Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3275/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b, art. 70 § 1, art. 72 § 1, art. 75
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b, art. 4a, art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 12 ust. 7, art. 17 ust. 1 pkt 4 i 6 lit. a, art. 19 ust. 1, art. 27 ust. 9 i 9a, art. 21 ust.1 pkt 4, art. 24 ust. 15, art. 30a ust. 1 pkt 3 i 4, ust. 2, 9 i 11, art. 30b ust. 1, 2,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art., 3 ust. 1 lit. a, art. 5 lit. b, art. 10 ust. 1 i 2 lit. b, art. 11 ust. 1-5, art. 13 ust. 1 i 2, art. 17 ust. 1 i 2, art. 22 ust. 2 pkt b, art. 25
journal: Dz.U. 1998 nr 76 poz 490
law: Konwencja o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej  integralną część, sporządzone w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tomasz Janeczko, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi A. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2015 r. nr IPPB4/4511-383/15-6/JK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2015 r. został złożony przez A. M.(dalej "skarżący" lub "strona") do Ministra Finansów (Organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów zagranicznych na terytorium Polski.

Z uwagi na braki formalne organ pismem z dnia 27 kwietnia 2015 r. wezwał o doprecyzowanie stanu faktycznego, przeformułowanie pytania Nr 1 oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu do przeformulowanego pytania.

Pismem dnia 20 kwietnia 2015 r. skarżący uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z dalszymi wątpliwościami, pismem z dnia 22 czerwca 2015 r. organ ponownie wezwał stronę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowania stanu faktycznego, przeformułowanie pytania, które winno być związane z przepisami prawa podatkowego, będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a także dotyczyć indywidualnej sprawy skarżącego a także przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu do przeformulowanego pytania oraz przedstawienie jednoznacznego własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu do zadanych pytań Nr 2, 3, 5,10.

Pismem dnia 11 lipca 2015 r. skarżący uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wniosek dotyczy okresu rozpoczynającego się od 1 stycznia 2006 r., zatem skarżący przedstawił elementy stanu faktycznego począwszy od tego dnia. Skarżący wskazał, że mieszka w Polsce przynajmniej od 2006 r. Żyje w związku ze swoją partnerką (obywatelką Polski i polską rezydentką podatkową). Posiada w Polsce dom od 2006 r., który stanowi współwłasność z partnerką życiową strony. Skarżący i jego partnerka życiowa mają dziecko, które żyje wspólnie z nimi w ich domu w Polsce. Skarżący jest obywatelem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii. Nie jest obywatelem Polski. Nie dysponuje majątkiem nieruchomym w Wielkiej Brytanii. Skarżący przeszedł na emeryturę w roku 2005. Oprócz córki cała rodzina strony mieszka w Wielkiej Brytanii. Skarżący czuje się rezydentem Wielkiej Brytanii i zamierza wrócić na stałe do Wielkiej Brytanii i tam spędzić resztę życia. W latach 2006 – 2013 skarżący osiągał wymienione poniżej przychody/dochody ze źródeł położonych poza terytorium Polski, których uzyskania nie zadeklarował i od których nie zapłacił podatku w Polsce.

1) Odsetki od środków zgromadzonych w funtach brytyjskich (GBP) na rachunkach bankowych na Wyspie [...]([...]), w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej ([...]), na Wyspie [...] (pozostałe banki wymienione poniżej):

• w roku 2013 w bankach: [...],[...]; w roku 2012 w bankach: [...],[...];

• w roku 2011 w bankach: [...],[...] (rachunek zamknięty w czerwcu 2011), [...], (rachunek zamknięty w czerwcu 2011), [...];

• w roku 2010 w bankach: [...],[...],[...].,[...];

• w roku 2009 w bankach: [...],[...],[...];

• w roku 2008 w bankach: [...],[...],[...], Bank [...],[...];

• w roku 2007 w bankach: [...], [...];

• w roku 2006 w bankach: [...],[...]

2) Dochody z tytułu emerytury (ubezpieczenia na życie) wypłacane przez brytyjskich ubezpieczycieli w funtach brytyjskich:

• w roku 2013: emerytura wypłacona (po potrąceniu podatku) przez [...]Fund oraz emerytura wypłacona przez [...];

• w roku 2012: emerytura wypłacona (po potrąceniu podatku) przez [...] Fund oraz emerytura wypłacona przez [...] Limited;

• w roku 2011: emerytura wypłacona przez [...]Fund, emerytura wypłacona przez [...]Limited oraz emerytura wypłacona przez [...];

• w roku 2010: emerytura wypłacona przez [...]Fund oraz emerytura wypłacona przez [...]Limited;

• w roku 2009: emerytura wypłacona przez [...] Fund oraz emerytura wypłacona przez [...]Limited;

• w roku 2008: emerytura wypłacona przez [...] Fund, emerytura wypłacona przez [...]Limited oraz emerytura wypłacona przez [...].

Część emerytur była wypłacana jako kwota ryczałtowa, cześć periodycznie.

3) Dochody w postaci tzw. zysków kapitałowych w postaci dywidendy:

• w roku 2013: dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy);

• w roku 2012: dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 7 września 2012 r.;

• w roku 2008: dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 10 stycznia 2008 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 31 stycznia 2008 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]-[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 8 maja 2008;

• w roku 2007: dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 9 maja 2007 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 8 sierpnia 2007 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...] jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 31 lipca 2007 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 31 stycznia 2007 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...] FUND PLC w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]-[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 10 stycznia 2007 r.;

• w roku 2006: dochody kapitałowe 2 inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 24 maja 2006 r. oraz [...] (w tym dywidenda[...]+[...] jako kredyt podatkowy) osiągnięty w 11 września 2006 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 6 stycznia 2006 r.; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...] w formie dywidendy - [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 31 stycznia 2006 r. oraz [...] (w tym dywidenda [...]+[...]jako kredyt podatkowy) osiągnięte w dniu 31 lipca 2006 r.,

4) Dochody w postaci tzw. zysków kapitałowych pochodzące ze zbycia akcji:

a) w roku 2008: dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]FUND PLC pochodzące ze zbycia akcji - zysk w wysokości [...]osiągnięty w dniu 9 czerwca 2008 r. (data transakcji to 29 maj 2008 r.); dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]PLC pochodzące ze zbycia akcji - niestety Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić, czy na sprzedaży akcji w tym przypadku został osiągnięty dochód czy strata - transakcja odbyła się w dniu 9 czerwca 2008 r. a cena transakcyjna (zbycia) wyniosła [...]; dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]pochodzące ze zbycia akcji - strata w wysokości [...]zrealizowana w dniu 28 stycznia 2008 r.;

b) w roku 2006: dochody kapitałowe z inwestycji w brytyjskiej osobie prawnej [...]pochodzące ze zbycia akcji - niestety Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić, czy na sprzedaży akcji w tym przypadku został osiągnięty dochód czy strata - transakcja odbyła się w dniu 31 października 2006 r., a cena transakcyjna (zbycia) wyniosła [...]. Zagraniczne instytucje finansowe, które wypłacały Wnioskodawcy ww. należności (należności rozumiane jako dochód/przychód Wnioskodawcy z podatkowego punktu widzenia) przy rozliczaniu podatków nie traktowały Wnioskodawcy jak rezydenta Polski, lecz Wielkiej Brytanii. Również sam Wnioskodawca uznawał siebie za rezydenta Wielkiej Brytanii i rozliczał podatki poza Polską jak rezydent podatkowy Wielkiej Brytanii. W związku z tym Wnioskodawca zapłacił podatki od ww. dochodów poza Polską.

5) Wynagrodzenie otrzymane w 2013 r., wypłacone przez [...] utworzony przez Rząd Zjednoczonego Królestwa: płatność w kwocie 141,18 GBP jako wynagrodzenie z tytułu złego administrowania wypłacana osobom, które poniosły z tego tytułu straty finansowe wypłacone przez specjalny fundusz utworzony przez Rząd Zjednoczonego Królestwa w celu zrekompensowania strat poniesionych przez osoby ubezpieczone na życie, a które poniosły je z powodu złego administrowania.

W uzupełnieniu z dnia 20 kwietnia 2015 r. skarżący wskazał, że przebywał w Polsce od pierwszej połowy 2005 r. Strona nie posiada mienia w Wielkiej Brytanii. Rodzina w Wielkiej Brytanii to siostra i jej dzieci oraz żona zmarłego brata i jej dzieci. Skarżący nie jest żonaty. Wnioskodawca nie jest jednocześnie rezydentem podatkowym Polski i Wielkiej Brytanii. Nie posiada polskiego certyfikatu rezydencji podatkowej. Skarżący przebywał zwykle w Polsce. W każdym roku przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni. Nie prowadzi działalności. Jest emerytem. Podmioty od których skarżący otrzymuje emeryturę są podmiotami prowadzącymi działalność ubezpieczeniową. Świadczenia od brytyjskich ubezpieczycieli zostały przez stronę otrzymane z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej. Wynagrodzenie nie zostało wypłacone przez [...]jako fundusz kapitałowy, jednakże z tytułu strat finansowych związanych z inwestowaniem składki ubezpieczeniowej.

Ponadto, w uzupełnieniu z dnia 11 lipca 2015 r. skarżący poinformował, że wartość majątku spółek, których akcje były sprzedawane nie stanowił ponad 50% nieruchomości. Akcje zbywane nie były przedmiotem obrotu na giełdzie. Natomiast akcje instytucji finansowej (ang. trust), która obracała ww. zbytymi akcjami były notowane na giełdzie. Ubezpieczyciele (firmy ubezpieczeniowe) nie były funduszami kapitałowymi.

W związku z powyższym skarżący zadał następujące pytania:

1) Czy w zaistniałym stanie faktycznym w okresie objętym wnioskiem Wnioskodawca powinien był zostać uznany za rezydenta podatkowego Polski, czy też za osobę mającą ograniczony (bądź nie) obowiązek podatkowy w Polsce?

2) Odsetki. Czy podatek od odsetek uzyskanych przez stronę powinien zostać odprowadzony w Polsce czy w Wielkiej Brytanii, czy też w innych krajach/terytoriach?

3) Dywidendy. Czy dochód/przychód otrzymany przez stronę z tytułu otrzymanych dywidend powinien zostać opodatkowany w Polsce czy w Wielkiej Brytanii?

4) Emerytury. Czy dochód/przychód otrzymany przez stronę z tytułu emerytur powinien zostać opodatkowany w Polsce, czy w Wielkiej Brytanii?

5) Zbycie akcji. Czy dochód ze zbycia akcji przez stronę powinien zostać opodatkowany w Polsce czy w Wielkiej Brytanii?

6) Przedawnienie. Czy zobowiązania podatkowe za rok 2008 i lata wcześniejsze (o ile zdaniem organu powstały) uległy przedawnieniu z punktu widzenia polskiego prawa?

7) Nadpłata. Czy należy uznać, że podatki zapłacone przez stronę na rzecz innych krajów/terytoriów niż Polska tytułów opisanych powyżej stanowią nadpłatę i zostały zapłacone nienależnie, ponieważ powinny zostać opodatkowane w Polsce? Jeśli tak, to w jakim zakresie?

8) Odliczenie. Czy podatek zapłacony przez Stronę w Wielkiej Brytanii lub innym kraju/terytorium może zostać odliczony od polskiego podatku jeśli organ uzna, że strona w okresie objętym wnioskiem była rezydentem podatkowym Polski i uzyskany przez nią dochód powinien zostać opodatkowany w Polsce?

9) Zwrot nadpłaty. Jeśli odpowiedź na pytanie Nr 8 będzie negatywna, co powinna zrobić strona (na gruncie polskiego prawa), aby odzyskać podatek zapłacony poza Polską? Co powinny i mogą zrobić polskie władze i organy podatkowe w takiej sytuacji, aby pomóc Stronie odzyskać podatki nadpłacone poza Polską?

10) Rozliczenie podatku. Jeżeli dochody/przychody wymienione powyżej powinny zostać opodatkowane w Polsce, w jaki i sposób strona powinna tego dokonać?

11) Czy wynagrodzenie wypłacone przez [...]utworzony przez rząd Zjednoczonego Królestwa podlega opodatkowaniu w Polsce, jeśli tak, to jak należy je rozliczyć?

Zdaniem skarżącego:

1) Odpowiedź na pytanie Nr 1: w okresie, którego dotyczy wniosek, wnioskodawca miał nieograniczony obowiązek podatkowy (był on rezydentem podatkowym) w Wielkiej Brytanii. Skarżący nie posiada polskiego certyfikatu rezydencji podatkowej.

2) Odpowiedź na pytanie Nr 2: strona uważa, że otrzymane przez nią odsetki nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

3) Odpowiedź na pytanie Nr 3: uzyskane przez stronę dywidendy nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

4) Odpowiedź na pytanie Nr 4: Zgodnie z art. 17 ust. 2 Jednorazowe wypłaty w ramach systemu emerytalnego utworzonego w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie". Dlatego też, wypłacone Stronie kwoty nie powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce. Z drugiej strony, część wypłaconych Stronie kwot (tj. tych które nie zostały wypłacone jednorazowo) została opodatkowana w Wielkiej Brytanii, w związku z czym strona otrzymała część z nich w kwocie netto (tj. po potrąceniu podatku brytyjskiego). Gdyby uznać, że kwoty te powinny zostać opodatkowane w Polsce (tj. zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji) wówczas doszłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu co stanowiłoby naruszenie prawa, o którym mowa w art. 25 Konwencji. Oznacza to, że dochody uzyskane z tych tytułów nie powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce.

5) Odpowiedź na pytanie Nr 5: uzyskane przez stronę zyski ze zbycia akcji nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

6) Odpowiedź na pytanie Nr 6. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Dlatego ewentualne zobowiązania podatkowe strony za lata wcześniejsze niż rok 2009 uległy już przedawnieniu.

7) Odpowiedź na pytanie Nr 7 (nadpłata). Jeżeli Minister Finansów uzna, że strona była polskim rezydentem podatkowym w okresie objętym niniejszym wnioskiem to odpowiedź na pytanie Nr 7 powinna być twierdząca. Jeżeli przyjąć za prawidłowe stanowisko strony co do tego, że nie była ona polskim rezydentem podatkowym to odpowiedź na pytanie Nr 7 powinna być negatywna,

8) Odpowiedź na pytanie Nr 8. Jeżeli należy uznać, że strona była polskim rezydentem podatkowym w okresie objętym niniejszym wnioskiem to powinna móc potrącić z polskim podatkiem podatek zapłacony poza Polską co wynika z art. 25 Konwencji oraz art. 27 ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm., dalej "u.p.d.o.f.").

9) Odpowiedź na pytanie Nr 9. Jeśli Minister Finansów uzna, że strona (uznana przez niego za polskiego rezydenta podatkowego) nie ma prawa do odliczenia od podatku polskiego podatku zapłaconego przez nią za granicą, wówczas strona powinna wystąpić do odpowiedniego organu polskiego (tj. Ministra Finansów) na podstawie art. 24 ust. 1 Konwencji w celu spowodowania zadowalającego rozwiązania. Z kolei Minister Finansów powinien wystąpić do swojego odpowiednika w Wielkiej Brytanii na podstawie art. 24 ust. 2 Konwencji w celu spowodowania zadowalającego rozwiązania.

10) Odpowiedź na pytanie Nr 10. Zdaniem strony nie musi ona dochodów/przychodów wymienionych we wniosku (pytania 1-9) rozliczać w Polsce gdyż dochody/przy chody te nie podlegają w Polsce opodatkowaniu.

11) Odpowiedź na pytanie nr 11. Zdaniem strony wynagrodzenie, o którym mowa w pytaniu Nr 11 nie podlega opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 Konwencji.

Minister Finansów wydał w dniu 7 sierpnia 2015 r. nr IPPB4/4511-383/15-6/JK interpretację indywidualną, w której stwierdził, że stanowisko strony jest:

• prawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania w Polsce dochodów uzyskanych z tytułu emerytury wypłacanej jednorazowo oraz w zakresie przedawnienia,

• nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Organ analizując więc stopień powiązań osobistych i gospodarczych stwierdził, że ściślejsze powiązania osobiste skarżącego łączą z Polską. W Polsce bowiem skarżący żyje oraz mieszka ze swoją partnerką życiową (obywatelką Polski) i dzieckiem. Jest współwłaścicielem domu w Polsce. W Wielkiej Brytanii mieszka siostra wnioskodawcy wraz z dziećmi oraz żona i dzieci nieżyjącego brata. W tym kraju skarżący nie posiada nieruchomości. Ponadto skarżący w każdym roku przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni. Strona uzyskuje dochody poza granicami nie tylko Wielkiej Brytanii, lecz także innych krajów.

W związku z powyższym organ uznał, że strona spełnia warunki, określone w art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f., pozwalające uznać, że w okresie, którym dotyczy wniosek posiada w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w związku z posiadaniem ośrodka interesów życiowych w tym kraju i pobytem dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym, a zatem podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Skarżący posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, w związku posiadaniem na terytorium kraju centrum interesów życiowych i gospodarczych. Podlega zatem opodatkowaniu w Polsce od wszystkich uzyskanych dochodów z uwzględnieniem polsko - angielskiej umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przy czym, z uwagi na przedawnienie, strona nie ma już obowiązku opodatkowywania i rozliczania w Polsce dochodów uzyskanych za granicą w 2006 r., 2007 r. i 2008 r. W Polsce skarżący ma obowiązek rozliczenia się z dochodów uzyskanych po 1 stycznia 2009 r.

Dochody z tytułu: odsetek, dywidend podlegają opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym z uwzględnieniem metody proporcjonalnego odliczenia, z których skarżący winien się rozliczyć składając zeznanie PIT-36 lub PIT-38 oraz załącznik PIT-ZG.

Dochody z emerytury wypłacane w formie jednorazowej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, natomiast emerytury wypłacane w sposób ciągły podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. W związku z powyższym, skarżący zobowiązany był złożyć zeznanie podatkowe PIT-36 oraz odprowadzać podatek z tytułu otrzymywanego świadczenia według wskazanych zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Otrzymana w 2013 r. kwota z [...]zwolniona jest od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Tym samym skarżący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych z ww. świadczenia.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Minister Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia [...] września 2015 r., [...].

Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 7 sierpnia 2015 r. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania polegającego na naruszeniu art. 14c § 2, art. 120, art. 121 § 1 i § 2 O.p. oraz art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. polegające na:

a) powołaniu się przez Ministra na Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, który przecież nie stanowi nie tylko jakiegokolwiek źródła prawa, ale i komentuje konwencję, która również nie stanowi źródła prawa,

b) brak dokonania wykładni art. 4 ust. 1 i ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisaną w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (dalej "Konwencja"),

c) wadliwym i niepełnym uzasadnieniu (w następstwie naruszeń opisanych powyżej) interpretacji,

d) odesłaniu strony do instytucji uregulowanej w art. 5a pkt 21 u.p.d.o.f. wskazując, że to jest właściwy sposób określenia jej rezydencji podatkowej,

e) braku wskazania sposobu (przyjmując błędne założenie, że strona - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce) w jaki strona mogłaby odzyskać cały podatek zapłacony za granicą od emerytur i pozostałych dochodów,

2) przepisów postępowania polegającego na naruszeniu art. 24 ust. 1 Konwencji polegające na uznaniu, że nie ma on zastosowania do strony,

3) przepisów postępowania polegającego na naruszeniu art. 25 ust. 3 i ust. 4 Konwencji polegające na odmowie ich zastosowania,

4) przepisów prawa materialnego polegającego na dopuszczeniu się przez Ministra niewłaściwej oceny co do zastosowania:

a) art. 4 ust. 1 i ust. 2 Konwencji poprzez uznanie, że z przepisu tego wynika, że Strona ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce,

b) art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie (w wyniku uznania, że skarżący - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce), że nie ma on zastosowania do strony,

c) art. 3 ust. 1 i ust. 1a, art. 30a ust. 1 pkt 3, ust. 9, ust. 11 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie (w wyniku uznania, że skarżący - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce), że mają one zastosowanie do strony

d) art. 27 ust. 8 i ust. 9 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie (w wyniku uznania, że skarżący - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce), że mają one zastosowanie do strony w kontekście odsetek uzyskanych na Wyspie Jersey i Wyspie Man,

e) art. 10 ust. 1, art. 11 ust. 1 Konwencji, poprzez przyjęcie (w wyniku uznania, że skarżący - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce), polegające na uznaniu, że strona podlega w Polsce opodatkowaniu z tytułu uzyskanych odsetek, dywidend, emerytur oraz dochodów ze zbycia akcji,

f) art. 17 ust. 1 Konwencji, poprzez przyjęcie (w wyniku uznania, że skarżący - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce), że emerytury (oprócz jednorazowych wypłat) uzyskane przez stronę podlegają opodatkowaniu w Polsce oraz że art. 44 ust. 1a pkt 2 i ust. 3a, art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. mają do strony zastosowanie,

g) art. 13 ust. 1 i ust. 2 Konwencji poprzez przyjęcie (w wyniku uznania, że Strona - dla celów podatkowych - ma miejsce zamieszkania w Polsce), że mają one zastosowanie do strony.

W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części, w której Minister Finansów uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

Uzasadniając powyższe stanowisko strona przywołała treści powyższych uregulowań prawnych oraz wskazała, że analizując zagadnienie rezydencji podatkowej strony, organ nie dokonał analizy i wykładni przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisaną w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. Minister jedynie ograniczył się do ich zacytowania, po czym odwołał się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Być może możliwe byłoby posiłkowanie się tymże komentarzem w przypadku problemów z interpretacją czy rozumieniem przepisów Konwencji, niemniej, niestety, Minister nie wskazuje miejsca publikacji tegoż Komentarza co oznacza, że nie ma możliwości weryfikacji stanowiska jakie Organ zajął w niniejszej sprawie. Dlatego Minister Finansów nie dokonał analizy przepisów Konwencji w kontekście stanu faktycznego przedstawionego przez stronę. Brak również w treści interpretacji analizy stanu faktycznego pod kątem regulacji prawnych zawartych w Konwencji.

Skarżący zauważył, że jest obywatelem brytyjskim, w Wielkiej Brytanii żyje jego najbliższa rodzina strony, zawsze traktował pobyt w Polsce jako stan przejściowy. Dlatego skarżący stwierdził, że w świetle art. 4 Konwencji jest osobą mającą - dla celów podatkowych - miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii. Tym samym, wszelkie oceny prawne dokonane przez Ministra Finansów w oparciu o odwrotne założenie (tj. strona ma dla celów podatkowych miejsce zamieszkania w Polsce) należy uznać za nieuprawnione.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Skarżący pismem z dnia 5 grudnia 2016 r. poparł stanowisko przedstawione w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Specyfika niniejszej sprawy polega na tym, że w trybie przewidzianym w art. 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") Skarżący uzyskał od organu podatkowego indywidualną interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sąd wskazuje, że indywidualna interpretacja prawa podatkowego stanowi wynik oceny możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego i stanowiska prawnego przedstawionych przez wnioskodawcę.

Wydanie interpretacji polega wyłącznie na udzieleniu informacji o możliwości zastosowania prawa materialnego. Nie wiąże się natomiast z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisów prawa. Stąd też przepisy ustawy O.p. nie nakładają ani na organy podatkowe, ani na osoby, które otrzymały interpretację, obowiązku zachowania się zgodnego z jej treścią. Sąd podziela prezentowany w doktrynie pogląd, że interpretacja nie wiąże podatnika. Może on sam zdecydować czy postąpi zgodnie z informacją wynikającą z interpretacji czy też w sposób z nią sprzeczny (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Lexis Nexis Warszawa 2010 str. 59/60).

Zagadnieniem wiodącym z perspektywy dokonywanej w tej sprawie kontroli sądowej jest ocena prawidłowości przeprowadzonego postępowania interpretacyjnego, zwłaszcza w aspekcie poczynionych w jego ramach ustaleń co do statusu Skarżącego - zamieszkałego w Polsce obywatela Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii, jako osoby podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, czyli opodatkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej całości jego dochodów, niezależnie od kraju ich źródła. Wbrew wywiedzionym w skardze zarzutom, skarżony organ oparł swoje rozstrzygnięcie w spornej kwestii na okolicznościach wynikających wprost ze stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej i dokonał prawidłowej ich oceny. W szczególności przyjęte przez organ ustalenie, iż centrum interesów życiowych (centrum interesów osobistych i gospodarczych) Skarżącego w stanie faktycznym sprawy znajdowało się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wynikało z oceny szeregu obiektywnych i poprawnie zweryfikowanych okoliczności.

Określenie miejsca zamieszkania Skarżącego - osoby fizycznej, miało w tej sprawie decydujące znaczenie, ponieważ przesądziło o tym, w którym państwie i w jakim zakresie podlega on opodatkowaniu.

W związku zaś z okresem, w jakim osiągane były przez Skarżącego dochody, o których mowa we jego wniosku, w sprawie należało rozróżnić przepisy u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. i od 1 stycznia 2007 r. oraz uwzględnić zarówno przepisy umowy z dnia 16 grudnia 1976 r. pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i zysków majątkowych (Dz. U. z 1978 r., nr 7, poz. 20), dalej "Umowa", jak i Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r., Dz. U. Nr 250 poz. 1840), obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. (dalej "Konwencja").

I tak, w tym względzie należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W przepisach polskiego prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r. pojęcie "miejsca zamieszkania" nie było zdefiniowane, a zatem w wykładni tego pojęcia odwoływano się do definicji miejsca zamieszkania zawartej w art. 25 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym zaś przepisem, miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny i nie ma problemów dowodowych w wykazaniu, że dana osoba przebywa lub nie w danej miejscowości. Zamiar stałego pobytu w danej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli osoby.

Rozważania, czy Skarżący miał w Polsce miejsce zamieszkania w rozumieniu ww. przepisów są zbędne. Ww. stan prawny obowiązywał do 2006 r., zobowiązania skarżącego za ten okres uległy zaś już przedawnieniu. Zatem upływ czasu ustabilizował stosunki prawne w zakresie rozliczeń podatkowych Skarżącego z tego okresu.

Od 1 stycznia 2007 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono definicję miejsca zamieszkania podatnika na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

I tak, w świetle zaś art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f.za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a u.p.d.o.f.).

Umowa taka znajdzie zastosowanie wówczas, gdy w świetle ustawodawstw wewnętrznych państw będących jej stronami powstanie możliwość przypisania danej osobie nieograniczonego obowiązku podatkowego w każdym z tych państw. W sytuacji takiej powstanie bowiem kolizja między roszczeniami obu państw do uznania tej osoby za podlegającą opodatkowaniu w nim od całości swoich dochodów, a więc z tego samego tytułu i w tym samym okresie.

W niniejszej sprawie organ uznał, że taka kolizja zachodzi. Skarżący ma bowiem miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. Spełnione zostały przewidziane tam warunki.

Wskazać należy, że pierwsze kryterium - posiadania przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych miejsca zamieszkania w Polsce - powiela pierwsze kryterium rozstrzygania kolizji rezydencji, zawarte w art. 4 ust. 2 lit. a Konwencji Modelowej OECD. Organ uznał je za spełnione powołując się na okoliczności faktyczne wniosku. Szerzej będzie o tym mowa przy wywodach dotyczących ustalania ośrodka interesów życiowych w rozumieniu ww. Konwencji. Z tym jednak, że Konwencja w stosunku do elementów "centrum interesów osobistych" oraz "centrum interesów gospodarczych" posługuje się nie alternatywą zwykłą, lecz koniunkcją. Tak więc posiadanie przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych miejsca zamieszkania w Polsce zachodzi zarówno w przypadku, gdy podatnik posiada w Polsce samo "centrum interesów osobistych" lub gdy posiada samo "centrum interesów gospodarczych", jak też gdy posiada w Polsce zarówno "centrum interesów osobistych" i "centrum interesów gospodarczych" [zob. R. Pioterczak, Rezydencja podatkowa w przepisach ustaw o podatkach dochodowych oraz umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, Monitor Podatkowy 2007, nr 6, s. 24].

Pamiętać przy tym należy, że inne są funkcje kryterium posiadania miejsca zamieszkania w postaci ośrodka interesów życiowych zawartego w komentowanym przepisie u.p.d.o.f. oraz kryterium zawartego w art. 4 ust. 2 lit. a Konwencji Modelowej OECD, tj., pierwsze ma służyć ustaleniu rezydencji, drugie zaś rozstrzygnięciu kolizji rezydencji (por. M. Chudzik, komentarz do zmiany art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzonej przez Dz. U. z 2006, Nr 217. Poz. 1588, stan prawny na 1 sierpnia 2007 r. wyd. LEX).

Powracając zaś do zasadniczych rozważań wskazać należy, że w sprawie spełniona została także druga przesłanka związana z przebywaniem przez podatnika na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Mając na względzie zarzuty postawione w tym zakresie w skardze i złożonym piśmie procesowym Sąd jeszcze raz chciałby podkreślić - była już o tym mowa na wstępie -że istotą indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega skutki prawne, jakie wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ze swej natury interpretacja służyć na zatem wskazaniu, czy stanowisko wnioskodawcy co do stosowania przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe czy nie. Należy za Naczelnym Sądem Administracyjnym powtórzyć tezę, że: "Interpretacja podatkowa to nie opinia prawna" (wyrok NSA z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1201/13). Organ podatkowy w tym postępowaniu nie posiada żadnych uprawnień do własnych ustaleń, musi oprzeć się na stanie faktycznym przedstawionym przez podatnika, chyba że w świetle interpretowanego przepisu stan faktyczny został przedstawiony w sposób uniemożliwiający interpretację. W takim przypadku organ może żądać dalszych wyjaśnień, ale również nie może zmieniać stanu faktycznego podanego przez podatnika. Jeżeli zaś podatnik podał we wniosku nieprawdziwe założenia faktyczne czy prawne - interpretacja utraci swą moc, skoro wydana została w innym stanie faktycznym. W tej sprawie podatnik wskazał, że zwykle przebywa w Polsce, a jego pobyt trwa dłużej niż 183 dni w roku. Wobec tego organ uwzględnił te okoliczności jako element stanu faktycznego sprawy i udzielił odpowiedzi na pytanie interpretacyjne postawione w tak sformułowanych okolicznościach.

Uznając, że w sprawie doszło do kolizji rezydencji organ przywołał przepis art. 4 ust. 1 Umowy i wskazał, że określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza - z uwzględnieniem postanowień ustępów 2 i 3 niniejszego artykułu - każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona; określenie to nie obejmuje osoby fizycznej, która podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód ze źródeł w nim położonych.

Na podstawie zaś analogicznego przepisu Konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 Umowy i Konwencji jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b. jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;

c. jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d. jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw.

Organ interpretując kryterium miejsca zamieszkania w sytuacji kolizji rezydencji odwołał się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD i wskazał, że wtedy gdy istnieje kolizja ustawodawstw obu państw pkt a) w art. 4 ust. 2 przyznaje przewagę temu umawiającemu się państwu, w którym osoba fizyczna ma stałe miejsce zamieszkania. Następnie organ wskazał, że uważa się, że stałe miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam gdzie, gdzie osoba posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze.

Organ wyjaśnił przy tym skąd potrzeba sięgnięcia w tej sprawie do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, wskazał na praktyczne znaczenie tych przepisów. Podkreślił, że przepisy te nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zauważył przy tym, że wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa i Konwencja zawarta między Polską i Wielką Brytanią.

Sąd to stanowisko podziela uznając, że jest ono prawidłowe i nie wprowadza w błąd co do rangi tych przepisów.

Jedynie wspierając stanowisko organu Sąd wskazuje, że przepisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD, przy ich wykładni, jak prawidłowo przyjął organ interpretujący, można odwołać się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD umowy (art. 31 ust. 3 lit. c) Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów - Dz.U. z 1990 r., Nr 74,poz. 439 zał.). Polska i Wielka Brytania są bowiem stronami Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (dalej Konwencja OECD, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonymi w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. - Dz.U. z 1998 r., Nr 76, poz. 490) , a zgodnie z art. 5 lit. b Konwencji OECD Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich (Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku) nakazuje, aby organy podatkowe państw - sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach.

Prowadząc dalej wywód w tej sprawie wskazać należy, że kolejnym kryterium umożliwiającym rozwiązanie kolizji rezydencji jest kryterium związane z posiadaniem w określonym kraju ośrodka interesów życiowych. Także i w tym zakresie należało - zdaniem Sądu - odwołać się do Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD, Paryż lipiec 2005 - wersja skrócona, tłum. K. Bany, Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2006). I tak, wskazano tam, że oceniając, w którym z państw stron danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania znajduje się ośrodek interesów życiowych osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem. Wszystkie zaś okoliczności przesądzające o posiadaniu przez taką osobę ośrodka interesów życiowych powinny być oceniane całościowo, lecz szczególny nacisk powinien być położony na sposób postępowania i postawę osoby fizycznej przy ocenie, w którym z państw znajduje się centrum jej osobistych i zawodowych interesów.

Tak więc ośrodkiem tym będzie ten kraj, z którym osoba ma ściślejsze powiązania osobiste lub ekonomiczne. W tym celu należało uwzględnić stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego osoba zarządza swoim majątkiem. W ww. kontekście - zdaniem Sądu - o przeniesieniu interesów osobistych do innego kraju świadczyć będzie przede wszystkim zamieszkanie w tym kraju z rodziną (w okolicznościach faktycznych wniosku Wnioskodawca mieszka w Polsce z partnerką - obywatelką polską - i ich wspólnym dzieckiem, w Wielkiej Brytanii pozostała zaś jego siostra i jej dzieci oraz żona nieżyjącego brata i jej dzieci), posiadanie w nim nieruchomości (w okolicznościach faktycznych wniosku chodzi o współwłasność nieruchomości w Polsce i brak majątku nieruchomego w Wielkiej Brytanii), czy długość pobytu (Wnioskodawca wskazał, że przebywa w Polsce "przynajmniej" od 2006 r. i pozostaje w Polsce w każdym roku dłużej niż 183 dni). Niewątpliwie kryterium pomocniczym w ww. zakresie jest także miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (biznesowej). W tej jednak sprawie ujawnione w tym zakresie okoliczności nie mogą samodzielnie decydować o miejscu zamieszkania Skarżącego jako podatnika. Z okoliczności faktycznych wniosku wynika bowiem, że Skarżący nie prowadzi aktywnej działalności gospodarczej. Jest emerytem. W stanie faktycznym sprawy nie ma zatem miejsca prowadzenia takiej działalności. Jego dochody mają charakter pasywny. Są to bowiem odsetki od środków zgormadzonych na rachunkach bankowych, dochody z tytułu emerytury, dywidendy, zyski kapitałowe z tytułu zbycia akcji, czy wynagrodzenie wypłacone przez fundusz z tytułu złego administrowania. Wnioskodawca uzyskuje te dochody nie tylko Wielkiej Brytanii, lecz także z innych krajów.

Fakt, zaś że Skarżący czuje się rezydentem Wielkiej Brytanii nie może być w sprawie przesadzający. Oświadczenie zainteresowanej osoby w tym zakresie powinno być bowiem oceniane w oparciu o obiektywnie dające się zaobserwować i wskazać zachowania tej osoby. Z Polską Skarżącego łączą sprawy o zasadniczym, życiowym znaczeniu. Są to sprawy z zakresu stosunków rodzinnych, jak i majątkowych.

Te zaś obiektywne okoliczności rozważane w ich całokształcie z uwzględnieniem indywidualnego postępowania Skarżącego i ocenione z zachowaniem reguł logiki i zasad doświadczenia życiowego nakazują uznać, że miejscem zamieszkania Skarżącego jest Polska.

Sąd nie ma zatem podstaw do podważenia stanowiska organu interpretacyjnego jako prawidłowo wywiedzionego na podstawie przedstawionych okoliczności sprawy.

Jak zauważył organ, w stanie faktycznym sprawy wskazano, że Skarżący nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej, czyli zaświadczenia o miejscu jego siedziby (zamieszkania) jako podatnika dla celów podatkowych wydanego przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika bądź miejsca zamieszkania podatnika. Okoliczność tę uwzględniono przy ocenie prawnej stanu faktycznego sprawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w latach 2006 - 2013 uzyskiwał następujące dochody: odsetki od środków zgromadzonych w funtach brytyjskich (GBP) na rachunkach bankowych na Wyspie[...] ([...]), w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej ([...]UK), na Wyspie [...], emeryturę (ubezpieczenie na życie) wypłacane przez brytyjskich ubezpieczycieli w funtach brytyjskich (część emerytur była wypłacana jako kwota ryczałtowa, cześć periodycznie), zyski kapitałowe w postaci dywidendy, zyski kapitałowe pochodzące ze zbycia akcji, oraz wynagrodzenie otrzymane w 2013 r., z tytułu złego administrowania wypłacane osobom, które poniosły z straty finansowe.

Organ prawidłowo ocenił zakres obowiązków podatkowych Skarżącego w ww. zakresie uwzględniając przy tym - w pełni zaakceptowane przez Sąd - wcześniejsze swoje ustalenie, że jest on polskim rezydentem podatkowym.

I tak, w odniesieniu do odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych w funtach brytyjskich (GBP), należy wskazać, że w myśl art. 30a ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Stosownie natomiast do art. 30a ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Na podstawie art. 30a ust. 9 ww. ustawy, podatnicy podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący poza granicami Polski przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego przy zastosowaniu stawki 19%.

Na mocy art. 30a ust. 11 ww. ustawy kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Polski oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub ust. 1a. (PIT-36 lub PIT-38).

Zgodnie z art. 22 Umowy części dochodu osoby posiadającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a należące do kategorii lub pochodzące ze źródeł, o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej Umowy, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny organ prawidłowo wywiódł, że dochód z odsetek uzyskany na rachunku bankowym w Wielkiej Brytanii w 2006 r. podlega opodatkowaniu tylko w Polsce 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z postanowieniami art. 22 Umowy oraz art. 30a ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Do odsetek na rachunkach bankowych uzyskanych przez Wnioskodawcę po 1 stycznia 2007 r. zastosowanie ma zaś art. 11 Konwencji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Konwencji, obowiązującej od 1 stycznia 2007 r., odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 11 ust. 2 Konwencji, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

Zgodnie z art. 11 ust. 3 Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, jakiekolwiek odsetki, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba uzyskująca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli taka osoba jest osobą uprawnioną do odsetek i odsetki są wypłacane:

a) na rzecz Rządu Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, lub banku centralnego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek instytucji będącej w całości własnością Rządu Umawiającego się Państwa;

b) z tytułu pożyczki wszelkiego rodzaju przyznanej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję rządową w celu promocji eksportu;

c) w związku ze sprzedażą na kredyt jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;

d) z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank.

W art. 11 ust. 4 Konwencji wyjaśniono, że użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami artykułu 10 niniejszej Konwencji.

Ponadto na podstawie art. 11 ust. 5 Konwencji postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność poprzez zakład tam położony i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 niniejszej Konwencji.

W związku z powyższym, dochód z odsetek uzyskanych na rachunku bankowym w Wielkiej Brytanii w latach 2007-2013 podlega opodatkowaniu w Polsce, z uwzględnieniem postanowień art. 11 ust. 1 i 2 Konwencji.

Z powyższego wynika, że państwo, w którym powstały odsetki (w tym przypadku w Wielkiej Brytanii), z zastrzeżeniem warunków określonych w art. 11 Konwencji, przysługuje prawo do ich opodatkowania, zgodnie z prawem tego państwa. Jednocześnie przepis art. 11 ust. 2 Konwencji przewiduje ograniczenie tego opodatkowania w państwie źródła, a mianowicie podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek, jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Polsce).

Zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt b) Konwencji w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób. I tak, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.

Z powyższych przepisów wynika, że dochód z tytułu odsetek powstających w Wielkiej Brytanii wypłacanych przez bank brytyjski na rzecz Wnioskodawcy w latach 2007-2013 mającego miejsce zamieszkania w Polsce, podlega opodatkowaniu w Polsce w wysokości 19% kwoty brutto odsetek. Dochód ten podlega również opodatkowaniu w państwie ich powstania, tj. w Wielkiej Brytanii, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w wyżej powołanym art. 22 ust. 2 pkt b) Konwencji (tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia).

W odniesieniu do dochodów z odsetek powstających na wyspie [...] oraz na wyspie [...], organ słusznie wskazał, że stosownie do postanowień z art. 3 ust. 1 lit. a) Konwencji (a poprzednio w Umowie z dnia 16 grudnia 1976 r.) - określenie "Zjednoczone Królestwo" oznacza Wielką Brytanię i Irlandię Północną, włącznie z jakimkolwiek obszarem poza wodami terytorialnymi Zjednoczonego Królestwa, na których na mocy jego prawa dotyczącego Szelfu Kontynentalnego i zgodnie z prawem międzynarodowym, Zjednoczone Królestwo może sprawować suwerenne prawa w odniesieniu do dna morskiego i podgłębia oraz ich zasobów naturalnych. Wyspa [...] i Wyspa [...] mają odrębne statusy i są jedynie Terytoriami Zależnymi Korony Brytyjskiej. Jako wyodrębnione terytoria [...] i [...] posiadają odrębne prawa podatkowe. W gestii władz brytyjskich są jedynie jej sprawy zewnętrzne - zagraniczne i obrony, natomiast sprawy: administracji, sądownictwa, gospodarki, finansów, zdrowia są w kompetencji lokalnych organów władzy.

Mając powyższe na uwadze umowa/Konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisana ze Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii nie będzie miała zastosowania do dochodów, które Wnioskodawca osiągał na Wyspie [...] i Wyspie [...].

Jako, że Konwencja (a wcześniej umowa) nie ma zastosowania do dochodów osiąganych na [...] i [...], jak również z uwagi na fakt, że Polska nie zawarła z [...]i [...] umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do dochodów, które Wnioskodawca uzyskał będą miały zastosowanie przepisy art. 27 ust. 9 i ust. 9a u.p.d.o.f. (tzw. metoda odliczenia proporcjonalnego).

Zatem, dochód z tytułu odsetek powstających w tych krajach podlega opodatkowaniu w Polsce w wysokości 19% kwoty brutto odsetek. Przy czym, Wnioskodawca od tak obliczonego podatku ma możliwość odliczyć kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w innym kraju. Odliczenie to nie może przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym (art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f.).

Odnośnie uzyskiwanych dochodów z tytułu dywidendy wypłacanych z tytułu inwestycji w brytyjskich osobach prawnych, należy wskazać, że przychody z tytułu otrzymanej dywidendy zakwalifikowane zostały do źródła przychodów jakim są kapitały pieniężne, wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychów z udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Stosownie do treści art. 30a ust. 2 omawianej ustawy, ust. 1 pkt 1-5 tego artykułu stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 7 dochodów (przychodów) o których mowa w ust. 1 ww. artykułu nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 u.p.d.o.f.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 Umowy, dywidendy, które płaci spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 10 ust. 2 Umowy, dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę; podatek ten nie może jednak przekroczyć:

a) 5% kwoty dywidendy brutto, jeżeli jej właściciel jest spółką rozporządzającą bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 10% akcji z prawem głosu w spółce wypłacającej dywidendy,

b) 15% kwoty dywidendy brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

W myśl art. 10 ust. 3 Umowy, jednakże tak długo jak osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce jest upoważniona do zaliczenia na poczet swego podatku przypadającego od dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę w Zjednoczonym Królestwie, niżej podane postanowienia niniejszego ustępu będą stosowane w miejsce postanowień ustępu 2 niniejszego artykułu:

a) dywidendy uzyskane od spółki mającej siedzibę w Zjednoczonym Królestwie przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

b) jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest upoważniona do zaliczenia na poczet swego podatku podatku przypadającego od takiej dywidendy na podstawie postanowień litery d) niniejszego ustępu, podatek może być także pobierany w Zjednoczonym Królestwie i zgodnie z ustawodawstwem Zjednoczonego Królestwa od łącznej kwoty lub wartości takiej dywidendy i kwoty tego zaliczenia według stawki nie przekraczającej 15%.

c) z wyjątkiem postanowień litery b) niniejszego ustępu dywidendy uzyskane od spółki mającej siedzibę w Zjednoczonym Królestwie i które są własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce będą zwolnione od każdego podatku w Zjednoczonym Królestwie, który jest pobierany od dywidend.

d) osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, która otrzymuje dywidendy od spółki mającej siedzibę w Zjednoczonym Królestwie, będzie - przy uwzględnieniu postanowień litery e) niniejszego ustępu i pod warunkiem, że jest ona właścicielem tych dywidend - upoważniona do zaliczenia na poczet swego podatku podatku przypadającego od tych dywidend, do którego osoba fizyczna zamieszkała w Zjednoczonym Królestwie byłaby upoważniona, jeśliby otrzymała ona te dywidendy, a także upoważniona do otrzymania wypłaty nadwyżki tego zaliczenia ponad jej zobowiązanie podatkowe w Zjednoczonym Królestwie.

e) postanowienia litery d) niniejszego ustępu nie będą stosowane, jeżeli właściciel dywidend jest spółką, która albo sama, albo z jedną lub większą ilością spółek stowarzyszonych rozporządza bezpośrednio lub pośrednio 10% akcji z prawem głosu w spółce wypłacającej dywidendy. Dla celów stosowania niniejszego ustępu dwie spółki uważa się za stowarzyszone, jeżeli jedna spółka rozporządza bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% akcji z prawem głosu w tej drugiej spółce lub jeżeli trzecia spółka rozporządza ponad 50% akcji z prawem głosu w obydwu tych spółkach.

Użyte w tym artykule określenie "dywidendy" oznacza dochody z akcji lub innych praw nie będących wierzytelnościami, związanych z udziałem w zyskach, jak również dochody pochodzące z innych udziałów w spółce, które na podstawie ustawodawstwa podatkowego tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jako dochody z akcji, oraz obejmuje jakikolwiek inny element (nie będący odsetkami zwolnionymi od podatku na podstawie postanowień artykułu 11 niniejszej Umowy), który - na podstawie ustawodawstwa tego Umawiającego się Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę - traktowany jest jako dywidenda spółki lub wydzielany przez nią środek finansowy (art. 10 ust. 4 ww. umowy).

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 Konwencji dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże w świetle art. 10 ust. 2 lit. b) Konwencji, takie dywidendy z zastrzeżeniem punktu a) niniejszego ustępu, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.

Określenie "dywidendy" użyte w art. 10 Konwencji oznacza dochód z udziałów (akcji) lub innych praw do udziału w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa Umawiającego się Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z udziałów (akcji) i obejmuje również każdy dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest traktowany jak dywidenda lub dystrybucja dokonywana przez spółkę (art. 10 ust. 3 Konwencji).

Użyty w powyższych przepisach zwrot "mogą być opodatkowane" nie oznacza dowolności w wyborze miejsca opodatkowania dywidend. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że Konwencja przyznaje prawo do opodatkowania dywidendy nie tylko Państwu, w którym miejsce zamieszkania lub siedzibę ma osoba otrzymująca dywidendę, ale również Państwu, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca dywidendę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008, sygn. akt II FSK 782/07).

Podwójnego opodatkowania powinno się wówczas unikać poprzez zastosowanie metody wymienionej w art. 23 ust. 2 umowy z dnia 16 grudnia 1976 r. w odniesieniu do dochodów uzyskanych w 2006 r. oraz w art. 22 ust. 2 lit. b) Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. w odniesieniu do dochodów uzyskanych w latach 2007 - 2013.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 Umowy, zgodnie z którym jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które - zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy - mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, wtedy Polska pozwoli na potrącenie od polskiego podatku od dochodu lub zysków majątkowych (w zależności od konkretnego przypadku), należnego od tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie odpowiednio do tego dochodu lub zysków majątkowych. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku polskiego, która przypada proporcjonalnie na dochód lub zyski majątkowe, które mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie.

Stosownie do art. 22 ust. 2 lit. b) Konwencji obowiązującej od 2007 r., jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.

Jak wynika z powyższych przepisów, co do zasady dochody z dywidendy wypłaconej przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlegać będą opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem metody proporcjonalnego odliczenia.

Tym samym, dochody z tytułu dywidendy uzyskane w latach 2006 - 2013 podlegały opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym z możliwości odliczenia podatku zapłaconego za granicą, przy czym odliczenie to nie może przekroczyć tej części podatku, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.

W zakresie dochodów z emerytury uzyskiwanych od 2008 r. od podmiotów prowadzących działalność ubezpieczeniową należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2 niniejszej Konwencji, emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 17 ust. 2 Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, jednorazowe wypłaty w ramach systemu emerytalnego utworzonego w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane na rzecz osoby mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia otrzymywane z Wielkiej Brytanii - z wyjątkiem wskazanym w ust. 2 tego przepisu - wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Jedynie jednorazowe wypłaty w ramach systemu emerytalnego utworzonego w danym Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w tym przypadku w Wielkiej Brytanii.

Organ prawidłowo wyjaśnił, że dochody z tytułu emerytury były wypłacane Wnioskodawcy w części jako kwota ryczałtowa, w części periodycznie. Ryczałt to należna kwota pieniężna w wysokości ustalonej z góry, zaś periodyczny to powtarzający się w określonych odstępach czasu, występujący regularnie co pewien czas.

W związku z powyższym świadczenie z tytułu emerytury wypłacane jednorazowo jako wypłata w ramach systemu emerytalnego Wielkiej Brytanii podlega opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii oraz nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Emerytury wypłacane w sposób ciągły, powtarzający się podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce na podstawie polskich przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są m.in. emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 u.p.d.o.f., przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

W świetle art. 35 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent, pomniejszonych o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

W myśl art. 35 ust. 3 tej ustawy, zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-lc, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w ust. 3-8, zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 35 ust. 9 ww. ustawy).

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce otrzymuje emeryturę z Wielkiej Brytanii, a prawo do jej opodatkowania ma wyłącznie strona polska - co zostało wyżej wykazane na podstawie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - to na polskim banku jako płatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek, wynikający z art. 35 ust. 1 ustawy.

Natomiast podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników, z emerytur i rent z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a (art. 44 ust. la pkt 2 ww. ustawy).

W myśl art. 44 ust. 3a ustawy, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że uzyskiwanie dochodów z tytułu emerytury z Wielkiej Brytanii, z wyjątkiem wypłat jednorazowych, rodził obowiązek zapłaty w ciągu roku miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy, w sytuacji gdy wypłata tego świadczenia nie następowała za pośrednictwem płatnika.

Ponadto, w myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8 (PIT-36).

Reasumując, w związku z tym, że skoro Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce, to dochody z emerytury pochodzącej z Wielkiej Brytanii w formie jednorazowej nie podlegała opodatkowaniu w Polsce. Emerytury wypłacane w sposób periodyczny (ciągły, powtarzający się) podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, czyli nie podlegają opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii. W sytuacji, gdy emerytura była otrzymywana za pośrednictwem płatnika (banku) w Polsce, to płatnik powinien od tych należności pieniężnych pobierać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Natomiast w przypadku, gdy emerytura była otrzymywana bez pośrednictwa płatnika, wówczas to Wnioskodawca był zobowiązany samodzielnie wpłacać w ciągu roku miesięczne zaliczki na podatek dochodowy. W związku z powyższym Wnioskodawca zobowiązany był złożyć zeznanie podatkowe PIT-36 oraz odprowadzać podatek z tytułu otrzymywanego świadczenia według wskazanych zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie dochodu uzyskanych ze zbycia akcji, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są m. in. kapitały pieniężne. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9 - 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 tego artykułu, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. lf lub ust. Ig, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z kolei w myśl przepisu art. 30b ust. 5 u.p.d.o.f., dochodów uzyskanych ze sprzedaży papierów wartościowych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 u.p.d.o.f. (tj. według skali podatkowej) oraz art. 30c ww. ustawy (tj. 19% podatkiem liniowym).

Natomiast stosownie do dyspozycji przepisu art. 30b ust. 6 u.p.d.o.f., po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f. (PIT-38) składanym do dnia 30 kwietnia następnego roku, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z przepisem art. 45 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f., również w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku, podatnik jest zobowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania PIT-38. W tym wypadku, nie ma obowiązku wpłacania zaliczek na podatek w trakcie roku podatkowego.

Stosownie do art. 30b ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Umowy zyski majątkowe pochodzące z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, określonego w artykule 6 ustęp 2 mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym majątek ten się znajduje.

Jednakże w myśl art. 13 ust. 2 ww. umowy, zyski majątkowe pochodzące z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładu, który przedsiębiorstwo jednego z Umawiających się Państw posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo majątku ruchomego przynależnego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w jednym Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie, dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które zostaną uzyskane przy przeniesieniu własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w drugim Państwie.

Natomiast art. 13 ust. 4 Umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 lub 3 niniejszego artykułu mogą być opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Konwencji zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże w myśl art. 13 ust. 2 Konwencji, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności:

a) udziałów (akcji), innych niż akcje, które są przedmiotem znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie, których wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w drugim Umawiającym się Państwie, lub

b) udziału w spółce osobowej lub truście, których aktywa składają się głównie z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, lub z udziałów (akcji), o których mowa w punkcie a) niniejszego ustępu,

• mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie słów "może być opodatkowany" nie oznacza możliwości opodatkowania. Sformułowanie to oznacza, że sprzedaż akcji innych niż akcje, które są przedmiotem znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie podlega opodatkowaniu w państwie źródła, tj. w Polsce oraz w państwie rezydencji, tj. Wielkiej Brytanii.

W przypadku, gdy należy uniknąć podwójnego opodatkowania dochodu osiągniętego w jednym Umawiającym się Państwie przez osobę mającą miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie zastosowanie znajdzie przepis art. 22 Konwencji. Zgodnie z zapisem ust. 4 lit. b) tegoż artykułu bez względu na postanowienia poprzednich ustępów niniejszego artykułu, jeżeli zyski mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie na podstawie artykułu 13 ustęp 1, 2 lub 3 niniejszej Konwencji, to drugie Umawiające się Państwo (Polska) a nie pierwsze wymienione Umawiające się Państwo będzie unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z metodami określonymi w art. 23 ust. 2 Umowy oraz w art. 22 ust. 2 lit. b) Konwencji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca mający miejsce zamieszkania w Polsce osiągał od 2006 r. do 2008 r. dochody w postaci zysków kapitałowych pochodzących ze zbycia akcji. Wartość majątku spółek, których akcje były sprzedawane nie stanowił ponad 50% nieruchomości. Zbywane akcje nie były przedmiotem obrotu na giełdzie. Natomiast akcje instytucji finansowej (ang. trust), która obracała ww. zbytymi akcjami były notowane na giełdzie.

W związku z powyższym, dochody uzyskane w 2006 r. ze sprzedaży akcji w Wielkiej Brytanii przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, zgodnie z art. 13 ust. 4 Umowy. podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, zaś dochody uzyskane od 2007 r. do 2008 r. ze sprzedaży akcji w Wielkiej Brytanii, zgodnie z art. 13 ust. 2 Konwencji podlega opodatkowaniu w Polsce oraz w Wielkiej Brytanii.

Organ zauważył także, że stosownie do art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006, 2007 i 2008 uległo już przedawnieniu - o ile nie wystąpiły przesłanki do zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia, o których mowa w art. 70 § 2-6 oraz art. 70a Ordynacji podatkowej - odpowiednio z dniem 31 grudnia 2012 r., z dniem 31 grudnia 2013 r. oraz z dniem 31 grudnia 2014 r., tj. z upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego odpowiednio 2007, 2008 i 2009 czyli roku, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma już obowiązku opodatkowywania i rozliczania w Polsce dochodów uzyskanych za granicą w 2006 r., 2007 r. i 2008 r.

Ponadto z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uważa, że podatki zapłacone w Wielkiej Brytanii od uzyskanych przez siebie dochodów zostały zapłacone nienależnie i tym samym powinny zostać uznane w Polsce za nadpłatę podlegającą zwrotowi, organ w zaskarżonej wyjaśnił kwestie związane ze stwierdzeniem ewentualnej nadpłaty i przytoczył w tym zakresie przepis art 72 § 1 i art. 75 O.p.

Następnie organ prawidłowo wskazał, że z powołanych uregulowań prawnych, z uwzględnieniem okresu przedawnienia, wynika, że dochody z tytułu odsetek uzyskane od 2009 r. do 2013 r., dochody kapitałowe w postaci dywidendy za lata 2012 - 2013 podlegają opodatkowaniu zarówno na terytorium Wielkiej Brytani, jak i Polski. Rozliczając podatek dochodowy w Polsce Wnioskodawca w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania winien zastosować metodę określoną w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego.

Metoda proporcjonalnego odliczenia podlega zastosowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f.

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym (ust. 9 art. 27 ww. ustawy).

W myśl natomiast uregulowań art. 27 ust. 9a powołanej ustawy w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio

Organ wskazał także, że odliczenie, na które pozwalają zapisy polsko - angielskiej umowy/Konwencji odnoszą się jedynie do podatku faktycznie potrąconego (zapłaconego) na terenie Wielkiej Brytanii. Przepis ten jednoznacznie stanowi bowiem, że Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Tym samym powyższe przepisy dotyczą potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Wielkiej Brytanii.

Następnie Wnioskodawca został pouczony, że ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce tylko kwoty podatku faktycznie zapłaconego w Wielkiej Brytanii bez możliwości odliczenia kwot podatku objętych ulgą podatkową. Takiej możliwości Wnioskodawca nie ma w odniesieniu do dochodów z tytułu emerytury wypłacanej w sposób ciągły, powtarzający się, bowiem dochody te podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Nie zachodzi tutaj podwójne opodatkowanie.

W zakresie dochodów uzyskanych w związku z wypłatą w 2013 r. dochodów przez [...]jako wynagrodzenia wypłaconego przez specjalny fundusz utworzony przez Rząd Zjednoczonego Królestwa z tytułu złego administrowania składką ubezpieczeniową należy wskazać, że w myśl art. 21 ust. 1 polsko - angielskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z dnia 20 lipca 2006 r. części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W związku z powyższym świadczeniem które zostało wypłacone Wnioskodawcy z brytyjskiej instytucji ubezpieczeniowej jest opodatkowane tylko w Polsce, gdyż Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce. Do opodatkowania ww. świadczenia w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,

b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 15 u.p.d.o.f., dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Zatem, treść art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. b) wyklucza ze zwolnienia od podatku kwoty otrzymane z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi.

Przepis art. 24 ust. 15 u.p.d.o.f. nie ma jednak zastosowania w niniejszej sprawie. Wynagrodzenie nie zostało wypłacone przez [...]jako fundusz kapitałowy, jednakże z tytułu strat finansowych związanych z inwestowaniem składki ubezpieczeniowej, ubezpieczyciele - firmy nie były funduszami kapitałowymi.

W świetle powyższego, otrzymana przez Wnioskodawcę kwota zwolniona jest od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych z ww. świadczenia.

Reasumując:

• Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, w związku posiadaniem na terytorium kraju centrum interesów życiowych i gospodarczych. Podlega zatem opodatkowaniu w Polsce od wszystkich uzyskanych dochodów z uwzględnieniem polsko - angielskiej umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przy czym, z uwagi na przedawnienie, Wnioskodawca nie ma już obowiązku opodatkowywania i rozliczania w Polsce dochodów uzyskanych za granicą w 2006 r., 2007 r. i 2008 r. W Polsce Wnioskodawca ma obowiązek rozliczenia się z dochodów uzyskanych po 1 stycznia 2009 r.

• Dochody z tytułu: odsetek, dywidend podlegają opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym z uwzględnieniem metody proporcjonalnego odliczenia, z których Wnioskodawca winien się rozliczyć składając zeznanie PIT-36 lub PIT-38 oraz załącznik PIT-ZG.

• Dochody z emerytury wypłacane w formie jednorazowej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, natomiast emerytury wypłacane w sposób ciągły podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. W związku z powyższym, Wnioskodawca zobowiązany był złożyć zeznanie podatkowe PIT-36 oraz odprowadzać podatek z tytułu otrzymywanego świadczenia według wskazanych zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

• Otrzymana w 2013 r. kwota z [...]zwolniona jest od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania środków pieniężnych z ww. świadczenia.

Wbrew zarzutom skargi organ przedstawił podstawę prawną i zasady postepowania w sytuacji wystąpienia kolizji w zakresie opodatkowania tego samego przychodu. W tym względzie wskazał, że istnieje możliwość wszczęcia na wniosek podatnika, procedury wzajemnego porozumiewania się. Tryb postępowania w tej sprawie został uregulowany w art. 25 Konwencji.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawioną analizę przepisów prawa mających zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, reguły rozumowania prawniczego oraz zasady doświadczenia życiowego i okoliczności faktyczne istotne w sprawie, Sąd w pełni podzielił stanowisko organu interpretacyjnego, który wydał zaskarżony akt. Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja jest prawidłowa, a skarga niezasadna.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2016 r., poz. 718 ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji.