Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 848/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1, art. 11 ust. 2a pkt 2, art. 12 ust. 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 21 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1015/09 w sprawie ze skargi A. [...] S.A. z siedzibą w W. na interpretacje indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. [...] S.A. z siedzibą w W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1015/09, mocą którego oddalono skargę A. SA w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W motywach orzeczenia Sąd podał, że P. SA w W. we wniosku o udzielenie interpretacji przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazała, że od 1 stycznia 2009 r. zaoferuje swoim pracownikom możliwość skorzystania z opieki medycznej świadczonej przez uprawniony prywatny podmiot (placówkę medyczną), z którym zawrze stosowną umowę. Każdy pracownik samodzielnie podejmie decyzję, czy i w jakim zakresie skorzysta z zaoferowanej mu opieki medycznej, dokonując ewentualnego wyboru jednego z dostępnych pakietów medycznych w ramach określonych limitów kwotowych. Pakiety będą dostępne w formie indywidualnej i rodzinnej, a Skarżąca pokryje koszt każdego z nich. Placówka medyczna będzie otrzymywać od Skarżącej wynagrodzenie ryczałtowe, ustalone zbiorczo dla ogółu pracowników za każdy miesiąc wykonania umowy. Wysokość wynagrodzenia ryczałtowego będzie zależna od liczby pracowników uprawnionych do świadczeń medycznych i jednocześnie niezależna od liczby świadczeń medycznych faktycznie wykonanych na rzecz uprawnionych pracowników. W oferowanym programie dostępu do świadczeń medycznych znajdują się usługi obowiązkowej opieki z zakresu medycyny pracy oraz inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki ich pracy. Koszt opieki z tytułu medycyny pracy jest w całości finansowany przez Skarżącą.

W związku z tak opisanym stanem faktycznym Skarżąca zapytała, czy oferowanie pakietu medycznego stanowi dla pracownika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a także czy od wartości pakietu opieki medycznej sfinansowanego pracownikowi przez Skarżącą powinna ona – jako płatnik – odprowadzać zaliczkę z tytułu tego podatku.

Skarżąca stanęła na stanowisku, że oferowanie wspomnianych pakietów nie stanowi przychodu pracownika w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 poz. 176 ze zm.; dalej jako u.p.d.o.f.). Zauważyła, że w przypadku nieodpłatnych świadczeń zdrowotnych warunkiem zaliczenia ich do przychodów jest ustalenie wartości świadczeń faktycznie wykorzystanych przez danego pracownika. Brak możliwości ustalenia tej wartości powoduje, że wykonywane na rzecz pracownika świadczenia nie stanowią dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Tym samym nie może podlegać opodatkowaniu kwota ryczałtu przypadająca na danego pracownika, gdyż jest to jedynie opłata za możliwość skorzystania ze świadczeń.

W interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2008 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

Wskazał na treść art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., art. 12 ust. 1 tej ustawy, art. 12 ust. 3 oraz art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Minister Finansów wyjaśnił, że zgodnie z art. 229 § 6 Kodeksu pracy wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie przeprowadzane są na koszt pracodawcy. Opłacenie tego rodzaju badań przez pracodawcę nie powoduje zatem powstania przychodu w rozumieniu u.p.d.o.f. Przychodu pracownika nie stanowi również wartość świadczeń opłacanych przez pracodawcę w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Zdaniem Organu, jeżeli pracodawca oprócz kosztów dodatkowej opieki medycznej nad pracownikiem opłaci pakiet medyczny za członków jego rodziny, przychodem pracownika ze stosunku pracy będzie łączna wartość kosztów poniesionych przez zakład pracy przypadająca na pracownika i członków jego rodziny.

Minister Finansów zauważył, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika (członka rodziny) z konkretnej usługi medycznej, ale samo otrzymanie przez pracownika i jego rodzinę abonamentu medycznego o określonej wartości pieniężnej, dającego prawo do usług medycznych w ramach wykupionego pakietu. Objęcie pracownika nieobowiązkową opieką medyczną stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów nieobowiązkowej opieki medycznej w ramach pakietu rodzinnego, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. Skarżąca może to uczynić w oparciu o listę osób uprawnionych do korzystania ze świadczeń medycznych. W przypadku ryczałtowej formy rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, ilość usług faktycznie wykorzystanych przez pracownika i członków jego rodziny nie wpływa na wysokość wynagrodzenia za usługi, którego wartość jest stała i ponoszona za gotowość świadczenia usług objętych pakietem na rzecz konkretnego pracownika (członka jego rodziny), w okresie za który została zapłacona. W związku z tym przychodem nie będzie wartość rzeczywiście skonsumowanych dodatkowych usług medycznych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracowników i członków ich rodzin, jakim jest możliwość skorzystania z takich usług.

Zdaniem Organu w przypadku pakietów medycznych nie ma trudności z indywidualizacją świadczenia, ponieważ w momencie wykupienia usług znana jest globalna kwota do zapłaty i liczba pracowników, którym wykupiono świadczenie.

Ponieważ pracownik uzyskuje przychód ze stosunku pracy, na Skarżącej ciąży obowiązek wyodrębnienia kwoty przypadającej na świadczenia, do których ponoszenia zobowiązana jest jako pracodawca i wyłączenia jej z przychodu pracownika. Wartość dodatkowego świadczenia medycznego opłaconego za pracownika i członków rodziny, Skarżąca obowiązana jest doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy (art. 31, art. 32 i art. 38 u.p.d.o.f.).

W skardze złożonej na powyższą interpretację Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 14o w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej przez wydanie interpretacji po ustawowym terminie, gdyż od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji do dnia jej wydania upłynęły 3 miesiące i 9 dni, a także art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przez jego niewłaściwe zastosowanie poprzez bezpodstawne uznanie, że zaoferowanie pracownikom pakietu medycznego, opłacanego przez Skarżącą, stanowi przychód ze stosunku pracy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie jest zasadna.

Sąd wskazał, że z treści adnotacji na dokumentach znajdujących się w aktach sprawy wynikało, że wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji wpłynął do Organu 12 listopada 2009 r. Pismem z 22 listopada 2009 r. (wysłanym tego dnia) Skarżąca wezwana została do usunięcia braków formalnych skargi. Pismo z 30 stycznia 2009 r., będące odpowiedzią na to wezwanie, Organ otrzymał 5 lutego 2009 r.

Z wyliczeń przedstawionych w skardze wynikało, że w związku z powyższym wezwaniem Skarżąca uwzględniła przedłużenie terminu na wydanie interpretacji o 8 dni (3 m-ce i 17 dni minus 3 m-ce 9 dni). Minister Finansów przedłużenie to określił na dni 14 i wyliczył, że termin na wydanie interpretacji upływał 26 lutego 2009 r.

Zdaniem Sądu, w świetle art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, do którego odsyła art. 14d zdanie drugie tej ustawy, obliczając okres, o jaki przedłużony został trzymiesięczny termin na wydanie interpretacji, za datę początkową należało przyjąć dzień następny po dniu wysłania wezwania do usunięcia naruszenia prawa (23 stycznia 2009 r.), a za dzień ostatni – ten, w którym do organu wpłynęła odpowiedź Skarżącej na to wezwanie (5 lutego 2009 r.). Uwzględniając te daty Sąd stwierdza, iż prawidłowe było wyliczenie dokonane przez Ministra Finansów.

Sąd wskazał w tym miejscu na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie całej Izby z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, zgodnie z którą w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d tej ustawy. Uwzględniając powyższe wiążące stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nie uznał za zasadny zarzutu wydania interpretacji z uchybieniem terminu. Co więcej, wydanie interpretacji 18 lutego 2009 r. mieściło się również w terminie wyliczonym przez Skarżącą.

Przechodząc do meritum sporu Sąd przywołał treść art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Zdaniem Sądu Minister Finansów prawidłowo uznał, że pakiety medyczne wykupione przez Skarżącą na rzecz jej pracowników są świadczeniami nieodpłatnymi, wymienionymi w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sąd uznał, że świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu tej ustawy jest przesunięcie majątkowe, stanowiące przysporzenie po stronie przyjmującego świadczenie pracownika, kosztem majątku pracodawcy. Innymi słowy pracownik otrzymujący takie świadczenie uzyskuje korzyść majątkową z uwagi na fakt zatrudnienia u konkretnego pracodawcy, nie ponosząc żadnego świadczenia ekwiwalentnego do uzyskanego świadczenia nieodpłatnego. Z powyższego wynika, że przychodem pracownika będzie świadczenie rzeczywiście poniesione przez pracodawcę na jego rzecz, czyli takie, które spowodowało "ubytek" w majątku pracodawcy, czy też dokonane zostało kosztem majątku pracodawcy.

Świadczeniem Skarżącej na rzecz pracowników jest przekazanie im w sposób nieodpłatny prawa do korzystania z usług medycznych opłaconych przez nią w ramach pakietu. W konsekwencji pracownicy, na rzecz których Skarżąca wykupi pakiety medyczne, uzyskają korzyść majątkową, ponieważ nie ponosząc wydatków na pakiet medyczny, mogą korzystać z usług, które placówka medyczna świadczy odpłatnie.

Dla uzyskania przez konkretnego pracownika nieodpłatnego przychodu nie ma więc znaczenia okoliczność, czy faktycznie skorzystał on z usług medycznych opłaconych w ramach pakietu medycznego. To bowiem pakiet medyczny i stworzona przez jego opłacenie możliwość korzystania z usług medycznych, a nie opłata za konkretną usługę medyczną, jest świadczeniem, jakie pracownik uzyskuje od Skarżącej.

Pracownicy uzyskują świadczenie nieodpłatne z chwilą, gdy poprzez zapłatę przez Skarżącą wybranego przez nich samodzielnie pakietu medycznego określonego rodzaju, nabywają prawo do korzystania ze świadczeń medycznych.

Twierdzenie Skarżącej – występującej w sprawie jako płatnik – że w opisanym przez nią stanie faktycznym pracownik uzyska korzyść, gdy skorzysta z konkretnej usługi medycznej, prowadzi do wniosku, że korzystając z tej usługi pracownik jednak uzyska przychód, który poprzez powiązanie z konkretną usługą medyczną będzie inny niż pakiet medyczny, a mianowicie równy wartości usługi medycznej. Skarżąca w istocie nie kwestionuje więc, że udziela pracownikom nieodpłatnych świadczeń, a moment, kiedy świadczenie to zostaje otrzymane. W świetle jej stanowiska pracownik, któremu znane są świadczenia wykorzystane przez niego i członków rodziny, powinien byłby wykazać otrzymany nieodpłatny przychód w zeznaniu rocznym. Odwoływanie się do świadczeń medycznych, z których skorzystał dany pracownik, jest jednak niezasadne również z tego względu, że nie przystaje do rzeczywistego wydatku (pakietu medycznego), jaki Skarżąca ponosi na rzecz tego pracownika i który przez to staje się przychodem tego pracownika.

Skarżąca, jak sama twierdzi, obejmując danego pracownika umową o świadczenie usług medycznych zapewnia mu możliwość skorzystania z tych usług. Możliwość ta realizuje się jednakże poprzez wykupienie (zapłatę) pakietu medycznego i z tego względu – jak już Sąd wskazał – to właśnie wykupienie (zapłata) pakietu medycznego jest zdarzeniem istotnym z punktu widzenia uzyskania przez pracownika przychodu. Nie ma zatem potrzeby wyliczać wartości świadczeń medycznych jako przychodu pracownika. W rezultacie Sąd uznał za prawidłowe również stanowisko Ministra Finansów, że przychodem pracownika ze stosunku pracy jest przypadająca na niego wartość opłaty ponoszonej przez Skarżącą na usługi medyczne, tj. wartość pakietu medycznego.

Dla ustalenia wartości przychodu uzyskanego przez pracownika nie ma żadnego znaczenia wartość usług medycznych wyświadczonych przez placówkę medyczną w ramach wykupionego na jego rzecz pakietu określonego rodzaju. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynikało, aby wartość faktycznie wykorzystanych przez pracownika usług medycznych miała wpływ na wysokość poniesionego na jego rzecz kosztu pakietu medycznego.

Uzasadniając swoje stanowisko we wniosku o wydanie interpretacji, Skarżąca podnosiła, iż nie można wykluczyć sytuacji, że uprawniony pracownik faktycznie nie będzie korzystał z oferowanej opieki medycznej, której potrzeba jest zindywidualizowana. Sąd wyjaśnia, że pracownik nie przyjmuje zaoferowanego mu świadczenia nie poprzez faktyczne niekorzystanie z usług medycznych już mu zapewnionych, a wówczas, gdy z góry niejako deklaruje, że z usług tych nie będzie korzystał (bez względu na stan zdrowia). Skoro zaś świadczenie na rzecz takiego pracownika nie byłoby przez pracodawcę realizowane, pracownik nie uzyskałby przychodu.

Przedstawiona wyżej argumentacja doprowadziła Sąd do przekonania, że jeżeli pracodawca na rzecz pracownika wykupuje pakiet medyczny o określonej wartości, wartość ta – na podstawie art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. – stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy jako tzw. nieodpłatne świadczenie. Jest to przychód ze stosunku pracy, ponieważ świadczenie nieodpłatne wykonywane jest przez pracodawcę na rzecz pracownika, a podstawą jego uzyskania przez pracownika jest stosunek pracy.

Zasadnie Minister Finansów wskazał, że obowiązkiem Skarżącej jako płatnika jest doliczenie wartości nieodpłatnego świadczenia (kwoty przypadającego nań pakietu medycznego) do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczenie, pobranie oraz odprowadzenie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Sąd zgodził się również ze stanowiskiem Organu, że ryczałtowy charakter płatności Skarżącej na rzecz placówki medycznej na stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. Skarżąca dysponuje bowiem globalną kwotą do zapłaty i liczbą pracowników uprawnionych do świadczenia, zgodnie z określonym rodzajem pakietu. Ponadto wysokość wynagrodzenia ryczałtowego jest stała i niezależna od liczby wykonanych faktycznie świadczeń medycznych.

Za prawidłowe uznał Sąd także stanowisko organu, że opodatkowaniu jako przychód pracownika podlegać będą koszty opieki medycznej jego i członków rodziny, wykraczające poza koszty obowiązkowej opieki z zakresu medycyny pracy i koszty profilaktycznej opieki niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przez niewłaściwe zastosowanie przez uznanie, że zaoferowanie pracownikom pakietu świadczeń medycznych opłacanych przez Skarżącą stanowi po stronie pracowników nieodpłatne świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tej podstawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji ewentualnie o uchylenie go i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Analiza sformułowanych przez stronę zarzutów prowadzi do wniosku, że spór zaistniały na gruncie rozpatrywanej sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wykupienie przez pracodawcę pakietu świadczeń medycznych dla pracowników powoduje powstanie po ich stronie przychodu, o jakim mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozważana kwestia, będąca źródłem rozbieżności w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, była już dwukrotnie rozstrzygana w powiększonym składzie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarówno w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, jak i wydanej później w dniu 24 października 2011 r. uchwale pełnego składu Izby Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FPS 7/10 przyznano, że opłacone przez pracodawcę pakiety świadczeń medycznych, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią dla pracowników, uprawnionych do ich wykorzystania, nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 wymienionej ustawy.

W powołanych uchwałach przyjęto za punkt wyjścia szerokie – w porównaniu z cywilistycznym - rozumienie pojęcia nieodpłatnych świadczeń jako obejmujących wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała składu siedmiu sędziów z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, ONSAiWSA 2006/6/153 i uchwała z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, ONSA 2003/2/47). W takim ujęciu za nieodpłatne świadczenie uznano również możliwość skorzystania z określonej wartości.

Sąd stanął na stanowisku, że zapewnienie opieki medycznej w ramach wykupionego przez pracodawcę pakietu świadczeń medycznych jest w istocie określonego rodzaju prywatnym ubezpieczeniem zdrowotnym, którego przedmiotem – podobnie jak w przypadku powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego – jest zagwarantowanie prawa do opieki zdrowotnej, a więc sama możliwość skorzystania z usług medycznych, nie zaś konkretne świadczenia medyczne realizowane przez uprawnionego. Wykupując pakiet świadczeń medycznych pracodawca nie nabywa wykonania określonych usług, chociażby z tego powodu, że w czasie zawierania umowy ilość i rodzaj tych świadczeń, które rzeczywiście zostaną zrealizowane, nie są znane, ani zależne są od stanu zdrowia i związanych z tym potrzeb uprawnionych, w okresie, na jaki możliwość skorzystania z pakietu z tytułu jego nabycia została zapewniona. Nie ulegało przy tym wątpliwości Sądu, że uzyskane przez pracownika świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy. Pracodawcę – wierzyciela z umowy o nabycie pakietu łączy z pracownikiem stosunek pracy, a więc istnienie oraz treść tego stosunku prawnego jest uzasadnieniem wykupienia pakietu medycznego przez pracodawcę na rzecz zatrudnionych przez niego osób.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił ponadto uwagę, że korzystanie przez pracownika z usług medycznych odbywa się nieodpłatnie. Opłatę należną za pakiet medyczny, mający konkretny wymiar finansowy, uiszcza pracodawca. Po stronie pracownika powstaje zatem przyrost majątkowy wynikający z wyręczenia pracownika w ponoszeniu kosztów pakietu medycznego. Gdyby bowiem pracownik chciał uzyskać prawo do świadczeń zdrowotnych na dodatkowej podstawie, aniżeli wynikająca z ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, musiałby wykupić indywidualny pakiet świadczeń medycznych i pokryć cenę jego nabycia.

W odniesieniu do wątpliwości związanych z możliwością określenia wartości świadczenia uzyskanego przez konkretnego pracownika, podniesiono, iż stosownie do art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (znajdującym zastosowanie na mocy art. 12 ust. 3 powołanej ustawy), w przypadku gdy przedmiotem świadczeń są zakupione usługi, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sformułowanie "według cen zakupu" posiada szersze znaczenie prawne aniżeli samodzielnie użyty termin "cena zakupu". W analizowanym przypadku cena zakupu stanowi zatem jedynie punkt odniesienia dla dalszych obliczeń. Cena ta może więc zostać podzielona na równe części odpowiadające liczbie osób (indywidualnych jednostek) uprawnionych z pakietu, albowiem każda z nich posiada takie samo prawo, gwarantujące możliwość skorzystania ze wszystkich usług objętych pakietem. Z uwagi na fakt, że świadczeniem z pakietu jest prawo do jego wykorzystania, nie zaś realne poddanie się określonym świadczeniom medycznym, nie zachodzi niebezpieczeństwo powstania stanu nierówności wobec prawa z powodu różnego stopnia i zakresu otrzymywania świadczeń.

Mając na względzie powyższe racje Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że obejmowanie pracowników opieką medyczną w ramach wykupionych przez pracodawcę pakietów powoduje powstanie u pracownika przychodu i nakłada na pracodawcę obowiązek odprowadzania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni popiera prezentowany powyżej pogląd i przedstawioną na jego poparcie argumentację.

W konsekwencji brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej złożonej przez spółkę.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.