Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 448/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
659
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 139 §1, art.121 § 1, art.122, art.125
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 174 pkt 2, art. 149 § 1a  w zw. z art. 149 § 1 pkt 3 w zw. z art. 3 § 2 pkt 8, art. 133 § 1, art. 3 § 2 pkt 8
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta Miasta S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 stycznia 2022 r. sygn. akt I SAB/Gl 10/21 w sprawie ze skargi T.D. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Prezydenta Miasta S. w przedmiocie przewlekłości postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 lutego 2021 r., sygn. akt III FSK 2420/21 po rozpoznaniu skargi kasacyjnej T.D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 marca 2020 r. sygn. akt I SAB/Gl 33/19 w sprawie ze skargi T.D. na prowadzenie postępowania przez Prezydenta Miasta S. w przedmiocie przewlekłości postępowania w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądził od Prezydenta Miasta S. na rzecz T.D. kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 17 stycznia 2022 r. sygn. akt I SAB/Gl 10/21 stwierdził, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania; stwierdził, że przewlekłość postępowania miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa; w pozostałym zakresie skargę oddalił oraz zasądził od Prezydenta Miasta S. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Zdaniem Sądu przewlekłe działanie organu nastąpiło z rażącym naruszeniem prawa albowiem organ w sprawie dotyczącej roku podatkowego 2013, zaniechał podejmowania jakichkolwiek czynności, przez okres ponad roku. Sprawa ta była o nieskomplikowanym charakterze, w której nie zachodziła potrzeba podejmowania złożonych czynności, czy też przeprowadzania postępowania dowodowego o znaczącym zakresie, który spowodowałby wydłużenie tego postępowania. Poza sporem pozostaje, że organ nie wystosował ani jednego pisma do strony informujące o nowym terminie załatwienia sprawy, w tych okolicznościach naruszenie przepisu art. 139 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, dalej jako: "O.p.") ma charakter oczywisty i niezaprzeczalny. W opinii Sądu okoliczności rozpoznawanej sprawy nie wskazują na konieczność dyscyplinowania organu przez wymierzenie grzywny, czy też przyznanie skarżącemu sumy pieniężnej. Przewlekłe prowadzenie postępowania, choć oczywiste i mające cechy rażącego naruszenia prawa, nie wskazywało na celowe unikanie podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ. Zaskarżając wyrok w zakresie pkt 2 zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022r. poz.329, dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 149 § 1a p.p.s.a. w zw. z art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. i art. 133 § 1 p.p.s.a. przez nieuzasadnione stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy, że bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, gdy tymczasem na podstawie kontroli dokumentów w aktach sprawy, wyjaśnień organu zawartych w odpowiedzi na skargę, przebiegu postępowania a także jego efektów Sąd powinien był stwierdzić, że przewlekłość postępowania nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa - co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do wydania błędnego rozstrzygnięcia w pkt 2 wyroku;

2) art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. w zw. art.121 § 1, art.122, art.125 O.p.

przez błędne ustalenie stanu faktycznego w wyniku kontroli działalności organu i orzeczenie, że przewlekłość postępowania prowadzonego przez organ z wniosku T.D. miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, podczas gdy terminy załatwienia sprawy wynikły z okoliczności obiektywnych, niezależnych od organu i nie nosiła znamion celowego unikania podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, ani też lekceważenia strony przez organ, ale były spowodowane działaniem wyłącznie w interesie strony i dążeniem do pozytywnego rozpatrzenia jego wniosku i osiągnięcia celu złożonego przez stronę wniosku w jak najszerszym zakresie

oraz

przez przyjęcie przez Sąd jako decydującego dla dokonanej oceny postępowania wyłącznie kryterium szybkości postępowania z pominięciem wnikliwości badania sprawy i racjonalności działania organu uzasadnionych realizacją zasady pogłębiania zaufania do organów, które to elementy stanu faktycznego winny być przez Sąd analizowane łącznie,

przez zaakceptowanie działań organu w sprawach dotyczących lat podatkowych 2014 - 2017 i zakwestionowanie działania organu w odniesieniu do roku 2013, podczas gdy postępowanie w sprawie wniosku strony dotyczącego lat 2013 - 2017 było tożsame, a w odniesieniu do roku 2013 było obiektywnie obojętne albowiem z uwagi na upływ czasu do daty złożenia przez stronę wniosku, decyzja ustalająca zobowiązanie nie mogła być wzruszona w trybach nadzwyczajnych.

Organ podkreślił, że powyższe uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziły do błędnego stwierdzenia w pkt 2 wyroku rażącego naruszenia prawa przez organ. Wskazując na powyższe organ wniósł o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i stwierdzenie, że przewlekłość postępowania nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa ewentualnie na podstawie o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie. W piśmie z 9 listopada 2022 r., organ uzupełnił argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329, t.j.), dalej: "p.p.s.a." Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego została oddalona.

Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż organ zrzekł się rozprawy, a skarżący nie zażądał jej przeprowadzenia.

Analiza skargi kasacyjnej wskazuje na potrzebę przypomnienia, że obowiązek związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i podniesionymi w jej ramach zarzutami oznacza skorelowany z tymże obowiązek po stronie wnoszącego skargę kasacyjną precyzyjnego wskazywania regulacji prawnych, których naruszenia doszukuje się w działaniu sądu pierwszej instancji. Zarzut naruszenia określonych przepisów musi być postawiony wyraźnie, z wyszczególnieniem każdej jednostki redakcyjnej przytaczanej normy prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny przy braku wskazania naruszenia konkretnego przepisu nie może zgadywać na podstawie argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej intencji strony, zaś przy braku uzasadnienia konkretnego przepisu, nie może domniemywać, w jakim zakresie i dlaczego zdaniem strony doszło do naruszenia tego przepisu.

Przepisy - art. 149 § 1 pkt 1 oraz art. 149 § 1a p.p.s.a. wyznaczając kompetencje Sądu w fazie orzekania nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ muszą być powiązane z jego kompetencją do wydania w danej sprawie decyzji administracyjnej, postanowienia - zaskarżalnego do sądu administracyjnego, interpretacji czy innych aktów bądź podjęcia czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zarzut skargi kasacyjnej nie może się ograniczać do wskazania naruszenia art. 149 § 1 pkt 1 i § 1a p.p.s.a. bez powiązania ich z przepisami prawa przewidującymi możliwość podjęcia w określonej sprawie przez organ administracji czynności lub aktu (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2022 r., III OSK 5394/21).

W skardze kasacyjnej prócz przepisu kompetencyjnego (art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.) i wynikowego (art. 149 § 1a p.p.s.a. w zw. z art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a.) przywołano jako naruszone jedynie art. 121 § 1, art. 122, art. 125 O.p. Pojęcie kompetencji wiąże się nierozłącznie z określonym zespołem norm prawnych “wyznaczających sytuację, w których organ państwa w odpowiedni sposób zachowa się, przez co ulegnie w jakimś stopniu zmianie sytuacja prawna innych podmiotów tzn. organów państwa czy ludzi" (J. Trzciński, Pojęcie konstytucyjnego organu państwa... Ossolineum 1974, s. 75. Podobnie Z. Ziembiński, Kompetencja i norma kompetencyjna, “Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny" 1969, z. 4, s. 9). Dalej wskazać należy, że przepis art. 149 p.p.s.a. jest tzw. przepisem wynikowym, a warunkiem jego zastosowania w ramach kontroli instancyjnej jest spełnienie hipotezy w postaci (nie)stwierdzenia przez sąd naruszeń prawa przez organ administracji publicznej. Naruszenie tego rodzaju przepisu jest zawsze następstwem naruszenia innych norm prawnych, co oznacza, że zarzut naruszenia art. 149 p.p.s.a. nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Stąd też zarzut skargi kasacyjnej nie może się ograniczać do wskazania naruszenia ww. przepisów bez powiązania ich z przepisami prawa, na podstawie których można wykazać, że (w przypadku przewlekłości) organ podejmował czynności w określonym terminie. Autor skargi kasacyjnej w konstrukcji powyżej opisanego zarzutu, przywołał jedynie art. 121 § 1, art. 122 i 125 O.p.

Wymieniony art. 133 O.p. dotyczy obowiązku orzekania przez sąd administracyjny na podstawie "akt sprawy" i w ramach zarzutu art. 133 § 1 p.p.s.a. nie można skutecznie kwestionować dokonanej przez sąd oceny poprawności przyjętego stanu faktycznego i prawnego. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może służyć kwestionowaniu oceny materiału dowodowego, jak i ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego dokonanych przez sąd pierwszej instancji, z którą nie zgadza się skarżący. Naruszeniem obowiązku określonego w art. 133 § 1 p.p.s.a. będzie takie przeprowadzenie kontroli legalności działania organu, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd pierwszej instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w zaskarżonym akcie administracyjnym. Takich jednak argumentów nie przedstawiono.

Autor skargi kasacyjnej wskazuje na błędne ustalenie stanu faktycznego w wyniku kontroli działalności organu i orzeczenie, że przewlekłość postępowania prowadzonego przez organ z wniosku T.D. miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa, podczas gdy terminy załatwienia sprawy wynikły z okoliczności obiektywnych, niezależnych od organu i nie nosiła znamion celowego unikania podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, ani też lekceważenia strony przez organ, ale były spowodowane działaniem wyłącznie w interesie strony i dążeniem do pozytywnego rozpatrzenia jego wniosku i osiągnięcia celu złożonego przez stronę wniosku w jak najszerszym zakresie oraz przez przyjęcie przez Sąd jako decydującego dla dokonanej oceny postępowania wyłącznie kryterium szybkości postępowania z pominięciem wnikliwości badania sprawy i racjonalności działania organu uzasadnionych realizacją zasady pogłębiania zaufania do organów, które to elementy stanu faktycznego winny być przez Sąd analizowane łącznie.

Należy jednak mieć na względzie to, że Sąd pierwszej instancji dokonuje kontroli działania organu według jego obowiązku zastosowania art. 191 O.p., ustalenia wszystkich faktów i okoliczności, które są niezbędne dla załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), zebrania i rozpatrzenia dowodów w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzają one tezy organu czy twierdzenia podatnika (art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 O.p.). Zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, to zasada udzielania informacji została określona w ten sposób, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Z kolei zasada prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym jest taka, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). W art. 125 O.p. zawarto zasadę szybkości i prostoty postępowania podatkowego: organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, a sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie.

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie wskazanych przepisów prawa, skarżący nie wskazuje, jakie dowody, które znajdowały się w aktach sprawy pominięto oraz jakich okoliczności nie uwzględnił Sąd pierwszej instancji, rozpoznając sprawę. Jego argumentacja opiera się o brak zgody na ocenę materiału dowodowego, jakiej dokonał WSA. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę na to, że uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej nie może opierać się wyłącznie na zakwestionowaniu stanowiska Sądu pierwszej instancji bez odniesienia go do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ponadto, z racji związania wynikającego z art. 183 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest obowiązany ani uprawniony, aby samodzielnie precyzować, w jaki sposób Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy wskazane w zarzutach skargi kasacyjnej.

W zaskarżonym wyroku uznano, że organ nie załatwił sprawy w terminie. Wskazał na art. 21 § 1 pkt 2 O.p. i to, że zobowiązanie podatkowe powstało z dniem doręczenia podatnikowi decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania (tu: w podatku od nieruchomości za 2013 r.). Przyjął, że organ podatkowy (Prezydenta Miasta S.), ostateczną decyzją z 6 lutego 2013 r. (doręczoną 26 lutego 2013 r.), ustalił podatnikowi J.D. wymiar podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości 761 zł. SKO w decyzji z 14 listopada 2019 r., odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji Prezydenta Miasta, przyznało, że skarżący pismem z 28 listopada 2018 r. złożył wniosek o zwrot nadpłaty, m.in. za 2013 r., który organ potraktował jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji organu podatkowego I instancji z 6 lutego 2013 r. Stwierdzając jednocześnie, że został on złożony po upływie 5-letniego terminu określonego w art. 249 § 1 pkt 1 O.p. Kolegium wyjaśniło także, że skarżący nabył spadek po zmarłym ojcu J.D. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w S. z 12 grudnia 2018 r., sygn. [...]. Natomiast dopiero po wystosowanym przez skarżącego ponagleniu z 20 listopada 2019 r. oraz złożeniu skargi w niniejszej sprawie, organ wydał postanowienie z 10 grudnia 2019 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r. WSA uznał, że z przedstawionego stanu sprawy wynika, że organ podatkowy I instancji przekazał sprawę do Kolegium dopiero 16 czerwca 2019 r., a więc po upływie 6 miesięcy. Kolegium decyzjami z 10 września 2019 r. stwierdziło nieważność decyzji wymiarowych za lata 2014-2017, a dopiero po ponownym wniosku organu I instancji (z 30 października 2019 r.) wydało ww. decyzję z 14 listopada 2019 r. WSA stwierdził, że wprawdzie organ zainicjował wszczęcie postępowania w sprawie o stwierdzenia nieważności działając w interesie skarżącego, tym niemniej uczynił to z naruszeniem art. 139 § 1 O.p. Wniosek skarżącego dotyczył stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r., a ten został rozpoznany dopiero po wystosowanym przez skarżącego ponagleniu z 20 listopada 2019 r. oraz złożeniu skargi w niniejszej sprawie (postanowienie organu z 10 grudnia 2019 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r.).

Powyższe stanowisko wpisuje się w ocenę prawna, jaka została wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lutego 2021 r., III FSK 2420/2, gdzie przyznano rację skarżącemu, że, po pierwsze, przez złożenie dnia 29 listopada 2018 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za – między innymi – rok 2013, skarżący wszczął postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, a nie w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej oraz, po drugie, że jego wniosek organ podatkowy pierwszej instancji rozstrzygnął dopiero po ponad dwunastu miesiącach, wydając dnia 10 grudnia 2019 r. postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Ponadto organ ten nie zawiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie ani o przyczynach zwłoki oraz nowym terminie załatwienia sprawy. W rezultacie, biorąc pod uwagę terminy przewidziane w art. 139 § 1 O.p., co najmniej od dnia 29 stycznia 2019 r. pozostawał w zwłoce z załatwieniem sprawy. Jakkolwiek można przyjąć, że przewlekłość postępowania wynikała z chęci znalezienia drogi prawnej dla uwzględnienia wniosku skarżącego, który to wniosek w ocenie organu nie mógł być rozpatrzony po myśli skarżącego w trybie przez niego zainicjowanym, niemniej okoliczność ta może mieć znaczenie przy dokonywaniu oceny co do zaistnienia w sprawie przesłanki prowadzenia przewlekłego postępowania z rażącym naruszeniem prawa, nie powinna jednak rzutować na ocenę w zakresie samej przewlekłości prowadzenia postępowania. NSA stwierdził, że organ podatkowy naruszył art. 139 § 1 O.p. przez niezałatwienie sprawy w terminie przewidzianym w tym przepisie, a także art. 140 § 1 O.p. przez niezawiadamianie skarżącego o niezałatwieniu sprawy w tym terminie, przyczynach takiego stanu rzeczy oraz o nowym terminie (terminach) załatwienia sprawy, a wniosek skarżącego nie wykazywał braków wymagających usunięcia w trybie przewidzianym w art. 169 § 1 O.p., jako że ocena organu podatkowego o niemożności rozpatrywania wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku bez wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznie ustalającej jego wysokość, winna znaleźć odzwierciedlenie w stosownym rozstrzygnięciu tego organu, a nie w nakłanianiu strony do odmiennego sformułowania wniosku czy tez w nadawaniu jego treści odmiennego znaczenia.

NSA w wyroku z 4 lutego 2021 r. stwierdził, że wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej zamiast prowadzenia wszczętego wnioskiem skarżącego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, prowadzi do naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 O.p. i jest nietrafne o tyle, że jakkolwiek zgodnie z art. 165 § 1 i § 3 O.p. postępowanie na wniosek skarżącego zostało wszczęte z dniem doręczenie organowi podatkowemu żądania stwierdzenia nadpłaty, niemniej postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej może być także wszczęte z urzędu (art. 248 § 1 O.p.). NSA przyznał, że skarżący zasadnie wytknął nieuprawnione przekazanie jego wniosku innemu organowi podatkowemu, a to mimo nieziszczenia się przesłanek określonych w art. 170 § 1 O.p.

Obecnie dla porządku należy przypomnieć, że stosownie do art. 190 p.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Oznacza to, że Sąd pierwszej instancji tylko w wyjątkowych wypadkach może odstąpić od wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Pierwsza z tych sytuacji dotyczy zmiany stanu faktycznego. W judykaturze wskazuje się, że moc wiążąca wykładni NSA przestaje obowiązywać także w razie zmiany stanu prawnego. Oprócz dwóch powyższych sytuacji można odstąpić od zastosowania art. 190 p.p.s.a., z uwagi na podjęcie uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów, zawierającej stanowisko dotyczące wykładni prawa odmienne od wyrażonego w poprzednim wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, do którego to stanowiska zastosował się wojewódzki sąd administracyjny (por. wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., II GSK 1581/21). Określenie związanie wykładnią prawa oznacza, że WSA nie jest związany oceną co do stanu faktycznego sprawy (por.: R. Hauser. M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, C.H. Beck 2015, s.718).

W skardze kasacyjnej nie zakwestionowano przyjętych przez WSA okoliczności faktycznych. Organ nie wskazał, by w sprawie z wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2013 r. podjął inne działania, niż przyjął to WSA. Wymienia jedynie czynności podjęte w odrębnym postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczących innych lat podatkowych. Organ nie zarzuca Sądowi naruszenia art. 139 § 1 O.p. W takim wypadku za prawidłowe uznano stanowisko WSA, że postępowanie w sprawie stwierdzenie nadpłaty za 2013 r. prowadzono w sposób przewlekły. Organ nie zakwestionował też przyjętego przez Sąd pierwszej instancji oczywistego braku podejmowania jakichkolwiek czynności zmierzających do załatwienia sprawy. Zatem nie wykazując braku logiki czy niezgodności z zasadami doświadczenia życiowego tej oceny, nie podważył stanowiska, że brak podjęcia czynności w określonym terminie nastąpił z rażącym naruszeniem prawa. Rażące naruszenie prawa, o jakim mowa to stan, w którym bez żadnych wątpliwości i wahań w kontekście okoliczności danej sprawy można stwierdzić, że naruszono prawo w sposób oczywisty. W przypadku przekroczenia przez organ ustawowego terminu załatwienia sprawy, o tym, czy bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa nie decyduje tylko sam przedmiot sprawy, ale wszystkie okoliczności z tym związane, w tym także czas trwania bezczynności (por. wyroki NSA z 16 listopada 2022 r., III OSK 2528/21 czy z 15 listopada 2022 r., III OSK 6657/21). W przypadku przekroczenia przez organ ustawowego terminu załatwienia sprawy, o tym, czy bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa nie decyduje tylko sam przedmiot sprawy, ale wszystkie okoliczności z tym związane, w tym także czas trwania bezczynności (por. wyroki NSA z 28 września 2022 r., III OSK 2063/21 czy z 26 lipca 2022 r., III OSK 1406/21).

W zaskarżonym wyroku WSA wykazał stan, w którym bez żadnych wątpliwości i wahań w kontekście okoliczności danej sprawy można było stwierdzić, że naruszono prawo w sposób oczywisty. Przy czym Sąd wziął pod uwagę wszystkie okoliczności z tym związane, w tym także czas trwania bezczynności. Bez wpływu na jakość skargi kasacyjnej pozostaje pismo procesowe z 9 listopada 2022 r. Podstawy kasacyjne muszą być podane w skardze kasacyjnej w momencie wniesienia jej do Sądu, zaś braki w tym zakresie, jak i w zakresie pozostałych elementów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej mogą być uzupełnione jedynie w terminie przewidzianym do wniesienia tej skargi.

Mając powyższe na względzie oraz art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji o kosztach nie rozstrzygnięto ze względu na brak wniosku wymaganego przez art. 209 p.p.s.a.

Mirella Łent Jolanta Sokołowska Jacek Pruszyński