Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1569/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1  art. 20
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 2008 nr 291 poz 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) NR 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w  sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.
article: art. 1 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 145 par. 1  pkt 1  lit. c;    art. 200,  art. 205 par. 2;  art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Olga Żurawska-Matusiak, Protokolant spec. - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi T. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności celnych oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług; 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz T. G. łącznie kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi T. G.jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W.z [...] kwietnia 2010r. nr [...] o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w W.z [...] listopada 2009r. nr [...] wydanej w przedmiocie określenia: klasyfikacji taryfowej, kwoty należności celnych, kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu.

Powyższa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

W dniu [...] października 2009r. T.G.dokonał zgłoszenia celnego na dokumencie SAD nr [...], wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru w postaci samochodu osobowego marki M. model [...] (typ [...]), nr VIN: [...] , rok produkcji 1976, importowanego ze S. – poz. 1 sad. Zgłaszający przypisał dla sprowadzonego pojazdu kod CN 9705 00 00 90 obejmujący z brzmienia: Kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne ze stawką podatku VAT w wysokości 7 %. Do zgłoszenia celnego dołączono świadectwo tytułu prawnego pojazdu samochodowego (certificate of title [...]) z potwierdzeniem dokonania transakcji z dnia [...] sierpnia 2009r. określające płatność za sprowadzony towar na kwotę [...] USD, dokument przewozowy (Bill of Lading) nr [...] z [...] września 2009r. uwzględniający koszty transportu, opinię nr [...] z [...] października 2009r. sporządzoną przez rzeczoznawcę, wstępną opinię nr [...] z [...] października 2009r. wydaną przez Mazowiecki Urząd Ochrony Zabytków w W.

W związku z powziętymi wątpliwościami organu co do deklarowanej klasyfikacji taryfowej towaru Naczelnik Urzędu Celnego II w W.wszczął postępowanie celne, przyjmując za datę wszczęcia tego postępowania datę zgłoszenia celnego oraz wezwał zgłaszającego do złożenia zaświadczenia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

W dniu [...] października 2009r. zgłaszający dołączył zaświadczenie z [...] października 2009r. Mazowieckiego Konserwatora Zabytków w W.nr [...] potwierdzające, iż sprowadzony pojazd jest pojazdem posiadającym wartość kolekcjonerską i historyczną.

Odpowiadając na wezwanie organu z [...] października 2009r., w piśmie z [... listopada 2009r. T.G.odniósł się do kryteriów określonych w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, dotyczących uznania pojazdu za kolekcjonerski. Wyjaśnił m.in., iż sprowadzony pojazd wyprodukowano w roku 1976 i składa się on z oryginalnych części i podzespołów. Powołując się na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie C 200/84 wyjaśnił, iż pojazdy historyczne i kolekcjonerskie to takie, które: posiadają pewna rzadką wartość, nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem, są przedmiotami specjalnej transakcji poza normalnym handlem podobnymi artykułami użytkowymi, posiadają znaczną wartość, ilustrują znaczący krok w rozwoju ludzkich osiągnięć lub pewien okres takich osiągnięć. W ocenie zgłaszającego sprowadzony pojazd spełnia wszystkie ww. kryteria pojazdu kolekcjonerskiego i zabytkowego opisane w pozycji 9705 00 00 w punkcie 1.

Decyzją z [...] listopada 2009r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w W.uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie dokonanej klasyfikacji taryfowej, kwoty długu celnego oraz zobowiązań podatkowych. Samochód M. model [...] (typ [...]) zaklasyfikowano do kodu 8703 24 90 00 ze stawką celną w wysokości 10 % wartości celnej towaru oraz stawką podatku akcyzowego w wysokości 18,6 % i podatku od towarów i usług 22 %.

Od powyższej decyzji strona odwołała się pismem z [...] listopada 2009r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwrot uiszczonych należności celno-podatkowych.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W.decyzją z [...] kwietnia 2010r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ administracyjny powołując się na treść art. 20 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wyjaśnił, iż w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich", która obejmuje m.in. Scaloną Nomenklaturę towarową. Wskazano, iż nomenklatura towarowa, zwana "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN" została ustanowiona na mocy art. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej. W dniu dokonywania zgłoszenia celnego w przedmiotowej sprawie obowiązywała Nomenklatura Scalona w brzmieniu jak załącznik I do Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008r. zmieniającego załącznik I do ww. Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE.L.08.291.1).

Wyjaśniono, iż klasyfikacja towarów we Wspólnej Taryfie Celnej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym regułom zapewniającym jednolita interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Dla każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną stawką celną.

Wskazano także, iż wykładnią Wspólnej Taryfy Celnej jest komentarz zawarty w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" (Noty wyjaśniające do HS) stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880) oraz w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich" (Noty wyjaśniające do CN) opublikowanych w Dz. Urz. WE C 133/1 z 30 maja 2008r.

Organ zauważył, że dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki znajdują się w dziale 97 Wspólnej Taryfy Celnej i są klasyfikowane do kodu CN 9705 00 00 – kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne.

Organ stwierdził, iż we Wspólnej Taryfie Celnej brak jest formalnej definicji "pojazdu kolekcjonerskiego", dlatego też interpretacji tego pojęcia należy dokonać na podstawie not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, gdzie w uwagach do sekcji XXI dział 97 określone zostały warunki, jakie powinien spełniać pojazd, aby mógł być uznany za kolekcjonerski.

Kierując się przyjętymi ustaleniami organ II instancji dokonał analizy, czy przedmiotowy pojazd spełnia wszystkie kryteria opisane w Notach wyjaśniających dotyczących pozycji 9705.

Organ stwierdził, że samochód marki M. model [...] SL (typ [...]) jest pojazdem wyprodukowanym w roku 1976. Jest pojazdem oryginalnym bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego i hamulcowego. Produkcji tego modelu i typu pojazdów zaprzestano, wiec tym samym, pojazd w momencie odprawy celnej spełniał wstępny warunek, zawarty w Notach wyjaśniających dla pozycji 9705, dotyczący wieku, (co najmniej trzydziestoletni) i produkcji (model i typ, który nie jest już produkowany).

Odnośnie kryterium rzadkości występowania organ wskazał, że zgłaszający w swoich wyjaśnieniach nie odniósł się w żadnej mierze do warunku ograniczonej liczby egzemplarzy. Jednocześnie wskazano, iż na ogólnie dostępnych portalach np. allegro.pl i ebay można znaleźć modele [...] SL samochodu M. w ograniczonej ilości.

Następnie organ zbadał kryterium odnoszące się do wykorzystania pojazdu. Powołując się na oświadczenie strony, iż pojazd po odrestaurowaniu będzie wykorzystywany do "udziału w rajdach i zlotach pojazdów zabytkowych", przyjęto że to kryterium zostało spełnione.

Kolejnym kryterium zbadanym przez organ było kryterium stanowiące, że pojazd musiał być przedmiotem specjalnej transakcji poza normalnym handlem podobnymi artykułami użytkowymi. W ocenie organu tego kryterium nie spełniono. Organ ustalił, że przedmiotowy pojazd został kupiony przez T. G. od R. M. D. za cenę [...] USD powiększoną o koszty transportu i opłaty celne. Wskazano, iż w piśmie z [...] listopada 2009 r. T.G.wyjaśnił, że samochód został "wyszukany w sieci" nie podając jednocześnie linku do strony oraz nie wskazując portalu, na którym pojazd został wyszukany.

Odnośnie kryterium dotyczącego wartości organ stwierdził, iż rzeczoznawca w załączonej opinii z [...] października 2009 r. potwierdził jedynie wartość zakupu pojazdu nie stwierdzając, iż jest to "znaczna wartość". W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W., zważywszy na cenę zakupu sprowadzonego pojazdu tj. [...] USD, uznać należało, iż nie spełniono kryterium znacznej wartości pojazdu.

Zdaniem organu odwoławczego zarówno z wyjaśnień strony jak i z materiału dowodowego nie wynika również aby zostało spełnione ostatnie kryterium dotyczące spełnienia przez przedmiotowy samochód kryterium, iż pojazd stanowi znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju.

W ocenie organu II instancji z brzmienia not wyjaśniających do pozycji 9705 00 00 wynika, iż wszystkie warunki wymienione w nich muszą być spełnione łącznie. Zatem jeżeli nie będzie spełniony jeden z warunków, to samochód nie będzie mógł być zaklasyfikowany do ww. kodu CN.

Odnosząc się natomiast do zarzutów zgłaszającego, organ odwoławczy wyjaśnił m.in., iż zaświadczenie Mazowieckiego Urzędu Ochrony Zabytków nr [...] z [...] października 2009r. potwierdzające kolekcjonerski charakter sprowadzonego samochodu nie może przesądzać o jego klasyfikacji do kodu CN 9705 00 00. Organ zauważył, iż zawarta w zaświadczeniu klauzula wskazująca, że "zaświadczenia wydano celem przedłożenia organowi celnemu na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) z 11. 09.2003r.... jako niezbędne do zakwalifikowania pojazdu do kodu PCN 97050000 jako pojazd kolekcjonerski", nie jest zgodna z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi. Rozporządzenie nr 2658/87 nie uzależnia klasyfikacji pojazdów do pozycji 9705 od przedstawienia opinii organów właściwych do spraw ochrony zabytków, lecz od spełnienia wymagań określonych w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich. Zdaniem organu przepisy wspólnotowe dotyczące klasyfikacji taryfowej definiują w sposób samodzielny kwestię określenia samochodu jako przedmiotu kolekcjonerskiego, a więc nie odwołują się w tym zakresie do przepisów prawa krajowego danego państwa członkowskiego. Pojęcie pojazdu kolekcjonerskiego na gruncie prawa celnego nie musi być i nie jest tożsame w ocenie organu z pojęciem pojazdu zabytkowego na gruncie przepisów krajowych.

Na podstawie przeprowadzonej oceny w zakresie ww. kryteriów organ stwierdził, że prawidłową pozycją klasyfikacji samochodu M. model [...]SL (typ [...]) jest pozycja 8703 taryfy celnej, a ze względu na takie cechy jak typ i pojemność silnika oraz fakt, że samochód był używany, właściwym kodem jest kod TARIC 8703 24 90 00.

Na powyższą decyzję pismem z [...] czerwca 2010r. T.G.wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez przyjęcie błędnej interpretacji treści sekcji XXI działu 97 kodu 97050000 Wspólnej Taryfy Celnej, naruszenie prawa materialnego poprzez zignorowanie rangi dokumentu urzędowego jakim jest zaświadczenie wydane przez Konserwatora Zabytków, oraz sprzeczność wyciągniętych wniosków z treścią zebranego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi podniósł, m.in., iż organ pominął uznając jako zwykły dowód w sprawie załączone zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Skarżący podkreślił, iż załączone zaświadczenie stanowiło dokument urzędowy, który zgodnie z treścią przepisu art. 194 Ordynacji Podatkowej stanowił dowód tego co zostało na nim urzędowo poświadczone. Wskazał także, iż organ celny nie przeprowadził żadnego dowodu, który by przeczył treści zaświadczenia. Odnosząc się natomiast do oceny organu w zakresie kryteriów zawartych w Notach wyjaśniających wskazał, że podjęte przez organy celne wnioski w świetle przedstawionego materiału dowodowego są nieuzasadnione. W zakresie "przedmiotu specjalnej transakcji" organ nie zauważył zdaniem skarżącego, że na popularnych portalach aukcyjnych jeżeli pojawiają się tożsame ze sprowadzonym pojazdy to wyłącznie w rubrykach "pojazdy zabytkowe". Odnośnie wartości sprowadzonego pojazdu wyjaśnił, iż wartość transakcyjna odzwierciedla stopień zużycia pojazdu i w żadnej mierze nie może mieć wpływu na uznanie go, bądź też nie uznanie, za kolekcjonerski. Wskazał tutaj, iż istota kolekcjonowania pojazdów zabytkowych polega na wyszukiwaniu pojazdów starych, zapomnianych, zużytych i przywracaniu im stanu świetności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Ponadto organ odnosząc się do zarzutów skargi wyjaśnił m.in., że Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) w orzeczeniach niejednokrotnie uznawał, że noty i opinie WSO nie są wiążące ani dla organów celnych ani dla sądów. Podkreślono jednak, że za zasadę ETS uznał stosowanie tych not w procesie interpretacji nomenklatury towarowej. Odstąpienie od tej zasady jest dopuszczalne, ale jedynie wówczas, gdy nota "wydaje się niezgodna ze sformułowaniem danej pozycji lub wyraźnie wykracza poza uprawnienia przyznawane Radzie Współpracy Celnej. Zdaniem organu stosowanie not wyjaśniających jest konieczne w celu jednolitego stosowania przepisów prawa celnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie zarzuty skarżącego Sąd uznał za uzasadnione.

Na mocy przepisu art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tego aktu.

Spór w rozpoznanej sprawie dotyczy klasyfikacji taryfowej samochodu marki M. model [...] (typ [...]) wyprodukowanego w roku 1976. Skarżący zadeklarował opisany pojazd do kodu CN 9705 00 00 jako pojazd kolekcjonerski, z kolei organy celne obu instancji stoją na stanowisku, iż ze względu na takie cechy jak typ, pojemność silnika oraz fakt, że samochód był używany oraz, że brak jest dowodu na to, że pojazd stanowi znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju, przedmiotowy samochód należy zaklasyfikować do kodu CN 8703 24 90.

Stosownie do brzmienia art. 20 WKC w przypadku powstania długu celnego należności wymagane zgodnie z prawem określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, która obejmuje m.in. towarową Nomenklaturę Scaloną. Zgodnie z art. 12 Rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej, Komisja przyjmuje wynikające ze środków przyjętych przez Radę lub Komisję, rozporządzenia przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej (CN) wraz z autonomicznymi i konwencyjnymi stawkami celnymi. Rozporządzenie takie podlega publikacji w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej nie później niż 31 października każdego roku i obowiązuje od dnia 1 stycznia roku następnego. W dniu przedmiotowego zgłoszenia celnego obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008r. zmieniające załącznik I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE.L.08.291.1). Interpretacja przepisów klasyfikacyjnych została uregulowana normatywnie w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które są elementem załącznika I do rozporządzeń zmieniających Taryfę celną.

Podkreślić należy, iż konsekwencją przystąpienia Polski do Unii Europejskiej jest konieczność innego podejścia do prawa. Nie wiąże nas już tylko prawo krajowe, ale przede wszystkim prawo wspólnotowe. W prawie wspólnotowym ważne natomiast są nie tylko przepisy prawa powszechnie obowiązującego, ale także różnego rodzaju instrumenty prawa, jak np. noty, opinie, zalecenia, które nie mają mocy wiążącej. Te instrumenty prawa międzynarodowego wydawane są przez specjalnie powołane do tego organy, czy instytucje wspólnotowe i są one publikowane w Dzienniku Urzędowym UE C. Tworzą one tzw. "miękkie prawo" i mają na celu zapewnienie jednolitości stosowania prawa wspólnotowego. Tego rodzaju instrumenty prawa nie mogą być pomijane przy rozstrzyganiu spraw. Nadto ważną rolę w prawie wspólnotowym, w pewnym sensie precedensową, stanowią także wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Istotne znaczenie dla interpretacji Nomenklatury taryfowej mają noty wyjaśniające i klasyfikacje wydawane przez Światową Organizację Celną (dalej WCO). Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej ETS) w orzeczeniach niejednokrotnie uznawał , że noty i opinie WCO nie są wiążące ani dla organów celnych, ani dla sądów (por. wyroki w sprawach : 38/75, 69 i 70/76, 798/79, C-35/93, C-130/02, C-396/02, C-467/03). Jednocześnie ETS stwierdzał, że noty wyjaśniające WCO stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy celnej przez organy celne państw członkowskich i jako takie mogą być uznane za istotną pomoc w interpretacji taryfy (por. wyroki w sprawach 798/79, C-396/02). Za zasadę uznał ETS stosowanie tych not w procesie interpretacji nomenklatury towarowej. Odstąpienie od tej zasady jest dopuszczalne, ale jedynie wówczas, gdy nota "wydaje się niezgodna ze sformułowaniem danej pozycji lub wyraźnie wykracza poza uprawnienia przyznane Radzie Współpracy Celnej" (por. wyrok w sprawie 38/75). Stosowanie not wyjaśniających jest konieczne w celu jednolitego stosowania przepisów prawa celnego. W wyroku w sprawie C-467/03 ETS stwierdził: "Ustanowione przez Komisję noty wyjaśniające do CN, jak również noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i kodowania towarów (zwanego dalej "HS") opracowane w ramach Światowej Organizacji Celnej przyczyniają się w istotny sposób do wykładni zakresu poszczególnych pozycji taryfowych, nie są jednakże prawnie wiążące."

Mając na uwadze przedmiot zaistniałego pomiędzy stronami sporu zauważyć należy, iż przy imporcie podstawą uznania pojazdu za kolekcjonerski jest dokonanie odpowiedniej klasyfikacji taryfowej. We Wspólnej Taryfie Celnej brak jest jednak formalnej definicji "pojazdu kolekcjonerskiego". Interpretacji przedmiotowego pojęcia można dokonać na podstawie Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, w których w wyjaśnieniach do sekcji XXI dział 97 określone zostały warunki, jakie powinien spełniać pojazd aby mógł być uznany za kolekcjonerski. Zgodnie z ww. wyjaśnieniami do kodu 9705 00 00 (kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne) można zaklasyfikować pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie nr C 200/84, a więc występują w ograniczonej liczbie egzemplarzy, nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich właściwym przeznaczeniem, są przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, posiadają znaczną wartość, oraz stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju.

Uwzględniając fakt, że pojazd mechaniczny jest zasadniczo artykułem użytkowym, o stosunkowo krótkim czasie użytkowania oraz jest przedmiotem ciągłego rozwoju technicznego, mogą mieć zastosowanie następujące warunki wstępne, leżące u podstaw powyższego orzeczenia, o ile nie pozostają one w oczywistej sprzeczności z następującymi faktami:

- oryginalne pojazdy, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30-letnie oraz modele lub typy, które nie są już produkowane,

- wszystkie pojazdy wyprodukowane przed rokiem 1950, nawet niejeżdżące.

Pozycja 9705 00 00 obejmuje także egzemplarze kolekcji o wartości historycznej:

(a) pojazdy mechaniczne, niezależnie od daty ich produkcji, które, co może zostać udowodnione, brały udział w wydarzeniu historycznym;

(b) samochody wyścigowe, które, co może zostać udowodnione, zostały zaprojektowane, zbudowane i wykorzystane wyłącznie do współzawodnictwa i osiągnęły znaczące sportowe sukcesy w prestiżowych krajowych lub w międzynarodowych konkurencjach.

Dowodem może być odpowiednia dokumentacja na przykład publikacje informacyjne lub literatura specjalistyczna lub opinie uznanych ekspertów.

Jak wynika z powyższego warunkami wstępnymi zaklasyfikowania pojazdu samochodowego do kodu CN 9705 00 00 jest to by pojazd był oryginalny, bez zasadniczych zmian, był co najmniej 30-letni oraz by był to model (typ) już nieprodukowany. Podkreślić jednakże tutaj należy, iż z brzmienia not wyjaśniających do pozycji 9705 00 00 wynika, iż wszystkie warunki w nich wymienione muszą być spełnione łącznie. Zatem jeżeli nie będzie spełniony, choć jeden z warunków, to samochód nie będzie mógł być zaklasyfikowany do ww. kodu CN.

Zdaniem Sądu organ celny II instancji w rozpatrywanej sprawie nie przeanalizował w pełni spełnienia niektórych spośród wymaganym prawem przesłanek wskazanych w notach.

Przechodząc tutaj w pierwszej kolejności do oceny prawidłowych ustaleń organu w zakresie realizacji wymaganych przesłanek określonych powyżej, wskazać należy, iż w rozpoznanej sprawie samochód zgłoszony przez skarżącego wyprodukowany został w roku 1976, a zatem jedna z powyższych wstępnych przesłanek została spełniona. W momencie zgłoszenia samochodu do procedury celnej miał bowiem ponad 30 lat. Ponadto jak wynika z ustaleń organu przedmiotowy pojazd nie był już produkowany. Zasadnie organ administracyjny przyjął także, iż spełniono warunek dotyczący oryginalności sprowadzonego pojazdu. Dyrektor Izby Celnej oparł się tutaj na opinii z [...] października 2009r. nr [...] gdzie stwierdzono, iż sprowadzony pojazd jest kompletny w zakresie podstawowych podzespołów. Warunek "wykorzystania pojazdu" także został spełniony, bowiem organ uwzględnił tutaj oświadczenie skarżącego, iż pojazd będzie wykorzystywany po odrestaurowaniu do "udziału w rajdach i zlotach pojazdów zabytkowych".

W ocenie organu pozostałe kryteria dotyczące uznania sprowadzonego pojazdu za pojazd historyczny nie zostały jednak spełnione. Organ ustalił tutaj, iż wykazana na dowodzie zakupu kwota [...] dolarów nie może wskazywać na realizację warunku dotyczącego znacznej wartości sprowadzonego pojazdu. Zdaniem organu skarżący nie udowodnił także spełnienia kryterium ograniczonej liczby egzemplarzy natomiast z ustaleń organu (sprawdzenie na ogólnie dostępnych portalach internetowych) wynika, iż można znaleźć tożsame modele przedmiotowego pojazdu. Sprowadzony pojazd nie spełnia także kryterium dotyczącego "specjalnych transakcji" oraz "znacznego kroku w rozwoju ludzkości".

Zdaniem Sądu wnioski wyciągnięte przez organ w zakresie niespełnionych warunków określonych powyżej uznać należy za przedwczesne. Wskazać bowiem należy, iż organ odwoławczy nie przeprowadził postępowania dowodowego w sposób kompletny, który pozwalałby na stwierdzenie powoływanych w zaskarżonej decyzji ustaleń.

W zakresie kryterium dotyczącego ograniczonej ilości egzemplarzy organ nie próbował ustalić i nie ustalił tak istotnego parametru jak ilość wyprodukowanych pojazdów w toku całej produkcji przedmiotowego auta. Wiedza o tej liczbie ułatwiłaby w związku z tym dokonanie prawidłowej oceny czy aktualna ilość omawianego modelu pojazdu proponowana na portalach internetowych rzeczywiście jest rzadka czy też nie. Ustalona liczba wyprodukowanych aut danego typu stanowiłaby punkt wyjścia dla dokonania oceny w tym zakresie.

Ustalenia organu w zakresie oceny czy sprowadzony pojazd był przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi artykułami użytkowymi, nie określają natomiast na jakim profilu danego portalu dokonano przedmiotowego zakupu. Zdaniem Sądu wbrew twierdzeniom organu skarżący nie ograniczył się jedynie do wskazania, iż "wyszukał pojazd w sieci". W sposób wyraźny skarżący wskazał bowiem, iż wyszukał sprowadzony pojazd w Internecie w rubryce "pojazdy zabytkowe". Organ nie odniósł się do tej okoliczności w żadnej mierze uznając jedynie, iż to skarżący winien wskazać dokładny adres internetowy na którym dokonano przedmiotowego zakupu. W ocenie Sądu organ powinien jednak ustalić w toku czynności wyjaśniających, choćby przez wezwanie do stosownego oświadczenia, czy sprowadzony pojazd zakupiony został na specjalistycznym profilu portalu internetowego przeznaczonym do zakupu pojazdów zabytkowych, czy też na zwykłym profilu portalu internetowego, na którym można kupić także "zwykłe" auta użytkowe, przy czym organ kryterium to powinien ocenić w kontekście twierdzenia skarżącego, że na portalu takim mogą znajdować się specjalne "rubryki" przeznaczone dla przedmiotów zabytkowych.

Odnośnie ustaleń dotyczących kryterium "znacznej wartości sprowadzonego pojazdu" przyznać należy tutaj rację skarżącemu, który zasadnie wskazał, iż wartość transakcyjna określona na dowodzie zakupu odzwierciedla jedynie stopień zużycia zakupionego pojazdu. W ocenie Sądu organ winien tutaj dokonać stosownych w tym zakresie ocen po ustaleniu wartości sprowadzonego pojazdu przy założeniu jego pełnego odrestaurowania. Restauracja zabytkowego pojazdu bez wątpienia zwiększa jego wartość (rynkową) nie wpływając przy tym w żadnym stopniu na charakter tego pojazdu. Pojazd zabytkowy nie traci bowiem charakteru pojazdu zabytkowego z uwagi na swój stan techniczny. Podkreślić należy przy tym fakt, że skarżący w swoich pisemnych wyjaśnieniach dotyczących tej kwestii powoływał się na artykuł dotyczący tych kwestii a zamieszczony w miesięczniku Automobilista nr [...]/2009, co organ pominął w dokonywanych przez siebie ustaleniach.

W zakresie ostatniego kryterium dotyczącego znaczącego kroku w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju wskazać należy, iż organ nie uzasadnił tutaj w należyty sposób podjętej oceny. Nie można uznać za wystarczające ograniczenie się przez organ odwoławczy jedynie do stwierdzenia, iż nie wynika z materiału dowodowego spełnienie tej przesłanki. Organ winien tutaj wyjaśnić swoje stanowisko zwłaszcza odnosząc się do powoływanych przez stronę skarżącą okoliczności (m.in. sześciocylindrowy rzędowy silnik oraz automatyczna skrzynia biegów). Kompletne ustalenia w tym zakresie winny znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu podjętej decyzji.

Dokonując natomiast oceny zarzutu dotyczącego naruszenia art. 194 Ordynacji Podatkowej wskazać należy, iż w tym zakresie Sąd nie podzielił twierdzeń strony skarżącej. Jak słusznie bowiem wskazał organ celny wpisanie samochodu do Wojewódzkiej Ewidencji Zabytków dokonywane jest na innej podstawie prawnej, która nie ma zastosowania przy ocenie przedmiotowej sprawy. W konsekwencji powyższego, klasyfikując sporny samochód do odpowiedniego kodu CN, organ nie może kierować się wyłącznie zaświadczeniem oraz opinią Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Niezbędne jest bowiem spełnienie przez towar warunków określonych w przepisach celnych. W ocenie Sądu niesłuszne są tym samym podniesione w skardze zarzuty odnoszące się do przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez umniejszenie rangi dokumentu urzędowego przy jednoczesnym uznaniu wyższości "miękkiego" prawa europejskiego. Po pierwsze wskazać należy, iż organy celne nie kwestionowały w toku postępowania dowodu z zaświadczenia i opinii Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, a jedynie stwierdziły, iż inne są warunki wpisania pojazdu do Wojewódzkiej Ewidencji Zabytków, a inne do zaklasyfikowania do kodu CN 9705 00 00. Innymi słowy organy nie podważały zasadności wpisania przedmiotowego pojazdu do Wojewódzkiej Ewidencji Zabytków prowadzonej przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków oraz odpowiednich zaświadczeń wydanych przez ten organ, a także nie kwestionowały stanu technicznego pojazdu ustalonego przez rzeczoznawcę i opisanego w ocenie technicznej. Po drugie zaś wskazać należy, iż dowód z opinii biegłego jest dowodem, który na zasadach ogólnych, jak każdy inny dowód, podlega ocenie organu. Organ nie jest związany opinią biegłego i ma obowiązek jej oceny w kontekście całego materiału dowodowego, przy czym dowód z oceny technicznej rzeczoznawcy został przez organ rozważony, co znajduje potwierdzenie w treści zaskarżonej decyzji.

Reasumując zatem, zważywszy na niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy organ celny winien ponownie przeprowadzić postępowanie wyjaśniające przy uwzględnieniu poczynionym powyżej uwag Sądu.

Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2, a o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 152 tej ustawy.