Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 435/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2008-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.116 §1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Referent Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2008 r. sprawy ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie:

• art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 oraz art. 107, art. 108 i art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),

po rozpatrzeniu odwołania Pana A.J. na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 16 października 2007 roku, którą orzeczono odpowiedzialność Pana A.J. pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. z siedzibą w S., za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2003 r. w łącznej kwocie 80.545,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości naliczonymi na dzień wydania niniejszej decyzji w łącznej kwocie 43.497,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 5.120,71 zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ stwierdza, iż Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe "A" Spółka z o.o. nie uiściło w całości ciążącego na nim - jako podatniku - zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego w tym podatku za miesiące: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2003 r. wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia 18.10.2004 r. - w konsekwencji czego powstały zaległości podatkowe w rozumieniu art. 51 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził postępowanie (wszczęte postanowieniem nr [...] z dnia 11 maja 2006 r. - doręczonym stronie w dniu 29 maja 2006 r.) w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Pana A.J. (zam. w [...] ul. [...]) - jako członka zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku od towarów i usług za w/w miesiące, a następnie ustalając, iż w sprawie zachodzą podmiotowe i przedmiotowe przesłanki odpowiedzialności podatkowej członka zarządu ww. Spółki, decyzją nr [...] z dnia 16 października 2007 roku orzekł odpowiedzialność. Pana A.J. pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. z siedzibą w S., za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za w/w miesiące 2003 r. w łącznej kwocie 80.545,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości naliczonymi na dzień wydania niniejszej decyzji w łącznej kwocie 43.497,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w wysokości 5.120,71 zł.

Pełnomocnik Pana A.J. nie zgadzając się z ww. decyzją wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym zażądał uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 116 §1 i § 2 w związku z art. 120, art. 122, art. 187 oraz art. 54 § 1 pkt 7 ustawy- Ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Skarbowej - po rozpatrzeniu sprawy w toku postępowania odwoławczego - nie znalazł podstaw uzasadniających rozstrzygnięcie sprawy zgodnie z żądaniem strony.

Organ odwoławczy na wstępie podkreślił, że zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2003 r. powstały po wejściu w życie ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), a zatem do odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - w mniejszym przypadku -należało zastosować przepisy art. 107-109, art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r.

Dalej organ odwoławczy stwierdza, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją nr [...] z dnia 18 października 2004 r. określił Przedsiębiorstwu Usługowo - Handlowemu "A" Spółka z o.o. z siedzibą w S. za miesiące: styczeń i luty 2003 r. kwotę zwrotu różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc, natomiast za miesiące: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2003 r. określił kwotę zobowiązania podatkowego w tym podatku oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. Zobowiązanie to nie zostało wykonane, zaś podjęte działania egzekucyjne zmierzające do wyegzekwowania nieziszczonych zobowiązań podatkowych z majątku Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. okazały się bezskuteczne, skutkiem czego Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 18 marca 2005 r., umorzył postępowanie egzekucyjne, prowadzone do majątku spółki.

W tak ustalonym stanie faktycznym odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ponoszą osoby trzecie, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 110 - 117a ustawy - Ordynacja podatkowa. Wśród podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność podatkową przepisy w/w ustawy wymieniają m. in. członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który odpowiada za zaległości podatkowe tej spółki całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi członkami zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Z przepisu art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wynika, iż członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może "uwolnić się" od odpowiedzialności za zaległości podatkowe ww. spółki, jeżeli wykaże iż:

• we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe);

• niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź

• wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Mając na uwadze powyższe przesłanki organ odwoławczy stwierdza, iż prezes zarządu - Pan A.J. w imieniu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. pismem z dnia 3 czerwca 2003 r. złożył do Sądu Rejonowego w [...] VI Wydział Gospodarczy podanie o otwarcie postępowania układowego z wierzycielami. Następnie pismem z dnia 22 lipca 2003 r. Spółka reprezentowana przez Pana A.J. zwróciła się do Sądu Rejonowego w [...] VI Wydział Gospodarczy o cofnięcie podania o otwarcie postępowania układowego, ze względu na brak możliwości realizacji planowanego układu z wierzycielami. Wobec powyższego Sąd postanowieniem z dnia 17 września 2003 r. sygn. akt [...] umorzył postępowanie w sprawie o otwarcie postępowania układowego z wierzycielami.

Z kolei pismem z dnia 12 sierpnia 2003 r. Pan A.J. - jako prezes zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości. We wniosku tym dłużnik wskazał, że od połowy 2002 roku Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe "A" Spółka z o.o. utraciło możliwość sprzedaży samochodów DAEWOO, z powodu wypowiedzenia umowy handlowej przez DAEWOO - FSO Motor S.A. Wskazał również, iż spadek obrotów w działalności gospodarczej utrudniał w znacznym stopniu spłatę zaciągniętych zobowiązań wobec kontrahentów, tym bardziej, że w 2001 roku Spółka straciła zdolność kredytową. Sąd Rejonowy w [...] VI Wydział Gospodarczy - postanowieniem z dnia 28 września 2003 r. sygn. akt [...] - oddalił przedmiotowy wniosek o ogłoszenie upadłości, z uwagi na fakt, iż majątek spółki nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Sąd w uzasadnieniu tego postanowienia wskazał, iż majątek Spółki stanowią zamortyzowane kasy fiskalne i sprzęt komputerowy, stare maszyny do produkcji elementów stalowych o wartości złomu, zapasy w postaci części samochodowych, a także zużyte meble biurowe, które nie przedstawiają istotnej wartości rynkowej, zaś należności są trudne do odzyskania, a ich windykacja wiąże się z niemałymi kosztami. Postanowienie Sądu z dnia 28 września 2003 r. wskazuje również, iż Spółka nie posiada płynnych środków. Sąd także zauważył, iż dłużnik zaprzestał regulowania swoich zobowiązań i stan ten nie jest wynikiem przejściowych i krótkotrwałych trudności - to zdaniem sądu dowodzi, iż została spełniona przesłanka ogłoszenia upadłości przewidziana w art. 1 § 1 Prawo upadłościowe. Organ odwoławczy stwierdza mając na uwadze powyższe ustalenia, iż przy określaniu "właściwego czasu" dla wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z pewnością na uwagę zasługuje art. 5 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm.) - zgodnie z którym - przedsiębiorca był zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przepis ten nie może jednak być stosowany w oderwaniu od pozostałych postanowień Prawa upadłościowego (w tym m. in. § 1 art. 13 - który stanowi, iż sąd oddala wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika oczywiście nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania) oraz - przede wszystkim - przepisów art. 116 Ordynacji podatkowej. Powyższe - zdaniem organu prowadzi do wniosku, iż "czasem właściwym" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z całą pewnością nie jest moment, w którym brak już środków na pokrycie wydatków związanych z postępowaniem upadłościowym. Postępowanie upadłościowe pełni bowiem funkcję ochronną wobec wierzycieli. Jego celem jest zapobieżenie dobrowolnemu i wybiórczemu zaspokojeniu przez dłużnika wybranych wierzycieli kosztem innych. Po ogłoszeniu upadłości wszyscy wierzyciele mogą zaś liczyć na równomierne zaspokojenie przez dłużnika. Wniosek o ogłoszenie upadłości winien zostać złożony już w chwili, gdy wiadomo było, iż zarząd spółki nie jest w stanie zrealizować zobowiązań wobec wszystkich jego wierzycieli, a jego stan majątkowy nie kwalifikuje go jeszcze jako bankruta. Natomiast w sytuacji gdy wniosek o ogłoszenie upadłości zostaje zgłoszony wtedy, gdy majątek spółki nie wystarcza nawet na koszty postępowania upadłościowego - to nie może być mowy o zaspokojeniu jakichkolwiek wierzycieli. Wówczas ogłoszenie upadłości jest bezcelowe. Ciężar wykazania, iż majątek dłużnika wystarcza na pokrycie m. in. kosztów postępowania spoczywa na wnioskodawcy. Organ odwoławczy nadto zauważa, że sprawozdania finansowe Spółki za lata 2002 i 2003 pozwalają na stwierdzenie, iż zobowiązania znacznie przekraczają wartość majątku. W 2002 roku aktywa wynosiły 913.525,88 zł, natomiast zobowiązania wynosiły 1.156.961,19 zł. W 2003 roku aktywa wynosiły 415.016,36 zł, natomiast zobowiązania wynosiły 758.311,58 zł.

Powyższe ustalenia faktycznie zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wskazują, że zarówno wniosek z dnia 3 czerwca 2003 r. o otwarcie postępowania układowego (który został cofnięty przez prezesa Spółki z o.o. " A"), jak również wniosek z dnia 12 sierpnia 2003 r. o ogłoszenie upadłości Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. nie zostały złożone we właściwym czasie; a jedynie skutecznie wniesiony wniosek może wypełnić przesłankę ekskulpacyjną wymienioną w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy - Ordynacja podatkowa.

Reasumując w ocenie organu w świetle zebranego materiału dowodowego skoro wszczęte do majątku Spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, członkiem zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. w okresie powstania wskazanych zobowiązań był Pan A.J., zaistniały przesłanki odpowiedzialności podatkowej wynikające z brzmienia art. 116 § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Pan A.J. nie wykazał również przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową tj., iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że nie zgłoszenie ww. wniosków nastąpiło nie z jego winy. Pomimo wskazania mienia Spółki (pismem z dnia 3 lipca 2006 r.) - w postaci trzech specjalistycznych maszyn do produkcji gwoździ typu A4011 oraz zapasu magazynowego płytek terakotowych wraz z dekorami, z którego w wyniku przeprowadzonej sprzedaży licytacyjnej uzyskano kwotę 4.879,75 zł (zaksięgowaną na koszty postępowania egzekucyjnego) - mienie to nie umożliwiło zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa organ odwoławczy uznając zarzut ten za niezasadny stwierdza, iż mający w sprawie zastosowanie art. 109 Ordynacji podatkowej, nie odsyła do wspomnianego art. 54 § 1 pkt 7 powołanej ustawy.

W skardze na powyższą decyzję wnosząc o jej uchylenie pełnomocnik Pana A.J. zarzucił wydanemu rozstrzygnięciu:

- naruszenie przepisów art. 116 § 1 i § 2 w związku z art. 120, art. 122 oraz art. 187 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez niewłaściwą analizę materiału dowodowego prowadzącą do pominięcia zasady prawdy obiektywnej,

- naruszenie art. 54 § 1 pkt 7 powołanej ustawy, poprzez naliczanie odsetek za okres przekraczający 3 miesiące od momentu wszczęcia postępowania podatkowego do chwili doręczenia decyzji.

W uzasadnieniu skargi - podobnie jak w odwołaniu naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącego upatruje w niewłaściwej interpretacji przez organy podatkowe użytego w/w przepisie terminu "we właściwym czasie".

Zdaniem autora skargi "właściwy czas" użyty w/w art. 116 § 1 pełni inną rolę, niż sztywny termin dwóch tygodni przywołany w Prawie upadłościowym a mianowicie "właściwy czas" to taki, w którym wniosek o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego został złożony w czasie powstania trwałej niezdolności przedmiotu gospodarczego do spłaty wszystkich wierzycieli w celu równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli.

Zarzut naruszenia art. 22 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącego upatruje w nieuwzględnieniu przez organy podatkowe całokształtu materiału dowodowego z którego wynika, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o wszczęcie postępowania układowego, a następnie wniosek o ogłoszenie upadłości, zaś późniejsze losy wniosków nie mają bezpośredniego znaczenia w rozpatrywanym zagadnieniu.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 54 ust. 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącego wywodzi, że art. 109 Ordynacji podatkowej nie wymienia art. 54 uznać jednakże należy, iż przepis ten zawiera jedynie wyliczenia przykładowe, w innym bowiem przypadku brak będzie w ogóle generalnej podstawy do ustalania wysokości tych odsetek, która to podstawa znajduje się w art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem zdaniem skarżącego za okres przekraczający 3 miesiące od momentu wszczęcia postępowania podatkowego do momentu doręczenia decyzji, odsetki nie mogą być naliczane, jak to uczyniono w zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom, nie sposób zarzucić dowolności.

Materiał zgromadzony w rozpatrywanej sprawie w bezsporny sposób potwierdza, iż zobowiązania podatkowe w przeszłości powstałe i wymagalne nie zostały przez spółkę wykonane, zaś postępowanie egzekucyjne umorzono, wobec jego bezskuteczności. W takiej sytuacji odpowiedzialność ponoszą osoby trzecie.

Osoby trzecie, które ponoszą odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych zostały enumeratywnie wymienione w art. 110 - 117 ustawy - Ordynacja podatkowa. Wśród podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność podatkową przepisy w/w ustawy wymieniają m. in. członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który odpowiada za zaległości podatkowe tej spółki całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi członkami zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, przy czym art. 116 § 1 w/w ustawy wskazuje kiedy członek zarządu spółki z o.o. może "uwolnić się" od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki.

Jedną z takich przesłanek jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe). W piśmie z dnia 3 lipca 2006 r. pełnomocnik strony wskazał, że w dniu 3 czerwca 2003 r. Spółka złożyła wniosek o otwarcie postępowania układowego, załączając do niego bilans na dzień 30 kwietnia 2003 r. Pismo to wskazuje również, że dnia 12 sierpnia 2003 r. złożony został wniosek o ogłoszenie upadłości, który został oddalony przez Sąd Rejonowy w [...] VI Wydział Gospodarczy (postanowieniem z dnia 28 września 2003 r.) głównie (zdaniem strony) ze względu na brak płynnych środków finansowych. Strona w/w piśmie ponadto wskazała, że "w momencie składania tego wniosku Spółka posiadała jednak majątek ruchomy, zapasy części zamiennych oraz należności w kwocie 200 tyś. zł.", zatem zdaniem pełnomocnika Pana A.J. możliwe było równomierne zaspokojenie wierzycieli Spółki, a to z kolei dowodzi, iż spełniona została przesłanka wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o., gdyż we właściwym czasie został złożony wniosek o wszczęcie postępowania układowego, a następnie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że prezes zarządu - Pan A.J. w imieniu Przedsiębiorstwa Usługowo Handlowego "A" Spółka z o.o. pismem z dnia 3 czerwca 2003 r. złożył do Sądu Rejonowego w [...] VI Wydział Gospodarczy podanie o otwarcie postępowania układowego z wierzycielami. Następnie pismem z dnia 22 lipca 2003 r. Spółka reprezentowana przez Pana A.J. zwróciła się do Sądu Rejonowego w [...] VI Wydział Gospodarczy o cofnięcie podania o otwarcie postępowania układowego, ze względu na brak możliwości realizacji planowanego układu z wierzycielami - w konsekwencji czego Sąd postanowieniem z dnia 17 września 2003 r. sygn. akt [...] umorzył postępowanie w sprawie o otwarcie postępowania układowego z wierzycielami.

Z kolei pismem z dnia 12 sierpnia 2003 r. Pan A.J. - jako prezes zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości, który to wniosek Sąd Rejonowy w [...] VI Wydział Gospodarczy - postanowieniem z dnia 28 września 2003 r. sygn. akt [...] - oddalił z uwagi na fakt, iż majątek spółki nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji przy określaniu "właściwego czasu" dla wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z pewnością na uwagę zasługuje art. 5 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm.) - zgodnie z którym - przedsiębiorca był zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Przepis ten nie może jednak być stosowany w oderwaniu od pozostałych postanowień Prawa upadłościowego (w tym m. in. § 1 art. 13 - który stanowi, iż sąd oddala wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika oczywiście nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania) oraz - przede wszystkim - przepisów art. 116 Ordynacji podatkowej. Powyższe prowadzi do wniosku, iż "czasem właściwym" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z całą pewnością nie jest moment, w którym brak już środków na pokrycie wydatków związanych z postępowaniem upadłościowym. Postępowanie upadłościowe pełni bowiem funkcję ochronną wobec wierzycieli. Jego celem Jest zapobieżenie dobrowolnemu i wybiórczemu zaspokojeniu przez dłużnika wybranych wierzycieli kosztem innych. Po ogłoszeniu upadłości wszyscy wierzyciele mogą zaś liczyć na równomierne zaspokojenie przez dłużnika. Wniosek o ogłoszenie upadłości winien zostać złożony już w chwili, gdy wiadomo było, iż zarząd spółki nie jest w stanie zrealizować zobowiązań wobec wszystkich jego wierzycieli, a jego stan majątkowy nie kwalifikuje go jeszcze jako bankruta. Natomiast w sytuacji gdy wniosek o ogłoszenie upadłości zostaje zgłoszony wtedy, gdy majątek spółki nie wystarcza nawet na koszty postępowania upadłościowego - to nie może być mowy o zaspokojeniu jakichkolwiek wierzycieli. Wówczas ogłoszenie upadłości jest bezcelowe. Ciężar wykazania, iż majątek dłużnika wystarcza na pokrycie m. in. kosztów postępowania spoczywa na wnioskodawcy. Wyniki finansowe spółki w latach 2001 - 2003 jednoznacznie dowodzą, że przedmiotowe wnioski nie zostały złożone we właściwym czasie. Należy dodatkowo podkreślić, iż jedynie skutecznie wniesiony wniosek może wypełnić przesłankę ekskulpacyjną wymienioną w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy - Ordynacja podatkowa.

Tym samym, nie można podzielić opinii strony skarżącej (zawartej w przedmiotowej skardze), iż późniejsze losy wniosków zarówno o wszczęcie postępowania układowego, jak również o ogłoszenie upadłości nie mają bezpośredniego znaczenia w rozpatrywanym zagadnieniu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 120, 122 i art. 187 O.p., uznając zarzut ten za niezasadny stwierdzić należy, iż akta sprawy dowodzą, że prowadzone postępowanie dowodowe przez organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji - w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Pana A.J. pełniącego funkcję Prezesa Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o., toczyło się w oparciu o materiał dowodowy w tym zakresie. Również na podstawie akt sprawy dokonano rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie - tym samym twierdzenie strony skarżącej, iż organy podatkowe nie dokonały analizy całego materiału dowodowego, a jedynie przeprowadziły postępowanie dowodowe w oparciu o cząstkowy materiał dowodowy, co zdaniem strony narusza zasadę prawdy obiektywnej - nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy w ocenie Sądu w sposób nie budzący wątpliwości pozwala na stwierdzenie, iż wszczęte do majątku Spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, członkiem zarządu Przedsiębiorstwa Usługowo - Handlowego "A" Spółka z o.o. w okresie powstania wskazanych zaległości z tytułu zobowiązań był Pan A.J. Oznacza to, iż w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki odpowiedzialności podatkowej wynikające z brzmienia art. 116 § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Ponadto organy podatkowe trafnie uznały, iż w przeprowadzonym postępowaniu Pan A.J. nie wykazał przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową tj., iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że nie zgłoszenie ww. wniosków nastąpiło nie z jego winy. Pomimo wskazania mienia Spółki (pismem z dnia 3 lipca 2006 r.) - w postaci trzech specjalistycznych maszyn do produkcji gwoździ typu A4011 oraz zapasu magazynowego płytek terakotowych wraz z dekorami, z którego, jak już wskazano wyżej w wyniku przeprowadzonej sprzedaży licytacyjnej uzyskano kwotę 4.879,75 zł (zaksięgowaną na koszty postępowania egzekucyjnego) - zauważyć należy, iż mienie to nie umożliwiło jednakże zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki.

Także za bezzasadne należy uznać twierdzenie pełnomocnika Pana A.J. zawarte zarówno w odwołaniu, jak również w skardze, iż naruszono przepis art. 54 § 1 pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej trafnie zauważa, iż w niniejszym przypadku mający zastosowanie art. 109 ustawy - Ordynacji podatkowej stanowi, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej przepisy art. 29, art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 3, art. 55, art. 57, art. 59, art. 60 oraz art. 64-66 stosuje się odpowiednio. Przy czym § 2 tegoż artykułu wskazuje, iż w razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od:

1) zaległości podatkowych,

2) należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1,

3) niezwrócony w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 107 § 2 ustawy - Ordynacji podatkowej osoby trzecie (w tym członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) odpowiadają również za:

1) podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wypłacone przez płatników lub inkasentów;

2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych:

3) nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek;

4) koszty postępowania egzekucyjnego.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy trafnie wskazał, że w/w art. 109 nie odsyła do art. 54 § 1 pkt 7 powołanej ustawy; jak i to, że wbrew wywodom skargi ustawodawca w/w art. 109 § 1 ustawy wyliczając kolejno wszystkie mające zastosowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej przepisy, nie zastosował ich przykładowego wyliczenia, tylko nakazał wprost stosowanie artykułów w nim podanych tj. art. 29, art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 3, art. 55, art. 57, art. 59, art. 60 oraz art. 64-66 powołanej ustawy), odpowiednio. Powyższe oznacza, iż wskazanie przez stronę skarżącą na przykładowy charakter wynikający z art. 109 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - jest również bezzasadne.

Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270, należało orzec jak w wyroku.