Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 970/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2017 r. sprawy ze skargi R. A. i M. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...][...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. odmawiającą R. A. i M. A. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r.

Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organów prowadzących postępowanie.

Z materiału zgromadzonego w aktach sprawy wynika, iż w dniu 23 kwietnia 2015 r. podatnicy złożyli zeznanie podatkowe o wysokości dochodu osiągniętego w roku 2014, na formularzu PIT-37, w którym wykazany został m.in. przychód podatnika ze stosunku pracy w kwocie 179.279,79 zł, podatek należny w wysokości 27.564,00 zł oraz różnica pomiędzy podatkiem należnym a sumą pobranych przez płatników zaliczek w kwocie 3.335,00 zł.

W dniu 28 stycznia 2016 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. wpłynął wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok w kwocie 8.503,00 zł. W ocenie podatników, wskazana nadpłata powstała w związku z niezastosowaniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), dalej: u.p.d.o.f. w stosunku do odszkodowania w wys. 26.570,00 zł otrzymanego przez podatnika w roku 2014 od byłego pracodawcy – A. Sp. z o.o., na skutek rozwiązania umowy o pracę przy naruszeniu postanowień załącznika nr 6 Zakładowej Umowy Zbiorowej Pracy "Gwarancje, zabezpieczenie praw i interesów pracowniczych", którymi był objęty.

We wniosku stwierdzono, że w dniu 2 lipca 2014 r. pracodawca wręczył podatnikowi wypowiedzenie zmieniające warunki pracy i płacy, jednakże z uwagi na świadomość pracodawcy, iż stanowiło ono naruszenie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, w wyniku zawartego w dniu 31 października 2014 r. porozumienia, zostało ono uznane za niebyłe i nie wywierające żadnych skutków prawnych. Jednocześnie na mocy tego porozumienia, z tym samym dniem, został rozwiązany stosunek pracy z podatnikiem, z przyczyn niedotyczących pracownika. W związku z powyższym podatnik otrzymał odszkodowanie za rozwiązanie umowy o pracę, wypłacone w dwóch ratach i obliczone, w Państwa ocenie, w oparciu o art. 11 ust. 1 Gwarancji. Ponadto podkreślono, że cyt.: "Strony porozumienia z dnia 31 października 2014 r. oświadczyły, że wypłata powyższego odszkodowania zawiera w sobie oraz zaspokaja wszelkie roszczenia pracownika wynikające z Umowy Społecznej (Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, którego załącznikiem jest Gwarancja).

Dodatkowo zgodnie z ww. porozumieniem R. A. nie może już zostać zatrudniony u Pracodawcy i wszystkich pracodawców wchodzących w skład Grupy Kapitałowej B. -w przypadku naruszenia tego postanowienia, R. A. będzie zobowiązany do zwrotu na rzecz Pracodawcy kwoty wypłaconego odszkodowania.

W stosunku do powyższego zwrócono uwagę, że ww. kwota pieniężna stanowiła odszkodowanie, które było należne podatnikowi w związku z bezprawnym rozwiązaniem stosunku pracy przez A. sp. z o.o. pomimo obowiązującej Pracodawcę Gwarancji Zatrudnienia - szczególnej ochrony stosunku pracy i zakazu wypowiadania warunków pracy lub płacy wbrew warunkom Gwarancji, oraz za fakt, że R. A. dożywotnio nie może zatrudnić się w Grupie B. (pod rygorem zwrotu kwoty odszkodowania).

W dalszej kolejności, powołując przepisy art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. podatnicy stwierdzili, że Gwarancja, będąca załącznikiem nr 6 do Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy obowiązującego w A. Sp. z o.o. stanowi źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W związku z powyższym zajęli stanowisko, że odszkodowanie, które podatnik otrzymał z tytułu rozwiązania stosunku pracy oraz z uwagi na zakaz zatrudniania w Grupie B. jest zwolnione z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., ponieważ zasady jego ustalania wynikają wprost z postanowień Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy - art. 11 ust. 1 Gwarancji.

Wraz z przedmiotowym wnioskiem, podatnicy złożyli korektę zeznania PIT-37, w której wykazany został przychód R. A. ze stosunku pracy w wysokości. 152.709,79 zł (tj. w kwocie niższej od pierwotnie wykazanej o 26.570,00 zł), podatek należny w wys. 19.061,00 zł oraz różnica pomiędzy sumą zaliczek pobranych przez płatników a podatkiem należnym w kwocie 5.168,00 zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, organ I instancji decyzją z dnia [...] r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok w kwocie 8.503,00 zł, albowiem w jego ocenie analiza w zakresie poprawności złożonej korekty zeznania podatkowego PIT-37 za rok 2014, doprowadziła do wniosku, iż wskazane powyżej świadczenie w wys. 26.570,00 zł - nazwane przez pracodawcę odszkodowaniem nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z [...] r. zauważył m.in., że oceniając czy w niniejszej sprawie występują okoliczności pozwalające uznać sporne świadczenie pieniężne w wys. 26.570,00 zł za wolne od podatku dochodowego, zaakcentować w pierwszej kolejności należy, iż dyspozycja art. 21 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wymaga, by otrzymane świadczenia charakteryzowały się trzema cechami, tj.: ich wysokość i zasady ustalania wynikały wprost z normatywnych źródeł prawa pracy, a konkretnie: ustaw lub przepisów wykonawczych do tych ustaw, postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, miały charakter odszkodowania lub zadośćuczynienia, nie mieściły się w enumeratywnym katalogu wyłączeń ze zwolnienia. Zastosowanie omawianego zwolnienia uwarunkowane zostało kumulatywnym wystąpieniem ww. cech.

Organ odwoławczy zauważył, że w odpowiedzi na zapytanie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., spółka pismem z dnia 1 lipca 2016 r. wskazała, iż wysokość przyznanego świadczenia jak również zasady jego ustalania nie wynikały wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw ani innych aktów stanowiących źródła prawa pracy obowiązujące w Spółce. Zawarte w dniu 31 października 2014 r. porozumienie zakończyło spór pomiędzy podatnikiem a byłym pracodawcą, dotyczący odwołania od wręczonego wypowiedzenia zmieniającego warunki pracy i płacy. Wskazano ponadto, że w toku negocjacji ustalono, iż podatnik otrzyma świadczenie w wysokości 191.370,00 zł, mając przy tym na uwadze, iż rozwiązując z nim umowę o pracę w ramach obowiązującego u pracodawcy Regulaminu zwolnień grupowych dla pracowników zatrudnionych w B. i Sprzedaż Sp. z o.o. mógłby otrzymać świadczenie w maksymalnej wysokości 130.000.00 zł. Kierując się jednakże z jednej strony chęcią polubownego rozwiązania sporu, a z drugiej strony podnoszonymi przez podatnika roszczeniami o wypłatę odprawy w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia -wynikającej z Ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, a także o wypłatę nagrody jubileuszowej w wysokości 2-krotności wynagrodzenia, wielkość wskazanej powyżej kwoty 130.000,00 zł została przez Spółkę zwiększona. Jak wskazano w przedmiotowym piśmie, cyt.: "Ostateczna wysokość świadczenia wynikającego z porozumienia jest zatem efektem negocjacji pomiędzy stronami i nie ma bezpośredniego oparcia w przepisach prawa pracy.".

Dodatkowo, odpowiadając na zapytanie z dnia 15 czerwca 2016 r. odnoszące się do zapisu porozumienia, cyt.: "Strony oświadczają i akceptują, iż określone w niniejszym Porozumieniu uprawnienie do odszkodowania, o którym mowa w § 2, zawiera w sobie i zaspokaja wszelkie roszczenia Pracownika, związane z postępowaniem wskazanym w § 1, Umową o pracę i jej rozwiązaniem na mocy niniejszego Porozumienia, wynikające z powszechnie oraz wewnętrznie obowiązujących u Pracodawcy przepisów prawa pracy, a także z tytułu Umowy Społecznej dotyczącej zabezpieczenia praw i interesów pracowniczych w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy kapitałowej B. pracodawca wskazał, iż fakt zawarcia wskazanych zapisów nie oznacza, że świadczenie zostało wypłacone na podstawie wskazanych dokumentów, a miało uchronić Spółkę przed ewentualnymi innymi roszczeniami podatnika wynikającymi z tych dokumentów. W ocenie Spółki, nie ma tym samym podstaw do stwierdzenia, że tak sformułowany zapis oznacza, że wysokość spornego świadczenia została ustalona na podstawie tychże dokumentów. Wskazane powyżej stanowisko zdaniem organu potwierdza fakt, iż ani wysokość ani też zasady ustalania wypłaconego podatnikowi świadczenia nie wynikają nie tylko wprost, ale w ogóle z żadnych przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw bądź z postanowień układów zbiorowych pracy czy innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W ocenie organu jedynym dokumentem, który w żaden sposób nie może zostać uznany za jedno ze źródeł prawa pracy, o jakich mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, będącym podstawą wypłaty spornej kwoty 26.570,00 zł jest porozumienie z dnia 31 października 2014 r. zawarte pomiędzy podatnikiem a B.Obsługa i Sprzedaż Sp. z o.o., co wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, w tym ze szczegółowo opisanego powyżej pisma Spółki z dnia 1 lipca 2016 r. Wbrew temu co twierdzi strona, podstawą wypłaty rzeczonego świadczenia pieniężnego nie był Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy, a jedynie sporne porozumienie, a wysokość określonej w nim kwoty przysługującego podatnikowi świadczenia była wynikiem negocjacji, w toku których pracodawca wziął pod uwagę obowiązujące w Spółce źródła prawa pracy w tym Regulamin Zwolnień Grupowych, przy czym nie były one wprost podstawą wypłaty tego świadczenia pieniężnego.

Dalej organ odwoławczy stwierdził, że drugim niezbędnym elementem umożliwiającym skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia, jest konieczność aby wypłacone świadczenie posiadało przymiot odszkodowania bądź zadośćuczynienia.

Organ zwrócił uwagę, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Aby mówić o szkodzie uszczerbek ten musi nastąpić wbrew woli uprawnionego. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku -wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono - wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Trzeba mieć przy tym na uwadze, iż o charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa (w niniejszej sprawie została zdefiniowana jako odszkodowanie), lecz rzeczywisty charakter, tytuł prawny i cel, jakiemu ono służy. Inaczej mówiąc, należność nazywana przez strony "odszkodowaniem" nie musi mieć rzeczywiście charakteru odszkodowawczego i odwrotnie - niesprecyzowanie, że dane świadczenie jest odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem nie determinuje braku takiego charakteru. Istotna jest zatem podstawa wypłaty odszkodowania oraz jego charakter, gdyż nie każdy obowiązek świadczenia pieniężnego musi być równoznaczny z obowiązkiem odszkodowawczym.

Organ podkreślił fakt, iż w dniu 31 października 2014 r. podatnik podpisał z pracodawcą porozumienie o takiej a nie innej treści. Podpis złożony na porozumieniu z dnia 31 października 2014 r., w ocenie organu odwoławczego, świadczy o wyrażonym przez podatnika oświadczeniu woli co do załatwienia sprawy w sposób opisany w rzeczonym dokumencie. Po drugie uwypuklenia wymaga, że przez blisko rok czasu (od dnia 31 października 2014 r. do dnia 29 października 2015 r.), w którym to okresie pracodawca wywiązał się w pełni z podjętych wobec podatnika zobowiązań finansowych, wypłacając kwestionowane świadczenie pieniężne w pełnej wysokości, podatnik nie kwestionował poprawności zapisów zawartych w niniejszym porozumieniu. Dopiero po niemalże 12 miesiącach od zawarcia owej ugody, R. A. wystąpił do byłego pracodawcy z wnioskiem o dokonanie sprostowania treści rzeczonego porozumienia (na który nie uzyskał żadnej odpowiedzi), na brzmienie które może się wydawać bardziej dla niego korzystne z punktu widzenia zasadności opodatkowania spornego świadczenia pieniężnego. W ocenie organu odwoławczego, taka sytuacja jawi się właśnie jako "próba następczego dostosowania" treści porozumienia na potrzeby zainicjowanego w dniu 28 stycznia 2016 r. postępowania podatkowego z wniosku podatników o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2014.

W przedmiotowej sprawie to w istocie nie pracodawca zwolnił podatnika (wypowiedział umowę), a więc nie dochodzi do zaistnienia sytuacji, w której doznaje strona szkody od pracodawcy. Świadczy o tym również fakt, iż podpisując w dniu 31 października 2014 r. z pracodawcą porozumienie, podatnik akceptował jego postanowienia, w tym treść § 3 zgodnie z którym oświadczył i zaakceptował fakt, iż uprawnienie do odszkodowania zaspokaja wszelkie roszczenia związane z postępowaniem, o którym mowa w § 1, umową o pracę i jej rozwiązaniem, a także oświadczył, że w związku z postanowieniami § 3 nie będzie dochodził obecnie ani w przyszłości jakichkolwiek roszczeń z tytułu rozwiązania umowy o pracę lub jej rozwiązania. Tym samym wypłacone podatnikowi sporne świadczenie pieniężne w wyniku dobrowolnego podpisania porozumienia nie posiada charakteru odszkodowawczego, ponieważ brak jest podstawowego warunku roszczenia odszkodowawczego w postaci istnienia rzeczywistej i wymiernej szkody. Zawarte porozumienie przyznało bowiem wypłatę pieniężną za sam fakt rozwiązania umowy o pracę na warunkach (preferencyjnych) w nim wskazanych, bez uzależnienia jego wypłaty od zaistnienia rzeczywistej szkody. Jest to więc świadczenie pracodawcy w razie podjęcia decyzji o rozwiązaniu z pracodawcą umowy o pracę za porozumieniem stron. Tego rodzaju zobowiązanie stwarza roszczenie o spełnienie świadczenia (art. 353 Kc), a nie o odszkodowanie. Analizowane świadczenie nie powinno być więc utożsamiane z odszkodowaniem, czy zadośćuczynieniem sensu stricto, to znaczy świadczeniem, które ma pokryć rzeczywistą szkodę, czy też krzywdę, jaką pracownik poniósł/doznał z powodu rozwiązania z nim stosunku pracy. Traktowanie ww. wypłaty pieniężnej jako "odszkodowania" z tytułu utraconego zysku również nie może odnieść zamierzonego skutku, jako że wówczas podatnik, który korzyść utracił, znalazłby się w sytuacji korzystniejszej niż podatnik, który korzyść osiągnął. Odszkodowanie ma na celu zrekompensowanie poszkodowanemu poniesionej przez niego szkody, a nie jego wzbogacenie.

Wobec powyższego, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., nie można uznać, że otrzymana przez podatnika kwota należności mieści się w definicji "odszkodowania" bądź "zadośćuczynienia", o których mowa w art 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Powyższego stanowiska, w świetle przedstawionej powyżej argumentacji świadczącej o braku w przedmiotowej sprawie elementu jakim jest szkoda, nie może zmienić fakt, iż w przypadku ponownego zatrudnienia podatnika u pracodawcy/ pracodawców wchodzących w skład Grupy Kapitałowej B., tj. Spółki B. S.A oraz spółek, w stosunku do których B.S.A. jest spółką dominującą i spółek z nią powiązanych w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych, byłby on zobowiązany do zwrotu na rzecz pracodawcy kwoty odpowiadającej wartości otrzymanych świadczeń. Wskazano przy tym, iż takiego warunku (tj. zwrotu wypłaconego świadczenia) jednak pracodawca nie postawił w sytuacji kiedy, po rozwiązaniu umowy o pracę ze Spółką należącą do Grupy kapitałowej B., podejmie następnie zatrudnienie u innego pracodawcy, co w sytuacji zastosowania takiego warunku wyłącznie w odniesieniu do ponownego zatrudnienia u obecnego pracodawcy, świadczy o braku odszkodowawczego charakteru wypłaconej odprawy. Rozwiązując umowę o pracę w ramach rzeczonego porozumienia, podatnik mógł natychmiast bowiem po rozwiązaniu umowy ze Spółką podjąć zatrudnienie u innego pracodawcy, bez narażenia się na konieczność zwrotu wypłaconego w ramach zawartego porozumienia świadczenia pieniężnego. Pracodawca nie uzależniał ewentualnego zwrotu wypłaconego świadczenia od podjęcia przez podatnika jakiegokolwiek zatrudnienia.

Przedstawione powyżej rozważania zdaniem organu potwierdzają słuszność przyjętego rozstrzygnięcia, prowadzącego do konstatacji, iż wypłacone świadczenie pieniężne nazwane jedynie "odszkodowaniem" w istocie odszkodowaniem nie jest. Zdaniem organu, odszkodowanie ma bezsprzecznie charakter naprawczy za wyrządzoną (przez inną osobę lub podmiot) szkodę, natomiast sporne świadczenie pieniężne, pomimo iż wypłacone w związku z ustaniem stosunku pracy, jest w tym przypadku następstwem dobrowolnie podjętych przez podatnika działań (negocjacji z pracodawcą), a zatem takiego waloru nie posiada. W związku z powyższym wypłata spornego świadczenia nie może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania w trybie art. 21 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f. i to niezależnie od wystąpienia okoliczności o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) u.p.d.o.f.

Na powyższą decyzję organu odwoławczego podatnicy wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzucili naruszenie:

art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz

art. 180 § 1 , art. 187 § 1 , art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa..

Jednocześnie zgłosili żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia a nadto zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Jej zarzuty oparto na naruszeniu prawa formalnego jak i prawa materialnego co nakazuje w pierwszej kolejności rozpoznać zarzuty procesowe albowiem o słuszności rozstrzygnięcia decyduje właściwie ustalony stan faktyczny, pozwalający na prawidłowe zastosowanie regulacji prawa materialnego.

Sąd uznaje ustalony stan faktyczny za prawidłowy. Odnosząc się do zarzutu opartego na nieuwzględnienia zgłaszanego dowodu ( art. 187 § 1 OP. , art. 188 OP.) poprzez wystąpienia do Spółki B., po raz kolejny, celem ustalenia sposobu kalkulacji wypłaconego świadczenie w związku z ustaniem stosunku pracy skarżącego , wskazanego w porozumieniu z 1 października 2014 r. jest on w ocenie sądu nieuprawniony albowiem z pisma wskazanej spółki z 1 lipca 2016 r. wynika ,że świadczenie to było efektem negocjacji pomiędzy stronami i nie ma oparcia w przepisach prawa pracy. Poza tym B. wskazała w sposób opisowy co zadecydowało o uznaniu kwoty 191.370 zł za właściwą . Skoro jak napisano, ustanie wysokości świadczenia nie było związane z jakimkolwiek naruszeniem umowy społecznej , co jawi się jako oświadczenie jednoznaczne , trudno podważać jego znaczenie. Strona nie powołuje się na żadne zdarzenia czy też okoliczności , które mogłyby stanowić o tym ,że treść pisma nie jest obiektywna. Odmowa uwzględnienia żądania strony była uzasadniona albowiem organ dysponował wystarczającym i jednoznacznym materiałem dowodowym . W judykaturze akcentuje się, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania. Podkreśla się również, że gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Należy bowiem pamiętać, że organy podatkowe powinny działać w sprawie nie tylko wnikliwie, ale również szybko (art. 125 Op.). Skuteczność prawna żądania przeprowadzenia dowodu uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Z przytoczonych powodów sąd podzielił stanowisko organu odmawiającego przeprowadzenia zawnioskowanego dowodu.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy charakteru przyznanego świadczenia, wypłaconego przez pracodawcę skarżącemu na podstawie porozumienia z 31 października 2014 r. zawartego we W. w sprawie rozwiązania umowy o pracę na mocy porozumienia stron. Kluczowe dla rozstrzygnięcia tej kwestii jest wyjaśnienie, czy świadczenie to stanowi odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328). Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są: otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Strona dowodzi ,że wypłacone odszkodowanie ma swe źródło w załączniku nr 6 Zakładowej Umowy Zbiorowej Pracy " Gwarancje , zabezpieczenie praw i interesów pracowniczych" a zatem przepis ten odwołuje się wyraźnie do źródeł prawa pracy, wymienionych w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, wyliczając te źródła również w ustawie podatkowej. A to oznacza , że znajdzie zastosowanie reguła z art. 21 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f. z wyłączeniem przewidzianych w dalszej części tego przepisu wyjątków. Natomiast zdaniem organu wypłacone świadczenie nie korzysta ze zwolnienia od podatku albowiem w okolicznościach niniejszej sprawy zachodzi wyjątek opisany pod poz. - lit g cytowanego przepisu. Wedle organu podstawą wypłacenia odszkodowania jest wyłącznie porozumienie pozasądowe a to oznacza ,że niezasadne jest żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r.

Zdaniem sądu rację ma organ. Zebrane w sprawie dowody oraz okoliczności w jakich doszło do zawarcia porozumienia pokazują , że wypłacone odszkodowanie nie może być kwalifikowane jako wynikające z naruszenia gwarancji zatrudnienia a tylko w takiej sytuacji uzasadniałoby uznanie go za wolne od opodatkowania. Z sekwencji zdarzeń na osi czasu wynika , że pierwotnie pracodawca dokonał wypowiedzenia zmieniającego warunki pracy i płacy skarżącemu , ten niezadowolony z otrzymanego oświadczenia woli pracodawcy doprowadził do sporu przed sądem z powództwa o uznanie dokonanego wypowiedzenia zmieniającego za bezskuteczne. Nie czekając na rozstrzygniecie zawisłego sporu sądowego strony zawarły ugodę pozasądową w formie ww. porozumienia z 31.X.2014 r. W tym zakresie panuje zgoda co do tego , że przedmiotowe porozumienia jest wywołane istniejącym sporem sądowym , lecz nie ma charakteru ugody sądowej. Odczytując z kolei treść porozumienia nie sposób nie dostrzec , że jest ono wyrazem porozumienia stron, na mocy którego dochodzi do rozwiania umowy o pracę z przyczyn niedotyczących pracownika , co więcej strony zgodnie uznają złożone wypowiedzenie zmieniające za niebyłe i niewywierające żadnych skutków prawnych. Słusznie zatem wskazuje organ , że porozumienie odcina się od jednostronnego wcześniejszego oświadczenia woli pracodawcy, i w związku z przyjętą formą ustania stosunku pracy przyznaje pracownikowi stosowne odszkodowanie, które nie jest zakorzenione w umowie społecznej lecz ma swą podstawę w zawartym porozumieniu, akcie zupełnie odrębnym. Na taki charakter przyjętego a następnie wypłacanego świadczenia wskazuje przede wszystkim pracodawca w piśmie z 1 lipca 2016 r. Mówi się w nim o negocjacjach , które poprzedziły zgodne przyjęcie wysokości przyznanego świadczenia a nie jak wywodzi strona że zostało ono wyliczone w oparciu o umowę społeczną obowiązującą w spółce B.. Odwołanie się do § 3 porozumienia , które strona odczytuje jako stanowiące podstawę wyliczenia świadczenia , co ma dla niej decydujące znaczenie dla uznania , iż podlega zwolnieniu od podatku , sąd z powołaniem się na pkt 2 wykłada zupełnie odmiennie , w ten mianowicie sposób, co wynika wprost z jego treści , iż otrzymane na mocy porozumienia odszkodowanie zwalnia pracodawcę z zobowiązania do wypłaty innych świadczeń m.in. przewidzianych postanowieniami umowy społecznej , a więc tego aktu do którego odwołuje się skarżący. Postanowienie to w sposób jednoznaczny podkreśla , że przyznane odszkodowanie zwalnia z wypłaty jakichkolwiek świadczeń i odszkodowań, które mogłyby mieć swe źródło w aktach o jakich mowa w art. 9 § 1 KP. , w tym także przedmiotowej umowie społecznej, jej załączniku nr 6 . Zdaniem sądu można być objętym gwarancją zatrudnienia ale ten fakt nie stoi na przeszkodzie uznaniu , że w zależności od okoliczności ustania stosunku pracy rzeczone gwarancje mogą nie mieć zastosowania. Taka sytuacja zdaniem sądu wystąpiła w okolicznościach rozpoznawanej sprawy i wbrew ocenie skarżącego umówione odszkodowanie nie wynika wprost z umowy społeczne. Pogląd ten wzmacnia brzmienie art. 10 lit. f załącznika nr 6 , który stanowi , że w okresie gwarancji nie stanowi naruszenia gwarancji zatrudnienia rozwiązanie umowy o pracę z pracownikami (f) , którzy rozwiązali swoje umowy o pracę na mocy porozumienia stron , z zastrzeżeniem przypadków określonych w rozdziale III niniejszych gwarancji, traktującym o gwarancjach na okoliczność restrukturyzacji. Wobec tego ,że umowę rozwiązano na mocy porozumienia stron , i nie wskazano , że akt ten został podjęty w wyniku restrukturyzacji , nie ma tym samym podstaw do uznania ,że doszło do naruszenia gwarancji zatrudnienia , co mogłoby skutkować przyjęciem za prawidłowe stanowisko podatnika. Gdyby pracodawca do tej przyczyny nawiązał to dałby temu wyraz wprost w porozumieniu , podobnie jak to uczynił wówczas gdy dokonał wypowiedzenia zmieniającego warunki pracy i płacy ( § 1 ). Nadto , z treści § 3 pkt 1 wynika ta sama reguła , że umówione świadczenie wyczerpuje wszelkie roszczenia pracownika – " (...) a także z tytułu umowy społecznej (...)". Interpretując ten zapis zdaniem sądu należy go odczytywać w ten sposób , iż poza tym co zostało już przyznane na mocy porozumienia , pracownik nie może domagać się jeszcze więcej ponad otrzymane środki , także w oparciu o umowę społeczną. Inne rozumienie tego uregulowania jest nielogiczne albowiem jak zakłada strona skoro otrzymał świadczenie na podstawie umowy społecznej to bezcelowe byłoby jej wyartykułowanie w porozumieniu wśród potencjalnych źródeł, w oparciu o które już nie może strona oczekiwać uzyskania kolejnych świadczeń. O zrozumieniu , iż treść porozumienia uniemożliwa uznania wypłaconego świadczenia za odszkodowanie , które korzysta ze zwolnienia , zaświadcza także i to , że strona musiała zdawać sobie z tego sprawę skoro w piśmie z 29 października 2015 r. wystąpiła do byłego pracodawcy tj. spółki B. o sprostowanie błędnego zapisu porozumienia , w części w które stanowi o rozwiązaniu umowy o prace na mocy porozumienia stron . Sąd podziela również stanowisko organu , że przyznane świadczenie nazwane odszkodowaniem de facto im nie jest. Odszkodowanie ma charakter naprawczy. Jest nim bez wątpienia to , które wynika z art. 58 Kp. z tytułu niezgodnego z prawem rozwiania umowy o prace W okolicznościach rozpoznawanej sprawy wypłacone świadczenie nie jest wyrazem niezgodnych z prawem działań pracodawcy lecz następstwem dobrowolnie przyjętych ustaleń. Ponadto zauważyć też należy, że z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, iż ze zwolnienia korzystają wskazane w nim rodzaje świadczeń, tj. odszkodowania lub zadośćuczynienia, a zatem warunkiem uprawniającym do zwolnienia jest odszkodowawczy charakter tych świadczeń. W tym kontekście prawidłowo organ uznał, że odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. Nie można zatem przyjąć, że wypłata stronie skarżącej przedmiotowego świadczenia wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Podkreślić bowiem należy, że świadczenie wypłacane stronie było następstwem oświadczenia strony o rozwiązaniu umowy na mocy porozumienia stron a więc niejako także "z jego własnej inicjatywy" wymagającej akceptacji pracodawcy skoro doszło do porozumienia. Świadczenie to miało więc na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu niedozwolonego, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy.

Zaskarżona decyzja nie narusza zatem prawa materialnego. Uznanie za prawidłowe stanowiska skarżącego prowadziłoby do istotnego naruszenia konstytucyjnych zasad sprawiedliwości (art. 2), równości wobec prawa (art. 32 ust. 1) i powszechności opodatkowania, o której mowa w art. 84 Konstytucji, w myśl którego, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W gorszej bowiem sytuacji byliby pracownicy, którzy otrzymują ustawowe świadczenia i co z praktyki wynika najniższe, natomiast w lepszej sytuacji podatkowej byliby pracownicy, którym pracodawcy - mając możliwości finansowe - przyznają wyższe świadczenia na mocy porozumienia.

W ocenie sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest kompletne z punktu widzenia przesłanek wskazanych w art. 210 § 4 Op. Odnosi się do wszystkich kwestii , które były istotne z punktu widzenia wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Decyzja jest merytorycznie poprawna, wskazuje na staranności działań organów w toku postępowania dowodowego oraz nie faworyzuje żadnego z interesów, traktując interes Skarbu Państwa i podatnika równorzędnie. Ocena dokonana przez organ podatkowy nie przekracza swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Op. Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem wskazanych w skardze przepisów prawa, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił.

AKE.