Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2295/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. j. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...], po rozpoznaniu odwołania FK "A" sp.j. w Żorach, za miesiące luty, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2009 r. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...] r. nr [...] i umorzył postępowanie w sprawie, utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji w pozostałym zakresie określającym w sposób odmienny od podatnika rozliczenie w podatku od towarów i usług za kolejne okresy rozliczeniowe od lutego 2008 r. do grudnia 2011 r.

W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 613, zwanej dalej O.p.) w związku z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 553) oraz inne przepisy powołane w uzasadnieniu prawnym.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że w wyniku badania ksiąg i ewidencji Spółki FK "A", stwierdzono, że Spółka ujęła w rejestrach zakupu VAT za poszczególne miesiące lat 2008-2011 faktury VAT dotyczące zakupu usług budowlanych wystawione przez firmę "B", które nie potwierdzają realizacji rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i są fakturami pustymi. I tak w 2008 r. zakwestionowano faktury VAT w łącznej wysokości netto [...] zł (VAT [...] zł), w 2009 r. w łącznej wysokości netto [...] zł (VAT [...]zł), w 2010 r. w łącznej wysokości netto [...] zł (VAT [...] zł), w 2011 r. w łącznej wysokości netto [...] zł (VAT [...] zł).

W tej sytuacji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. decyzją z [...] r. nr [...] , m.in. w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, dokonał odmiennego od podatnika rozliczenia w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące rozliczeniowe w okresie od stycznia 2008 r. do grudnia 2011 r.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego lub przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów:

• art. 187 § 1 w związku z art. 121 i art. 122 O.p. poprzez:

- dokonanie sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym ustaleń, w tym błędnego przyjęcia, iż podatnik nie mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego w kwotach wynikających z zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji,

- niewykazanie w obiektywny sposób, że podatnik wiedział o nieprawidłowym sposobie działania P.B. i jego kontrahentów,

• art. 70 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji pomimo upływu terminu przedawnienia części zobowiązania podatkowego, objętego zaskarżoną decyzją,

• art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT poprzez odmowę uznania prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez P.B..

Po rozpoznaniu odwołania zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. uchylił decyzję pierwszoinstancyjną w przedmiocie zobowiązania za miesiące: luty, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2009 r., a postępowanie w sprawie za ten okres umorzył, stwierdzając, iż zaskarżoną decyzją Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. orzekł o zobowiązaniu spółki FK "A" z tytułu podatku od towarów i usług za ww. miesiące w wysokości odpowiadającej kwocie zadeklarowanej przez spółkę w deklaracjach VAT-7 za wskazane miesiące. W pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie, podzielając w tym zakresie stanowisko organu pierwszoinstancyjnego.

W ocenie organu nie doszło też do naruszenia art. 70 § 1 O.p. Organ wskazał, że w myśl art. 70c O.p., zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z 2 grudnia 2013 r. (k.60, t. II) informujące FK "A" Sp.j., że wskutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego, zgodnie z przepisem art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z dniem 19 listopada 2013 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2008 r. do grudnia 2011 r. (doręczone Spółce w dniu 3 grudnia 2013 r.) czyni zadość przepisom Ordynacji podatkowej. Skoro zatem przedawnienie zobowiązań nie nastąpiło, to zobowiązania te nie wygasły na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 O.p.

Następnie organ przedstawił okoliczności, w oparciu o które stwierdził, że w badanym okresie P.B. nie wykonywał usług na rzecz skarżącej Spółki, lecz wystawił faktury, niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tzw. "puste faktury":

1) W ewidencji P.B. za lata 2008 - 2011 znajdują się faktury, na których jako wystawcy figurują: P.H.U. "C" Sp. z o. o., "D" Ltd., "E" Sp. z o.o., "F" Sp. z o.o., "G" Sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Według ewidencji okazanych w trakcie czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów przeprowadzonych w związku z postępowaniem prowadzonym wobec P.B., w Spółce "D" Ltd., ustalono, że jedynym dostawcą usług dla spółki cypryjskiej była Spółka C Sp. z o.o. Pełnomocnikiem Spółki "D" Ltd. był P.B.. Firmy te nie prowadziły faktycznie żadnej działalności gospodarczej.

2) Firma C Sp. z o.o. w latach 2007 - 2010 nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej. Nie można było ustalić osób reprezentujących tę Spółkę, a osoba podpisująca dokumenty (deklaracje VAT-7, protokoły odbioru wykonanych prac, faktury VAT,) W.S., W.S.na terenie RP nie istnieje. E.C. zeznała, że wysyłała z różnych urzędów pocztowych do urzędu skarbowego, pocztę Firmy "C". Zeznała, że Pan B. zlecał jej wysłanie kopert, ona je adresowała i wypisywała potwierdzenia nadania, na których jako nadawcę wpisywała firmę C, potwierdzenia te oddawała P.B.. Ponadto zabezpieczono m. in. oryginalne deklaracje VAT-7 wystawione w imieniu P.H.U. "C" Sp. z o.o. wraz z oryginalnymi potwierdzeniami nadania.

3) Na terenie naszego kraju figuruje tylko jedna osoba o nazwisku S.W., która zmarła w 7 grudnia 2009 r., osoba ta prowadziła Pracownię [...]we W.. W ewidencji firmy P.B. po dniu 7 grudnia 2009 r. znajdują się dokumenty, na których jako wystawca figuruje P.H.U. "C" Sp. z o. o. i znajduje się taka sama parafka jak na dokumentach dotyczących 2008 r. i dokumentach dotyczących okresu od 1 stycznia 2009 r. do 6 grudnia 2009 r. Powyższe oznacza, że S.W. z Pracowni [...]nie był Prezesem Zarządu P.H.U. "C" Sp. z o. o. Organ nie dał więc wiary, że protokoły odbioru wykonanych prac i zlecenia przedłożone przez P.B. zostały zawarte ze Spółką "C" reprezentowaną przez W.S.. Ponadto P.B. oświadczając, że osobą kontaktową P.H.U. C Sp. z o. o. był W.S., nie podał danych kontaktowych tej osoby.

4) W dniu 19 września 2005 r. sprzedane zostały udziały P.H.U. "C" Sp. z o.o. (J.K.i J.P.) spółce "H" Sp. z o.o. (M.K.), a w dniu 20 września 2005 r. udziały P.H.U. "C" Sp. z o. o. ("H" Sp. z o.o. - sprzedający) sprzedano D.S.(kupującemu). W dokumentach znajdujących się w Sądzie Rejonowym w O. (Wydział KRS) nie ma żadnej wzmianki, że Prezesem Zarządu Spółki "C" był W.S., W.S. lub W.S.- nie ma informacji, żeby taka osoba w jakikolwiek sposób reprezentowała tą spółkę.

5) Siedziba Spółki lub miejsce prowadzenia działalności P.H.U. "C" nie znajdują się w K. przy ul. [...], co wynika z informacji uzyskanej od właściciela i administratora budynku w K. (tj. Firmy "I", "J", "K" Spółka Jawna) Spółka "C" nigdy nie wprowadziła się do lokalu, a od 31 stycznia 2006 r. formalnie nie wynajmowała pomieszczeń i nie przebywała pod wskazanym adresem.

6) Usługi wskazane na fakturach Spółki "C" były bardzo różnorodne, do wykonania ich firma powinna posiadać wielu pracowników, którzy powinni posiadać różnorodne, często specjalistyczne umiejętności. Były to usługi: budowlane, promocyjno - marketingowe, prezentacji i wykładania towarów, pośrednictwa, doradztwa, projektowania i wizualizacji, poligraficzne, transportowe, organizacji targów, roboty ziemne, testowania oprogramowania, wykonanie konstrukcji wsporczej, nadzór elektroniczny. Do wykonania tak wielu usług niezbędne jest zatrudnienie pracowników, z różnymi kwalifikacjami. Spółka "C" nie zatrudniała pracowników (informacja uzyskana z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O. Inspektorat w K.). Usług tych również nie mogła wykonać Firma P.B., która zatrudniała tylko dwie osoby tj. M.R. zatrudnioną na stanowisku Specjalista ds. Windykacji i Specjalista ds. Windykacji i Marketingu oraz E.C. zatrudnioną na stanowisku asystentki oraz w latach 2009 - 2010 P.B. zatrudniał pracowników związanych z obsługą "[...]" w Płocku oraz z obsługą na obiekcie [...]. Brak jest podstaw do uznania, że część usług została wykonana przez P.B. i pracowników firmy "B" we własnym zakresie.

7) W przedłożonych umowach o roboty budowlane Spółki FK "A"Sp.j. są zawarte zapisy dotyczące gwarancji na wykonane prace instalacyjno - montażowe. P.B. wyjaśnił, że wszystkie usługi wykonywała dla niego Spółka C (w 2007 r. i 2008 r.), a osobą kontaktową ze strony tej Spółki był W.S., "który osobiście dzwonił z różnych numerów telefonu, jednego, który na pewno zaczynał się na 501..." Zapis dotyczący gwarancji w świetle braku danych kontaktowych Spółki C, w ocenie organu, budzi wątpliwości ze względu na sposób i możliwość dochodzenia ewentualnych roszczeń przez P.B.

8) W wyniku przeprowadzonej analizy zapisów na wyciągach z rachunków bankowych ustalono, że P.B. nie dysponował w 2008 r. gotówką potrzebną do zapłaty za faktury dla Spółki "C".

9) P.B.był w posiadaniu oryginalnych dokumentów P.H.U. "C" Sp. z o.o., tj.: deklaracji VAT-7 wraz z oryginalnymi potwierdzeniami nadania, faktur VAT (oryginałów i kopii) wystawionych w imieniu tej Spółki dla firmy "B" oraz dla innych odbiorców, zleceń, umów, dowodów kasowych wpłat i wypłat (KP i KW). Odręczne zapiski w zabezpieczonym w trakcie przeszukania notesie świadczą o tym, że P.B. sporządzał zapiski dotyczące wyliczeń podatku należnego i naliczonego P.H.U. "C" Sp. z o. o. Powyższe zdaniem organu, stanowi dowód, że P.B. posługiwał się fikcyjnymi fakturami P.H.U. C Sp. z o. o. oraz brał udział w sporządzaniu deklaracji VAT-7 tej firmy.

10) W trakcie prowadzonego postępowania wzywany P.B. nie składał wyjaśnień, przedkładał jedynie dokumenty. Wezwany na przesłuchanie w charakterze strony (po przeszukaniach) oraz w charakterze świadka w postępowaniu prowadzonym wobec skarżącej Spółki FK "A", P.B. odmówił składania zeznań. Pomimo informowania strony o możliwości wzięcia udziału w przesłuchaniu ww. w postępowaniu za rok 2007, strona zrezygnowała z tej możliwości. Natomiast ustosunkowując się do wniosku pełnomocnika strony o przeprowadzenie dowodu z zeznań P.B., w ramach postępowania nr [...] (dotyczącego rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za 2007 r.) organ wyjaśnił, że uwzględniono wniosek i ponownie podjęto próbę przesłuchania P.B., jednakże wezwanie nie zostało podjęte, w wyznaczonym terminie P.B. nie przyszedł do Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Przesłuchane pracownice firmy "B" tj. M.R. i E.C. nie potwierdziły faktu, żeby firma P.B. wykonywała inne usługi poza windykacją należności. M.R. nigdy nie słyszała o spółce FK "A" Sp.j. z Z. E.C.zeznała, że zna Spółkę "C" i Spółkę "D" Ltd. tylko z dokumentów, tzn. Spółkę C - z faktur, które segregowała, natomiast Spółkę "D" Ltd. - z faktur oraz innych dokumentów, których nie pamięta, nie zna osobiście przedstawicieli Spółki C ani W.S.oraz Spółki "D" Ltd. ani P.G., w godzinach jej pracy nie było w biurze osoby o imieniu i nazwisku W.S. ani P.G., nie wiedziała w jaki sposób Spółka "C" oraz "D" Ltd. są związane z działalnością P.B., nie pamiętała gdzie mieści się siedziba Spółki C oraz nie wiedziała gdzie mieści się siedziba Spółki "D" Ltd., na polecenie P.B. wysyłała pocztę Firmy C do urzędu skarbowego, sporządzała dokumenty kasowe KP tej Spółki (podmiot wskazany jako dokonujący zapłaty: "B"), dokumenty kasowe KP spółki "C" dotyczące zapłaty przez firmy inne niż "B" na rzecz C. Z kolei M.R. zeznała, że nie znała i nigdy nie słyszała o osobie, która nazywa się W.S., nie zna Spółki "D" Ltd., nie znała ani z dokumentów ani osobiście podmiotów, które występowały jako odbiorcy firmy "B", w tym spółki FK "A" Sp.j. z Z.

11) Żaden z odbiorców P.B. nie potwierdził znajomości z W.S. (W.S., W.S. lub W.S.) i firmą P.H.U. "C" Sp. z o. o. Nikt też nie potwierdził wykonania jakichkolwiek usług przez P.H.U. "C" Sp. z o.o., żaden ze świadków nie znał także W.S.

12) Wspólnicy Spółki jawnej FK "A" zeznali, że nie znają Spółki C Sp. o.o. A.P. będący kierownikiem na budowach (pełniący nadzór na budowach) zeznał, że Spółka C i W., W. lub W.S. nie bywali na budowach. A.K. stwierdził też, że nie wie czy P.B.korzystał z podwykonawców, oraz nie miał na piśmie informacji, że P.B. ma swoich podwykonawców, z rozmów wiedział, jednak że z nich korzysta. Nie dostał on nigdy wykazów firm ani nazwisk pracowników, którzy wykonywali roboty, nie żądał tego nigdy od P.B.. Był świadomy, że P.B. nie będzie wykonywał usług samodzielnie. W 2007 r. P.B. był bardzo często na budowach i od niego odbierał roboty osobiście. Natomiast według A.K. firmę "B" reprezentował P.B., którego widział kilka razy w ciągu roku w siedzibie firmy, a na budowie incydentalnie, w sumie chyba dwa razy w przeciągu okresu 2007 - 2011. Nie przypominał sobie jednak sytuacji, aby spotkał się z P.B. i podpisywał protokół odbioru. Prace wykonywali prawdopodobnie pracownicy firmy "B", nie wiedział czy to byli podwykonawcy, nie była tworzona imienna lista pracowników.

Organ przeanalizował pozyskane zeznania świadków i stwierdził, że powyższe wypowiedzi wspólników spółki "A" są rozbieżne, podważają rzeczywiste wykonanie prac budowlanych przez "B" lub jego podwykonawców w tym spółkę C. Natomiast w świetle wyjaśnień pełnomocnika P.B. (pismo z dnia 14 lutego 2011 r.), że zakupy były dokonywane jedynie od P.H.U. "C" Sp. z o.o. a Spółka ta jako podwykonawca kontaktowała się bezpośrednio z kierownikami budów, można przyjąć fikcyjność zdarzeń opisanych w zleceniach i fakturach w przedmiotowym postępowaniu - trudno przyjąć odmienne założenie, skoro kierownik wielu budów realizowanych przez Spółkę FK "A" - A.P. nie znał Spółki C i nigdy nie słyszał ani o niej ani o W.S.

14) Przesłuchiwany A.P. zeznał, że skarżąca Spółka jawna prace takie jak wykonywane przez firmę "B" wykonywała również samodzielnie. Były to prace proste, nie wymagające poprawek w trakcie realizacji zadania. Były to prace towarzyszące wykonywaniu instalacji wentylacji i klimatyzacji tj. wykonywanie przekuć w przegrodach budowlanych, izolacja termiczna kanałów wentylacyjnych, wykonywanie prostych ciągów wentylacyjnych. Osoby przedstawiające się, że są z firmy "B" przyjeżdżały aby pomagać na budowach. Prace bardziej specjalistyczne wykonywała np. firma J.S., "L", "Ł". Analiza faktur w przekonaniu organów wskazuje, że w tym samym czasie, w księgach Spółki FK "A" były faktury dokumentujące wykonanie prostych prac, wystawione przez firmę "B" oraz prac specjalistycznych, wystawione przez firmę "M"oraz "L" i "Ł". Zgodnie z dokumentacją prace proste (faktury wystawione przez P.B.) wskazywały o wiele wyższe wartości niż faktury wystawione przez firmę J.S., "L"i "Ł" na roboty specjalistyczne.

15) Po analizie protokołów odbioru, które zostały dołączone do poszczególnych faktur VAT, organ stwierdził, że zgodnie z przyporządkowaniem kosztów do uzyskanych przychodów na poszczególnych budowach realizowanych dla "N" oraz PBO "O" Sp. z o.o. ul. [...]., które zostało dokonane przez A.K., na protokołach odbioru podpisanych przez Przedstawicieli Spółki jawnej FK "A" oraz P.B. oraz na protokołach odbioru sporządzonych pomiędzy Spółką jawną a poszczególnymi odbiorcami wskazano różniące się okresy wykonania prac. Roboty zafakturowane przez P.B. dla Spółki jawnej FK "A", oraz na następnym etapie przez Spółkę jawną dla poszczególnych odbiorców, wykazują rozbieżności w zakresie okresu, w którym prace miały miejsce.

Po analizie faktur VAT wystawionych dla Spółki jawnej przez firmę "B" (wraz ze zleceniami i protokołami odbioru) oraz faktur VAT wystawionych w imieniu spółki "C" Sp. z o.o. dla P.B. (wraz z protokołami odbioru) w zakresie budów za 2008 r. nie stwierdzono też wykonania prac na wszystkich obiektach. Na protokołach odbioru dołączonych do faktur VAT wystawionych w 2008 r. w imieniu P.H.U. C Sp. z o.o. dla firmy "B" P.B. nie stwierdzono budów: "P", "R" oraz Zakład Robót Specjalnych "S". Natomiast prace takie na powyższych budowach zostały wskazane w protokołach odbioru sporządzonych między firmą "B" P.B. a spółką FK "A" Sp.j. w 2008 r.

W odniesieniu do robót wykonanych w 2009 r. to na protokołach odbioru dołączonych do faktur VAT wystawionych w imieniu P.H.U. C Sp. z o.o. na rzecz firmy "B P.B. nie stwierdzono budowy o nazwie: [...]. W protokołach odbioru sporządzonych między firmą ""B"" P.B. a spółką FK "A" Sp.j. w 2009 r. Stwierdzono, że prace na ww. budowie miały miejsce. Stwierdzono także wiele rozbieżności w odniesieniu do okresów realizacji prac.

16) W trakcie czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów przeprowadzonych w spółce "D" Ltd. z/s na Cyprze, w zakresie transakcji przeprowadzonych w 2009 r. z firmą "B" P.B.ustalono, że Spółka ta wystawiała faktury VAT sprzedaży jedynie dla firmy "B" P.B., natomiast w rejestrach zakupów zaewidencjonowała faktury VAT wystawione przez spółkę "C" Sp. z o.o. jedynego sprzedawcę usług na rzecz "D" (od kwietnia 2008 r.). Pierwsza sprzedaż tej spółki na rzecz "B" P.B.wystąpiła we wrześniu 2009 r. P.B.w latach 2008 - 2009 posiadał pełnomocnictwo do występowania w imieniu Spółki "D" Ltd. oraz upoważnienie do wykonywania wszelkich działań i podpisywania wszelkich aktów prawnych z tym związanych.

17) Z danych rejestracyjnych wynika, że deklaracje/zeznania podatkowe Spółki "E" Sp. z o.o. były składane do Urzędu Skarbowego w N. nad N. (ostatnie deklaracje VAT- 7 oraz CIT-2 zostały złożone za 2003 r.). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. poinformował, że nie jest możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzających w podmiocie "E" Sp. z o.o., W., ul. [...] we wnioskowanym zakresie.

18) Nie jest możliwe także przeprowadzenie czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów w "F" Sp. z o.o. Ustalono bowiem, że firma ta nie prowadzi działalności pod zgłoszonym adresem. Od E.R. oraz W.B. (wpisanych w KRS jako odpowiednio Prezes i Wiceprezes Zarządu "F" Sp. z o.o.) uzyskanoinformację o zbyciu udziałów tej spółki na podstawie umowy z dnia 30 czerwca 2011 r. na rzecz B.B. (zamieszkałego w Z., ul. [...]). Fakt ten nie został zgłoszony przez nowego właściciela firmy do KRS. który pod wskazanym adresem w Z,nie mieszka od około 2 lat. B.B. stwierdził, że "on tylko kupił Spółkę, nie jest jej prezesem i zajmuje się nim prokuratura". Ustalono ponadto, że Spółka ""F"" zgłosiła pracowników do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego jedynie w okresie od stycznia 2010 r. do maja 2011 r. Wobec powyższego skoro faktury wystawione były przez "F" na rzecz "B" w czerwcu i lipcu 2011 r., a do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego dokonano ostatniego zgłoszenia w maju 2011 r. to w czerwcu ww. podmiot nie zatrudniał już pracowników.

19) Spółka ""G"" Sp. z o.o. zgłosiła pracowników do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego jedynie w 2010 r., nie dokonała takiego zgłoszenia w 2011 r. Skoro więc faktury wystawione zostały przez "G"" Sp. z o.o. na rzecz "B" P.B.w czerwcu 2011 r., a do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego firma "G" zgłosiła jedynie w 2010 r. to uznano, że w 2011 r. nie zatrudniała już pracowników.

20) W trakcie przeszukań biura firmy ""B"" zabezpieczono dokumenty spółek: "E" Sp. z o.o., "F" Sp. z o.o. i "G" Sp. z o.o.

21) Z przedłożonych przez A.K. faktur VAT wystawionych na rzecz strony przez firmę "B" wynikają rozbieżności odnośnie wskazanych budów i okresu realizacji prac.

22) Z wielu umów zawartych przez spółkę FK "A" z zamawiającymi wynika, że nie przewidywały one korzystania z usług podwykonawców.

23) Na zabezpieczonych w trakcie przeszukania mieszkania P.B. oraz biura Firmy "B" we W. nośnikach znaleziono lub odzyskano archiwa plików poczty elektronicznej. Analiza zapisów na zabezpieczonych nośnikach wskazuje, że T.S. wysyłał do P.B. maile, w których były zawarte dane do faktur tj. nazwa podmiotu, adres, NIP, treść faktury, wartość netto, a P.B. przesyłał do T.S. faktury sprzedaży VAT. Stwierdzono, że faktury sprzedaży dla tych samych firm o treściach i wartościach netto odpowiadają mailom wysłanym przez T.S..

24) Sama analiza zleceń i protokołów wykonania przez P.B. w latach 2008 - 2011 robót budowlanych powierzonych mu do realizacji przez spółkę FK "A" wskazuje, że P.B. nie mógł wykonać wszystkich przyjętych zleceń. Organ przywołał zeznania A.K. wyjaśniające zasady współpracy z P.B. i stwierdził, że ilość i szeroki zakres wykonywanych robót, brak specjalistycznej wiedzy i zaplecza kadrowo-sprzętowego, a nawet przekonanie samego A.K. wprost przesądzają fakt, iż P.B. nie mógł zrealizować zleconych mu prac w inny sposób jak tylko poprzez zaangażowanie do tego kolejnych podwykonawców. Postępowanie kontrolne prowadzone wobec P.B. nie wykazało żadnego takiego realnie działającego podwykonawcy. W dokumentacji "B" są faktury, zlecenia i protokoły odbioru wykonanych prac sugerujące, że zlecone przez Spółkę roboty wykonać miało Przedsiębiorstwo C sp. z o.o., "G", "F", czy "E", P.B.poprzez swojego pełnomocnika poinformował, że C kontaktowała się bezpośrednio z kierownikami budów przy wykonywaniu prac budowlanych. Jednak A.K.i A.P. wypierają się jakiejkolwiek wiedzy o spółce C czy znajomości z formalnie reprezentującym ją V.S..

Ilość zleceń i okresy ich realizacji organ ujął w formie tabelarycznej na str. 81-87 zaskarżonej decyzji. Stwierdził też, że ze sporządzonego zestawienia wynika, że P.B., jako podwykonawca Spółki, równocześnie miał realizować wiele zleceń, na różnych obiektach, w różnych na ogół miejscowościach.

W ocenie organu fakty dotyczące Firmy "B" P.B. oraz Spółki P.H.U. "C" Sp. z o.o., "D" Ltd., "E" sp. z o.o., "F"sp. z o.o. "G" sp. z o.o. dowodzą że faktury, na których jako wystawcy figurują te podmioty są nierzetelne. Spółka FK "A" Sp. j. nie złożyła szczegółowych wyjaśnień i nie przedstawiła dowodów potwierdzających wykonanie usług wykazanych w fakturach wystawionych przez "B". Wyjaśnień i dowodów wykonania usług przez podwykonawców nie przedstawił także P.B..

Organ uznał, że nie bez znaczenia jest też okoliczność, że w aktach sprawy znajdują się oświadczenia, w których kontrahenci P.B. - spółka "T" i T.S. przyznali, że faktury wystawiane przez P.B. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Biorąc pod uwagę zeznania pracownic P.B. i inne dowody wskazane przez organ kontroli dodatkowo przywołane fakty świadczą także o fikcyjności działań P.B..

Następnie organ wskazał, iż nieprawdą jest, że pominięte zostały dowody wskazane przez Spółkę i na str. 87-97 zaskarżonej decyzji szczegółowo odniósł się do przedłożonych dowodów, stwierdzając, iż nie są one w stanie podważyć tezy o fikcyjnym charakterze transakcji zakupu usług budowlanych przez skarżącą od firmy P.B..

Organ zaznaczył, że w toku postępowania nie kwestionowano faktu wykonania robót przez stronę, nawet w okolicznościach podzlecania tych robót innym osobom czy firmom nieznanym organowi. Podważono natomiast wykonanie usług przez podmioty widniejące na zakwestionowanych fakturach.

Zdaniem organu nie ulega wątpliwości, że strona, miała świadomość, że wystawione przez P.B. faktury VAT są niezgodne z prawem, bo w rzeczywistości nie odpowiadają faktycznym zdarzeniom gospodarczym, a pozyskując je i ewidencjonując w rejestrach zakupu VAT, celowo uczestniczy w fikcyjnych transakcjach. Świadczą o tym zeznania A.K., który zeznał, że P.B. przedstawił swoją firmę jako zajmującą się restrukturyzacją przedsiębiorstw, nie wskazał mu nazw firm podwykonawców wykonujących usługi budowlane i opowiadał ogólnikowo o współpracy. Mimo tego A.K. nie sprawdził firmy P.B. ani w Urzędzie Skarbowym ani w żadnej innej instytucji. Z kolei A.P., jako kierownik budowy, kierujący przebiegiem robót budowlanych trwających kilka miesięcy, zeznał, że nie zna nazw firm podwykonawczych. Spółka wiedziała, że firma P.B. nie prowadzi działalności w zakresie budownictwa, zajmuje się restrukturyzacją przedsiębiorstw, a mimo to podjęła współpracę z tym podmiotem, nie sprawdzając go w żadnej innej instytucji. Ponadto, brak wiedzy osób reprezentujących Spółkę jawną FK "A", kto był faktycznym podwykonawcą rzekomo podzleconych przez P.B. robót, chociażby w celu dochodzenia ewentualnych roszczeń reklamacyjnych, również potwierdza, iż prace budowlane nie zostały wykonane przez podwykonawców P.B., a strona była tego w pełni świadoma.

Organ wskazał też, że postępowanie kontrolne prowadzone wobec P.B. w zakresie podatku od towarów i usług za 2007 r. i 2008 r. zostało zakończone decyzjami, w których zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, na których jako wystawca figuruje Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe "C" Sp. z o.o. P.B. określono podatek od towarów i usług do zapłaty w wysokości podatku należnego wynikającego z wystawionych przez niego nierzetelnych faktur sprzedaży (w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy VAT) na rzecz 25 podmiotów w 2007 r. oraz 31 podmiotów w 2008 r., w tym dla Spółki FK "A" Sp.j. Decyzje te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej we W.. Co więcej wyrokiem z 22 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 286/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalił skargę P.B. na decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r., natomiast w przedmiocie zobowiązania z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. - skargę odrzucił.

Podobnie w zakresie zobowiązania spółki FK "A" w podatku od towarów i usług za: wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007 r. postępowanie zostało zakończone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z V.S. r. nr V.S., w której zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w 2007 r., wystawionych przez "B". Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. w dniu [...] r. ([...]), wyrokiem z 2 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1036/14 Sąd oddalił skargę Spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona działając przez pełnomocnika wniosła o uchylenie decyzji w części utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., zarzucając naruszenie przepisów:

• art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 1 pkt 6 oraz art. 208 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w szczególności z powodu błędnego przyjęcia, iż doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

• art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 121 i art. 122 O.p. poprzez:

- dokonanie sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym ustaleń, które oparte zostały na protokołach zeznań T.S.w innych sprawach, mimo ich sprzeczności z zeznaniami złożonymi w toku niniejszego postępowania,

- sugerowanie, iż podatnik mógł sam nielegalnie zatrudniać pracowników, mimo braku jakichkolwiek dowodów na taką okoliczność,

- błędne przyjęcie, że odliczenie podatku naliczonego w spornej kwocie nie było możliwe, w szczególności z powodu niewłaściwego ustalenia, iż skarżący miał wiedzę o nieprawidłowym sposobie działania P.B.,

• art. 188 w związku z art. 187 § 1 i art. 122 O.p., poprzez pominięcie wniosków dowodowych zgłoszonych w toku postępowania przez podatnika,

• art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT poprzez odmowę uznania prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez P.B..

Uzasadniając zarzuty skargi strona wskazała, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, gdyż art. 70 § 1 pkt 6 O.p. nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie mogło wywołać pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z 2 grudnia 2013 r. Na poparcie swojej tezy pełnomocnik przytoczył szereg wyroków sądów administracyjnych, stwierdzając, że nie ma żadnej wiedzy czy w postępowaniu w sprawie karnej - skarbowej komukolwiek zostały przedstawione zarzuty.

W ocenie strony organy podatkowe oparły swoje ustalenia na dowodach z innych postępowań, interpretując dowody w sposób niewłaściwy i niekorzystny dla podatnika. Zdaniem strony - zeznania świadka są pomijane lub interpretowane "zgodnie z przyjętym a priori przez organy podatkowe założeniem". Przykładem są zeznania T.S. te złożone w innych sprawach zostały przyjęte, natomiast zeznania złożone w niniejszym postępowaniu zostały pominięte. Strona podniosła, że świadek zeznał, iż nie ma żadnej wiedzy na temat analogicznej współpracy FK "A" z P.B., oraz, że nie brał udziału i nie może potwierdzić nielegalnych działań skarżącego z P.B., a także nie pośredniczył w przekazywaniu środków finansowych. T.S. nie wymienił też FK "A" w grupie 15 podmiotów, które P.B. wskazywał jako odbiorców "pustych" faktur. Zeznania te potwierdzają, że T.S. nie uczestniczył w obrocie pustymi fakturami między FK "A" a P.B.

Według pełnomocnika organy obu instancji pominęły dowody potwierdzające, że P.B.realizował roboty budowlane, które objęte były zakwestionowanymi fakturami, takie jak:

1) roboty budowlane, które były opisane w zleceniach lub umowach dotyczących wykonania robót na poszczególnych obiektach,

2) pracownicy realizujący umowę w imieniu P.B. byli obecni w trakcie realizacji robót, co potwierdziły wyjaśnienia A.K. i A.K.z 29 maja 2012 r. oraz zeznania T.S. z 8 maja 2013 r. i 25 września 2013 r.,

3) odbiory robót potwierdzone zostały stosownymi protokołami, a na ich podstawie wystawione były faktury i dokonywane były płatności,

4) dokonywanie czynności odbioru potwierdzają wyjaśnienia A.K..

Pomimo wskazanych przez pełnomocnika dowodów uznano, że roboty budowlane nie zostały faktycznie wykonane wywodząc wnioski z okoliczności wskazujących na pozorność działań spółki C sp. z o.o., będącej podwykonawcą firmy P.B. i innych kontrahentów. Okoliczność pozornego działania podmiotu C sp. z o.o., może obciążać wyłącznie przedsiębiorcę korzystającego z usług takiego podmiotu. Brak jest podstaw do automatycznego wyciągania konsekwencji wobec kolejnych kontrahentów i do wnioskowania o fikcyjności świadczeń na zasadzie analogii.

Zdaniem pełnomocnika chybione są twierdzenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, które w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w K. podzielił. Zarzut ten dotyczy twierdzeń organu pierwszej instancji, że:

• inni podwykonawcy świadczyli usługi bardziej specjalistyczne, powinni więc otrzymywać wyższe wynagrodzenie niż P.B..

Wynagrodzenie należne danemu wykonawcy zależy przede wszystkim od ilości prac, a dopiero później od stawki za dane roboty. Prace wykonywane przez P.B. były niezwykle czasochłonne - dotyczyły ciągów wentylacyjnych o znacznej długości i wymagały przebijania się przez ściany, czy podwieszania kanałów wentylacyjnych o gabarytach nawet do 1600 mm. Dla porównania J.S. wykonywał instalacje wod-kan lub gazowe, gdzie przekroje rur były zdecydowanie mniejsze i mniejszy był zakres robót;

• P.B. nie mógł wykonywać swoich obowiązków, w szczególności koordynować prowadzonych robót, ponieważ A.P. sporadycznie widywał go na budowach.

Obecność A.K. na budowach związana była z zajmowanym przez niego stanowiskiem Dyrektora Technicznego i polegała przede wszystkim na rozwiązywaniu problemów technicznych, jakie ewentualnie mogły się ujawnić na budowach. Za kontakty z podwykonawcami odpowiadał A.K.i to on odbierał wykonane przez nich prace;

• odnośnie postanowień umownych, zgodnie z którymi "A" nie mogła korzystać z pomocy podwykonawców lub mogła, ale za zgodą lub po poinformowaniu zamawiającego (str. 87 i następne decyzji UKS). Postanowienia te zostały wprowadzone w celu ograniczenia odpowiedzialności generalnego wykonawcy za zapłatę wynagrodzenia należnego podwykonawcom. Z tego powodu nie uzyskiwano zgody ani nie informowano zamawiającego o podwykonawcach. W ten sposób zamawiający nie odpowiadał solidarnie za zapłatę wynagrodzenia, zgodnie z Kodeksem cywilnym;

• okoliczność, że umowy (zlecenia) pomiędzy Spółką a P.B. bywały podpisywane w innych datach niż określone w ich treści. Nie ma to wpływu na ważność zawartych umów. Skoro strony doszły do porozumienia co do warunków umowy i przystąpiły do realizacji swoich obowiązków, to w sposób dorozumiany (poprzez czynności faktyczne) zawarły umowę. Spisanie umowy w terminie późniejszym nie uzasadnia kwestionowania ważności kontraktu.

Pełnomocnik podkreślił, że okoliczność o wysłaniu maila przez T.S. do P.B. w odniesieniu do faktury wystawionej dla "A" można tłumaczyć jako "przysługę koleżeńską".

Potwierdzeniem, w ocenie pełnomocnika, stanowiska, iż organy opierały swoje ustalenia na domniemaniach jest przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., że "prawdopodobną wydaje się teza, że sama spółka zatrudniała część pracowników nielegalnie", w sytuacji gdy żadne dowody nie potwierdzają tej tezy.

Skarżący podniósł także, iż w toku postępowania zgłaszał wnioski dowodowe o dokonanie oględzin miejsc prowadzenia robót przez P.B.. Błędne ustalenia faktyczne organów podatkowych biorą się między innymi z faktu, że organy podatkowe pomijając wnioski dowodowe nie posiadają pełnej wiedzy co do zakresu robót.

Skarżący zaprzeczył twierdzeniom organów, iż był świadomy, że faktury wystawione przez P.B. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podobnie jak tego, że wspólnicy działali celowo, by uzyskać korzyści podatkowe. Prace wykonywane przez pracowników P.B. były faktycznie realizowane, a A.K.i A.P. brali udział w ich odbiorach.

Zdaniem pełnomocnika, w kontekście wyroków 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben kfl oraz Peter David, a także z 6 września 2012 r. C-324/11 Gabor Toth nie ma uzasadnionych podstaw twierdzenie, że czynności stanowiące podstawę wystawienia faktur przez P.B. nie zostały dokonane oraz, że podatnik jako odbiorca tych faktur wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje wiążą się z przestępstwem lub stanowią nadużycie.

Pełnomocnik zarzucił też pominięcie licznych wniosków dowodowych, zgłaszanych przez podatnika w piśmie z 23 marca 2015 r. i z 2 września 2015 r., w tym zarzucił, że wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań G.S. i G.K.na okoliczność współpracy podatnika z P.B. i ewentualnej wiedzy podatnika o niewłaściwym sposobie prowadzenia działalności przez P.B. nie został formalnie oddalony przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Tym samym, w jego ocenie, nienależycie zostało przeprowadzone postępowanie dowodowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 7 czerwca 2016 r. pełnomocnicy stron wnosili i wywodzili jak w skardze i w odpowiedzi na skargę. Sąd postanowił dopuścić dowód w postaci pisemnego oświadczenia podpisanego przez P.B. z 30 marca 2016 r., w którym zaprzecza, że jego współpraca ze skarżącą Spółką miała charakter pozorny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej dalej jako p.p.s.a.).

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są jako pozbawione racji całkowicie chybione.

Zauważyć należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych w latach 2008-2011, przez firmę P.B., które w ocenie organów nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. A zatem rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywisty obrót pomiędzy kontrahentami jak wywodzi skarżący, czy też nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności, jak twierdzi organ podatkowy, a jeśli tak czy podatnik miał świadomość uczestniczenia w fikcyjnych transakcjach.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo uznały, iż sporne faktury wystawione przez "B"(od lutego 2008 r. ""B"" P.B.) z siedzibą we W. nie dokumentowały czynności faktycznie dokonanych przez podmiot w nich wymieniony, jako wystawca faktur i zarazem wykonawca usług budowlanych na rzecz skarżącej Spółki.

W pierwszej kolejności należy rozważyć najdalej idący zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Uznanie bowiem, że uległy one przedawnieniu w konsekwencji oznaczałoby niemożność orzekania przez organy podatkowe w sprawie.

W myśl art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2013 r.) bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 (Dz.U. z 2012 r. poz. 848) przepis ten uznany został za niezgodny z art. 2 Konstytucji RP, ale tylko w takim zakresie, w jakim prowadzi do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy podatnik nie został poinformowany, najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., o wszczęciu postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Ustawodawca dostosował się do zaleceń TK dodając art. 70c, w którym wskazał, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.. Zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z .z 2 grudnia 2013 r. (k.60, t. II) informujące FK "A" Sp.j., że wskutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego, zgodnie z przepisem art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z dniem 19 listopada 2013 r. uległ zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2008 r. do grudnia 2011 r., doręczone zostało Spółce 3 grudnia 2013 r., zatem przed upływem okresu przedawnienia.

Słusznie wskazał organ, że z brzmienia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika, iż zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania, a przedstawienie zarzutów określonej osobie (ad personam). Nie było zatem podstaw do uwzględnienia wniosku strony o dopuszczenie dowodów z dokumentów dotyczących postępowania kamo - skarbowego, celem potwierdzenia czy w tym postępowaniu zostały postawione zarzuty jakimkolwiek osobom.

Słusznie też wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że przywołane przez pełnomocnika w skardze wyroki sądów administracyjnych zapadły w odmiennym stanie faktycznym.

Zauważyć zresztą przyjdzie, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntował się w zasadzie jednolity pogląd, zgodnie z którym warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, a zatem nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnego skarbowego przeciwko osobie (por. wyrok WSA w Warszawie z 25 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1293/09, Lex nr 588173; wyrok WSA w Bydgoszczy z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 373/09, Lex nr 549500; wyrok WSA w Łodzi z 18 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 953/09, Lex nr 580627; wyrok WSA w Gliwicach z 1 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 492/09, Lex nr 591459; wyrok WSA w Krakowie z 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 960/10, Lex nr 673333, wyrok NSA z 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 1111/09, Lex nr 744658).

W wyroku z 29 września 2010 r., sygn. akt I GSK 1116/09( Lex nr 1116/09), NSA stwierdził, że: "Literalne brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wskazuje, iż zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Nie jest natomiast takim zdarzeniem przedstawienie zarzutów określonej osobie (ad personam)."

Sąd w składzie orzekającym pogląd ten podziela.

Skoro zatem przedawnienie zobowiązań nie nastąpiło, to organ podatkowy mógł je w zaskarżonej decyzji określić. Skarżąca nie wykazała bowiem skutecznie aby zobowiązania te wygasły na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 O.p.

W uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej oraz drugoinstancyjnej organy jako podstawę rozstrzygnięcia wskazały m.in. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

Przechodząc zatem do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

a) z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, według art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a ustawy VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., zwaną Dyrektywą 2006/112) prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Przepis art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112 stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Stosownie do art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112 w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki:

a) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240.

Ponadto zgodnie z art. 220 ust. 1 pkt 1 Dyrektywy 2006/112:

1. Każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, albo w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, w m.in. przypadku: dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z kolei, na tle powołanych wyżej krajowych przepisów ustawy VAT, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (zob. w szczególności pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, dostępne na http://eur-lex.europa.eu).

W wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid TSUE orzekł, że:

1/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

2/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Wskazać także należy, że przed odpowiedzią na pierwsze pytanie Trybunał ustalił okoliczności faktyczne sprawy warunkujące jej udzielenie, a mianowicie, że w danej sprawie: po pierwsze, transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, a po drugie faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami Dyrektywy 2006/112. W związku z tym stwierdził, że określone w dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione (pkt 44). Dopiero po tych ustaleniach, powołując się na wcześniejsze swoje orzecznictwo, wskazał między innymi na to, że:

- podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, ale z powodu tego, że jest to wyjątek od zasady, to organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (pkt 45 i 49),

- podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (pkt 46),

- wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby bowiem poza zakres niezbędny do ochrony interesów skarbu państwa (pkt 48).

W zakresie odpowiedzi na drugie pytanie Trybunał poczynił te same założenia (pkt 52), ale zaakcentował obowiązek podjęcia pewnych działań już od strony podatnika korzystającego z odliczenia. Zauważył, że dopiero, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku od towarów i usług, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego i że zależy to od okoliczności danej sprawy (pkt 53 i 59). Wymagania takie nie są sprzeczne z prawem wspólnotowym (pkt 54). Uznał też, że możliwość nakładania przez państwa dodatkowych obowiązków w celu właściwego poboru podatku i zapobiegania przestępczości, o której mowa w art. 273 Dyrektywy 2006/112, nie może naruszać obowiązków określonych w rozdziale 3 "Fakturowanie" tytułu XI "Obowiązki podatników i niektórych osób nie będących podatnikami" (pkt 56).

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że organy prawidłowo ustaliły, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur. Ustaleń tych organy dokonały w wyniku prawidłowo i szeroko przeprowadzonego postępowania dowodowego.

Badając to postępowanie Sąd nie doszukał się naruszenia przepisów prawa procesowego. W tym zakresie poddał ocenie działania organów nie tylko ze względu na naruszenia prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ale też dające podstawę do wznowienia postępowania oraz do stwierdzenia nieważności decyzji.

W toku całego postępowania organy umożliwiły stronie korzystanie z prawa udziału w nim poprzez zawiadomienia o prowadzonych czynnościach i możliwości wypowiedzi w zakresie zebranego materiału w trybie art. 200 O.p.

W celu wyjaśnienia spornych okoliczności związanych z wykonaniem usług budowlanych przez firmy P.B. w latach 2008-2011 na rzecz skarżącej organ zebrał bardzo obszerny materiał dowodowy wyszczególniony i omówiony w liczącej 102 strony decyzji.

Nieracjonalne i niewiarygodne jest założenie, że skarżąca Spółka zlecała P.B. wykonanie specjalistycznych robót budowlanych o niebagatelnej wartości, bez sprawdzenia tego kontrahenta jak również podmiotu (podwykonawcy), którym miał się posłużyć.

Niesporne jest przy tym, że P.B. nie dysponował możliwościami i zapleczem potrzebnymi do wykonania robót budowlanych na rzecz skarżącej własnymi siłami. Miał korzystać z dalszych podwykonawców tj. firm P.H.U. "U" Sp. z o.o. z siedzibą w K.,"W" Ltd z siedzibą w N. Cypr, "E" Sp. z o.o. w W., "F" Sp. z o.o. w W., "G" Sp. z o.o. w K.

Na str. 33 do 48 zaskarżonej decyzji organ przedstawił ustalenia co do braku działalności gospodarczej podwykonawców. Ustalenia organu w tym zakresie nie pozostawiają wątpliwości, że wskazane firmy w rzeczywistości nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej i faktury przez nie wystawiane były fikcyjne. Organy podatkowe także i w tym zakresie wyczerpująco zebrały materiał dowodowy i ustaliły, że ww. Spółki nie mogły świadczyć usług, które z tych faktur wynikały i nie mogły być też ich faktycznym wystawcą. Ani firma P.B. ani jego podwykonawcy nie miały żadnego zaplecza osobowego, sprzętowego czy materiałowego koniecznego dla prowadzenia robót budowlanych.

W tym miejscu wskazać trzeba, że ustalenia organów wobec P.B. w zakresie podatku od towarów i usług za 2007 r. i 2008 r. zostały ujęte w decyzjach, w których zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, na których jako wystawca figuruje Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe "C" Sp. z o.o. P.B. określono podatek od towarów i usług do zapłaty w wysokości podatku należnego wynikającego z wystawionych przez niego nierzetelnych faktur sprzedaży (w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy VAT) na rzecz 25 podmiotów w 2007 r. oraz 31 podmiotów w 2008 r., w tym dla Spółki FK "A" Sp.j. Decyzje te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej we W., a wyrokiem z 22 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 286/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalił skargę P.B. na decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r., natomiast w przedmiocie zobowiązania z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. - skargę odrzucił. Zatem w zakresie podatku VAT za 2008 r. decyzje stały się ostateczne.

W tym stanie rzeczy pisemne oświadczenie złożone przez P.B. i przedstawione na rozprawie Sąd uznał za niewiarygodne.

Wskazać też przyjdzie, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. decyzją z [...] r. nr [...], zakwestionował FK "A" w podatku od towarów i usług za: wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007 r. prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w 2007 r., wystawionych przez "B". Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z 30 maja 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne a wyrokiem z 2 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1036/14 Sąd oddalił skargę Spółki.

Organ podatkowy z drobiazgową dokładnością przeanalizował każdą zakwestionowaną transakcję czemu dał wyraz w obszernym uzasadnieniu decyzji. Sporządził tabelaryczne zestawienia faktur z zestawieniem zleceń i protokołów odbiorów robót wykonywanych przez P.B. na rzecz skarżącej Spółki, tabelę obrazującą ilość zleceń i okresy ich realizacji przez P.B. na rzecz innych podmiotów w różnych miejscowościach i z tych zestawień wysnuł słuszny wniosek, że P.B.nie mógł wykonać wskazanych robót i wystawiał puste faktury kosztowe.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w przywołanym już wyroku tut. Sądu z 2 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1036/14, że skoro wystawca zakwestionowanych faktur P.B.i jego rzekomi podwykonawcy faktycznie nie wykonali robót budowlanych, a jedynie miał miejsce obrót papierami tj. fakturami i innymi dokumentami sporządzonymi na użytek sprawy, organy zwolnione były z konieczności ustalenia czy skarżąca Spółka miała świadomość uczestniczenia w nielegalnych transakcjach, w których sama była ostatnim ogniwem jako odbiorca pustych faktur wystawionych przez P.B..

Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń i zarzutów. Tak, więc Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Wynika z niego, że skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur albowiem nie dokumentowały one rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie i przekonująco zaprezentował swoje stanowisko.

Organ podatkowy w ocenie Sądu prawidłowo stwierdził, że wnioski dowodowe zmierzające do wykazania, że roboty zostały faktycznie wykonane nie zasługują na uwzględnienie, bowiem tego faktu organ nie kwestionował. Z uzasadnieniem postanowienia z 9 września 2015 r. o odmowie przeprowadzenia dowodów Sąd orzekający w niniejszej sprawie się zgadza.

Wbrew zarzutom skarżącej Spółki zeznania T.S. jedynie uzupełniały, a nie wyczerpywały zebrane dowody. Organy podatkowe na str. 45 do 48 zaskarżonej decyzji szeroko zacytowały złożone przez T.S. zeznania, przeanalizowały je i wskazały, że świadek "zamawiał" u P.B. faktury dla innych niż skarżąca kontrahentów. Tym niemniej stwierdziły, że świadek przedstawił mechanizm funkcjonowania P.B. w wystawianiu pustych faktur wobec innych firm i mechanizm ten funkcjonował także w odniesieniu do skarżącej Spółki czego dowody zostały zgromadzone w niniejszym postępowaniu.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Natomiast według art. 180 § 1 tej ustawy, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 O.p.).

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organy administracji nie naruszyły przepisów prawa procesowego w zakresie postępowania dowodowego, ponieważ działały na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 tej ustawy. W toku postępowania podatkowego podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jej załatwienia między innymi poprzez wykorzystanie dowodów zebranych w postępowaniu karnym, w tym dowodów z zeznań świadków. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.).

Zaakcentować należy, że organy podatkowe oparły swoje ustalenia na bardzo obszernym materiale dowodowym, w którym zebrane dowody tworzą spójną i wzajemnie się uzupełniającą całość.

Wobec powyższego słusznie uznał organ, że strona skarżąca nie wykazała, że sporne faktury dokumentowały czynności faktycznie dokonane.

Bezzasadne są również pozostałe zarzuty skargi, ponieważ organy administracji działały na podstawie i w granicach przepisów prawa.

Organy prawidłowo zinterpretowały zeznania świadków w oparciu o zasady logiki. Świadczą o tym obszerne uzasadnienia decyzji zarówno organu pierwszej jak i drugiej instancji, w których organy nie tylko powołały zeznania świadków, ale również je omówiły i odniosły się do rozbieżności w tych zeznaniach. Także prawidłowo oceniły zebrany materiał dowodowy, korzystając z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów.

W ocenie Sądu orzekającego w sprawie organ podatkowy prawidłowo uznał zatem, że transakcje te w rzeczywistości nie miały miejsca. Organy podatkowe w przypadku stwierdzenia, że wystawiona faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane w ramach prawidłowo funkcjonującego prawnie obrotu gospodarczego, mogą zakwestionować – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - odliczenie podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które zostały prawidłowo powołane, zinterpretowane i zastosowane.

W rozpoznawanej sprawie jak wykazały to organy podatkowe trudno uznać, że skarżący postępował racjonalnie z kontrahentem w zakwestionowanych transakcjach.

Odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi wskazać przyjdzie, że słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że bezpodstawne jest twierdzenie, że w toku postępowania nie odniesiono się (nie odrzucono formalnie) wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań G.S. i G.K. na okoliczność współpracy podatnika z P.B. i ewentualnej wiedzy podatnika o niewłaściwym sposobie prowadzenia działalności przez P.B.. Słusznie wskazał organ, że pełnomocnik skarżącej Spółki składał wnioski dowodowe w pismach z dnia: 10 lutego 2015 r. (k. 93, t. VIII – str. 5-6), 23 marca 2015 r. (k. 98, t. VIII), 1 czerwca 2015 r. (odwołanie) i 2 września 2015 r.(k. 6 akt odwoławczych), przy czym w każdym kolejnym wniosku powoływał się na treść wcześniejszych pism zawierających wnioski dowodowe. W żadnym piśmie nie został sformułowany wniosek o przytoczonej przez pełnomocnika treści.

Odnosząc się do zarzutu skargi sugerowania przez organ, że podatnik mógł sam zatrudniać nielegalnie pracowników mimo braku jakichkolwiek dowodów, stwierdzić przyjdzie, że zarzut ten nie ma znaczenia w sprawie albowiem organy podatkowe nie udowodniły tego faktu stronie, ani nie wywiodły z tego żadnych skutków prawnych.

Okoliczności potwierdzające wykonanie przez P.B. robót na rzecz Spółki, na które wskazuje w skardze strona nie znajdują uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym. Jeszcze raz podkreślić trzeba, że do wszystkich przedstawionych dowodów organ szeroko się odniósł w zaskarżonej decyzji na str. 87 do 95 i przedstawił swoje kontrargumenty oparte na zgromadzonym materiale dowodowym i ocenił je zgodnie z zasadami logiki i racjonalnego rozumowania. Ocenę tę Sąd podziela.

Konkludując, Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od skarżącego nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów.

W tym stanie sprawy uznać należało, iż wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną.

Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.