Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 810/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2  i 2a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 listopada 2019 r. sprawy ze skargi E. s.r.o. z siedzibą w Czechach na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor IAS") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik US") z dnia [...] listopada 2018r. w przedmiocie przedłużenia E. s.r.o. z siedzibą w Czechach (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r.

Postanowienie wydane zostało w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 25 stycznia 2017r. Spółka złożyła do Naczelnika US deklarację VAT-7 za grudzień 2016r. z wykazaną kwotą podatku do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości 389.296,00 zł.

Naczelnik US przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r. w kwocie 389.296,00 zł:

• postanowieniem z [...] marca 2017r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Spółki, tj. do dnia 30 lipca 2017r.;

• postanowieniem z [...] lipca 2017r. do dnia 31 listopada 2017r.;

• postanowieniem z [...] listopada 2017r. do dnia 31 maja 2018r.;

• postanowieniem z [...] maja 2018r. do dnia 30 listopada 2018r.

Następnie postanowieniem z dnia [...] listopada 2018r. Naczelnik US, działając na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie 2 i art. 87 ust. 2b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "u.p.t.u." "ustawa o VAT") oraz art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800 ze zm.; dalej: "O.p.") przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016r. w kwocie 389.296,00 zł do dnia 31 maja 2019r.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie, zarzucając naruszenie przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., poprzez błędne zastosowanie, skutkujące przedłużeniem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w sytuacji braku przesłanek do takiego przedłużenia w świetle dotychczasowych czynności przeprowadzonych przez organ w toku kontroli podatkowej. W ocenie Spółki postępowanie jest prowadzone nie w celu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, lecz stwierdzenia uchybień w zakresie prawa administracyjnego przez kontrahentów Spółki, które to ewentualne uchybienia nie mają żadnego wpływu na zasadność żądania zwrotu nadwyżki podatku VAT.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z [...] lutego 2019r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy powyższe postanowienie Naczelnika US z dnia [...] listopada 2018r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy zaznaczył, że w związku ze złożoną przez Spółkę deklaracją VAT-7 za grudzień 2016r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, Naczelnik US na podstawie upoważnienia z 23 listopada 2017r., wszczął w dniu 24 listopada 2017r. kontrolę podatkową, w której zostały stwierdzone nieprawidłowości. Ponadto Naczelnik US nie pozyskał jeszcze kompletnego materiału dowodowego, co uniemożliwia zakończenie prowadzonej wobec Spółki kontroli za poszczególne okresy rozliczeniowe od listopada 2016r. do sierpnia 2017r. Organ odwoławczy wskazał na konieczność przeprowadzenia kompleksowych czynności kontrolnych, a także fakt, że Spółka dokonuje transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, której przedmiotem są leki wskazane w załączniku do Obwieszczenia Ministra Zdrowia w sprawie wykazu produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz nabywa leki od podmiotów, które uczestniczą w odwróconym łańcuchu dystrybucji leków. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na wyjaśnienia Naczelnika US, że przedłużenie spowodowane jest koniecznością weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, analizą przedłożonych dokumentów zebranych w toku kontroli i koniecznością uzyskania odpowiedzi od kontrahentów Spółki oraz od innych organów.

Dyrektor IAS stwierdził, że na mocy przepisów art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 274b § 1 O.p. Naczelnik US jest legitymowany do zastosowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, w przypadku, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia dokonywanego w ramach m.in. czynności sprawdzających - co też w przedmiotowej sprawie miało de facto miejsce.

Organ odwoławczy podkreślił, że Naczelnik US w skarżonym postanowieniu jasno określił przyczynę przedłużenia zwrotu podatku. W ocenie Dyrektora IAS w zaistniałym w niniejszej sprawie stanie faktycznym, w związku z przedstawionymi powyższej okolicznościami, takie wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanego przez Spółkę rozliczenia VAT w zakresie wykazanej nadwyżki podatku do zwrotu niewątpliwie zaistniały, co stanowiło wystarczającą przesłankę dla wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji.

Dyrektor IAS uznał, że w sprawie wystąpiły uzasadnione wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia spornych faktur oraz wysokości wykazanej przez Spółkę kwoty podatku do zwrotu za grudzień 2016r., w związku z czym zaistniała potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia Spółki za ten okres. Dyrektor IAS stwierdził, że w realiach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, zaistniały przesłanki z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. dla przedłużenia terminu zwrotu podatku wykazanego w deklaracji za ww. okres. W świetle powyższego zarzuty zażalenia uznał za bezzasadne.

W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie:

- art. 217 § 2 w zw. z art. 292 O.p., poprzez brak uzasadnienia zawierającego wskazanie przesłanek uzasadniających przedłużenie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wobec Spółki za grudzień 2016r.,

- art. 216 § 1 i 2 oraz art. 280 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., poprzez ich błędne zastosowanie, skutkujące przedłużeniem terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w sytuacji braku podstaw do takiego przedłużenia,

- art. 125 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób przewlekły i opieszały oraz brak wnikliwego rozpoznania przedstawionych przez Spółkę oświadczeń i dowodów, co prowadzi do nieuzasadnionego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a w konsekwencji może zachwiać jej płynnością finansową.

W ocenie Skarżącej nie ma w sprawie takiego materiału dowodowego, który winien był zostać uzupełniony. Prowadzenie postępowania w celu wykazania, że podmioty, które występowały na wcześniejszych etapach obrotu, dokonywały zakupów leków z aptek, jest tylko przedłużaniem postępowania podatkowego w celu wyjaśnienia okoliczności, które na wymiar podatku nie mają żadnego znaczenia. W związku z powyższym Spółka zarzuciła, że organy podatkowe dopuściły się naruszenia art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez brak uzasadnienia faktycznego bowiem w żaden sposób nie uprawdopodobniono konieczności dalszej weryfikacji zwrotu różnicy podatku w kontekście zasad wynikających z istoty i charakteru podatku VAT. Skarżąca podniosła, że to nie naruszenie prawa podatkowego było podstawą do uporczywego przedłużania zwrotu podatku VAT, a zarzuty pod adresem dostawców Spółki odnoszące się do ewentualnych naruszeń przez te podmioty polskich przepisów prawa farmaceutycznego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS, jak i poprzedzające je postanowienie Naczelnika US nie naruszają bowiem prawa.

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r. poz. 1302 ze zm., dalej – "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora IAS z dnia [...] lutego 2019r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika US z dnia [...] listopada 2018r. przedłużające Skarżącej termin zwrotu podatku VAT za grudzień 2016r. do dnia 31 maja 2019r.

W ocenie Sądu, oba ww. postanowienia odpowiadają prawu, a ich uzasadnienia, spełniają wymogi obowiązującego prawa (art. 217 w zw. z art. 210 § 4 i art. 124 O.p.). Wskazano w nich bowiem w sposób wystarczający, że istniały podstawy faktyczne i prawne do przedłużenia terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT, powołując się na istniejące wątpliwości co do zasadności ww. zwrotu nadwyżki VAT.

Wskazać należy, że z przepisu art. 87 u.p.t.u. wynika, że wprowadza on dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z nadwyżką VAT: otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy, albo przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe. Wybór sposobu postępowania pozostawiono podatnikowi. Jeśli podatnik wybierze tzw. zwrot bezpośredni, zasady jego dokonania określa m.in. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., określając termin zwrotu i możliwość przedłużenia tego terminu oraz miejsce jego dokonania (np. rachunek bankowy).

Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W świetle zatem art. 87 ust. 2 u.p.t.u. przedłużenie ww. terminu zwrotu jest możliwe, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15; CBOSA).

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się ponadto, że niebagatelne znaczenie przy prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. ma okoliczność, że ewentualny zwrot VAT uwarunkowany jest merytorycznym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych i prawnych, a następnie rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej prawidłowego określenia wysokości tego podatku i z tej zależności merytorycznej (rachunkowej) wynika również celowościowa wykładnia ww. przepisu, określająca chronologię i sposób zakończenia postępowania w sprawie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Taka interpretacja wynika również z tego, że w ustawie o VAT przyjęto szczególny sposób rozliczenia VAT, oparty na metodzie fakturowej, co sprawia, że bez sprawdzenia prawidłowości deklaracji, w sytuacji powzięcia wątpliwości, nie sposób sprawdzić czy zwrot jest zasadny.

Przewidziany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny.

Tym samym organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu (zob. wyrok NSA z 11 lutego 2015r., sygn. akt I FSK 2127/13; CBOSA). Chodzi natomiast o sytuację, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (zob. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014r., I FSK 610/13; CBOSA).

Należy również wskazać, że prawodawca przewidział formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w przypadku, gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, organ wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu. Spełniony został zatem wymóg ustawowego uregulowania spornego zagadnienia, a ponadto zrównoważone zostały interesy stron, to jest podatnika i fiskusa, co oznacza, że spełnione zostały fundamentalne względy praworządności w zakresie wprowadzenia możliwości przedłużenia terminu do zwrotu podatku.

Spółka w rozpoznanej sprawie złożyła deklarację wykazując kwotę zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym za grudzień 2016r. w wysokości 389.296,00 zł, wnosząc jednocześnie o jej zwrot w terminie 60 dni. Naczelnik US przeprowadził czynności sprawdzające, a następnie wszczęto wobec Spółki postępowanie kontrolne w celu zbadania zasadności ww. zwrotu, które w chwili przedłużenia terminu zwrotu postanowieniem Naczelnika US z [...] listopada 2018r. nie zostało zakończone.

Jak wynika z akt sprawy i jak argumentował Naczelnik US, z analizy przedłożonych do kontroli dokumentów źródłowych wynika, że Spółka w grudniu 2016r. dokonała nabyć wyrobów farmaceutycznych od kontrahentów krajowych, tj.: A. sp. z o.o. oraz P. sp. z o.o.

W związku z powyższym, w toku czynności sprawdzających Naczelnik US wystąpił pismem z 25 września 2017r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o przeprowadzenie kontroli podatkowej ewentualnie czynności sprawdzających u kontrahenta – A. sp. z o.o.

Pismem z 6 grudnia 2017r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. poinformował m.in., że podjął czynności sprawdzające w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług przez A. sp. z o.o. za luty i marzec 2017r.

W dniu 18 grudnia 2017r. Naczelnik US ponownie wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o przeprowadzenie kontroli podatkowej, w firmie A. sp. z o.o. w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji przeprowadzonych pomiędzy spółkami za okres od listopada 2016r. do sierpnia 2017r.

Pismem z 5 marca 2018r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. poinformował, że w stosunku do transakcji pomiędzy A. sp. z o.o. a Skarżącą w dniu 27 grudnia 2017r. były przeprowadzone czynności sprawdzające w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za luty i marzec 2017r., które nie wykazały nieprawidłowości w rozliczeniach podatku od towarów i usług za luty i marzec 2017r. i nie jest planowane przeprowadzenie kontroli wobec firmy A. sp. z o.o.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik US pismem z 23 marca 2018r. wezwał A. sp. z o.o. do sporządzenia i przekazania informacji dotyczących transakcji ze Skarżącą za okres od listopada 2016r. do lipca 2017r., w szczególności do przyporządkowania faktur sprzedaży do faktur dokumentujących zakup towaru dokonany przez A. sp. z o.o. w celu zbadania źródła pochodzenia towarów.

Pismem z 16 kwietnia 2018r. A. sp. z o.o. udzieliła odpowiedzi na w/w wezwanie, przesyłając kserokopie faktur sprzedaży, faktur zakupu, ewidencji VAT, potwierdzenia płatności za faktury sprzedażowe, kserokopie dokumentów wydania towaru. Ponadto dokonała przyporządkowania faktur sprzedażowych do faktur dokumentujących zakup towaru.

Z uwagi na powyższe Naczelnik US wystosował pisma do poszczególnych kontrahentów firmy A. sp. z o.o., występując w szczególności o przyporządkowanie faktur sprzedaży do faktur dokumentujących zakup towaru dokonany przez poszczególnych kontrahentów, w celu zbadania źródła pochodzenia towarów, tj.:

- pismo z dnia 25 kwietnia 2018r. do G. sp. z o.o. (odpowiedź na to wezwanie wraz z fakturami sprzedaży i zakupu wpłynęła 22 maja 2018r.);

- pismo z dnia 25 kwietnia 2018r. do O. sp. z o.o. (brak odpowiedzi na to wezwanie);

- pismo z dnia 25 kwietnia 2018r. do M. sp. z o.o. (odpowiedź na to wezwanie wraz z fakturami sprzedaży i zakupu wpłynęła 14 maja 2018r.);

- pismo z dnia 25 kwietnia 2018r. do F. sp. z o.o. sp. k. (odpowiedź na to wezwanie wraz z fakturami sprzedaży i zakupu wpłynęła 11 maja 2018r.).

Na podstawie udzielonych odpowiedzi ustalono, że dostawy towarów na rzecz A. sp. z o.o. przez ww. kontrahentów dokonywane były do magazynu prowadzonego przez hurtownię farmaceutyczną I. sp. z o.o. Firma A. wskazała, że dysponuje podpisaną umową z I. sp. z o.o. z dnia 2 listopada 2016r. w zakresie magazynowania i dystrybucji produktów leczniczych posiadających pozwolenie na dopuszczenie do obrotu, a produkty te zostały zwolnione do obrotu przez osobę wykwalifikowaną po stronie podmiotu odpowiedzialnego.

W związku z udzieloną odpowiedzią od G. sp. z o.o. oraz ustaleniem, że nabywa ona leki oraz wyroby medyczne od aptek, w dniu 5 lipca 2018r. Naczelnik US wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości i rzetelności zawartych transakcji w G. sp. z o.o., tj. kontrahenta firmy A. sp. z o.o., która to firma jest dostawcą Spółki.

Z kolei w dniu 25 października 2018r. Naczelnik US wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej w firmie I. sp. o.o. oraz ustalenie w jaki sposób dochodziło do zawierania transakcji.

Ponadto w toku kontroli pismem z 8 grudnia 2017r. wystąpiono do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej u kontrahenta Spółki tj. P. sp. z o.o. w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji przeprowadzonych pomiędzy spółkami za miesiąc grudzień 2016r.

W odpowiedzi Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. pismem z 7 marca 2018r. poinformował, że prowadzone są czynności sprawdzające, w toku których wezwano P. sp. z o.o. o udzielenie informacji w zakresie transakcji zawieranych ze Skarżącą w grudniu 2016r. Jednocześnie organ ten poinformował, że z dokumentacji przedłożonej przez P. sp. z o.o. wynika, iż sprzedawała ona leki znajdujące się w Wykazie produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanowiącym załącznik do obwieszczenia Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2018r. (Dz. Urz. Min. Zdr. 2018.2). Ponadto w odrębnych czynnościach sprawdzających prowadzonych wobec P. sp. z o.o. ustalono, że nabywa ona od podmiotów prowadzących apteki ogólnodostępne - leki, w tym leki znajdujące się w/w wykazanie produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego, oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym Naczelnik US pismem z 13 marca 2018r. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z prośbą o ustalenie w toku kontroli podatkowej za miesiąc grudzień 2016r. prawidłowości i rzetelności transakcji oraz czy firma P. sp. z o.o. uczestniczyła w odwróconym łańcuchu dystrybucji leków.

W związku z tym, że w toku kontroli ustalono, że Spółka dokonywała wywozu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej leków, znajdujących się w Wykazie produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stanowiącym załącznik do Obwieszczenie Ministra Zdrowia – pismem z 12 grudnia 2017r. Naczelnik US zwrócił się z prośbą do Głównego Inspektora Farmaceutycznego o udzielenie informacji, czy firmy P. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. w okresie od październik 2016r. do sierpnia 2017r. posiadały ważne koncesje na obrót wyrobami farmaceutycznymi oraz dokonywały transakcji sprzedaży leków i wyrobów medycznych zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego.

W odpowiedzi Główny Inspektor Farmaceutyczny pismem z 3 stycznia 2018r. udzielił informacji w zakresie koncesji posiadanych przez kontrahentów Skarżącej oraz w zakresie wywozu towarów znajdujących się w Wykazie produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stanowiącym załącznik do Obwieszczenia Ministra Zdrowia.

Następnie Naczelnik US pismem z 30 stycznia 2018r. wystąpił z prośbą do Głównego Inspektora Farmaceutycznego (GIF) o wyszczególnienie, które produkty lecznicze wykazane na wszystkich fakturach przekazanych przy piśmie z 12 grudnia 2017r. wymagają zezwolenia/zgody GIF.

W odpowiedzi Główny Inspektor Farmaceutyczny przesłał przy piśmie z dnia 19 lipca 2018r. zestawienie przygotowane w oparciu o analizy nadesłanych faktur pod kątem występowania na nich produktów leczniczych, wyrobów medycznych oraz środków specjalnego przeznaczenia żywieniowego zagrożonych brakiem dostępności na terytorium RP.

Jak argumentował Naczelnik US i Dyrektor IAS, celem kontroli podatkowych jak i czynności sprawdzających jest dokonanie obiektywnego, rzetelnego i zgodnego z prawem oraz okolicznościami faktycznymi rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie z zakresu prawa podatkowego. Do realizacji tego celu organ zobligowany jest do zebrania i rozpatrzenia w wyczerpujący sposób całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. W przedmiotowej sprawie nie pozyskano jeszcze kompletnego materiału dowodowego, co uniemożliwia zakończenie prowadzonej wobec Skarżącej kontroli za miesiące od listopada 2016r. do sierpnia 2017r.

W ocenie Sądu, w świetle ww. okoliczności, mających potwierdzenie w aktach sprawy, jak również przy uwzględnieniu motywów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia Naczelnika US należało uznać, że organy podatkowe wydając w sprawie ww. postanowienia o przedłużeniu zwrotu VAT do 31 maja 2019r. działały prawidłowo, mając na względzie przede wszystkim treść art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Zdaniem Sądu, działania organów podatkowych były ukierunkowane na zbadanie, w określonym trybie, wątpliwości co do zadeklarowanego przez Spółkę ww. zwrotu VAT. Nie oznacza to istnienia okoliczności, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na takim etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu.

W niniejszej sprawie, jak już też podniesiono, dalsza weryfikacja zasadności zwrotu podatku za ww. okres rozliczeniowy była związana z tym, że podjęte w ramach postępowania kontrolnego czynności procesowe zmierzające do zweryfikowania zasadności zwrotu nie dały jeszcze rezultatu oraz z uwagi na fakt, że przedłużenie terminu zwrotu podatku zostało dokonane w ścisłym związku z postępowaniem kontrolnym prowadzonym u Skarżącej. Skoro wobec Spółki prowadzone było postępowanie kontrolne to oznacza to, że właściwy organ podejmował czynności zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy, tj. przebiegu transakcji, zaś materiał dowodowy, którym dysponował ten organ pozostawał niekompletny i niewystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Z tych względów istniała uzasadniona konieczność przeprowadzania dalszej weryfikacji zwrotu podatku. Jak już wskazano gramatyczna wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie pozostawia wątpliwości, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług wystarczą wątpliwości organu.

Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie i jego uzasadnienie spełnia niezbędne wymagania stawiane tego rodzaju rozstrzygnięciu. Opisano powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że zasadność zwrotu Skarżącej różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2016r. wymaga dodatkowego zweryfikowania. Zatem istniały powody do przedłużenia terminu zwrotu.

Tym samym niezasadne są podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 216 § 1 i § 2 oraz art. 280 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., a także zarzuty naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 292 O.p.

Za bezpodstawny należy też uznać zarzut naruszenia art. 125 § 1 O.p. Abstrahując już nawet od tego, że treść zarzutu i jego uzasadnienie wskazuje nie tyle na przewlekłe działanie organu w zakresie wydawania postanowienia o przedłużeniu terminu, lecz niezasadne przewlekanie samych czynności weryfikacyjnych, należy zwrócić uwagę, że w celu zwalczania ewentualnej opieszałości organów w załatwianiu sprawy stronie postępowania przysługują uprawnienia w przypadku niezałatwienia sprawy w terminie (art. 141 O.p.). Istnieje też możliwość wniesienia skargi na bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania do sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 8-9 P.p.s.a.). Kwestie te pozostają natomiast poza granicami sprawy, w ramach której sądy administracyjne kontrolują zgodność z prawem postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu VAT. Granicami tymi sądy są związane, a wyjście poza granice sprawy stanowiłoby naruszenie art. 134 § 1 P.p.s.a.

W świetle przesłanek z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostają też argumenty Spółki dotyczące jej płynności finansowej, czy szkód wyrządzanych jej przez wstrzymywanie zwrotów deklarowanych przez nią kwot VAT za szereg okresów rozliczeniowych. Stąd tylko na marginesie warto wskazać na wynikającą z art. 87 ust. 2a u.p.t.u. możliwość uzyskania zwrotu, mimo jego wydłużenia na podstawie art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u.

Niezależnie od powyższego Sąd zauważa, że legalność postanowień w przedmiocie przedłużenia Skarżącej terminu zwrotu VAT za grudzień 2016r. oraz za inne okresy rozliczeniowe (wydanych w ramach tych samych proceder weryfikacyjnych), potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach: z 26 czerwca 2019r. sygn. akt I FSK 918/19 (dot. przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za grudzień 2016r. dokonanego postanowieniem Naczelnika US z 27 listopada 2017r.) i z 25 lipca 2019r. sygn. akt I FSK 845/19 (dot. przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za grudzień 2016r. dokonanego postanowieniem Naczelnika US z 17 marca 2017r.) oraz z 29 maja 2019r. sygn. akt I FSK 316/19, z 14 czerwca 2019r. sygn. akt I FSK 417/19, z 26 czerwca 2019r. sygn. akt I FSK 984/19, z 10 września 2019r. sygn. akt I FSK 802/19, z 10 września 2019r. sygn. akt I FSK 647/19 i z 10 września 2019r. I FSK 767/19 (CBOSA).

Reasumując, Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że zaskarżonym postanowieniem naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę w całości.