Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 638/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Kiss, Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA Cezary Koziński (spr.), Protokolant Asystent sędziego Żywilla Krac, po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 13 lipca 2006 r. sprawy ze skargi E. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października do grudnia 2002 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 1.560,- zł (tysiąc pięćset sześćdziesiąt) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Pani E. K., prowadzącej działalność gospodarcza pod firmą "A", wysokość zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2002 r. w kwocie 59.392,- zł i grudzień 2002 r. w kwocie 28.430,- zł oraz określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc październik 2002 r. w wysokości 55.940,- zł; za miesiąc listopad 2002 r. w wysokości 57.999,- zł i za miesiąc grudzień 2002 r. w wysokości 36.436,- zł.

Organ kontroli skarbowej wskazał w uzasadnieniu decyzji, iż w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej stwierdzono w Firmie podatniczki nieprawidłowości w deklarowaniu kwot podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy oraz kwot podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Jak ustalono Pani E. K. kupowała telefony komórkowe łącznie z kartami aktywacyjnymi. Cena zestawu obejmowała cenę telefonu komórkowego i karty aktywacyjnej. Następnie rozdzielała te zestawy – sprzedając telefony na terytorium kraju lub kontrahentom zagranicznym, natomiast karty aktywacyjne były sprzedawana na terytorium Polski. W dniu 11 października 2002 r. strona wystawiła na rzecz firmy "B" N. A. M. ul A 17 fakturę eksportową nr [...] z zerową stawką podatku VAT na kwotę 40.900,- zł. Przedmiotem sprzedaży były telefony komórkowe. Wywóz tego towaru poza granice Polski potwierdzał dokument celny [...] z dnia 11 października 2002 r.

W celu potwierdzenia transakcji dokonywanych z podmiotami zagranicznymi organ kontroli skarbowej pozyskał dane od ukraińskich i białoruskich organów podatkowych. Służby podatkowe Białorusi ustaliły, iż jeden z kontrahentów – Firma "B" A. N. zam. w M. ul. A 17 nie figuruje w Krajowym Rejestrze Podatników Republiki Białoruś, jak również osoba ta nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem, jak i nie zamieszkuje tam. Ponadto ustalono, że w centralnych bazach danych M. Centralnego Urzędu Celnego brak jest danych dotyczących przewozu przez granicę celną Republiki Białorusi towarów nabytych przez w/w nabywcę. Ponadto Państwowy Komitet Ceł Republiki Białorusi, Grodzieński Regionalny Urząd Celny udzielił informacji, z której wynikało, że Pan A. N. nie został odnotowany jako osoba zameldowana i zamieszkująca w M., w związku z czym ustalenie jego adresu zamieszkania nie było możliwe. Z kolei z zeznań innego obywatela Białorusi wynikało, że Pan A. N. nie zajmuje się kupnem i sprzedażą telefonów komórkowych i że każdego lata wyjeżdża on do Rosji w celach zarobkowych – "pracuje na statkach".

Ministerstwo Finansów w Warszawie poinformowało także organ pierwszej instancji (pismo z dnia 19 sierpnia 2005 r. nr [...]), iż w importowej bazie danych służb celnych Białorusi brak jest informacji o przekraczaniu granicy przez samochód o numerach rejestracyjnych [...], którym miały być transportowane przedmiotowe telefony komórkowe z Polski do Białorusi, a ponadto strona białoruska nie znalazła żadnego środka transportu zarejestrowanego na Pana A. N. Zgodnie z informacjami zawartymi w bazie danych, samochód o numerach rejestracyjnych [...] został wyrejestrowany w dniu 18 września 2001 r.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. podjął także próbę ustalenia, czy sprzedane przez Panią E. K. telefony komórkowe mogły zostać sprzedane na terenie Polski. Jednakże B Sp. z o.o. w piśmie z dnia 6 października 2005 r. nr [...] stwierdziła, że dane transmisyjne gromadzone są i przechowywane przez okres dwunastu miesięcy, a więc nie mogą służyć do analizy wykorzystania sprzętu przed tym okresem, a ponadto ze względu na stosunkową łatwość zmiany numeru IMEI telefonu wyniki takiej analizy będą niepełne i niepewne, a co za tym idzie wartość takiego materiału dowodowego będzie wątpliwy.

Wobec powyższego organ kontroli skarbowej uznał, iż sprzedawca (E. K.) wydała towar i otrzymała za niego zapłatę; natomiast ze względu na brak możliwości zidentyfikowania kupującego nie można stwierdzić jaki podmiot (krajowy, czy zagraniczny) towar odebrał i kto faktycznie za ten towar zapłacił. Jak stwierdzono, ocena, czy w konkretnym przypadku nastąpiła sprzedaż, następuje przez zbadanie zachowania stron umowy i wykonania obowiązków sprzedawcy i kupującego, wynikających z art. 535 § 1 kodeksu cywilnego. Sprzedaż ma miejsce wówczas, gdy złożone zostaje oświadczenie woli o przeniesieniu prawa własności na inną osobę i wydanie rzeczy. Obowiązkiem kupującego jest odebranie rzeczy oraz zapłata umówionej ceny. Brak jednej ze stron umowy sprzedaży – kupującego – powoduje wadliwość tej czynności prawnej.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. uznał, iż dokumenty dotyczące eksportu w/w towarów do podmiotu o nazwie "B" nie odpowiadają stanowi faktycznemu. Fakt, iż w białoruskich bazach danych nie występują informacje o przywozie na terytorium tego kraju tych towarów lub o ich przemieszczeniu przez granicę wskazują, że towar ponownie został wwieziony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym nieuprawnione było przez podatniczkę zastosowanie uprzywilejowanej 0% stawki podatku VAT. Niemożność zastosowania preferencyjnej stawki VAT wiąże się z zastosowanie 22% stawki.

Podatek należny VAT od sprzedaży udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia [...] o wartości netto 40.900,- zł wyliczono stosując algorytm określony w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 z póź. zm.), natomiast kwoty podlegające zwrotowi na rachunek bankowy wyliczono zgodnie z dyspozycją przepisu art. 21 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W dniu 29 listopada 2005 r. strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji organu kontroli skarbowej, wnosząc o uchylenie przedmiotowej decyzji i umorzenie postępowania. Zarzucono Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., iż prowadząc postępowanie podatkowe naruszono przepisy art. 52 § 1 pkt 2, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...] nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, iż zgodnie z art. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym eksport towarów ma miejsce wtedy, gdy nastąpił wywóz towarów z polskiego obszaru celnego, wywóz ten potwierdzony jest przez graniczny urząd celny i nastąpił w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3, m.in. w wykonaniu umowy sprzedaży. Obok formalnego potwierdzenia wywozu towarów poza państwową granice Rzeczypospolitej Polskiej równie ważnym elementem dla uznania danej czynności za eksport towarów jest wiec faktyczne wykonanie czynności polegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.. Aby daną czynność uznać za eksport towarów musi nastąpić rzeczywiste wykonanie umowy sprzedaży, tzn. gdy złożone zostanie oświadczenie woli o przeniesieniu prawa własności na inną osobę i wydanie rzeczy. Brak jednej ze stron umowy sprzedaży (kupującego) powoduje wadliwość tej czynności prawnej. Zatem w świetle art. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie może zostać uznany za eksport potwierdzony przez graniczny urząd celny wywóz towarów poza państwową granicę państwa, jeżeli nie nastąpił on w związku ze sprzedażą towarów.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z akt sprawy wynika, że podatnik wydał towar i otrzymał za niego zapłatę gotówką. Jednakże przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, iż organy podatkowe Białorusi nie odnalazły firmy "B" w swoim Krajowym Rejestrze Podatników; organy celne Białorusi ustaliły, że pod wskazanym adresem – M. ul. A 17 Pan A. N. nie zamieszkuje i firma "B" nie ma tam siedziby; w centralnych bazach danych M. Centralnego Urzędu Celnego brak jest danych dotyczących zgłoszenia celnego i przewozu przez granicę celną Republiki Białorusi przedmiotowych towarów; w importowej bazie danych służb celnych Białorusi nie ma informacji o przekraczaniu granicy przez samochód o numerach rejestracyjnych [...], którym transportowane były telefony komórkowe; jak również z zeznań świadka – Pana W. D. wynika, że N. N. (nabywca telefonów) nie zajmuje się kupnem i sprzedażą telefonów komórkowych. Zatem, jak stwierdzono, nie można uznać, iż kupującym w przedmiotowej sprawie był podmiot zagraniczny. Brak informacji w białoruskich bazach danych o przywozie tych towarów lub o ich przemieszczaniu przez granicę wskazuje, iż nie mamy jednej strony umowy sprzedaży, tj. kupującego. Fakt posiadania dokumentu celnego i płatności za towar przy jednoczesnym braku potwierdzenia dokonania transakcji uniemożliwia uznanie przedmiotowej sprzedaży, jako sprzedaży eksportowej z prawem zastosowania stawki 0%.

W skardze złożonej w dniu 14 marca 2006 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej Pani E. K. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz przepisów art. 2 i art. 4 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez ich nieprawidłową wykładnię i zastosowanie.

Zdaniem skarżącej bezspornym w sprawie jest, iż nastąpił wywóz towarów z polskiego obszaru celnego i wywóz ten został potwierdzony przez graniczny urząd celny. Potwierdza to dokument celny SAD ostemplowany w dniu 11 października 2002 r. przez Urząd Celny w Ł. i Urząd Celny w Białymstoku, na którym znajduje się także potwierdzenie, iż towar skontrolowano i jest on zgodny ze złożoną deklaracją celną; ponadto w aktach sprawy znajdują się pisma Urzędu Celnego w Białymstoku potwierdzające wywóz telefonów wraz z informacją, że towar przed wywozem był fizycznie identyfikowany przez służby celne. Tym samym podnoszony przez organ kontrolujący argument braku potwierdzenia wwozu towaru na teren Białorusi pozostaje bez znaczenia dla niniejszej sprawy, gdyż nie jest to warunek konieczny dla zastosowania 0% stawki VAT.

Skarżąca podkreśliła także, iż w niniejszym przypadku doszło do faktycznego i fizycznego przekazania władztwa nad rzeczą – zakupionych telefonów, co potwierdza podpis kupującego na fakturze napisany cyrylicą, a co istotniejsze telefony zostały załadowane do samochodu o numerze rejestracyjnym [...], którym poruszał się na terenie Rzeczpospolitej Polskiej kupujący. Zakupiony towar został odprawiony przez Urząd Celny w Ł. w dniu 11 października 2002 r., na dowód czego przedstawiono w toku kontroli dokument celny SAD. Załącznikiem do tego dokumentu była lista zakupionych telefonów wraz z numerami IMEI, umożliwiającymi ich identyfikację. O sprzedaży telefonów świadczy także fakt zapłaty ceny przez kupującego, co potwierdzają księgi podatkowe i odpowiednie deklaracje składane za miesiąc październik 2002 r. Zatem cały materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy nie pozwala stwierdzić, iż doszło do zawarcia umowy pozornej.

Strona skarżąca wskazała także, że ewentualne wątpliwości, co do uznania tożsamości kupującego nie mogą być podstawą do stwierdzenia, że do sprzedaży nie doszło. Tożsamość kupującego jest również okolicznością bez znaczenia w świetle art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W tym przypadku istotne jest, czy spełnione zostały przesłanki warunkujące istnienie umowy sprzedaży, a to miało miejsce poprzez wydanie telefonów i zapłatę ceny.

Skarżąca podkreśliła także, iż kupowała telefony u działających na rynku od lat kontrahentów, a zebrane dokumenty potwierdzają, że następował faktyczny przepływ towarów. W kontrolowanym okresie dokonywała sprzedaży eksportowej na rzecz wielu podmiotów, zawsze prawidłowo naliczając stawkę VAT. Przeprowadzone kontrole krzyżowe u kontrahentów potwierdziły także, że zakupione telefony fizycznie istniały w dniu ich sprzedaży Panu N. Sama nie miała jednak żadnej możliwości sprawdzenia, czy kontrahent zagraniczny dokonał wwozu zakupionych telefonów na obszar państwa swego zamieszkania i czy dopełnił tam formalności celnych.

Zdaniem strony skarżącej całe postępowanie podatkowe było prowadzone w kierunku wykazania braku wwozu telefonów na białoruski obszar celny. Jednakże kontrolujący pominęli fakt, iż przesłanką zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT jest wywóz towarów z polskiego obszaru celnego, a nie jego wwóz na terytorium innego państwa Ponadto, jak wskazała, jeżeli kupującym nie był faktycznie Pan N., to sprzedawca nie może ponosić odpowiedzialności za posługiwanie się przez kontrahenta fałszywymi danymi osobowymi. Argument o braku informacji na temat pojazdu w importowej bazie danych służb celnych Białorusi świadczy jedynie o tym, iż Pan N. nie dokonał stosownej odprawy celnej, czym naruszył białoruskie prawo celne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

W myśl art. 4 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z póź. zm) przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez graniczny urząd celny wywóz towarów z polskiego obszaru celnego w wykonaniu czynności określony w art. 2 ust. 1 i 3, a więc miedzi innymi w związku z dokonaną sprzedażą. Przedmiotowo istotne elementy charakteryzujące umowę sprzedaży (essentialia negotii) dają się sprowadzić do oznaczenia przedmiotu świadczenia, zbywcy i ceny (zob. W. Czachórski – "Zobowiązania", PWN, Warszawa 1994, s. 285). Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Jednakże fakt, iż umowa kupna-sprzedaży może być dotknięta wadami, co ma istotne znaczenie dla cywilnoprawnych jej skutków, to jednak nie ma wpływu na obowiązki podatkowe. Przepis art. 2 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług stanowi, że czynności określone w ust. 1 - 3 (a więc również sprzedaż towarów - art. 2 ust. 1) podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Dla opodatkowania podatkiem VAT nie jest istotne, czy zostały zachowane wymogi formalne dotyczące dokonania czynności, jeżeli Kodeks cywilny takie wymogi ustala lub uzależnia dokonanie umowy sprzedaży od ich spełnienia (por. "Komentarz do ustawy o VAT" - J. Kamińskiego i W. Maruchina, wyd. 3, Beck, 1997 r., str. 69).

Bezspornym w niniejszej sprawie jest, iż skarżąca dokonała obrotu towarem (telefonami komórkowymi). Organy obu instancji przyznały, że podatnik wydał towar i otrzymał za niego zapłatę. Spór dotyczy natomiast tego, czy przedmiotowy towar został wyeksportowany i podatnik miał prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej w wysokości 0%.

Stosownie do treści przepisu art. 6 ust. 6 w/w ustawy obowiązek podatkowy przy eksporcie towarów powstaje z chwilą potwierdzenia przez graniczny urząd celny wywozu towarów poza państwową granicę Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawodawca nie określił szczegółowo rodzaju dokumentu jaki musi być wystawiony przy eksporcie towarów, lecz wskazał, iż z jego treści, i to w sposób nie budzący wątpliwości, musi wynikać fakt wywozu towaru, a potwierdzenia tego musi dokonać graniczny urząd celny. W praktyce fakt potwierdzenia wywozu towarów poza państwową granice Rzeczypospolitej Polskiej następuje na dokumencie celnym SAD.

Jeżeli zatem jednostka, która sprzedała towary nie dysponuje dokumentem potwierdzonym przez graniczy urząd celny o wywozie towarów poza granicę kraju, to takiej sprzedaży nie może uznać za eksport. Towar może bowiem być sprzedany kontrahentowi zagranicznemu z poleceniem pozostawienia go w kraju lub postawienia do dyspozycji innemu polskiemu podmiotowi. Tak więc ani wydanie towarów z magazynu, ani wystawienie faktury, ani nawet dokonanie odprawy celnej nie jest równoznaczne z dokonaniem eksportu.

Datę dokonania eksportu ustala się na podstawie potwierdzenia granicznego urzędu celnego o wywozie towarów poza granicę kraju. Oznacza to, że mogą wystąpić odmienne daty odprawy celnej tych towarów oraz przewiezienia ich przez granicę. Obowiązek podatkowy w podatku VAT przy eksporcie towarów, a tym samym zastosowania 0% stawki podatku VAT, powstaje dopiero po otrzymaniu potwierdzenia granicznego urzędu celnego o wywozie towarów poza granicę kraju.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 18 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stawkę podatku 0% można w danym miesiącu zastosować do sprzedaży eksportowej dokonanej w tym miesiącu pod warunkiem, że przewiezienie towarów przez granicę nastąpiło w tym właśnie miesiącu, a jednostka przed obowiązującym terminem złożenia deklaracji podatkowej za dany miesiąc jest w posiadaniu dokumentu potwierdzającego ich wywóz poza granicę RP. W sytuacji, gdy jednostka nie dysponuje takim dokumentem, wysyłka towarów (mimo, że faktycznie miała miejsce) nie podlega wykazaniu w ewidencji sprzedaży towarów, o której mowa w art. 27 w/w ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, za dany miesiąc (rozliczeniowy) lecz w miesiącu następnym, pod warunkiem, że uzyskała ona dokument stwierdzający wywóz tych towarów przed złożeniem deklaracji rozliczeniowej za ten miesiąc. Jeżeli jednak do kolejnego terminu złożenia deklaracji podatkowej nie wpłynie dowód przewiezienia towarów przez granicę, to dokonaną sprzedaż w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT wykazuje się statystycznie jako sprzedaż krajową z konsekwencją zastosowania właściwych stawek podatku VAT dla tej sprzedaży.

Należy przy tym zauważyć, iż bez względu na okoliczności towarzyszące zawarciu umowy kupna-sprzedaży telefonów komórkowych, podatnik mógł zastosować preferencyjną stawkę podatkową 0% dopiero w sytuacji wskazanej przepisem art. 18 ust. 4 ww. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług, to jest pod warunkiem, że przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza państwową granicę Polski. Brak spełnienia tego warunku nie pozwalał na zastosowanie tej stawki podatkowej.

Jest okolicznością bezsporną, że skarżąca zastosowała stawkę podatku w wysokości 0%, opierając się na dokumencie celnym SAD [...] z dnia 11.10.2002 r., potwierdzającym wywóz telefonów komórkowych poza granicę Polski. Organy obu instancji w ogóle nie oceniły tego dokumentu w świetle przepisów art. 6 ust. 6 i art. 18 ust. 4 ustawy o VAT, co niewątpliwie stanowi naruszenie przepisu art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z póź. zm.). Na te uchybienia zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w swojej pierwszej decyzji z dnia [...], uchylającej rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej z dnia [...] nr [...], a mianowicie na stronie trzeciej uzasadnienia decyzji stwierdził, iż "kwestionując sprzedaż eksportową organ pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie odniósł się w żadnej mierze do posiadanych przez Podatnika dokumentów SAD eksportowych, jak również do faktu, że kontrola celna potwierdziła wywóz wykazanych w fakturach towarów".

Należy również podkreślić, iż zastosowanie stawki 0% zostało uzależnione od prowadzenia ewidencji i to nie tylko w sensie formalnym, ale również materialnym. Ewidencja prowadzona przez podatnika powinna bowiem spełniać określone w przepisach warunki (art. 27 ust. 4, a także art. 20 ustawy o VAT). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w ogóle nie odniesiono się do tych kwestii. Dopiero po sprawdzeniu, czy wypełniono warunki określone w przepisach art. 18 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, organy miały podstawy do stwierdzenia, czy skarżąca miała prawo do zastosowania preferencyjnej stawki VAT, czy też takiego uprawnienia nie posiadała. Dyrektor Izby Skarbowej powinien ustalić jaki stan faktyczny miał miejsce w sprawie oraz ustalić w sposób nie budzący wątpliwości, jakie są skutki prawne danego stanu rzeczy na gruncie obowiązujących norm prawnych. Podkreślić należy, że treść decyzji podatkowej jest wyznaczona przez treść przepisów prawa materialnego, a organ administracji jest upoważniony do oficjalnego i wiążącego stwierdzenia, że wystąpiły okoliczności, w których określona norma prawa materialnego znajduje zastosowanie i stąd jest upoważniony do ustanowienia określonego rodzaju normy indywidualnej i konkretnej w odniesieniu do danej sprawy. To jednak musi być poprzedzone odpowiednim postępowaniem wyjaśniającym, wiążącym się z zebraniem i oceną materiału dowodowego.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 200 i art. 152 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.