Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 661/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2015-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 35 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 12 poz 59
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach - tekst jednolity
article: art. 14c par 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 146 par 1, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2015 r. na rozprawie sprawy ze skargi Nadleśnictwa na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną. 2. Zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 440,00 (czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Nadleśnictwo (zw. dalej: Nadleśnictwo, strona) wniosło skargę na indywidualnej interpretację przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej ( zw. dalej: Ministrem Finansów, organem) z dnia [...] sierpnia 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

Nadleśnictwo w dniu 9 maja 2014r. złożyło wniosek (uzupełniony wnioskiem

z dnia [...] lipca 2014r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego

w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa

do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej

zakup paliwa, usług remontowych oraz materiałów eksploatacyjnych związanych

z wykorzystywaniem samochodu służbowego przez Nadleśniczego.

W ramach opisu zdarzenia przyszłego wskazało, że w oparciu o postanowienia

art.32 ust.1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o lasach (tekst jedn. Dz. U. z 2011r.

Nr 12, poz. 59 z późn. zmian. – zw. dalej: ustawą o lasach), Lasy Państwowe

jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. W skład Lasów Państwowych wchodzą następujące jednostki organizacyjne: Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych, Regionalne Dyrekcje Lasów Państwowych i Nadleśnictwa. Dyrektor Generalny tworzy Nadleśnictwa, łączy, dzieli, likwiduje oraz określa

ich zasięg terytorialny. W obecnych granicach administracyjnych, tj. 30331 ha

strona funkcjonuje od 17 marca 1997r. zarządzając 17329 ha.

Strona dalej wskazała, że będąc jednostką organizacyjną Państwowego

Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną zgodnie

z przepisami ustawy o lasach. W ramach tej działalności, prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT sprzedaż drewna oraz innych produktów gospodarki leśnej,

z której otrzymuje przychody. Nadleśniczy, zgodnie z ustawą o lasach, prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w Nadleśnictwie, w tym kieruje nim oraz bezpośrednio zarządza lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa. Miejscem

pracy Nadleśniczego jest teren całego Nadleśnictwa. Potwierdza to obowiązujący

Lasy Państwowe ponadzakładowy układ zbiorowy pracy. Miejsce zamieszkania Nadleśniczego znajduje się w zasięgu administracyjnym Nadleśnictwa. Stanowisko Nadleśniczego wymaga pełnej dyspozycyjności w wykonywaniu powierzonego

zarządu bez względu na porę i czas pracy. Jest on bowiem zobowiązany do

należytego gospodarowania majątkiem Skarbu Państwa, w tym do prowadzenia działalności gospodarczej Nadleśnictwa polegającej m.in. na sprzedaży drewna,

żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny, płodów runa leśnego oraz innych produktów gospodarki. Strona podkreśliła, że Nadleśniczy powinien zatem dążyć do zabezpieczenia przychodu Nadleśnictwa ze sprzedaży, w szczególności poprzez dbanie o bezpieczeństwo lasów, dołożenie wszelkich starań, w celu zapewnienia najwyższej jakości sprzedawanego drewna oraz innych surowców leśnych. Obowiązkiem jego jest natychmiastowe reagowanie na zgłoszenia o zagrażającym lasom niebezpieczeństwie. Strona podkreśliła, że aby należycie wykonywać ww. zadania związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, Nadleśniczy musi mieć stale do dyspozycji samochód służbowy, aby móc szybko zareagować na zdarzenia, które mogą wpłynąć negatywnie na prowadzoną przez Nadleśnictwo działalność i wpłynąć na zmniejszenie przychodu.

Zdaniem Nadleśnictwa, specyfika pracy Nadleśniczego, używającego samochodu służbowego nie pozwala na garażowanie jego w miejscu siedziby Nadleśnictwa.

Dlatego też planuje ustalić miejsce garażowania samochodu służbowego będącego

w dyspozycji Nadleśniczego w miejscu zamieszkania Nadleśniczego. W ocenie

strony, niezasadnym by było wyznaczenie miejsca garażowania samochodów

w siedzibie Nadleśnictwa odległej od miejsca zamieszkania Nadleśniczego

o kilkanaście kilometrów, albowiem utrudniłoby to pracę, a w skrajnych wypadkach uniemożliwiłoby wykonywanie w sposób prawidłowy obowiązków Nadleśniczego związanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i mogłoby

prowadzić do zmniejszenia przychodów Nadleśnictwa. Nadleśnictwo wskazało,

że formą zabezpieczenia sposobu wykorzystywania samochodu służbowego Nadleśniczego wyłącznie do celów służbowych jest Regulamin w sprawie zasad korzystania z samochodów służbowych przez jego pracowników oraz wprowadzenie

dla każdego pojazdu ewidencji przebiegu pojazdu, które użytkownicy samochodów wypełniają na bieżąco zgodnie z zasadami określonymi w art.86a ustawy o VAT.

Nadleśnictwo podkreśliło, że w tym stanie rzeczy ma wątpliwości, czy ustalając

miejsce garażowania samochodu Nadleśniczego w miejscu jego zamieszkania,

nie naruszy przepisów art.86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) pozwalających Nadleśnictwu na 100% odliczenie podatku VAT od zakupu paliwa i pozostałych wydatków eksploatacyjnych związanych z samochodem służbowym Nadleśniczego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego strona zapytała, czy przejazd Nadleśniczego samochodem służbowym pomiędzy siedzibą Nadleśnictwa a ustalonym miejscem garażowania tegoż samochodu służbowego na terenie administracyjnym Nadleśnictwa, będącym jednocześnie miejscem zamieszkania Nadleśniczego, jest związany z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa w rozumieniu art.86a ustawy

o VAT, a tym samym, czy Nadleśnictwo ma prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z tytułu poniesionych i udokumentowanych fakturami VAT wydatków dotyczących zakupu paliwa, usług remontowych oraz materiałów eksploatacyjnych związanych z wykorzystywaniem do działalności gospodarczej samochodu służbowego w opisanej powyżej sytuacji ?

Strona stanęła na stanowisku, że przejazdy Nadleśniczego z miejsca zamieszkania garażowania do siedziby Nadleśnictwa i z powrotem będą konsekwencją wykonywania przez niego obowiązków służbowych w związku z czym Nadleśnictwo będzie miało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego z tytułu poniesionych

i udokumentowanych fakturami VAT wydatków związanych z używaniem przez Nadleśniczego samochodu służbowego opisanej powyżej sytuacji.

Podkreśliła, że analiza przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od

towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177. poz. 1054 ze zm. zw. dalej: ustawą o VAT) pozwala wyróżnić cztery przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik

był uprawniony do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu

towarów i usług związanych z pojazdami samochodowymi, tzn.: 1/ podmiot musi

być zarejestrowany jako czynny podatnik VAT oraz musi prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. 2/ podmiot nie

może być organem władzy publicznej, ani urzędem obsługującym te organy; 3/ musi

istnieć związek miedzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi; 4/ pojazdy samochodowe muszą być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W jej ocenie wszystkie te przesłanki zachodzą w przedmiotowej sprawie.

Wykazując istnienie pierwszej z nich, strona odwołała się do treści art.15 ust.1 i ust.2 ustawy o VAT i w świetle brzmienia tej normy za oczywiste uznała, że jeżeli w definicji działalności gospodarczej użyto określenia podmioty pozyskujące zasoby naturalne,

to należy mieć tu na uwadze m.in. Lasy Państwowe, które są strategicznymi zasobami naturalnymi kraju. Z tych zasobów naturalnych Nadleśnictwo, w wyniku prowadzenia gospodarki leśnej w rozumieniu m.in. art.6 ust.1 pkt 1 ustawy o lasach, pozyskuje

i sprzedaje towary w postaci m.in. drewna, choinek, sadzonek. Dostawa tych produktów i innych, pozyskanych z tych zasobów naturalnych (lasu) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazała też na rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe i na zawarte w nim uregulowania - §4 ust.1 pkt2 (z którego wynika,

że w Lasach Państwowych prowadzona jest w zakresie gospodarki leśnej

działalność gospodarcza w nadleśnictwach. Prowadzenie działalności gospodarczej przez nadleśnictwa sprawia, że mają one wówczas status podatnika podatku od towarów i usług); na §4 ust.1 pkt 2 (wskazujący, że w działalności gospodarczej,

w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, wyróżnia się trzy typy działalności - podstawową, uboczną, dodatkową) oraz na §14 ust.1 (który wyjaśnia, jakie wpływy,

z czego w szczególności zalicza się do źródeł przychodów).

Podsumowując tę część wywodów, Nadleśnictwo wskazało, że spełnia wymagania art.15 ust.1 ust.2 i ust.3 ustawy o VAT, tzn. jest podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu definicji tej ustawy oraz samodzielnie

wykonuje działalność gospodarcza.

W zakresie drugiego warunku, strona wyjaśniając w pierwszej kolejności co

należy rozumieć przez organy administracji publicznej i urzędy administracji

publicznej stwierdziła, że Lasy Państwowe nie należą do organów władzy publicznej,

a tym samym ona, jako jednostka organizacyjna Lasów Państwowych, również

nie jest organem władzy publicznej.

Odnosząc się do trzeciej przesłanki, strona wskazała, że zgodnie z treścią art.86 ust.1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podkreśliła, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej.

Następnie wskazała, że Nadleśniczy kierując Nadleśnictwem wykonuje szereg czynności zmierzających do sprzedaży surowców leśnych, w tym przede wszystkim drewna, aby doprowadzić do sprzedaży drewna, żywicy, choinek i innych produktów gospodarki leśnej. Przy czym, zwróciła uwagę na szereg innych czynności, które musi on najpierw podjąć, by uzyskać i zabezpieczyć surowce leśne odpowiedniej jakości. Forma i zakres pełnionych przez Nadleśniczego obowiązków wymaga od niego pełnej dyspozycyjności.

Strona wskazała, że aby Nadleśniczy mógł wykonywać prawidłowo i efektywnie swoje obowiązki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Nadleśnictwa, musi posiadać samochód służbowy. Stanowi on jego narzędzie pracy, które w każdej chwili może zostać użyte w celu zabezpieczenia źródła przychodu i nie może znajdować

się w odległości kilkunastu kilometrów, tj. w siedzibie Nadleśnictwa, ponieważ w wielu przypadkach uniemożliwi to efektywne wykonywanie obowiązków przez Nadleśniczego. Z kolei, aby Nadleśniczy mógł używać samochodu służbowego w w/w celach, Nadleśnictwo musi dokonywać zakupu paliwa, części zamiennych oraz innych materiałów eksploatacyjnych, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony.

Zatem, pomiędzy zakupem ww. towarów i usług a prowadzoną przez Nadleśnictwo opodatkowaną działalnością gospodarczą zachodzi pośredni związek, jak też

związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług

a powstaniem obrotu. Gdyby bowiem Nadleśniczy nie posiadał w miejscu zamieszkania sprawnego samochodu służbowego, nie mógłby on prawidłowo prowadzić działalności gospodarczej i zabezpieczać surowców leśnych, które w przyszłości będą stanowiły przedmiot czynności opodatkowanej - sprzedaży.

Nadleśnictwo podkreśliło również, że za 2013r. proporcja udziału rocznego obrotu

z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty

podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku

z którymi Nadleśnictwu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,

oraz czynności, w związku z którymi Nadleśnictwu nie przysługuje takie prawo

wyniosła 99,73%. Po zaokrągleniu, proporcja za ten rok wyniosła 100%. Świadczy

to niewątpliwie o tym, że w Nadleśnictwie prawie wszystkie czynności są związane

ze sprzedażą opodatkowaną. Skala czynności niepodlegających opodatkowaniu

i zwolnionych w Nadleśnictwie jest znikoma.

Przekonując o spełnieniu ostatniego warunku – konieczności wykorzystywania pojazdów samochodowych do działalności gospodarczej podatnika - strona odwołała się do treści art.86a ust.4 ustawy o VAT, zgodnie z którym pojazdy samochodowe

są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: 1/ sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza

określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów nie związanych z działalnością gospodarczą lub 2/ konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Strona zaznaczyła, że w celu zagwarantowania przestrzegania tego przepisu wprowadziła stosowne zapisy wewnętrzne w sprawie użytkowania samochodów służbowych wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności gospodarczej oraz ewidencję przebiegu pojazdu. Monitoruje na bieżąco sposób wykorzystania pojazdów poprzez prawidłową ewidencję.

Nadto podkreśliła, że planowane miejsce garażowania samochodu będącego

w dyspozycji Nadleśniczego zostanie ustalone w miejscu zamieszkania Nadleśniczego, tj. na terenie Nadleśnictwa. Samochód Nadleśniczego będzie wykorzystywany wyłącznie w celu wykonywania obowiązków służbowych i nie będzie służył realizacji jego celów prywatnych.

Podsumowując strona stwierdziła, że korzystanie przez Nadleśniczego

z samochodu służbowego z możliwością przejazdów z miejsca zamieszkania/ garażowania do siedziby Nadleśnictwa w ramach sprawowanego zarządu nad mieniem, uznać należy jako wykorzystywanie samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art.86a ustawy o VAT. Nadleśniczy korzysta bowiem

z samochodu służbowego garażowanego w miejscu jego zamieszkania wyłącznie

w celu niezwłocznego wykonywania działań mających na celu zachowanie

substancji lasu a jednocześnie pozwalają na zwiększenie produkcji drewna

oraz innych produktów gospodarki leśnej podlegających następnie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji przysługuje jej prawo do odliczenia całego podatku naliczonego

z tytułu poniesionych i udokumentowanych fakturami VAT wydatków związanych

z używaniem przez Nadleśniczego samochodu służbowego w opisanej powyżej sytuacji.

Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W motywach powołując się na art.86 ust.1 i art.86 ust.2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, wskazał, że z ich treści wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług

oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ta zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane

do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania

do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto organ podkreślił, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub

w części, zależy od spełnienia przez podatnika zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art.86 ust.1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art.88 tej ustawy.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W tej mierze Minister Finansów odwołał się do treści art.15 ust.1 i ust.2 oraz sformułowanych w nim definicji (odpowiednio) podatnika i działalności gospodarczej. Wskazał, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art.15 ust.2 ustawy o VAT. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Dodatkowo wsparł się treścią przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia

28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

(Dz. Urz. UE L Nr 347, str.1 z późn. zm. - art.9 ) i zaznaczył, że wskazują one, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Zauważył też, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest również istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów

i usług, a prowadzoną działalnością (o charakterze bezpośrednim bądź pośrednim).

Dalej organ wskazał, że od dnia 1 stycznia 2014r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane przepisami art.86a ustawy o VAT. Natomiast z dniem 1 kwietnia

2014r. na podstawie art.1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014r. o zmianie ustawy

o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw przepisy art.86a

uległy zmianie. Zaznaczył, że ww. przepisy dotyczą zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości (100%) lub w części (50%) i w tej sprawie nie

znajdują one zastosowania, albowiem nie został spełniony podstawowy warunek

do odliczenia, tj. związek zakupów o których mowa w pytaniu, z działalnością gospodarczą strony.

W dalszej kolejności nawiązał do przepisów ustawy o lasach – art.6 ust.1 pkt 1a, art.7 ust.1, art.8, art.13a ust.1, art.45 ust.1, art.54 oraz stanu opisanego we wniosku.

Następnie stwierdził, że w świetle powyższych okoliczności należy przyjąć, że

pojazd samochodowy, o którym mowa we wniosku, a zatem również wydatki

związane z jego użytkowaniem, bez wątpienia w sposób bezpośredni służą wykonywaniu czynności, które wiążą się z wykonywaniem ustawowych obowiązków nałożonych na stronę odrębnymi przepisami prawa. Zatem nie sposób przyjąć, że wskazane czynności, wykonywane przez Nadleśniczego, którym służy ww. pojazd samochodowy podejmowane są w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy o VAT oraz aby strona w odniesieniu

do ww. czynności występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art.15

ust.1 ustawy o VAT.

Jednocześnie zauważył, że wydatki związane z użytkowaniem ww. pojazdu

mają bezpośredni związek z wykonywaniem przez Nadleśnictwo ustawowych obowiązków nałożonych na niego odrębnymi przepisami prawa, zatem

doszukiwanie się pośredniego wpływu na czynności, które można by uznać za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT nie może prowadzić do zmian ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbył nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami

wykonywanymi w ramach ustawowych obowiązków strony. Wydatki związane

z użytkowaniem przedmiotowych samochodów są w sposób bezpośredni

i jednoznaczny związane z wykonaniem obowiązków nałożonych ustawą o lasach

w zakresie zarządzania lasami Skarbu Państwa, prowadzenia zrównoważonej gospodarki leśnej ochrony i utrzymania trwałości lasów (art.7 ustawy o lasach).

Tym samym, organ stwierdził, że przedmiotowy samochód nie służy działalności opodatkowanej Nadleśnictwa.

W konsekwencji powyższego, w świetle powołanego wyżej przepisu art.86

ust.1 ustawy o VAT, wobec braku związku tych wydatków z opodatkowaną działalnością gospodarczą, oraz stwierdził, że strona nie ma możliwości odliczania podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z używaniem wskazanego samochodu.

Organ podkreślił, że przepisy art.86a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym

od 1 kwietnia 2014r. nie mają w sprawie zastosowania, z uwagi na brak związku zakupów związanych z użytkowaniem ww. pojazdu z działalnością gospodarczą

strony.

Zatem, podnoszone w pytaniu okoliczności korzystania przez Nadleśniczego

z samochodu służbowego miedzy innymi do przejazdów pomiędzy miejscem zamieszkania a siedzibą Nadleśnictwa oraz garażowanie w miejscu zamieszkania, pozostają bez wpływu na dyskwalifikacje, bądź spełnienie wymogów przepisów znowelizowanych z dniem 1 kwietnia 2014r. i tym samym, w niniejszej sprawie, nie mają wpływu na prawo bądź brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z użytkowaniem ww. pojazdu.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Nadleśnictwo wniosło skargę na powyższą interpretację, żądając jej uchylenia w całości oraz

o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciło: 1/ przekroczenie zakresu kognicji

przez organ interpretacyjny poprzez udzielenie odpowiedzi na niezadane pytanie

i tym samym naruszenie przepisu art.14c Ordynacji podatkowej; 2/ naruszenie art.86 ust.1 ustawy o VAT, poprzez bezpodstawne uznanie, że wymóg do odliczenia

podatku naliczonego, przewidziany tą normą, nie obejmuje sytuacji skarżącego;

3/ naruszenie art.15 ust.1 i 2 ustawy o VAT, poprzez ich błędną interpretację polegającą na przyjęciu, że skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej wbrew dotychczasowej wykładni Sądów, w tym Sądu Najwyższego; 4/ naruszenie art.86a ust.4 pkt 1 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne uznanie, że samochody służbowe Nadleśnictwa nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej i normy prawne zawarte w tym przepisie nie mają do nich zastosowania; 5/ nieuwzględnienie mającego zastosowanie w sprawie art.90 ust.1 i 2 ustawy o VAT.

W opinii strony, organ podatkowy skupił się na wątku związku wydatków związanych

z samochodem z jej działalnością opodatkowaną. Ale to nie było przedmiotem

wniosku o interpretację. Skarżący wyraźnie pytał o odliczenie podatku naliczonego związanego z samochodem, w kontekście spec regulacji odnośnie zakupów samochodów. Strona argumentuje, że organ podatkowy de facto udzielił w interpretacji odpowiedzi na zupełnie odmienne pytanie, które nie pochodzi od strony. Skutkiem

tego organ podatkowy przekroczył zakres przedstawiony we wniosku o interpretację,

co oznacza, że została ona wydana wadliwie. Skarżący argumentuje jednocześnie,

że na podstawie art.86a ust.4 pkt 1 ustawy o VAT, posiada pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami do samochodu.

Strona powyższe oparła na zasadzie neutralności podatku VAT oraz fakcie, że wydatki te związane są z jej działalnością gospodarczą. Używanie bowiem pojazdu ewidentnie wpływa na wysokość sprzedaży Nadleśnictwa.

Zdaniem skarżącego, pełne prawo do odliczenia podatku VAT wynika również

z regulacji art.90 ust.3 ustawy o VAT i prowadzenia także działalności statutowej

nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, strona wskazała, że w świetle art.15 ust. 2 ustawy o VAT jest podatnikiem podatku VAT,

gdyż ewidentnie jest producentem pozyskującym lasy (zasoby naturalne) i tak jak rolnik wytwarza te zasoby i chroni.

Podsumowując, strona stwierdziła, że Minister Finansów poprzez błędną

wykładnię skutkującą naruszeniem przepisu art.15 ust.1 i 2 oraz art.86 ust.1 ustawy

o VAT, nie zajął stanowiska w sprawie możliwości zastosowania przepisów

art.86a tej ustawy w stosunku do samochodu służbowego będącego w dyspozycji Nadleśniczego, wobec którego jak wyżej wskazano, te przepisy mają zastosowanie i jej zdaniem - w świetle wyżej opisanych faktów - ma ona prawo do uwzględnienia

100% kwoty podatku wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki, o których mowa w art.86a ust.2 pkt 3 ustawy o VAT do tego samochodu i odliczenia

go od należnego zgodnie art.90 powołanej ustawy. Skoro, bez wątpienia wykazano,

że skarżący jest podatnikiem podatku VAT, ponieważ prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art.15 ust.1 i 2 ustawy o VAT, to siłą rzeczy – biorąc

po uwagę istotę podatku VAT jako podatku od wartości dodanej oraz to, że działalność gospodarcza prowadzona przez skarżącego jest opodatkowana podatkiem VAT

(nie jest zwolniona od podatku VAT) - ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego

od zakupów związanych z tą działalnością. Takim podatkiem naliczonym jest

również niewątpliwie podatek od zakupów związanych z używaniem samochodu

przez Nadleśniczego.

W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji, wniósł o jej oddaleni.

Nadleśnictwo, w załączeniu do pisma z dnia [...] grudnia 2014r. przedstawiło stanowisko Ministra Finansów z dnia [...] października 2014r. skierowane do

Ministra Środowiska, dotyczące możliwości odliczenia podatku od towarów i usług

wynikającego z dokumentów potwierdzających zakupy towarów i usług dokonywanych przez Lasy Państwowe, a w szczególności przez nadleśnictwa, które są związane

z ich działalnością.

W piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2015r. Minister Finansów w wyniku ponownej analizy problemu przedstawił stanowisko, które w jego ocenie może mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Po uprzednimi wskazaniu na art.86 ust.1, art.5 ust.1, art.15 ust.1 i 2 ustawy o VAT

oraz art.6 ust.1 pkt1, art.8 ustawy o lasach stwierdził, że: "Zatem działania prowadzone

przez nadleśnictwa w ramach gospodarki leśnej, w szczególności sprzedaż

produktów gospodarki leśnej, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług rodzące prawo do odliczenia podatku naliczonego".

Dalej wskazał, że jeżeli pojazd nadleśnictwa wykorzystywany jest w działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, to zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art.86 ust.1 ustawy o VAT, nadleśnictwu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących paliw i eksploatacji tego samochodu służbowego.

Ww. pojazd, aby rodził prawo do odliczenia, musi zatem być wykorzystywany do celów służbowych nadleśnictw i to takich, które "przekładają się" na obszar opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przykładowo w cele takie wpisuje się użycie pojazdu

do dojazdów do miejsc wyrębu lasu, miejsc nasadzeń, ale też do patrolowania

i monitorowania m.in. przez straż leśną lasu. W cele takie nie wpisuje się natomiast użycie pojazdu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów

i usług, np. czynności władczych nadleśnictwa takich jak np. sprawowanie powierzonego przez starostę nadzoru nad lasami, które nie stanowią własności Skarbu Państwa, dla których nadleśnictwo działa jak organ władzy publicznej. Jeżeli zatem pojazd używany jest do celów "mieszanych" (podlegających i niepodlegających opodatkowaniu), zgodnie z zasadą wynikającą z art.86 ust.1 ustawy o VAT, podatnik powinien sam określić jaka część podatku naliczonego zawarta w cenie nabywanych towarów i usług nie może być odliczona. Sposób wyboru metody oszacowania podatku, który nie polega odliczeniu w takim przypadku pozostaje w gestii podatnika, jednak wybrana metoda/klucz podziału powinien umożliwiać jak najwierniejsze określenie kwoty podatku, która od danego zakupu nie może zostać odliczona (określenie kwoty

podatku naliczonego związanego z czynnościami, które nie podlegają opodatkowaniu). Jeżeli natomiast pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to wówczas przysługuje pełne prawo

do odliczenia.

Minister Finansów stwierdził, że w świetle powyższego, po ponownej analizie

sprawy, w takiej sytuacji przepis art.86a ustawy o VAT regulujący zasady odliczania

podatku naliczonego przy używaniu samochodu na potrzeby działalności

gospodarczej może mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Niemniej, w celu dokonania merytorycznej oceny zawartego we wniosku własnego stanowiska

i ustalenia zakresu prawa do odliczenia opis zdarzenia przyszłego na etapie

skargi nie był wystarczający. Oznacza to, że przeprowadzenie takiej analizy wiąże

się z koniecznością uzyskania dodatkowych informacji od wnioskodawcy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zaważył, co następuje;

Zgodnie z treścią art.1 §1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art.3 §1 i §2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm. – zw. dalej: p.p.s.a ) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Sąd, uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla taką interpretację zgodnie z art.146 §1 cytowanej ustawy,

a w wyroku takim może uznać uprawnienie lub obowiązek wynikające z przepisów prawa (art.146 §2).

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu

o przedstawione wyżej zasady należy mieć na uwadze również przepisy ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.).

Zgodnie z jej art.14b §1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Normatywnym przedmiotem interpretacji indywidualnej są – zgodnie z powołanym wyżej art.14b §1 – przepisy prawa podatkowego. Przy czym, stosownie do sformułowanej w art.3 pkt 2 Ordynacji podatkowej pod pojęciem "przepisy prawa podatkowego" należy upatrywać przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie umów podatkowych.

Trzeba również zaznaczyć, że art.14b §3 Ordynacji podatkowej stanowi, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz

do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W przepisach Ordynacji podatkowej brak definicji pojęcia "wyczerpująco". To "wyczerpujące" przedstawienie stanu faktycznego, zgodnie z celem jakiemu ma służyć interpretacja, polegać ma na opisaniu tych wszystkich faktów, które są prawnie znaczące dla ustalenia, czy przepis, którego stosowania dotyczy wniosek może mieć lub nie zastosowanie w sprawie ( tak też wyrok WSA w Krakowie z 15 marca 2011r., I SA/Kr 121/11).

Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona interpretacja narusza prawo.

Kwestią sporną jest prawo strony do odliczenia 100% podatku naliczonego

z tytułu poniesionych i udokumentowanych fakturami VAT wydatków dotyczących zakupu paliwa, usług remontowych oraz materiałów eksploatacyjnych związanych

z wykorzystywaniem samochodu służbowego do działalności gospodarczej –

w opisanym we wniosku stanie.

Najważniejsze argumenty stanowiska organu, sprowadzają się do następujących

tez: -/ w opisanym stanie faktycznym sprawy, przepisy art.86a ustawy o VAT dotyczące zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości (100%) lub w części

(50%) nie znajdują zastosowania albowiem nie został spełniony podstawowy warunek do odliczenia, tj. związek zakupów o których mowa w pytaniu z działalnością gospodarczą strony; -/ przedmiotowy pojazd samochodowy, jak i wydatki związane

z jego użytkowaniem w sposób bezpośredni służą wykonywaniu czynności, które wiążą

się z wykonywaniem ustawowych obowiązków nałożonych na stronę odrębnymi przepisami prawa; -/ nie sposób przyjąć, że czynności którym służy ww. pojazd samochodowy, wykonywane przez Nadleśniczego, podejmowane są w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy

o VAT oraz aby strona w odniesieniu do ww. czynności występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art.15 ust.1 ustawy o VAT, -/ przedmiotowy samochód nie służy działalności opodatkowanej Nadleśnictwa; -/ wobec braku związku tych wydatków z opodatkowaną działalnością gospodarczą, strona nie ma możliwości odliczania podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z używaniem wskazanego samochodu.

Z kolei, w ocenie strony ma ona prawo do odliczenia 100% od podatku należnego podatku naliczonego wykazanego na fakturach nabycia paliw silnikowych

i wydatków na eksploatację przedmiotowego samochodu przez nadleśniczego, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, ponieważ samochód ten jest wykorzystywany do działalności gospodarczej, w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy o VAT, prowadzonej przez Nadleśnictwo.

Mając zatem na względzie tak zakreślone granice sporu, w pierwszej kolejności koniecznym jest wskazanie, że organ prawidłowo powołał podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia, którą stanowi art.86 ust.1 ustawy o VAT.

Stosownie do powołanej regulacji w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art.15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art.114, art.119 ust.4, art.120 ust.17 i 19 oraz art.124. Prawo to przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ta fundamentalna zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Co do zasady, prawo do takiego odliczenia związane jest zatem z następującymi warunkami: 1/ odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług; 2/ istnieje związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Przy czym, nie powinno budzić wątpliwości, że wspomniany związek może mieć nie tylko bezpośredni (przypisanie danego wydatku wprost do konkretnej transakcji opodatkowanej), ale również pośredni charakter.

Zasadniczo więc, odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 stycznia 2014r. kwestie związane z odliczeniem VAT związanego

z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Z dniem 1 kwietnia 2014r. na podstawie art.1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014r.

o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U.

z 2014r., poz. 312), przepisy art.86a uległy zmianie. Przepisy te dotyczą zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W niniejszej sprawie istotne jest, że Nadleśnictwo w złożonym wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiło zdarzenie przyszłe, którego opis organ uznał za wyczerpujący. Okoliczność na którą bowiem warto zwrócić uwagę, to fakt, że opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku został uzupełniony przez stronę, po uprzednim wystosowaniu do niej wezwania z dnia [...] lipca 2014r.

W następstwie analizy (tego uzupełnionego) wniosku organ wydał zaskarżoną (obecnie) interpretację.

Jak zostało to powyżej wskazane, Minister Finansów przytaczając przepisy ustawy

o VAT oraz ustawy o lasach ( przy czym nie powołując jej art.6 ust.1 pkt 1 oraz art.35). stanął w zaskarżonej interpretacji na stanowisku że samochody służbowe, w posiadaniu których jest Nadleśnictwo, służą pośrednio do prowadzenia zrównoważonej gospodarki leśnej na podstawie art.7 – 8 ustawy o lasach. Jednocześnie uznał, że nie sposób przy tym przyjąć, że wskazane przez stronę czynności, którym służą pojazdy samochodowe, podejmowane są w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej

w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy o VAT oraz aby w odniesieniu do ww. czynności występowała ona w charakterze podatnika, o którym mowa w art.15 ust.1 ustawy

o VAT.

To doprowadziło Ministra Finansów do wniosku, że pojazdy samochodowe, które wykorzystuje skarżący nie służą działalności opodatkowanej Nadleśnictwa, lecz mają związek wyłącznie z jego działalnością statutową, czyli realizacją ustawowych obowiązków nałożonych na niego odrębnymi przepisami prawa, w zakresie których zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej.

Z taką interpretacją nie można się zgodzić, gdyż stanowisko Ministra Finansów

w kwestii używania spornego samochodu wynika z wadliwego, błędnego założenia,

w którym pominięto istotne przepisy ustawy o lasach.

Zgodnie z art.35 ust.1 ustawy o lasach nadleśniczy kierujący nadleśnictwem, jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych, prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz

odpowiada za stan lasu. Natomiast gospodarka leśna, w myśl definicji zawartej

w art.6 ust.1 pkt 1 ustawy o lasach, to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu – drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów rana leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Z przepisu tego wynika, że gospodarka leśna to zarówno działalność leśna, jak

i realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu. Natomiast z art.32 ust.1 omawianej

ustawy wynika, że Lasy Państwowe (w tym m. in. nadleśnictwa jako ich jednostki organizacyjne) reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzania mieniem.

W ramach tego zarządu – w myśl art.4 ust.3 ustawy o lasach - Lasy Państwowe

(w tym nadleśnictwa) prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

Tymi wszystkimi, nałożonymi na Nadleśnictwo przepisami ustawy o lasach, czynnościami zajmują się pracownicy Służby Leśnej. Szczegółowo ich obowiązki określają przepisy art.45 ww. ustawy. Pracownikami Służby Leśnej są: między innymi kierujący Nadleśnictwem Nadleśniczy.

Co do nadleśniczego ustawa o lasach w art.35 ust.1 wyraźnie stanowi, że prowadzi on samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu. Wobec tego, nie można zgodzić się ze stwierdzeniem zawartym w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, że sporny pojazd nie służy działalności opodatkowanej Nadleśnictwa. Organ błędnie wywiódł, że w zakresie swoich ustawowych obowiązków Nadleśnictwo nie prowadzi działalności gospodarczej. Taka konkluzja nie wynika

z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego ani z omówionych wyżej przepisów ustawy o lasach. Skoro nałożony ustawowo na Lasy Państwowe (w tym nadleśnictwa) obowiązek sprawowania zarządu (art.4 ustawy o lasach) m. in. gospodarka leśna,

w ramach której prowadzona jest m. in. sprzedaż pozyskanych produktów lasu (np. drewna, żywicy, choinek itp. – art.6 ust.1 pkt 1), to twierdzenie, że strona w ramach nałożonych na nią ustawowo obowiązków nie prowadzi działalności gospodarczej jest błędne.

Należy zauważyć, że w opisie zdarzenia przyszłego, strona obok czynności polegających na wykorzystaniu przedmiotowego samochodu przez Nadleśniczego

np. w sytuacjach zagrożenia, w których wymagana jest mobilność i stała gotowość nadleśniczego (pożar lasu, kradzież mienia), tj. do głównej działalności statutowej Nadleśnictwa, określonej w art.1 ustawy o lasach, wskazywała w sposób konsekwentny również na wydatki dotyczące zakupu paliwa i eksploatacji samochodu służbowego mające związek z czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. ze sprzedażą produktów gospodarki leśnej stanowiącej główne źródło przychodów prowadzonej przez Nadleśnictwo działalności.

Z treści wniosku wynika wprost, że Nadleśnictwo będąc jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną zgodnie z przepisami ustawy o lasach. W ramach tej działalności, prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT sprzedaż drewna oraz innych produktów gospodarki leśnej, z której otrzymuje przychody.

W innym zaś miejscu strona wskazywała, że stanowisko Nadleśniczego wymaga pełnej dyspozycyjności w wykonywaniu powierzonego zarządu bez względu na porę i czas pracy. Jest on bowiem zobowiązany do należytego gospodarowania majątkiem Skarbu Państwa, w tym do prowadzenia działalności gospodarczej Nadleśnictwa polegającej m.in. na sprzedaży drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny, płodów runa leśnego oraz innych produktów gospodarki.

Mając na względzie treść wydanej interpretacji stwierdzić należy, że okoliczności te zupełnie umknęły z pola widzenia Ministrowi Finansów. Tych innych czynności organ nie ocenił w kontekście prawa strony skarżącej do odliczenia podatku naliczonego

z faktur dokumentujących nabycie paliwa do przedmiotowego samochodu oraz koszt jego eksploatacji. Nadto, jak trafnie zarzuca strona skarżąca, niewątpliwie wyszedł poza zakres pytania. Wydaną interpretacją stwierdził bowiem, że w tej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art.86a ustawy o VAT dotyczące zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tylko w całości (100%), ale i w części (50%).

Koniecznym w tym miejscu jest podkreślenie, że ocena zdarzenia przyszłego powinna odbywać się w kontekście całokształtu wskazywanych przez stronę okoliczności (a więc z uwzględnieniem wskazywanych przez stronę) .

Podsumowując, zdaniem Sądu, w tym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, nieuprawnione jest stanowisko Ministra Finansów, że stronie skarżącej

nie przysługuje w żadnym zakresie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z nabyciem paliwa do pojazdu wykorzystywanego przy wykonywaniu swoich obowiązków przez nadleśniczego oraz wydatków związanych

z eksploatacją tego samochodu.

Dodatkowo należy wskazać, że Minister Finansów w piśmie procesowym

z dnia [...] stycznia 2015r., zmienił stanowisko co do zaskarżonej interpretacji stwierdzając, że działania prowadzone przez nadleśnictwa w ramach gospodarki

leśnej, w szczególności sprzedaż produktów gospodarki leśnej, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług rodzące prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz że przepis art.86a ustawy o VAT regulujący zasady odliczania podatku naliczonego przy używaniu samochodu na potrzeby działalności gospodarczej może mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Niemniej jednak, jak sugerował organ, w celu dokonania merytorycznej oceny zawartego we wniosku własnego stanowiska i ustalenia zakresu prawa do odliczenia, opis zdarzenia przyszłego na etapie wydawania interpretacji nie był wystarczający. Oznacza to, że przeprowadzenie takiej analizy wiąże się z koniecznością uzyskania dodatkowych informacji od wnioskodawcy.

Z powyższym stwierdzeniem nie sposób się zgodzić, szczególnie gdy podda się analizie złożony - uzupełniony wniosek strony. W ocenie składu orzekającego przedstawiony przez stronę opis zdarzenia przyszłego był obszerny. Kilkakrotnie wskazywała ona, że prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT sprzedaż drewna żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny, płodów runa leśnego oraz innych produktów gospodarki leśnej, z której otrzymuje przychody. Co istotne, organ przedstawiony

opis uznał za wyczerpujący, skoro nie wezwał do jego uzupełnienia

i wydał zaskarżoną interpretacje.

Nadto, koniecznym jest pokreślenie, że próba uzasadnienia wydanej interpretacji

późniejszymi pismami - tu - w piśmie procesowym wniesionym na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, nie może zastąpić uzasadnienia rozstrzygnięcia określonego w art.14c §1 Ordynacji podatkowej. Pismo procesowe nie może uzupełniać zaskarżonej interpretacji przez zamieszczenie w nim rozważań i ocen, które winny zostać zawarte

w uzasadnieniu prawnym.

Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów oceni wszystkie przedstawione w zdarzeniu przyszłym przez wnioskodawcę czynności Nadleśniczego dla których realizacji posługuje się samochodem służbowym, w kontekście prawa

do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia

paliwa do tego samochodu oraz kosztów jego eksploatacji.

Oczywiście w przypadku ewentualnych wątpliwości co do stanu faktycznego w zakresie obowiązków nadleśniczego do jakich wykorzystuje samochód służbowy i w jakim zakresie, przed wydaniem interpretacji, Minister Finansów wezwie stronę do doprecyzowania stanu faktycznego na podstawie art.169 §1 w zw. z art.14h Ordynacji podatkowej.

Z tych względów Sąd, na podstawie art.146 §1 p.p.s.a, uwzględniając skargę uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania orzekł na zasadzie art.200 p.p.s.a.