Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 920/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 8
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 18h
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 6, art. 8
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska,, Sędzia WSA Tadeusz Haberka,, po rozpoznaniu w Wydziale I, w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi: K. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 26 lipca 2021 r., nr 0201-IEW2.711.14.2021.ŁŁ w przedmiocie zagrożenia ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych należności pieniężnej: I. uchyla w całości zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław – [...] z dnia 8 czerwca 2021 r., nr 0224-SEW-1.720.1.2021.21; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz Strony skarżącej kwotę 580,00 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami administracyjnymi.

1.1. Przedmiotem skargi K. W. (dalej jako Strona, Skarżący) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako DIAS, organ odwoławczy) z dnia 26 lipca 2021 r. nr 0201-IEW2.711.14.2021.ŁŁ utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław [...] (dalej jako: NUS, organ I instancji) z dnia 8 czerwca 2021 r. nr 0224-SEW-1.720.1.2021.21 w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych należności pieniężnych z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2006 r.

1.2. Jak wynika z akt sprawy w dniu 26 listopada 2020 r. doręczono Stronie sporządzone przez NUS w dniu 18 listopada 2020 r. zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych nr [...] następujących należności pieniężnych:

– za wrzesień 2006 r. – 54.807,10 zł (z deklaracji VAT-7),

– za październik 2006 r. – 320,75 zł (z deklaracji VAT-7),

– za październik 2006 r. – 31.408,65 zł (orzeczenie RAT-WP),

– za listopad 2006 r. – 373,00 zł (deklaracja VAT-7),

– za 2007 r. – 1.273,70 zł (deklaracja PIT-37),

– za 2008 r. – 1.695,40 zł (deklaracja PIT- 37),

– odsetki za zwłokę w kwocie 109.030,00 zł wyliczone na dzień wystawienia zawiadomienia.

1.3. Od ww. zawiadomienia Strona złożyła, datowany na dzień 10 grudnia 2020 r., sprzeciw z dnia 22 grudnia 2020 r. (data nadania pocztą; wpływ do organu I instancji 28 grudnia 2020 r.), w którym zanegowała istnienie przedmiotowych należności i powołała się na przedawnienie tych zobowiązań na podstawie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.; dalej: O.p.). Zdaniem Strony przedstawione w zawiadomieniu należności miały przedawnić się odpowiednio z końcem: 2011, 2013 i 2014 roku, a zatem 6 lat przed sporządzeniem zawiadomienia.

1.4. Postanowieniem z dnia 15 kwietnia 2021 r. NUS odmówił uwzględnienia sprzeciwu w zakresie należności z tytułu od towarów i usług za październik 2006 r. Poinformował jednocześnie, że w zakresie pozostałych należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego wydano odrębne rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu swojego stanowiska NUS wskazał, że w pierwotnej deklaracji VAT-7 z dnia 27 listopada 2006 r. za październik 2006 r. Strona wykazała VAT do zapłaty w wysokości 44.239,00 zł, którą w korekcie deklaracji VAT-7 za ww. okres z dnia 19 marca 2007 r. określono na 44.378,00 zł. Na wniosek Strony, decyzją NUS z dnia 21 marca 2007 r. rozłożono zapłatę tej zaległości na dwie raty w wysokości 10.375,85 zł (płatną do dnia 27 grudnia 2007 r.) i 34.002,15 zł (płatną do dnia 25 stycznia 2008 r.). W dniu 25 lipca 2007 r. Strona złożyła kolejną korektę deklaracji VAT-7 za październik 2006 r., wykazując kwotę VAT podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 48.503,00 zł. Wobec braku uregulowania należności objętych układem ratalnym, zaległość objęto trzema tytułami wykonawczymi:

- [...] na kwotę 10.375,85 zł z dnia 24 stycznia 2008 r.,

- [...] na łączną kwotę 5.129,00 zł (z czego z tytułu VAT za październik 2006 r. do kwoty 4.125,00 zł) z dnia 11 września 2008 r.,

- [...] na kwotę 32.019,70 zł z dnia 30 lipca 2011 r.,

na podstawie których wszczęto postępowanie egzekucyjne.

W toku postępowania egzekucyjnego dokonano u Strony w okresie od dnia 25 listopada 2008 r. do dnia 29 marca 2012 r. dziesięciu pobrań, wobec czego – wskutek skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego – termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania VAT za październik 2006 r. miał ulec przesunięciu na dzień 31 marca 2017 r., mimo że pierwotnie przypadał na koniec 2011 r. (art. 70 § 1 O.p.). NUS zwrócił również uwagę na skuteczne zajęcie wynagrodzenia Strony (u jej pracodawcy: V. Sp. z o.o.) na podstawie zawiadomienia [...] z dnia 14 maja 2009 r., które zostało doręczone Stronie w dniu 20 maja 2009 r. Dłużnik zajętej wierzytelności powiadomił o skuteczności zajęcia i realizacji potrąceń, co jednakowoż nie doprowadziło do zaspokojenia całości przedmiotowego zobowiązania. Ostatecznie w wyniku weryfikacji rozliczenia pobranych kwot z tytułu VAT za październik 2006 r. NUS ustalił, że pozostała do zapłaty należność główna jest wyższa niż w zawiadomieniu i wynosi 32.099,60 zł, do czego doliczeniu podlegają należne odsetki. Ponadto organ I instancji powołał się na ustanowienie w dniu 20 marca 2014 r. na majątku Strony (lokalu stanowiącym odrębną nieruchomość objętym księgą wieczystą [...] prowadzoną przez Sąd Rejonowy dla W.-[...], [...] Wydział Ksiąg Wieczystych) hipoteki przymusowej i przepis art. 70 § 8 O.p., podnosząc, że zgodnie z powołanym przepisem nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką. Konkludując, NUS uznał, że zobowiązanie z tytułu VAT za październik 2006 r. nie uległo przedawnieniu wobec zastosowania art. 70 § 2 pkt 1, art. 70 § 4 i art. 70 § 8 O.p.

1.5. W zażaleniu złożonym na ww. postanowienie Strona zakwestionowała zgodność z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej przepisu art. 70 § 8 O.p., powołując się na wyrok TK (dalej: TK) z dnia 8 października 2013 r. (o sygn. akt SK 40/12) dotyczący tożsamej, co zawarta w art. 70 § 8 O.p. regulacji z art. 70 § 6 O.p. (obowiązującej w okresie od dnia 1.01.1998 r. do dnia 31.12.2002 r.). Strona wskazała, że art. 70 § 8 O.p. powiela treść 70 § 6 O.p., a zatem również jest dotknięty wadą niezgodności z ustawą zasadniczą.

1.6. Organ odwoławczy zaskarżonym postanowieniem z dnia 26 lipca 2021 r. nr 0201-IEW2.720.10.2021.ŁŁ utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Podniósł, że przepis art. 70 § 8 O.p. nie stanowił przedmiotu kontroli TK, a ponadto wskazał, że w postanowieniu TK z dnia 7 listopada 2016 r. umarzającym postępowanie w przedmiocie wyjaśnienia wątpliwości co do pkt 2 sentencji wyroku TK z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12 zwrócono uwagę że art. 70 § 8 O.p. nie był przedmiotem oceny TK w sentencji orzeczenia z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12. Orzeczenie TK ma z kolei moc wiążącą w wąskim zakresie, który obejmuje jego rozstrzygnięcie. DIAS wskazał nadto, że w TK zawisła sprawa o stwierdzenie niekonstytucyjności art. 70 § 8 O.p., K 10/19, a w dniu 9 marca 2016 r. Sąd Rejonowy Poznań – Nowe Miasto i Wilda przedstawił pytanie prawne, czy art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. jest zgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. DIAS uznał, że skoro przepis art. 70 § 8 O.p. funkcjonuje w porządku prawnym, to należy go stosować. Tak samo jak NUS uznał, że termin przedawnienia wobec zastosowania środków egzekucyjnych wydłużył się do dnia 31 marca 2017 r., wobec czego ustanowienie hipoteki zabezpieczającej przedmiotowe zobowiązanie nastąpiło przed jego upływem.

2. Postępowanie przed Sądem I instancji.

2.1. Strona nie zgodziła się z rozstrzygnięciem DIAS, zarzucając w skardze złożonej na postanowienie organu odwoławczego naruszenie przepisów:

- art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735; dalej: k.p.a.) oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.; dalej: u.p.e.a.) – przez utrzymanie w mocy postanowienia NUS w sytuacji, gdy postanowienie to winno zostać uchylone, a postępowanie egzekucyjne umorzone zgodnie z art. 59 ust. 1 pkt 2 u.p.e.a.,

- art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 k.p.a., art. 70 § 1 O.p. oraz art. 59 § 1 pkt 2 O.p. – przez niezastosowanie w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem postępowania uległo przedawnieniu, co powinno skutkować uchyleniem decyzji NUS i umorzeniem postępowania egzekucyjnego,

- art. 70 § 8 O.p. w związku z art. 2, art. 32 oraz art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – przez niewłaściwe zastosowanie pomimo treści orzeczenia TK z 8 października 2013 r. o sygn. akt SK 40/12 i utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, zgodnie z którą stwierdzona niekonstytucyjność przepisu art. 70 § 6 O.p. rozciąga się na art. 70 § 8 O.p., albowiem ostatni stanowi powielenie rozwiązania przyjętego w art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r.,

- art. 70 § 1 O.p. w związku z art. 18h pkt 1 u.p.e.a. – przez niezastosowanie tych przepisów i pominięcie przez organy obu instancji okoliczności przedawnienia wierzytelności.

W oparciu o podniesione zarzuty Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia DIAS oraz poprzedzającego je postanowienia NUS i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

2.2. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

3.1. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej: p.p.s.a.) ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Następnie podkreślić należy, że Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

3.2. Skarga podlegała uwzględnieniu.

3.3. W rozpatrywanej sprawie Sąd podziela stanowisko Skarżącego o oddziaływaniu konsekwencji wyroku TK z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 (Dz.U. z 2013 r., poz. 1313) również na mającą zastosowanie w niniejszej sprawie normę prawną zawartą w art. 70 § 8 O.p. Jest ona bowiem tożsama z regulacją, do której wprost odnosiło się wymienione rozstrzygnięcie TK, tj. przepisu art. 70 § 6 O.p. obowiązującego w okresie od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r. Zagadnienie to było szeroko oceniane także w orzecznictwie tutejszego Sądu. Skład orzekający przyjmuje za własną i przytacza poniżej argumentację zaprezentowaną już w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 kwietnia 2018 r. o sygn. akt I SA/Wr 1017/17 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA, który powinien być znany DIAS z uwagi na fakt, że był on stroną postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego ww. wyrokiem).

3.4. Art. 70 § 8 O.p. przewiduje, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Przepis ten jest powtórzeniem oraz rozszerzeniem (o zastaw skarbowy) normy prawnej zawartej w okresie od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r. w art. 70 § 6 O.p., na co również zwrócił uwagę TK w ww. wyroku z dnia 8 października 2013 r. W wyroku tym TK stwierdził, że art. 70 § 6 O.p. - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Według TK przepis ten różnicuje w istotny sposób zakres czasowy odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, tj. posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej. Posiadanie majątku i jego forma (nadająca się do założenia hipoteki przymusowej lub nie) najczęściej nie ma związku z genezą zobowiązania podatkowego - stosowanie tej instytucji nie jest bowiem zastrzeżone dla należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem przedmiotu hipoteki, podatku spadkowego od odziedziczonej nieruchomości albo podatku dochodowego z tytułu najmu nieruchomości, lecz może służyć wykonaniu wszystkich bez wyjątku zobowiązań podatkowych zabezpieczanych na podstawie O.p. TK stwierdził, że nie widzi również powodu do tego, że akurat to właściciele nieruchomości mieliby dożywotnio odpowiadać za należności podatkowe. Nie zgodził się też ze stanowiskiem sądów administracyjnych, że dla zachowania zasady równości wystarczy, że "potencjalnie każdy podatnik może być właścicielem przedmiotu hipoteki" (wyroki: WSA w Gdańsku z dnia 6 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 1028/07 i z dnia 19 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 22/08 oraz wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 2070/11), wskazując, iż brak jest wartości konstytucyjnych przemawiających za bardziej rygorystycznym traktowaniem podatników posiadających nieruchomości. Nie do obrony jest np. teza, że są to podmioty szczególnie zamożne, wobec czego nie ma powodu do przyznawania im dobrodziejstwa przedawnienia. Ich ogólna sytuacja finansowa może być gorsza niż podmiotów, których należności są zabezpieczone gwarancją bankową, czy zajęciem wierzytelności na rachunkach bankowych i wygasają po upływie ustawowych terminów. Kryterium różnicującym sytuację podatników nie jest ani źródło powstania obowiązku podatkowego (tutaj odmiennie można by było potraktować, np. osoby obciążone podatkiem od nieujawnionych źródeł przychodów i osoby, które przez pomyłkę dokonały błędnego samoobliczenia podatku na podstawie skomplikowanych i często zmieniających się przepisów), ani wysokość podatku (większa lub mniejsza) czy postawa podatników w toku kontroli podatkowej i postępowania zabezpieczającego (współpraca z organami skarbowymi i dążenie do wyjaśnienia sprawy lub ukrywanie dowodów i sabotowanie postępowania). Zdaniem TK, art. 70 § 6 O.p. w badanym brzmieniu powoduje, że przedawnienie w odniesieniu do podatników, których należności zabezpieczono hipoteką przymusową w toku kontroli podatkowej, staje się instytucją pozorną i wydrążoną z treści, co jest bezwzględnie niedopuszczalne (por. wyrok o sygn. P 41/10, w którym TK krytycznie ocenił zbyt długie terminy przedawnienia). Skoro już ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. art. 70 O.p.), przy określaniu zasad działania tej instytucji (w szczególności tych o charakterze gwarancyjnym, takich jak długość terminu przedawnienia, zasady jego zawieszania, przerywania i wyłączania), powinien przestrzegać standardów konstytucyjnych (por. wyrok o sygn. P 30/11), zwłaszcza że Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej zakłada powszechność i równość opodatkowania (por. art. 84 Konstytucji). Trybunał uznał, że w omawianym przypadku przysługujący ustawodawcy margines swobody ustalania rozwiązań z zakresu prawa daninowego został przekroczony (por. postanowienie o sygn. SK 23/06). Zdaniem TK, ustalone naruszenie zasady równości ochrony praw majątkowych podatników ma charakter kwalifikowany i niebudzący wątpliwości, co powoduje konieczność uznania niekonstytucyjności art. 70 § 6 O.p. w badanym brzmieniu (por. postanowienie o sygn. SK 23/06), pomimo że brak przedawnienia zobowiązań podatkowych korzystnie przyczynia się do egzekwowania obowiązku płacenia podatków (por. art. 84 Konstytucji). TK krytycznie odniósł się jedynie do dwóch aspektów art. 70 § 6 O.p. w badanym brzmieniu, a mianowicie tego, że całkowicie wyłącza on przedawnienie niektórych rodzajów należności podatkowych, a równocześnie czyni to na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium (formy zabezpieczenia należności podatkowych). Zdaniem Trybunału ustawodawca dysponuje dużym marginesem swobody decyzyjnej określania zasad i terminów przedawnienia należności podatkowych. Jednak granice dla działań prawodawczych wyznaczają zasady, wartości i normy konstytucyjne, które zabraniają tworzenia instytucji pozornych, niesprawiedliwych, nadmiernie ograniczających prawa podatnika oraz podważających jego zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa. Warunków tych nie spełniałoby rozszerzenie zasad przewidzianych w zaskarżonym przepisie (a obecnie zawartych w art. 70 § 8 O.p.) na wszystkie należności, które w toku kontroli podatkowej zostały zabezpieczone w jakikolwiek sposób. Taka operacja nie doprowadziłaby bowiem do zrównania sytuacji wszystkich podatników (w dalszym ciągu przedawniałyby się zobowiązania podatkowe osób nieposiadających żadnego majątku), z których część byłaby "dożywotnimi" dłużnikami państwa. Tego typu rozwiązania TK ocenił jako niedopuszczalne (por. wyroki o sygn. P 30/11 i P 41/10).

Równocześnie TK podkreślił, że choć zakwestionowany przepis od dnia 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 O.p. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania, lecz Trybunał uznał, że w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne. W ocenie Trybunału z punktu widzenia Konstytucji, nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji wyroku Trybunału pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 O.p. z przyczyn wskazanych wyżej.

3.5. Sąd, orzekając w niniejszej sprawie, uznaje, że ww. wyrok TK winien zostać uwzględniony. Wprawdzie, jak już zaznaczono, w wyroku TK o sygn. akt SK 40/12, stwierdzona niekonstytucyjność dotyczy art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., to jednak powtórzona w art. 70 § 8 O.p. treść tego przepisu (uzupełniona o zastaw skarbowy), w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2003 r. oznacza także niekonstytucyjność tego przepisu. Treść art. 70 § 8 O.p. nie uległa takim zmianom, które mogłyby rzutować na ocenę odmienną od tej, która została zawarta w wyroku Trybunału w sprawie SK 40/12, zwłaszcza, że już w tym wyroku Trybunał wskazał, że do przepisu tego w sposób oczywisty mają odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w tym wyroku do art. 70 § 6 O.p. Organy nie mogły więc powoływać się na przepis art. 70 § 8 O.p. Ponadto nie można nie zauważać, że w tej kwestii wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, prezentując pogląd wyżej zaprezentowany. Ostatnio uczynił to w wyroku z dnia 2 lutego 2022 r., III FSK 333/21 (publ. CBOSA), a poprzednio – między innymi – w powołanych w uzasadnieniu tegoż orzeczenia wyrokach z dnia: 13 grudnia 2013 r., II FSK 1807/12; 17 kwietnia 2014 r., II FSK 1197/12; 18 lipca 2014 r., I FSK 1042/13; 16 września 2014 r., I FSK 317/14; 21 stycznia 2015 r., II FSK 1764/14; 22 maja 2015 r., II FSK 316/14; 17 września 2015 r., I FSK 949/14; 20 października 2016 r., II FSK 2467/14; 10 stycznia 2017 r., II FSK 3552/14; 9 lutego 2017 r., II FSK 3236/16; 20 kwietnia 2017 r., I FSK 1834/15; 30 stycznia 2018 r., I FSK 1976/17; 29 marca 2018 r., I FSK 17/18; 6 czerwca 2018 r., II FSK 1454/16; 24 stycznia 2019 r., II FSK 271/17; 3 kwietnia 2019 r., II FSK 3741/18; 19 maja 2021 r., III FSK 3491/21 czy też w wyroku z dnia 23 października 2020 r., II FSK 1744/21 (orzeczenia publ. w CBOSA). Organy powinny ten dorobek orzeczniczy wraz z wynikającą z niego linią orzeczniczą NSA odpowiednio uwzględniać.

3.6. W świetle powyższych rozważań postanowienia obu instancji, z uwagi na powołanie niezgodnej z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej (por. art. 2 – zasada państwa prawa, art. 32 – zasada równego traktowania, art. 64 ust. 2 – zasada równej dla wszystkich ochrony własności i innych praw majątkowych) normy prawnej zawartej w art. 70 § 8 O.p. i na wywodzenie z niej negatywnych dla Strony konsekwencji w postaci braku uznania możliwości powoływania się przez nią na upływ terminu przedawnienia zobowiązania w VAT za październik 2006 r. z uwagi na zabezpieczenie hipoteczne tego zobowiązania na stanowiącej jej własność nieruchomości, naruszyły art. 6 (zasada praworządności) i art. 8 k.p.a. (zasada pogłębiania zaufania obywateli) w związku z art. 70 § 1 i § 8 O.p. i w związku z art. 18h u.p.e.a. w stopniu, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.). Gdyby bowiem do powołanego uchybienia nie doszło i gdyby organy właściwie oceniły moc obowiązującą art. 70 § 8 O.p. w kontekście orzeczenia TK z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, to nie mogłyby powoływać się na zawarte we wspomnianym art. 70 § 8 O.p. zniweczenie upływu terminu przedawnienia zobowiązania Skarżącego w VAT za październik 2006 r.

3.7. Sąd uchylił zatem postanowienia wydane w obu instancjach na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., korzystając z przewidzianej do tego w art. 135 p.p.s.a. kompetencji, albowiem oba rozstrzygnięcia dotknięte są tą samą wadą wyartykułowaną w niniejszym uzasadnieniu. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu zawarty w sprzeciwie Strony zarzut przedawnienia należy rozważyć z uwzględnieniem stanowiska wynikającego z niniejszego wyroku tutejszego Sądu.

3.8. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając uiszczony wpis od skargi (100 zł) i wynagrodzenie zawodowego pełnomocnika będącego adwokatem (480 zł), którego wysokość ustalono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).

3.9. Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów stosownie do regulacji art. 119 pkt 3 w związku z art. 120 p.p.s.a.