Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 1037/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Sławomir Fularski, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 lutego 2022 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] stycznia 2020 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. K. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS"

lub "organ odwoławczy") decyzją z 24 sierpnia 2020 r., po rozpatrzeniu odwołania M. K. (dalej: "skarżąca", "strona", "podatnik") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji")

z 27 stycznia 2020 r. w przedmiocie określenia za wrzesień 2018r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 4.013,00 zł oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 5.000 zł. Jako podstawę swojego rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2020r., poz. 1325, ze zm., dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa") oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19a ust. 5 pkt 2, art. 29a ust. 1,

art. 41 ust. 2a, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r,. Nr 177, poz. 710 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT").

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

W złożonej deklaracji VAT – 7 za wrzesień 2018r. skarżąca wykazała kwotę

do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 4.013,00 zł, która zgodnie z wnioskiem została jej zwrócona 4 grudnia 2018r. Następnie, złożyła korekty (9 sierpnia 2019 r.

i 18 września 2019r.) za wskazany okres rozliczeniowy, deklarując kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.683,00 zł.

Naczelnik US, w toku czynności sprawdzających ustalił natomiast,

że we wrześniu 2018r. strona otrzymała wsparcie z Agencji Restrukturyzacji

i Modernizacji Rolnictwa (ARiMR) dla producentów niektórych owoców i warzyw

w związku z zakazem ich przywozu z UE do Federacji Rosyjskiej, tzw. embargo

(w kwocie brutto 14.070,70 zł), które nie zostało opodatkowane podatkiem od towarów

i usług i podatek należny nie został uwzględniony przez stronę w skorygowanym rozliczeniu podatku VAT za wrzesień 2018r. Skarżąca poinformowana o konieczności złożenia korekty złożonej deklaracji VAT – 7 za ww. okres odmówiła dokonania

ww. czynności.

W związku z powyższym, Naczelnik US wszczął wobec strony postępowanie podatkowe, w toku którego ustalił m.in., że skarżąca otrzymała decyzję z dnia

24 sierpnia 2018r. wydaną Dyrektora M. Oddziału ARiMR w sprawie udzielenia wsparcia dla producentów owoców w związku z zakazem ich przewozu

z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej w łącznej kwocie 3.267.85 Euro (przeliczną na kwotę 14.070,70 zł) przekazaną na jej rachunek bankowy 11 września 2018r.

Na ww. kwotę składało się: 1.202,86 Euro za 7.084 kg jabłek, 735,32 Euro za transport oraz 1.329,67 Euro za sortowanie i pakowanie. Ustalił również, że skarżąca dokonała przekazania owoców (jabłek) na rzecz Banku Żywności w N. B..

Zdaniem organu I instancji skarżąca, dokonując przekazania owoców uprawnionej jednostce do bezpłatnej dystrybucji (na rzecz banku żywności) w istocie dokonała odpłatnej dostawy towarów, za którą wynagrodzeniem jest dopłata (wsparcie) przekazana przez UE w ramach pomocy za pośrednictwem ARiMR i że dostawa

ww. owoców winna być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 5%, tj. zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT.

W konsekwencji, decyzją z 27 stycznia 2020r. r. Naczelnik US określił stronie

za wrzesień 2018 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.013,00 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 5.000,00 zł.

W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc m.in. o wydanie nowej decyzji uwzględniającej prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

do zwrotu na rachunek podatkowy podatnika za wrzesień 2018r. (zgodnie ze złożoną korektą deklaracji) lub o uchylenie tej decyzji na podstawie art. 233 § 2 lit. a) Op. Skarżąca postawiła zarzuty naruszenia przepisów: art. 29a, art. 43 ust. 1 pkt 16 i art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o VAT oraz § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2014 r. w sprawie realizacji przez Agencję Rynku Rolnego zadań związanych

z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia producentów niektórych owoców i warzyw w związku z zakazem ich przywozu z Unii Europejskiej

do Federacji Rosyjskiej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1190 ze zm.) poprzez błędną

ich wykładnię i przyjęcie, że otrzymane wsparcie podlegało opodatkowaniu VAT,

w sytuacji sprzeczności tego stanowiska z poglądami prawnymi prezentowanymi

w orzecznictwie sądowym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Warszawie z 7 lipca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1906/15 i z 23 listopada 2017 r., sygn. akt VIII SA/Wa 568/17 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 30 października 2018 r., sygn. akt I FSK 2057/16).

W konsekwencji, postawiła również zarzut błędnego zaniżenia podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za wrzesień 2018 r. Zdaniem skarżącej, przekazanie owoców do bezpłatnej dystrybucji podlega bowiem zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT, a podatnik zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy dokonywaniu zakupów przeznaczonych na cele bezpłatnej dystrybucji na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o VAT.

Decyzją z 24 sierpnia 2020 r., wskazaną na wstępie i zaskarżoną

w niniejszej sprawie, Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji

z 27 stycznia 2020r. Przedstawił na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania

w sprawie. Wskazał, iż z akt sprawy wynika, że 9 sierpnia 2019 r. oraz 18 września 2019 r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w G. korekty deklaracji VAT-7 za wrzesień 2018 r., w których pomniejszył podatek należny z tytułu sprzedaży owoców do instytucji charytatywnych - uznając, że transakcje te mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego w podatku VAT. Stanowiska strony nie podzielił zaś organ podatkowy, który stwierdził, że strona dokonując przekazania owoców na rzecz uprawnionej jednostki organizacyjnej (Banku Żywności w N. B.) dokonała odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazane ze środków publicznych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, będące dopłatą (dotacją, subwencją), o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 73 Dyrektywy 112, ponieważ podatnik przekazał uprawnionej jednostce organizacyjnej prawo do dysponowania towarami (jabłkami) jak właściciel. Organ wyjaśnił, że wprawdzie jednostka ta dysponuje otrzymanymi owocami w określonym celu (bezpłatnej dystrybucji), jednakże przekazujący je producent rolny swoje uprawnienia wynikające z własności przekazanego towaru traci w zupełności.

Dyrektor IAS przypomniał, że zasady wypłacania tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia w związku z zakazem przywozu niektórych owoców i warzyw z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej, w odniesieniu do okresu, którego dotyczy rozpoznawana sprawa określały przepisy: rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2017/1165 z dnia 20 kwietnia 2017 r. (Dz.U.UE.L.2017.170.31 z dnia 2017.07.01) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie realizacji przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zadań związanych

z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia dla producentów niektórych owoców w związku z kontynuacją zakazu ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej (Dz. U. z 2018r., poz. 82 ze zm.).

Mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego Dyrektor IAS podzielił stanowisko organu I instancji, że podatnik dokonując przekazania owoców na rzecz uprawnionej jednostki organizacyjnej, dokonał odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazane ze środków publicznych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, będące dopłatą (dotacją, subwencją) o której mowa w art. 29a ust. 1 tej ustawy oraz art. 73 Dyrektywy 112. Podatnik przekazał bowiem uprawnionej jednostce organizacyjnej prawo do dysponowania towarami (jabłkami) jak właściciel. Wprawdzie jednostka ta dysponuje otrzymanymi owocami w określonym celu (bezpłatnej dystrybucji), jednakże przekazujący je producent rolny swoje uprawnienia wynikające z własności przekazanego towaru traci w zupełności.

Wskazał, że jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa oraz z treści decyzji wydanej przez Dyrektora M. Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, wsparcie obliczane jest w zależności od ilości owoców (przekazanie owoców, ich sortowanie i pakowanie) oraz w odniesieniu do transportu (w zależności od odległości). Dostawa towarów jest wprawdzie dokonywana na rzecz innego podmiotu, niż ten, który dokonuje płatności, jednak w ocenie organu odwoławczego sposób wyliczenia należności dla podatnika przesądza o uznaniu, że Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa udzielając wsparcia w istocie przekazuje należność za dostawę, pakowanie i sortowanie owoców oraz za transport. Stanowi o tym wprost art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 73 dyrektywy 112 - zapłata może pochodzić nie tylko od nabywcy, ale również od osoby trzeciej (w okolicznościach rozpoznawanej sprawy Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa przekazującej środki publiczne z zasobów Unii Europejskiej).

Dodał, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie budził wątpliwości fakt (wynika to wyraźnie z treści decyzji przyznającej wsparcie), że przekazane podatnikowi wsparcie uzależnione było od ilości przekazanych owoców oraz odległości, na jaką zostały one przetransportowane przez podatnika. Tym samym uznał, że otrzymane przez podatnika wsparcie do przekazanych owoców, ich transportu, sortowania

i pakowania podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż stanowi należność za wykonane przez podatnika czynności na rzecz określonej jednostki. Tym samym, powinno być ono uwzględniane w podstawie opodatkowania w deklaracji za wrzesień 2018r., zaś dokonana przez podatnika dostawa jabłek wraz z transportem, pakowaniem i sortowaniem, za które otrzymał zapłatę w postaci dofinansowania

z Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa winna być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 5% zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy

o VAT.

W ocenie organu odwoławczego, odpłatny charakter przekazania owoców jednostce uprawnionej do bezpłatnej dystrybucji powoduje, że przekazujący owoce podatnik nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT, który nie dotyczy dostaw towarów za wynagrodzeniem,

a takimi właśnie były przedmiotowe dostawy owoców w zamian za środki finansowe otrzymane z unijnej pomocy finansowej.

Tym samym, organ odwoławczy wszystkie zarzuty odwołania uznał

za nieuzasadnione. Nie podzielił przy tym argumentacji niezastosowania

w sprawie powołanych przez skarżącą orzeczeń wskazując, że wyroki te dotyczą konkretnych sprawy, w którym zostały wydane. Zauważył również, że linia orzecznicza w tym względzie nie jest jednolita (por. np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 30 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 385/17).

Pismem z dnia 25 września 2020 r. skarżąca działaniem pełnomocnika wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzję Dyrektora IAS. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, zobowiązanie Dyrektora IAS do wydania decyzji, w której organ ten uchyli decyzję organu I instancji w części zaskarżonej odwołaniem oraz określi prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy skarżącej za miesiąc wrzesień 2018 r. zgodnie ze złożoną przez skarżącą w dniu 9 sierpnia 2019 r. korektą deklaracji dla podatku od towarów i usług oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, pełnomocnik skarżącej postawił zarzuty naruszenia przepisów:

- art. 29a ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 16 i art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o VAT w zw.

z § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie realizacji przez Agencję Rynku Rolnego zadań związanych z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia producentów niektórych owoców i warzyw

w związku z zakazem ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej (Dz. U.

z 2018 r. poz. 82 ze zm.), poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że "Podatnik dokonując przekazania owoców na rzecz uprawnionych jednostek organizacyjnych dokonał odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazanie ze środków publicznych przez Agencję Rynku Rolnego, będące dopłatą (dotacją, subwencją), o której mowa w art. 29a ust. 1 tej ustawy oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE" i w związku z tym "otrzymane przez Podatnika wsparcie do przekazanych owoców, ich transportu, sortowania i pakowania winno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż stanowi należność za wykonane przez podatnika czynności na rzecz określonej jednostki", podczas gdy zgodnie z utrwalonym i jednolitym stanowiskiem judykatury

w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie) wsparcie otrzymane na podstawie przepisów Rozporządzenia RM "nie zwiększa podstawy opodatkowania stosowanie do art 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług" albowiem "nie nastąpiło z tytułu (w zamian) przekazania owoców jednostkom uprawnionym" skoro warunkiem udzielenia wsparcia "jest wycofanie z rynku tych produktów w celu bezpłatnego przekazania ich określonym podmiotom, których rejestr prowadzi Prezes Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa", a następnie "nieodpłatne przekazanie owoców" (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 1793/17, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 października 2018 r., sygn. akt I FSK 2057/16, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 lipca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1906/15, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 listopada 2017 r., sygn. akt VIII SA/Wa 568/17).

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. Nr 2021, poz. 137), sprawowana jest w oparciu

o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie,

że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który

w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie sporna jest kwestia opodatkowania podatkiem od towarów

i usług wsparcia otrzymanego przez skarżącą z tytułu przekazania owoców na cele charytatywne. Bezsporne są ustalenia, że skarżąca wycofała wyprodukowane przez siebie owoce z obrotu i dostarczyła je do uprawnionego podmiotu nie pobierając od tego podmiotu zapłaty, za co we wrześniu 2018 r. otrzymała wsparcie z ARiMR.

Organy podatkowe wbrew twierdzeniom skarżącej uznały natomiast, że wypłacona kwota wsparcia podlega wliczeniu do podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Podniosły bowiem, że w sytuacji przekazania owoców i warzyw na rzecz uprawnionych jednostek organizacyjnych dochodzi do odpłatnej dostawy tych towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazane ze środków publicznych przez ww. Agencję, będące dopłatą (dotacją, subwencją), o której mowa w art. 29a ust. 1 tej ustawy oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE. Strona przekazała bowiem uprawnionym podmiotom prawo do dysponowania towarami (jabłkami) jak właściciel. Wprawdzie jednostki te dysponują otrzymanymi owocami w określonym celu (bezpłatnej dystrybucji), jednakże przekazujący je producent rolny swoje uprawnienia wynikające

z własności przekazanego towaru traci w zupełności. Nie można zatem mówić

o nieodpłatnym przekazaniu towaru. Odpłatny charakter przekazania owoców uprawnionej jednostce do bezpłatnej dystrybucji powoduje, iż przekazujący owoce podatnik nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

W tych okolicznościach istotą sporu w niniejszej sprawie jest zatem, czy otrzymana przez skarżącą kwota wsparcia zwiększa podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że zarysowana powyżej kwestia była już przedmiotem licznego, jednolitego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, którego poglądy Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela. Odnotowania wymaga, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem nie mającym znaczenia w tej sprawie, jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie

z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośrednio wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powołany przepis stanowi implementację art. 11 (A) dyrektywy Rady

z 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145

z 13.06.1977, p. 0001-0040), któremu obecnie odpowiada art. 73 dyrektywy VAT. Ostatni z powołanych przepisów statuuje, że w odniesieniu do dostaw towarów

i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną, lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Przepis ten w sposób wyraźny określa zatem związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a dotacjami jako związek bezpośredni. Związek ten akcentowany jest także w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), który w wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, Office des produits wallons ASBL v. Belgia State, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 17 orzekł, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania, jednakże sam tylko fakt, że dotacja wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania, konieczne jest jeszcze stwierdzenie, że dana dotacja została przekazana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, dopiero wówczas można uznać, że taka dotacja stanowi element wynagrodzenia.

Z powyższego wynika, że dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie zwiększają obrotu, dlatego też przyjmuje się, że opodatkowaniu podlegają jedynie dotacje przedmiotowe do ceny sprzedaży (po stronie dostawcy towaru lub usługi), a nie do ceny zakupu (po stronie nabywcy towaru lub usługi) - zob. A. Bartosiewicz R. Kubacki, VAT Komentarz, Wydanie 3 s. 429 i nast.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego niniejszej sprawy przypomnieć należy, że podstawę prawną dla udzielenia spornego wsparcia, co wynika z decyzji o udzieleniu wsparcia (zob. k. 46 akt podatkowych) - stanowiło rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie realizacji przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zadań związanych z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia dla producentów niektórych owoców w związku z kontynuacją zakazu ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej (Dz. U. z 2018r., poz. 82 ze zm.; dalej: "rozporządzenie z 22 grudnia 2017r."). § 1 ww. rozporządzenia wskazuje, iż rozporządzenie określa zadania realizowane przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, związane

z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia dla producentów niektórych owoców w związku z kontynuacją zakazu ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej, określonych w rozporządzeniu delegowanym Komisji (UE)

nr 2017/1165 z dnia 20 kwietnia 2017 r. ustanawiającym tymczasowe nadzwyczajne środki wsparcia producentów niektórych owoców (Dz.Urz.UE.L.170 z 01.07.2017, str. 31). Powołane akty prawne zostały zatem wydane celem udzielenia wsparcia producentom niektórych owoców i warzyw w związku z wprowadzonym przez Federację Rosyjską zakazem ich przywozu z Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 1 i 6 rozporządzenia delegowanego, środki unijnej pomocy finansowej ("pomoc finansowa") przeznaczonej na tymczasowe środki wsparcia, przyznaje się producentom owoców i warzyw, którzy nie są członkami uznanej organizacji producentów na operacje wycofania z rynku

w celu bezpłatnej dystrybucji, a maksymalne kwoty tej pomocy określa załącznik nr II do tego rozporządzenia. Natomiast w myśl § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 22 grudnia 2017 r., wsparcie przysługuje producentowi owoców niebędącemu członkiem organizacji producentów, o której mowa w pkt 1, będącemu producentem rolnym

w rozumieniu ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności (Dz. U. z 2017 r., poz. 1853 ), który posiada gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha, w którym prowadzi uprawę owoców, a powierzchnia działki rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków

o przyznanie płatności, na której prowadzi daną uprawę, wynosi co najmniej 0,1 ha.

Z treści § 4 ust. 2 tego rozporządzenia wynika natomiast, że wsparcie jest udzielane za przeprowadzenie operacji wycofania z rynku produktów wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w okresie, o którym mowa w art. 1 ust. 3 rozporządzenia 2017/1165, zwanej dalej "operacją", jeżeli zostały spełnione warunki określone

w rozporządzeniu 2017/1165.

Jak wynika z wydanej dla skarżącej decyzji Dyrektora M. Oddziału Regionalnego ARiMR z 24 sierpnia 2018r., znak [...] (k. 46 akt podatkowych) skarżąca warunki te spełniła, tj. wycofała z rynku owoce (jabłka) w celu bezpłatnego przekazania ich określonym podmiotom, których rejestr zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia z 22 grudnia 2017r. prowadzi Prezes Agencji. Skoro zatem wsparcie, o którym mowa wyżej udzielane jest na skutek wycofania produktów z rynku w celu przekazania ich nieodpłatnie ściśle określonym podmiotom, to nie ma żadnych podstaw do uznania, że wsparcie to dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, a tylko w takiej sytuacji można byłoby uznać, że ma ono bezpośredni wpływ na cenę i mogłoby stanowić element wynagrodzenia.

To, że wysokość wsparcia obliczana jest w zależności od ilości owoców

i odległości - w odniesieniu do kosztów transportu w żaden sposób nie może podważyć tej oceny. Wsparcie to przekazywane jest bowiem w celu pokrycia kosztów nieodpłatnej dostawy owoców i warzyw na rzecz wskazanych przez Agencję podmiotów. Ma ono więc charakter jedynie zakupowy.

Taki sposób określenia wsparcia nie daje zatem podstaw do uznania, by przekazanie owoców nastąpiło w zamian za otrzymaną przez skarżącą należność, skoro jednym z koniecznych warunków uzyskania tego wsparcia było nieodpłatne przekazanie przez skarżącą tych produktów.

Wskazać w tym miejscu należy, że odnośnie kwestii spornej podobne wypowiedzi należy odnotować w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z 2 września 2021r., sygn. akt I FSK 1229/21, z 30 lipca 2021r., sygn. akt I FSK 389/21, z 30 czerwca 2021r. sygn. akt I FSK 760/21 i I FSK 761/21 oraz z 24 czerwca 2021r., sygn. akt I FSK 764/21; treść dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem: hhtp://cbois.nsa.gov.pl),

w których również prezentuje się stanowisko odnośnie spornej problematyki stwierdzając, że wsparcie udzielane podatnikom w związku z wprowadzonym przez Federację Rosyjską zakazem przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej owoców i warzyw nie jest dokonywane w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, zatem nie stanowi ono dopłaty (dotacji, subwencji) zwiększającej podstawę opodatkowania.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela poglądy prawne zawarte w tych wyrokach.

Z tych względów Sąd w niniejszej sprawie zarzuty skargi wskazujące na naruszenie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT uznał za zasadne albowiem doszło do błędnej wykładni i błędnego zastosowania tego przepisu. Tym samym, zdaniem Sądu, brak jest podstaw do podzielenia poglądu orzekających w sprawie organów i przyjęcia, że sporna kwota wsparcia zwiększa podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy

o VAT. Zauważyć jednocześnie wypada, iż spór w sprawie także na etapie odwołania dotyczył prawidłowości określenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów

i usług we wrześniu 2018 r. Tym samym wbrew wskazaniu, iż odwołanie dotyczy jedynie części decyzji organu I instancji, dotyczy ono całej decyzji, albowiem zakwestionowano okoliczność, z której wyprowadza się rozliczenie dotyczące wskazanego w decyzji okresu rozliczeniowego. Z tego względu, biorąc pod uwagę przedstawione wyżej wywody Sąd uchylił w całości zarówno zaskarżoną decyzję, jak

i decyzję organu I instancji, jako dotknięte takim samym naruszeniem prawa.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe zobowiązane będą uwzględnić powyższe rozważania i ocenę prawną.

Mając na uwadze powyższe, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID – 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U.

z 2020r., poz. 1842 ze zm.), na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 ppsa, Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł zaś na podstawie przepisów art. 200, art. 205 § 1 i 2, art. 209 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 265 ze zm.). Wskazana

w punkcie drugim wyroku kwota 387 zł obejmuje: 100 zł uiszczonego przez skarżącą wpisu stosunkowego od skargi, 270 zł wynagrodzenia pełnomocnika oraz 17 zł opłaty od pełnomocnictwa.