Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 121/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), Sędziowie NSA P. Janicki, P. Kiss, Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2004 roku sprawy ze skargi A Spółka Akcyjna z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 11 grudnia 2002 r. A Spółka Akcyjna w P. zwrócił się do Wójta Gminy K. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1997-2000 w łącznie kwocie 37 141,80 zł, nienależnie uiszczonego od budowli dróg publicznych, to jest latarni i opraw oświetleniowych. Załączył do wniosku korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za wskazany wyżej okres. W ocenie strony budowle dróg publicznych zwolnione są od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9,poz. 31 z późn.zm.) . W uzupełnieniu wniosku strona wskazała, powołując się na opinię biegłego sądowego K. S., iż latarnie i oprawy oświetleniowe są ujęte w grupie 2 –budowle Klasyfikacji Środków Trwałych. Ponadto załączyła interpretację prawną, dotyczącą zagadnienia podatku od nieruchomości od latarni i opraw oświetleniowych, zawartą w Biuletynie Informacyjnym Nr 26 ( 385) . Przekazała też wykaz budowli dróg publicznych, to jest latarni i opraw oświetleniowych, znajdujących się na terenie gminy K.

Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy K. odmówił stwierdzenia nadpłaty z uwagi na niewykazanie przez stronę, iż wskazane przez nią latarnie i oprawy oświetleniowe znajdują się w pasie drogowym.

W wyniku odwołania podatnika Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. z uwagi na uchylenia proceduralne- niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i brak uzasadnienia faktycznego decyzji- uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy K. stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości uiszczonym od budowli dróg publicznych, to jest latarni i opraw oświetleniowych za lata 1998-2002 w kwocie 1 727,60 zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w pozostałej części. Stwierdził, iż w wyniku oględzin ustalono, iż tylko w przypadku 4 stacji latarnie i oprawy oświetleniowe zlokalizowane są w pasie drogowym. Jedynie zatem te obiekty, trwale zamontowane na słupach zwolnione są od podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wysokość nadpłaty wyliczono na podstawie przedłożonej przez stronę wartości początkowej budowli dróg publicznych, to jest latarni i opraw oświetleniowych, znajdujących się w pasie drogowym. Odmowa stwierdzenia nadpłaty w pozostałej części za lata 1998-2002 uzasadniona jest zlokalizowaniem latarni i opraw oświetleniowych poza pasem drogowym. Tylko takie budowle dróg publicznych są bowiem zwolnione od opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odniesieniu do nadpłaty za rok 1997 ( zarówno do opraw i latarni znajdujących się w pasie drogowym, jak i poza nim) organ powołał się na wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty z uwagi na upływ terminu, wskazanego w art. 79 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.). Termin złożenia deklaracji dla potrzeb podatku od nieruchomości za rok 1997 upływał 15 stycznia 1997 r. i od tego dnia rozpoczął bieg 5-letni termin na złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik zarzucił naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 122 Ordynacji podatkowej oraz błędną wykładnię art. 7 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu pierwszego zarzutu strona podniosła, iż organy podatkowe zobowiązane są do wnikliwego i szczegółowego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, Jeżeli miały wątpliwości co do zakwalifikowania obiektu budowlanego, winny były dopuścić dowód z oględzin i opinii biegłego. Zaniechanie dopuszczenia tego ostatniego dowodu skutkowało niedostatecznym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Dalej strona podniosła, iż w świetle orzecznictwa i wyników wykładni językowej, nie neguje zakwalifikowania latarni wraz z oprawami do budowli. Jednak z uwagi na ich lokalizację w pasie drogowym winny one zostać potraktowane jako budowle dróg publicznych i zwolnione z opodatkowania. Zdaniem strony nie ma znaczenia fakt, iż latarnie i oprawy stanowią część przedsiębiorstwa, bowiem znajdują się w pasie drogowym i służą zapewnieniu bezpieczeństwa. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2000 r.,Nr 71,poz. 838) przez drogę lub pas drogowy należy rozumieć wydzielony pas terenu, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów oraz do ruchu pieszych, wraz z leżącymi w jego ciągu obiektami inżynierskimi, placami, zatokami postojowymi oraz znajdującymi się w wydzielonym pasie terenu chodnikami, ścieżkami rowerowymi, drogami zbiorczymi, drzewami i krzewami oraz urządzeniami technicznymi związanymi z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Zgodnie z § 109 rozporządzenia Min. Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz.U.Nr 43,poz. 430) droga powinna być oświetlona, w szczególności w wymienionych w nim przypadkach. Wobec powyższego zdaniem strony urządzenia oświetlenia ulicznego zawsze należy kwalifikować do urządzeń zlokalizowanych w obrębie pasa drogowego. Ponadto latarnie i oprawy, które nie stanowią oddzielnych budowli, lecz są podwieszone na liniach przesyłowych, jako obiekty niezwiązane trwale z gruntem, nie są budowlami, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, czyli nie podlegają opodatkowaniu.

Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Zauważyło, iż przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do 31 grudnia 2002 r. nie zawierały legalnej definicji budowli. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały zaś m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna ( art. 3 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem podlegały m.in. budowle dróg publicznych oraz grunty zajęte pod te drogi, wraz z pasami drogowymi ( art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Odwołując się do wykładni pojęcia budowla w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ( przede wszystkim uchwały tego Sądu z 29 listopada 1999 r., sygn. akt FPK 3/99 , opubl. w ONSA z 2000 r., Nr 2,poz. 59) i literaturze przedmiotu , opartej na wykładni językowej, mającej podstawowe znaczenie przy wszelkiej interpretacji prawa podatkowego stwierdziło, iż budowla jest efektem działalności budowniczej człowieka, stanowiącym skończoną całość użytkową, wyodrębnionym w przestrzeni, trwale związanym z gruntem w sposób trwały, służącym prowadzeniu działalności gospodarczej, także pod ziemią i jednocześnie nie będący budynkiem. Warunek "trwałego połączenia z gruntem" jest w ocenie Kolegium podstawowym wyznacznikiem kwalifikacji danego obiektu jako budowli. Uwzględniając podane wyżej definicje przy ocenie stanu faktycznego niniejszej sprawy organ odwoławczy uznał zatem, iż budowlą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych są niewątpliwie latarnie i słupy, stanowiące część składową linii energetycznych. Za budowlę nie można natomiast uznać instalacji oświetleniowych (opraw oświetleniowych) podwieszonych na liniach przesyłowych, gdyż nie są to obiekty trwale związane z gruntem. Analogiczny pogląd wyrażono w Biuletynie Informacyjnym Nr 26 ( 385), wydanym przez GOFIN Gorzów Wielkopolski, a także w opinii sporządzonej dla potrzeb innego postępowania przez Stowarzyszenie Elektryków Polskich Izbę Rzeczoznawców ( złożonej przez stronę). W tym ostatnim opracowaniu stwierdzono, iż oprawy, które są odbiornikami energii wraz z zasilającą instalacją elektryczną, które w łącznej ilości tworzą system oświetlenia drogi, tak w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak i ustawy prawo budowlane, nie stanowią obiektu budowlanego czy budowli, lecz jedynie elementy zamocowane na słupy służące jako konstrukcje wsporcze budowli, jaką jest elektryczna linia napowietrzna do zasilania odbiorców energii elektrycznej. Mając na uwadze treść wniosku o stwierdzenie nadpłaty ( w ocenie Kolegium obejmował on budowle dróg publicznych, to jest latarnie i oprawy oświetleniowe i tylko obiekty położone w pasie drogowym znajdują się w zakresie rozważań organu odwoławczego) Kolegium dokonało podziału przedmiotowych obiektów na następujące grupy:

1 - latarnie jako obiekty samoistne, niestanowiące części składowej linii przesyłowych znajdujące się w pasie drogowym dróg publicznych;

2 - oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych, znajdujące się w pasie drogowym dróg publicznych;

3 - latarnie jako obiekty samoistne, znajdujące się poza pasem drogowym;

4 - oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych, znajdujące się poza pasem drogowym.

W świetle podanych wcześniej definicji oprawy oświetleniowe, same w sobie, zainstalowane ( podwieszone) na liniach przesyłowych nie są budowlami, lecz urządzeniami. Jako takie nie podlegają w ogóle opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Inną kwestią pozostaje sprawa opodatkowania konstrukcji wsporczych, na których te oprawy podwieszono. W odniesieniu do latarni Kolegium podzieliło stanowisko wyrażone w załączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty opinii K. S., że budowle, jakimi są latarnie, stanowiące rodzaj obiektu inżynierskiego, o ile zlokalizowane są w pasie dróg publicznych, zwolnione są od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Kolegium podzieliło w tym zakresie pogląd, zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2003 r., sygn. akt SA/Gd 1058/02. W motywach tego wyroku odwołano się m.in. do treści rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 43,poz. 430). Uznano, iż skoro urządzenia oświetleniowe zostały zaliczone do urządzeń oświetleniowych, a te ostatnie mają związek z zabezpieczeniem i prowadzeniem ruchu (drogi bowiem zgodnie z § 109 powołanego rozporządzenia winny być oświetlone), to budowle oświetlenia dróg, jako urządzenia techniczne służące bezpieczeństwu ruchu na drogach stanowią element składowy drogi, a tym samym podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Aby jednak skorzystać z ustawowego zwolnienia dany obiekt oświetlenia musiał być budowlą. Nie można bowiem zwolnić od opodatkowania obiektu, który opodatkowaniu takiemu nie podlega. Fakt, iż obiekty w postaci opraw oświetleniowych umieszczono w grupie 2 Klasyfikacji Środków Trwałych –Budowle, nie przesądza o tym, iż dany obiekt istotnie jest budowlą. Z akt sprawy wynika, iż na terenie Gminy K. wśród wymienionych obiektów- latarni tylko 4 stacje znajdują się jedynie w pasie drogowym. Obecny w czasie oględzin przedstawiciel skarżącego nie zakwestionował tych ustaleń. Uznając zatem, iż obiekty te korzystają ze zwolnienia podatkowego jako położone w pasie drogowym, Kolegium nie badało, czy są to latarnie czy też tylko oprawy oświetleniowe. Uznało, iż orzeczenie Wójta Gminy K. jest w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości od tych obiektów prawidłowe. Oceniając odmowę stwierdzenia nadpłaty co do pozostałych urządzeń oświetleniowych Kolegium wskazało, iż wniosek A dotyczył latarni i opraw oświetleniowych- budowli dróg publicznych. Organ I instancji orzekł zatem w granicach zakreślonych wnioskiem, poza tymi granicami znajdowały się obiekty położone poza pasem dróg publicznych. W ocenie organu odwoławczego wniosek strony wiąże organ podatkowy. Niezgodne z prawem jest wyjście organu podatkowego poza żądanie strony i prowadzenie postępowania z urzędu w innej sprawie bez uzyskania zgody strony w tym zakresie. Skoro więc w tym przypadku wniosek strony dotyczył tylko obiektów znajdujących się w pasie drogowym dróg publicznych, to organ I instancji prawidłowo odmówił stwierdzenia nadpłaty w odniesieniu do obiektów znajdujących się poza pasem drogi publicznej. Organ odwoławczy zwrócił tylko uwagę, iż odmowa stwierdzenia nadpłaty z tego powodu winna dotyczyć z uwagi na przedawnienie tylko lat 1998-2002 r. Kolegium podzieliło też argumentację i stanowisko organu I instancji co do odmowy stwierdzenia nadpłaty za rok 1997. Uzasadniając odmowę dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, wskazano, iż sama strona przedstawiła w toku postępowania sporządzone dla niej opinie biegłych, a organ nie znalazł uzasadnienia dla skorzystania z innych, dodatkowych opinii. Przeciwnie, z treści decyzji organu I instancji wynika, iż uwzględnił on pogląd wyrażony w opinii przez biegłego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie decyzji organu tak I jak i II instancji. Powtórzyła zarzuty stawiane w odwołaniu tj. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej, naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, oraz dotychczas prezentowane stanowisko i argumenty. Zwróciła przy tym uwagę, iż skoro zgodnie z zawartą w art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy o drogach publicznych definicją drogi lub pasa drogowego jest nimi wydzielony pas terenu wraz z leżącymi w jego ciągu m.in. urządzeniami technicznymi związanymi z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu, a urządzenia oświetleniowe należą do tego typu urządzeń, to zawsze winny być kwalifikowane do urządzeń zlokalizowanych w obrębie pasa drogowego. Nadto oprawy oświetleniowe, które są podwieszone na liniach przesyłowych, jako obiekty niezwiązane trwale z gruntem nie są budowlami i w ogóle nie podlegają opodatkowaniu. Wśród obiektów znajdujących się na terenie Gminy K. znajdują się również oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych. Strona w toku postępowania składała wyjaśnienia dotyczące zarówno latarni, jak i opraw oświetleniowych podwieszonych na liniach przesyłowych. Należy więc to rozumieć jako rozszerzenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty również i o te obiekty. Podniosła ponadto, iż w analogicznych sytuacjach Samorządowe Kolegia Odwoławcze wydawały decyzje na korzyść podatnika, uchylając decyzję organów I instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. Odmienne rozstrzygnięcie podważa zatem zaufanie podatników do organów podatkowych i odwoławczych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wskazało dodatkowo, iż korzystne rozstrzygnięcia, na które powołała się strona w skardze zostały wydane wskutek naruszenia przez organy I instancji przepisów postępowania. Ponadto stwierdziło, iż wprawdzie istotnie strona w toku postępowania złożyła opinię Stowarzyszenia Elektryków Polskich Izby Rzeczoznawców oraz powołała się na interpretację przepisów prawa, zawartą w Biuletynie Informacyjnym, odnoszącą się do opraw oświetleniowych podwieszonych na liniach przesyłowych, ale nie związała z tym żadnego wniosku. Uzasadniało to przyjęcie przez Kolegium, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty dotyczył tylko budowli dróg publicznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty uznać należy podzielić.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty) za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Podatnikowi podatku od nieruchomości, będącemu osobą prawną, przysługuje prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli w deklaracji dla potrzeb tego podatku wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek. Jednocześnie z wnioskiem podatnik winien wówczas złożyć skorygowaną deklarację ( art. 79 § 2 pkt. 1 lit. b i § 2 a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6 ust. 8 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Niewątpliwie wniosek o stwierdzenie nadpłaty wszczyna postępowanie podatkowe w myśl art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej. Winien więc, oprócz wymogu specyficznego tylko dla tego postępowania (czyli wymogu złożenia skorygowanej deklaracji) spełniać wymogi przepisane w art. 168 Ordynacji podatkowej. Jednym z tych wymogów jest określenie treści żądania ( art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej). Treść żądania, jak trafnie wskazuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyznacza przedmiot postępowania. Organ podatkowy nie jest władny do zmiany kwalifikacji prawnej żądania. Z tych względów, jeżeli charakter pisma budzi wątpliwości, organ administracyjny ma obowiązek wyjaśnić rzeczywistą wolę strony, zgodnie z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnienie to winno nastąpić na etapie nadawania biegu wnioskowi.

Składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty strona skarżąca określiła swoje żądanie poprzez podanie kwoty istniejącej w jej ocenie nadpłaty i złożenie korekt deklaracji. W samej treści wniosku wskazała też, iż podatek ten jej zdaniem, został nienależnie uiszczony od budowli dróg publicznych, to jest latarni i opraw oświetleniowych. W uzasadnieniu wniosku podała, iż w jej ocenie latarnie i oprawy oświetleniowe zainstalowane na słupach i zlokalizowane w pasie drogowym są budowlami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem są zwolnione od opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wyliczenie istniejącej w ocenie strony nadpłaty musiało być przy tym oparte na wartości budowli, stanowiących podstawę opodatkowania ( art. 4 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z wyliczenia tego wynikało pośrednio, do jakich przedmiotów opodatkowania odnosi się wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Podkreślić trzeba, iż wprawdzie istotnie użyto w nim określenia, iż odnosi się do podatku nienależnie uiszczonego od budowli dróg publicznych, jednakże precyzując to określenie strona wskazała, iż dotyczy to latarni i opraw oświetleniowych. Strona załączyła też wykaz obiektów, od których w jej ocenie zapłaciła podatek nienależnie. W toku postępowania stwierdziła też, podtrzymując wniosek o stwierdzenie nadpłaty, iż w jej ocenie oprawy oświetleniowe podwieszone na słupach nie są budowlami i nie podlegają w ogóle opodatkowaniu.

Organ podatkowy I instancji uznał, iż wszystkie obiekty ujęte w wykazie złożonym przez stronę są budowlami w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odniesieniu do tych obiektów ( bez rozróżnienia, czy są to oprawy oświetleniowe podwieszone czy latarnie), które uznał za położone w pasie drogowym stwierdził, iż są one budowlami dróg publicznych podlegającymi zwolnieniu od opodatkowania ( podając zresztą błędnie podstawę prawną zwolnienia). Organ odwoławczy, prezentując stanowisko, iż oprawy oświetleniowe co do zasady nie podlegają opodatkowaniu, uznał, iż dla oceny prawidłowości stwierdzenia nadpłaty nie jest konieczne ustalenie charakteru urządzeń oświetleniowych, w odniesieniu do znajdujących się w pasie drogowym obowiązuje bowiem na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 3 zwolnienie od podatku. W odniesieniu do pozostałych obiektów uznał, iż wniosek ich nie dotyczył, bowiem odnosił się on tylko do budowli dróg publicznych.

Decyzja organu odwoławczego w tym zakresie w ocenie Sądu narusza przepisy postępowania - art.165 i 169 § 1 Ordynacji podatkowej – w sposób mający wpływ na wynik postępowania. Zauważając bowiem, iż wniosek winien być sformułowany w sposób jasny i wyraźny, pozwalający organowi podatkowemu na określenie przedmiotu postępowania Kolegium pomija fakt, iż strona, poprzez wskazanie wysokości nadpłaty i przedstawienie wykazu obiektów wskazała przedmioty, które jej zdaniem nie podlegają opodatkowaniu i których wartość bezpodstawnie została wliczona do podstawy opodatkowania. Uzupełniła też w toku postępowania uzasadnienie wniosku o nadpłatę poprzez powołanie się na opinię biegłych, uznających oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych za urządzenia niebędące budowlami. Rozszerzenie wniosku o to dodatkowe uzasadnienie nastąpiło przed wydaniem decyzji przez organ I instancji ( zgodnie z wymogiem wynikającym z art. 167 § 1 Ordynacji podatkowej) Żądanie strony to oparte na przepisach Ordynacji podatkowej żądanie stwierdzenia nadpłaty w określonej wysokości. Organ podatkowy winien zatem zweryfikować, czy istotnie strona zapłaciła podatek od nieruchomości w wysokości od należnej i czy istnieje nadpłata w kwocie przez nią wskazanej. Ponadto, gdyby treść wniosku budziła wątpliwości, organ podatkowy winien był wezwać stronę do sprecyzowania żądania na etapie uzupełniania braków formalnych wniosku ( art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej), a nie dokonywać jego interpretacji dopiero na etapie postępowania odwoławczego.

Stwierdzić ponadto należy, iż organy podatkowe nie wyjaśniły stanu faktycznego sprawy w stopniu dostatecznym dla potrzeb rozstrzygnięcia, naruszając tym samym art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 4 pkt. 1 ustawy o drogach publicznych droga lub pas drogowy to wydzielony pas terenu, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów oraz do ruchu pieszych, wraz z leżącymi w jego ciągu obiektami inżynierskimi, placami, zatokami postojowymi oraz znajdującymi się w wydzielonym pasie terenu chodnikami, ścieżkami rowerowymi, drogami zbiorczymi, drzewami i krzewami oraz urządzeniami technicznymi związanymi z prowadzeniem i zabezpieczeniem ruchu. Ustawa nie definiuje przy tym bliżej pojęcia ciągu pasa terenu. Protokół z oględzin, dotyczący lokalizacji obiektów oświetlenia ulicznego nie precyzuje, jakie kryteria przyjęto uznając dany obiekt za znajdujący się w pasie drogowym, nie opisuje też w żaden sposób usytuowania spornych obiektów, nie wynika z niego także, czy są to oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych czy latarnie. W odwołaniu i w skardze strona wywodzi, iż urządzenia oświetlenia ulicznego, a do takich należą oprawy oświetleniowe zawsze należy kwalifikować do urządzeń zlokalizowanych w obrębie pasa drogowego. Ponadto strona wskazuje, iż podwieszone oprawy oświetleniowe nie podlegają opodatkowaniu. Lakoniczna treść protokołu nie pozwala na zweryfikowanie prawidłowości ustaleń organu podatkowego, iż istotnie część obiektów znajduje się poza pasem drogi, co organy podatkowe obu instancji uznały za udowodnione i stwierdzenia, czy wszystkie z nich to latarnie. Tymczasem z protokołu oględzin winno wynikać nie tylko, kto i kiedy ich dokonał, kto i w jakim charakterze był obecny, ale również co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono ( art. 173 § 1 Ordynacji podatkowej). Dokument ten winien zatem zawierać dokładny opis działań i czynności, jakie wykonano, ażeby można było stwierdzić, w jaki sposób doprowadziły one do dokonania konkretnych ustaleń. Protokół sporządzony w toku postępowania przed I instancją nie odpowiada tym wymogom. Wprawdzie przedstawiciel skarżącego nie zgłosił uwag do protokołu oględzin, jednakże po ich przeprowadzeniu strona zgłosiła w piśmie uwagi, z których wynika, iż uważa wszelkie urządzenia oświetlenia dróg za położone w pasie drogi, a ponadto uważa, iż oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych nie podlegają opodatkowaniu. Nie można więc uznać, iż okoliczności stwierdzone protokołem oględzin są bezsporne. Zgromadzone dowody nie pozwalają zaś na ustalenie w sposób niepozostawiający wątpliwości, czy i które ze spornych obiektów są oprawami podwieszanymi do linii przesyłowych i czy znajdują się w pasie drogi.

Sąd nie podziela zarzutu skargi naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze przepisów prawa materialnego - art. 3 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przyjęta przez organ odwoławczy dla potrzeb podatku od nieruchomości wykładnia pojęcia budowli jako efektu działań budowniczych człowieka, stanowiącego skończoną całość użytkową, wyodrębnioną w przestrzeni i połączonego trwale z gruntem jest prawidłowa. Została ona dokonana w oparciu o podstawowy w prawie podatkowym rodzaj wykładni- wykładni językowej. Przy jej zastosowaniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołało się do reguł znaczeniowych języka powszechnego, prawnego i prawniczego. Stanowisko zajmowane przez stronę ( we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, odwołaniu czy skardze) wskazuje na to, że rozumie ona to pojęcie tak samo jak Kolegium.

W świetle przedstawionej przez stronę opinii Stowarzyszenia Elektryków Polskich oprawy oświetleniowe, które są odbiornikami energii wraz z zasilającą instalacją elektryczną, które w łącznej ilości tworzą system oświetlenia drogi, ale nie są same w sobie trwale połączone z gruntem nie mogą być uznane za budowle w rozumieniu przepisów art. 3 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlegają opodatkowaniu. Pogląd ten, wyrażony zarówno przez stronę, jak i przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznać należy za prawidłowy w świetle prezentowanej wyżej wykładni pojęcia budowli jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Strona, zarzucając Kolegium błędną wykładnię i błędne ustalenia faktyczne co do klasyfikacji tego obiektu ( w tym również nieprzeprowadzenie niezbędnego w jej ocenie dowodu z opinii biegłego) zdaje się nie rozumieć, iż Kolegium zakwalifikowało oprawy oświetleniowe podwieszone na liniach przesyłowych identycznie jak strona, uznało jedynie, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie dotyczył opraw oświetleniowych, znajdujących się poza pasem drogi.

Wskazane jednak wyżej uchybienia polegające na naruszeniu przepisów postępowania – art. 165, 168 , 169 ,173 § 1 , 79 § 2 , 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 120 Ordynacji podatkowej ( zobowiązującej organy podatkowe do działania na podstawie przepisów prawa) miały niewątpliwie wpływ na wynik postępowania. Uzasadniają one uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270 ). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien ustalić, jakiego rodzaju obiekty wymienione zostały we wniosku strony, gdzie są one usytuowane , a następnie czy istotnie zapłacony i zadeklarowany przez stronę podatek był w części podatkiem nienależnym , przy czym winien uwzględnić treść żądania strony, sprecyzowaną poprzez podanie kwoty nadpłaty i wskazanie obiektów, które w jej ocenie nie powinny być przedmiotem opodatkowania bądź winny być zwolnione od opodatkowania.

Mimo wniosku o uchylenie w całości decyzji organów obu instancji Sąd, mając na względzie treść decyzji organu I instancji ( uwzględniającą w części wniosek strony) oraz zakres czynności niezbędnych do końcowego załatwienia sprawy uznał, iż niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy jest jedynie uchylenie orzeczenia organu odwoławczego ( art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Strona przed zamknięciem rozprawy nie złożyła wniosku o zwrot kosztów. Utraciła zatem to uprawnienie na podstawie art. 210 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Sąd nie wydał orzeczenia, o którym mowa w art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z uwagi na to, iż zaskarżona decyzja nie podlega przymusowemu wykonaniu.