Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 493/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120-122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 210 par. 1, art. 233 par. 1 pkt 1, art. 240 par. 1 pkt 1-11, art. 243 par. 1 i par. 2, art. 245 par. 1 pkt 1 i pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151, art. 220 par. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a,  art. 220 pkt 1, art. 226, art. 273
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2014r. sprawy ze skargi MG na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2004r. do lutego 2005 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 245 §1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. dalej zwanej: O.p.) odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w całości z uwagi na brak istnienia przesłanek, określonych w przepisie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Postępowanie to toczyło się na skutek postępowania wznowionego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] października 2012 r. nr [...], w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2009 r., nr [...] określającą [...] ( Podatnik, Strona, Skarżący ) w zakresie podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2004r. oraz zobowiązania podatkowe za miesiąc styczeń i luty 2005r.

Pełnomocnik strony złożył odwołanie od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i uznanie, że zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

Decyzją z dnia [...] marca 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] stycznia 2013r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że zgodnie z art. 240 § 11 pkt 1 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012r.(w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11),podtrzymano dotychczasową linię orzeczniczą i wskazano (punkty 53 i 54 wyroku TSUE), że na tle rozpatrywanych spraw aktualne jest jego stanowisko, iż tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podniósł, że Trybunał we wskazanym wyroku nie uznał za sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Nadto wskazano również, że określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku (pkt 59 ww. wyroku).

Organy podatkowe w przedmiotowej sprawie, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej działały zgodnie z zasadami określonymi w art. 120 O.p. art. 121 § 1 O.p. art. 122 , art. 187 § 1 i w art. 191 O.p. Odnosząc się do zarzutów Pełnomocnika sformułowanych w pkt 2, 3 i 4 odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że są to zarzuty odnoszące się do ustaleń dokonanych w decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2009r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2009r. nr [...]. Nadto wskazał, że organy podatkowe zarówno I jak i II instancji dla oceny m.in. świadomości Podatnika skorzystały z materiału dowodowego zebranego w trakcie postępowania kontrolnego przeprowadzonego u Podatnika, tj. m.in.:

pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań [...] z dnia [...] lipca 2007r. nr [...],

protokołu przesłuchania w charakterze strony [...] w dniu [...] czerwca 2007r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...],

protokołu przesłuchania świadka [...] w dniu [...] lipca 2007r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...],

protokołu przesłuchania świadka [...] w dniu [...] października 2005r. w Zakładzie Karnym we [...],

faktur wystawionych przez firmę [...] dla nabywcy oleju napędowego [...],

dowodów wpłaty KP wystawionych przez firmę [...],

protokołów przesłuchania kontrolowanego w charakterze strony - [...] w dniu [...] i [...] września 2008r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...],

protokołu przesłuchania świadka [...] (męża córki Podatnika – [...] prowadzącej firmę [...], również kontrahenta firmy [...]) w dniu [...] września 2008r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...],

protokołu przesłuchania świadka [...] ( osoby pracującej na stanowisku księgowej w firmie [...] w okresie od lipca 2004r. do kwietnia 2008r.) w dniu [...] listopada 2008r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...],

protokołów przesłuchania świadka [...] w dniu [...] listopada 2008r. i [...] stycznia 2009r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...],

protokołu przesłuchania świadka [...] w dniu [...] września 2008r. i [...] lutego 2009r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...].

Nie bez znaczenia jest również fakt, że wskazana decyzja organu II instancji z dnia [...] lipca 2009r. była przedmiotem zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, a kwestia świadomości została przez ten organ zbadana. Wyrokiem z dnia 30 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Po 857/09 oddalono skargę [...] na powyższą decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podkreślił, że świadomość i dobra wiara Podatnika w zakresie jego współpracy z firmą [...] była badana przez Sąd, który wskazał m. in., że - cyt.: "Prawodawca polski stworzył instrumenty prawne umożliwiające podmiotom gospodarczym sprawdzenie odpowiednich danych. Stosownie do art. 96 ust. 13 ustawy o p.t.u., na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Z pewnością osobą mającą interes prawny w złożeniu wniosku jest kontrahent podatnika bądź jego przyszły kontrahent. Ponadto należy wskazać, iż w momencie zaistnienia przedmiotowych zdarzeń prawnych obowiązywała norma z art. 107 ustawy o p.t.u., stanowiąca, iż podatnik wystawiający fakturę, na pisemne żądanie nabywcy towaru lub usługi, obowiązany był w terminie 14 dni do udostępnienia do wglądu oryginału lub uwierzytelnionego notarialnie odpisu potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego, a także do pisemnego potwierdzenia złożenia deklaracji podatkowej, w której została ujęta faktura. Norma ta umożliwiała nabywcy towaru i usługi sprawdzenie rzetelności kontrahenta (sprzedawcy) jako podatnika VAT. Jest to związane z przysługującym nabywcom towarów i usług prawem do odliczenia podatku naliczonego. Stąd też potwierdzenie statusu kontrahenta, tudzież upewnienie się, czy złożył deklarację, w której ujęto podatek od danej sprzedaży, mogło mieć istotne znaczenie dla zawarcia transakcji. W świetle powyższych okoliczności oraz ustaleń faktycznych sprawy, w tym zwłaszcza dokonanych na podstawie treści zeznań świadków, należy uznać, iż strona skarżąca mogła przewidywać, iż działania podejmowane pod firmą jej kontrahenta mają charakter bezprawny, a co najmniej winna była przedsięwziąć w tym zakresie wszelkie wymagane doświadczeniem życiowym środki ostrożności, by nie wziąć udziału we wskazanym procederze. Tymczasem jak wynika z ustaleń faktycznych [...] za wystarczającą rekomendację dla firmy [...] uznał zapewnienia fryzjerki swojej żony - [...], zaś jego twierdzenia o posiadaniu jakichkolwiek dokumentów rejestracyjnych tej firmy i zezwoleniu na handel paliwami okazały się gołosłowne. Faktem zatem pozostaje tylko to, że [...] i to jako przedsiębiorca w branży transportowej od kilkunastu lat (od 1990 r.), w żaden sposób nie zweryfikował swojego dostawcy, który miał trudnić się hurtowym handlem paliwami".

Od powyższego wyroku [...] złożył kasację do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 1 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 406/10 oddalił skargę kasacyjną Podatnika. A zatem w świetle powyższego zasadne jest twierdzenie, że kwestia świadomości Podatnika oraz jego dobrej wiary w zakresie zakupu paliwa od firmy [...] była przedmiotem rozważań organów podatkowych i sądów administracyjnych. Nie można się zgodzić z opinią Pełnomocnika, iż bez znaczenia jest czy firma [...] byłaby sprawdzona przez Podatnika w Urzędzie Gminy w [...] i Urzędzie Skarbowym [...]. Nie bez znaczenia jest również, że [...] nie zweryfikował posiadanie przez [...] stosownych koncesji i certyfikatów. Gdyby bowiem [...] dokonał czynności sprawdzenia rejestracji tej firmy we wskazanych organach administracji i żądał od kontrahenta stosownych dokumentów - nie spotkałby się z zarzutem braku należytej staranności przy dokonywaniu transakcji zakupu paliwa od firmy [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podkreślił, że wznowienie postępowania jest szczególnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznej ustanowionym przez ustawodawcę w celu stworzenia podatnikom prawnej możliwości w zupełnie wyjątkowych i ściśle określonych sytuacjach - ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową. Jednak niedopuszczalne jest podważanie ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji prawnej, dokonanych w decyzji ostatecznej, jeżeli podstawy wynikające z art. 240 § 1 O.p., a zatem również z treści wniosku o wznowienie, ustaleń tych nie dotyczą. Postępowanie wznowione toczy się w zawężonych ramach i - na co należy zwrócić szczególną uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a zbadanie czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p.

Procedura wznowienia postępowania nie jest kontynuacją przeprowadzonego wcześniej postępowania wymiarowego i nie może być wykorzystywana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Jest to odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle określone konkretną podstawą wznowienia, określoną na podstawie art. 240 § 1 ustawy O.p. Granice te zakreśla sam zainteresowany we wniosku o wznowienie.

W kontekście powyższego organ stwierdził, że całkowicie bezzasadny jest zarzut, w którym Pełnomocnik wskazuje m. in., że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu winien ponownie rozpatrzyć cały materiał dowodowy zebrany w postępowaniu kontrolnym i odwoławczym i odnieść się do niego w zaskarżonej decyzji, tj. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 O.p., zgodnie z którym decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Nietrafiony jest także zarzut, w którym Pełnomocnik stwierdza, że sprawa [...] nie została rozstrzygnięta w sposób indywidualny. Organ zauważa, że pismo uzupełniające z dnia [...] października 2012r., które Pełnomocnik złożył do postępowania wznowieniowego z wniosku [...] jest niemal identycznym pismem, które ten sam Pełnomocnik złożył w dniu [...] października 2012r. do postępowania wznowieniowego z wniosku [...] (córki Odwołującego). W treści tych pism Pełnomocnik ww. Podatników zawarł taką samą argumentację w zakresie nieświadomości i dobrej wiary Podatników na okoliczność współpracy z firmą [...]. Nie bez znaczenia jest fakt, że obie sprawy były tożsame. Zatem, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odpowiadając na argumentacje Pełnomocnika nie mógł inaczej umotywować zawartych racji w tożsamych sprawach. W przeciwnym razie spotkałby się z zarzutem, że na argumentacje w identycznych sprawach odpowiada różnorodnie. Ponadto, organ zauważa, że po rozpatrzeniu wniosku [...] o wznowienie postępowania użycie takich samych argumentów w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak w decyzji nr [...], nie może świadczyć o tym, że jego sprawa nie była rozpatrywana indywidualnie.

Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że dokonując oceny ustalonych przez organ I instancji okoliczności faktycznych sprawy w kontekście przepisów Ordynacji podatkowej, których naruszenie wskazał Pełnomocnik - organ I instancji prawidłowo rozpatrzył materiał dowodowy, wyjaśniając wszystkie okoliczności mające znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Zatem, zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. jest całkowicie bezzasadny.

Odnośnie natomiast zarzutu zawartego w punkcie 3.5 odwołania dotyczącego twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zawartego w zaskarżonej decyzji, że Odwołujący zajmował się obrotem paliwami, a więc - w ocenie Pełnomocnika - zarówno zakupem jak i sprzedażą paliwa, organ stwierdził, że jest on niezasadny, wyjaśniając, że zdanie, które przytoczył Pełnomocnik na potwierdzenie powyższego zarzutu - jest zdaniem wyrwanym z kontekstu treści decyzji. Organ odwoławczy zauważył, że z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika w sposób jednoznaczny i oczywisty, że [...] dokonywał zakupu paliwa na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i nie można tego faktu zinterpretować inaczej. Nie mniej należało podkreślić, że trudno jest dać wiarę, by osoba, która od 1990r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego krajowego i międzynarodowego i dokonywała przez te wszystkie lata zakupu paliwa na jego potrzeby, jak również mająca doświadczenie zawodowe w tym zakresie - okazała się w dziedzinie zakupu paliwa brakiem profesjonalizmu i nie zweryfikowała rzekomego dostawcy paliwa jakim była firma [...].

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że nie mogło zatem dojść do naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 i 2 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której:

uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie;

odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nie doszło do naruszenia ww. przepisów, a w szczególności art. 245 § 1 pkt 2 O.p. Organ podatkowy II instancji zauważył, że dopuszczalność uchylenia (w całości lub w części) decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania ograniczone jest jedną przesłanką pozytywną tj. wystąpienia jednej z podstaw wyliczonych w art. 240 § 1 i dwoma przesłankami negatywnymi wyznaczonymi w art. 245 § 3 O.p. Uchylenie zatem decyzji ostatecznej w tym trybie może nastąpić wyłącznie w przypadku, gdy organ podatkowy ustali w wyniku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego wystąpienie jednej z podstaw wyliczonych w art. 240 § 1 O.p. - a taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie.

Ponieważ organ podatkowy I instancji ustalił, że nie wystąpiła podstawa wznowienia postępowania wynikająca z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., nie mógł zatem przejść do merytorycznego rozpoznania sprawy podatkowej [...], tym samym nie mógł uchylić decyzji z dnia [...] lipca 2009r. nr [...], bowiem kwestia świadomości Podatnika w zakresie zakupu paliwa od firmy [...] była badana przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

Reasumując, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z którym organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] odmawiającą uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2009r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2009r. nr [...] określającą Panu [...] w zakresie podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2004r. oraz zobowiązania podatkowe za miesiąc styczeń i luty 2005r.

Decyzją z dnia [...] listopada 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 213 § 2 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 210 § 1 pkt 5 O.p., uzupełnił sentencję swojej decyzji z dnia [...] marca 2013r. przed sformułowaniem: " z uwagi na brak istnienia przesłanek, określonych w przepisie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej." o następujący fragment : Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu tej decyzji stwierdzono, że w decyzji z dnia [...] stycznia 2013r., w wyniku błędu komputerowego przy sporządzaniu ostatecznej wersji decyzji pominięto na str. 1 przed sformułowaniem: " z uwagi na brak istnienia przesłanek, określonych w przepisie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej" wers 12 zawierający jej rozstrzygnięcie, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji. Zatem organ odwoławczy, działając w oparciu o wyżej wskazany przepis, uzupełnił swoje orzeczenie w tym zakresie. Rozstrzygnięcie to znajduje również oparcie w przytoczonym w sentencji przepisie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., który stanowi, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji. Wynika ona także z uzasadnienia uzupełnianej decyzji. Jednocześnie podkreślono, że niniejsza decyzja nie stanowi w obrocie prawnym odrębnego rozstrzygnięcia lecz jest integralną częścią decyzji organu z dnia [...] marca 2013 r. nr [...].

[...] wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na decyzję z dnia [...] marca 2013 r. zarzucając jej naruszenie:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez brak przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie stwierdzenia jego świadomości uczestnictwa w czynnościach niezgodnych z prawem oraz braku udowodnienia, że wiedział lub mógł wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur VAT zakupu wiązały się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

– - art. 245 § 1 pkt 1 i 2 O.p., poprzez błędne rozstrzygnięcie sprawy w związku z naruszeniem przepisów z poprzedniego akapitu i tym samym odmowy uchylenia wnioskowanych decyzji ostatecznych.

Wskazując na naruszenie przepisów prawa, [...] wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W złożonej skardze [...] podniósł, że kwestią, która winna być rozpatrzona w ramach postępowania "wznowieniowego" powinno być ustalenie, czy tezy z wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012r. w połączonych sprawach (C-80/11-C-142/11), z sentencji których wynika, że Podatnik nie może być pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług od podmiotów prowadzących działalność przestępczą o której strona nie była świadoma i nie mogła mieć jakiejkolwiek wiedzy - mogą mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie jego sprawy. Ponadto Skarżący nie zgadza się z Dyrektorem Izby Skarbowej w Poznaniu, że w postępowaniu "wznowieniowym", w tym opartym o przepisy art. 241 § 2 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., organ podatkowy nie jest zobligowany do analizy i krytycznej oceny dowodów zebranych w sprawie zakończonej decyzją ostateczną jak i sposobu przeprowadzenia samego postępowania, w tym do ponownej oceny merytorycznej zaskarżonego rozstrzygnięcia, którego uchylenia się domaga. Skarżący uważa, że organ podatkowy jest zobowiązany do ponownego rozpatrzenia sprawy we wszystkich jej aspektach. W skardze wskazano, że jedyną czynnością merytoryczną w zaskarżonej decyzji było przywołanie cytatu z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2009r., sygn. akt I SA/Po 857/09. Skarżący jednocześnie wskazuje, że odnosi się on tylko do nie dokonania sprawdzenia [...] pod względem zarejestrowania jej jako czynnego podatnika podatku VAT. Nadto Skarżący przedstawia, tak jak we wniosku i odwołaniu, stan prawny firmy [...] i podkreśla, że zdobyta wiedza w tym zakresie nie miałaby wpływu na powzięcie przez [...] podejrzeń o nielegalnej działalności tej firmy. Twierdzi, że gdyby organ odwoławczy - cyt.: "wgłębił się w materiał dowodowy oraz uzasadnienia obydwóch aktów administracyjnych, których uchylenia żądał oraz obydwóch wyroków sądowych, stwierdziłby jednoznacznie, że wskazywano w nich wręcz brak znaczenia świadomości Strony co do nielegalnej działalności dostawcy paliwa i jej dobrej woli w zawieraniu transakcji uznanych przez organy kontroli za nielegalne (...)". Twierdzi również, że wynika to także z samych podstaw prawnych zawartych w obydwóch decyzjach - z ustawy o VAT oraz rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów i zaznacza, że kwestia świadomości wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nie została w poprzednich decyzjach rozpatrzona. Skarżący zarzuca, że organ podatkowy nie wskazał żadnej podstawy prawnej, regulaminów, wytycznych oraz innych aktów przynajmniej rangi branżowej, z których wynikałoby jaka należyta staranność jest wymagana przy obrocie paliwami. Organ podatkowy posługiwał się ogólnikami, sformułowaniami potocznymi nie mającymi jednoznacznie zdefiniowanego znaczenia, a to nie może stanowić dowodu w sprawie, bowiem organ podatkowy jest zobligowany przepisami Ordynacji podatkowej do posługiwania się przepisami prawa, powoływania dowodów i opierania się na faktach udowodnionych, a nie na przesłankach, przypuszczeniach, domniemaniach. Z kolei w myśl podstawowej zasady prawa obowiązującego w Polsce, tj. domniemania niewinności do czasu udowodnienia winy - organ podatkowy musi brać pod uwagę dobrą intencję Podatnika, jego prawidłowe działanie i brak wiedzy o nieprawidłowościach, o których nie mógł mieć wiedzy. Skarżący zauważa, że - cyt.: "przepisy Ordynacji podatkowej dają możliwość Stronie, a nie organowi podatkowemu, prawo do "uprawdopodobniania" faktów z których Strona ma wywodzić swoje prawa, organ podatkowy musi opierać się na faktach udowodnionych, a nie domniemanych zdarzeniach". Zatem - w ocenie Skarżącego - działanie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w sposób rażący naruszyło przepisy art. 120, art. 121 §1 w związku z art. 187 §1. i art. 191 O.p. Mając na uwadze podstawową sentencję wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia z dnia 21 czerwca 2012r. należało jeszcze raz przeanalizować cały materiał dowodowy służący ostatecznemu rozstrzygnięciu, o uchylenie którego wnosił. W związku z tym zarzuty dotyczące naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w zaskarżonej decyzji, przepisów art. 187 §1, art. 191 ustawy O.p. są w pełni uzasadnione. Skarżący zauważa, że w zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu ograniczył się wyłącznie do stwierdzeń, że zagadnienie świadomości [...] o uczestnictwie w procederze przestępstwa podatkowego było już badane i oceniane przez organy podatkowe oraz przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 30 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Po 857/09. Jednak – zdaniem Skarżącego - to na etapie postępowania wznowieniowego Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu powinien ponownie dokonać takiej oceny, a nie odnosić się do wcześniejszych rozstrzygnięć, których uchylenia żądał. Skarżący wskazuje, że takie stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu uchybia przepisom art. 120, art. 121 §1, art. 122, art.187 § 1, art. 191 O.p., a przez niedopełnienie ponownej merytorycznej oceny stanu faktycznego jest także naruszeniem art. 245 §1 pkt 1 i 2 O.p. Zatem bez jednoznacznego rozstrzygnięcia wszystkich okoliczności sprawy, a nie tylko braku kontroli [...] w zakresie rejestracji firmy [...] w Urzędzie Skarbowym, nie jest możliwe przyjęcie stanowiska zajętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w zaskarżonej decyzji odnośnie braku przesłanek z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Skarżący twierdzi, że brak było jakichkolwiek podstaw do utrzymania w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] i tym samym do odmowy wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w stosunku do ostatecznych decyzji podatkowych o uchylenie których wnioskował w związku z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012r. Dalej Skarżący wskazuje, że sposób przeprowadzonego przez organ odwoławczy postępowania wznowieniowego bez poparcia swojego rozstrzygnięcia konkretnymi dowodami, przepisami prawa materialnego i procesowego, bez obiektywnego rozpatrzenia stanu faktycznego rażąco narusza przepisy art. 187 §1, art. 191 O.p. Tym samym powołany wyrok ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w zakresie podatku VAT za grudzień 2004r. oraz styczeń i luty 2005r. Na powyższe wskazują argumenty zawarte w uzasadnieniu niniejszej skargi, jak również inne wyroki sądów administracyjnych, zapadłe w analogicznych sprawach, jeszcze na etapie postępowań nie zakończonych decyzjami ostatecznymi, jednakże uwzględniających już wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012r. Skarżący dodatkowo wskazuje, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FSK 429-436/12, wskazano, że firmanctwo, nie może stanowić "z automatu" nie uznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podmiot prowadzący przestępczą działalność poprzez firmanta.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Na wstępie należy podnieść, iż Sąd uznał, za zasadne rozpoznanie skargi od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] marca 2013 r., pomimo, iż decyzja ta została uzupełniona decyzją z dnia [...] listopada 2013r.

Zgodnie z art. 210 § 1 O.p. decyzja zawiera:

1) oznaczenie organu podatkowego,

2) datę jej wydania,

3) oznaczenie strony,

4) powołanie podstawy prawnej,

5) rozstrzygnięcie,

6) uzasadnienie faktycznie i prawne,

7) pouczenie o trybie odwoławczym – jeżeli od decyzji służy odwołanie ,

8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego.

W orzecznictwie przyjęto, że pisma zawierające rozstrzygnięcia w sprawie załatwionej w drodze decyzjami są decyzjami mimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w przepisach o elementach decyzji, jeżeli tylko zawierają minimum składników niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji.

Decyzja z dnia [...] marca 2013 r., w ocenie Sądu, zawiera wszystkie niezbędne elementy, pomimo braku w sentencji decyzji fragmentu " Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji". W sentencji decyzji pomimo braku wyżej cytowanego fragmentu powołano się na przepis art. 233 § 1 pkt 1 O.p., który stanowi, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Nadto w końcowej części uzasadnienia decyzji zawarto stwierdzenie, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymuje w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] stycznia 2013 r.

Treść decyzji jest sformułowana w sposób jasny, nie budzący wątpliwości co do istoty rozstrzygnięcia, nie powodując żadnych trudności w ustaleniu zakresu obowiązku bądź przysługujących stronie uprawnień.

Sądowi z urzędu wiadome jest, że Skarżący wniósł skargę od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] listopada 2013r.,która została zarejestrowana pod sygn. I SA/Po 41/14. W przedmiotowej sprawie, postanowieniem z dnia [...] lutego 2014r Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu odrzucił skargę, na podstawie art. 220 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.- dalej: p.p.s.a.). Postanowienie w sprawie I SA/Po 41/14 uprawomocniło się z dniem [...] marca 2014r.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, uzasadnione jest rozpoznanie przedmiotowej skargi.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ocena, czy wystąpiły przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p., a ściślej przesłanka z punktu 11 tego artykułu.

Instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej, uwarunkowanym stwierdzeniem kwalifikowanych wad postępowania podatkowego, wymienionych w art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p. Zgodnie z art. 240 § 1 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie m.in., jeżeli: orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Z kolei przepis art. 241 § 1 O.p. stanowi, że wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. W myśl natomiast art. 243 § 1 ww. ustawy, w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Natomiast zgodnie z treścią art. 243 § 2 cytowanej ustawy, postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Dodać trzeba, że postępowanie w sprawie wznowienia można podzielić na dwa etapy. W pierwszym etapie następuje badanie wniosku Podatnika o wznowienie postępowania pod kątem dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, kończące się bądź wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania bądź wydaniem decyzji w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania.

W przypadku wznowienia postępowania stosownym postanowieniem postępowanie wkracza w drugi etap, podczas którego bada się wystąpienie w sprawie przesłanek z art. 240 § 1 O.p.

Zakres postępowania w sprawie wznowienia postępowania wyznacza przepis art. 243 § 2 O.p., zgodnie z którym przedmiotem postępowania jest ustalenie, czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna, było dotknięte jedną z wad określonych w przepisach art. 240 O.p. oraz - w razie pozytywnego wyniku tych czynności - przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej.

Przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, co oznacza, że dopuszczają możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji wyłącznie w określonych w nich przypadkach. Podlegają one ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w kontekście pozbawienia Podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uwzględnił treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012r. wydanego w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 i podkreślając, że w powołanym wyżej wyroku TSUE postawił dwie tezy.

Z pierwszej z nich wynika, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

W myśl drugiej tezy artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112/WE, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Sąd zauważa, że w wyżej cytowanym wyroku z dnia 21 czerwca 2012r. Trybunał podtrzymał swoją dotychczasową linię orzeczniczą i wskazał (punkty 53 i 54 wyroku TSUE), że aktualne na tle rozpatrywanych spraw C-80/11 i C-142/11 jest jego stanowisko, iż tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Podkreślić również należy, że Trybunał w przedmiotowym wyroku nie uznał za sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że omawiany wyrok nie miał wpływu na rozstrzygnięcie, bowiem kwestia świadomości była badana w postępowaniu zwykłym, co oznacza, że rozstrzygnięcie dokonane przez organ I instancji, zakończone decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2009r. nr [...] jest prawidłowe.

Sąd podkreśla, że wznowienie postępowania jest szczególnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznej ustanowionym przez ustawodawcę w celu stworzenia podatnikom prawnej możliwości w zupełnie wyjątkowych i ściśle określonych sytuacjach - ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową.

Procedura wznowienia postępowania nie jest kontynuacją przeprowadzonego wcześniej postępowania wymiarowego i nie może być wykorzystywana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Jest to odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle określone konkretną podstawą wznowienia, określoną na podstawie art. 240 § 1 O.p. Granice te zakreśla sam zainteresowany we wniosku o wznowienie.

W skardze Podatnik kolejny raz zawarł zastrzeżenia i wnioski, które wskazywały na uchybienia proceduralne i materialnoprawne, popełnione, zdaniem Strony, w postępowaniu zwyczajnym. Odnosząc się do powyższego, Sąd zauważa, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy wystąpiła przesłanka zawarta w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. W przeprowadzonym postępowaniu wznowieniowym organy podatkowe obu instancji nie negowały faktu nabycia przez [...] oleju napędowego - zakwestionowały natomiast okoliczność dostawy towaru przez wystawcę spornych faktur, tj.: firmę [...]. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego została przeprowadzona w postępowaniach przed organami I oraz II instancji zakończonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] marca 2009r. nr [...] oraz utrzymującą ją w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2009r. nr [...]. W niniejszej sprawie przeprowadzono przesłuchania świadków i Strony oraz zgromadzono obszerny materiał dowodowy.

Odnosząc się do zarzutów Strony dotyczących niezweryfikowania rejestracji [...] jako podatnika oraz stosownych koncesji i certyfikatów, Sąd podkreśla, że gdyby Podatnik je podjął, uniknąłby zarzutu działania bez należytej staranności.

Jak już zauważono zarówno w postępowaniu wznowieniowym jak i odwoławczym, ustalenia dokonane w sprawie zakończonej decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2009r. nr [...] potwierdzają, że Podatnik przy zachowaniu należytej staranności, wymaganej w obrocie paliwami, co najmniej powinien był podejrzewać, że otrzymywane faktury jedynie firmują sprzedaż towaru, a nie dokumentują faktycznej dostawy dokonanej przez ich formalnego wystawcę. Już sama oferta cenowa na olej napędowy dostarczany rzekomo przez firmę [...], odbiegająca od cen stosowanych na rynku winna wzbudzić wątpliwości Podatnika i skłonić go do podjęcia czynności służących zweryfikowaniu wiarygodności dostawcy. Podatnik nie dochował jednak należytej staranności przy nabyciu paliwa dokumentowanego fakturami wystawionymi przez [...], mimo że nie posiadał żadnej wiedzy o wystawcy faktury i nie podjął również żadnych działań, aby wiedzę tę w jakikolwiek sposób pozyskać. Nie był też zainteresowany ani źródłem pochodzenia towaru ani jego jakością, nie sprawdził czy [...] posiada odpowiednie koncesje na obrót olejem napędowym oraz certyfikaty potwierdzające właściwą jakość dostarczanego paliwa, wystarczyły zapewnienia [...], że towar pochodzi z bliżej nieokreślonej rafinerii. Nie zawarł także żadnych umów dotyczących dostaw paliwa fakturowanego przez firmę [...]. Wszelkiego rodzaju uzgodnień dotyczących ww. dostaw Podatnik dokonywał nie z właścicielem firmy wystawiającej faktury, lecz ze swoją znajomą [...], którą znał jako osobę prowadzącą zakład fryzjerski, a więc zupełnie nie związaną z branżą paliwową. Co więcej, [...] nie posiadała żadnych pełnomocnictw do reprezentowania [...], ani żadnej wiedzy na temat pochodzenia oleju napędowego, w którego dostawach uczestniczyła. Należy zaznaczyć, że weryfikacji ww. sprawy dokonał również Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 1 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 406/10 oddalił skargę kasacyjną Strony, tym samym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Po 857/09, oddalający skargę Strony, stał się prawomocny z dniem 1 marca 2011r.

W powyższym wyroku Sąd stwierdził m. in., że - cyt.: zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni uzasadniał przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia organów, że faktury wystawione przez firmę [...] - [...] na rzecz skarżącego nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Okoliczności te [...] potwierdziła w złożonych zeznaniach, znalazły one potwierdzenie również w świetle całego zebranego materiału dowodowego. Powyższe uzasadnia stanowisko Sądu I instancji, że organy w rozpoznawanej sprawie dokonały wszechstronnej oceny dowodów w sposób obiektywny, logiczny przy wykorzystaniu wiedzy w zakresie prawa podatkowego i rachunkowości".

W związku z zarzutem Strony dotyczącym naruszenia przez organ II instancji art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 §1, art. 191 O.p., Sąd zauważa, że zgodnie z art. 121 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ze względu na dużą ogólność powołanej normy prawnej, zarzut dotyczący tego przepisu należy analizować w odniesieniu do zasad prowadzonego w konkretnej sprawie postępowania podatkowego, a przede wszystkim zapewnienia stronom postępowania realizacji ich podstawowych praw, określonych w ustawie zasadniczej i ustawach proceduralnych. Norma zawarta w powyższej regulacji ma umożliwić stronie obronę swoich praw poprzez chociażby składanie czy to wniosków dowodowych, czy to możliwość oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, czy też wreszcie domagania się sprawiedliwego i równego traktowania, w odniesieniu do innych podatników, których dotyczy ten sam stan faktyczny i te same uregulowania prawne. Artykuł 122 O.p. stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przepisu powyższego wynika zasada dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej, obliguje ona do dopuszczenia jako dowodu w sprawie podatkowej wszystkiego co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.).

Organ zobowiązany jest, zgodnie z art. 187 tej ustawy, zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Odnosząc się do zarzutu Skarżącego dotyczącego naruszenia zasad postępowania, w szczególności art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p., Sąd zauważa, że powyższe kwestie zostały w sposób szczegółowy omówione w decyzji z dnia [...] marca 2013r. Jednocześnie odnosząc się do ww. zarzutu naruszenia powyższych zasad, Sąd stwierdza, że organy obu instancji w sposób wnikliwy zbadały cały zebrany materiał dowodowy w postępowaniu zwykłym i przy jego ocenie opierały się na powiązaniu jednych dowodów z drugimi, a na ich podstawie dochodziły do uzasadnionych wniosków. Nadto należy podkreślić, że - jak już wyjaśniono wcześniej - postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem szczególnym, w którym ww. zasady stosuje się do tej części postępowania, w której bada się czy wskazana przesłanka wznowienia wystąpiła - natomiast nie dochodzi do ponownego merytorycznego badania sprawy. Tym samym zarzuty Strony w tym zakresie należy uznać za bezzasadne.

W związku z zarzutem Strony dotyczącym naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p, Sąd stwierdza, że w myśl tych przepisów, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której:

uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie;

odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1.

Sąd podkreśla, że niedopuszczalne jest w trybie wznowienia postępowania ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy zakończonej decyzją ostateczną, w szczególności zaś dokonywanie nowych ocen tych samych dowodów.

Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego. Konieczne następnie staje się także ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu oraz w razie stwierdzenia określonej wadliwości decyzji ostatecznej (dotychczasowej), doprowadzenie do jej uchylenia i wydanie nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że dotychczasowa decyzja ostateczna została wydana z określonym naruszeniem prawa (art. 245 Ordynacji podatkowej). Decyzja wydana po wznowieniu postępowania dotyczy zatem w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym.

Uchylenie zatem decyzji ostatecznej w tym trybie może nastąpić wyłącznie w przypadku, gdy organ podatkowy ustali w wyniku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego wystąpienie jednej z podstaw wyliczonych w art. 240 § 1 O.p. - a taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Zatem organ I instancji nie mógł przejść do merytorycznego rozpoznania sprawy podatkowej Skarżącego, tym samym nie mógł uchylić decyzji z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...], bowiem kwestia świadomości Podatnika w zakresie zakupu paliwa od firmy [...] była już badana przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Sądu brak jest przesłanek, by uznać zarzuty Skarżącego w opisanych kwestiach za uzasadnione.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.