Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 307/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-07-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33a
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 5, art. 29, art. 39, art. 48, art. 188
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. S.A. z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 22 października 2020 r. sygn. akt III SA/Lu 207/20 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych w zgłoszeniu celnym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. S.A. z siedzibą w [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (dalej: WSA) wyrokiem z 22 października 2020 r. III SA/Lu 207/20, oddalił skargę A. S.A. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: Dyrektor IAS) z [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania danych zawartych w zgłoszeniu celnym.

WSA orzekał w następującym stanie sprawy.

A. S.A. (dalej: A. lub skarżąca), działając jako przedstawiciel bezpośredni E. sp. z o.o. w [...] (dalej: podatnik), [...] sierpnia 2017 r. dokonała zgłoszenia celnego w procedurze uproszczonej dopuszczenia do obrotu w UE sprowadzonego z Ukrainy towaru – oleju słonecznikowego, a [...] sierpnia 2017 r. złożyła zgłoszenie celne uzupełniające. W zgłoszeniu, w polu 44 (dodatkowe informacje), zadeklarowano kod "4PL05" a w polu 47 (metoda płatności) kod "L", co oznaczało procedurę uproszczoną i rozliczenie podatku od towarów i usług (VAT) z tytułu importu towaru na zasadzie art. 33a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: ustawa VAT), czyli w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów. Wskazano kwotę podatku VAT należnego w wysokości 19.830 zł, która nie podlegała uiszczeniu ani zabezpieczeniu (kod "L").

Oddział Celny w [...] pismem z [...] lutego 2018 r. poinformował Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (dalej: Naczelnik UCS), że podatnik nie przedstawił w terminie deklaracji podatkowej VAT-7 za III kwartał 2017 r. potwierdzającej rozliczenie VAT z tytułu importu towarów zgodnie z art. 33a ustawy VAT.

Pismem z [...] listopada 2018 r. organ wezwał podatnika i skarżącą do przedstawienia zestawienia zgłoszeń celnych za III kwartał 2017 r. podlegających rozliczeniu w kwartalnej deklaracji VAT-7K.

W odpowiedzi skarżąca pismem z [...] listopada 2018 r. poinformowała o odprawach celnych dokonanych w lipcu, sierpniu i wrześniu 2017 r. i o kwotach należnego podatku VAT z tytułu importu dokonanego w tym okresie. Do organu [...] marca 2018 r. wypłynęło pismo Naczelnika US [...] z kserokopiami złożonych przez podatnika deklaracji VAT-7K za III kwartał 2017 r. i ich korekty.

Naczelnik UCS decyzją z [...] sierpnia 2019 r., sprostował zgłoszenie celne w polu 47 w ten sposób, że zamiast metody płatności "L" wpisana została metoda "H".

Dyrektor IAS decyzją z [...] grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UCS. W jej uzasadnieniu wyjaśnił, że art. 33a ustawy VAT daje pewnej grupie podatników importujących towary możliwość rozliczania się z podatku VAT na preferencyjnych zasadach. Możliwość rozliczenia VAT z tytułu importu na preferencyjnych warunkach jest uzależniona jednak od spełnienia przez podatnika wszystkich łącznie, enumeratywnie wymienionych w ustawie warunków. Jednym z tych warunków, w świetle art. 33a ust. 6 ustawy VAT, jest przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Dyrektor IAS wskazał, że w sprawie obowiązek podatkowy powstał [...] sierpnia 2017 r., zatem termin do przedstawienia dokumentów określonych w art. 33a ust. 6 ustawy VAT upływał z końcem grudnia 2017 r. Strona nie przedstawiła w ustawowym terminie dokumentu potwierdzającego rozliczenie kwoty podatku VAT z tytułu importu w deklaracji podatkowej. Fakt przesłania Naczelnikowi UCS w [...] deklaracji VAT-7, która nie została złożona właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie wyczerpuje dyspozycji art. 33a ust. 6 ustawy VAT. Nie oznacza też, że podatnik dokonał rozliczenia tego podatku w deklaracji. Obowiązkiem podatnika jest przedstawienie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku. Niezłożenie deklaracji właściwemu organowi skarbowemu oznacza, że podatnik nie dokonał rozliczenia kwoty należnego podatku w wyznaczonym terminie, a przyczyny zaistnienia takiego stanu rzeczy są nie mają znaczenia.

Dyrektor IAS wyjaśnił, że to na podatniku lub jego przedstawicielu lub pełnomocniku ciąży obowiązek prawidłowego przekazania deklaracji. Dyrektor IAS wyjaśnił, że obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę wynika z art. 33a ust. 7 ustawy VAT i ciąży solidarnie na podatniku oraz na działającym na jego rzecz przedstawicielu, co wynika z art. 33a ust. 8 ustawy VAT. Podatnik ma prawo do dokonania korekty kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku została pobrana, zgodnie z art. 33a ust. 9 ustawy VAT.

Zaskarżonym wyrokiem WSA oddalił skargę A.

W uzasadnieniu WSA wskazał, że zaskarżona decyzja wydana została m.in. na podstawie art. 48 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE. L 2013 Nr 269, str. 1; dalej: UKC). Tylko ten akt wyznaczał granice sprawy poddanej sądowej kontroli pod względem legalności. Tym samym poza granicami sprawy pozostaje kwestia naliczenia odsetek i ich proporcjonalności, ponieważ zaskarżona decyzja nie określa wysokości odsetek. Obowiązek zapłaty podatku VAT wraz z odsetkami został zawarty jedynie w formie informacji, powstał z mocy prawa i nie podlegał rozstrzygnięciu organu. Odsetki nalicza bowiem sam podatnik.

Zmiana danych w zgłoszeniu celnym (ich sprostowanie) dotyczy sposobu rozliczenia podatku VAT z tytułu importu (metody płatności), a nie określenia kwoty zobowiązania podatkowego, gdyż kwota VAT została określona prawidłowo i organ jej nie kwestionował. Organ celny nie prowadził postępowania podatkowego i nie orzekał w zakresie zobowiązania w podatku VAT. Dlatego też WSA zarzuty skargi co do naruszenia przepisów o właściwości rzeczowej - art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: op) uznał za chybione, podobnie jak zarzut naruszenia art. 22 ust. 7 i art. 29 UKC. Z decyzji Naczelnika USC jasno wynika podstawa prawna podjętego rozstrzygnięcia. Skoro wykazana w zgłoszeniu celnym kwota należnego podatku VAT była prawidłowa, to nieuzasadniona jest argumentacja skargi, że organ powinien najpierw decyzją podatkową orzec w przedmiocie zobowiązania podatkowego, a następnie decyzją celną - w przedmiocie zmiany elementów zgłoszenia celnego w zakresie metody płatności. W takich okolicznościach organ nie określa ponownie kwoty podatku VAT i nie wydaje w tym przedmiocie decyzji, nie mają więc zastosowania art. 33 ust. 2 i art. 37 ustawy VAT.

WSA wskazał, że istota sporu dotyczy oceny, czy podatnik – w imieniu którego skarżąca działała jako przedstawiciel bezpośredni – spełnił wymóg z art. 33a ust. 6 ustawy VAT, co wyłączałoby solidarną z podatnikiem odpowiedzialność skarżącej za zapłatę podatku wraz z odsetkami.

WSA przypomniał okoliczności faktyczne sprawy z których wynika, że termin na wykonanie obowiązku, o jakim mowa w art. 36 ust. 6 ustawy VAT, upływał z końcem grudnia 2017 r. Istotne jest to, że podatnik dokonał zapłaty VAT dopiero wraz z korektą deklaracji kwartalnej, która wpłynęła do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego 26 stycznia 2018 r. Natomiast skarżąca korektę deklaracji przesłała do organu 31 stycznia 2018 r. Jak również ustalono, podatnik deklarację VAT-7K za III kw. 2017 r., w której nie wykazała kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów podlegającego rozliczeniu, zgodnie z art. 33a ustawy VAT, nadała pocztowo 25 października 2017 r. Ustalono także, że w urzędzie skarbowym nie odnotowano wpływu deklaracji i korekty za lipiec i sierpień 2017 r.

WSA wskazał, że w świetle art. 33a ust. 6 ustawy VAT, ziszczenie się materialnego skutku w postaci uiszczenia należnego zobowiązania, czy nawet zachowanie należytej staranności skarżącej pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Wypełnienie bowiem przez podatnika właściwego druku deklaracji VAT-7, podpisanie jej i przedstawienie organowi celnemu bez uprzedniego złożenia deklaracji w urzędzie skarbowym jest jedynie czynnością techniczną. Tak przedłożona deklaracja nie jest dokumentem potwierdzającym rozliczenie kwoty podatku należnego. Z art. 33a ust. 6 ustawy VAT wynika wyraźnie, że obowiązkiem podatnika jest przedstawienie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku. Niezłożenie deklaracji właściwemu organowi skarbowemu oznacza, że podatnik nie dokonał rozliczenia kwoty należnego podatku w wyznaczonym terminie.

WSA za chybioną uznał argumentację skargi, że konstrukcja art. 33a ustawy VAT musi zakładać bieżącą współpracę z podatnikiem i pewną aktywność organu celno-skarbowego, zwłaszcza w sytuacji, w której podatnik (lub jego przedstawiciel) pozostaje (choćby w nieuzasadnionym) przekonaniu, że wymogi wskazane w tym przepisie zostały dopełnione, a organ ma wiedzę, że tak się nie stało. Skarżąca nie może bowiem przerzucać na organy ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. To skarżąca dobiera sobie kontrahentów, którym udostępnia swoje pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej i ponosi odpowiedzialność za nierzetelne wywiązywanie się przez kontrahenta z obowiązków. Obowiązki wynikające z zastosowania uproszczenia określonego w art. 33a ustawy VAT obciążają zgłaszającego i jego przedstawiciela. Przed upływem określonych w ustawie terminów organ nie ma obowiązku podejmowania działań w tym zakresie.

Obowiązek weryfikacyjny po stronie organu administracji celno-skarbowej pojawił się w momencie uaktywnienia się alarmu w systemie Celina dla VAT z powodu braku rozliczenia zgłoszeń celnych. Dlatego też argumentacja skarżącej, że nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji, bowiem mogła zasadnie zakładać, że zostanie w odpowiednim terminie poinformowana przez organ o okolicznościach, które mogą powodować utratę przez podatnika prawa do rozliczenia VAT w deklaracji, a których spółka nie była świadoma, nie znajduje umocowania w obowiązujących przepisach prawa.

WSA, odnosząc się do naruszenia zasad postępowania, wskazał, że organ dążąc do należytego wyjaśnienia sprawy, wystąpił do Naczelnika US [...] z prośbą o weryfikację złożonej przez podatnika korekty deklaracji VAT-7 za lipiec 2017 r. i deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. i uzyskał informację, że 30 października 2017 r. podatnik złożył w wymienionym urzędzie skarbowym deklarację VAT-7K za III kwartał 2017 r., bez wykazania kwoty podatku należnego podlegającego rozliczeniu zgodnie z art. 33a ustawy VAT oraz że nie odnotowano w urzędzie skarbowym wpływu deklaracji i korekty za lipiec i sierpień 2017 r. Przy czym WSA uznał, ze bez znaczenia dla sprawy są zarzuty dotyczące działania Naczelnika US [...] w związku z wnioskiem skarżącej o udostępnienia skarżącej deklaracji podatnika. WSA wyjaśnił, że w tym przypadku chodzi o działanie innego organu – organu podatkowego, a nie organu wydającego decyzję w sprawie niniejszej. Ponadto, skoro skarżąca uważała, że organ ten działał zbyt wolno i nie wydał wymaganego prawem aktu, mogła reagować w stosownym trybie poprzez złożenie skargi na przewlekłość, czy bezczynność tego organu.

WSA podkreślił, że zasadą jest rozliczenie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w zgłoszeniu celnym i jego zapłata na konto organu celnego. Skorzystanie z procedury uproszczonej jest wyjątkiem od reguły i stanowi uprzywilejowanie dla importera. Jeżeli importer zamierza skorzystać z tego uprawnienia, to winien spełnić wszystkie warunki przewidziane w art. 33a ust. 1-6 ustawy VAT. W przeciwnym razie naraża się na skutek przewidziany w art. 33a ust. 7 ustawy VAT. Skoro przedstawiciel bezpośredni działający na rzecz podatnika, nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia podjął się korzystania instytucji uproszczonego rozliczenia VAT z tytułu importu, to tym samym zobowiązał się do wypełnienia określonych obowiązków z tym związanych. Miał więc świadomość zarówno konsekwencji, jakie mogą powstać w przypadku naruszenia tych powinności, jak i braku możliwości uniknięcia przewidzianych prawnie sankcji. Z art. 33a ust. 7 ustawy VAT wynika, że jedyną przesłanką zastosowania sankcji w postaci utraty prawa do rozliczenia podatku VAT w procedurze uroszczonej i obowiązek jego zapłaty wraz z odsetkami jest nieprzedstawienie dokumentów w terminie. Przepis ten jest jasny i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych zarówno od strony językowej, jak i systemowej. Nie ma więc znaczenia, jak podnosi skarżąca, ani należyta staranność pośrednika w działaniu, ani to czy podatnik w ostateczności rozliczył podatek należny. Odpowiednie stosowanie ust. 7 i solidarny obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz odsetkami przez podatnika i przedstawiciela, o czym stanowi art. 33a ust. 8 ustawy VAT, przypisuje w tym zakresie przedstawicielowi bezpośredniemu status podatnika.

Ponadto zapłata podatku do urzędu celno-skarbowego uprawnia podatnika do dokonania korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wykazano podatek należny od danego importu, co wynika wprost z art. 33a ust. 9 ustawy VAT. Z uwagi na to, że podatnik stracił prawo do rozliczenia podatku w deklaracji podatkowej, uprawniony jest do korekty tej deklaracji podatkowej. Zmniejszy wówczas kwotę podatku należnego o tę kwotę, którą wpłacił do urzędu celno-skarbowego. Korekta deklaracji będzie możliwa dopiero po wpłacie podatku do urzędu celno-skarbowego.

WSA uznał, że organy działały na podstawie i w granicach prawa. Ich działanie wynikało z określonej normy kompetencyjnej zawartej przede wszystkim w art. 48 UKC w powiązaniu z art. 33a ustawy VAT. Przy czym jak wskazuje się w literaturze, wymóg działania na podstawie prawa i w jego granicach nie oznacza, że owa podstawa prawna zawsze musi być jednolicie ukształtowana. W praktyce w zależności od tego, jakiego obszaru spraw dotyczą działania organów państwa, przepisy prawne mogą formułować dodatkowe wymagania dotyczące podstawy prawnej owego działania. Tym samym zarzut skargi co do naruszenia art. 7 Konstytucji stanowiącego uzupełnienie zasady z art. 2 Konstytucji (zasady demokratycznego państwa prawnego) nie może zasługiwać na aprobatę.

WSA podkreślił, że państwo polskie było uprawnione do określenia szczegółowych zasad płatności podatku od importu oraz miało prawo do ustanawiania warunków uprawniających do innego niż podstawowe, rozliczenia VAT od importu. WSA dodał, że w sprawie podjęto niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a dokonana ocena nie wykracza poza granice zasady swobodnej oceny dowodów.

A. wniosła skargę kasacyjną od wyroku domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Ponadto oświadczyła, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: ppsa) naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ppsa w zw. z art. 15 § 1 i art. 16 op, poprzez naruszenie właściwości rzeczowej przez organ wydający zaskarżoną decyzję oraz przez organ pierwszej instancji, do przestrzegania której były one zobowiązane z urzędu, wskutek:

- wszczęcia i prowadzenia postępowania w trybie postępowania celnego (tj. realizowanego w oparciu o przepisy UKC) i wydania zaskarżonej decyzji jako organ celny - w wyniku uznania przez organ, że przedmiotowa sprawa dotyczy "w istocie danych zamieszczonych w zgłoszeniu celnym (...) tj. metody płatności podatku od towarów i usług"' - pomimo, że:

- w swojej istocie (w zasadniczej części) postępowanie i decyzja organu odnoszą się do obowiązków podatkowych (uprawnień w zakresie sposobu rozliczenia VAT) wynikających z zobowiązania podatkowego podatnika będącego importerem towarów (tj. E. sp. z o.o.), a więc

- postępowanie takie nie mogło być prowadzone w trybie przepisów prawa celnego i zakończone decyzją organu celnego, lecz (ewentualnie – w razie istnienia podstawy prawnej do prowadzenia postępowania i wydania decyzji) – mogłoby zostać przeprowadzone w trybie i na zasadach postępowania podatkowego, zaś decyzja byłaby wówczas decyzją organu podatkowego;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ppsa w zw. z art. 22 ust. 7 w zw. z art. 29 UKC, poprzez nałożenie na skarżącą w ramach prowadzonego postępowania celnego obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę - a zatem oparcie decyzji rozstrzygającej o obowiązku w zakresie podatku VAT wyłącznie na przepisach proceduralnych wynikających z UKC, podczas gdy decyzja, o której mowa w art. 22 ust. 7 UKC (wskazana przez organ jako wyłączna podstawa proceduralna do wydania zaskarżonej decyzji) może dotyczyć należności celnych, a nie podatkowych i w praktyce nie powinna pociągać za sobą skutków podatkowych;

- co w konsekwencji doprowadziło do wydania przez organ decyzji skutkującej powstaniem obowiązku uiszczenia podatku VAT wraz z odsetkami za zwłokę bez wskazania (i de facto istnienia) wyraźnej (proceduralnej) podstawy prawnej, o czym świadczy także brak zastosowania przez organ jednoznacznego trybu postępowania w przedmiotowej sprawie, w tym posłużenie się w sentencji zaskarżonej decyzji sformułowaniem "sprostowanie zapisu w zgłoszeniu celnym" co może sugerować zastosowanie trybu, o którym mowa w art. 173 UKC - który to tryb może być stosowany wyłącznie na wniosek zgłaszającego; pomimo wskazanych wadliwości skarga na przedmiotową decyzję została bezpodstawnie oddalona przez WSA;

3) art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 ppsa, poprzez bezzasadne uznanie przez WSA, że kwestia odsetek oraz ich naliczania wykracza poza granice sprawy objętej skargą wniesioną przez skarżącą, co w konsekwencji skutkowało pominięciem tej kwestii przez WSA, pomimo iż w zaskarżonych decyzjach celnych organy celne rozstrzygały i odnosiły się do kwestii odsetek oraz ich naliczania;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ppsa w zw. z art. 120 op w zw. z art. 33a ustawy VAT, poprzez:

- prowadzenie postępowania w trybie postępowania celnego, regulowanego UKC, pomimo że w swojej istocie (zasadniczej części) postępowanie i decyzja organu odnosiły się do obowiązków (uprawnień w zakresie sposobu rozliczenia VAT) podatkowych wynikających z zobowiązania podatkowego podatnika będącego importerem towarów (E. sp. z o.o.) oraz

- rozstrzygnięcie w zaskarżonej decyzji przez organ, że nie spełniono wskazanego w art. 33a ust. 6 ustawy VAT warunku umożliwiającego podatnikowi, na rzecz którego zostały dokonane importowe zgłoszenia celne (tj. E. Sp. z o.o.), rozliczenia podatku VAT w imporcie towarów zgodnie z zasadami określonymi w art. 33a ustawy VAT - pomimo że żaden przepis prawa (w tym regulacje ustawy VAT) nie daje podstaw do wydania przez organ celny decyzji o takim charakterze i w takim zakresie;

- co stanowiło działanie i wydanie zaskarżonej decyzji przez organ bez podstawy prawnej oraz naruszenie przez niego zasady legalizmu, wyrażonej w art. 120 op, polegającej na tym, że organy władzy publicznej (w tym organy podatkowe) mogą działać wyłącznie na podstawie i w granicach przepisów prawa, a w konsekwencji także doprowadziło do wydania wadliwego wyroku;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ppsa w zw. z art. 121 i art. 122 op w zw. z art. 7 Konstytucji RP – poprzez oddalenie skargi przez WSA, pomimo rażącego naruszenia naczelnych zasad prowadzenia postępowania – w tym zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, zasadę informowania, zasadę prawdy obiektywnej i zasadę praworządności;

6) art. 141 § 4 ppsa w zw. z art. 120 ust. 1 i ust. 2 UKC, poprzez brak odniesienia się przez WSA do kwestii zaistnienia w sprawie przewidzianych w art. 120 ust. 1 i ust. 2 UKC przesłanek do zwrotu lub umorzenia kwoty długu, a także do kwestii nieuwzględnienia tych przesłanek przez organ odwoławczy;

7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ppsa w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) op w zw. z art. 33a ustawy VAT oraz w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego i w zw. z art. 48 ust. 1 UKC, przez nieuchylenie przez WSA decyzji, pomimo że w sprawie:

- nie doszło do uprzedniego stwierdzenia przez organ podatkowy w trybie jakiegokolwiek postępowania podatkowego, że doszło do naruszenia/niespełnienia przez podatnika, na rzecz którego zostało dokonane zgłoszenie celne, warunku wymaganego dla zastosowania rozliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, zgodnie z art. 33a ustawy VAT, a co za tym idzie

- brak było podstaw do utrzymania przez organ odwoławczy w obrocie prawnym decyzji Naczelnika UCS, zmieniającej dane w zgłoszeniu celnym w zakresie metody płatności VAT z tytułu importu;

- decyzja organu pierwszej instancji została wydana bez podstawy prawnej, gdyż Naczelnik UCS, rozstrzygając o określonych przepisami prawa podatkowego obowiązkach i uprawnieniach podatników występujących w niniejszej sprawie, tj. uprawnieniach wynikających z art. 33a ustawy VAT, które odnoszą się do sposobu rozliczenia przez podatnika (importera) kwot VAT z tytułu importu towarów – nie wskazał podstawy prawnej wynikającej z przepisów prawa podatkowego do wydania takiej decyzji, a jedynie odwołał się do przepisów UKC i przepisów celnych – które nie mogą przesądzać o uprawnieniach podatkowych podatnika, wynikających z ustawy VAT.

II. naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 33a ust. 6 ustawy VAT, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie przez WSA i organ, że skarżąca nie dopełniła obowiązku, o którym mowa w tym przepisie, podczas gdy zdaniem skarżącej:

- z jednej strony, klient skarżącej rozliczył podatek VAT z tytułu importu towarów (choć w rzeczywistości nastąpiło to dopiero w ramach korekty deklaracji złożonej za III kwartał), z drugiej natomiast, skarżąca poinformowała organ celno-skarbowy o dokonanym rozliczeniu w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów;

- skarżąca działała w oparciu o zasadę zaufania do organu i przekazując dokumenty do organu pozostawała w przekonaniu, że zostaną one poddane wstępnej weryfikacji, a w razie jakichkolwiek wątpliwości – organ celny, działając w zgodzie z zasadą informowania, zasadą działania w sposób budzący zaufanie do organu oraz akcentowaną w przepisach celnych zasadą słuszności – podejmie stosowne kroki, celem poinformowania o ewentualnych nieprawidłowościach (w szczególności z uwagi na fakt, że skarżąca dochowując należytej staranności, chcąc zapobiec powstaniu jakichkolwiek nieprawidłowości, jeszcze przed upływem 4 miesięcznego terminu zwróciła się do Naczelnika UCS z wnioskiem o dokonanie weryfikacji rozliczeń swojego klienta;

- a w konsekwencji brak było podstaw do wydania przez organ i WSA niekorzystnych dla skarżącej rozstrzygnięć, uzasadniając je wyłącznie brakiem przedstawienia przez skarżącą sformalizowanych dokumentów oczekiwanych przez organ;

2) art. 33a ust. 6 w zw. z art. 33a ust. 7 ustawy VAT w zw. z art. 2 Konstytucji RP, poprzez dokonanie wykładni art. 33a ust. 6 oraz ust. 7 ustawy VAT z pominięciem zasady proporcjonalności wynikającej z art. 2 Konstytucji RP, co doprowadziło do nałożenia na spółkę nieuzasadnionych obciążeń w postaci konieczności zapłaty podatku VAT (przy jednoczesnym braku prawa do odliczenia tego podatku przez spółkę działającą jako przedstawiciel bezpośredni) oraz wysokich odsetek za zwłokę pomimo, że spółce działającej w zaufaniu do organu (zakładając, że twierdzenia organu, co do braku po stronie klienta Spółki prawa do stosowania procedury wskazanej w art. 33a ustawy VAT są poprawne) nie sposób przypisać jakiejkolwiek winy, a także w przedmiotowej sprawie nie doszło, co do zasady, do uszczuplenia należności podatkowych;

3) art. 33a ust. 7, art. 34 ust. 4 oraz art. 37 ust. 1a i ust. 1b w zw. z art. 33 ust 5 ustawy VAT, poprzez ich błędną wykładnię skutkującą nieuzasadnionym przyjęciem, że konsekwencje wynikające z tych przepisów dotyczące zasad naliczania odsetek za zwłokę w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie – mimo braku podstaw prawnych do przyjęcia takiego stanowiska – co skutkowało nieprawidłowym wskazaniem okresu, za który spółka powinna naliczyć odsetki za zwłokę.

Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych, a także oświadczył, że nie żąda przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do art. 182 § 2 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż skarżąca kasacyjnie zrzekła się rozprawy, a organ nie zażądał jej przeprowadzenia

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie ppsa – przedstawienie motywów rozstrzygnięcia, w odniesieniu do tych zarzutów.

W stanie faktycznym sprawy przedmiotem kontroli WSA była decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w sprawie sprostowania zgłoszenia celnego z [...] sierpnia 2017 r. co polegało na zastąpieniu w polu 47JDE (metoda płatnicza B00) metody płatności "L" metodą płatności "H". Podstawą tej zmiany były ustalenia organu celnego, z których wynikało, że nie został dochowany warunek, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy VAT, zgodnie z którym podatnik jest obowiązany do przedstawienia naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Analiza treści wskazanego przepisu, w kontekście pozostałych postanowień art. 33a ustawy VAT ("W przypadku, gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, którego realizacja jest uzależniona od wcześniejszego wydania pozwolenia i w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów (ust. 1). Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem: 1) przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, przed którym podatnik dokonuje formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu: a) zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość, b) potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego (ust. 2). Wymóg przedstawienia przez podatnika dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się za spełniony również w przypadku złożenia przez podatnika oświadczeń o tej samej treści (ust. 2a). Oświadczenia, o których mowa w ust. 2a, składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Składający oświadczenie jest obowiązany do zawarcia w nim klauzuli następującej treści: "Jestem świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia.". Klauzula ta zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań (ust. 2b). Warunku przedstawienia dokumentów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie stosuje się, jeżeli naczelnik urzędu celno-skarbowego posiada złożone przez podatnika aktualne dokumenty (ust. 3). Podatnik jest obowiązany do pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu celno-skarbowego oraz naczelnika urzędu skarbowego o: 1) zamiarze rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 - przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego będzie stosował takie rozliczenie; 2) rezygnacji z rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 - przed początkiem okresu rozliczeniowego, w którym rezygnuje z takiego rozliczenia (ust. 4). W przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy ust. 2-4 stosuje się odpowiednio (ust. 5). (...) W przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego kwoty podatku wraz z odsetkami (ust. 7). W przypadku gdy objęcie towarów uproszczeniem, o którym mowa w ar. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, jest dokonywane przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych, który działa na rzecz podatnika nieposiadającego pozwolenia na stosowanie uproszczenia, którym zostały objęte towary, lub dokonywane jest przez przedstawiciela pośredniego, o którym mowa w ust. 5, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, z tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na działającym na jego rzecz przedstawicielu (ust. 8). W przypadku gdy naczelnik urzędu skarbowego właściwy do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego pobrał kwotę podatku, o której mowa w ust. 7, a podatnik rozliczył tę kwotę podatku w deklaracji podatkowej, podatnik ma prawo do dokonania korekty kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku została pobrana (ust. 9). Podatnik, który nie przestrzega terminu, o którym mowa w ust. 6, może w drodze decyzji naczelnika urzędu skarbowego utracić na okres 36 miesięcy prawo do rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1, począwszy od okresu rozliczeniowego następującego po miesiącu, w którym doręczono podatnikowi decyzję (ust. 10). Decyzji, o której mowa w ust. 10, nie wydaje się, jeżeli nieprzestrzeganie terminu, o którym mowa w ust. 6, w tym częstotliwość tego nieprzestrzegania, można uznać za nieistotne w stosunku do liczby i wielkości operacji importowych, które podatnik rozlicza zgodnie z ust. 1, pod warunkiem że uchybienie to było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania (ust. 11). Podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, posiadający status upoważnionego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 38 unijnego kodeksu celnego: 1) działający we własnym imieniu i na własną rzecz lub 2) w imieniu i na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne przez przedstawiciela bezpośredniego w rozumieniu przepisów celnych - może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów. Przepisy ust. 2-4, 6, 7 oraz 9-11 stosuje się odpowiednio (ust. 12)."), prowadzi do wniosku, że przepis ten, mimo ujęcia go w ustawie o podatku od towarów i usług, pełni swojego rodzaju gwaranta prawidłowego rozliczenia należności celno-podatkowych wykazanych w zgłoszeniu celnym przez importera (jego przedstawiciela) korzystającego z uproszczenia na podstawie art. 166 lub art. 182 UKC. Z przepisu tego wynika bowiem, że importer (podatnik) mógł rozliczyć należny podatek z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej od towarów i usług składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów, dopiero wówczas, gdy spełnił określone w tym przepisie warunki, a w razie niedochowania tych warunków, tracił prawo do rozliczenia należnego podatku z tytułu importu towarów (według metody określonej w prawie celnym), w odniesieniu do kwoty podatku, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Wówczas był zobowiązany do zapłaty tego podatku (wraz z odsetkami) naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu do poboru kwoty należności celnych przywozowych oraz – w razie konieczności – do złożenia korekty deklaracji podatkowej od towarów i usług. Obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami obciążał solidarnie podatnika oraz działającego w jego imieniu i na jego rzecz przedstawiciela celnego. Mając na względzie powyższe należało więc przyjąć, że źródła przeprowadzonej przez organ celny kontroli należy upatrywać w przepisach prawa celnego, do którego nawiązuje w swojej treści art. 33a ustawy VAT.

W świetle przepisów regulujących postępowanie celne wynika, że do właściwości organów celnych należy kontrola i weryfikacja zgłoszeń celnych. W tym celu organy celne mogą weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych m.in. w zgłoszeniu celnym, a także weryfikować istnienie, autentyczność, prawidłowość i ważność wszelkich załączonych dokumentów oraz mogą kontrolować księgowość zgłaszającego i pozostałą dokumentację dotyczącą operacji odnoszących się do towarów lub uprzednich lub późniejszych operacji handlowych związanych z tymi towarami po ich zwolnieniu. Organy celne mogą również zażądać od zgłaszającego dostarczenia innych dokumentów, przeprowadzić rewizję towarów lub pobrać próbki w celu dokonania ich analizy lub dokonania dokładniejszej rewizji towarów, jeżeli nadal istniała taka możliwość. Kontrole takie mogą być przeprowadzone u posiadacza towarów lub jego przedstawiciela, u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio zaangażowanej w te operacje w charakterze handlowym lub każdej innej osoby dysponującej w celach handlowych tymi dokumentami i danymi. W razie stwierdzenia nieprawidłowości weryfikacja zgłoszenia celnego następowała w drodze decyzji, za którą uznawany był każdy akt wydany przez organy celne odnoszący się do przepisów prawa celnego zawierający orzeczenie w konkretnej sprawie, który pociągał za sobą skutki prawne dla zainteresowanej osoby lub zainteresowanych osób. Decyzja taka jest wydawana przez organ celny z urzędu, bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby (art. 5 ust. 39, art. 29, art. 48, art. 188 UKC).

Powyższe oznacza, że WSA prawidłowo uznał, skoro kontrolowana decyzja dotyczyła sprostowania zgłoszenia celnego a nie wymiaru podatku, że poza granicami niniejszej sprawy pozostawał wymiar podatku (wraz z odsetkami), a tym samym wydana przez organ celny decyzja nie narusza przypisanej mu właściwości rzeczowej. Fakt, że w wyniku sprostowania zgłoszenia celnego odnowił się niejako obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów w wysokości wskazanej w tym zgłoszeniu, nie daje podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały wydane na podstawie niewłaściwych przepisów prawa, z naruszeniem właściwości rzeczowej organów celnych.

Wypada też zauważyć, że o braku dochowania przez organ celny właściwości rzeczowej nie może świadczyć fakt zamieszczenia w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji wezwania do wpłaty wynikającego ze zgłoszenia celnego należnego podatku z tytułu importu towarów (wraz z odsetkami za zwłokę), na wskazany numer rachunku bankowego. Jego zamieszczenie ma jedynie charakter informacyjny, przypominający zobowiązanym o konieczności uiszczenia podatku, i nie można go postrzegać w kategoriach wymiaru podatku. W prawie celnym, podobnie jak w prawie podatkowym, obowiązuje zasada samoobliczenia, w myśl której importer towarów lub jego przedstawiciel są zobowiązani samoistnie złożyć zgłoszenie celne oraz obliczyć i wpłacić wynikające z tego zgłoszenia należności celno-podatkowe. Tak więc do czasu zakwestionowania przez organ celny w tym zakresie zgłoszenia celnego, co nie miało miejsca w tej sprawie, domniemywa się, że dane zawarte w zgłoszeniu celnym są prawdziwe i rzetelne, a wynikające z nich należności celno-podatkowe należne.

Podsumowując, za niezasadne należało uznać zarzuty ujęte w punkcie I ppkt 1, 2 i 3 petitum skargi kasacyjnej.

Z powyższych względów za niezasadne należało uznać również zarzuty ujęte w punkcie I ppkt 6 oraz punkcie II ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej. Jak zostało wcześniej wskazane przedmiotem decyzji było sprostowanie danych podanych w zgłoszeniu celnym w zakresie metody płatności, a nie jak twierdzi wnosząca skargę kasacyjną – wymiar podatku z tytułu importu towarów wraz z odsetkami za zwłokę. Zwłaszcza, że nie została zakwestionowana kwota podatku należnego z tytułu importu towarów, zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym. Strona mylnie utożsamia sprostowanie decyzją zgłoszenia celnego w części odnoszącej się do metody zapłaty podatku ze skutkami, jakie to sprostowanie wywołuje w sferze rozliczeń podatkowych. Skutek w postaci konieczności zapłaty podatku można jedynie postrzegać w kategoriach interesu faktycznego strony a nie prawnego, który stanowi jeden z elementów stosunku prawnoadministracyjnego.

Za niezasadny należało też uznać zarzuty ujęte w punkcie I ppkt 4 i 7 oraz punkcie II ppkt 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej. Jak zostało wcześniej zauważone stosowanie procedury uproszczonej w imporcie towarów, daje możliwość (po spełnieniu wymogów, o których mowa w art. 33a ustawy VAT) rozliczenia podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji od towarów i usług przez ujęcie w niej kwot podatku naliczonego w zgłoszeniu celnym, bez konieczności bezpośredniej jego wpłaty na rachunek właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego. W tym zakresie podatnik może korzystać z usług przedstawicieli celnych, którzy dysponują stosownymi pozwoleniami do korzystania z procedury uproszczonej. Przedstawiciel bezpośredni, tak jak miało to miejsce w tej sprawie, działa w imieniu i na rzecz osoby, w imieniu której jest składane zgłoszenie celne. Jednakże, w razie gdy podatnik nie wywiąże się z ciążących na nim z tego tytułu obowiązków, za spełnienie obowiązku odpowiada solidarnie z podatnikiem przedstawiciel celny.

W okolicznościach sprawy podatnik nie wywiązał się z ciążących na nim obowiązków wynikających z art. 33a ust. 6 ustawy VAT. Z ustaleń organu wynika, że wnosząca skargę kasacyjną jako przedstawiciel bezpośredni podatnika (na rzecz i w imieniu którego działała) dokonała 4 sierpnia 2017 r. zgłoszenia celnego, a następnie 8 sierpnia 2017 r. – zgłoszenia celnego uzupełniającego w procedurze uproszczonej dopuszczenia do obrotu w UE towaru sprowadzonego z Ukrainy. W zgłoszeniu tym wskazała kwotę należnego podatku z tytułu importu w kwocie 19.830 zł (co nie jest przedmiotem sporu). Wskazał też jako metodę płatności w polu 47 kod "L" (podatek nie będzie podlegał uiszczeniu ani zabezpieczeniu), co zobowiązywało podatnika do poinformowania organu o rozliczeniu wykazanego w zgłoszeniu celnym podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej oraz o dokonaniu zapłaty tego podatku. Niezrealizowanie tego ustawowego obowiązku zobowiązywało organ do dokonania sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie metody płatności. Jako adresata tej decyzji, z uwagi na treść art. 33a ust. 7 w zw. z ust. 8 ustawy VAT, należało wskazać przedstawiciela bezpośredniego oraz podatnika, na rzecz którego było dokonywane przedmiotowe zgłoszenie celne. Z przepisu tego wynika, że przedstawiciel bezpośredni odpowiada solidarnie z tym podmiotem za podatek należny z tytułu importu towarów wykazany w zgłoszeniu celnym. Nawiązując do treści zarzutów i korespondującej z nimi argumentacji należy też wskazać, że w szeroko rozumianych postępowaniach celno-podatkowych dla przypisania przewidzianej w tych przepisach odpowiedzialności z tytułu nieuiszczenia zobowiązań celno-podatkowych nie mają znaczenia ewentualne wewnętrzne relacje między podmiotami prawnie odpowiedzialnymi za ich prawidłową realizację, a także mniej lub bardziej staranne działania tych podmiotów. Odpowiedzialność za brak wywiązania się z ciążących z tego tytułu obowiązków jest oparta na przesłankach obiektywnych a nie subiektywnych. Ta niejako współodpowiedzialności przedstawiciela bezpośredniego z importerem (podatnikiem), w imieniu i na rzecz którego działa, jest konsekwencją przyjętego w przepisach celnych rozwiązania prawnego dopuszczającego możliwość skorzystaniu przez importera (za pośrednictwem przedstawiciela) z dozwolonego w prawie celnym uproszczenia w rozliczaniu należności celno-podatkowych, których sam nie posiada.

Za niezasadny należało też uznać zarzut ujęty w punkcie I ppkt 5 petitum skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do powyższego zarzutu należy zauważyć, że przepisy Ordynacji podatkowej mają zastosowanie w postępowaniu celnym w zakresie wskazanym w art. 73 Prawa celnego. Stosownie do ust. 1 tego przepisu do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Oznacza to, że wnosząca skargę kasacyjną bezpodstawnie oparła omawiany zarzut na art. 121 i art. 122 op, co czyni ten zarzut bezzasadnym. Niezależnie od tego wypada zauważyć, że podniesione w nim okoliczności (dotyczące wystąpienia do organu w celu uzyskania informacji na temat czy podmiot na rzecz i w imieniu którego dokonała zgłoszenia celnego złożył deklarację podatkową od towarów i usług i zapłacił prawidłowo należny podatek z tytułu importu towarów) nie mają bezpośredniego związku z tą sprawą. Tym bardziej, że w ramach tych czynności strona nie uzyskała żadnej informacji. Poza tym wypada zauważyć, że w przedmiotowej sprawie dług celny powstał 4 sierpnia 2017 r., a więc termin do przedłożenia organowi dokumentów określonych w art. 33a ust. 6 ustawy VAT upływał z końcem grudnia 2017 r. W tym terminie strona nie przedłożyła wymaganych dokumentów, co nie jest kwestią sporną. Zdaniem wnoszącej skargę kasacyjną w postępowaniu należało jednak uwzględnić dotychczasową współpracę wnoszącej skargę kasacyjną z organami celnymi oraz fakt, iż dołożyła wszelkich starań w celu wywiązania się z nałożonych na nią obowiązków. Jak wcześniej zostało wskazane element winy czy starannego działania nie ma znaczenia przy ocenie czy zostały spełnione warunki skorzystania z uproszczenia celnego. Nie można też podzielić poglądu wyrażonego w skardze kasacyjnej, że przekazanie organowi dokumentów potwierdzających rozliczenie w deklaracji podatkowej podatku od towarów i usług podatku z tytułu importu jest "nadmiernym obciążeniem" o charakterze czysto administracyjnym, zwłaszcza w dobie posiadania przez organy dostępu do żądanych informacji. Okoliczność ta nie ma znaczenia chociażby ze względu na fakt, że w ustawowym terminie strona nie tylko nie przedłożyła stosownych dokumentów, ale również w deklaracji podatkowej od towarów i usług nie ujęła kwot podatku obliczonego w zgłoszeniu celnym z sierpnia 2017 r.

W rezultacie, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna została oparta na nieusprawiedliwionych podstawach kasacyjnych.

Mając na względzie powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ppsa, orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.

O kosztach postępowania kasacyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 września 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804 ze zm.). Na zasądzone koszty składa się wynagrodzenie radcy prawnego, który nie brał udziału w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, za sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną.