Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1144/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia WSA del. Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 323/14 w sprawie ze skargi B. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 20 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 323/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę B. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania.

Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny: Skarżąca B. D. złożyła w dniu 11.10.2013 r. w [...] Urzędzie Skarbowym w G. wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 19 marca 2012 r. nr [...] w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2006 w wysokości 162.998,00 zł. Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G.z dnia 19 marca 2012 r. We wniosku o przywrócenie terminu skarżąca wskazała, że dopiero po powrocie do Polski w dniu 26.09.2013 r. powzięła wiadomość o treści orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r., sygn. akt SK 18/09; wcześniej nie była w stanie zapoznać się z treścią tego orzeczenia, bowiem w okresie od 19.09. 2013r. do 26.09.2013 r. przebywała we Francji. Do wniosku strona załączyła dwa bilety lotnicze wystawione na jej nazwisko tj: bilet na lot z Gdańsk do Paryża - data wylotu dnia 22.08.2013 r. oraz bilet na lot

z Paryża do Gdańska - data wylotu dnia 26.09.2013 r. godzina odlotu 14.20. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia 5.11.2013 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 19 marca 2012 r. uznając, że nie zostały spełnione przez skarżącą warunki uprawniające do skorzystania z instytucji przywrócenia terminu stosownie do treści art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Wskazała, że wróciła do Polski w dniu 26.09.2013 r. i dopiero dwa dni później została poinformowana o istniejącej możliwości złożenia wniosku

o wznowienie postępowania podatkowego. W związku z tym przystąpiła do kompletowania dokumentacji. Przyznała, że co prawda uchybiła terminowi do złożenia wniosku, ale nie nastąpiło to z jej winy i uchybienie nie było nadmierne. Podała, że wyznaczony przez nią pełnomocnik nie poinformował jej o terminie do złożenia wniosku o wznowienie postępowania z nieznanych jej przyczyn; skarżąca wskazała również, że informacja o orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego nie była

w publikatorach rozpowszechniona na tyle by bezpośrednio po powrocie do Polski miała ona świadomość konieczności złożenia wniosku. Postanowieniem z dnia 22 stycznia 2014r. Dyrektor Izby Skarbowej

w Gdańsku utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z 5 listopada 2013r. Na wstępie przywołał dyspozycję art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie

z którą w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

W myśl § 2 art. 162 Ordynacji podatkowej natomiast podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przypomniał, że terminy w postępowaniu podatkowym określone w Ordynacji podatkowej są terminami procesowymi, a w razie ich uchybienia należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli spełnione zostały łącznie następujące przesłanki:

1) uchybienie terminowi,

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie,

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie strona nie wykazała spełnienia dwóch z ww. wskazanych przesłanek. W przedmiotowej sprawie skarżąca uchybiła terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, a ponadto nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy.

Organ odwoławczy podkreślił, że we wniesionym wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w G. skarżąca wskazała, że powzięła wiadomość o treści orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w dniu 26.09.2013 r., tj. po powrocie do kraju. Datę powrotu do kraju tj. dzień 26.09.2013 r. potwierdza okazany przez skarżącą bilet lotniczy. Natomiast w złożonym zażaleniu z dnia 14.11.2013 r. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 05.11.2013 r. strona odmiennie niż we wniosku o przywrócenie terminu złożonym w dniu 11.10.2013 r. wskazała,

że została poinformowana o istniejącej możliwości wznowienia postępowania dopiero dwa dni później czyli w dniu 28.09.2013 r. Tym samym, zdaniem organu, skarżąca zmieniła swoje oświadczenie, co do terminu powzięcia wiedzy o orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego. Argumentując niezachowanie przez stronę terminu do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu do wniesienia podania o wznowieniu postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną, organ podkreślił, że upłynął w dniu 3.10.2013 r. tj. w 7 dniu od dnia powrotu do kraju, który według skarżącej miał miejsce 26.09.2013 r. i powzięcia w tym samym dniu wiadomości o treści orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Zdaniem organu, nawet biorąc pod uwagę wskazanie

w zażaleniu odmiennego terminu, iż dopiero dwa dni po powrocie do kraju, tj. w dniu 28.09.2013 r. strona dowiedziała się o możliwości wznowienia postępowania,

to (w tym przypadku) termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu

o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną - upłynąłby w dniu 7.10.2013 r.; natomiast skarżąca przedmiotowy wniosek złożyła

w kancelarii podawczej organu podatkowego pierwszej instancji w dniu 11.10.2013 r. W związku z czym nie spełniła jednej z przesłanek niezbędnych do przywrócenia terminu tj. złożenie podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Niezachowanie terminu, o jakim mowa w art. 162

§ 2 Ordynacji podatkowej, jest wystarczającą przesłanką do odmowy przywrócenie terminu, przy czym wskazany w przepisie siedmiodniowy termin jest terminem nieprzywracanym.

Organ odwoławczy dodatkowo wskazał, że strona nie spełniła kolejnej przesłanki umożliwiającej zastosowanie instytucji art.162 Ordynacji podatkowej - nie uprawdopodobniła, że uchybienie to nastąpiło bez jej winy. Zdaniem organu o braku winy w niedopełnieniu tego obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Taką przeszkodą może być siła wyższa. Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi, jako konieczną przesłankę do ewentualnego przywrócenia terminu, należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Osoba zainteresowana ma uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do wniesienia wniosku.

W ocenie organu odwoławczego skarżąca powołując się na okoliczności dotyczące jej wyjazdu z Polski nie wykazała, że fakt ten uniemożliwił jej dokonanie czynności osobiście lub przez pełnomocnika - w terminie. W konsekwencji organ drugiej instancji uznał, że przedstawiona przez skarżącą argumentacja nie uprawdopodobniła braku jej winy we wcześniejszym złożeniu wniosku o wznowienie postępowania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez "przychylenie się do jej wniosku w przedmiocie uzyskania uprawnień do przywrócenia terminu do wznowienia postępowania". Wskazała raz jeszcze, że wróciła do Polski w dniu 26.09.2013 r. w godzinach południowych (czwartek), następnie w sobotę w dniu 28.09.2013 r. powzięła informację o treści orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Podniosła, że dopiero w dniu 30.09.2013 r. dotarła do treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego, a w dniu 1.10.2013 r. podjęła wszelkie czynności związane ze zgromadzeniem dokumentacji dla opracowania wniosku do [...] Urzędu Skarbowego w G.

Następnie w dniu 9.10.2013 r. przygotowała wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego, ale musiała pokonać trudności związane ze skompletowaniem załączników w postaci rachunku dokonanej przez nią zapłaty. Wyjaśniła, że rachunek potwierdzający zapłatę przez nią podatku uzyskała w dniu 10.10.2013 r. co pozwoliło jej złożyć wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w dniu 11.10.2013 r. Dodała, że nie posiada wykształcenia, a ze względu na brak stałego zatrudnienia nie stać ją było na możliwość skorzystania z profesjonalnego prawnika.

W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę. W uzasadnieniu wskazał, że skoro wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09, ogłoszony został w dniu 27 sierpnia 2013 r.- to termin wskazany

w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej na składanie wniosków o wznowienie postępowań podatkowych zakończonych decyzją ostateczną w sprawie wysokości zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach - upłynął w dniu 27 września 2013 r. Podzielił pogląd organów, że skarżąca nie spełniła dwóch przesłanek o jakich mowa w art. 162 Ordynacji podatkowej warunkujących przywrócenie terminu tj.: po pierwsze - skarżąca uchybiła terminowi 7 dni do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, a po drugie – nie uprawdopodobniła, że uchybienie to nastąpiło bez jej winy. Sąd podkreślił, że w przedmiotowej sprawie termin do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu do wniesienia podania o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną upłynął w dniu 7.10.2013 r.

tj. w siódmym dniu licząc – jak wskazuje sama skarżąca - od dnia 28.09.2013 r.

gdy dwa dni po powrocie do kraju dowiedziała się o możliwości złożenia wniosku

o wznowienie ww. postępowania. Tymczasem, jak już wskazano, skarżąca wniosek złożyła w kancelarii podawczej organu podatkowego pierwszej instancji w dniu 11.10.2013 r. Zasadnie też organ odwoławczy podniósł w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, że okoliczność uchybienia terminowi przewidzianemu w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej jest wystarczającą przyczyną nieuwzględnienia wniosku strony.

Dokonując oceny kolejnej przesłanki, Sąd wskazał, że uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego

z regułą lub regułami postępowania, bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci, tj. niedbalstwa. Ponadto – jak wynika z orzecznictwa - przy ocenie winy strony lub jej braku

w niedochowaniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności

w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu.

Zdaniem Sądu, skarżąca mając świadomość treści decyzji wymiarowej i jej finansowych skutków, biorąc pod uwagę nawet podstawową ochronę swych interesów, winna śledzić tok postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym. Sprawa ta była nagłaśniana a trudno wywodzić, że przy współczesnych możliwościach technicznych śledzenia toku sprawy (nawet w internecie będąc poza granicami kraju) skarżąca dopiero dwa dni po powrocie do Polski mogła dowiedzieć się o treści wyroku TK. Skarżąca mogła i powinna liczyć się z możliwością wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku, tak istotnego dla skarżącej. Tymczasem

z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby skarżąca wykazała większą staranność oraz zainteresowanie tą kwestią. Wyjazd poza granice kraju nie uzasadnia przywrócenia uchybionego terminu. Zatem organ odwoławczy prawidłowo stwierdził w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, że okoliczności powołane przez skarżącą nie stanowią wyjątkowych i nagłych okoliczności, które uniemożliwiły dochowanie uchybionego terminu i nie świadczą o dochowaniu przez skarżącej należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw. W skardze kasacyjnej, B. D. wyrokowi zarzuciła naruszenie art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 1 § 1 i 2 oraz art. 3 § 2 pkt 3

w związku z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [dalej: p.p.s.a.] polegające na dokonaniu przez WSA w Gdańsku nieprawidłowej ich wykładni i przyjęciu, że organ podatkowy zasadnie odmówił Skarżącej przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej), podczas gdy prawidłowa wykładnia oraz zastosowanie tych przepisów powinno doprowadzić sąd do konkluzji, że termin na złożenie przez Skarżącą wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego prawomocną decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia 19 marca

2012 r., rozpoczął bieg w dniu 10 października 2013 r. a skarżącą wykazała, że bez swojej winy nie złożyła we wcześniejszym terminie wniosku o wznowienie przedmiotowego postępowania podatkowego z uwagi na przewlekłe problemy zdrowotne, brak znajomości przepisów prawa oraz nieobecność w kraju, znacznie utrudniające jej prowadzenie przez nią bieżących spraw. Mając na uwadze powyższe zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 stycznia 2014 r., oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w G. z dnia 5 listopada 2013 r. ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku

w całości i przekazanie sprawy do rozpoznania przez sąd pierwszej instancji. Wniosła również o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku na rzecz skarżącej obowiązku zwrotu poniesionych przez nią kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Dodatkowo wniosła o zwrócenie się przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie do Trybunału Konstytucyjnego w trybie art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym o zbadanie zgodności art. 240 § 1 pkt 8 oraz art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej z art. 2 oraz 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej podniósł, że w istocie termin 7 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu należało liczyć dopiero od dnia 10 października 2013 r., czyli od momentu który skarżąca uznawała za najwcześniejsza datę w której mogła złożyć prawidłowy i kompletny wniosek o wznowienie postępowania podatkowego oraz przywrócenie terminu. Zwrócono uwagę, że skarżąca od dnia 22 sierpnia 2013 r, do dnia 26 września 2013 r. przebywała poza granicami kraju. W tym okresie miała ona bardzo ograniczony dostęp do mediów elektronicznych i nie była w stanie śledzić na bieżąco daty publikacji orzeczeń sądowych lub innych rozstrzygnięć sądów i trybunałów. Dokonując praktycznej wykładni przepisów regulujących kwestie przywracania terminu należy brać pod uwagę także to, że skarżąca jest osobą ponad sześćdziesięcioletnią, w związku z czym nie dysponuje biegłością w korzystaniu

ze współczesnych mediów elektronicznych, jak również nie legitymuje się wykształceniem prawniczym lub administracyjnym, w związku z czym nie potrafi korzystać z oficjalnych publikatorów aktów prawnych takich jak np. Dziennik Ustaw RP. Okoliczności te wpływają ujemnie na jej zdolność w prowadzeniu własnych spraw, a w szczególności skomplikowanych spraw podatkowych, charakteryzujących się wysokim poziomem złożoności. Ponadto gromadzenie dokumentów dołączonych do wniosku trwało do dnia 10 października 2013 r., wobec czego najwcześniejszy termin w którym skarżąca była w stanie złożyć wniosek o wznowienie postępowania podatkowego przypadał w dniu 11 października 2013 r. Autor skargi kasacyjnej zwrócił też uwagę, że umknął uwadze Sądu fakt,

iż skarżąca pozostaje pod stałą opieką lekarza psychiatry z uwagi na permanentne stany depresyjne, które w sposób bardzo istotny obniżają jej zdolność do zajmowania się swoimi sprawami, a w szczególności prowadzenia złożonych postępowań administracyjnych.

Zwrócono uwagę, że w najnowszym orzecznictwie NSA postuluje się, aby data od której rozpoczyna bieg 7-dniowego terminu z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej ustalana była z bardzo dużą dokładnością, nie można zaś w tym zakresie opierać się na jakichkolwiek domniemaniach. Jeżeli w danej sprawie występują wątpliwości, należy je rozstrzygać na korzyść podatnika zgodnie z regułą in dubio pro tributario. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy przypomnieć, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej.

W świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom materialnym, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Koniecznym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Nadto, chcąc podnieść zarzuty uchybienia przepisom proceduralnym strona powinna uwzględnić przy konstruowaniu takich zarzutów, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczna (tj. prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej) jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie, że taki potencjalny istotny wpływ na rozstrzygnięcie zachodzi, należy również do strony, gdyż także w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do zastępowania jej

w prawidłowym formułowaniu podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia.

Te ogólne uwagi były konieczne wobec dostrzeżonych niedociągnięć skargi kasacyjnej, tak w zakresie sformułowania zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Strona nie wskazała na której podstawie opiera skargę kasacyjną – czy na naruszeniu prawa materialnego czy też procesowego. Treść zarzutu wskazuje, że dotyczy on naruszenia prawa materialnego (poprzez jego błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie). Jednak przepis którego zarzut dotyczy – art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej jest przepisem prawa procesowego. Poza tym tak skonstruowany zarzut nie daje podstaw do zakwestionowania i podważenia ustalonego w sprawie i przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego.

Naruszenia art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej strona upatruje w tym,

że WSA dokonał nieprawidłowej wykładni i przyjęciu, że organ podatkowy zasadnie odmówił skarżącej przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w przepisach prawa podatkowego. Zdaniem autora skargi kasacyjnej prawidłowa wykładnia oraz zastosowanie tych przepisów powinno doprowadzić sąd do konkluzji, że termin na złożenie przez Skarżącą wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku

o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego prawomocną decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. rozpoczął bieg w dniu

10 października 2013 r., a Skarżąca wykazała, że bez swojej winy nie złożyła we wcześniejszym terminie wniosku o wznowienie przedmiotowego postępowania podatkowego z uwagi na przewlekła problemy zdrowotne, brak znajomości przepisów prawa oraz nieobecność w kraju, znacznie utrudniające jej prowadzenie przez nią bieżących spraw.

Zgodnie z art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni,

że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, dopełniając jednocześnie tej czynności. Zgodnie zaś z art. 162 § 3 Ordynacji podatkowej, niedopuszczalne jest przywrócenie tego terminu do złożenia podania.

Pierwszą w kolejności przesłanką dopuszczalności podania o przywrócenie terminu wniesionego w trybie art. 162 § 1 O.p. jest obiektywne istnienie uchybienia terminu. Następnie w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem strony organ administracji publicznej ustala, czy strona zachowała termin z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, a dopiero potem ustala, czy strona uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. Datą początkową biegu terminu do wniesienia podania

o przywrócenie terminu jest dzień, w którym ustała przyczyna uchybienia terminu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przypadku, gdy uchybienie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania jest wynikiem braku możliwości uzyskania wiedzy strony co do faktu wydania i wejścia w życie orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, musi być określony w sposób bezsporny co do faktu możliwości powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego orzeczenia.

Rozważanie merytoryczne kwestii przywrócenia terminu (na ten użytek zainteresowany uprawdopodabnia brak winy w uchybieniu terminu) jest więc możliwe i konieczne zarazem tylko wtedy, gdy zostanie złożony wniosek (podanie). Najważniejsze jednak jest to, że na dokonanie takiej czynności przewidziany został ściśle określony termin, który jest przy tym terminem nieprzywracalnym. Spóźniony wniosek uniemożliwia przywrócenie terminu nim objętego.

Nawet gdyby Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia wniosku

o wznowienie postępowania bez zawinienia, to i tak spóźniony wniosek o jego przywrócenie nie mógłby doprowadzić do przywrócenia tego terminu.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że termin do którego strona uprawniona była do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w sprawie decyzji ostatecznej upływał z dniem 27 września 2013 r. – termin do złożenia wniosku

o wznowienie postępowania jeżeli decyzja została wydana na podstawie przepisu, którego niezgodność z Konstytucją RP orzekł Trybunał Konstytucyjny, liczy się od dnia wejścia w życie orzeczenia TK i wynosi 30 dni. Termin ten prawidłowo został wskazany przez organy jak i Sąd I instancji.

Strona wniosek o wznowienie postępowania złożyła w dniu 11 października 2013 r., a więc po upływie terminu do jego złożenia. Wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania złożyła wniosek o przywrócenie terminu do jego złożenia. Zdaniem Strony ustanie przyczyny uchybienia terminowi do złożenia wniosku o wznowienie postępowania nastąpiło w dniu 10 października 2013 r. to jest w dniu w którym strona zgromadziła potrzebne jej zdaniem dokumenty do sporządzenia wniosku

o wznowienie postępowania. Zdaniem Sądu I instancji ustanie przyczyny do złożenia wniosku nastąpiło w dacie dowiedzenia się o możliwości wznowienia postępowania – czyli 28 września 2013 r. Sąd z korzyścią dla Strony wskazał tę datę, a nie przyjęty przez organ dzień 26 września 2013 r. – data powrotu do kraju.

Z niekwestionowanego w tym zakresie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że Skarżąca informację o możliwości wznowienia postępowania powzięła 28 września 2013 r. (czyli po upływie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania). Datę tę prawidłowo uznano jako termin ustania przyczyny uchybienia terminowi do złożenia wniosku o wznowienie postępowania (skoro przyczyną niezłożenia wniosku w terminie był brak wiedzy

o takiej możliwości). Określono zatem wprost i bezspornie datę 28 września 2013 r., jako dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu

w rozumieniu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Powołany (a nawet podkreślony przez autora skargi kasacyjnej ) pogląd dotyczący ustalenia daty ustania przyczyny uchybienia terminu zgodnie z którym niekiedy "jedyną informacją na ten temat jest oświadczenie podatnika" - jest podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie. Właśnie oświadczenie Strony w tym zakresie Sąd uznał za datę ustania przyczyny uchybienia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Jak wskazała Strona o możliwości złożenia wniosku o wznowieniu postępowania dowiedziała się 28 września 2013 r. – dwa dni po powrocie z zagranicy. Ponadto do złożenia wniosku o przywrócenie terminu jak i wniosku o wznowienie postępowania nie było wymagane załączenie dokumentów w szczególności dowód uiszczenia podatku od dochodów nieujawnionych. Wymogiem treści wniosku o przywrócenie terminu było uprawdopodobnienie braku winy, a wniosku o wznowienie postępowania – wskazanie decyzji której dotyczy wniosek oraz jaka jest jego podstawa tj. w niniejszej sprawie wskazanie na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Dołączenie dokumentów w szczególności tych które są w dyspozycji organu jest zbędne. Z wyjaśnień strony wynika, że brak złożenia wniosku w terminie wynikał z braku możliwości uzyskania wiedzy o orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego, a nie z braku możliwości zgromadzenia dokumentów (zresztą zupełnie zbędnych), które stron dołączyła do wniosku. Powyższe świadczy, że stanowisko strony, iż termin

o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej rozpoczął biec dopiero

od 10 października 2013 r. – nie znajduje uzasadnienia w okolicznościach sprawy

i jest błędne.

Tym samym prawidłowo Sąd wskazał, że termin do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu do wniesienia podania o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną upłynął w dniu 7.10.2013 r. tj. w siódmym dniu (z uwzględnieniem reguły określonej w art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej) licząc – jak wskazuje sama skarżąca - od dnia 28.09.2013 r. gdy dwa dni po powrocie do kraju dowiedziała się o możliwości złożenia wniosku

o wznowienie ww. postępowania. Tymczasem, jak już wskazano, skarżąca wniosek złożyła w kancelarii podawczej organu podatkowego pierwszej instancji w dniu 11.10.2013 r.

Okoliczność uchybienia terminowi przewidzianemu w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej jest wystarczającą przyczyną nieuwzględnienia wniosku strony.

W orzecznictwie przyjmuje się, że brak wiedzy o wydaniu orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego będącego podstawą wniosku o wznowienie postępowania - nie może być uznane za przesłankę uzasadniającą przywrócenie terminu o którym mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej (np. wyrok NSA z dnia 10.01.2017 r. sygn. akt

II FSK 4057/14). Nawet przyjmując, że Skarżąca uprawdopodobniła, że uchybienie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania nastąpiło bez jej winy – nie była w kraju w dacie opublikowania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego i z tego względu nie miała możliwości uzyskania wiedzy o jego wydaniu, a jej powrót nastąpił dwa dni przed upływem tego terminu - to i tak nie zachowała 7 dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu.

Rozważania zatem w aspekcie zawinienia lub jego braku formułowane na tle art. 162 § 1 O.p., jako uzależnione od terminowego złożenia podania o przywrócenia terminu były zbędne. Oznacza to, że zarzuty skargi kasacyjnej zwalczające oceny Sądu I instancji wyrażone we wskazanym zakresie nie mogły zostać uznane za zasadne, gdyż nie miały znaczenia dla rozpoznanej sprawy.

Na marginesie wskazać należy, że "przewlekłe problemy zdrowotne" nie były na wcześniejszych etapach postępowania administracyjnego jak i przed sądem

I instancji podnoszone, tym samym niezasadnie w skardze kasacyjnej wskazano,

że Sąd tej okoliczności nie uwzględnił przy badaniu zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. Ponadto załączone zaświadczenie lekarskie zostało wydane po dacie orzeczenia sądu I instancji. Ponadto podniesiona okoliczność nie ma wpływu na ustalenia w zakresie ustania przyczyny uniemożliwiającej złożenie wniosku w terminie.

Wniosek strony o zbadanie zgodności z Konstytucją wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej jest niezasadny. Brak jest podstaw do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego o ocenę zgodności z Konstytucją art. 240 § 1 pkt 8 oraz art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zakresie w jakim nie nakładają na organy administracji publicznej obowiązku poinformowania podatnika o przysługującym mu prawie do złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego oraz nie przewidują w takiej sytuacji wznowienia postępowania podatkowego z urzędu, brak bowiem uzasadnionych wątpliwości w tym względzie. Ponadto powołane przepisy, które w ocenie pełnomocnika budzą wątpliwości konstytucyjne nie miały w sprawie zastosowania.

Ze względu na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.