Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1798/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 10
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską
article: art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

﻿Sygn. akt I FSK 1798/07 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 stycznia 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik Sędzia NSA Sędzia WSA del. Artur Mudrecki (sprawozdawca) Ewa Michna Protokolant Katarzyna Golemba po rozpoznaniu w dniu 8 stycznia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. Spółki z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 198/07 w sprawie ze skargi N. Spółki z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 23 stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w S. na rzecz N. Spółki z o.o. w S. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

1.1. Wyrokiem z dnia 8 sierpnia 2007r., sygn. akt I SA/Sz 198/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę N. Spółki z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 23 stycznia 2007r., nr [...].

Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie:

1.2. Skarżąca Spółka pismem z 19 października 2006r. wystąpiła o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Przedstawiając stan faktyczny zapytała: jaką stawkę podatku od towarów i usług powinna zastosować przy sprzedaży: garaży łącznie z lokalami mieszkalnymi w budynkach szeregowych, przyległych do tych lokali i stanowiących konstrukcyjnie jedną bryłę, posiadających z budynkiem mieszkalnym wspólny fundament i dach, oraz – lokali mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych trzykondygnacyjnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego pod budynkiem mieszkalnym.

Spółka wskazała, że budynki wielorodzinne z lokalami mieszkalnymi w zabudowie szeregowej wraz z garażami stanowiącymi konstrukcyjnie jedną bryłę, posiadającymi wspólne ściany z pomieszczeniami lokalu mieszkalnego oraz wspólny fundament i dach - jako jeden integralny przedmiot sprzedaży - podlegają opodatkowaniu stawką podatku 7 %. Odnośnie sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z wyłącznym prawem do korzystania z miejsca postojowego, że na mocy art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT), do 31 grudnia 2007 r., preferencyjną stawką podatku nie są jedynie objęte lokale użytkowe.

1.3. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia 30 listopada 2006 r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że sprzedaż lokali mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 7 %, stosownie do art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT; - sprzedaż miejsca postojowego znajdującego się pod budynkiem mieszkalnym oraz sprzedaż garaży wraz z lokalami mieszkalnymi w budynkach szeregowych przyległych do tych lokali i konstrukcyjnie stanowiących jedną bryłę, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22 %. Organ wskazał na art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) (dalej: ustawa o własności lokali) zaznaczając, że miejsce postojowe znajdujące się w garażu pod budynkiem mieszkalnym, a także garaż nie służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

1.4. Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego spółka wniosła zażalenie.

1.5. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuciła decyzji naruszenie; art. 146 ust. 1 pkt 2 b ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię oraz art. 122, art. 187 § 1, i art. 191 Ordynacji podatkowej przez nie zgromadzenie odpowiedniego materiału dowodowego oraz dowolne rozstrzygnięcie sprawy. W uzasadnieniu skargi wskazała na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2005r., sygn. I FSK 103/2005, stwierdzając, że przedmiotem obrotu w rozumieniu ustawy o VAT może być wyłącznie obiekt budownictwa mieszkaniowego w całości albo jego część odrębna, mająca charakter odrębnego lokalu. Klatki schodowe, windy, ciągi piesze, miejsca postojowe lokalami nie są, lecz stanowią część wspólną budynku do wykorzystania której uprawnieni są wszyscy mieszkańcy. Określenie sposobu użytkowania współwłasności nie pociąga za sobą zmiany statusu obiektu, który nadal jest elementem wspólnym budynku. Z uwagi na status miejsca postojowego jako części wspólnej budynku, jako dostawa stanowiąca faktycznie dostawę lokalu mieszkalnego winna być opodatkowana stawką 7%. Wskazano na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2005r. sygn. akt III SA/Wa 2516/2005 oraz decyzje Dyrektora Izby Skarbowej; z 2 listopada 2006r. nr L.IS.II/2-443/223/06 oraz z 12 września 2006 r., nr 1401/VR/4407-14/63/06/KT.

Odnośnie opodatkowania garaży Spółka wskazała, że w doktrynie podnoszono, iż w sytuacji, gdy garaż stanowi konstrukcyjnie część budynku mieszkalnego połączoną z nim bezpośrednio i zlokalizowaną na tych samych fundamentach i pod tym samym dachem, to nie ma podstaw do wyodrębniania garażu jako samodzielnego lokalu. Dlatego też w przypadku dostawy domku jednorodzinnego w zabudowie szeregowej stawka VAT wynosi 7% od całości transakcji.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił. Zdaniem Sądu organy podatkowe trafnie uznały, że przy sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych w zabudowie szeregowej wraz z garażem, garaż nie stanowi pomieszczenia przynależnego, ponieważ nie jest pomieszczeniem zaspakajającym potrzeby mieszkaniowe właścicieli lokalu mieszkalnego. Wyroki; Sądu Najwyższego z dnia 7 marca 2003 r., sygn. akt III RN 29/02, oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lipca 1999r., sygn. akt I SA/Gd 2005/98 wskazują, że w świetle obowiązujących przepisów podatkowych i ustawy o własności lokali, brak jest podstaw do uznania garaży stanowiących część składową lokalu mieszkalnego, za pomieszczenia pomocnicze, a tylko te korzystały, przy ich sprzedaży ze stawki preferencyjnej podatku od towarów i usług.

3.2. Odnośnie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych wraz z prawem do miejsca postojowego, Sąd podzielił pogląd organów podatkowych, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, stawka podatku od towarów i usług przy sprzedaży prawa do miejsca postojowego wynosi 22%. Faktycznie przedmiotem sprzedaży jest lokal mieszkalny z wydzielonymi na częściach wspólnych budynku miejscami postojowymi. Część podziemna budynku stanowiąca współwłasność właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych, podzielona na wydzielone miejsca postojowe dla samochodów stanowi de facto garaż, skoro jest to wspólne pomieszczenie przeznaczone do parkowania samochodów. Włączenie przez Spółkę, tak wydzielonych powierzchni miejsc postojowych do wspólnych części budynku służących potrzebom mieszkańców jak: klatki schodowe, windy, ciągi piesze nie znajduje uzasadnienia w definicji samodzielnego lokalu mieszkalnego art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. Wskazano na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 marca 2003r., sygn. III RN 29/02.

3.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny za nietrafne uznał zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej wskazując, że w postępowaniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego zastosowanie mają przepisy jedynie przepisy Działu IV wymienione w art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej.

4. Skarga kasacyjna

4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

4.2. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu:

I. prawa materialnego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię,

II. przepisów postępowania, tj.;

- art. 145 § 1 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej; u.p.p.s.a.) poprzez nie uchylenie decyzji, mimo naruszenia prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- art. 145 § 1 ust. 1 lit. c u.p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego; art. 122, art.187 § 1 i art. 191 O.p.

4.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej autor jej podkreślił, że art. 146 ust. 1 pkt 2 lit.

b) ustawy o VAT nie zawiera wymogu, aby dla uznania przedmiotu dostawy za część obiektu budownictwa mieszkaniowego musiało to być pomieszczenie bezpośrednio służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych ludzi.

Zgodnie z przepisami, tj. art. 47 - 50 Kodeksu Cywilnego lokale mieszkalne są częścią składową, w skład której wchodzą między innymi pomieszczenia gospodarcze, takie jak piwnice i garaże oraz prawa do użytkowania części wspólnych, w tym miejsc postojowych. Skoro zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT towarami są budynki, budowle lub ich części, a przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel to zgodnie z odpowiednim przepisem Kodeksu Cywilnego, lokal mieszkalny jak rzecz składowa jest jednym towarem, który w związku z tym podlega opodatkowaniu jedna stawką VAT. Nie można bowiem dzielić towaru na części składowe i opodatkowywać ich odmiennymi stawkami VAT.

Według autora skargi kasacyjnej powyższe stanowisko znalazło wyraz w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, (wyrok z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05) oraz Europejskiego Trybunał Sprawiedliwości (wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05).

4.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Podstawy skargi kasacyjnej zostały określone w art. 174 u.p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpatrywanej sprawie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą zarówno naruszenia prawa materialnego jak i przepisów postępowania. Jednak istota sporu sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie według jakiej stawki w podatku od towarów i usług powinna być opodatkowana dostawa prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni znajdującego się w części podziemnej budynku dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane i razem sprzedawane z lokalem mieszkalnym. Podobny spór wynikł co do opodatkowania garaży sprzedawanymi łącznie z lokalami mieszkalnymi w budynkach w zabudowie szeregowej, przyległych do tych lokali i stanowiących konstrukcyjnie jedną bryłę, posiadających z budynkiem mieszkalnym wspólny fundament i dach.

W związku z tym w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć zarzut związany z naruszeniem art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT przez błędną jego wykładnię. Przepis ten stanowi, że w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7 % w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Podobny problem był już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05 (opubl. w: Monitorze Podatkowym 2006/7/38) wyraził pogląd, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. Sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. W uzasadnieniu wyroku dodatkowo powołano się na poglądy nauki prawa podatkowego, tj. R. Kabasa, Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży miejsc postojowych zbywanych wraz z lokalem mieszkalnym, (opubl. w: "Doradztwo Podatkowe" 2001, nr 6, s. 12). T. Sławińskiej, Sprzedaż garaży, miejsc parkingowych i piwnic przez podmiot prowadzący działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego - artykuł dyskusyjny (opubl. w: "Doradztwo Podatkowe" 2002, nr 12, s. 31). Dodatkowo podkreślono, że nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe w tym przypadku nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności (por. G. Mularczyk: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży miejsc postojowych i piwnic przez podmiot prowadzący działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego, "Doradztwo Podatkowe" 1999, nr 6, s. 27-28).

Naczelny Sąd Administracyjny, w tym składzie, w pełni akceptuje zaprezentowany pogląd prawny odnośnie opodatkowania preferencyjną stawką podatkową dostawy miejsc postojowych. W rozpatrywanej błędnie Sąd pierwszej instancji uznał, że de facto mamy do czynienia z garażami, a zatem zastosował niedopuszczalną analogię na niekorzyść podatnika (por. szerzej B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2008, s. 133-140).

W tym wypadku należy uznać, posługując się wykładnią funkcjonalną, zarówno statyczną jak dynamiczną, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami na które wskazał ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT. A zatem miejsce garażowe również z tego względu nie może być uznane jako lokal użytkowy.

Podobne uwagi należy odnieść do garaży w domach w zabudowie szeregowej. Skoro nie zostały one wydzielone jako osobne lokale użytkowe i ich dostawa jest dokonywana razem ze sprzedażą całego budynku to brak jest podstaw aby opodatkować ww. części budynku odrębną stawką. Również w wypadku podatku od nieruchomości brak jest podstaw aby opodatkować taki garaż inną stawką podatkowa niż budynek mieszkalny.

5.2. Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej braku zastosowania wykładni zgodnej z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise należy uznać że Sąd krajowy, zgodnie z art. 10 TWE, stosując prawo krajowe musi w zakresie, w jakim jest to możliwe interpretować prawo krajowe tak, aby było ono zgodne z wymogami prawa wspólnotowego, jego treścią i celem. Warto też pamiętać, że sędzia administracyjny jako sędzia europejski zobowiązany jest do dokonywania wykładni prowspólnotowej, uwzględniając orzecznictwo ETS. Jak wiadomo, dyrektywy wiążą państwo członkowskie, do którego są skierowane. Państwo członkowskie jest zobowiązane do jej wykonania poprzez ustanowienie przepisów prawa krajowego. Szósta Dyrektywa wiązała prawnie państwo członkowskie, co do określonych w niej celów albo rezultatów. Należy przez to rozumieć przyszły skutek w postaci wymaganego dyrektywą stanu rzeczy, który da się wyprowadzić z jej przepisów, a który państwa członkowskie są obowiązane osiągnąć. W sytuacji, gdy treść ustawy krajowej budzi pewne wątpliwości (niejasności), sąd krajowy ma obowiązek interpretować ustawę tak, aby dostosować ją do wymogów dyrektywy. Potwierdza to bogate orzecznictwo ETS, m.in. w sprawie von Colson i Kamann(Orzeczenie w sprawie 14/83, Zb. Orz. 1984, s. 1891). gdzie Trybunał wyraził pogląd, że sąd w procesie stosowania prawa wewnętrznego, w szczególności przepisów wydanych w celu wykonania dyrektywy, jest obowiązany interpretować przepisy w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby zapewnić osiągnięcie rezultatu określonego w art. 249 akapit 3 TWE.

Powyższa formuła wyraża obowiązek interpretacji obowiązującego prawa krajowego w świetle tekstu i celów dyrektywy po to, aby osiągnąć wyznaczony przez dyrektywę rezultat, tzw. wykładnia prowspólnotowa. Sądy stosując prawo powinny nadawać jego normom krajowym takie znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawem wspólnotowym. Ponadto sądy są zobowiązane w razie stwierdzenia, że normy prawa krajowego są niezgodne z prawem wspólnotowym, zastosować normy prawa wspólnotowego, jako podstawę swoich rozstrzygnięć, odmawiając jednocześnie zastosowania norm prawa krajowego. Stanowi to konsekwencję zasady prymatu prawa wspólnotowego w stosunku do prawa krajowego.

Dokonujący wykładni sąd powinien przyjąć domniemanie, że dokonując implementacji dyrektywy państwo członkowskie miało zamiar jej pełnego wykonania. Punktem wyjścia jest zawsze wykładnia językowa. Gdy ona nie wystarcza, konieczne jest zatem odniesienie się do funkcji i celu normy prawnej. W przypadku prawa wspólnotowego niemal regułą jest odwoływanie się do interpretacji systemowej i celowościowej. Podstawowym celem dokonywania wykładni systemowej jest zapewnienie zgodności między normami należącymi do odrębnych porządków prawnych (tj. prawa polskiego i prawa wspólnotowego) oraz inspirowanie organu stosującego prawo krajowe do wyboru takiego rezultatu wykładni, który zapewnia możliwie największą skuteczność prawu wspólnotowemu. W konsekwencji sąd krajowy powinien dokonać wykładni istniejącego prawa wewnętrznego tak, aby uwzględniała ona treść, jak i cel przepisu prawa wspólnotowego. Natomiast wykładnia celowościowa prawa wspólnotowego nakazuje w większym stopniu uwzględniać cele konkretnych rozwiązań prawnych niż literalne brzmienie przepisów je zawierających.

Wykładnia prowspólnotowa ma być dokonywana w granicach uznania sądu i tak dalece, jak jest to możliwe, aby osiągnąć rezultat określony w dyrektywie. Jednak taki obowiązek wykładni nie istnieje, gdyby miała prowadzić do zaprzeczenia prawa krajowego lub jego odrzucenia, czyli do wykładni contra legem. W takich okolicznościach pojawia się obowiązek niestosowania prawa krajowego sprzecznego z prawem wspólnotowym – w konsekwencji sięga się po zasadę prymatu, zastępując normę krajową normą wspólnotową.

W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise w pkt 15 i 27 wskazano, że państwo członkowskie w żadnym wypadku nie może poddawać jednej dostawy towarów różnym stawkom podatku. W tym zakresie powołano się na wyroki z dnia 13 lipca 1989 r. w sprawie 173/88 Henriksen, Rec. str. 2763; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. str. I-973 oraz z 15 maja 2001 r. w sprawie C-34/99 Primback, Rec. str. I-3833.

Biorąc powyższe pod uwagę zaprezentowane stanowisko Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie nie próbował zastosować szeroko rozumianej wykładni prowspólnotowej, tym samym naruszając art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT.

5.3. Podobny pogląd odnośnie konieczności opodatkowywania jedną stawką podatkową określonych czynności będących przedmiotem podatku od towarów i usług wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 945/05 (opubl. w: ONSAiWSA 2007/4/91). W wyroku tym wskazano, że przy czynnościach o charakterze kompleksowym, jak wskazane w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a/ w związku z ust. 2 i w związku z art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej.

W związku z tym można wyprowadzić wniosek, że w świetle art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przy czynnościach dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego, któremu towarzyszy sprzedaż prawa do korzystania z miejsca postojowego na samochód osobowy, ze względu na trudności w wyodrębnieniu od czynności podstawowej należy zastosować 7 % preferencyjną stawkę podatkową. Podobne stanowisko należy zająć odnośnie garaży znajdujących się w budynkach mieszkalnych w zabudowie szeregowej.

Reasumując dotychczasowe rozważania za uzasadniony należy uznać zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT.

5.4. W związku z tym, że uznano za skuteczny zarzut naruszenia prawa materialnego, konsekwentnie należy uznać za trafny zarzut naruszenia art. 145 § 1 ust. l lit. c u.p.p.s.a.

Natomiast pozostałe zarzuty procesowe nie można uznać za uzasadnione, ponieważ w postępowaniu o wydanie wiążącej interpretacji nie można było stosować art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, że względów wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie.

5.5. Kierując się przytoczonymi względami, a zwłaszcza naruszeniem przepisów prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając na podstawie art. 185 § 1 u.p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 203 pkt 1 cyt. ustawy.