Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 475/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 299/13 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 22 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 299/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę K. S. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco.

Decyzją z dnia 31 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 17 lipca 2012 r. określającą Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 132.839 zł. Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie od decyzji I instancji stwierdził, że zebrany materiał dowodowy wskazuje, że podatnik:

a) zaniżył przychód o kwotę 1.941,98 zł w związku z niezaliczeniem do przychodów otrzymanego zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz odsetek od należności.

b) zawyżył koszty uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich:

1) wydatków w łącznej kwocie 30.002,01 zł na zakup składników majątku o wartości powyżej 3.500 zł. (kserokopiarka Rico Aficio, szafa stojącej z akcesoriami, komputer HP Compaq Prolian (serwer), przyczepy Thule rok prod. 2007, wraz z opłatą rejestracyjną i opłatą za pełnomocnictwo oraz wyposażeniem do przyczepy Thule, notebook uniwersalnego HP). Dla ww. składników majątku sporządzone zostały dowody przyjęcia środka trwałego, składniki te nie zostały jednak wprowadzone do ewidencji środków trwałych podatnika. Wydatki na zakup tych urządzeń jako jednorazowe odpisy amortyzacyjne podatnik w całości zaliczył do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 k ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej: "u.p.d.o.f."). Zdaniem organu podatnik nie nabył prawa do dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od wartości nabytych składników majątku, ponieważ nie wprowadził ich do ewidencji środków trwałych w 2007 r. nie spełniał warunków określonych dla małego podatnika i nie rozpoczął prowadzenia działalności gospodarczej w 2007 r.

2) wydatków w kwocie 13.278,56 zł na zakup mebli dębowych, na podstawie faktur VAT nr (...) z dnia 20.03.2007 r. oraz nr (...) z dnia 27.04.2007r. wystawionych przez Fabrykę Mebli T. w R., które nie zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz dla celów prywatnych. Zdaniem organu wyjaśnienia podatnika zawarte w pismach z dnia 21.02.2012 r. oraz 7.05.2012 r., że meble zostały nabyte w celu wyposażenia biura firmy K. nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy. Przesłuchani w charakterze świadków pracownicy firmy nie potwierdzili, że meble te znajdowały się na wyposażeniu biura firmy K.. Nie potwierdzili tego również przesłuchani w charakterze świadków przedstawiciele handlowi współpracujący z firmą K.. Organ uznał więc, że zakup mebli nie był poniesiony w celu uzyskania przychodu.

3) wydatków w kwocie 21.309,84 zł na zakup głośników JBL, amplitunera Harman Kardon, odtwarzacza DVD Harman Kardon i telewizora LCD Sharp na podstawie faktur VAT wystawionych przez M. sp. z o.o. Pm sp.k. w Pm. Nabyte składniki o wartości powyżej 3.500 zł nie zostały wykazane w ewidencji środków trwałych, wystawione zostały tylko dowody przyjęcia środka trwałego. Zdaniem organu zebrany materiał dowodowy wskazuje, że zakupiony sprzęt nie był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

4) wydatków w kwocie 19.118,54 zł z tytułu prowizji za usługi Allegro na podstawie faktur wystawionych przez O. Sp.z o.o, ponieważ wydatki te nie zostały poniesione w celu uzyskania przychodu firmy K.. Organ odwoławczy w celu weryfikacji ww. faktur przeprowadził u kontrahenta strony – O. Sp. z o.o. czynności sprawdzające. Ustalono zarejestrowanie dwóch kont: "G." - użytkownik K. S. oraz "exponce" - użytkownik S. C. (dyrektor handlowy w firmie K.). Sprzedaży dokonywano z konta exponce, jednak przedmiotem transakcji nie były towary związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pełnomocnik podatnika potwierdził, że faktury za prowizję Allegro dotyczyły sprzedaży towaru, który nie był własnością firmy K..

5) wydatków w kwocie 13.399 zł na zakup muru oporowego oraz elementów ogrodzeniowych betonowych wystawionych przez PPHU G. Sp. z o.o. z G. oraz B.Sp. z o.o. z T. Zdaniem organu materiał dowodowy wskazuje, że wjazd do garażu przy ul. K. M. nie został wykonany w 2007 r. i firma K. nie poniosła nakładów na modernizację tego środka trwałego. Czynności sprawdzające w firmie R. L. C. w W. wykazały, że materiały wykazane na fakturach wystawionych przez B. oraz G. wykorzystane zostały przy budowie ogrodzenia wokół prywatnej posesji podatnika.

6) wydatków w kwocie netto 1.728,25 zł na zakup komody, materaca oraz wazonu na podstawie faktury wystawionej przez T. sp. z o.o. Salon Firmowy K. Ustalono, że nabywcą ww. towarów był K. S., a zakupiony towar nie mógł służyć wykonywaniu działalności gospodarczej

7) kwotę 1.177 zł stanowiącą zaliczkę za wynajem domu w P. na podstawie faktury wystawionej przez P. R. P., P., ponieważ została dwukrotnie zaewidencjonowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w lutym i w czerwcu 2007 r.

8) kwotę 1.941,98 zł otrzymaną tytułem zwrotu kosztów sądowych i odsetek od firmy M M. H. S. w Z., ponieważ kwota ta winna zostać ujęta w przychodach podatkowych firmy K..

9) wydatków w kwocie 1.055,23 zł za noclegi dotyczące podróży służbowej podatnika do Włoch. Powołano treść art. 23 ust. 1 pkt 52 u.p.d.f. i wyjaśniono, że podatnik ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów wartość diet, natomiast przepisy nie przewidują możliwości zaliczenia do kosztów noclegów właścicieli.

10) kwotę 373.820 zł wynikającą z faktur wystawionych przez J. sp. z o.o. oraz kwotę 25.739,71 zł z faktur wystawionych przez E. E. R. z tytułu prowizji. W celu zweryfikowania transakcji zawartych w 2007 r. przez firmę E. z podatnikiem przeprowadzono badanie prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahenta strony. Przedstawiciel handlowy firmy E. oświadczył, że ww. dokumenty nie odzwierciedlają rzeczywistej sprzedaży dla firmy K., faktury zostały błędnie wystawione i powinny zostać przez stronę anulowane, nadto firma K. nigdy nie dokonała zapłaty na podstawie ww. faktur. Na podstawie weryfikacji zapisów na koncie bankowym prowadzonym dla firmy K. oraz wydruku z konta prywatnego strony, organ stwierdził, że podatnik nie dokonał przelewu za fakturę, na której widnieje jako forma zapłaty - przelew, ani nie przedłożono dowodów potwierdzających zapłatę gotówki. Ustalenia te potwierdzają zeznania świadka P. E.. Organ uznał, że faktury: .. z dnia 29.01.2007 r. oraz nr ... z dnia 9.05.2007 r. nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

Organ zakwestionował również jako koszt uzyskania przychodów prowizję od usług akwizycyjno marketingowego udokumentowaną 45 fakturami wystawionymi przez J. sp. z o.o. Prezes spółki J. – J. W. zeznał, że w 2007 r. zajmował się pozyskiwaniem klientów dla firmy K.. Kontakt z firmą podatnika świadek miał wyłącznie za pośrednictwem S. C. - dyrektora handlowego, nigdy nie był w siedzibie firmy, a rozliczał się poprzez P. E. lub S. C. w formie gotówkowej. Wartość prowizji wynosiła 15% od sprzedaży do klienta. Przesłuchany na okoliczność transakcji pomiędzy firmą K. a J. sp. z o.o. w dniu 3 lutego 2012 r. S. C. zeznał, że współpraca była pozorna. Oświadczył również, że powyższa umowa była "podkładką pod faktury wystawiane przez J. i nigdy nie była realizowana", a kwoty na jakie miały być wystawione faktury przez J. ustalane były przez podatnika.

11) wydatków na zakup paliwa:

- do samochodów użyczonych przedstawicielom handlowym.

Organ kontroli skarbowej, w trakcie prowadzonego postępowania ustalił, że firma K. była w posiadaniu 13 samochodów firmowych, z których 8 w 2007 r., na podstawie umów użyczenia oraz umów dzierżawy, oddała do korzystania, podmiotom świadczącym dla podatnika usługi akwizycji. Z dokumentów źródłowych strony wynika, że podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki w kwocie 86.859,38 zł na podstawie faktur wystawionych na firmę K., dokumentujących zakup paliwa do samochodów firmowych w okresie, kiedy zostały one oddane do wykorzystania przedstawicielom handlowym. Powyższe potwierdza analiza umów użyczenia zawartych pomiędzy podatnikiem a przedstawicielami handlowymi, zeznania osób wykorzystujących pojazdy firmowe, wyjaśnienia złożone przez przedstawicieli handlowych oraz czynności sprawdzające przeprowadzone w firmie PH O.P. S. Stacja P. G. i S.P.B..

- do samochodu marki Żuk, uznając, że faktury wystawione na paliwo do samochodu Zuk nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

Organ zauważył, że stacje paliw, które wystawiły faktury na samochód Żuk znajdowały się w dalekiej odległości od miasta P. (P., S., K., W.), co podważało wiarygodność tych dokumentów.

- na podstawie faktur wystawionych przez firmę A., do samochodu marki Opel Combo.

Na podstawie dowodów źródłowych dokumentujących zakup paliwa do przedmiotowego samochodu, organ dokonał wyliczenia i stwierdził, że ilości paliwa udokumentowana fakturami wystawionymi przez A. jest nieuzasadniona. Samochód był użytkowany przez dyrektora handlowego S. C. do podróży służbowych od stycznia do 7 marca 2007 r. W tym okresie do powyższego samochodu zakupiono 6.027,43 l ON, w tym 3.635 l ON na stacji PHU A.. S. C. zeznał, "to były lewizny, nie było potrzeby kupować takiej ilości paliwa". Zeznania Te potwierdzone zostały przez P.E.. Organ uznał, że przedmiotowe faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży paliwa.

- na podstawie faktur wystawionych przez firmę Paliwa O. Stacja Paliw M. w T., do samochodu marki Opel Combo.

Organ na podstawie dowodów źródłowych ustalił, że przy założeniu zużycia paliwa 6,3 l na 100 km, samochód ten przy zakupie paliwa w ilości 13.347,15 l musiałby przejechać 211.859 km rocznie, dziennie średnio 588 km. Natomiast pracownik firmy K. D. K., który był użytkownikiem ww. samochodu zeznał, że dziennie wykonywał około 100 km, ale zdarzały się także dłuższe trasy. Paliwo wykazane na przedmiotowych fakturach, wystawionych przez stację paliw M. dla firmy K. w większości przypadków zostało zatankowane do samochodów nie należących do tej firmy. S. C. zeznał, że rzeczywiście na tej stacji tankowany mógł być tylko jego samochód, natomiast nr rej. (...) mógł być podawany przez znajomych.

- na podstawie faktur wystawionych przez firmę A., na których nie wskazano numeru rejestracyjnego pojazdu,

W toku przeprowadzonego postępowanie podatnik wyjaśnił, że paliwo wykazane na fakturach wystawionych przez A. było tankowane do baków samochodów (Ford Courier, Jeep Wrangler, Opel Combo, Żuk, Volkswagen Transporter) oraz do beczek i kanistrów. Organ weryfikując powyższe wskazał, że Ford Courier oraz Volkswagen Transporter nie mogły być tankowane ani używane do przewozu paliwa gdyż z przedłożonej ewidencji środków trwałych wynika, że ww. samochody zostały w 2006 r. sprzedane. Organ I instancji także podkreślił, że wskazany przez podatnika samochód Land Rover nie mógł służyć do przewożenia paliwa zakupionego od A., gdyż pojazd był użytkowany w firmie K. dopiero od września 2007 r., a ostatnia faktura została przez firmę A. wystawiona w dniu 16 czerwca 2007 r. Ponadto z zeznań A. G. (kierownika magazynu) wynikało, że podatnik przywoził paliwo w kanistrach o łącznej pojemności 205 l, a biorąc pod uwagę ilość zakupionego średnio miesięcznie paliwa (10.822 l) wskazywałoby to, że podatnik jeździł po olej napędowy 53 razy w miesiącu tj. około dwóch razy dziennie.

Dokonując oceny faktur dokumentujących zakup paliwa przez firmę K. od firmy A. pod kątem celowości poniesienia wydatków organ podniósł, że wydatki poniesione na zakup paliwa udokumentowane fakturami wystawionymi przez A. nie znajdują uzasadnienia w prowadzonej działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia 15 listopada 2012 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych w odwołaniu przez stronę dowodów, wyjaśniając, że okoliczność użytkowania samochodu marki Żuk w firmie K. stwierdzona została innymi dowodami. Natomiast w odniesieniu do wniosku dotyczącego wystąpienia do Sądu Rejonowego w Pile V Wydział Gospodarczy o udostępnienie akt spraw .., ...oraz ... na okoliczność prowadzenia przez S. C. działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności podatnika oraz wniosku o przeprowadzenie dowodu z informacji z Krajowego Rejestru Sądowego, czy S. C. był karany za fałszywe zeznania, organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności te nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie.

Pismem z dnia 6 marca 2013 r. Skarżący wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 stycznia 2013 r. zarzucając obrazę i naruszenie przepisów:

- naruszenie przepisów art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. od osób fizycznych poprzez ich błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że kwestie związane z popełnieniem przestępstw przez wystawców faktur są bezprzedmiotowe, pomimo tego, że prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów uzasadnia wniosek, że w takim przypadku brak jest podstaw do uznania, że skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów w 2007r., albowiem nie miał świadomości co do tego, że transakcje stanowiące podstawę prawa do odliczania wiązały się z przestępstwem co do tego, że wystawcy faktur za usługi, których ma dotyczyć odliczenie nie byli, w stanie wykonać usług i co do tego, czy wywiązywali się z obowiązku złożenia deklaracji VAT,

- obrazę art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1,art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej "O.p."),

- obrazę przepisów art. 182 i 183 O.p. poprzez zaniechanie zweryfikowania danych wynikających z rachunków bankowych kontrolowanego wskazanych w piśmie z dnia 21 lutego 2012 r. pomimo tego, że zachodziła potrzeba zweryfikowania tych informacji poprzez zwrócenie się do właściwych banków to jest Kredyt Bank (cztery rachunki bankowe) i Invest Bank (3 rachunki bankowe) pod katem posiadania przez kontrolowanego środków na dokonywanie zapłaty za paliwo, usługi akwizycyjne i inne gotówką,

- obrazę przepisów art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. poprzez określenie w drodze decyzji administracyjnej podatnikowi obowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2007 r. pomimo tego, że wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych jest zgodna z deklaracjami złożonymi przez skarżącego i brak jest podstaw do wydania zaskarżonej decyzji,

- obrazę przepisów art. 187 § 3 O.p. poprzez nieuwzględnienie faktów wynikających z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2012 r. uchylającej decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej dotyczącą określenia zobowiązania podatkowego skarżącego z tytułu VAT za rok 2006 pomimo tego, że jest to fakt znany temu organowi z urzędu,

- obrazę przepisu art. 229 O.p. poprzez bezzasadne oddalenie wniosków dowodowych złożonych w odwołaniu, pomimo tego, że dowody te miały istotne znaczenie dla wyjaśnienia niniejszej sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę.

W motywach wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy obu instancji działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Szczegółowo uzasadniły, jakimi przesłankami kierowały się podejmując rozstrzygnięcie i ustosunkowywały się do argumentów podnoszonych przez podatnika w trakcie postępowania. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przytoczono wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonano na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy podatkowe wyjaśniły również podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w przedmiotowej sprawie znalazły zastosowanie.

Zdaniem Sądu zebrany, rozpatrywany i oceniony materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że Skarżący naruszył przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.f., zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup: mebli, sprzętu RTV, płyt, betonowych słupów ogrodzeniowych oraz muru oporowego, komody, materaca oraz wazonu, gdyż wydatki te nie były poniesione w związku z prowadzoną działalnością, lecz na cele prywatne. Jako słuszne Sąd uznał też stanowisko organów podatkowych odnośnie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących: prowizji za usługi Allegro, zwrotu kosztów sądowych i odsetek od firmy M. M. M., zaliczki za wynajem domu, ryczałtu za noclegi, wydatków poniesionych na zakup składników majątku o wartości powyżej 3.500 zł, tym bardziej, że Skarżący nie zakwestionował powyższych ustaleń organów.

Ponadto za prawidłowe Sąd pierwszej instancji uznał stanowisko organów podatkowych odnośnie zakwestionowanych faktury dokumentujących zakup paliwa. Sąd wskazał, że organy podatkowe oparły swe wnioski zarówno na zeznaniach świadków: pracowników Skarżącego oraz przedstawicieli handlowych, analizie ekonomicznej możliwości zużycia paliwa oraz inny dowodach zebranych w sprawie. Zgromadzony materiał bezsprzecznie dowodzi, że nie został przez firmę K. nabyty olej napędowy udokumentowany fakturami wystawionymi przez firmę PHU A. do samochodów na których nie wykazano numeru rejestracyjnego pojazdu. Sąd podkreślił, że Skarżący nie posiadał środków transportowych do przewożenia takich ilości paliwa oraz możliwości jego przechowywania.

Nie znalazł uzasadnia w ocenie Sądu, zarzut dotyczący ograniczenia weryfikacji danych wyłącznie do rachunków bankowych w walucie polskiej oraz rachunków Skarżącego bez uwzględnienia danych wynikających z innych rachunków należących do Skarżącego.

Sąd wskazał także, że ustalenia, że faktury wystawione przez J. sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji oparto na obszernym materiale dowodowym. Sąd nie dał wiary, że usługi zostały wykonane przez J. W., zważywszy, że świadek zeznał, że nigdy nie był w siedzibie firmy, nie zna K. S., rozliczał się za pośrednictwem P.E. lub S. C. gotówką, a kwota należności wynosiła 373.820 zł. Ponadto S. C. zeznał wprost, że zawarta umowa z J. sp. z o.o. miała być "podkładką" pod wystawiane faktury, a usługa nigdy nie była wykonana, firma J. żadnych "list kontaktów" nie dostarczyła, a informacje o klientach pochodziły wyłącznie z bazy klientów biura marketingowego firmy K.. Te zeznanie zostało potwierdzone przez zeznania pracowników firmy K. i przedstawiciela handlowego A. R., która oświadczyła, że adresy klientów na pokazy były podawane przez telemarketerki zatrudnione w firmie G., natomiast R. T. i K. D. zajmujące się marketingiem w firmie K. nigdy nie słyszały o firmie J..

Za prawidłowe Sąd uznał ustalenia organów podatkowych, że faktury wystawione przez firmę E. nie odzwierciedlają rzeczywistej sprzedaży dla firmy K. w 2007 r., co znalazło potwierdzenie w zeznaniach P.E., jak i w jego wyjaśnieniach do protokołu czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie E..

W ocenie Sądu nie znalazł uzasadnienia zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Możliwość zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania, a w konsekwencji wysokość należnego zobowiązania. Zatem - co do zasady - każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f., powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Jednak przy ocenie istnienia okoliczności uzasadniających potrącenie kosztów na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można pomijać zasad ich dokumentowania. Koszty te muszą wynikać z prawidłowo prowadzonej księgi przychodów i rozchodów (art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f.). Dokumenty muszą więc odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, zarówno pod względem tożsamości towaru lub usługi, jak również stron transakcji.

Sąd nie podzielił również stanowiska Skarżącego o wpływie na treść wydanej decyzji wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 21.06.2012 r. w sprawach połączonych C-80 i C-142, dotyczącego regulacji podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.dalej: "p.p.s.a.") Sąd oddalił skargę.

Skarżący wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu:

1) obrazę przepisów postępowania tj. art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodów uzupełniających, mimo iż miały one istotne znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy;

2) obrazę przepisów postępowania tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia w sposób nieodpowiadający warunkom formalnym określonym w tym przepisie,

3) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1 u.p.d.f. poprzez ich błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że kwestie związane z popełnieniem przestępstw przez wystawców faktur są bezprzedmiotowe, pomimo tego, że prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów uzasadnia wniosek, iż w takim przypadku brak jest podstaw do uznania, że skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów w 2007 r., albowiem nie miał świadomości co do tego, że transakcje stanowiące podstawę prawa do odliczania wiązały się z przestępstwem, co do tego że wystawcy faktur za usługi których ma dotyczyć odliczenie nie byli w stanie wykonać usług i co do tego czy wywiązywali się z obowiązku złożenia deklaracji VAT.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji ewentualnie uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 stycznia 2013 r., uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 17 lipca 2012 r. oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. Jednocześnie wyjaśniono, że postanowieniem z dnia 27 maja 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zwolnił Skarżącego od kosztów sądowych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na początek przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione w sposób spełniający wymogi i standardy wnikające z unormowań art. 174 i art. 176 p.p.s.a.

W zakresie przepisów postępowania, na podstawie których odtwarza się, ocenia i kontroluje stan faktyczny indywidualnej sprawy administracyjnej, wnoszący skargę kasacyjną przedstawił wyłącznie dwa zarzuty podnoszące naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. Zarzuty naruszenia regulacji prawnych art. 14 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.of. nie mogły stanowić podstawy oceny stanu faktycznego sprawy, ponieważ przepisy podatkowego prawa materialnego, w tym i wymienione, są wyłącznie przedmiotem i kierunkiem subsumcji pod nie stanu faktycznego sprawy podatkowej, nie zaś podstawą prawną ustalania i weryfikowania stanu faktycznego. Argumentacja kasacyjna dotycząca tych przepisów jest też nieadekwatna do sprawy, ponieważ w istocie dotyczy tylko innych regulacji prawnych - w zakresie podatku od towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w neutralnym dla podatnika VAT nie jest tożsame ze zgodnym z prawem zaliczaniem wydatków w koszty uzyskania przychodu w ramach ustalania podstawy opodatkowania obciążającego podatnika podatku dochodowego.

Zarzut naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. jest niezasadny. Skarżący w istocie dochodzi na jego podstawie uzupełnienia w postępowaniu sądowym w istotnym zakresie postępowania podatkowego. Postępowania przed sądami administracyjnymi nie jest natomiast kontynuacją, postacią, uzupełnieniem administracyjnego postępowania podatkowego. Przesłuchanie świadka w postępowaniu przed sądem administracyjnym na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. jest niedopuszczalne. Wniosek o przeprowadzenie dowodu z akt sądowych nie wskazuje jakie dokumenty z tych akt dowód ten w postępowaniu przed sądem administracyjnym miałyby stanowić.

Równie niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia dostatecznie wszystkie wymogi i standardy wynikające z przywołanego przepisu prawa. Uzasadnienie wyroku nie stanowi uzasadnienia administracyjnej decyzji podatkowej, ale przedstawia proces i wynik kontroli tej decyzji, które nie przekroczyły granic swobodnej oceny, prawidłowo odniesionej do zgromadzonego w kontrolowanym postępowaniu materiału dowodowego. Kilkakrotnie przywoływane w uzasadnieniu kasacji przepisy Ordynacji podatkowej nie uzasadniają prawidłowo zaprezentowanych w zasadniczej części skargi zarzutów kasacyjnych, powtarzają tylko już dostatecznie ocenione stanowisko podatnika, nie są logicznie i przedmiotowo uporządkowanie i usystematyzowane, tak że nie można z pewnością skonstatować, czy są nowymi w stosunku do pierwotnie postawionych zarzutami kasacyjnymi, czy też próbą ich uzasadnienia, stanowią w istocie tylko ponowioną polemikę z rozstrzygnięciem sprawy.

Z tych powodów, nie doszukując się w kwestionowanym przez skargę postępowaniu Sądu pierwszej instancji naruszeń prawa, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, akceptując w szczególności zgodność uzasadnienia zaskarżonego wyroku z rygorami art. 141 § 4 p.p.s.a., na podstaw art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.