Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2332/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu II instancji
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 190 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Stefan Kowalczyk, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 31 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 5/12 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 października 2011 r. nr [...], 3) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, 4) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. K. kwotę 5.617 (słownie: pięć tysięcy sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2012 r., I SA/Wr 5/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę R. K. (zwanej dalej skarżącą) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 października 2011 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów

za 2001 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało,

że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w decyzji z dnia 27 września 2005 r. ustalił skarżącej, na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej: u.p.d.o.f., zryczałtowany podatek dochodowy według stawki 75 %, w kwocie 502.266,00 zł. W toku postępowania organ ustalił, że skarżąca poniosła wydatki w łącznej kwocie 1.843.302,77 zł. Na pokrycie powyższych wydatków skarżąca zadeklarowała: przychody z działalności gospodarczej - 659.427,93 zł, alimenty od byłego męża - 7.200,00 zł, kwotę 300.000,00 zł z tytułu podziału majątku dorobkowego małżonków w wyniku rozwodu w 1999 r., pożyczkę otrzymaną od G. K. w kwocie 500.000,00 zł oraz środki na rachunkach bankowych (łącznie 207.352,02 zł) i w gotówce (860.000,00 zł), pochodzące

z pożyczki w kwocie 1.000.000,00 zł, otrzymanej w 2000 r. od J.K.

Organ pierwszej instancji nie uznał za wiarygodny fakt otrzymania przez skarżącą w 2000 r. pożyczki od J. K. i stwierdził, że środki w kwocie 860.000,00 zł, zadeklarowane jako pochodzące z tej pożyczki - nie mogły stanowić pokrycia wydatków. Organ uznał także, że skarżąca nie uwiarygodniła faktu posiadania środków w kwocie 300.000,00 zł, jako otrzymanych od byłego męża

w związku z rozwodem (pierwotnie deklarowanych jako pochodzące z podziału majątku wspólnego, a po ustaleniu, że od 1993 r., małżonkowie pozostawali

w rozdzielności majątkowej - jako środki wynegocjowane w związku z rozwodem). Ustalona przez organ nadwyżka wydatków skarżącej nad jej przychodami wyniosła 669.688,47 zł i kwotę tę organ przyjął za podstawę opodatkowania.

Organ drugiej instancji po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania wyjaśniającego, decyzją z dnia 30 maja 2007 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

3. Wyrokiem z dnia 20 grudnia 2007 r., I SA/Wr 1298/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił decyzję organu drugiej instancji, wskazując,

że organ podatkowy przecież nigdy nie kwestionował prawdziwości dokumentu poświadczającego zawarcie umowy pożyczki z J. K. – nie podnosił,

że dokument ten został np. sfałszowany lub przerobiony - jego wiarygodność formalna nie została podważona. Zatem zakwestionowanie tej spornej umowy

od strony materialnej, poprzez stwierdzenie jej fikcyjności, w świetle zebranego materiału dowodowego stanowiło naruszenie granic swobodnej oceny dowodów.

4. Orzekając ponownie w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w W.decyzją z dnia 23 października 2008 r. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.z dnia 27 września 2005 r. i ustalił skarżącej należny zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia

w ujawnionych źródłach przychodów. Organ, kierując się stanowiskiem sądu, biorąc pod uwagę zgodne zeznania skarżącej i jej byłego męża przyjął, że skarżąca, przedkładając umowę pożyczki zawartą z J. K. i odprowadzając opłatę skarbową od tej umowy w ustawowym terminie, uprawdopodobniła fakt jej zawarcia.

W kwestii kwoty 300.000,00 zł, którą to sumę skarżąca otrzymała od byłego męża w związku z rozwodem - organ wskazał, że w trakcie ponownie prowadzonego postępowania odwoławczego skarżąca uzupełniła materiał dowodowy o prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w Katowicach z dnia 6 lipca 2005 r., V K 112/05, wydany wobec byłego męża skarżącej. Przekazane skarżącej środki - 300.000,00 zł -

w świetle przedłożonego wyroku miały pochodzić z prowadzonej przez byłego męża skarżącej działalności przestępczej. Przesłuchany w charakterze świadka były mąż skarżącej zeznał, że w okresie objętym zarzutami stawianymi przez Sąd Okręgowy

w Katowicach osiągnął korzyść majątkową w wysokości 2.000.000,00 zł. Organ odwoławczy stwierdził jednak, że z treści przedłożonego wyroku wynika wyłącznie to, iż prowadzona wraz z innymi osobami działalność przestępcza doprowadziła Skarb Państwa do niekorzystnego rozporządzenia mieniem w kwocie 2.971.327,00 zł. – nie ma natomiast w jego treści informacji, jaką korzyść finansową uzyskał były mąż skarżącej. Ponadto organ podniósł, że skazanie za działalność przestępczą prowadzoną w latach 1997-1998 nie dowodzi jeszcze faktu posiadania środków

w listopadzie 1999 r. W związku powyższym organ uznał wyjaśnienia skarżącej

za niewiarygodne w tym zakresie i stwierdził, że zebrany materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania, że były mąż skarżącej mógł przekazać jej 300.000,00 zł

z tytułu podziału majątku dorobkowego, czy jako swoistą rekompensatę za rozpad małżeństwa.

5. Wyrokiem z dnia 3 czerwca 2009 r., I SA/Wr 1375/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W., wskazując, że odmowa przeprowadzenia przez organ podatkowy wnioskowanego przez stronę dowodu z akt sprawy karnej, V K 112/05, stanowiła naruszenie art. 188 i 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej: ord. pod. Zwrócił uwagę, że informacje o faktycznych zyskach byłego męża skarżącej z działalności przestępczej są istotne dla postępowania w sprawie, gdyż mogą one mieć przesądzające znaczenie dla oceny realnej możliwości uzyskania przez niego

z działalności przestępczej spornej kwoty. Wskazał, że organ podatkowy nie badał tych akt – a doświadczenie w podobnych sprawach wskazuje, że osoby wystawiające fikcyjne faktury wynagradzane są ryczałtowo bądź w inny uzgodniony sposób

i o wielkości ich faktycznego zysku nie świadczy wartość szkody wyrządzonej Skarbowi Państwa. Sąd zalecił zatem organowi podatkowemu przeprowadzić dowód z akt sprawy karnej, V K 112/05, celem stwierdzenia, czy pozwala on na wykazanie rozmiarów faktycznych dochodów byłego męża skarżącej z działalności w grupie przestępczej w 1998 i 1999 r. Sąd nakazał dalej, by organ ocenił, czy w świetle okoliczności sprawy sporna kwota 300.000,00 zł mogła zostać przekazana skarżącej w 1999 r.

6. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 marca 2011 r. oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez organ na powyższy wyrok WSA we Wrocławiu.

7. Orzekając ponownie w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 19 października 2011 r. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 września 2005 r. i ustalił skarżącej należny zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów na kwotę 115.070,00 zł. Ponadto organ zapoznał się z aktami sprawy karnej, V K 112/05, jednak nie znalazł w nich nowych dokumentów, dotąd nieznanych. Wobec powyższego organ przeanalizował akta sprawy karnej o sygn. V K 253/03, przekazanych przez Sąd Okręgowy w Katowicach. Z protokołu przesłuchania byłego męża skarżącej z dnia 6 sierpnia 2002 r. wynikało, że opisał on swój udział

w wystawianiu faktur i przyznał, że za prowadzenie każdej z firm otrzymywał 5.000,00 zł miesięcznie. Na podstawie powyższych dokumentów organ podatkowy ustalił, że były mąż skarżącej uzyskał w latach 1997 -1998 z tytułu działalności

w firmach łącznie 70.000,00 zł i kwota ta została uwzględniona w rozliczeniu przychodów i wydatków małżonków za lata 1997 -1998. Po odliczeniu kosztów utrzymania rodziny, organ przyjął, że w 1999 r. byłemu mężowi skarżącej pozostało do dyspozycji jedynie 41.073,85 zł i tylko taką kwotę były mąż mógł przekazać.

W konsekwencji organ podatkowy przyjął, że w 2001 r. wydatki w kwocie 153.427,26 zł nie znalazły pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.

8. W skardze na powyższą decyzję skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając jej naruszenie m.in.:

1) art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., przez ich zastosowanie

w sprawie w sytuacji, gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny nie pozwalałby

na przyjęcie, że strona osiągnęła dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu,

2) art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. ord. pod., przez naruszenie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego

w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. pominięciu faktów wynikających z zeznań świadka – byłego męża skarżącej- dotyczących przekazania swojej byłej żonie kwoty 300.000,00 zł oraz pominięciu okoliczności wynikających

z wyroku Sądu Okręgowego w Katowicach z dnia 6 lipca 2005 r., jako dowodu wskazującego na możliwość dysponowania przez byłego męża skarżącej środkami pieniężnymi pozwalającymi na przekazanie skarżącej kwoty 300.000,00 zł,

3) art. 122 w związku z art. 191 ord. pod., przez nieprawidłową analizę, niezgodną

z powszechnie przyjętymi regułami przeprowadzania wnioskowania co do faktów, wynikających z dowodu w postaci wyroku Sądu Okręgowego w Katowicach z dnia

6 lipca 2005 r., z którego wynika, że były mąż skarżącej mógł dysponować środkami pieniężnymi pozwalającymi na przekazanie skarżącej kwoty 300.000,00 zł,

4) art. 122 w związku z art. 188 ord. pod. przez zaniechanie przeprowadzenia dodatkowych czynności dowodowych odnośnie sytuacji majątkowej byłego męża skarżącej, w sytuacji gdy sentencja wyroku Sądu Okręgowego w Katowicach z dnia 6 lipca 2005 r. jednoznacznie wskazuje, że uszczuplił on mienie Skarbu Państwa na kwotę 2.971.327,00 zł.

Ponadto skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego

z dokumentów w postaci:

1. postanowienia Prokuratury Apelacyjnej w Krakowie z dnia 13 sierpnia 2002 r. , [...], dotyczącego zabezpieczenia dowodów rzeczowych,

2. postanowienia Sądu Rejonowego w Katowicach z dnia 22 sierpnia 2002 r., [...], o tymczasowym aresztowaniu byłego męża skarżącej w postępowaniu przygotowawczym,

3. akt sprawy karnej, III K 215/04, toczącej się przed Sądem Okręgowym w Krakowie na okoliczność przestępnego przejęcia kwot należnych Skarbowi Państwa z tytułu podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług w łącznej kwocie co najmniej 191.134.931,40 zł przez m. in. byłego męża skarżącej, w celu wykazania, że mógł on dysponować środkami pozwalającymi na przekazanie skarżącej kwoty 300.000,00 zł.

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy analizował dokumenty z niezakończonego prawomocnym wyrokiem postępowania karnego, V K 253/03, w którym sąd karny nie dokonał jeszcze oceny zeznań oskarżonego – byłego męża skarżącej. Skarżąca zaznaczyła, że to postępowanie karne jest jednym z kilku zakończonych bądź toczących się postępowań z udziałem jej byłego męża, w których znajdują się dowody potwierdzające, że mógł on przekazać pieniądze skarżącej. Według skarżącej organ podatkowy nie sprawdził w sposób rzetelny, czy

w materiałach postępowania karnego znajdują się informacje o faktycznych zyskach

byłego męża skarżącej z działalności przestępczej, pomimo że w materiale dowodowym znajduje się dowód w postaci wyroku Sądu Okręgowego w Katowicach z dnia 6 lipca 2005 r.

Skarżąca zarzuciła, że stanowisko organu podatkowego jest całkowitym zaprzeczeniem wcześniejszych ustaleń Prokuratury Okręgowej w K., która składając wniosek o zastosowanie wobec byłego męża skarżącej tymczasowego aresztowania - jako jeden z dowodów świadczących o popełnieniu zarzucanego czynu, powołała właśnie decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

W dniu 24 kwietnia 2012 r. skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania z uwagi na skierowaną do Trybunału Konstytucyjnego skargę konstytucyjną, której przedmiotem jest konstytucyjność przepisów będących podstawą dla ustalenia podatku od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu (SK 18/09).

9. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę, oddalił również wniosek skarżącej o zawieszenie postępowania z uwagi na skierowanie wniosku do Trybunału Konstytucyjnego (SK 18/09). Oddalenie wniosku uzasadnił tym, że do czasu wydania orzeczenia przez TK istnieje domniemanie zgodności z Konstytucją RP kwestionowanych przepisów prawa. Sąd podkreślił, że w niniejszej sprawie zapadł wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2009 r., I SA/Wr 1375/08, który stał się prawomocny w dniu 6 kwietnia 2011 r. Stosownie do art. 153 p.p.s.a. - sąd był zobowiązany do kontroli wykonania przez organ podatkowy wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w powyższym orzeczeniu. Sąd wskazał zatem, że wykonując zalecenia WSA, organ podatkowy dopuścił jako dowód w sprawie akta sprawy karnej o sygn. V K 112/05, prowadzonej przez Sąd Okręgowy w Katowicach, jednak w aktach tej sprawy brak było materiałów, pozwalających ustalić wysokość dochodów byłego męża skarżącej z działalności przestępczej. Postępowanie dotyczące byłego męża skarżącej (V K 112/05) zostało wyłączone z postępowania, prowadzonego wobec całej grupy przestępczej do odrębnego rozpatrzenia z uwagi na dobrowolne poddanie się karze przez oskarżonego. Na podstawie akt sprawy głównej, V K 253/03, tj. protokołu przesłuchania byłego męża skarżącej w postępowaniu przygotowawczym z dnia 26 sierpnia 2002 r. oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 29 lipca 2011 r. w sprawie podatku od towarów i usług za luty 1998 r. - organ podatkowy ustalił wysokość dochodów byłego męża skarżącej z działalności przestępczej za lata 1997 – 1998 w łącznej kwocie 70.000,00 zł.

Za nieuzasadniony uznał zarzuty naruszenia art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ord. pod. oraz art. 122 w związku z art. 191 ord. pod., gdyż były mąż skarżącej nie wyjaśnił w sposób przekonujący możliwości dysponowania kwotą 300.000,00 zł, ogólnie powołując się tylko na prowadzenie działalności przestępczej. Sąd ponownie zaznaczył, że ogólna kwota uszczuplenia mienia Skarbu Państwa przez wieloosobową grupę przestępcza nie dowodzi wysokości zysków osiągniętych przez poszczególnych członków grupy przestępczej.

Za nieuzasadniony również uznał zarzut naruszenia art. 122 w związku z art. 188 ord. pod. przez zaniechanie przeprowadzenia dodatkowych czynności dowodowych odnośnie sytuacji majątkowej – wskazał, że dodatkowe postępowanie dowodowe, przeprowadzone przez organ podatkowy zgodnie ze wskazaniami zawartymi w wyroku WSA z dnia 3 czerwca 2009 r., I SA/Wr 1375/08, wykazało, iż były mąż skarżącej mógł uzyskać z tytułu działalności przestępczej w latach 1997 – 1998 kwotę jedynie 70.000,00 zł.

Odnosząc się do zarzutu wykorzystania przez organ podatkowy materiałów

z akt postępowania karnego ,V K 253/03 - niezakończonego jeszcze prawomocnym wyrokiem sądu – sąd ponownie podkreślił, że postępowanie dotyczące byłego męża skarżącej (V K 112/05) zostało wyłączone z postępowania prowadzonego wobec całej grupy przestępczej do odrębnego rozpatrzenia z uwagi na dobrowolne poddanie się karze przez oskarżonego i w stosunku do byłego męża skarżącej zapadł w dniu 6 lipca 2005 r. prawomocny wyrok skazujący za popełnione przestępstwa. Wobec powyższego materiał dowodowy zgromadzony

w postępowaniu o sygn. V K 253/03 nie podlegał analizie pod kątem odpowiedzialności karnej byłego męża skarżącej, który został już prawomocnie skazany w oddzielnym postępowaniu (V K 112/05).

Sąd dopuścił na wniosek skarżącej dowód z postanowienia Sądu Rejonowego w Katowicach Wydział III Karny z dnia 22 sierpnia 2002 r., III Ko1 586/02

w przedmiocie tymczasowego aresztowania byłego męża skarżącej w postępowaniu przygotowawczym oraz dowód z postanowienia Prokuratury Apelacyjnej Wydział do Spraw Przestępczości Zorganizowanej w K. z dnia 13 sierpnia 2002 r., [...] w przedmiocie zabezpieczenia dowodów rzeczowych. Jednak zwrócił uwagę, że z postanowień tych nie wynika w żaden sposób konkretna kwota zysków osiągniętych przez byłego męża skarżącej z działalności przestępczej -

w dokumentach podana została jedynie globalna kwota uszczuplenia mienia Skarbu Państwa w związku z działalnością grupy przestępczej, Zaznaczył, że środki pieniężne zabezpieczone u byłego męża skarżącej w sierpniu 2002 r. nie dowodzą wysokości zysków osiąganych z działalności przestępczej do 1999 r.

Sąd oddalił wniosek dowodowy skarżącej o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy karnej o sygn. akt III K 215/04, toczącej się przed Sądem Okręgowym w Krakowie. Podkreślił, że na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może przeprowadzić jedynie dowód uzupełniający z konkretnie wskazanych dokumentów, a nie z akt innego toczącego się postępowania sądowego. Poza tym zwrócił uwagę, że postępowanie to nie zostało zakończone do dnia rozprawy w niniejszej sprawie prawomocnym wyrokiem, a dopóki nie zapadnie prawomocny wyrok istnieje domniemanie niewinności oskarżonego.

Wskazał, że nieuzasadniony był zarzut pominięcia przez organ podatkowy innych toczących się wobec byłego męża skarżącej postępowań karnych, w szczególności postępowania przed Sądem Okręgowym w Krakowie III K 215/04. W trakcie postępowania podatkowego bowiem skarżąca nie powoływała się na konkretne postępowania karne i nie składała wniosków dowodowych, związanych z tymi postępowaniami.

Sąd ocenił, że nieuzasadniony był również zarzut naruszenia art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., gdyż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie, że skarżąca osiągała dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu.

10. Powyższy wyrok skarżąca zaskarżyła w całości skargą kasacyjną zarzucając mu naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w związku

z art. 141 § 4 p.p.s.a. wyrażające się w przyjęciu za stan faktyczny będący podstawą rozstrzygnięcia w całości ustaleń organów podatkowych, przeprowadzonych z naruszeniem:

1) art. 188 ord. pod., poprzez nieuwzględnienie istotnych wniosków dowodowych zgłaszanych przez skarżąca, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, szczególnie gdy weźmie się pod uwagę to, że zgłoszone one zostały w celu udowodnienia tez odmiennych od przyjętych przez organ podatkowy, w tym oddalenie wniosku dowodowego strony dot. przeprowadzenia dowodu z akt sprawy karnej zawisłej przed Sądem Okręgowym w Krakowie (sygn. III K 215/04 ),

2) art. 122 w związku z art. 187 oraz art. 188 w związku z art. 191 ord. pod., poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, przy jednoczesnym zaniechaniu dokonania dodatkowych czynności dowodowych, które miały istotny wpływ na ustalenie stanu faktycznego sprawy, w postaci oddalenia dowodu z akt sprawy karnej sygn. III K 215/04, toczącej się przed Sądem Okręgowym w Krakowie na okoliczność przestępnego przejęcia kwot należnych Skarbowi Państwa z tytułu podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług w łącznej kwocie co najmniej 199 134 931, 40 zł przez m.in. męża skarżącej,

3) art. 122 w związku z art. 191 ord. pod., poprzez nieprawidłową analizę, niezgodną z powszechnie przyjętymi regułami przeprowadzenia wnioskowania

co do faktów, wynikających z dowodu w postaci:

- wyroku Sądu Okręgowego w Katowicach z dnia 6 lipca 2005 r. (sygn. akt V K 112/05), wskazującego, że mąż skarżącej mógł dysponować w badanym okresie środkami pozwalającymi na przekazanie skarżącej kwoty 300 000 zł; z którego treści jednoznacznie wynika, iż mąż skarżącej dopuszczając się przestępstwa uszczuplił wraz ze współoskarżonymi mienie Skarbu Państwa na kwotę 2.971.327 zł,

- postanowienia Prokuratury Apelacyjnej Wydziału do Spraw Przestępczości Zorganizowanej w Krakowie z dnia 13 sierpnia 2002 r., sygn. akt [...], dotyczącego zabezpieczenia dowodów rzeczowych, w tym znacznych kwot pieniędzy,

- postanowienia Prokuratury Okręgowej w K. z dnia 22 sierpnia 2002 r., sygn. akt VI Ds. 112/00/S w przedmiocie zastosowania wobec męża skarżącej tymczasowego aresztowania, na okoliczność przyczyn aresztowania męża skarżącej

4) art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. ord. pod., poprzez naruszenie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego

materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego:

postanowienia Prokuratury Apelacyjnej Wydziału do Spraw

Przestępczości Zorganizowanej w K. z dnia 13 sierpnia 2002 r.,

sygn. akt [...], dotyczącego zabezpieczenia dowodów

rzeczowych, w tym posiadania przez męża skarżącej znacznych kwot

pieniędzy,

wadliwej i stronniczej oceny zeznań świadka – byłego męża skarżącej,

dotyczących przekazania skarżącej pieniędzy w kwocie 300 000 zł i sytuacji życiowej w jakiej pozostawała w tamtym okresie,

braku wnikliwej analizy akt sprawy o sygn. akt V K 112/05, jako

dowodu wskazującego na możliwość dysponowania przez byłego męża skarżącej środkami pieniężnymi pozwalającymi na przekazanie skarżącej kwoty 300 000 zł,

art. 153 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że organ wykonał w sposób prawidłowy zalecenia prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2009r.,I SA/Wr 1375/08,

art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez oddalenie wniosku o zawieszenie postępowania z uwagi na sprawę zawisłą przed Trybunałem Konstytucyjnym o sygn. akt SK18/09, której rozstrzygnięcie może mieć istotne znaczenie dla przedmiotowej skargi,

7) art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię, wyrażającą się w przyjęciu, że to skarżąca - jako obdarowana - ponosi odpowiedzialność za stan majątkowy darczyńcy, legalność jego dochodów i jedynie na niej spoczywa obowiązek dowodowy w tym zakresie,

8) art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji gdy prawidłowo ustalony stan faktyczny nie pozwalałby na przyjęcie, że skarżąca osiągnęła dochody nieznajdujące pokrycia

w ujawnionych źródłach przychodu.

Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o:

- uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu,

- zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego zasługuje

na uwzględnienie.

11. Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy zaznaczyć,

że mieści się wśród nich zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Przepis, o którym mowa - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. - został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09 (sentencję ogłoszono w dniu 27 sierpnia 2013 r. w Dz. U. poz. 985) za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Fakt ten zwalnia

z oceny zasadności pozostałych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej i stwarza podstawę do uchylenia zarówno zaskarżonego wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji, jak i uwzględnienia wniesionej do niego skargi poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W.

z dnia 19 października 2011 r., nr [...]. Niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji

w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest bowiem okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) podjętego rozstrzygnięcia, a w konsekwencji - także wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji oddalającego skargę. Naczelny Sąd Administracyjny, będąc związany sentencją powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, obowiązany był wziąć pod uwagę niekonstytucyjność przepisu, tworzącego podstawę do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku. Stan, o którym mowa istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Bez znaczenia dla przeprowadzonej oceny prawnej jest zatem fakt utraty przez art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. mocy obowiązującej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 188 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 207 § 2 p.p.s.a. Stosując ten ostatni przepis (odstępując od zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości) za "przypadek szczególnie uzasadniony" Sąd uznał to, że w dacie orzekania zarówno przez organ podatkowy, jak i sąd administracyjny I instancji - art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją.