Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 649/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162, art. 163 par. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie: Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.) Sędzia WSA Marek Kraus po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 listopada 2022 r. sprawy ze skargi W.S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 marca 2022 r., nr 2201-IOD-3.4102.118.2021 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 marca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS, Organ odwoławczy) działając na podstawie art. 162, art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) - dalej "O.p." po ponownym rozpatrzeniu wniosku W.S. (dalej: Strona, Skarżąca) o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku z dnia 3 lipca 2015 r. ustalającej podatek dochodowy od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2010 rok - w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 391/21 z dnia 17 sierpnia 2021 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym sprawy:

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 3 lipca 2015 r. ustalił Stronie podatek dochody od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2010 rok. Decyzja ta zawierała prawidłowe pouczenie o prawie i trybie wniesienia odwołania do Dyrektora IAS w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji.

Ww. decyzja została uznana za doręczoną Pełnomocnikowi Strony w dniu 20 lipca 2015 r. w trybie art. 150 O.p. Wobec upływu 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania z dniem 3 sierpnia 2015 r., decyzja ta stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji w rozumieniu art. 128 O.p..

W dniu 23 kwietnia 2020 r. do Dyrektora IAS wpłynął wniosek Strony z dnia 18 kwietnia 2020 r., reprezentowanej przez Pełnomocnika o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji z dnia 3 lipca 2015 r. wraz z odwołaniem.

Zdaniem Strony przedmiotowa decyzja nigdy się nie uprawomocniła, gdyż nie została doręczona prawidłowo w trybie art. 149 O.p. z uwagi przesłanie jej pod nieprawidłowy adres. Decyzję należało przesłać pod adres wskazany przez Stronę do korespondencji, a nie zameldowania. Nadto decyzja była wysłana do Pełnomocnika, który wskazał adres do korespondencji w Ż. a nie w G., ale z przyczyn od niego niezależnych (wystąpiło zdarzenie nadzwyczajne - przebywał w AŚ w tym czasie) nie mógł jej odebrać. W wyżej wymiennym wniosku Pełnomocnik Strony nie wskazał kiedy powziął wiedzę o wydaniu decyzji podatkowej.

W związku z powyższym Dyrektor IAS w dniu 22 stycznia 2021 r. wydał postanowienie, w którym stwierdził, że odwołanie z dnia 18 kwietnia 2020 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu oraz postanowienie, którym odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - po rozpoznaniu skarg wniesionych przez Stronę na ww. postanowienia wydał w dniu 17 sierpnia 2021 r. prawomocne wyroki w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 390/21 oraz I SA/Gd 391/21, którymi odpowiednio oddalił skargę na postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oraz uchylił postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

WSA w Gdańsku w wyroku sygn. akt I SA/Gd 391/21 - uchylającym wydane rozstrzygnięcie – nakazał zbadanie wszystkich przesłanek wynikających z art. 162 O.p. W szczególności zbadanie przesłanki wniesienia podania w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi oraz uprawdopodobnienia braku winy, które to okoliczności nie zostały przez organ właściwie zbadane i ocenione. Sąd w ww. wyroku stwierdził, że rozstrzygnięcie wniosku w niniejszej sprawie wymagało dokonania ustaleń, w zakresie uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu i wniesienia podania w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Przepis ten wymaga także dopełnienia czynności, dla której był określony termin. Organ potwierdził, że miał wiedzę, iż Pełnomocnik Skarżącej osadzony został w areszcie już w czerwcu 2013 r., zaś Skarżąca przebywała w zakładzie karnym od 23 lipca 2015 r., a zatem już po wydaniu decyzji z dnia 3 lipca 2015 r.

Sąd uznał, że Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu całkowicie pominął okoliczności związane z przebywaniem pełnomocnika w areszcie śledczym i pozbawienia wolności Strony i nie dokonał ich oceny w świetle wymagań art. 162 O.p. Ponadto Sąd zwrócił uwagę, że organ nie poczynił żadnych ustaleń co do terminów pobytu Skarżącej i jej Pełnomocnika w zakładach penitencjarnych, a także daty ich opuszczenia. W odniesieniu do skuteczności doręczenia decyzji z dnia 3 lipca 2015 r. Sąd wskazał, że ta okoliczność została oceniona w sprawie I SA/Gd 390/21.

Dyrektor IAS mając na uwadze wskazania Sądu, uzupełnił akta sprawy o pismo Aresztu Śledczego w S. z dnia 19 stycznia 2022 r. w sprawie pobytu Pełnomocnika Strony w placówkach penitencjarnych w okresie od 19 czerwca 2013 r. do 17 lipca 2018 r., pismo Zakładu Karnego w G. z dnia 3 marca 2022 r. w sprawie pobytu Strony w placówkach penitencjarnych w okresie od 27 lipca 2015 r. do 21 lipca 2020 r., dokumenty z akt będących w posiadaniu Prokuratury Rejonowej Gdańsk-Wrzeszcz w Gdańsku w sprawie karnej Strony (przekazane wraz z pismem z dnia 22 lutego 2022 r.) w związku z prowadzonym postępowaniem karnym skarbowym, pismo Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 10 stycznia 2022 r. (wierzyciela i organu egzekucyjnego jednocześnie) wraz z informacjami dotyczącymi doręczenia pism kierowanych do zobowiązanej w ramach postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor IAS ponownie rozpoznając sprawę w postanowieniu z dnia 29 marca 2022 r. wskazał, że przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uzależnione jest od łącznego spełnienia czterech przesłanek określonych w art. 163 O.p. Niespełnienie zaś choćby jednej z ww. przesłanek skutkuje odmową przywrócenia terminu przez organ podatkowy.

Organ odwoławczy, podkreślił, że kwestie umocowania Pełnomocnika Skarżącej do działania w jej imieniu, jak i wskazania właściwego adresu do doręczeń podlegały już ocenie WSA w Gdańsku w prawomocnym wyroku sygn. akt I SA/Gd 390/21. Dlatego też w niniejszym postępowaniu kwestie te nie mogą być ponownie oceniane.

Dyrektor IAS wskazał, że wezwał Pełnomocnika do udzielenia szczegółowych wyjaśnień oraz przesłania posiadanych dowodów dokumentujących pobyt pełnomocnika w areszcie śledczym. Postanowieniem z dnia 16 listopada 2020 r. włączył do akt sprawy dokumenty pozyskane w ramach postępowania odwoławczego prowadzonego wobec Strony, a zakończonego odrębną decyzją ostateczną Dyrektora IAS z dnia 10 listopada 2020 r., wydaną w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 26 czerwca 2015 r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. Wśród włączonych dokumentów znajdował się m.in. odręczny wniosek Pełnomocnika Strony z dnia 15 lipca 2015 r., który wpłynął do organu podatkowego w dniu 20 lipca 2015 r. W piśmie tym Pełnomocnik Strony wnosił m.in. o przywrócenie terminu oraz ustanowienie pełnomocnika.

Dyrektor IAS pozyskał także informację od Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni, Wydział Dochodzeniowo-Śledczy w Gdańsku (pismo z dnia 18 czerwca 2021 r.). Z akt sprawy wynika, że Strona była przesłuchiwana w dniu 9 września 2016 r., natomiast M.S. w dniu 4 października 2016 r., czyli po wydaniu decyzji podatkowej z dnia 3 lipca 2015 r. W dniu 4 października 2016 r., w trakcie prowadzonego w Areszcie Śledczym w G. przesłuchania, okazano M.S. decyzję podatkową z dnia 3 lipca 2015 r.

Z poczynionych przez Dyrektor IAS ustaleń wynika, że M.S. przebywał w placówkach zamkniętych w okresie od 19 czerwca 2013 r. do 17 lipca 2018 r. i nie był pozbawiony prawa do korespondencji. W piśmie Aresztu Śledczego w S. z dnia 19 stycznia 2022 r. podano, że w dniu 30 marca 2018 r. podjęto decyzję o zatrzymaniu korespondencji osadzonego M.S. adresowanej do W.S. z uwagi na treść godzącą w porządek publiczny.

Natomiast Strona przebywała w palcówkach zamkniętych od dnia 27 lipca 2015 r. do 21 lipca 2020 r. i nie była pozbawiona prawa do korespondencji. W piśmie Zakładu Karnego w G. z dnia 3 marca 2022 r. wskazano m.in., że Osadzona w czasie całego pobytu otrzymywała od osób najbliższych pomoc w formie paczek. Utrzymywała z rodziną kontakt telefoniczny, za pośrednictwem łącza Skype oraz w formie widzeń. Ostatnie widzenie z mężem i córkami odbyła w dniu 8 marca 2020 r., natomiast podczas pobytu męża w izolacji penitencjarnej utrzymywała z nim kontakt korespondencyjny.

Dyrektor IAS stwierdził, że M.S. - działając w imieniu zainteresowanej W.S. był uprawniony do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jak i samego odwołania od decyzji z dnia 3 lipca 2015 r., których to czynności dopełnił pismami z dnia 18 kwietnia 2020 r.

Pełnomocnik Strony uchybił 7-dniowemu terminowi do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji z dnia 3 lipca 2015 r. nadanym w placówce pocztowej w dniu 22 kwietnia 2020 r., albowiem powziął wiedzę o wydaniu decyzji podatkowej w dniu 4 października 2016 r.

Z uwagi na powyższe Dyrektor IAS stwierdził, że wniosek o przywrócenie terminu jest spóźniony, ponieważ termin do jego złożenia upłynął z dniem 10 października 2016 r. W rozpoznawanej sprawie nie było zatem podstaw do badania przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi dla dokonania czynności.

Z ostrożności procesowej Dyrektor IAS wskazał, że w dacie wydania jak i uznania za doręczoną ww. decyzji pełnomocnikowi, Strona nie była osadzona i miała możliwość podjęcia pisma z placówki pocztowej, w sytuacji gdy wiedziała, że jej mąż (i jednocześnie pełnomocnik) pozostawał w Areszcie Śledczym w G.. Strona miała możliwość ustanowienia innego Pełnomocnika. Ponadto w odrębnej sprawie podatkowej Podatniczki, jej mąż (działając jako pełnomocnik) mimo, że przebywał wówczas w Areszcie Śledczym pismem z dnia 15 lipca 2015 r. wniósł wniosek o przywrócenie terminu, co oznacza że skutecznie realizował obowiązki Pełnomocnika.

W świetle powyższego - w ocenie Dyrektor IAS - również przesłanka uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania nie została spełniona.

Końcowo Organ odwoławczy wskazał, że powiadomienie o osadzeniu pełnomocnika w palcówce penitencjarnej nie było złożone do sprawy podatkowej z zakresu nieujawnionych źródeł przychodu - okoliczności ta nie była zanana organowi podatkowemu w dacie wydania i doręczenia decyzji. W świetle pism z aresztu śledczego jak i z zakładu karnego małżonkowie korzystali z prawa do swobodnej korespondencji. Postanowienie o umorzeniu dochodzenia prowadzonego w sprawie karnej skarbowej z dnia 23 sierpnia 2017 r. nie potwierdza nierzetelnego prowadzenia sprawy podatkowej przez organ podatkowy, ale brak znamion umyślnego popełnienia czynu zabronionego przez Stronę.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, jako niezgodnego ze stanem faktycznym i prawnym oraz opartego na własnej interpretacji zasad prawa. Zdaniem Skarżącej wydane rozstrzygnięcie rażąco narusza elementarne reguły praworządności. Na potwierdzenie powyższego Pełnomocnik Strony zgłosił m.in. zarzut:

1) "wydania postanowienia w oparciu o nieprawdziwe dowody w sprawie postępowania podatkowego wszczętego przez UKS w Gdańsku, tj. nie było i nie ma udzielonego przez Skarżącą pełnomocnictwa dla M.S. w sprawie wszczętego postępowania podatkowego, czyli dokonano poświadczenia nieprawdy do Sądu w sprawie, gdyż udzielone pełnomocnictwo, na które powołuje się Organ odwoławczy dotyczy pełnomocnictwa w sprawie postępowania kontrolnego a nie postępowania podatkowego; tym samym organ nie rozdzielił postępowania podatkowego od kontrolnego.

2) wydania przez WSA w Gdańsku, niekorzystnego dla Strony wyroku w oparciu o wskazane przez organ pełnomocnictwo, "gdyż Sąd ten został wprowadzony w błąd przez Dyrektora IAS, który zmienił zarówno stan faktyczny jak i prawny w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 390/21 z dnia 17 sierpnia 2021 r.; dlatego wyrok ten nie powinien być w obrocie prawnym;

3) braku skutecznego zawiadomienia Skarżącej o postępowaniu podatkowym, które podobno organ wszczął z urzędu, nie ma dowodu na skuteczne doręczenie zawiadomienia o wszczętym postępowaniu podatkowym w sprawie; w tych okolicznościach organ mógł sam do siebie wysłać tą decyzję i miała by taki sam skutek faktyczny i prawny jaki ma ta skarżona decyzja z dnia 3 lipca 2015 roku;

4) braku zapoznania Pełnomocnika z decyzją organu podatkowego, gdyż w dniu 4 października 2016 r. w trakcie przesłuchania okazano mu decyzję z dnia 3 lipca 2015 r., celem umożliwienia odniesienia się przez świadka (a nie Pełnomocnika) do konkretnych zarzutów; to przesłuchanie dotyczyło innego postępowania skarbowego w stosunku do W.S. i M.S. nie został zapoznany z decyzją podatkową Dyrektora UKS z dnia 3 lipca 2015 r., gdyż nie był stroną postępowania podatkowego a świadkiem,

5) wydania decyzji w sprawie Skarżącej, w sytuacji gdy uznano, że nie było nieujawnionych dochodów, gdyż w tym zakresie w dniu 23 sierpnia 2017 r. umorzono dochodzenie przeciwko niej.

W świetle powyższego zdaniem Strony niedopuszczalne było wydanie skażonego rozstrzygnięcia, które ukazuje zarówno błędny sposób rozumowania Organu odwoławczego, jak i nierzetelne rozpoznanie wniosku Strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

W uzupełnieniu skargi wyznaczony z urzędu Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.

Pełnomocnik sprecyzował zarzuty skargi zarzucając:

1) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że przyczyna uchybienia terminowi ustała z dniem 4 października 2016 r., podczas gdy należy przyjąć, że najwcześniej mogła ustać z chwilą wydania orzeczenia przez WSA w Gdańsku z dnia 17 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 390/21;

2) naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 162 § 2 O.p. poprzez nieprawidłowe zastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy nie doszło jeszcze do ustania przyczyny uchybienia terminowi;

b) art. 2a O.p. poprzez brak zastosowania, w sytuacji, gdy w sprawie wystąpiły niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, a które powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść podatnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Kontroli Sądu podlega postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania.

Na wstępie zauważyć trzeba, że sprawa niniejsza była już przedmiotem kontroli sądowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku prawomocnym wyrokiem z dnia 17 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 391/21, uchylił postanowienie Dyrektora IAS z dnia 22 stycznia 2021 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, wobec czego granice rozpoznania sprawy wyznacza art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a".

Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Z powyższego przepisu wynika, że organy rozpatrując sprawę ponownie, związane są oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

W orzecznictwie podkreśla się, że ustanowiona w art. 153 p.p.s.a. zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 505/05, z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 857/06, z dnia 16 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2506/12, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako "CBOSA").

Podkreślenia wymaga, że komentowany przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym, zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziło do niespójności działania systemu władzy publicznej.

Przez "ocenę prawną" rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w rozpoznanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał dany akt, zostało uznane za błędne, bądź za prawidłowe. Natomiast "wskazania co do dalszego postępowania" dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. A. Kabat [w:] B. Dauter i in., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2018).

Obecnie orzekający Sąd nie może dokonywać oceny poprawności rozstrzygnięcia ww. wyroku z dnia 17 sierpnia 2021 r. sygn. akt 391/21 i ewentualnie odmawiać zastosowania się do dokonanej w nim interpretacji przepisów prawa, co wprost wynika z art. 153 p.s.p.a.

Wiążąca jest również ocena Sądu zawarta w prawomocnym wyroku z dnia 17 sierpnia 2021 r. wydanym w sprawie I SA/Gd 390/21 w sprawie dotyczącej stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Zgodnie bowiem z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Odnosząc się zatem do kwestii spornej - dotyczącej odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin - art. 161 § 2. Z powyższego wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Oceniając zaistnienie pierwszej przesłanki, tj. czy w sprawie doszło do uchybienia terminowi rozważania należy rozpocząć od odpowiedzi na pytanie, czy decyzja została skutecznie doręczona, albowiem wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja została skutecznie doręczona. Doręczenie, które nie jest skuteczne nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania.

Podkreślenia wymaga, że właśnie stwierdzenie, że Strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania umożliwia dalsze procedowanie w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Nie jest bowiem możliwe jednoczesne podważenie skuteczności doręczenia decyzji i pozytywne rozpatrzenie wniosku o przywrócenie uchybionego terminu do wniesienia odwołania. Przepis art. 162 § 1 O.p. ma bowiem zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy Strona uchybiła terminowi, to zaś możliwe jest, gdy decyzja (mająca być przedmiotem zaskarżenia odwołaniem) została doręczona. Natomiast w przypadku stwierdzenia, że do skutecznego doręczenia nie doszło, okoliczność ta nie mogłaby być podstawą do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, bowiem termin ten nie mógłby rozpocząć biegu, a decyzja wskutek jej niedoręczenia, nie weszłaby do obrotu prawnego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że kwestię skuteczności doręczenia decyzji należy uznać za rozstrzygniętą. W prawomocnym wyroku sygn. akt I SA/Gd 391/21 WSA w Gdańsku uchylając poprzednio wydane postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania stwierdził, że kwestia skuteczności doręczenia decyzji została oceniona w wyroku z dnia 17 sierpnia 2021 r. w sprawie I SA/Gd 390/21. Oznacza to, że zarzuty Strony odnoszące się do skuteczności doręczenia decyzji nie mogą być ponownie oceniane, bowiem zostały już rozpoznane w prawomocnym wyroku z dnia 17 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 390/21, w którym Sąd oddalając skargę podzielił stanowisko Organu odwoławczego, że decyzja podatkowa została prawidłowo doręczona w dniu 20 lipca 2015 r. w związku z tym czternastodniowy termin określony w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. do złożenia odwołania upłynął w dniu 3 sierpnia 2015 r. We wskazanym wyroku Sąd odnosił się do skuteczności doręczenia decyzji z dnia 3 lipca 2015 r. W sprawie tej analizowano poszczególne zarzuty Strony odnoszące się od do prawidłowości umocowania Pełnomocnika, jak i adresu doręczenia decyzji podatkowej. Z uwagi na powyższe nie jest możliwe - w postępowaniu dotyczącym przywrócenia terminu - ponowne merytoryczne odnoszenie się do kwestii, która została już przesądzona w prawomocnym wyroku sądu administracyjnego. W ww. wyroku Sąd zaaprobował stanowisko Dyrektora IAS, że odwołanie wniesione w dniu 22 kwietnia 2020 r. zostało złożone z uchybieniem terminu.

Z powyższych względów należało stwierdzić, że obecnie nie jest już możliwe skuteczne kwestionowanie prawidłowości doręczenia decyzji, skoro w prawomocnym orzeczeniu Sądu kwestia ta została już przesądzona. W konsekwencji powyższego Sąd orzekający stwierdza, że w niniejszej sprawie zaistniała pierwsza z przesłanek wymienionych w art. 162 § 1 O.p. warunkująca merytoryczne rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu, tj. Strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania.

Kolejno należy odnieść się do drugiej przesłanki, dotyczącej ustalenia, czy Strona wniosek o przywrócenie terminu złożyła w określonym terminie.

W kontekście powyższego należy wskazać, że Sąd w wiążącym na mocy art. 153 p.p.s.a. wyroku z dnia 17 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 391/21 nakazał Dyrektorowi IAS zbadanie, czy Strona w terminie 7 dni wniosła podanie o przywrócenie terminu w kontekście osadzenia Pełnomocnika w areszcie śledczym i przebywania Skarżącej w zakładzie karny.

Mając na względzie powyższe Dyrektor IAS zgromadził dodatkowy materiał dowodowy, z którego wynikało, że M.S. - działając w imieniu zainteresowanej W.S. był uprawniony do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jak i samego odwołania od decyzji z dnia 3 lipca 2015 r., których to czynności dopełnił pismami z dnia 18 kwietnia 2020 r.

Zgodzić się należy z ocena Dyrektora IAS, że Pełnomocnik Strony nadając w dniu 22 kwietnia 2020 r. wniosek o przywrócenie terminu - uchybił siedmiodniowemu terminowi do wniesienia tego wniosku. Z akt sprawy wynika bowiem, że Pełnomocnik Strony powziął wiedzę o wydaniu decyzji podatkowej w dniu 4 października 2016 r. - to jest w dacie okazania mu (jako świadkowi w sprawie) decyzji podatkowej, podczas przesłuchania przeprowadzonego w tym dniu w Areszcie Śledczym w G.. Oznacza, to, że w tym dniu Pełnomocnik miał wiedzę o fakcie wydania decyzji podatkowej - w tym: o organie podatkowym, który ją wydał, dacie wydania rozstrzygnięcia, jego numerze oraz podstawie prawnej dochodzonego obowiązku. Przy czym bez znaczenia jest podnoszona w skardze okoliczność, że Pełnomocnik nie zapoznał się z decyzją podatkową, gdyż nie był stroną postępowania, a świadkiem, zaś świadek nie może zapoznać się z decyzją.

W orzecznictwie podnosi się, że okoliczności towarzyszące powzięciu przez stronę (lub pełnomocnika) informacji o uchybieniu terminowi muszą jednoznacznie wskazywać, że strona na ich podstawie miała co najmniej obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o tym fakcie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 109/22, publ. LEX nr 3362869). Oznacza to, że nie jest konieczne doręczenie decyzji, lecz wystarczające jest samo dowiedzenie się o fakcie jej wydania. Nie ma też żadnego znaczenia dla stwierdzenia okoliczności "dowiedzenia się o decyzji" status Pełnomocnika w innym postępowaniu, istotne jest jedynie to, że ustanowiony Pełnomocnik w konkretnej dacie powziął wiadomość o wydaniu decyzji. Z tego względu zarzuty w powyższym zakresie są bezzasadne.

Dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p., przypada na moment powzięcia informacji o wydaniu aktu. Z uwagi na powyższe prawidłowo Dyrektor IAS stwierdził, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest spóźniony. Pełnomocnik Strony o decyzji dowiedział się bowiem w dniu 4 października 2016 r. w trakcie prowadzonego w Areszcie Śledczym przesłuchania podczas, którego okazano mu decyzję podatkową - celem umożliwienia odniesienia się do konkretnych kwot zasileń dokonywanych na rachunku bankowym W.S., co też wynika z treści sporządzonego protokołu. Zatem siedmiodniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu upłynął z dniem 11 października 2016 r. W tym miejscu należy zasygnalizować, że Dyrektor IAS błędnie określił w zaskarżonym postanowieniu datę upływu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie (10 października 2022 r.) jednakże powyższe uchybienie pozostawało bez wpływu na treść wydanego rozstrzygnięcia, albowiem Strona wniosek o przywrócenie terminu złożyła dopiero w dniu 22 kwietnia 2020 r.

Ponadto należy zauważyć, że Organ odwoławczy zgodnie z zaleceniami Sądu odniósł się do kwestii możliwości dochodzenia przez Skarżącą swoich praw w kontekście pozbawienia jej wolności i przebywania w areszcie śledczym jej Pełnomocnika. W tym celu przeprowadził dodatkowe postępowanie dowodowe. Z pism z aresztu śledczego jak i z zakładu karnego wynika, że małżonkowie korzystali z prawa do swobodnej korespondencji, zatem należało stwierdzić, że nie było przeszkód by wniosek o przywrócenie terminu złożyć za zachowaniem terminu określonego w art. 162 O.p. Ponadto ustalono, że w odrębnej sprawie podatkowej Skarżącej, jej mąż (działając jako Pełnomocnik) mimo, że przebywał wówczas w Areszcie Śledczym pismem z dnia 15 lipca 2015 r. wniósł wniosek o przywrócenie terminu, co oznacza że skutecznie realizował obowiązki Pełnomocnika. Z powyższego wynika, że w tej sprawie nie istniały przeszkody, aby czynność dokonać w terminie i skutecznie zastępować Skarżącą.

Sąd zauważa, że skoro wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony z uchybieniem terminu – brak jest podstaw do badania przesłanki, czy Strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminowi, skoro przesłanki określone w art. 162 Op. muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji braku dochowania siedmiodniowego terminu - wniosek Skarżącej nie mógł podlegać merytorycznemu rozpoznaniu i bez znaczenia pozostawała okoliczność, czy Strona (lub jej Pełnomocnik) ponosiła, czy też nie winę za uchybienie terminowi.

Podsumowując: Organ ponownie rozpoznając sprawę wykonał wszystkie zalecenia wskazane w prawomocnym wyroku o sygn. akt I SA/Gd 391/21 oraz zastosował się do wiążącej oceny Sądu zawartej w prawomocnym wyroku wydanym w sprawie I SA/Gd 390/21.

Niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 162 O.p., albowiem prawidłowo Dyrektor IAS stwierdził, że w sprawie brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku Strony o przywrócenie terminu do złożenia odwołania.

W niniejszej sprawie nie doszło też do naruszenia art. 2a O.p. Zsada in dubio pro tributario odnosi się do wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, nie odnosi się więc do ustaleń faktycznych, które Strona kwestionowała w toku postępowania.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie jest dotknięte wadami zarzuconymi w skardze.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 151 ww. ustawy orzekł o oddaleniu skargi.