Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 598/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 61a § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1257
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 59 § 1 pkt 2 i art. 64c § 3
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 października 2018 r. sprawy ze skargi A S. A. w J. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1257; dalej: K.p.a.) oraz art. 17, art. 18, art. 23 § 4 oraz art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm. [obecnie Dz. U. z 2018 r., poz. 1314]; dalej: u.p.e.a. lub ustawa egzekucyjna) – po rozpatrzeniu zażalenia zobowiązanej A S.A. z siedzibą w J. (dalej także Spółka, skarżąca) na postanowienie Prezydenta Miasta J. z [...] r., nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania, uznające wniosek o umorzenie postępowania i uchylenie dokonanych w toku postępowania czynności za bezprzedmiotowy oraz uznające wniosek o zwrot kosztów egzekucyjnych wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi za bezzasadny – utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny.

Z akt sprawy wynika, że organ I instancji wydał decyzję z [...] r., w której określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...] zł., w tym zaległość podatkową w kwocie [...] zł. W tym samym dniu organ I instancji wydał postanowienie, którym nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. W dniu 18 grudnia 2015 r. do organu egzekucyjnego wpłynął tytuł wykonawczy dotyczący zaległości podatkowej Spółki. W tym samym dniu organ egzekucyjny wszczął egzekucje poprzez zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Zawiadomienie o zajęciu zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności (B S.A. w T.) także w dniu 18 grudnia 2015 r.

Zdaniem organu wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w dniu 18 grudnia 2015 r. Spółka w dniu 21 grudnia 2015 r. wpłaciła na rachunek bankowy organu całą kwotę zaległości podatkowej wynikającą z doręczonej decyzji wraz z należnymi oprocentowaniem tj. kwotę [...] zł oraz kwotę [...] zł w dniu 22 grudnia 2015 r. Zawiadomienie o zajęciu wraz z tytułem wykonawczym doręczono Spółce 22 grudnia 2015 r. Poprzez wpłaty dokonane przez Spółkę 21 i 22 grudnia 2015 r. oraz wpłatę przekazaną przez bank w dniu 29 grudnia 2015 r., zobowiązanie wynikające z tytułu wykonawczego wraz z kosztami egzekucyjnymi zostało zaspokojone. Organ egzekucyjny pismem z 5 stycznia 2016 r. uchylił zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego (zawiadomienie zostało doręczone do banku 11 stycznia 2016 r., do Spółki 8 stycznia 2016 r.). Tym samym postępowanie zostało zakończone.

Pismem z 29 grudnia 2015 r. strona złożyła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego, zawieszenie postępowania egzekucyjnego, uchylenie zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego oraz nieobciążania Spółki kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny [...] r. wydał postanowienie uznając zarzuty za bezzasadne. Na postanowienie to Spółka złożyła zażalenie do Kolegium, które postanowieniem z [...] r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Spółka złożyła skargę do tut. Sądu na ww. postanowienie.

Wyrokiem z 8 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 684/16 tut. Sąd oddalił skargę Spółki, wyrok jest nieprawomocny (uwaga Sądu).

Spółka wnioskiem z 24 lipca 2017 r. zwróciła się o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz zwrot kosztów egzekucyjnych. Z wniosku wynika, że w dniu [...] r. SKO wydało decyzję, mocą której uchylono decyzję organu I instancji, która była podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. SKO wskazało na liczne naruszenia przepisów prawa procesowego i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem Spółki, w tej sytuacji, przepis art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. obliguje organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego, zaś przepis art. 64c § 3 u.p.e.a. do zwrotu kosztów egzekucyjnych, gdyż prowadzona egzekucja była bezprawna. Powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zdaniem organu odwoławczego w badanej sprawie podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz przeprowadzenia egzekucji była decyzja organu I instancji której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Tak wszczęte i przeprowadzone postępowanie egzekucyjne może zakończyć się w dwojaki sposób. Po pierwsze zakończenie postępowania egzekucyjnego i samej egzekucji następuje faktycznie w przypadku, gdy zrealizowane środki egzekucyjne powodują wykonanie egzekwowanego obowiązku i jednocześnie nie zachodzą podstawy do podejmowania dalszych czynności w danym postępowaniu. Po drugie poprzez wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (a tym samym samej egzekucji) w przypadku wystąpienia okoliczności opisanych w art. 33 i art. 59 u.p.e.a. Skoro drugi z wymienionych przypadków nie miał miejsca, to oznacza to, że nie znajduje zastosowania przepis art. 60 u.p.e.a. i nie może dojść do zaistnienia skutków w przepisie tym opisanych tj. "uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych". Oznacza to, że środki egzekucyjne zastosowane w postępowaniu egzekucyjnym, które zakończyło się wyegzekwowaniem dochodzonego obowiązku bez jego umorzenia, nie zostają uchylone i nie mogą być uznane za niebyłe, nawet wtedy, gdy decyzja, która została w ten sposób i w tym trybie wykonana, została następnie, w toku instancji, wyeliminowana z obrotu prawnego. Ponadto Kolegium zauważyło, że do prowadzenia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego niezbędne jest, aby postępowanie to się toczyło, zaś jego zakończenie czyni bezprzedmiotowym żądanie jego umorzenie. Zatem organ I instancji słusznie wydał postanowienie na podstawie art. 61a § 1 K.p.a.

W zakresie żądania zwrotu kosztów postępowania egzekucyjnego organ powołał przepis art. 64 § 1 i § 8 u.p.e.a. i wyjaśnił, że w niniejszej sprawie decyzja podatkowa, na podstawie której został wystawiony tytuł wykonawczy obowiązywała, a należność była wymagalna od momentu wszczęcia postępowania egzekucyjnego aż do jego zakończenia. Wszczęcie i prowadzenie egzekucji miało wiec prawne umocowanie, pomimo późniejszego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy. Skoro w sprawie postępowanie egzekucyjne było wszczęte i prowadzone prawidłowo, to brak podstaw prawnych do zwrotu Spółce kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a.

W skardze Spółka domagała się uchylenia zarówno zaskarżonego postanowienia jak i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Postanowieniu organu II instancji zarzuciła naruszenie:

1) art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez odmowę zwrotu kosztów egzekucyjnych, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, pobranymi w związku z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym przez organ na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 18 grudnia 2015 r., w sytuacji w której decyzja Prezydenta Miasta J. z dnia [...]r., stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, a tym samym wszczęcia postępowania egzekucyjnego, została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzją SKO z dnia [...] r.;

2) art. 59 § 1 pkt 2, § 3 oraz § 4 u.p.e.a. w związku z art. 61a § 1 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego, w sytuacji w której decyzja Prezydenta Miasta J. z dnia [...] r., stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego z dnia 18 grudnia 2015 r., a tym samym wszczęcia postępowania egzekucyjnego, została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzją SKO z dnia [...] r.;

3) art. 60 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 61a § 1 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. - poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, co w konsekwencji skutkowało uniemożliwieniem uchylenia dokonanych w toku postępowania egzekucyjnego czynności egzekucyjnych.

Uzasadniając konieczność zwrotu kosztów egzekucyjnych Spółka powołała przepis art. 64c § 3 u.p.e.a. i wskazała, że w przypadku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie decyzji wymiarowej, która została następnie uznana za niezgodną z prawem i wyeliminowana z obrotu prawnego, postępowanie takie było niezgodne z prawem, a w rezultacie wszelkie wyegzekwowane koszty egzekucyjne podlegają zwrotowi na rzecz zobowiązanego. Powołała wyroki NSA: z 20 października 2017 r. II FSK 2672/15, z 10 listopada 2017 r. II FSK 2876/15, z 4 sierpnia 2017 r. II FSK 1798/15, z 3 sierpnia 2017 r. II FSK 1887/15 i z 25 maja 2017 r. II FSK 1178/15, a także analogiczne wyroki wydane w sprawach o sygn. akt: II FSK 2149/15, II FSK 3617/14, II FSK 53/14 i II FSK 3282/14.

Wskazując na zasadność rozpoznania wniosku Spółki o umorzenie postępowania egzekucyjnego podzieliła stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 15 września 2016 r., II FSK 2513/14, w którym Sąd dokonał rozróżnienia "postępowania egzekucyjnego" oraz "egzekucji administracyjnej". NSA uznał, że "zakończenie egzekucji, jako czynności faktycznej, części składowej, postępowania egzekucyjnego nie skutkuje automatycznie jego zakończeniem". Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 17 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 828/14 wykazując różnicę między egzekucją administracyjną a postępowaniem egzekucyjnym i to, że inny może być termin zakończenia egzekucji, a inny termin zakończenia postępowania egzekucyjnego.

W ocenie Spółki w wyniku wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej decyzji organu I instancji zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy egzekucyjnej, która obliguje organ do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na poparcie tego zarzutu powołano wyroki NSA z 24 listopada 2017r. II FSK 3257/15 i z 28 listopada 2017 r. II FSK 3228/15, a także wyroki zapadłe w sprawach: I GSK 571/14, II FSK 3282/14 i I SA/Lu 686/15.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało dotychczasową argumentację.

Rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie odmawiające skarżącej wszczęcia postępowania, a co za tym idzie uznano wniosek o umorzenie postępowania i uchylenie dokonanych w toku postępowania czynności za bezprzedmiotowy, a wniosek o zwrot kosztów egzekucyjnych wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi za bezzasadny.

Spór między stronami dotyczy dwóch kwestii. Po pierwsze, czy słusznie uznano, że nie istnieją podstawy do rozpoznania złożonego przez zobowiązaną wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, a także uchylenie dokonanych w toku tego postępowania czynności oraz czy istniały przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w tym przedmiocie na podstawie art. 61a § 1 K.p.a. Po drugie, czy zasadnie odmówiono skarżącej zwrotu poniesionych kosztów postępowania egzekucyjnego, których się domagała na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a., w sytuacji, w której przeprowadzono skutecznie egzekucję na podstawie decyzji podatkowej organu I instancji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności następnie wyeliminowanej z obrotu prawnego (po zakończeniu egzekucji).

W pierwszej kolejności należy jednak odnieść się do kwestii wydanego przez tut. Sąd nieprawomocnego wyroku z 8 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 684/16, którym oddalono skargę skarżącej na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. W sprawie zarzucono organowi egzekucyjnemu to, że nie tylko nie pozostawił Spółce możliwości dobrowolnego zrealizowania zobowiązania podatkowego przed wszczęciem postępowanie egzekucyjnego, lecz wręcz podejmował działania mające na celu uniemożliwienie Spółce dobrowolne wykonanie obowiązku. Sąd podzielił pogląd organu, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w dniu 18 grudnia 2015 r. tj. przed dokonaniem wpłaty przez Spółkę. Wszczęcie postępowania nastąpiło zatem wtedy, gdy kiedy obowiązek podatkowy był wymagalny. Zdaniem Sądu rozstrzygającego niniejszą sprawę wydanie wyroku w sprawie zarzutów wniesionych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tych samych tytułów wykonawczych (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) nie zamyka drogi do rozpoznania wniosku w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 oraz § 3 i § 4 u.p.e.a.). Są to dwa odrębne postępowania przewidziane w ramach postępowania egzekucyjnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 czerwca 2014 r., II FSK 1524/12; dostępny, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Pierwsza z sygnalizowanych kwestii (czy były podstawy do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w tym przedmiocie na podstawie art. 61a § 1 K.p.a.), wymaga ustalenia relacji między postępowaniem egzekucyjnym, a egzekucją administracyjną.

Zgodnie z art. 61a § 1 K.p.a. gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Postępowanie administracyjne wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu (art. 61 § 1 K.p.a.).

Natomiast zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

Dla rozstrzygnięcia sprawy, czy zakończenie egzekucji i wyegzekwowanie obowiązku objętego tytułem wykonawczym rodzi równoczesny skutek w postaci zakończenia postępowania egzekucyjnego, istotne będzie określenie wzajemnych relacji pomiędzy postępowaniem egzekucyjnym, a egzekucją administracyjną. Egzekucja jest czynnością o charakterze faktycznym, dokonywaną w postępowaniu egzekucyjnym. Jako taka odróżnia się od postępowania egzekucyjnego będącego procedurą administracyjną. Egzekucja jest składnikiem tej procedury. Należy zwrócić uwagę na to, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje wcześniej niż sama egzekucja, a zakończenie nie musi nastąpić wraz z zakończeniem egzekucji. Postępowanie egzekucyjne jest zatem pojęciem szerszym niż sama egzekucja. Egzekucja administracyjna, jako element postępowania egzekucyjnego, stanowi jego najważniejszą, istotną i zasadniczą część, ale nie jedyną. Niepodważalnie nie są to pojęcia tożsame. Tak jak wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje wcześniej niż sama egzekucja, tak i jego zakończenie nie musi nastąpić wraz z zakończeniem egzekucji. Nie można zatem stwierdzić, iż zakończenie egzekucji, jako czynności faktycznej, części składowej, postępowania egzekucyjnego skutkuje automatycznie jego zakończeniem (por. wyroki WSA: w Olsztynie z 22 maja 2014 r., I SA/Ol 353/14 oraz we Wrocławiu z 17 kwietnia 2015 r., III SA/Wr 828/14, a także wyrok NSA z 15 września 2018 r., II FSK 2513/14). Na odrębność tych dwóch pojęć wskazywał również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 5 czerwca 2008 r., I SA/Po 1453/07, który zauważył, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rozróżnia postępowanie egzekucyjne oraz egzekucję administracyjną. Administracyjne postępowanie egzekucyjne obejmuje, oprócz stosowania środków egzekucyjnych, także inne czynności procesowe, podejmowane przez podmioty inne niż organ egzekucyjny, np. przez wierzyciela. Egzekucja administracyjna oznacza zaś stosowanie przez powołane do tego organy egzekucyjne konkretnych środków przymusu służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych obowiązków o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym.

Problem związku pomiędzy egzekucją a postępowaniem egzekucyjnym był analizowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2009 r., II FSK 1462/08, w którym Sąd wyraził stanowisko, że w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym można wyróżnić trzy stadia: stadium poprzedzające wszczęcie egzekucji administracyjnej, stadium stosowania egzekucji oraz stadium następujące po przeprowadzeniu egzekucji, przy czym nie zawsze postępowanie egzekucyjne przebiega przez wszystkie wymienione stadia. Może ono bowiem zakończyć się na etapie poprzedzającym wszczęcie egzekucji albo też może przebiegać tylko przez dwa pierwsze stadia i zakończyć się wraz z zakończeniem egzekucji administracyjnej. Związek pomiędzy egzekucją i postępowaniem egzekucyjnym wyraża się w tym, że egzekucja odbywa się w ramach tego postępowania i nie może się odbyć inaczej niż w tym postępowaniu. Definiując postępowanie egzekucyjne NSA zauważył, iż jest to zorganizowany ciąg czynności procesowych podejmowanych przez organy egzekucyjne oraz inne podmioty w celu przymusowego wykonania obowiązków objętych egzekucją administracyjną. Egzekucja administracyjna i egzekucyjne postępowanie administracyjne to dwa odrębne terminy.

Powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że rozstrzygnięcia podjęte przez organ I i II instancji w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie były prawidłowe. Podstawą rozstrzygnięć organów było uznanie, że postępowanie egzekucyjne zostało zakończone, a w konsekwencji nie można umorzyć postępowania, które się nie toczy. Jak wykazano wyżej, czym innym jest egzekucja administracyjna, a czym innym postępowanie egzekucyjne. Inny jest również moment zakończenia samej egzekucji i inny może być moment zakończenia postępowania egzekucyjnego. Wskazano również, iż w niniejszej sprawie szeroko rozumiane postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone. Mając powyższe na względzie, nieprawidłowe było rozstrzygniecie złożonego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (art. 61a § 1).

W badanej sprawie bezspornie decyzja wymiarowa organu I instancji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności i która była podstawą prowadzenia egzekucji, została w dniu [...] r. uchylona decyzją organu II instancji.

Do przesłanek obligatoryjnych umorzenia postępowania egzekucyjnego wynikających z ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji należy zaliczyć zarówno przesłankę nieistnienia obowiązku (pkt 2), jak i niedopuszczalności egzekucji (pkt 7). Dokonując analizy ujętego w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. sformułowania "obowiązek nie istniał", należy zwrócić uwagę na to, iż ustawodawca, nawiązując do okoliczności nieistnienia obowiązku, użył tego zwrotu w czasie przeszłym. Nieistnienie obowiązku (także w przeszłości) może oznaczać, że obowiązek ten w ogóle nie powstał. Chodzi tu zatem także o taki przypadek, w którym uchylono decyzję nakładającą obowiązek. Przesłanka nieistnienia obowiązku może wystąpić zarówno przed wszczęciem, jak i już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego.

Sąd nie podzielając poglądu organów zwraca także uwagę na problem odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym. Zastosowanie w niniejszej sprawie przepisu art. 61a §1 K.p.a., w ocenie organów, umożliwiał art. 18 u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli przepisy ustawy (u.p.e.a.) nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Z treści art. 18 u.p.e.a. wynika, że przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym tylko w sprawach, które nie są uregulowane "inaczej" w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i stosuje się je "odpowiednio". "Odpowiednie" zastosowanie przepisów K.p.a. oznacza, że mogą być one stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. To selektywne zastosowanie przepisów K.p.a. polega na ich pełnym stosowaniu, stosowaniu z odpowiednimi modyfikacjami albo na niemożności ich zastosowania (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 9 października 2013 r., I SA/Go 354/13).

Zdaniem Sądu art. 59 u.p.e.a. reguluje kwestię umorzenia postępowania egzekucyjnego, wskazując obligatoryjne i fakultatywne jego przesłanki. Jeżeli w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wystąpią przeszkody o trwałym charakterze, uniemożliwiające dalsze prowadzenie postępowania, bądź powodujące, że jego dalsze prowadzenie jest niecelowe, następuje umorzenie postępowania egzekucyjnego. Może ono nastąpić w każdym stadium postępowania, gdyż przepis art. 59 nie wyznacza terminu do złożenia takiego wniosku. Żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego zobowiązany i wierzyciel mogą wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. Zatem podzielić należy stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim (I SA/Go 354/13), że rozpatrywanie żądania zobowiązanego o umorzenie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego nie jest odrębną od prowadzonego postępowania egzekucyjnego sprawą administracyjną, do rozstrzygnięcia której, w oparciu o przepis art. 18 u.p.e.a. stosuje się przepisy ogólnej procedury administracyjnej dotyczące wszczęcia postępowania (art. 61 K.p.a.) i odmowy jego wszczęcia (art. 61a K.p.a.), które nie mają tu odpowiedniego zastosowania. Skoro zobowiązany żądanie o umorzenie może wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, a zatem zbadania czy zaistniały wskazane w art. 59 u.p.e.a. przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego i wydania postanowienia o umorzeniu postępowania, bądź odmowie jego umorzenia.

Zwrócić także należy uwagę na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2018 r., sygn. akt I FPS 5/17, której teza brzmi: "Uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 201 ze zm.)". Uchwała i wydane na jej podstawie wyroki sądów administracyjnych dotyczyły wprawdzie innego problemu prawnego, tym niemniej dla badanej sprawy istotny jest skutek jaki wywołuje uchylenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (w tej sprawie w podatku od nieruchomości).

Przechodząc do drugiej spornej kwestii odwołać się trzeba do treści art. 64c § 3 u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela.

Organ egzekucyjny stanął na stanowisku, że warunkiem nieobciążania zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi jest, aby wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, a w niniejszej sprawie wszczęcie i prowadzenie egzekucji miało prawne umocowanie mimo późniejszego wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego.

Zastosowany w przepisie art. 64c § 3 u.p.e.a. zwrot: "jeżeli okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem" wskazuje na to, że do stwierdzenia powyższej okoliczności powinno dojść w innymi postępowaniu, niż to, którego przedmiotem jest sprawa kosztów egzekucyjnych. Należy odnotować, że powyższe zagadnienie w przeszłości było niejednolicie postrzegane w orzecznictwie, jednakże ostatecznie ukształtowała się linia orzecznicza zbieżna ze stanowiskiem wyrażanym przez skarżącą, reprezentowana m.in. w wyrokach Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2016 r., II FSK 3282/14; z 10 stycznia 2017 r., II FSK 3617/14 oraz z 4 sierpnia 2017 r., II FSK 1798/15. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanowisko to w całości podziela, dlatego też uzasadnione jest odwołanie się do argumentacji przedstawionej w tych wyrokach. Z brzmienia art. 64c § 3 u.p.e.a. wynika, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela, z zastrzeżeniem § 3a. Należy stwierdzić, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie decyzji wymiarowej, która została następnie uznana za niezgodną z prawem i wyeliminowana z obrotu prawnego, było niezgodne z prawem, aczkolwiek w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego istniała formalnoprawna podstawa jego wszczęcia w postaci decyzji wymiarowej. Jednak, decyzja ta ‒ w wyniku uchylenia jej przez organ odwoławczy ‒ została wyeliminowana z obrotu prawnego, a pobrana kwota podatku pozostała nienależnie pobraną kwotą podatku, zaś pobrane koszty egzekucyjne pozostały nienależnie pobranymi kosztami egzekucyjnymi.

Wobec tego należy przyznać rację skarżącej, że wszczęta i przeprowadzona egzekucja była niezgodna z prawem w rozumieniu art. 64c § 3 u.p.e.a. Skoro w przypadku niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji, mających często jedynie formalny charakter, istnieje wywodzony z art. 64c § 3 u.p.e.a. prawny nakaz nieobciążania zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi, to tym bardziej nakaz taki powinien istnieć w przypadku uznania za niezgodny z prawem aktu administracyjnego, gdyż tylko taka mogła być przyczyna uchylenia decyzji wymiarowej, w wykonaniu której prowadzona była egzekucja (por. także wyrok NSA z 27 kwietnia 2016 r., II FSK 527/14).

W ocenie Sądu za trafny na gruncie niniejszej sprawy należy uznać pogląd, że skutkami wadliwego, niezgodnego z prawem aktu administracyjnego nie może być obciążana zobowiązana. Zgodzić się więc należy ze stanowiskiem NSA zaprezentowanym w ww. wyroku z 4 sierpnia 2017 r., że wobec tego taki niezgodny z prawem akt administracyjny nie może powodować negatywnych dla podatnika konsekwencji prawnych. Taki sposób rozumowania przy interpretacji adekwatnych w tym przypadku przepisów, należy również odnieść do rozpoznawanej sprawy, w której obciążono skarżącą kosztami egzekucyjnymi wynikłymi z postępowania egzekucyjnego prowadzonego w wykonaniu i na podstawie decyzji wyeliminowanej następnie z obrotu prawnego. W przywołanych wyżej wyrokach podkreśla się także, że trafność takiego właśnie rozumowania wzmacnia linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego zapoczątkowana uchwałą składu 7 sędziów tego Sadu z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13 (np. wyroki: z 12 sierpnia 2015 r., II FSK 1641/13; z 29 stycznia 2016 r., II FSK 2676/13; z 4 marca 2016 r., II FSK 235/14). Wprawdzie uchwała ta, a także wydane w jej następstwie wyroki dotyczyły nieco odmiennego problemu prawnego – tj. wpływu uchylenia postanowienia nadającego decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, względnie uchylenia przez organ odwoławczy decyzji, której nadano taki rygor, bądź wadliwości tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzone było postępowanie egzekucyjne, na kwestię spowodowania skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 O.p., czyli na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, tym niemniej u podstaw tych orzeczeń legło analogiczne rozumowania, które winno pozostaje aktualne na gruncie problematyki rozstrzyganej w niniejszej sprawie. Sprowadza się ono do konkluzji, że skutkami wadliwego, niezgodnego z prawem aktu administracyjnego (decyzji, postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, tytułu wykonawczego) nie może być obciążany podatnik (zobowiązany). Oznacza to, że taki wadliwy akt administracyjny nie może powodować negatywnych dla podatnika konsekwencji prawnych. W świetle powyższych rozważań należy, zatem zgodzić się ze skarżącą, że w stanie niniejszej sprawy organ egzekucyjny odmawiając jej zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych naruszył przepis art. 64c § 3 u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200, art. 205 § 2 P.p.s.a. zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania, na które składają się: uiszczony wpis od skargi, opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie pełnomocnika.