Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SAB/Ke 2/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2017-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 139 § 1 i § 2 art. 122 i art. 187 § 1 art.125 § 2 art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 140 § 1, art. 141 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 52 § 1 i § 2, art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2017 r. sprawy ze skargi Gospodarstwa Rybackiego G.Sp. z o.o. w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Gospodarstwo Rybackie G. Sp. z o.o. w W.(Spółka) złożyło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. na bezczynność (przewlekłe prowadzenie) przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. postępowania. Zarzuciło naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 1 oraz art. 140 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym wniosło o zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. do wydania odpowiedniego aktu administracyjnego

w terminie czternastu dni od daty doręczenia akt organowi; dokonanie kontroli przewlekłości postępowania administracyjnego (znak PP/4213 - 17/15), którego dotyczy skarga; zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego do ukarania dyscyplinarnego pracownika winnego niezałatwienia sprawy w terminie; na podstawie art. 6 ustawy o odpowiedzialności funkcjonariuszy publicznych za rażące naruszenie prawa (Dz.U.2011.34.173) w związku z art 149 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o orzeczenie, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa, mimo że będą podstawy do umorzenia postępowania sądowego w zakresie dotyczącym zobowiązania organu do wydania aktu, jeśli taki zostanie wydany przez organ po wniesieniu skargi do sądu; wymierzenie organowi grzywny na postawie

art. 149 § 2 ustawy p.p.s.a w maksymalnej wysokości określonej w art. 154 § 6 ustawy p.p.s.a; zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono przebieg zdarzeń wskazując, że w dniu 25 kwietnia 2015 r. Spółka złożyła wniosek o zwrot nadwyżki VAT na rachunek bankowy w ciągu 60 dni. Naczelnik Urzędu Skarbowego 8 czerwca 2015 r. dokonał czynności kontrolnych w zakresie zasadności zwrotu podatku, zaś w dniu 23 czerwca 2015 r., wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, zwracając jednocześnie na rachunek Spółki część VAT. Spółka pismem z 4 listopada 2016 r. złożyła ponaglenie do Dyrektora Izby Skarbowej w K.na nie załatwienie sprawy w terminie, tj. na niezakończenie postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z.. W piśmie z 6 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał zażalenie Spółki za bezzasadne (znak sprawy 2601-PT-1.426.4.2016).

Spółka podniosła, że mimo iż na dzień zakończenia kontroli przeprowadzonej w zakresie wysokości nadwyżki VAT, wynikającej z faktur dokumentujących prowadzone inwestycje, nie stwierdzono nieprawidłowości, organ wszczął postępowanie podatkowe i wstrzymał zwrot VAT w wysokości 239.807 zł na rachunek bankowy Spółki.

Spółka przedstawiła czynności podjęte przez organ w toku prowadzonego postępowania. W ocenie skarżącej Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-Z. prowadzi postępowanie w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny. Podniosła, że organ podjął czynności (przesłuchania świadków), ale pod koniec 2015 r. poprzestał na oczekiwaniu informacji z czynności kontrolnych wszczętych u L.G. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. Strona podkreśliła, że organ dysponuje pełną dokumentacją z okresu objętego kontrolą u L.G.. Posiada pełną dokumentację związaną z przeprowadzaną przez Spółkę inwestycją. Dokonał oględzin wykonanych prac. Posiada również zeznania świadków. Zarzuciła, że nie dokonał przesłuchania geodety, ani pracownika firmy zewnętrznej, która sporządzała kosztorys inwestorski, będący podstawą do rozliczenia inwestycji mimo, że w czasie dokonywania czynności sprawdzających otrzymał kopie kosztorysu inwestorskiego oraz kopie dokumentów potwierdzających wykonanie prac, które każdorazowo były poświadczane przez geodetę. Zdaniem Spółki prawidłowość rozliczeń transakcji u podwykonawców winna być weryfikowana przez organy w odrębnych postępowaniach.

O przewlekłości postępowania może świadczyć fakt, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-Z. wysłał zawiadomienie do jednego z podwykonawców, tj. R. S., o zamiarze przeprowadzenia czynności kontrolnych dotyczących okresu związanego z przeprowadzonymi inwestycjami w Spółce już 26 listopada 2015 r., jednak w tym terminie do kontroli nie doszło. Dopiero 31 października 2016 r. wysłał zawiadomienie o zamiarze dokonania czynności kontrolnych u R. S., które przeprowadził zgodnie z zawiadomieniem. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w odpowiedzi z 6 grudnia 2016 r. na ponaglenie, podał informację, że 6 listopada 2016 r. został przesłuchany świadek R. S., o czym Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. nie poinformował Spółki.

W ocenie Spółki zasadność zarzutu przewlekłości postępowania oraz zarzutu oczekiwania na ujawnienie dowodów, które pozwoliłby zakończyć postępowania wyłącznie w sposób oczekiwany przez organ, potwierdzają takie działania, jak: wysłanie pisma do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w K. oraz do Urzędu Marszałkowskiego o udzielenie informacji oraz przesłanie dokumentacji dotyczącej dofinansowania dla Spółki dopiero 24 maja 2016 r., wysłanie 15 lipca 2016 r. zapytania do Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w K. czy wobec Spółki prowadzone były postępowania dotyczące weryfikacji udzielonego dofinansowania. Wyraziła pogląd, że jeżeli organ nie dysponuje odpowiednią wiedzą przed wszczęciem procedur podatkowych i nie jest w stanie zgromadzić takiej wiedzy w szybko i sprawnie prowadzonych postępowaniach podatkowych, powinna takie procedury zakończyć a nie przedłużać postępowania w nieskończoność. Podniosła, że w dniu 17 czerwca 2016 r. L.G. dostarczył potwierdzenia płatności (przelewy), choć wszystkie potwierdzenia przelewów kontrolujący otrzymali w momencie dokonywania czynności kontrolnych w Spółce. Zarzuciła, że nie została powiadomiona o czynności przesłuchania G. - prezesa spółki Zarządu V. sp. z o.o..

W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-Z. wniósł o odrzucenie, ewentualnie o oddalenie skargi w całości. W uzasadnieniu wskazał, że 25 kwietnia 2015 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za marzec 2015 r., w której wykazała nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym w kwocie 472.531 zł,

w tym do zwrotu na rachunek bankowy 470.000 zł, w terminie 60 dni oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę 2531 zł. W toku kontroli, dotyczącej zasadności zwrotu 470.000 zł, organ ustalił, że usługi na rzecz Spółki świadczył L.G. na podstawie zawartych 1 września 2014 r. umów na wykonanie następujących robót: odmulenie stawów i łowisk, oczyszczanie rowów wewnętrznych, ręczne ścinanie i karczowanie rzadkich krzaków i podszycia, wykoszenie starej roślinności, utwardzanie terenu przy odłówkach. Zgodnie z umową wartość prac w zakresie samego odmulania stawów i łowisk oraz oczyszczania rowów wewnętrznych wynosiła netto 3.274.718,76 zł. Przedmiotem sprawdzenia były szczegółowo opisane przez organ faktury. Kwota VAT wynikająca z ww. faktur wynosiła łącznie 239.807 zł. W toku prowadzonych czynności sprawdzających, organ pozyskał od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.K. informację, że L.G. wystawia faktury za roboty, które faktycznie nie zostały wykonane, jest podmiotem nierzetelnym, prawdopodobnie uczestniczącym w łańcuchu podmiotów wystawiających nierzetelne faktury. Dało to podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za marzec 2015 r. oraz przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu zakończenia weryfikacji podatnika. Organ przedstawił podejmowane po wszczęciu postępowania podatkowego czynności. Wskazał, że biorąc pod uwagę wyjaśnienia L.G., przesłuchanego 2 września 2015 r., który wyjaśnił, że prace na rzecz Spółki były wykonywane przez jedenastu wykonawców zachodziła konieczność ich przesłuchania. Organ podkreślił, że L.G. dokumentację dotyczącą brakujących dokumentów (protokół odbioru, przelewy, wyciągi bankowe) przedłożył do urzędu dopiero 25 maja 2016 r. Z zebranych w toku tych czynności dowodów wynika m.in., że prace, które zostały zlecone firmie L.G. przez skarżącą, z wyjątkiem prac wykonanych przez firmę R. S., nie znajdują odzwierciedlenia w robotach wykonanych przez jego podwykonawców, zarówno jeśli chodzi o zakres wykonanych prac jak i ich wartość,

Odnosząc się do zarzutów skarżącej organ wyjaśnił, że R. S. został przesłuchany 6 listopada 2015 r. W przesłuchaniu uczestniczył, prawidłowo zawiadomiony pełnomocnik Spółki, który nie zadawał świadkowi żadnych pytań.

W piśmie Dyrektora Izby Skarbowej, co do daty przesłuchania, popełniono zatem oczywistą omyłkę. Pełnomocnik był również informowany o wyznaczonych terminach przesłuchania M. G.-prezesa spółki V.. Do przesłuchań jednak nie doszło, ponieważ M. G. nie zgłaszał się na przesłuchanie bez podania przyczyny. Postępowanie dotyczące spółki V. było prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skarżysku – Kamiennej, w związku z kontrolą podatkową u L.G.. Zdaniem organu, ustalenia w przedmiocie spółki V. będą istotne w prowadzonym postępowaniu podatkowym, bowiem podmiot ten miał wykonywać prace w zakresie odmulania stawów na terenie Spółki. W dniu 23 stycznia 2017 r. organ otrzymał od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. – K. protokół z kontroli podatkowej przeprowadzonej 25 sierpnia 2016 r., z którego wynika, że istnieje podejrzenie, że faktury wystawione przez V. dla J. C. L.G., na sprzedaż usług na łączną kwotę 3.129.900 zł mogą nie dokumentować rzeczywistych zdarzeń gospodarczych – są fakturami fikcyjnymi.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. – Z. podniósł, że kilkakrotnie zwracał się pisemnie do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. oraz telefonicznie do osób prowadzących czynności kontrolne, o udzielenie informacji o wynikach przeprowadzonych czynności kontrolnych w firmie G.G. (pisma z 15 października 2015 r., z 8 marca 2016 r., z 22 czerwca 2016 r., z 27 października 2016 r., z 2 stycznia 2017 r.). Z uzyskanych odpowiedzi wynikało, że z uwagi na brak całości materiału dowodowego nie jest możliwym formułowanie jakichkolwiek wniosków dotyczących wyników kontroli w trakcie jej trwania, bez zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całości materiału dowodowego, że termin zakończenia kontroli w firmie L.G., zaplanowany na 31 grudnia 2016 r., zostanie przedłużony. Pismem z 18 stycznia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.-K. poinformował, że termin zakończenia kontroli przedłużono do 30 czerwca 2017 r., a gromadzony materiał dowodowy pozostaje w związku z transakcjami zawartymi przez L.G. ze Spółką.

W dniu 17 czerwca 2016 r. zgłosił się w urzędzie J.D., będący do

30 czerwca 2015 r. prezesem zarządu Spółki oraz L.G., który dostarczył potwierdzenia zapłaty należności wynikających z wystawionych faktur za wykonane usługi za miesiąc marzec 2015 r. w ilości 8 sztuk, które nic nie wniosły do sprawy.

W toku postępowania podatkowego organ podatkowy podejmował również inne czynności zmierzające do wyjaśnienia współpracy skarżącej z firmą L.G. (pismo z 19 lutego 2016 r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

w K., pismo z 13 lipca 2015 r. do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o nadesłanie dokumentacji w postaci ofert na wykonanie modernizacji stawów, dokumentacji na podstawie której została przyznana dotacja, pismo z 6 maja 2016 r. dotyczące przeprowadzonej od 26 listopada 2015 – 1 grudnia 2015 r. kontroli zasadności przyznanego dofinansowania).

Odnosząc się do zarzutu nieprzesłuchania geodety oraz pracownika firmy zewnętrznej, który sporządził kosztorys organ wyjaśnił, że w toku postępowania podatkowego strona nie złożyła wniosku o przesłuchanie ww. osób, co więcej nie złożyła żadnego wniosku dowodowego. Podkreślił, że działania strony w zasadzie ograniczają się do składania ponagleń.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. – Z., z przyczyn od niego niezależnych organ nie jest w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego w zakresie weryfikowanego rozliczenia, a podejmowane działania mieszczą się w zakresie postępowania podatkowego, wszczętego postanowieniem z 23 czerwca 2015 r. L.G. zeznał, że prace zlecał innym podwykonawcom. Zatem ustalenia dotyczące prawidłowości tych rozliczeń mają istotne znaczenie w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Transakcje pomiędzy L. G., a jego podwykonawcami są przedmiotem szczegółowego badania przez właściwe miejscowo organy podatkowe na zlecenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K., w związku z prowadzoną wobec tego podatnika kontrolą podatkową. Z uwagi na fakt, że organ podatkowy nie jest właściwy dla tych podmiotów (za wyjątkiem R. S.) nie ma możliwości rzetelnego sprawdzenia przedmiotowych transakcji, a tym samym ustalenia wiarygodności faktur wystawionych przez L.G., na rzecz Spółki.

W ocenie organu podatkowego brak jest podstaw do stawiania zarzutu prowadzenia niniejszego postępowania podatkowego z naruszeniem przepisów prawa. Strona za każdym razem była informowana o nowym terminie załatwienia sprawy oraz o przyczynach jej nie załatwienia, w tym w piśmie z 15 lipca 2016 r. Wielokrotne przedłużanie postępowania podatkowego było niezbędne z uwagi na złożony charakter sprawy i nie wynikało z bezczynności oraz opieszałości organu podatkowego. Na dzień sporządzenia odpowiedzi na skargę, wciąż istnieje uzasadniona potrzeba prowadzenia postępowania. Organ oczekuje na wykonanie czynności dowodowych, zleconych innemu organowi podatkowemu.

Zdaniem organu okoliczność, że sprawa ma charakter skomplikowany

i wymaga gromadzenia materiału dowodowego, w żadnym razie nie może być poczytana jako chęć wydania decyzji jedynie o treści zamierzonej przez organ. Długotrwały tok postępowania podatkowego nie oznacza jego przewlekłości. Wynika wyłącznie z potrzeby dokładnego wyjaśnienia sprawy. Zasada prawdy materialnej nie może ustępować zasadzie szybkości postępowania. Stanowisko to potwierdził, rozpatrując ponaglenie z 22 lutego 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w K., który uznał ponaglenie Spółki za nieuzasadnione. Wskazał, że znaczącą przeszkodą w zebraniu materiału dowodowego jest niestawiennictwo wzywanych świadków. Także kolejne ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie złożone w piśmie z 4 listopada 2016 r., zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. postanowieniem z 6 grudnia 2016 r. ocenione jako niezasadne. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. działaniom organu nie można przypisać zamiaru przewlekania postępowania podatkowego, a wydłużenie postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2015 r. jest zasadne.

Na rozprawie w dniu 16 lutego 2017 r. pełnomocnik skarżącej zmodyfikował żądanie określone w pkt 5 skargi w ten sposób, że wniósł o wymierzenie grzywny nie organowi, ale osobie odpowiedzialnej za niepodjęcie czynności w sprawie. Jednocześnie, cofnął wniosek o zasądzenie kosztów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z regulacją art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jt. Dz.U.2016.1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jt. 2016.718 ze zm.), dalej "ustawa p.p.s.a". kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w przedmiocie skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1 – 4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a.

Zgodnie z art. 52 § 1 i § 2 ustawy p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. Przyjmuje się, że w przypadku skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania wniesienie skargi należy poprzedzić ponagleniem do organu podatkowego wyższego stopnia na podstawie art. 141 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.).

W rozpoznawanej sprawie, Spółka złożyła ponaglenie do Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 7 listopada 2016 r. (pismo datowane 4 listopada 2016 r.). Organ ten postanowieniem z 6 grudnia 2016 r. uznał ponaglenie za niezasadne, co otworzyło Spółce możliwość wniesienia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Z. do sądu administracyjnego. Istotnym jest, że terminy do wniesienia skargi przewidziane w art. 53 ustawy p.p.s.a. nie dotyczą skargi na bezczynność lub na przewlekłe prowadzenie postępowania. Tym samym, skargę taką można wnieść w każdym czasie, po wyczerpaniu przysługujących stronie środków zaskarżenia (zob. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Lex, 2011, teza 3 komentarza do art. 53).

Skarżąca zaskarżyła do sądu przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Z. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2015 r. Pojęcie przewlekłości postępowania nie zostało prawnie zdefiniowane. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że jest to postępowanie prowadzone w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny, ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy. Ze stanem przewlekłości postępowania mamy zatem do czynienia w sytuacji opieszałego, niesprawnego i nieskutecznego działania organu, jak również wtedy, gdy dochodzi do nieuzasadnionego przedłużania terminu załatwienia sprawy. Stan ten obejmuje również sytuacje, gdy organ wykonuje czynności pozorne, powodujące, że formalnie nie pozostaje w bezczynności (por. wyroki NSA z 13 sierpnia 2013 r. II OSK 549/13 oraz z 7 marca 2013 r. II OSK 34/13 dostępne orzeczenia.nsa.gov.pl.).

Ocena sądu przy badaniu przewlekłości wymaga zbadania prowadzonego przez organ postępowania pod kątem jego sprawności i efektywności z uwzględnieniem faktów i okoliczności zależnych od działania organu i jego pracowników oraz ewentualnego zastoju prowadzonego postępowania wynikającego z zaniechania lub wadliwości działań podejmowanych przez strony lub innych uczestników postępowania. Sąd zobligowany jest ocenić, czy wyznaczanie kolejnych, nowych terminów zakończenia sprawy było uzasadnione

Skarżąca zarzuca organowi naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 140 § 1, Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób mało efektywny i opieszały.

W ocenie Sądu stanowiska skarżącej Spółki nie można podzielić.

Przepis art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Sprawy które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (art.125 § 2 Ordynacji podatkowej). Obowiązek szybkiego działania skorelowany jest z obowiązkiem podejmowania wszelkich niezbędnych działań dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej. Z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy.

Stosownie do treści art. 139 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie. Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca dopuścił możliwość niedochowania zasady szybkiego (we wskazanych terminach) załatwienia sprawy, nakazując zawiadomienie strony o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie (art. 140 §1, §2 Ordynacji podatkowej). Tym samym ustawodawca dał prymat zasadzie dokładnego wyjaśnienia sprawy, oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), które to zasady stanowią niezbędny warunek dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego.

Wskazać należy na brak kryteriów, jakimi powinien kierować się organ podatkowy przy wyznaczaniu nowego terminu załatwienia sprawy. Termin musi być jednak określony obiektywnie w znaczeniu takim, że upływ takiego terminu może być kontrolowany przez stronę i organ. Nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużenia terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy. Za każdym razem nowy termin musi być jednak konkretnie określony poprzez wskazanie okresu, do którego nastąpi załatwienie sprawy (por. wyrok NSA z 22 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1090/11 dostępny na orzecznia.nsa.gov.pl).

Postępowanie podatkowe zostało wszczęte postanowieniem z 23 czerwca 2015 r. (doręczonym stronie 26 czerwca 2016 r.). Przedmiotem postępowania jest określenie Spółce zobowiązania podatkowego w VAT za marzec 2015 r. Postępowanie to zostało poprzedzone przeprowadzeniem czynności kontrolnych w zakresie zasadności zwrotu VAT za marzec 2015 r., na rachunek bankowy w ciągu 60 dni, w związku ze złożoną przez Spółkę w dniu 25 kwietnia 2015 r. deklaracją VAT – 7 za ten miesiąc.

Z analizy akt administracyjnych wynika, że organ podatkowy zawiadamiał Spółkę o niezałatwieniu sprawy w terminie, wskazując nowe terminy jej załatwienia, uzasadniając niezałatwienie sprawy koniecznością zebrania pełnego materiału dowodowego, zaś poczynając od sierpnia 2016 r. wskazując na konieczność zakończenia postępowania kontrolnego w stosunku do L.G.. Należy podnieść, że niezależnie od zawiadomienia o przedłużeniu terminu organ informował skarżącą odrębnymi pismami (pismo z 15 lipca 2016 r.), że przyczyną przedłużenia postępowania jest nie zakończenie czynności kontrolnych prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skarżysku w stosunku do L.G.. Sąd zauważa, że organ przedłużając termin winien każdorazowo informować o przyczynach przedłużenia, upływ takiego terminu może być kontrolowany przez stronę i organ, istotne jest bowiem czy czynności skutkujące przedłużeniem nie mają charakteru pozornych niezwiązanych z prowadzonym postępowaniem. W ocenie Sądu ogólnikowe wskazywanie przez organ na konieczność zebrania pełnego materiału dowodowego jako przyczyny przedłużania postępowania (do sierpnia 2016 r.), stanowi uchybienie, które nie ma istotnego znaczenia dla oceny przewlekłości postępowania, szczególnie w sytuacji gdy strona była powiadamiana o podejmowanych w postępowaniu czynnościach procesowych. Także jako uchybienie nie mające istotnego wpływu na ocenę w zakresie przewlekłości należy uznać nadanie w dniu 1 lutego 2016 r., a zatem po terminie wyznaczonym przez organ postanowienia z 28 stycznia 2016 r. o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy.

Oznacza powyższe, że korzystając z możliwości przedłużenia terminu załatwienia sprawy organ nie naruszył w sposób istotny postanowień art. 139 i 140 Ordynacji podatkowej. Wszelkie czynności podejmowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Z. miały na celu dokładne i pełne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy.

Istotne znaczenie dla oceny ma fakt, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte w związku z informacją uzyskaną od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.K., że L.G. - wystawca faktur o wartości 239.807 zł - stanowiącej część kwoty wykazanej do zwrotu przez skarżącą w deklaracji za marzec 2015 r., może uczestniczyć w procederze wystawiania faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dla ustalenia, czy podatek wykazany w deklaracji wynika z faktur dokumentujących rzeczywiste transakcje, zasadnicze znaczenie miało zatem zgromadzenie dokumentacji dotyczącej wykonanych robót oraz przesłuchanie L.G.. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.K. poinformował organ o prowadzeniu w stosunku do L.G. kontroli podatkowej obejmującej okres objęty przedmiotowym postępowaniem (pismo otrzymane 10 sierpnia 2015 r.). Organ w dniu 2 września 2015 r. przeprowadził dowód z zeznań L.G. i uwzględniając podane przeze niego wyjaśnienia, że usługi przy wykonywaniu prac na rzecz skarżącej były świadczone przez 11 podwykonawców, podjął działania zmierzające do sprawdzenia kontrahentów L.G.. Zauważyć należy, że siedziby firm lub miejsce zamieszkania wykonawców L.G. były położone na terenie właściwości różnych urzędów skarbowych (Naczelnik Urzędu Skarbowego w R., S., M., S., J., P.) co wymagało występowania do właściwych organów o przeprowadzenie stosownych czynności, ze wskazaniem okoliczności podlegających wyjaśnieniu. Odpowiedzi organ otrzymał w miesiącach: koniec września, października i w listopadzie 2015 r. z tym, że dwóch podwykonawców zaprzeczyło, by wykonywało prace na rzecz L.G., dwóch nie zgłosiło się na przesłuchanie. Należy zauważyć, że organ monitorował przebieg postępowania kontrolnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.K., zwracając się pismami oraz telefonicznie o informację o przebieg postępowania kontrolnego prowadzonego w stosunku do L.G. (pisma z 15 października 2015 r. oraz 8 marca 2016 r.), oraz nadesłanie posiadanego materiału dowodowego dotyczącego transakcji (pismo z 22 czerwca 2016 r.). W odpowiedzi na pismo z 15 października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.K. wyjaśnił, że z uwagi na utrudnianie przez podatnika L.G. czynności, postępowanie kontrolne prowadzone w stosunku do niego a obejmujące także transakcje ze skarżącą Spółką nie zostało zakończone, w odpowiedzi na pismo z 8 marca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.K. poinformował, że z uwagi na złożony charakter sprawy termin zakończenia kontroli został przedłużony do 31 grudnia 2016 r., zaś w odpowiedzi na pismo z 22 czerwca 2016 r., poinformował, że z uwagi na brak zebranego materiału dowodowego nie jest możliwe formułowanie wniosków. Ostatecznie pismem z 18 stycznia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.K. poinformował, że termin zakończenia kontroli w stosunku do L.G. został przedłużony do 30 czerwca 2017 r.

W ocenie Sądu nie można organowi postawić zarzutu nie zachowania należytej staranności w koncentracji materiału dowodowego. Organ, nie ograniczał podejmowanych czynności do ponaglania Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.K., ale jednocześnie podejmował inne czynności w sprawie –wystąpił do ARiMR o nadesłanie dokumentacji związanej z modernizacją stawów, obiektów towarzyszących (13 lipca 2015 r.), dokumentacji związanej z kontrolą i zasadnością przyznanego dofinansowania (pismo z 6 maja 2016 r.) przesłuchał w dniu 6 listopada 2015 w charakterze świadka R. S. - podwykonawcę L.G., podjął próbę przesłuchania M. G. prezesa Zarządu V. Sp. z o.o., która to spółka według L.G. miała wykonywać prace na terenie Gospodarstwa Rybackiego G..

Czas trwania postępowania wynika z jego specyfiki. Specyfika postępowania w przedmiocie zwrotu podatku wykazanego przez Spółkę wymaga ustalenia czy faktury dokumentują rzeczywiste transakcje. Okoliczności związane z wykonaniem usług przez podwykonawców L.G., ich udokumentowaniem mają zasadnicze znaczenie dla oceny rzetelności faktur wystawionych przez L.G. na rzecz skarżącej. Zatem dokumenty i dowody zgromadzone w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez inny organ wobec zarówno wystawcy faktur jak i jego podwykonawców mają istotne znaczenie dla prowadzonego postępowania. Na marginesie należy podnieść, że jak wskazano w odpowiedzi na skargę, z protokołu przesłanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.K. w dniu 23 stycznia 2017 r., a więc po wniesieniu skargi na bezczynność wynika, że istnieje podejrzenie, że faktury wystawione przez firmę spółkę V. na rzecz firmy L.G. są fakturami fikcyjnymi. Nie jest tym samym zasadny zarzut, że organ winien weryfikować prawidłowość rozliczeń transakcji w odrębnych postępowaniach wszczętym wobec tych podmiotów.

Analiza podejmowanych czynności świadczy, że nie można zarzucić organowi przewlekłości prowadzonego postępowania. Podkreślenia wymaga, że podejmowane czynności pozostają w ścisłym związku z przedmiotem postępowania a jednocześnie prowadzone postępowanie jest uwarunkowane przebiegiem innego postępowania, prowadzonego przez inny właściwy organ, mającego istotny wpływ na ustalenia stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie. Istotą postępowania w przedmiocie VAT, w których zachodzi podejrzenie dokumentowania dostaw lub usług nierzetelnymi fakturami, zwłaszcza przy podejrzeniu, że jedna ze stron uczestniczy w łańcuchu podmiotów wystawiających nierzetelne faktury jest to, że dane uzyskiwane w toku czynności pociągają konieczność prowadzenia dalszych czynności sprawdzających oraz przeprowadzenia kolejnych dowodów.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia procedur co do przeprowadzenia dowodów (Spółka zarzuca, że nie została powiadomiona o wyznaczonych terminach przesłuchania R. S., M. G.), związanych z zebraniem materiału dowodowego (nie przesłuchanie geodety oraz pracownika firmy zewnętrznej sporządzającej kosztorys) należy zauważyć, że w postępowaniu, którego przedmiotem jest przewlekłość postępowania ocena Sądu nie obejmuje prawidłowości wniosków jakie organ wyprowadza z dokonanych ustaleń, kwestii związanych z zachowaniem procedur co do przeprowadzenia dowodów. Na marginesie tylko należy wskazać, że zasada czynnego udziału strony w postępowaniu pozwala podatnikowi na współdziałanie z organem podatkowym w gromadzeniu materiału dowodowego przez zgłaszanie stosownych wniosków dowodowych.

W ocenie Sądu nie można uznać w przedmiotowej sprawie, aby postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób przewlekły to jest, że podejmowane czynności procesowe nie charakteryzowały się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie miały charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Czas prowadzonego postępowania nie wynika z przyczyn leżących po stronie organu, lecz z uzasadnionego wymogu wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy i zebrania kompletnego materiału dowodowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Z. nie dopuścił się zatem przewlekłości, bowiem wszystkie podejmowane przez organ działania miały umocowanie w obowiązujących procedurach i zmierzały wprost do skontrolowania rzetelności rozliczeń podatnika.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę oddalił.