30 września 2019 r. odmówił ponadto przeprowadzenia dowodu z przesłuchania dwóch świadków wskazując, że strona nie potwierdziła, że jeden ze świadków posiada wykształcenie i doświadczenie zawodowe z zakresu ochrony zabytków, a ponadto przesłuchania świadków nie są celowe, gdyż kwestia utrzymywania i konserwowania zabytkowego budynku została wystarczająco stwierdzona ww. pismem WKZ z 18 października 2017 r. oraz opinią uzupełniającą z 29 sierpnia 2019 r. (k. 199 i 201 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

SKO rozpoznając odwołanie badało, czy zachodzą przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Przesłankami zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowanymi w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. są : wpisanie nieruchomości indywidualnie do rejestru zabytków, utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (wszelkie prace remontowe, konserwacyjne i pielęgnacyjne odbywają się w uzgodnieniu z konserwatorem zabytków), oraz wyłączenie części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Kolegium podkreśliło, że warunkiem uzyskania wnioskowanego zwolnienia jest ustalenie stanu nieruchomości w oparciu o materiały przedstawione przez stronę bądź informacje od organu posiadającego wiedzę specjalną w tej dziedzinie. Przy czym spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów prawa, może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Podobnie niespełnienie wskazanego kryterium również powinno być wykazane odpowiednimi dowodami. Niemniej w toku postępowania podatkowego należy wykazać, że przedmiot opodatkowania jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, gdyż brak dowodów dostatecznie potwierdzających istnienie tej pozytywnie sformułowanej przesłanki, skutkuje brakiem uprawnienia do zwolnienia od podatku.

Kwestią sporną jest natomiast wystąpienie przesłanki utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Kolegium podkreśliło, że WKZ już w piśmie z 18 października 2017 r. podał, że "w przedmiotowym okresie w budynku nie uzyskano pozwoleń na prowadzenie jakichkolwiek prac, np. w zakresie dachów, elewacji czy stolarek". SKO wskazało, że w piśmie z 6 marca 2018 r. WKZ opisał sposób przeprowadzenia kontroli zabytku i dodał, że wniesione odwołanie nie zawiera żadnych nowych informacji wskazujących na podejmowanie przez stronę jakichkolwiek działań przy zabytku, a przywołane na stronach 2 - 3 odwołania pismo MKZ "z 5 października 2008 r., zapisy projektu wskazywanej pracowni z 2008 r., pismo Prezydenta "[...]" oraz załączone fotografie - potwierdzają zły stan obiektu i konieczność podjęcia przy nim prac o charakterze konserwatorskim i renowacyjnym. Nadmienił, że nie można uznać za wypełnianie obowiązków wynikających z art. 5 ustawy o ochronie zabytków prac polegających wyłącznie na doraźnym czyszczeniu rynien oraz uzupełnianiu folii w otworach okiennych". Organ konserwatorski wyjaśnił przy tym, że wymienione działania nie były prowadzone w ramach postępowania administracyjnego prowadzonego przez ten organ, dlatego też właściciel nieruchomości nie posiadał przymiotu strony i nie był o nich informowany.

Kolegium uznało, że pismo WKZ z 18 października 2017 r. nie stanowi dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 O.p.. SKO zauważyło, że na tle art. 180 § 1 O.p. i zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, w postępowaniu dowodowym odnoszącym się do możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., informacja (opinia) konserwatora zabytków jest dokumentem bardzo istotnym (por. wyroki NSA z 13 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2487/14, z 6 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2014/16, z 10 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1321/16 oraz sygn. akt II FSK 2717/16, WSA w Szczecinie z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA 806/18, WSA w Olsztynie z 4 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 284/19).

W ocenie Kolegium, organ pierwszej instancji zasadnie odwołał się do pism organu konserwatorskiego z: 18 października 2017 r., 6 marca 2018 r., 24 sierpnia 2018 r.; 29 sierpnia 2019 r., z których wynika, że w omawianym okresie nieruchomość nie była utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Pomimo, że ww. dokumenty nie stanowią dokumentu urzędowego, nie można przekreślić ich wartości dowodowej.

Należy zgodzić się z Organem odwoławczym, że uprawnionym do oceny w tym przedmiocie jest wojewódzki konserwator zabytków. Takie stanowisko nie pozostaje w opozycji do wcześniej powoływanego wyroku NSA.

Organ odwoławczy zatem zasadnie uznał, że postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, tj. art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., bowiem tym sposobem organ podatkowy uzyskuje miarodajny i wiarygodny materiał dowodowy uzasadniający bądź negujący możliwość skorzystania przez podatnika z wymienionego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnienia w podatku od nieruchomości (wyrok NSA z 13 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2487/14, wyrok WSA w Krakowie z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 530/17).

SKO uznało, że uzasadnione było czynienie ustaleń faktycznych na podstawie ww. pism organu konserwatorskiego. Przy czym stanowisko Spółki sprowadza się właściwie do zakwestionowania jakichkolwiek ustaleń organu podatkowego, opartych w szczególności na ustaleniach WKZ. Organ konserwatorski posiada jednakże wiedzę specjalistyczną z zakresu ochrony zabytków popartą wykształceniem kierunkowym oraz doświadczeniem zawodowym wyciągania logicznych wniosków na podstawie analizy porównawczej stanu budynku, w okresie od momentu wpisania do rejestru zabytków do momentu sporządzenia pisma z 18 października 2017 r..

SKO szczegółowo odniosło się do zarzutów odwołania. Zostało to opisane w części wstępnej uzasadnienia wyroku. Na złożonych do akt sprawy zdjęciach widać, że zabytkowy budynek jeszcze przed wpisaniem go do rejestru zabytków posiadał w 2010 r. już częściowo wymienioną stolarkę okienną o niewłaściwym podziale i materiale lub / i konstrukcji, co widoczne jest w obrębie otworów okiennych drugiego piętra (okna wykonane z PVC). Powyższą okoliczność potwierdziły także zapisy zawarte w przedłożonej przez podatnika wraz z wnioskiem dowodowym z 5 października 2018 r. koncepcji architektonicznej z grudnia 2008 r.. Koncepcja ta oraz pismo MKZ z 5 października 2008 r. wskazują również, że w zabytkowym budynku "zachowała się w znacznej części" / "w części" historyczna drewniana stolarka okienna.

Zachowanie tego elementu zabytku zostało jednakże ocenione negatywnie przez WKZ w piśmie z 18 października 2017 r. na co wskazuje zapis o konieczności wykonania prac konserwatorskich i renowacyjnych przy stolarkach okiennych i drzwiowych, które pokryte są wieloma warstwami złuszczających się powłok malarskich o strukturze umożliwiającej degradację drewna. W dodatkowych wyjaśnieniach przedstawionych w piśmie z 29 sierpnia 2019 r. WKZ zwrócił uwagę, że powyższe uchybienia są efektem wieloletnich zaniedbań, które postępują, zwiększając stopień zniszczenia substancji zabytkowej. Tym bardziej, że w decyzji o wpisie do rejestru zabytków z 20 lutego 2012 r. organ konserwatorski wskazał, że mowa jest wyłącznie "o drobnych ubytkach w stolarce okiennej na I i II piętrze południowej części budynku".

Na tle powyższego SKO zasadnie uznało, że wnioski dowodowe Spółki, dotyczące zbadania dokumentacji zdjęciowej z 2010 r., a także pisma MKZ z 5 października 2008 r., w świetle możliwości przyznania zwolnienia w podatku od nieruchomości nie mogą zostać uwzględnione. Dla oceny stanu zachowania zabytkowego budynku kluczowy powinien być moment jego wpisania do rejestru zabytków (20 luty 2012 r.), a następnie ocena czy zabytkowy budynek był przez właściciela utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami a w tym przypadku utrzymanie tego obiektu w latach objętych postępowaniem podatkowym, tj. w latach 2014-2016.

Powołując art. 180 § 1 O.p. organ odwoławczy podał, że dokonanie przez organ konserwatorski ustaleń faktycznych poprzez ogólnodostępne zdjęcia zabytkowego budynku, zamieszczone na portalu Google Streetview z lipca 2014 r., nie stanowi uchybienia. Dotyczy bowiem roku, który jest objęty postępowaniem podatkowym.

Zarzut oceny stanu utrzymania i zachowania budynku bez dokumentacji sprzed 2017 r., organ zasadnie uznał za chybiony. Organ konserwatorski w piśmie z 18 października 2017 r. wskazał, że swoje stanowisko opiera na podstawie bieżącej kontroli: "pracownik organu konserwatorskiego dokonał w dniu 16 października 2017 r. weryfikacji aktualnego stanu zachowania obiektu i wykonał dokumentacje fotograficzną" oraz dokumentów z lat wcześniejszych, w tym weryfikacji w elektronicznym systemie ewidencji pism (jako dowód SKO wskazało pismo WKZ z 6 marca 2018 r.)

SKO podniosło, że podatnik opiera swoje stanowisko głównie na dwóch dokumentach pochodzących z 2008 r. w tym koncepcji architektonicznej, której de facto nie zrealizował.

Spółka nie powinna wykonywać żadnych prac przy zabytkowym budynku, bez wiedzy konserwatora zabytków. Okoliczności dotyczące utrzymywania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, w ocenie Kolegium, zostały wystarczająco stwierdzone pismami WKZ z 2017 i 2018 r.. Organ zasadnie wskazał, że nie było zatem potrzeby realizacji wnioskowanego dowodu przesłuchania świadków.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy zasadnie przyjął, że nie wystąpiła druga przesłanka z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., warunkująca zwolnienie z podatku od nieruchomości. Organ zasadnie ocenił, że zabytkowe nieruchomości nie były w latach 2014, 2015, 2016 utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

W związku z powyższym organ ocenił, że zarówno omawiany budynek, jak i grunt podatnika, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach ogólnych. Skoro Spółka posiada status przedsiębiorcy, to budynek ten i grunt podlegają opodatkowaniu według stawek najwyższych, tj. jak od przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie decyzji Kolegium z "[...]" i "[...]" r. w całości oraz poprzedzających je decyzji Prezydenta, a także o zasądzenie od organu, na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniosła także o połączenie spraw w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata: 2014, 2015, 2016 - do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Zarzuty skargi są nieuzasadnione. Są one oparte na wybiórczej ocenie materiału dowodowego. Zarzut błędnej oceny materiału dowodowego oparty jest na założeniu, że z treści informacji przesłanej przez WKZ z 18 października 2017 r. wynika, że opinia opisuje stan obiektu wyłącznie na dzień jej sporządzenia i WKZ nie dysponuje dokumentacją z lat ubiegłych, co oznacza, że nie odnosi się do lat wcześniejszych. Ten wniosek jest chybiony, gdyż materiał dowodowy został uzupełniony. I z zebranego i poddanego analizie materiału dowodowego wynika, że skarżąca nie utrzymywała i nie konserwowała zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, w 2014, 2015 i 2016. Argumenty dodatkowe są albo polemiką z ustaleniami faktycznymi, które zostały ustalone w sprawie, albo ich przeinaczaniem. W rzeczywistości z materiału dowodowego, który został zebrany i poddany ocenie wynika oczywisty wniosek, że od samego początku ten obiekt nie jest utrzymywany i nie jest konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Z treści ustawy o ochronie zabytków wynika, że wszelkie prace w takim obiekcie odbywają się za zgodą i pod nadzorem konserwatora zabytków. A zatem to konserwator zabytków ma pełna wiedzę na temat prac w danym obiekcie. W konsekwencji jego informacja w tym przedmiocie jest w pełni miarodajna. Zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 oraz art. 191 O.p. przez dokonanie błędnej oceny materiału dowodowego polegającego na błędnym uznaniu, że budynek oraz nieruchomość podatnika nie były w latach 2014-2016 utrzymywane oraz konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków - w oparciu o treść informacji przesłanej przez WKZ. Według strony skarżącej WKZ nie przeprowadził kontroli zabytku w rozumieniu przepisów ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, tylko w trybie "pozaprocesowym", bez możliwości jakiejkolwiek weryfikacji, jakie tak naprawdę czynności podjął organ konserwatorski, doszedł do tego rodzaju wniosków. Z tego stanowiska strony skarżącej wynika, że w sprawie podatkowej organ winien toczyć spór z organem ochrony zabytków. Tymczasem w sprawie dotyczącej ochrony zabytków spór może toczyć się pomiędzy właścicielem obiektu a konserwatorem zabytków. Ustawa o ochronie zabytków zawiera zapisy, które ingerują w prawo własności. Natomiast, jak już zostało wykazane, powyższa sprawa dotyczy prawa podatkowego. A zatem ocena materiału dowodowego należy do organów podatkowych. A zatem krytyka oceny konserwatora zabytków nie może doprowadzić do uznania zarzutu naruszenia powołanych w skardze norm prawa procesowego. Sprawę podatkową rozstrzyga bowiem organ podatkowy, a nie konserwator zabytków. Nie zmienia tej oceny fakt, że przy ustaleniu stanu faktycznego posiłkował się informacjami uzyskanymi przez konserwatora zabytków. Są to bowiem , nie opinie, a informacje , oparte na twardych, bo zweryfikowanych danych, które zostały przedstawione w części wstępnej uzasadnienia wyroku. Tych informacji i tych danych strona skarżąca nie jest w stanie podważyć, dlatego próbuje je zrelatywizować. W konsekwencji za całkowicie chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. przez niezastosowanie, a w konsekwencji zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, polegającego na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego oraz niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Stan faktyczny został ustalony prawidłowo. Brak było podstaw do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego. Tak jak już zostało wskazane, sprawę rozstrzygał organ podatkowy, a nie konserwator zabytków. W tym kontekście za bezzasadny należy też uznać zarzut naruszenia art. 188 i art. 216 w z w. z art. 235 oraz art. 229 O.p. przez nierozstrzygnięcie przez Kolegium o złożonym przez Spółkę wniosku dowodowym z 5 marca 2020 r. co do zwrócenia się przez Kolegium do WKZ z wnioskiem o przedstawienie przez organ konserwatorski szczegółowej informacji żądanej przez Spółkę, a w konsekwencji niewydanie przez SKO postanowienia o odmowie bądź dopuszczeniu dowodu w tym zakresie, co w konsekwencji spowodowało również naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 O.p.. Organ odwoławczy w uzasadnieniach decyzji wskazał z jakiej przyczyny stan faktyczny, który został ustalony w sprawie, dawał powody do utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji. Nie zmienia tej oceny kwestia braku formalnego załatwienia wniosku dowodowego. Brak było podstaw do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego. Brak zatem podstaw do twierdzeń. że zaskarżone decyzje naruszają zasadę legalizmu wyrażoną w art. 120 O.p.. Natomiast podniesione w pozostałych połączonych sprawach zarzuty naruszenia art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez wydanie przez SKO decyzji, bez uprzedniego umożliwienia podatnikowi zapoznania się z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz złożenia wniosków dowodowych, nie zasługują na uwzględnienie. Z treścią materiału dowodowego strona zapoznała się przed wydaniem decyzji przez Organem I instancji ( d. k.203-204, akta I SA/OI 395/20, k. 166 i 165 akta I SA/OI 396/20, k. 104 i 105 akta I SA/OI 396/20). Organ odwoławczy orzekał na podstawie takiego samego materiału dowodowego, który został zebrany przed Organem I instancji. A zatem ta kwestia pozostawała bez znaczenia dla merytorycznego rozpoznania sprawy. Sąd nie uznał zarzutu naruszenia treści art. 130 § 3 O.p. polegającego na udziale w niniejszym postępowaniu wymienionego imiennie pracownika Urzędu Miasta w "[...]". Przedmiotem skargi jest decyzja SKO, a nie organu I instancji. Ponadto sprawy w I instancji nie rozstrzygał pracownik a Organ I instancji. Z jego upoważnienia decyzje podpisał A.K.. Zarzut z pkt I pkt 7 nie ma znaczenia, gdyż przepisy prawa materialnego zostały powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd nie podzielił zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia norm prawa materialnego. W ustalonym stanie faktycznym nie mógł mieć zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 6 u.o.p.l . Nie wystąpiło przedmiotowe zwolnienie w podatku od nieruchomości za lata 2014-2016, gdyż skarżąca nie utrzymywała oraz nie konserwowała zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Według strony skarżącej prawidłowa wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 6 u.o.p.l. w zw. z art. 5 i art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami powinna prowadzić do wniosku, że czynności takie zawierają się w "utrzymaniu i konserwacji zabytku". W rzeczywistości przesłankami zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowanymi w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l są. : wpisanie nieruchomości indywidualnie do rejestru zabytków, utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (wszelkie prace remontowe, konserwacyjne i pielęgnacyjne odbywają się w uzgodnieniu z konserwatorem zabytków).

W wyroku z dnia 29 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2885/19 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skoro kontrola przestrzegania i stosowania przepisów prawa w zakresie opieki nad zabytkami jest prowadzona przez organy nadzoru konserwatorskiego, to za słuszne, co do zasady, należy uznać stanowisko, że organy podatkowe przed wydaniem decyzji podatkowej, w razie wątpliwości, mogą i powinny zwrócić się do nadzoru konserwatorskiego o stosowne informacje dotyczące konkretnego obiektu i wywiązywania się przez podatnika z ciążących na nim obowiązków w zakresie opieki nad zabytkiem. Informacje udzielone przez właściwy organ nadzoru konserwatorskiego powinny dotyczyć kwestii związanych ze stanem danego obiektu, obowiązkami ciążącymi na właścicielu obiektu, zwłaszcza wynikającymi z zaleceń i decyzji tego organu wydawanych na podstawie ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Natomiast kwestia oceny, czy i w jakim zakresie spełniony został określony w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. warunek stosowania zwolnienia podatkowego, należy do organu podatkowego.

W piśmie z dnia 13 sierpnia 2018 r. (k. 76-77) strona skarżąca wniosła o dopuszczenie oraz przeprowadzenie przez Prezydenta "[...]" dowodu z zeznań w charakterze świadka A.P. na okoliczności utrzymywania i konserwowania budynku (zabytku) położonego w "[...]" przy ul. C. "[...]", przez spółkę A. zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, natomiast w piśmie z dnia 12 września 2019 r. (k. 197) strona skarżąca wniosła o dopuszczenie oraz przeprowadzenie przez Prezydenta "[...]" dowodu z zeznań w charakterze świadka M.N. na okoliczności utrzymywania i konserwowania budynku (zabytku) położonego w "[...]" przy ul. C. "[...]", przez spółkę A. zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Dnia 5 marca 2020 r. strona złożyła pismo (k. 235-236) z wnioskami dowodowymi stanowiące w istocie polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organ. Prezydent "[...]" postanowieniem z dnia 30 września 2019 r. (k. 199) odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka A.P. twierdząc, że tylko osoby dysponujące wiadomościami specjalnymi mogłyby rzeczowo i profesjonalnie wypowiedzieć się w kwestii utrzymania i konserwowania przedmiotowego zabytku, a świadek strony nie dawał takiej gwarancji. Natomiast odnośnie wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka M.N. organ postanowieniem z dnia 30 września 2019 r. (k. 201) odmówił przeprowadzenia w/w dowodu uznając, że z uwagi na jednoznaczne stwierdzenie "[...]" Konserwatora Zabytków w piśmie z dnia 29 sierpnia 2019 roku, że stan budynku w od chwili wpisania do rejestru uległ pogorszeniu, a wszystkie uszkodzenia wskazane w piśmie z dnia 18 października 2017 roku postępują w sposób dynamiczny zwiększając zasięg i zakres zniszczeń, w związku z czym przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka na okoliczności utrzymywania i konserwowania zabytków mija się z celem.

W tym miejscu należy podkreślić, że te wnioski dowodowe prawidłowo organ uznał za bezzasadne. Skarżący w tezie dowodowej de facto dążył do uzyskania od świadków oceny efektów postępowania Spółki w stosunku do przedmiotowego zabytku. Należy przypomnieć, że tego rodzaju kwestie podlegają ocenie organów, w tym przypadku "[...]" Konserwatora Zabytków. Natomiast rola świadka sprowadzać się może do przedstawiania okoliczności faktycznych. Za bezzasadny również należy uznać wniosek dowodowy z 5 marca 2020 r. (k. 235-236), który w istocie rzeczy jest polemiką z ocenami WKZ dotyczącymi stanu zabytku i stwierdzonymi zaniedbaniami. Należy wskazać, że WKZ na wniosek Organu I instancji, pismem z 29 sierpnia 2019 r. nr "[...]", wskazał, że znaczna część górnej kondygnacji budynku nie była w 2014 r. właściwie zabezpieczona, a jeszcze w październiku 2017 r. część rynien spustowych była poobrywana i niekompletna, przez co zalewane były ściany i wnętrza budynku. Pozostałe uszkodzenia, stwierdzone w piśmie z 18 października 2017 r., postępowały, przez co stopień zniszczenia zwiększał się w stosunku do stanu z dnia wpisu do rejestru zabytków (k. 195 akt podatkowych przy I SA/Ol 395/20).

Mając na względzie powyższe ustalenia faktyczne i rozważania prawne, organy podatkowe miały podstawy faktyczne do przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodziły przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w latach 2014-2016. W konsekwencji zaistniały przesłanki do określenia zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. i 2015 r. po 55.974 zł, a za 2016 r. 58.377 zł.

W związku z tym, że skargi okazały się bezzasadne, po myśli art. 151 p.ps.a. podlegają oddaleniu.