Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1574/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1574/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 stycznia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r., sprawy ze skarg D.O., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 31 lipca 2013 r. Nr [...],, [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku, od towarów i usług za II kwartał 2012 r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r., - uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art.233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołań skarżącej D.O. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiające umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2012r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r.

Jak wynika z uzasadnień zaskarżonych decyzji pismem z dnia 26.02.2013r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Pismem z dnia 12.03.2013r. skarżąca doprecyzowała zakres żądania, oświadczając, iż wnosi o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2012r. w kwocie 8.062,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 666,00 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. w kwocie 25.634,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 2.989,00 zł.

Skarżąca wskazała, że znajduje się w bardzo trudnej sytuacji zdrowotnej i finansowej. Strona podniosła, że boryka się z problemami zdrowotnymi (chory kręgosłup, nowotwór), pozostając pod stałą opieką lekarską, co jest związane z koniecznością ponoszenia kosztów leczenia. Wskazano także na przyczyny likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej. Aktualnie skarżąca jest emerytką. Ponadto Strona wskazała, że przyczyną powstania zaległości podatkowych jest nieuregulowane należności od byłych kontrahentów na łączną kwotę 152.000,00 zł + odsetki za zwłokę.

Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia wnioskowanych zaległości podatkowych.

Strona pismem z dnia 13.05.2013r. złożyła odwołania od decyzji organu I instancji, w którym m.in. ponownie wniosła o umorzenie zaległości podatkowych, wskazując przede wszystkim na trudną sytuację zdrowotną.

Dyrektor Izby Skarbowej, poddając analizie zebrany w sprawie materiał dowodowy i argumenty zawarte w odwołaniu, stwierdził, iż decyzje w zakresie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych uregulowanych przepisem art.67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej podejmowane są w ramach uznania administracyjnego, co oznacza że organ podatkowy, po zbadaniu stanu faktycznego sprawy i jego ocenie, nawet w sytuacji wystąpienia przesłanek przewidzianych tym przepisem tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego nie jest zobligowany do udzielenia ulgi w spłacie zaległości we wnioskowanym zakresie.

W związku z tym stwierdzono, iż okoliczności powstania zaległości podatkowych nie można uznać za szczególne i niezależne od działań skarżącej.

Zaległość podatkowa ciążąca na skarżącej, powstała w wyniku nieuregulowania należnych zobowiązań podatkowych powstałych w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazane przyczyny nieuregulowania w ustawowym terminie należności podatkowych nie stanowią okoliczności nadzwyczajnej, uzasadniającej przyznanie skarżącej wnioskowanej ulgi w spłacie należności podatkowej, gdyż wiele podmiotów gospodarczych boryka się z podobnymi problemami. Udzielanie w tych okolicznościach ulg w spłacie prowadziłoby do uprzywilejowania pewnej grupy podatników, a tym samym do zachwiania dochodów budżetu państwa. W doktrynie ugruntowało się stanowisko, iż niepowodzenia w działalności gospodarczej, brak zapłaty przez kontrahentów nie stanowią podstawy do udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowej.

Przede wszystkim stwierdzić należy, że odpowiedzialność i ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej spoczywa tylko i wyłącznie na przedsiębiorcy, zatem również konsekwencje niepowodzeń gospodarczych nie mogą być przenoszone na dochody budżetu państwa i skutkować bezpodstawnym ich umarzaniem.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż wobec wierzycieli skarżącej toczy się postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, co daje szansę na zaspokojenie ciążących na skarżącej zaległości podatkowych.

Organ odwoławczy odnosząc się do oceny sytuacji materialno-finansowej skarżącej, stwierdził że aktualnie strona pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym wraz z mężem. Źródłem utrzymania rodziny jest świadczenie emerytalne skarżącej w wysokości ok. 1.779,25 zł miesięcznie. Budżet domowy rodziny, poza wydatkami związanymi z kosztem utrzymania mieszkania w wysokości ok. 1.033,22 zł miesięcznie, obciążony jest spłatą rat kredytów bankowych (aktualnie nie regulowane) i wydatkami związanymi z leczeniem. Według oświadczenia, skarżąca zalega też z zapłatą składek wobec ZUS i nie ma możliwości spłaty zaległości.

W wyniku przeprowadzonej analizy ustalono, że od 2001 r. do marca 2013 r. (likwidacja działalności) skarżąca prowadziła działalność gospodarczą. Równocześnie była zatrudniona na umowę o pracę.

Organ stwierdził, iż sytuacja finansowa skarżącej jest trudna, dodatkowo skarżąca spłaca kredyty bankowe, co stanowi dodatkowe obciążenie miesięczne budżetu domowego. Fakt ten nie może być jednak przesłanką uzasadniającą udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie, gdyż zobowiązania o charakterze cywilnoprawnym, niezależnie od tego na jaki cel zostały przeznaczone, są zaciągane dobrowolnie i na własną odpowiedzialność, zatem konieczność ich spłaty nie może stanowić przesłanki do zwolnienia podatnika z obowiązku ponoszenia ciężarów publicznoprawnych tj. płacenia podatków.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż to skarżąca odpowiada za skutki decyzji podejmowanych w okresie, w którym prowadziła działalność gospodarczą, nie może zatem przerzucać ich na budżet państwa. Organ odwoławczy wydając niniejsze rozstrzygniecie kieruje się bowiem, oprócz przesłanki ważnego interesu podatnika, przede wszystkim przesłanką interesu publicznego, zgodnie z którym leży terminowe uiszczanie przez podatników ciążących na nich zobowiązań podatkowych, co stanowi realizację konstytucyjnego obowiązku troski o dobro wspólne. Wpływy budżetowe z tytułu podatków stanowią bezspornie znaczącą część budżetu państwa z którego są finansowane m.in. wszelkiego rodzaju wydatki budżetowe dokonywane przez Państwo np. na szkolnictwo, opiekę medyczną czy zapewnienie bezpieczeństwa, z czego korzysta ogół społeczeństwa.

Skarżąca przedłożyła również obszerną dokumentację medyczną, z której wynika, że od dłuższego czasu boryka się z problemami zdrowotnymi. Okoliczność ta, ze względu na w/w fakty również nie może stanowić o umorzeniu ciążących na skarżącej zaległości podatkowych, gdyż nie ma bezpośredniego związku z ich powstaniem.

Od decyzji wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej zostały wniesione skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których skarżąca zarzuciła sprzeczność w argumentacji organu zawartej w uzasadnieniach decyzji. W ramach uznania administracyjnego organ nie ocenił istnienia ważnego interesu podatnika, bowiem w ogóle nie wziął pod uwagę złej sytuacji zdrowotnej skarżącej. Skarżąca podkreśliła, iż jej sytuacja nosi znamiona wyjątkowości z uwagi na wiek, pogarszający się stan zdrowia, stan majątkowy oraz brak szans na powiększenie swoich dochodów przez pracę zarobkową.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg.

Na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014r. Sąd połączył obie sprawy skarżącej do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. I SA/Kr 1375/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skargi zasługują na uwzględnienie.

Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdza, iż organy obu instancji dokonały błędnej, bo zawężającej wykładni art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na wstępie należy wskazać, iż decyzje dotyczące ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a ponadto iż obowiązującą w polskim prawie jest zasada obowiązkowego i terminowego płacenia podatków. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział jednakże w przepisie art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania indywidualnej ulgi podatkowej (w formach określonych w pkt 1 - 3), w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego.

Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolność organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen mieszczących się poza systemem prawa podatkowego, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, rachunku ekonomicznego i in.).

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2002 w sprawie III SA 830/00, prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GL 906/10, wyrok NSA z dnia 31 października 2012r., sygn. akt II FSK 510/11, dostępne: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Również w piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W ocenie Sądu organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, lecz także obowiązany jest – w przypadku uznania, że spełniona jest przesłanka "ważnego interesu podatnika" - do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony. Jedynie w takim wypadku podatnik może mieć pewność, że organ w sposób należyty zbadał wszystkie okoliczności sprawy i zdefiniował sytuację, w jakiej się znalazł, w kontekście przesłanek wymienionych w analizowanym przepisie.

Wymogom tym organy nie sprostały w niniejszej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że skarżąca znajduje się w trudnej życiowo sytuacji (m.in. jej sytuacja finansowa i zdrowotna jest zła). Nadto zauważył, że instytucja umorzenia zobowiązania podatkowego ma charakter wyjątkowy i wydanie pozytywnej dla podatnika decyzji może nastąpić w sytuacji zaistnienia czynników nadzwyczajnych. Zdaniem organu odwoławczego chodzi tu przede wszystkim o zdarzenia uniemożliwiające terminową zapłatę podatków, na które podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od podatnika. Organ przy tym wskazał na źródło powstania zaległości (działalność gospodarcza) i podkreślił że odpowiedzialność i ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej spoczywa tylko i wyłącznie na przedsiębiorcy, zatem również konsekwencje niepowodzeń gospodarczych nie mogą być przenoszone na dochody budżetu państwa i skutkować bezpodstawnym ich umarzaniem.

Należy zauważyć, iż w objętych skargami decyzjach brak wyraźnego sprecyzowania, czy w rozpatrywanej sprawie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika, czy też nie. Organ stwierdził jedynie, iż sytuacja skarżącej jest trudna. W ocenie Sądu obowiązkiem organu jest wyraźne stwierdzenie, w oparciu o poprawnie ustalony stan faktyczny, czy istnieje przesłanka ważnego interesu podatnika (lub interesu publicznego), czy też nie. Za nieuzasadniony należy też uznać pogląd, że decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy zainicjowanej wnioskiem strony o umorzenie zaległości podatkowej, ma fakt istnienia nadzwyczajnych, losowych okoliczności powstania tego zadłużenia oraz fakt, że zaległości te związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Okoliczności takie można analizować przy ocenie istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, aczkolwiek ich brak automatycznie nie wyklucza jej wystąpienia.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2010r., sygn. akt I FSK 31/08, pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika.

Organy nie ustaliły w sposób poprawny kwestii istnienia interesu publicznego. Organ wskazał, że istnienie przesłanki interesu publicznego przede wszystkim wiąże się z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, w tym terminowego płacenia podatków, co wyprowadzono z zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak pojmowana przesłanka interesu publicznego przeciwstawia została przesłance ważnego interesu podatnika. Wystąpienie przesłanki interesu publicznego organ odwoławczy uzależnia dodatkowo od okoliczności powstania zadłużenia (nadzwyczajność, losowość sytuacji, brak zawinienia przez podatnika). Eksponuje przy tym znaczenie rodzaju podatku, którego umorzenia domaga się skarżąca, okoliczności powstania zaległości (działalność gospodarcza).

W ocenie Sądu argumentacja organu odwoławczego, nie jest wyczerpująca, co więcej wadliwie i w sposób nie do końca zgodny z ustalonym stanem faktycznym, zawęża rozumienie przesłanki interesu publicznego. Sąd nie podważa stanowiska organu, że ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u skarżącej mieszczą się w zakresie badania przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej (por. wyrok NSA z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt II FSK 805/08), to jednak uznaje, że badania tego nie można zawężać tylko i wyłącznie do tej okoliczności. Istnienia przesłanki interesu publicznego nie wyklucza okoliczność powstania zaległości (działalność gospodarcza).

Tezy organu przywołane w zaskarżonych decyzjach oznaczają nieuprawnione przyjęcie, iż podatnik, który domaga się umorzenia zaległości, które powstały w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w ogóle nie ma takiego prawa. Tymczasem powstanie zaległości podatkowych w takim przypadku nie jest wyłączone z regulacji art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie może zatem sam rodzaj i sposób powstania zaległości podatkowej wpływać na ocenę istnienia, bądź nieistnienia określonej przesłanki wymienionej w powołanym przepisie. Również okoliczności powstania zaległości nie mogą stanowić jedynego powodu dla uznania, że przesłanka interesu publicznego nie istnieje. Wnioskowana ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić w terminie, zważywszy na konieczność zaistnienia ww. przesłanek zwolnienia.

Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007r., sygn. akt I FSK 1026/06. Wprowadzenie do art. 67a § 1 1 ustawy Ordynacja podatkowa przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej.

Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja zdrowotna czy też ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie czasu). Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może też abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp.

Oczywiście w niniejszej sprawie organ powinien wziąć pod uwagę istnienie wierzytelności, którą ma skarżąca wobec kontrahentów, a także możliwość jej dochodzenia przez organ w trybie egzekucji administracyjnej.

W orzecznictwie wskazuje się, że wymienione w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żaden z nich nie może w państwie prawnym być uznany z definicji za ważniejszy (por. wyrok NSA z dnia 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 510/11, czy też prawomocny wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 grudnia 2009r., sygn. akt I SA/Sz 667/09). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający aprobuje ten pogląd.

Uwzględnienie wniosku podatnika nie będzie żadnym "aktem łaski", ale efektem rzetelnej oceny, co w ustalonych realiach stanu faktycznego będzie z punktu widzenia społecznego korzystniejsze: zastosowanie ulgi, czy też odmowa uwzględnienia żądania strony.

Dodatkowo za niedopuszczalne należy uznać – w okolicznościach niniejszej sprawy – stwierdzenia organu, dotyczące oceny stanu zdrowia skarżącej. Dokumenty załączone przez skarżącą potwierdzają, że jest on bardzo zły. Skarżąca ma problemy z chodzeniem, wręcz jest unieruchomiona w związku z choroba kręgosłupa, do tego choruje na nowotwór. Organ w ogóle nie wziął pod uwagę i nie ocenił tych okoliczności, lakonicznie stwierdzając:" Strona przedłożyła również obszerną dokumentację medyczną, z której wynika, że od dłuższego czasu boryka się z problemami zdrowotnymi. Okoliczność ta, ze względu na w/w fakty również nie może stanowić o umorzeniu ciążących na skarżącej zaległości podatkowych, gdyż nie ma bezpośredniego związku z ich powstaniem".

Należy stwierdzić, iż organy w niniejszym postępowaniu, w ogóle nie oceniły okoliczności faktycznych związanych z wiekiem skarżącej, pogarszającym się stanem zdrowia, złym stanem majątkowym oraz związanym z tym brakiem szans na powiększenie swoich dochodów przez pracę zarobkową.

Mając na uwadze wyżej wskazane względy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdza, iż organ dokonał błędnej, bo zawężającej wykładni art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ ponownie rozpoznając sprawę powinien przeanalizować, w dużo szerszym zakresie niż to uczynił w zaskarżonych decyzjach zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy. W szczególności organ winien zwrócić uwagę na obowiązki organu podatkowego w zakresie jednoznacznego ustalenia, czy w rozpatrywanym przypadku wystąpiła którakolwiek z przesłanek umorzenia zaległości podatkowych (interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika), w przedstawionym wyżej rozumieniu tych ustawowych zwrotów. Dopiero po dokonaniu takich ustaleń, organ podatkowy może dokonać wyboru jednej z alternatyw, jaką jest udzielenie wnioskowanej ulgi albo odmowa jej udzielenia. Wybór takiej alternatywy również winien zostać poparty stosowną argumentacją faktyczną i prawną z uwzględnieniem sytuacji skarżącej.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, rozpatrując skargę i badając sprawę zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, orzekł jak w sentencji w oparciu o treść art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Działając zaś na podstawie art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzających zaskarżone decyzje, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyły skargi.

Działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd połączył sprawy skarg na niniejsze decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, albowiem pozostawały ze sobą w związku.