Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 250/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2008-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art.229 par. 3
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: par.5 ust. 3
journal: Dz.U. 2003 nr 155 poz 1515
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Anna Wójcik Sędzia WSA Tomasz Zborzyński (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 października 2008 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i określenia kwoty długu celnego oraz podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych, a w pozostałej części skargę oddala, II. określa, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie może być wykonana, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w O. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.413 zł (trzy tysiące czterysta trzynaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu

z dnia 29 października 2008 r.

1. Dnia 25 sierpnia 2003 r. skarżąca PCC A S.A. z siedzibą w K. dokonała w Oddziale Celnym w K. Urzędu Celnego w O. zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru trimer propylenu, deklarując przyporządkowanie tego towaru do kodu PCN (Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego) 290129800, cło w kwocie 2.149,50 zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie 16.236 zł przy braku podstaw do zadeklarowania podatku akcyzowego.

2. Naczelnik Urzędu Celnego w O. decyzją z dnia [...] r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru i po przyporządkowaniu tego towaru do kodu PCN 271011210 określił cło w kwocie 17.912,50 zł, podatek akcyzowy w kwocie 35.825 zł i podatek od towarów i usług w kwocie 27.585 zł, a ponadto odsetki wyrównawcze w kwocie 6.249,60 zł.

W uzasadnieniu wskazał, że wobec wątpliwości co do prawidłowości deklarowanego przyporządkowania towaru, wynikających z odmiennej klasyfikacji tego towaru w dokumentach wystawionych przez kontrahenta handlowego skarżącej, pobrano jego próbki celem przeprowadzenia stosownych badań. Wyniki tych badań, przeprowadzonych przez Laboratorium Celne Izby Celnej we W., potwierdzone następnie wydaniem przez Dyrektora Izby Celnej w W. Wiążącej Informacji Taryfowej wskazały na nieprawidłowość przyporządkowania wskazanego przez stronę. Zastosowanie prawidłowego przyporządkowania pozwoliło prawidłowo określić dług celny strony i jej zobowiązanie w podatkach: akcyzowym i od towarów i usług.

3. W odwołaniu od tej decyzji skarżąca wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania.

Wskazała na wątpliwości odnośnie prawidłowego przyporządkowania importowanego towaru powołując się na protokół badań Laboratorium Celnego Izby Celnej we W. z dnia [...] dotyczących takiego samego towaru importowanego przez inny podmiot, z których wynikało, że przyporządkowanie wskazane przez skarżącą w deklaracji jest prawidłowe. Dokonywane wcześniej zgłoszenia celne, zawierające przyporządkowanie zgodne z cytowanym poglądem Laboratorium Celnego, nie były kwestionowane przez organy celne. W tej sytuacji nie ma podstaw do retrospektywnego zarejestrowania kwoty należności, skoro wystąpił błąd organu celnego a dłużnik działał w dobrej wierze.

4. Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O.

W uzasadnieniu wskazał, że w sprawie dwukrotnie wydawano jednobrzmiące Wiążące Informacje Taryfowe, zaaprobowane także przez sąd administracyjny, toteż wyniki badań dotyczących próbek towaru importowanego przez inny podmiot nie mają znaczenia. Wprawdzie organ celny zarejestrował należności celne na podstawie złożonego przez stronę zgłoszenia celnego, ale nie popełnił tzw. błędu aktywnego, stanowiącego przesłankę odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności celnych.

5. W skardze na tę decyzję strona skarżąca ponowiła zarzut dotyczący braku podstaw do odmiennego przyporządkowania celnego importowanego towaru oraz dotyczący braku podstaw do ewentualnego retrospektywnego zarejestrowania należności celnych. Podniosła także, że z tych samych powodów występują przesłanki do odstąpienia od pobrania odsetek wyrównawczych. Ponadto skarżąca zarzuciła wadliwe zastosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zakresie zaliczenia importowanego towaru do wyrobów akcyzowych oraz w zakresie określenia podatku akcyzowego przy zastosowaniu przez organy celne niezgodnej z ustawą stawki tego podatku przekraczającej 40%.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 12 listopada 2007 r. oddalił skargę w zakresie dotyczącym uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję uchylił.

W zakresie, w jakim uwzględnił skargę, Sąd zgodził się z zarzutem skarżącej odnośnie nieprawidłowego określenia zobowiązania w podatku akcyzowym. Natomiast odnośnie zarzutu dotyczącego retrospektywnego zarejestrowania należności celnych i naliczenia odsetek wyrównawczych wskazał, że organy celne niedostatecznie rozważyły okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia tej kwestii. W szczególności Sąd zauważył, że sprawa wpisuje się w pewien ciąg zdarzeń, których efektem była wielokrotna akceptacja prze organy celne proponowanego w deklaracjach przyporządkowania taryfowego importowanego towaru. Zakwestionowane zostało dopiero zgłoszenie celne, które jest kanwą sporu. Okoliczność ta, zwłaszcza w świetle opinii Laboratorium Celnego we W. z 2002 r., winna być ponownie rozważona z uwzględnieniem ustaleń co do ewentualnego podjęcia przez organy celne czynności weryfikacji zgłoszeń celnych towarów, których próbki były pobierane do dalszych badań laboratoryjnych.

Wyrok ten uprawomocnił się bez wniesienia skargi kasacyjnej przez którąkolwiek ze stron.

7. Ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Celnej w O. przeprowadził dowód z pisma Urzędu Celnego w O. do Oddziału Celnego w K. z dnia [...] którym to pismem z powołaniem się na stanowisko Wydziału Taryfikacji i Wartości Celnej Izby Celnej we W. nakazano odstępowanie od weryfikacji taryfikacji podanych w zgłoszeniach celnych dokonywanych przez skarżącą z jednoczesnym pobieraniem próbek towarów i wysyłaniem ich do laboratorium celem przeprowadzenia badań.

Decyzja z dnia [...] r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 ze zm.), art. 229 § 3 pkt 3 i art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), § 3 i § 5 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515), art. 2 ust. 2, art. 4 ust. 3, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 7, art. 13, art. 15 ust. 4 i ust. 4c, art. 18 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 1 pkt 2 i art. 36 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), art. 13 ust. 3, art. 20 ust. 2 i ust. 5, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz. U. Nr 241, poz. 2082) oraz § 1 pkt 3 i § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej w O. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług – określając podatek akcyzowy w kwocie 35.825 zł i podatek od towarów i usług w kwocie 27.585 zł – a w pozostałym zakresie decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu wskazał, że rozstrzygnięcie w zakresie wymiaru podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług odpowiada wykładni prawa i wskazaniom co do dalszego postępowania zawartym w wyroku Sądu. Analizując przesłanki ewentualnego odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności celnych zwrócił uwagę, że organ celny pierwszej instancji tylko przyjął zgłoszenie celne strony, co oznacza, że uznał to zgłoszenie za odpowiadające warunkom formalnym. Natomiast zgodnie z art. 83 § 1 Kodeksu celnego po zwolnieniu towaru organ celny może dokonać kontroli zgłoszenia celnego, co nastąpiło w niniejszej sprawie. Rejestracja długu celnego w nieprawidłowej wysokości wynikała z błędnej deklaracji w zgłoszeniu celnym i nie była następstwem błędu organu celnego polegającego na wydaniu aktu korygującego zgłoszenie celne, wydaniu decyzji klasyfikacyjnej dla importowanego towaru czy tez popełnieniu błędu rachunkowego przy obliczaniu należności celnej. Skarżąca miała przy tym możliwość wykrycia błędu w klasyfikacji taryfowej ze względu na swoje profesjonalne doświadczenie, wiedzę z zakresu chemii i wieloletnie używanie importowanego trimeru propylenu w produkcji. Z tego też względu, a także z uwagi na podnoszony przez stronę aspekt nieopłacalności ekonomicznej importu tego surowca, gdyby miał on być klasyfikowany odmiennie, niż w zgłoszeniu celnym, nie można przyjąć, by skarżąca działała w dobrej wierze. Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku o braku podstaw do zastosowania art. 229 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego i odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności celnych. Ponadto, ponieważ posiadana przez skarżącą wiedza z zakresu chemii powinna ją doprowadzić do prawidłowego zaklasyfikowania importowanego środka chemicznego, nie można stwierdzić, że podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym było spowodowane szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z zaniedbania strony. Tym samym brak przesłanek do odstąpienia od naliczenia odsetek wyrównawczych.

8. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, zaskarżającej powyższą decyzję tylko w części określającej kwotę długu celnego wraz z odsetkami wyrównawczymi oraz kwoty: podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług w części dotyczącej dopłaty do tych podatków, a także zaskarżającą poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. w części, w jakiej została utrzymana w mocy, skarżąca wniosła o uchylenie obydwu decyzji w zaskarżonej części.

Zarzuciła: 1) naruszenie art. 229 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego przez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy postępowanie skarżącej dokonującej kwestionowanego zgłoszenia celnego było w pełni usprawiedliwione, 2) naruszenie § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie odsetek wyrównawczych przez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy skarżąca udowodniła, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jej zaniechania lub świadomego działania oraz 3) naruszenie art. 121 § 1, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że skomplikowany skład chemiczny trimeru propylenu stwarzał trudności klasyfikacyjne, co dowodzą liczne ekspertyzy przedstawione w toku postępowania dowodowego. Praktyka wieloletniego klasyfikowania tego produktu do działu 29 Taryfy celnej jest dowodem na pozostawanie dłużnika celnego w dobrej wierze, tym bardziej, że zagadnieniem tym pomimo wielokrotnych przekształceń podmiotowych strony skarżącej stale zajmował się ten sam zespół pracowników. O prawidłowości taryfikowania produktu utwierdzało także przeświadczenie o racjonalności polskiego ustawodawcy. Okoliczność, że przy taryfikowaniu w dziale 27 Taryfy celnej obciążenia celno-podatkowe (przy odmiennej polityce fiskalnej, stosowanej prze państwa Unii Europejskiej) wielokrotnie przekraczałyby wartość sprowadzanego towaru, co podważałoby ekonomiczny sens wykorzystywania go w Polsce i w istocie skazywałyby część krajowego przemysłu chemicznego na likwidację, przemawiała za wadliwością takiego założenia. Problem ten zresztą zniknął po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej i zmianie przepisów podatkowych w kierunku wprowadzenia w Polsce zasad obowiązujących już wcześniej w Unii. Istotne znaczenie miała także okoliczność potwierdzenia w 2002 r. poprawności taryfikacji proponowanej przez skarżącą przez Laboratorium Celne Izby Celnej we W.opinia Laboratorium wydana została co prawda w sprawie innego podmiotu, ale powiązanego kapitałowo ze skarżącą, a skarżąca z treścią tej opinii została zaznajomiona. Przedstawione argumenty świadczą, zdaniem skarżącej, zarówno o spełnieniu przesłanek wykluczających możliwość retrospektywnego zarejestrowania należności celnych, jak i przemawiających za odstąpieniem od pobrania odsetek wyrównawczych. Naruszenia przez organy celne wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej skarżąca upatruje w dokonaniu oceny zebranego materiału dowodowego w sposób stronniczy, niekorzystny dla skarżącej.

9. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu powtórzył dotychczasową argumentację oraz dodatkowo podniósł, iż wieloletnie powielanie przez skarżącą błędu taryfikacyjnego nie może przekształcić się w aktywny błąd organu celnego, który ma obowiązek prawidłowej weryfikacji zgłoszeń celnych także wówczas, gdy wcześniej przyjmował zgłoszenia wadliwe. Powielany przez skarżącą błąd taryfikacyjny nie był wyrazem jej dobrej wiary, ale wynikiem analizy opłacalności importu i własnej interpretacji motywów prawodawcy. W kolejnych zgłoszeniach celnych dotyczących trimeru propylenu, dokonywanych już po zgłoszeniu będącym przedmiotem niniejszej sprawy, skarżąca nadal taryfikowała importowany produkt do działu 29, mimo obowiązywania wcześniej wydanej Wiążącej Informacji Taryfowej. Natomiast w zgłoszeniach dokonanych po 1 maja 2004 r. towar ten klasyfikowała już do działu 27 ze względu na możliwość skorzystania ze zwolnień od podatku akcyzowego. Dodatkowo organ celny podkreślił, że prowadzenie szerokich badań dotyczących składu chemicznego produktu właściwie nie było konieczne w świetle brzmienia uwagi wyjaśniającej (B) do pozycji 2710 wyjaśnień do Taryfy celnej, gdzie zawarte jest literalne wskazanie nazwy towaru "tripropylen", będącej synonimem określenia "trimer propylenu"; podmiot mający wiedzę z zakresu chemii – taki jak skarżąca Spółka – o tym, że nazwy te są synonimami musiał wiedzieć.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na częściowe uwzględnienie. Nie jest zasadna w zakresie żądania odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności, natomiast trafnie powołuje się na istnienie podstaw do nie pobierania odsetek wyrównawczych.

Jeśli chodzi o zagadnienie odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności to kwestię tę regulował art. 229 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego. Przepis ten już nie obowiązuje, ale na mocy art. 26 przepisów wprowadzających ustawę – Prawo celne ma zastosowanie w sprawach, w których dług celny powstał przed dniem 1 maja 2004 r. Taka właśnie sytuacja zachodzi w rozpoznawanej sprawie, ponieważ dług celny powstał w dacie wprowadzenia przez skarżącą Spółkę towaru na polski obszar celny, czyli dnia 25 sierpnia 2003 r.

Według art. 229 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego zarejestrowania retrospektywnego należności nie dokonuje się, gdy kwota należności prawnie należnych nie została zarejestrowana na skutek błędu organu celnego, pod warunkiem, że błąd ten nie mógł zostać w żaden sposób wykryty przez dłużnika działającego w dobrej wierze i przestrzegającego przepisów dotyczących zgłoszenia celnego. Wykładni tego przepisu dokonał już na użytek tej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 21 stycznia 2008 r. wyjaśniając, że przesłanki jego zastosowania są następujące: 1) pierwotne określenie kwoty długu celnego wskutek błędu organów celnych, 2) brak możliwości wykrycia błędu przez dłużnika – przy uwzględnieniu jego należytej staranności, profesjonalnego doświadczenia i charakteru błędu, 3) działanie dłużnika w dobrej wierze, 4) przestrzeganie przez dłużnika wszystkich przepisów w zakresie zgłoszenia celnego. Można tu dodać, że kluczowe znaczenie ma spełnienie pierwszej przesłanki, bowiem od jej zaistnienia zależy, czy może dojść do odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności. Innymi słowy, bez spełnienia przesłanki pierwszej nie jest celowe rozważanie zaistnienia przesłanek pozostałych, bowiem i tak instytucja prawna odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności nie może być zastosowana.

W rozpoznawanej sprawie pierwsza przesłanka nie jest spełniona, ponieważ organy celne nie określiły pierwotnie kwoty długu celnego. Dług celny powstaje z mocy samego prawa, jako skutek wprowadzenia towaru na obszar celny. Skonkretyzowanie długu celnego przez określenie jego kwoty następuje albo przez złożenie przez dłużnika deklaracji celnej (część doktryny w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa używa na określenie tego zjawiska prawnego terminu "samowymiar"), albo też wskutek wydania przez organ celny aktu administracyjnego określającego kwotę długu celnego w sposób władczy. W tym drugim wypadku akt administracyjny może być wydany zarówno wtedy, gdy określenie kwoty długu celnego w drodze deklaracji dłużnika w ogóle nie nastąpiło, jak i wtedy, gdy deklarację zawierającą określenie kwoty długu celnego dłużnik wprawdzie złożył, ale akt administracyjny deklarację tę zastępuje. Ażeby zatem można było mówić o błędzie organów celnych przy pierwotnym określeniu kwoty długu celnego – w myśl art. 229 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego – musi najpierw dojść do określenia kwoty długu celnego w drodze decyzji (aktu administracyjnego) organu celnego, a następnie do stwierdzenia, że to pierwotne określenie kwoty długu celnego przez organ celny było błędne.

W rozpoznawanej sprawie organy celne nie określiły pierwotnie kwoty długu celnego. Kwotę długu celnego określiła w deklaracji skarżąca. W toku weryfikacji zgłoszenia celnego okazało się, że skarżąca błędnie określiła kwotę długu celnego, co doprowadziło do wydania przez organy celne decyzji, w której kwotę długu celnego określono już prawidło. A zatem: po pierwsze – to dłużnik, a nie organ celny, pierwotnie określił kwotę długu celnego; po drugie – przy pierwotnym określeniu długu celnego błąd popełnił dłużnik, a nie organ celny; po trzecie – organ celny określił dług celny prawidłowo. Prowadzi to do wniosku, że nie została spełniona pierwsza i zasadnicza przesłanka odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania długu celnego, od spełnienia której uzależnione jest ewentualne badanie spełnienia przesłanek pozostałych. Zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest zatem prawidłowe i skarga nie może odnieść zamierzonego skutku.

Rozważania skargi dotyczące trudności w prawidłowym zakwalifikowaniu taryfikacyjnym trimeru propylenu, zwłaszcza odnoszące się do wydawanych z inicjatywy obu stron opinii specjalistycznych placówek naukowych, są bez znaczenia, skoro w sposób ostateczny i nie budzący niczyich wątpliwości – o czym świadczy akceptacja także przez stronę skarżącą wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ostatecznie rozstrzygającego problem prawidłowej taryfikacji – ustalono, że towar ten powinien być przypisany do działu 27 Taryfy celnej. A skoro na polski obszar celny wprowadzono towar taryfikowany w ten sposób, to z mocy samego prawa powstał dług celny w wysokości będącej konsekwencją takiej właśnie taryfikacji. W następstwie tego zdarzenia prawnego powstały należności, które mogły być prawidłowo, to jest we właściwej kwocie, zarejestrowane dopiero wskutek decyzji organu celnego, zastępującej i korygującej kwotę należności wykazaną w deklaracji.

Argumenty podnoszone przez stronę skarżącą mają natomiast znaczenie dla oceny zasadności jej wniosku dotyczącego odstąpienia od naliczenia odsetek wyrównawczych. Obie strony procesu zdają się uznawać, że przesłanki warunkujące odstąpienie od naliczenia odsetek wyrównawczych są tożsame z przesłankami do odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania kwoty należności wynikających z długu celnego. Do takiego przypuszczenia uprawnia fakt, że rozważania dotyczące przesłanek do odstąpienia od naliczenia odsetek wyrównawczych zarówno w skardze, jak i w odpowiedzi na skargę, sprowadzają się do odesłania do rozważań dotyczących odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania należności. Z założeniem takim zgodzić się nie można. Paragraf 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie odsetek wyrównawczych stanowi, że nie pobiera się odsetek wyrównawczych, mimo, że kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, w wypadku, gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Jako przesłanki zastosowania tej instytucji prawnej należy zatem wymienić: 1) zarejestrowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych zawartych w zgłoszeniu celnym, 2) brak zaniedbania lub świadomego działania dłużnika, 3) szczególne okoliczności powodujące podanie w deklaracji nieprawidłowych lub niekompletnych danych, 4) udowodnienie przez dłużnika zaistnienia tych okoliczności. Są to zatem przesłanki wyraźnie odmienne od tych, które warunkują możliwość odstąpienia od retrospektywnego zarejestrowania kwoty należności wynikających z długu celnego.

Przechodząc do analizy zaistnienia w rozpoznawanej sprawie przesłanek do odstąpienia od naliczenia odsetek wyrównawczych Sąd stwierdza, że przesłanki te rzeczywiście zaistniały. Nie ma wątpliwości, że nieprawidłowe dane zawarte w zgłoszeniu celnym, a zwłaszcza nieprawidłowe przyporządkowanie importowanego towaru do działu 29 taryfy celnej, spowodowały określenie przez skarżącą nieprawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego. Trafnie argumentuje skarżąca, że takie taryfikowanie importowanego towaru, a następnie takie określenie kwoty długu celnego nie wynikało z zaniedbania lub świadomego działania strony, ale było następstwem szczególnych okoliczności. Do tych szczególnych okoliczności należy przede wszystkim zaliczyć wieloletnią, nie kwestionowaną przez organy celne, praktykę taryfikowania trimeru propylenu do działu 29 Taryfy celnej, praktykę potwierdzoną także opiniami Laboratorium Celnego Izby Celnej we W.. Jakkolwiek Laboratorium to oczywiście nie jest organem rozstrzygającym władczo kwestię poprawności taryfikacji, ale jest tez oczywiste, że znana skarżącej opinia tego Laboratorium – mimo, że wydana w sprawie innego podmiotu, ale dotycząca przecież takiego samego towaru – wpływała na rozeznanie skarżącej co do poprawności stosowanych przez nią kryteriów taryfikacyjnych.

Wyrażona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ma także pełne zastosowanie do postępowania celnego, które także musi być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Skoro zatem przez długi czas organy te tolerowały, a więc - w zakresie określania kwoty długu celnego, czy szerzej w zakresie określania kwoty należności wynikających z długu celnego – także aprobowały określoną praktykę dotyczącą taryfikowania określonego towaru, to mimo tego, że praktyka ta ostatecznie okazała się wadliwa, trudno odrzucić twierdzenie skarżącej o szczególnych okolicznościach prowadzących do podawania w deklaracjach celnych nieprawidłowych danych. Pogląd ten jest tym bardziej uprawniony, jeśli zauważyć obiektywne trudności z prawidłowym określeniem szczegółowych parametrów chemicznych importowanego towaru. Nie było to bynajmniej oczywiste, skoro wypowiadało się w tej sprawie kilka instytutów naukowych, a specjalistyczna placówka służby celnej, jaką jest Laboratorium Celne we W.zajmowała w tej kwestii rozbieżne stanowiska. Trudno wreszcie wymagać od strony, aby pomimo utrwalonej, wieloletniej praktyki, której konsekwencją było ustabilizowanie na określonym poziomie obciążeń fiskalnych wynikających z importu komponentu chemicznego, niezbędnego dla działalności przedsiębiorstwa, praktykę te nagle zmieniała, poszukując możliwości odmiennej taryfikacji tego komponentu, ze skutkami w postaci zwiększenia jej obciążeń fiskalnych i to w stopniu podważającym ekonomiczny sens istnienia przedsiębiorstwa.

Zaprezentowane rozumowanie prowadzi więc do wniosku, że istotnie skarżąca udowodniła, iż zaistniały szczególne okoliczności, nie wynikające z jej zaniedbania lub świadomego działania, które doprowadziły do podania w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych, czego następstwem było zarejestrowanie nieprawidłowej kwoty należności wynikającej z długu celnego. Przeciwny pogląd organów celnych jest zdaniem Sądu wadliwy i pozostaje w sprzeczności z zebranym w sprawie materiałem. Prowadzi to do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przez nie wyczerpujące rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego. Stanowi to o naruszeniu przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w konsekwencji prowadzącym do naruszenia prawa materialnego wskutek niezastosowania w sprawie przepisu § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie odsetek wyrównawczych. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy wobec obciążenia skarżącej tymi odsetkami mimo zaistnienia przesłanek do nie pobrania tych odsetek. Prowadzi to do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Rozpatrując sprawę ponownie Dyrektor Izby Celnej w O. uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku i uchyli oraz odpowiednio zreformuje decyzję organu pierwszej instancji, ale tylko w tej części, w której skargę uwzględniono. Zarazem Sąd nie dopatrzył się potrzeby uchylania poprzedzającej zaskarżoną decyzję decyzji organu celnego pierwszej instancji, czego domagała się skarżąca, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy nie wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, a to jest przesłanka, która w myśl art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej – jeżeli w grę nie wchodzi nieważność postępowania – decyduje o zakresie, w jakim Sąd eliminuje z obrotu prawnego akty administracyjne poddane jego ocenie.

W pozostałym zakresie skarga nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Motywy nie uwzględnienia skargi w dalszym zakresie, odnoszącym się do retrospektywnego zarejestrowania należności, zostały przedstawione we wcześniejszej części uzasadnienia.

Pomimo tylko częściowego uwzględnienia skargi Sąd na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przyznał stronie skarżącej od organu celnego zwrot pełnych kosztów niezbędnych do celowego dochodzenia praw, ponieważ cytowany przepis nie przewiduje możliwości miarkowania tych kosztów w zależności od zakresu uwzględnienia skargi. Na zasądzoną kwotę składają się: wpis od skargi - 996 zł, wynagrodzenie radcy prawnego na podstawie § 6 pkt 5 w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.) - 2.400 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa procesowego -17 zł, razem - 3.413 zł.