Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 959/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Dnia 18 listopada 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: sekretarz sądowy Ewa Jodełka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2014 roku sprawy ze skargi L. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt I SA/Łd 959/14

UZASADNIENIE

W zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. dotyczącą podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r.

Na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. przeprowadzono postępowanie kontrolne wobec A w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2008 r.

W decyzji z dnia [...] r. organ kontroli skarbowej stwierdził, że L.F. nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT na zakup nawozów sztucznych i sprzętu rolniczego, a także faktur VAT dotyczących wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych Renault Laguna i Mercedes E320 GDI oraz faktur VAT na zakup oleju napędowego do samochodu ciężarowego VOLVO FH.

Jednocześnie zakwestionowano faktury wystawione przez PHU A.K. z uwagi na fakt, ze nie dokumentują one faktycznych operacji gospodarczych, a zatem w świetle art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, strona, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła odwołanie, w którym zarzuciła decyzji organu I instancji naruszenie przepisów postępowania art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej jako "o.p."), mających wpływ na merytoryczne rozstrzygniecie sprawy.

W uzasadnieniu wskazała m.in., że nie kwestionuje ustaleń organu w zakresie wydatków na zakup nawozów sztucznych oraz sprzętu i maszyn rolniczych oraz w zakresie wydatków dotyczących używania samochodów osobowych marki Renault Laguna i Mercedes E320 GDI, nie zgadza się jednakże z ustaleniami w zakresie zakupu oleju napędowego od PHU A. K. oraz zakupu oleju napędowego do samochodu ciężarowego VOLVO FH.

Z uwagi na charakter zarzutów, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Następnie pismem z dnia 21 maja 2014 r. uzupełniła odwołanie.

Rozstrzygnięciem z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że okoliczności przedmiotowej sprawy pozwalały uznać faktury wystawione na zakup oleju napędowego do samochodu ciężarowego VOLVO FH za niezwiązane z działalnością gospodarczą oraz te wystawione przez PHU A. K. za nieodzwierciedlające rzeczywistości gospodarczej, a zatem niedające podatnikowi prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego.

Ponieważ strona w dalszym ciągu nie podzielała stanowiska organu, złożyła skargę na decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji organu I instancji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 w związku z art. 187 § 1 o.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący przez organy podatkowe całego materiału dowodowego i tym samym niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, art. 188 o.p. poprzez nieuwzględnienie przez organy podatkowe obu instancji żądań skarżącego dotyczących przeprowadzenia dowodów o kluczowym znaczeniu dla rozstrzygnięcia w sprawie, art. 191 o.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów.

Z uwagi na charakter i rozmiar wskazanych naruszeń wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – p.p.s.a. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stanowi, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej w aspekcie zgodności z prawem. Zatem sąd sprawując kontrolę zaskarżonego aktu bada jedynie jego legalność.

Kontrola zaskarżonego orzeczenia dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ono przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania.

Przedmiotem kontroli jest wyłącznie orzeczenie organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu w nim wyrażona oraz w jego uzasadnieniu.

Na wstępie należy zauważyć, że podstawą zakwestionowania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez firmę PHU A. K. było wykazanie, że podmiot ten nie dokonał faktycznej sprzedaży oleju napędowego na rzecz A.

Organy podatkowe uznały, ze faktury wystawione przez PHU A. K., na podstawie których podatnik dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego, są fakturami typowo ,,kosztowymi", czego strona miała świadomość. W konsekwencji zakwestionowano podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez ww. podmiot.

Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Rola faktury sprowadza się tylko do odzwierciedlenia przebiegu rzeczywistych czynności. Jeżeli zatem faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatek na niej wykazany nie może obniżać podatku należnego (tak NSA w wyroku z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1048/12).

W orzecznictwie ETS, jak trafnie podniósł organ, nie przyznaje się podatnikom nieograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Dodatkowo aprobowana jest też regulacja zawarta m.in. w art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT. Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, że VI Dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. Dodatkowo w ocenie organu regulacje prawne nie nakładają na organy podatkowe obowiązku ustalania subiektywnego nastawienia podatnika, w szczególności tego, czy miał on świadomość, że nie zostały spełnione przesłanki odliczenia.

Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z uprawnienia do odliczenia podatku od wartości dodanej, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 października 2013 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt I FSK 1222/12, to samo wynika z treści art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy VAT. Stanowi on bowiem, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych, lub takich które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie, w ocenie NSA, wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie co do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa - stosownie do art. 18 ust. 1 pkt. a cytowanej Dyrektywy - podatnik musi posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy.

Faktura VAT otrzymana przez podatnika od innego podmiotu daje prawo do odliczenia podatku gdy są spełnione materialne przesłanki do odliczenia, tzn. czynność udokumentowana fakturą została przez dostawcę (usługodawcę) faktycznie wykonana i wykorzystana przez podatnika (odbiorcę faktury) do realizacji czynności opodatkowanej, podatek z tej faktury został przez odbiorcę faktury zapłacony jej wystawcy a faktura zawiera faktyczne informacje wymagane przez art. 22 ust. 3 lit. b VI Dyrektywy, co do podmiotu wystawiającego fakturę, będącego dostawcą (usługodawcą), pozwalające na jednoznaczne ustalenie jego tożsamości (wyrok ETS z 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 Bogusław Juliusz Dankowski przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że tylko faktura rzetelna zarówno od strony podmiotowej jak i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

W swoich orzeczeniach NSA wielokrotnie już stwierdzał, że na podstawie obecnego art. 86 ust. 2 pkt. 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (uprzednio art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w tych ustawach z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem (NSA w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 225/12).

Zatem aby można mówić o podatku od towarów i usług musi zaistnieć czynność. Dla wywarcia w systemie podatku VAT skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej, dana czynność musi spełniać wymogi materialne oraz formalne. Czynność nieposiadająca ,,strony materialnej" to taka, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz w rzeczywistości nie została przeprowadzona.

Przesłanką uzyskania prawa do odliczenia jest to, by faktura dokumentowała rzeczywistą czynność gospodarczą. Czynność rzeczywista to taka, która zaistniała w rzeczywistości i jednocześnie wystąpiła ona między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze a rzeczywisty przedmiot transakcji zgadza sie z przedmiotem wskazanym na fakturze. Jeżeli brakuje chociażby jednego z wymienionych elementów np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, wówczas należy przyjąć, że faktura nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

W ocenie sądu, postępowanie podatkowe w rozpatrywanej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami określonymi w art. 120, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 o.p. Organ działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W toku postępowania zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący i kompletny, dokonano właściwej jego oceny i zastosowano w sposób prawidłowy właściwe przepisy.

Bezspornym jest, iż strona chciała aby przeprowadzone zostały jakieś dodatkowe dowody jednak nie potrafiła w sposób precyzyjny zgłosić wniosków dowodowych, tak aby ich przeprowadzenie było zasadne, ze względu na charakter sprawy, i co bardzo ważne - stało się możliwe. Chcąc, aby organ przesłuchał pośredników oraz kierowców i pracowników A. K. strona nie była w stanie wskazać danych identyfikacyjnych dane osoby oraz sformułować konkretnych tez na jakie miałyby one zeznawać.

Należy zwrócić uwagę, iż nałożenie na organy prowadzące postępowanie podatkowe obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Współudział ten w szczególności powinien polegać na poszukiwaniu i wskazaniu środków dowodowych na poparcie zgłoszonych przez stronę twierdzeń. Organy podatkowe bowiem muszą posiadać możliwość obiektywnej weryfikacji wykonania określonych czynności. Dlatego też aktywność strony nie może jedynie ograniczać się do nieprecyzyjnych wskazań, co w konsekwencji prowadziłoby do przerzucenia ciężaru dowodu na organy. W takiej sytuacji to one miałyby poszukiwać środków dowodowych służących ewentualnie potwierdzeniu twierdzeń strony w sytuacji, gdy strona faktycznie ich nie przedstawiła (tak też NSA w wyroku z dnia 30.03.2011 r. sygn. akt I FSK 501/10).

Organy administracji w żadnym stopniu nie są zobowiązane do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy tego rodzaju środków nie przedstawiła sama strona. Doprowadziłoby to do sytuacji, sprzecznej z obowiązującymi regulacjami prawnymi, że przy bierności podatnika cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy podatkowe spoczywa na tych organach. Na organy podatkowe nie można nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, jeżeli dowodów w tym zakresie nie dostarczył zainteresowany wynikiem sprawy podatnik, a z ustaleń organu podatkowego wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika.

W rozpatrywanej sprawie, to skarżący winien zgłosić wnioski dowodowe w sposób konkretny i jasny, których przeprowadzenie byłoby możliwe i uzasadnione oraz zmierzałoby do potwierdzenia okoliczności wskazywanych przez stronę.

W ocenie sądu, w toku prowadzonego postępowania strona nie przedstawiła wiarygodnych dowodów, które podważyłyby w sposób skuteczny ustalenia organów podatkowych.

Na uwagę zasługuje fakt, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wśród różnego rodzaju dowodów powołał także zeznania pracowników A. K. Żaden z nich nie potwierdził transakcji jakie miały być zrealizowane przez A. K. na rzecz strony skarżącej.

Organ prawidłowo uznał, że ponowne przesłuchania tych samych świadków (J. Z. i Z. W.) na te same okoliczności było bezcelowe i zmierzało do niczym nieuzasadnionego przedłużenia postępowania. Żaden ze wskazanych pracowników A. K. nie potrafił wskazać konkretnych okoliczności nawiązania kontaktu z firmą A, a informacje, które zostały przez nich podane jednoznacznie wskazują na to, że A. K. osobiście zajmował się oszukańczym procederem polegającym m.in. na wystawianiu spornych faktur, które w rzeczywistości nie odzwierciedlały ujawnionych na nich czynności.

W toku postępowania prowadzonego przez organy strona wnosiła o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, który miałby dokonać merytorycznej weryfikacji zużycia paliwa. Organ słusznie nie uwzględnił niniejszego wniosku, stwierdzając że okoliczność ta nie dotyczy meritum sprawy i pozostaje bez wpływu na jej rozstrzygnięcie. Przedmiotem tego postępowania jest bowiem fikcyjność zakwestionowanych przez organ faktur wystawionych przez A. K. oraz świadomy udział w tym procederze L. F.

Ponieważ okoliczności na, które zgłoszony został wniosek z opinii biegłego nie mają żadnego znaczenia w niniejszej sprawie, organ miał prawo odmówić przeprowadzenia niniejszego dowodu. Organy podatkowe nie są zobowiązane do uwzględniania wniosków dowodowych tylko dlatego, ze zostały zgłoszone. Tego zdania jest również Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 20 stycznia 2010 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt II FSK 1313/08 jednoznacznie stwierdził, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczania każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Żądanie strony co do przeprowadzenia zgłoszonego przez nią dowodu należy zaakceptować, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.).

W wyniku zebranego w sprawie materiału dowodowego organ ustalił, iż L. F., wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie posiadał zbiorników do przechowywania paliwa. W ewidencji środków trwałych za 2008 rok nie zostały wymienione zbiorniki naziemne lub podziemne do przechowywania paliwa, podobnie jak dystrybutor do wlewu oleju napędowego do pojazdów. Brak tych przedmiotów potwierdzony został zeznaniami kierowców zatrudnionych przez L.F. Oświadczyli oni w sposób jednoznaczny, że nigdy nie tankowali pojazdów w firmie (zeznania K. S. z dnia 16.09.2011 r., T. M. z dnia 25.10.2011 r., M. S. z dnia 25.10.2011 r. oraz współpracującego z firmą A – J. D. z dnia 16.09.2011 r.). Zeznania jakie złożyli w tym zakresie świadkowie są ze sobą spójne i wzajemnie się pokrywają, co w pełni uzasadnia danie im wiary.

Słusznie organ poddał w wątpliwość sytuację, w której profesjonalista prowadzący działalność gospodarczą, "kupując paliwo" od tej samej osoby na przestrzeni znaczącego czasookresu, nie zwrócił uwagi na niezmieniającą się ilość ,,kupowanego paliwa" na każdej z kolejnych, regularnie wystawianych, faktur, która co do zasady powinna zależeć od tego, jaką ilość paliwa zatankowali wcześniej do użytkowanych pojazdów kierowcy zatrudnieni w firmie.

Powyższa okoliczność, brak jakichkolwiek zbiorników na paliwo oraz przytoczona treść zeznań kierowców pracujących u L. F. potwierdzają, że przedmiotem rozpatrywanych zamówień, jak właściwie ustaliły organy, były jedynie ,,faktury kosztowe", a nie olej napędowy. Świadczą o tym również zeznania złożone przez L. F. a także protokoły z rozmów telefonicznych prowadzonych przez skarżącego. Z rozmów tych bezsprzecznie wynika, że działalność A.K. polegała na wypisywaniu typowych faktur kosztowych pod konkretne zamówienie na umówioną datę transakcji, kwotę podatku od towarów i usług oraz wartość sprzedaży netto i brutto. Podczas omawianych rozmów konsultowano się w związku z kontrolami prowadzonymi w firmach nabywających ,,puste" faktury, uzgadniano ilości paliwa, które powinny być uwidocznione na fakturach, tak by nie wzbudzały podejrzeń, ustalano narzuty na cenę, rozmawiano o kolejności załatwiania spraw tak, aby uniknąć ujawnienia tego procederu. Wśród tych rozmów pojawiły się również rozmowy dotyczące kontroli prowadzonej u L. F.

W odniesieniu do kwestii zakupu paliwa do samochodu ciężarowego VOLVO FH o numerze rejestracyjnym [...] organy ustaliły, że ww. pojazd wykorzystywany był w transporcie międzynarodowym. Ze zweryfikowanych faktur wynika, że paliwo zakupione zostało do tego samochodu. Jednakże wobec braku możliwości magazynowania tego paliwa, które w Polsce było cyklicznie nabywane na różnych stacjach paliw - w promieniu od kilkudziesięciu do kilkuset kilometrów od siedziby firmy podatnika - w ilościach symbolicznych (jeśli porównać je do średniego zużycia paliwa przez ten ciągnik siodłowy), podczas gdy samochód ten znajdował się w tym czasie poza granicami kraju, organ prawidłowo przyjął, iż towar ten nie został faktycznie wykorzystany do wykonywania czynności opodatkowanych. Organy podatkowe nie dały wiary twierdzeniom strony, że w czasie, gdy samochód VOLVO FH był poza granicami kraju, krążyła ona po znacznie oddalonych od siebie stacjach paliw (co wiązałoby się ze zwiększeniem kosztów działalności firmy) i tankowała (do kanistrów lub zbiorników innych niezidentyfikowanych pojazdów) paliwo, które następnie, gdy przedmiotowy pojazd był już w siedzibie firmy, było przetankowywane. Tłumaczenie tego rodzaju jest sprzeczne nie tylko z ustaleniami wynikającymi ze zgromadzonego materiału dowodowego, w tym z protokołów przesłuchań kierowców, ale także z racjonalizmem działania przedsiębiorcy.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej okoliczności, w ocenie sądu, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia, jak prawidłowo ustaliły organy, z brakiem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Skoro tak, to organy właściwie przyjęły, iż przedmiotowe czynności nie rodzą po stronie sprzedawcy obowiązku odprowadzenia podatku należnego, zaś po stronie nabywcy nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W skardze zarzucono również zaskarżonej decyzji naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 122 o.p. poprzez włączenie do akt postępowania w dużej mierze akt innych postępowań podatkowych oraz postępowania karnego dotyczącego A.K.

W ocenie sądu powyższy zarzut jest chybiony. Zgodnie bowiem z treścią art. 180 § 1 o.p. w postępowaniu podatkowym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Formułuje to otwarty system dowodów oraz równej mocy środków dowodowych, nie wprowadzając ograniczeń co do rodzajów dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustalaniu istnienia danego faktu. Rozwinięciem tej zasady jest art. 181 cytowanej ustawy, w którym wymieniono przykładowo miedzy innymi dowody przeprowadzone w innym postępowaniu przez inne organy.

Z powyższego wynika zatem, że dowody przeprowadzone bezpośrednio przez organ w postępowaniu podatkowym mają taką samą moc dowodową jak dowody zgromadzone w innych postępowaniach, w tym w postępowaniu karnym i podlegają swobodnej ocenie organu. W konsekwencji oparcie materiału dowodowego sprawy na dowodach w postaci dokumentów zgromadzonych w postępowaniu karnym samo w sobie nie narusza regulacji art. 190 o.p. Dla podatnika jedynym środkiem pozwalającym na podważenie wiarygodności tych "dowodowych" dokumentów jest zgłoszenie wniosków dowodowych na tezy dowodowe przeciwne do tych, które z nich wynikają. Jeżeli jednak strona skarżąca nie sformułowała skutecznie zarzutów podważających zeznania, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, to brak jest podstaw do odrzucenia takiego dowodu w postępowaniu podatkowym, zgodnie z powoływanym art. 181 o.p.

W sytuacji zatem, gdy organ dysponuje wzajemnie sprzecznymi dowodami zobowiązany jest nie tyle do powtórnego przeprowadzenia dowodów, co do rozważenia ich wiarygodności i przyjęcia tych treści, które w świetle logiki i doświadczenia życiowego najbardziej odpowiadają rzeczywistości. Swoje stanowisko organ zobowiązany jest uzasadnić a w szczególności dlaczego jednym dowodom dał wiarę a innym jej odmówił.

Skoro w przedmiotowej sprawie skarżący nie wskazał, jaki wpływ na wynik sprawy mogłoby mieć ponowne przesłuchanie wskazanych przez niego świadków w jego obecności, argumentację skargi w tym zakresie uznać należy za bezzasadną.

Istotnym dowodem w niniejszej sprawie jest m.in. wyrok w sprawie A. K. z dnia [...] r. wydany w sprawie o sygnaturze akt [...], w którym uznano go za winnego narażenia Skarbu Państwa na uszczuplenie poprzez niewykazywanie w deklaracjach VAT-7 podatku należnego wynikającego z wystawiania dla różnych podmiotów gospodarczych 1.513 faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Do akt sprawy włączone również zostały kserokopie protokołów przesłuchania A. K. oraz Z. W., pozyskanych w toku postępowania prowadzonego wobec innego odbiorcy faktur wystawionych przez A. K., potwierdzających prowadzenie przez niego oszukańczej działalności w roku 2008.

Również w kwestii dołożenia przez podatnika należytej staranności w kontaktach z kontrahentami oraz jego świadomości co do przestępczego charakteru działalności wystawcy faktur, sąd podziela stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyrażone w zaskarżonej decyzji. Okoliczność posiadania koncesji winno być dla rzetelnego przedsiębiorcy bardzo ważnym elementem decydującym o przeprowadzeniu transakcji z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie sprzedaży paliw. Dokonywanie transakcji z podmiotem nieposiadającym jej świadczy o niezachowaniu należytej staranności, gdyż istotnym elementem upewnienia się co do wiarygodności kontrahenta/sprzedawcy jest sprawdzenie m.in. jego koncesji na handel paliwami (tak NSA m.in. w wyroku z dnia 18.09.2012 r., sygn. akt I FSK 1810/11 oraz z dnia 27.05.2014 r., sygn. akt I FSK 709/13). Takie działanie w pełni mieści sie w określonym w postanowieniu TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 wymogu spoczywającym na przezornym przedsiębiorcy, który powinien zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności.

W wyrokach z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach o sygnaturach C-642/11 i C-643/11 TSUE m.in. orzekł, że prawo Unii Europejskiej należy interpretować w ten sposób, że art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/1127WE, a także zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu.

W orzeczeniu, które zostało wydane na skutek pytania prejudycjalnego zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem z dnia 12 grudnia 2012 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1140/12 TSUE wskazał, iż okoliczność, że towar nie został otrzymany bezpośrednio z rąk wystawcy faktury nie musi stanowić przestępczego zatajenia faktycznego dostawcy. Ponadto nie jest konieczne, aby pierwszy nabywca stał się właścicielem danych towarów w chwili transportu, ponieważ istnienie dostawy nie jest uzależnione od przeniesienia prawnej własności towaru zgodnie z uregulowaniami w tym zakresie zawartymi w szóstej dyrektywie.

Trybunał wskazał, że w razie uznania przez organy podatkowe w związku z przestępstwem lub nieprawidłowościami popełnionymi przez wystawcę faktury, że transakcja zafakturowana i powoływana jako podstawa prawa do odliczenia nie została rzeczywiście zrealizowana, odmowa prawa do odliczenia wymaga wykazania przez te organy na podstawie obiektywnych przesłanek, bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, iż odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, iż wskazana transakcja wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku VAT, co ustalić powinien sąd.

Zatem, w ocenie Trybunału, krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione w oparciu o obiektywne przesłanki, że korzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w szóstej dyrektywie jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub, że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT.

Trybunał wskazał, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenia ma dotyczyć, dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty.

W ocenie sądu, mając na względzie wskazania interpretacyjne wynikające z cytowanych wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji wykazał, iż L. F. świadomie uczestniczył w oszustwie podatkowym, a faktury, w oparciu o które dokonał obniżenia podatku, są fakturami typowo ,,kosztowymi". Potwierdzeniem tego są dowody przytoczone i omówione powyżej.

Wydaje się zatem, przy tak oczywistym materiale dowodowym, że treść skargi jest w swej istocie jedynie polemiką ze stanowiskiem wyrażonym przez organ w rozpatrywanej decyzji.

Sąd pragnie powtórzyć, iż organ dokonał prawidłowej oceny zebranego, w sposób wyczerpujący, w niniejszej sprawie materiału dowodowego. Dokonując tej oceny nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w treści art. 191 o.p. Dodatkowo wnioski wyciągnięte z tych dowodów są zgodne z doświadczeniem życiowym i regułami logicznego rozumowania.

Biorąc pod uwagę powyższej wskazane okoliczności należy stwierdzić, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy nie dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, także tych, które zostały wskazane w treści skargi. Organ prawidłowo zastosował obowiązujące regulacje prawne i w oparciu o ich treść wydał właściwe rozstrzygnięcie.

Z powyższych względów sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę, nie znajdując podstaw do podzielenia argumentacji w niej zawartej.

ak