Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 844/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2020-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 178 par.1, art. 179 par. 1 i 2, art. 123 par.1 , art. 192, art. 210 par.4, art. 217 par.2, art. 219
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2020 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi D. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zapoznania się w toku prowadzonego postępowania wznowieniowego, prowadzonego w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r., z dokumentami sprawy, których jawność wyłączono oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (zwany dalej: "DIAS") postanowieniem z [...] lipca 2020 r., nr[...]. odmówił, z uwagi na interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich, zapoznania się w toku postępowania wznowieniowego prowadzonego w związku z wnioskiem D.C. (dalej jako: "skarżący") o wznowienie postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r., zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] października

2015 r., nr[...], z dowodami znajdującymi się w aktach sprawy, których jawność wyłączono postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., tj. z:

1) dokumentami z akt postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową P. S.-M. sygn. akt[...];

2) dokumentami dot. W. Spółki z o.o. w postaci: zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-2, postanowienia Dyrektora UKS w G. nr [...], pisma M. , umowy z R. Bank, pisma Naczelnika Trzeciego US W.-Ś., umowy pomiędzy L. M.

a W., kopii faktur wystawionych przez węgierski podmiot na rzecz W., pisma WBK, wezwania Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego, potwierdzenia sald Spółki z kontrahentem, pisma Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego W.-Ś., kopii deklaracji PCC-3, faktur korygujących wystawionych przez G., potwierdzenia przeprowadzenia operacji bankowych, wezwania Naczelnika Pierwszego M. Urzędu, kopii deklaracji VAT-7D, postanowienia Dyrektora UKS w G.;

3) wydrukami z bazy REM-DAT dotyczącymi B. C., S.M.i W.;

4) kopiami akt postępowań podatkowych zakończonymi decyzjami wydanymi wobec S. M., B. C., W.;

5) deklaracjami podatkowymi ww. Spółek;

6) dokumentami uzyskanymi od łotewskiej administracji podatkowej dot. transakcji kontrahentów podatnika z AS L. M., a kontrahentami skarżącego i włączenie ich do niniejszej sprawy;

7) protokołami przesłuchań w charakterze świadków K.A. i M. R. - przedstawicieli Spółek W. i S. M. na okoliczność współpracy gospodarczej ze stroną, dokonywanych transakcji, zapłaty za towar, jego zamawiania i dostaw towarów.

Po rozpoznaniu zażalenia skarżącej, postanowieniem z [...] września 2020 r., nr[...], DIAS utrzymał w mocy zaskarżonego rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podniósł, że przesłanką wyłączenia dokumentów był interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich.

Organ podał, że postanowieniem z [...] lutego 2014 r., nr[...], Dyrektor UKS w B. ze względu na interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich wyłączył

z akt niniejszego postępowania, m. in. deklaracje podatkowe złożone przez Spółki B. C., S.M., W. w formie wydruków z systemu Rem Dat oraz wydruki składanych zeznań przez ww. Spółki we właściwych urzędach skarbowych.

Z kolei postanowieniem z [...]]września 2015 r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w B.ze względu na interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich wyłączył z akt niniejszego postępowania m. in. dokumenty dot. w.Spółki z o.o. w postaci: zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-2, postanowienia Dyrektora UKS w G. nr[...], pismam., umowy z R. Bank, pisma Naczelnika T. US W.-Ś., umowy pomiędzy L. M., a W., kopii faktur wystawionych przez węgierski podmiot na rzecz W., pisma WBK, wezwania Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego, potwierdzenia sald Spółki z kontrahentem, pisma Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego W.-Ś., kopii deklaracji PCC-3, faktury korygujące wystawione przez G., potwierdzenia przeprowadzenia operacji bankowych, wezwania Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W., kopii deklaracji VAT-7D, postanowienia Dyrektora UKS w G.

Postanowieniem z [...] września 2015 r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w B. ze względu na interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich wyłączył z akt sprawy m. in. kserokopie deklaracji VAT-7 D. VAT-UE, VAT-UEK złożonych przez S.m. Spółkę z o.o.

Jednocześnie postanowieniem z [...] kwietnia 2015 r. nr [...]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. włączył do akt postępowania kontrolnego prowadzonego wobec podatnika jako dowód w sprawie kserokopie dokumentów, po usunięciu z nich danych dot. osób nie będących stroną niniejszego postępowania kontrolnego oraz zdarzeń nie dotyczących niniejszego postępowania, a mianowicie:

1) zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. wobec W. Spółki z o.o.;

- decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z [...] czerwca 2013 r.

- protokołu przesłuchania p. K. A.jako świadka z [...] października 2012 r.

2) kserokopii dokumentów zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P.wobec S. M.Spółki z o.o.:

- decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z [...] lutego 2014 r.

- protokołu przesłuchania M. R. w charakterze świadka z [...]sierpnia 2013 r. wraz z wezwaniem, upoważnieniem i zawiadomieniem wyłączonych z akt niniejszego postępowania postanowieniami z [...] lutego 2015 r. i z [...]lutego 2015 r.

Postanowieniem z [...] września 2015 r. [...]Dyrektor Izby Skarbowej w B., po wyrażeniu zgody przez Prokuraturę Rejonową P. S.-M., włączył do akt sprawy:

* pismo przekazane przez Prokuraturę Rejonową P.S. M. sygn. akt[...];

* pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wraz z protokołem przesłuchania K. G.;

* pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. skierowane do Prokuratury Rejonowej P. S.-M.

Natomiast postanowieniem z [...] września 2015 r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w B. włączył do akt postępowania odpowiedź na wniosek uzyskaną od łotewskiej administracji podatkowej dotyczącą transakcji zawieranych pomiędzy S. M. Spółką z o.o., a L.M. wraz z załącznikami w formie skanów zapisanych na nośnikach CD-R.

Organ odwoławczy stwierdził, że wszystkie ww. dokumenty zostały zasadnie wyłączone z akt postępowania z uwagi na interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich.

W skardze wywiedzionej na powyższe postanowienie do WSA w Białymstoku, skarżąca zarzuciła naruszenie:

1. art. 178 § 1 i art. 179 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, dalej jako: "o.p."), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i odmowę ujawnienia treści dokumentów, o których to ujawnienie wnioskował Podatnik, a wskutek tego uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego i złożenia stosownych wniosków dowodowych, mimo że:

a) wyłączone dokumenty uzyskane od organów i materiały z prowadzonych przez te organy postępowań i czynności mają bezpośredni wpływ na rozliczenia podatku VAT przez Podatnika za 2011 r.,

b) istniała możliwość udostępnienia stronie dokumentów po ich uprzedniej anonimizacji w niezbędnym zakresie;

2. art. 123 § 1 o.p. w zw. z art. 192 o.p. poprzez uniemożliwienie stronie postępowania czynnego udziału w sprawie, oraz niepodjęcie jakichkolwiek czynności zmierzających do zastosowania anonimizacji, a w rezultacie uniemożliwienie należytej obrony i zgłaszania ewentualnych wniosków dowodowych, a w konsekwencji niezastosowanie przy rozstrzygnięciu niniejszej sprawy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 oraz z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie C-419/14;

3. art. 210 § 4 o.p. w związku z art. 217 § 2 o.p. i w związku z art. 219 o.p. poprzez ogólnikowe, fragmentaryczne i niedostateczne wyjaśnienie w uzasadnieniu skarżonego postanowienia okoliczności, jakimi kierował się organ podatkowy, odmawiając włączenia do akt postępowania dokumentów dotychczas nieudostępnionych stronie, wyłączonych z akt postępowania podatkowego, bez rozważenia, czy włączone do akt postępowania wyciągi uprzednio wyłączonych dokumentów, wskazują na wystąpienie w sprawie interesu publicznego w odmówieniu skarżącemu wglądu w pełną treść wyłączonych dokumentów;

4. art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w związku z art. 239 o.p., poprzez utrzymanie przez organ podatkowy II instancji w mocy postanowienia organu l instancji, pomimo iż zachodziły podstawy do jego uchylenia z uwagi na wydanie go z naruszeniem przepisu art. 178 oraz art. 179 § 1 oraz art. 217 § 2 o.p., tj. dotkniętego istotnymi brakami w zakresie uzasadnienia postanowienia, zarówno w zakresie wskazania konkretnych przesłanek wyłączenia możliwości zapoznania się z pełnymi aktami postępowania, w szczególności co do konkretyzacji interesu publicznego, jak również odnośnie przesłanek przemawiających za brakiem możliwości dokonania częściowej anonimizacji wyłączonych dokumentów;

5. art. 121 § 1 o.p w związku z art. 10 § 1 i art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292, dalej jako: "u.p.p"), poprzez naruszanie zasady pogłębiania zaufania oraz uchybieniu zasady proporcjonalności wobec odmowy ujawnienia dokumentów, o które wnioskował Podatnik.

Mając powyższe na uwadze, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpoznania, a także orzeczenie o kosztach postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując dotychczasowe stanowisko

w sprawie wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, a podstawę ku temu stanowił art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842) i wydane na jego podstawie w dniu 19 października 2020 r. zarządzenie Przewodniczącego Wydziału I w zw. z § 1 pkt 1 i 2 oraz § 3 zarządzenia nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w NSA działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym.

Zgodnie z treścią art. 120 o.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Postępowanie podatkowe winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które to obowiązane są udzielić niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 O.p.). W myśl art. 123 § 1 o.p., organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Przepis art. 124 o.p. stanowi natomiast, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Stosownie do art. 129 i art. 133 o.p., postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron.

Zgodnie z art. 178 § 1 o.p. strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Zasada ta ulega jednak pewnym ograniczeniom, o których mowa w art. 179 § 1 o.p. W myśl tego przepisu, art. 178 o.p. nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Wyłączenie dokumentów z akt ze względu na interes publiczny może nastąpić m.in. w przypadku, gdy organ ma do czynienia z tajemnicą skarbową czy też ochroną interesu (danych) osób trzecich. Organ powołując się na zaistnienie wskazanych okoliczności i treść art. 179 § 2 o.p. winien w sposób pełny uzasadnić swoje stanowisko, zgodnie z art. 217 o.p., z uwzględnieniem okoliczności konkretnej sprawy.

W ocenie sądu organ w przedmiotowej sprawie w sposób właściwy zdefiniował interes publiczny rozumiany jako korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Zasadnie podał, że "interesem publicznym" jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych lub osobach. Również w judykaturze termin ten rozumie się w taki sam sposób (wyroki: NSA z 30 marca 2012 r., II FSK 1876/10; z 12 grudnia 2013 r., II FSK 3037/11; z dnia 12 września 2017 r. II FSK 2302/15; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 24 kwietnia 2018 r., III SA/Gl 203/18, WSA w Lublinie z dnia 16 listopada 2007 r., I SA/Lu 506/07), zaś Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela te poglądy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy uznać należy, że Dyrektor działał zgodnie z prawem stwierdzając, że wniosek skarżącej o zapoznanie się z wymienionymi przez organ dokumentami nie zasługuje na uwzględnienie. Organ zasadnie wskazał, że dokumenty te zawierają informacje, których ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny z uwagi na fakt, że zawierały dane osobowe lub dane podmiotów gospodarczych innych niż strona, dane te dotyczyły ich działalności a także ich kontrahentów. Dokumenty zawierające informacje dotyczące osób trzecich, niebędących stroną tego postępowania, zawierają dane prawnie chronione. Interesem publicznym chronionym prawnie było więc w sprawie dobro osób trzecich, których dotyczyłyby wyłączone z akt sprawy dokumenty.

Pojęcie ochrony danych osób trzecich należy rozumieć szeroko, mieszczą się w nim m.in. informacje stanowiące tajemnicę handlową dotyczącą innych podmiotów (wyrok WSA w Białymstoku z 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 58/17). Przez tajemnicę handlową rozumie się m.in. informacje dotyczące wartości transakcji, przedmiotu transakcji, źródła zaopatrzenia, treści umów handlowych, jak również inne informacje posiadające wartość gospodarczą.

Wbrew twierdzeniom skarżącej organ uzasadnił dostatecznie swoje stanowisko. Organ wskazał, z jakiego powodu i w jakim zakresie odmówiono skarżącej dostępu do wyłączonych z jawności dokumentów. Ponadto z akt sprawy wynika (informacje te zawarto w znajdującej się w aktach, znanej stronie skarżącej że deklaracje podatkowe B. C., S.M., W. oraz wydruki składanych zeznań tych firm dotyczą i odnoszą się do osób trzecich a nie do skarżącego. W ocenie sądu, udostępnienie informacji o danych wykraczających poza wspólne transakcje czy inne czynności stanowiłoby naruszenie obowiązku zachowania tajemnicy skarbowej przez organ.

Ustosunkowując się do argumentów skargi w przedmiocie ograniczenia przez organ prawa strony do obrony w postępowaniu podatkowym, podkreślenia wymaga, że skorzystanie przez organy z możliwości przewidzianej w art. 179 § 1 o.p. zawsze wiąże się z dolegliwościami dla strony. Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że w sytuacji, w której na podstawie wyłączonych dokumentów zostaną w sprawie skarżącej poczynione ustalenia mające wpływ na jej sytuację procesową czy materialnoprawną, skarżąca będzie mogła kwestionować odmowę udostępnienia jej przedmiotowych dokumentów w postępowaniu podatkowym, a następnie w postępowaniu sądowoadministracyjnym mającym na celu kontrolę tego postępowania i zapadłych w nim decyzji.

Należy mieć bowiem na uwadze, że organ podatkowy rozpoznając sprawę musiał mieć na uwadze zarówno interes strony jak i interes publiczny. Zasadnie, zdaniem sądu, przyjęto, że w sytuacji, w której na podstawie wyłączonych dokumentów zostaną w sprawie skarżącej poczynione ustalenia mające wpływ na jej sytuację procesową czy materialnoprawną, może ona kwestionować odmowę udostępnienia mu przedmiotowych dokumentów w postępowaniu wymiarowym, w postępowaniu nadzwyczajnym a następnie w postępowaniu sądowoadministracyjnym, mającym na celu kontrolę postępowania wymiarowego i nadzwyczajnego, oraz zapadłych w nim decyzji (WSA w Krakowie w wyroku z 17 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 183/15, WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 8 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 496/19). Obowiązek ochrony interesu publicznego – dobra osób trzecich – nie jest mniej istotny niż prawo strony, które to jest chronione możliwością kontroli wydanego w jej sprawie rozstrzygnięcia.

W skardze zarzucono, że postępowanie organu pozostawało w sprzeczności z wnioskami zawartymi w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18. Przedmiotowe orzeczenie dotyczyło sprawy węgierskiego organu podatkowego, który zapoznał podatnika w sposób pośredni i tylko z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta oraz przedstawił je podatnikowi w "formie streszczenia". Na kanwie poczynionych ustaleń Trybuna w pkt 56-58 wskazał, że:

"56 Zasada poszanowania prawa do obrony w postępowaniu administracyjnym takim jak toczące się w postępowaniu głównym, nie nakłada zatem na organ podatkowy ogólnego obowiązku zapewnienia pełnego dostępu do akt będących w jego dyspozycji, lecz wymaga, aby podatnik miał możliwość uzyskania, na swój wniosek, informacji i dokumentów zawartych w aktach administracyjnych i uwzględnionych przez ten organ w celu wydania jego decyzji, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie dostępu do wspomnianych informacji i dokumentów (zob. podobnie wyrok z dnia 9 listopada 2017 r., Ispas, C-298/16, EU:C:2017:843, pkt 32 i 39). W tym ostatnim przypadku, jak wskazał rzecznik generalny w pkt 64 opinii, do organu podatkowego należy zbadanie, czy możliwy jest dostęp częściowy.

57 Wynika z tego, że w przypadku gdy organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych, tak jak w postępowaniu głównym, w ramach powiązanych postępowań karnych i postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom podatnika, zasada poszanowania prawa do obrony wymaga, aby podatnik ten miał możliwość dostępu w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania do wszystkich tych dowodów oraz dowodów, które mogą być wykorzystane w jego obronie, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu.

58 Wymogu tego nie spełnia praktyka organu podatkowego polegająca na nieudzieleniu danemu podatnikowi żadnego dostępu do tych dowodów, a w szczególności do dowodów, na których opierają się ustalenia dokonane w protokołach sporządzonych i decyzjach wydanych w wyniku powiązanych postępowań administracyjnych, oraz na jedynie pośrednim zapoznaniu go w formie streszczenia tylko z częścią tych dowodów, które organ ten wybrał według przyjętych przez siebie kryteriów, nad którymi podatnik nie może sprawować żadnej kontroli."

Należy jednak zauważyć, że węgierskie przepisy proceduralne różnią się od polskich. Zgodnie z przepisami węgierskimi organ podatkowy związany jest ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi zawartymi w ostatecznych decyzjach podatkowych wydanych wobec kontrahentów i jednocześnie zwolniony z obowiązku ponownego przedstawienia dowodów oszustwa w postępowaniu toczonym przeciwko podatnikowi. W rozpatrywanej przez Trybunał sprawie ograniczenie polegało na nieudzieleniu podatnikowi dostępu do akt dotyczących postępowań powiązanych, a w szczególności do wszystkich dokumentów, na których organ ten opiera ustalenia (tj. protokołów i decyzji). Zapoznanie podatnika z dowodami ma formę jedynie pośrednią w postaci streszczenia dowodów, które organ wybrał według przyjętych przez siebie kryteriów. Tymczasem na gruncie o.p. obowiązują w tym zakresie odmienne regulacje procesowe, zawierające szeroki katalog środków służących ochronie interesów podatnika w toku postępowania.

Sąd mając na uwadze wytyczne zawarte w orzeczeniu TSUE oraz specyfikę węgierskiego oraz polskiego systemu prawnego, nie dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszeń, na jakie powołuje się strona skarżąca.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu oraz zaufania do organów podatkowych, a także zasady prawdy obiektywnej. Zgodnie z art. 121 § 1 o.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z kolei w myśl art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Powyższych zasad nie należy identyfikować z postulatem rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wolą strony - w niniejszej sprawie z uwzględnieniem żądania skarżącej o udostępnieniu jej dokumentów wyłączonych z akt ze względu na interes publiczny. Jak już wskazano powyżej ochrona informacji uzyskanych przez organ podatkowy przez wydanie rozstrzygnięcia o odmowie umożliwienia zapoznania się z ich treścią służyła realizacji szeroko pojętego interesu publicznego wyrażającego się w takim działaniu, które nie narusza zaufania obywateli do organów podatkowych. W przedmiotowej sprawie dbałość o interes publiczny organu polegała na ochronie informacji dotyczących osób trzecich. Należy także podkreślić, że art. 123 § 1 o.p. obliguje organy podatkowe do zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji do umożliwienia im wypowiedzenia się co do zebranych dowodów oraz zgłoszonych żądań. Strona, które odmówiono umożliwienia zapoznania się z wyłączonymi dokumentami nie jest pozbawiona zajęcia stanowiska w sprawie zebranych w postępowaniu podatkowym dowodów i czynnego udział w tym postępowaniu. Ostateczna moc dowodowa wyłączonych dokumentów będzie mogła być potwierdzona w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej sprawę podatkową i w skardze do sądu administracyjnego i to na tym etapie powinny być ewentualnie podnoszone zarzuty pozbawienia czynnego udziału strony w postępowaniu.

Za bezzasadny należy również uznać zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 217 § 2 o.p. i 219 o.p. Zaskarżone postanowienie zawierało kompletne uzasadnienie faktyczne i prawne wyjaśniające podstawę odmowy umożliwienia zapoznania się przez skarżącą spółkę z dokumentami wyłączonym z akt sprawy. W oparciu o nie skarżąca poznała podstawę prawną oraz przyczyny, dla których nie jest możliwe zapoznanie się z dokumentami wyłączonymi z uwagi na ochronę interesu publicznego.

W konsekwencji należało stwierdzić, że organ nie naruszył wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy działając na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.