Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 750/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 1 i 3, art. 7 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent Ewelina Piskorek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 września 2014 r. sprawy ze skargi O. P. SA na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 750/14

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012, poz. 749 ze zm.) i art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2010 r., Nr 95 poz. 613 ze zm., dalej – u.p.o.l) Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej – SKO, Kolegium) po rozpatrzeniu odwołania A. S.A. (wcześniej [...], dalej – strona, spółka, skarżąca) od decyzji wydanej przez Wójta Gminy W. ( dalej – Wójt, organ pierwszej instancji) z dnia [...] października 2013 r. w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2008 w kwocie 49.891 zł, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu SKO podało, że skarżąca za rok podatkowy 2007 w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości wykazała do opodatkowania: powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 36,89 m2, wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 2.472.418 zł oraz należny podatek od nieruchomości w kwocie 49.873 zł. Natomiast za rok podatkowy 2008 spółka w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości wykazała: powierzchnię budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą 36,89 m2 i wartość budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą - 1.468.138,42 zł oraz należy podatek od nieruchomości za ten rok podatkowy w kwocie 29.805 zł. W związku ze znacznymi różnicami w złożonych deklaracjach (zmniejszenie wartości budowli do opodatkowania o kwotę 1.004,279 zł), organ pierwszej instancji w dniu 3 listopada 2008 r., na podstawie art. 274 a § 2 O.p., wezwał stronę do złożenia wyjaśnień co do poprawności złożonej deklaracji za rok podatkowy 2008, w zakresie wykazanej wartości budowli. W wyjaśnieniach z dnia 20 listopada 2008 r. podatnik stwierdził, że "zmiana wartość budowli zadeklarowanej na rok 2008, w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na rok 2007 wynikła z faktu, iż w roku 2008 wyłączone zostały z podstawy opodatkowania obiekty nie będące budowlami w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Spółka błędnie bowiem deklarowała w latach poprzednich do celów rozliczenia podatku od nieruchomości wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych".

Postanowieniem z dnia [...] organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008, jednocześnie zobowiązując spółkę do dostarczania dokumentów wskazujących na wartość linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, znajdujących się na terenie Gminy W. na dzień 1 stycznia 2008 r., stanowiącej podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku całkowitej amortyzacji na ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jako, że spółka nie przedłożyła żądanych dokumentów, decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. określił skarżącej za rok podatkowy 2008 podatek od nieruchomości w kwocie 49.891 zł, czyli w kwocie zadeklarowanej przez nią na 2007 r.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2010 r. SKO uchyliło w całości powyższą decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na potrzebę ustalenia wartości budowli należących do strony na dzień 1 stycznia 2008 r.

Postanowieniem z dnia [...] organ pierwszej instancji dopuścił dowód z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego na okoliczność określenia wartości budowli (kabli telekomunikacyjnych) spółki.

Odnosząc się do postanowienia o dopuszczeniu dowodu z opinii biegłego, strona stwierdziła, że "żadne dokumenty nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy podatku od nieruchomości za rok 2008, gdyż linie kablowe nie stanowią budowli".

Postanowieniem z dnia [...] wezwano stronę do złożenia dokumentacji budowlanej dotyczącej budowy oraz montażu kabli umożliwiającej określenie wartości robót budowlanych, w rozbiciu na rodzaje robót. Po nałożeniu, postanowieniem z dnia [...] kary porządkowej w wysokości 1.500 zł, skarżąca dostarczyła organowi pierwszej instancji, nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych gr 2 KŚT i gr 6 KŚT dla obszaru [...], w obrębie którego położona jest gmina W. Jak ustalono, zapis na nośniku CD, stworzony wyłącznie na potrzeby postępowania podatkowego prowadzonego przez Wójta Gminy (pismo strony z dnia 12 maja 2011 r.), nie zawiera danych umożliwiających dokonanie wyceny kabli telekomunikacyjnych, usytuowanych na terenie Gminy W., według stanu na dzień 31 grudnia 2007 r. Z opinii rzeczoznawczy wynika, że dane zawarte w plikach przedstawionych przez Spółkę, są kompletnie nieprzydatne do wyceny budowli (kabli telekomunikacyjnych), nie stanowią one nawet podstawy do próby wyszukania i identyfikacji budowli telekomunikacyjnych znajdujących na terenie Gminy W. W związku z tym, organ pierwszej instancji kolejnymi wezwaniami z dnia 22 lipca 2011 r. i 7 stycznia 2013 r. zobowiązał stronę do dostarczenia odpowiednich ewidencji środków trwałych na okoliczność określenia wartości budowli. Mimo przesłanych wezwań nie dostarczono do organu podatkowego żadnych dowodów w sprawie.

Decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji określił zatem skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2008 w kwocie 49.891 zł, przyjmując do opodatkowania powierzchnię budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wartość budowli w wielkościach wskazanych w deklaracji spółki za rok 2007. Przyjęcie tych wielkości uzasadnił tym, że kwota wykazana w deklaracji za rok 2008 stanowiła wartość budowli pomniejszoną o wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, które powinny być ujęte w deklaracji za 2008 r., tak jak rok wcześniej.

W złożonym odwołaniu pełnomocnik skarżącej stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 O.p. oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż organ pierwszej instancji w ogóle nie ustalił, jakich konkretnie obiektów spółka nie zadeklarowała. W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., P 33/09, wskazano na konieczność dokonywania w odniesieniu do każdego obiektu, podlegającego ocenie z punktu widzenia definicji budowli zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. dokładnych ustaleń faktycznych w zakresie tego, czy konkretny obiekt wypełnia wskazane w tym przepisie cechy definicji budowli. Przyjmując, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, Wójt nie ustalił też, jaka jest łączna wartość tych "budowli". Jeżeli były wątpliwości co do kompletności danych przekazanych na nośniku CD, to organ podatkowy winien skonfrontować te dane z danymi wynikającymi z ewidencji w formie, w jakiej była ona prowadzona. Zdaniem pełnomocnika, zaskarżona decyzja narusza też art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ponieważ linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Rozstrzygając sprawę, SKO w pierwszej kolejności odniosło się do zarzutu naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Podało, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pojęcie budowli zostało zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Z definicji pojęcia obiektu budowlanego zawartej w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623, dalej – u.p.b.), wynika, iż należy przez niego rozumieć między innymi budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, przy czym budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b. jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemnie i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zdaniem Kolegium, z powyższych uregulowań wynika, iż aby uznać budowlę za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi ona być: obiektem budowlanym, a więc budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, albo urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Według Kolegium, mimo iż do pojęcia budowli na gruncie u.p.b. zaliczono także "sieci techniczne", to są one budowlą i obiektem budowlanym w rozumieniu tej ustawy tylko wtedy, gdy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 u.p.b. Muszą one spełniać też kryterium własności lub posiadania samoistnego. Oznacza to, że kable sieci technicznych umiejscowione w ziemi lub na słupach, albo przebiegające przez kanalizację techniczną są urządzeniami budowlanymi umożliwiającymi użytkowanie tych obiektów budowlanych zgodnie z jego przeznaczeniem wówczas, gdy budowla stanowi przedmiot opodatkowania. Jeżeli natomiast takie kable stanowią jedynie instalacje lub inne urządzenia techniczne niezwiązane bezpośrednio z danym obiektem budowlanym i nie spełniają kryterium urządzenia budowlanego, wówczas nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są częścią składową całości techniczno-użytkowej budowli.

W ocenie SKO, w okolicznościach sprawy, zarówno kanalizacja techniczna, jak i znajdujące się w niej linie (kable) telekomunikacyjne, stanowią określoną całość techniczno-użytkową, niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej. Skoro zatem telekomunikacyjne linie kablowe ułożone w kanalizacji technicznej razem z tą kanalizacją stanowią całość techniczno-użytkową, są własnością strony i są związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, to winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek i zasad właściwych dla budowli.

Odnosząc się do kwestii ustalenia wartości budowli za rok podatkowy 2008 (2.472.418 zł), opodatkowanej zaskarżoną decyzją i przeprowadzenia postępowania podatkowego, SKO stwierdziło, że organ pierwszej instancji w celu ustalenia podstawy opodatkowania wartości budowli (kabli telekomunikacyjnych na dzień 1 stycznia 2008 r.), niejednokrotnie wzywał stronę do dostarczenia wykazu ewidencji środków trwałych, z którego wynikałyby wartości tych budowli i innych koniecznych dokumentów. W odpowiedzi na wezwanie, strona przedstawiła nośnik CD z danymi niepozwalającymi organowi podatkowemu na wyodrębnienie, a następnie na wyliczenie wartości budowli (kabli telekomunikacyjnych), które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jako, że spółka nie przedstawiła żądanych dowodów to organ zobowiązany był do orzekania w oparciu o posiadany przez siebie materiał dowodowy.

SKO stwierdziło, że wartość budowli do opodatkowania może być ustalona każdym dowodem, przy czym to na podmiocie wywodzącym z danej okoliczności skutki prawne ciąży obowiązek wykazania tej okoliczności poprzez stosowne dowody. Podatnik za rok wcześniejszy (2007) złożył deklarację na podatek od nieruchomości uwzględniając wartość przedmiotu opodatkowania (budowle o wartości 2.472.418 zł) w sposób zgodny z metodologią uznaną przez organ podatkowy za słuszną. Natomiast za rok podatkowy 2008 wykazał w deklaracji wartość budowli na kwotę 1.468.138,42 zł, stwierdzając, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej na rok 2008 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na rok 2007 wynika z faktu, iż w roku 2008 wyłączone zostały z podstawy opodatkowania obiekty (kable telekomunikacyjne) nie będące budowlami w rozumieniu przepisów U.p.b. (pismo pełnomocnika z dnia 20 listopada 2008 r.). W trakcie postępowania podatkowego podatnik nie wykazał, że wartość budowli (kable telekomunikacyjne) różni się od tej deklarowanej w roku 2007. Nie wykazano aby wielkość budowli rozumiana jako długość linii kablowej uległa w roku 2008 zmianie (zwiększeniu lub zmniejszeniu).

Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniosła o jej uchylenie oraz o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Zarzuciła, że zaskarżona decyzja narusza:

1) art. 70 § i O.p, gdyż została doręczona po upływie terminu przedawnienia, co w konsekwencji oznacza, iż nie mogła określić skutecznie zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż wynikająca z deklaracji podatkowej skarżącej, ponieważ ta wcześniej, tj. z dniem 31 grudnia 2013 r. uzyskała walor niepodważalności;

2) art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., gdyż organ podatkowy w ogóle nie ustalił, jakich konkretnie obiektów nie zadeklarowała skarżąca, co oznacza, że organ podatkowy nie ustalił, że zaistniał przedmiot opodatkowania;

3) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nieustalenie - przy uznaniu, że opodatkowane obiekty stanowią budowle - podstawy opodatkowania od budowli, w sytuacji, gdy organ podatkowy był w posiadaniu dowodu, tj. ewidencji środków trwałych, pozwalającego na dokonanie ustaleń w tym zakresie, co miało wpływ na naruszenie art. 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l.;

4) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określoną w tym przepisie;

5) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p., strona podała, że zaskarżona decyzja została odebrana przez pełnomocnika w dniu 2 stycznia 2014 r., a więc po upływie terminu z art. 70 § 1 O.p., który przypadał na dzień 31 grudnia 2013 r. Powołując się na art. 211 i art. 212 O.p. podniosła, że dopóki decyzja nie zostanie doręczona stronie w sposób zgodny z przepisami o doręczeniach, nie wchodzi ona do obrotu prawnego oraz, że skuteczne prawnie doręczenie decyzji wywołuje skutki prawne wynikające z obowiązujących przepisów. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazany w tym przepisie termin stanowi granicę czasową ostatecznej weryfikacji samoobliczenia dokonanego przez podatnika (w tym wypadku na podstawie art. 6 ust. 9 u.p.o.l.). Weryfikacji tej dokonuje w przypadku wniesienia odwołania organ odwoławczy, który rozpoznaje sprawę podatkową w jej całokształcie. Oznacza to, że aby decyzja ostateczna organu podatkowego określiła skutecznie zobowiązanie podatkowe w kwocie innej niż wynikająca z deklaracji podatkowej podatnika, musi zostać doręczona przed upływem terminu z art. 70 § 1 O.p. W przedmiotowej sprawie zaskarżona decyzja pojawiła się w obrocie prawnym w chwili, kiedy upłynął termin przedawnienia umożliwiający weryfikację samoobliczenia podatnika. Równocześnie organ podatkowy nie wykazał, że nastąpiło skuteczne zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia.

Następnie pełnomocnik spółki wskazał, że zaskarżona decyzja narusza art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., gdyż organ podatkowy nie ustalił, jakich konkretnie obiektów spółka nie zadeklarowała. W decyzji powinien wskazać konkretne linie czy inne obiekty, które zostały opodatkowane. Przyjmując, że opodatkowano podatkiem od nieruchomości bliżej niewskazane środki trwałe, organy obu instancji nie ustaliły, jaka jest ich łączna wartość. Nie ustaliły zatem podstawy opodatkowania od budowli za rok 2008. W zakresie podstawy opodatkowania za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez spółkę za poprzedni rok podatkowy. Dane ujęte w deklaracji podatkowej nie mają bowiem takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych. Deklaracje podatkowe nie stanowią dowodu tego, co z nich wynika, ani nie są dokumentem urzędowym. Ustalenie wartości obiektów, które organ zakwalifikował jako budowle, może nastąpić jedynie na podstawie ewidencji środków trwałych. Pełnomocnik zaznaczył, że dane wykazane w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007 nie są aktualne na nowy rok podatkowy. Jest to następstwem zmian, jakie w sposób systematyczny zachodzą w stanie składników majątku spółki. Podkreślił, że spółka przedłożyła organowi podatkowemu nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji jej środków trwałych dla gr. 2 KŚT i gr. 6 KŚT - dla obszaru, w obrębie którego położona jest Gmina W. Dane tam zapisane pozwalają na wyodrębnienie, a następnie wyliczenie wartości obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na poparcie swoich wywodów pełnomocnik powołał się na wyroki WSA w Warszawie z dnia 6 listopada 2012 r., III SA/Wa 2571/12, z dnia 19 grudnia 2012 r., III SA/Wa 2601/12, z dnia 16 listopada 2011 r., III SA/Wa 2040/11 i z dnia 21 maja 2013 r., III SA/Wa 255/13 oraz wyroki WSA w Krakowie z dnia 26 kwietnia 2012 r., I SA/Kr 220/12 i I SA/Kr 449/13 z dnia 2 lipca 2013 r.

Pełnomocnik strony wskazał także, że jeżeli organ podatkowy miał problemy z odczytaniem danych przesłanych mu przez spółkę, mógł zapoznać się z ewidencją środków trwałych w siedzibie spółki lub wezwać stronę do złożenia stosownych wyjaśnień. Istnieje duże prawdopodobieństwo, że udzielenie bezpośrednich informacji przez osobę zorientowaną co do przedmiotowych środków trwałych, pozwoliłoby organowi jednoznacznie ustalić stan faktyczny.

Następnie powołał się na wyroki: WSA w Gliwicach z dnia 16 maja 2011 r., I SA/G1 811/10, NSA z dnia 17 sierpnia 2010 r., II FSK 482/09.

Podkreślił, że biegły rzeczoznawca majątkowy jest powoływany do oszacowania wartości danej nieruchomości i to właśnie w tym celu się go powołuje. Z art. 4 ust. 7 i ust. 8 u.p.o.l. wynika, że ustalenie wartości budowli nie jest równoznaczne z odczytaniem tej wartości z ewidencji środków trwałych, a tego w swojej opinii zamierzał dokonać biegły. Ustalenie wartości budowli polega na wycenie tej wartości. Jeśli ustalenie wartości budowli w trybie wskazanych przepisów miałoby nastąpić przez odczytanie tej wartości z ewidencji środków trwałych, to nie byłoby potrzeby powoływania biegłego, gdyż wystarczające wiadomości w tym zakresie posiada organ podatkowy.

Dalej pełnomocnik wyjaśnił, co jest zadaniem biegłego rzeczoznawcy i co powinien zawierać sporządzony przez biegłego operat szacunkowy.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., strona powołała się na art. 16f ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stwierdziła, że wynikającą z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podstawą obliczenia amortyzacji jest wartość początkowa środka trwałego według stanu na 1 stycznia roku podatkowego, nie zaś - jak przyjął organ podatkowy w zaskarżonej decyzji - wartość wynikająca z deklaracji podatkowej złożonej przez spółkę za rok 2007 r. Wskazała też na wyroki NSA z dnia 13 maja 2010 r.: II FSK 1581/09, II FSK 1582/09 i II FSK 1584/09 i z dnia 29 października 2010 r.: II FSK 1649/09 oraz II FSK 1078/10, oraz z dnia 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1499/09.

Uzasadniając naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., pełnomocnik spółki stwierdził, że o ich naruszeniu przesądza nieuwzględnienie ich prokonstytucyjnej wykładni. W wyroku z dnia 13 września 2011 r. Trybunał Konstytucyjny orzekł, że "(...) za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać:

a) jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 u.p.b. [tj. ustawy - Prawo budowlane, dla której również w dalszej części niniejszego pisma stosowany będzie skrót "u.p.b."], w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową,

b) jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co - jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis - wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak: (1) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz (2) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu u.p.b. nie są instalacje".

Linie kablowe w kanalizacji kablowej nie zostały wymienione expressis verbis jako budowle ani w art. 3 pkt 3 u.p.b., ani w innych przepisach tej ustawy ani w załączniku do niej i nie są również urządzeniem technicznym scharakteryzowanym w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej. Nie są zatem budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości.

W ocenie pełnomocnika bezpodstawnie Kolegium wskazało na zasadność opodatkowania spornych linii kablowych, argumentując, że składają się one - wraz z kanalizacją, w której zostały ułożone - na budowlę sieci technicznej stanowiącą całość techniczno-użytkową. Taka wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 u.p.b., w kontekście opodatkowania sieci, jest nieprawidłowa, gdyż nie uwzględnia tego, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlą w rozumieniu tego przepisu jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Przez całość techniczno-użytkową budowli należy rozumieć obiekt, będący wytworem procesu budowlanego, zaś linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy stanowią część składową tak rozumianej całości. Kolegium nie uwzględniło, że ułożenie linii kablowej w kanalizacji kablowej nie jest procesem budowlanym, w związku z czym linie te nie stanowią budowli, ani części składowej całości techniczno-użytkowej budowli, jaką miałoby tworzyć z tą kanalizacją. W tym miejscu pełnomocnik odwołał się do publikacji "Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz", red. W. Morawski, Gdańsk 2009 (wydawca: ODDK).

W odpowiedzi na skargę z dnia 11 lutego 2014 r. Kolegium wniosło o zawieszenie postępowania sądowego w związku ze złożeniem przez pełnomocnika skarżącej w dniu 20 stycznia 2014 r. wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji poddanej kontroli sądu w niniejszym postępowaniu.

Postanowieniem z dnia 3 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Lu 112/14) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 124 § 1 pkt 6 i art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.) zawiesił postępowanie w tej sprawie.

Pismem z dnia 7 lipca 2014 r., SKO wniosło o podjęcie zawieszonego postępowania sądowego oraz o oddalenie skargi.

W treści odpowiedzi na skargę Kolegium potrzymało argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 70 § 1 O.p., wskazało, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2008 zostało określone w trybie art. 21 § 3 O.p. Jest to zobowiązanie powstające z mocy prawa, zatem decyzja określająca potwierdza jedynie istnienie tego zobowiązania. Organ powołał się przy tym na uchwałę 7 sędziów z dnia 6 października 2003 r. FPS ONSA 2004 nr 1 poz. 7, w której sąd uznał, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 O.p. upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Dodatkowo organ zwrócił uwagę, że skoro zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2008 rok zostało w całości dobrowolnie uiszczone przez spółkę 15 listopada 2013 r., to zobowiązanie podatkowe wygasłe na skutek zapłaty, nie może wygasnąć na skutek przedawnienia po raz drugi. Powyższe oznacza, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a organ w czasie praktycznie nieograniczonym może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i 2 O.p.

Postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2014 r. tutejszy Sąd podjął zawieszone postępowanie w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W rozpoznawanej sprawie, najdalej idącym zarzutem jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za wskazany rok podatkowy. W ocenie strony doszło do naruszenie prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że doręczenie podatnikowi decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pomimo wydania decyzji określającej tą wysokość przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powoduje, że przedawnienie nie nastąpiło. W niniejszej sprawie termin ten upływał 31 grudnia 2013 r. Decyzja SKO została wydana [...] lecz jej doręczenie nastąpiło 2 stycznia 2014 r., a zatem jak wywodzi strona, po upływie terminu z art. 70 § 1 O.p. Za tym poglądem mają przemawiać regulacje art. 211 i art. 212 zd. 1 O.p., które stanowią, że skutki prawne wynikające z obowiązujących przepisów wystąpią z chwilą jej doręczenia stronie, co jest równoznaczne z wprowadzenie jej do obrotu prawnego.

W ocenie sądu stanowisko to jest błędne. Przedawnienie stanowi jedną z form wygasania zobowiązaniowych stosunków prawnych. Przedawnienie zobowiązań podatkowych uwzględniane jest przez organy podatkowe i sąd z urzędu, a po jego upływie następuje wygaśnięcie prawa (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2009 r., I FPS 9/08 opubl. w ONSAiWSA 2009/5/87, POP 2009/4/343). Regulacja przedawnienia zobowiązań podatkowych określona w art. 70 § 1 O.p. dotyczy zobowiązań powstających zarówno z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 ust 1 O.p.), jak i zobowiązań powstających z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej jego wysokość (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego wyznacza zatem termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia). Z art. 9 u.p.o.l. wynika, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w odniesieniu do osób prawnych powstaje z mocy prawa, a jego ustalenie następuje w drodze samoobliczenia podatkowego, dokonanego przez podatnika. W przypadku natomiast zobowiązania podatkowego powstającego z mocy samego prawa, dzień doręczenia decyzji organu odwoławczego określającej to zobowiązanie podatkowe w prawidłowej wysokości nie ma żadnego znaczenia, bowiem zobowiązanie to wygasa na skutek samego upływu 5 letniego terminu przewidzianego w art. 70 § 1 O.p. W uchwale z dnia 6 października 2003 r., I FPS 8/03, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 O.p. upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Dlatego sąd administracyjny badając zarzut przedawnienia, powinien przede wszystkim badać datę wygaśnięcia zobowiązania. Jeżeli zobowiązanie wygasło po wydaniu decyzji ostatecznej, sąd ten winien skargę oddalić, gdyż swojej oceny dokonuje biorąc pod uwagę stan istniejący w dniu wydania decyzji organu drugiej instancji (por. wyrok NSA z 25.02.2010 r., II FSK 1597/08, Wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 września 2014 r., I SA/Łd 242/14, wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 maja 2014 r., I SA/Ke 160/14 i wyrok WSA w Olsztynie z dnia 3 kwietnia 2014 r. I SA/Ol 153/14).

Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę poglądy te podziela. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że zobowiązanie podatkowe skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2008 r. przedawniło się z upływem 31 grudnia 2013 r., zaś decyzja Kolegium została wydana w dniu [...] a więc w czasie, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości nie było przedawnione. Dlatego też należało przyjąć, że zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie nie uległo przedawnieniu.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów skargi w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych, położonych w kanalizacji kablowej, przypomnieć należy, iż organy utrzymują, że powinny zostać one opodatkowane tym podatkiem, zaś skarżąca twierdzi, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości.

Kwestię tę bardzo szczegółowo wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 866/09, z którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie orzekającym w pełni się zgadza.

Jak trafnie wskazał: "Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Odesłanie do przepisów prawa budowlanego, a nie do przepisów u.p.b. oznacza, iż ustawodawca nie ograniczył tego odesłania tylko do przepisów tej ustawy, ale dopuścił odpowiednie stosowanie także innych przepisów tej dziedziny prawa. Świadczy o tym chociażby fakt, iż odsyłając do konkretnej ustawy (np. w art. 1b ust. 2 u.p.o.l.) ustawodawca wskazuje zarówno datę uchwalenia aktu, jak i jego pełen tytuł i miejsce ogłoszenia. Odesłanie, o którym mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., dotyczy jednak określenia przedmiotu opodatkowania, a zgodnie z art. 217 Konstytucji RP - przedmiot opodatkowania winien być uregulowany w ustawie. Dokonując wykładni pojęcia przepisy prawa budowlanego, użytego w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zgodzie z Konstytucją RP uznać zatem należy, że odesłanie to odnosić się może wyłącznie do przepisów rangi ustawowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pojęcie budowli – jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości wynika z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ta definicja budowli z ustawy podatkowej jest zatem źródłem dalszego konkretyzowania pojęcia budowli przy uwzględnieniu jego znaczenia na gruncie prawa budowlanego

U.p.b. definiuje pojęcie obiektu budowlanego wskazując, że są nimi budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowle stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekty małej architektury (art. 3 pkt 1 u.p.b.). Obiektem budowlanym odpowiadającym pojęciu budowli w u.o.p.l. będzie zatem również budowla w znaczeniu prawa budowlanego. Przykładowe wyliczenie obiektów, które według ustawodawcy zaliczają się do tej kategorii, oddaje intencje ustawodawcy co do objęcia zakresem tej definicji tych obiektów, które expressis verbis zostały w nim wymienione oraz tych, które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Zaliczenie konkretnego obiektu do budowli wymaga zatem stwierdzenia, czy został on wymieniony w art. 3 pkt 3, a jeżeli nie, to czy jest on podobny do obiektów w nim wymienionych i jednocześnie nie ma cech, pozwalających na zaliczenie go do budynków lub obiektów małej architektury.

Wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 u.p.b. wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć. Z uwagi na ich specyficzny, techniczny charakter, zawodne może być odwołanie się do potocznego rozumienia tych pojęć w języku etnicznym (np. w Słowniku współczesnego języka polskiego – Wyd. Wilga 1996 , s. 1014-1015) sieć zdefiniowano jako ogół połączeń, dróg, linii przesyłowych itp. umożliwiających komunikację, przekazywanie czegoś, transport określonego typu na danym obszarze, np. sieć telefoniczna, drogowa, (por. też B. Brzeziński, W .Morawski, Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości, Przegląd Podatkowy z 2008 r., nr 10, s. 24). Również definicje tych pojęć zawarte w aktach prawnych regulujących inny zakres przedmiotowy (jak np. ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne – art. 2 pkt 11, Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.; czy ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – art. 2 pkt 13, Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) definiują pojęcie sieć uzbrojenia terenu czy uzbrojenie terenu dla potrzeb tych ustaw. Definicje te obowiązują zatem w zakresie uregulowanym ustawami, w których je zawarto i w zakresie aktów wykonawczych do nich. Nie wiążą natomiast w odniesieniu do pojęć uregulowanych w innych ustawach, regulujących inną dziedzinę.

Pomocne dla zrozumienia tych pojęć może być odwołanie się do dalszych postanowień u.p.b.. Z jej przepisów wynika np., iż do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI).

W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b. rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) uzbrojenie działki odnosi do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej

i ciepłowniczej. W rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz.U. nr 97, poz. 1055), wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b. sieć gazową zdefiniowano, jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt 1 tego rozporządzenia). Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, iż pod pojęciem sieci gazowej dla celów budowlanych ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą w sposób wskazany w rozporządzeniu (warunki techniczne) elementów (przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego - por. § 13 i § 17), służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu. Cechy takie przypisać zatem można innym obiektom sieciowym.

Ustawodawca nie definiuje użytego w u.p.b. pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Również rozporządzenie Ministra Infrastruktury, wskazuje jedynie, co należy rozumieć przez telekomunikacyjne obiekty budowlane. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej, jako całość techniczno - użytkowa. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno - użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej (zgodnie z warunkami technicznymi - § 4 powołanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury) kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 u.p.b.

Skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 u.p.o.l."

Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez obciążenie podatkiem od nieruchomości linii telekomunikacyjnych kablowych położonych w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l.– nie jest trafny. Przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą bowiem z nią całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Sąd nie podzielił także zarzutów spółki dotyczących naruszenia art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez nieustalenie, że zaistniał przedmiot opodatkowania oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez nieustalenie podstawy opodatkowania od budowli, w sytuacji, gdy organ podatkowy był w posiadaniu dowodu, tj. ewidencji środków trwałych, pozwalającego na dokonanie ustaleń w tym zakresie, co miało wpływ na naruszenie art. 4 ust 1 pkt 3 u.p.o.l.

Jak wynika z zaskarżonej decyzji oraz akt podatkowych sprawy, spółka – uczestnicząc w postępowaniu na każdym jego etapie i będąc zastępowaną przez profesjonalnego pełnomocnika, nie kwestionowała rzetelności swoich deklaracji podatkowych, które wskazywały określone wartości przedmiotu opodatkowania. Strona kwestionując ustalenia organów w zakresie wartości spornych kabli, nie wykazała, że wartości te były inne niż wynikało to z treści złożonych przez nią deklaracji oraz pisma, w którym pełnomocnik oświadczył, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej w 2008 r. w stosunku do wartości tej budowli zadeklarowanej w 2007 r. wynika jedynie z tego, że wyłączone zostały z podstawy opodatkowania linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, bowiem obiekty te, nie będące (w ocenie spółki) budowlami, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie podlegają (według spółki) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Spółka kwestionując na kolejnych etapach przyjęte w sprawie ustalenia, nie próbowała nawet określić, jaka była - według niej - wartość spornych linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Również w skardze do sądu nie podała w tym zakresie żadnych konkretnych wartości.

W tej sytuacji organ uprawniony był zatem przyjąć wartość budowli, uwzględniając ich wartość zadeklarowaną przez spółkę za poprzedni rok podatkowy (2007), bowiem przyjętej pierwotnie wartości tych budowli (stanowiącej całość funkcjonalno – techniczną) skarżąca spółka skutecznie nie podważyła. Organy podatkowe wymierzając w decyzji podatek od nieruchomości, nie kwestionowały określonej przez spółkę wartości spornych linii kablowych. Natomiast spółka, negując przyjęte przez organy ustalenia, nie wskazała na niezgodność tych danych z rzeczywistym stanem rzeczy. Tak wyliczona wartość budowli odpowiada dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przy czym spór nie dotyczył ilości obiektów czy ich wartości, a uznania części z nich za obiekty niepodlegające opodatkowaniu. Nieprawidłowości w postępowaniu dowodowym, polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe zbadania dokumentów źródłowych, dotyczących wartości obiektu, nie miały zatem wpływu na wynik sprawy, strona nie podniosła bowiem argumentów, które mogłyby w sposób jednoznaczny podważyć przyjętą przez organ podatkowy podstawę opodatkowania.

Zgodzić się ponadto należy z organami podatkowymi, że stosownie do przepisów art. 6 ust. 9 u.p.o.l. podatnik jest zobowiązany do określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości w drodze tzw. "samoobliczenia". Zasada ta implikuje również ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku.

Oczywiście, co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i 187 § 1 O.p., spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony, w szczególności w sytuacji, gdy podatnik wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne formułując tezy dowodowe, które mogą być zweryfikowane jedynie w oparciu o ocenę dowodów będących w jego wyłącznym posiadaniu, a jednocześnie nie udostępnia tych dowodów organom podatkowym.

Przypomnieć należy, że spółka była wzywana do przedłożenia ewidencji środków trwałych zawierającej dane umożliwiające określenie podstawy opodatkowania budowli, w warunkach wskazanych w przepisach art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 3-9 u.p.o.l. (wezwania z dnia 4 grudnia 2008 r., z 19 kwietnia 2011 r., z dnia 22 lipca 2011 r. (k. 12-13 i k. 35 i k. 41 akt administracyjnych). W odpowiedzi na te wezwania przedłożyła dowody, które nie pozwoliły organom na ustalenie wartości spornych linii kablowych w kanalizacji kablowej dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2008 r.

Spółka, pomimo wezwania, nie złożyła też stosownej dokumentacji ani żądanych przez organ wyjaśnień, które posłużyłyby biegłemu A. M. w toku opracowania opinii ustalającej wartość budowli. Nieokazanie stosownych dokumentów uniemożliwiło dokonanie wyceny sieci telekomunikacyjnych na terenie Gminy W. według ich stanu na dzień 31 grudnia 2007 r. ("Opinia o danych i dokumentach" datowana na dzień 28 czerwca 2011 r. i "Ocena materiałów..." z dnia 6 października 2011 r. rzeczoznawcy majątkowego A. M. - k. 36 i k. 67 akt administracyjnych).

Biorąc powyższe pod uwagę, organy podatkowe prawidłowo przyjęły wartość budowli w oparciu o deklarację złożoną w 2007 r., mając na względzie, że zgodnie ze złożonym przez spółkę pismem, deklaracja z 2008 r. różniła się od deklaracji z 2007 r. jedynie wartością wyeliminowanych z podstawy opodatkowania linii kablowych.

Na marginesie można dodać, że w kwestii możliwości uznania za dowód deklaracji strony w podatku od nieruchomości za rok poprzedni wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12, wydanym w sprawie o podobnym stanie faktycznym. NSA wskazał, że "organy podatkowe podjęły skuteczną próbę wzruszenia domniemania prawidłowej wysokości podatku do zapłaty. Dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 O.p., były deklaracje na podatek (oraz informacje podatkowe) złożone za lata poprzedzające 2008 rok dotyczące wartości linii kablowych, o co toczy się w rzeczywistości spór. Dokumenty te zawierały dane dotyczące wartości budowli będące przedmiotem opodatkowania. Organ podatkowy, wobec braku wywiązania się z obowiązku nałożonego na podatnika przepisem art. 6 ust 9 u.p.o.l, w sposób pozwalający na ocenę wartości przedmiotu opodatkowania posłużył się innymi środkami dowodowymi jakimi były deklaracje podatkowe z lat ubiegłych. Zawierały one dane jakie posiadał i jakie organ podatkowy realnie mógł wykorzystać kontrolując wysokość podatku do zapłaty. (...). Ten środek dowodowy zawierał wystarczające informacje pozwalające na weryfikację wysokości zobowiązania podatkowego. Ustalono bowiem bezspornie, że deklaracja podatkowa za 2008 pomija jedynie wartość linii telekomunikacyjnych w stosunku do wcześniejszego okresu podatkowego. Należy przy tym podkreślić, że wartość budowli nie zmieniała się w analizowanym roku podatkowym, ponieważ dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od niego odpisów amortyzacyjnych. (...) Zbędne było więc odszukiwanie wartości linii telekomunikacyjnych w ewidencji środków trwałych. Nie kwestionowano przecież wartości środków trwałych przyjętej za podstawę opodatkowania w latach poprzednich."

Nie poparte żadnymi dowodami pozostają również twierdzenia spółki, że stan jej środków trwałych co roku podlega zmianom, nie przedstawiła ona bowiem żadnych dowodów potwierdzających zmiany w zakresie: własności, stanu lub wartości linii telekomunikacyjnych położonych na terenie Gminy W.

Z podanych powodów i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.