Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 631/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 99
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1271
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 15 ust. 4, art. 16 ust. 1 pkt 39
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 174
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia del. NSA Bogusław Szumacher (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 3147/04 w sprawie ze skargi "K." S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 października 2003 r. (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 rok 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz "K." S.A. z siedzibą w W. kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 grudnia 2005 r., I SA/Wr 3147/04. W wyroku tym Sąd, po rozpoznaniu skargi "K." Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 października 2003 r. (...), w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" i "c", art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej "p.p.s.a." uchylił zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu Sąd w pierwszej kolejności przedstawił stan sprawy.

Wskazał, że zaskarżoną decyzją z dnia 29 października 2003 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W., uchylił w części decyzję Urzędu Skarbowego W.-P. z dnia 12 września 2000 r. (...) i określił "K." S.A. kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r.

Organ stwierdził, że przeprowadzone czynności kontrolne ujawniły nieprawidłowości po stronie tak kosztów, jak i przychodów, jednakże sporne stały się jedynie ustalenia związane ze sprzedażą wierzytelności leasingowych. Organ odwoławczy decyzją z dnia 3 stycznia 2001 r. uwzględnił część podnoszonych przez skarżącą zarzutów, nie stanowiących istoty niniejszego sporu, podtrzymując w pozostałym zakresie rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Powyższe rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało uchylone w wyniku rozpoznania skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu wyrokiem z dnia 26 czerwca 2003 r.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu wskazał, że zaskarżona decyzja narusza art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zgodnie z którymi, decyzja winna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, a więc ustalony stan faktyczny sprawy, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej normy prawnej, wskazywać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym fragmentom normy prawnej zastosowanej w sprawie. Sąd uznał, że w oparciu o uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie można stwierdzić jednoznacznie, czy organ podatkowy za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności uznał kwoty związane z umową sprzedaży wierzytelności, a więc nominalną wartość wierzytelności, ewentualne odsetki, prowizję od umowy faktoringowej /brak ustaleń w tym zakresie/, czy też bezzasadnie ograniczono te koszty jedynie do wartości nominalnej wierzytelności i to wyłącznie do części zarachowanej jako przychód należny, a jeśli tak, to na jakiej podstawie prawnej. Z tych też względów Sąd uznał, że decyzja we wskazanym zakresie nie poddaje się kontroli.

Sąd rozpoznający sprawę podkreślił, że odsetki, prowizja i wartość nominalna zbywanej wierzytelności to koszty uzyskania przychodu ze zbycia tej wierzytelności, co znajduje oparcie w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./, zwanej dalej "u.p.d.o.p.", jak i w braku ustawowego wyłączenia tych wydatków z kosztów uzyskania przychodu na mocy art. 16 ust. 1 powołanej ustawy. Podstawą zaś do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wierzytelności także straty jest przepis art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. i jedynie w tym zakresie istnieje wymóg zarachowania wierzytelności jako przychodu należnego.

Nie budziło wątpliwości Sądu, że umowa zawarta z bankiem, której przedmiotem było przeniesienie wierzytelności z umowy leasingu, nosiła cechy faktoringu niewłaściwego. Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie należałoby uwzględnić, iż skarżąca była podmiotem dwóch stosunków prawnych - umowy leasingu i umowy faktoringu, a obie te umowy rodzą odmienne skutki w sferze podatku dochodowego od osób prawnych. Sąd uznał, że z tytułu umowy leasingu "K." S.A. osiągała przychody, które winna ewidencjonować zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. jako przychody związane z działalnością gospodarczą. Przychód zaś z tytułu sprzedaży wierzytelności winien być, w ocenie Sądu, ewidencjonowany zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ustawy w kwocie wynikającej z umowy w momencie uzyskania przychodu.

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu wskazał, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności jest wartość nominalna zbywanej wierzytelności oraz ewentualne wydatki w postaci prowizji i odsetek. Obok powyższych należności, zdaniem NSA, za koszt uzyskania przychodu z tytułu faktoringu uznać należy również stratę w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., winna być ona jednak rozliczana w czasie, proporcjonalnie do zarachowanych przychodów z tytułu leasingu. NSA uznał, że w zaskarżonej decyzji błędnie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów jedynie wartość nominalną wierzytelności i to tylko w części zarachowanej do przychodów należnych w badanym roku podatkowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w dalszej kolejności wskazał, że po ponownym rozpatrzeniu Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w części decyzję organu pierwszej instancji i określił "K." S.A. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. Odnosząc się do przedmiotowych stosunków prawnych organ odwoławczy za przychód z tytułu usług leasingowych uznał przychód należny, choćby jeszcze nie otrzymany /w oparciu o art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p./, za koszty zaś wszelkie poniesione w tym celu wydatki. Organ uznał, że na powyższe skutki podatkowe nie ma wpływu sprzedaż wierzytelności należnych z tytułu tej umowy, rodzi ona bowiem skutki w oparciu o art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, a przychód powstaje w chwili otrzymania zapłaty wynikającej z umowy sprzedaży wierzytelności. Rozpatrując kwestię kosztów uzyskania przychodów tej transakcji organ odwoławczy uznał, że niewątpliwie jest nim wartość nominalna wierzytelności. Koszt stanowiłyby też prowizje i odsetki pobierane przez bank pod warunkiem jednakże, że są one pobierane przez bank jako opłata dodatkowa wynikająca z umowy, a nie są elementem kalkulacyjnym wierzytelności. Organ odwoławczy uznał, że w niniejszym przypadku brak podstaw do przyjęcia, że są to opłaty dodatkowe, ponieważ nie wynika to z żadnych umów, ani porozumień. Organ uznał, że wprowadzenie w ewidencji konta "rozliczenia międzyokresowe kosztów - odsetki dyskontowe" świadczy o nieprawidłowej kwalifikacji przychodu ze sprzedaży wierzytelności. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że zaliczenie straty ze sprzedaży wierzytelności w poczet kosztów uzyskana przychodów stanowi podwójne ujęcie jej w koszty, bowiem uprzednio w koszty zaliczono wartość nominalną tej wierzytelności. W ocenie organu odwoławczego strata ze sprzedaży wierzytelności nie może być odnoszona w koszy jako odrębna pozycja, bowiem kosztem jest w tej sytuacji cała wartość nominalna wierzytelności zawierająca w sobie utraconą przez zbywcę część wierzytelności. Odnosząc się do zagadnienia momentu ujmowania tej wartości w ciężar kosztów uzyskania przychodów organ odwoławczy wskazał, że w niniejszym przypadku dochodzi do sprzedaży prawa majątkowego w postaci wierzytelności przyszłych, nie wymagalnych, zatem mogą być one zaliczone do kosztów dopiero w momencie zarachowania poszczególnych rat leasingowych jako przychód należny. Organ uznał, że przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności podatnik uzyskuje w momencie uzyskania środków finansowych z banku, zaś koszty są potrącane dopiero, kiedy możliwym stanie się ich zarachowanie. Zarachowanie wierzytelności w księgach spółki następuje w momencie wystawienia faktury na raty leasingowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał również, że organ odwoławczy skorygował wartość nominalną wierzytelności stanowiących koszt uzyskania przychodów z umów (...) dotyczącą wierzytelności wynikających z umów leasingowych z dnia 27 listopada 1997 r., winny być one bowiem kalkulowane od kwoty brutto, według tej wartości określono cenę sprzedawanej wierzytelności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że w skardze od powyższej decyzji "K." S.A. zarzucała naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez błędne przyjęcie, że w przypadku sprzedaży wierzytelności z zawartych umów leasingowych nominalna wartość wierzytelności stanowi koszt uzyskania przychodu tylko w części, która została zarachowana do przychodów w badanym roku podatkowym, podczas, gdy winny być one ujęte w dniu sprzedaży wierzytelności, naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez pominięcie w kosztach uzyskania przychodu wartości prowizji i opłat bankowych, jakie skarżąca zapłaciła, naruszenie art. 122 oraz 187 par. 1 Ordynacji podatkowej, polegające na nie rozpatrzeniu całego materiału dowodowego sprawy poprzez pominięcie porozumienia w sprawie finansowania działalności leasingowej z dnia 4 listopada 1997 r. zawartego z Bankiem (...) i nie uwzględnienie w kosztach marży i prowizji banku, naruszenie art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie ustalenia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, z jakich względów organ podatkowy odmówił stronie uznania za koszt uzyskania przychodów opłat i prowizji bankowych oraz nie ustalenie ich charakteru, art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że w sytuacji, gdy spółka sprzedała wierzytelność poniżej wartości, strata nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, naruszenie art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym poprzez pominięcie zaleceń zawartych w uzasadnieniu wyroku NSA co do uznania za koszt uzyskania przychodu całej wierzytelności w momencie zawarcia umowy sprzedaży oraz pominięcie jako kosztu prowizji i opłat. Z uwagi na powyższe uchybienia skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że zaskarżona decyzja narusza przepisy wskazane w skardze, a zatem zarzuty skargi są słuszne, co uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji.

Przystępując do rozważań Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że zgodnie z treścią art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/ ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed 1 stycznia 2004 r., z zastrzeżeniem art. 100, wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.

W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wroclawiu uchylając decyzję organu odwoławczego dokonał wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do kwalifikowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z zawarciem transakcji sprzedaży wierzytelności oraz umów leasingowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podzielił ocenę prawną niniejszej sprawy dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu. W pierwszej kolejności Sąd stwierdził, że przedmiotem opodatkowania w przypadku świadczenia usług leasingu oraz w przypadku sprzedaży wierzytelności, w myśl art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p., jest dochód będący nadwyżką przychodów nad kosztami ich uzyskania, a gdy koszty przekroczą sumę przychodów wystąpi strata.

Sąd wskazał, iż bezspornie przychód z tytułu usług leasingowych jest przychodem związanym z działalnością gospodarczą, a zatem zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. jest nim także przychód należny, choćby nie został faktycznie otrzymany. Natomiast przychodem ze sprzedaży wierzytelności w niniejszej sytuacji, gdy nie stanowi ona przedmiotu działalności gospodarczej, jest wartość określona jako cena w umowie sprzedaży /art. 14 ust. 1 powołanej ustawy/.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że organy podatkowe pominęły w ocenie elementów kosztów uzyskania przychodu przy sprzedaży wierzytelności charakter umowy sprzedaży, jako umowy wzajemnej. Zdaniem Sądu pominięcie w niniejszej sprawie faktu, że wartość składnika majątku, jakim jest wierzytelność przenoszona z majątku skarżącej do majątku banku w zamian za uzyskaną cenę z tytułu jej sprzedaży stanowi koszt uzyskania przychodu w postaci tej ceny stanowi naruszenie art. 15 ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.p.

Ostatecznie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że przedmiotem opodatkowania w firmie świadczącej usługi leasingowi, dokonującej sprzedaży wierzytelności, których źródłem powstania są przychody z tytułu świadczenia tychże usług, jest dochód w postaci nadwyżki sumy przychodów z tytułu sprzedaży wierzytelności i świadczenia usług nad kosztem ich uzyskania osiągnięty w roku podatkowym. W przypadku sprzedaży wierzytelności leasingowej przez leasingodawcę przychód stanowi cena wyrażona w umowie sprzedaży /art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p./, a kosztem poniesionym w celu uzyskania tego przychodu jest wartość tej wierzytelności, o którą następuje pomniejszenie aktywów majątku zbywcy oraz koszty sprzedaży w postaci np. odsetek i prowizji bankowej /o ile zostały poniesione/. Zbycie wierzytelności poniżej jej wartości powoduje stratę, która może stanowić koszt uzyskania przychodu /w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 39 powoływanej ustawy/, jednakże dla celów podatkowych powinna być rozliczana w czasie proporcjonalnie do zarachowanych przychodów z tytułu leasingu /art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p./. W świetle powyższych rozważań Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że interpretacja dokonana przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji, sprzeczna z przedstawionym stanowiskiem, narusza przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., co uzasadniało uchylenie decyzji. Odnosząc się do kwestii ustaleń w przedmiocie prowizji i odsetek Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że organ odwoławczy pomimo zaleceń Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie zbadał, czy powyższe należności stanowiły wynagrodzenie wypłacone bankowi, czy też element kalkulacyjny ceny. Podjęte przez organ podatkowy działania naruszają normy art. 122, 187 par. 1, 191 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, że istniały ustalenia pomiędzy stronami umowy sprzedaży wierzytelności, co do ponoszenia przez skarżącą opłat i prowizji na rzecz banku /porozumienie z dnia 4 listopada 1997 r., wyliczenie marży w załącznikach do umów leasingowych/. Jednakże organ odwoławczy nie poczynił ustaleń, czy kwoty te rzeczywiście zostały na rzecz banku zapłacone, brak zatem podstaw do stwierdzenia, że skarżąca nie poniosła na rzecz banku żadnych opłat. Sąd uznał, że organ podatkowy nie zakwestionował stanowiska strony, która wywodziła w skardze, że zapłaciła na rzecz banku kwotę 19.300,18 zł tytułem prowizji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że kwestia, czy skarżąca poniosła wskazane powyżej opłaty na rzecz banku ma niewątpliwie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Pomimo tego organ odwoławczy odmówił stronie uwzględnienia dowodu z przesłuchania świadków wnioskowanego na tę okoliczność, stwierdzając, że kwestia ta została udowodniona innymi dowodami. Sąd ocenił, że powyższe czyni koniecznym uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Powyższy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżył skargą kasacyjną wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu.

Skargę kasacyjną oparto na podstawach naruszenia prawa materialnego: błędną wykładnię art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że został poniesiony koszt podlegający potrąceniu w dacie otrzymania zapłaty ze zbycia przyszłych wierzytelności, błędną wykładnię art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, iż w rozpatrywanej sprawie dodatkowo koszt uzyskania przychodu może stanowić również strata poniesiona ze sprzedaży wierzytelności oraz naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że zaskarżona decyzja musi być uchylona, bowiem, zdaniem Sądu, organy podatkowe naruszyły przepisy art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie wyjaśniły w sposób nie budzący wątpliwości kwestii prowizji i odsetek należnych od spółki "K." S.A. Bankowi (...) w W. Tymczasem zdaniem strony skarżącej powyższa okoliczność została wyjaśniona bezspornie. Wprawdzie przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W ten sposób naruszono, zdaniem organu odwoławczego, również przepis art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, którego Sąd błędnie w niniejszej sprawie nie zastosował. Skarżący wskazał nadto na naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 141 par. 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i sporządzenia uzasadnienia wyroku wewnętrznie sprzecznego, a także braku jednoznacznych wskazań, co do dalszego prowadzenia postępowania. W ocenie skarżącego doszło nadto do naruszenia art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153, póz. 1269/ poprzez wadliwe wykonanie kontroli decyzji pod względem jej zgodności z prawem, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji zgodnej z prawem oraz naruszenia art. 99 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez przyjęcie, iż zaskarżona decyzja musi być uchylona, albowiem organy podatkowe nie wykonały wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 26 czerwca 2003 r. I SA/Wr 387/01, w sytuacji gdy przeprowadzone w sprawie przez organy podatkowe postępowanie dowodowe oraz wydana w jego następstwie decyzja podatkowa jest zgodna ze stanowiskiem Sądu zawartym w powołanym wyżej wyroku.

Skarżący zakwestionował pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, że organ podatkowy nie ustalił, czy spółka ponosiła opłaty na rzecz banku w postaci prowizji i odsetek. Skarżący przyznał, że par. 6 "Porozumienia w sprawie finansowania działalności leasingowej" z dnia 4 listopada 1997 r. zawiera zapis dotyczący pobierania przez bank opłat i prowizji. Nie zmienia to jednak w jego ocenie faktu, bezpośrednio wynikającego z załączonego do każdej umowy wykupu wierzytelności rozliczenia, że "dyskonto" oraz "marża banku" /prowizja = 3,2 %/ stanowią elementy kalkulacyjne ceny zakupu wierzytelności.

Skarżący uznał za nieprawdziwe stwierdzenie, że organ nie badał, czy strona zapłaciła na rzecz banku kwotę 19.300,18 zł tytułem umówionej prowizji. Kwota 19.300,18 zł nazwana przez stronę prowizją i tak ujęta w jej księgach - co wynika wyłącznie z błędnego kwalifikowania przez stronę sprzedaży wierzytelności jako otrzymanie kredytu - stanowi różnicę między wartością wierzytelności, a ceną, za którą została zbyta /62.778,80 -43.478,62 =19.300,18/. Kwota 19.300,18 zł stanowi jednocześnie stratę na sprzedaży wierzytelności, którą jest różnica między kwotą zarachowaną jako należność od leasingobiorcy, a otrzymaną od banku ceną za wierzytelność.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślał, że dyskonto i prowizja w niniejszej sprawie stanowią elementy kalkulacyjne przy ustalaniu ceny wierzytelności. Powyższe fakty zostały stwierdzone już na etapie kontroli, wynikały bezpośrednio z ewidencji spółki, a zatem, w jego ocenie, przesłuchiwanie świadków w żądanym przez podatnika zakresie nie mogło wnieść do sprawy żadnych istotnych okoliczności. Wobec czego skarżący uznał za bezpodstawny stawiany zarzut naruszenia przepisów art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przez organ wniosków dowodowych strony w sytuacji, kiedy podjęte przez organy podatkowe wszelkie niezbędne czynności dowodowe doprowadziły do bezspornego ustalenia faktu, iż bank z ustalonej ceny nabycia wierzytelności nie potrącał jakichkolwiek opłat czy też prowizji.

Skarżący za błędny uznał wyrażony w wyroku pogląd, że koszt uzyskania przychodu może stanowić sama strata poniesiona ze sprzedaży wierzytelności, oznaczałoby to, bowiem dwukrotne obciążenie kosztów uzyskania przychodów tą samą kwotą, czyli stratą.

Poza powyżej omówioną kwestią "wyliczenia" kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą wierzytelności, zdaniem organu, interpretacja Sądu pierwszej instancji przepisów art. 15 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. narusza prawo.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. jednoznacznie formułuje warunek konieczny dla uznania straty na sprzedaży wierzytelności za koszt uzyskania przychodów. Tym warunkiem jest zarachowanie jako przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet przyszłych dostaw, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. nie są, zdaniem skarżącego, przychodem należnym; zarachowanie na podstawie tego przepisu wyklucza jednoczesne zaliczenie do przychodów należnych.

W tym zakresie, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. zaskarżone orzeczenie Sądu jest wewnętrznie sprzeczne. Skarżący wskazał, że umowa leasingowa jest długoterminowym kontraktem, który w przyszłości wygeneruje przychód w postaci należnych rat leasingowych. Poszczególne raty leasingowe zarachowane będą jako przychody należne w miarę świadczenia usługi leasingu. Kwoty wynikające z wystawionych zgodnie z umową faktur zostaną jednocześnie ujęte w ewidencji spółki jako należności od kontrahentów po stronie aktywów, i dopiero w tym momencie można powiedzieć, że spółka "wyzbywa się ze swego majątku" wierzytelności jako już istniejącego składnika.

Wcześniejsze tj. w chwili otrzymania zapłaty za zbycie prawa do przyszłych wierzytelności - co nakazuje Sąd - uznanie za koszt uzyskania przychodów wartości nominalnej wierzytelności w części zrównanej z otrzymanym przychodem, nie ma, zdaniem skarżącego, oparcia w przepisach prawa materialnego - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, iż organy podatkowe nie wykonały wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 26 czerwca 2003 r. I SA/Wr 387/01. Skarżący przyznał, iż w wyroku tym Sąd dokonał interpretacji przepisów art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nakazał wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności. Wskazał jednak, że organy podatkowe rozpatrując ponownie sprawę przeprowadziły postępowanie zgodnie dyrektywami Sądu, odnośnie prowadzenia postępowania dowodowego oraz interpretacji wskazanych wyżej przepisów prawa podatkowego zawartymi w powołanym wyroku, wydając następnie decyzję odpowiadającą normom art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. Sąd błędnie uznał, że interpretacja dokonana przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji narusza przepisy art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 39 powoływanej ustawy.

Zdaniem skarżącego dokonana przez organ podatkowy ocena dowodów uzasadniała, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalenie skargi. W tej sytuacji Sąd wydając zaskarżony wyrok naruszył przepisy art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, poprzez wadliwe wykonanie kontroli decyzji pod względem jej zgodności z prawem, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji zgodnej z prawem. Zdaniem skarżącego Sąd wydając zaskarżony wyrok naruszył przepis art. 141 par. 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i sporządzenie uzasadnienia wyroku wewnętrznie sprzecznego, a także brak jednoznacznego wskazania, co do dalszego prowadzenia postępowania. Sąd, bowiem poza ogólnymi deklaracjami dotyczącymi interpretacji przepisów prawa podatkowego nie wskazał w sposób nie budzący wątpliwości sposobu załatwienia sprawy przez organy podatkowe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, zwanej dalej p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, o jakich mowa w art. 183 par. 2 p.p.s.a.

Rozpoznawanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami i wnioskami. Związanie postawami skargi kasacyjnej polega na tym, że jeśli strona wskaże konkretny przepis prawa materialnego lub procesowego, który jej zdaniem został naruszony, to Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy w sprawie nie naruszono innego przepisu. Związanie wnioskami skargi kasacyjnej, to przede wszystkim niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła /Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz, B. Dauter, B. Gruszczyński i inni, Zakamycze 2006 r. str. 453, 454/

W sprawie niniejszej skargę kasacyjną oparto zarówno o art. 174 pkt 1 p.p.s.a., jak i 174 pkt 2 p.p.s.a.

W sytuacji, gdy skarżący zarzuca jednocześnie naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatni z wymienionych zarzutów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji tak określonego stanu faktycznego pod hipotezę zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego.

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wbrew wywodom i zarzutom skargi centralnym problemem rozpatrywanej sprawy nie jest ponowna ocena ustalonego w sprawie stanu faktycznego i wykładni wymienionych w skardze przepisów prawa materialnego, lecz kwestia związania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu oraz organu administracyjnego wydanym w tej samej sprawie przed 1 stycznia 2004 r. orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego /art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, zwanej dalej "przepisami wprowadzającymi".

Wskazany przepis ustanawia związanie oceną prawną, przez którą powszechnie rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Oznacza to zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie /czynności/, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt /czynność/, zostało uznane za błędne. Przedmiotem takiej oceny mogą być zarówno przepisy prawa materialnego, jak i przepisy postępowania. Granicą obowiązywania tego związania jest tożsamość istotnych okoliczności faktycznych sprawy oraz brak zmiany stanu prawnego /wyrok SN z dnia 25 lutego 1998 r. III RN 130/97 - OSP 1999 z. 3 poz. 101 z glosą B. Adamiak, s. 263 i nast./.

Jak słusznie wywodził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, posiłkując się poglądami przedstawicieli doktryny, których stanowisko Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela "ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy wydania właśnie takiej decyzji podatkowej /J. P. Tarno - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze "LexisNexis" W-wa 2004 r., str. 219/.

Pomimo, że w rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego nakazując ponowne przeprowadzenie postępowania i wydanie rozstrzygnięcia z uwzględnieniem wymogów art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej, to we wskazanym orzeczeniu dokonał wykładni odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz oceny prawnej zawartych przez spółkę umów na płaszczyźnie podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu przesądził, że kosztem uzyskania przychodów przy sprzedaży wierzytelności jest jej wartość nominalna w całości, jednorazowo, niezależnie od jej zarachowania jako przychód należny w związku z wystawianiem kolejnych faktur obejmujących raty leasingowe oraz że kosztem powyższej transakcji w myśl art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. jest strata na transakcji. Przy czym warunkiem uznania tego typu straty za koszt uzyskania przychodu jest uprzednie zarachowanie wierzytelności jako przychodu należnego. Strata taka dla celów podatkowych winna być rozliczana w czasie proporcjonalnie do zarachowanych przychodów z tytułu leasingu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyjaśnienia i uzasadnienia, opartego na konkretnej normie prawnej, wymagać miały, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, kwestie odnoszące się do kwalifikowania w ciężar kosztów uzyskania przychodów należności powstałych w związku ze sprzedażą na rzecz banku wierzytelności leasingowych. Zalecono organowi ponownie rozpoznającemu sprawę poczynienie ustaleń, co do opłat i prowizji, które co do zasady również stanowią koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży wierzytelności.

W tym kontekście Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu dokonał prawidłowej oceny zastosowania przez organy podatkowe w toku postępowania sądowoadministracyjnego przepisów regulujących postępowanie podatkowe, czyli legalności zaskarżonego aktu.

Jak wynika bowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ podatkowy drugiej instancji zignorował zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu mimo, iż nie zaistniały przesłanki, które podważałyby stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego odnośnie związania oceną prawną na zasadzie art. 99 przepisów wprowadzających.

Podkreślić należy, że powołany przepis nie może znaleźć zastosowania w przypadku zmiany stanu prawnego, co powodować będzie konieczność dokonania przez organ administracyjny nowych, samodzielnych ocen prawnych określonego stanu faktycznego. Podobnie zmiany w stanie faktycznym sprawy mogą powodować nieaktualność i co za tym idzie ustanie mocy wiążącej uzasadnienia orzeczenia sądu administracyjnego.

Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należało, że obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie i sądzie nie został wyłączony, ponieważ nie nastąpiła zmiana stanu prawnego, ani faktycznego. Nie doszło też do wzruszenia wyroku pierwotnego środkami przewidzianymi prawem.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy podzielić ocenę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, że organy podatkowe mimo wyraźnych sugestii i zaleceń Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu nie poczyniły ustaleń, co do rzeczywistego poniesienia opłat i prowizji. W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji wskazał, że elementy te uznaje za element kalkulacyjny ceny nie tłumacząc w żaden sposób podstaw poczynienia tego ustalenia, opierając się w tym zakresie jedynie na literalnym brzmieniu umowy. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu prawidłowo ocenił, że w toku postępowania doszło do naruszenia art. 122, 187 par. 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy bowiem nie odniósł się i nie zweryfikował twierdzeń podatnika, który podnosił, iż tytułem umówionej prowizji zapłacił bankowi kwotę 19.300 zł. Nie poddał też ocenie wszystkich dowodów zgromadzonych w sprawie, w szczególności porozumienia w sprawie finansowania działalności leasingowej z dnia 4 listopada 1997 r., z którego wynikało, że istniały ustalenia dotyczące ponoszenia przez podatnika spornych opłat /par. 6 część C Porozumienia k. 25 akt II FSK 631/06, wyliczenie marży banku w załączniku do umowy leasingowej/. Wojewódzki Sąd Administracyjny słusznie uznał, że organ uchylił się od oceny tych dowodów, jednocześnie oddalając wnioski dowodowe strony zgłoszone dla udowodnienia poniesienia opłat i prowizji. Wskazane braki w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego dowodzą naruszenia przez organ odwoławczy art. 99 przepisów wprowadzających.

Skoro, stosownie do przywołanego art. 99 przepisów wprowadzających, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie miał swobody rozstrzygania kwestii kwalifikacji jako kosztów straty poniesionej w razie zbycia wierzytelności poniżej jej wartości w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., to słusznie przyjął, iż organ odwoławczy z uporem powielając ocenę prawną tej kwestii sprzeczną z wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu uchybił nakazom wyrażonym w tym przepisie. Stanowisko i argumentację skargi, że wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny narusza prawo, a uzasadnienie wyroku jest wewnętrznie sprzeczne należy uznać w kontekście powoływanego art. 99 za chybione. Nawet bowiem w przypadku odmiennej interpretacji prawa lub też możliwości niezgodności oceny sądu z prawem obowiązującym, zapatrywania prawne wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny mają moc wiążącą.

Zdaniem składu orzekającego organ podatkowy sprzecznie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu uznał, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega tylko część wartości nominalnej wierzytelności - proporcjonalnie do zarachowania rat leasingowych jako przychodów należnych, a tym samym ponownie naruszył zasadę związania wyrażoną we wspomnianym art. 99.

Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że ocena zaskarżonej decyzji dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu pozostaje pod ochroną art. 99 przepisów wprowadzających, a podnoszone w skardze kasacyjnej argumenty w tym zakresie są całkowicie chybione, ponieważ nie przedstawiono żadnych nowych dowodów, ani okoliczności, które przesądzałyby o ustaniu mocy wiążącej uzasadnienia orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu.

W kontekście powyższych ustaleń traci aktualność zarzut naruszenia przepisów postępowania - art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie w zaskarżonym wyroku, że decyzja musi być uchylona ze względu na naruszenie przepisów art. 122, 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ, jak wskazano wyżej, Naczelny Sąd Administracyjny podzielił ocenę prawną legalności decyzji dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Z dotychczasowych rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego wprost wynika, że zarzut ten nie znajduje potwierdzenia w okolicznościach niniejszej sprawy.

W rozpoznawanej sprawie Sądowi pierwszej instancji zarzucono naruszenie art. 141 par. 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy, sporządzenie wyroku wewnętrznie sprzecznego oraz brak wskazówek, co do dalszego postępowania.

Powołany przepis określa, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazanie co do dalszego postępowania.

Konfrontując powyższe ustawowe wymogi z treścią uzasadnienia Sądu pierwszej instancji stwierdzić należało, że uzasadnienie to spełnia dyspozycję cytowanego przepisu. Zawiera ono bowiem zwięzłe przedstawienie stanu faktycznego sprawy obejmujące relację z dotychczasowego przebiegu postępowania w sprawie do rozprawy przed sądem administracyjnym.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaakcentować należy, że w procedurze sądowoadministracyjnej, gdzie sąd bada legalność aktów lub czynności administracji, w związku z czym sam nie ustala faktów sprawy, a jedynie ocenia, jak z tego obowiązku wywiązał się organ administracji, nie sposób zarzucić temu sądowi błędów w ustaleniach faktycznych. Zadaniem Sądu pierwszej instancji jest jedynie zrelacjonowanie dotychczasowego przebiegu postępowania, z którego to zadania, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji w pełni się wywiązał.

W dalszej części uzasadnienia przywołano zarzuty skargi wraz z syntetycznym przedstawieniem argumentacji strony skarżącej. Sąd pierwszej instancji wyczerpująco przytoczył i wyjaśnił treść zastosowanych w sprawie przepisów prawnych. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej uzasadnienie wyroku w dostatecznym stopniu wyjaśniało podstawę prawną rozstrzygnięcia, koncentrując się na zasadniczej dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestii związania oceną prawną wynikającą z art. 99 przepisów przejściowych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku elementy stwarzały możliwość weryfikacji, czy będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście miała miejsce i że prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił również zarzutu braków uzasadnienia w zakresie wskazówek, co do dalszego postępowania. Sąd pierwszej instancji wskazał na uchybienia organu podatkowego w zakresie postępowania dowodowego, krytycznie odniósł się do decyzji o odmowie prowadzenia dowodu z zeznań świadków i wskazał, jakie kwestie przy ponownym rozpatrywaniu sprawy wymagają zbadania i pogłębionej analizy. Obszerna polemika autora skargi kasacyjnej z merytorycznym rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji wskazuje na to, że motywy tego rozstrzygnięcia były dla niego zrozumiałe.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że brak jest możliwości odniesienia się do zarzutu naruszenia przepisów art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ zakreślającego zakres sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez sądy administracyjne oraz kryteria kontroli. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego tak ogólnie sformułowany zarzut, odnoszący się jedynie do przepisów ustrojowych i nie powiązany z odpowiednim przepisem p.p.s.a., bez wskazania, jaki konkretnie przepis został naruszony, na czym to naruszenie polegało oraz jaki miało wpływ na wynik sprawy, nie spełnia wymogów określonych w art. 174 p.p.s.a. i uniemożliwia kontrolę skargi w tym zakresie. /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 nr 2 poz. 36/.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 15 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia. Jak bowiem wywodzono powyżej rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji miało pełne oparcie i zdeterminowane było treścią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 26 czerwca 2003 r., w którym dokonano wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do kwalifikowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z zawarciem transakcji sprzedaży wierzytelności oraz umów leasingowych. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 99 przepisów wprowadzających Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie był władny dokonywać samodzielnej wykładni przepisów prawa materialnego, gdyż był związany oceną prawną przyjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 p.p.s.a.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.