Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 588/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.40 ust.1 pkt 3, w zw. z art.36 ust.7
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej na 2015 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 21 grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. S. (dalej: podatnik, skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z dnia 27 lipca 2018 r. stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej za 2015 rok, utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

We wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej złożonym w dniu 31 grudnia 1996 r. skarżący zadeklarował, że od dnia 1 stycznia 1997r. do 30 czerwca 2001r. prowadzić będzie działalność gospodarczą w zakresie usług kominiarskich i ogólnobudowlanych, przy zatrudnieniu jednego pracownika, a od dnia 1 lipca 2001 r. bez zatrudniania pracowników.

Decyzją z dnia 25 lutego 2015 r. Naczelnik US ustalił skarżącemu stawkę miesięczną roku podatkowym 2015 na kwotę 405,00 zł (działalność w zakresie robót budowlanych: murarskich, ciesielskich, dekarskich, posadzkarskich, malarskich, związanych z wykładaniem i tapetowaniem ścian, izolatorskich, związanych ze wznoszeniem i montażem konstrukcji stalowych - dla ludności, numer z tabeli 70, oraz kominiarstwo, numer z tabeli 84).

W dniu 10 stycznia 2018 r. podczas rozmowy telefonicznej z pracownikiem urzędu skarbowego skarżący oświadczył, że zatrudnia dwóch pracowników.

W dniu 17 stycznia 2018 r. skarżący na wezwanie organu przedłożył ewidencję zatrudnienia, z której wynika, że: w okresie od 1 maja 2008 r. do 14 września 2013 r. zatrudniał jednego pracownika, w okresie od 15 września 2013 r. do 31 stycznia 2014 r. zatrudniał dwóch pracowników, w okresie od 1 lutego 2014 r. do 4 maja 2014 r. zatrudniał jednego pracownika, od 5 maja 2014 r. zatrudnia dwóch pracowników. Przedłożył również dokumentację pracowniczą, z której wynikają daty zawarcia i ustania stosunków zatrudnienia poszczególnych pracowników.

Decyzją z dnia 27 lipca 2018r. Naczelnik US stwierdził wygaśnięcie decyzji z dnia 25 lutego 2015 r. ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej na rok 2015.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2016r., poz. 2180 ze zm.), dalej również jako "u.z.p.d.f.", podatnik miał obowiązek zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zmianach w stanie zatrudnienia jako okoliczności mającej wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany. Skutkiem niedopełnienia tego obowiązku jest zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej.

W 2015 r. skarżący zatrudniał dwóch pracowników: P. S. i P. Ż. O ich zatrudnieniu miał obowiązek poinformować organ podatkowy w terminie siedmiu dni od zawarcia umów o pracę, tj. odpowiednio do dnia 23 września 2013 r. i do dnia 12 maja 2014 r. Wobec niedopełnienia tego obowiązku przez podatnika Naczelnik US stwierdził wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej za 2015 rok.

Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji, w którym zarzucił organowi naruszenie przepisów postępowania dowodowego oraz nieuwzględnienie faktu, że skarżący co roku składał deklaracje PIT-4R, w których informował o zatrudnieniu pracowników, co jego zdaniem stanowiło wypełnienie obowiązku informacyjnego wynikającego z przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie znalazł podstaw do zmiany bądź uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, podzielając stanowisko tego organu, że skarżący nie dotrzymał warunków zawartych w art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7, skutkiem czego utracił prawo do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej.

Z materiału dowodowego wynika, że skarżący w 2015 roku zatrudniał dwóch pracowników i że w ustawowym terminie nie poinformował Naczelnika US o ich zatrudnieniu. Niedopełnienie przez podatnika obowiązku powiadomienia organu podatkowego o zmianach mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, skutkuje koniecznością stwierdzenia przez naczelnika urzędu skarbowego wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej na dany rok.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska podatnika, że o zatrudnieniu pracowników organ I instancji został zawiadomiony w związku ze złożeniem deklaracji PIT-4R, z której wynika ilość zatrudnionych osób. Deklaracji PIT-4R nie można traktować jako formy informowania organu podatkowego o zmianach mających wpływ na opodatkowanie w formie karty podatkowej.

Podatnik wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższą decyzję wnosząc o jej uchylenie wraz z decyzją ją poprzedzającą oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie

I. przepisów prawa materialnego, tj. przede wszystkim przepisów art. 40 ust. 1 pkt 3 w związku z przepisami art. 36 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d.f.

II. przepisów prawa proceduralnego, tj. przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 191 oraz art. 258 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018r., poz.800 ze zm.) poprzez:

1. błędne przyjęcie, iż skarżący nie przekazywał organowi podatkowemu informacji o zachodzących w jego przedsiębiorstwie zmianach w stanie zatrudnienia mających wpływ na wysokość karty pomimo tego, iż:

a) od 2009r. skarżący regularnie co roku przekazywał do Urzędu Skarbowego do końca miesiąca lutego danego roku za rok poprzedni Deklaracje PIT-4R informujące o wypłaconych przez niego pracownikom wynagrodzeniach, a w tym także o ilości zatrudnianych przez niego w danym roku pracowników,

b) od 2009r. Skarżący regularnie co roku przekazywał również do Urzędu Skarbowego do końca miesiąca lutego danego roku za rok poprzedni Imienne informacje o dochodach i pobranych zaliczkach od wypłaconych pracownikom wynagrodzeń (PIT-11), z których również wynikało to, iż skarżący zatrudnia pracowników, a ilość tych Informacji za dany rok świadczyła o ilości zatrudnianych przez niego pracowników,

a tym samym skarżący uważa, iż począwszy od 2009r., kiedy to złożył w Urzędzie Skarbowym PIT-4R i PIT-11 za rok 2008r., tj. od czasu zatrudnienia przez niego, po przerwie trwającej od 2001 r., pierwszego pracownika, przez kolejne dziewięć lat organ podatkowy otrzymywał od niego informacje o ilości zatrudnianych przez niego pracowników, a pomimo tego organ ten powyższe informacje przez wszystkie lata konsekwentnie ignorował, traktując skarżącego w zakresie karty podatkowej jako podatnika prowadzącego od dnia 1 lipca 2001r. niezmiennie do 2018r. bez zatrudniania pracowników, co natomiast nie było przecież zgodne z będącą w posiadaniu tego organu dokumentacją dotyczącą zatrudnianych przez skarżącego pracowników,

o ile informacje skarżącego o zatrudnianiu przez niego pracowników wynikające z ww. Deklaracji PIT-4R i Informacji PIT-11 za rok 2008r. złożone przez niego w Urzędzie Skarbowym dopiero na początku 2009r. faktycznie mogły być uznane za spóźnione jeżeli chodzi opodatkowanie Skarżącego kartą podatkową za lata 2008-2009, to według skarżącego nie były one już spóźnione przy ustalaniu przez ten organ wysokości jego karty podatkowej na następne lata: 2010-2017,

organ podatkowy na dzień 1 stycznia każdego roku począwszy od 2010r. dysponował już odpowiednio potwierdzoną przez skarżącego ww. dokumentami wiedzą, iż skarżący na dzień 1 stycznia danego roku zatrudnia pracowników, a pomimo tego co roku od 2001 r. aż do 2017r. wydawał skarżącemu decyzję ustalającą wysokość karty podatkowej na dany rok przy założeniu, że działalność gospodarczą prowadzi on sam, tj. bez pracowników,

2. niezareagowanie przez organy podatkowe w latach 2009-2017 na składane przez skarżącego w Urzędzie Skarbowym co roku ww. dokumenty (łącznie co najmniej osiem Deklaracji PIT-4 oraz co najmniej dziesięć Informacji PIT-11), a wręcz całkowite zignorowanie przez organy podatkowe przez kolejne lata tych dokumentów, narażając tym samym skarżącego bez żadnej przy tym odpowiedzialności tego organu na bardzo poważne konsekwencje finansowe związane z wydaniem decyzji stwierdzających wygaśnięcie decyzji ustalających dla skarżącego wysokość karty podatkowej za lata 2013-2017,

3. całkowite zignorowanie i to świadomie istotnych błędów Naczelnika US, przez co doszło tylko i wyłącznie z winy tego organu do ustalenia wysokości karty podatkowej w zaniżonej wysokości, tj. przy przyjęciu, iż Skarżący przy prowadzeniu działalności gospodarczej nie korzysta z pracy pracowników, w tym w szczególności zignorowanie tego, iż ww. organ już od 2009r. regularnie co roku otrzymując od skarżącego ww. dokumenty uzyskiwał od niego informacje o tym, iż zatrudnia on pracowników, a pomimo tego, wydanie decyzji o wysokości karty podatkowej bez uwzględnienia tych okoliczności,

4. całkowite zignorowanie tego, iż skarżący, przekazując od 2009r. regularnie co roku Deklaracje PIT-4R i Informacje PIT-11 dotyczące zatrudnianych przez niego pracowników miał słuszne podstawy sądzić, iż w razie jakichkolwiek z jego strony błędów, braków w składanych przez niego dokumentach, czy też wątpliwości organu podatkowego co sposobu jego opodatkowania, odpowiednio i w odpowiednim czasie, tj. przed wydaniem co roku decyzji o wysokości karty podatkowej na dany rok, zareaguje, a po otrzymaniu każdej kolejnej decyzji o wysokości tej karty na następny rok miał słuszne podstawy sądzić, iż przed ich wydaniem organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, do czego obligują go przecież m.in. przepisy art.122 Ordynacji podatkowej, co z pewnością nie świadczy o tym, iż organ, który wydał zaskarżoną niniejszą skargą decyzję działał w sposób budzący do niego zaufanie, a wręcz przeciwnie, świadczy o tym, iż organ ten świadomie ignorował wszelkie te informacje, z których mogłoby wynikać, iż Urząd Skarbowy miał wiedzę i to potwierdzoną odpowiednimi dokumentami, iż skarżący zatrudnia pracowników, a pomimo tego wydał decyzję sprzeczną z tą wiedzą,

5. całkowite zignorowanie również i tego, iż to Naczelnik US przy wydawaniu decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej w sposób wręcz rażący naruszył także inne jeszcze przepisy Ordynacji podatkowej, w tym w szczególności art.180, art.181, art.187 i art.191, nie dopuszczając w toku postępowania jako dowodów w sprawie chociażby ww. Deklaracji PIT-4R i PIT-11, którymi przecież już wówczas dysponował, a które z pewnością przyczyniłyby się do wyjaśnienia sprawy, a tym samym ustalenia wysokości karty podatkowej w prawidłowej wysokości, pomimo ciążącego na nim zgodnie z tym przepisem obowiązku w tym zakresie, przez co także i organ, który wydał zaskarżoną niniejszą skargą decyzję naruszył m.in. przepisy art.180, art.181, art.187 i art.191 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 12 czerwca 2019r. pełnomocnik skarżącego przedłożył decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 18 lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie karty podatkowej na rok 2018, która zgodnie z wnioskiem strony została dopuszczana jako dowód.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna.

Spór w sprawie dotyczy prawa skarżącego do opodatkowania w formie karty podatkowej. Zdaniem organu podatnik utracił prawo do korzystania z uproszczonej formy opodatkowania, ponieważ nie dopełnił obowiązku poinformowania organu o zmianie okoliczności mających wpływ na wysokość podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej. Konsekwencją powyższego był obowiązek stwierdzenia wygaśnięcia decyzji w przedmiocie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej. Skarżący nie kwestionuje, że w okresie pomiędzy złożeniem wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej a wydaniem decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej na 2015 rok zaszły zmiany dotyczące ilości zatrudnianych przez niego pracowników, twierdzi natomiast, że o fakcie tym organ został poinformowany poprzez złożenie deklaracji PIT-4R i PIT-11.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć istotne dla sprawy regulacje prawne. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d.f. zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej "tabelą", w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nieprzekraczającym stanu określonego w tabeli. Usługi w zakresie robót budowlanych wymienione zostały w poz. 70 części I ww. tabeli, natomiast kominiarstwo w poz. 84 tabeli. Wysokość miesięcznej stawki podatku w formie karty podatkowej określona została w tabeli w zależności od liczby zatrudnionych osób.

W myśl art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) omawianej ustawy podatkowej podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach: w stanie zatrudnienia (...).

Zgodnie z art. 36 ust. 7 u.z.p.d.f., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., o zmianach, o których mowa w ust. 1, 2 i 4, podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego, składając informację o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności, według ustalonego wzoru, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany. Jeżeli zawiadomienie dotyczy zatrudnienia osoby, o której mowa w art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d, należy w nim również podać szczegółowy zakres czynności, które osoba ta ma wykonywać.

Obowiązującym wzorem informacji o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności od dnia 1 stycznia 2015 r. jest formularz PIT-16Z, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2014r. w sprawie określenia wzoru informacji o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności (Dz.U. z 2014 r., poz. 1903).

Zważywszy jednak, że wynikający z powyższych przepisów obowiązek złożenia informacji o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności według ustalonego wzoru dotyczy zdarzeń mających miejsce od dnia 1 stycznia 2015 r., a w niniejszej sprawie okoliczności wpływające na wysokość karty podatkowej, z którymi wiązał się obowiązek informacyjny wystąpiły przed tą datą (zatrudnienie w dniu 15 września 2013 r. P. S. i w dniu 5 maja 2014 r. P. Ż.), przytoczyć należy treść przepisu art. 36 ust. 7 u.z.p.d.f. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r., według którego ocenić należy prawidłowość wypełnienia przez skarżącego obowiązku wynikającego z tego przepisu. Zgodnie zatem z tą treścią, o zmianach, o których mowa w ust. 1, 2 i 4, podatnik jest obowiązany zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany. Jak z tego wynika, przepis ten w przedstawionym brzmieniu wymagał jedynie zachowania formy pisemnej, nie wymagał natomiast złożenia wymaganej informacji według ustalonego wzoru.

Z kolei stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d.f. niezawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź podanie w zawiadomieniu w tym zakresie danych niezgodnych ze stanem faktycznym - zobowiązuje naczelnika urzędu skarbowego do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, o której mowa w art. 30 ust. 1. W przypadkach określonych w ust. 1 podatnicy są obowiązani płacić podatek dochodowy na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy, a obowiązek założenia właściwych ksiąg powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym została doręczona decyzja stwierdzająca wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej (ust. 2 pkt 1 i 2).

W przedstawionym stanie prawnym nie ulega wątpliwości, że podatnik korzystający z opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach karty podatkowej, ma ustawowy obowiązek zawiadomienia właściwego organu podatkowego o okolicznościach mających wpływ na wysokość podatku w formie karty podatkowej, w szczególności o zmianach w stanie zatrudnienia. Podkreślić przy tym trzeba, że taką informację podatnik ma obowiązek przekazać w ustawowym czasie. Jeśli natomiast podatnik tego nie uczyni i nie dokona stosownego zawiadomienia w ustawowym terminie, określonym w art. 36 ust. 7 u.z.p.d.f., wówczas właściwy naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa w art. 30 ust. 1. Jest to obowiązek organu podatkowego wprost sformułowany w art. 40 ust. 1. Treść powyższych regulacji prawnych jest jednoznaczna i stanowcza. Wystarczy uważna lektura, aby wiedzieć jakie obowiązki spoczywają na podatniku i jakie są obowiązki organu, jeśli podatnik nie realizuje swoich, przy czym nie mają znaczenia powody, dla których podatnik z nich się nie wywiązuje.

W okolicznościach analizowanej sprawy podatnik uzyskał decyzję ustalającą wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej w związku z działalnością gospodarczą opisaną pod pozycją 70 i 84 załącznika nr 3 do u.z.p.d.f. według stawki właściwej przy zerowym stanie zatrudnienia. Wynikało to z pisma złożonego przez podatnika w dniu 10 stycznia 2002 r., w którym poinformował, że od dnia 1 lipca 2001 r. prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie. W związku z tą informacją w kolejnych latach podatkowych organ wydając decyzję w przedmiocie karty podatkowej, przyjmował zerowy stan zatrudnienia, co znajdowało swój wyraz w treści decyzji.

Tymczasem w roku 2015 podatnik zatrudniał dwóch pracowników, zatrudnionych w dniach 15 września 2013 r. (P. S.) i 5 maja 2014r. (P. Ż.). Zgodnie z jednoznaczną treścią art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 u.z.p.d.f., podatnik zobowiązany był zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o fakcie zatrudnienia ww. pracowników, w terminie siedmiu dni liczonym od daty zatrudnienia każdego z nich. Zawiadomienie takie jednak w wymaganym terminie nie zostało złożone, co obligowało Naczelnika US z mocy art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d.f. do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji wydanej na podstawie art. 30 ust. 1, tj. decyzji ustalającej podatek w formie karty podatkowej za 2015 rok, w której przyjęto stawką podatku właściwą dla zerowego stanu zatrudnienia.

Odnosząc się do argumentów skarżącego, że organ podatkowy wiedział o fakcie zatrudnienia przez skarżącego pracowników, informacja ta bowiem wynikała z corocznie składanych przez skarżącego deklaracji PIT-4R i PIT-11, stwierdzić należy, że składanie ww. deklaracji nie jest równoznaczne z wypełnieniem obowiązku zawiadomienia organu podatkowego o okolicznościach mających wpływ na wysokość podatku w formie karty podatkowej, o którym mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 u.z.p.d.f. Z art. 36 ust. 7 u.z.p.d.f. wynika bowiem jednoznacznie, że o zmianach, o których mowa w ust. 1, 2 i 4, podatnik jest obowiązany zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany, natomiast deklaracja PIT-4R składana jest do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, a deklaracja PIT-11, do końca lutego następującego po roku podatkowym (według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 stycznia 2019r.). Formularze te przeznaczone są dla innych celów – deklaracja PIT-4R służy realizacji jednego z obowiązku płatników jakim jest obowiązek odprowadzenia pobranych zaliczek na konto urzędu skarbowego, natomiast deklaracja PIT-11 stanowi podstawową informację o przychodach, dochodach, kosztach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych, niezbędną do sporządzenia zeznań rocznych takich jak PIT-36 czy PIT-37. Z natury rzeczy nie można deklaracji tych traktować na gruncie przepisów u.z.d.p.f. jako formy informowania organu podatkowego o zmianach mających wpływ na opodatkowanie w formie karty podatkowej (wyrok NSA z dnia 17 października 2017r. II FSK 2568/15, wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3613/06, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wbrew więc twierdzeniom zawartym w skardze nie można przyjąć, że poprzez złożenie ww. deklaracji podatnik zrealizował obowiązek informacyjny względem organu, o którym mowa w art. 36 ust. 7 u.z.p.d.f.

Skarżący zarzuca organowi, że wydawał on w kolejnych latach podatkowych decyzje ustalające podatek w formie karty podatkowej, mimo że od 2009 roku skarżący składał deklaracje PIT-4R i PIT-11 wskazujące na zatrudnienie przez niego pracowników, stwierdzając nawet, że w związku z tym tylko i wyłącznie z winy tego organu doszło do ustalenia wysokości karty podatkowej w zaniżonej wysokości. Stanowisko takie jest jednak niezasadne, przyczyną bowiem ustalenia wysokości karty podatkowej w zaniżonej wysokości było niedopełnienie przez skarżącego obowiązku poinformowania organu w przewidzianym przez prawo terminie o zajściu okoliczności mających wpływ na wysokość tego podatku (tj. zatrudnieniu pracowników). Zauważyć przy tym należy, że o fakcie zmniejszenia zatrudnienia skarżący organ powiadomił – w aktach sprawy znajduje się jego pismo z dnia 10 stycznia 2002 r., w którym informuje, że od dnia 1 lipca 2001 r. działalność prowadzi samodzielnie i że złożył odpowiedni PIT- 11 i 4 informujący urząd o zwolnieniu pracownika, zgodnie z informacją jaką uzyskał w okienku informacyjnym. Skarżący był zatem świadomy obowiązku informacyjnego związanego ze zmianą stanu zatrudnienia, a mimo to obowiązku tego zaniedbał, kiedy stan zatrudnienia uległ zwiększeniu. Co więcej, z corocznie wydawanych decyzji w przedmiocie karty podatkowej jednoznacznie wynikało, że stawka podatku ustalana jest przy zerowym stanie zatrudnienia, skarżący jednak nie podjął żadnych kroków, aby to niewłaściwe ustalenie skorygować. W tej sytuacji trudno zgodzić się z jego argumentacją, że wyłączną winę za ustalenie karty podatkowej w zaniżonej wysokości ponosi organ podatkowy.

Trzeba też wyjaśnić, że z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej, a więc w sposób uproszczony, mogą korzystać osoby fizyczne na zasadzie odstępstwa od ogólnych zasad opodatkowania, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2012 r., poz. 361 ze zm.). Z karty podatkowej nie mogą korzystać wszyscy podatnicy, lecz jedynie ci, którzy spełniają ściśle określone warunki, wynikające z przytoczonych wyżej regulacji u.z.p.d.f. Generalnie rzecz ujmując, analizowana forma opodatkowania przeznaczona jest dla osób prowadzących działalność zarobkową w mniejszych rozmiarach, przy czym skorzystanie z niej nie jest obligatoryjne i uzależnione jest od złożenia stosownego wniosku przez samego podatnika. Ta formuła opodatkowania, opierająca się na obowiązku zapłaty zryczałtowanej kwoty podatku, która zależy od rodzaju prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników, jak również od liczby mieszkańców w miejscowości, w której działalność ta jest prowadzona, pozwala podatnikom na zredukowanie do niezbędnego minimum formalności związanych z dokonywaniem rozliczeń podatkowych, w tym zwłaszcza tych dotyczących ustalania podstawy opodatkowania. Z drugiej jednak strony, jeżeli podatnik zdecyduje się na poddanie się tej uproszczonej i niedostępnej dla wszystkich podatników formie opodatkowania, obowiązany jest ściśle stosować się do wymogów, od których uzależnione jest prawo do opodatkowania na zasadach karty podatkowej. Odnosi się to zwłaszcza do niewątpliwie restrykcyjnie uregulowanych obowiązków informacyjnych wobec właściwego organu podatkowego w zakresie zmian stanu faktycznego, które mogą mieć wpływ nie tylko na samą zasadę opodatkowania przy zastosowaniu karty podatkowej, ale także na wysokość stawki takiego opodatkowania. Konsekwencje zaniedbania tych obowiązków są daleko idące, gdyż polegają na utracie prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstaniu obowiązku płacenia podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Warto zwrócić uwagę, że jakkolwiek mówimy o restrykcyjnych zasadach nie tylko przyznania, ale również kontynuowania rozliczenia podatkowego w systemie karty podatkowej, to jednak nie można pomijać, że stosowanie tego reżimu jest dla podatnika korzystne. Wobec tego musi on dokładnie zapoznać się z warunkami takiego rozliczania podatku dochodowego i ściśle ich przestrzegać. W przeciwnym razie przechodzi na zasady ogólne opodatkowania, a więc te przewidziane ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika z art. 40 ust. 2 pkt 1 u.z.p.d.f.

W świetle powyższych wywodów podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego uznać należy za bezzasadne.

Przedłożona przez skarżącego decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 18 lutego 2019 r. nie podważa legalności kontrolowanego rozstrzygnięcia, wydana bowiem została na tle odmiennego stanu faktycznego. W decyzji tej organ odwoławczy uchylił decyzję Naczelnika US stwierdzającą wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej na rok 2018. Wyjaśniając powody takiego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że podatnik w 2018 r. zatrudniał dwóch pracowników; że nie dopełnił w ustawowym terminie obowiązku powiadomienia organu o zmianie stanu zatrudnienia, co za lata 2013-2017 spowodowało utracenie przez niego prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej; że złożenie deklaracji PIT-4R nie stanowi wypełnienia obowiązku poinformowania organu podatkowego o zmianach mających wpływ na opodatkowanie w formie karty podatkowej. Niemniej jednak uznać należy, że mimo tych nieprawidłowości, skarżący poinformował Naczelnika US o zatrudnionych pracownikach w 2018 r., po pierwsze w rozmowie telefonicznej przeprowadzonej w dniu 10 stycznia 2018 r., a po drugie, przedkładając w dniach 11 i 17 stycznia 2018 r. dokumenty świadczące o zatrudnieniu dwóch pracowników. Co istotne, czynności te miały miejsce w okresie, kiedy podatnik mógł złożyć nowy wniosek o zastosowanie opodatkowania formie karty podatkowej (PIT-16) na 2018 rok z uwzględnieniem zatrudnionych pracowników, z uwagi na utratę prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej za lata 2013-2017. Organ odwoławczy uznał, że podatnik powinien zostać o tym prawie poinformowany, a niedopełnienie tego obowiązku przez organ podatkowy skutkowało uchyleniem decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej podatek w formie karty podatkowej, w konsekwencji czego z korzyścią dla podatnika w obrocie prawnym pozostała decyzja Naczelnika US z dnia 12 czerwca 2018 r. ustalająca wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej na rok podatkowy 2018.

Z ww. decyzji z dnia 18 lutego 2019 r. wynika, że analogicznie jak w przypadku decyzji za lata 2013-2017, stwierdzone nieprawidłowości spowodowały niemożność wydania decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej na rok 2018 na podstawie wniosku z dnia 31 grudnia 1996r. Niemniej jednak w odniesieniu do roku 2018 w terminie otwartym do złożenia nowego wniosku o opodatkowanie w formie karty podatkowej skarżący zawiadomił organ o fakcie zatrudnienia dwóch pracowników, w związku z czym organ odwoławczy uznał, kierując się zasadą wynikającą z art. 121 § 1 O.p. oraz ważnym interesem strony i prawami przedsiębiorców, uregulowanymi w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018r., poz. 646), że podatnik powinien był zostać poinformowany o możliwości złożenia nowego wniosku. Taka szczególna okoliczność, uzasadniająca pozostawienie w obrocie prawnym decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej na 2018 rok mimo niedopełnienia przez skarżącego obowiązku poinformowania organu podatkowego o zmianie stanu zatrudnienia w terminie siedmiu dni od zatrudnienia pracowników, w odniesieniu do lat poprzednich nie miała jednak miejsca. Z tego też powodu fakt wydania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej za 2018 rok decyzji dla podatnika korzystnej, nie wpływa na dokonaną w niniejszym wyroku ocenę legalności decyzji wydanej za rok 2015r.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę uznając ja za bezzasadną.