Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3188/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Monika Kawa-Ogorzałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2007 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2006 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2006 r. J. M. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Wnioskodawca zadał organowi podatkowemu pytanie, czy w sytuacji zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej i nie osiągania z niej żadnych dochodów w roku podatkowym możliwe jest wspólne rozliczenie małżonków. Wnioskodawca wskazał, że pismem z dnia [...] stycznia 2004 r. zawiadomił Urząd Skarbowy o wyborze na rok 2004 r. sposobu opodatkowania jego dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30 c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. ) – dalej "u.p.d.o.f. – to jest według 19 % stawki liniowej. Od dnia [...] maja 2004 r. z kolei podatnik zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej oraz złożył do Urzędu Skarbowego zgłoszenie aktualizacyjne NIP-1. Do dnia zawieszenia J. M. nie osiągnął żadnego dochodu, natomiast od czerwca 2004 r. osiągał dochód ze stosunku pracy.

Wnioskodawca we wniosku zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym istnieją podstawy do rozliczenia wspólnie z małżonką na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. W opinii podatnika nie ma w stosunku do niego zastosowania art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f., bowiem w roku 2005 nie uzyskał dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W sprawie nie mają także zastosowania postanowienia art. 30 c) u.p.d.o.f.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. małżonkowie podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, między którymi istnieje wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym, z zastrzeżeniem art. 6 a) opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a), po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26. W tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym, że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w ustawie. Natomiast w myśl ust. 8 cytowanego przepisu, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków maja zastosowanie przepisy art. 30 c) u.p.d.o.f. Organ podniósł, że zgodnie z powyższym opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej liniowym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30 c) u.p.d.o.f., przez którekolwiek z małżonków, wyklucza możliwość wspólnego rozliczenia dochodów ze stosunku pracy oraz z działalności wykonywanej osobiście w sposób określony w art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał nadto, że przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują możliwości zawieszenia działalności gospodarczej. Osoba, która nie zlikwidowała działalności gospodarczej uznawana jest przez przepisy u.p.d.o.f. za osobę prowadzącą taką działalność. Jeżeli natomiast podatnik prowadzący działalność gospodarczą zgodnie art. 9 a) ust. 2 u.p.d.o.f. złożył pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z działalności 19% podatkiem liniowym, to taki wybór dotyczy również lat następnych, chyba, że w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego zawiadomi w formie pisemnej Naczelnika Urzędu Skarbowego o rezygnacji z takiego sposobu opodatkowania.

Jeżeli zatem strona prowadzi działalność gospodarczą oraz korzysta z prawa opodatkowania dochodów zgodnie z przepisem ar. 30 c) u.p.d.o.f. - według stawki 19 % - to nie spełnia wymogów określonych w art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. dla wspólnego opodatkowania małżonków.

Na powyższe rozstrzygnięcie J. M. wniósł zażalenie wnosząc o jego uchylenie i uznanie za prawidłowe stanowiska prezentowanego we wniosku.

Decyzją z dnia [...] lipca 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany lub uchylenia zaskarżonego postanowienia. Organ odwoławczy, podtrzymując argumentację organu pierwszej instancji, podkreślił, że z zastrzeżenia zawartego w art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. wynika wprost, iż preferencyjny sposób opodatkowania nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy art. 30 c) u.p.d.o.f. (regulujące zasady opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według 19 % stawki liniowej) lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zatem wybór przez wnioskodawcę podatku liniowego stanowi przesłankę wyłączającą możliwość łącznego opodatkowania dochodów uzyskanych przez małżonków. Zakaz wspólnego opodatkowania dotyczy wszystkich dochodów osiągniętych przez małżonków w 2004 r., niezależnie od źródeł z jakich zostały uzyskane. Nadto organ odwoławczy dodał, że obowiązek odrębnego opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19 % podatkiem liniowym nie wynika z brzemienia art. 6 u.p.d.o.f, ale z przepisu art. 30 c) ust. 6 u.p.d.o.f.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie J. M. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył dotychczasową argumentację oraz podkreślił, że w jego przypadku nie nastąpiło opodatkowanie dochodów osiąganych z tytułu wykonywania działalności gospodarczej, bowiem nie osiągnął z tej działalności dochodów zarówno w roku 2004 jak i w roku 2005.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a." - sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie Sąd stwierdził, że odpowiada ona prawu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z generalną zasadą określoną w przepisie art. 6 ust. 1 u.p.d.o.f. - w brzmieniu obowiązującym w roku 2004 – małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Stosownie natomiast do ust. 2 cytowanego przepisu, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być jednak, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zwrócić jednak należy uwagę na treść art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, mają zastosowanie przepisy art. 30 c) u.p.d.o.f. lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Przewidziane w art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. (z ograniczeniem wynikającym z ust. 8) łączne opodatkowanie dochodów małżonków jest rodzajem uprzywilejowanego opodatkowania dochodów rodziny i z tego względu przepis ten tak jak wszystkie inne przepisy dotyczące ulg podatkowych interpretowany musi być ściśle. Łączne opodatkowanie dochodów małżonków nie ma zastosowania, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy art. 30 c) u.p.d.o.f. lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Nawet więc w sytuacji nieuzyskania przez małżonka jakiegokolwiek przychodu z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej – już samo podleganie przez niego przepisom art. 30 c) u.p.d.o.f. bądź ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym pozbawia oboje małżonków możliwości wspólnego rozliczenia.

Z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe bezspornie wynika, że J. M. dokonał w roku 2004, w stosownym terminie, wyboru 19 % stawki podatkowej jako formy opodatkowania dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej. Następnie skarżący w maju tego samego roku złożył do Urzędu Skarbowego informację o zawieszeniu wykonywania działalności gospodarczej, lecz działalności tej nie zlikwidował. Słusznie zatem stwierdziły organy podatkowe, że w sprawie mają zastosowanie postanowienia przepisu art. 30 c) u.p.d.o.f. Powyższe determinuje fakt, iż J. M. nie jest uprawniony do dokonania rozliczenia podatku dochodowego wspólnie z małżonką, zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. Jednocześnie wymaga podkreślenia, że z powyższych przepisów nie wynika konieczność osiągania przez skarżącego – bądź nie – przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Świadczy o tym chociażby sam fakt, że ustawodawca wyraźnie sprecyzował w przepisie art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f., iż wystarczy, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy art. 30 c) u.p.d.o.f. Nie został zatem nałożony dodatkowy wymóg osiągnięcia przez osobę fizyczną dochodu z tytułu wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej. Innymi słowy, w rozpoznawanej sprawie, już sam wybór przez skarżącego formy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30 c) u.p.d.o.p. jako właściwej w roku 2004, od dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej jak również fakt nie zlikwidowania tej działalności przesądzają o braku możliwości łącznego opodatkowania dochodów uzyskanych przez oboje małżonków.

Dodatkowo podkreślić należy, że w orzecznictwie sądowym ugruntował się już pogląd, iż zawieszenie działalności gospodarczej nie jest równoznaczne z jej likwidacją oraz rezygnacją ze statusu podatnika podatku zryczałtowanego. Sam fakt nieosiągnięcia przychodu w danym roku podatkowym nie uprawnia podatnika do skorzystania ze wspólnego opodatkowania małżonków (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 października 2006 r., sygn. I SA/Wr 811/2005, a także wyroki WSA w Warszawie sygn. III SA/Wa 911/2005, IIISA/Wa 912/2005 i wyrok WSA w Białymstoku I SA/Bk 425/2004). Rację więc w tym względzie mają organy podatkowe nie utożsamiając zawieszenia działalności gospodarczej z jej likwidacją. "Zawieszenie" bowiem to, stosownie do definicji ze Słownika Języka Polskiego, "wstrzymanie na pewien czas, odłożenie na później" (Wyd. PWN pod red. Prof. Dr Mieczysława Szymczaka. Warszawa 1981). Pojęcie to w tym przypadku rozumieć należy jako wstrzymanie wykonywania czynności faktycznych będących przejawem prowadzonej działalności gospodarczej. Likwidacja natomiast jest stanem trwałym i odnosi się do unicestwienia przedsiębiorstwa jako pewnego bytu prawnego.

Zwrócić także warto uwagę, iż przepisy ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.) nie regulują instytucji zawieszenia działalności gospodarczej. Faktyczne zaprzestanie wykonywania czynności gospodarczych bez formalnej likwidacji przedsiębiorstwa nie zawiera odrębnej regulacji prawnej. Ustawa przewiduje, że podjęcie i zaprzestanie działalności gospodarczej przez osoby fizyczne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej wymaga zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej. Z materiałów zgromadzonych w sprawie nie wynika, iż skarżący dokonał wyrejestrowania z ewidencji działalności gospodarczej. Zasadnie wobec powyższego organy podatkowe przyjęły, iż nie nastąpiła likwidacja działalności prowadzonej przez J. M.. Przez cały rok 2004, a także rok 2005 był on przedsiębiorcą, a ponieważ złożył oświadczenie o wyborze formy opodatkowania – zastosowanie do niego miały przepisy art. 30 c) u.p.d.o.f.

Wobec powyższego jednoznacznie stwierdzić należy, że niezasadne są zarzuty skargi naruszenia przepisów art. 6 ust. 2, art. 6 ust. 8 oraz art. 30 c) u.p.d.o.f. i dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.