Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1315/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Magdalena Frąckiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2017 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz A. T. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] grudnia 2018 r. Prezydent W. (dalej także: "Prezydent", "organ pierwszej instancji") ustalił wysokość podatku od nieruchomości na 2017 r. na kwotę 553 zł, w stosunku do współwłaścicieli nieruchomości położonej w W. (działki nr ewidencyjnych [...] z obrębu [...]), tj. A. T., E. N. i D. N.

W uzasadnieniu decyzji Prezydent wskazał, że wartość podatku ustalono na podstawie danych będących w posiadaniu organu podatkowego oraz ewidencji gruntów i budynków.

W dniu 23 stycznia 2019 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło odwołanie od ww. decyzji, w którym A. T. (dalej także: "Skarżąca", "Strona", "Podatnik") reprezentowana przez pełnomocnika – swoją matkę L. Z. wskazała, że opodatkowane działki stanowią drogi publiczne i jako takie podlegają wyłączeniu spod opodatkowania.

Decyzją z [...] marca 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej także: "Kolegium", "SKO", "organ drugiej instancji") utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Skarżąca jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w W., oznaczonej jako działki nr [...] i [...] z obrębu [...]. Z wypisu rejestru gruntów wynika, że działka nr [...] o pow. 0,0153 ha stanowi drogę wewnętrzną, działka nr [...] o pow. 0,0242 ha stanowi drogę wewnętrzną, natomiast działka nr [...] o pow. 0,0828 ha w części stanowi nieużytki o pow. 0,0020 ha i w części drogę wewnętrzną o pow. 0,0808 ha. Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu drugiej instancji, przedmiotowa nieruchomość nie podlega wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., bowiem nie stanowi drogi publicznej, lecz zgodnie z informacją z rejestru gruntów stanowi drogę wewnętrzną. Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu drugiej instancji, do opodatkowania prawidłowo przyjęto drogi o powierzchni 1203 m2 oraz nieużytki o powierzchni 20 m2 (tak bowiem wynika z informacji z rejestru gruntów), a także prawidłową stawkę podatku wynikającą z właściwej uchwały Rady W.

Strona, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem SKO, wniosła na decyzję z [...] marca 2019 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Skarżąca przywołała stanowisko organu drugiej instancji, zgodnie z którym "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych", jednocześnie stwierdza, że "przedmiotowa nieruchomość nie podlega wyłączeniu od opodatkowania, bowiem nie stanowi drogi publicznej". Powyższe, zdaniem Skarżącej, świadczy o sprzeczności uzasadnienia. Przywołując ustawę mówi się o "gruntach zajętych" pod drogę i ten zapis nie jest brany pod uwagę przez Organ, który to Organ skupia się na stwierdzeniu, że ww. działki nie stanowią drogi publicznej.

Skarżąca wskazała, że istniejące dokumenty (ich kopie załączone do skargi), tj. decyzja nr [...] z [...] lipca 1997 r. zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości, pismo z 30 kwietnia 2009 r. Urzędu Miasta W., opinia prof. A. J., jednoznacznie świadczą o przeznaczeniu przedmiotowych nieruchomości.

Skarżąca argumentowała, że przedmiotowe działki znajdują się w liniach rozgraniczających dróg oznaczonych jako 14KD-D oraz 49KD-PJ, co potwierdza Urząd Miasta W. w piśmie z 30 kwietnia 2009 r. Zatem Urząd stwierdza, że przedmiotowe działki są terenem zajętym pod drogę, jak wynika z oznaczenia, drogę publiczną. W konsekwencji dane z dokumentów potwierdzają, że ww. działki wyczerpują przesłanki do zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Skarżąca stanęła na stanowisku, że gdyby ustawodawca zamierzał zwolnić od opodatkowania istniejące drogi to byłby wyraźny zapis "drogi publiczne", a nie "grunty zajęte pod drogi publiczne". Jeśli organy administracji publicznej planują na danym gruncie drogę, to ustawodawca zwolnił właściciela z konieczności ponoszenia kosztów za grunty, które są przeznaczone pod drogi lub inne cele publiczne, z którymi de facto nic nie można zrobić.

Dalej Skarżąca wskazała, że przedmiotowe działki w decyzji [...] przewidziane są jako droga. W dokumencie tym Organ nie narzucił przy podziale warunku, aby zapewnić nowopowstałym działkom dojazdu poprzez udzielenie służebności, bądź wykup udziałów w działce drogowej.

Jednocześnie Skarżąca podniosła, że wniosek o odszkodowanie został złożony w odpowiednim terminie i jest w trakcie procedowania, a także że ze względu na ogromny opór i latami ciągnące się postępowanie odszkodowawcze mieszkańcy prawie 100 domów nie mają prawnego dostępu do drogi publicznej. Wskazała również, że 27 lutego 2019 r. Dzielnica W. wydała decyzję [...] o ustaleniu lokalizacji Inwestycji celu publicznego na przedmiotowych działkach.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie z 20 sierpnia 2020 r. Skarżąca złożyła do akt postanowienie nr [...] Wojewody M. z [...] stycznia 2014 r. oraz postanowienie Prezydenta W. nr [...] z [...] października 2013 r., z których wynika że działki będące podstawą ustalenia podatku od nieruchomości za 2017 r. przeszły na własność Prezydenta W.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, jednak z innych powodów, niż te, na które Skarżąca położyła nacisk w treści skargi.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenie nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, przy czym nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrolując zaskarżoną decyzję, w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że narusza ona prawo w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy działki nr ewid. [...] i [...] z obrębu [...], które wykorzystywane są jako droga (według oświadczenia Skarżącej – w odwołaniu mowa o tym, że stanowią części składowe istniejącej drogi) i przeznaczone w uchwalanym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod projektowaną ulicę, których współwłaścicielką jest Skarżąca, stanowią drogę publiczną a tym samym nie podlegają zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (jak twierdzi Skarżąca), czy też przeciwnie, działkom tym należy odmówić charakteru dróg publicznych, uznając je za drogę wewnętrzną, co w konsekwencji skutkuje obciążeniem Skarżącej, jako współwłaścicielki, obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości (stanowisko organu). Innymi słowy, kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zasadność ustalenia Skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2017 od działek objętych zaskarżoną decyzją – to jest działek ewidencyjnych nr [...], [...] i [...] z obrębu [...].

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Sąd podziela dokonaną przez Kolegium wykładnię przepisów prawa materialnego. W szczególności Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego w zakresie dokonanej kwalifikacji rzeczonych nieruchomości jako niepodlegających wyłączeniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w roku 2017, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych ("lub utrzymanie dróg publicznych" – zmiana przepisu od 19 września 2018 r. nieistotna w sprawie).

Przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.I., w przytoczonym wyżej brzmieniu, został wprowadzony art. 1 pkt 3 lit. b tiret trzecie ustawy z 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 249, poz. 1828). Jak wynikało z treści uzasadnienia projektu rządowego ustawy zmieniającej (druk Sejmu V kadencji, nr 1082) zmiana ta miała charakter doprecyzowujący i eliminujący dotychczasowe wątpliwości interpretacyjne. Podając nowe brzmienie przepisu zwrócono uwagę, że wyłączeniu z opodatkowania podlegać będą grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle z wyjątkami nie mającymi znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie.

W uzasadnieniu wyroku z 18 listopada 2011 r., w sprawie II FSK 1037/10, Naczelny Sąd Administracyjny, stawiając tezę, że właściwe odkodowanie użytego przez ustawodawcę pojęcia "grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych" nie może zostać dokonane w inny sposób, niż w oparciu o przepisy, do których w sposób wyraźny i jednoznaczny odesłano, wskazał, że dla właściwego odczytania przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.I. niezbędnym było posłużenie się wykładnią systemową zewnętrzną. Na konieczność posłużenia się tym rodzajem wykładni wskazuje użyte w tym przepisie określenie "w rozumieniu przepisów o drogach publicznych". W takim też zakresie nie można było dla wyjaśnienia tego określenia posługiwać się potocznym rozumieniem "drogi publicznej" czy też odwoływać się do przepisów, do których nie odesłano.

Również w uzasadnieniu wyroku NSA z 6 grudnia 2013 r., w sprawie II FSK 2940/11 podkreślono, że wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, o jakim mowa w ww. przepisie korzysta grunt pod pasem drogowym drogi publicznej oraz wszystkie budowle tam zlokalizowane; tak więc wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od nieruchomości z mocy art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. podlegają grunty w przypadku spełnienia dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze sklasyfikowane w ewidencji grunt ten jako drogę ("dr"), po drugie – w stosunku do których nastąpiło faktyczne zajęcie tego gruntu pod pas drogowy drogi publicznej. Aby dany grunt mógł korzystać ze zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie musi być zajęty pod pas drogowy drogi publicznej, a to oznacza, że na takim gruncie faktycznie musi się znajdować droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Samo oznaczenie w ewidencji gruntów "dr" dotyczące gruntu, na którym nie ma budowli drogi nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.; w takim wypadku działka objęta oznaczeniem "dr" winna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem Sądu należałoby odwołać się do legalnej definicji "drogi publicznej" (art. 1, art. 2 ust. 1 pkt 1-4 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych; Dz. U. z 2018 r., poz. 2068 ze zm.; dalej "u.d.p."). Zgodnie z pierwszym z tych przepisów drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Z kolei przepis art. 2 ust. 1 pkt 1-4 u.p.d. ze względu na funkcje w sieci drogowej dzieli drogi publiczne na określone kategorie: drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe i drogi gminne. Wyłącznie drogi zaliczone do jednej z tych kategorii i spełniające opisane w art. 1 u.p.d. funkcje mogą zostać zaliczone do dróg publicznych. Równocześnie drogi zaliczone do jednej z kategorii dróg publicznych stanowią własność albo Skarbu Państwa (drogi krajowe), albo właściwego samorządu (drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne). Stanowi o tym przepis art. 2a ust. 1 i ust. 2 u.p.d.

W rozumieniu art. 4 pkt 1 u.d.p. "pas drogowy" to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Z treści tej regulacji wynika, że elementem definicji pasa drogowego drogi publicznej jest – po pierwsze – wydzielenie go liniami granicznymi. Zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U. z 2016 r., poz. 124 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2017 r., liniami rozgraniczającymi drogę są granice terenów przeznaczonych na pas drogowy lub pasy drogowe ustalone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a w wypadku autostrady – w decyzji o ustaleniu lokalizacji autostrady. Drugim zaś elementem jest zlokalizowanie w tym pasie drogi. W myśl art. 4 pkt 2 u.d.p. drogą jest budowla wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiąca całość techniczno-użytkową, przeznaczona do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowana w pasie drogowym.

Z powyższych definicji wynika, że "droga" i "pas drogowy" nie są pojęciami tożsamymi, gdyż droga stanowi budowlę, zaś pas drogowy to wyłącznie grunt, na którym zlokalizowana jest droga wraz z urządzeniami funkcjonalnie z nią związanymi.

Dodać wypada, że zgodnie z definicją drogi, zawartą w cytowanym wyżej przepisie, "droga" ma być budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego. Z użytego zwrotu "przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego" można wyprowadzić wniosek, że drogą w rozumieniu wskazanej ustawy będzie budowla przeznaczona do poruszania się uczestników ruchu drogowego – pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów. Stosownie zaś do treści art. 1 u.d.p., drogami publicznymi są wskazane w niej kategorie dróg, z których może korzystać każdy, zgodnie z ich przeznaczeniem oraz ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie i innych przepisach szczególnych. Pierwotnym zatem dla istnienia pasa drogowego jest istnienie drogi w powołanym wyżej znaczeniu, tj. budowli przeznaczonej do poruszania się uczestników ruchu drogowego wraz z opisanymi obiektami.

Oparcie się na legalnych definicjach "pasa drogowego", "drogi" oraz "drogi publicznej", do których odsyła przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.I., prowadzi do stwierdzenia, że działka gruntu oznaczona w ewidencji symbolem "dr", tylko z tego powodu nie mogła zostać zaliczona do gruntu zajętego pod pas drogowy drogi publicznej. W tym bowiem przypadku o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie decyduje samo sklasyfikowanie gruntu w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr". Ewidencja ta wprawdzie zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2019 r., poz. 725 z zm., dalej "p.g.k.") oraz art. 7a ust. 2 u.p.o.I. w zakresie przyjętej w niej klasyfikacji stanowi podstawę wymiaru podatków, w tym podatku od nieruchomości, jednak należy rozważyć szczegółowe warunki wyłączenia z opodatkowania. Wyłączeniu podlegały grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych i dopiero łączne wystąpienie przesłanki sklasyfikowania gruntu jako drogi (symbol "dr") oraz stwierdzenie, że grunt został zajęty pod pas drogowy drogi publicznej oznacza, że zastosowanie miało wyłączenie tego gruntu z opodatkowania na zasadzie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.I. (por. wyrok WSA w Gdańsku z 9 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 799/12).

W niniejszej sprawie należy wobec powyższego podkreślić raz jeszcze, że przypisanie ewidencji gruntów i budynków decydującej roli w zakresie stosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., nie jest działaniem prawidłowym. Ewidencja ta może być bowiem podstawą do wymiaru i poboru podatków jedynie wtedy, gdy klasyfikuje kategorię gruntów wskazanych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawodawca w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wyraźnie wskazał na różne kategorie przedmiotów opodatkowania – pas drogowy i drogę. W ewidencji gruntów i budynków nie ma symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe i dlatego art. 21 p.g.k. w tym zakresie nie może znaleźć zastosowania. Stąd też przedmiotem ustaleń powinno być istnienie na gruncie budowli drogi, gdyż jedynie w tym przypadku można mówić o gruncie jako o pasie drogowym. Ewidencja gruntów i budynków, jak wskazuje już jej nazwa, nie jest również dokumentem obejmującym budowle, w tym drogi. Są tam zawarte dane dotyczące gruntów i budynków, a nie budowli. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są niewystarczające do ustalenia, czy na danym terenie znajduje się budowla, np. droga.

Również ulice (zdefiniowane w art. 4 pkt 3 u.p.d.), tj. drogi na terenie zabudowanym lub przeznaczonym do zabudowy, aby mogły zostać zaliczone do kategorii dróg publicznych muszą spełniać kryteria przewidziane dla dróg publicznych (art. 2 ust. 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1-4 u.d.p.).

Warto w tym miejscu przywołać wyrok NSA z 17 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1785/08, który zapadł w zbliżonym stanie faktycznym i prawnym. Sąd ten zauważył, że dla oceny, czy sporna nieruchomość znajduje się w pasie drogowym drogi publicznej w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., koniecznym jest ich istnienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia NSA wskazał: "skoro brak jest budowli jaką jest droga to brak też podstaw do ustalenia, że istnieje pas drogowy takiej drogi". Analogicznie wypowiedział się WSA we Wrocławiu w wyroku z 18 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 672/10. Zapatrywanie, że droga w rozumieniu art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. nie może być uznana za drogę publiczną, jeśli rzeczywiście nie istnieje, a wynika jedynie z uchwały jednostki samorządu terytorialnego wyraził również WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 29 grudnia 2010 r., sygn. akt II SA/Go 814/10. Pogląd, że zajęcie nieruchomości pod drogę publiczną oznacza urządzenie na niej drogi zaliczonej do odpowiedniej kategorii dróg publicznych prezentował też WSA w Warszawie w wyroku z 20 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Wa 1253/07.

Stąd też bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest pismo Naczelnika Wydziału [....] Urzędu Miasta W. z 30 kwietnia 2009 r. (k. 8). Dodać należy, że wbrew twierdzeniu Skarżącej, zawartemu w skardze do tutejszego Sądu, w piśmie tym nie zakwalifikowano działek ewidencyjnych nr [...], [...] i [...] i [...] z obrębu [...] do kategorii dróg publicznych, a jedynie wskazano, że w projekcie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego znajdują się one w liniach rozgraniczających dróg oznaczonych jako 14KD-D oraz 49KD-PJ.

Mimo złożenia przez Skarżącą dokumentów załączonych do skargi Sąd nie uznał za celowe przeprowadzenia dowodu z tych dokumentów, o co zresztą Skarżąca nie wnosiła. Dwa z tych dokumentów znajdują się w aktach administracyjnych sprawy (decyzja nr [...] i pismo Naczelnika Wydziału [...]).

Reasumując, w rozpoznawanej sprawie działki gruntu oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" – drogi (łącznie 1203 m2) nie mogły zostać zaliczone do kategorii gruntów zajętych pod pas drogowy drogi publicznej (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.I. w związku z art. 1, art. 2 ust. 1 pkt 1-4 i ust. 2, art. 2a ust. 1 i ust. 2 oraz art. 4 pkt 1, 2 i 3 u.d.p.). Nie ma zatem znaczenia podnoszona okoliczność, że na działkach o nr [...], [...] i [...]z obrębu [...] istnieje "droga" i w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego teren ten ma być przeznaczony pod funkcję drogi publicznej.

Sąd tym samym podziela wyrażony przez organy podatkowe obu instancji pogląd, że sporna nieruchomość gruntowa co do zasady nie podlegałaby wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

W tym stanie rzeczy zarzuty Skarżącej są nieuzasadnione, a wykładnia organów prawidłowa.

Niemniej, odnośnie ww. działek ewidencyjnych nr [...], [...] i [...]z obrębu [...] Skarżąca na rozprawie z 20 sierpnia złożyła do akt postanowienie nr [...] Wojewody M. z [...] stycznia 2014 r. oraz postanowienie Prezydenta W. nr [...] z [...] października 2013 r.

Z treści ww. dokumentów wynika, że postanowieniem Prezydenta W. nr [...] z dnia [...] października odmówiono Pani L. Z. i Pani A. T. wszczęcia postępowania administracyjnego na wniosek z dnia 5 lipca 2013 r. uzupełniony pismem z dnia 26 września 2013 r. dotyczący wypłaty odszkodowania za nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów w obrębie ewidencyjnym [...] o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] położoną w rejonie ul. W. M. w W. w trybie art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010, Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, uznając, że strona nie dostarczyła dokumentów potwierdzających, że rokowania w przedmiocie odszkodowania za nieruchomość położoną przy ul. W. M. w W. prowadzone pomiędzy Gminą W. W. a dotychczasowym właścicielem, nieruchomości zakończyły się wynikiem negatywnym, przez co niemożliwe było wszczęcie i prowadzenie postępowania o odszkodowania za ww. działki w trybie art. 98 ust. 3 ww. ustawy. W postanowieniu tym wskazano również, że w niniejszej sprawie, decyzja podziałowa wydana został przez Burmistrza Gminy W. W. w dniu 18 lipca 1997 r. W związku z tym, iż ww. decyzja podziałowa stała się ostateczna, wydzielone działki ewidencyjne, zawarte we wniosku o odszkodowanie z dnia 5 lipca 2013 r. przeszły na własność Gminy W.W. na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W tym miejscu należy zauważyć, że Organ drugiej instancji przyjął, że "[z] ustalonego w sprawie i nie budzącego wątpliwości stanu faktycznego wynika, że A. T. jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w W., oznaczonej jako działki nr [...]", jak wynika jednak z załączonych na rozprawie dokumentów kwestia ta budzi co najmniej poważne wątpliwości. Powyższe ma kluczowe znaczenie na tle regulacji z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm., dalej również "u.p.o.l.") zastrzegającej status podatnika m.in. dla właścicieli nieruchomości (na czym oparły się organy, nie wywodząc statusu podatnika Skarżącej z innych tytułów – por. art. 3 ust. 1 u.p.o.l.).

Zgodnie z art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej również "O.p.") obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego obciąża organ podatkowy. Nie ma przy tym znaczenia, że Skarżąca nie przekazała SKO informacji o ww. postanowieniach i decyzji nr [...]. Artykuł 122 O.p. statuuje zasadę prawdy obiektywnej, która nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania niezbędnych kroków w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Z powyższych przepisów można wywieść ogólną regułę dowodową, według której obowiązek zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym.

W rezultacie powyższego organ pierwszej instancji wydał decyzję ustalającą Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2017 r., w sytuacji gdy może ona nie być już właścicielem przedmiotowych działek, gdyż właścicielem stało się W. SKO wydało zaś decyzję nie rozważając w ogóle tej kwestii. Tymczasem utrata prawa własności przez Skarżącą wskazanych działek (w razie braku przyznania jej statusu podatnika na podstawie innych tytułów), powoduje, że obowiązek podatkowy Skarżącej w tym zakresie wygasa z upływem miesiąca, w którym z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek (w tym przypadku utrata prawa własności).

W konsekwencji powyższego Sąd uznał, że SKO nie przeprowadziło prawidłowego postępowania podatkowego, ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w zakresie ustalenia przedmiotu opodatkowania, co uzasadnia stwierdzenie, że została naruszona zasada dwuinstancyjności określona w art. 127 O.p. oraz przepisy art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 124, a także art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

Rozpoznając ponownie sprawę organ uwzględni stanowisko zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu i przeprowadzi postępowanie mające na celu uzupełnienie materiału dowodowego. W szczególności organ ustali, czy rzeczywiście Skarżąca przestała być właścicielem/współwłaścicielem działek o numerach [...] i [...], a jeżeli tak, to kiedy doszło do przeniesienia własności tych działek. W tym celu organ wykorzysta w szczególności wymienione w niniejszym uzasadnieniu dokumenty. Dopiero dysponując wiedzą o własności wymienionych działek, organ będzie w stanie ustalić czy Skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości za 2017 r. z tytułu ww. działek i podjąć w tym zakresie odpowiednie rozstrzygnięcie, uwzględniając powołaną wyżej wykładnię przepisów prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku, a o kosztach postępowania orzekł jak w punkcie 2 sentencji wyroku na zasadzie art. 200 p.p.s.a w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając kwotę 100 zł równą wpisowi uiszczonemu przez Skarżącą.