Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 382/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2022-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 października 2022 r. sprawy ze skargi K.J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2022 r., nr 1801-I E W.711.21.2021 przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi K. J. (dalej: zobowiązany/skarżący) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS) z [...] kwietnia 2022r., nr [...], uchylające postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w R. (dalej: NUS) z [...] września 2021r., [...], w przedmiocie oddalenia w całości zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych NUS z [...] lipca 2021r., nr: [...], [...], [...], [...] i przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Jak wynika z akt sprawy, organ egzekucyjny - NUS na podstawie ww. tytułów wykonawczych przystąpił do egzekucji administracyjnej z nieruchomości przez zajęcie udziałów zobowiązanego w nieruchomościach położonych w T. (działki nr: [............]). Wezwaniami z 6 lipca 2021r. zobowiązany został wezwany do zapłaty egzekwowanych należności pieniężnych wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia organu do opisu i oszacowania wartości ww. nieruchomości. Odpisy ww. wezwań zostały doręczone zobowiązanemu wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych 21 lipca 2021r. Wnioskiem z 6 lipca 2021r. NUS wystąpił do Sądu Rejonowego w R. VII Wydział Ksiąg Wieczystych o dokonanie w ww. księgach wieczystych wpisów o wszczęciu egzekucji z nieruchomości.

W piśmie z dnia 26 lipca 2021r. zobowiązany wniósł do NUS zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z 2 lipca 2021r., nr: [...], [...], [...], [...]. Zobowiązany wskazał, że podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej są: błędy w treści tytułów wykonawczych, które powodują, że nie mogą się one ostać w obrocie prawnym, nieistnienie obowiązku lub określenie obowiązku niezgodnego ze stanem faktycznym, określenie obowiązku niezgodnie ze stanem faktycznym oraz wygaśnięcie obowiązku. Zobowiązany podniósł, że żąda odstąpienia od egzekucji celem ustalenia precyzyjnie kwoty do zapłaty.

Postanowieniem z [...] września 2021r., [...], wierzyciel - NUS oddalił w całości zarzuty zobowiązanego, tj.

zarzut błędów w treści tytułów wykonawczych:

a) w podstawie prawnej,

b) nieokreślenia celu wydania dalszego tytułu wykonawczego,

c) niedokonania adnotacji dotyczącej ponownie wydanego tytułu wykonawczego,

d) niewskazania daty orzeczenia,

e) niewskazania daty, do której należność pieniężna może być dochodzona,

f) braku identyfikacji podstawy prawnej obowiązku

g) mało precyzyjnego zapisu w poz. Ad. 7,

h) niepodania podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej,

i) braku oznaczenia organu odpowiedzialnego za rozpatrzenie administracyjnej kary pieniężnej lub grzywny administracyjnej,

j) braku oznaczenia organu, który może udzielić dodatkowych informacji,

zarzut nieistnienia obowiązku,

zarzut określenia obowiązku niezgodnie ze stanem faktycznym,

zarzut wygaśnięcia obowiązku.

W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji odniósł się do wniesionych przez zobowiązanego zarzutów i wyjaśnił przyczyny ich nieuwzględnienia. Wskazał również, że błędy które zdaniem zobowiązanego zawierają kwestionowane tytuły wykonawcze nie mieszczą się w katalogu podstawy prawnej zarzutów tj. art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022r., poz. 479 - dalej: u.p.e.a.).

Na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł zażalenie po rozpatrzeniu którego, powołanym na wstępie postanowieniem z [...] kwietnia 2022r., nr [...], organ odwoławczy uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy odniósł się do instytucji zarzutów wnoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Wskazał, że wymienione w art. 33 § 2 u.p.e.a. okoliczności, które mogą stanowić podstawę prawną zarzutów, stanowią katalog zamknięty. Wskazanie podstawy zarzutu jest obowiązkiem zobowiązanego i wiąże organ egzekucyjny. Zarzuty są niezwłocznie przekazywane wierzycielowi, który na podstawie art. 34 § 2 u.p.e.a. wydaje stosowne postanowienie.

Po dokonaniu oceny materiału dowodowego przekazanego przez organ

I instancji, organ odwoławczy stwierdził nieprawidłowości w prowadzonym postępowaniu i wydanym w sprawie rozstrzygnięciu.

W ocenie DIAS, postanowienie organu I instancji zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, ponieważ NUS w sentencji tego rozstrzygnięcia wyszedł poza treść dyspozycji art. 33 u.p.e.a. Według organu II instancji, wskazane w sentencji w pkt 1 postanowienia NUS jako zarzuty błędy w treści tytułów wykonawczych nie mogą stanowić podstawy zarzutu rozpatrywanego w trybie przepisów art. 33 u.p.e.a. Sformułowana w ten sposób przez zobowiązanego treść żądania nie mogła stanowić przedmiotu rozstrzygania przez wierzyciela w trybie rozstrzygania zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej, wniesionych na podstawie art. 33 u.p.e.a.

Organ odwoławczy wskazał, że w przypadku wątpliwości co do treści zarzutu oraz jego podstawy prawnej obowiązkiem organu I instancji jest dokładne ustalenie treści żądania strony, które wyznacza rodzaj sprawy będącej przedmiotem postępowania. Jeżeli wierzyciel, do którego wniosek, w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych, powziął wątpliwości co to tego, czego dotyczy ten wniosek, miał obowiązek podjąć z urzędu czynności wyjaśnienia treści żądania strony w trybie art. 50 i art. 64 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 202 r., poz. 735 ze zm. – dalej: k.p.a.) w związku z art. 18 u.p.e.a. Wierzyciel nieprawidłowo zakwalifikował do prowadzonego postępowania

i orzekł o oddaleniu zarzutu błędów w treści tytułów wykonawczych, gdyż zarzut ten nie podlega załatwieniu przez wierzyciela w trybie art. 33 u.p.e.a. Kwestia niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a., podlega załatwieniu przez odrębny organ, tj. organ egzekucyjny na podstawie art.59 § 1 pkt 3, u.p.e.a.

W ocenie DIAS, pomiędzy sentencją postanowienia organu I instancji, a treścią jego uzasadnienia powstała rozbieżność, ponieważ organ I instancji w sentencji oddalając w całości zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych w pkt 1 powołał zarzut "błędów w treści tytułów wykonawczych", natomiast w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, że zarzut błędów w treści tytułów wykonawczych nie mieści się w katalogu podstawy zarzutów z art. 33 § 2 u.p.e.a. i odniósł się szczegółowo do wskazywanych przez zobowiązanego jako "błędy tytułów" kwestii.

Podsumowując DIAS uznał, że niezbędne jest w toku ponownie prowadzonego postępowania wyjaśnienie treści żądania strony w części dotyczącej zgłoszonego zarzutu dotyczącego błędów w treści tytułów wykonawczych.

Ponadto organ II instancji wskazał, że stanowisko wierzyciela odnośnie zarzutu nieistnienia i wygaśnięcia obowiązku musi być poparte stosownym materiałem dowodowym, tak aby istniała możliwość jego weryfikacji w trybie instancyjnym. DAIS stwierdził, że w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest dokumentów źródłowych będących przedmiotem zarzutów dotyczących nieistnienia i wygaśnięcia obowiązku, tj. dokumentów potwierdzających sposób rozliczenia uzyskanych kwot (np. postanowienia w sprawie zaliczenia wpłat oraz zarachowanych zwrotów na poczet zaległości). W ocenie organu II instancji, brak zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego nie pozwalał na ocenę zasadności podnoszonych przez zobowiązanego w zażaleniu zarzutów. Końcowo organ II instancji wskazał na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego o dokumenty potwierdzające sposób rozrachowania dokonanych wpłat, zaliczenia nadpłat lub zaliczenia zwrotu podatku.

Na powyższe postanowienie zobowiązany złożył skargę do tut. Sądu, wnosząc

o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:

błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji spowodowało błędne rozstrzygnięcie oraz błędne uzasadnienie pozbawione powiązania uzasadnienia faktycznego i prawnego,

brak wykładni prokonstytucyjnej art. 70 § 8 ustawy Ordynacja Podatkowa,

niedopełnienie obowiązków w postępowaniach podatkowych i administracyjnych przez organ I instancji i przekroczenie uprawnień tegoż organu poprzez nieprzestrzeganie i obrazę wszelkich zasad postępowania podatkowego określonych w ustawie Ordynacja Podatkowa.

W uzasadnieniu skargi, skarżący podniósł, że od co najmniej 7 lat pozostaje w sporze z NUS co do istnienia bądź niestanienia zobowiązania względem tego organu, tj. obowiązku zapłaty określonej kwoty. Wskazał, że zainicjował postępowanie przez organem I instancji o wygaśniecie zobowiązań podatkowych za 2008 i 2009r. będąc przekonanym, że nie posiada innych zobowiązań, a wręcz posiada podatek do zwrotu. Za ww. lata organ I instancji ustalił zobowiązanie podatkowe w różnej wysokości , nie dokonał jednak należnego zwrotu podatku za lipiec 2009r., gdyż do obecnej chwili go nie rozliczył. Skarżący podkreślił, że NUS nie zrealizował z powodu toczącego się postępowania wymiarowego zwrotu różnicy podatku za lipiec 2009r. w wysokości 207.785 zł. Podniósł również, że organ I instancji nie dokonał wykładni prawa tzw. prokonstytucyjnej art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że art. 70 § 6 ww. ustawy został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niekonstytucyjny, zatem art. 70 § 8 tej ustawy o tożsamej treści musi być również niekonstytucyjny, co zostało stwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten uznał, że ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości podatnika nie wyklucza przedawnienia zobowiązań zabezpieczanych hipoteką, co oznacza, że termin przedawnienia należności podatkowych biegnie ba zasadach ogólnych. Wskazał też na obowiązek organów podatkowych dokonywania wykładni systemowej i celowościowej, w ramach której niezbędne jest zadbanie o to by rozumienie przepisów było zgodne z hierarchicznie wyższymi aktami prawnym, w tym przepisami rangi konstytucyjnej.

Skarżący zarzucił, że organ I instancji nie określił precyzyjnie istnienia lub nieistnienia obowiązku, nie zbadał czy zobowiązanie wygasło w całości lub w części

z tytułu przedawnienia. Ponadto ukrył istniejącą nadpłatę za lipiec 2009r. i określił termin zwrotu nadpłaty do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, co jest nie do pogodzenia z żadną zasadą postępowania podatkowego i administracyjnego oraz obowiązującym porządkiem prawnym.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

W myśl art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U. z 2019 r., poz. 2167) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022r. poz. 329 ze zm. – dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Przedmiotem kontroli Sądu jest rozstrzygniecie kasacyjne organu odwoławczego wydane na podstawie art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia w wyżej zakreślonych granicach, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organ odwoławczy prawidłowo wydał rozstrzygnięcie na podstawie art. 138 § 2 k.p.a.. w zw. z art. 144 k.p.a., a więc czy słusznie zastosował w rozpoznawanej sprawie instytucję rozstrzygnięcia kasacyjnego.

Stosownie do brzmienia art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a., organ nadzoru może uchylić zaskarżone postanowienie w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, gdy postanowienie to zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Możliwość uchylenia przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia organu I instancji

i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi, stanowi odstępstwo od podstawowej zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ II instancji. Dopuszczalność wydania przez organ odwoławczy tego typu rozstrzygnięcia jest bowiem ograniczona istnieniem przesłanek wymienionych w art. 138 § 2 k.p.a. Pierwsza polega na tym, że doszło do naruszenia przepisów postępowania w trakcie postępowania zakończonego rozstrzygnięciem organu I instancji, zaś druga sprowadza się do tego, że konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie.

Użyty w art. 138 § 2 k.p.a. zwrot "konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy" jest zwrotem ocennym. W orzecznictwie wskazuje się, że zasadniczo jest on równoznaczny z brakiem przeprowadzenia przez organ I instancji postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części, co uniemożliwiać ma rozstrzygnięcie sprawy przez organ odwoławczy zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (por. wyrok z 12 kwietnia 2022r., sygn. akt III FSK 4699/21).

Przesłanki wydania rozstrzygnięcia kasacyjnego nie mogą być rozpatrywane samoistnie, a ich treść powinna być interpretowana z uwzględnieniem norm wynikających z art. 136 k.p.a., który reguluje dopuszczalność prowadzenia postępowania wyjaśniającego przez organ odwoławczy. W myśl § 1 tego przepisu, organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję.

W orzecznictwie podkreśla się również, że wykazanie zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 138 § 2 k.p.a. następuje na określonej podstawie materialnoprawnej. Niewyjaśnienie istotnych okoliczności faktycznych zapisanych w hipotetycznym stanie faktycznym daje podstawy do ustalenia, że spełniona jest przesłanka, według której konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Naruszenie takie nie może być usunięte przez organ odwoławczy w wyniku przeprowadzenia postępowania uzupełniającego, naruszałoby bowiem zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2022r., sygn. akt II OSK 1179/220, z 27 stycznia 2017r., sygn. akt II OSK 1184/15).

Istota administracyjnego toku instancji polega bowiem na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji.

Obowiązkiem organu odwoławczego w rozstrzygnięciu kasacyjnym jest dokonanie oceny postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ

I instancji i wskazanie, czy i w jakim zakresie zawiera braki (uchybienia), a następnie dlaczego nie mogły zostać one usunięte w postępowaniu odwoławczym.

W rozpoznanej sprawie skarżący, w ramach zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej wobec niego na podstawie tytułów wykonawczych NUS, podniósł m.in. zarzuty: nieistnienia obowiązku, określenia obowiązku niezgodnie ze stanem faktycznym oraz wygaśnięcia obowiązku. Przypomnieć należy, że podstawą wystawienia ww. tytułów wykonawczych były złożone przez skarżącego z zakresie podatku od towarów i usług deklaracje VAT-8 lub ich korekty, w których wykazał on podatek należny do zapłaty, którego nie uregulował w wymaganych terminach. Organ I instancji w postanowieniu z [...] września 2021r., zajął co do zgłoszonych zarzutów negatywne dla skarżącego stanowisko. Dokonując kontroli instancyjnej rozstrzygnięcia organu I instancji, organ odwoławczy stwierdził, że postanowienie NUS narusza art. 33 u.p.e.a., a ponadto zostało wydane na podstawie niekompletnego materiału dowodowego. Stwierdzone uchybienia DIAS uznał za podstawę do wydania rozstrzygnięcia kasacyjnego, które w niniejszej sprawie kwestionuje skarżący.

W przekonaniu Sądu, zasadnie organ odwoławczy uznał, że postanowienie NUS zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego co do braku kompletności materiału dowodowego zgromadzonego przez organ I instancji. Stanowisko NUS (wierzyciela) uznające za niezasadne zarzuty skarżącego dotyczące nieistnienia obowiązku, określenia obowiązku niezgodnie ze stanem faktycznym oraz wygaśnięcia obowiązku, mimo, że poparte obszerną argumentacją, nie znajduje odzwierciedlenia w dokumentach źródłowych. Jak słusznie zauważył organ II instancji, w aktach sprawy brak jest dokumentów pozwalających zweryfikować prawidłowość kwot zobowiązań będących przedmiotem zarzutów. Nie zgromadzono dokumentów potwierdzających sposób rozliczenia uzyskanych kwot: rozrachowania dokonanych wpłat, zaliczenia nadpłat lub zaliczenia zwrotu podatku. Stwierdzone braki materiału dowodowego słusznie zostały ocenione przez DIAS jako nie pozwalające na ocenę zasadności sformułowanych przez skarżącego zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej,

a w konsekwencji - uniemożliwiające rozstrzygniecie sprawy w postępowaniu zażaleniowym, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego.

Wobec braku kompletności tego materiału przedwczesne byłoby odnoszenie się do zarzutu naruszenia art.70 § 8 o.p. sformułowanego w skardze.

W ocenie Sądu, wskazany przez organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu, niezbędny do wyjaśnienia zakres sprawy, ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Brak zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego wystarczającego do rozstrzygnięcia sprawy ma niewątpliwe istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 138 § 2 k.p.a. W świetle zaś art. 136 § 1 k.p.a. organ odwoławczy nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego

w znacznej części, naruszyłby bowiem zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, wyrażoną w art. 15 k.p.a.

Odnosząc się natomiast do wskazanej przez organ odwoławczy kwestii sprzeczności sentencji i uzasadnienia postanowienia organu I instancji, to zdaniem Sądu, istotnie tak niezgodność występuje. W sentencji postanowienia NUS orzekł

o oddaleniu zarzutów w całości, natomiast w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że błędy w tytułach wykonawczych nie mieszczą się w katalogu podstawy zarzutów określonym w art. 33 u.p.e.a.

Należy wskazać, że prawidłowe jest stanowisko, że zarzuty można składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 § 2 u.p.e.a., a okoliczności które mogą stanowić podstawę zarzutów, stanowią katalog zamknięty.

Zgodnie z art. 33 § 2 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie

z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Zdaniem Sądu, sformułowany przez skarżącego zarzut błędów w treści tytułów wykonawczych, tj. błędna podstawa prawna w tytule wykonawczym, brak określenia celu wydania dalszego tytułu wykonawczego, brak adnotacji dotyczącej ponownie wydanego tytułu wykonawczego, nie wskazanie daty orzeczenia, nie wskazanie daty, do której należność pieniężna może być dochodzona, brak identyfikacji podstawy prawnej obowiązku, mało precyzyjnego zapisu w tytule wykonawczym, brak podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, brak oznaczenia organu odpowiedzialnego za rozpatrzenie administracyjnej kary pieniężnej lub grzywny administracyjnej, brak oznaczenia organu, który może udzielić dodatkowych informacji – nie może stanowić zarzutu wniesionego na podstawie art. 33 u.p.e.a., ponieważ wskazane przez skarżącego okoliczności nie należą do podstaw zarzutów, które zostały wymienione w art. 33 § 2 u.p.e.a.

W ocenie Sądu, zasadnie organ II instancji uznał, że organ I instancji nieprawidłowo orzekł o oddaleniu zarzutu dotyczącego błędu w treści wskazanych tytułów wykonawczych (opisanego w pkt 1 postanowienia z [...] września 2021r.), skoro uznał, że okoliczności te nie mieszczą się w wymienionym w art. 33 § 2 u.p.e.a. katalogu przyczyn, na których można oprzeć zarzut.

Jak słusznie zauważył organ odwoławczy niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a. nie podlega załatwieniu przez wierzyciela, lecz organ egzekucyjny na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a.

W sytuacji zatem gdy jak w rozpoznawanej sprawie zobowiązany, oprócz zarzutów sformułowanych na podstawie okoliczności wskazanych w art. 33 § 2 u.p.e.a., podniósł w piśmie skierowanym do organu egzekucyjnego, także inne zastrzeżenia, organ powinien orzec jedynie o oddaleniu zarzutów znajdujących odzwierciedlenie w katalogu zarzutów określonym w art. 33 § 2 u.p.e.a. Co się zaś tyczy innych zastrzeżeń zobowiązanego dotyczących egzekucji, to organ egzekucyjny powinien dokonać analizy treści żądania zobowiązanego i ewentualnie nadać im dalszy bieg, gdy jak w niniejszej sprawie, zobowiązany nie był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika.

Podnoszenie zarzutów nie wynikających z normy art. 33 u.p.e.a. uzasadnia pominięcie ich w rozważaniach, gdyż nie mogą one mieć jakiegokolwiek wpływu na wydane rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 kwietnia 2011r., sygn. akt II FSK 220/10).

Podsumowując Sąd uznał, że stwierdzone uchybienia w zakresie braku kompletności materiału dowodowego oraz naruszenia przez organ I instancji art. 33 u.p.e.a. są na tyle istotne, że naprawienie tych uchybień w postępowaniu odwoławczym, nie jest możliwe bez naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia kasacyjnego

w świetle dyrektyw wypływających z zasady prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.) oraz zasady dwuinstancyjności (art. 115 k.p.a.) było konieczne i zasadne.

Podkreślenia wymaga, że skarżący powinien mieć zagwarantowane prawo do dwukrotnego rozpatrzenia tej samej sprawy, a więc w sytuacji, gdy sprawa nie została należycie rozpatrzona przez organ I instancji (materiał dowodowy był niewystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia), organ odwoławczy uchylił postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, po to właśnie, aby miał on zapewnione gwarancje procesowe na etapie dwóch instancji.

W świetle zarzutów skargi należy wskazać, że w wyniku rozstrzygnięcia

o charakterze kasacyjnym sprawa wraca do organu I instancji w celu dokonania niezbędnych ustaleń, których dokonanie jest istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, a które wykraczały poza zakres postępowania, jakie mógł przeprowadzić organ odwoławczy na podstawie art. 136 k.p.a. Jest to rozstrzygnięcie procesowe,

w którym organ odwoławczy nie formułował końcowej oceny materialnoprawnej związanej z istotą sprawy.

Z tej przyczyny zarzuty skargi nie dotyczące legalności wydania przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia kasacyjnego na podstawie art. 138 § 2 k.p.a.,

a odnoszące się do merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów wniesionych przez skarżącego w postępowaniu egzekucyjnym, nie podlegają przez Sąd ocenie, ponieważ wykraczałaby ona poza zakres odnoszący się do przesłanek określonych w art. 138 § 2 k.p.a., byłoby to przedwczesne i niedopuszczalne.

Sąd nie dopatrzył się natomiast naruszenia przepisów postępowania, a także nieprawidłowości w zakresie ustalenia stanu faktycznego, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i brak jest podstaw do kwestionowania jego legalności.

Na marginesie wypada zauważyć, że postanowienie DIAS, od którego skarżący wniósł przedmiotową skargę, nie jest dla niego rozstrzygnięciem niekorzystnym w tym sensie, że nie przesądza o podnoszonych przez niego kwestiach dotyczących nieistnienia czy wygaśnięcia obowiązku, lecz nakazuje w tym zakresie organowi

I instancji dokonanie rzetelnych ustaleń mających oparcie w zebranych i dołączonych do akt sprawy dokumentach.

W tej więc sytuacji, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.