Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 229/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres Asesor WSA Iwona Solatycka po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 października 2021r. sprawy ze skargi: A sp. z o.o. w O. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych: I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej A sp. z o.o. w O. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna wydana w dniu [...] przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek A Sp. z o.o. z/s ww. O. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wynikało z akt sprawy Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o interpretację przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej u.p.d.o.p.). W opisie stanu faktycznego podała, że prowadzi działalność gospodarczą w ramach, której wykorzystuje nieruchomości płacąc należny podatek od nieruchomości w ramach samoopodatkowania. Wydatki z tego tytułu ujmuje jako pośrednie koszty uzyskania przychodu zaliczając je do kosztów podatkowych w miesiącu ujęcia raty podatku w księgach podatkowych. Przeprowadzony u Skarżącej audyt ujawnił nadpłatę w podatku od nieruchomości za okres od 2017 r. do października 2019 r. Skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektami deklaracji oraz żądanie o zaliczenie spodziewanej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości. Strona spodziewa się pozytywnego stanowiska organu podatkowego uznającego nadpłatę w podatku od nieruchomości.

Na tle opisanych okoliczności faktycznych Strona pytała, czy w związku ze stwierdzeniem przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości, która zaliczona zostanie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych w tym podatku, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z datą wydania stosownej decyzji potwierdzającej kwotę nadpłaty w podatku od nieruchomości (tj. na bieżąco)?

W opinii Skarżącej ma takie prawo. Przywołując przepisy art. 12 ust. 1 i ust. 4 pkt 6 u.p.d.o.p. wywodziła, że do przychodów należy zaliczyć kwoty zwróconych podatków zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. Taka sytuacja będzie udziałem Skarżącej, otrzyma zwrot podatku od nieruchomości zaliczonego uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Zwrot nadpłaty podatku będzie generował przychód Skarżącej w okresie jego otrzymania. Wobec złożenia przez Stronę wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych moment powstania przychodu należy określić posiłkując się przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej O.p.). Skarżąca wskazała na treść art. 76 § 1, art. 76a § 1, art. 59 § 1 pkt 4 O.p. Z zapisów tych wywiodła, że zaliczenie nadpłaty jest efektywnym sposobem wygaszania zobowiązań podatkowych. Nadpłata potwierdzona zostanie decyzją, w odniesieniu do której rozliczenie kwot nadpłaty w podatku od nieruchomości będzie możliwe do zadysponowania. Strona ma prawo do założenia wniosku zgodnie z art. 76 § 1 O.p. o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Tym samym pojęciem ustawodawca posłużył się w powołanym już powyżej art. 76a § 1 O.p. Nie jest możliwym dokonanie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych dopóki obowiązek podatkowy nie przekształci się w wymagalne zobowiązanie podatkowe, bowiem dopiero w tym momencie jest możliwe żądanie zaspokojenia zobowiązania. Dla takiego zadysponowania nadpłatą istotne jest jednak, w ocenie Spółki, samo potwierdzenie występowania nadpłaty i jej wysokości, co potwierdzi stosowna decyzja organu podatkowego.

Dalej Strona przywołała art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. określający przychody związane z działalnością gospodarczą (...), także jako przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (...). W opinii Strony przychód z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości (jaki ma zostać potwierdzony decyzją właściwego organu podatkowego) stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą i winien zostać rozpoznany jako przychód należny w momencie wydania stosownej decyzji organu podatkowego (potwierdzać to będzie bowiem fakt wystąpienia przychodu należnego po stronie Spółki).

Dodatkowo Strona wskazała, że w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych (wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty), nie będzie on rodził skutków dla Spółki na tle momentu rozpoznania przychodu z tytułu potwierdzonej decyzją nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Rozpoznając wniosek Skarżącej organ podatkowy zawarte w nim stanowisko uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu powołał się na art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. regulujący przedmiot opodatkowania. Zwrócił uwagę na brak definicji przychodów, które są w ustawie opisane jako przykładowe przysporzenia stanowiące przychód. Wskazał na art. 12 ust. 1 i ust. 4 pkt 6 u.p.d.o.p., zgadzając się ze Skarżącą, że zwrócone podatki będą stanowiły przychód w części uznanej uprzednio za koszty uzyskania przychodu.

Podzielił również pogląd, że dla ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu przerachowanej nadpłaty konieczne jest się posiłkowanie się przepisami Ordynacji podatkowej, wskazując na art. 76 § 1, art. 76a § 1 i art. 59 § 1 pkt 4 O.p. Zwrócił uwagę, że nadpłata nie podlega zwrotowi jeśli podatnik złoży wniosek o jej zaliczenie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W dalszych rozważaniach organ podatkowy przywołał definicję obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego wyjaśniając istotę tych instytucji. Na tej podstawie stwierdził, że nadejście terminu realizacji zobowiązania powoduje, że staje się ono wymagalne, czego konsekwencją jest prawo wierzyciela do żądania zaspokojenia oraz obowiązek dłużnika spełnienia tego świadczenia. Ustawodawca przewidział obowiązek organu podatkowego do wydania postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, co oznacza, że zaliczenie jest możliwe w przypadku zaistnienia skonkretyzowanego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym.

W świetle obowiązujących przepisów nie jest zatem możliwym dokonanie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych dopóki obowiązek podatkowy nie przekształci się w wymagalne zobowiązanie podatkowe, bowiem dopiero w tym momencie jest możliwe żądanie zaspokojenia zobowiązania. Zatem w przypadku gdy nadpłata zostaje przerachowana/zaliczona przez organ podatkowy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych za dzień otrzymania nadpłaty należy uznać dzień wymagalności przyszłego zobowiązania, na który ma zostać przerachowana nadpłata. Z tym też dniem należy uznać, że Skarżąca uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., co wynika o contrario z dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 6 u.p.d.o.p.

W skardze Strona zarzucała naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 6 u.p.d.o.p., w zw. z art. 76 §1 O.p., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że w przypadku gdy nadpłata zostaje przerachowana/zaliczona przez organ podatkowy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych za dzień otrzymania nadpłaty należy uznać dzień wymagalności przyszłego zobowiązania, na który ma zostać przerachowana nadpłata; art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., poprzez dokonanie błędnej wykładni i przyjęcie, że przepis ten nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, podczas gdy z prawidłowej wykładni tego przepisu wynika, że w przedmiotowej sprawie przychód powstaje w momencie powstania należności, tj. w dniu wydania decyzji.

Zarzucała także naruszenie przepisów prawa procesowego: art. 14c § 2 w zw. z art. 121 § 1 i art. 124 O.p., poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia interpretacji indywidualnej, w którym całkowicie pominięto wyjaśnienie podstaw, dla których organ podatkowy uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., w skutek czego organ podatkowy naruszył zasadę zaufania i przekonywania, ponieważ podatnik na podstawie treści uzasadnienia nie jest w stanie ustalić przyczyn, dla których organ podatkowy zdecydował się na odstąpienie od ogólnej zasady określającej moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i określił szczególny moment powstania przychodu z wykorzystaniem reguły wnioskowania z przeciwieństwa, która to reguła nie powinna mieć zastosowania w sytuacji, w której jej wynik wnioskowania a contrario jest sprzeczny z literalnym brzmieniem normy wyrażonej w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu Strona powieliła argumentację przedstawioną we wniosku o udzielnie interpretacji indywidualnej, podkreślała, że dla zadysponowania nadpłatą (na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych) istotne jest samo potwierdzenie występowania nadpłaty i jej wysokości, co będzie wynikało z decyzji. Zarzucała brak odniesienia się organu podatkowego do wskazanego przez Stronę art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. i przedstawionych w związku z tym poglądów.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie wskazać trzeba, że Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) w składzie trzyosobowym.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019, poz. 2325 – dalej: p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać nadto trzeba, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Powołany przepis stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Spór między stronami dotyczy oceny momentu powstania przychodu w związku ze stwierdzeniem nadpłaty zarachowanej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

W opinii Strony przychód z tytułu nadpłaty podatku od nieruchomości powstanie w dacie wydania decyzji potwierdzającej jej istnienie. Fakt zarachowania na poczet przyszłych należności nie jest istotny, gdyż przychód w dacie wydania decyzji stał się należny. Jako podstawę prawną Strona wskazuje art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej u.p.d.o.p.).

W opinii organu podatkowego przychód powstanie dopiero w chwili dokonania przerachowania nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, moment uzyskania przychodu organ podatkowy zrównuje bowiem z dniem otrzymania nadpłaty. Taki pogląd organ podatkowy wywiódł z art. 76, art. 76a oraz art. 59 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej O.p.) dotyczących przerachowania nadpłaty, zaliczenia jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, wygaśnięcia zobowiązania oraz art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Stanowisko organu podatkowego nie jest prawidłowe, jak słusznie zarzuca Skarżąca, pomija ono, tak w warstwie procesowej jak i materialnej, przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Poza tym w opinii Sądu błędnie postrzega przepisy art. 76, art. 76a i art. 59 § 1 pkt 4 O.p.

Jak wskazano organ podatkowy uznaje, że w sprawie momentem alokacji przychodu będzie data jego otrzymania, którą zrównuje z datą zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań, tj. moment wymagalności przyszłego zobowiązania. Taka konstrukcja zdaniem Sądu ma uzasadnienie w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów ale nie przychodu. Po pierwsze rację ma Skarżąca, że organ podatkowy, bez jakichkolwiek uwag i argumentów pomija przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., który w opinii Sądu ma w sprawie zastosowanie. Narusza to wskazane w skardze przepisy prawa procesowego, zaś pominiecie ww. regulacji w okolicznościach tej sprawy stanowi też o naruszeniu prawa materialnego. Problematyka ta na tle niemalże identycznego zagadnienia była już przedmiotem oceny sądów administracyjnych. Wskazać tu trzeba na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 192/21 (orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA), którego argumentację, co do wykładni i zastosowania art 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela.

Podobnie jak w rozważanej przez ww. Sąd sprawie, tak i na tle okoliczności faktycznych będących przedmiotem rozpoznawanej obecnie skargi nie jest między stronami sporne, że nadpłata w podatku od nieruchomości będzie stanowiła przychód Spółki w tej części, w jakiej stanowiła koszt uzyskania przychodu. Przesądza o tym treść art. 12 ust. 4 pkt 6 u.p.d.o.p.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Wyjątek od tej zasady przewiduje art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., stanowiąc, że za przychody związane z działalnością gospodarczą, z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 (nie ma znaczenia w realiach sprawy), uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na tle okoliczności niniejszej sprawy nie ma wątpliwości, że podatek od nieruchomości podlegający zwrotowi był uprzednio związany z działalnością gospodarczą i zarachowany w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Taki stan faktyczny podała we wniosku Skarżąca, niezależnie od tego wynika to z opisu pozostałych okoliczności faktycznych. Skoro zatem wydatki poniesione przez Skarżącą są kosztami uzyskania przychodów z tytułu działalności gospodarczej, to również przychód będący następstwem stwierdzenia nadpłaty w tym podatku będzie związany z działalnością gospodarczą, co oznacza że w stanie faktycznym zastosowanie będzie miał art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Znaczenie tego przepisu sprowadza się do tego, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie, kiedy przychody są należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że o przychodach należnych możemy mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania (rozdysponowania). Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Przy czym "wierzytelność powstaje w dniu, w którym wierzyciel może domagać się od dłużnika spełnienia świadczenia (H. Litwińczuk, Prawo podatkowe przedsiębiorców, Warszawa 2001), "należne przychody w rozumieniu tego przepisu (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.) to te, które wynikają ze źródła przychodów np. z działalności gospodarczej, i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością), tyle tylko, że jeszcze faktycznie nieuzyskaną.

Mając na względzie poczynione uwagi, należy uznać, że Spółka winna rozpoznać przychód z tytułu stwierdzenia nadpłaty z chwilą, gdy jej wierzytelność w stosunku do budżetu samorządowego stała się wymagalna. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka rozliczyły przychód z momentem wydania decyzji stwierdzających nadpłaty w podatku od nieruchomości. W ocenie Sądu jednak należy wiązać powstanie przychodu z dniem, kiedy decyzja stwierdzająca nadpłatę staje się ostateczna, nie zaś z momentem je wydania. Wierzytelność staje się bowiem wymagalna z momentem, kiedy wierzyciel może skutecznie domagać się jej spełnienia, tym momentem jest dzień, w którym decyzja o stwierdzeniu nadpłaty staje się ostateczna.

W ocenie Sądu pogląd organu podatkowego wiążący powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z przepisami Ordynacji Podatkowej regulującymi kwestię zaliczenia nadpłaty (art. 76, art. 76a O.p.) jest błędny. Bowiem moment powstania przychodu reguluje w sposób kompleksowy ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Zaliczenie nadpłaty (na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, zwrotu nadpłaty, czy zaliczeniu na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych) jest bowiem zdarzeniem wtórnym, które w istocie rzeczy musi poprzedzać stwierdzenie nadpłaty. Dopóki nadpłata nie istnieje, organ podatkowy nie ma podstaw do zaliczenia jej na poczet zaległości, bieżących zobowiązań, a w wypadku ich braku – zwrotu lub rozdysponowania zgodnie z wolą podatnika na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że sformułowane w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego są zasadne (art. 12 ust. 1, w związku z art. 12 ust.4 pkt 6 i art.12 ust. 3 u.p.d.o.p ).

Kontynuując ten watek dodać trzeba, że powołane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa dotyczą rozliczenia powstałej nadpłaty, formy dysponowania nią. Jak wynika z poglądów piśmiennictwa z chwilą powstania nadpłaty podatnik (płatnik, inkasent) staje się wierzycielem organu podatkowego. Nie ma on jednak swobody dysponowania nadpłatą, gdyż art. 76 O.p. wprowadza określone zasady, których strony stosunku zobowiązaniowego nie mogą modyfikować (por. J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Warszawa 2019, art. 76). W opinii Sądu organ podatkowy błędnie utożsamia te instytucje z momentem powstania przychodu, czyli wymagalności nadpłaty. Fakt, że ustawodawca wprowadza możliwość dysponowania tą należnością (przez organ podatkowy lub podatnika) nie zmienia faktu, że nadpłata powstała i do zasady winna zostać zwrócona. Może to zmienić m.in. wskazana dyspozycja podatnika dotycząca przerachowania na poczet przyszłych zobowiązań, nie wpływa ona jednak na to, że należność (nadpłata) istnieje i może być przez podatnika dochodzona, np., poprzez zmianę dyspozycji.

W sposób nieuprawniony powołuje także organ podatkowy przepis art. 59 § 1 pkt 4 O.p., dotyczy on bowiem wygaśnięcia zobowiązania (tu przyszłego, na poczet którego dokonywane jest przerachowanie). Zatem nie wpływa na kwestie powstania przychodów, a ewentualnie kosztów ich uzyskania.

Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy będzie zobowiązany do uwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego przez Sąd w przedstawionych rozważaniach i wydania aktu odpowiadającego wymogom art. 14c § 1 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że narusza ona przepisy prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 3 p.p.s.a. oraz przepisy prawa procesowego art. 14c § 2, w związku z art. 121 § 1 O.p. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 205 § 4 p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2018 r., poz.1687).