Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1604/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA (del.) Alojzy Skrodzki, po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "E." Sp. z o.o. z siedzibą w O. [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 9 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 117/19 w sprawie ze skargi "E." Sp. z o.o. z siedzibą w O. [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 9 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "E." Sp. z o.o. z siedzibą w O. [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 9 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 117/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę "E." sp. z o.o. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z 9 stycznia 2019 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. [...] (dalej "organ pierwszej instancji") 10 października 2018 r. wydał wobec Spółki decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r., która została skutecznie doręczona pełnomocnikowi Skarżącej - W.W. - 29 października 2018 r. Termin do złożenia odwołania od powyższej decyzji upływał 13 listopada 2018 r. (12 listopada 2018 r. był dniem wolnym od pracy). Odwołanie złożone zostało natomiast 23 listopada 2018 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu przedmiotowego wniosku, jako przyczynę uchybienia terminu, Spółka wskazała problemy zdrowotne prezesa zarządu - A.Z., która w terminie otwartym do wniesienia odwołania (od 12 listopada 2018 r. do 18 listopada 2018 r.) była niezdolna do wykonywania działalności zawodowej. Niespodziewany i ostry przebieg choroby uniemożliwił ww. podjęcie czynności związanych ze sporządzeniem i złożeniem odwołania. Na dzień 12 listopada 2018 r. prezes zarządu Spółki nie miała ponadto możliwości wyręczenia się inną osobą, gdyż prokurent Spółki został odwołany z dniem 31 października 2018 r. Po rozpoznaniu przedmiotowego wniosku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach (dalej "organ odwoławczy" lub "organ"), postanowieniem z 9 stycznia 2019 r., odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, wskazując, że nie jest prawdą, że w terminie do wniesienia odwołania prezes zarządu była jedną osobą, która mogła skutecznie działać w imieniu Spółki. Pełnomocnictwo ogólne udzielone przez Spółkę 7 września 2018 r. W.W. nie zostało bowiem odwołane.

Oddalając skargę na postanowienie organu odwoławczego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wskazał, że w jego ocenie Skarżąca nie wykazała należytej staranności swoim postępowaniem w sytuacji, w której ponosi odpowiedzialność za działania wszystkich osób, przy pomocy których dokonuje czynności procesowych, w tym pełnomocnika i pracowników. Argumenty skargi, że ustanowiony pełnomocnik nie mógł złożyć odwołania z uwagi na brak wiedzy w zakresie kwestii podniesionych w decyzji, jak też z uwagi na pozostawanie w okresie wypowiedzenia przy jednoczesnym zwolnieniu z obowiązku świadczenia pracy, stanowią - zdaniem Sądu - o niewłaściwej organizacji Spółki, która w efekcie doprowadziła do niezłożenia odwołania w terminie. Ten sam wniosek Sąd odniósł do prokurenta Spółki, wskazując dodatkowo, że fakt jego odwołania z dniem 31 października 2018 r. poparto jedynie niepodpisanymi dokumentami o podjęciu uchwały, nie został on natomiast wykreślony z Krajowego Rejestru Sądowego (dalej "KRS"). W ocenie Sądu nawet jeśli prokurent został odwołany, to w interesie Spółki dbającej o swoje interesy było powołanie nowego lub zadbanie o to, by inna osoba przejęła obowiązki prokurenta. Z materiału dowodowego sprawy nie wynika, by tak się stało. Sąd stwierdził też, że argumentacja o chorobie prezesa zarządu Spółki nie może stanowić usprawiedliwienia dla przywrócenia terminu w rozpoznawanej sprawie. Z treści wniosku o przywrócenie terminu oraz zaświadczenia lekarskiego nie wynika bowiem, że choroba ta miała charakter pozwalający na uznanie, że uniemożliwiała ona złożenie odwołania. Skarżąca wskazała jedynie, że choroba była dolegliwa. Brak jest natomiast informacji, czy miała ona charakter obłożny, całkowicie uniemożliwiający podjęcie działań, w tym posłużenie się osobą trzecią.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżąca - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 lipca 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.; dalej "p.p.s.a.") - zarzuciła naruszenie:

– art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm., dalej "O.p."), przez uznanie - z jednej strony - że wszystkie 4 przesłanki do przywrócenia terminu zostały spełnione, a z drugiej strony - że Spółka nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, pomimo, że Skarżąca okoliczności te nie tylko uprawdopodobniła, ale wręcz wykazała np. za pomocą zaświadczenia lekarskiego wydanego przez lekarza sądowego, gdyż jako jedyna mogła sporządzić i podpisać odwołanie, czego nie dokonała ze względu na chorobę;

– przez pominięcie pisma pełnomocnika Spółki z 22 listopada 2018 r., wskutek błędnego uznania, że przedłożone pełnomocnictwo nie upoważniało go do reprezentowania Spółki, albowiem nie zostało zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw, pomimo, że pełnomocnictwo to upoważniało do reprezentowania Spółki przed wszystkimi organami administracyjnymi, do których zaliczane są organy skarbowe, a nadto należy odróżnić pełnomocnictwo udzielone profesjonalnemu pełnomocnikowi od pełnomocnictwa, o którym mowa w art. 138a § 2 O.p., które udzielane jest np. pracownikom do załatwiania spraw stricte podatkowych, np. odbierania decyzji podatkowych, zgłaszania deklaracji;

– art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 438, ze zm.), przez pozbawienie Spółki prawa do sądu.

W świetle tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz oświadczyła, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna Spółki nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie zaznaczyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny, równolegle z rozpoznaniem skargi kasacyjnej Spółki wniesionej w niniejszej sprawie, badał także zasadność zarzutów kasacyjnych Skarżącej zawartych we wniesionej przez nią skardze kasacyjnej dotyczącej innych okresów rozliczeniowych, która to skarga kasacyjna oparta były na analogicznym, jak w sprawie niniejszej, stanie faktycznym i prawnym, a sformułowane w niej zarzuty były tożsame z zarzutami zawartymi w środku odwoławczym rozpoznawanym w niniejszej sprawie (por. wyrok z 8 listopada 2019 r., sygn. akt I FSK 1605/19). Wspomniana zbieżność podstaw i zarzutów kasacyjnych powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko zaprezentowane w ww. orzeczeniu i przyjmuje je za własne również w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione zostały enumeratywnie w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, stąd do rozstrzygnięcia pozostają zarzuty skargi kasacyjnej, wywiedzione na podstawie kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Z treści skargi kasacyjnej wynika, że niesporne w sprawie pozostawały okoliczności doręczenia Spółce decyzji organu pierwszej instancji (29 października 2018 r.), data złożenia odwołania (23 listopada 2018 r.), jak również ustalenie, że termin do dokonania tej czynności procesowej upływał 13 listopada 2018 r. Istota zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej sprowadza się natomiast do kwestionowania prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji w zakresie oceny, że Spółka nie uprawdopodobniła uchybienia terminu do wniesienia odwołania bez zawinienia.

Zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie podziela wypracowane przez doktrynę i orzecznictwo stanowisko, że "(...) kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (...)" (B. Adamiak. J. Borkowski. R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, UNIMEX Oficyna Wydawnicza). Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 1999 r., sygn. akt II SA/Wa 45/99, dostępny w internetowej bazie orzeczeń www.orzeczeniansa.gov.pl, dalej "CBOSA"). Zawarte w zacytowanym wyroku przykładowe wyliczenie okoliczności, które mogą usprawiedliwiać przywrócenie terminu ma na celu wskazanie, że muszą to być okoliczności o określonej wadze, a nie jakiekolwiek przeszkody utrudniające dokonanie czynności w terminie. Ponadto należy zauważyć, że kryterium braku winy, o jakim mowa w art. 162 § 1 O.p., należy wiązać z obowiązkiem strony do zachowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych, niewielkie nawet niedbalstwo wyklucza możliwość uwzględnienia żądania o przywrócenie uchybionego terminu. Jednocześnie należy przypomnieć, że to na zainteresowanym spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przy ocenie winy lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu, a samo działanie strony należy oceniać według obiektywnego miernika staranności (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 6 października 1998 r., sygn. akt II CKN 8/98, dostępne w internetowej bazie orzeczeń www.sn.pl).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że zasadniczym argumentem podnoszonym przez Skarżącą dla wykazania braku jej winy w dokonaniu czynności procesowej jest udokumentowana okoliczność nagłej choroby prezesa zarządu Spółki, który Skarżąca utożsamia z brakiem możliwości dokonania czynności procesowej w terminie.

W tym zakresie (jak wskazano we wspomnianym wyroku wydanym w sprawie o sygn. akt 1605/19) Naczelny Sąd Administracyjny podziela argumentację kasatora o braku podstaw prawnych do kwestionowania przez Sąd pierwszej instancji dokumentu wystawionego przez uprawnionego lekarza w zakresie stwierdzenia o niezdolności do pracy prezes zarządu Spółki. Ustalenia te nie są jednakże przesądzające dla wypełnienia warunku wykazania braku zawinienia Skarżącej w niezłożeniu odwołania w terminie. Skarżąca jest bowiem osobą prawną, działania której nie są oceniane przez możliwości tylko jednej osoby.

Tymczasem w stanie faktycznym sprawy nie można zaakceptować argumentacji Skarżącej o braku możliwości posłużenia się przez prezesa zarządu Spółki innymi osobami.

Z akt sprawy wynika przede wszystkim, że w dacie doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jak i w terminie do wniesienia odwołania Spółka była reprezentowana przez pełnomocnika na podstawie pełnomocnictwa ogólnego, które upoważniało pełnomocnika do reprezentowania Skarżącej w postępowaniu podatkowym i udzielania pełnomocnictw dalszych. Do rąk tego pełnomocnika skierowana została decyzja organu pierwszej instancji, odbioru której nie podważano. Powoływana przez Spółkę okoliczność, że pełnomocnik ten w analizowanym okresie, w związku z wypowiedzeniem stosunku pracy, nie świadczył pracy, pozostaje bez znaczenia. Ze stanu sprawy nie wynika bowiem, by pełnomocnictwo zostało przez Spółkę odwołane (Skarżąca nawet nie powołuje się na taką okoliczność). Kwestia dostępności umocowanej do działania w imieniu Spółki osoby pozostaje sprawą jej wewnętrznej organizacji. Okoliczność pozostawania pełnomocnika - z woli pracodawcy - w okresie wypowiedzenia poza miejscem pracy nie stanowi sytuacji nagłej i niezależnej od Spółki, przeciwnie – jest wyrazem jej woli i przejawem organizacji funkcjonowania.

Podobnie ocenić należy twierdzenie Skarżącej o niemożliwości dokonania czynności przez prokurenta. W aktach sprawy znajduje się odpis z KRS Spółki, z którego wynika, że Skarżąca posiadała ustanowionego prokurenta samoistnego. Trafnie w tym zakresie uznał Sąd pierwszej instancji, że Skarżąca - nawet w przypadku nieobecności (choroby) prezesa zarządu - mogła być skutecznie reprezentowana przez prokurenta. Ustanowienie prokurenta należy uznać za właściwe zabezpieczenie na wypadek czasowej nieobecności prezesa zarządu spółki. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego staranny przedsiębiorca powinien zadbać o zapewnienie możliwości prowadzenia interesów spółki, zachowania ciągłości jej działania także w przypadku nieobecności prezesa zarządu – co w niniejszej sprawie Skarżąca uczyniła ustanawiając prokurenta samoistnego. Jednocześnie nie można zgodzić się z argumentacją autora skargi kasacyjnej, że prokurent nie mógłby się podpisać pod odwołaniem, gdyż zgodnie z informacją widniejącą w KRS do reprezentacji Spółki upoważnieni są jedynie członkowie zarządu, a takiego prawa nie ma prokurent. Należy wyjaśnić, że w przypadku prokury samoistnej prokurent działa jednoosobowo. W sytuacji, gdy w umowie spółki ustanowiono zarząd wieloosobowy to, stosownie do art. 205 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej "k.s.h."), nie ogranicza to uprawnień prokurenta samoistnego. Ustanowiony zgodnie z art. 205 § 1 k.s.h., bądź też na analogicznych zasadach wynikających z umowy spółki, mechanizm kontrolny dotyczy bowiem członków zarządu, a nie prokurentów. Dlatego więc jeżeli ustanowiona jest reprezentacja łączna zarządu bądź zarządu z prokurentem, to każdym przypadku prokurent, który legitymuje się prokurą samoistną, może reprezentować spółkę samodzielnie przy czynnościach objętych jej zakresem (por. także A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Wyd. VII, Lex 2010).

Abstrahując nawet od braku jednoznacznego wykazania przez Skarżącą, że prokurent Spółki został odwołany z dniem 31 października 2018 r., zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego sytuację w Spółce, którą starała się we wniosku przedstawić Skarżąca, należy ocenić jako zawinione zaniedbania w organizacji, które nie mogą usprawiedliwiać będących ich skutkiem uchybień. Podejmowane decyzje: o powołaniu pełnomocnika w osobie pracownika, a następnie wypowiedzeniu mu umowy o pracę bez równoczesnej zmiany pełnomocnika (skoro przestał on świadczyć pracę w okresie wypowiedzenia), czy odwołaniu prokurenta, są sprawami wewnętrznymi Spółki, związanymi z jej organizacją i funkcjonowaniem i jako takie nie mogą stanowić wystarczającego uzasadnienia dla zwolnienia Skarżącej z odpowiedzialności za uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszeń zarzucanych w skardze kasacyjnej wobec wyroku Sądu pierwszej instancji, który stanął na stanowisku, że Skarżąca nie wykazała, że podjęła wszelkie możliwe działania dla zabezpieczenia interesów Spółki w kontekście zagwarantowania możliwości skutecznego działania przed organami podatkowymi w razie nieobecności prezesa zarządu, niezależnie od powodu tej nieobecności. Kryterium braku winy, o jakim mowa w art. 162 § 1 O.p., należy wiązać z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych, niewielkie nawet niedbalstwo wyklucza możliwość uwzględnienia żądania o przywrócenie uchybionego terminu. Nie może ujść uwadze Sądu, że to Spółka ponosi odpowiedzialność za działania wszystkich osób, przy pomocy których dokonuje czynności procesowych (pracowników, pełnomocnika). Słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, że przesłanka należytej staranności Skarżącej jest rozpatrywana w odniesieniu do odpowiedzialności Spółki, jako osoby prawnej, za dobór osób, którym powierza wykonanie określonych obowiązków, w tym także w zakresie reprezentacji prawnej. W tym kontekście choroba reprezentanta Spółki oraz jej problemy organizacyjne (odwołanie prokurenta, okres wypowiedzenia umowy o pracę dotychczasowemu pełnomocnikowi) nie mogą paraliżować działalności osoby prawnej. Zarząd spółki jest odpowiedzialny za takie zorganizowanie procesu jej działania, aby było możliwe bieżące prowadzenie działalności, a w tym również uczestnictwo w toczących się z udziałem tej spółki postępowaniach.

Nieistotny pozostaje zarzut dotyczący "(...) pominięcia pisma pełnomocnika Skarżącej z dnia 22 listopada 2018 r. wskutek błędnego uznania, iż przedłożone pełnomocnictwo nie upoważniało go do reprezentowania Spółki (...)" w kontekście wykazania niezawinionego braku możliwości zachowania przez Spółkę terminu do dokonania czynności, której termin upłynął 13 listopada 2018 r. Skarżąca nie sformułowała w skardze kasacyjnej żadnych zarzutów pod adresem przebiegu postępowania w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, poza zarzutem naruszeniem art. 138a § 2 O.p. - jednak bez wskazania jego wpływu na rozstrzygnięcie.

Zarzut naruszenia norm konstytucyjnych nie został natomiast w ogóle uzasadniony, przez co nie poddaje się kontroli kasacyjnej.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego, obejmujących wynagrodzenie pełnomocnika organu, orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).