Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1006/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.249 par.1 pkt 1, art. 248
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 lipca 2022 r. nr 2201-IOV-3.613.2.2022/02/03 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2022 r. M. G. na podstawie przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej złożył wniosek do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku nr 2201-PT2.4213.272-275.2016, PT2/4213-269-272/16/10/09 z dnia 22 września 2016 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nr PP-3/4213-110/15/AB z dnia 3 czerwca 2016 r. w zakresie rozliczenia przez M. G. podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2014 r. do marca 2015 r..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 20 maja 2022 r. nr 2201-IOV-1.613.4.2022/01/05, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedmiotowego wniosku.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, iż zgodnie z art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji. Pięcioletni okres na żądanie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku doręczonej w dniu 30 września 2016 r. upływał z dniem 30 września 2021 r.. Podatnik natomiast złożył wniosek osobiście w siedzibie organu w dniu 24 marca 2022 r.. Odmowa wszczęcia postępowania stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygnięcia merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności.

Pismem z dnia 31 maja 2022 r. M. G. złożył odwołanie od w/w decyzji Dyrektora Izby zarzucając decyzji rażące błędy w związku z ustaleniem stanu faktycznego oraz obrazę przepisów prawa podatkowego wynikającego z dyspozycji art. 70 § 6 pkt 1-2, art. 70 § 7 pkt 1-2 w zw. z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Powołując się na prawomocne z dniem 15 stycznia 2021 r. postanowienie Sądu Rejonowego Gdańsk-Śródmieście w postępowaniu karno - skarbowym wskazał, iż spełnił warunki wynikające z art.89a ustawy o podatku VAT uprawniające do skorzystania z "ulgi na złe długi".

Wskazał, że przepisy Dyrektywy były znane Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z urzędu od samego początku prowadzonego przeciwko stronie postępowania w sprawie. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku z rażącym naruszeniem prawa utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Strona wskazała, iż art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, był też od samego początku kwestionowany przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w związku ze skorzystaniem przez stronę z "ulgi na złe długi" w dniu 11 czerwca 2015 r.. Skoro zatem już w tym dniu było możliwe zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE dokonanie korekty po stronie dłużnika na podstawie art. 89b ust 1 u.p.t.u. to taka korekta deklaracji VAT-7 złożona w dniu 11 czerwca 2015 r. - ze względu na neutralność podatku VAT - winna być też uwzględniona przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w dniu 11 czerwca 2015 r..

Strona wskazała ponadto, iż w dniu 3 marca 2021 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku przesłał do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku stanowisko w sprawie zażalenia na postanowienie nr 2205-SER.7010.8787.2021 z dnia 15 lutego 2021 r. ustalając m.in. na podstawie, co wynika wprost z tiret 7: "1 października 2019 r. - zawiadomienie nr 2205-SEW.721.660.2019 o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań wynikających z decyzji nr 2201-PT2.4213.272-275-2016" - tj. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku w dniu 22 września 2016 r. w sprawie sygn. akt 2201-PT2.4213.272-275.2016, PT2/4213-269-272/16/10/09.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją Nr 2201-IOV-3.613.2.2022/02/03 z dnia 14 lipca 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu po przywołaniu treści art. 249 § 1 pkt 1 O.p. organ wskazał, że kwestią zatem istotną w postępowaniu jest data doręczenia decyzji ostatecznej i data złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Organ pierwszej instancji na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie prawidłowo ustalił, iż decyzja ostateczna została doręczona stronie dnia 30 września 2016 r. wniosek o stwierdzenie jej nieważności został wniesiony w dniu 24 marca 2022 r.. Podatnik żadnego z tych faktów ustalonych w decyzji pierwszej instancji na podstawie dowodów znajdujących się w aktach sprawy nie podważył ani nie zakwestionował, powołując w uzasadnieniu odwołania jedynie okoliczności związane z prowadzonym postępowaniem karno - skarbowym i okoliczności związane z uprawnieniem do odliczenia podatku w związku z "ulgą na złe długi".

Tym samym wszystkie podniesione zarzuty naruszenia przepisów postępowania oceniać należy poprzez pryzmat niezachowania przez stronę terminu zawitego z art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Ma to ten skutek, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji nie podlegał merytorycznemu rozpoznaniu. Podkreślono, że odmowa wszczęcia postępowania stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności. Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 4 lipca 2001 r., sygn. akt V SA 2093/00 (publ.), odmowa rozpatrzenia żądania na podstawie art. 249 Ordynacji podatkowej jest orzeczeniem formalnym, bowiem po upływie pięciu lat od doręczenia decyzji wniesienie wniosku o stwierdzenie jej nieważności jest bezskuteczne, a organ nie może wszcząć już postępowania. Jakiekolwiek zatem zarzuty związane z wadliwością decyzji ostatecznej nie mogły zostać merytorycznie rozpatrzone.

Zatem w pełni znajduje uzasadnienie stanowisko, iż w sprawie występują przesłanki negatywne do wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji, które nakazywały obligatoryjnie wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w nadzwyczajnym trybie.

Wskazano też, że w sprawie nie mają zastosowania przepisy dotyczące terminów przedawnienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 lipca 2022 roku w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 września 2016 r. w sprawie określenia w podatku od towarów i usług :

1) zobowiązania podatkowego za miesiące:

- grudzień 2014 r. w wysokości 26.367 zł,

- styczeń 2015 r. w wysokości 21.730 zł,

- luty 2015 r. w wysokości 39.872 zł,

2) nadwyżki podatku naliczonego nad należnym rozliczeniowy za miesiąc:

- marzec 2015 r. w wysokości 587 zł,

wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonego orzeczenia w całości i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie dla strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu organu drugiej instancji (Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku) zarzucono:

1. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz rażące błędy w związku z ustaleniem stanu faktycznego, obrazę przepisów prawa podatkowego wynikającego z dyspozycji art. 70 § 6 pkt 1-2, art. 70 § 7 pkt 1-2, z art. 70c w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.);

2. wydanie bez podstawy prawnej oraz z rażącym naruszeniem prawa, w tym naruszenie przepisu art. 89a ustawy o VAT w związku z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L z 2006 r. Nr 347 z późn. zm.) - dalej: Dyrektywy 2006/112/WE, oraz art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483), poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż Urząd Skarbowy w Gdańsku jest uprawniony do naliczenia odsetek za zwłokę od świadczenia nienależnego oraz to, że nie jest możliwe dokonanie zwrotu podatku lub zaliczenie tego podatku na inne należności skarbowe, w sytuacji gdy podatnik był uprawniony do powołania się bezpośrednio na prawo unijne, wobec sprzeczności z nim przepisów krajowych, i w konsekwencji niewłaściwe ich zastosowanie do przedmiotowego stanu faktycznego.

W piśmie procesowym z 10 stycznia 2023 r. strona podtrzymała prezentowane w sprawie stanowisko.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest określenie terminu, w którym strona była uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku, zgodnie z art. 247 - 249 ustawy Ordynacja podatkowa. Dopiero stwierdzenie, iż wniosek ten został złożony w terminie umożliwiałoby organowi dokonanie oceny argumentów szczegółowo przedstawionych przez stronę w tym wniosku w zakresie podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji.

Jak trafnie wskazał organ w zaskarżonej decyzji, strona składając w dniu 24 marca 2022 r. wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Nr 2201-PT2.4213.272-275.2016; PT2/4213-269-272/16/10/09 doręczonej w dniu 30 września 2016 r., złożyła ten wniosek po upływie 5 letniego terminu określonego w art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Stąd podjęte przez organ podatkowy rozstrzygnięcie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji na podstawie art. 249 § 1 pkt 1 i art. 248 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.. Ordynacja podatkowa, jest zgodne z prawem.

Podkreślenia wymaga, że odmowa wszczęcia postępowania stanowi jednocześnie odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów w sprawie i rozstrzygania merytorycznego o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności.

Odmowa rozpatrzenia żądania na podstawie art. 249 Ordynacji podatkowej jest bowiem orzeczeniem formalnym, bowiem po upływie pięciu lat od doręczenia decyzji wniesienie wniosku o stwierdzenie jej nieważności jest bezskuteczne, a organ nie może wszcząć już postępowania.

W tej sytuacji zarzuty strony związane z ewentualną wadliwością decyzji z 22 września 2016 r. nie mogły być rozpatrzone.

Strona podniosła w skardze zarzut, iż dla liczenia terminu na złożenie wniosku o stwierdzenie nieważności należy uwzględnić, iż zgodnie z zawiadomieniem z dnia 1 października 2019 r. nr 2205-SEW.721.660.2019 nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań wynikających z decyzji nr 2201-PT2.4213.272-275.2016 - będącej przedmiotem wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji.

Co do tego zarzuty organu wypowiedział się w zaskarżonej obecnie decyzji i Sąd stanowisko to podziela.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że termin określony w art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej odpowiada wprawdzie czasem trwania terminowi określonemu w art. 70 § 1, ma jednak zupełnie inny charakter. Nie jest bowiem terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego, czyli przedawnienia w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 9 O.p.. Nie wywołuje skutku w postaci wygaśnięcia zobowiązania. Dlatego też termin ten, odmiennie, niż termin określony w art. 70 Ordynacji podatkowej, na który powołuje się m.in. art. 247 § 2 tej ustawy, biegnie niezależnie od tego, czy nastąpiła zapłata podatku czy też nie. A także do jego biegu nie mają zastosowania instytucje przerwania, nierozpoczęcia biegu i zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Instytucje te, wymienione w art. 70 § 2-6 O.p. oraz w art. 68 § 5, dotyczą tylko terminów uregulowanych we wspomnianych artykułach.

Tym samym w ocenie Sądu brak jest podstaw do uwzględnienia wskazanych przez stronę argumentów , gdyż stanowiłoby to pominięcie w tym zakresie obowiązujących przepisów prawa.

Przedmiotem niniejszej sprawy była ocena legalności postępowania wyjaśniającego poprzedzająca odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji – nie ulega wątpliwości ,że może ona dotyczyć jedynie kwestii formalnych. Nie może natomiast dotyczyć zagadnienia czy przyczyny nieważności decyzji rzeczywiście miały miejsce. To może być wyjaśnione dopiero po wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło z powodu upływu terminu.

Ponadto skarżący niezasadnie zarzucił naruszenie przepisów art. 89a ustawy o VAT w zw. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, gdyż organ w zaskarżonym rozstrzygnięciu nie powołał się na wskazane przepisy i nie stosował ich, co bezspornie wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Należy przy tym stwierdzić, że wobec nie budzącej wątpliwości treści żądania skarżącego (k.4 aa) ,organ prawidłowo rozpoznał sprawę w jego granicach. Zdaniem Sądu także nie podlegają ocenom argumenty dotyczące zdarzeń związanych z decyzją wymiarową, której skarżący nieważności oczekiwał, z uwagi, że do wszczęcia postępowania w tej sprawie nie doszło.

W świetle powyższego, w ocenie Sądu, organ w okolicznościach niniejszej sprawy wydał decyzję zgodną z prawem.

Skarżący podniósł także naruszenie przepisów wyznaczających ogólne zasady prowadzenia postępowania administracyjnego przez organy, powołując przy tym przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, których w niniejszej sprawie się nie stosuje. Podstawą działania organów podatkowych jest ustawa Ordynacja podatkowa. Przepisy wskazane przez stronę art. 7, 8, 9, 10 § 1, 77 § 1 k.p.a. mają swoje odpowiedniki w Ordynacji podatkowej (art. 120 - 124 O.p.). Zarzut ich naruszenia, w ocenie Sądu jest bezpodstawny. Decyzja została podjęta w prawidłowy sposób, gdyż organ odwoławczy kierując się ustawowymi zasadami legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej), prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), a także zaufania i przekonywania (odpowiednio - art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej) prawidłowo wskazał podstawę prawną i przyczyny podjętego rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznając, że skarga jest niezasadna ,oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a..