Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 29/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 - § 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 13 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 175 poz 1361
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant referent stażysta Agata Zdunek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2012 r. spraw ze skarg R. W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2011 r. nr [...], nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2008 r. oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2008 r. oddala skargi


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi dwiema decyzjami z [...] października 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołań R. W. (dalej: "Skarżący") utrzymał w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lipca 2011 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności członka zarządu za zaległość podatkową tej spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług.

Z motywów rozstrzygnięcia zaskarżonych decyzji wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. dwoma postanowieniami z dnia [...] kwietnia 2011 r. wszczął z urzędu postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącego, jako członka zarządu S. Sp. z o. o. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy czerwiec-grudzień 2008 r. oraz w podatku od towarów i usług za czerwiec, sierpień-grudzień 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, a następnie decyzjami z dnia [...] lipca 2011r. orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług za ww. okresy. Organ stwierdził, że odpowiedzialność za zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec 2008 r. jest odpowiedzialnością solidarną z drugim członkiem zarządu – I. P.

Od powyższych decyzji Skarżący wniósł odwołania. Na podstawie art. 237 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), dalej: "O.p.", zaskarżył także postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] czerwca 2011 r., którymi odmówiono przeprowadzenia dowodów. Decyzjom organu pierwszej instancji zarzucił naruszenie:

art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. poprzez bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych w piśmie z 27 kwietnia 2011r. w sytuacji, gdy wnioski te zmierzały do wykazania okoliczności mających istotne znaczenie dla ustalenia braku odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania Spółki wynikające z decyzji,

art. 191 O.p. poprzez oparcie decyzji przez organ pierwszej instancji na niepełnym materiale dowodowym, a w konsekwencji pominięcie tej części materiału dowodowego, która miała świadczyć o braku odpowiedzialności za zaległości za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2008r.,

art. 116 § 1 O.p. poprzez uznanie, że zachodzi odpowiedzialność podatkowa Skarżącego za zobowiązania Spółki w sytuacji, gdy prawidłowa ocena zebranego materiału dowodowego winna doprowadzić do wniosku, że zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność.

Skarżący podniósł, że pismem z 27 kwietnia 2011 r. wniósł o przeprowadzenie szeregu dowodów, które miały służyć dowiedzeniu istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność podatkową za zobowiązania podatkowe Spółki, tj. złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym terminie i braku winy we wcześniejszym niezgłoszeniu przedmiotowego wniosku. Nieuwzględnienie wniosków dowodowych o przeprowadzenie dowodu z informacji o wyegzekwowanych od Spółki środkach pieniężnych i ich przeznaczeniu na pokrycie zaległości i z raportu z czynności analitycznych przeprowadzonych na zlecenie G. Sp. z o.o. doprowadziło do uznania, iż zachodzi odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki.

Powołanymi na wstępie dwiema decyzjami z [...] października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Na wstępie uzasadnienia organ odwoławczy przytoczył treść art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 108 § 1, § 2 i § 3, art. 116 § 1 i § 2 O.p. Wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Spółka nie uregulowała w terminie płatności zaliczek wykazanych w złożonej deklaracji rocznej PIT-4R za 2008 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec – grudzień 2008 r. oraz należności wynikających ze złożonych deklaracji podatkowych VAT-7 za czerwiec 2008 r. i sierpień-grudzień 2008 r. W myśl art. 51 § 1 O.p. ww. należności stanowią zaległości podatkowe, od których naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 O.p.). Wyjaśnił, że decyzją z [...] lutego 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz określił wysokość pobranego a niewpłaconego przez płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za okres styczeń-grudzień 2008 r. Decyzja ta została doręczona Spółce 4 marca 2010 r. i tym samym spełniony został warunek określony w art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) O.p. Natomiast wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług wynika z deklaracji podatkowych.

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej poinformował, że terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za czerwiec-grudzień 2008 r. przypadały w okresie od 21 lipca 2008 r. do 20 stycznia 2009 r., natomiast terminy płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. i sierpień-grudzień 2008r. przypadały w okresie od 25 lipca 2008 r. do 26 stycznia 2009 r. Zgodnie z odpisem Krajowego Rejestru Sądowego dla Spółki Skarżący pozostaje członkiem jej zarządu od 4 lipca 2008 r. Wpis ten został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym 29 sierpnia 2008 r. Drugi członek zarządu I.P. w dniu 21 lipca 2008 r. złożyła rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu. Stosowny wpis ujawniony został 29 września 2008 r. Zatem zarząd Spółki w okresie powstania zobowiązania i zaległości w podatku dochodowym o osób fizycznych za czerwiec 2008 r. był dwuosobowy. W jego skład poza Skarżącym wchodziła I. P., W sprawie został zachowany solidarny charakter odpowiedzialności osób trzecich, wynikający z art. 107 i art. 116 O.p., ponieważ orzeczono o odpowiedzialności podatkowej za ww. okres drugiego członka zarządu Spółki – I. P.. W dacie powstania zaległości za pozostałe okresy objęte decyzjami organu pierwszej instancji Skarżący był jedynym członkiem zarządu Spółki. Rezygnacja I. P. 21 lipca 2008 r. oznacza, iż w dacie terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. nie była już członkiem zarządu i nie może ponosić za ten okres odpowiedzialności.

Organ odwoławczy podniósł, że spełniony został warunek określony w art. 108 § 2 w związku z § 3 O.p., gdyż przed wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług została wszczęta egzekucja administracyjna na podstawie tytułów wykonawczych:

- [...] z 11 września 2008 r. dotyczącego zaległości za maj i czerwiec 2008 r. (doręczony Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu z 18 września 2008 r., w dniu 23 września 2008 r.),

- [...] z 5 listopada 2008 r. dotyczącego zaległości za sierpień 2008 r. (doręczony Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu z 7 listopada 2008 r., w dniu 19 listopada 2008 r.),

- [...] z 3 grudnia 2008 r. dotyczącego zaległości za wrzesień 2008 r. (doręczony Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu z 9 grudnia 2008 r, w dniu 11 grudnia 2008 r.),

- [...] z 7 stycznia 2009 r. dotyczącego zaległości za październik 2008 r. (doręczony Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu z 9 lutego 2009 r., w dniu 11 lutego 2009 r.),

- [...] z 4 lutego 2009 r. dotyczącego zaległości za listopad 2008 r. (doręczony Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu z 9 lutego 2009 r., w dniu 11 lutego 2009 r.),

- [...] z 24 marca 2009 r. dotyczącego zaległości za grudzień 2008 r. (doręczony Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu z 25 marca 2009 r., w dniu 1 kwietnia 2009 r.).

Z kolei na zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych wystawione zostały tytuły wykonawcze o nr: [...] z 1 kwietnia 2009 r. dotyczący zaległości za maj – sierpień 2008 r. oraz [...] z 1 kwietnia 2009 r. dotyczący zaległości za wrzesień-grudzień 2008 r., doręczone Spółce wraz z zawiadomieniami o zajęciu z 6 kwietnia 2009 r., w dniu 8 kwietnia 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej podał, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w toku postępowania egzekucyjnego uzyskał z I. SA informację (pisma z 3 grudnia 2009 r. i 8 lutego 2010 r.), że do rachunku bankowego Spółki nastąpił zbieg egzekucji prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W., Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P., oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w W., Inspektorat nr 3. W związku z tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego pismem z 28 sierpnia 2009 r. skierowanym do Sądu Rejonowego dla W. zwrócił się z wnioskiem o wydanie rozstrzygnięcia, który organ egzekucyjny, ma dalej prowadzić egzekucję i postanowieniem z dnia [...] września 2009 r. wstrzymał czynności egzekucyjne.

Postanowieniem z dnia [...] października 2009 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. wyznaczył do łącznego prowadzenia egzekucji w trybie egzekucji sądowej Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W.. W trakcie łącznego prowadzenia egzekucji Komornik Sądowy nie odnalazł majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie dochodzonych należności. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. znak: [...] Komornik umorzył, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego, postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia jej bezskuteczności. Również administracyjny organ egzekucyjny - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki.

Organ odwoławczy podniósł, że w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do majątku Spółki zarówno przez administracyjny, jak i sądowy organ egzekucyjny podjęte zostały wszystkie możliwe czynności zmierzające do ustalenia majątku zobowiązanej Spółki oraz wyegzekwowania należnych kwot. Egzekucja została skierowana do całego ujawnionego majątku Spółki, zastosowano zajęcia rachunku bankowego, zajęcia ruchomości. Czynności egzekucyjne podjęte w stosunku do Spółki nie przyniosły rezultatu w postaci realizacji należności, a wykorzystanie innych środków egzekucyjnych okazało się niemożliwe. Składników majątku, do którego można skierować postępowanie egzekucyjne nie odnaleziono.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zaistniała przesłanka konieczna dla orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku spółki (art. 116 § 1 O.p.).

Odnosząc się następnie do przesłanek egzoneracyjnych organ odwoławczy wyjaśnił, że dokonując orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, organ podatkowy w każdym przypadku jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie (we właściwym czasie) czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Podał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym odpowiedzialności osób trzecich przeważa stanowisko, iż pojęcie "właściwy czas" w rozumieniu art. 116 O.p. należy interpretować poprzez odwołanie się do treści art. 21 w zw. z art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) dalej: "u.p.u.n.". Zaznaczył, że przesłanki upadłości zawarte w art. 10 i 11 u.p.u.n. (niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych oraz brak pokrycia kwoty zobowiązań w majątku) nie muszą wystąpić łącznie. Wystarczy spełnienie jednej z nich, aby uznać przedsiębiorcę za niewypłacalnego.

Zdaniem organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy świadczy o tym, iż już przed objęciem przez Skarżącego funkcji członka Spółki wystąpiły obie przesłanki ogłoszenia upadłości określone w art. 11 u.p.u.n., ponieważ Spółka zarówno nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań, jak i jej majątek nie wystarczał na pokrycie tych zobowiązań. Stan ten utrzymywał się po powołaniu Skarżącego do zarządu, gdyż miało miejsce dalsze nieregulowanie zobowiązań przez Spółkę. Organ wskazał na dane wynikające z bilansów Spółki za lata 2004- 2007 i stwierdził, iż wynika z nich, że Spółka nie posiadała w ww. latach pokrycia dla swych zobowiązań w majątku. O zaprzestaniu płacenia długów przez Spółkę świadczą natomiast znajdujące się w aktach sprawy listy zaległości, z których wynika, że według stanu na 22 lipca 2011 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych łączna kwota zaległości za okresy od kwietnia 2007 r. do maja 2009 r. wynosiła 3201275,65 zł, łączna kwota odsetek od tych zaległości wynosiła 129.130,00 zł. oraz w podatku od towarów i usług łączna kwota zaległości za okresy lipiec 2007r. oraz od kwietnia 2008 r. do czerwca 2008 r. i od sierpnia 2008 r. do grudnia 2008 r. wynosiła 68.647,06 zł, odsetki od tych zaległości wyniosły 23.077,00 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego nie był jedynym wierzycielem Spółki. Wobec Spółki prowadzone było w 2009 r. postępowanie egzekucyjne przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W., Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P., Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w W., Inspektorat 3.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że przepis art. 116 § 2 O.p. odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny czas, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Art. 116 O.p., ani art. 11 u.p.u.n. w żaden sposób nie uzależniają obowiązków i odpowiedzialności członka zarządu od stanu jego wiedzy w zakresie kondycji finansowej spółki.

Zdaniem organu odwoławczego, czasem właściwym dla Skarżącego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki był termin dwóch tygodni od dnia objęcia funkcji w zarządzie (co miało miejsce w dniu 4 lipca 2008 r.). Natomiast Skarżący nie tylko takiego wniosku nie złożył w ww. czasie, ale co więcej wycofał wniosek o ogłoszenie upadłości złożony przez poprzedni zarząd. Działanie takie, w ocenie organu, szczególnie w sytuacji niedostatecznego czy błędnego rozpoznania stanu majątkowego i finansowego zarządzanego podmiotu (na co Skarżący sam wskazuje) było lekkomyślne i nie świadczy o wypełnianiu powierzonych obowiązków z należytą starannością. Późniejsze złożenie przez Skarżącego (dopiero 10 kwietnia 2009 r.) wniosku o ogłoszenie upadłości, w sytuacji, gdy wartość majątku Spółki nie wystarczała na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego (postanowienie Sądu Rejonowego W. w W., [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 10 czerwca 2009r., sygn. akt [...] o oddaleniu wniosku na podstawie art. 13 ust. 1 u.p.u.n.), nie jest tożsame ze złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie.

Również następny wniosek złożony 9 października 2009 r. o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku Spółki został przez Sąd oddalony na podstawie art. 13 ust. 1 u.p.u.n. (postanowienie Sądu Rejonowego W. sygn. akt [...] z dnia [...] października 2009 r.). Sąd stwierdził, iż pomimo tego, że dłużnik wniósł ponowny wniosek o ogłoszenie upadłości o tej samej treści co wniosek z 10 kwietnia 2009 r., to jednak stan faktyczny jest nieco inny. Dłużnik wskazuje na wyższe zobowiązania, większą liczbę tytułów wykonawczych i egzekucyjnych oraz mniejszy majątek. Oznacza to, że pomimo niewypłacalności dłużnika, Sąd musi oddalić również ten wniosek, ponieważ zmiana w majątku dłużnika spowodowała jego uszczuplenie i tym bardziej majątek ten nie wystarczy na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż skoro oba wnioski o upadłość Spółki zostały złożone, gdy jej majątek nie wystarczał nawet na pokrycie kosztów postępowania, to w sposób oczywisty zostały one złożone zbyt późno.

Dalej organ wyjaśnił, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób przewidzieć, że zaistniała w danym momencie sytuacja finansowa w Spółce wymaga zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Stosownie do art. 201 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037; ze zm.), dalej: "k.s.h.", zarząd prowadzi sprawy spółki i jest uprawniony do jej reprezentacji, natomiast zgodnie z art. 299 § 1 k.s.h. odpowiedzialność związana z bezskutecznością egzekucji określonego zobowiązania podatkowego wobec spółki z o. o. ponoszą osoby będące członkami jej zarządu. Podstaw tej odpowiedzialności upatrywać należy w obowiązkach i zadaniach wynikających z pełnionej funkcji w zarządzie, uregulowanych przepisami kodeksu spółek handlowych oraz przepisami prawa upadłościowego i naprawczego - gdyż do zadań zarządu związanych z czuwaniem nad kondycją finansową spółki odwołuje się bezpośrednio art. 116 O.p.

Według organu odwoławczego Skarżący zobowiązany był do zgłoszenia wniosku o upadłość w terminie dwóch tygodni od dnia objęcia funkcji członka zarządu Spółki. Takie działanie umożliwiłoby ewentualne uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 116 O.p. Czynności w omawianym zakresie Skarżący nie podjął przez 9 miesięcy zarządu Spółką (od lipca 2008 r. do kwietnia 2009 r.). Organ wskazał, iż z pisma Skarżącego z 27 kwietnia 2011 r. wynika, że informacja zawarta we wniosku o ogłoszenie upadłości złożonym przez poprzedni zarząd wprowadziła Skarżącego w błąd odnośnie do stanu finansowego Spółki i braku zadłużenia. W tym samym piśmie Skarżący wskazał na okoliczność utrudnionego dostępu do dokumentów finansowych Spółki. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, podniesione przez Skarżącego argumenty świadczą o tym, że pomimo, iż nie posiadał on dostatecznej wiedzy odnośnie do sytuacji finansowej Spółki, podjął działania polegające na wycofaniu wniosku o ogłoszenie upadłości w momencie kiedy dla zwolnienia z odpowiedzialności za zaległości spółki wniosek taki powinien być złożony. Zatem nie wystąpiły przesłanki egzoneracyjne z art. 116 § 1 O.p., gdyż działania Skarżącego były sprzeczne z dyspozycją ww. przepisu. Motywy, którymi kierowano się zarówno składając wniosek o ogłoszenie upadłości przez poprzedni zarząd jak i go wycofując, nie mają znaczenia dla sprawy i nie zmieniają faktu, iż wniosek ten został wycofany pomimo, iż jego złożenie było zasadne. Członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej za nietrafny uznał zarzut naruszenia art. 180 § 1 i art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów, o które wnioskował Skarżący w piśmie z 27 kwietnia 2011 r.

Informacja o wyegzekwowanych środka pieniężnych w toku postępowania egzekucyjnego wobec Spółki w okresie od czerwca 2008 r. do stycznia 2009 r. była znana organowi podatkowemu z urzędu Poza tym, informacja ta pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż nie ma związku z ustaleniem terminu właściwego dla złożenia wniosku o upadłość zarządzanej przez Skarżącego Spółki, ani z oceną braku winy w niedotrzymaniu tego terminu. Podobnie wnioski dowodowe dotyczące przesłuchania świadka - J. I. oraz dowód z raportu z czynności analitycznych przeprowadzonych na zlecenie G. Sp. z o. o. nie wymagały zdaniem organu odwoławczego podjęcia dalszych czynności dowodowych. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego uznał bowiem za wiarygodne oświadczenia, które Skarżący złożył organowi podatkowemu w swych pismach, odnoszące się do okoliczności, których jednocześnie ww. wnioskami chciał dowodzić.

Z akt sprawy, treści odwołania, jak i składanych w trakcie postępowania wniosków dowodowych wynika, że Skarżący błędnie utożsamia powód znalezienia się Spółki w stanie niewypłacalności z odpowiedzialnością za zaległości podatkowe na gruncie przepisów O.p. Tymczasem odpowiedzialność w trybie ww. ustawy nie jest odpowiedzialnością za "powstanie" zaległości ale jej nieuregulowanie. W przedmiotowym postępowaniu nie podlegały badaniu okoliczności kształtujące sytuację finansową Spółki, działania zmierzające do poprawy sytuacji finansowej oraz powód, dla którego znalazła się ona w stanie niewypłacalności. O wyłączeniu odpowiedzialności nie mogłyby przesądzać wskazane działania zmierzające do poprawy sytuacji finansowej Spółki zawarte w piśmie z 27 kwietnia 2011r.

Od ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. Skarżący złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w których wniósł o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi je decyzjami Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W..

Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie:

- art. 180 §1 w zw. z art. 188 i art. 233 §1 pkt 2 O.p. poprzez uznanie za prawidłowe stanowiska organu pierwszej instancji bezzasadnie oddalającego wnioski dowodowe zgłoszone przez Skarżącego w piśmie z 27 kwietnia 2011 r. w sytuacji, gdy wnioski te zmierzały do wykazania okoliczności mających istotne znaczenie dla ustalenia braku odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2008 r.,

- art. 187 §1 i art. 191 w zvv. z art. 233 §1 pkt 2 O.p. poprzez uznanie za prawidłowe wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaskarżonych decyzji jedynie w oparciu o część materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie, a w konsekwencji pominięcie tej części materiału dowodowego, która świadczy o braku odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki, w tym pominiecie uznanych w całości za wiarygodne twierdzeń Skarżącego zawartych w piśmie z 27 kwietnia 2011r.,

- art. 116 § 1 w zw. z art. 233 §1 pkt 2 O.p. poprzez błędne uznanie za zasadne stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego, że w niniejszej sprawie zachodzi przypadek odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki za ww. okres w sytuacji, gdy prawidłowa ocena przez Dyrektora Izby Skarbowej materiału dowodowego zebranego w sprawie winna doprowadzić do wniosku, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki wyłączające tą odpowiedzialność,

- art. 122 O.p. poprzez przerzucenie na Skarżącego w całości ciężaru udowodnienia przesłanek zwalniających od ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w sytuacji, gdy to organy podatkowe winny dążyć w toku niniejszego postępowania do ustalenia prawdy obiektywnej,

- art. 116 §1 i art. 187 §1 w zw. z art. 233 §1 pkt 2 O.p. poprzez pominięcie przez Dyrektora Izby Skarbowej faktu wniesienia przez poprzedniego Prezesa zarządu Spółki - I. P. wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, a w konsekwencji nie uwzględnienie tego faktu przy dokonywaniu oceny istnienia przesłanek zwalniających Skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, w sytuacji gdy wniesienie tego wniosku potwierdza spełnienie przesłanki wyłączającej odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej oparł się jedynie na części materiału dowodowego zebranego w sprawie przez Urząd Skarbowy, pomijając tę cześć materiału dowodowego, która świadczy o braku odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki. Zwrócił uwagę, że zdaniem organu podatkowego bezpośrednim powodem powstania zobowiązania podatkowego Spółki za przedmiotowy okres było powstanie wcześniejszych zaległości podatkowych Spółki w okresie, w którym jedynym Prezesem Zarządu była I. P.. Następnie na poczet tych wcześniejszych zaległości podatkowych i odsetek od tych zaległości zaliczane były przez Urząd Skarbowy wszelkie wpłaty dokonywane przez Spółkę na poczet bieżących płatności, co w konsekwencji spowodowało powstanie zaległości podatkowych Spółki za przedmiotowy okres. Organ podatkowy przyjął jako element stanu faktycznego, iż istniejące w przedmiotowym okresie trudności z uzyskaniem przez Skarżącego dostępu do dokumentacji finansowej Spółki, w tym dokumentacji posiadanej przez firmę prowadzącą księgowość, uniemożliwiały mu uzyskanie pełnej i wszechstronnej wiedzy o sytuacji finansowej Spółki, a w konsekwencji dokonanie pełnej oceny stanu finansowego Spółki w tym okresie. Podał, iż równolegle do działań naprawczych opisanych w piśmie z 27 kwietnia 2011r. prowadził szereg rozmów ze wspólnikami Spółki w celu pozyskania dofinansowania dla Spółki. Wszystkie ww. działania nie zostały zakwestionowane przez organ podatkowy. Natomiast pomimo, iż pismo z 27 kwietnia 2011r. zostało przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaliczone do materiału dowodowego w niniejszej sprawie i powinno stanowić podstawę ustaleń faktycznych, to z uzasadnienia zaskarżonych decyzji wynika, iż organy podatkowe nie oparły zaskarżonych decyzji na ww. piśmie i faktach z niego wynikających, w szczególności na faktach i dowodach wynikających z powyższego pisma, świadczących o braku odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej naruszył art. 187 §1 i art. 191 O.p. opierając zaskarżone decyzje jedynie na części materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W ocenie Skarżącego wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został przez niego zgłoszony we właściwym czasie, tj. w momencie w którym uzyskał pełną, kompleksową wiedzę o stanie finansowym Spółki i jego implikacjach na gruncie prawa upadłościowego i naprawczego, a niezgłoszenie przeze Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości na wcześniejszym etapie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie Spółki nie było przez Skarżącego zawinione - było uwarunkowane brakiem pełnej wiedzy o powyższych sprawach, wynikającym z okoliczności związanych z "przejęciem" zarządu nad Spółką od I. P., istniejącego konfliktu z I. P. co do kwestii związanych z jej odpowiedzialnością za prowadzenie spraw spółki oraz oświadczeniami składanymi przez I. P. w dokumentach o charakterze publicznym (m.in. we wniosku o ogłoszenie upadłości I. P. potwierdziła, że Spółka na bieżąco regulowała swoje zobowiązania, część z nich z opóźnieniem, niemniej dotychczas roszczenia wszystkich wierzycieli mogły być zaspokajane.). Zarówno na skutek konfliktu z I. P. jak i z uwagi na informacje przez nią upubliczniane, które później okazały się nieprawdziwe, Skarżący został wprowadzony w błąd odnośnie do stanu finansowego Spółki i braku zadłużenia. Fakt wystąpienia przesłanek ogłoszenia upadłości Spółki przed objęciem przez Skarżącego funkcji członka jej zarządu, zdaniem Skarżącego, nie powinien mieć wpływu na przypisanie mu odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, gdyż z uwagi na powyższe okoliczności, Skarżący nie przewidywał wówczas i nie mógł przewidzieć, że sytuacja finansowa Spółki uzasadnia złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, a przeświadczenie to było kształtowane w oparciu o istniejący wówczas stan wiedzy Skarżącego.

W nawiązaniu do uzasadnienia zaskarżonych decyzji Skarżący podniósł, że skoro organy ustaliły, że Spółka już w latach 2004 - 2007, a więc wówczas kiedy Skarżący nie był jeszcze jej członkiem zarządu, nie posiadała pokrycia dla swoich zobowiązań w posiadanym przez siebie majątku i już wówczas nie było możliwe zaspokojenie się Skarbu Państwa, to nie można przypisywać mu winy, zaś podejmowane przeze niego działania winny być poczytywane przez organy podatkowe obu instancji za próbę poprawy sytuacji finansowej Spółki i zwiększenie możliwości zaspokojenia przez Skarb Państwa jego wierzytelności w stosunku do Spółki. Uniemożliwienie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przeprowadzenia dowodów wnioskowanych w piśmie z 27 kwietnia 2011 r. spowodowało, że w toku postępowania przed organami podatkowymi obu instancji Skarżący nie mógł m.in. wykazać braku winy we wcześniejszym niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki oraz faktu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Skarżącego, powinien być on zwolniony od ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, gdyż stosownie do art. 116 O.p. nie jest konieczne, by w konkretnym przypadku rzeczywiście doszło do ogłoszenia upadłości spółki, ponieważ przepis mówi tylko o zgłoszeniu wniosku w tym przedmiocie. W niniejszej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości wnoszony był trzykrotnie: po raz pierwszy jeszcze przez poprzedniego członka Zarządu - I. P.. a po raz drugi i trzeci przez Skarżącego: odpowiednio 10 kwietnia 2009 r. i 9 października 2009 r.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniósł o ich oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skargi nie zasługują na uwzględnienie. W niniejszych sprawach zaskarżone zostały decyzje w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki z o.o. S. za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec-grudzień 2008 r. oraz w podatku od towarów i usług za czerwiec, sierpień-grudzień 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p.

Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zakres odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określa § 2 art. 116 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej swoje rozstrzygnięcie oparł o treść tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. i w ocenie Sądu postąpił prawidłowo. Ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318) wprowadziła zmianę art. 116 § 2 O.p., która sprowadza się do objęcia odpowiedzialnością członków zarządu zobowiązań "których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu" (poprzednio odpowiedzialność obejmowała zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu). Zgodnie z art. 8 ww. ustawy zmieniającej do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 112, 114a i art. 115 § 1 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Ponieważ w przepisie tym określono zakres zastosowania przepisów dotychczasowych, nie obejmując tym zakresem art. 116 § 2, to przyjąć należy, że nowe określenie zakresu odpowiedzialności odnosi się do odpowiedzialności podatkowej powstałej przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 sierpnia 2010 r., I UK 87/10, LEX nr 611813).

Rozważając wystąpienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przede wszystkim podnieść należy, iż niesporne jest, że Skarżący pozostawał członkiem zarządu Spółki z o.o. S. w okresie objętym zaskarżonymi decyzjami. Zgodnie z odpisem Krajowego Rejestru Sądowego Skarżący pozostaje członkiem zarządu od 4 lipca 2008 r. Wpis ten został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym 29 sierpnia 2008 r. Drugi członek zarządu I. P. w dniu 21 lipca 2008 r. złożyła rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu. Stosowny wpis ujawniony został 29 września 2008 r. W sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został zachowany solidarny charakter odpowiedzialności osób trzecich, wynikający z art. 107 i art. 116 O.p., ponieważ orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za czerwiec 2008 r.. drugiego członka zarządu Spółki – I. P.. W dacie upływu terminu płatności za pozostałe zobowiązania objęte zaskarżonymi decyzjami Skarżący był jedynym członkiem zarządu Spółki.

W ocenie Sądu organy podatkowe w sposób uprawniony przyjęły, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna. Celem wyjaśnienia wskazać należy, egzekucja jest bezskuteczna wówczas, gdy na skutek jej prowadzenia wierzyciel nie uzyskał zaspokojenia swojej wierzytelności.

Jak wynika z akt sprawy, ze względu na zbieg egzekucji mocą postanowienia z dnia [...] października 2009 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy W. wyznaczył do łącznego prowadzenia egzekucji wobec Spółki w trybie egzekucji sądowej Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym W.. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. znak: [...] Komornik Sądowy umorzył, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia jej bezskuteczności. Zgodnie z treścią tego przepisu postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu, jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Zatem przyczyną umorzenia postępowania egzekucyjnego był brak majątku należącego do Spółki. Postępowanie egzekucyjne umorzył również, postanowieniem z dnia [...] czerwca 2011 r., organ egzekucyjny - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W.. Organy wykazały, że egzekucja została skierowana do całego ujawnionego majątku Spółki, zastosowano zajęcia rachunku bankowego, zajęcia ruchomości. Czynności egzekucyjne podjęte w stosunku do Spółki nie przyniosły rezultatu, nie odnaleziono składników majątku, z których można przeprowadzić egzekucję.

Mając na uwadze przyczynę umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 116 § 1 O.p., tj., iż egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Poza tym, przed wydaniem decyzji obciążającej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki doszło do dwukrotnego oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 u.p.u.n. (postanowienie Sądu Rejonowego W. w W., [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt [...] oraz postanowienie Sądu Rejonowego W. sygn. akt [...] z dnia [...] października 2009 r.). W wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r. [...] Sąd Apelacyjny we W. stwierdził, że warunek wykazania bezskuteczności egzekucji jest spełniony, jeżeli przed wydaniem decyzji obciążającej członka zarządu za zaległości składkowe spółki dojdzie do umorzenia postępowania upadłościowego na podstawie art. 361 pkt 1 u.p.u.n. względnie do oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 albo ust. 2 tej ustawy. Upadłość określana w nauce prawa jako egzekucja uniwersalna, w odróżnieniu od egzekucji singularnej (prowadzonej przez poszczególnych wierzycieli na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego albo ustawy z 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) ma na celu równomierne, choćby częściowe zaspokojenie wszystkich wierzycieli z całego majątku niewypłacalnego dłużnika, w trybie i na zasadach określonych w Prawie upadłościowym. Niemożliwość realizacji tego celu z uwagi na to, że majątek dłużnika nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania, jest równoznaczny z bezskutecznością egzekucji uniwersalnej, co odnosi się do wszystkich zobowiązań niewypłacalnego dłużnika i wszystkich jego wierzycieli (LEX nr 1171345). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w cytowanym wyroku.

W niniejszej sprawie niesporne jest, że Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Zdaniem Sądu słusznie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż nie wystąpiły inne przesłanki określone w art. 116 § 1 O.p. uwalniające Skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Zgodnie z twierdzeniem organu odwoławczego wniosek o zgłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie.

Trafnie organ odwoławczy wskazał, że sposób rozumienia znaczenia pojęcia "właściwego czasu" zgłoszenia przez członków zarządu spółki wniosku o ogłoszenie upadłości (użytego w art. 116 § 1 O.p.) został już wyjaśniony w orzecznictwie. W orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, a poprzednio było regulowane przepisami rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo o postępowaniu układowym (Dz.U. R.P. Nr 93, poz. 836 ze zm.) oraz z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.).

W wyroku z dnia 18 października 2000 r. sygn. akt V CKN 109/00 (LEX nr 52742) Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że do wykładni art. 298 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy (Dz. U. R.P. Nr 57, poz. 502 ze zm.) nie należy mechanicznie przenosić sformułowania art. 5 § 2 Prawa upadłościowego, lecz - uwzględniając konkretne okoliczności sprawy - ustalać "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku, jak również oceniać przesłanki wymienione w art. 5 § 1 i 2 ("zaprzestanie płacenia długów" oraz "ujawnienie, że majątek spółki lub osoby prawnej nie wystarcza na zaspokojenie długów").

W uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103, ZNSA 2009/5/113, PP 2009/10/53) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej."

Przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się wobec tego do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nieznajomość stanu finansowego Spółki, na którą to okoliczność wskazuje Skarżący jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie z pewnością nie świadczy o dochowaniu przez Skarżącego należytej staranności w prowadzeniu spraw Spółki. Bez znaczenia przy tym pozostaje powód, dla którego Skarżący nie mógł wejść w posiadanie wiedzy odnośnie do sytuacji finansowej Spółki.

Zasady ponoszenia przez członków zarządów spółek kapitałowych odpowiedzialności określone w art. 116 O.p. były wielokrotnie wyjaśniane w orzecznictwie Sądu Najwyższego. Przykładowo w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r., II UK 100/07 (OSNP 2009 nr 9-10, poz. 127) Sąd Najwyższy stwierdził, że brak po stronie członka zarządu spółki z o.o. wiedzy o jej kondycji finansowej nie jest okolicznością świadczącą o tym, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Skoro według art. 201 § 1 k.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, to wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki. Zatem nieznajomość kondycji finansowej spółki stanowi zawinione przez niego zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków i nie stanowi okoliczności świadczącej o braku winy w rozumieniu art. 116 O.p. (podobnie wyrok z dnia 15 września 2009 r., II UK 406/08, LEX nr 553693). W wyroku z dnia 2 października 2008 r., I UK 39/08 (OSNP 2010 nr 7-8, poz. 97) Sąd Najwyższy przyjął zaś, że winę (lub jej brak) członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego należy oceniać w odniesieniu do chwili, w której powstał obowiązek zgłoszenia takiego wniosku, a nie do okresu późniejszego. Sama zaś wina członka zarządu spółki prawa handlowego powinna być oceniana według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, przy czym członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania upadłościowego nastąpiło nie z jego winy. Z kolei w wyroku z dnia 13 grudnia 2007 r., I CSK 313/07 (LEX nr 479340) Sąd Najwyższy wskazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o upadłość to moment, gdy członek zarządu wie albo przy dołożeniu należytej staranności powinien wiedzieć, że spółka nie jest już w stanie zaspokoić w całości wszystkich wierzycieli, ale w części ma jeszcze takie możliwości, a zatem nie jest jeszcze bankrutem niezdolnym do poniesienia nawet kosztów postępowania upadłościowego. Dla oceny "właściwego momentu" na zgłoszenie wniosku o upadłość nie ma zatem decydującego znaczenia sporządzenie bilansu rocznego spółki, jeżeli członek zarządu przy dołożeniu należytej staranności mógł i powinien już wcześniej uzyskać świadomość stanu finansowego spółki, wykonując prawidłowo bieżący zarząd. Dlatego subiektywne przekonanie członka zarządu, że mimo niepłacenia długów spółce uda się jeszcze poprawić kondycję, a więc przekonanie, że niespłacanie długów jest spowodowane przejściowymi trudnościami, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki egzoneracyjnej członka zarządu od odpowiedzialności, jeżeli nie jest poparte obiektywnymi faktami uzasadniającymi ocenę, że spółka rzeczywiście miała szanse, w możliwym do przewidzenia, krótkim czasie, uzyskać środki na spłatę długów, co uzasadniałoby wstrzymanie się z wnioskiem o upadłość. Należy mieć na uwadze również to, że "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości według art. 116 § 1 O.p. nie może być wcześniejszy niż upływ dwutygodniowego terminu liczonego od dnia zaprzestania płacenia długów lub od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 marca 2010 r., II UK 258/09, LEX nr 599776). Skoro początek biegu terminu przewidzianego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest wyznaczony przez typowe zwroty niedookreślone takie, jak "trwałe" (nie zaś krótkotrwałe) "zaprzestanie płacenia długów" trudno formułować jednolite kryteria oceny w tym przedmiocie, a więc data trwałego zaprzestania płacenia długów może być ustalona jedynie w kontekście konkretnych okoliczności sprawy. To samo dotyczy pojęcia "właściwego czasu" zawartego w art. 116 § 1 O.p. Trwałe zaprzestanie płacenia długów oznacza, że dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego czynił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność.

W wyroku z dnia 17 października 2006 r., II UK 85/06 (OSNP 2007/21-22/328) Sąd Najwyższy stwierdził, że przewidziana w art. 116 O.p. odpowiedzialność członka zarządu jest niezależna od tego, czy niewypłacalność spółki, spowodowana zaciąganiem zobowiązań przekraczających jej możliwości płatnicze, była zawiniona przez zarząd czy też powstała z przyczyn leżących po stronie innych organów spółki, jej wspólników lub z przyczyn obiektywnych. Fakt, że zaległości z tytułu składek, których z powodu braku majątku Spółki nie można było wyegzekwować, powstały z przyczyn niezależnych od wnioskodawcy, nie zwalnia go od odpowiedzialności określonej w powołanym przepisie. Od odpowiedzialności tej członek zarządu może się uwolnić tylko w przypadku wykazania jednej z następujących okoliczności: 1) wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie, 2) niezgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy, 3) wskazał mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Wnioskodawca powołuje się na drugą z tych okoliczności twierdząc, że nie miał możliwości zgłoszenia wniosku o upadłość, gdyż nie znał kondycji finansowej Spółki. Jednakże powoływanie się przez prezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na nieznajomość stanu finansów spółki jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość, nie jest okolicznością uzasadniającą zwolnienie go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 O.p.

W kolejnym wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r., III AUa 55/12 (LEX nr 1165747), który warto przytoczyć, Sąd Apelacyjny we Wrocławiu wskazał, że z celu wynikającego z art. 116 O.p., jakim jest ochrona wierzycieli, wynika, że członkowie zarządu są bezwarunkowo uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, co z kolei wiąże się z obowiązkiem posiadania przez każdego z członków zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki, nieznajomość kondycji finansowej spółki i brak zainteresowania członka zarządu tą kwestią stanowi zawinione przez niego zaniechanie wykonywania podstawowych. Również w wyroku z dnia 6 lipca 2011 r., II UK 352/10 (LEX nr 989129) Sąd Najwyższy stwierdził, że powoływanie się przez członka zarządu spółki z o.o. na nieznajomość stanu finansów spółki jako na przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość, nie uzasadnia zwolnienia go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 O.p. Natomiast w wyroku z dnia 28 marca 2012 r., II UK 172/11 (LEX nr 1171005) stanął na stanowisku, że przyczyny powstania zadłużenia spółki nie mają wpływu na odpowiedzialność jej wspólników; mogą być uwzględnione tylko w osobnym postępowaniu o umorzenie należności.

Z powołanego orzecznictwa wynika, iż ani brak wiedzy na temat kondycji finansowej spółki, ani przyczyny braku tej wiedzy, ani też przyczyny powstania zadłużenia spółki nie są przesłankami uwalniającymi członka zarządu spółki od określonej w art. 116 O.p. odpowiedzialności za jej zobowiązania. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w tych orzeczeniach. Zatem wskazane przez Skarżącego okoliczności, tj. problematyczne "przejęcie" zarządu Spółką, konflikt z poprzednim członkiem zarządu, problem z dodarciem do dokumentacji finansowej Spółki, wprowadzenie w błąd przez poprzedniego członka zarządu co do stanu finansowego Spółki, brak środków na pokrycie zobowiązań Spółki zanim Skarżący został członkiem zarządu, nie zaświadczają o braku winy Skarżącego w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w niewłaściwym czasie. Członek zarządu, który napotyka na przeszkody w sprawnym zarządzaniu spółką ma zawsze narzędzie, które może zdjąć z niego obowiązki, których z różnych przyczyn nie może w pełni realizować, tj. może złożyć rezygnację z tej funkcji. Jeśli natomiast decyduje się na pełnienie funkcji członka zarządu, mimo braku znajomości kondycji finansowej Spółki, jak to podnosi Skarżący, wówczas musi mieć świadomość ryzyka jakie niesie w sobie taka sytuacja i jego konsekwencji.

Z powyższych względów przeprowadzenie wnioskowanych przez Skarżącego dowodów było bezprzedmiotowe. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji oświadczenia Skarżącego przyjął za wiarygodne, dlatego zbędne było prowadzenie postępowania dowodowego mającego na celu potwierdzić wiarygodność oświadczeń Skarżącego (jeden z dowodów znany był organowi z urzędu). Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, dlaczego oświadczenia Skarżącego pozostają bez wpływu na wynik sprawy, a wskazane przez ten organ wyjaśnienia są zbieżne z powyżej zaprezentowanymi przez Sąd.

W niniejszej sprawie organy podatkowe w sposób bezsprzeczny wykazały, iż właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki był termin dwóch tygodni od dnia objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu (dwa tygodnie od dnia 4 lipca 2008 r.) i tego stanowiska Skarżący nie podważa. Wskazuje wyłącznie na brak winy w niedochowaniu tego terminu, o czym wyżej.

W tym miejscu trzeba podkreślić, iż okolicznością, która już sama w sobie wyklucza możliwość uwolnienia się od odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki, jest wycofanie przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, który to wniosek został zgłoszony przez poprzedni zarząd Spółki, pomimo, że jak sam Skarżący twierdzi nie była mu znana sytuacja finansowa Spółki. Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż takie działalnie Skarżącego nie świadczy o wypełnianiu powierzonych mu obowiązków z należytą starannością. Wycofanie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w sytuacji, gdy Skarżący nie miał rozeznania co do jej kondycji finansowej, a więc i co do zasadności złożenia tego wniosku było co najmniej nierozważne i nie może być postrzegane jak chce tego Skarżący, jako potwierdzenie braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie.

Reasumując stwierdzić należy, że w niniejszej nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) lub b) O.p. Zgłoszone przez Skarżącego wnioski o ogłoszenie upadłości Spółki z dnia 10 kwietnia 2009 r. i z dnia 9 października 2009 r. nie zostały złożone we właściwym czasie, o czym świadczą postanowienia Sądu Rejonowego oddalające te wnioski ze względu na brak majątku, który pozwala na zaspokojenie kosztów postępowania (art. 13 ust. 1 u.p.u.n.). Nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie nastąpiło z winy Skarżącego (wskazane przez Skarżącego okoliczności nie stanowią o braku jego winy).

Wbrew stanowisku skargi, dla uwolnienia się od przewidzianej w art. 116 O.p. odpowiedzialności nie wystarcza samo zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, konieczne jest jeszcze zgłoszenie tego wniosku we właściwym czasie. Tylko kumulatywne spełnienie tych dwóch przesłanek, w świetle postanowień art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., może uwolnić członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości spółki.

Z powyżej wskazanych przyczyn Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne, zaś zaskarżone decyzje za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowił jak w sentencji.