Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 413/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162  par. 1, par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Bożena Miliczek-Ciszewska, Teresa Randak (spr.), Protokolant Karolina Czaplicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2012 r. sprawy ze skargi D. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 162 oraz art. 163 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. , Nr 8 , poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku D.W. z dnia 12 listopada 2011 r. o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] wydanego w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Nr [...] z dnia [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w kwocie [...] zł z tytułu przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia własności udziału wynoszącego 1/2 części w nieruchomości oznaczonej jako działki nr [...],[...],[...],[...] i [...] oraz własność udziału wynoszącego 1/4 część w działce nr [...] - nieruchomości położonej we wsi K., dokonanego aktem notarialnym sporządzonym w dniu 28 listopada 2006 r. - odmówił przywrócenia terminu do wniesienia przedmiotowego zażalenia.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 4, § 2, § 3 ustawy Ordynacja podatkowa postanowieniem z dnia [...] Nr [...] nadano wyżej wymienionej decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. rygor natychmiastowej wykonalności. Wskazane rozstrzygnięcie stało się przedmiotem zażalenia z dnia 12 listopada 2011 r. złożonego przez podatnika do Dyrektora Izby Skarbowej w K. za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. (data wpływu do Urzędu Skarbowego – 17 listopada 2011 r.). Jednocześnie w tym samym dniu tj. 17 listopada 2011 r. D.W. złożył w organie podatkowym I instancji wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na wskazane postanowienie. Powyższy wniosek podatnik argumentował faktem, iż wskazane postanowienie nie zostało mu doręczone w terminie umożliwiającym zapoznanie się z jego treścią i skorzystanie z przysługującego prawa na złożenie zażalenia. Według jego wyjaśnień, przedmiotowe postanowienie otrzymał w środę 9 listopada 2011 r., czyli po upływie terminu do wniesienia zażalenia. Taki stan rzeczy wynikał z faktu, iż korespondencja do niego adresowana, została pomyłkowo odebrana przez W.W., która w tym czasie przebywała pod tym samym adresem, a podatnik był na wyjeździe w N. W.W. działając w dobrej wierze, chcąc zrobić mu przysługę, odebrała jego korespondencję wraz z korespondencją Drugiego Urzędu Skarbowego, którą podatnik chciał odebrać osobiście. Fakt ten potwierdza oświadczenie W.W. z dnia 12 listopada 2011 r. załączone przez podatnika do rzeczonego wniosku. Kolejnym argumentem podatnika przemawiającym za uznaniem jego wniosku za zasadny jest fakt, iż posiada on podwójne obywatelstwo i często wyjeżdża do N., gdzie posiada mieszkanie i gdzie zamieszkują także jego rodzice. W terminie, w którym W.W. odebrała jego korespondencję musiał wyjechać do N. z powodu choroby mamy. W takim stanie rzeczy podatnik uznał, iż z uwagi na powyższe fakty, brak jest jego winy w uchybieniu terminowi do wniesienia zażalenia.

Kontynuując, Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do wniosku podatnika o przywrócenie terminu do dokonania uchybionej czynności wskazał, że art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej ustanawia cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą być spełnione kumulatywnie :

- uchybienie terminu,

- złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu,

- uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminu,

- dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Osoba zainteresowana przywróceniem terminu powinna zatem uwiarygodnić swoją staranność w dochowaniu terminu oraz fakt, że przeszkoda uniemożliwiająca jej zachowanie terminu była od niej niezależna i niemożliwa do przezwyciężenia. Niespełnienie którejkolwiek z przesłanek niweczy możliwość przywrócenia terminu. Istotną kwestią jest odpowiednie uzasadnienie wniosku, tzn. wskazanie przyczyn uchybienia oraz uprawdopodobnienie, że to nie podatnik ponosi winę za niedotrzymanie terminu. Zgodnie z obowiązującą linią orzecznictwa sądowego, zdarzeniami uzasadniającymi brak winy w uchybieniu terminu mogą być np. pożar, powódź, nagła choroba, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, przerwa w komunikacji. Istota sporu - zdaniem organu II instancji - w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy D.W., uprawdopodobnił brak swojej winy w uchybieniu terminu. Poza sporem bowiem, pozostają trzy pozostałe powyżej powołane przesłanki. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że przywrócenie terminu jest niedopuszczalne, gdy wnioskująca strona "wykazała się" niedbalstwem.

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności zostało skutecznie doręczona w trybie art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa, pełnoletniemu domownikowi W.W. w dniu 25 października 2011 r. Zdarzenie to potwierdza podpis złożony przez W.W., wymienioną na potwierdzeniu odbioru przesyłki listowej. Z brzmienia art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, iż "w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata". W takim stanie rzeczy, przyjąć należy - wskazał organ - że skoro osoba odbierająca przesyłkę własnym imieniem i nazwiskiem (czytelnie) potwierdza jej odbiór, to w myśl wskazanego powyżej przepisu art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa "podejmuje się jego oddania adresatowi". Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji, zostało skutecznie doręczone pełnoletniemu domownikowi W.W. w dniu 25 października 2011 r. W tym miejscu wskazał organ, iż z akt sprawy wynika, że W.W. jest spokrewniona z D.W. - jest jego żoną. W złożonym do organu odwoławczego oświadczeniu z dnia 12 listopada 2011 r. W.W. stwierdziła, iż odbioru decyzji z Drugiego Urzędu Skarbowego w C. dokonała w wyniku omyłki. Tymczasem jak wynika z informacji otrzymanej od Naczelnika Urzędu Pocztowego w D., przesyłka adresowana przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. do D.W. wydana została w dniu 25 października 2011 r. w Urzędzie Pocztowym W.W., która jest osobą upoważnioną do odbioru jako pełnomocnik nr [...]. W konsekwencji takiego stanu rzeczy - w opinii organu odwoławczego - trudno przyjąć całość wyjaśnień W.W. złożonych w oświadczeniu z dnia 12 listopada 2011 r. za wiarygodne i zgodne z prawdą. Nadto organ stwierdził, iż przedstawiony przez podatnika stan faktyczny sprawy również nie opiera się na prawdzie. Z jego wyjaśnień w żaden sposób nie wynika, iż z W.W. łączy go jakiś stopień pokrewieństwa, a wręcz przeciwnie w treści złożonego wniosku nazywa ją służbowo Panią W.W.. Przyjmując jednakże, iż W. W. jest żoną D.W. oraz jak ustalono osobą upoważnioną do odbioru korespondencji kierowanej do podatnika zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem Nr [...], trudno uznać, że odbierając w dniu 25 października 2011 r. korespondencję do niego kierowaną nie poinformowała podatnika o tym fakcie do dnia 9 listopada 2011 r. Dalej wskazał organ, iż jak wynika ze sporządzonej przez pracownika organu podatkowego I instancji adnotacji służbowej na okoliczność przeprowadzonej w dniu 17 października 2011 r. z podatnikiem rozmowy telefonicznej, poinformowano D.W., iż w dniu 10 października 2011 r. wydano decyzje wymiarowe określające wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006. Z powyższego wynika - zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej - iż podatnik na bieżąco znał stan sprawy toczącej się przed Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w C. i o istnieniu decyzji tegoż organu z dnia [...] dowiedział się już w dniu 17 października 2011 r., a nie jak twierdzi dopiero w dniu 9 listopada 2011 r. Ze wskazanej "adnotacji" nie wynika, co prawda jednoznacznie, iż poinformowano podatnika, że w tym samym dniu tj. [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w C. wydał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, jednak trudno przyjąć, iż takiej informacji pracownik Drugiego Urzędu Skarbowego w C. nie przekazał podatnikowi tym bardziej, iż wskazane postanowienie jest integralnie związane się z wydaną decyzją. Wskazano w tym miejscu jeszcze na jeden fakt, a mianowicie, iż z adnotacji listonosza zawartej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru postanowienia z dnia [...] wydanym w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wynika, iż wskazana przesyłka z uwagi na nieobecność adresata była awizowana w dniu 13 października 2011 r., po czym była do odebrania w Urzędzie Pocztowym. W takim stanie rzeczy, po otrzymaniu w trakcie przeprowadzonej w dniu 17 października 2011 r. informacji, iż w sprawie wydana została w dniu [...] decyzja wymiarowa, podatnik - w ocenie organu II instancji - winien był w tym dniu odebrać ją, jak i inną korespondencję w tym zaskarżone postanowienie o rygorze z Urzędu Pocztowego, czego nie uczynił. Skoro w dniu 17 października 2011 r. - jak wynika z ww. rozmowy telefonicznej - podatnik przeglądał pocztę przesłaną przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. na wskazany przez niego adres korespondencyjny to należy wnioskować, iż w tym dniu tj. 17 października 2011 r. podatnik przebywał pod wskazanym adresem. W takim stanie rzeczy - dalej podał organ - brak jest podstaw do uznania za prawdziwe wyjaśnienia podatnika złożone przez niego w kwestii przebywania w wymienionym okresie poza granicami kraju tj. w N. Nie może też stanowić o przywróceniu uchybionego terminu okoliczność, że podatnik przebywa często w celach prywatnych poza granicami kraju. Wiedząc o toczącym się postępowaniu podatkowym, podatnik winien był ustanowić pełnomocnika, który w czasie jego nieobecności w kraju reprezentowałby go w prowadzonej sprawie podatkowej. Kontynuując organ wskazał, iż w przedmiotowej sprawie istotny jest fakt, że doręczeń korespondencji z Drugiego Urzędu Skarbowego w C. dokonywano W.W., która przedstawiała siebie jako członka rodziny podatnika oraz była osobą upoważnioną do odbioru jego korespondencji jako pełnomocnik. W takim stanie uznano, że organ podatkowy I instancji miał uzasadnione domniemanie, że pisma były D.W. doręczane prawidłowo. Dla organu podatkowego istotnym jest dowód doręczenia listu przez Urząd Pocztowy jako instytucję do tego powołaną i nie może on kwestionować faktów przez Urząd Pocztowy potwierdzonych. Nie ma, więc żadnych uzasadnionych podstaw by przypuszczać, że W.W. świadomie wprowadzała w błąd organ podatkowy I instancji podając się za żonę podatnika. Ponadto sam D.W. nigdy takiego sposobu doręczania nie kwestionował, a pisma do niego dochodziły, co potwierdza rozmowa telefoniczna przeprowadzona z pracownikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w C. z dnia 17 października 2011 r. Z wyżej przedstawionego stanu faktycznego sprawy wynika także, iż W.W. jako osoba upoważniona przez podatnika do odbioru jego korespondencji odbierała ją i skutecznie przekazywała D.W.. Podatnik skuteczności tych doręczeń nie kwestionował. Analizując powyższe organ odwoławczy stwierdził, iż z całokształtu okoliczności sprawy wynikała skuteczność i prawidłowość doręczenia podatnikowi pism w postępowaniu podatkowym. Skuteczność ich doręczeń D.W. zakwestionował po raz pierwszy w sytuacji, gdy złożył po terminie zażalenie na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]. W orzecznictwie utrwalony został pogląd, że przy odbiorze pisma przez osobę upoważnioną bądź pełnomocnika, nie ma znaczenia data przekazania pisma adresatowi. Pismo uważa się, bowiem za doręczone w momencie odbioru przez osobę, która zobowiązuje się do przekazania pisma adresatowi. W tym momencie procedura doręczenia się kończy. Okoliczność, że osoba ta nie oddała w stosownym czasie pisma do rąk adresata nie ma wpływu na bieg terminu związanego z datą doręczenia np. terminu do wniesienia odwołania. Na koniec podano, iż opisany powyżej stan faktyczny nie wskazuje na to, że uchybienie terminu nastąpiło na skutek zdarzeń wyjątkowych czy szczególnych, których nie można było uniknąć i które mogłyby usprawiedliwiać działanie podatnika, a właściwie jego zaniechanie. Podatnik nie uprawdopodobnił braku winy. Uchybienie terminu do wniesienia zażalenia nastąpiło na skutek braku staranności (niedbalstwa) podatnika przy prowadzeniu swych spraw.

Na ww. wymienione postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Wskazał, iż jest ofiarą, co najmniej serii błędów urzędników, ich niedbalstwa i niestaranności przy wykonywaniu obowiązków służbowych, a nawet celowej manipulacji, matactwa i działań niezgodnych z prawem, łącznie z ewidentnym przykładem sfałszowania dokumentu, który stał się głównym argumentem do daleko idących nieprawdziwych nadinterpretacji, bezpodstawnego dyskredytowania świadków, nieuwzględniania ich zeznań i omijania dokumentów. Podniósł, iż sprawa ta jest na tyle niebezpieczna i bulwersująca, że zamierza zawiadomić prokuraturę o popełnieniu przestępstwa. Dalej wskazał, że w przewidzianym terminie nie z jego winy i z bardzo ważnego powodu nie był w stanie zapoznać się z orzeczeniami organu i skorzystać z przysługującego mu prawa odwołania się. W bardzo trudnej losowej sytuacji wyjazdu z powodu ciężkiej choroby mamy mieszkającej za granicą kraju oraz po traumie serii zgonów członków najbliższej rodziny (brata, wujka, babci i brata) wykazał staranność oraz zrobił wszystko, co było w tej sytuacji możliwe, aby zabezpieczyć się przed uchybieniem terminów dla podjęcia ewentualnych kroków prawnych i procesowych. Decyzje odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia środków zaskarżenia i pozostawiające je bez rozpatrzenia były podjęte na podstawie nieprawdziwych przesłanek, sfałszowanego dokumentu, który stał się głównym argumentem oraz z pominięciem istotnych informacji, z pominięciem zeznań świadków i z bezpodstawnym podważeniem wiarygodności świadków. Kontynuując skarżący podniósł, że Urząd Skarbowy jak i Izba Skarbowa jako najważniejszego argumentu używają nieprawdziwego twierdzenia, że W.W. jest żoną D.W. i jego domownikiem. Dowodzą, że świadczy o tym jeden dokument, który ewidentnie został sfałszowany - ktoś dopisał słowo "żona" na dokumencie z podpisem W.W.. W tym miejscu wskazano na załączone do skargi oświadczenie W.W., w którym ww. oświadcza, że nie jest żoną skarżącego. Izba Skarbowa w K. nie zweryfikowała tej informacji pomimo, iż skarżący zwracał uwagę na prawdopodobieństwo manipulacji przy tej sprawie. Izba Skarbowa w K. nie zweryfikowała prawdziwości tego sfałszowanego dokumentu nawet pomimo tego, iż jej pracownicy sami zauważyli (co zaznaczają wyraźnie w swojej decyzji), że zarówno skarżący i W.W. w stosunku do siebie nawzajem używają zwrotów formalnych Pan/Pani. Zamiast zweryfikować te sprzeczne informacje, Izba Skarbowa w K. na podstawie sfałszowanego dokumentu wyciągnęła daleko idące błędne wnioski i na ich podstawie wydała błędną decyzję, krzywdzącą podatnika. Tymczasem - wskazano dalej - prawda, pomijana w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. jest taka, że skarżący posiada podwójne obywatelstwo i mieszkanie w N., gdzie musi często wyjeżdżać. Po serii tragicznych zdarzeń, jakie spotkały jego rodzinę, nie był w stanie zważać na inne sprawy niż choroba jego mamy i jego obecność przy niej. Rodzice skarżącego mieszkają za granicą, w N. ponad [...] km od C.. Nadto W.W. korespondencję z organu podatkowego kierowaną do skarżącego odebrała przez pomyłkę, w pośpiechu, gdyż nie zamierzała jej odbierać i doręczyła ją skarżącemu dopiero 9 listopada 2011 r. W.W. pomimo pełnomocnictwa, które złożone było w Urzędzie Pocztowym, nie miała zamiaru odbierać korespondencji adresowanej do skarżącego, ponieważ przed jego wyjazdem zmienił on zakres udzielonego jej pełnomocnictwa - poprzez nie odbieranie korespondencji urzędowej, celem zareagowania na nią po powrocie w wymaganych prawnie terminach. W ten sposób skarżący starał się, jak tylko było to możliwe, aby nie uchybić i nie zaniedbać żadnych czynności prawnych i procesowych. W tym czasie nie było możliwości lepszego zabezpieczenia tych czynności. Interpretowanie tego zachowania jako "wykazanie się niedbalstwem" - w ocenie skarżącego - jest nie tylko nadinterpretacją, jest dowodem złej woli, naciągania przepisów prawnych, stronniczości, nieuczciwości i zwykłej ludzkiej niegodziwości. Następnie skarżący podniósł, iż dla celów ochrony słabej jednostki w nierównej walce z urzędem, a zwłaszcza w walce z nadużyciami urzędników i bezprawiem, jakie ewidentnie miało miejsce w jego sprawie, ustawodawca zapisał "uprawdopodobnienie braku winy", a nie szczegółowe, drobiazgowe i precyzyjne udowodnienie braku winy. Ten zapis w ustawie jest tak wymowny i jednoznacznie koresponduje z intencją ochrony jednostki, że z całą pewnością nie powinien być podstawą podważania złożonych oświadczeń, podważania zeznań świadków, dyskredytowania i obrażania świadków, posługiwania się sfałszowanym dokumentem. W dalszej kolejności D.W. podał, iż nieprawdą jest podawana w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. informacja, że W.W. jest jego domownikiem. W.W. mieszka w W., w województwie [...], skarżący natomiast mieszka w C. w województwie [...]. Pod adresem doręczenia w D. przy ulicy [...] znajdują się niezamieszkane i obecnie niefunkcjonujące budynki, w których skarżący jak i W.W. zamierzają prowadzić działalność gospodarczą. Nieprawdą jest również kolejne stwierdzenie, że W.W. stale przebywa pod wskazanym powyżej przez podatnika adresem, ponieważ pod tym adresem nie ma lokali mieszkalnych, a znajdujące się tam lokale użytkowe były w tym czasie i są nadal w trakcie remontu i adaptacji. W.W. wbrew twierdzeniom zawartym w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. - stwierdził skarżący - nie jest ani jego domownikiem, ani pracownikiem, ani sąsiadem, ani dozorcą domu. Tym samym nie można twierdzić, że przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu odpowiedzi podkreślił, że na spornym w sprawie potwierdzeniu odbioru przesyłki kierowanej do skarżącego, figuruje podpis W.W. bez dopisku ,,żona", a zatem w świetle powyższego brak jest podstaw do uznania, iż dokument ten został sfałszowany. Nadto podano, iż pismem z dnia 9 marca 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w K. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Pocztowego w D. z zapytaniem czy D.W. wycofał W.W. pełnomocnictwo w zakresie odbioru korespondencji urzędowej, a jeśli tak to, z jaką datą dokonano tej czynności. W dniu 14 marca 2012 r. do organu podatkowego wpłynęła odpowiedź, w której wskazano, że D.W. od dnia 2 września 2010 r. do odwołania upoważnił W.W. do odbioru i kwitowania wszelkiej korespondencji kierowanej do niego oraz do jego firmy A Sp. z o.o. w D.. Pełnomocnictwo - do dnia sporządzenia odpowiedzi Naczelnika Urzędu Pocztowego - nie zostało odwołane. W takim razie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż wyjaśnienia skarżącego zawarte w skardze, nie opierają się w żadnej mierze na prawdzie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem postanowienie będące przedmiotem kontroli narusza przepisy prawa, w sposób uzasadniający wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ).

Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie było postanowienie organu II instancji mocą, którego odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] wydanego w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...]. Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. określającej wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie [...] zł.

Odmawiając przywrócenia terminu do złożenia w/w środka odwoławczego, organ stwierdził, że skarżący nie wykazał/nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi.

Skarżący, akcentował w skardze trzy okoliczności:

- po pierwsze fakt pomyłkowego odebrania korespondencji do niego kierowanej przez W. W.,

- po drugie, fakt posiadania podwójnego obywatelstwa i konieczność częstych wyjazdów do N. oraz ciężką chorobę mamy w terminie doręczenia przesyłki, mieszkającej także w N.,

- po trzecie traumatyczne przejścia związane ze śmiercią bliskich czterech osób, w tym brata.

Pełnomocnik na rozprawie uzupełnił skargę o nieskuteczność doręczenia (do rąk osoby nieuprawnionej), a ponadto na błędną kwalifikację doręczenia z art. 149 Ordynacji podatkowej.

Rozpoznając tak zarysowany spór w pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu tj. do braku skutecznego doręczenia, gdyż jego zasadność przesądzałaby o braku prawnych podstaw do orzekania w sprawie czy to przywrócenia czy odmowy przywrócenia terminu.

Sąd w tej kwestii podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, a tym samym nie uznaje zarzutu sformułowanego przez pełnomocnika na rozprawie. Kwestionując udzielone przez skarżącego pełnomocnictwo W. W., pełnomocnik przyznał, że nie jest mu znana jego treść, co uzasadnia wniosek, że zarzut został zgłoszony z "ostrożności procesowej". Sąd w tej sprawie zwrócił się do organu o przesłanie w/w pełnomocnictwa. Treść pełnomocnictwa zbieżna jest przy tym z informacją Naczelnika Urzędu Pocztowego w D. z dnia 12 marca 2012 r., z której wynika, że skarżący udzielił pełnomocnictwa W. W. do odbioru wszelkiej korespondencji. Pełnomocnictwo to zostało udzielone w dniu 2 września 2010 r., na czas nieokreślony/do odwołania (karta nr 49 akt podatkowych). Wbrew twierdzeniu pełnomocnika "Pełnomocnictwo pocztowe" z dnia 2 września 2010 r. nie zawierało żadnych ograniczeń, a skarżący upoważnił W. W. do "do odbioru i kwitowania" wszelkich możliwych przesyłek, o czym świadczy podkreślenie wszystkich wymienionych w druku przesyłek od "zwykłych przesyłek listowych" przez "polecone przesyłki listowe" do "kwot przekazów pocztowych, telegraficznych i czekowych PKO" (karta nr 46 akt sądowych). Zakres umocowania obejmował zatem wszelkie przesyłki nie tylko listowne, ale także przesyłki wartościowe. W żadnym razie pełnomocnictwo to nie zawierało ograniczenia, co do przesyłek pism urzędowych czy sądowych. Na marginesie należałoby wskazać, że także przesyłki tutejszego Sądu (pisma) kwitowała W. W. Do dnia rozprawy pełnomocnictwo to nie zostało cofnięte, co mało wiarygodnym czyni oświadczenie skarżącego, że zamierzał je cofnąć przed wyjazdem do N. Na rozprawie skarżący zeznał, że "zapomniał" dokonać tej czynności. Przy czym – co wymaga komentarza – stan ten trwał od wyjazdu do N. do dnia rozprawy w Sądzie. Z przyczyn wyżej wskazanych, Sąd uznał, że przesyłka – wbrew twierdzeniom zarówno pełnomocnika, jak i skarżącego została doręczona osobie uprawnionej do odbioru korespondencji na podstawie "Pełnomocnictwa pocztowego" z dnia 2 września 2010 r. nr 7.

Sąd podziela natomiast zarzut pełnomocnika strony skarżącej, że doręczenie przesyłki nie nastąpiło w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 149 Op., w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, gdy osoba ta podjęła się oddania pisma adresatowi. Jeśli zatem w rzeczywistości nie zostanie spełniony choćby jeden ze wskazanych warunków, wówczas możliwe jest wzruszenie twierdzenia organu podatkowego o skuteczności dokonanego doręczenia. Biorąc pod uwagę istotę doręczenia zastępczego we wskazanym trybie przyjąć należy, że doręczenia dokonuje się domownikowi, ale ze skutkiem dla strony. W samej konstrukcji doręczenia do rąk domownika pisma przeznaczonego dla strony tkwi założenie, że w sytuacji objętej hipotezą powołanego przepisu dopuszczalne jest pozostawienie korespondencji zamiast bezpośrednio adresatowi innej osobie będącej domownikiem gotowym do dalszego przekazania pisma podmiotowi nieobecnemu w mieszkaniu. Analizowana regulacja prawna nie wskazuje przy tym, aby tego rodzaju doręczenie pisma do rąk domownika było tylko pewnym niezakończonym jeszcze prawnie etapem na drodze do jego skutecznego doręczenia stronie, który to etap prawidłowo wykonany sam z siebie miałby nie wywołać skutków bezpośrednio w sferze doręczenia pisma adresatowi, lecz je jedynie poprzedzał. W badanej sprawie, organ przyjął w uzasadnieniu postanowienia w/w tryb doręczenia, przy czym z jednej strony wskazał, że odbiorcą przesyłki była żona, z drugiej zaś, że doręczenie nastąpiło na podstawie "Pełnomocnictwa pocztowego". Rację ma pełnomocnik, że tryb doręczenia zastępczego możliwy jest tylko i wyłącznie w "miejscu zamieszkania adresata" a nie jak było w niniejszej sprawie w Placówce pocztowej. Wypada przy tym podkreślić, że pisma doręcza się stronie, ewentualnie jej przedstawicielowi lub pełnomocnikowi, o czym stanowi art. 145 Op. Skoro zatem wydanie przesyłki nastąpiło w Placówce pocztowej, na podstawie "Pełnomocnictwa pocztowego" to takie doręczenie należało zakwalifikować do trybu określonego w art. 145 Op., a nie art. 149 Op. Jakkolwiek uchybienie w zakresie kwalifikacji trybu doręczenia przesyłki miało miejsce, to samo to uchybienie – przy przyjęciu skuteczności doręczenia – nie stanowiło naruszenia, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to oznacza, że nie została spełniona przesłanka określona w art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a.

W ocenie Sądu przesłankę tę stanowiło natomiast naruszenie art. 162 Op. Jak wynika z treści tego przepisu "W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3 ) Przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych (§ 4). W badanej sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że nie została spełniona tylko jedna z przesłanek warunkujących przywrócenie terminu tj. skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu. Sąd podziela pogląd organu, że przywrócenie terminu jest niedopuszczalne, w sytuacji, gdy przesłanki do zastosowania tej instytucji w konkretnej sprawie nie wystąpiły. Pragnie jednak zauważyć, że kategoryczne brzmienie w/w przepisu prowadzi także do wniosku, że przywrócenie terminu nie jest przedmiotem uznania administracyjnego. Organ podatkowy ma obowiązek (należy przywrócić) przywrócenia terminu, jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie. Odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy obowiązany jest ustalić, jaka była przyczyna uchybienia terminu, a w razie potrzeby, kiedy przyczyna ta ustała, ewentualnie wezwać podatnika, aby okoliczności te wykazał (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1998 r., I SA/Lu 958/97, Temida (CD), Sopot 2002). Z tego też tytułu uzasadniona jest konkluzja, że zarówno przywrócenie terminu, jak i odmowa przywrócenia terminu musi wynikać z obiektywnych kryteriów, przy czym ocena tych kryteriów winna być dokonana na podstawie całokształtu okoliczności, które doprowadziły do tego, że uchybiono terminowi do wniesienia środka zaskarżenia.

Należy podkreślić, że dla przywrócenia terminu nie jest konieczne przeprowadzenie postępowania dowodowego według reguł określonych Rozdziale 11 Dowody Ordynacji podatkowej, ponieważ wystarczy uprawdopodobnienie, że zainteresowany nie dotrzymał terminu bez swojej winy.

Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, który nie musi dawać pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. W postępowaniu o przywrócenie terminu zadaniem organu podatkowego jest ustalenie, czy zainteresowany jest winny uchybienia. Jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego – jak zasadnie wskazał organ – przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Negatywnie z tego punktu widzenia oceniane jest choćby lekkie niedbalstwo, niedbalstwo oraz wina nieumyślna.

Przenosząc te uregulowania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy przede wszystkim zaakcentować, że skarżący we wniosku o przywrócenie terminu wskazał na fakt podwójnego obywatelstwa i konieczność częstych pobytów w Niemczech oraz chorobę matki. Organ uznał, że w takiej sytuacji, skarżący winien ustanowić pełnomocnika, a sam fakt prawidłowego doręczenia uznał za niejako przesłankę uzasadniającą odmowę przywrócenia terminu do wniesienia środka zaskarżenia. W sprawie istotne znaczenie mają jeszcze dwie okoliczności:

- pierwsza, to wywiedzione przez organ wnioski z rozmowy telefonicznej przeprowadzonej przez skarżącego z pracownikiem urzędu skarbowego w dniu 17 października 2012 r.,

- druga, to wizyta skarżącego u Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. oraz "pouczenie" jakie otrzymał, w związku z przedstawioną sytuacją.

W aktach podatkowych znajduje się Notatka urzędowa z dnia 17 października 2011 r. (karta nr 30), z której wynika, że skarżący zadzwonił w tym dniu do organu i stwierdził, że "przegląda pocztę przesłaną przez Drugi Urząd Skarbowy w C.". Z faktu tego organ wywiódł, że w tym dniu skarżący przebywał w Polsce i że niewiarygodne jest jego twierdzenie, że czasie, w którym wskazywał przebywał w N. Skarżący kwestionuje to ustalenie, twierdząc, że dzwonił z N. i że w żadnym razie, organ nie mógł posiadać wiedzy, a tym bardziej wywodzić twierdzenia, że przebywał w tym czasie w Polsce. Wskazał ponadto, że wrócił z N. w dniu 9 listopada 2011 r., że w tym właśnie dniu zapoznał się z korespondencją przesłaną przez Drugi Urząd Skarbowy w C. i że już 10 listopada 2011 r., zgłosił się w tym organie, żeby uzyskać informację, co może zrobić w tej sytuacji. Na rozprawie stwierdził, że o sposobie postępowania został poinformowany przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. i postąpił stosownie do uzyskanych wskazówek tj. złożył wniosek o przywrócenie terminu, ze wskazaniem tylko jednej okoliczności tj. choroby mamy, gdyż jak stwierdził "nie chciał we wniosku opisywać traumatycznych przeżyć, związanych ze śmiercią czterech bliskich osób". Z przedłożonych Sądowi akt wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że faktycznie skarżący w dniu 10 listopada 2011 r. był u Naczelnika Urzędu Skarbowego. W aktach znajduje się Adnotacja służbowa z dnia 10 listopada 2011 r., w której zawarto informację, że skarżący został skierowany do pracownika przez "Panią Naczelnik". Wynika z niej także, że dokonał sprawdzenia daty odbioru korespondencji (tj. decyzji i postanowień w sprawie nadania rygorów) oraz że poinformował pracownika, że będzie składał środek zaskarżenia wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Adnotacja ta potwierdza zatem fakt rozmowy z Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego oraz fakt uzyskania informacji o dacie odbioru przesyłki. Zasadnym jest zatem wniosek, że skarżący faktycznie dowiedział/zapoznał się z treścią korespondencji dopiero w dniu 9 listopada 2011 r. Skarżący podkreślił przy tym, że wiedzę o treści wniosku o przywrócenie terminu pozyskał od organu a z rozmowy tej wynikało, że "należy złożyć wniosek" i dokonać czynności procesowej. Sąd tym twierdzeniom daje wiarę, tym samym uznaje, że sprawa istnienia bądź braku przesłanek do przywrócenia terminu nie została przez organ wyjaśniona w sposób rzetelny, a wywiedzione wnioski np. co do pobytu skarżącego w terminie doręczenia przesyłki w Polsce sprzeczne są ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Przeczy temu nie tylko twierdzenie podatnika, ale sekwencja zdarzeń, w tym odbiór przesyłki przez pełnomocnika skarżącego, pobyt w organie, w celu sprawdzenia daty otrzymania przesyłki, czy wreszcie rozmowa z Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w C., co do trybu postępowania. Zdaniem Sądu w tym zakresie wywiedzione przez organ wnioski nie zasługują na aprobatę. Nie jest też zasadne twierdzenie organu, że brak staranności w działaniu a tym samym niedbalstwo w niezachowaniu terminu wynika z faktu nie ustanowienia pełnomocnika w sprawie. Ustanowienie pełnomocnika jest prawem, a nie obowiązkiem strony, a ponadto wiąże się z innymi obowiązkami chociażby wynagrodzeniem. Nie ustanowienie pełnomocnika – w sytuacji, gdy strona przebywała poza granicami kraju (zwłaszcza w sytuacji wyjazdu nagłego, nieplanowanego) i nie była w stanie złożyć w terminie środka zaskarżenia – nie może samo w sobie przesądzać o niedbalstwie, a więc winie strony w uchybieniu terminowi do dokonania czynności procesowej. Okoliczność ta zdaniem Sądu nie "dyskwalifikuje" działań podejmowanych przez stronę w celu przywrócenia terminu. Wnioski wywiedzione w tym zakresie przez organ są zbyt daleko idące i nie znajdują potwierdzenia w regulacjach prawnych. Należy także podkreślić, że organ w ogóle nie odniósł się do przesądzającej okoliczności podnoszonej przez skarżącego tj. choroby mamy oraz koniecznością wyjazdu i pobytu w Niemczech, w terminie doręczenia przesyłki. Jeżeli w tym zakresie organ powziął wątpliwości należało wezwać skarżącego do "uprawdopodobnienia" tej okoliczności w sposób przez organ wskazany i w zależności od uzyskanego wyniku ocenić istnienie bądź brak "uprawdopodobnienia". Pominięcie natomiast zupełnie tego faktu w rozważaniach zasadnym czyni zarzut braku staranności działania organu w ocenie przesłanki braku winy w zachowaniu terminu do dokonania czynności procesowej. Ocena ta jest arbitralna i pozostaje w części w sprzeczności ze zgromadzonymi dokumentami, a twierdzenia organu – przykładowo w odniesieniu do konieczności odbioru przesyłki z placówki pocztowej po rozmowie telefonicznej w dniu 17 października 2011 r. oraz powzięciu informacji o wydaniu decyzji – w sytuacji, gdy skarżący przebywał w Niemczech należy uznać za zbyt daleko idące. Podkreślić wypada bowiem jeszcze raz, że przywrócenie terminu, czy też odmowa przywrócenia terminu wynika z normatywnego uregulowania (a nie z uznania organu), a to przesądza o konieczności ustalenia stanu faktycznego, w zakresie istnienia lub braku przesłanek przywrócenia terminu. Nie jest przy tym poprawne oparcie rozstrzygnięcia na "domysłach" i wnioskach nie znajdujących oparcia w materiale dowodowym, tym bardziej, że przepis nie wymaga od strony udowodnienia, ale uprawdopodobnienie braku winy w zachowaniu terminu do dokonania czynności procesowej. Twierdzenie organu, że zdarzeniami uzasadniającymi brak winy w uchybieniu terminu mogą być np. pożar, powódź czy nagła choroba, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą w dokonaniu czynności, nie jest pozbawione racji, jednakże należy podkreślić, że przy wykładni omawianych tu przepisów prawa konieczną jest szczegółowa, indywidualna analiza konkretnego stanu faktycznego sprawy.

Z powodów wyżej wskazanych, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Na tym etapie sprawy Sąd nie przesądza o racji którejkolwiek ze stron tego sporu, gdyż w pierwszej kolejności winien tego dokonać organ podatkowy. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej przede wszystkim oceni zasadność twierdzenia strony, co do istnienia przesłanki uzasadniającej przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej. Ocenę tę poprzedzi przeprowadzeniem postępowania, co do prawdziwości twierdzeń skarżącego dotyczącego choroby mamy i koniecznością w związku z tym wyjazdu do N.. Odniesie się także do pozostałych twierdzeń skarżącego podniesionych w skardze, a dotyczących – jak to nazwał – traumatycznych przeżyć związanych ze śmiercią czterech osób w rodzinie (według wyjaśnień na rozprawie znanych Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego, który poinformował skarżącego o możliwości załatwienia sprawy poprzez złożeniu wniosku o przywrócenie terminu i dokonanie czynności procesowej). Ustali także, w jakiej dacie ustała przesłanka umożliwiająca złożenie środka zaskarżenia i czy skarżący zachował 7 – dniowy termin uprawniający do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i dokonanie czynności procesowej. Organ dokona także weryfikacji kwalifikacji doręczenia spornej korespondencji oraz wyjaśni w sposób zgodny ze stanem rzeczywistym status W. W. w sytuacji, gdy wywody będą dotyczyć innej okoliczności niż "Pełnomocnictwa pocztowego".

Rozpoznając ponownie sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej uwzględni wyrażoną powyżej ocenę prawną i w tych ramach przede wszystkim w sposób obiektywny i zgodny ze zgromadzonym materiałem dowodowym dokona subsumcji art. 162 Op. Stanowisko przyjęte przez organ zostanie uzasadnione w sposób umożliwiający weryfikację podjętego rozstrzygnięcia.

W opisanej powyżej sytuacji uzasadniony jest wniosek, że wyczerpana została przesłanka określona w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz .U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. ), a to obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy.