Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 612/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 187 par.1, art. 191, art. 199a par.3, art. 201 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 109/08 w sprawie ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 19 listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego za czerwiec i lipiec 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 2700 zł (dwa tysiące siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 109/08, który po rozpoznaniu sprawy ze skargi J. Z. oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 19 listopada 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2002 r.

2. Decyzją z dnia 21 listopada 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił J. Z. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2002 roku w łącznej wysokości 67.627 zł.

W wyniku postępowania kontrolnego stwierdzono, iż w czerwcu i lipcu 2002 roku podatnik bezzasadnie obniżył podatek należny o podatek naliczony w łącznej wysokości 65.645 zł, przy czym w czerwcu o kwotę 23.526 zł, a w lipcu o kwotę 42.119 zł. Powyższe kwoty podatku naliczonego wynikały z przyjętych do rozliczenia faktur dokumentujących sprzedaż paliw wystawionych przez firmę R. oraz M. Wartość netto spornych faktur wyniosła w przypadku firmy R. 106.938 zł (czerwiec) i 72.900 (lipiec), natomiast w przypadku firmy M. 118.550 zł. Kwoty podatku naliczonego wynosiły odpowiednio 23.526 zł, 16.038 zł i 26.081 zł.

Organ ustalił, iż J.Z. dokonywał zakupu paliw od firm M. i R. Transakcje poprzedzone były przyjazdem ich właścicieli, bądź osób delegowanych przez właścicieli, którzy wraz z ofertami pozostawiali kserokopie dokumentów niezbędnych do rozpoczęcia współpracy. Rozliczenia finansowe pomiędzy wymienionymi firmami, poza jednym przypadkiem, dokonywane były bez pośrednictwa banku.

Postanowieniem z dnia 16 maja 2006 r. do akt postępowania włączono dowody uzyskane w toku postępowania prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej w K., w tym protokół przesłuchania w charakterze strony M O. z dnia 16 sierpnia 2004 roku, protokół przyjęcia wyjaśnień od kontrolowanego z dnia 17 maja 2004 roku, wynik kontroli w firmie M. O. z dnia 12 października 2005 roku oraz wypis z protokołu kontroli.

Analiza powyższych dokumentów oraz rozbieżne zeznania składane przez M.O. w toku postępowania podatkowego pozwoliły Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej na powzięcie w wątpliwość czy między podatnikiem a firmą R. rzeczywiście dochodziło do zdarzeń gospodarczych udokumentowanych przedstawionymi w toku postępowania fakturami. Zdaniem organu podatkowego znajdujące się w dokumentacji przedsiębiorstwa podatnika faktury, stanowiące podstawę zakwestionowanego obniżenia podatku należnego, wystawione w okresie od 28 czerwca do 31 lipca 2002 roku przez firmę R. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i z tego względu nie mogą stanowić podstawy obniżenia podatku należnego o zawarty w nich podatek naliczony. W ocenie organu J. Z. udokumentowane spornymi fakturami paliwo nabył od innego podmiotu niż tego, który jako sprzedawca został w fakturach wskazany. W konsekwencji, stosownie do treści § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. J. Z. nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach nr 10, 11, 12, 43, 46 i 47/02 wystawionych w dniach od 28 czerwca do 31 lipca 2002 r.

3. Podobne ustalenia organ dokonał w odniesieniu do transakcji handlowych zawieranych przez J. Z. z firmą M. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakwestionował autentyczność zdarzeń gospodarczych stwierdzonych fakturami nr 30, 35, 46, 47, 48 i 49/02 wystawionymi przez M. w okresie od 12 do 24 lipca 2002 roku. Organ ustalił, iż działalność D. Ł. polegała wyłącznie na sporządzaniu dokumentów oraz wypłacaniu gotówki ze środków wypływających na rachunki bankowe firmy M. Ponadto D. Ł. nie złożył deklaracji rozliczeniowej VAT-7 za lipiec 2002 roku, zaś w deklaracji za sierpień 2002 roku nie wykazał sprzedaży opodatkowanej. D. Ł. nigdy nie kontaktował się i nie przeprowadzał żadnych transakcji handlowych z J.Z. W tej sytuacji organ podatkowy uznał, iż faktury znajdujące się w dokumentacji firmy J. Z. wystawione w lipcu przez firmę M. również nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i z tego względu nie stanowią podstawy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Podobnie jak w przypadku zakwestionowanych faktur firmy R., organ uznał, iż J.Z. udokumentowanymi fakturami paliwo nabył od innego podmiotu niż podmiot wskazany w fakturach jako sprzedawca. Dlatego też, w świetle § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. podatnik nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

4. Od powyższej decyzji J. Z. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. W odwołaniu podniósł zarzut naruszenia:

- art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału oraz sprzeczność ustaleń organu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym polegającym na uznaniu, iż czynności sprzedaży paliw od podmiotów figurujących na fakturze jako sprzedawcy nie miały miejsca oraz

- art. 199a § 3 i 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewystąpienie do sądu powszechnego celem ustalenia, iż umowy sprzedaży paliw nie miały miejsca i odmowę zawieszenia postępowania, pomimo spełnienia ustawowych przesłanek uzasadniających obowiązek zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny czy czynność sprzedaży paliw miała miejsce. Zdaniem odwołującego się powyższe uchybienia organu podatkowego doprowadziły do nieuzasadnionego zastosowania wobec podatnika § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku VAT.

5. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 19 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. Organ odwoławczy stwierdził, iż zarzut naruszenia art. 199a § 3 oraz art, 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest nieuzasadniony. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż kwestia ta została rozstrzygnięta wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 2 sierpnia 2007 roku, sygn. akt l SA/Łd 469/07, którym oddalona została skarga podatnika na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wydane w przedmiocie odmowy zastosowania procedury określonej w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej za nieuprawniony uznał także zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, argumentując, iż organy podatkowe nie kwestionowały faktu zakupu przez podatnika paliwa w ilościach wskazanych w dokumentacji firmy, uznały jedynie, iż sprzedawcą tegoż paliwa nie były podmioty, które wskazano jako sprzedawców. Powyższą tezę mieszczącą się w ramach swobodnej oceny dowodów, potwierdza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie.

Podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających, iż dostawcami paliwa były w rzeczywistości firmy R. i M. Podatek od towarów i usług ma sformalizowany charakter, co sprawia, iż niezależnie od obowiązku spełnienia określonych wymagań formalnych, koniecznym jest, aby sporządzane dokumenty (faktury) stanowiące podstawę dokonywanych odliczeń podatku naliczonego odzwierciedlały rzeczywisty przebieg transakcji handlowych. W ocenie organu odwoławczego, zastosowanie wobec podatnika § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a powyższego rozporządzenia było w pełni uzasadnione.

Skarga do Sądu pierwszej instancji.

6. W skardze na powyższą decyzję J. Z. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc zarzut naruszenia:

- art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału oraz sprzeczność ustaleń organu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym polegającym na uznaniu, iż czynności sprzedaży paliw od podmiotów figurujących na fakturze jako sprzedawcy nie miały miejsca oraz

- art. 199a § 3 i 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewystąpienie do sądu powszechnego celem ustalenia, iż umowy sprzedaży paliw nie miały miejsca i odmowę zawieszenia postępowania, pomimo spełnienia ustawowych przesłanek uzasadniających obowiązek zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny czy czynność sprzedaży paliw miała miejsce.

Zdaniem skarżącego organy podatkowe w swoich decyzjach nie udowodniły, iż sprzedawcy paliwa figurujący na, zakwestionowanych fakturach faktycznie nie dokonali transakcji handlowych z podatnikiem. Zeznania przesłuchiwanych w toku postępowania świadków są, w ocenie skarżącego, niewiarygodne i dowodzą próby uniknięcia przez nich odpowiedzialności. W celu prawidłowego ustalenia nieistnienia transakcji organ winien wystąpić do sądu cywilnego.

7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że skarga nie jest zasadna. Organ odwoławczy w przekonywujący i logiczny sposób uzasadnił dlaczego odmówił wiarygodności zakwestionowanym fakturom. Dokonane przez organy podatkowe ustalenia mają pełne oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. W ocenie Sądu analiza zebranych dowodów tj. dokumentów (faktur, dowodów KP i KW), zeznania strony oraz świadków, protokoły przesłuchania świadków włączone do akt sprawy z innych postępowań, w sposób niedwuznaczny pozwalały na kwestionowanie autentyczności zdarzeń gospodarczych stwierdzonych spornymi fakturami.

Podniesiony przez skarżącego zarzut sugerujący, iż w toku postępowania podatkowego nie została potwierdzona okoliczność, iż dokonywał on zakupu paliwa od D. Ł. oraz M.O. jest nieuprawniony. W obszernym materiale dowodowym brak jest bowiem dowodów, które w sposób jednoznaczny pozwalałyby na przyjęcie, iż sprzedawcą paliwa byli D.Ł. i M. O. Organ podatkowy wskazał w sposób jednoznaczny i przekonywający dlaczego zeznania skarżącego uznał za mało wiarygodne. Wynika to bowiem z całości zgromadzonego materiału dowodowego a nie z pojedynczych jego elementów. Sąd nie zgodził się z podnoszoną w skardze argumentacją, iż dowodem na to, iż stroną sprzedającą paliwo był M. O. są zrealizowane przez skarżącego przelewy bankowe. Z akt sprawy wynika, iż skarżący dokonał tylko jednego przelewu na rzecz firmy R. w kwocie 80000 zł we wrześniu 2002 r. Reszta należności z tytułu zakupionego paliwa w czerwcu i lipcu 2002 roku została przekazana w gotówce niezidentyfikowanej osobie. Dodatkowo M.O. w toku całego postępowania konsekwentnie zaprzeczał jakoby kiedykolwiek odbierał gotówkę od skarżącego. Odnośnie zaś transakcji handlowych dokonywanych przez skarżącego z firmą D.Ł., organy podatkowe odwołały się do załączonych do akt sprawy dokumentów z innych postępowań prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w K., UKS w K. oraz Centralne Biuro Śledcze. Z dokumentów tych w sposób jednoznaczny wynika, iż działalność D. Ł. sprowadzała się wyłącznie do podpisywania dostarczanych mu przez osoby trzecie dokumentów, bądź wypłacania gotówki z rachunku firmy M. D.Ł. nigdy nie był w siedzibie firmy skarżącego i nigdy nie odbierał od niego gotówki, jako zapłatę za sprzedane paliwo. Skoro więc z akt sprawy wynika, iż wszystkie płatności na rzecz M. były realizowane gotówkowo, bez pośrednictwa banku, to w okolicznościach, w których osoba widniejąca na dokumencie sprzedaży jako sprzedawca konsekwentnie zaprzecza, iż zapłatę taką kiedykolwiek otrzymała, wydaje się, iż rzeczywistym sprzedawcą paliwa nie był D. Ł.

W tym też znaczeniu Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała art. 191 Ordynacji podatkowej. Ograny podatkowe szczegółowo uzasadniły motywy rozstrzygnięcia, wskazując okoliczności, które stanowiły jego podstawę. Wszechstronnej analizie i uzasadnieniu podlegały te dowody, którym organy odmówiły wiarygodności.

9. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 199a i art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdził, że organy podatkowe są władne i zobowiązane do samodzielnego ustalania stanu faktycznego sprawy i w tym celu zobowiązane są do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dopiero po przeprowadzeniu takiego postępowania organ dokonuje ewentualnego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W tym zakresie organy podatkowe są w pełni samodzielne i jako jedyne władne do dokonania takich ustaleń. Organy podatkowe określają jedynie na podstawie ustalonych w wyniku postępowania dowodowego okoliczności czy w danej konkretnej sprawie powstał obowiązek podatkowy, zobowiązanie podatkowe, a jeżeli tak to w jakiej wysokości. Ponadto zasadność zawieszenia postępowania była już przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2007 roku, sygn. akt l SA/Łd 469/07 oddalił skargę J. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie odmowy zawieszenie postępowania.

Reasumując, zakupione przez J. Z. paliwo pochodziło od nieustalonych sprzedawców. Faktury wystawiane dla firmy skarżącego były "fakturami pustymi" nie odzwierciadlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tym samym faktury takie nie mogły stanowić podstawy do ujęcia ich w ewidencja księgowej. Prawidłowo zatem organy podatkowe przyjęły, że takie faktury nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach, co musiało w konsekwencji doprowadzić do pozbawienia J. Z. prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Skarga kasacyjna.

10. W skardze kasacyjnej pełnomocnik J.Z. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez zakwestionowanie skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT z opisanych w decyzjach organu podatkowego faktur.

Ponadto autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie dokonanej przez organ podatkowy wadliwej oceny zebranego w sprawie materiału prowadzącej do konkluzji, że nie miały miejsca czynności sprzedaży paliw od podmiotów figurujących na fakturach sprzedaży,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 199a § 3 i art. 201 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż nie zachodziły przesłanki uzasadniające wystąpienie do sądu powszechnego celem ustalenia, iż umowy sprzedaży paliw nie miały miejsca.

11. W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, oraz o

- zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

12. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jej autor zakwestionował prawo organu podatkowego do własnych ustaleń w zakresie nieistnienia stosunku prawnego jakim była umowa sprzedaży paliw. Ponadto odniósł się do ustaleń faktycznych ustosunkowując się zarówno do okoliczności nabycia paliwa od firmy U. (co nie było przedmiotem niniejszego postępowania), jak i od firm R. i M. Wskazał m.in., na fakt dwukrotnego zapłacenia za paliwo przelewem bankowym. Wywodzi z tego, że również w pozostałych przypadkach musiało dojść do zapłaty za kupowane paliwo. Kwestionuje również ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organy podatkowe.

13. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego.

14. Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

15. Autor skargi kasacyjnej oparł ją na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 P.p.s.a. zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie jak i naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takiej sytuacji, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego.

16. W zakresie naruszenia prawa procesowego, sformułowano zarzut naruszenia

art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191, art. 199a § 3 i art. 201 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Należy zwrócić uwagę, że rozpoznawana sprawa dotyczy zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez firmy R. i M. Tymczasem obszerna część uzasadnienia skargi kasacyjnej odnosi się do transakcji z firmą U., które nie były objęte przedmiotowym postępowaniem. Powyższa wada skargi kasacyjnej, wobec braku przyporządkowania konkretnych ustaleń faktycznych do wskazanych naruszeń prawa procesowego, utrudnia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do tych zarzutów.

Wszystkie z wymienionych w skardze kasacyjnej zarzutów, były przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zasadniczo, Naczelny Sąd Administracyjny podziela poglądy zaprezentowane w zaskarżonym wyroku.

17. Odnosząc się szczegółowo do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej wskazać należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, przepis art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, stanowi dopełnienie przepisów regulujących postępowanie podatkowe, które determinują kierunek oraz sposób prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego. W myśl tych przepisów organ podatkowy jest zobowiązany do wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej), co oznacza również obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej), a następnie dokonania swobodnej jego oceny (art. 191 Ordynacji podatkowej). To powoduje, że organ podatkowy pomimo wprowadzonej regulacji art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, nie został zwolniony z obowiązku kwalifikowania zdarzeń na gruncie prawa podatkowego oraz oceny skutków prawno-podatkowych, jakie one wywierają. Z tych powodów, obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie tego przepisu powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Wątpliwości takie istnieją, gdy zebrany przez organ materiał dowodowy nie pozwala na dokonanie nie budzącej wątpliwości wykładni oświadczeń woli stron czynności prawnej (np. gdy zeznania stron są rozbieżne) oraz ustalenia jej rzeczywistej treści, a tym samym nie jest możliwe jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego sprawy (por. wyroki NSA: z dnia 6 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 240/08, oraz z dnia 18 listopada 2009 r.,sygn. akt I FSK 1135/08, dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodzić się należy z sądem pierwszej instancji, że zebrany przez organy materiał dowodowy pozwala na uznanie, że w niniejszej sprawie taka sytuacja nie zaistniała.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się także z zarzutem, iż występowały przesłanki uzasadniające wystąpienie do sądu powszechnego celem ustalenia, że umowy sprzedaży paliw nie miały miejsca.

18. Jak słusznie zauważył Sąd I instancji, analiza dowodów tj. ustalenia organów podatkowych, a także innych organów tj. Prokuraturę Okręgową w K., UKS w K. oraz Centralne Biuro Śledcze, jednoznacznie wskazują, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Brak jest zatem podstaw do uznania za zasadny zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie skargi kasacyjnej to polemika z ustaleniami przyjętymi do wyrokowania przez Sąd I instancji, bez wskazania okoliczności, które miałyby świadczyć o rzeczywistym przebiegu operacji gospodarczych z D.Ł. i M.O. Nie podważono, w szczególności dowodów zebranych w toku postępowania, a ich ocena dokonana przez organy podatkowe w pełni zasługiwała na aprobatę Sądu I instancji. Nie mogła wpłynąć na odmienną ocenę zakwestionowanych transakcji okoliczność dokonania jednego przelewu na rzecz R. Jak słusznie zwrócił uwagę Sąd I instancji, z akt sprawy wynika, że przelewu dokonano we wrześniu 2002 r. Reszta należności z tytułu zakupionego paliwa w czerwcu i lipcu 2002 r. miała zostać bowiem przekazana w gotówce niezidentyfikowanej osobie, przy czym M. O. zaprzeczył, jakoby kiedykolwiek odbierał gotówkę od skarżącego.

19. Brak jest również podstaw do uznania jako zasadny zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 201 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Jak słusznie zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zasadność zawieszenia postępowania była już przedmiotem oceny sądowej, bowiem WSA w Łodzi wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 469/07 oddalił skargę J.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania.

Należy dodać, że wyrok ten został zaskarżony, w wyniku czego, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 44/08 oddalił skargę kasacyjną. W motywach swojego rozstrzygnięcia NSA stwierdził, że "podstawą do zakwestionowania możliwości obniżenia przez podatnika podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup paliwa od wskazanych podmiotów było ustalenie, że faktury te nie dokumentowały faktycznych dostaw paliwa. Podstawę zaś materialno-prawną tego stanowiska stanowił przepis § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zatem dla zastosowania tego przepisu, jak trafnie wywiódł Sąd I instancji za Dyrektorem Izby Skarbowej, nie jest więc konieczne badanie istnienia stosunku prawnego (jego treści) między wskazanymi w fakturze podmiotami, a jedynie ustalenie faktu spełnienia świadczenia opisanego w fakturze na rzecz podatnika (umowa może być wszak skutecznie zawarta, a jedynie niewykonana). Ta zaś okoliczność podlegała ustaleniu przez organy podatkowe w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej."

Ponadto NSA wskazał, wykładnia gramatyczna art. 199a § Ordynacji podatkowej prowadzi do oczywistych wniosków, że organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa tylko wówczas, gdy z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, czego autor skargi kasacyjnej nie uwzględnił w swej argumentacji.

20. Wobec bezskuteczności zarzutów odnoszących się do naruszenia prawa procesowego, za bezzasadny należało uznać również zarzut naruszenia prawa materialnego. Skoro z niezakwestionowanego skutecznie stanu faktycznego sprawy wynika, że transakcje z D.Ł. i M.O. nie miały miejsca, to uprawniony jest wniosek, że zakwestionowane faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane. To z kolei powodowało, że faktury te nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego z uwagi na brzmienie § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

21. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.