Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1961/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1, art. 14b § 3, art. 14h, art. 169 § 1, art. 14g § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Jacek Kaute, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. M. J. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2019 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. M. J. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej DKIS) wpłynął wniosek M. J. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz.2174 ze zm., dalej Uptu).

We wniosku strona podała, że przedmiotem sprzedaży w trybie egzekucji będą dwie nieruchomość gruntowe o powierzchni 1.000 m2 każda, stanowiące całość gospodarczą, zabudowane budynkiem niemieszkalnym z częścią mieszkalną (5 wydzielonych funkcjonalnie mieszkań bez ksiąg wieczystych) o łącznej powierzchni użytkowej 1.573,70 m2.

Teren obu działek został zabudowany budynkiem o jednorodnej konstrukcji: zespół zabudowy o łącznej powierzchni 1573,70 m2 składa się z 3 części:

1) centralnej - hali serwisowo-magazynowej, 1 kondygnacja - 11,5 m,

2) skrzydła prawego - mieszczącego pomieszczenia biurowe i 5 mieszkań służbowych (o łącznej powierzchni 188,21 m2), 2 kondygnacje - 3,15 m i 3,00 m,

3) skrzydła lewego - w którym zaprojektowano pomieszczenia ekspozycyjne, biurowe i zaplecze socjalne pracowników hali; wysokość - suterena zagłębiona 30 cm i 2 kondygnacje o wysokości - 3,15 m i 3,00 m.

Pozwolenie na budowę wydano w 2000 r. Natomiast budowa została zakończona w 2005 r. W kartotece budynków, budynek został wpisany jako budynek biurowy. Pozostała część nieruchomości została utwardzona kostką i otoczona ogrodzeniem z siatki. W lipcu 2017 r. rzeczoznawca ocenił stan techniczny budynków jako zadowalający. Komornik nie uzyskał od dłużnika żadnych informacji dotyczących wykorzystywania obiektu od zakończenia budowy. Dłużnik nie wpuścił także komornika ani rzeczoznawcy do środka budynku. Dokumentacja fotograficzna, jaką dysponuje komornik to zdjęcia obiektu wykonane z zewnątrz budynku, w tym zdjęcia pomieszczeń na parterze robione przez szyby.

Z oględzin zewnętrznych dokonanych przez rzeczoznawcę na potrzeby operatu w dniu 17 lipca 2017 r. oraz oględzin dokonanych przez komornika w dniach 2 marca i 7 marca 2018 r. (potwierdzonych dokumentacją fotograficzną), nie wynikało, żeby obiekt był w jakikolwiek sposób wykorzystywany. Komornik uzyskał od posiadaczy sąsiednich nieruchomości informacje o braku jakiegokolwiek wykorzystywania budynku od czasu jego wybudowania. Z treści operatu wynika, że budynek został w całości wykończony, a jego stan określono jako dobry, ale stwierdzono nieznaczne uszkodzenia (widoczne także na dokumentacji fotograficznej), takie jak stłuczone niektóre szyby spowodowane przede wszystkim warunkami pogodowymi oraz upływem czasu od chwili zakończenia budowy. Właściciel nieruchomości (dłużnik) został wykreślony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z ewidencji podatników VAT od 16 marca 2017 r., a do tej daty dłużnik działał w charakterze podatnika VAT. Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla dłużnika wynikało, że w składanych przez niego deklaracjach VAT-7 nie wykazywał podatku naliczonego w związku z budową środka trwałego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż w trybie egzekucji opisanej wyżej nieruchomości zabudowanej budynkiem niemieszkalnym będzie podlegała podatkowi VAT jako dostawa budynków i budowli dokonana przez dłużnika?

2. Czy dostawa budynku i budowli wraz z gruntem, na którym są wybudowane będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo pkt 10a Uptu?

3. Czy wobec niemożności zebrania kompletnych i pełnych informacji o stanie faktycznym, który rzutuje na przyszłą transakcję, w tym przede wszystkim niemożności ustalenia w sposób oczywisty, pewny i bezsporny faktu używania budynku przez dłużnika lub inne podmioty wnioskodawca jako komornik powinien opodatkować dostawę stawką 23% VAT?

Pismem z 25 kwietnia 2019 r. DKIS wezwał stronę o doprecyzowanie opisu o następujące informacje:

1. Czy budynek został przyjęty do użytkowania po jego wybudowaniu?

2. Czy przy wybudowaniu budynku przysługiwało dłużnikowi prawo do odliczenia podatku?

3. Czy dłużnik ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku znajdującego się na przedmiotowych nieruchomościach stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej, a jeśli tak to czy następnie budynek był oddany w odpłatny najem, dzierżawę?

Jeżeli odpowiedź na ww. pytanie jest pozytywna, to należało wskazać daty oddania do użytkowania po dokonanych ulepszeniach oraz kiedy budynek był przedmiotem najmu, dzierżawy? Jeśli ponoszone były wydatki na ulepszenia budynku stanowiące co najmniej 30 % jego wartości początkowej, to czy dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku od tych wydatków?

4. Czy utwardzenie kostką stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane z 7 lipca 1994 r. (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm., dalej Upb)?

5. Czy utwardzona kostką część nieruchomości (o ile stanowi ona budowlę w rozumieniu przepisów Upb) była przedmiotem ulepszeń w rozumieniu podatku dochodowego, które to ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej i na czym polegały przedmiotowe ulepszenia?

6. Czy wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na te ulepszenia?

7. Kiedy przyjęto do użytkowania ww. ulepszenia?

8. Czy po dokonanych ulepszeniach ww. utwardzenie było przedmiotem najmu, dzierżawy, albo innej czynności o podobnym charakterze, a jeżeli tak — od kiedy - do kiedy?

W piśmie z 6 maja 2019 r. wnioskodawca podał, że zdaje sobie sprawę ze spoczywającego na nim obowiązku wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego, jednak ze względu na utrudniony kontakt z dłużnikiem bazuje wyłącznie na informacjach, które udało się zgromadzić w toku postępowania egzekucyjnego. Nie może to jednak być przeszkodą w uzyskaniu interpretacji prawa podatkowego w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zdaniem wnioskodawcy, w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, istnieje niewielki zakres danych, których nie udało się komornikowi ustalić podczas postępowania egzekucyjnego, które mogą mieć wpływ na możliwość lub jej brak zastosowania zwolnienia od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10 Uptu) dla planowanej dostawy budynków i gruntu w trybie egzekucji.

Jednocześnie w zakresie punktu 4 wnioskodawca wskazał, że utwardzenie kostką nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Upb. W pozostałym zakresie wnioskodawca stwierdził, że wezwanie DKIS do uzupełnienia braków uznać należy za bezzasadne.

Postanowieniem z [...] maja 2019 r. DKIS pozostawił bez rozpatrzenia wniosek strony.

Postanowieniem z [...] lipca 2019 r. DKIS, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm., dalej Op), utrzymał w mocy orzeczenie wydane w pierwszej instancji.

W uzasadnieniu DKIS wskazał, że uzupełnienie braków formalnych wynikających z wezwania było niezbędne, aby odpowiedzieć na sformułowane przez wnioskodawcę pytanie dotyczące opodatkowania sprzedaży nieruchomości, dlatego organ wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy o informacje konieczne z punktu widzenia wydania rozstrzygnięcia.

DKIS podkreślił, że nie posiadając elementarnych informacji o tym, czy: budynek został przyjęty do użytkowania po jego wybudowaniu, czy dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, czy dłużnik ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku znajdującego się na przedmiotowych nieruchomościach stanowiące co najmniej 30 % jego wartości początkowej, a jeśli tak to czy następnie budynek był oddany w odpłatny najem, dzierżawę, kiedy ewentualnie oddano budynek do użytkowania po dokonanych ulepszeniach oraz kiedy budynek był przedmiotem najmu, dzierżawy, jeżeli ponoszone były wydatki na ulepszenia budynku stanowiące co najmniej 30 % jego wartości początkowej, to czy dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku od tych wydatków - nie mógł dokonać rozstrzygnięcia, czy w analizowanej sprawie czynność sprzedaży nieruchomości będzie opodatkowana stawką podatku VAT, czy będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. W konsekwencji - wbrew żądaniu i oczekiwaniu strony - wskazane braki w opisie sprawy były na tyle istotne, że tut. organ nie miał możliwości wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowym zakresie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona zarzuciła organowi mylne przyjęcie, że niekompletne dane, których komornik nie jest w stanie uzupełnić, stanowią brak w opisie sytuacji w znaczeniu nadanym treścią art. 14b § 3 Op i tym samym stanowią podstawę do pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia.

W konsekwencji strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Wspomniany środek prawny został rozpoznany na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzemienia art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej "Ppsa"), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z art. 14b § 1 Op, DKIS, ma wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do art. 14b § 3 Op, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Na podstawie art. 14h Op, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio art. 169 § 1, 2 i 4 tej ustawy.

Na podstawie art. 169 § 1 Op, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 14g § 1 Op, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

Z powołanych przepisów wynika, że jeśli wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie zawiera elementów wymienionych w art. 14b § 3 Op, to organ interpretacyjny ma obowiązek wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia tych braków. Jeżeli, mimo wezwania, wnioskodawca wspomnianych braków nie uzupełni, to wówczas ów organ wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Sąd, kontrolując legalność wspomnianego postanowienia, ocenia w pierwszej kolejności, czy wezwanie strony do uzupełnienia stanu faktycznego było usprawiedliwione. Należy zatem przeanalizować wszystkie 8 elementów, o które wnioskodawczyni miała uzupełnić przedstawiony we wniosku stan faktyczny.

I tak pierwsze pytanie DKIS dotyczyło tego, czy sporny budynek został przyjęty do użytkowania po jego wybudowaniu. Była to istotna informacja z punktu widzenia pojęcia "pierwszego zasiedlenia", o którym mowa w art. 2 pkt 14 Uptu, a w konsekwencji także z punktu widzenia zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy. W opisie stanu faktycznego strona podała, że nie uzyskała informacji od dłużnika na temat wykorzystania budynku od zakończenia budowy. Wskazała jednak, że z oględzin dokonanych przez rzeczoznawcę na potrzeby operatu w dniu 17 lipca 2017 r. oraz oględzin dokonanych przez komornika w dniach 2 marca i 7 marca 2018 r. (potwierdzonych dokumentacją fotograficzną), nie wynikało, żeby obiekt był w jakikolwiek sposób wykorzystywany. Komornik uzyskał także informacje od posiadaczy sąsiednich nieruchomości o braku jakiegokolwiek wykorzystywania budynku od czasu jego wybudowania. W ocenie Sądu, były to informacje, które mogły wskazywać, że do pierwszego zasiedlenia dojdzie w ramach licytacji komorniczej, tj. do zbycia pierwszemu nabywcy. Nie sposób jednak wykluczyć, że do takowego zasiedlenia już doszło, gdyż budynek został wybudowany w 2005 r. i mógł zostać oddany do użytkowania np. w ramach umowy najmu, od którego upłynęło więcej niż 2 lata. Z tych względów Sąd stwierdza, że wnioskodawca nie udzielił informacji pozwalających na dokonanie wiążącej oceny, czy dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Uptu.

Drugie pytanie DKIS dotyczyło tego, czy przy wybudowaniu budynku dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Była to istotna informacja dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Uptu. Strona we wniosku podała, że wnioskodawca nie wykazywał podatku naliczonego w związku z budową środka trwałego. Nie oznaczało to jednak, że takowe prawo mu nie przysługiwało. Nie można bowiem z góry zakładać, że budynek został wybudowany w związku z wykonywaniem czynności zwolnionych. Tym samym, strona nie udzieliła informacji pozwalających na dokonanie wiążącej oceny, czy dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Uptu.

Trzecie pytanie DKIS dotyczyło tego, czy dłużnik ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku znajdującego się na przedmiotowych nieruchomościach stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej, a jeśli tak to czy następnie budynek był oddany w odpłatny najem, dzierżawę. Strona nie udzieliła żadnych informacji w tym zakresie, choć były one niezbędne z punktu widzenia zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10a Uptu.

Podatnik udzielił natomiast odpowiedzi na pytanie 4 DKIS wskazując, że utwardzenie kostką nie stanowiło budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Upb. W związku z tym strona nie musiała udzielać odpowiedzi na pytania od 5 do 8, gdyż były one warunkowane udzieleniem odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 4.

W ocenie Sądu, przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny, mimo wezwania organu do jego uzupełnienia, nie zawierał istotnych informacji pozwalających na udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 złożonego wniosku, tj. czy dostawa budynku i budowli wraz z gruntem, na którym są wybudowane będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo pkt 10a Uptu? W tym zakresie DKIS nie mógł wydać interpretacji indywidualnej, a zatem słusznie w tej części pozostawił wniosek strony bez rozpatrzenia.

DKIS nie miał jednak podstaw aby odmówić udzielenia odpowiedzi na pozostałe dwa pytania, gdyż w ich przypadku stan faktyczny zawierał wszystkie niezbędne informacje do wydania interpretacji indywidualnej.

Na uwagę zwraca w szczególności pytanie trzecie, które, już w samej treści, podaje niemożność zebrania kompletnych i pełnych informacji o stanie faktycznym, który rzutuje na przyszłą transakcję, w tym przede wszystkim niemożności ustalenia w sposób oczywisty, pewny i bezsporny faktu używania budynku przez dłużnika lub inne podmioty. W tym kontekście wnioskodawca słusznie wyraził wątpliwość, czy jako komornik powinien opodatkować dostawę stawką 23% VAT. Organ miał zatem obowiązek rozstrzygnąć, czy na gruncie obowiązującego prawa brak informacji pozwalających na zastosowanie zwolnienia powoduje konieczność zastosowania stawki podstawowej.

Również problem wskazany w pierwszym z zadanych we wniosku pytań, sprowadzający się do ustalenia czy dłużnik będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, organ miał możliwość rozstrzygnąć w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny. Wszakże strona szczegółowo opisała jaki był charakter zbywanych nieruchomości, w tym w szczególności podała jakie było ich przeznaczenie. Podała również, że do 16 marca 2017 r. dłużnik był zarejestrowanym podatnikiem VAT. Można było zatem ocenić w jakim charakterze (osoby prywatnej czy przedsiębiorcy) dokonał inwestycji oraz czy sporne nieruchomości stanowiły majątek jego przedsiębiorstwa, czy też majątek osobisty.

Reasumując, organ nie miał podstaw aby pozostawić bez rozpoznania wniosek strony w zakresie pytania 1 i 3. Organ naruszył zatem w tej części art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op. Nieprawidłowo zastosował również art. 14g § 1 Op w zw. z art. 14b § 3 tej ustawy.

Ponownie rozpoznając sprawę DKIS wyda postanowienie, w którym pozostawi bez rozpatrzenia wniosek strony wyłącznie w odniesieniu do pytania drugiego. W przypadku zaś pytania pierwszego i trzeciego DKIS wyda interpretację indywidualną.

W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 Ppsa, Sąd orzekł jak w pkt 1 wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 Ppsa. Koszty postępowania w tej sprawie stanowił wpis od skargi w wysokości 100 zł.