Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 117/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1, § 2 i § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G z dnia 15 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 15 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 4 lipca 2012r., w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. K., byłego członka zarządu "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. ze spółką oraz R. C. członkiem zarządu "A" Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. spółki.

Rozstrzygnięcie to zapadło na tle następującego stanu faktycznego.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 4 lipca 2012 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. K., byłego członka zarządu "A" Sp. z o.o. ze spółką oraz R. C., członkiem zarządu "A" Sp. z o.o. za:

1. zaległości podatkowe ww. spółki z tytułu:

- podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r., podatku od towarów i usług za marzec 2008r., pobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od stycznia 2008 do kwietnia 2008r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego,

2. odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych od lutego 2008r. do kwietnia 2008r. wraz z kosztami postępowania egzekucyjnego.

W odwołaniu od tej decyzji M.K. zarzucił organowi naruszenie art. 116 § 1 i § 2, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p." W jego ocenie, organ podatkowy nie wykazał bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Ponadto, z racji podziału obowiązków w spółce, odwołujący nie znał sytuacji finansowej spółki. Tym samym nie ponosi winy w sprawie niezgłoszenia w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości.

Uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał m.in., że zgodnie z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta.

Z akt sprawy wynika, iż "A" Sp. z o.o. nie wykonała ciążącego na niej zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, zaś Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 28 marca 2012 r. określił wysokość pobranych, a nie wpłaconych przez płatnika – "A" Sp. z o.o. zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od łącznej kwoty dokonanych wypłat od stycznia do grudnia 2008r. oraz orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika za pobrane, a niewpłacone ww. zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Spółka nie wniosła odwołania od tej decyzji, wobec czego uzyskała ona walor ostateczności.

Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p., bowiem postępowanie w trybie art. 116 O.p. zostało wszczęte wobec M. K. postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 17 maja 2012 r., które doręczono w dniu 24 maja 2012r.

Następnie organ wyjaśnił, że w świetle art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

W niniejszej sprawie Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego wszczął na podstawie tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne do majątku "A" Sp. z o.o. przed wszczęciem postępowania wobec M. K. w trybie art. 116 O.p.. Spełnione zostały zatem przesłanki, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 O.p.

W ocenie organu odwoławczego, z akt sprawy wynika, iż "A" Sp. z o.o. nie posiada majątku, z którego można byłoby zaspokoić w całości wierzyciela podatkowego, a w toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań do majątku tej spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, a zarzuty strony w tym zakresie, w świetle okoliczności niniejszej sprawy, uznać należało za bezzasadne.

Ponadto, organ wskazał, iż z treści art. 116 § 2 O.p. wynika, że członek zarządu spółki z o.o. odpowiada za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych spółki, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu.

W ocenie organu analiza materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż M. B. K. pełnił funkcję w dwuosobowym zarządzie "A" Sp. z o.o. od dnia 16 marca 2007r. do 31 maja 2008r., a więc również w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych "A" Sp. z o.o.

Organ zauważył, iż prowadzone równolegle do postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności M. K. za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. toczyło się również postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności R. C., który pełnił również funkcję w dwuosobowym zarządzie ww. spółki w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych spółki. Postępowanie to zostało zakończone w pierwszej instancji decyzją organu z dnia 29 czerwca 2012r., co potwierdza pozytywną przesłankę solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika.

W tym stanie rzeczy organ stwierdził, że w niniejszej sprawie zaistniały obie pozytywne przesłanki, warunkujące orzeczenie odpowiedzialności M. K. jako członka zarządu "A" Sp. z o.o. za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, iż z przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, iż członek zarządu spółki z o.o. może "uwolnić się" od odpowiedzialności za zaległości podatkowe ww. Spółki, jeżeli:

wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe);

wykaże, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

wskazuje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W świetle materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania organ odwoławczy doszedł do wniosku, iż nie można przyjąć, że niezgłoszenie wniosku o upadłość "A" Sp. z o.o. nastąpiło bez winy M. K., ani też że jako członek zarządu spółki nie miał wpływu na podejmowanie działań zmierzających do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Wprawdzie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż ostatecznym terminem do złożenia takiego wniosku był 6 marca 2008 r., jednakże w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej , właściwym terminem do jego złożenia był 30 maja 2007r. Okoliczność ta nie miała jednak wpływu na rozstrzygnięcie.

W niniejszej sprawie nie było możliwości zbadania drugiej przesłanki wynikającej z art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, tj. ustalenia kiedy zobowiązania dłużnika przekroczyły wartość jego majątku. Pomimo obowiązku przekazania przez spółkę sprawozdania finansowego do właściwego miejscowo urzędu skarbowego wraz z odpisem uchwały zatwierdzającej sprawozdanie - spółka nie złożyła ww. dokumentów za lata 2005, 2006, 2007, 2008. Faktu złożenia powyższych sprawozdań oraz dodatkowo za lata 2009, 2010 i 2011 nie odnotowano również w Krajowym Rejestrze Sądowym, co wynika z odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców o numerze 0000227823 z dnia 18 września 2012r.

W toku postępowania prowadzonego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej M. K. nie wskazał mienia, do którego organ egzekucyjny mógłby skierować skuteczną egzekucję, bowiem aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, niezbędnym jest wskazanie rzeczywistego mienia, które nie jest znane organowi decyzyjnemu, tj. istniejącego aktualnie. Tym samym w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 O.p. Organ nie podzielił również zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 187, 188 w związku z art. 122 O.p. w zakresie nierozpatrzenia wszystkich okoliczności sprawy oraz niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdził prawidłowość orzeczenia o odpowiedzialności M. K. - jako byłego członka zarządu "A" Sp. z o.o. za zaległości podatkowe spółki wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku M. K. zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie:

- przepisów postępowania podatkowego, w tym art. 122, art.180, art.187 oraz art.188 O.p., które mogło mieć wpływ istotny na wynik sprawy poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów, pobieżne i niedokładne ustalenie stanu faktycznego sprawy i pominięcie istotnych dla sprawy okoliczności,

- prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 116 § 1 oraz § 2 O.p.

Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżący podał, że organ odwoławczy powierzchownie rozpatrzył odwołanie, nie przywołał żadnych konkretnych okoliczności, wskazujących na winę skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Organ arbitralnie postanowieniem z dnia 27 września 2012 r. odmówił skarżącemu przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, a w ocenie pełnomocnika wnioski te były uzasadnione, bowiem miały na celu wykazać zakres obowiązków M. K. oraz brak jego winy. Zatem organ odwoławczy nie uwzględnił wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności. Organ rażąco naruszył zasady postępowania dowodowego, co w świetle orzecznictwa sądowoadministracyjnego skutkuje wadliwością decyzji. W ocenie skarżącego, obowiązkiem organu podatkowego jest dowodzenie okoliczności korzystnych dla strony. Mimo że ciężar dowodu uwolnienia się od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, to jednak organy nie są zwolnione z obowiązków, wynikających z przepisów postępowania podatkowego. W realiach rozpatrywanej sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej zaniechał przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego, wykraczającego poza ramy postępowania przed organem pierwszej instancji.

W zakresie zarzutów naruszenia prawa materialnego autor skargi zakwestionował ustalenie organu, że wobec braku przymusowego zaspokojenia wierzyciela w toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań, zasadnym jest uznanie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego względem spółki za bezskuteczne. Skarżący nie zgodził się z taką konstatacją, bowiem zmierza ona do zinterpretowania przesłanek odpowiedzialności członka zarządu jedynie na gruncie wykładni językowej i nadmiernego ich uproszczenia, z pominięciem celu i ich wyjątkowego charakteru. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że o bezskuteczności egzekucji można mówić, kiedy egzekucja dotyczyła całego majątku spółki ujawnionego za pomocą odpowiednich procedur, a wierzyciel wyczerpał wszystkie sposoby egzekucji, a cel egzekucji nie został osiągnięty. W ocenie skarżącego, w przedmiotowej sprawie czynności organu egzekucyjnego były podejmowane opieszale, mało efektywnie i nie były skierowane do całego majątku spółki. Z akt postępowania egzekucyjnego wynika niezbicie, że organ nie skierował żadnych czynności, które efektywnie zmierzałby do ustalenia miejsca przechowywania majątku ruchomego, należącego do spółki. Podkreślił, iż w maju 2008 r., kiedy przestał być członkiem zarządu, spółka była jeszcze w posiadaniu maszyn służących do produkcji, co jego zdaniem jest nie bez znaczenia, bowiem wobec tak znacznego majątku spółki skarżący nie był zobowiązany do składania wniosku o ogłoszenie jej upadłości, gdyż ich wartość z całą pewnością znacznie przekraczała kwotę zobowiązań objętych zaskarżoną decyzją.

Dodał również, że posiłkowanie się przez organ odwoławczy postanowieniami komorniczymi, stwierdzającymi bezskuteczność egzekucji bez poddania analizie tychże postanowień, jest bezprzedmiotowe. W postępowaniach tych nie podjęto żadnych ustaleń dotyczących majątku spółki, a komornik poprzestawał na stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji tuż po wszczęciu postępowania przy pierwszej czynności.

W dalszej kolejności skarżący wskazał, że członek zarządu nie ponosi winy za niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w sytuacji, gdy powierzono mu w zarządzie zajmowanie się takimi sprawami, że nie miał wglądu do spraw finansowych spółki i nie mógł wiedzieć, że spółka zaprzestała płacenia długów. W realiach rozpoznawanej sprawy skarżący został powołany do sprawowania funkcji wiceprezesa i miał w spółce wykonywać zadania związane z pozyskiwaniem klientów i marketingową stroną działalności, nigdy zaś sprawy finansowe nie leżały w jego gestii. Potwierdzaniem tego jest regulamin zarządu spółki. Skarżący nie posiadał dostępu do rachunku bankowego spółki, nigdy nie złożył dyspozycji przelewu, czy też wypłat, nie miał tez wzoru podpisu, nie zajmował się również sprawami związanymi z rozliczaniem transakcji z kontrahentami oraz organami podatkowymi. Skoro zatem skarżący nie miał dostępu do rachunku bankowego oraz dokumentacji księgowej, to nie znał on rzeczywistej kondycji finansowej spółki, więc nie miał zatem obiektywnej możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Ponadto, w momencie rezygnacji z funkcji w zarządzie, spółka posiadała znaczny majątek i w dalszym ciągu realizowała zlecenia. Skarżący nie mógł zatem przypuszczać, że spółka zaprzestała regulowania płatności.

Wnioski dowodowe złożone w toku postępowania miały służyć wykazaniu tychże okoliczności. Ponadto w okresie sprawowania funkcji członka zarządu, M. K. wielokrotnie przebywał poza granicami kraju, pozostawiając prowadzenie spółki wyłącznie drugiemu członkowi zarządu oraz prokurentowi.

Wobec stwierdzenia, że skarżący z przyczyn obiektywnych nie znał sytuacji finansowej spółki oraz w momencie odwołania go z funkcji członka zarządu istniał znacznej wartości majątek ruchomy spółki, to niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zabiegającego ogłoszeniu upadłości spółki, nastąpiło bez jego winy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.).

Dokonując kontroli, Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 P.p.s.a. Oznacza to, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

W ocenie Sądu, analiza zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem wskazanych wyżej kryteriów, prowadzi do wniosku, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom nie została ona wydana z naruszeniem prawa.

Podstawę orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w rozpoznawanej sprawie za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią przepisy rozdziału 15 Działu III O.p. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 107 § 2 pkt 2 O.p.).

Orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej wobec członków zarządu spółek kapitałowych następuje na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. Z przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W myśl art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Co istotne, przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 § 4 O.p.)

Sąd w niniejszym składzie podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, zaś wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03 – publ. "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2003 nr 4, poz. 93; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 345/04 - publ. ZNSA 2005/1/98; A. Mariański i A. Karolak, Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o., Warszawa 2004, s. 234-236; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402; B. Adamiak i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 433).

W niniejszej sprawie jest poza sporem, że termin płatności zobowiązań podatkowych, które przerodziły się w zaległość podatkową, przypadał na okres, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki pełnił funkcję w dwuosobowym zarządzie "A" sp. z o.o. od dnia 16 marca 2007r. do 31 maja 2008r. , co znajduje odzwierciedlenie w materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organami podatkowymi. Spełniona zatem została pierwsza pozytywna przesłanka, uprawniająca do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Odnosząc się do kwestii związanych z pełnieniem funkcji członka zarządu i podnoszonymi w tym zakresie zarzutami skargi, Sąd zauważa, że charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności stricte zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań spółki, nawet kierowanej jedynie formalnie. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie podnosił, że odpowiedzialność osób trzecich, wynikająca z przepisów Rozdziału 15, Działu III o.p., jako niezwiązana z obowiązkiem podatkowym i podatkowoprawnym stanem faktycznym, ma charakter odpowiedzialności wyjątkowej (por. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, opublikowana w: ONSA WSA 2009, nr 2, poz. 19.), gdyż jest to odpowiedzialność gwarancyjna i zabezpieczająca należności publicznoprawne przed unikaniem odpowiedzialności przez podatników, płatników, inkasentów. Odpowiedzialność o tym charakterze osób trzecich, niewątpliwie służy zabezpieczeniu interesów finansowych Skarbu Państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Gdyby celem ustawodawcy w regulacji z art. 116 § 2 o.p., było wskazywanie na ponoszenie odpowiedzialności przez członka zarządu spółki prawa handlowego jedynie faktycznie wykonującego swoje obowiązki w danej spółce, nie użyłby określenia "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu", lecz zwrotów na przykład "w czasie faktycznego wykonywania", czy "w czasie wykonywania" przez nich obowiązków członka zarządu. Dowodzi tego również wykładnia systemowa wewnętrzna O.p. W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym (dokonanym), warunkującym odpowiedzialność innego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa w danym przepisie (np. regulacja art. 111 o.p.) - por. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 335/09 , wyrok NSA z dnia 25 listopada 2005 r., sygn. akt 305/05, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl .

Użyte przez ustawodawcę w art. 116 § 2 O.p. sformułowanie "pełnić obowiązki" oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją, czyli jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Przepis ten jedynie doprecyzowuje czasowe granice odpowiedzialności członków zarządu, a nie ma na celu ograniczenia zakresu podmiotowego, do tych, którzy faktycznie "pełnili funkcje członka zarządu" (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 października 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 139/06, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl)

W innym orzeczeniu podkreślono, że art. 116 § 2 o.p., stanowiący, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej jedynie formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Celem normy z art. 116 O.p., jest istnienie odpowiedzialności członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, gdzie podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Dlatego też przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria, to jest spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu" (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1249/07, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w niniejszym składzie podziela przywołane poglądy orzecznictwa, co do wykładni przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu", warunkującej odpowiedzialność członka zarządu spółki prawa handlowego.

W tych okolicznościach prawidłowe było stanowisko organów podatkowych, że przedłożona przez skarżącego uchwała nr 1/12/2006 zarządu "A" Sp. z o.o. z dnia 29 grudnia 2006r. podjęta "w celu szczegółowego określenia trybu i Regulaminu Zarządu", którego cyt. "celem było szczegółowe określenie trybu działania zarządu Spółki gwarantującego sprawne i skuteczne prowadzenie spraw Spółki i reprezentowanie Spółki", jest instrumentem wewnętrznym spółki, który nie stanowi przesłanki uwalniającej osobę trzecią od odpowiedzialności w myśl art. 116 O.p. Za taką przesłankę nie sposób uznać nieznajomości kondycji finansowej spółki, wynikającej z podziału obowiązków w zarządzie spółki czy też wielokrotnych wyjazdów zagranicznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z o.o. winno być prowadzone przeciwko wszystkim osobom, które potencjalnie odpowiedzialność taką mogą ponosić (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2010 r. I FSK 107/10 publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl). W realiach niniejszej sprawy - na co zwrócił uwagę organ odwoławczy - równolegle do postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności M. K. za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r., podatku od towarów i usług za marzec 2008r., pobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od stycznia 2008 do kwietnia 2008r., odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych od lutego 2008r. do kwietnia 2008r. toczyło się również postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności R. C., który pełnił również funkcję w dwuosobowym zarządzie ww. spółki w czasie, gdy upływał termin płatności ww. zobowiązań podatkowych spółki. Postępowanie zostało zakończone w pierwszej instancji decyzją organu z dnia 29 czerwca 2012r.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi organy podatkowe prawidłowo uznały egzekucję z majątku spółki za bezskuteczną. Podzielić należy stanowisko organu odwoławczego, iż pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela.

W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

1.Stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego.

2. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Z kolei, jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11, jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu ww. uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezzasadności egzekucji przesądzały czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne stwierdzenie tych okoliczności.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy podatkowe jednoznacznie potwierdziło bezskuteczność egzekucji. "A" Sp. z o.o. nie posiadała majątku, z którego można byłoby zaspokoić w całości wierzyciela podatkowego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem w G. przy ul. [...] Spółka nie jest użytkownikiem wieczystym gruntu, ani właścicielem nieruchomości na terenie miasta S. Spółka nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę. Ponadto spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Działania organu prowadzącego postępowanie egzekucyjne do majątku "A" sp. z o.o. nie doprowadziły do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości.

Dodatkowo organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie podkreśliły, że brak majątku "A" Sp. z o.o., co do którego można by prowadzić skuteczną egzekucję potwierdziły informacje zawarte w odpisie z rejestru przedsiębiorców KRS sporządzonym według stanu na dzień 18 września 2012r. W rubryce 4 Działu 4, zatytułowanej: "umorzenie prowadzonej przeciwko podmiotowi egzekucji z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych" dokonano pięciu wpisów informujących o umorzeniu postępowań egzekucyjnych prowadzonych przez komornika sądowego.

Skoro w wyniku działań podejmowanych przez organ egzekucyjny względem majątku "A" sp. z o.o., nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości, to prawidłowe było stanowisko organów, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna.

Biorąc powyższe pod uwagę, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, do rozważenia przez Sąd pozostaje kwestia, czy skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniającej go od tej odpowiedzialności.

Orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, w świetle art. 116 § 1 O.p. nie jest możliwe, o ile w toku postępowania strona wykaże istnienie przesłanek wyłączających jej odpowiedzialność. Sąd jeszcze raz podkreśla, że wszelkie okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności obowiązany jest wykazać on sam (por. wyrok NSA z 26 listopada 2010 r. II FSK 1667/09, LEX nr 745700, por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 listopada 2012 r., sygn.akt I SA/Gd 822/10 ).

Po pierwsze nie może budzić żadnych wątpliwości, że skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości. Skarżący nie wykazał ponadto, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy.

Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz.535 zm.).

Zgodnie z art. 10 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei na podstawie art. 11 ust.1 i 2 tej ustawy przyjmuje się, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, natomiast dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ww. ustawy, dłużnik jest obowiązany nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. (art. 21 ust. 2 ustawy).

W piśmiennictwie podkreśla się, że "jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich (...) Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 (...) Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn, np. nie wykonuje zobowiązań w celu doprowadzenia swego kontrahenta do stanu niewypłacalności albo też nie wykonuje zobowiązań z przyczyn irracjonalnych (A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003 r., s. 41-42).

Zatem przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Rozważając kryterium braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości kierowanej przez niego spółki, organy podatkowe powinny kierować się obiektywnym miernikiem staranności, jakiego można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy. Stąd, to członek zarządu powinien wykazać organom prowadzącym postępowanie, że uchybienie w zakresie wykonania danego obowiązku, w tym wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, nastąpiło z przyczyn przez niego niezawinionych. Zgłoszenie wniosku musi być skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1619/08, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, iż "A" Sp. z o.o. nie wykonała swoich wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r., podatku od towarów i usług za marzec 2008r., pobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od stycznia 2008 do kwietnia 2008r., składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za okres od kwietnia 2007r. do grudnia 2009r. w wysokości 43.093,32 zł, składek na ubezpieczenie zdrowotne za luty 2007r., od kwietnia 2007r. do grudnia 2009r. w wysokości 9.449,17 zł, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od kwietnia 2007r. do grudnia 2009r. w wysokości 3.616,35 zł.

Organ odwoławczy ustalił, że drugim z kolei zobowiązaniem niezapłaconym przez spółkę było zobowiązanie za kwiecień 2007r. (termin płatności składki przypadał na 15 maja 2007r.) tytułem składek na Fundusz Ubezpieczenia Społecznego, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i ubezpieczenie zdrowotne. Zatem spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań od 16 maja 2007r. (tj. od pierwszego dnia opóźnienia drugiego z ww. zobowiązań).

W tych okolicznościach Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo ocenił, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, powodująca konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości "A" Sp. z o.o. Wniosek taki nie został jednak zgłoszony w dwutygodniowym terminie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego. W piśmie z dnia 8 grudnia 2011 r. Sąd Rejonowy w G. poinformował, że nie wpłynął wniosek spółki o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęto postępowania naprawczego.

Bezspornym jest, że do kompetencji zarządu "A" Sp. z o.o. należał obowiązek zgłoszenia takiego wniosku po ustaleniu, że stan finansów spółki uzasadniał podjęcie tego rodzaju czynności. M. K. pełnił funkcję w zarządzie spółki w chwili gdy powstał wynikający z prawa upadłościowego i naprawczego prawny obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości "A" Sp. z o.o.

Sąd podziela pogląd organu odwoławczego, że ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, że skarżący, pełniąc funkcję wiceprezesa zarządu w dwuosobowym zarządzie spółki jako podmiot powołany oraz uprawniony do reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw z należytą starannością, nie miał wpływu na podejmowanie działań zmierzających do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Tym samym nie można przyjąć również, iż niezgłoszenie wniosku o upadłość "A" sp. z o.o. nastąpiło bez winy M. K.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy podjął działania celem ustalenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości i znajduje to potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, jak i w logicznej, spójnej i rzeczowej argumentacji organu odwoławczego, wspartej okolicznościami faktycznymi tej sprawy.

Na akceptację zasługuje również stanowisko organu odwoławczego, że w niniejszej sprawie nie było możliwe ustalenie, kiedy zobowiązania dłużnika przekroczyły wartość jego majątku (tj. przesłanki o której mowa w art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego). Pomimo obowiązku przekazania przez spółkę sprawozdania finansowego do właściwego miejscowo urzędu skarbowego wraz z odpisem uchwały zatwierdzającej sprawozdanie - spółka nie złożyła ww. dokumentów za lata 2005, 2006, 2007, 2008. Faktu złożenia powyższych sprawozdań oraz dodatkowo za lata 2009, 2010 i 2011 nie odnotowano również w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Wobec powyższego, zarzuty skargi w tym zakresie należało ocenić jako bezzasadne.

Skarżący nie wykazał także, aby w sprawie zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w treści art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Zauważyć w tym miejscu trzeba, że wymóg z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2011 r., sygn.akt I FSK 899/10). Przy czym tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 972/09, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl; WSA w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 1511/08, LEX nr 527419, WSA w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 121/11, LEX nr 786212).

W ocenie Sądu, w świetle przedłożonych akt sprawy nie może budzić wątpliwości, iż skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ponieważ, jak wyżej wskazano, ciężar wykazania przesłanek uwalniających skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki spoczywa na skarżącym, nie może on domagać się od organów podatkowych, by prowadziły nieograniczone postępowanie zmierzające do odnalezienia dowodów przemawiających na korzyść skarżącego, a w szczególności, aby pomimo zakończenia postępowania egzekucyjnego wobec jego bezskuteczności dalej poszukiwały nieznanego wcześniej majątku spółki.

Skarżący podnosi, że spółka w momencie, w którym przestał być jej członkiem zarządu była jeszcze w posiadaniu majątku ruchomego - maszyn służących do produkcji. Z akt sprawy wynika, iż M. K. odnosi się do momentu, gdy pełnił funkcję członka zarządu w spółce i zaraz po jego odwołaniu z pełnienia tej funkcji. Natomiast aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, niezbędnym jest wskazanie rzeczywistego mierna, tj. istniejącego aktualnie. Skarżący nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby (skuteczne i faktyczne) zaspokojenie zaległości podatkowych. Ponadto Sąd zauważa, że przywołany przez autora skargi w zakresie tego zarzutu wyrok WSA w Kielcach z dnia 1 września 2011 r. i został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2013 r. , sygn. akt I GSK 1504/11, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl .

W świetle powyższego skarżący nie wykazał, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego, Sąd podkreśla, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym jakkolwiek organy podatkowe mają obowiązek, zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., zebrać cały materiał dowodowy, to jednak jego gromadzenie nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego, które winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, co też w sprawie niniejszej uczyniono (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Zasada zupełności materiału dowodowego z art.187 § 1 O.p. nie oznacza, iż należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Wbrew zarzutom skargi, samo zgłoszenie wniosków dowodowych - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie - nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 O.p., gdyż organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę.

Organy podatkowe nie naruszyły reguły interpretowania wątpliwości na korzyść podatnika. Podkreślić należy, że wątpliwości w postępowaniu muszą mieć obiektywne uwarunkowania. Naruszenie zasady in dubio pro tributario jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy zachodzą rzeczywiste wątpliwości co do treści prawnopodatkowego stanu faktycznego i zostaną one rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Zasada ta nie nakłada na organy obowiązku przyjęcia wersji najkorzystniejszej dla podatnika, lecz formułuje zakaz czynienia niekorzystnych domniemań w sytuacji, gdy stan dowodów nie pozwala na ustalenie faktów, bądź gdy istnieją wynikające z dowodów wątpliwości co do możliwości zastosowania określonego przepisu prawa podatkowego, jak również wówczas, gdy wykładnia prawa podatkowego prowadzi do obiektywnie konkurencyjnych wniosków. Tego rodzaju sytuacja nie zachodziła w rozpoznawanej sprawie.

Konkludując, Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez skarżącego organom podatkowym uchybień w zakresie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego.

W ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki. W sprawie zaistniały bowiem wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność byłego członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej. Termin płatności zobowiązań podatkowych, które wobec ich nieuregulowania przekształciły się w zaległość podatkową, przypadł na okres, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki. Prowadzona wobec spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie skarżący nie wykazał, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jego odpowiedzialności.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.