Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 562/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 64e par. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Anna Tyszkiewicz - Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 lipca 2021 r. sprawy ze skargi A S.A. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy, organ nadzoru) postanowieniem z [...] nr [...], na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 256 z późn. zm., dalej: K.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1, § 4 pkt 1 i art. 64e § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. z Dz.U. z 2020 r. poz. 1427 z późn. zm., dalej: u.p.e.a., ustawa egzekucyjna) po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez A S.A. (dalej: wnioskodawca, Spółka, skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: organ pierwszej instancji, organ egzekucyjny) z [...] nr [...] o odmowie umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł.

Powyższe postanowienie organu odwoławczego zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Pismem z 16 września 2016 r. B S.A., której następcą prawnym jest A S.A., wniosła o zwrot kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, pobranych od Spółki w toku egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu [...] o nr [...] do [...] dotyczących zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. wystawionych przez Burmistrza Miasta L. Uzasadniając wniosek Spółka powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, w którym Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w zakresie w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej. Zdaniem wnioskodawcy wniosek o zwrot kosztów egzekucyjnych wraz z odsetkami jest zasadny, albowiem nałożone na Spółkę koszty egzekucyjne w świetle powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego były nienależne.

W odpowiedzi na wezwanie organu egzekucyjnego o sprecyzowanie wniosku poprzez wskazanie, czy wniosek o zwrot kosztów egzekucyjnych należy uznać za żądanie wynikające ze skargi o wznowienie postępowania z dnia 16 września

2016 r., Spółka pismem z 13 października 2016 r. wyjaśniła, że wniosek w sprawie zwrotu kosztów egzekucyjnych jest odrębnym wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64e § 2 u.p.e.a. ze względu na ważny interes publiczny. Postanowieniem z [...] organ egzekucyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z 16 września 2016 r. Organ odwoławczy postanowieniem z [...] uchylił w całości zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy po rozpoznaniu zażalenia Spółki uchylił przedmiotowe postanowienie.

Kolejnym postanowieniem z [...] organ pierwszej instancji odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł.

Pełnomocnik Spółki złożył zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji z [...], w którym zarzucił naruszenie przepisów:

1. art. 7, art. 8 § 1, art. 77, art. 80 K.p.a. poprzez dokonanie błędnej analizy stanu faktycznego sprawy, skutkującej stwierdzeniem braku istnienia przesłanek do umorzenia kosztów egzekucyjnych;

2. art. 64e § 1 w zw. z art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. poprzez brak umorzenia kosztów egzekucyjnych, pomimo iż wystąpiły ku temu przesłanki, tj. przemawia za tym ważny interes publiczny.

W ocenie pełnomocnika Spółki skoro przepisy dotyczące ustalania wysokości kosztów egzekucyjnych uznane zostały za niezgodne z Konstytucją RP, a jednocześnie przepisy te stanowiły podstawę obciążenia Spółki tymi - ustalonymi w sposób niezgodny z Konstytucją RP - kosztami egzekucyjnymi, to dojść należy do wniosku, że w niniejszej sprawie występuje ważny interes publiczny przemawiający, w świetle przepisu art. 64e § 1 w zw. z art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a., za umorzeniem nałożonych na Spółkę kosztów egzekucyjnych, a w rezultacie dokonanie ich zwrotu na rzecz Spółki.

Uzasadniając swoje stanowisko pełnomocnik Spółki powołał się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 19 września 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 760/18 i z 26 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 523/20.

Rozpoznając sprawę organ odwoławczy na wstępie omówił przepisy ustawy egzekucyjnej dotyczące umorzenia kosztów egzekucyjnych i podkreślił, że rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych ma charakter uznaniowy.

Organ odwoławczy stwierdził, że prawidłowo organ pierwszej instancji zauważył, iż w wyroku z 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności przepisów w zakresie, w jakim nie określono maksymalnej wysokości opłaty za dokonaną czynność egzekucyjną, a nie, że opłata jest nienależna.

Organ nadzoru przytoczył wstęp do dyrektywy 2006/123/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 12 grudnia 2006 r. dotyczącej usług na rynku wewnętrznym, gdzie odniesiono się do pojęcia "nadrzędnego interesu publicznego" i podsumowano orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Za organem pierwszej instancji organ odwoławczy podniósł, że każdy podatnik winien liczyć się z tym, że nieuregulowane w ustawowym terminie należności publiczne będą dochodzone w trybie przymusu egzekucyjnego, a z kolei postępowanie egzekucyjne generuje określone koszty, które co do zasady, ponosi zobowiązany. Uwolnienie zobowiązanego od obowiązku ponoszenia kosztów egzekucyjnych poprzez ich zwrot stanowi zaś wyjątek od tej zasady. Wszyscy bowiem muszą być traktowani na równi przez organy państwowe. Nikt nie może mieć pozycji uprzywilejowanej względem innych. Umarzanie kosztów egzekucyjnych, a zatem rezygnacja z dochodu dla budżetu państwa, nie leży w szeroko rozumianym interesie publicznym, bowiem z środków tych są finansowane różne zadania wykonywane przez państwo, m.in. takie jak: porządek publiczny, bezpieczeństwo publiczne, zdrowie publiczne, utrzymanie porządku społecznego, cele polityki społecznej, ochrona pracowników, ochrona środowiska naturalnego, zabezpieczenie rzetelnego wymiaru sprawiedliwości i inne, w tym i udzielanie dotacji na różne cele. Dążenie do efektywnego pozyskiwania danin publicznych należnych Skarbowi Państwa, w tym również uzyskiwanych w trybie egzekucji administracyjnej leży w interesie publicznym. Natomiast umorzenie powstałych przy tym kosztów egzekucyjnych, przy zdolności do pokrycia ich przez zobowiązanego (przedmiotowe postępowanie egzekucyjne zostało zakończone w wyniku wyegzekwowania całego zobowiązania wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi), stanowiłoby naruszenie zasad równości i sprawiedliwości społecznej. Czyli interes publiczny to także równość wobec prawa w ponoszeniu kosztów egzekucyjnych przez wszystkich zobowiązanych, a za tym idą wpływy do budżetu z tych kosztów, które są wykorzystywane na różne cele publiczne, czy społeczne. Tak więc z wpływów tych jest również finansowany interes publiczny innych podmiotów, czyli jest dokonywana redystrybucja środków na wydatki publiczne.

Reasumując, organ nadzoru uznał, że organ egzekucyjny prawidłowo ustalił brak przesłanki w postaci interesu publicznego do umorzenia kosztów egzekucyjnych.

W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie:

1. art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. poprzez stwierdzenie, że odmowa umorzenia kosztów egzekucyjnych nie jest zasadna, pomimo iż za ich umorzeniem przemawia ważny interes publiczny, w postaci doprowadzenia sytuacji prawnej skarżącej do zgodności z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK 31/14, z uwagi na uprzednie pobranie od skarżącej kosztów egzekucyjnych w zawyżonej kwocie, z uwagi na niekonstytucyjne brzmienie przepisów ustawy egzekucyjnej;

2. art. 15 w zw. z art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania polegające na braku pełnego merytorycznego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy i oparcie wydanego rozstrzygnięcia o przeprowadzoną przez organ pierwszej instancji niepełną analizę stanu faktycznego sprawy, skutkującą błędnym stwierdzeniem braku istnienia przesłanek do umorzenia kosztów egzekucyjnych.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz o

zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wraz z opłatą skarbową.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej podniósł, że zgodnie z przepisami art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a., na organach administracji prowadzących postępowanie spoczywa obowiązek wnikliwego przeanalizowania wszystkich okoliczności faktycznych mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy oraz uwzględnienia w tym zakresie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie. Wyżej wymienione regulacje dotyczą również organu drugiej instancji, w postępowaniu prowadzonym na skutek wniesionego przez stronę środka zaskarżenia. Zgodnie bowiem z art. 15 K.p.a. postępowanie administracyjne jest co do zasady dwuinstancyjne.

W ocenie pełnomocnika skarżącej, na podstawie treści uzasadnienia zaskarżanego postanowienia można wysnuć wniosek, że organ odwoławczy rozpoznający sprawę, naruszył opisane powyżej zasady postępowania, gdyż w treści zaskarżonego postanowienia ograniczył się do:

1. stwierdzenia, że w jego ocenie postanowienie organu pierwszej instancji jest prawidłowe;

2. przytoczenia obszernych fragmentów uzasadnienia postanowienie organu pierwszej instancji;

3. przytoczenia wybranych orzeczeń sądów administracyjnych na poparcie tezy o braku wpływu wyroku Trybunału Konstytucyjnego na analizę przesłanki "ważnego interesu publicznego".

Na poparcie swoich wywodów pełnomocnik skarżącej przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 26 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1067/20.

Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że skoro koszty egzekucyjne, o których umorzenie wnioskowała skarżąca, zostały wyegzekwowane w wysokości obliczonej na podstawie przepisów, które wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego zostały uznane za niekonstytucyjne, to przy ocenie zasadności umorzenia tych kosztów z uwagi na zaistnienie przesłanki ważnego interesu publicznego, zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy powinny uwzględnić wnioski płynące z wyroku Trybunału Konstytucyjnego w taki sposób, by poprzez wydane w sprawie rozstrzygnięcie doprowadzić do usunięcia stanu niezgodnego ze stanem prawnym ukształtowanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego i to bez względu na to, czy sprawa dotyczy umorzenia kosztów egzekucyjnych, czy określenia wysokości kosztów egzekucyjnych.

Zdaniem pełnomocnika skarżącej argumentacja organu odwoławczego świadczy o tym, że ogranicza on rozumienie przesłanki ważnego interesu publicznego do obowiązku ponoszenia ciężarów publicznych, podczas gdy w interesie publicznym leży również wzmacnianie praworządności oraz respektowanie zasad porządku prawnego, przejawiające się między innymi w stosowaniu się do wytycznych płynących z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego. Co równie istotne, a co organ odwoławczy zdaje się zupełnie pomijać, w obecnym stanie prawnym zobowiązani muszą być obciążani kosztami egzekucyjnego naliczonymi na podstawie przepisów ustawy egzekucyjnej w zgodzie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego.

W ocenie pełnomocnika skarżącej, okoliczności niniejszej sprawy (tj. fakt iż koszty egzekucyjne, o których umorzenie wystąpiła skarżąca, zostały pobrane w oparciu o niekonstytucyjne przepisy) przemawiają za tym, że spełniona została przesłanka ważnego interesu publicznego. Wobec tego działaniem mającym na celu respektowanie w przedmiotowej sprawie, wskazanych przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także działaniem mającym na celu osiągnięcie stanu zgodnego ze stanem prawnym ukształtowanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, powinno być przychylenie się do wniosku Spółki i umorzenie kosztów egzekucyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie Sąd wskazuje, że treść art. 64e u.p.e.a. uległa zmianie na podstawie ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1553), ale dopiero z dniem 20 lutego 2021 r. Zatem należy stosować wskazany przepis w brzmieniu dotychczasowym, na co wskazuje także art. 11 ustawy zmieniającej.

Zatem przepis art. 64e § 2 u.p.e.a. stanowił, że koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli:

1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej;

2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny;

3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne.

Skarżąca we wniosku jak i w pismach wyjaśniających nie powołała się ani też nie wykazywała, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, zatem przesłanka określona pkt 1 nie ma zastosowania. Również przesłanka umorzenia kosztów egzekucyjnych z pkt 3 nie ma zastosowania w sprawie, gdyż jak wskazał organ odwoławczy wyegzekwowano wszystkie należności objęte tytułami wykonawczymi wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmuje się, że w każdym przypadku złożenia wniosku o umorzenie należnych kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny powinien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, czy zachodzą okoliczności (przesłanki) wskazane m.in. w przepisie art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. Przesłanki te powinny być oceniane indywidualnie w zależności od ustalonych okoliczności faktycznych występujących w konkretnej, rozpoznawanej sprawie (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 319/08 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Jednocześnie organ, w ramach tej przesłanki, powinien zbadać (pomimo, że ustawodawca nie powiązał kosztów postępowania egzekucyjnego w administracji z jego efektywnością oraz realnymi nakładami pracy organu egzekucyjnego), czy koszty egzekucyjne nie przekształciły się w dokuczliwą sankcję, w sposób nieuzasadniony obciążającą stronę zobowiązaną (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 11 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1291/16).

Strona skarżąca od samego początku powoływała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, jako na okoliczność, którą należało brać pod uwagę przy rozpoznawaniu przedmiotowego wniosku. W wyroku tym Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, a nadto, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. W swoich rozważaniach Trybunał wywiódł, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości), następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych.

Mając na uwadze przywołany fragment wyroku Trybunału Konstytucyjnego, należy stwierdzić, że stanowi on w swej treści niewątpliwie argument do rozważenia za istnieniem ważnego interesu publicznego.

W tym miejscu Sąd, podobnie jak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lutego 2021 r., sygn. akt III FSK 2340, dostrzega, że powołane przez pełnomocnika skarżącej orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego nie odnosi się bezpośrednio do podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia. Niemniej jednak trzeba mieć na uwadze, że cel tego orzeczenia, a więc doprowadzenie do sytuacji, w której zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym będą obciążały tylko takie koszty, nawet jeżeli ich wysokość jest określona ryczałtowo, które pozostają w związku z kosztami działania organu egzekucyjnego. Zaaprobować zatem należy, że strona dla wykazania ważnego interesu publicznego, uzasadniającego umorzenie kosztów egzekucyjnych, powołuje się na argumentację konstytucyjną, która w konsekwencji doprowadziła do podważenia przyjętego w ustawie sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych – bez określenia maksymalnej wysokości tych kosztów.

Dalej Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku wskazał, że trzeba dostrzec wartość konstytucyjną, jaką jest obrona i dochodzenie praw jednostki w postępowaniu sądowym w zakresie wynikającym z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, jak i z mającej swe źródło w klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa, w tym przeświadczenia obywatela, iż racjonalny ustawodawca, kierując się zasadami poprawnej legislacji, ustanawia takie uregulowania, które zapewnią jednostce efektywną ochronę sądową jej konstytucyjnych praw i wolności w relacji z organami administracji publicznej. Innymi słowy należy dopuścić, aby strona postępowania mogła osiągnąć cel wynikający z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie tylko poprzez uruchomienia procedury wprost przewidzianej dla takiej sytuacji, ale także w innym postępowaniu, o ile jest to prawnie dopuszczalne. W realiach rozpoznawanej sprawy, rozważając zakres i treść pojęcia ważnego interesu publicznego nie można zignorować argumentacji Trybunału Konstytucyjnego, który zakwestionował sposób obliczania wysokości kosztów egzekucyjnych tylko dlatego, że postępowanie dotyczy umorzenia tychże kosztów.

Sąd orzekający w pełni podziela zaprezentowaną argumentację Naczelnego Sądu Administracyjnego

W świetle powyższych rozważań organ nadzoru błędnie ocenił, iż w sprawie brak jest przesłanki ważnego interesu publicznego, przemawiającego za umorzeniem kosztów egzekucyjnych. Zasadny okazał się więc zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. które miało wpływ na wynik sprawy.

Zasadne okazały się również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania - art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Gdyby bowiem organ odwoławczy dokonał wnikliwej analizy stanu faktycznego, jego oceny oraz uwzględnił treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 mógłby wydać inne rozstrzygnięcie.

Natomiast Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 15 w zw. z art. 18 u.p.e.a., gdyż organ nadzoru nie naruszył zasady dwuinstancyjności postępowania

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej: P.p.s.a.) uchylił zaskarżone postanowienie.

Rozpoznając sprawę ponownie organ nadzoru uwzględni ocenę prawą tut. Sądu zaprezentowaną w wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł, na którą składają się uiszczony wpis sądowy - 100 zł, opłata od pełnomocnictwa - 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika - 480 zł, określone zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1687 z późn. zm.).