Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 48/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust 3 a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2019 r. sprawy ze skargi Ł. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lipca 2018r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2014r.

W złożonym odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 120, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r. poz. 900) – dalej jako: "O.p." oraz art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004r. (tj. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej jako: "ustawa o VAT".

Decyzją z dnia [...] listopada 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Organ podał, że przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się przede wszystkim do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w odniesieniu do faktur VAT wystawionych przez C.-H. sp. z o.o. z siedzibą w W., które w ocenie organu pierwszej instancji nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ponadto w toku prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżący zaniżył podatek należny VAT z tytułu sprzedaży gotówkowej dla P.H.U. "E.-G." J. sp.j., S. I. M. oraz firmy J. C..

Organ wskazał, że w 2014r. zakres prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej obejmował sprzedaż hurtową i detaliczną części oraz akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Siedziba firmy mieściła się w G i tam też znajdował się plac, na którym składowane były akcesoria i części zamienne do samochodów. Organ odwoławczy powołując się na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podniósł, że prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące zasadę neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Za niezasadne organ uznał powoływanie się przez Stronę na działanie w "dobrej wierze". Zdaniem Dyrektora, Podatnik świadomie przyjął do rozliczenia podatku faktury nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z akt sprawy wynika bowiem, że miał świadomość, iż dokonuje bezpodstawnego rozliczenia faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. Świadczy o tym, w ocenie organu: brak weryfikacji "kontrahenta"; brak, pomimo zeznań Strony, możliwości dokonania zakupu części na placach należących do Spółki C.-H., ponieważ nie posiadała ona żadnego placu; brak wiarygodnych informacji na temat kontaktów z "kontrahentem" – Skarżący zeznał, iż to "właściciel" Spółki przyjechał do niego do G., aby nawiązać kontakty handlowe, jednak Skarżący nie potrafił opisać jego wyglądu. Ponadto Skarżący nie potrafił wskazać żadnego pracownika Spółki C.-H., pomimo że - jak zeznał - dokonywał wyboru towaru na placu należącym do tej Spółki. Żaden z jego pracowników zatrudnionych w badanym okresie nie posiadał wiedzy na temat C.-H. sp. z o.o., nie znał jej Prezesa - P. M. ani żadnego pracownika tej Spółki. Organ wskazał, że żaden z pracowników Skarżącego zatrudnionych na stanowisku magazyniera nie potwierdził, iż przyjęty został do magazynu firmy towar pochodzący od C.-H. sp. z o.o. Ponadto brak jest wiarygodnej i logicznej informacji na temat przebiegu współpracy ze Spółką C.-H.. Organ zauważył, że Skarżący zeznał, iż na placu należącym do tej Spółki wycinał części z samochodów przeznaczonych do rozbiórki oraz, że czekała tam już na niego gotowa faktura VAT. Jednocześnie J. K. w trakcie przesłuchania w charakterze świadka zeznał, że był pracownikiem placowym, magazynierem i do jego obowiązków należała weryfikacja zakupionych przez właściciela firmy części samochodowych, a także ocena, czy towar może być dalej sprzedany. Organ wskazał, że z zeznań Skarżącego wynika, iż za towar płacił gotówką, nie przedłożył jednak potwierdzenia zapłaty (poza fakturą VAT), nie potrafił również opisać osoby, której przekazał gotówkę znacznej wysokości (ponad [...] tysięcy zł). Ponadto organ odwoławczy wskazał, że zakwestionowane faktury VAT mają taką samą szatę graficzną, jak wystawione przez Spółkę C.-H. dla innych firm i uznane zostały przez P. M. i Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] jako nie dokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Dyrektor podkreślił, że organ pierwszej instancji nie znalazł żadnego dowodu potwierdzającego zeznanie Podatnika, iż P. M. i pracownicy Spółki C.-H. byli w G. . Strona nie wskazała osób mogących potwierdzić, że uczestniczyły w tych zdarzeniach i uczestnictwo to potwierdzają. Zdaniem organu brak jest również wiarygodnego powodu zaprzestania współpracy ze wskazaną Spółką - jako jedyny powód jej zakończenia Skarżący podał wyłączenie telefonu "właściciela" Spółki. Ponadto Skarżący nie wskazał powodów dotyczących jakości współpracy handlowej.

W ocenie Dyrektora fikcyjność współpracy z C.-H. sp. z o.o. potwierdzają również okoliczności dotyczące tej Spółki. Nie jest ona znana pod adresem, który zgłosiła jako siedzibę, nie posiadała również żadnego placu, który mogłaby wykorzystać na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie posiadała stacji demontażu pojazdów ani nie składała sprawozdań o pojazdach wycofanych z eksploatacji za lata 2013-2015. Nie złożyła żadnej deklaracji VAT-7 za 2014r., ponadto nie udało się pozyskać żadnej dokumentacji podatkowej Spółki C.-H. za 2014r. - również w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Księgowa wskazana przez P. M. nie prowadziła spraw tej Spółki i nie była w żaden sposób z nią związana. Prezes Zarządu Spółki C.-H. zeznał przed organami ścigania, że wystawiał "puste" faktury VAT, otrzymując za tę czynność wynagrodzenie. P. M. działał w trzech spółkach. W żadnej z nich nie wywiązywał się z obowiązków podatkowych, rejestrował siedziby tych spółek pod adresami w rzeczywistości nie pełniącymi tej roli, unikał kontaktu z organami podatkowymi, co w konsekwencji doprowadziło do wykreślenia tych podmiotów z rejestru podatników podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy podkreślił, że Skarżący jest doświadczonym przedsiębiorcą od wielu lat działającym w branży handlowej. W zakresie handlu używanymi częściami samochodowymi współpracował z wieloma firmami na terenie kraju i na terenie [...]. W związku z tym zna również zagrożenia występujące w tego typu działalności. Zdaniem organu, wiedza Podatnika na temat handlu używanymi częściami samochodowymi i pozycja na rynku wykluczają możliwość podejmowania decyzji nieprzemyślanych.

Reasumując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy stwierdził, że Podatnik świadomie brał udział w legalizowaniu "pustych" faktur VAT dokumentujących czynności, które nie zostały wykonane przez podmiot widniejący na tych fakturach jako ich wystawca.

W złożonej do tut. Sądu skardze Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając naruszenie:

- art.120, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art 191 O.p. oraz nieprzeprowadzenie prawidłowego postępowania dowodowego poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i całkowicie dowolne i niepoparte żadnym materiałem dowodowym stwierdzenie, że faktury dokumentujące usługi i sprzedaż wykonane przez kontrahenta Podatnika C.-H. Sp. z o.o. "nie potwierdzają faktycznych czynności sprzedaży usług i towarów", a także że faktury dokumentujące te usługi nie odzwierciedlają faktycznego rozmiaru transakcji pomiędzy podmiotami w nich wyszczególnionymi i są fikcyjne". Zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala także na podjęcie jednoznacznego rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie z uwagi na niewystarczające wyjaśnienie stanu faktycznego, mogące w konsekwencji rzutować na materialnoprawną stronę zaskarżonej decyzji;

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT poprzez bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez ww. kontrahentów, pomimo niewykazania przez organ podatkowy braku "dobrej wiary" podatnika, której definicję sformułowano w wyroku TSUE z 22 października 2015r. w sprawie C-277/14 PPH U Stehcemp opublikowanym w Dzienniku Urzędowym UE w dniu 14 grudnia 2015r.;

- art. 108 ustawy o VAT poprzez określenie podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wskutek pozbawienia go prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur "rzekomo" fikcyjnych od kontrahentów/ podatników, co do których organy podatkowe nie wydały decyzji podatkowych określających podatek należny w trybie tego przepisu. Ustawa o podatku od towarów i usług tylko w przypadku przepisu art. 108 przewiduje opodatkowanie podatkiem VAT bez wykonania konkretnej czynności (usługi, sprzedaży). Tym samym decyzja podatkowa została wydana także z naruszeniem art. 121 Ordynacji podatkowej, który określa, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Za takie nie może być uznane postępowanie, w którym organ kontroli skarbowej przerzuca odpowiedzialność podatkową i skutki podatkowe na podatnika, których źródłem jest działanie jego kontrahentów, w stosunku do których nie zastosowano art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w celu potwierdzenia "fikcyjności" zdarzeń gospodarczych.

Podatnik stoi na stanowisku, że miał prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez Spółkę, nawet jeśli nie wywiązywała się ona ze swoich obowiązków podatkowych, o czym Podatnik nie wiedział i nie mógł się dowiedzieć. Towary zostały zakupione i wykorzystane w bieżącej działalności gospodarczej. Zakupy uzasadnione są także rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Strony, organ w żaden sposób nie wykazał naruszenia zasady staranności. Nie wskazał na istnienie - w czasie dokonywania transakcji w 2014r. - obiektywnych przesłanek uprawniających choćby przypuszczenie, że transakcje zakupu towarów mogą prowadzić do oszustw. Podatnik wskazał, że nie ma uprawnień ani możliwości zatrudnienia wywiadu gospodarczego, detektywa, czy zaangażowania innych zasobów do przeprowadzenia śledztwa w zakresie rzetelności kontrahentów. Dokonywał weryfikacji rejestracji kontrahentów oraz monitorował standardy przeprowadzania transakcji. Żadne okoliczności realizacji usług przez kontrahentów nie budziły obiektywnie zastrzeżeń, gdyż nie odbiegały od praktyki rynkowej.

Skarżący zarzucił, że organ podatkowy odstąpił od pozyskania kluczowego dowodu w sprawie, tj. przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka/kontrahenta - P. M.. Ograniczył się do wysłania wezwań w tak kluczowej sprawie, ale nie podjął innych działań zgodnych z prawem, aby "zmusić" kontrahenta do "swobodnej wypowiedzi" i uzyskania obrazu rzeczywistych czynności wykonanych na rzecz Podatnika.

Skarżący podkreślił, że wykonał czynności, których wymaga staranność kupiecka, działał w dobrej wierze i wykazał się należytą starannością. Organ nie ma prawa żądać spełnienia obowiązków "śledczych" w zakresie działalności gospodarczej, albowiem są one nieracjonalne i nierealne, a Podatnik nie dysponował ku temu stosownymi środkami prawnymi. Takie stanowisko jest zgodne z orzecznictwem ETS i prawem.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017r., poz. 2188), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2018r. poz. 1302, dalej jako: "P.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa.

Zasadniczy spór w sprawie dotyczy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniach za I i II kwartał 2014r. z faktur VAT wystawionych przez C.-H. Sp. z o.o. mających potwierdzać nabycie przez Skarżącego używanych części samochodowych o łącznej wartości [...] zł plus [...] VAT.

W ocenie organu, faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i w związku z tym zastosowanie ma art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Przeciwnego zdania jest Skarżący podnosząc, że dostawa towarów miała miejsce, działał on w dobrej wierze, w związku z tym brak podstaw do pozbawienia go podstawowego prawa jakim jest prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ze spornych faktur, a organy naruszyły prawo procesowe i materialne.

W ocenie Sądu w powyższym sporze rację należy przyznać organom.

II. Na początek WSA uznał, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy i nie budził wątpliwości Sądu. Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd zauważa, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena.

Przede wszystkim należy stwierdzić, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych przez stronę nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2010r., II FSK 1313/08 i z dnia 5 listopada 2011r., I FSK 1892/09, wszystkie wyroki przywołane w niniejszym uzasadnieniu opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę

(a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego.

Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego (w stopniu, który nakazywałby uwzględnienie skargi) i dołożyły wszelkich starań, aby dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest zupełny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

III. W tym kontekście podnieść należy, że z akt sprawy wynika, iż Skarżący w 2014r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "T. " Ł. N. w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej części oraz akcesoriów do pojazdów samochodowych. Organy zweryfikowały dostawy i prawidłowo ustaliły, że transakcje z C.-H. Sp. z o.o. nie miały miejsca, o czym przesądza wiele okoliczności mających oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. I tak organ podjął czynności w celu zweryfikowania transakcji z tym kontrahentem. P. z dnia [...] grudnia 2016r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] poinformował, że Spółka ta nie złożyła zeznania o wysokości dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2014, nie składała deklaracji VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2014r., pomimo że w tym czasie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a także nie złożyła deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R od pracowników za 2014r. Spółka nie dokonała również w 2014r. żadnej wpłaty z tytułu podatków dochodowego oraz VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] dnia [...] października 2016r. wydał decyzję określającą dla Spółki C.-H. kwotę do zapłaty zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawionych faktur VAT w miesiącach lipcu 2013r., sierpniu 2013r. i styczniu 2014r. (k. 831-834, t.II postępowania kontrolnego, dalej: pk). Organ podjął także czynności w celu weryfikacji rzetelności konkretnych transakcji Spółki C.-H. z Ł. N., jednakże Spółka ta nie odbierała kierowanej do niej korespondencji (Spółka zgłosiła adres prowadzenia działalności gospodarczej w W. przy ul. [...]/[...].). P. z dnia [...] listopada 2016r. i [...] maja 2017r. wracały z adnotacją: "zwrot nie podjęto w terminie" (k. 72-73, t. I pk; k.27a, t. I postępowania podatkowego, dalej: pp). Organ podjął też czynności w celu sprawdzenia adresu Spółki. Z pisma z dnia [...] lipca 2017r. Własnościowej Spółdzielni Mieszkaniowej "W. D." wynika, że Zarządowi Spółdzielni nie jest znana C.-H. sp. z o.o., nie prowadzono z nią żadnych negocjacji, nie wymieniano korespondencji ani nie zawarto żadnej umowy, a właścicielem lokalu nr [...] (zgłoszony przez Spółkę adres prowadzenia działalności gospodarczej) jest G. A. (k.102, t. I pp). Z kolei G. A. pismem z dnia [...] września 2017r. poinformował, że w pierwszym półroczu 2014r. nie wynajmował tego lokalu żadnemu przedsiębiorcy, nigdy w żaden sposób nie nawiązał kontaktu z C.-H. sp. z o.o.; wg posiadanej przez niego wiedzy wspólnikiem Spółki C.-H. była m.in. H..A..-"K." sp. z o.o., która była najemcą lokalu w W. przy Al. [...] lok. [...] do marca lub kwietnia 2013r. Zatem w 2014r. umowa już nie obowiązywała i ewentualny podnajemca również nie dysponował tytułem prawnym do ww. lokalu. Ponadto poinformował, że przedmiotowy lokal to kawalerka o powierzchni ok. [...]m2 bez zaplecza w postaci magazynów i placu manewrowego (k. 149, t. I pp).

Rację ma zatem organ, że w spornym okresie pod tym wskazanym adresem nie była prowadzona działalność gospodarcza związana z załadunkiem i rozładunkiem części oraz akcesoriów do pojazdów samochodowych oraz ich składowaniem, a wręcz nie było możliwości jej prowadzenia w podanym zakresie.

Odnosząc się do zarzutu nieprzesłuchania prezesa Spółki C.-H. P. M. wskazać należy, że organ podjął szereg czynności w celu przeprowadzenia dowodu z zeznań tego świadka, jednakże nie doszło do tego z przyczyn niezależnych od organów. W tym kontekście Sąd zauważa, że na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w I., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wysłał wezwania do osobistego stawienia się ww. świadka (wezwania z dnia [...] czerwca 2017r. i z dnia [...] lipca 2017r.), jednakże zostały one przez Pocztę [...] odesłane z adnotacją "nie podjęto w terminie" (k. 110-111 i k.106-107, t. I pp). W związku z tym pismem z dnia [...] września 2017r. organ pierwszej instancji wystąpił do Komendy Miejskiej P. w P. o potwierdzenie, czy P. M. zamieszkuje i przebywa w P. pod adresem, który figuruje w bazie organu podatkowego jako adres zameldowania. W odpowiedzi z dnia [...] września 2017r. Komenda Miejska Policji w P. poinformowała, że P. M. nie mieszka w P. przy ul. [...] od co najmniej 10 lat. Od 2011r. pod ww. adresem zamieszkują osoby z nim niespokrewnione. Aktualne miejsce pobytu tej osoby nie jest im znane (k. 153, t. I pp). Następnie pismem z dnia [...] września 2017r. organ pierwszej instancji wystąpił do Centralnego Biura Śledczego Policji w sprawie przekazania informacji znajdujących się w posiadaniu Biura, a dotyczących P. M. i C.-H. sp. z o.o. W odpowiedzi z dnia [...] września 2017r. Centralne Biuro Śledcze Policji poinformowało, że nie dysponuje dokumentami i informacjami dotyczącymi zarówno P. M. jak i C.-H. sp. z o.o. Jednocześnie wskazało, że podobne zapytanie złożył Wydział do Walki z PGiK Komendy Rejonowej P. W. (k. 150, t. I pp). Podczas rozmowy telefonicznej przeprowadzonej przez pracownika Urzędu Skarbowego w I. z pracownikiem PGiK Komendy Rejonowej P. W. VII uzyskano informację, że brak jest danych dotyczących P. M. i C.-H. sp. z o.o. będących w dyspozycji Komendy Rejonowej. Ponadto ustalono, że korespondencja do P. M. była w przeszłości kierowana na adres ojca, tj. ul. [...], W.. W tej sytuacji pismem z dnia [...] października 2017r. organ pierwszej instancji wystąpił do Komisariatu P. w W. z zapytaniem, czy na terenie działania ww. komisariatu zamieszkuje bądź przebywa P. M.. Z pisma Komisariatu P. w W. z dnia [...] października 2017r. wynika, że P. M. obecnie nie przebywa na terenie działania komisariatu. Pod adresem tymczasowego zameldowania nie przebywa od ponad roku i właściciele domu nie znają miejsca pobytu tej osoby (k. 167, t. I pp).

Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, że zarzut nieprzesłuchania P. M. nie może stanowić podstawy do uwzględnienia skargi. Organ dopełnił wszelkich możliwych starań w celu przeprowadzenia tego dowodu, lecz z przyczyn obiektywnych nie było to możliwe. Dodatkowo należy wskazać, że Skarżący także nie podał adresu Spółki C.-H., czy adresu przedstawiciela tej Spółki, ponieważ jak zeznał po wystawieniu ostatniej faktury w 2014r. stracił kontakt z P. M., gdyż jego telefon stał się "nieaktywny" i nie był w stanie nawiązać kontaktu ze swoim "kontrahentem" w żaden inny sposób.

W tej sytuacji w pełni uprawnione było odwołanie się do zeznań P. M. złożonych w dniu [...] października 2015r. w Prokuraturze Okręgowej [...]. Z ich treści wynika, że prowadził działalność gospodarczą pod nazwą C.-H. sp. z o.o. w okresie od końca 2012r. do końca 2014r. w zakresie handlu samochodami i prac budowlanych. Spółka zatrudniała około 15 osób. Ponadto zeznał, że: nie miał żadnego magazynu; księgowość prowadziła "początkowo" teściowa A. O.; wystawiał faktury, chociaż nie dysponował towarem na nich widniejącym. Za wystawienie faktury o wartości przykładowo [...] zł miał otrzymywać [...] - [...] zł (k. 654-662, t. II pp).

Z zawartej w aktach sprawy notatki urzędowej sporządzonej przez funkcjonariusza CBŚP w dniu [...] grudnia 2014r. wynika, że P. M. przyznał, iż wystawił kilkadziesiąt faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych na kwotę około [...] milionów zł (k. 79-81, t. pp).

W dniu [...] stycznia 2018r. przesłuchano w charakterze świadka A. O., która zeznała, że z zięciem P. M. nie utrzymuje kontaktu od około 5 lat. Nie wie gdzie on aktualnie przebywa ani gdzie zamieszkuje. Dodała, że około 5 lat temu P. M. mieszkał z rodzicami w P. przy ul. [...], ale z powodu zadłużenia cała rodzina została wyeksmitowana. Po rozstaniu z zięciem, córka wróciła i nie wie gdzie mieszka jej mąż. A. O. zeznała, że nigdy nie prowadziła księgowości C.-H. sp. z o.o. ani żadnej innej firmy. Nie słyszała o spółce C.-H.. W tym kontekście wyjaśniła, że posiada wykształcenie zawodowe i nie potrafiłaby prowadzić księgowości firmy, nie ukończyła kursów w zakresie księgowości. W latach 2013-2014 nie zauważyła żadnych oznak prowadzenia przez P. M. działalności gospodarczej. Z tego co jej wiadomo, to zięć nie posiadał żadnego placu, na którym mogłyby być przechowywane towary handlowe; ponadto zeznała, że zięć miał chyba wykształcenie podstawowe i ona nie wie czy potrafiłby prowadzić działalność gospodarczą (k. 648-652, t. II pp).

Organ podjął również czynności mające na celu ustalenie, czy w innych organach był odnotowany fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę C.-H.. I tak Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w P. pismem z dnia [...] lipca 2017r. poinformował, że nie posiada w swoich zbiorach żadnych danych o C.-H. sp. z o.o. (k. 99, t. I pp). Z kolei z bazy danych Urzędu M. S. W. wynika, że C.-H. sp. z o.o. w 2014r. posiadała do [...] lutego 2014r. samochód osobowy marki [...], zakupiony w 2013r. za kwotę [...]zł. Pozostałe samochody Spółki, które widniały w ewidencji zostały wykreślone w 2013r. na skutek przerejestrowania przez nowego właściciela (k. 74, t. I pp).

Z kolei pismem z dnia [...] maja 2018r. Urząd Marszałkowski Województwa M. poinformował, że nie wydawał dla C.-H. sp. z o.o. zezwolenia na prowadzenie stacji demontażu pojazdów oraz iż ww. Spółka nie składała sprawozdań o pojazdach wycofanych z eksploatacji za lata 2013-2015. Ponadto nie figurowała w Rejestrze podmiotów wprowadzających produkty, produkty w opakowaniach i gospodarujących odpadami (k.745, t. II pp).

Dodatkowo na podstawie danych zawartych w KRS-ie ustalono, że za 2014r. Spółka nie złożyła sprawozdania finansowego. Ostatnie sprawozdanie złożone zostało za 2012r. Z wpisu zaś do B. P. S. wynika, że C.-H. sp. z o.o. została z dniem [...] lipca 2015r. wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o VAT. Ponadto organy ustaliły, że P. M. był Prezesem Zarządu również w firmach B. S. sp. z o.o. i M. sp. z o.o., które to Spółki również nie wywiązywały się z obowiązku składania deklaracji podatkowych, rejestrowane były pod adresami, pod którymi nie miały rzeczywistej siedziby ani nie prowadziły działalności gospodarczej. W związku

z brakiem kontaktu z przedstawicielami tych Spółek, organy podatkowe wykreśliły je z rejestru podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższych ustaleń należy podzielić stanowisko organów, że brak dowodów potwierdzających prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej i dokonanie w jej ramach sprzedaży części do samochodów przez C.-H. sp. z o.o. według spornych faktur.

Istotna dla oceny sprawy jest także okoliczność braku – poza fakturami – dowodów potwierdzających dokonanie transakcji. Z protokołu przesłuchania Skarżącego w charakterze strony w dniu [...] czerwca 2017r. wynika, że z firmą C.-H. nie podpisywał żadnych umów, zamówienia składał zawsze "ustnie", wprawdzie powołał się na korespondencję mailową prowadzoną z tą Spółką, ale nie był w stanie jej przedłożyć, kontaktował się z kontrahentem telefonicznie i mailowo, nie był w miejscu prowadzenia działalności prowadzonej przez Spółkę, towar odbierał w dwóch miejscowościach pod W., jednak jak zeznał: "Nie mam pojęcia jak te miejscowości się nazywają". Po towar jeździł osobiście "ze dwa razy", bez pracowników; przedmiotem transakcji były używane części samochodowe, które osobiście wybierał i demontował z samochodów powypadkowych, nie znał źródeł pochodzenia towarów "zakupionych" od C.-H. sp. z o.o. Załadunkiem i rozładunkiem towaru zajmowali się nieznani pracownicy C.-H. sp. z o.o. Płatności dokonywał gotówką i to Skarżący płacił "do rąk właściciela". Nie próbował jechać do miejsc prowadzenia działalności przez C.-H. sp. z o.o., ponieważ trudno byłoby mu tam trafić (k. 40-42, t. I pp).

Z powyższych zeznań także wynika trafnie postawiony przez organ wniosek, że Skarżący nie miał rozeznania co do firmy tego kontrahenta, pomimo deklarowania, iż towar odbierał osobiście i to on płacił za części samochodowe gotówką do rąk P. M..

Organ pierwszej instancji przesłuchał również w charakterze świadków pracowników firmy Skarżącego, tj. A. K., J. K. i K. L. (k.85-93, t. I pp). Organ odwoławczy na s. 5-6 zaskarżonej decyzji, zaś organ pierwszej instancji na s. 13-14 decyzji przywołał oraz omówił zeznania tych świadków. Wynika z nich, że bez względu na okoliczność czy zajmowali się przyjmowaniem towaru, czy nie, to nie znali P. M. oraz C.-H. sp. z o.o. Ponadto zeznania te częściowo są sprzeczne z zeznaniami Skarżącego np. w zakresie okoliczności wyboru towaru, co omówiono w ww. decyzjach. Niewątpliwie zatem zeznania pracowników nie mogą świadczyć o dokonywaniu transakcji przez Skarżącego z tą Spółką. Skarżący zdaje się nie dostrzegać, że nawet nie przedłożył żadnego dowodu dotyczącego zapłaty gotówkowej za towary według zakwestionowanych faktur ani ewidencji stanów magazynowych, o których istnieniu zeznał J. K..

Zdaniem Sądu dla zakwestionowania podatku naliczonego u Skarżącego nie było konieczne wydanie decyzji dla Spółki C.-H. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT określającej obowiązek zapłaty podatku wykazanego w wystawionych dla Ł. N. fakturach VAT. Dokonane ustalenia bowiem pozwalają na uznanie za trafny postawiony przez organy wniosek, że Spółka C.-H. faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej i tym samym nie dostarczyła części do samochodów, co organy wykazały. Ponadto taka decyzja byłaby jednym z dowodów w sprawie, a nie jedynym. W tym kontekście podkreślić należy, że Spółka C.-H. nawet nie zadeklarowała i nie zapłaciła podatku, który wykazała w spornych fakturach. W związku z tym nie mamy w sprawie do czynienia z sytuacją, w której podatek należy zostałby wykazany i zapłacony do budżetu państwa. Z drugiej strony to brak kontaktu ze Spółką C.-H. (jej przedstawicielami), dostępu do dokumentów - uniemożliwił właściwemu organowi podatkowemu (Naczelnikowi Urzędu Skarbowego [...] przeprowadzenie kontroli czy postępowania podatkowego. Nie oznacza to, że wobec braku decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT automatycznie nie ma możliwości wykazania, iż transakcje z tym podmiotem nie miały miejsca, a tym samym, że faktury VAT wystawione przez tę Spółkę nie dają prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

Zdaniem Sądu przywołane wszystkie okoliczności rozpatrywane łącznie potwierdzają brak transakcji i fikcyjność faktur stanowiących podstawę do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. W ocenie składu orzekającego analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego nie potwierdza podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego. Organy zgromadziły wystarczający materiał dowodowy, a dokonane na jego podstawie ustalenia faktyczne i ostateczne konkluzje o nierzetelności wystawionych przez Spółkę C.-H. faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, są prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 181 O.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności: księgi podatkowe, deklaracje podatkowe, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Nadto, na tle tego uregulowania w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada równej mocy środków dowodowych, nie ma bowiem dowodów mocniejszych czy słabszych.

W konsekwencji brak podstaw do uwzględnienia skargi z tej przyczyny, że dla Spółki C.-H. nie została wydana decyzja na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za wszystkie okresy rozliczeniowe objęte przedmiotową sprawą (Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] dnia [...] października 2016r. wydał decyzję określającą Spółce C.-H. kwotę do zapłaty zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawionych faktur VAT w miesiącach lipcu 2013r., sierpniu 2013r. i styczniu 2014r.).

IV. W ocenie Sądu, Skarżący nie podważył skutecznie dokonanych na podstawie całokształtu materiału dowodowego i we wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów, ustaleń organów podatkowych w rozpoznawanej sprawie. Należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, poddany szczegółowej i trafnej analizie, nie potwierdza stanowiska Strony, że wystawca faktur dokonał dostaw towarów części samochodowych, a tym samym, iż kwestionowane faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego i dokonanych na jego podstawie ustaleń, organy zasadnie i bez naruszenia przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT zastosowały te przepisy i zakwestionowały prawo Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur (organ nie stosował art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT). W przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT została wyrażona zasada, w myśl której podatnik ma prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Przysługuje ono bowiem tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Na warunek ten wskazuje przede wszystkim w swym orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE"), który w sprawie C-342/87 Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën stwierdził, iż prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Na powyższe TSUE zwrócił również uwagę w wyroku z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie C-438/09 Bogusław Juliusz Dankowski v. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w którym odróżniono materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia (czynność udokumentowana fakturą została przez dostawcę faktycznie wykonana i wykorzystana przez podatnika do realizacji czynności opodatkowanej) od wymogów dotyczących informacji, jakie powinna zawierać faktura, a które służą wyłącznie ustaleniu tożsamości podmiotu wystawiającego fakturę.

Ustalenie, że czynności, które miałyby stanowić podstawę skorzystania z uprawnienia w postaci prawa do odliczenia nie miały miejsca, przekreśla możliwość skorzystania z przewidzianego w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Kwotę podatku naliczonego stanowi bowiem co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011r., sygn. I FSK 349/11).

Nie sposób też przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru od tego kontrahenta i taką fakturę przyjmuje, a następnie wykorzystuje do odliczenia podatku naliczonego, co miało miejsce w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu w sprawie miało miejsce działanie w nieuczciwych celach, a Skarżący świadomie przyjmując taką fakturę brał udział w takich działaniach, stąd nie może skutecznie powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego, w tym także na wynikającą z tych przepisów zasadę neutralności podatku od wartości dodanej. Zarówno organ pierwszej instancji (w szczególności s. 18 uzasadnienia) jak i organ odwoławczy (s. 13) wskazały okoliczności, które świadczą o fikcyjności faktur niedokumentujących żadnych zdarzeń gospodarczych i świadomym ich przyjmowaniu do rozliczeń podatku.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej przez jej wystawcę czynności, która tworzyłaby u niego obowiązek podatkowy, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. W konsekwencji w ocenie tut. Sądu, organ prawidłowo pozbawił Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, bowiem nie potwierdzają one realnych transakcji.

Skarżący przy tym nie podważył skutecznie ustaleń faktycznych, z których wynikało, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, o czym Skarżący miał wiedzę. Dlatego też Skarżący nawet nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających, że weryfikował w dostępny dla każdego przedsiębiorcy sposób tego kontrahenta. Z treści pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] grudnia 2016r. bowiem wynika, że nie odnotowano wpływu zapytania Ł. N. dotyczącego Spółki C.-H..

W zakresie pozostałych ustaleń nie zostały podniesione zarzuty, a Sąd z urzędu nie doszukał się naruszenia prawa.

V. Końcowo podkreślić należy, że organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018r. (t. II pp, k.756) oraz organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] października 2018r. (t. I akt organu odwoławczego, k. 13) wyznaczyły Stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego zapewniając czynny udział w postępowaniach. W konsekwencji wobec dokonanych wyczerpujących i prawidłowych ustaleń w sprawie, nietrafne są podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych, w tym art. 120, art. 121, art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz prawa materialnego (art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c i art. 108 ustawy o VAT).

VI. Mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę jako niezasadną oddalił.