Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 189/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 14d
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 16 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak (spr.), Sędziowie NSA Eugeniusz Christ, Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Działając na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] stwierdził, że stanowisko Spółki Akcyjnej A w K., przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym – jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej nawiązano na wstępie do przebiegu postępowania i przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w tych ramach wskazano, że w dniu 24 lipca 2008 r. wpłynął do organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank poniósł stratę polegającą na rozliczeniu uprzednio poniesionych nakładów inwestycyjnych na inwestycję w lokalu znajdującym się w nieruchomości położonej w "W". Lokal ten, stanowiący własność Spółki z o. o., został przez Bank wynajęty na podstawie umowy najmu z dnia 20 lipca 2004 r. Umowa najmu zawarta pierwotnie na okres dwóch lat została aneksem nr 2 przedłużona na czas nieokreślony. Umowa najmu została wypowiedziana przez Bank w dniu 14 września 2006 r. – okres wyprowadzenia wynosił 6 miesięcy. Z dniem 30 marca 2007 r. stosunek najmu wygasł.

Zgodnie z dokumentem "Karta analityczna składnika MT" – wartość nakładów poniesionych na przystosowanie w/w lokalu do prowadzenia działalności bankowej wynosiła [...] i taka wartość została przyjęta do amortyzacji jako wartość początkowa dla inwestycji w obcym środku trwałym – dokument OT z 31 marca 2005 r.

Na wartość tą złożyły się koszty następujących prac: roboty modernizacyjne; wykonanie i montaż drzwi aluminiowych; wymiana podłóg; prace remontowo budowlane; modernizacja instalacji elektrycznej; przebudowa instalacji przeciwpożarowej; opracowanie dokumentacji projektowej i aranżacji oraz koszt materiałów zużytych w trakcie prac.

Zgodnie z umową najmu w przypadku jej rozwiązania najemca jest zobowiązany zwrócić nieruchomość w stanie w jakim została mu ona wydana w dniu zawarcia umowy.

W związku z zakończeniem umowy najmu została dokonana likwidacja inwestycji w obcym obiekcie – dokument [...] (likwidacja środka trwałego). Wartość straty banku rozpoznanej z tytułu likwidacji wyniosła [...] (wg dokumentu: "protokół likwidacji rzeczowego składnika majątku").

W związku z tym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy wartość poniesionej przez Bank straty z tytułu likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym – inwestycja w lokalu położonym w "W" – stanowi koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z treści wniosku wynika, iż pytanie dotyczy m. in. art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) określonej w dalszej części skrótem "ustawa o pdop" kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ponadto nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa Bank uważa, że straty z tytułu likwidacji inwestycji w obcych środkach trwałych są kosztem uzyskania przychodów we wszystkich innych przypadkach aniżeli przypadek wymieniony ekspressis verbis w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop.

Kontynuując wywód wskazano, że inwestycja w obcym środku trwałym stanowi środek trwały – art. 16a ust. 2 ustawy o podp.

Pojęcie "straty w wyniku likwidacji środka trwałego" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podp ani w systemie prawa" podatkowego. Niemniej jednak ustawa o rachunkowości reguluje likwidację środka trwałego jako następstwo wycofania tego środka z użytkowania na skutek decyzji podatnika.

Podobnie ustawa o pdop, która likwidację środka trwałego rozpoznaje w sytuacji, gdy następuje utrata przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju prowadzonej działalności.

Strata, która następuje "w wyniku" likwidacji – jest wartością ekonomiczną wynikającą z rozliczenia wcześniejszego kosztu (w tym przypadku sumy poniesionych nakładów inwestycyjnych) a wartością rozliczonych tych nakładów w kosztach uzyskania przychodów poprzez dokonane odpisy amortyzacyjne.

A zatem – zdaniem Spółki – prawidłowa interpretacja pojęcia: "straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych" jest następująca:

- strata jest wartością ekonomiczną (a nie faktyczną),

- strata wynika z likwidacji (jest następstwem likwidacji – wyraźny zapis ustawy o pdop),

- likwidacja jest następstwem decyzji podatnika o utracie możliwości dalszego korzystania z rzeczy (inwestycji),

- likwidacja jest innego rodzaju zdarzeniem niż utrata środka trwałego (vide art. 32 ustawy o rachunkowości),

- sekwencja zdarzeń przy rozpoznaniu "straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych" jest następująca: podatnik stwierdza, że dany obiekt nie będzie już dalej wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności; tym samym podatnik stwierdza, że inwestycja w obcym obiekcie nie będzie mogła być już dłużej wykorzystywana; podatnik podejmuje decyzję, że wycofuje inwestycję z użytkowania (sporządza dokument księgowy LT); podatnik rozlicza stratę z wartości netto (niezamortyzowanej) inwestycji i stratę tę rozlicza w kosztach uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił następujący wywód prawny.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) określonej w dalszej części skrótem "ustawa o pdop", kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

1. poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z działalności gospodarczej, albo

2. poniesiony wydatek musi mieć wpływ na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,

3. wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów negatywnych określonych w art. 16 ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o pdop amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokalne będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają również z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych".

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Warunkiem zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów nieumorzonej wartości środka trwałego jest jego faktyczna likwidacja np. w formie demontażu poniesionych nakładów. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego. Rozwiązanie umowy jak również wycofanie z ewidencji środka trwałego nie oznacza, że miała miejsce fizyczna likwidacja środka trwałego.

Jednocześnie zauważono, iż z momentem postawienia środka trwałego w stan likwidacji (wycofania z ewidencji bilansowej) u podatnika amortyzującego dotychczas taki środek trwały nie dochodzi do jego likwidacji, rozumianej jako jego zużycie (zniszczenie), lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności. W tym momencie następuje utrata związku przyczynowo – skutkowego między wydatkami związanymi z tym środkiem trwałym, a przychodami, a zatem niezamortyzowaną wartość składnika majątkowego nie spełnia generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż środek trwały przestaje być wykorzystywany w działalności.

Organ podkreślił w tym kontekście, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę nie wynika, iż dokonano demontażu poniesionych nakładów zatem brak podstaw do zaliczenia nieumorzonej wartości środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka powtórzyła istotę argumentacji przytoczonej we wniosku zarzucając organowi wydającemu interpretację naruszenie:

- prawa materialnego poprzez błędną interpretacje art. 15 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych polegającą na nieuznaniu prawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej

- art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady szybkości postępowania oraz przepisu art. 14d tej samej ustawy.

Zdaniem strony, zaskarżona interpretacja zastała wydana z naruszeniem wymienionego ostatnio przepisu. Skoro wniosek został skutecznie złożony w dniu 24 lipca 2008 r. to termin do wydania interpretacji minął w dniu 24 października 2008 r. Powołano się też na treść uchwały NSA z dnia 25 października 2008 r. (sygn. akt I FPS 2/08), zgodnie z którą termin, o który chodzi w art. 14d Ordynacji podatkowej odnosi się do wydania interpretacji, a więc takiego działania, aby strona postępowania mogła zapoznać się z treścią pisma, a to w konkretnej sprawie znaczy, że datą tą jest 30 października 2008 r., czyli dzień doręczenia interpretacji stronie.

Innym rażącym naruszeniem prawa jest w ocenie Spółki zmiana przez organ stanu faktycznego sprawy, co przejawia się w tym, że przedstawione przez stronę we wniosku jako strata zdarzenie gospodarcze nie jest tak traktowane przez organ, który ponadto kwestionuje zasadność dokonania likwidacji środka trwałego.

W uzasadnieniu zarzutu naruszenia prawa materialnego strona powtórzyła argumentację prawną zawartą we wniosku.

Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził, iż brak jest podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 14d Ordynacji podatkowej zauważono, że zgodnie z art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej okresu oczekiwania między wezwaniem strony przez organ o uzupełnienie wniosku a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego do wydania interpretacji. W tej sprawie zatem termin do wydania interpretacji uległ przedłużeniu do 6 listopada 2008 r., gdyż ów okres oczekiwana wyniósł 13 dni.

Odnośnie zarzutu naruszenia prawa materialnego organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Spółki powtórzył wcześniej podnoszone zarzuty pod adresem zaskarżonej interpretacji indywidualnej wnosząc o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu skargi skoncentrował się na wykazaniu wadliwej interpretacji przez organ art. 14d Ordynacji podatkowej, a gdy chodzi o kwestie związane z wykładnią prawa materialnego, to wskazał na wadliwość przyjętego przez organ rozumienia pojęcia "likwidacja" środka trwałego jako synonim faktycznego (fizycznego) jego unicestwienia, a nie np. wycofanie środka z ewidencji. W tej materii strona powołała się na treść wyroku NSA z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1035/07, zgodnie z którym pojęcie likwidacji w rozumieniu analizowanego przepisu nie może być interpretowane zawężająco co znaczy, że obejmuje ono znacznie większą ilość przypadków niż tylko fizyczne unicestwienie.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

skarga okazała się zasadna.

Podkreślenia na wstępie wymaga, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego musi wyczerpująco opisywać stan faktyczny sprawy, odnośnie której podatnik występuje z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, bowiem pełną wiedzę o stanie faktycznym stanowiącym punkt wyjścia dla ustalenia adekwatnych regulacji prawa podatkowego organ podatkowy czerpie wyłącznie z wniosku uprawnionego podmiotu. Z faktu, że ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania w sprawie o wydanie urzędowej interpretacji wynika, iż stan ten może być stanem hipotetycznym. Dla rozstrzygnięcia kwestii prawnych nie jest bowiem istotne rzeczywiste wystąpienie określonych zdarzeń. Wydana interpretacja co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, ale tylko w zakresie stanu faktycznego, na tle którego została wydana.

Strona skarżąca zwróciła się o dokonanie urzędowej interpretacji przepisów podatkowych w zakresie, czy prawidłowo jest jej stanowisko, że strata odpowiadająca niezamortyzwanej części wartości początkowej środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki. Wyjaśniła, że poniosła nakłady na wynajmowane lokale położone na nieruchomości w W. przy [...] ([...]), w których mieściło się biuro przeznaczone do prowadzenia działalności bankowej stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym, a następnie, z przyczyn ekonomicznych, nastąpiło wypowiedzenie przez bank umowy najmu tego lokalu. Wskazana strona w uzasadnieniu swojego stanowiska, że na decyzje o wypowiedzeniu umowy najmu wpłynęła konieczność zmniejszenia kosztów związanych z korzystaniem z powierzchni biurowych. Zdaniem strony, z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ustawodawca dopuszcza sytuację, w której strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych będzie kosztem uzyskania przychodu.

Przechodząc do rozważań merytorycznych wypada zauważyć, że konstrukcja kosztów uzyskania przychodów określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 tej ustawy. Przepis art. 15 ust. 6 ustawy stwierdza, że w odniesieniu od środków trwałych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane zgodnie z regułami wynikającymi z art. 16-16m, z uwzględnieniem art. 16. Przepis art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów nawet wówczas, gdy pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu.

Jednym z takich wydatków, które nie są kosztami uzyskania przychodu, są straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy).

Podkreślić trzeba, że znaczenia straty jako kosztu podatkowego (pojęcie straty w tym rozumieniu nie zostało zdefiniowane w ustawie), poszukiwać należy w drodze wykładni gramatycznej, i tak strata w języku potocznym oznacza "ubytek, szkoda poniesiona, to co się przestało posiadać; fakt, że się przestało posiadać" (Słownik języka polskiego PWN Warszawa 1998, red. M. Szymczaka, t. III str. 322).

Jakkolwiek brak jest przepisu wyraźnie eliminującego z kosztów uzyskania przychodów straty zawinione, to wykładnia celowościowa art. 15 i art. 16 ustawy prowadzi do wniosku, że zamiarem ustawodawcy nie było dopuszczenia możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Kosztem są tylko straty, których podatnik nie był w stanie uniknąć (por. Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2006 r. praca zbiorowa, Unimex Wrocław, str. 437 i n.; wyrok NSA z 7.8.2001 r. sygn. III SA 2041/00 niepubl.).

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy wskazuje na wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów strat w środkach trwałych. W pkt 5 ust,. 1 tego przepisu wskazano, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z wnioskowania a contrario z treści tego przepisy wynika zatem, że stanowią koszt uzyskania przychodu straty m. in. W środkach trwałych, w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi.

Ograniczenie tej zasady, co prawda jedynie w odniesieniu do środków trwałych, wynika z treści art. 18 ust. 1 pkt 6 ustawy, który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Oznacza to, że utrata przydatności gospodarczej z innych przyczyn skutkuje uznaniem straty związanej z likwidacją środka trwałego za koszt uzyskania przychodu (także op. Cit. Podatek dochodowy..., str. 438).

Również w odniesieniu do pojęcia likwidacji, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji tego słowa. Sięgając do jego słownikowego znaczenia "likwidacja" oznacza zniesienie, usunięcie, rozwiązanie czegoś (tamże, t. II str. 32).

W orzecznictwie NSA pojęcie to zostało zinterpretowane w szerokim znaczeniu, uznając za likwidację nie tylko fizyczne unicestwienie środka trwałego, ale także przekazanie środka trwałego innemu podmiotowi czy to poprzez darowiznę, czy sprzedaż, zmianę metody prowadzenia działalności gospodarczej, likwidację środka trwałego w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym lub "moralnym", wycofanie go z ewidencji środków trwałych.

W przypadku odpłatnego zbycia zlikwidowanego środka trwałego zastosowanie będzie miał przepis j art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przechodząc do rozważań odnoszących się do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że wg stanu wskazanego we wniosku o interpretację, strona skarżąca podniosła stratę w wysokości niezamortyzowanej części środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) w postaci wynajmowanych pomieszczeń biurowych, które zwróciła najemcy nie uzyskując w zamian zwrotu poniesionych nakładów związanych z inwestycją, ale mając obowiązek usunięcia poczynionych inwestycji i przywrócenia środka trwałego do stanu sprzed zawarcia umowy najmu, co stanowiło korzystne, z punktu widzenia ekonomicznego, rozwiązanie dla Spółki.

Rezygnacja z dotychczas wynajmowanych pomieszczeń podyktowana była koniecznością zmniejszenia kosztów związanych w korzystaniem z lokali biurowych. Z wyjaśnień Spółki wynika, że likwidacja lokalu biura podyktowana była gospodarczymi i ekonomicznymi względami mającymi na celu rozwój gospodarczy Spółki.

Do likwidacji środków trwałych przez Spółkę doszło poprzez wykreślenie środków trwałych z ewidencji i zwrot wynajmującemu, przy czym Spółka poniosła stratę w postaci niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym.

Przedstawiony stan faktyczny wskazuje, że nie podlega on regulacji zawartej w hipotezie art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych.

Jak wyżej zostało powiedziane, skoro przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego jest inna aniżeli wskazana w treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, to z wnioskowania a contrario tego przepisu wynika, że podlega ona zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem treści art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy. Skoro przepis art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli i wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Dokonując ponownego rozpatrzenia postawionego przez stronę skarżącą we wniosku pytania winien organ podatkowy ocenić stan faktyczny przedstawiony przez stronę we wniosku w świetle powyższych rozważań.

Uznając zatem, ze zaskarżona decyzja narusza prawo, a to przepisy art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 106, poz. 482 ze zm.), należało uznać skargę za uzasadnioną i uchylić zaskarżoną interpretację indywidualną w oparciu o przepis art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Co się tyczy zarzutu naruszenia art. 14d Ordynacji podatkowej, to zauważyć trzeba, że przepis ten pozostaje w ścisłym związku z art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, do którego pierwszy z tych przepisów wprost odsyła. Skoro zatem, do terminów określonych w § 1-3 (art. 139) nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy albo z przyczyn niezależnych od organu, to rozważenia wymaga, czy w rozpatrywanej sprawie mieliśmy do czynienia z takimi terminami bądź opóźnieniami. Organ twierdzi, że ponieważ pełnomocnictwa do reprezentowania strony w postępowaniu udzielono później niż został sporządzony wniosek o interpretację a we wniosku nie wskazano adresu dla korespondencji, to organ powziął istotne wątpliwości co do tego na jaki adres należy kierować pisma procesowe. Zważywszy na doniosłość procesową aktów doręczeń i ich skuteczność prawną organ miał uzasadnione powody do wezwania strony o uzupełnienie wniosku w tym zakresie. Trafne jest zatem rozumowanie organu, że o okres oczekiwania na uzupełnienie wniosku został przedłużony termin do wydania interpretacji. To z kolei czyni, że interpretację wydaną w dniu 24 października 2008 r. należy uznać za wydaną z zachowaniem ustawowego terminu.

Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 tejże ustawy.