Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1536/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną intepretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 6 i 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, 2 i 12-12c, art. 146a pkt 1 i2.
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 lipca 2015 r. sprawy ze skargi PH "B." s.c. E. B., R. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 31 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną.


UZASADNIENIE

Przedsiębiorstwo Handlowe "B" s.c. E B, R B złożyło 28 lipca 2014 r. wniosek, uzupełniony pismem z 28 października 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

Przedstawiając opis stanu faktycznego, spółka wskazała, że prowadzi działalność handlową polegającą na zakupie i sprzedaży oraz montażu mebli. W szczególności, realizuje także na rzecz klientów detalicznych świadczenia kompleksowe, polegające na zaprojektowaniu i dopasowaniu oraz montażu elementów meblowych w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (budynku mieszkalnego) trwałą zabudowę meblową kuchni. Takie usługi spółka wykonuje w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Komponenty (szafki, listwy, elementy metalowe, oświetlenie, itp.) poprzez ich konstrukcyjne połączenie ze sobą oraz ze ścianami lokalu (obiektu budowlanego) tworzą trwałą zabudowę, spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Taka trwała zabudowa może funkcjonować i spełniać swą rolę jedynie w tym konkretnym lokalu (obiekcie budowlanym). Spółka dokonuje także sprzedaży i montażu sprzętu AGD.

Ponadto, z uzupełnienia wniosku wynika, że dostarczane meble spółka projektuje nie tylko pod konkretne zamówienia klientów, ale przede wszystkim pod konkretne pomieszczenie w mieszkaniu lub budynku mieszkalnym, a zatem nie ma możliwości zamontowania danej zabudowy w innym pomieszczeniu. Zamówiony zestaw mebli dostosowany jest do istniejących w tym konkretnym pomieszczeniu przyłączy (instalacja wod.-kan., wentylacja, instalacja elektryczna, kominowa). Podwieszane sufity z płyt kartonowo-gipsowych kryją oświetlenie i instalację elektryczną, a roboty te związane są wyłącznie z tym konkretnym pomieszczeniem, w którym montowane są meble. Montaż szafek kuchennych polega na zespoleniu ich ze sobą na stałe za pomocą wkrętów meblowych, a ewentualna ich rozbiórka i demontaż powoduje trwałe ślady i uszkodzenia mebli, co skutkuje tym, że de facto takie meble tracą swą wartość rynkową. Montaż blatów roboczych polega na zespoleniu ich na stałe z szafkami dolnymi wkrętami oraz specjalnym klejem montażowym. Demontaż powoduje trwałe uszkodzenia blatów i szafek, wycina się ponadto otwór pod zlewozmywak w konkretnym miejscu w zależności od wyboru klienta oraz indywidualnego projektu sporządzonego na jego zamówienie. Po demontażu taki blat nie nadaje się do powtórnego montażu w innym pomieszczeniu. W szafkach górnych stosowane jest oświetlenie, pod które wycina się otwory pod zamówienie klienta i zgodnie z wymogami konkretnego pomieszczenia. Niektóre elementy oświetlenia podklejane są do szafek, a demontaż oświetlenia powoduje trwałe uszkodzenia szafek. Szafy wysokie do montażu lodówek i piekarnika montowane są na stałe i zespalane ze ścianą - jest to konieczne ze względu na bezpieczeństwo ich użytkowania (stabilność, duży ciężar montowanych urządzeń AGD). Ich demontaż powoduje trwałe uszkodzenia szafek i urządzeń. Szafki górne zespolone są na stałe z okapem i instalacją kominową budynku, dolne listwy czołowe mebli, listwy ozdobne wieńczące zestaw zamawiane i montowane (klejone) są pod konkretny wymiar mebli i po demontażu nie nadają się do wykorzystania w innym pomieszczeniu ze względu na powstałe uszkodzenia. Nawiercenia pod zawiasy są konkretnie ustalane "pod pomieszczenie" (lewa lub prawa strona). Okładziny z płyt meblowych lub szkła stosowane zamiast okładzin z glazury są klejone do tynków, a demontaż uszkadza i okładziny, i ścianę. Wszelkie nierówności ścian, kątów w pomieszczeniach kuchennych są niwelowane meblami (docinanie blatów szafek dolnych i górnych); po demontażu nie ma możliwości powtórnego ich wykorzystania.

Reasumując, spółka wskazała, że demontaż mebli wykonanych pod indywidualną zabudowę i ponowny ich montaż bez uszkodzeń jest praktycznie niemożliwy. Nie ma dwóch idealnie takich samych pomieszczeń, które posiadałyby taki sam układ przyłączy, wysokość, kąty, nierówności ścian, podłóg, itp. Trwała zabudowa wykonywana przez spółkę ma charakter indywidualny i jest nierozerwalnie związana z jednym pomieszczeniem, jego konkretnym niepowtarzalnym charakterem.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, spółka zadała pytanie: "Czy usługa świadczona na rzecz klienta detalicznego, polegająca na zaprojektowaniu, dopasowaniu i montażu elementów meblowych w sposób trwały, tak by stworzyły trwałą zabudowę meblową kuchni, w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, objęta jest obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%?".

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, spółka - kierując się treścią uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 2/13 - wskazała, że świadczone usługi kompleksowo związane z montażem szafek i mebli kuchennych do zabudowy stałej, na rzecz klientów detalicznych, wykonywane w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki 8%, jako usługi modernizacji obiektu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną z dnia 31 października 2014 r. nr [...], w której uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko, na wstępie organ przywołał brzmienie art. 2 pkt 6 i pkt 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 2 i ust. ust. 12-12c, art. 146a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2011.177.1054 ze zm.), dalej zwanej "u.p.t.u.", oraz § 7 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2013.247 ze zm.) oraz § 3 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U.2013.1719) i stwierdził, że opodatkowaniu stawką w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u., podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Z uwagi na okoliczność, że przepisy u.p.t.u. nie definiują wszystkich terminów wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., organ odwołał się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym (definicje ze słowników języka polskiego) oraz do treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 2/13 i wyjaśnił co należy rozumieć przez: "budowę", "przebudowę", "modernizację" oraz "remont" (w odróżnieniu od "montażu" i "instalowania").

Organ wyjaśnił także, że określając, czy do zabudowy meblowej w budynku/lokalu może mieć zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu. Przy czym, według organu, nie chodzi o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi, w rozumieniu techniki budowlanej, elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Przykładem takiej trwałej zabudowy meblowej może być zabudowa kuchenna wykonana z cegły klinkierowej zespolona zaprawą murarską ze ścianą i podłogą lokalu, gdzie demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została ona zamontowana. Innym przykładem trwałej zabudowy meblowej, stanowiącej modernizację budynku/lokalu, jest taka przy której wykorzystuje się dodatkowe materiały budowlane, takie jak cegły czy płyty kartonowo-gipsowe, gdzie demontaż zabudowy powodowałby zarówno uszkodzenie pomieszczenia i komponentów meblowych, jak i trwałe uszkodzenie tych dodatkowych materiałów budowlanych, bez których to materiałów nie istniałaby możliwość wykorzystania tej zabudowy meblowej w innym miejscu.

W tej sytuacji, organ uznał, że przedstawiony przez spółkę sposób montażu elementów mebli sprowadza się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami obiektu budowlanego lub jego częściami oraz, że nie są to zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie i mają charakter odwracalny. Według organu, z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby demontaż zabudowy meblowej miał spowodować naruszenie elementów konstrukcyjnych lokalu oraz obiektu, dlatego w tym przypadku nie dochodzi do uszkodzenia elementów konstrukcyjnych lokalu (budynku).

Podsumowując, organ stwierdził, że opisaną we wniosku usługę wykonania i montażu zabudowy meblowej (kuchennej) - jako niestanowiącą w szczególności modernizacji, remontu, termomodernizacji czy przebudowy - nie można uznać za wymienioną w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., jak również w § 7 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. oraz w § 3 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r., a w związku z tym nie jest ona opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u., stawką podatku w wysokości 23%.

Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, zaś organ w odpowiedzi na to wezwanie uznał, że brak było podstaw do zmiany udzielonej interpretacji.

Spółka złożyła skargę na ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, domagając się jej uchylenia w całości oraz orzeczenia co do istoty sprawy.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwą wykładnię przepisu art. 41 ust. 2 (z zastrzeżeniem ust. ust. 12-12c) u.p.t.u. oraz art. 2 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzasadnieniu skargi skarżąca zakwestionowała zaprezentowaną przez organ wykładnię przepisu art. 41 ust. 12 u.p.t.u., wskazując, że zaskarżona interpretacja jest oparta na błędnych przesłankach. Spółka podniosła, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego, a przywołane przez organ przykłady "robót modernizacyjnych" nie wyczerpują szerokiego katalogu różnych czynności wykonywanych w ramach robót budowlanych, które można by określić w taki sposób.

Według skarżącej, organ niewłaściwie przeanalizował uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., w treści której nie ma mowy o: "zabudowie ... wykonanej z cegły klinkierowej", " ... układaniu podłóg", "... zespalaniu zaprawą".

W ocenie skarżącej spółki, bezpodstawne wskazanie przez organ, że w przedstawionym stanie faktycznym właściwa będzie stawka podstawowa podatku od towarów i usług, bez wyraźnego oparcia w ustawie podatkowej, stanowi zarówno naruszenie art. 217 Konstytucji RP, jak i zasady praworządności wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP (por.: uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10).

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2014.1647), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie zaś z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Problem, który wnioskiem o interpretację indywidualną wywołała skarżąca spółka budził poważne wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wątpliwości te spowodowały, że skład orzekający Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowieniem z dnia 31 stycznia 2013 r. o sygn. akt I FSK 306/12, w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a., przedstawił to zagadnienie do rozstrzygnięcia składowi 7 sędziów tego Sądu. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 2/13 uznał, że: "W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)".

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że cyt.:

"W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. jedynym przepisem, który może dawać podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług do czynności opisanych w postanowieniu składu zwykłego, polegających na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywanej w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jest art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Unormowanie krajowe, mimo pewnych różnic terminologicznych, w istocie odpowiada regulacji zawartej w pkt 10 załącznika III do Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "Dyrektywą 2006/112/WE, zawierającego "Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98". Zgodnie z tym punktem państwa członkowskie mogą stosować stawki obniżone do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej. Trzeba stwierdzić, że regulacja wspólnotowa w sposób syntetyczny ujmuje tę samą materię, którą ustawodawca krajowy rozwinął w ustawie o VAT w art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2, a także ust. 12a – 12c, definiującymi pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wykładnia celowościowa pozwala na przyjęcie, że zawarte w przepisie krajowym – art. 41 ust. 12 - pojęcia modernizacji i termomodernizacji nie wykraczają poza zakres przedmiotowy pkt 10 załącznika III do Dyrektywy 2006/112/WE.

Należy przy tym zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Taki zabieg byłby zresztą wątpliwy z uwagi na konieczność autonomicznego traktowania przepisów o podatku od towarów i usług ze względu na potrzebę ich harmonizacji na poziomie wspólnotowym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

W związku z tym podstawowy problem jaki należy wyjaśnić w celu udzielenia odpowiedzi na przedstawione przez skład zwykły zagadnienie prawne dotyczy kwestii czy opisane w postanowieniu składu zwykłego czynności mieszczą się w hipotezie normy prawnej wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT.

W omówionym wyżej orzecznictwie sądów administracyjnych, powołanym w postanowieniu składu zwykłego, odnoszącym się do czynności analogicznych lub zbliżonych nie budzi wątpliwości jedynie to, że mają one złożony charakter i stanowią świadczenie kompleksowe. Zasadnicza rozbieżność sprowadza się natomiast do zagadnienia postawionego w pytaniu czy czynności te można określić jako usługę modernizacji obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego) objętego społecznym programem mieszkaniowym czy też w istocie czynności te sprowadzają się do dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W zależności od dokonanej kwalifikacji zastosowanie będzie miała preferencyjna lub podstawowa stawka podatku od towarów i usług (art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych) mamy do czynienia z szeregiem działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. Taka transakcja, co potwierdza zarówno orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i krajowych sądów administracyjnych z podatkowego punktu widzenia nie powinna być w sposób sztuczny dzielona. Natomiast o tym czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki ETS: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C -231/94, [...]; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C -349/96 [...]; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C - 41/04, [...], z glosą P. S, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Mając na uwadze opisane w postanowieniu składu zwykłego czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, które jak wynika ze stanu faktycznego zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji, polega na montażu elementów mebli do zabudowy kuchennej, wnękowej, łazienkowej itp., przygotowanych na konkretny wymiar i wbudowanych w budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym w sposób trwały Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie stwierdza, że jeśli czynności te polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebliwykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu.".

Mając na uwadze wyżej przywołane uzasadnienie i wskazując, że będące przedmiotem rozpoznania sporne zagadnienie w zakresie interpretacji art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 u.p.t.u., zostało rozstrzygnięte ww. uchwałą NSA, na którą trafnie powołała się skarżąca spółka, należało - według składu orzekającego w sprawie - oprzeć rozstrzygnięcie w sprawie na jej treści. I, aczkolwiek, powołana uchwała jest tzw. uchwałą konkretną, gdyż podjęta została w następstwie wniesienia konkretnego pytania prawnego na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a., lecz jej moc wiążąca nie odnosi się tylko do konkretnej sprawy. Uchwały konkretne posiadają bowiem w innych sprawach sądowoadministracyjnych także ogólną moc wiążącą, na co wskazuje przepis art. 269 p.p.s.a. Stosownie do jego brzmienia, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu 7 sędziów, całej Izby, albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałyby być stosowany interpretowany przepis. Pogląd wyrażony w konkretnej uchwale NSA może zostać zmieniony tylko ponowną uchwałą odpowiedniego składu NSA. Dopóki zatem nie nastąpi w takim trybie zmiana stanowiska wyrażonego w uchwale NSA, dopóty sądy administracyjne są zobowiązane je respektować.

Pytanie podatnika, w sprawie w której podjęto ww. uchwałę NSA, brzmiało następująco: "Czy właściwą stawką podatku VAT mającą zastosowanie do opodatkowania opisanego we wniosku kompleksowego świadczenia, polegającego na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym zainstalowaniu (zabudowie) drewnianych komponentów meblowych nabytych przez Spółkę od podmiotów trzecich, wykonywanego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym lub lokalu mieszkalnym klienta zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jest obniżona stawka podatku VAT wynikająca z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT?"

W rozpoznawanej natomiast sprawie pytanie skarżącej spółki zostało sformułowane następująco: "Czy usługa świadczona na rzecz klienta detalicznego, polegająca na zaprojektowaniu, dopasowaniu i montażu elementów meblowych w sposób trwały tak, by stworzyły trwałą zabudowę meblową kuchni, w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym objęta jest obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%?".

Uwzględniając zatem, że we wniosku o interpretację skarżąca spółka podała, iż przed zabudową meblową kuchni, wykonywany jest projekt zabudowy, a następnie - po wykonaniu elementów trwałej zabudowy - jej montaż, okoliczności spraw, na tle których wydawane były interpretacje w tych sprawach, uznać należy za analogiczne. Skarżąca spółka bowiem we wniosku o interpretację jasno wskazała, że dostarczane meble projektuje nie tylko pod konkretne zamówienie klienta, ale przede wszystkim pod konkretne pomieszczenie w mieszkaniu lub budynku mieszkalnym, więc nie ma możliwości zamontowania danej zabudowy w innym pomieszczeniu. Zamówiony zestaw mebli dostosowany jest do istniejących w tym konkretnym pomieszczeniu przyłączy (instalacja wod.-kan., wentylacja, instalacja elektryczna, kominowa). Podwieszane sufity z płyt kartonowo-gipsowych kryją oświetlenie i instalację elektryczną, a roboty te związane są wyłącznie z tym konkretnym pomieszczeniem, w którym montowane są meble. Montaż szafek kuchennych polega na zespoleniu ich ze sobą na stałe za pomocą wkrętów meblowych, a ewentualna ich rozbiórka i demontaż powoduje trwałe ślady i uszkodzenia mebli, co skutkuje tym, że de facto takie meble tracą swą wartość rynkową.

W tej sytuacji stwierdzenie przez organ w zaskarżonej interpretacji, że z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby demontaż zabudowy meblowej miał spowodować naruszenie elementów konstrukcyjnych lokalu oraz obiektu, dlatego w tym przypadku nie dochodzi do uszkodzenia elementów konstrukcyjnych lokalu (budynku), a usługę wykonania i montażu zabudowy meblowej (kuchennej) - jako niestanowiącą modernizacji, remontu, termomodernizacji czy przebudowy - nie można uznać za wymienioną w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., a w związku z tym nie jest ona opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u., stawką podatku w wysokości 23%, stanowi o wadliwej wykładni tych przepisów.

Według składu orzekającego w sprawie, skoro - jak wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę - o walorach użytkowych zabudowy meblowej kuchennej decyduje trwałe połączenie wykonanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (ściany, podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebli kuchennych, to nie ma podstaw do twierdzenia - jak przyjął to organ - że demontaż zabudowy meblowej nie spowodowałby naruszenia elementów konstrukcyjnych lokalu czy budynku.

Analogiczny pogląd jak wyżej przedstawiony wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 kwietnia 2015 r. o sygn. akt I FSK 253/14.

Powołane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

W tej sytuacji, wobec tego, że stan faktyczny sprawy, na kanwie którego podjęta została uchwała jest analogiczny z tym, na podstawie którego wydana została zaskarżona interpretacja indywidualna, należało ją uchylić, jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 u.pt.u. przez błędną ich wykładnię.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, sąd - na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji.