Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 620/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 25 listopada 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2014 roku sprawy ze skargi D. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2011 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz skarżącej kwotę 275 (dwieście siedemdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2012 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Ł. z [...] grudnia 2012 r. (powinno być - 2011 r.), [...], w sprawie ustalenia D. A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w Ł., przy ul. A. 4 na 2011 rok w kwocie 6.871,00 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że strona złożyła informację w sprawie podatku od nieruchomości, w której zadeklarowała: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 295,70 m2, grunty pozostałe o powierzchni 522,30 m2, budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 65,50 m2 oraz budowle o wartości 20.467,00 zł. W dniu 24 września 2010 r. do organu pierwszej instancji wpłynęły z Referatu Urbanistyki i Administracji Architektoniczno-Budowlanej kopie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z [...] stycznia 2004 r. o pozwoleniu na użytkowanie pomieszczeń piętra budynku handlowo-usługowego, pod warunkiem wykonania nie zakończonych robót budowlanych zgodnie z warunkami udzielonego decyzją z [...] stycznia 2003 r. o pozwoleniu na budowę do 31 grudnia 2005 r.; nr [...] z [...] stycznia 2006 r. przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2006 r. oraz nr [...] przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2008 r. Pismem z 14 października 2010 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. przesłał decyzję z [...] czerwca 2009 r. przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2010 r. oraz poinformował, że na wniosek D. A. o sprawdzenie stanu technicznego przedmiotowego budynku Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. przeprowadził 28 października 2009 r. oględziny, w wyniku których nie stwierdzono żadnych usterek, mogących mieć wpływ na zagrożenie bezpieczeństwa ludzi lub mienia. W dniu 16 maja 2011 r. organ pierwszej instancji przeprowadził własne oględziny przedmiotowej nieruchomości. Pismem z 17 maja 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. wyjaśnił, że nieprawidłowości występujące w budynku handlowo-usługowym, stwierdzone w dniu oględzin, nie uniemożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej (biuro rachunkowe), a z chwilą podjęcia przez właściciela budynku robót budowlanych związanych z likwidacją nieprawidłowości występujących w przedmiotowym budynku (spękania ścian, brak wieńca obwodowego, naprawy filarka międzyokiennego), okresowo może wystąpić sytuacja uniemożliwiająca prowadzenie działalności w tym konkretnym budynku. Decyzją z [...] kwietnia 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. orzekł o przedłużeniu zakończenia robót budowlanych do 31 grudnia 2012 r.

Ostatecznie organ pierwszej instancji decyzją z [...] czerwca 2011 r. ustalił D. A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w Ł., przy ul. A. 4 na 2011 rok w kwocie 6.667,00 zł, opodatkowując grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 295,70 m2, grunty pozostałe o powierzchni 522,30 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 270,90 m2, budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 65,50 m2 oraz budowle o wartości 20.467,00 zł.

Od decyzji tej strona złożyła odwołanie w wyniku którego decyzją z [...] października 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., uchyliło zaskarżoną decyzję Prezydenta Miasta Ł. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, wskazując w szczególności na konieczność wyjaśnienia sposobu opodatkowania gruntów.

Po przeprowadzeniu ponownego postępowania organ pierwszej instancji decyzją z [...] grudnia 2011 r. ustalił D. A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w Ł., przy ul. A. 4 na 2011 r. w kwocie 6.871,00 zł, opodatkowując grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 818,00 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 270,90 m2, budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 65,50 m2 oraz budowle o wartości 20.467,00 zł.

Od tej decyzji D. A. złożyła odwołanie, uzupełnione pismem z 25 stycznia 2012 r.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji SKO w Ł. wskazało na wstępie, że sprawa opodatkowania przedmiotowej nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A. 4 była już wielokrotnie przedmiotem rozpoznania przez organy podatkowe, jak i sądy administracyjne.

Kolegium wskazało następnie, że nie jest wprawdzie związane wydanymi orzeczeniami dotyczącymi innych lat podatkowych, jednak przy rozpoznaniu sprawy kierowało się oceną prawną i wskazaniami co do dalszego toku postępowania, wynikającymi z orzecznictwa sądów administracyjnych, dotyczącego przedmiotowej nieruchomości, w tym w szczególności z wyroków WSA w Łodzi z 5 maja 2008 r., I SA/Łd 975/06 i NSA z 7 października 2010 r., II FSK 2080/08, dotyczących 2005 r., a także z wyroków WSA w Łodzi z 11 czerwca 2010 r., I SA/Łd 336/08 i I SA/Łd 337/08, dotyczących lat 2007 i 2008.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał między innymi, że strona jest przedsiębiorcą - doradcą podatkowym i prowadzi działalność gospodarczą Biuro Doradcy Podatkowego [...], wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej. Wskazał następnie, że z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że sam fakt objęcia we władanie przez przedsiębiorcę nieruchomości powoduje, że staje się on posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej "u.p.o.l."). Tak więc różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub takie, w których prowadzona jest działalność innego rodzaju, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Tym samym co do zasady każda nieruchomość w posiadaniu przedsiębiorcy powinna być opodatkowana według stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z trzema wyjątkami wskazanymi w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W toku postępowania strona podnosiła, zaistnienie "względów technicznych", z powodu których budynek nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a także kwestionowała opodatkowanie budynku. Przedmiotowy budynek miał charakter usługowy, nie zaś mieszkalny Tymczasem a contrario z treści powołanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, poza gruntami związanymi z budynkami mieszkalnymi, powinny być opodatkowane według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie zaś dla stawki dla gruntów pozostałych. Stąd też organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji, odmiennie od poprzednio wydanej, uchylonej przez tutejsze Kolegium decyzji z [...] czerwca 2011 r., opodatkował całość gruntów jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem organu nie można było podzielić stanowiska strony, wyrażonego w złożonej informacji podatkowej, że część gruntów o powierzchni 522,30 m2 stanowiła grunty pozostałe, zaś związane z prowadzeniem działalności gospodarczej były jedynie grunty o powierzchni 295,70 m2. W ocenie Kolegium stawce najwyższej podlega cały grunt o powierzchni 818,00 m2, wynikającej z wiążącej organy ewidencji gruntów, opodatkowany zatem prawidłowo przez organ pierwszej instancji według stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się dwukondygnacyjny budynek usługowy o powierzchni użytkowej, ustalonej w toku postępowań za lata ubiegłe 270,90 m2 (parter 139,40 m2 i piętro 131,50 m2). Strona w toku przedmiotowego postępowania nie kwestionowała powierzchni przedmiotowego budynku, ani też nie wskazała, że powierzchnia użytkowa budynku uległa zmianie. Strona w poprzednio toczących się postępowaniach natomiast kwestionowała jego opodatkowanie, w jej ocenie bowiem nie powstał obowiązek podatkowy wobec całości budynku, w złożonej informacji podatkowej nie wskazała powierzchni użytkowej tego budynku. Strona także wskazywała na względy techniczne, ze względu na które, w jej ocenie obiekt nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnośnie pierwszej z podnoszonych przez stronę okoliczności, organ odwoławczy wskazał na treść art. 6 ust. 1-2 u.p.o.l. Wykładnia tego przepisu prowadziła w jego ocenie do wniosku, że okolicznościami istotnymi, z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego warunkowanego okolicznością istnienia budynku (budowli) lub ich części, a objętymi hipotezą tego przepisu, jest zakończenie budowy albo rozpoczęcie użytkowania budynku (budowli) lub ich części. Odnosząc się do przesłanki momentu zakończenia budowy organ odwołał się do przepisów ustawy Prawo budowlane, zwłaszcza zaś do przepisu art. 57 ust. 1-3 tej ustawy, nakładającego na inwestora obowiązek złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie oraz określającego treść tego obowiązku. Zakończenie budowy następuje z momentem skutecznego (tj. spełniającego warunki określone ustawą) złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie. Oczywiście, z punktu widzenia u.p.o.l. przesłanka zakończenia budowy ziści się również w sytuacji, w której spełnione zostaną, określone przepisem art. 57 ust. 1-3 Prawa budowlanego, warunki upoważniającego inwestora do złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, i to mimo że ten zaniecha realizacji obowiązku wystąpienia z nimi. Art. 6 ust. 2 u.p.o.l. stanowiąc o okolicznościach, od których uzależniony jest obowiązek podatkowy, używa określenia "zakończenie budowy" oraz "rozpoczęcie użytkowania obiektu budowlanego", ale chodzi wyłącznie o stan faktyczny powodujący moment rozpoczęcia obowiązku podatkowego. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Zdaniem organu aby wybudowana część budynku mogła stanowić przedmiot opodatkowania musi charakteryzować się cechami odpowiadającymi warunkom przewidzianym dla budynku. W odniesieniu zaś do momentu rozpoczęcia użytkowania budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem, jako przesłanki obowiązku podatkowego warunkowanego okolicznością istnienia budynku, nie może budzić żadnych wątpliwości, że chodzi o rozpoczęcie faktycznego użytkowania budynku (budowli) lub jego części. Użytkowanie budynku lub jego części przed ich wykończeniem, a więc wybudowaniem polega na korzystaniu z takiego budynku lub jego części przez określone podmioty (np. właściciela) w inny sposób niż prowadzenie prac budowlanych. Użytkowanie to rodzi obowiązek podatkowy jeszcze przed zakończeniem budowy.

W przedmiotowej sprawie poza sporem było, że w stanowiącym przedmiot opodatkowania budynku przy ul. A. 4 w Ł. podatniczka prowadzi działalność gospodarczą, tj. biuro doradcy podatkowego. Decyzją z [...] stycznia 2004 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego orzekł o pozwoleniu na użytkowanie pomieszczeń I piętra budynku handlowo-usługowego, pod warunkiem wykonania nie zakończonych robót budowlanych do 31 grudnia 2005 r. Decyzja ta została następnie zmieniona na wniosek strony decyzjami: nr [...] z [...] stycznia 2006 r. przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2006 r., nr [...] przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2008 r., decyzją nr [...] z [...] czerwca 2009 r. przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2010 r. oraz decyzją nr [...] z [...] kwietnia 2011 r. przedłużającą ten termin do 31 grudnia 2012 r. Wątpliwości w zakresie początku obowiązku podatkowego przedmiotowego budynku zostały rozwiane wyrokami WSA w Łodzi z 11 czerwca 2010 r. I SA/Łd 336/08 i I SA/Łd 337/08 w sprawach ze skargi D. A. na decyzje podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2006 i 2007. Sąd stwierdził, że z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego traktuje się na równi fakt ukończenia budowy i rozpoczęcia użytkowania budynku nawet jego części. W jednym i w drugim przypadku obowiązek dotyczy całego budynku, chociażby właściciel miał przez następne kilka lat zajmować tylko jego część z powodu niewykończenia reszty budynku.

W ocenie organu odwoławczego strona skarżąca nie wykazała niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, a okoliczności tej nie potwierdza przeprowadzone postępowanie dowodowe. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dopuszcza opodatkowanie budynku będącego w posiadaniu przedsiębiorcy według niższej stawki tylko wtedy gdy łącznie spełnione są dwa warunki: po pierwsze przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, po drugie – przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Spełnienie tylko pierwszego z tych warunków przy jednoczesnym niespełnieniu drugiego, powoduje konieczność zastosowania wyższej stawki. Sam fakt, że parter budynku był w stanie surowym zamkniętym (brak tynków i instalacji) nie stanowił "względów technicznych" wyłączających opodatkowanie tej części budynku stawkami najwyższymi. W pojęciu "względów technicznych" ustawodawca zawarł przesłankę trwałości jako przeszkodę w wykorzystaniu nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, powodującej zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Nie stanowiły one przeszkody o charakterze przejściowym, wynikającej z podjętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji np. o remontach. W niniejszej sprawie Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. w pismach: z 20 sierpnia 2008 r. i z 14 października 2010 r., poinformował że w wyniku oględzin budynku przy ul. A. 4 dokonanych 28 października 2009 r. "nie stwierdzono żadnych usterek, mogących mieć wpływ na zagrożenie bezpieczeństwa ludzi lub mienia". W piśmie z 17 maja 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Ł. stwierdził, że "nieprawidłowości występujące w budynku handlowo-usługowym, stwierdzone w dniu oględzin 31.03.2011 r. nie uniemożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej – biuro rachunkowe". Z protokołu oględzin przeprowadzonych 16 maja 2011 r. wynika, że parter budynku wykorzystywany jest jako magazyn materiałów budowlanych. Zdaniem Kolegium przesądza to, że "względy techniczne", wyłączające opodatkowanie budynku stawkami najwyższymi w przedmiotowej sprawie nie zaszły. Ponadto - co w sprawie było istotniejsze - w badanym roku podatkowym strona wykorzystywała w sposób faktyczny budynek na prowadzenie działalności gospodarczej.

Kończąc organ odwoławczy zauważył, że prawidłowość opodatkowania pozostałych budynków i budowli nie budziła zastrzeżeń Kolegium. W informacji w sprawie podatku od nieruchomości strona zgłosiła do opodatkowania powierzchnię 65,50 m2 według stawek dla budynków pozostałych i budowle o wartości 20.467,00 zł. Zobowiązanie podatkowe w tym zakresie, zgodnie z art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej zostało ustalone zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez D. A. , która wniosła o stwierdzenie nieważności, ewentualnie uchylenie, decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów:

(1) art. 121–122, art. 180, art. 187, art. 191 i art. 272 Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 191 oraz art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wobec nie dopuszczenia przez organ odwoławczy pomimo wzajemnie ze sobą sprzecznych opinii o stanie technicznym budynku wydanych w krótkim okresie czasu przez tego samego inspektora nadzoru budowlanego, zwłaszcza w okolicznościach ich wydanie przez inspektora, który nigdy nie był na miejscu posadowienia budynku handlowo-biurowego, jak również przy błędnym ustaleniu stanu faktycznego pomimo zawartych wytycznych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego; jak również błędną oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak również nie uzupełnieniem postępowania dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji,

(2) art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 u.p.o.l. poprzez ich nie zastosowanie w sytuacji, gdy organ pierwszej instancji naruszył w rażący sposób przepisy postępowania podatkowego wskazane zarówno przez skarżącą jak i NSA,

(3) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l., poprzez jego nie zastosowanie w sytuacji, gdy istnieją względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie budynku na cele działalności gospodarczej, jak również z uwagi na okoliczność, że w świetle przepisów obowiązującego prawa piętro budynku nie powinno być dopuszczone do warunkowego użytkowania, wobec wykonania wadliwej konstrukcji dachu w oparciu o nie zatwierdzony projekt zamienny.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest zasadna.

Kluczową kwestią w niniejszej sprawie stanowi wykładnia art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Z przepisu tego wynika, że "jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub jego części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem".

W rozpoznawanej sprawie jest niespornym, że budowa budynku przez skarżącą nie została zakończona. Nie budzi przecież wątpliwości to, że skarżąca nie zgłosiła zakończenia budowy tego budynku zgodnie z art. 54, art. 57 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Jednakże z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wynika, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości nowo budowanych budynków może powstać także przed zakończeniem ich budowy, o ile doszło do rozpoczęcia użytkowania budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. Zdaniem Sądu nie jest jasno wówczas określony zakres obowiązku podatkowego, chociaż z faktu użycia w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dwukrotnie określenie "w części" (art. 6 ust. 2 in pirincipio, i art. 6 ust. 2 in fine u.p.o.l.) należy sądzić, że możliwa jest wówczas dwojakiego rodzaju sytuacja. Pierwsza, w której podatnik, przed zakończeniem budowy np. budynku jednopiętrowego, a po wybudowaniu parteru i zabezpieczeniu budowy, zaprzestaje jej kontynuacji, rozpoczyna użytkowanie tego parteru przed ostatecznym wykończeniem, to wówczas obowiązek podatkowy w zakresie tego parteru powstałby od 1 stycznia następnego roku podatkowego po roku, w którym rozpoczęto użytkowanie budynku. Druga zaś sytuacja odnosiłaby się do stanu faktycznego ustalonego w rozpoznawanej sprawie, w którym podatniczka nie zakończyła budowy budynku, nie wykończyła go ostatecznie, ale rozpoczęła użytkowanie jego części (tu I piętro). Obowiązek podatkowy wówczas zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstaje tylko w zakresie tej części użytkowanego budynku, a nie w zakresie całości. Wyraźnie bowiem przepis art. 6 ust. 2 stwierdza "w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części". Jeżeli by obowiązek podatkowy wówczas powstawał w zakresie całości budynku, to użycie w tym przepisie określenia "lub jego części" byłoby zbędne. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje wykładnię art. 6 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zaprezentowaną w wyrokach NSA z 14 sierpnia 2012 r. II FSK 2445/10 i II FSK 2444/10 co do tego, że związanie z prowadzoną działalnością gospodarczą części budynku i rozpoczęcie jego użytkowania tylko w części, powoduje opodatkowania najwyższymi stawkami podatkowymi wyłącznie za tę część. Z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika bowiem, że związanie tylko części budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą wywołuje obowiązek podatkowy jego opodatkowania najwyższą stawką podatkową w odniesieniu do całości budynku.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. "użyte w ustawie określenia oznaczają (...) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Przepis ten wprowadza również rozumienie określonych w nim pojęć, a w tym i pojęcia budynek (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). Nawiązuje on także do pojęcia przedmiotu opodatkowania. Przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości zostały wskazane w art. 2 ust. 1 (zob. L. Etel, komentarz do art. 22 u.p.o.l., LEX 2008, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 listopada 2007 r., I SA/Gd 598/07, LEX nr 326607). To oznacza, że przedmiotem opodatkowania zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. może być "budynek lub jego część". Skoro zatem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nawiązuje do posiadania przez przedsiębiorcę "budynku lub jego części", to związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej może być "cały budynek lub jego część". Również "cały budynek lub tylko jego część" może nie być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że organ dokonał błędnej wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l.

W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Z przepisu tego wynika, że już sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę powoduje, że ze względów podatkowych grunty, budynki i budowle są traktowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyłączenie stawki określonej dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jest możliwe tylko wtedy gdy łącznie spełnione są dwa warunki: po pierwsze - przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, po drugie - z tych samych względów przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli zatem podatnik działalność prowadzi, chociaż ze względów technicznych nie powinna ona być prowadzona, to płaci podatek wg stawek najwyższych.

Z oględzin przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji, wynika, że w omawianym roku podatniczka faktycznie wykorzystywała co najmniej część przedmiotowego budynku. Zatem badanie czy w odniesieniu do tej części zaistniały względy techniczne wyłączające zastosowanie stawki związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, staje się niecelowe. Oznacza to również, że zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. należy uznać za bezzasadny.

Reasumując Sąd podzielił pogląd organów co do opodatkowania najwyższymi stawkami, ale tylko w odniesieniu do tej części budynku, w której skarżąca rozpoczęła użytkowanie przed ostatecznym wykończeniem budynku, co wymaga szczegółowego ustalenia przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Ustosunkowując się do kolejnego wniosku skarżącej o wyłączenie sędziów, należy stwierdzić, że w odniesieniu do członków składu orzekającego w dniu dzisiejszym, podobny wniosek złożony w tej sprawie, zawierający analogiczną argumentację, został oddalony postanowieniem WSA w Łodzi z 10 września 2013 r., zaś postanowieniem z 17 października 2014 r. II FSK 1351/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie strony.

Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 200 i art. 205 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) Sąd orzekł jak w sentencji.

i.ś.