Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 295/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Biernat (spr.) Sędziowie NSA Janusz Drachal Edward Kierejczyk Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 973/06 w sprawie ze skargi P. Spółka z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 6 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie wydania zezwolenia na zmianę struktury kapitału spółki 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. Spółka z o.o. w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 13 lipca 2006 r., sygn. akt VI SA/Wa 973/06, po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. Spółka z o.o. w K. (zwanej dalej: skarżącą albo Spółką) na postanowienie Ministra Finansów z 6 marca 2006 r., nr [...], w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie wydania zezwolenia na zmianę struktury kapitałowej spółki - uchylił zaskarżone postanowienie a także stwierdził nieważność postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 12 grudnia 2005 r., nr [...] oraz zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania administracyjnego.

W uzasadnieniu wyroku Sąd oparł się na następującym stanie sprawy.

P. Sp. z o.o. w K. w dniu 1 sierpnia 2005 r. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w O. wniosek o zezwolenie na zmianę struktury kapitału spółki w trybie art. 26 ust. 4 ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r., Nr 4, poz. 27 ze zm.) powoływanej dalej jako: ustawa o grach. Zmiana miała polegać na sprzedaży 949 udziałów w spółce P. przez czterech jej udziałowców o łącznej wartości 474.500,00 zł czeskiej spółce A. s.r.o. oraz sprzedaży przez J. S. 167 udziałów o wartości 83.500,00 zł i nabyciu ich przez R. Z. Do wniosku dołączono umowę przedwstępną zawierającą informację o uiszczeniu w ratach całości ceny, a także dokumenty dotyczące zbywców i nabywców. Nie dołączono natomiast wymaganego przez art. 26 ust. 6 § 3 ustawy o grach wskazania źródeł pochodzenia środków na nabycie lub objęcie udziałów i odpowiednich dokumentów potwierdzających legalność tych środków.

Dyrektor Izby Skarbowej w O., działając na podstawie art. 64 § 2 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.) dalej: k.p.a., oraz art. 26 ust. 6 i ust. 7 i art. 27 ustawy o grach wezwał Spółkę w dniu 26 września 2005 r. (pieczątka datownika: 20 września 2005 r.), aby w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawiania wniosku bez rozpoznania, uzupełniła dokumentację poprzez przedstawienie sprawozdania finansowego za rok 2004 oraz za I półrocze 2005 r. dotyczącego spółki A. s.r.o., aktualnego odpisu z właściwego rejestru dotyczącego tej spółki, odpisu aktu notarialnego umowy spółki P. z widocznymi zmianami jej składu osobowego, dokumentów potwierdzających aktualny stan finansowy tejże spółki a także przedłożyła dowody potwierdzające legalność wprowadzenia środków płatniczych na teren kraju przez czeską spółkę. Jest to wymagane przez § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 16 września 2002 r. w sprawie sposobu dokonywania potwierdzenia przywozu do kraju oraz wywozu za granicę wartości dewizowych lub krajowych środków płatniczych oraz wykazu dokumentów potwierdzających uprawnienie do wywozu (Dz. U. Nr 154 poz. 1277 ze zm.).

W wykonaniu wezwania Spółka nadesłała aneks do umowy, dokumenty dotyczące obu spółek oraz 14 dowodów wpłaty koron czeskich oraz 10 dowodów nabycia złotych polskich wystawionych na okaziciela przez kantor wymiany walut.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. w dniu 16 listopada 2005 r. ponownie wezwał Spółkę do przedłożenia dokumentów, o których była mowa we wcześniejszym jego piśmie.

Następnie, w dniu 12 grudnia 2005 r., Dyrektor Izby Skarbowej w O. wydał, na podstawie art. 64 § 2 k.p.a. oraz art. 26 ust. 4 ustawy o grach, postanowienie, w którym pozostawił wniosek Spółki bez rozpoznania z uwagi na upływ terminu do uzupełnienia wniosku w części dotyczącej legalnego wprowadzenia środków płatniczych na teren kraju. Organ wskazał, że na postanowienie to nie służy stronie zażalenie.

P. Spółka z o.o., zachowując ustawowy termin przewidziany dla zażalenia, wniosła odwołanie do Ministra Finansów od tego postanowienia żądając wydania decyzji merytorycznej. W uzasadnieniu wskazała, że składając taką samą dokumentację w innych izbach skarbowych, do których występowała o wydanie zezwolenia na zmiany w strukturze kapitału spółki, otrzymywała decyzje merytoryczne różnej treści.

Postanowieniem z 6 marca 2006 r. Minister Finansów, na podstawie art. 134 w związku z art. 127 § 2 k.p.a., stwierdził niedopuszczalność odwołania strony od postanowienia wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w O., wskazując, że nie służyło na nie zażalenie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie P. Spółka z o.o. w K. wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia Ministra Finansów, zarzucając mu rażące naruszenie przepisów postępowania, w tym błędną wykładnię art. 64 § 2 k.p.a. W ocenie Spółki w niniejszej sprawie powinna być wydana decyzja, albo zezwalająca na zmiany kapitałowe, albo odmawiająca zgody ze względu na przedłożony materiał dowodowy, nie zaś postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania. Wydanie postanowienia zamiast decyzji dotknięte jest, zdaniem skarżącej, wadą kwalifikowaną (art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.), bowiem żaden przepis prawa powszechnie obowiązującego nie przewiduje rozstrzygania spraw tego rodzaju w drodze postanowienia, na które nie służy zażalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie mając na względzie art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: p.p.s.a. i działając na zasadzie art. 135 p.p.s.a., objął zakresem swojej kontroli wszystkie akty wydane w sprawie. Rozpoznając skargę P. Spółki z o.o. Sąd uchylił zaskarżone postanowienie Ministra Finansów oraz stwierdził nieważność postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O.

Sąd wskazał, że w doktrynie i orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, iż o charakterze aktu nie decyduje forma, lecz jego treść. Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej w O., choć wadliwie nazwał swą czynność postanowieniem, to w istocie wydał decyzję odmawiającą rozpoznania sprawy. Decyzja ta, jakkolwiek wadliwa, podlegała kontroli instancyjnej zgodnie z art. 127 k.p.a. Wniesione przez P. Sp. z o.o. odwołanie, mimo nieprawidłowego pouczenia zawartego w postanowieniu, było dopuszczalne i powinno zostać, w ocenie sądu pierwszej instancji, merytorycznie rozpatrzone. Sąd przyjął, że zaskarżone postanowienie Ministra Finansów z 6 marca 2006 r., stwierdzające niedopuszczalność odwołania, zostało wydane z naruszeniem art. 134 k.p.a., które miało wpływ na wynik sprawy. To uzasadniało jego uchylenie.

Sąd stwierdził również, że rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w O. obarczone było wadą merytoryczną, gdyż stan sprawy nie pozwalał na pozostawienie wniosku bez rozpoznania. Z kolei, gdyby zasadne było pozostawianie wniosku bez rozpoznania, nie wymagałoby to ani wydania decyzji ani postanowienia.

W ocenie sądu pierwszej instancji, postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. zostało wydane ponadto z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej. Sąd wskazał, że art. 26 ust. 4 ustawy o grach stanowi, iż zezwoleń na zmianę w strukturze kapitału spółek prowadzących działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udziela właściwa izba skarbowa. Według art. 24 ust. 1a ustawy o grach, zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych udziela izba skarbowa, na której obszarze działania są urządzane i prowadzone takie gry. W ocenie Sądu nieuzasadniony jest jednak wniosek, że do udzielenia zezwoleń na zmiany w strukturze kapitału właściwa jest ta sama izba skarbowa, która wydała zezwolenia na prowadzenie gier na określonym terenie. Zdaniem Sądu, udzielanie zezwoleń na zmiany w strukturze kapitału spółki prowadzącej gry na automatach o niskich wygranych należy, wedle zasad ogólnych, do właściwości izby skarbowej, na której obszarze działania znajduje się siedziba spółki. W ocenie Sądu z uwagi na to, że wnioskująca spółka ma siedzibę w K., to właściwą do wydania zezwolenia na zmiany w strukturze kapitału tej spółki jest Izba Skarbowa w W.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Minister Finansów zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji i wniósł o jego uchylenie oraz oddalenie skargi Spółki, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi oraz zasądzenie na rzecz Ministra Finansów kosztów postępowania, a w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Minister Finansów zarzucił Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. błędną wykładnię art. 26 ust. 4 w związku z art. 24 ust. 1a ustawy o grach - polegającą na niezasadnym przyjęciu, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z 12 grudnia 2005 r., nr [...], wydane zostało z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej,

2. niewłaściwą ocenę stanu faktycznego sprawy i wykluczenie możliwości zastosowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. art. 64 § 2 k.p.a.,

3. naruszenie art. 65 § 1 k.p.a. - w związku z uznaniem przez sąd pierwszej instancji, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. należy potraktować jak decyzję odmawiającą rozpoznania sprawy, podczas gdy z jej treści wynika, że organ przeanalizował złożone dokumenty i uznał je za niewystarczające do wydania zezwolenia. Sąd uznał, że przedmiotem sprawy jest udzielenie zezwolenia na zmiany w strukturze kapitału spółki P. Sp. z o.o., a jednocześnie stwierdził, iż właściwym organem do wydania przedmiotowego zezwolenia, czyli do rozpoznania wniosku Spółki powinien być Dyrektor Izby Skarbowej w W.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Minister Finansów polemizował z poglądem Sądu dotyczącym naruszenia przepisów o właściwości miejscowej. W jego ocenie, właściwą izbą skarbową do zatwierdzenia zmian w strukturze kapitału spółki prowadzącej działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych jest organ udzielający zezwolenia na prowadzenie tej działalności, co więcej w skład nadzoru i kontroli o którym mowa w art. 48 a ustawy o grach wchodzi także zdaniem Ministra Finansów zatwierdzanie zmian w strukturze kapitału spółki.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną P. Sp. z o.o. wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Spółka wskazała, że przyjęcie odmiennego stanowiska niż to zawarte w wyroku Sądu pierwszej instancji prowadziłoby do sytuacji, w której jedna spółka w jednej sprawie zwraca się do kilku izb skarbowych, które na podstawie tych samych dokumentów mogą wydać rożne decyzje, a czasami nawet nie wydać ich w ogóle.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania.

Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2/ naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej zostały określone jako odnoszące się do naruszenia prawa materialnego. Jednakże zarzut dotyczący niewłaściwej oceny przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy dotyczy w istocie naruszenia przepisów postępowania.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji prawidłowo orzekł, że Minister Finansów nie miał podstaw do wydania postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania na zasadzie art. 134 k.p.a. Trafnie przyjął bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny, że rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w O. było wadliwe, gdyż stan sprawy nie pozwalał na pozostawienie wniosku bez rozpoznania. Art. 64 § 2 k.p.a. dotyczy sytuacji, gdy we wniosku występują braki formalne w odniesieniu do wymagań wynikających z przepisów prawa. W niniejszej sprawie takimi przepisami są art. 26 ust. 6 i 7 ustawy o grach, które określają składniki wniosku o zezwolenie na zmianę w strukturze kapitału spółki oraz wymagane załączniki do wniosku. Jednakże w niniejszej sprawie nie chodziło o formalny brak jednego ze składników wniosku, o którym mowa w art. 26 ust. 6 pkt 3 ustawy, tj. wskazania źródeł pochodzenia środków na nabycie lub objęcie akcji (udziałów) i przedstawienia odpowiednich dokumentów potwierdzających legalność tych środków. Z akt sprawy wynika, że skarżący przedłożył dokumenty dotyczące pochodzenia środków, jednakże Dyrektor Izby Skarbowej w O. uznał je za niewystarczające w świetle obowiązującego prawa. Trafnie zatem stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny, że organ administracyjny powinien był załatwić sprawę merytorycznie, poprzez wydanie decyzji, od której przysługiwało odwołanie. Prawidłowy jest też pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku, że pozostawienie sprawy bez rozpatrzenia na podstawie art. 64 § 2 k.p.a., gdyby było zasadne, nie wymagałoby wydania ani decyzji, ani postanowienia. Stanowisko, że w sytuacji określonej w art. 64 § 2 k.p.a. organ dokonuje jedynie czynności materialno-technicznej, dominuje także w literaturze prawniczej i orzecznictwie (por. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2003, komentarz do art. 64, uwaga 4; A. Wróbel, w: M. Jaśkowska, A. Wróbel, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Zakamycze 2005, komentarz do art. 64, uwaga 4; G. Łaszczyca, w: G. Łaszczyca, Cz. Martysz, A. Matan, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Zakamycze 2005, uwaga 10 oraz cytowane w tych komentarzach orzecznictwo).

W odniesieniu do zawartego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 26 ust. 4 w związku z art. 24 ust. 1a ustawy o grach Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzut ten nie jest uzasadniony. Prawidłowe było objęcie kontrolą przez Wojewódzki Sąd Administracyjny postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. na zasadzie art. 135 p.p.s.a. i stwierdzenie nieważności tego postanowienia na podstawie art. 156 § 1 pkt 1 k.p.a. Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że Dyrektor Izby Skarbowej w O. był organem niewłaściwym miejscowo w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że przepisy ustawy o grach nie są precyzyjne, wobec czego niezbędne jest dokonanie ich wykładni przy zastosowaniu różnych metod. Dotyczy to interpretacji zwrotu "właściwa izba skarbowa", użytego w art. 26 ust. 4 ustawy, na oznaczenie organu mającego kompetencję do wydania zezwolenia na zmianę w strukturze kapitału spółek posiadających zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Jedną z możliwości interpretacyjnych jest przyjęcie, jak wywodzi Minister Finansów w skardze kasacyjnej, że jest to ta sama izba skarbowa, która jest właściwa, stosownie do art. 24 ust. 1a ustawy o grach, do wydania zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, czyli izba skarbowa, na której obszarze działania są urządzane i prowadzone takie gry. Jednakże, jak trafnie zauważa Wojewódzki Sąd Administracyjny, konsekwencją takiej wykładni byłoby to, że właściwe w sprawie wydawania takich zezwoleń byłyby równocześnie różne izby skarbowe, w razie prowadzenia omawianej działalności w miejscowościach położonych w różnych województwach. To prowadzi do sytuacji, jak ta, która wystąpiła w przypadku skarżącej Spółki, że poszczególne izby skarbowe podejmowały rozstrzygnięcia dotyczące akceptacji zmian w strukturze kapitału spółki, różniące się tak co do formy (decyzje, postanowienia), jak i co do treści (rozstrzygnięcia pozytywne, negatywne). Taki stan rzeczy jest niekorzystny z punktu widzenia spójności porządku prawnego i uwzględniania interesu publicznego, jak również interesów przedsiębiorcy. O ile przyznanie kompetencji do wydawania zezwoleń, ograniczonych terytorialnie, na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, może być powierzone różnym izbom skarbowym, o tyle kompetencje do nadzoru nad zmianami struktury własnościowej spółki powinny być przyznane tylko jednemu organowi. Tego typu nadzór różni się wyraźnie od nadzoru i kontroli nad samą działalnością podmiotów urządzających gry na automatach o niskich wygranych w zakresie zgodności tej działalności z przepisami ustawy, udzielonym zezwoleniem oraz regulaminem gry, sprawowanego przez izbę skarbową, która udzieliła zezwolenia na prowadzenie takiej działalności (art. 48a ustawy o grach), a w praktyce przez różne izby skarbowe, w zależności od miejsca prowadzonej działalności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że właściwość izby skarbowej do wydawania decyzji na podstawie art. 26 ust. 4 ustawy o grach należy "wedle zasad ogólnych" do właściwości izby skarbowej siedziby spółki. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ten pogląd jest trafny. Przez owe zasady ogólne należy rozumieć normy zawarte w art. 21 § 1 k.p.a. Stosownie do tego przepisu, właściwość miejscową organu administracji publicznej ustala się:

1) w sprawach dotyczących nieruchomości - według miejsca jej położenia; jeżeli nieruchomość położona jest na obszarze właściwości dwóch lub więcej organów, orzekanie należy do organu, na którego obszarze znajduje się większa część nieruchomości,

2) w sprawach dotyczących prowadzenia zakładu pracy - według miejsca, w którym zakład pracy jest, był lub ma być prowadzony,

3) w innych sprawach - według miejsca zamieszkania (siedziby) w kraju, a w braku zamieszkania w kraju - według miejsca pobytu strony lub jednej ze stron; jeżeli żadna ze stron nie ma w kraju zamieszkania (siedziby) lub pobytu - według miejsca ostatniego ich zamieszkania (siedziby) lub pobytu w kraju.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, ze udzielanie zezwolenia na zmiany w strukturze kapitału spółek nie mieści się w zakresie prowadzenia zakładu pracy (art. 21 § 1 pkt 2 k.p.a.). Przedmiotem zezwolenia nie są bowiem kwestie związane z prowadzeniem działalności przez spółkę a zmiany w jej strukturze. Nie wchodzi tutaj w grę również zastosowanie art. 21 § 1 pkt 1 k.p.a. Właściwość organu należy zatem ustalić zgodnie z art. 21 § 1 pkt 3 k.p.a., czyli według miejsca siedziby spółki, tak, jak przyjął sąd pierwszej instancji.

Kompetencję do udzielania zezwolenia na zmiany w strukturze kapitału spółek prowadzących działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie art. 26 ust. 4 ustawy o grach ma zatem izba skarbowa właściwa według miejsca siedziby spółki.

Nieprzekonujący jest przeciwny argument zawarty w skardze kasacyjnej, opierający się na tym, że minister właściwy do spraw finansów publicznych jest organem właściwym zarówno, na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy o grach, do wydawania zezwoleń na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych lub gier na automatach, jak i, na podstawie art. 26 ust. 3 tej ustawy, zezwoleń na zmiany w strukturze kapitału spółek prowadzących działalność w zakresie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy. W obu przypadkach zezwolenia są bowiem wydawane przez jeden organ, przez co nie dochodzi do wspomnianych wyżej ujemnych konsekwencji, polegających na podejmowaniu w tej samej sprawie odmiennych rozstrzygnięć.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na zasadzie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).