Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1745/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 229
journal: Dz.U. 1998 nr 21 poz 94
law: Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - tekst jednolity
article: par. 2 ust. 2-3
journal: Dz.U. 1996 nr 69 poz 332
law: Rozporządzenie Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie NSA Danuta Małysz (spr.), Jerzy Rypina, Protokolant Ewa Głowacka, po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Cukierniczego "J." Spółka Akcyjna w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 lutego 2004 r. sygn. akt I SA/Gd 2066/00 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Cukierniczego "J." Spółka Akcyjna w B. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 21 sierpnia 2000 r. (...) w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika i określenia wysokości nie pobranego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Przedsiębiorstwa Cukierniczego "J." Spółka Akcyjna w B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 20 lutego 2004 roku, I SA/Gd 2066/00, działając na podstawie art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./ i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Przedsiębiorstwa Cukierniczego "J." S.A. w B. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 21 sierpnia 2000 roku, (...), w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika i określenia niepobranego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok.

Stwierdzając, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, Sąd zauważył, że organy podatkowe zebrały materiał dowodowy w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, a ocenę tego materiału dowodowego w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego należy uznać za dokonaną wnikliwie i bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów.

Sąd wskazał, że z materiału dowodowego niespornie wynika, iż w 1998 roku Przedsiębiorstwo Cukiernicze "J." S.A. w B. dokonało zakupu usług stomatologicznych na rzecz swoich pracowników na ogólną kwotę zł 356.930 na podstawie umów zawartych w dniu 1 września 1997 roku z Prywatnym Centrum Stomatologicznym "D." w B. i w dniu 9 maja 1995 roku ze Spółdzielnią Pracy Lekarzy Specjalistów "S." w B. Wymienione placówki służby zdrowia sporządzały przy tym za okresy miesięczne zestawienia, zwane imiennymi wykazami przebadanych osób, z wyszczególnieniem symbolu zabiegu stomatologicznego i jego kosztem, a Spółka kwalifikowała wydatki poniesione na opłacenie tych usług jako wydatki na profilaktyczną ochronę zdrowia pracowników, powołując się na przepisy rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 roku w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy /Dz.U. nr 69 poz. 332/.

Sąd uznał za trafny pogląd Izby Skarbowej, że fakt, iż Kodeks pracy zobowiązuje pracodawcę do przeprowadzenia na swój koszt badań wstępnych, okresowych i kontrolnych, zwanych badaniami profilaktycznymi, oraz zapewnienia profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy /art. 229 Kp/, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie uprawniał do zaliczenia przedmiotowych usług stomatologicznych do wydatków poniesionych na profilaktyczną ochronę zdrowia pracowników. Lekarz przeprowadzający badania profilaktyczne może bowiem wprawdzie poszerzyć zakres badań o dodatkowe specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe, które stanowić będą część badania profilaktycznego, jednak zakres tych badań określony został w wymienionym wyżej rozporządzeniu w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy. Załącznik nr 1 do tego aktu prawnego zawiera tzw. wskazówki metodyczne w sprawie przeprowadzania badań profilaktycznych pracowników i wynika z niego, że do przeprowadzania badań stomatologicznych zobowiązany jest lekarz wówczas, gdy czynnikiem powodującym utratę zdrowia jest zwiększone lub obniżone ciśnienie atmosferyczne oraz występujące czynniki toksyczne fluor - fluorki, co w stanie sprawy nie miało miejsca.

W konsekwencji organy podatkowe zasadnie - zdaniem Sądu - stwierdziły, iż brak jest podstaw prawnych do zakwalifikowania usług stomatologicznych świadczonych na rzecz pracowników do obowiązkowych badań profilaktycznych.

Skoro zaś pracownicy Spółki w 1998 roku korzystali z usług medycznych w zakresie leczenia zębów na koszt pracodawcy, to uzyskali w ten sposób nieodpłatne świadczenia, których wartość - w świetle art. 12 ust. 1 - 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ - stanowi przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu.

Sąd zauważył przy tym, że zakup usług stomatologicznych udokumentowany został w sposób pozwalający na przypisanie poszczególnym osobom kosztów usług, z których korzystały one w badanym roku, co dodatkowo przemawia za uznaniem przedmiotowych usług stomatologicznych jako świadczeń ze stosunku pracy.

Reasumując Sąd stwierdził, że Spółka jako pracodawca mogła podnosić koszty świadczonych na rzecz jej pracowników usług stomatologicznych. Jednakże leczenie zębów pracowników wykracza poza definicję badań profilaktycznych, skutkiem czego koszty leczenia stanowiły dla pracowników przychód /nieodpłatne świadczenie/, od którego Spółka, jako płatnik, winna pobierać zaliczki na podatek dochodowy.

Sąd podkreślił, że świadczeń tego rodzaju, jak omawiane usługi stomatologiczne, ustawodawca nie uwzględnił również w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w par. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./.

W konsekwencji więc organy podatkowe trafnie - zdaniem Sądu - uznały, iż Spółka jako płatnik naruszyła art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro nie pobrała w 1998 roku od własnych pracowników zatrudnionych na umowę o pracę zaliczek na podatek dochodowy w kwocie zł 68.262,90 od wartości zakupionych na ich rzecz usług stomatologicznych.

Od powyższego wyroku Przedsiębiorstwo Cukiernicze "J." S.A. w B. wniosła skargę kasacyjną, w której zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię, a w szczególności art. 229 Kodeksu pracy w związku z par. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 roku w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy /Dz.U. nr 69 poz. 332 ze zm./ oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca Spółka podniosła, iż konsekwentnie przyznawała fakt opłacania kosztów zabiegów wykonywanych na rzecz pracowników jej przedsiębiorstwa, przy czym wskazała, że zabiegi te wykonywane były na podstawie zawartej z zakładem opieki zdrowotnej umowy o wykonywanie usług stomatologicznych. Umowa ta miała ramowy charakter, a jej zawarcie nastąpiło w celu wykonania ciążącego z mocy prawa na pracodawcy obowiązku zapewnienia pracownikom badań profilaktycznych. Umowa nie określała imiennie pracowników, bowiem oznaczenie kręgu i zakresu rzeczowego tych usług pozostawiono decyzji lekarzy prowadzących badania profilaktyczne.

Skarżąca zauważyła także, iż ustawowe zobowiązanie pracodawcy do pokrywania kosztów przeprowadzenia badań lekarskich, wynikające z art. 229 Kp, powoduje, iż wydatków tych nie dolicza się do przychodów pracowników. Pracodawca ponosi koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, zwłaszcza niezbędnej ze względu na warunki pracy.

Zdaniem skarżącej, nie może być kwestionowane, że warunki pracy w przedsiębiorstwie cukierniczym, narażające pracowników na stały kontakt z cukrem /w różnych jego postaciach/, sprzyjają powstawaniu zagrożeń ubytkami wymagającymi intensywnego przeciwdziałania stomatologicznego, sąd I instancji pominął jednak tę okoliczność, nie podjął też potrzeby dokonania przez organy podatkowe oceny warunków pracy poszczególnych pracowników.

Dalej skarżąca wskazała, że szczegółowe zasady przeprowadzania badań lekarskich określone zostały w powołanym wyżej rozporządzeniu w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy, przy czym zakres i częstotliwość badań profilaktycznych określają wskazówki metodyczne w sprawie przeprowadzania badań profilaktycznych pracowników, stanowiące załącznik do rozporządzenia, i podniosła, iż zgodnie z par. 2 ust. 2 rozporządzania lekarz przeprowadzający badania profilaktyczne może poszerzyć ich zakres o dodatkowe specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe, wykraczające poza zakres wskazówek metodycznych, jeżeli stwierdzi, że jest to niezbędne dla prawidłowej oceny stanu zdrowia osoby przyjmowanej do pracy lub pracownika. Stosownie do par. 2 ust. 3 rozporządzenia specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe stanowią część badania profilaktycznego.

W świetle tych przepisów nie można zatem - zdaniem skarżącej - przyjąć, że katalog usług mających na celu zdrowotne działanie profilaktyczne jest zamknięty, skoro lekarz przeprowadzający badania profilaktyczne ma możliwość rozszerzenia ich zakresu. Decyzję o przeprowadzeniu dodatkowych badań lekarz podejmuje kierując się specyfiką danej pracy oraz oceną zagrożeń występujących na stanowisku pracy. Ustawodawca pozostawia więc lekarzom przeprowadzającym badania profilaktyczne możliwość uznania co do zakresu tych badań; tylko lekarz ma prawo określić, jakie badania czy też zabiegi należy przeprowadzić.

Na poparcie prezentowanego stanowiska strona powołała się na pismo Dyrektora Wojewódzkiego Ośrodka Medycyny Pracy w B. z dnia 31 marca 2000 roku /w aktach sprawy/.

Ponadto skarżąca stwierdziła, że nie znajduje uzasadnienia prawnego pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku, iż o powstaniu rzekomego obowiązku podatkowego przesądzać miałoby istnienie imiennej listy pracowników /a contrario - brak takiej listy nie wywołałby skutków podatkowych ani dla pracowników - podatników, ani dla pracodawcy - płatnika/.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, podnosząc w uzasadnieniu, że - jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego - sporne usługi stomatologiczne polegały przede wszystkim na leczeniu zębów, co nie mieści się w pojęciu badań konsultacyjnych bądź dodatkowych w rozumieniu par. 2 ust. 3 rozporządzenia w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy, nadto zaś - wbrew twierdzeniu skargi kasacyjnej - sąd I instancji nie wyraził poglądu, że o powstaniu obowiązku podatkowego przesądziło istnienie imiennych list pracowników korzystających z usług stomatologicznych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ stanowi, iż skargę kasacyjną oprzeć można na wymienionych w nim podstawach, tj. 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przytoczenie podstaw kasacyjnych w danej sprawie i ich uzasadnienie winno być przy tym wyartykułowane w skardze kasacyjnej /art. 176 powołanej ustawy/ i to dostatecznie jednoznacznie, tak, aby można było w sposób niebudzący wątpliwości stwierdzić, które przepisy zostały - według skargi kasacyjnej - naruszone, na czym to naruszenie polega i, ewentualnie, jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem w zasadzie, zgodnie z art. 183 par. 1 powołanego prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, związany granicami skargi kasacyjnej i nie jest władny domniemywać intencji jej autora, korygować wskazane w niej podstawy kasacyjne, uzupełniać ich uzasadnienie.

Odnosząc się, z uwzględnieniem regulacji prawnych zawartych w przytoczonych wyżej przepisach, do skargi kasacyjnej wniesionej w niniejszej sprawie przez Przedsiębiorstwo Cukiernicze "J." S.A. w B., stwierdzić przede wszystkim należy, że skarżąca Spółka nie zarzuciła naruszenia przez sąd I instancji przepisów postępowania, nie kwestionuje więc prawidłowości ustaleń tego sądu w zakresie stanu faktycznego leżącego u podstaw rozstrzygnięcia. Ustalenia te należy zatem uznać za wiążące w sprawie. Ich treść jest zaś taka, iż w 1998 roku pracownicy Spółki, na podstawie umów zawartych przez Spółkę z Prywatnym Centrum Stomatologicznym "D." w B. i ze Spółdzielnią Pracy Lekarzy Specjalistów "S." w B., korzystali z usług stomatologicznych świadczonych przez wymienione zakłady opieki zdrowotnej w zakresie leczenia zębów, a odpłatność za te usługi ponosiła Spółka.

W związku z wyrażoną w zaskarżonym wyroku oceną charakteru przedmiotowych świadczeń, zgodnie z którą brak jest podstaw do zakwalifikowania ich do obowiązkowych badań profilaktycznych, o których mowa w art. 229 Kodeksu pracy /dalej - "Kp"/, wobec czego prawnie nie obciążały one zakładu pracy, w skardze kasacyjnej postawiony został zarzut naruszenia tego przepisu w związku z par. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 roku w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy przez ich błędną wykładnię.

Zarzut ten sformułowany został nieprecyzyjnie, gdyż nie wskazano, który /-e/ z ośmiu ustępów art. 229 Kp sąd miał naruszyć, co zaś do par. 2 rozporządzenia, to dopiero z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że chodzi o ust. 2 i 3 tego paragrafu.

Niezależnie jednak od uwag natury formalnej stwierdzić także należy, że zarzut, o którym mowa, nie jest uzasadniony.

Art. 229 Kp reguluje kwestie wstępnych, okresowych i kontrolnych badań lekarskich kandydatów na pracowników i pracowników oraz orzeczeń o braku przeciwwskazań do pracy. Stanowił on, w brzmieniu obowiązującym w 1998 roku, iż: 1/ wstępnym badaniom lekarskim podlega osoba przyjmowana do pracy, a także pracownicy młodociani przenoszeni na inne stanowiska pracy i inni pracownicy przenoszeni na stanowiska pracy, na których występują czynniki szkodliwe dla zdrowia lub warunki uciążliwe /par. 1/, 2/ okresowym badaniom lekarskim podlegają pracownicy /par. 2/, a także pracownicy zatrudnieni w warunkach narażenia na działanie substancji i czynników rakotwórczych lub pyłów zwłókniających - po zaprzestaniu pracy w kontakcie z tymi substancjami, czynnikami lub pyłami oraz - na wniosek zainteresowanego - po rozwiązaniu stosunku pracy, /par. 5/, 3/ kontrolnym badaniom lekarskim w celu ustalenia zdolności do wykonywania pracy na dotychczasowym stanowisku podlegają pracownicy w przypadku niezdolności do pracy trwającej dłużej niż 30 dni, spowodowanej chorobą /par. 2/. Wymienione badania są przeprowadzane na koszt pracodawcy, który ponosi również inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy /par. 6/. Nadto, zgodnie z par. 4 i 7 tego artykułu, pracodawca obowiązany był nie dopuścić do pracy pracownika bez aktualnego orzeczenia lekarskiego stwierdzającego brak przeciwwskazań do pracy na określonym stanowisku oraz przechowywać orzeczenia wydane na podstawie badań lekarskich, o których mowa w par. 1, 2 i 5.

Tryb i zakres badań lekarskich, o których mowa, częstotliwość badań okresowych, sposób dokumentowania i kontroli badań lekarskich, tryb wydawania i przechowywania orzeczeń lekarskich do celów przewidzianych w Kp i przepisach wydanych na jego podstawie oraz zakres profilaktycznej opieki zdrowotnej, o której mowa w par. 6 zdanie drugie określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 roku w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy /Dz.U. nr 69 poz. 332 ze zm./, zwanym dalej "rozporządzeniem", wydanym na podstawie art. 229 par. 8 Kp. Obejmując wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie, o których mowa w art. 229 par. 1, 2 i 5 Kp, pojęciem "badań profilaktycznych", w par. 2 stanowi ono, iż ich zakres i częstotliwość określają wskazówki metodyczne w sprawie przeprowadzania badań profilaktycznych pracowników, stanowiące załącznik nr 1 do rozporządzenia /par. 1/, z tym że lekarz przeprowadzający badania profilaktyczne może poszerzyć jego zakres o dodatkowe specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe, a także wyznaczyć krótszy termin następnego badania, niż to określono we wskazówkach metodycznych, jeżeli stwierdzi, że jest to niezbędne dla prawidłowej oceny stanu zdrowia osoby przyjmowanej do pracy lub pracownika, a wówczas te specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe, o których mowa w ust. 2, stanowią część badania profilaktycznego /par. 2 i 3/, oraz że badanie profilaktyczne kończy się orzeczeniem lekarskim stwierdzającym brak przeciwwskazań zdrowotnych do pracy na określonym stanowisku pracy lub przeciwwskazania zdrowotne do pracy na określonym stanowisku pracy /par. 5/.

Chociaż w świetle par. 2 ust. 2 rozporządzenia podzielić należy pogląd skarżącej, iż specjalistyczne badania konsultacyjne i badania dodatkowe zlecone przez lekarza przeprowadzającego badania profilaktyczne mogą wykraczać poza zakres lub częstotliwość badań, jakie wynikają ze wskazówek metodycznych, to jednak za prawidłowy uznać należy pogląd Sądu, iż omawiane przepisy dotyczą wyłącznie badań. Jedynym celem tych badań jest przy tym uzyskanie niezbędnych danych do wydania orzeczenia lekarskiego o istnieniu lub braku przeciwwskazań zdrowotnych do pracy na określonym stanowisku pracy /par. 2 ust. 5/, ewentualnie o związku stanu zdrowia pracownika z pracą na danym stanowisku /por.: par. 3 rozporządzenia/. Ani z art. 229 Kp, ani też z przepisów rozporządzenia, w szczególności wskazanych w skardze kasacyjnej par. 2 ust. 2 i 3, nie wynika natomiast, aby pracodawca obowiązany był finansować zabiegi lecznicze /leczenie zębów/ pracowników.

Wbrew sugestii skargi kasacyjnej, przedmiotowych usług medycznych nie obejmuje także pojęcie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy, o której mowa w art. 229 ust. 6 zd. drugie Kp, zgodnie bowiem z par. 6 rozporządzenia opieka taka również nie polega na zapewnieniu pracownikom zabiegów leczniczych /ani nawet zabiegów profilaktyki leczniczej/, ale na przeprowadzaniu badań lekarskich i wydawaniu orzeczeń ze zwiększoną częstotliwością, wykonywaniu badań celowych lub testów ekspozycyjnych w celu poprawy diagnostyki zagrożeń, monitorowaniu stanu zdrowia pracowników i ich szkoleniu w zakresie ochrony przez zagrożeniami.

Jeśli chodzi natomiast o drugi zarzut skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia "przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, w szczególności przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych", to sposób jego sformułowania powoduje, że całkowicie uchyla się on od oceny jego zasadności przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wymieniona ustawa, zakładając że chodzi o ustawę z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych /w 1998 roku - Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, składa się z ponad 50. artykułów /pomijając przepisy zmieniające inne przepisy - art. 46-51/, regulujących rozmaite materie prawne z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych, a większość z tych artykułów posiada kilka jednostek redakcyjnych. Nawet zaś w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie podano, co do którego /-ych/ z nich sąd I instancji miał popełnić błąd wykładni i na czym błąd ten miał polegać.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 184 powołanego wyżej prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 207 par. 1 i art. 205 par. 2 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "a" w związku z par. 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.