Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 151/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 16 par.1, art. 174 pkt 1 i 2, art. 145 par. 1 pkt 1 lit c), art. 184, art.204 pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: 210 par.1 pkt 8
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.2, art.8, art.9, art.10,art.69 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA: Edyta Anyżewska (spr.), Sędzia NSA: Andrzej Grzelak, Protokolant Katarzyna Pawłowska, Po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. Sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 października 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 573/06 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 2 czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie wysokości podatku od nieruchomości za 2005r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. Sp. z o.o. w G. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. kwotę 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 października 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 573/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę P. Spółki z o.o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 2 czerwca 2006 r., którą utrzymano w mocy decyzję Burmistrza P. z dnia 9 lutego 2006 r., określającą podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r.

Sąd przytoczył następujący stan sprawy wynikający z powołanych decyzji i zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego.

Podatnik w analizowanym roku podatkowym pozostawał właścicielem zabudowanych nieruchomości, położonych na terenie miejscowości G. W dniu 17 stycznia 2005 r. złożył deklarację na podatek od nieruchomości, w której wykazał podatek za 2005 r. w wysokości 271 862 zł od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Obliczając wysokość podatku podatnik zastosował stawki podatkowe określone uchwałą Rady Miejskiej w P. z dnia 2 grudnia 2004 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek oraz zwolnień w podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Kujawsko-Pomorskiego Nr 133, poz. 2685).

W deklaracji tej podatnik zaznaczył, że równocześnie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie uchwały Rady Miejskiej w P. z dnia 27 listopada 2000 r. nr XX/138/2000, która obejmuje nowo wybudowane budynki i budowle o powierzchni użytkowej ponad 1000 m2, co daje łącznie ulgę podatkową w kwocie 184 317,10 zł.

Organ podatkowy zakwestionował uprawnienie podatnika do ulgi w wykazanej wysokości i kwestia ta stała się przedmiotem sporu w toku prowadzonego postępowania instancyjnego.

Podatnik wywodził, iż wykazane w deklaracji zwolnienie od podatku od nieruchomości przysługuje mu na podstawie powołanej uchwały Rady Miejskiej w P. z dnia 27 listopada 2000 r., w której przewidziano zwolnienie od podatku w okresie sześciu lat nowo wybudowanych na terenach przemysłowych – położonych we wsi G. oraz terenu po byłych zakładach "L." w P. – budynków i budowli powyżej 1000 m2 powierzchni użytkowej.

Ponadto podatnik powoływał się na zawartą w nawiązaniu do tej uchwały umowę między Zarządem Miejskim w P. a Spółką P. z dnia 26 lutego 2001 r., w której doprecyzowano, że sześcioletnie zwolnienie od podatku będzie liczone od dnia dopuszczenia poszczególnych obiektów do użytkowania oraz że zwolnienie dotyczy tylko budynków i budowli, w których prowadzona będzie działalność gospodarcza.

W umowie zaznaczono, że jakakolwiek zmiana przepisów prawa miejscowego nie może naruszyć praw nabytych przez strony umowy.

Formalnie uchwała z 27 listopada 2000 r. została uchylona na mocy § 11 uchwały Rady Miejskiej w P. z dnia 28 grudnia 2004 r. nr [...] w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości dla przedsiębiorstw na terenie gminy P. realizujących nowe inwestycje (Dz. Urz. Województwa Kujawsko-Pomorskiego z 2005 r. Nr 8, poz. 116) z dniem 24 lutego 2005 r.

Na mocy uchwały z dnia 27 listopada 2000 r. podatnik korzystał ze zwolnienia od podatku od nieruchomości w latach 2002-2004.

Łącznie ulga z tego tytułu wyniosła za okres trzyletni w przeliczeniu na euro kwotę 78 041,99.

Organ podatkowy I instancji uznał, że prawo podatkowe podatnika do ulgi w podatku od nieruchomości w 2005 r. powinno zostać przeanalizowane w świetle przepisów obowiązujących w tym roku podatkowym, w szczególności ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291).

Ustawa ta – w art. 3 – stanowi, że zasady dopuszczalności udzielania pomocy publicznej określają przepisy art. 36, 73 oraz art. 86-89 i art. 286 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską.

Organ podatkowy I instancji wywiódł, że do podatnika mają zastosowanie zasady dotyczące pomocy de minimis (wsparcie do wysokości 100 tysięcy euro w ciągu trzech kolejnych lat), powołując w tym zakresie art. 87 i 88 Traktatu WE i art. 2 rozporządzenia Komisji Europejskiej z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis (Dz. Urz. WE L 10 z 13 stycznia 2001 r.)

Wobec tego, że podatnik w trzech kolejnych latach poprzedzających rok podatkowy uzyskał pomoc publiczną o równowartości 78 041,99 euro dopuszczalna pomoc publiczna w 2005 r. w ocenie organu nie mogła przekroczyć kwoty 21 958,01 euro, co stanowi 89 481,10 zł.

Organ podkreślił, że prawidłowość tego ustalenia znalazła akceptację organu właściwego w sprawach pomocy, tj. w opinii Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z dnia 26 października 2005 r.

Organ podatkowy I instancji nie uwzględnił stanowiska podatnika, który wskazywał na wynikające z Konstytucji RP zasady praworządności i ochrony praw nabytych, powołując się na nabycie prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości na okres sześciu lat odnośnie do nowo wybudowanych budynków i budowli na podstawie uchwały Rady Miejskiej z 27 listopada 2000 r. oraz umowy cywilnoprawnej z dnia 26 lutego 2001 r.

Burmistrz P. wskazał i wyjaśnił podstawy prawne decyzji, powołując: art. 13 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w zw. z art. 207 i 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.), uchwałę Rady Miejskiej w P. z dnia 2 grudnia 2004 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek oraz zwolnień w podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Kujawsko-Pomorskiego Nr 133, poz. 2685) w zw. z art. 3 i 63 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291 z późn. zm.).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydając zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzję uznało, że decyzja Burmistrza określa zobowiązanie podatkowe zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Tym razem (Kolegium rozpatrywało już po raz trzeci odwołania podatnika od decyzji wydanej w tym przedmiocie przez Burmistrza P.) organ odwoławczy uznał, że stanowisko podatnika odwołujące się przede wszystkim do zasady ochrony praw nabytych nie jest zasadne, bowiem w myśl art. 6 Ordynacji podatkowej obowiązek podatkowej określa ustawa a nie umowa, zatem powoływanie się przez stronę na konsekwencje wynikające z umowy zawartej z Zarządem Miasta P. z 26 lutego 2001 r. nie mają znaczenia w zakresie świadczeń publicznoprawnych (podatków).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o:

1) stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji albo

2) uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia, albo

3) uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji i:

a) umorzenie postępowania albo

b) przekazanie organowi I instancji sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucono:

1) rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 121, 124 i 126 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niezawarcie w jej treści podpisów osób upoważnionych z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego,

2) rażące naruszenie art. 122, 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez niezebranie i w konsekwencji nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a w szczególności nieprzeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków na okoliczność rozpoczęcia procesu inwestycyjnego przed 1 stycznia 2001 r.,

3) naruszenie art. 46 i 47 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców poprzez bezzasadną odmowę zastosowania tych przepisów,

4) rażące naruszenie art. 122, 180, art. 187 § 1, art. 191 i art. 199a Ordynacji poprzez uznanie, iż umowa z dnia 26 lutego 2001 r. nie wywołuje skutków prawnych w postaci zwolnienia skarżącego z obowiązku zapłaty podatku; ewentualnie o uznanie, iż pismo nazwane "umową" jest decyzją administracyjną, na mocy której przyznano zwolnienie od podatku albo innym aktem lub czynnością z zakresu administracji publicznej, dotyczącej uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa,

5) naruszenie art. 2 w zw. z art. 64 § 2 Konstytucji RP poprzez nieprzestrzeganie zasady ochrony praw nabytych,

6) rażące naruszenie art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 lipca 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. poprzez nieprawidłowe przeliczenie wysokości udzielonej pomocy.

W uzasadnieniu podniesiono, iż pod decyzją znalazły się parafki bliżej nieznanych osób, niewymienionych z imienia i nazwiska oraz bez podania stanowiska służbowego, co oznacza, że zaskarżona decyzja nie została podpisana w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 8 ustawy – Ordynacja podatkowa. Powyższy zarzut uzasadnia zdaniem skarżącej uchylenie decyzji bez merytorycznego jej badania.

Niemniej z ostrożności procesowej wskazano na inne naruszenia prawa procesowego, jak i materialnego.

Odnośnie umowy z dnia 26 lutego 2001 r. skarżąca podniosła, że nie została ona zakwestionowana przez strony a zatem ma charakter wiążący. Skoro jednak organ miał wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego to winien był na podstawie art. 199a Ordynacji wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego. Jeśli zaś umowa nie została zakwestionowana to stanowi ona źródło zwolnienia P. z obowiązku uiszczenia podatku. Umowa ta ma jednak charakter pochodny wobec wcześniej podjętej uchwały Rady Miejskiej w tym przedmiocie. Z ostrożności procesowej skarżąca wskazała na inną możliwość kwalifikowania umowy, tj. jako decyzji administracyjnej w przedmiocie zwolnienia z podatku bądź też jako inny akt lub inna czynność z zakresu administracji publicznej, dotyczący uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, na mocy której przyznano stronie zwolnienie z podatku. Ponadto podniesiono, iż strony uczestniczące w czynności nie do końca zdawały sobie sprawę z możliwych kwalifikacji podejmowanych działań.

Skarżąca podkreśliła także, iż konsekwencją pominięcia znaczenia zawartej umowy było naruszenie art. 2 w zw. z art. 64 § 2 Konstytucji RP. Umowa z dnia 26 lutego 2001 r. zawierała postanowienie, iż zwolnienie od podatku obowiązuje bez względu na zmianę przepisów prawa miejscowego, która nie może naruszać praw nabytych na podstawie tej umowy. Ochrona praw nabytych stanowi zaś jeden z filarów demokratycznego państwa prawa i obowiązkiem organów jest respektowanie prawa skarżącej wynikających z przedmiotowej umowy. Strona podniosła także, iż utrata mocy obowiązującej uchwały z dnia 27 listopada 2000 r. nie spowodowała automatycznie utraty przez podatnika prawa do zwolnienia w niej określonego, bowiem uprawnienie nabyte na podstawie tej uchwały przybrało postać prawa nabytego. Dodatkowo strona wskazała, iż uchwała ta utraciła moc obowiązującą dopiero z dniem 24 lutego 2005 r. kiedy to weszła w życie uchwała z dnia 28 grudnia 2004 r. Na dzień składania deklaracji była to zatem jedyna obowiązująca uchwała przewidująca zwolnienie od podatku.

Końcowo podniesiono, iż organ błędnie przeliczył na euro wartość udzielonej pomocy za lata poprzednie, dokonując jej przeliczenia każdorazowo na dzień 15 stycznia danego roku. Skoro zapłata podatku następuje w comiesięcznych ratach płatnych do 15 dnia miesiąca to także kurs waluty powinien być brany z tego momentu, wówczas bowiem następuje "zaoszczędzenie" środków pieniężnych ze strony przedsiębiorcy i ma miejsce udzielenie pomocy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych na etapie skargi SKO wskazało, że w petitum decyzji został określony skład orzekający z imienia, nazwiska i pełnionej funkcji, zaś podpisy pod decyzją zamieszczono w odpowiedniej kolejności, wobec czego zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 O.p. jest bezzasadny.

W kwestii naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej SKO wskazało, iż organy wzywały stronę do złożenia wniosków dowodowych, żadne wnioski nie zostały jednak złożone. Natomiast strona w piśmie z dnia 26 stycznia 2005 r. oświadczyła, iż w latach 2000-2001 pomoc publiczna wyniosła "0" zł.

W dniu 8 września 2006 r. wpłynęło do Sądu pismo procesowe skarżącej z dnia 6 września 2006 r. W piśmie tym strona podtrzymała wszystkie zarzuty zawarte w skardze. Dodatkowo podkreśliła, iż uchwała z dnia 27 listopada 2000 r. została uchylona i jednocześnie nie stwierdzono jej nieważności. Jest to istotne z punktu widzenia skutków prawnych albowiem uchylenie wywołuje skutki ex nunc, natomiast stwierdzenie nieważności – ex tunc. Jedynie zatem stwierdzenie nieważności uchwały mogłoby spowodować, iż pozostałaby ona bez wpływu na zobowiązanie podatkowe skarżącej. W świetle powyższego odwoływanie się do ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej czy też aktów wydawanych na płaszczyźnie wspólnotowej nie może doprowadzić do uchylenia lub zmiany uprawnień podatnika w zakresie zwolnienia w podatku od nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił skargi uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej dalej p.p.s.a.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd podkreślił, że na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864) z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo wspólnotowe. Na mocy art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej od dnia przystąpienia nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich (m.in. Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską) i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia; postanowienia te są stosowane w nowych państwach członkowskich zgodnie z warunkami określonymi w tych Traktatach i w Akcie. Z kolei art. 54 tego Aktu stanowi, że nowe państwa członkowskie wprowadzą w życie środki niezbędne do przestrzegania od dnia przystąpienia przepisów dyrektyw i decyzji w rozumieniu artykułu 249 Traktatu WE.

W celu uregulowania obowiązków powstających z dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej w odniesieniu do udzielania pomocy publicznej została uchwalona ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291). W prawie wspólnotowym kwestie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom regulowane są przez przepisy art. 36, 73, art. 86-89 i art. 296 Traktatu WE oraz wydane na ich podstawie rozporządzenia. Przepisy zawarte w rozporządzeniach, są zgodnie z art. 249 Traktatu WE, bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich, a więc nie wymagają implementacji do prawa krajowego. Z dniem akcesji przepisy te, zgodnie z art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stały się elementem polskiego systemu prawnego, mając pierwszeństwo nad ustawami.

Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy Sąd podkreślił, iż pomoc publiczna (w formie ulgi podatkowej) udzielona przedsiębiorcy musi być zgodna z przepisami powołanej ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r., albowiem konsekwencją naruszenia procedury tam zawartej jest obowiązek zwrotu przyznanej pomocy (rozdział 4 cyt. ustawy).

Prawidłowo organy podatkowe oceniły, iż pomoc udzielona skarżącej spółce nie nosiła cech pomocy w ramach programu pomocowego ani pomocy indywidualnej i stanowiła pomoc de minimis w rozumieniu art. 2 pkt 10 w zw. z pkt 4 cyt. ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczący pomocy publicznej. W konsekwencji wartość tej pomocy w ciągu trzech kolejnych lat poprzedzających dzień udzielania pomocy zwiększona o kwotę planowanej pomocy nie mogła przekraczać kwoty 100 000 euro. Zgodnie z wyliczeniem zawartym w zaskarżonej decyzji łączna pomoc za okres od 17 stycznia 2003 r. do 17 stycznia 2005 r. wynosiła 78 041,99 euro, zatem w 2005 r. skarżąca mogła otrzymać pomoc nieprzekraczającą kwoty 21 958,01 euro. Natomiast strona w deklaracji z dnia 17 stycznia 2005 r. wykazała kwotę przysługującego zwolnienia w wysokości 184 317,10 zł, co w przeliczeniu stanowiłoby kwotę 45 230,09 euro (decyzja organu pierwszej instancji s. 11, k-170 akt administracyjnych). Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu błędnego wyliczenia kwoty uzyskanej w latach wcześniejszych pomocy, z uwagi na błędne przyjęcie dnia, w którym udzielono pomocy, Sąd uznał go za bezzasadny. Organy prawidłowo odwołały się w tym zakresie do art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r., zgodnie z którym za dzień udzielenia pomocy należy rozumieć dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy, a w przypadku gdy udzielenie pomocy w formie ulgi podatkowej następuje na podstawie aktu normatywnego, bez wymogu wydania decyzji:

a) dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia deklaracji albo innego dokumentu określającego wartość pomocy, z zastrzeżeniem lit. b/ (lit. b/ dotyczy ulgi w podatku dochodowym).

Mając powyższe na uwadze wielkość udzielonej pomocy obliczono prawidłowo przy uwzględnieniu treści art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.).

Za trafny uznał Sąd również pogląd organu odwoławczego, iż umowa cywilnoprawna z dnia 26 lutego 2001 r., na którą powołuje się strona nie może kreować obowiązków ani z nich zwalniać na gruncie prawa publicznego. W tym zakresie znaczenie prawne maja przepisy ustaw, bądź też aktów na podstawie tych ustaw wydanych. W konsekwencji, jeżeli strona umowy cywilnoprawnej nie dotrzymała jej postanowień to roszczeń z tego tytułu należy dochodzić przed sądami powszechnymi z powództwa cywilnego, nie zaś przed sądem administracyjnym. W tym kontekście za bezpodstawny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 122, 180, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 199a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Sąd uznał za niedopuszczalne, aby czynność nazwana przez strony "umową" i tak charakteryzowaną przez obie strony w trakcie postępowania podatkowego uznana została na etapie postępowania sądowego za decyzję administracyjną bądź inny akt lub czynność z zakresu administracji publicznej. Pominąwszy już całkowicie formalne wymogi dotyczące aktów administracyjnych, niezgodne z zasadami demokratycznego państwa prawa, byłoby dokonywanie kwalifikacji czynności prawnych w zależności od aktualnej sytuacji zainteresowanych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 w zw. z art. 64 § 2 Konstytucji RP poprzez nieprzestrzeganie zasady "ochrony prawa nabytych", Sąd wskazał, iż zasad ta nie ma charakteru bezwzględnego. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie przypominał, że Konstytucja dopuszcza ograniczenie lub znoszenie praw nabytych w razie kolizji wartości znajdujących się u podstaw tej zasady z innymi wartościami konstytucyjnymi (por. wyrok TK z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01, OTK-A 2002/4/46). W orzeczeniu z dnia 7 lutego 2001 r. sygn. akt K 27/00 (OTK ZU nr 2/2001 s. 164) Trybunał wypowiedział się, iż jednostka musi zawsze liczyć się z tym, że zmiana warunków społecznych lub gospodarczych może wymagać nie tylko zmiany obowiązującego prawa, ale również niezwłocznego wprowadzenia w życie nowych regulacji prawnych; w szczególności ryzyko związane z wszelką działalnością gospodarczą obejmuje również ryzyko niekorzystnych zmian systemu prawnego. Jak już wyjaśniono na wstępie Polska została zobowiązana na mocy traktatu akcesyjnego do dostosowania prawa krajowego do prawa europejskiego. Dostosowanie to objęło również sektor pomocy publicznej, czego wyrazem była ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. Od dnia 1 maja 2004 r. wszelka pomoc udzielana przedsiębiorcom musi być zgodna z powołaną ustawą i dyrektywami unijnymi. W konsekwencji organy podatkowe udzielając skarżącej ulgi w 2005 r. miały obowiązek (wypływający z Konstytucji) respektować obowiązujące prawo, nawet jeśli w ten sposób naruszyły prawa nabyte skarżącej. Sąd zauważył, iż w tej kwestii wypowiedział się również Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z 1990 r. OTS C-5/89 BUG-Alutechnik, stwierdził, iż przedsiębiorstwa nie mogą powoływać się na ochronę prawa nabytych i zakwestionować na tej podstawie obowiązek zwrotu przyznanej niesłusznie im pomocy, jeśli przyznając ją nie zastosowano się do postanowień przepisu art. 88 ust. 3 TWE o obowiązku informowania Komisji w odpowiednim czasie o wszelkich planach przyznania pomocy. W niniejszej sprawie przedsiębiorca został obciążony odpowiedzialnością za to, że urzędy krajowe, przyznając mu pomoc, postępowały zgodnie z prawem wspólnotowym (M. Herdegen, Prawo europejskie, wydanie 2, Wydawnictwo C.H. Beck , Warszawa 2006, s. 266).

W ocenie Sądu brak było podstaw do skutecznego postawienia zarzutu naruszenia przez organy art. 122, 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego. Nie można bowiem nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów stwierdzonych przez podatnika jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika (por. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 1996 r. sygn. akt SA/Ka 2015/95, wyrok NSA z dnia 15 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1576/98). Sąd podkreślił, że strona – reprezentowana przez profesjonalistów – brała czynny udział w całym postępowaniu, miała możliwość zgłaszania formalnie wniosków dowodowych. Natomiast nie można domagać się aby organy uznając, że stan faktyczny został wyjaśniony w sposób pozwalający na podjęcie rozstrzygnięcia prowadziły dalsze postępowanie, domyślając się, jakie dowody należy przeprowadzić aby udowodnić twierdzenia podatnika. Trafnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze podnosi, że okoliczność rozpoczęcia procesu inwestycyjnego nie jest równoznaczna z rozpoczęciem postępowania w sprawie udzielenia ulgi. Aby bowiem takie postępowanie mogło być wszczęte, musi być wniosek o jej udzielenie. Ponadto jak wskazano w zaskarżonej decyzji z pisma skarżącej z dnia 26 stycznia 2005 r. wynikało, że pierwsza pomoc udzielona została w 2002 r. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że postępowanie w tej sprawie wszczęto przed dniem 1 stycznia 2001 r. W świetle powyższego za niezasadny uznał Sąd również zarzut naruszenia art. 46 i 47 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 60, poz. 704 z późn. zm.).

W ocenie Sądu zaskarżonej decyzji nie można również zarzucić naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 ustawy – Ordynacja podatkowa. Zgodnie z powołanym przepisem decyzja zawiera podpisy osób upoważnionych z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. W doktrynie przyjęte jest, iż podpis powinien być oryginalnym podpisem osoby własnoręcznie się podpisującej, może być to podpis tzw. czytelny, lub nieczytelny (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, Wydanie I, Warszawa 2006, s. 759). Decyzja wydana przez organ kolegialny powinna natomiast być podpisana przez osoby, które stanowiły skład orzekający w sprawie. Zasadnie organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wskazał, iż w petitum decyzji określony został z imienia i nazwiska oraz pełnionych funkcji skład organu orzekającego w sprawie, zaś podpisy pod decyzją umieszczone zostały w odpowiedniej kolejności.

Spółka P. zaskarżyła powyższy wyrok w całości:

1) na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a. zarzuciła mu:

1.1) naruszenie art. 16 § 1 p.p.s.a. oraz art. 26 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych poprzez niewłaściwe zastosowanie wywodząc, że skład sądu orzekającego w niniejszej sprawie był sprzeczny z przepisami prawa, tj. znajdowała się w nim asesor sądowy WSA, co jest niezgodne z powołanymi przepisami, a także z art. 2, art. 45 ust. 1, art. 175 ust. 1 oraz art. 178 ust. 1 Konstytucji RP, gdyż wymiar sprawiedliwości w imieniu Rzeczpospolitej Polskiej mogą sprawować wyłącznie niezawiśli sędziowie, wskutek czego rozstrzygnięcie jest dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 183 § 1 pkt 4 p.p.s.a.,

1.2) naruszenie art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/-c/ oraz art. 151 p.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie wyroku na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego, w oparciu o przedstawione dokumenty, a także w oparciu o postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe z rażącym naruszeniem art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 121, art. 124 i art. 126 O.p. w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej przejawiającego się w uznaniu, iż decyzja organu II instancji zawiera "podpis z podaniem imienia i nazwiska", a zatem skarga podlega oddaleniu, gdy prawidłowe zastosowanie ww. przepisów winno doprowadzić WSA do wniosku, iż decyzja ta nie została podpisana zgodnie z wymogiem art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, a skarga zasługuje na uwzględnienie,

1.3) naruszenie art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/-c/ oraz art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie wyroku na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego, w oparciu o przedstawione dokumenty, a także w oparciu o postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe z rażącym naruszeniem art. 122, 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że umowa z dnia 26 lutego 2001 r. nie wywołuje skutków prawnych w postaci zwolnienia skarżącego z obowiązku zapłaty podatku, gdy prawidłowa ocena ww. aktu winna doprowadzić organ do wniosku, iż wskutek jej zawarcia P. został zwolniony z obowiązku uiszczenia należności; a na wypadek nieuwzględnienia, iż pismo nazwane "umowa z dnia 26 lutego 2001 r." nie stanowi umowy w znaczeniu cywilnoprawnym, gdy prawidłowe dokonanie oceny materiału dowodowego winno doprowadzić do wniosku, iż w niniejszym przypadku mamy do czynienia z decyzją administracyjną; skutkiem którego błędu było bezzasadne uznanie, iż skarga podlega oddaleniu, gdy prawidłowe zastosowanie ww. przepisów winno doprowadzić WSA do wniosku, iż skarżący został skutecznie zwolniony z obowiązku zapłaty należności podatkowych, a skarga zasługuje na uwzględnienie;

2) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzucając mu:

2.1) naruszenie art. 2, art. 8 ust. 2, art. 10, art. 64 ust. 1-2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w zw. z § 1 uchwały nr XX/138/2000 Rady Miejskiej w Pakości z dnia 27 listopada 2000 r. oraz art. 87 ust. 1-2 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską w zw. z art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej oraz art. 2 ust. 2 Rozporządzenia Komisji WE nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 77 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis poprzez uznanie, iż skarżący utracił prawo do stosowania ulgi w rozmiarach wynikających z ww. uchwały wskutek obowiązywania Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz ww. rozporządzenia nr 69/2001, gdy prawidłowa wykładnia i zastosowanie ww. przepisów winno doprowadzić Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy do wniosku, iż wynikająca z najwyższego prawa Rzeczpospolitej Polskiej (art. 10 Konstytucji) zasada "ochrony praw nabytych" (art. 2 i art. 64 ust. 1-2 Konstytucji) oraz treść obowiązującej w dniu złożenia deklaracji § 1 uchwały nr XX/138/2000 Rady Miejskiej w Pakości z dnia 27 listopada 2000 r. powodują, iż strona zachowała prawo do zastosowania ulgi wynikającej z ww. uchwały Rady Miejskiej w P. w rozmiarze przewidzianym tą uchwałą, a zatem wysokość zobowiązania podatkowego określona przez skarżącą w deklaracji podatkowej była prawidłowa.

Jednocześnie z ostrożności procesowej, na wypadek nieuwzględnienia zarzutów przedstawionych powyżej, strona wniosła o zwrócenie się do Trybunału Konstytucyjnego z zapytaniem w przedmiocie zgodności z Konstytucją art. 26 § 2 Prawa o ustroju sądów administracyjnych w zakresie, w jakim przepis ten przewiduje możliwość powierzenia czynności asesorowi sądowemu pełnienia czynności sędziowskich z:

– art. 2 Konstytucji w zakresie w jakim przepis ten określa RP jako państwo prawne,

– art. 45 Konstytucji przyznającym obywatelom prawo do niezależnego i niezawisłego sądu,

– art. 173 ust. 1 oraz i 175 ust. 1 i 2 Konstytucji w zakresie w jakim przepisy te przewidują sprawowanie wymiaru sprawiedliwości przez sądy administracyjne oraz niezawisłych i finansowo niezależnych sędziów.

W związku z powyższymi zarzutami Spółka wnosiła o:

1) uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do WSA w Bydgoszczy celem ponownego rozpoznania,

2) zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym także kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

ad 1.1) W uzasadnieniu skargi Spółka rozwinęła w pierwszej kolejności argumentację dotyczącą niezgodności z Konstytucją powierzenia asesorowi sądowemu czynności sędziowskich.

ad 1.2) W drugiej kolejności skoncentrowano się na uzasadnieniu zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 O.p.

Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej decyzja winna zawierać podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego.

Jak wynika z powyższego przepisu, podpis osoby wydającej decyzję musi mieć charakter "pełen", a zatem zawierać w sobie podanie imienia i nazwiska osoby podpisującej. Za takim wnioskiem jednoznacznie przemawia użyte przez ustawodawcę sformułowanie "podpis (...) z podaniem imienia i nazwiska". Jak wynika zatem z wykładni językowej, podpis osoby wydającej decyzję winien zawierać imię i nazwisko, a sam podpis winien zostać tak sporządzony, aby te dane mogły zostać odczytane przez odbiorcę decyzji.

Za sformułowanym wnioskiem przemawia także wykładnia systemowa. Gdyby bowiem podanie imienia i nazwiska osoby podpisującej mogło nastąpić oddzielenie, to ten element decyzji jakim jest "imię i nazwisko" osoby podpisującej zostałby umieszczony przez ustawodawcę w oddzielnym punkcie (np. art. 210 § 1 pkt 9 O.p.). Z tego jednak względu, iż ustawodawca wszystkie te elementy zawarł w jednym punkcie (np. art. 210 § 1 pkt 8 O.p.) i jednocześnie wyraźnie wskazał, że podpis ma zawierać imię i nazwisko ("podpis (...) z podaniem imienia i nazwiska"), to elementy te muszą zaistnieć w akcie administracyjnym łącznie.

Także wykładnia celowościowa przemawia za trafnością tego wniosku. Postępowanie podatkowe nie może być prowadzone w sposób dowolny, lecz winno:

– pogłębiać zaufanie podatnika do organu (art. 121 O.p.),

– wyjaśniać podatnikowi przesłanki wydanego rozstrzygnięcia (art. 124 O.p.),

– mieć charakter pisemny (art. 126).

Podatnik otrzymując decyzję organu podatkowego powinien być przekonany, iż osoby uwidocznione jako wydające decyzje w pełni akceptują ten akt administracyjny. Tylko bowiem wówczas w pełni zostanie zrealizowana zasada pogłębiania zaufania podatnika do organu, zasada skutecznego wyjaśnienia przesłanek wydanego rozstrzygnięcia, czy też zasada pisemności.

Jak wynika zatem z wykładni językowej, systemowej oraz celowościowej, decyzja wydana przez organ podatkowy winna zawierać podpis osoby z podaniem jej imienia i nazwiska.

Tymczasem Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż w "petitum decyzji określony został z imienia i nazwiska oraz pełnionych funkcji skład organu orzekającego w sprawie, zaś podpisy pod decyzją umieszczone zostały w odpowiedniej kolejności".

Okoliczność ta w żaden jednak sposób nie zwalniała podpisujących się osób do zawarcia w decyzji "podpisu z podaniem imienia i nazwiska", a zatem podpisu zawierającego oba ww. elementy. Nie wiadomo także, skąd Wojewódzki Sąd Administracyjny czerpie wiedzę, iż podpisy umieszczone zostały w odpowiedniej kolejności, skoro z ich treści to nie wynika (bo są to parafki lub najwyżej nieczytelne podpisy). Można co najwyżej stwierdzić, iż podpisy te powinny być w odpowiedniej kolejności, to jednak z ich treści absolutnie nie wynika, czyje to są podpisy oraz czy rzeczywiście są w prawidłowej kolejności.

Powyższego naruszenia nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który zamiast uwzględnić wniesioną skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/-c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w sposób nieuzasadniony ją oddalił na podstawie art. 151 powołanej ustawy.

ad 1.3) Uzasadniając zarzut naruszenia art. 141 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/-c/ w zw. z art. 122, 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a O.p. Spółka wywodziła, że wbrew twierdzeniom organu podatkowego zawarta umowa jest ważna, bowiem nie została ona zakwestionowana przez żadną ze stron, a zatem ma charakter wiążący. Zgodnie z art. 3531 K.c. na obszarze Rzeczpospolitej Polski obowiązuje zasada swobody umów. A priori zatem przyjęcie, iż stosunek zobowiązaniowy nie istnieje, uznać należy za błędny.

Zgodnie z art. 199a §1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy uprawniony jest do kwestionowania dokonywanych czynności prawnych. Jeżeli wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy powinien wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.

Skoro zatem w niniejszej sprawie istnienie i skuteczność umowy nie zostały w żaden sposób skutecznie zakwestionowane, to uznać należy, iż umowa jest nadal dla stron wiążąca. Wynika z niej, że Burmistrz P. dokonał zwolnienia P. z obowiązku uiszczenia podatku od nieruchomości. Wskazana umowa stanowi zatem również źródło zwolnienia P. z obowiązku uiszczenia podatku. Wynika to jednoznacznie z jej treści. Nieuwzględnienie obowiązywania umowy zarówno w kwestionowanej decyzji, jak i zaskarżonym wyroku stanowi wyraz naruszenia przepisów prawa. Wbrew bowiem obowiązkowi, wynikającemu z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej nie rozpatrzono wyczerpująco materiału dowodowego i nie wzięto pod uwagę ww. umowy, gdy prawidłowa wykładnia i zastosowanie ww. przepisów nakazało przyjęcie, iż istnienie i znaczenie prawny umowy mogło zostać nieuwzględnione tylko po wcześniejszym jej zakwestionowaniu w trybie i na zasadach określonych w art. 199a Ordynacji podatkowej. Tym samym doszło do naruszenia art. 180 i 191 O.p. poprzez uznanie, iż fakt zawarcia ww. umowy nie wywarł żadnych skutków prawnych, gdy prawidłowa wykładania i zastosowanie ww. przepisów nakazywały przyjęcie, iż umowa jest ważna i obowiązuje.

Powyższego naruszenia przepisów postępowania popełnionych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który zamiast uwzględnić wniesioną skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/-c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w sposób nieuzasadniony na podstawie art. 151 powołanej ustawy ją oddalił.

Skarżący podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko, iż przedmiotową umowę można uznać za decyzję administracyjną pomimo niezachowania wszystkich wymogów co do formy decyzji, doszło do jej doręczenia, co potwierdzone zostało przez jej podpisanie przez przedstawicieli P. W obrocie prawnym znajduje się zatem akt administracyjny potwierdzający istnienie zwolnienia z podatku.

Tym samym pominięcie przez organ podatkowy skutków prawnych zawarcia i obowiązywania ww. umowy uzasadnia uchylenie skarżonej decyzji. Doszło bowiem do rażącego naruszenie art. 122, 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a Ordynacji podatkowej

Powyższego naruszenia nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, który zamiast uwzględnić wniesioną skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/-c/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w sposób nieuzasadniony ją oddalił na podstawie art. 151 powołanej ustawy.

ad 2.1. Na mocy § 1 ust. 1 lit. a/ uchwały nr [...] z dnia 27 listopada 2000 r. w sprawie ustalenia zwolnienia w podatku od nieruchomości dokonano zwolnienia z podatku od nieruchomości budowle i budynki nowo wybudowane powyżej 1000 m2 powierzchni użytkowej, na której jest prowadzona działalność gospodarcza w okresie sześciu lat zwolnienie obejmuje – 100%.

Poza sporem w okolicznościach niniejszej sprawy pozostaje okoliczność, iż wskazana uchwała:

– została uchylona oraz jednocześnie,

– nie została stwierdzona jej nieważność.

Skoro zatem skarżący wypełnił hipotezę § 1 powołanej uchwały Rady Miejskiej P., to nabył zwolnienie w rozmiarze 100% na okres sześciu lat. Bez znaczenia pozostaje zatem w okolicznościach niniejszej sprawy fakt, iż sama uchwała została uchylona z dniem 24 lutego 2005 r. Wynika to z faktu, iż uchylenie uchwały wywołuje skutek prawny z chwilą jej wejścia w życie (ex nunc), a nie z mocą wsteczną (ex tunc). Jedynie stwierdzenie nieważności wskazanej uchwały mogłoby spowodować, iż jej treść pozostałaby bez wpływu na zobowiązanie podatkowe skarżącego. Skoro jednak uchwała została tylko uchylona, a skarżący nabył na jej podstawie określone uprawnienia, to tym samym na jej podstawie doszło do skutecznego zwolnienia skarżącego z obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości. Zaakcentować należy, iż na dzień składnia deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2005, tj. 15 stycznia 2005 r., jedyna wówczas obowiązującą uchwała przewidującą zwolnienie od tego podatku, była właśnie uchwała z dnia 27 listopada 2000 r., a zatem wedle postanowień tej uchwały należy oceniać prawidłowość złożonej deklaracji.

Z tego aktu normatywnego należy wyprowadzić normy prawne wskazujące na prawa i obowiązki podatnika. Odwoływanie się zatem do ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, czy też aktów wydanych na płaszczyźnie wspólnotowej nie może doprowadzić do uchylenia lub zmiany uprawnień podatnika z tegoż aktu wypływających. Dlatego też treść art. 87 ust. 1-2 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską w zw. z art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, czy też treść art. 2 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 69/01 nie może spowodować ograniczenia praw skarżącej.

W tym kontekście za nietrafne uznać należy powołanie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy na wyrok ETS z 1990 r. wydane w sprawie BUG-Alutechnik. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż zgodnie z art. 10 Konstytucji najwyższy prawem w Rzeczpospolitej Polsce jest właśnie Konstytucja. Dlatego też zasada ochrony praw nabytych winna być przestrzegana w aktach niższego rzędu, a w szczególności w ustawach zwykłych i prawie europejskim.

Reasumując skarżący stwierdził, iż wykładnia i zastosowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy:

– § 1 uchwały z dnia 27 listopada 2000 r. nr XX/138/2000,

– art. 2, art. 8 ust. 2 oraz art. 64 ust. 1-2 Konstytucji

powinny doprowadzić WSA do wniosku, iż zadeklarowana przez skarżącego w deklaracji podatkowej wysokość zobowiązania podatkowego jest prawidłowa, a w konsekwencji skarga powinna być uwzględniona podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosło o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzez organu.

Kolegium – powołując się na art. 16 § 1 p.p.s.a., art. 26 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), art. 29 tej ustawy w zw. z art. 2 § 1-3 i art. 135 § 2 ustawy z 27 lipca 2001 r. – Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) – wywodziło, iż udział asesora w składzie orzekającym sądu wojewódzkiego nie narusza prawa, nieuzasadniony jest zatem zarzut nieważności postępowania.

Za nieuzasadniony uznał SKO również zarzut dotyczący naruszenia decyzję odwoławczą art. 210 § 1 pkt 8 O.p., wywodząc, iż podpisy na tej decyzji odpowiadają wymogom prawa.

Kolegium podtrzymało też swoje stanowisko w kwestii kompletności postępowania dowodowego i trafności zastosowania przepisów prawa materialnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wobec cofnięcia na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym zarzutu dotyczącego naruszenia art. 16 § 1 p.p.s.a. oraz art. 26 § 2 ustawy ustrojowej i związanego z tym zarzutem alternatywnego wniosku o skierowanie do Trybunału Konstytucyjnego zapytania w przedmiocie zgodności z Konstytucją wymienionych przepisów (w związku z wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny w dniu 24 października 2007 r. wyroku sygn. akt SK 7/2006 w tym przedmiocie) sąd kasacyjny zwolniony jest od ustosunkowania się do tej części środka zaskarżenia.

Pozostałe zarzuty – uzasadniające podstawy kasacyjne z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. nie są usprawiedliwione.

Niezasadne było podtrzymywanie na etapie skargi kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z błędną jakoby oceną przez Sąd wadliwości decyzji odwoławczej, która miała polegać na tym, że podpisy osób uczestniczących w wydaniu decyzji są nieczytelne i nie zawierają wskazania dotyczącego imienia i nazwiska tych osób oraz ich stanowiska służbowego, które to wymogi wg strony wynikają z art. 210 § 1 pkt 8 O.p.

Sąd wojewódzki prawidłowo objaśnił wynikające z art. 210 § 1 wymogi decyzji.

Wskazał, iż z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. nie wynika, że podpis osoby upoważnionej powinien być czytelny. Niewątpliwie powinien być to podpis złożony własnoręcznie przez osobę wskazaną w decyzji z imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Z uregulowania tego nie wynika, aby dane te miały być zamieszczone obok podpisów, czy w ramach podpisów. Skoro zatem na wstępie decyzji – w jej osnowie – wskazano osoby tworzące skład Samorządowego Kolegium Odwoławczego w niniejszej sprawie, tak jak tego wymaga powoływany przepis, przez wskazanie ich imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, to brak jakichkolwiek powodów do zarzutu że zachodzą wątpliwości co do tego przez kogo decyzja została podpisana.

Bezzasadne jest stanowisko skarżącej Spółki, że w analizowanym roku podatkowym przysługiwało jej zwolnienie w podatku od nieruchomości na zasadach określonych w umowie z Zarządem Miasta P. z dnia 26 lutego 2001 r., bowiem strony nie odstąpiły od tej umowy.

Zarzut tego rodzaju dowodzi niezrozumienie zasad dotyczących nakładania podatków i zwalniania od nich.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji trafnie odwołało się w tym zakresie do definicji podatku zamieszczonej w art. 6 O.p., w myśl której podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenia pieniężne na rzec Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy wynikające z ustawy podatkowej.

Stosownie do art. 217 Konstytucji RP domeną ustawy jest nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków.

W zakresie podatku od nieruchomości zwolnienia od podatku zostały zasadniczo przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.). Ponadto na mocy art. 7 ust. 3 tej ustawy rada gminy została upoważniona do wprowadzenia innych zwolnień przedmiotowych, niż określone w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy tej definicji rada gminy władna była do wprowadzenia na terenie swojego działania innych zwolnień niż ustawowe, z tym zastrzeżeniem, że po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej ulgi tego rodzaju muszą być dostosowane do wymogów wynikających z art. 87 ust. 1 Traktatu WE.

Nie znajduje zatem żadnego uzasadnienia w polskim systemie prawnym powoływanie są w zakresie zwolnienia podatkowego na postanowienia umowy cywilnoprawnej.

Zwolnienie to – do czasu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej – przysługiwało Spółce na zasadach ustalonych powoływaną wyżej uchwałą Rady Miejskiej w Pakości z dnia 27 listopada 2000 r.

Odnośnie do roku podatkowego 2005 zakres zwolnienia od podatku od nieruchomości, jak trafnie wywiódł to Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku wynikał z ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291) oraz wiążących Polskę postanowień Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, rozporządzenia Komisji (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis (Dz. U. UE L 01.10.30).

Przepisy te zostały prawidłowo zastosowane w niniejszej sprawie, a strona we wniesionym środku zaskarżenia dla uzasadnienia swojego stanowiska powołuje się jedynie na zasadę obrony praw nabytych wyinterpretowaną z art. 2 Konstytucji RP wynikającą z art. 8 Konstytucji. Pomija przy tym art. 9 tego aktu, który zobowiązuje Rzeczpospolitą Polską do przestrzegania wiążącego ją prawa międzynarodowego.

Pozostałe przepisy Konstytucji RP wskazane w skardze kasacyjnej nie odnoszą się bezpośrednio do przedmiotu sprawy (art. 10 i art. 69 ust. 1 i 2) i ich naruszenia przez Sąd nie zostało w żaden sposób uzasadnione.

Odnośnie do naruszenia zasady ochrony praw nabytych wystarczająco wypowiedział się Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, dalsza argumentacja wobec oczywistej nietrafności zarzutu jest zatem zbędna.

Wobec tego, że podstawy skargi kasacyjnej nie były usprawiedliwione Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.