Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2117/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Asesor WSA Sylwester Golec, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska (spr.), Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... kwietnia 2006 r. nr ... w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 5600 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją nr... z dnia ... kwietnia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia ... lipca 2005 r., nr... określającą firmie A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r.

Decyzja została oparta na następująco ustalonym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia ... lipca 2005 r., nr... określił firmie A. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w wysokości 159.556,00 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że do Urzędu Skarbowego W. Spółka złożyła deklaracje dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych za okres styczeń - październik 2002 r., brak natomiast deklaracji za listopad oraz zeznania podatkowego i zatwierdzonego sprawozdania finansowego za rok podatkowy 2002.

W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. Spółka przedłożyła natomiast niepotwierdzone kopie deklaracji i zeznania oraz jako dowód ich składania okazała książki nadawcze, które służyły dwóm firmom. Pomimo występowania przez organ o udzielenie pisemnych wyjaśnień dotyczących składania deklaracji i zeznań podatkowych oraz przypisania poszczególnych nieopisanych pozycji książek nadawczych do konkretnych deklaracji, których nadanie potwierdzają, Spółka nie złożyła takich wyjaśnień.

W oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawie organ ustalił, że kwota przychodu oraz kwota kosztów uzyskania przychodu Spółki za 2002 r. zostały określone nieprawidłowo.

Zgodnie z ustaleniami organu w 2002 r. głównym źródłem uzyskania przychodu Spółki była działalność związana z wynajmem dla innych podmiotów gospodarczych nieruchomości, lokali biurowych, użytkowych i magazynowych położonych przy ulicach:... oraz ...

W ocenie organu w przychodach Spółki nie wykazano sprzedaży na rzecz firm: "A." Sp. z o.o. z siedzibą w W., U. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W., "M." z siedzibą w W. oraz B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na łączną kwotę 40.164,42 zł.

Organ wskazał, że wartość tę ustalono na podstawie dokumentów przedłożonych przez Spółkę oraz w wyniku kontroli doraźnych przeprowadzonych w powyższych firmach. Przeanalizowano oryginały faktur sprzedaży wystawione przez Spółkę, a będące w posiadaniu tychże firm. W wyniku porównania kopii faktur sprzedaży przedłożonych przez Spółkę oraz oryginałów faktur będących w posiadaniu jej kontrahentów ustalono, że Spółka nie wykazała wszystkich faktur sprzedaży lub wykazała je w zaniżonej wartości sprzedaży w stosunku do oryginałów faktur będących w posiadaniu nabywców. Wartość sprzedaży na rzecz B. Sp. z o.o. ustalono natomiast na podstawie okazanej umowy najmu, zgodnie z którą czynsz wynosił 15 tys. zł miesięcznie. Spółka za okres styczeń – listopad 2002 r. wystawiła faktury sprzedaży na niższą kwotę netto, tj. 14 tys. zł miesięcznie. Brak natomiast faktury za grudzień 2002 r. Kontrolującym nie okazano aneksu zmieniającego wartość miesięcznego czynszu.

Organ nie uznał za koszty uzyskania przychodu roku 2002 wydatków ujętych przez Spółkę w kosztach na łączną kwotę 474.552,60 zł, na którą składały się:

- kwota 361.604,16 zł wynikająca z niepotwierdzonych faktur zakupu dotyczących w przeważającej mierze materiałów budowlanych i prac remontowych, z uwagi że wydatki te udokumentowane zostały fikcyjnymi dokumentami lub fakturami pochodzącymi od fikcyjnych podmiotów, a ponadto Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających, iż prace opisane w tych fakturach rzeczywiście wykonano na jej rzecz;

- kwoty 12.300 zł wydatkowanej na wykonanie wjazdu na posesję i odwodnienie przy ul... w W., gdyż jest to inwestycja w obcym środku trwałym, przedmiotowa nieruchomość stanowi bowiem własność I. O.;

- kwoty 35.475 zł stanowiącej wynagrodzenia wynikające z trzech umów o dzieło, albowiem zgodnie z ustaleniami organu wykonawcy dokonali potwierdzenia otrzymania stosownych wypłat własnoręcznym podpisem w dniu ... grudnia 2002 r., zaś zatwierdzenie kwot do wypłaty przez członka rady nadzorczej nastąpiło dopiero w dniu 23 grudnia 2002 r., natomiast w przedłożonym wydruku raportu kasowego za 2002 r. nie stwierdzono takich wypłat;

- kwoty 59.173,44 zł stanowiącej wydatki związane z zakupem programu T. z uwagi na brak powiązania między tymi kosztami a przychodami;

- kwoty 6000 zł wydatkowanej na czarter jachtu w dniach od ... do ... czerwca 2002 r., z uwagi na uznanie przez organ wyjaśnień Spółki, iż organizowała spotkania z przedstawicielami firm wynajmujących lokale celem ustalenia jednolitych zasad współpracy za nieracjonalne, gdyż nie wynika to z zawartych umów najmu, ani nie jest powszechnie stosowaną praktyką, aby umowy najmu negocjować w trakcie rejsu statkiem.

Z faktur zakupu przedłożonych przez Spółkę w dniu ... czerwca 2004 r. organ nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatków ujętych przez Spółkę w kosztach uzyskania przychodu wynikających z korekty deklaracji z dnia ... stycznia 2002 r. na kwotę 22.585,17 zł, albowiem w pierwotnej wersji Spółka zaksięgowała na koncie [...] "dzierżawa Gmina B." kwotę 24.192,00 zł, która została ujęta w kosztach uzyskania przychodu oraz wyżej wymienionych umów o dzieło na kwotę 35.475,00 zł, które zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu Spółki w 2002 r. na koncie [...] wynagrodzenia.

Ponadto z faktur zakupu przedłożonych przez Spółkę w dniu ... czerwca 2004 r. organ nie uznał także za koszt uzyskania przychodu wydatków dotyczących: monitoringu nieruchomości przy ul..., z uwagi na brak przychodów z tytułu najmu tej nieruchomości w 2002 r.; kosztów podróży służbowej, z uwagi na brak związku podróży służbowej członków rodziny Prezesa Spółki do B. z przychodami Spółki z tytułu najmu nieruchomości, czesnego dotyczącego studiów córki Prezesa Spółki, z uwagi na brak związku z przychodami Spółki oraz zakupu materiałów budowlanych wobec nie złożenia, pomimo wezwań, stosownych wyjaśnień i dokumentacji stwierdzającej realizację zamówienia.

Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia ... lipca 2005 r. Spółka złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 12 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60), zwanej dalej Ordynacją podatkową, poprzez uznanie, że Spółka nie złożyła za rok podatkowy 2001 żadnej deklaracji oraz zeznania podatkowego;

- art. 15 w związku z art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) – powoływanej dalej jako "updop", poprzez nie uznanie poniesionych przez Spółkę wydatków za koszty uzyskania przychodu pomimo oczywistości faktu, iż zostały poniesione w celu uzyskania przychodu;

- art. 180, art. 181 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wybiórczy i nierzetelny, w szczególności poprzez nieuwzględnienie w toku wydawania zaskarżonej decyzji dowodów w postaci pocztowych książek nadawczych oraz potwierdzeń nadania przesyłek poleconych potwierdzających złożenie deklaracji podatkowych za 2001 r.;

- art. 7 w związku z art. 9 updop poprzez nieprawidłowe ustalenie przychodu jaki Spółka uzyskała tytułem świadczenia usług najmu na rzecz B. Sp. z o.o.

Spółka wskazała, że ze swojej strony zadośćuczyniła ciążącym na niej obowiązkom w zakresie składania deklaracji podatkowych, a zatem nie można jej obciążać negatywnymi konsekwencjami zaniedbań operatora pocztowego, czy też pracowników urzędu skarbowego odpowiedzialnych za przyjmowanie i ewidencję korespondencji.

Stwierdziła, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zakwestionował zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot w łącznej wysokości 474.552,60 zł, na którą składały się m.in.: niepotwierdzone faktury zakupu, inwestycje w środkach trwałych, umowy o dzieło, zakup programu T. oraz rejs statkiem.

Spółka wyjaśniła, iż w 2002 r. główna jej działalność polegała na administrowaniu i wynajmowaniu nieruchomości. W wynajmowanych lokalach były w 2002 r. prowadzone drobne remonty i czynności adaptacyjne, których koszt był przez nią ponoszony. Prace te wykonywane były między innymi przez firmy: "P." Sp. z o.o., "E." Sp. z o.o., "T." s.c., "F." Sp. z o.o. oraz "M.", za jakie wymienieni przedsiębiorcy wystawili faktury, z których wynikające należności zostały uregulowane przez Spółkę. Odpowiednia dokumentacja w tym zakresie została przedstawiona w trakcie postępowania. Należy zatem uznać, iż Spółka wydatkując środki na remonty i adaptacje pomieszczeń, z tytułu najmu których uzyskiwała następnie przychód ponosiła koszty, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie nakłada na podatnika obowiązku każdorazowego sprawdzania i kontroli podmiotów, z którymi utrzymuje stosunki gospodarcze. Nie można obciążać Spółki negatywnymi konsekwencjami zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które ponoszono płacąc za usługi wykonane przez podmioty posługujące się nieprawdziwym numerem identyfikacji podatkowej. Spółka podkreśliła, że faktycznie poniosła koszty na remonty i adaptacje.

Zdaniem Spółki nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu I instancji, iż środki wydatkowane na remont wjazdu na posesję i infrastruktury odprowadzającej wodę z posesji, z wynajmu której Spółka uzyskiwała przychody, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Kwestionowane przez organ podatkowy wydatki nie dotyczyły w żadnym wypadku inwestycji w środkach trwałych. Nie były wykonywane od podstaw, nie miały również na celu ulepszenia urządzeń na które zostały poniesione. Prace te polegały na remoncie istniejących już studzienek, ich oczyszczeniu i udrożnieniu, a także renowacji parkingu samochodowego. Remont ten był niezbędny ze względu na charakter działalności prowadzonej przez najemcę nieruchomości firmę "A." Sp. z o.o., która działała na rynku samochodowym. Niesłuszne jest w tej sytuacji zastosowanie przez organ regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) updop.

Podniosła również, że wprawdzie wydatki związane z rejsem statkiem, nie mogą być w pełni zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, to powinny one zostać zaliczone do kosztów reklamy i reprezentacji, do wysokości limitu tj. do kwoty 2.237,00 zł, gdyż związane były z przychodami Spółki z tytułu najmu.

Ponadto wskazała, że organ podatkowy nie czyni wzmianki o fakcie zaliczenia w koszty uzyskania przychodów amortyzacji będącej jej własnością nieruchomości przy ul..., z której wynajmu osiągano w 2002 r. przychody. W trakcie postępowania podatkowego zostały dostarczone do Urzędu Skarbowego dokumenty dotyczące wyceny nieruchomości oraz wyliczono kwotę miesięcznej amortyzacji w wysokości 18.058,33 zł i rocznej w wysokości 216.699,96 zł. Przepis art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość włączenia wszystkich dowodów mających wpływ na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Spółka przedłożyła opisane powyżej dokumenty dotyczące rozliczenia kosztów amortyzacji zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Podkreśliła, że organ ustalając przychód Spółki nie wziął pod uwagę umowy najmu zawartej z B. Sp. z o.o., która obowiązywała w objętym kontrolą roku 2002, na podstawie której miesięczny czynsz najmu wynosił 14.000 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia ... kwietnia 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż w jego ocenie część odwołania dotycząca składania deklaracji i zeznania podatkowego odnosi się do deklaracji podatkowych za 2001 r., a sprawa będąca przedmiotem odwołania dotyczy roku 2002 - w związku z czym nie odniósł się do argumentów zawartych w odwołaniu w powyższym zakresie.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. organ I instancji prawidłowo ustalił, że Spółka w 2002 r. nie ujęła przychodu z tytułu najmu na rzecz firmy B. Sp. z o.o. w kwocie 26.000 zł. Z przedłożonych dokumentów źródłowych wynika bowiem, iż na podstawie umowy najmu zawartej w dniu ... lutego 1998 r. spółka B. wynajmowała od A. pomieszczenia przy ul... W dniu 1 stycznia 1999 r. zawarto aneks do powyższej umowy najmu podwyższając wartość czynszu na 15.000 zł miesięcznie. Na podstawie okazanych kopii faktur sprzedaży ustalono, iż w 2002 r. Spółka wystawiała faktury na niższą kwotę netto tj. 14.000 zł miesięcznie. Faktury zostały wystawione za okres styczeń - listopad, natomiast brak jest faktury za miesiąc grudzień. W trakcie prowadzonego postępowania Spółka nie przedstawiła natomiast umowy zmieniającej wysokość miesięcznego czynszu z 15.000 zł na 14.000 zł. W związku z czym do wyliczenia w 2002 r. wartości przychodu z tytułu najmu przedmiotowej nieruchomości na rzecz wymienionej firmy organ przyjął miesięczną wartość czynszu w kwocie 15.000 zł. Organ powołał się na treść art. 12 ust. 3 updop, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia wydatków wynikających z niepotwierdzonych faktur organ odwoławczy wskazał, że w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych u kontrahentów Spółki celem potwierdzenia transakcji wynikających z faktur zakupu towarów i usług, uwzględnionych przez Spółkę w kosztach uzyskania przychodu za 2002 r. ustalono, że firmy: P." Sp. z o.o. w W., "E." Sp. z o.o. w L., "T." s.c. w W., "F." Sp. z o.o. w W. oraz "M." , których faktury Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów są podmiotami fikcyjnymi bądź podmiotami, które stwierdziły, że nie wystawiły faktur.

Z uwagi na fakt, iż wydatki te zostały udokumentowane fikcyjnymi dokumentami niepotwierdzonymi przez kontrahentów bądź fakturami pochodzącymi od fikcyjnych podmiotów organ stwierdził, że brak jest podstaw do uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu, a wyjaśnienia Spółki w tym zakresie nie mogą być uwzględnione.

W ocenie organu odwoławczego – w świetle przepisów art. 20 ust. 2, art. 21 i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) – zaewidencjonowane przez Spółkę faktury zakupu w łącznej kwocie 361.604,16 zł nie są rzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Organ wskazał ponadto, że Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających fakt, iż prace opisane w powyższych fakturach zostały w rzeczywistości wykonane na jej rzecz.

Odnosząc się do zarzutu nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących wykonania wjazdu na posesję i odwodnienia przy ul... w W., Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że wydatki te nie są kosztem uzyskania przychodu Spółki, gdyż przedmiotowa nieruchomość jest własnością I. O. Wydatki poniesione na inwestycje w obcym środku trwałym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, bowiem zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Kosztem dla celów podatkowych są natomiast odpisy amortyzacyjne, od wartości inwestycji w obcych obiektach.

Odnośnie wydatku dotyczącego czarteru jachtu w dniach od ... do ... czerwca 2002 r. organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie ze złożonymi w dniu 3 grudnia 2003 r. wyjaśnieniami Spółka wynajmowała pomieszczenia na rzecz pięciu firm, a z uwagi na różne wymogi stawiane przez wynajmujących, zgodnie z przyjętymi zasadami organizowała spotkania z przedstawicielami tych firm w celu ustalenia jednolitych zasad współpracy. Jednym z takich programów spotkań był rejs statkiem. W ocenie organu odwoławczego wydatek ten nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, gdyż Spółka nie udowodniła, iż zorganizowany rejs statkiem przyczynił się do osiągnięcia przychodu, ani też, że jest formą reklamy Spółki, której przedmiotem działalności jest wynajem nieruchomości. Tym samym wnioskowanej kwoty 2.237 zł nie można uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu wydatków na reklamę.

Odnośnie zarzutu w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej przy ul... oraz argumentu, że w trakcie postępowania podatkowego Spółka dostarczyła dokumenty dotyczące wyceny tej nieruchomości wraz z wyliczoną kwotą miesięcznej i rocznej amortyzacji, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że wartość początkowa nieruchomości położonej przy ul... nie może być ustalona na podstawie operatu szacunkowego, który przedłożono w toku kontroli. Ponadto z materiałów zgromadzonych w sprawie wynika, iż Spółka nie prowadziła ewidencji środków trwałych, w związku z tym brak jest podstaw do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu roku 2002 odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej przy ul...

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że pozostałe ustalenia organu pierwszej instancji, do których strona nie wnosi żadnych zastrzeżeń zostały dokonane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wyliczył we właściwej wysokości podstawę opodatkowania w kwocie 569.844,00 zł oraz dokonał określenia A. Sp. z o.o. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w wysokości 159.556,00 zł stosownie do art. 27 ust. 1 updop i art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. A. Sp. z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 28 updop oraz art. 122 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że brak odniesienia się Dyrektora Izby Skarbowej w W. do zarzutów podniesionych w odwołaniu w przedmiocie stwierdzenia, że Spółka nie składała deklaracji za miesiąc listopad, zeznania podatkowego oraz zatwierdzonego sprawozdania finansowego za rok podatkowy 2002 uznać należy za naruszenie procesowej zasady prawdy obiektywnej.

Skarżąca podniosła, że zaskarżona decyzja podtrzymuje stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego W., który zakwestionował zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot w łącznej wysokości 474.552,60 zł. Na powyższą sumę składały się między innymi wydatki wynikające z niepotwierdzonych faktur zakupu; inwestycji w środkach trwałych; umów o dzieło; zakupu programu T. oraz rejsu statkiem.

Wskazała, że w 2002 r. główna działalność Spółki polegała na administrowaniu i wynajmowaniu nieruchomości. W wynajmowanych lokalach w 2002 r. prowadzone były drobne remonty, których koszt ponosiła Spółka. Prace wykonywane były między innymi przez firmy "P." Sp. z o.o., "E." Sp. z o.o., "T." s.c., "F." Sp. z o.o. oraz "M.". Za wykonane prace remontowe, wymienieni przedsiębiorcy wystawili faktury, z których wynikające należności zostały uregulowane przez Spółkę. Odpowiednia dokumentacja w tym zakresie została przedstawiona w trakcie postępowania. Bezwzględnie należy uznać zatem, iż Spółka wydatkując środki na remonty pomieszczeń, z tytułu najmu których uzyskiwała następnie przychód ponosiła koszty, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Podkreśliła, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie nakłada na podatnika obowiązku każdorazowego sprawdzania i kontroli podmiotów, z którymi utrzymuje stosunki gospodarcze. Nie można zatem w żadnym wypadku obciążać Spółki negatywnymi konsekwencjami zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które poniosła płacąc za usługi wykonane przez podmioty posługujące się nieprawdziwym numerem identyfikacji podatkowej. Koszty na remonty i adaptacje zostały faktycznie przez nią poniesione.

Skarżąca powołała się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2006 r. o sygn. akt FSK 2705/04, FSK 2716/04, podnosząc, że zgodnie z tymi orzeczeniami organy podatkowe nie mogą kwestionować wydatków na roboty budowlane jako kosztu uzyskania przychodu tylko z powodu nieistnienia podmiotów, które wystawiły faktury dokumentujące należności za ich wykonanie. Poniesione wydatki należy uznać za koszt uzyskania przychodu zawsze, gdy usługi budowlane zostały faktycznie wykonane. Zdaniem skarżącej brak zbadania przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., czy faktycznie wykonano zamówione przez Spółkę usługi, jest naruszeniem art. 15 ust. 1 updop oraz zasady prawdy obiektywnej, zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Podkreśliła ponadto, że z tekstu uzasadnienia skarżonej decyzji nie można w jednoznaczny sposób wysnuć, czy organ podatkowy zarzuca poniesienie wydatków na transakcję z podmiotem nieistniejącym, czy zamówienie usług, które nie zostały wykonane.

Skarżąca podniosła, że kwestionowane przez organ podatkowy wydatki na remont wjazdu na posesję i infrastruktury odprowadzającej wodę z posesji, z wynajmu której Spółka uzyskiwała przychody, nie dotyczyły w żadnym wypadku inwestycji w środkach trwałych. Nie były wykonywane od podstaw, nie miały również na celu ulepszenia urządzeń na które zostały poniesione. Prace te polegały na remoncie istniejących już studzienek, ich oczyszczeniu i udrożnieniu a także renowacji parkingu samochodowego. Remont ten był niezbędny ze względu na charakter działalności prowadzonej przez najemcę nieruchomości - firmę A. Sp. z o.o., która działała na rynku samochodowym. Niesłuszne jest w tej sytuacji zastosowanie przez organ regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) updop. Jako że oczywistym jest, iż Spółka nie wytworzyła środków trwałych, a jedynie dokonała remontu niepowiększającego wartości już istniejących urządzeń, zatem nie można uznać stanowiska organu za słuszne. W ocenie skarżącej wydatki na remont szeroko pojętego przedmiotu najmu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów ze źródła jakim jest stosunek najmu. W ocenie skarżącej organ nie mógł zatem przyjąć jako założenia, iż zakupione przez Spółkę materiały i prace posłużyły do inwestycji w obce środki trwałe bez uwzględnienia cech tych prac, ich charakteru, terminu wykonania oraz pierwotnego stanu technicznego. Ze strony organu odwoławczego zabrakło działań, które wyjaśniłyby istotę wykonanych prac.

Spółka wskazała ponadto, iż organ odwoławczy podtrzymał stanowisko organu I instancji, dotyczące zakwestionowania wydatków związanych z rejsem statkiem, które Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu w wysokości 6.000,00 zł. Skarżąca przyznała, iż wprawdzie przedmiotowe wydatki nie mogą być w pełni zaliczone do kosztów to oczywistym jest również, iż powinny one zostać zaliczone do kosztów reklamy i reprezentacji, gdyż związane były z przychodami spółki z tytułu najmu. Rejs miał charakter ściśle marketingowy i miał na celu związanie kontrahentów ze Spółką. W rejsie tym uczestniczyli przedstawiciele firm wynajmujących lokale od Spółki. Zatem kwota wydatków związana z opisanym powyżej rejsem stanowi koszt uzyskania przychodu do wysokości limitu tj. do kwoty 2.237,00 zł. W ocenie Spółki nie można zgodzić się z twierdzeniem organu, iż wydatki na ufundowany dla kontrahentów rejs statkiem, w czasie którego uzgadniano warunki wzajemnej współpracy, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu, gdyż rejsy takie "nie są powszechnie stosowaną praktyką". Nie wiadomo przy tym, na jakiej podstawie organ podatkowy opiera swoją znajomość praktyk handlowych wśród przedsiębiorców. Zakwestionowanie zaliczenia poniesionych przez Spółkę wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest zatem naruszeniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Zdaniem Spółki nie są również prawidłowe ustalenia organu, na podstawie których nie uznano za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej przy ul... Przede wszystkim nie zgodziła się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż Spółka nie prowadziła ewidencji środków trwałych. podniosła, że Spółka posiada stosowną ewidencję, zatem nieuwzględnienie odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów jest naruszeniem art. 15 ust. 6 updop.

W ocenie skarżącej organ nie podjął działań mających na celu dokładne wyjaśnienie sprawy. Wszelkie zaś wątpliwości, jakie pojawiły się w toku postępowania podatkowego, nie zostały rozstrzygnięte, tylko wykorzystane na niekorzyść Spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W dniu 11 stycznia 2007 r. wpłynęło do Sądu pismo procesowe pełnomocnika Spółki z dnia 10 stycznia 2007 r., w którym podniesiono zarzut nieuznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wynagrodzenie z tytułu umów o dzieło oraz wydatków związanych z zakupem programu T. Pełnomocnik podniósł, że spójne i logiczne wyjaśnienia we wskazanym zakresie były składane w trakcie postępowania kontrolnego. Nie jest zatem wiadome, czemu organy podatkowe nie przyjęły tych wyjaśnień. Wskazał, iż przedmiotowe umowy o dzieło o charakterze ekspercko-organizacyjnym dotyczyły realizacji umowy zawartej przez Spółkę z A. Sp. z o.o. Natomiast czynności oraz wydatki dotyczące zakupu programu T. związane były z koniecznością przygotowań i wdrożeń do nowej działalności, wynikającej ze wspólnego przedsięwzięcia Spółki oraz T. Sp. z o.o. (biopaliwa oraz technologia przerobu tłuszczy na estry kwasów tłuszczowych). Do pisma załączono kopię ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo, tj. przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności przepisy art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na ostateczny wynik sprawy.

W orzecznictwie oraz piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, że celem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej przez organ odwoławczy. Wynika to z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Na organie odwoławczym, tak samo jak na organie pierwszej instancji, ciąży więc obowiązek wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, ustalenia jaka norma stanowi podstawę prawną rozstrzygnięcia danej sprawy i jaka jest jej treść, dokonania subsumcji udowodnionego stanu faktycznego pod tę normę, a następnie ustalenie konsekwencji prawnych, jakie norma ta wiąże z udowodnionym stanem faktycznym.

Zgodnie bowiem z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacja zasady prawdy obiektywnej ma zatem ścisły związek z realizacją zasady praworządności. Prawidłowe bowiem ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania normy prawa materialnego.

Zakres natomiast postępowania dowodowego określa art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zebranie całego materiału dowodowego to zebranie dowodów dotyczących wszystkich mających znaczenie prawne dla sprawy faktów. Obowiązek ten jest niezależny od tego, czy niezbędny materiał dowodowy potwierdza stanowisko strony, czy też je podważa. Wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego polega zaś na takim ustosunkowaniu się do każdego ze zgromadzonych w sprawie dowodów z uwzględnieniem wzajemnych powiązań między nimi, aby uzyskać jednoznaczność ustaleń faktycznych i prawnych. Dopiero jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego sprawy stwarza podstawy do wyrażenia stanowiska, które nie przekracza granic zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści przepisu art. 180 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Dowody w postępowaniu podatkowym można zatem sklasyfikować na: dowody przeprowadzone w postępowaniu podatkowym, dowody przeprowadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz dowody zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

W świetle powyższego w postępowaniu podatkowym organ podatkowy może ograniczyć się jedynie do oceny dowodów zgromadzonych w toku kontroli, jednakże w sytuacji, gdy materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej jest niewystarczający do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy organ podatkowy winien go uzupełnić z urzędu w ramach własnego postępowania dowodowego. Dotyczy to także sytuacji, gdy w ocenie organu dowody przedstawione przez stronę są niewystarczające, również wtedy organ powinien z własnej inicjatywy uzupełnić zebrany materiał dowodowy. Wprawdzie podatnik także jest zobowiązany do współdziałania oraz udowodnienia faktów, na które się powołuje, ale nie zmienia to faktu, iż w świetle powołanych przepisów inicjatywa dowodowa spoczywa na organie podatkowym.

Zaniechanie przez organ podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania.

Podkreślić należy, że organ podatkowy uprawniony do ustalenia podstawy obliczenia podatku w drodze oszacowania nie jest zwolniony od przestrzegania przepisów postępowania podatkowego, zobowiązujących do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w celu uzyskania w wyniku postępowania takiego obrazu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. W wypadku, gdy w grę wchodzi szacunkowe ustalenie podstawy opodatkowania, ustalenie jej wysokości ściśle zgodnie ze stanem rzeczywistym z reguły nie jest możliwe, niemniej jednak na organie prowadzącym postępowanie ciąży obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia wysokości tej podstawy w sposób możliwie najbardziej zbliżony do jej rzeczywistej wysokości (por. wyrok NSA z 16 lipca 1985 r., sygn. akt III SA 601/85, ONSA 1985/2/15).

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe nie wywiązały się z dyrektyw postępowania wynikających z powołanych przepisów. Nie wyczerpano bowiem wszystkich możliwości dowodowych zmierzających do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, które poddawane były następnie kwalifikacji na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z nadesłanych akt sprawy organ odwoławczy ograniczył się jedynie do oceny dowodów zgromadzonych w toku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., pomimo iż materiał ten nie pozwalał na dokonanie jednoznacznych ustaleń.

Przede wszystkim wskazać należy, że organ odwoławczy uzasadniając odmowę zaliczenia wydatków wynikających z faktur zakupu materiałów budowlanych przedłożonych przez Spółkę w dniu ... czerwca 2004 r., podniósł iż Spółka nie przedstawiła materiału dowodowego, który pozwoliłby organowi podatkowemu zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia pomimo, iż organ pierwszej instancji wielokrotnie wzywał Spółkę o przedstawienie wyjaśnień i dokumentacji w zakresie rodzaju wykonywanych robót związanych z zakupem tych materiałów.

Jak wynika natomiast z akt sprawy, w toku kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zwracał się wprawdzie do Spółki o złożenie wyjaśnień i dodatkowych dokumentów, ale w pismach z dnia 26 listopada 2003 r., 15 marca 2004 r.,15 kwietnia 2004 r. oraz 31 maja 2004 r. Brak jest dowodu, że po złożeniu w dniu ... czerwca 2004 r. przedmiotowych faktur, organ wezwał Spółkę do przedstawienia wyjaśnień i dokumentacji w zakresie rodzaju wykonywanych robót związanych z zakupem materiałów budowlanych wynikających z tych faktur. Jak wynika z protokołu przesłuchania A. O. w dniu 26 października 2004 r. również w trakcie tego przesłuchania nie próbowano ustalić, jakich konkretnie nieruchomości dotyczyły wydatki wynikające z faktur przedstawionych w dniu ... czerwca 2004 r., ani jakie prace zostały wykonane, czy były to prace remontowe nie podnoszące wartości środków trwałych, czy służyły one ulepszeniu tych środków. Zapytano jedynie o faktury wystawione przez podmioty nieistniejące i dowody potwierdzające, że prace wynikające z faktur wystawionych przez te podmioty zostały wykonane.

Z akt sprawy nie wynika również, by organ podejmował jakiekolwiek działania mające na celu ustalenie, czy inne wydatki wynikające z pozostałych faktur zakupu przedstawionych w dniu ... czerwca 2004 r. mogły stanowić koszty uzyskania przychodu. Ani w toku kontroli podatkowej ani w postępowaniu podatkowym nie podjęto żadnych czynności mających na celu wyjaśnienie faktu opłacania przez Spółkę studiów M. O. Nie wiadomo więc na jakiej podstawie organ ustalił, że opłata czesnego za studia M. O. nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, albowiem "dotyczy córki Prezesa Spółki".

Nie podjęto także działań mających na celu ustalenie, czy prace wynikające z zakwestionowanych przez organ faktur zakupu wystawionych przez firmy "P." Sp. z o.o., "E." Sp. z o.o., "T." s.c., "F." Sp. z o.o. oraz "M." zostały rzeczywiście wykonane. Organ nie uznał jako koszty uzyskania przychodów wydatków wynikających z tych faktur, które w przeważającej mierze dotyczyły materiałów i prac budowlanych z uwagi na to, iż faktury te są wadliwe, albowiem zostały wystawione przez podmioty nieistniejące.

Sąd nie podziela stanowiska organu w przedmiocie niemożności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur wystawionych przez podmioty nieistniejące. Sama okoliczność, że operację gospodarczą wykonał podmiot nieistniejący sama przez się nie stanowi przesłanki do pominięcia wydatku jako kosztu potrącalnego. Taki skutek nie wynika ani z art. 9 ust. 1 i 2 updop ani też z przepisów ustawy o rachunkowości. Funkcją ksiąg handlowych jest rejestrowanie operacji gospodarczych i odpowiadających im operacji finansowych. Zapisy dokonywane w tych księgach nie mogą tworzyć ani modyfikować obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek ten wynikać może wyłącznie z przepisów prawa materialnego. Naruszenie przez podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji pociąga za sobą skutki w postaci konieczności ustalenia dochodu w drodze oszacowania. Niezachowanie wymogów ustawy o rachunkowości nie oznacza automatycznej niemożliwości wykazania innymi dowodami poniesienia kosztu. Nie do przyjęcia jest by art. 9 ust. 1 updop eliminował możliwość zastosowania art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego wobec braku innych dokumentów potwierdzających wykonanie powyższych prac wynikających z kwestionowanych faktur organ podatkowy winien podjąć działania zmierzające do wyjaśnienia, czy prace te rzeczywiście zostały wykonane. Wprawdzie może on i powinien stosować środki sprzyjające zasadzie szybkości i prostoty postępowania (art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej), jednakże gdy zastosowany środek nie przynosi oczekiwanego rezultatu, organ podatkowy ma obowiązek sięgnąć także do innych, równie dostępnych mu środków. Dopiero gdy i te nie odniosą oczekiwanego skutku może poprzestać na ocenie tylko tego, co udało mu się uzyskać. W aktach sprawy brak natomiast śladów jakiegokolwiek postępowania z urzędu mającego wyjaśnić sprawę rzeczywistego poniesienia tych kosztów, poza wezwaniem strony skarżącej do złożenia wyjaśnień i dokumentów oraz kontroli w firmach widniejących na kwestionowanych fakturach jako ich wystawcy. Organ mógł wyjaśnić związane z tymi wydatkami wątpliwości korzystając z innych dowodów, w szczególności w oparciu o informacje uzyskane w wyniku oględzin czy zeznania świadków. Podkreślenia wymaga, że część kwestionowanych faktur zawiera opisy pozwalające ustalić jakie prace zostały wykonane i jakich nieruchomości dotyczyły, między innymi z opisów tych wynika, że były przeprowadzone np. remonty dachów i elewacji budynków położonych przy ul... i ... Na marginesie wskazać należy, że czynności kontrolne przeprowadzane były w siedzibie Spółki mieszczącej się w budynku przy ul..., w którym siedzibę ma również B. Sp. z o.o.

Wskazać ponadto należy, że głównym źródłem uzyskania przychodu skarżącej Spółki była działalność związana z wynajmowaniem nieruchomości, lokali biurowych, użytkowych i magazynowych. Stosownie natomiast do treści art. 662 § 1 k.c., wynajmujący powinien wydać najemcy rzecz w stanie przydatnym do umówionego użytku i utrzymywać ją w takim stanie przez czas trwania najmu. Przepis ten nie jest przepisem bezwzględnie obowiązującym, jednakże przeciwne do niego uzgodnienia stron co do swoich praw i obowiązków powinny znaleźć odzwierciedlenie w zawieranej umowie. Z nadesłanych akt sprawy nie wynika, by Spółka zawierając umowy najmu przyjmowała inne ustalenia niż wynikające z art. 662 § 1 k.c. Bezspornym więc jest, że na Spółce ciążył obowiązek wydania najemcy przedmiotu najmu (nieruchomości, lokalu) w stanie nadającym się do umówionego użytku oraz utrzymania go w takim stanie przez czas trwania najmu.

W ocenie Sądu organ nie wyjaśnił także w sposób nie budzący wątpliwości, czy wydatki dotyczące wykonania wjazdu na posesję i odwodnienia przy ul... w W., rzeczywiście stanowią inwestycję w obcym środku trwałym. Słusznie zauważa skarżąca, że organ podatkowy nie zaliczając powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, nie mógł przyjąć jako założenia, iż posłużyły one do ulepszeń środków trwałych bez uwzględnienia cech tych prac, ich charakteru, terminu wykonania oraz pierwotnego stanu technicznego w terminie przyjęcia do używania.

Sąd nie podziela także stanowiska organu, iż wydatki związane z czarterem jachtu nie mogą być zaliczone do kosztów reprezentacji. Zgodnie z art. 16 § 1 pkt 28 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Wydatki na reprezentację mogą więc być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do wysokości określonego limitu. Wskazać należy, że poprzez reprezentację należy rozumieć "dobre reprezentowanie firmy", które może polegać między innymi na odpowiednim sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów, wystroju firmy, jej logo, tablicach informacyjnych. Do typowych wydatków na reprezentację zalicza się np.: wszelkie koszty związane z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów (przyjęcie, zakwaterowanie, wyżywienie), koszty uczestnictwa gospodarzy w przyjęciach i imprezach organizowanych na rzecz tych delegacji i kontrahentów. Nie można przy tym założyć, że spotkania, imprezy oraz przyjęcia organizowane dla kontrahentów mogą odbywać się jedynie w siedzibie firmy lub w wynajętych salach konferencyjnych. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby takie spotkanie z kontrahentami odbyło się podczas rejsu statkiem. Mieć trzeba także na uwadze, że w sytuacji znacznej konkurencji na rynku firmy zmuszone są zabiegać zarówno o zdobycie nowych nabywców swoich usług, jak również o utrzymanie dotychczasowych. Temu służy natomiast reklama oraz dobre reprezentowanie firmy. Inną natomiast kwestią jest ustalenie, czy taki rejs statkiem z udziałem kontrahentów skarżącej rzeczywiście się odbył. To powinno być przedmiotem postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ podatkowy, który na tę okoliczność może np. przesłuchać przedstawicieli firm, którzy według Spółki uczestniczyli w takim spotkaniu.

Podnieść również należy, że organ odwoławczy nie wyjaśnił także wysokości sprzedaży na rzecz B. Sp. z o.o. z tytułu wynajmu przy ul... Pomimo, iż w odwołaniu Spółka powołała się na umowę najmu zawartą z B. Sp. z o.o., obowiązującą w 2002 r. i ustalającą wysokość miesięcznego czynszu w kwocie 14.000 zł, której nie było w aktach sprawy, organ nie wezwał strony do przedłożenia tej umowy.

Zdaniem Sądu w związku z zawartym w odwołaniu zarzutem nieuwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dotyczących nieruchomości przy ul..., organ odwoławczy jako rozpoznający sprawę ponownie obowiązany był także wezwać Spółkę do wyjaśnienia, czy posiada ona wymaganą w świetle przepisu art. 9 updop ewidencję środków trwałych, a jeśli tak do jej złożenia. Wskazać należy, iż ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika jednoznacznie, czy Spółka na dzień wydania zaskarżonej decyzji posiadała ewidencję środków trwałych, czy nie. Z protokołu z kontroli podatkowej wynika jedynie, że w dniu 18 maja 2004 r. elektroniczne "księgi rachunkowe i podatkowe znajdujące się w siedzibie Spółki nie zawierały żadnych zapisów w zakresie żądanym przez kontrolujących" oraz że Spółka przedstawiła kontrolującym operat szacunkowy z określenia wartości nieruchomości przy ul... opracowany w styczniu 2002 r. z żądaniem uwzględnienia jego treści przy określaniu przez kontrolujących jej zobowiązań podatkowych. Brak informacji czy była prowadzona ewidencja środków trwałych.

Z tych względów zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy naruszyły określony w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i z naruszeniem art. 191 dokonały dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie niezasadny jest natomiast zarzut skarżącej dotyczący nieodniesienia się przez organ odwoławczy do zarzutu, zawartego w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji, pominięcia pocztowych książek nadawczych jako dowodu złożenia deklaracji i zeznań podatkowych. Przede wszystkim z tego powodu, że nie miało to wpływu na wynik sprawy. Ponadto wskazać należy, że organ pierwszej instancji nie pominął tego dowodu, a jedynie dokonując jego oceny stwierdził, iż przedłożone przez skarżącą pocztowe książki nadawcze nie stanowią jednoznacznego dowodu potwierdzającego, że skarżąca wymagane deklaracje i zeznania podatkowe złożyła. Podkreślić należy, że jak wynika z akt sprawy, przekazane przez Spółkę do kontroli pocztowe książki nadawcze nie zawierają oznaczenia właściciela, a dotyczą korespondencji wysyłanej przez dwie firmy mieszczące się pod tym samym adresem: A. i B. Z uwagi na brak opisu dotyczącego treści wysyłanej korespondencji nie było możliwe ustalenie czego dotyczyły i co zawierały przesyłki adresowane do urzędów skarbowych. Tym samym stanowią one jedynie dowód tego, że firmy A. i B. nadawały w urzędzie pocztowym w określonych datach przesyłki kierowane do urzędów skarbowych. Czego organ nie kwestionował.

Naruszenie przepisów postępowania sprawiło, że nie został ustalony w sposób należyty stan faktyczny sprawy. Skoro niewyczerpane zostały wszystkie możliwości zmierzające do zebrania dowodów i ustalenia tego stanu, przedwczesnym byłoby zajmowanie stanowiska w kwestii oceny naruszenia przepisów materialnoprawnych, tj. art. 15 i art. 16 updop.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy powinien zatem uzupełnić materiał dowodowy, kierując się wyżej podanymi uwagami i wskazaniami Sądu, a po uczynieniu tego dokonać jego ponownej oceny w płaszczyźnie skutków prawno-podatkowych przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 oraz art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało orzec jak w sentencji.