Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA 1975/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-07-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Barbara Wasilewska, Sędzia NSA - Ewa Jóźków, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Protokolant - Barbara Gałecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lipca 2004 r. sprawy ze skargi "P." Spółki z o.o. z siedzibą w J. gm. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w W., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. Nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. nr 107, poz. 1217) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...] dotyczącą klasyfikacji taryfowej towarów sprowadzonych przez "P." Sp. z o.o., w następującym stanie faktycznym.

Jednolitym dokumentem administracyjnym SAD z 30 marca 2000 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym albumy fotograficzne, m.in. oznaczone symbolem MM, zgłoszone przez Stronę wg kodu PCN 4820 50 00 0 ze stawką celną preferencyjną DEV w wysokości 7,2%.

Po wszczęciu z urzędu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego [...] wskazaną wyżej decyzją uznał zgłoszenie celne zawarte w w/w j.d.a. SAD za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej albumów o symbolach MM, zastosowanej stawki celnej, preferencyjnego pochodzenia towarów oraz określenia kwoty długu celnego. Podstawą do wszczęcia postępowania były wyniki kontroli przeprowadzonej w siedzibie importera przez Inspekcję Celną.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej ustalił, iż przedmiotem importu były albumy fotograficzne kieszeniowe, których wkład został wykonany z tworzywa sztucznego (karty z tworzywa sztucznego PCV, osłonki z folii z tworzywa sztucznego PCV), oprawione w okładkę (introligatorską) wykonaną z papieru i/lub tektury. Stan towaru został ustalony m.in. na podstawie: faktur, wyjaśnień uzyskanych od importera, katalogu reklamowego firmy "P.", informacji od producenta dotyczących metod produkcji wkładów do albumów fotograficznych, próbek importowanych towarów.

Kwestią sporną jest klasyfikacja taryfowa albumów a także zastosowanie preferencyjnej stawki celnej. Skarżący zgłosił przedmiotowe albumy do odprawy celnej, deklarując kod PCN 4820 50 00 0, zadeklarował także preferencyjne pochodzenie towarów w oparciu o przedłożone świadectwa pochodzenia Form A, natomiast organy celne uznały, iż prawidłowym kodem do zaklasyfikowania importowanych towarów jest kod PCN 3926 90 91 0 oraz stawka celna konwencyjna, z uwagi na nieprawidłowe udokumentowanie preferencyjnego pochodzenia towarów.

Pozycja 4820 taryfy celnej, wskazana przez skarżącego w zgłoszeniu celnym, obejmuje "rejestry, księgi rachunkowe, notesy, zeszyty, księgi zamówień, kwitariusze, bloki listowe, terminarze, pamiętnik i podobne wyroby, bloki brudnopisowe, bibuły, skoroszyty (z kartkami do wyjmowania lub inne), teczki, okładki do akt, formularze urzędowe, przekładane komplety z kalką do pisania i inne materiały piśmienne z papieru i tektury; albumy na próbki lub do kolekcji i okładki książek, z papieru lub tektury". W ocenie organów celnych, wyrażonej w zaskarżonych decyzjach, brzmienie pozycji 4820 taryfy celnej jednoznacznie określa rodzaj surowca, z jakiego wykonane są m.in. albumy na próbki lub do kolekcji objęte tą pozycją. Są to towary z papieru lub tektury. Dlatego też organy celne uznały, że sporne albumy należy klasyfikować do pozycji 3926 taryfy celnej właściwej dla "pozostałych artykułów z tworzyw sztucznych oraz artykułów z innych materiałów" (kod PCN 3926 90 91 0).

Zgodnie z opinią klasyfikacyjną zawartą w wyjaśnieniach do Taryfy celnej (zał. do Dz.U. Nr 74 z 1999 r., poz. 830, Tom V, część IV, str. 2312), do kodu PCN 4820 50 00 0 klasyfikowane są "albumy na próbki lub kolekcje np. znaczków pocztowych, fotografii (wykonane z papieru lub kartonu)". Luźne arkusze do albumów wykluczone są z pozycji 4820 i objęte są innymi pozycjami, zgodnie z ich właściwościami. To wszystko, w ocenie organów celnych, nie pozwala na zaklasyfikowanie do kodu PCN 4820 50 00 0 albumów, których wkład został wykonany z arkusza z tworzywa sztucznego. Na poparcie swojego stanowiska organy celne przytoczyły opinię klasyfikacyjną WCO zawartą w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej (tom V, dział 39, str. 2275), zgodnie z którą do podpozycji 3926 90 klasyfikuje się "arkusze folii z tworzywa sztucznego (PCV) do albumów fotograficznych (np. o wymiarach 21,7 x 13,5 cm.) z dwiema kieszeniami z tworzywa sztucznego po jednej stronie, (np. o wymiarach ok. 13 x 9), służącymi do przechowywania fotografii, używane do produkcji albumów fotograficznych.

Odnosząc się do zarzutu, iż takie same albumy we wcześniejszych okresach były klasyfikowane do pozycji 4820 taryfy celnej organ celny stwierdził, że fakt dokonania przez organ celny błędnej klasyfikacji danego towaru nie powoduje, że organ w toku następnych odpraw nie ma prawa do dokonania prawidłowej klasyfikacji towaru.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzupełnionej pismami procesowymi z dnia 17 września 2003 r., 15 marca 2004 r. oraz 28 czerwca 2004 r., skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obydwóch instancji oraz zasądzenie od organów celnych kosztów postępowania sądowego. Decyzjom organów celnych zarzucono naruszenie przepisów:

1. art. 120, 121, 122, 123, 180, 191, 192 Ordynacji podatkowej m.in. poprzez dowolną ocenę dowodów, nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy oraz niezachowanie podstawowych zasad administracyjnego postępowania celnego,

2. postanowień Taryfy celnej oraz art. 13 § 1, §3 i §4, art. 65 § 4 pkt 2 i art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, poprzez niewłaściwą ich interpretację,

3. art. 11 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wobec nie dopełnienia przez organ celny obowiązków wynikających z tego przepisu,

4. art. 222 § 4 i 5 Kodeksu celnego poprzez bezzasadne określenie odsetek wyrównawczych,

5. rozporządzenia Rady Ministrów z 21 października 1997 r. w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania (Dz.U. nr 134, poz. 886) poprzez nie uznanie preferencyjnego pochodzenia towaru

6. naruszenie art. 65 § 4 i 5 oraz art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego poprzez wydanie decyzji przez organ drugiej instancji po upływie terminu przedawnienia.

Podniósł, iż zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej (tom II st. 986, tom V str. 2312) kod PCN 4820 50 00 0 obejmuje albumy na próbki lub do kolekcji, np. znaczków pocztowych, fotografii (wykonane z papieru lub kartonu). Albumy mogą być oprawione w materiały inne niż papier, np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze. Mogą również posiadać wzmocnienia lub wyposażenie z metalu, tworzyw sztucznych itd. Klasyfikacja luźnych arkuszy do albumów fotograficznych nie ma w ocenie skarżącego w przedmiotowej sprawie znaczenia, ponieważ przedmiotem importu były kompletne albumy fotograficzne a nie luźne karty do albumów. O specyfice wyrobu, jakim jest album na fotografię, decyduje jego funkcja oraz technologia wykonania okładki. Niejednokrotnie okładki są droższe niż wkłady z tworzywa sztucznego w nich umieszczone, ze względu na koszty użytych do ich produkcji materiałów a także ze względu na opłaty za prawa do reprodukcji i rozpowszechniania użytych wzorów lub koszty wytworzenia tych wzorów. Dlatego posługując się regułami 1 i 3b Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), jedyną pozycją w taryfie celnej, opisującą importowany towar jest pozycja 4820, która obejmuje albumy na próbki lub do kolekcji. Pozycja 4820 jest ściślejsza, ponieważ precyzyjniej opisuje materiał, z którego wykonany jest produkt, oraz dodatkowo podaje funkcję tego produktu. W żadnej innej pozycji taryfy celnej nie zostały wymienione albumy do kolekcji. Ponadto koszt produkcji okładki kształtuje się na poziomie 60-75% kosztów całego albumu, to także przesądza o tym, że to okładka decyduje o zasadniczym charakterze albumu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zakres kognicji sądów administracyjnych ogranicza się do badania zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenia, czy organ orzekający w sprawie prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa, w oparciu o należycie ustalony stan faktyczny. Badając sprawę z tego punktu widzenia, Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących naruszania przepisów prawa przez organ administracji w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru, zastosowanej stawki celnej, wymierzenia odsetek wyrównawczych, wydania zaskarżonej decyzji po upływie terminu przedawnienia oraz naruszenia przepisów proceduralnych.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest w pierwszym rzędzie klasyfikacja taryfowa albumów fotograficznych, których wkład został wykonany z arkuszy z tworzywa sztucznego, oprawionych w okładkę wykonaną z papieru i/lub tektury. Stan faktyczny importowanego towaru jest w sprawie bezsporny.

Organy celne zaklasyfikowały sporne albumy do kodu PCN 3926 90 91 0 obejmującego pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych wyprodukowane z arkusza. Klasyfikacji dokonano posługując się brzmieniem reguły 3b Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą "do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej.(..) należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania". Album został wykonany z różnych materiałów: okładka - z tektury i papieru oraz wkłady na zdjęcia - z tworzywa sztucznego. Sąd podziela zaprezentowane w decyzjach stanowisko organów celnych, iż decydującą częścią składową albumu fotograficznego są wkłady, w których umieszczane są zdjęcia. To one decydują o zasadniczym charakterze wyrobu. Podstawową funkcją albumu jest kolekcjonowanie zdjęć. Okładka stanowi jedynie oprawę albumu, zabezpiecza fotografie przed zniszczeniem. Niewątpliwie dla nabywcy okładka, jej trwałość, estetyka, surowiec z jakiego jest wykonana, mają istotne znaczenie przy podejmowaniu decyzji o zakupie albumu, wpływają także na cenę produktu. Nie zmienia to jednak faktu, że albumy kupowane są ze względu na możliwość kolekcjonowania w nich fotografii. Dlatego też wartość okładki oraz jej walory nie mogą przesądzać o klasyfikacji taryfowej albumu.

Proponowana przez skarżącego pozycja 4820 nie jest właściwa. Pozycja ta obejmuje "rejestry, księgi rachunkowe, notesy, zeszyty, księgi zamówień, kwitariusze, bloki listowe, terminarze, pamiętnik i podobne wyroby, bloki brudnopisowe, bibuły, skoroszyty (z kartkami do wyjmowania lub inne), teczki, okładki do akt, formularze urzędowe, przekładane komplety z kalką do pisania i inne materiały piśmienne z papieru i tektury; albumy na próbki lub do kolekcji i okładki książek, z papieru lub tektury". Do tej pozycji mogą więc być zaklasyfikowane wyłącznie albumy do zdjęć wykonane z papieru lub tektury. Rację mają organy celne wywodząc, że z papieru lub tektury muszą być wykonane karty albumu, czyli wkłady na zdjęcia. Taką interpretację potwierdzają Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu. Zgodnie z treścią Not (Wyjaśnienia do Taryfy celnej, t. II str. 986), artykuły objęte pozycją 4820 mogą być oprawione w materiały inne niż papier (np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze). Dotyczy to wyłącznie oprawy, a nie wkładów. Gdyby przyjąć, jak twierdzi skarżący, że wkłady także mogą być wykonane z innego materiału niż papier (w tym wypadku z tworzywa sztucznego), oznaczałoby to, że do pozycji, do której taryfikowane mogą być towary wyprodukowane z surowca jakim jest papier lub tektura, można taryfikować produkty, które w swoim składzie w ogóle nie zawierają tego surowca.

Sąd podziela także stanowisko organów celnych, iż opinia zawarta w piśmie Głównego Urzędu Ceł z dnia 2 grudnia 1997 r dotycząca wskazania klasyfikacji taryfowej albumów fotograficznych ta nie ma istotnego znaczenia dla sprawy. W piśmie tym, na pytanie skarżącej wyjaśniono, iż albumy fotograficzne klasyfikuje się do kodu PCN 4820 50 00 0. W opinii nie zostały określone parametry techniczne albumów, dla których opinia została sporządzona. Wiadomo, iż przedmiotem analizy były 4 albumy. Skarżąca twierdzi, że były to zarówno albumy z wkładami z folii jak i z papieru. Jednakże nie może poprzeć swojego twierdzenia konkretnym dowodem. Skarżąca sprowadzała kilkanaście rodzajów albumów a do oceny klasyfikacyjnej przekazała tylko cztery. Stąd też stanowisko organów celnych, iż nie można ustalić, jakich faktycznie albumów dotyczyła opinia, jest uzasadnione.

Sąd podziela także stanowisko organów celnych, iż przyjmowanie przez organ celny zgłoszeń celnych klasyfikujących towar do niewłaściwego kodu taryfy celnej nie może powodować, iż przy kolejnych odprawach organ ten nie może dokonać właściwej, zgodnej z przepisami prawa celnego klasyfikacji tego samego towaru. Należy zauważyć, iż od 1 stycznia 1998 r. tj. z dniem wejścia w życie Kodeksu celnego zgłoszenie celne jest deklaracją zgłaszającego, który odpowiada za prawidłowość wszystkich elementów tej deklaracji. Jeśli organ celny po weryfikacji zgłoszenia celnego stwierdzi, że przepisy celne zostały zastosowane nieprawidłowo, zobowiązany jest wydać decyzję administracyjną, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 3 Kodeksu celnego).

Nie ma także racji skarżąca twierdząc, iż Wyjaśnienia do Taryfy celnej nie mają charakteru normatywnego. Stanowisko takie skarżąca wywodzi z faktu, iż Noty Wyjaśniające do Taryfy celnej nie są postanowieniami Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (opubl. Dz.U. nr 11 z 1997 r., poz. 62), lecz stanowią jedynie wyjaśnienie ich treści. Na mocy art. 13 § 7 Kodeksu celnego, Minister Finansów został upoważniony do ogłoszenia - w drodze rozporządzenia - wyjaśnień do taryfy celnej. W systemie prawa polskiego nie ma rozróżnienia na rozporządzenia o charakterze normatywnym i nienormatywnym, jak wywodzi skarżąca. Każde rozporządzenie, wydane przez upoważniony organ na podstawie delegacji ustawowej, staje się zgodnie z postanowieniami Konstytucji źródłem prawa. Nie ma znaczenia, z jakich źródeł korzystał Minister Finansów, ustalając treść wyjaśnień. Podniesione do rangi rozporządzenia, wszystkie zapisy wyjaśnień mają jednakową moc prawną.

Prawidłowo także - w ocenie Sądu - organy celne zastosowały w stosunku do importowanego towaru stawkę celną konwencyjną. Załączone do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia Form A nie mogły być uznane za prawidłowo dokumentujące preferencyjne pochodzenie towarów, natomiast należycie dokumentowały pochodzenie dla zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Nie było zatem możliwe zastosowanie stawki celnej preferencyjnej. W ocenie Sądu takie postępowanie organu celnego znajduje oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Nie ulega wątpliwości, iż załączone do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia Form A nr 99120099,99104778,99107267,99087803,99110443 nie zostały wypełnione zgodnie z dyspozycją § 17 rozporządzenia Rady Ministrów z 21.10.1997 r. w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania (Dz.U. nr 134, poz. 886). Zgodnie z treścią pkt 10 powołanego przepisu, w polu 8 świadectwa dla produktów całkowicie uzyskanych wpisuje się literę "P", a dla produktów poddanych wystarczającej obróbce lub przetworzeniu - literę "W" i pozycję towaru według nomenklatury HS. Tymczasem w przedłożonych świadectwach wpisana jest litera "Y" i wartość procentowa (44,8%, 44,9%, 44,7%, "Y"44,9%, "Y"44,3% ). Rozporządzenie obowiązuje od dnia 1.01.1998 r., zgłoszenie celne zostało przyjęte [...] .03.2000r. Dokument potwierdzający pochodzenie towaru załączony do zgłoszenia celnego powinien więc być wypełniony zgodnie z regułami w nim określonymi. Zgodnie z treścią § 17 pkt 1 rozporządzenia, wszystkie pola formularza (za wyjątkiem pół 2 i 3) powinny być wypełnione. W ocenie Sądu, nieprawidłowe wypełnienie jednego z obligatoryjnych do wypełnienia pól formularza uniemożliwia przyjęcie takiego formularza jako prawidłowy dowód pochodzenia dla zastosowania stawek preferencyjnych. Przepis § 28 zezwala na uznanie świadectwa w przypadku stwierdzenia drobnych niezgodności między informacjami podanymi na dokumentach stanowiących dowód pochodzenia towarów a danymi zawartymi w dokumentach przedstawionych w urzędzie celnym, jednak w niniejszej sprawie nie występuje niezgodność z zapisami wynikającymi z treści innych dokumentów, a jedynie nieprawidłowo wypełnione jedno z pól Formularza A. Nie można także uznać błędnego wypełnienia pola 8 Formularza A za oczywistą omyłkę pisarską lub rachunkową, ponieważ nie wiadomo, jaki zapis miałby się znaleźć w tym polu.

Nie uzasadnia także wzruszenia decyzji organów celnych zarzut dotyczący przedawnienia długu celnego. W ocenie skarżącej, obowiązujący w dacie orzekania przepis art. 65 § 5 Kodeksu celnego stanowiący, iż decyzja o uznaniu zgłoszenia celnego za prawidłowe bądź nieprawidłowe nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego spowodował, iż dług celny wygasł z upływem 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, a więc przed wydaniem rozstrzygnięcia drugiej instancji. Dyrektor Izby Celnej powinien w tej sytuacji uchylić decyzję I instancji i umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe. Skarżący powołał się na orzecznictwo Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 10 czerwca 2003 r. sygn. akt III RN 116/2002) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 3 stycznia 2002 r. sygn. akt III S.A. 1339/2000). Przede wszystkim należy zauważyć, iż powołane orzeczenia SN i NSA dotyczą przepisu art. 70 Ordynacji podatkowej, które nie mają zastosowania w postępowaniu przed organami celnymi.

Nie można zgodzić się z wywodami zawartymi w piśmie procesowym skarżącego, iż zasady przedawniania się zobowiązań podatkowych mają wprost zastosowanie w sprawach dotyczących należności celnych. Przede wszystkim przepis art. 65 § 5 Kodeksu celnego, odmiennie niż przepis art. 70 Ordynacji Podatkowej, nie wskazywał wypadków, w których bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, ulega zawieszeniu bądź przerwaniu. Regulacje dotyczące zawieszenia biegu terminów zawierał natomiast art. 230 Kodeksu celnego, który reguluje kwestie powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności. Powiadomienie dłużnika o kwocie nie musi następować w drodze decyzji administracyjnej. Termin do powiadomienia dłużnika biegnie od dnia powstania długu celnego. Z treści przepisu art. 230 wynika, że można powiadomić dłużnika o kwocie należności także po upływie trzech lat od dnia powstania długu celnego, jeśli np. postępowanie celne w sprawie celnej został zawieszone, wniesiono skargę do sądu administracyjnego, wszczęto postępowanie karne, w tych sprawach, gdzie nie zostało złożone zgłoszenie celne. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz mając na względzie przepis art. 65 § 5 Kodeksu celnego należy przyjąć, iż decyzją uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określającą kwotę wynikającą z długu celnego bądź orzekającą o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenie celnego jest decyzja organu celnego podjęta w pierwszej instancji. Taka decyzja musi być wydana i doręczona stronie przed upływem trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Organ drugiej instancji jest uprawniony do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia i może decyzję utrzymać w mocy, bądź też, w razie stwierdzenia, że decyzja jest wadliwa, dokonuje niezbędnej korekty, na korzyść dłużnika, w trybie art. 233 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem treści art. 234 OP.

Regulacje dotyczące powiadomienia dłużnika i zarejestrowania kwoty należności nie są znane przepisom prawa podatkowego, co dodatkowo wzmacnia stanowisko, że nie można interpretacji dotyczących prawa podatkowego stosować wprost do przepisów prawa celnego.

Nie jest także zasadny zarzut naruszenia przez organy celne przepisów art. 11 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W ocenie skarżącego, skoro przepisy podatkowe nakazują płatnikowi sprawdzenie kwoty podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym i obliczenie ich w prawidłowej wysokości, to przyjęcie zgłoszenia celnego jest równoznaczne z weryfikacją zgłoszenia odnośnie wyliczonych w nim podatków.

Przede wszystkim należy zauważyć, iż organy celne, jak słusznie zauważył skarżący, w dacie przyjmowania zgłoszenia celnego były wyłącznie płatnikiem podatków, nie miały uprawnień organu podatkowego. Nałożony na płatnika obowiązek sprawdzenia wyliczonych w zgłoszeniu celnym podatków, nie był równoznaczny z przesądzeniem (rozstrzygnięciem) o ich prawidłowości, ponieważ w zakresie podatków organy celne nie były władne wydawać decyzji. Nie ograniczał także możliwości przeprowadzenia przez organy celne weryfikacji zgłoszenia celnego w trybie i na zasadach przewidzianych w przepisach prawa celnego. Zgodnie z treścią przepisu art. 11 c ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku VAT, jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydawał decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. W pouczeniu zawartym w decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w pierwszej instancji skarżący został powiadomiony, że wymiaru podatków dokona właściwy w sprawie organ podatkowy. Postępowanie organów celnych jest więc w tym zakresie zgodne z obowiązującymi przepisami.

Nie uzasadnia także wzruszenia zaskarżonej decyzji zarzut naruszenia przepisu art. 222 § 4 Kodeksu celnego. Wprawdzie decyzja organu pierwszej instancji nie jest w zakresie wymiaru odsetek wyrównawczych kompletna, wskazuje jednak przepisy prawne, które są podstawą do ich poboru oraz określa datę, od której odsetki są należne. Organ drugiej instancji, który na nowo rozpatruje sprawę, wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji, dlaczego w tej konkretnej sprawie odsetki są należne. W ocenie Sądu, skoro organ drugiej instancji może uchylić decyzję organu pierwszej instancji i orzec co do istoty sprawy, tym bardziej może uzasadnić rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, jeśli co do istoty było ono prawidłowe. Sąd podziela stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji, iż zapłacenie niższej kwoty cła niż kwota prawnie należna jest równoznaczne z uzyskaniem korzyści finansowej, jest to bowiem uprzywilejowanie podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą w stosunku do innych podmiotów, które z takiego uprzywilejowania nie skorzystały.

Nie jest także zasadny zarzut naruszenia art. 92 ust. 1 Konstytucji RP z uwagi na brak - w ocenie skarżącej - w art. 222 § 5 Kodeksu celnego wytycznych dotyczących treści aktu wykonawczego. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20.11.1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania, wydane zostało w oparciu o delegację ustawową nakazującemu Ministrowi Finansów określenie wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania. Minister Finansów wykonując delegację nie naruszył granic, jakie przepis delegacyjny zakreślał. Należy zauważyć, iż ustawa Kodeks celny została uchwalona przed wejściem w życie Konstytucji RP, stąd też przepisy delegacyjne określone w tym Kodeksie nie mogły spełniać wymagań nałożonych przez Konstytucję.

Wzruszenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i określenia kwoty wynikającej z długu celnego nie uzasadnia również podniesiony przez skarżącego zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to wywarło istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza akt postępowania nie potwierdza zasadności zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Organ celny ustosunkował się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez skarżącego w toku postępowania administracyjnego.

Sąd uznał również, że organy celne nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Przepisy nie regulują podstaw, na których organ ma oprzeć ocenę dowodów przewidzianą w art. 191 OP. W doktrynie wskazuje się, że organ, dokonując tej oceny, powinien kierować się wiedzą oraz zasadami doświadczenia życiowego, jak również zachować określone reguły, do których należą m.in. wymóg oparcia oceny na wszechstronnej ocenie zebranego materiału dowodowego, z ograniczeniem do tego materiału oraz przeprowadzenia rozumowania zgodnie z zasadami logiki. W ocenie Sądu wnioski organów celnych wyprowadzone z zebranego materiału nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa i znajdują potwierdzenie w zasadach doświadczenia życiowego.

W konkluzji należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Z tych też względów Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.