Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 742/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
6560
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1, art. 6 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2018 poz 644
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, NSA Danuta Małysz Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2020 r. sprawy ze skargi W. D. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz W. D. kwotę [...]zł ([...]) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko W. D. (wnioskodawca, podatnik, skarżący) zawarte we wniosku z dnia [...] r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymania od matki darowizny pieniężnej.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 16 czerwca 2019 r. wnioskodawca i jego brat otrzymali od matki darowizny w gotówce po [...] zł do ręki. Na tę okoliczność została spisana umowa darowizny. Matka wnioskodawcy ma [...] lat i od ponad roku nie wychodzi z domu. Część darowanych pieniędzy przechowywana była w domu, a większa cześć pochodziła z likwidacji lokaty terminowej matki wnioskodawcy (w banku, w którym matka nie posiadała rachunku bankowego). Likwidacji lokaty na podstawie pełnomocnictwa od matki dokonał brat wnioskodawcy, który podjął gotówkę. Darowanie pieniędzy do ręki zostało potwierdzone ww. umową darowizny. W tym samym dniu, to jest [...] r., matka udzieliła wnioskodawcy i jego bratu pisemnych upoważnień do wpłaty w jej imieniu gotówki na rachunki bankowe obdarowanych. Wnioskodawca uczynił to [...] r. w swoim banku i posiada na tę okoliczność stosowne potwierdzenie z zaznaczeniem tytułu wpłaty (że jest to darowizna od matki zgodnie z umową darowizny z [...] r.) Wnioskodawca chcąc złożyć wymagane zgłoszenie SD-Z2 uzyskał w urzędzie skarbowym informację, że powinien zapłacić podatek od darowizny oraz radę, że przed złożeniem zgłoszenia SD-Z2 powinien wystąpić o indywidualną interpretację.

W związku z powyższym wnioskodawca przedstawił stanowisko, że otrzymana od matki darowizna podlega zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn określonemu w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2018 r., poz. 644 ze zm. dalej "u.p.s.d.).

Wnioskodawca swoje stanowisko uzasadnił tym, że jego matka z uwagi na wiek i stan zdrowia nie była w stanie dokonać wpłaty środków osobiście na rachunek bankowy wnioskodawcy. Dlatego podpisała stosowne upoważnienie, aby wnioskodawca dokonał wpłaty środków w jej imieniu, co zostało potwierdzone w tytule wpłaty w dokumencie bankowym ze wskazaniem, że jest to darowizna od matki zgodnie z podpisaną umową. Według podatnika sama okoliczność przekazania środków do ręki jako obdarowanemu i własna wplata na rachunek bankowy na podstawie upoważnienia darczyńcy nie wystarczają do zakwestionowania prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. Nie może budzić wątpliwości fakt przekazania darowizny. Wnioskodawca na poparcie prezentowanego stanowiska wskazał na wyroki WSA w Białymstoku z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 266/17 oraz NSA z 24 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2104/15.

Organ interpretujący nie podzielił stanowiska i argumentacji wnioskodawcy. Organ wskazał na treść art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 3, ust. 4, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.s.d. i wyjaśnił, że aby można było zastosować zwolnienie od podatku od spadków i darowizn w przypadku darowizny środków pieniężnych oba warunki wskazane w art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy muszą być spełnione łącznie. W przypadku ich niespełnienia nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. W przypadku darowizny środków pieniężnych warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia jest m.in. udokumentowanie przez obdarowanego ich otrzymania dowodem przekazania na swój rachunek bankowy albo rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Zdaniem organu skoro środki pieniężne zostały przekazane wnioskodawcy w formie gotówki - "z ręki do ręki'', a następnie on sam wpłacił je na swój rachunek bankowy, to nie został spełniony warunek określony w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. Nie można bowiem udokumentować otrzymania środków pieniężnych w sposób określony w wymienionym przepisie. Środki zostały przekazane wnioskodawcy w gotówce, a dopiero sam wnioskodawca - będąc już właścicielem środków - dokonał ich wpłaty na rachunek bankowy.

Organ podkreślił, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania. Dlatego otrzymana przez wnioskodawcę darowizna podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Wnioskodawca powinien złożyć zeznanie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-3 określonym przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 27 listopada 2015 r. w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 2068).

W odniesieniu do przywołanych przez wnioskodawcę wyroków sądowych, organ podniósł, że nie podziela zaprezentowanego tam stanowiska. Ponadto są to orzeczenia wydane w konkretnych sprawach odnoszące się do określonych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, zarzucił naruszenie art. 4a ust 1 u.p.s.d. poprzez jego błędną wykładnię, prowadzącą do uznania, że samodzielna wpłata na konto bankowe kwoty darowizny otrzymanej od matki wyklucza zastosowanie zwolnienia z tego podatku.

Zdaniem skarżącego pogląd wyrażony przez organ interpretujący jakoby samodzielna wpłata na rachunek bankowy otrzymanej gotówki przy jednoczesnym posiadaniu wyraźnej dyspozycji od darczyńcy do takiego działania nie wyczerpywała dyspozycji przepisu uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia, należy uznać za błędny. Konstrukcja przepisu art. 4a ust 1 u.p.s.d. wskazuje, że do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wymagane jest jednoczesne spełnienie kilku warunków, w tym kluczowego w sprawie przekazania środków pieniężnych na rachunek bankowy. Spór sprowadza się więc do oceny co można uznać za wykonanie darowizny w sposób określony w powołanym przepisie prawa. Pozostałe warunki w przedmiotowej stanie faktycznym zostały bądź zostaną spełnione, co jest bezsporne.

Skarżący wskazał, że wykładnia językowa omawianego przepisu z całkowitym pominięciem celu regulacji prawnej może doprowadzić do absurdalnych wniosków. Sporna norma prawna ma głównie cel społeczny, który został wyraźnie określony w uzasadnieniu rządowego projektu zmiany ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych (druk sejmowy nr 736 z 28 czerwca 2006 r.). W sferze przepisów regulujących obowiązki podatkowe należy kierować się konstytucyjną zasadą uwzględniania dobra rodziny. To zaś z kolei narzuca obowiązek wyboru takiego kierunku wykładni, który jest zgodny z tą normą i wartościami. Wprowadzenie warunku udokumentowania przekazania środków na rachunek bankowy miało na celu jedynie zapobieżenie fikcyjnym umowom darowizny sporządzanym wyłącznie dla zmniejszenia obciążeń podatkowych a nie utrudnienie samego procesu transferu majątku wśród najbliższej rodziny. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, zdaniem strony, poza wszelką wątpliwością pozostaje fakt, że skarżący darowiznę środków pieniężnych otrzymał, co wynika zarówno z dokumentów bankowych jak i przygotowanego w ustawowym terminie zgłoszenia otrzymanej darowizny do urzędu skarbowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona. Istota sprawy sprowadza się do wykładni art. 4a ust. 1 u.p.s.d. w kontekście stanu faktycznego wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji.

Zgodnie z treścią wskazanego wyżej przepisu zwolnienie od podatku nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwa, ojczyma i macochę występuje jeżeli:

1/ zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

2/ w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji, według treści przytoczonego wyżej przepisu, warunkiem skorzystania z uregulowanego w tym przepisie zwolnienia podatkowego jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek, to jest, po pierwsze, przesłanki zgłoszenia do właściwego urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy faktu otrzymania przez wnioskodawcę darowizny od jego matki w postaci środków pieniężnych oraz, po drugie, przesłanki udokumentowania otrzymania tytułem darowizny środków pieniężnych dowodem przekazania tychże środków na rachunek bankowy obdarowanego. Kwestia wykładni pierwszej przesłanki oraz jej zastosowania w stanie faktycznym sprawy nie jest sporna. W związku z tym kluczowe dla rozstrzygnięcia sporu w rozpoznawanej sprawie jest prawidłowe rozumienia sformułowania "dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek inny niż płatniczy". Sformułowanie to zostało zastosowane przez ustawodawcę przy konstrukcji drugiej z przesłanek z art. 4a ust. 1 u.p.s.d. jako określenie sposobu udokumentowania otrzymania środków pieniężnych przez nabywcę.

Odkodowanie znaczenia przytoczonego wyżej sformułowania wymaga uwzględnienia celu wprowadzenia przez ustawodawcę przesłanki z art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. jako zaostrzającej (w stosunku do przesłanki z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.) możliwość uzyskania zwolnienia od podatku od spadków i darowizn nabycia środków pieniężnych między osobami najbliższymi.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, że wykładnia art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. nie może sprowadzać się do szukania sensu poszczególnych wyrazów, lecz powinna być połączona z analizą celu regulacji prawnej (wyrok NSA z dnia 11 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2620/17 i inne powołane tam orzeczenia dostępne w bazie orzeczeń pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis art. 4a ust. 1 u.p.s.d. został wprowadzony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz. 1629). Omawiany przepis ma głownie cel społeczny, a wynika to wprost z uzasadnienia rządowego projektu wyżej wymienionej ustawy (druk nr 736 z dnia 26 czerwca 2006 r. Sejmu V kadencji). W uzasadnieniu projektu wskazano, że "projektowane zmiany... mają na celu zapewnienie ochrony interesów majątkowych członków najbliższej rodziny". Podkreślono, że zniesienie obciążeń podatkowych dla nabywających nieodpłatnie majątek od osób najbliższych ma na względzie "konieczność szczególnej ochrony sytuacji majątkowej rodziny" oraz "szczególne powiązania osobiste i rodzinne między krewnymi w linii prostej oraz małżonkami" (strona 1-3 uzasadnienia projektu ustawy). Tak określony cel jest spójny z konstytucyjną zasadą uwzględniania dobra rodziny, ustanowioną w art. 18 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zasada ta gwarantuje rodzinie ochronę i opiekę państwa i pozostaje w korelacji z przepisem art. 71 ust. 1 Konstytucji nakazującym państwu prowadzenie polityki społecznej i gospodarczej uwzględniającej dobro rodziny.

Skoro u podłoża regulacji zawartej w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. leżały wyżej wskazane cele konstytucyjne, to interpretacja przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia, w tym przesłanki z art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., nie może prowadzić do wykładni ograniczającej możliwość skorzystania ze zwolnienia bez istotnego racjonalnego usprawiedliwienia. Takie usprawiedliwienie zostało przedstawione w uzasadnieniu projektu ustawy, w którym stwierdzono, że "jednocześnie proponuje się, aby wprowadzenie całkowitego zwolnienia od podatku następowało pod warunkiem zgłoszenia faktu nabycia majątku organowi podatkowemu, a dodatkowo w przypadku gdy wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, przekracza kwotę wolną od podatku dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej ... a przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, udokumentowania ich otrzymania dowodem przekazania na rachunek bankowy obdarowanego albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym". Według projektodawcy "wprowadzenie tych warunków ma na celu zapewnienie szczelności systemu podatkowego. Obowiązek zgłaszania organowi podatkowemu majątku nabytego pod tytułem darmym przez nabywców zwolnionych od podatku ... ma na celu uzyskanie pewności prawnopodatkowej odnośnie nabytego majątku". Z powyższego wynika, że wskazany w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. sposób udokumentowania otrzymania przedmiotu darowizny ma służyć zapobieganiu fikcyjnym umowom darowizny sporządzanym wyłącznie dla zmniejszenia obciążeń podatkowych, a nie stworzyć barierę dla skorzystania ze zwolnienia od podatku. W szczególności obowiązek udokumentowania otrzymania darowizny pieniężnej we wskazany wyżej sposób wprowadzono po to, aby podatnicy nie mogli powoływać się na rzekomo otrzymane kwoty na podstawie fikcyjnych darowizn od najbliższych członków rodziny. Dotyczy to zwłaszcza zapobiegania wykazywania rzekomych źródeł przychodów w postępowaniach w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów. Wprowadzony przepis ma służyć uzyskaniu pewności prawnopodatkowej odnośnie do nabytego majątku.

Takiemu ustaleniu pewności prawnopodatkowej odnośnie do nabytych środków pieniężnych na służyć udokumentowanie otrzymania tych środków dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy lub na inny jego rachunek określony w omawianym przepisie lub przekazem pocztowym. Inaczej mówiąc dla uzyskania zwolnienia podatkowego na podstawie art. 4a ust. 1 u.p.s.d. nie jest wystarczające wykazanie zawarcia umowy darowizny, lecz konieczne jest udokumentowanie, że obdarowany rzeczywiście otrzymał przedmiot darowizny (środki pieniężne). Takie udokumentowanie może nastąpić w ograniczony sposób, bowiem tylko dowodem przekazania środków w obrocie bankowym lub przekazem pieniężnym. Jednakże z przepisu art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. nie można wywodzić dalej idących warunków spełnienia przesłanki zwolnienia od podatku. W szczególności z przepisu tego nie wynika, że przekazanie środków powinno nastąpić z rachunku płatniczego darczyńcy na rachunek obdarowanego, albo że wpłacającym na rachunek obdarowanego jest sam darczyńca i że nie może posłużyć się w tym celu obdarowanym jako osobą upoważnioną do wpłacenia za darczyńcę środków pieniężnych otrzymanych w wykonaniu umowy darowizny. Jeżeli takie upoważnienie zostało udzielone to chwilą wykonania umowy darowizny nie jest wręczenie pieniędzy obdarowanemu "do ręki", lecz wpłacenie środków pieniężnych przez obdarowanego na jego własny rachunek w wykonaniu upoważnienia otrzymanego od darczyńcy.

Trzeba przyznać, że taki wniosek co do stanu faktycznego jaki przedstawił organ interpretujący (utożsamienie chwili wręczenia pieniędzy "do ręki" obdarowanego z wykonaniem umowy darowizny) można, na pierwszy rzut oka, wyciągnąć z przedstawienia tego stanu przez podatnika, który stwierdził, że otrzymał darowiznę w gotówce "do ręki". Jednak takie odczytanie stanu faktycznego jest uproszczone, pomija wolę stron umowy i rzeczywisty przebieg czynności zawarcia umowy i jej wykonania na skutek tego, że nie uwzględnia okoliczności, że oprócz zawarcia umowy darowizny na piśmie i wręczenia przedmiotu darowizny "do ręki" obdarowanemu miał w tym samym czasie miejsce trzeci istotny element stanu faktycznego, a mianowicie upoważnienie przez darczyńcę obdarowanego, aby obdarowany w imieniu darczyńcy wpłacił środki pieniężne na swój rachunek bankowy. Dopiero odczytanie tych wszystkich elementów stanu faktycznego razem pozwala na stwierdzenie, że wykonanie umowy darowizny zgodnie z wolą darczyńcy nie polegało na wręczeniu obdarowanemu pieniędzy "do ręki" lecz przekazaniu tych wręczonych środków pieniężnych na rachunek bankowy obdarowanego. Obdarowany działając z upoważnienia darczyńcy nie wpłacał na rachunek własnych środków, lecz środki należące ciągle do darczyńcy, wyręczając w ten sposób - na podstawie upoważnienia – nie mogącą osobiście wykonać czynności faktycznej matkę jako darczyńcę.

Jednakże nawet gdyby stan faktyczny sprawy odczytać tak, jak uczynił to organ interpretujący, uznający za chwilę wykonania umowy darowizny wręczenie pieniędzy "do ręki" obdarowanego, to i tak skarżący nie byłby pozbawiony możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku. Nie wynika bowiem z art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., aby obdarowany nie mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku w sytuacji, kiedy najpierw następuje wykonanie umowy darowizny (wręczenie środków pieniężnych obdarowanemu przez darczyńcę) a dopiero następnie przekazanie otrzymanych środków, już jako własnych, na rachunek obdarowanego. Trzeba przede wszystkim zauważyć, że przepis art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. nie mówi o udokumentowaniu samej umowy darowizny przekazaniem środków na rachunek, lecz o udokumentowaniu otrzymania przedmiotu darowizny. Powinno to nastąpić dowodem przekazania przedmiotu darowizny (środków pieniężnych) na rachunek płatniczy obdarowanego lub na inny jego rachunek. Z przepisu tego nie wynika, że przekazującym środki na rachunek obdarowanego powinien być wyłącznie darczyńca, a w szczególności nie wynika, że tym przekazującym (wpłacającym) środki pieniężne otrzymane od darczyńcy w wykonaniu umowy darowizny nie może być sam obdarowany. W takiej sytuacji traci na znaczeniu podkreślana przez organ interpretacyjny okoliczność, że wręczenie obdarowanemu środków pieniężnych nastąpiło "do ręki" i że w tym momencie – zdaniem organu - nastąpiło wykonanie darowizny, co sprawiło, że podatnik na rachunek bankowy wpłacał już własne środki a nie środki darczyńcy. Dla zastosowania zwolnienia od podatku powyższa okoliczność nie ma przesądzającego znaczenia. Z art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. nie wynika bowiem, że udokumentowana w sposób w tym przepisie określony ma być czynność otrzymywania przedmiotu darowizny przez obdarowanego (chwila otrzymywania darowizny – chwila wykonywania umowy darowizny). Wynika z tego przepisu, że udokumentowane ma być, że obdarowany otrzymał przedmiot darowizny. Otrzymanie przedmiotu darowizny i przekazanie tego przedmiotu na rachunek obdarowanego mogą nastąpić w różnym czasie. W takiej sytuacji dowód przekazania przedmiotu darowizny na rachunek obdarowanego dowodzi bezpośrednio samego przekazania środków pieniężnych na rachunek, a jedynie pośrednio dokumentuje otrzymanie poprzez darowiznę środków pieniężnych, które następnie zostały przekazane na rachunek płatniczy lub inny rachunek obdarowanego. Oczywiście możliwe jest, że dowód przekazania środków pieniężnych na rachunek obdarowanego jest jednocześnie dowodem samej czynności wykonywania darowizny. Dzieje się tak wówczas kiedy to sam darczyńca dokonuje przekazania środków pieniężnych z własnego rachunku na rachunek obdarowanego albo wpłaca te środki na rachunek obdarowanego bez posługiwania się własnym rachunkiem. Jednakże taki sposób wykonania darowizny i udokumentowania tego wykonania nie jest konieczny, aby obdarowany mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku. Okoliczność, że razie zawarcia umowy darowizny bez zachowania formy aktu notarialnego przez darczyńcę obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. powstaje z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, nie przesądza tego że uzyskanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, kiedy w chwili powstania obowiązku podatkowego zaktualizowała się także przesłanka przekazania środków pieniężnych na rachunek obdarowanego. Przekazanie tych środków na rachunek obdarowanego po powstaniu obowiązku podatkowego umożliwiające udokumentowanie otrzymania przedmiotu darowizny sprawia, że podatnik może skorzystać ze zwolnienia od podatku. Udokumentowanie otrzymania przedmiotu darowizny pozwala ustalić, że darowizna pomiędzy osobami wymienionymi w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. została wykonana, a więc że rzeczywiście miała miejsce.

W sprawie o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego o stanie faktycznym uwzględnianym przy wydawaniu interpretacji decyduje wnioskodawca, z ryzykiem, że w razie kiedy w rzeczywistości stan faktyczny okaże się inny, to interpretacja przepisów prawa podatkowego nie będzie go chronić. W niniejszej sprawie, dla potrzeb wydania interpretacji, nie można zakwestionować – i prawidłowo nie uczynił tego organ interpretujący – że rzeczywiście została zawarta umowa darowizny, że istniał przedmiot tej umowy w postaci środków pieniężnych, że nastąpiło wykonanie umowy przez spełnienie świadczenia na rzecz obdarowanego, że otrzymane na skutek spełnienia świadczenia środki pieniężne zostały przekazane na rachunek bankowy obdarowanego. Jak wcześniej wyjaśniono rozstrzygnięcie kwestii, czy przekazywanie środków pieniężnych na rachunek obdarowanego było jednocześnie czynnością faktyczną wykonywania umowy darowizny dokonywaną przez obdarowanego w imieniu i z upoważnienia darczyńcy, czy też obdarowany przekazywał na swój rachunek bankowy własne już środki pieniężne, które otrzymał na skutek wykonania umowy darowizny, dokumentując w ten sposób ich otrzymanie (zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d.) nie jest w istocie rzeczy przesądzająca o rozstrzygnięciu sprawy. W obydwu tych przypadkach obdarowany może skorzystać ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn.

Rozpoznając ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej organ interpretujący powinien zastosować się do wykładni wskazanych wyżej przepisów oraz oceny okoliczności faktycznych zawartej w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Z powodów omówionych wyżej zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego, obejmujących wpis od skargi ([...] zł), uzasadnia art. 200 i art. 205 § 1 tej ustawy.