Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1150/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a pkt 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu 5 listopada 2010 r. przy udziale sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w Ż. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – organu upoważnionego - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia[...] maja 2010 r. A w Ż. (dalej: Spółka/Strona/Skarżąca) wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie, w trybie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz.60 z późn. zm.) – dalej w skrócie: Op, interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie opodatkowania podziału spółki.

W piśmie przedstawiła następujący stan faktyczny:

W dniu 14 stycznia 2008 r. wpisany został do Krajowego Rejestru Handlowego podział skarżącej spółki, który nastąpił w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie) B Częścią majątku, podlegającego przeniesieniu na spółkę nowo zawiązaną był pakiet 100% posiadanych przez skarżącą spółkę w spółce C – 4.252 akcji o wartości nominalnej 500 zł każda, o łącznej wartości nominalnej 2.126.000,00 zł. Wartość tych akcji w procesie podziału została ustalona na 4.814.400,00 zł. Przedmiotem działalności skarżącej spółki jest produkcja materiałów i wyrobów ceramicznych ogniotrwałych oraz produkcja ceramiki budowlanej. Działalność ta prowadzona jest w formie wyspecjalizowanego, wyposażonego w odpowiednie środki techniczne, zatrudniającego pracowników, przedsiębiorstwa. Statut spółki przewiduje również możliwość prowadzenia działalności pośrednictwa finansowego, obejmującego m.in. nabywania i sprzedaż udziałów w spółkach i akcji. W ramach tej działalności w 2001 r. skarżąca spółka nabyła pakiet 100% udziałów w Zakładzie D Spółka ta została przekształcona w 2005 r. w spółkę akcyjną, o kapitale zakładowym 2.126.000,00 zł. Przedmiotem działalności tej spółki jest wydobywanie kopalin i spółka ta prowadzi wydobycie minerału – magnezytu. C nie była i nie jest funkcjonalnie związana z działalnością skarżącej spółki. Zakup udziałów i utrzymywanie inwestycji w akcje miał charakter inwestycji finansowej. Pokrycie kapitału spółki nowo zawiązanej w procesie podziału nastąpiło wyłącznie pakietem 100% akcji w spółce C, dalsze jej funkcjonowanie zostanie sfinansowane z przychodów dywidendy za rok 2007. Jednocześnie przygotowane jest połączenie spółek C i B przez inkorporację (spółka C przejmie B).

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy podział skarżącej spółki przez wydzielenie nowej spółki B., której kapitał zostaje pokryty wyłącznie częścią majątku spółki podlegającej podziałowi w postaci pakietu 100% akcji spółki C podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w spółce podlegającej podziałowi, wartość w postaci akcji spółki C przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną.

Zdaniem skarżącej spółki w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w wypadku podziału spółki na nowo zawiązaną spółkę przeniesiony majątek stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654z późn. zm.) - przywołanej dalej jako u.p.d.p. tj. jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W ocenie strony wskutek podziału przeszły na rzecz nowo powstałej spółki akcje innej spółki wraz ze związaną z tymi składnikami strukturą organizacyjną i możliwościami uzyskiwania przychodów tak, że spółka nowo powstała bez konieczności jakichkolwiek dodatkowych operacji gospodarczych kontynuuje działalność polegającą na zarządzaniu pakietem akcji. Pakiet tych akcji jest jedynym składnikiem majątku tej spółki, a do podjęcia działalności nie było konieczne uzupełnienie dokonania innych operacji gospodarczych i organizacyjnych, niż te, które związane były z wyodrębnieniem spółki w drodze podziału.

Konkludując strona wskazała, że wydzielenie przez wnioskodawcę określonej części składników majątkowych tj. akcji innej spółki do nowo powstałej spółki spełnia wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu 14 ust. 2 i 2, art. 4a pkt 4 u.p.d.p. i w związku z tym przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.p. nie ma zastosowania.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2008 r. o nr [...] uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2008r. za nieprawidłowe. Wskazał organ, aby określony zespół składników majątkowych został zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Musi to być zorganizowany, autonomiczny zespół składników materialnych i niematerialnych jak aktywa trwałe, obrotowe, zobowiązania, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza. Punktem odniesienia przy analizie spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa podatnika; na ile stanowią one w nim wyodrębnioną organizacyjnie i finansową całość.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny mieć cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach działalności prowadzonej przez podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa np. w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej - działu.

Natomiast aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie wyodrębnionemu zespołowi składników majątkowych w strukturach podatnika określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych przez ten zespół. Takie przypisanie ww wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu np. systemu księgowo – rachunkowego.

Ponadto zespół składników majątkowych winien być wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej tj. wyodrębniony realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zdaniem organu majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę w postaci akcji innej spółki kapitałowej nie spełnia warunków powyższej definicji. Pakiet przedmiotowych akcji nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby w spółce wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo. W związku z tym, akcje te nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przychodem w spółce dzielonej stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.p. jest wartość rynkowa przedmiotowych akcji przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, ustalona na dzień wydzielenia, a kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie tychże akcji.

Organ podniósł, że w spółce dzielonej dojdzie do powstania tzw. "cichej rezerwy", która podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. stawką podatku określoną w art. 19 u.p.d.p. (19%). W związku z tym, na dzień podziału przez wydzielenie spółka doliczy do przychodów podatkowych przychód określony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.p. natomiast w kosztach uzyskania przychodów ujmie koszty wynikające z art. 15 ust. 1ł tej ustawy.

Skarżąca pismem z dnia 16 września 2008 r. wystąpiła do organu, w trybie

art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.) o usunięcie naruszenia prawa.

W odpowiedzi z dnia 13 października 2008 r. na wskazane wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując wskazaną dotychczas argumentację.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego, zarzucając:

1. naruszenie art. 4a pkt 4 w związku z art. 12 ust. 1 pkt 9 updp przez błędne zastosowanie powyższych przepisów, poprzez uznanie, iż pakiet akcji nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

2. naruszenie art. 7 ust. 2 updp przez nie zastosowanie tego przepisu;

3. naruszenie art. 121 § 1 Op przez niedostateczne ustosunkowanie się do argumentów powołanych we wniosku, w szczególności nie ustosunkowanie się w ogóle do argumentu skarżącej, że w rozpatrywanym przypadku podziału przez wydzielenie w spółce dzielonej nie powstaje jakikolwiek przychód tak w sensie ekonomicznym jak i rachunkowym;

4. naruszenie art. 124 O.p. ponieważ poza przytoczeniem art. 1 pkt 6 dyrektywy Rady 2005/19/WE organ nie wyjaśnił dlaczego w niniejszej sprawie nie można stosować zasady odroczenia opodatkowania dochodu z tytułu przekazania aktywów jako efektu wydzielenia do momentu rzeczywistej sprzedaży udziałów spółki nowo powstałej;

5. naruszenie art. 14 o w związku z art. 14d O.p. przez przekroczenie przez organ 3-miesięcznego terminu;

6. niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w konsekwencji przyjęcie, iż akcje spółki kapitałowej nie stanowią zespołu składników materialnych i niematerialnych, które byłyby w spółce dzielonej wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, oraz niedokonanie niezbędnej analizy stanu faktycznego oraz niezastosowanie powszechnie akceptowanej reguły orzekania na korzyść podatnika. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w sprawie.

Wyrokiem z dnia 25 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1339/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny – powołując się na uchwałę z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08 uchylił interpretację indywidualną z uwagi na naruszenia art. 14d O.p. gdyż 3-miesięczny termin na wydanie interpretacji przewidziany w tym przepisie może być uznany za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy, co w niniejsze sprawie miejsca nie miało.

Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej Ministra Finansów Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 2 września 2010 r. sygn. akt II FSK 1181/09 – powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r. II FPS 7/09 uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując, że organ dotrzymał 3 - miesięczny termin do wydania interpretacji, gdyż istotna jest data podpisania interpretacji a nie jej doręczenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej powoływanej jako p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy także wskazać, że sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, ale nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a także powołaną podstawą prawną (art. 134 §1 p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżoną interpretację, w świetle powyżej wskazanych kompetencji należy stwierdzić, że nie narusza ona prawa materialnego jak i procesowego w stopniu warunkującym jej uchylenie, co uzasadnia oddalenie skargi.

Istota sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi, czy podział skarżącej spółki przez wydzielenie nowej spółki, której kapitał zostaje pokryty wyłącznie częścią majątku spółki podlegającej podziałowi w postaci pakietu 100% akcji innej spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w spółce podlegającej podziałowi, wartość w postaci akcji spółki innej przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną.

Zdaniem skarżącej spółki, wydzielenie określonej części składników majątkowych tj. akcji innej spółki do nowo powstałej spółki, nie podlega opodatkowaniu gdyż spełnia wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.p.

Z kolei zdaniem organu podatkowego majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę w postaci akcji innej spółki kapitałowej nie spełnia warunków zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pakiet przedmiotowych akcji nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby w spółce wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo.

W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że rozstrzygnięcie organu podatkowego podjęte zostało w szczególnym trybie, w oparciu o przepisy art. 14 b O.p. Jak wynika z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie.

Jak wynika z powołanej normy, wydając rozstrzygnięcie oparte na tejże regulacji, organ podatkowy nie jest upoważniony ani też powołany do prowadzenia postępowania dowodowego tj. ustalania i wykazywania faktów mających stanowić podstawę orzekania, opiera się jedynie na faktach wskazanych przez wnioskodawcę. Jakiekolwiek wątpliwości w zakresie udostępnionych faktów winny być uzupełniane przez samego wnioskodawcę, po uprzednim wezwaniu przez organ podatkowy, a w razie bezskutecznego wezwania organ uprawniony jest do odmowy podjęcia rozstrzygnięcia. Taka konstrukcja omawianego przepisu nakłada na wnioskodawcę obowiązek przedstawienia pełnego stanu faktycznego umożliwiającego organowi podatkowemu interpretację konkretnej normy prawnej , zaś organ podatkowy zwalnia od obowiązku dokonywania ustaleń faktycznych ponad przedstawiony przez stronę. Przedmiotem orzekania jest bowiem interpretacja wskazanej normy prawnej w opisanym przez stronę stanie faktycznym. Przedstawione wywody uzasadniają oddalenie zarzutów skarżącej spółki, dotyczącej naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, że przedstawiony przez stronę stan faktyczny nie budził zastrzeżeń i pozwalał na dokonanie interpretacji przepisu prawa, zarzuty skargi nie odnoszą się bowiem do błędów czy niezrozumienia stanu faktycznego, ale odmiennej interpretacji art. 4a pkt 4 u.p.d.p., tym samym nie sposób podzielić zarzutu niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Organ odniósł się także do kwestii ekonomicznego przysporzenia, wskazując, że w wyniku podziału spółki powstała nowa spółka w której udziały objęli dotychczasowi udziałowcy spółki dzielonej. Czyli z jednej strony spółka oddała posiadany pakiet akcji, które wyceniła według wartości rynkowej tj. wartości wyższej niż ewidencyjna. Nie otrzymała ekwiwalentu, lecz powstała w wyniku tej operacji cicha rezerwa zwiększająca jej kapitał. Co spowodowało, że wartość kapitałów własnych wzrosła o wartość tej cichej rezerwy.

Fakt, że organ podatkowy w sposób odmienny niż skarżąca pojmuje znaczenie określonej normy prawnej nie jest równoznaczne z naruszeniem przezeń przepisu art. 121 § 1 O.p.

Odnosząc się do zarzutu niewyjaśnienia przez organ podatkowy dlaczego w niniejszej sprawie nie można stosować zasady odroczenia opodatkowania dochodu z tytułu przekazania aktywów jako efektu wydzielenia do momentu rzeczywistej sprzedaży udziałów spółki nowo powstałej wynikający z dyrektywy rady 2005/19/WE z dnia 17 lutego 2005 r. zmieniającej dyrektywę Rady 90/434/EWG w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw Członkowskich, należy uznać go za nietrafny.

Jak wyżej wskazano, przedmiotem orzekania jest interpretacja wskazanej normy prawnej w opisanym przez stronę stanie faktycznym. W interpretacji organ ma obowiązek dokonać interpretacji przepisów do opisanego stanu faktycznego, co w rozpatrywanej sprawie miało miejsce. Rozszerzanie wniosku strony w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa o kolejne zagadnienie jak w tym przypadku dotyczące odroczenia opodatkowania dochodu w świetle dyrektywy rady 2005/19/WE z dnia 17 lutego 2005 r. zmieniającej dyrektywę Rady 90/434/EWG w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw Członkowskich należy uznać za nieuprawnione. Niemniej należy wskazać, że organ ustosunkował się do tej kwestii zarówno w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, jak również w odpowiedzi na skargę, tym samym zarzut niewskazania przesłanek jakimi organ kierował się w sprawie należy uznać za bezpodstawny.

Przechodząc do oceny sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego, należy wskazać, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny czy przy podziale spółek przez wydzielenie, majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę w postaci 100% akcji innej spółki kapitałowej spełnia warunki zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy podkreślić, że podział spółki przez wydzielenie. Od wszystkich wcześniejszych sposobów podziału różni się on tym, że spółka dzielona jest tylko częściowo (dotyczy to właściwie jej majątku), ale nie powoduje to zakończenia jej działalności. Podział przez wydzielenie może mieć związek z ograniczeniem pewnych działalności, "odchudzeniem" spółki bez przeprowadzania likwidacji, rozstaniem z częścią wspólników czy, podobnie jak pozostałe tryby, przeciwdziałać ma praktykom monopolistycznym itp. Podział przez wydzielenie nie łączy się z przyznaniem akcji bądź udziałów spółce dzielonej, ale uprawnionymi stają się wspólnicy. W przypadku spółek istniejących wspólnicy spółki dzielonej otrzymują udziały (akcje) w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej. W przypadku spółki nowo tworzonej otrzymują oni udziały (akcje) w kapitale zakładowym za wniesiony przez spółkę majątek. O tym, którzy wspólnicy będą wspólnikami nowych spółek, decyduje plan podziału. Podział przez wydzielenie nie tworzy więzi kapitałowej między spółką dzieloną a nowo powstałą lub istniejącą, gdyż odbywa się to przez przeniesienie części (to jest istotne) majątku. To odróżnia podział przez wydzielenie od wyodrębnienia zorganizowanej części majątku spółki i wniesienie jej jako aportu do innej spółki - utworzenie struktury holdingowej (tak A. Szumański, Podział spółki w świetle kodeksu spółek handlowych, Pr.Sp. 2002, nr 1, s. 4; zob. też P. Pinior, Podział spółki kapitałowej przez wydzielenie majątku, Pr.Sp. 2002, nr 5, s. 16-17).

Oceniając pogląd prawny organów podatkowych zawarty w zaskarżonej interpretacji, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, nie znalazł podstaw do podważenia jego słuszności. Jak wynika z treści art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.p. przychodami są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 4 u.p.d.p. Zgodnie z treścią tego przepisu zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu wynika, iż podstawowe wymogi powyższego stanowią: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie oraz wymóg, aby taka wydzielona cześć stanowiła potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie. W zakresie wydzielenia istotne jest, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Częścią majątku, podlegającego przeniesieniu na spółkę nowo zawiązaną był pakiet 100% posiadanych przez skarżącą spółkę akcji.

Akcja to papier wartościowy łączący w sobie prawa o charakterze majątkowym i niemajątkowym, wynikające z uczestnictwa akcjonariusza w spółce akcyjnej. Także ogół praw i obowiązków akcjonariusza w spółce lub część kapitału akcyjnego. Prawa majątkowe akcji to prawo do dywidendy, prawo do udziału w podziale majątku, prawo poboru akcji nowej emisji. Z kolei prawa korporacyjne to prawo głosu, prawo do uczestnictwa w walnym zgromadzeniu akcjonariuszy.

Przedmiotowe akcje są aktywem, stanowiły w spółce inwestycję rozumianą, jako aktywa nabyte w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tego aktywa, uzyskania z niego przychodów w formie dywidend lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej. Czyli akcje stanowią jeden ze składników majątkowych spółki tj. składnik materialny.

W ocenie Sądu organ dokonujący pisemnej interpretacji prawidłowo uznał, że wskazany przez spółkę pakiet 100% akcji innej spółki nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.p. Przede wszystkim organ wskazywał na wszystkie warunki, które muszą być spełnione aby dane składniki materialne i niematerialne stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zwracano uwagę na to, iż musi to być zespół tych składników i musi on zostać wyodrębniony organizacyjnie, finansowo, i funkcjonalnie. Wbrew zarzutom skargi organ wskazał, że pakiet akcji spółki kapitałowej, który został wydzielony w spółce dzielonej, nie spełnia żadnego ze wskazanych warunków. Zauważyć przy tym należy, że w spółce dzielonej pakiet akcji został zakupiony w celach inwestycji finansowej, w spółce dzielonej zespół tych akcji nie stanowił także zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem majątek przejmowany przez nową spółkę w postaci akcji innej spółki kapitałowej nie spełnia warunków definicji wynikającej z art. 4a pkt 4 u.p.d.p. Pakiet akcji nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby w spółce wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo.

W ocenie Sądu niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 7 ust. 2 u.p.d.p, gdyż w zakresie kosztów uzyskania przychodów organ wskazał, że przychód, który powstał zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ulega zmniejszeniu po myśli art. 15 ust. 1ł u.p.d.p.

Mając na względzie powyższe - na podstawie art. 151 p.p.s.a. – Sąd skargę oddalił.