Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1071/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 176, art. 49, art. 183 par. 1, art. 174 pkt 1 i 2, art. 3 par. 2, art. 141 par. 4, art. 6
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Andrzej Grzelak (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Ruszyński, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 28 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. B. i P. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Ke 339/05 w sprawie ze skargi B. B. i P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 10 grudnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. B. i P. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem oddalono skargę z tym uzasadnieniem, ze nie zasługuje ona na uwzględnienie z uwagi na brak podstaw do wzruszenia kwestionowanej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. w wyniku rozpatrzenia odwołania B. i P. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. - uchylił to orzeczenie w całości i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r.

Z uzasadnienia tej decyzji wynikało, że B. B. w 1998 r. prowadziła działalność gospodarczą w handlu detalicznym artykułami przemysłowymi w czterech punktach sprzedaży. Dla celów podatkowych prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Małżonkowie B. i P. B. za 1990 rok dokonali rocznego rozliczenia podatku w oparciu o przepisy art. 6 ust 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( DzU z 1993 r. Nr 90, popz. 416 ze zm.,dalej: updf), tj. złożyli wspólne zeznanie podatkowe PIT - 33. P. B. wykazał dochód ze stosunku pracy oraz dochód z najmu. Natomiast B. B. wykazała dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz dochód z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego.

Podstawą określenia podatku przez organ podatkowy było stwierdzenie nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z rozliczenia ilościowego towarów handlowych wynika, że podatniczka nie księgowała całych zakupów oraz nie wykazywała całego uzyskiwanego z ich sprzedaży przychodu. W toku postępowania strona nie przedstawiła żadnego dowodu wykazującego, że ustalone przez organ I instancji różnice ilościowe między towarami zakupionymi na rachunki a przekazanymi do punktów handlowych na podstawie "not" wynikają ze złego datowania owych not.

Zarówno w odwołaniu, jak i w skardze sądowej strony zarzuciły organom naruszenie art. 193 § 5 Ordynacji podatkowej (dalej: Op) wskutek uznania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za nierzetelną.

W ocenie sądu zarzut ten nie znajduje potwierdzenia faktach. Wykazana w toku postępowania podatkowego rozbieżność pomiędzy treścią zapisów księgi a stanem rzeczywistym uniemożliwia skonkretyzowanie właściwej podstawy opodatkowania i stanowi przesłankę do uznania tego dowodu w postępowaniu podatkowym za nierzetelny, co musiało skutkować jego odrzuceniem. W ocenie sądu prawidłowe jest też ustalenie, ze podatniczka nie wyjaśniła różnic ilościowych między towarami na rachunkach a przekazanymi na podstawie not do punktów handlowych.

W skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU Nr 153, poz. 1270, dalej: ppsa) - strona podniosła zarzut naruszenia, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, art. 6, art. 106 § 3 i art. 145 § 1 lit c ppsa, wskutek nie udzielenia skarżącym, działającym bez adwokata lub radcy prawnego, wskazówek, "...iż na poparcie swoich zarzutów zawartych w skargach dotyczących dokonanych przez organa podatkowe oraz zarzutu że różnice pomiędzy ilością towarów zakupionych na rachunki a przekazanych do punktów handlowych mogły wynikać z omyłkowego datowania sporządzonych "not" - powinni przedstawić odpowiednie dowody i przeprowadzić je w postępowaniu przed Sądem w trybie art. 106 § 3 powołanej ustawy"; podniosła też zarzut nie uwzględnienia wskazanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania przez organy podatkowe, mimo iż uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji i winny skutkować jej uchyleniem. Tak formułując podstawy skargi kasacyjnej, strona domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który go wydał.

W odpowiedzi wniesiono o oddalenie skargi kasacyjnej z przyczyn wywiedzionych w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi kasacyjnej B. i P. B. doszedł do następujących wniosków i stwierdzeń:

Skarga ta nie może być uwzględniona z braku usprawiedliwionych podstaw.

Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroku sądu administracyjnego. Jej skuteczność uzależniona jest od spełnienia szeregu wymogów. Jedne z nich podlegają sanacji, inne zaś w przypadku ich niespełnienia wykluczają skuteczność skargi kasacyjnej, gdyż są nienaprawialne. Stosownie do postanowień art. 176 ppsa skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym i uchybienie im jest możliwe do naprawienia w trybie przewidzianym w art. 49 ppsa. Natomiast wymagania szczególne przewidziane dla skargi kasacyjnej, a wśród nich konieczność przytoczenia podstaw kasacyjnych, w przypadku ich niespełnienia, powodują powstanie wady istotnej, której usunięcie jest niemożliwe.

W świetle art. 183 § 1 ppsa - Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a więc nie ma tych uprawnień, które dla sądu administracyjnego I instancji wynikają z treści art. 134 § 1 ppsa. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że NSA związany jest jej podstawami i wnioskami.

Przepis art. 174 pkt 1 i 2 ppsa przewiduje możliwość oparcia skargi kasacyjnej na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie bądź też naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez błędną wykładnię należy rozumieć mylne pojęcie treści przepisu a z niewłaściwym zastosowaniem mamy do czynienia wówczas, gdy wadliwie uznano, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Oparcie skargi kasacyjnej na podstawie naruszenia przepisów postępowania sądowego jest niezbędne, gdy strona zamierza kwestionować stan faktyczny, przyjęty przy wyrokowaniu przez sąd I instancji. Zakwestionowanie wyroku sądu administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym wymaga wskazania stosownych przepisów procedury sądowej, np. art. 3 § 2 ppsa albo art. 141 § 4 ppsa lub art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa z powołaniem się na naruszenie przez organ podatkowy przepisów art. 122. art. 187 § 1 i art. 191 Op. Niezbędne jest przy tym przeprowadzenie skutecznego wywodu wykazującego, że uchybienia przepisom postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadnicze znaczenie przy konstruowaniu skargi kasacyjnej ma uwzględnienie, że sąd administracyjny nie jest organem władzy wykonawczej, lecz organem władzy sądowniczej (patrz: art. 10 Konstytucji RP). Stąd sąd ów nie stosuje materialnego prawa administracyjnego (podatkowego) ani też nie prowadzi dowodowego postępowania podatkowego w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Przedstawiona Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w niniejszym postępowaniu skarga kasacyjna odbiega od opisanych wymogów.

Treść pierwszego zarzutu sformułowanego w skardze kasacyjnej jest niezrozumiała. Można jedynie wywnioskować, że autor skargi kasacyjnej zdecydował się jej podstawy oprzeć na naruszeniu przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 ppsa). Wszakże warunek przytoczenia podstawy zaskarżenia nie jest spełniony, gdy jej wywody zmuszają sąd kasacyjny do domysłów, z jakich powodów w skardze kasacyjnej wymieniono jakiś przepis. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zabrakło rozwinięcia zarzutu, niedokładnie powołanego przepisu art. 145 § 1 lit c ppsa. Autor skargi nie wykazał, dlaczego podniósł ten zarzut i w jakim on pozostaje związku z ewentualnymi skonkretyzowanymi uchybieniami przepisom procedury podatkowej, dokonanymi przez organ wydający zaskarżoną decyzję.

Ubocznie można jedynie ponownie zwrócić uwagę na fakt, że sąd nie prowadzi dowodowego postępowania podatkowego. Z tych względów z kolei przepis art. 106 § 3 ppsa jest regulacją mogącą mieć zastosowanie przede wszystkim do dokumentów urzędowych, z którymi sąd postanawia się zapoznać, jako zawierającymi dowód tego co zostało w nich stwierdzone. Ocena dokumentów sporządzonych przez podatników należy do sfery postępowania podatkowego.

Drugi z zarzutów jest tak dalece ogólnikowy, że całkowicie uchyla się z przed rozpoznania przez NSA. Odnosi się on zresztą do naruszeń przepisów postępowania przez organy podatkowe.

Wreszcie zarzut naruszenia przepisu art. 6 ppsa, polega na nieporozumieniu, ponieważ sąd na rozprawie nie może występować równocześnie jako organ rozstrzygający i jako podmiot reprezentujący interesy jednej ze stron występujących w procesie sądowy. Tak daleko idąca interpretacja tego przepisu jest niedopuszczalna, gdyż godzi w pozycję sądu jako organu bezstronnego i niezawisłego.

Wzmiankowany przepis znajdzie niewątpliwie zastosowanie wówczas, kiedy pojawi się konieczność udzielenie stronie wskazówek, co do prawidłowego przebiegi procesu i gwarancji procesowych strony. Nie jest to zatem przepis stanowiący podstawę do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania podatkowego przed sądem.

Skoro zatem niniejsza skarga kasacyjna nie odpowiadała wymogom prawa nie mogła być merytorycznie rozpatrzona przez NSA.

Dotąd powiedziane prowadzi do wniosku, że stosownie do dyspozycji art. 184 ppsa - skarga taka podlegała oddaleniu.

Koszty zasądzono po myśli art. 204 pkt 1 ppsa.