Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1815/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-08-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 4,  art. 76 par. 1,  art. 76a  par. 1,  art. 187 par. 1,  art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 205 par. 2 i  par. 4,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędzia WSA Bożena Miliczek -Ciszewska, Protokolant specjalista Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi B. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty wynikającej z zeznania rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) orzeka, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 76 § 1 i art. 76a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., Nr 749 ze zm.) po rozpatrzeniu zażalenia pełnomocnika B.P. (obecnie skarżącej) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...], nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty w wysokości [...] zł wynikającej z zeznania podatkowego PIT-36 za 2012 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r., określonego decyzją nr [...] z dnia [...].

2. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ wskazał następujące okoliczności faktyczne i prawne.

2.1. W dniu 30 czerwca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. wydał decyzję określającą małżonkom W. i B.P. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości [...] zł. W wyniku złożonego odwołania organ odwoławczy decyzją z dnia [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, którą strona zaskarżyła do tutejszego Sądu. Wyrokiem z dnia 14 marca 2011 r., I SA/Gl 122/10 skarga została oddalona, a następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 23 kwietnia 2013 r., II FSK 1822/11 oddalił skargę kasacyjną małżonków.

2.2. Z uwagi na fakt, że zaległość podatkowa przypisana małżonkom decyzją wymiarową za 2003 r. była objęta postępowaniem egzekucyjnym i nie została w pełni wyegzekwowana przez organ egzekucyjny, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., dokonał on zaliczenia nadpłaty wynikającej z zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. B.P. (PIT-36) w wysokości [...] zł, na poczet w/w zaległości podatkowej w następujący sposób: na należność główną - [...] zł oraz na odsetki za zwłokę - [...] zł

2.3. Pełnomocnik skarżącej złożył w dniu 8 sierpnia 2013 r. zażalenie wnosząc o uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. Zarzucono w nim brak podstawy prawnej do wydania postanowienia, niepowiadomienie skarżącej o fakcie wydania decyzji wymiarowej za 2003 r. Podniesiono, że zakwestionowane przychody, będące przyczyną wydania w/w decyzji były wyłącznie przychodami małżonka, tj. W. P. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2003 r. i przedawniły się z dniem 21 grudnia 2009 r. Przerwanie biegu przedawnienia, które stosował organ podatkowy pierwszej instancji, zdaniem strony skarżącej, dotyczyło wyłącznie W. P. Ponadto, stwierdzono w zażaleniu, że od czerwca 1998 r. małżonkowie P. posiadają intercyzę małżeńską, której do dnia dzisiejszego nie odwołali.

2.4. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie stwierdził, że nie jest w stanie rozstrzygnąć o jakim fakcie pisze pełnomocnik w odniesieniu do niepoinformowania skarżącej o wydaniu decyzji wymiarowej, ponieważ od dnia 27 stycznia 2006 r. jest pełnomocnikiem B.P., m.in. przed organami podatkowymi i wszelkie rozstrzygnięcia otrzymuje w jej imieniu.

W kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wypowiedział się na podstawie pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...], nr [...], dodając, że była ona "wielokrotnie rozpatrywana przez organy podatkowe i sądy." Organ stwierdził, że zaległość podatkowa nie uległa przedawnieniu w świetle art. 70 § 4 o.p., gdyż w dniu 29 grudnia 2009 r. przerwano bieg terminu przedawnienia poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego w A.

Odnosząc się do kwestii intercyzy organ wskazał, że z art. 92 § 3 o.p. wynika, iż małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Jeśli podatnik pozostaje w związku małżeńskim, to za jego nieuregulowane należności odpowiedzialność poniesie również małżonek i nie uchroni go od tego (w pewnych sytuacjach) nawet rozwód czy intercyza. Aby doszło do odpowiedzialności za zaległości podatkowe współmałżonka, wystarczy, że męża i żonę łączy wspólność majątkowa. Z art. 29 o.p. wynika, że skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej, a także przed dniem zniesienia wspólności majątkowej prawomocnym orzeczeniem sądu.

Nadto, organ wskazał, że z literalnego brzmienia art. 76 § 1 o.p. wynika bezwzględny nakaz zaliczenia z urzędu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, zaś art. 76a i 76b o.p. określają tryb i sposób postępowania organów podatkowych w tej kwestii.

3. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie tego postanowienia i zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Nie eksponując zarzutów, w uzasadnieniu skargi podniósł, że: a) nie zgadza się ze skarżonym organem, iż pełnomocnik strony od 27 stycznia 2006 r. otrzymuje w jej imieniu wszystkie rozstrzygnięcia organów fiskalnych; były one kierowane do męża skarżącej; b) skarżąca ani jej pełnomocnik nie otrzymali tytułu wykonawczego inicjującego rozpoczęcie egzekucji administracyjnej w oparciu o decyzję wymiarową z dnia [...], a jedynie zawiadomienie o zajęciu praw majątkowych i zaskarżone aktualnie postanowienie; c) wobec powyższego, mając na uwadze wyrok tutejszego Sądu z dnia 7 października 2013 r., I SA/Gl 541/13 należy stwierdzić, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego.

W skardze zamieszczono wniosek o przeprowadzenie dowodu z "całości akt sądowych za sygn. akt SA/Gl 541/13."

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podniósł argumenty zawarte w motywach zaskarżonej decyzji, a nadto wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., jako organ egzekucyjny dokonał następujących czynności:

a) W dniu 22 grudnia 2009 r. zawiadomił o zajęciu prawa majątkowego ZUS O/C., jako dłużnika zajętej wierzytelności. Zobowiązany został zawiadomiony o tej czynności w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 – dalej: k.p.a.) w dniu 7 stycznia 2010 r.

b) W okresie od 16 do 29 grudnia 2009 r. poborcy skarbowemu nie udało się dokonać żadnej czynności egzekucyjnej w miejscu zamieszkania zobowiązanych, gdyż ich nie zastał.

c) W dniu 29 grudnia 2009 r. zawiadomiono o zajęciu wierzytelności A, jako dłużnika zajętej wierzytelności. Mąż skarżącej, jako posiadacz rachunku został o tym zawiadomiony w dniu 12 stycznia 2010 r. osobiście odbierając przesyłkę.

5. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej dodał, że "postępowania egzekucyjne dotyczące egzekucji zaległości podatkowej za 2003 rok, zostały zakończone wydaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w tej sprawie. Organ podatkowy zwrócił wszystkie wyegzekwowane czy otrzymane przez niego kwoty podatku za ten rok za wyjątkiem sumy [...] zł, która jest przedmiotem skargi".

Ponadto złożył spis kosztów, wyjaśniając, że ujął w nim wszystkie koszty poniesione przez stronę skarżącą we wszystkich jej sprawach toczących się od początku 2010 r., a dotyczących roku podatkowego 2003.

Sąd przeprowadził dowód z akt tutejszego Sądu o sygnaturze I SA/Gl 541/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej" (§1). "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (§ 2).

Przy czym, wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego aktu administracyjnego może nastąpić tylko, jeśli: a) zaskarżony akt (tu: postanowienie) został wydany z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.) względnie, jeśli akt administracyjny dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 i 3 p.p.s.a.).

W badanej sprawie istotne znaczenie ma art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany argumentacją skargi, jej wnioskami i wskazaną podstawą prawną. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, gdyż sąd uznał skargę za zasadną, z przyczyn w niej nie wskazanych. Niezwiązanie granicami skargi oznacza, że sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

7. Przechodząc do oceny zasadności skargi trzeba stwierdzić, że zaskarżone postanowienie narusza prawo w sposób, który uzasadnia wyeliminowanie go z obrotu prawnego albowiem w przeprowadzonym postępowaniu poprzedzającym wydanie tego postanowienia wystąpiły na tyle istotne wady, że nie można wykluczyć, iż mogły one mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a.).

7.1. Stosownie do art. 120 i 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa oraz podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażane przez te regulacje zasady praworządności i prawdy obiektywnej, zobowiązują organ prowadzący postępowanie do podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego sprawy zgodnego z rzeczywistością. Organ nie jest ograniczony wnioskami strony przy badaniu okoliczności sprawy. Przeciwnie, może i powinien zbierać z urzędu materiały dowodowe, określać okoliczności faktyczne, jakie uważa za istotne dla załatwienia sprawy oraz dopuszczać dowody na takie okoliczności.

Dochodzenie do prawdy obiektywnej, tj. do określenia rzeczywistego stanu stosunków faktycznych i prawnych powinno odbywać się według reguł postępowania dowodowego, określonych w przepisach Ordynacji podatkowej (dział IV, rozdział 11). W odniesieniu do tej sprawy wymaga wyeksponowania obowiązek organu do rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Stosownie do art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, zaś według art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Z ostatnio powołanych regulacji, z jednej strony wynika obowiązek organu uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, a zatem niemożność pominięcia jakiegokolwiek, który może mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 2011, s. 230), ale również, z drugiej strony niedopuszczalność oparcia się na dowodzie, który nie został przeprowadzony zgodnie ze stosownymi regulacjami procesowymi.

Sąd orzekający podziela stanowisko E. Iserzona, który w odniesieniu do – stanowiącego odpowiednik art. 191 o.p. - art. 80 k.p.a. wskazuje, że: "wniosek dotyczący okoliczności faktycznych powinien być oparty na dowodach zdobytych przez organ i sprawdzonych przezeń. Istotnym naruszeniem tej zasady byłoby orzekanie na podstawie danych znanych osobiście organowi, ale nie mających oparcia w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy" (E. Iserzon, J. Starościak, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, teksty wzory, formularze, Warszawa 1970, s. 155, a także powołane tam orzeczenia Najwyższego Trybunału Administracyjnego, który np. w orzeczeniu z dnia 1 kwietnia 1924 r., L. rej. 516/23, ZW 348, stwierdził, że niemożność stwierdzenia w aktach administracyjnych okoliczności decydujących dla oceny legalności orzeczenia stanowi wadliwość postępowania). Analogiczne stanowisko zajmuje A. Wróbel (M. Jaśkowska, A. Wróbel, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Lex 2014, Komentarz do art. 80, teza 4). Także w orzecznictwie akcentuje się, że nie jest dopuszczalne, aby organ prowadzący postępowanie administracyjne w określonym zakresie dokonywał oceny i mocy dowodowej dokumentów wchodzących w skład materiału dowodowego sprawy w trybie pozaprocesowym, tj. poza prowadzonym przez ten organ postępowaniem administracyjnym i przyjmował, że nie mają one istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy albo przeciwnie, opierał na nich rozstrzygnięcie. Takiej analizy materiału dowodowego organ powinien dokonać zgodnie z art. 187 § 1 i 191 o.p. (odpowiednio: art. 77 § 1 i 80 k.p.a.) w prowadzonym postępowaniu i wynik tej analizy, łącznie z oceną zebranych dowodów, przedstawić w uzasadnieniu aktu administracyjnego, który kończy postępowanie w danej instancji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2007 r., VII SA/Wa 1034/07, Lex nr 364725; wyrok NSA z dnia 29 listopada 2004 r., OSK 813/04, Lex nr 164713; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 2 lipca 2009 r., II SA/Go 367/09, Lex nr 553056; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 stycznia 2008 r., III SA/Po 685/07, Lex nr 510377; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 12 czerwca 2006 r., II SA/Bk 219/06, Lex nr 928832).

7.2. W realiach niniejszej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w K. w szerokim zakresie oparł się na dowodach, których w aktach administracyjnych tej sprawy nie ma. Prawdopodobnie wynika to z tego, że dowody te znajdują się w aktach innej sprawy dotyczącej tej samej strony. Niemniej, jak wyżej już podkreślono, nawet gdy dane dowody istnieją i są znane organowi nie jest dopuszczalne opieranie na nich rozstrzygnięcia, jeśli nie znajdują się w aktach sprawy, której to rozstrzygnięcie dotyczy.

Akta administracyjne - spośród dokumentów mających istotny walor dowodowy - zawierają tylko: 1) fragmenty protokołu kontroli podatkowej; 2) imienne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej; 3) pierwszą stronę decyzji wymiarowej wydanej w pierwszej instancji w dniu [...].; 4) sentencję wyroku WSA w Gliwicach z dnia 14 marca 2011 r., I SA/Gl 122/10; 5) sentencję wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r., II FSK 1822/11; 6) postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty; 7) zażalenie strony; 8) pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...].; 9) zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...].

Natomiast w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ powołał się m.in. na fakty mające miejsce w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, w szczególności zastosowanie środka egzekucyjnego, który stosownie do art. 70 § 4 o.p. przerwał bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej i jej męża, wynikającego z decyzji z dnia [...] określającej podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2003. Okoliczności te zostały rozwinięte i szczegółowo omówione w odpowiedzi na skargę, w której opisano wystawiony tytuł wykonawczy oraz podano daty w których nastąpiły konkretne czynności egzekucyjne, w tym zajęcie wierzytelności zobowiązanych, dokonane w dniach 22 i 29 grudnia 2009 r. o których podatnik miał zostać zawiadomiony w dniach 7 i 12 stycznia 2010 r.

7.3. Zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej i jej męża, w związku z którym powstała zaległość podatkowa na poczet której zaliczono nadpłatę, jest podnoszone w skardze. Zdaniem Sądu, kwestia ta ma istotne znaczenie dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia, a jednocześnie – jak wyżej wskazano – powoływane przez organ fakty, które zdecydowały o przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy.

Waga kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego dla tej sprawy wynika stąd, że stosownie do art. 76 § 1 o.p. nadpłata podlega zaliczeniu, w regulowanym przez ten przepis trybie, na poczet "zaległości podatkowej", którą zgodnie z art. 51 § 1 o.p. jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Z kolei, według art. 59 § 1 pkt 4 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w przypadku zaliczenia nadpłaty o którym mowa. Z tych regulacji wynika zatem, że organ podatkowy nie może wydać postanowienia w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, jeśli uprzednio zobowiązanie podatkowe z którego wynika niezrealizowany obowiązek zapłaty podatku w terminie płatności wygasło z powodu przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 o.p.). Jeśli zobowiązanie podatkowe wygasło (z uwagi na przedawnienie) nie może być mowy o "zaległości podatkowej" na poczet której następuje zaliczenie nadpłaty i w konsekwencji (ponowne) wygaśnięcie tego samego zobowiązania podatkowego. Wniosek taki potwierdza treść art. 76a § 1 i 2 o.p. który również odwołuje się do zaliczenia nadpłaty na poczet "zaległych (...) zobowiązań podatkowych" oraz na poczet "zaległości podatkowych".

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym akcentuje się, że "dla skutecznego zaliczenia nadpłaty istotne jest to, aby zaległości na poczet których nadpłata ma zostać zarachowana istniały (nie były przedawnione) w dacie dokonania zaliczenia" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2007 r., III SA/Wa 513/07, Lex nr 347709; wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 lutego 2009 r., I SA/Kr 1585/08, Lex nr 504663), czy też, że organ oprócz stwierdzenia istnienia nadpłaty musi stwierdzić istnienie zaległości podatkowej (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 czerwca 2013 r., I SA/Gl 1142/12, Lex nr 1347765; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 czerwca 2013 r., I SA/Gl 1145/12, Lex nr 1346794), jak również, że skoro istotą postanowienia wydawanego na podstawie art. 76a o.p. jest zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej to te dwa elementy (nadpłata i zaległość) muszą istnieć, bowiem postanowienie to ma doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności (wyrok WSA w Olsztynie z dnia 12 lutego 2009 r., I SA/Ol 582/08, Lex nr 485053; wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 grudnia 2010 r., III SA/Łd 537/10, Lex nr 821204; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 maja 2012 r., I SAB/Wr 3/12, Lex nr 1265479).

7.4. W tym tanie rzeczy, zaskarżone postanowienie nie może się ostać z powodu naruszenia przez skarżony organ art. 187 § 1 o.p. i art. 191 o.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. Organy podatkowe nie wykazały w sposób należyty, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego na poczet którego została zaliczona nadpłata.

Stosownie do powoływanego przez organy art. 70 § 4 o.p. "Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny." W tej sprawie, zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r., zgodnie z art. 70 § 1 o.p., ulegało przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2009 r. Zajęcie prawa majątkowego podatnika mogło przerwać bieg terminu przedawnienia, jeśli zostało dokonane przed 1 stycznia 2010 r. W tym miejscu należy dodać, że uregulowania zawarte w art. 70 o.p. dotyczą przedawnienia wszystkich zobowiązań podatkowych, w tym także wspólnego zobowiązania obojga małżonków w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla biegu przedawnienia tego zobowiązania, a w konsekwencji dla podtrzymania jego bytu prawnego, skuteczne są środki prawne określone w art. 70 § 4 o.p. (oraz art. 70 § 6 pkt 1 o.p.) podjęte tylko wobec jednego z małżonków (wyroki NSA: z dnia 7 maja 2014 r., II FSK 1316/12; z dnia 13 czerwca 2007 r., II FSK 153/07; z dnia 25 maja 2011 r., II FSK 1536/10 – wszystkie publ. w CBOSA).

Niedołączenie zatem do akt administracyjnych dokumentów na podstawie których można ustalić kluczowe dla sprawy fakty, tj. decydujące o zastosowaniu środka egzekucyjnego (w postaci zajęcia wierzytelności), a tym samym ocenić zasadność podnoszonego w skardze zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego i w dalszej perspektywie legalność zaskarżonego postanowienia, powoduje że postanowienie to wymyka się spod kontroli Sądu. Przedłożone Sądowi akta nie pozwalają na zweryfikowanie powyższych okoliczności, co nie pozwala na szersze odniesienie się do tego jak i innych zarzutów skargi, albowiem rozważania takie należy uznać za przedwczesne.

8. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy powinien uwzględnić zaprezentowaną powyżej argumentację (art. 153 p.p.s.a.).

W pierwszej kolejności uzupełni zatem materiał dowodowy sprawy o dokumenty (w oryginale albo odpisach) na podstawie których będzie można ustalić wszystkie istotne dla sprawy okoliczności faktyczne i ewentualnie dokonać sądowej oceny legalności stosownego zachowania organu podatkowego finalizującego weryfikowane postępowanie podatkowe.

Pod względem merytorycznym zbadania wymaga zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego (opodatkowanych łącznie za 2003 rok) skarżącej i jej męża. Szczególnie dotyczy to kontekstu przerwy biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 o.p. biorąc pod uwagę, że zgodnie z (nieudokumentowanymi dotychczas) twierdzeniami organu zawartymi w odpowiedzi na skargę, zajęcie praw majątkowych podatnika nastąpiło w dniach 22 i 29 grudnia 2009 r., zaś powiadomienie go o tej czynności zostało zrealizowane dopiero 7 i 12 stycznia 2010 r. Należy bowiem przypomnieć, że zobowiązanie podatkowe na poczet którego organ dokonał zaliczenia nadpłaty zasadniczo ulegało przedawnieniu z upływem dnia 31 grudnia 2009 r. (art. 70 § 1 o.p.). Jednocześnie, wymaga odnotowania, że w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 3 czerwca 2013 r. (I FPS 6/12, Lex nr 1315788) przyjęto, iż "Zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia". Oznacza to, że bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega przerwaniu, gdy organy zastosują środek egzekucyjny, jednakże taka czynność jest skuteczna tylko wtedy, gdy podatnik zostanie przez organ zawiadomiony o podjęciu egzekucji przed upływem terminu przedawnienia. Jeśli więc, w tej sprawie, podatnik został zawiadomiony o zajęciu prawa majątkowego po dniu 31 grudnia 2009 r. to – przy braku innych podstaw do przerwy lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia – zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia z upływem wskazanego dnia, a w konsekwencji na jego poczet nie może zostać zaliczona nadpłata w trybie art. 76 i 76a o.p. (por. pkt 7.3.). Ostatnie uwagi są szczególnie istotne w kontekście oświadczenia pełnomocnika w toku rozprawy, że postępowanie egzekucyjne zostało umorzone.

Zbadania wymaga również kwestia umowy o rozdzielności majątkowej małżeńskiej na jaką strona skarżąca powołuje się w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, przy czym, organ będzie miał na uwadze, że według znajdującego się w aktach sprawy fragmentu protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniach 31 sierpnia oraz 1, 2, 6 i 8 września 2005 r. mąż skarżącej oświadczył, że w roku 2003 pozostawał ze skarżącą w związku małżeńskim przez cały rok oraz posiada z żoną "wspólność majątkową" (strona 8 protokołu).

9. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. należało uchylić zaskarżone postanowienie.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. określono, że nie podlega ono wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

10. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. zaliczając do nich uiszczony wpis od skargi w kwocie 100 zł, opłatę skarbową za pełnomocnictwo w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 240 zł, ustalone na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., Nr 31, poz. 153 – dalej: rozporządzenie).

Tym samym, Sąd nie uwzględnił wniosku pełnomocnika o zasądzenie od organu kwoty [...] zł, z czego kwota [...] zł to "zapłata za prowadzenie sprawy wg zlecenia", zaś resztę stanowią: wpis, opłaty za przesyłki polecone, opłaty za przelewy, opłaty od pełnomocnictwa oraz koszty podróży i diet pełnomocnika. Za takim stanowiskiem Sądu przemawiają następujące argumenty.

10.1. Pełnomocnik skarżącej nie wykazał jaka kwota z wnioskowanej [...] zł jest związana z tą konkretną sprawą, dotyczącą oceny legalności zaliczenia nadpłaty w wysokości 259 zł wynikającej z zeznania podatkowego za 2012 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym skarżącej za 2003 r. Oświadczył bowiem, że w przedłożonym spisie ujął koszty poniesione przez stronę skarżącą we wszystkich sprawach toczących się od 2010 r. a dotyczących roku podatkowego 2003. Zdaniem Sądu, stosownie do art. 200 p.p.s.a. skarżącemu przysługuje od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, ale w tej konkretnej sprawie administracyjnej (podatkowej), której dotyczy skarga. Zatem, strona skarżąca może dochodzić zwrotu kosztów poniesionych we wszystkich sprawach podatkowych dotyczących zeznania podatkowego za rok 2003, tyle tylko, że w każdym odrębnym postępowaniu w stosownej części, w której faktycznie je poniosła. Takie zbiorcze żądanie zwrotu kosztów, to jest w jednej ze spraw, dotyczące wielu innych związanych z nią przedmiotowo, nie znajduje uzasadnienia prawnego.

10.2. Sąd rozważał, czy w niniejszej sprawie wystąpiły szczególne przesłanki uzasadniające zasądzenie zwrotu wyższej kwoty kosztów postępowania z tytułu wynagrodzenia doradcy podatkowego, niż określone jako stawka minimalna w rozporządzeniu. Stosowanie bowiem do § 2 ust. 1 rozporządzenia w związku z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. zasądzając wynagrodzenie doradcy podatkowego, sąd bierze pod uwagę niezbędny nakład pracy doradcy podatkowego, a także charakter sprawy i wkład pracy doradcy podatkowego w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Podkreślenia wymaga także fakt, iż ustawodawca określając wysokość stawek minimalnych za poszczególne czynności lub za udział w poszczególnych postępowaniach, dokonał precyzyjnego rozważenia i uwzględnienia wszelkich okoliczności charakterystycznych dla danego typu spraw. Jednocześnie ustawodawca pozostawił możliwość uwzględnienia przez sąd orzekający pewnych nadzwyczajnych, szczególnych okoliczności, które pojawiając się w danej sprawie zwiększają w znacznym stopniu nakład pracy niezbędnej do prawidłowej realizacji obowiązków profesjonalnego pełnomocnika procesowego. Jeśli zatem żadne ekstraordynaryjne okoliczności nie wystąpiły, a skala aktywności pełnomocnika pozostała na przeciętnym poziomie to nie istnieją przesłanki do zasądzenia wynagrodzenia wyższego od stawek minimalnych w sprawie (por. postanowienie Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 30 września 2009 r., II AKz 643/09, Lex nr 553823; postanowienie NSA z dnia 12 października 2012 r., II FZ 878/12, Lex nr 1244413). Zdaniem Sądu nakład pracy pełnomocnika w niniejszej sprawie nie uzasadnia zasądzenia wynagrodzenia w kwocie przewyższającej minimalną stawkę. Dokonanych bowiem przez pełnomocnika czynności procesowych nie można uznać za inne, jak typowe, zwykłe działania wykonywane przez pełnomocników reprezentujących stronę przed sądem (por. postanowienie NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt II OZ 838/11, Lex nr 1069196). Sporządził on w tej sprawie skargę, dwa pisma procesowe na wezwanie Sądu oraz uczestniczył w rozprawie. Skarga została uwzględniona, ale przede wszystkim przy zastosowaniu art. 134 § 1 p.p.s.a., a więc przy uwzględnieniu z urzędu przez Sąd wątpliwości co do legalności zaskarżonego postanowienia innych niż wskazane w skardze. Stopień przyczynienia się do wyjaśnienia sprawy przez pełnomocnika nie przekraczał w związku z tym zwykłej staranności przy rozpatrywaniu tego rodzaju spraw. Poza tym, podkreślenia także wymaga, iż pełnomocnik skarżącej nie uzasadnił wniosku co do określenia na postulowanym poziomie wysokości zasądzonych kosztów postępowania, gdyż nie wskazał szczególnych okoliczności wymagających zwiększonego nakładu pracy, wykraczającego poza typowe sytuacje przewidziane przez ustawodawcę.

10.3. Należy zauważyć, że w odniesieniu do kosztów poniesionych za przesyłki polecone oraz przelewy, w orzecznictwie trafnie przyjmuje się, że zakres wydatków profesjonalnego pełnomocnika nie może być rozszerzany na wydatki drobne i zwykle występujące przy okazji prowadzenia procesu sądowego, jak wydatki na korespondencję i przelewy bankowe (por. postanowienie WSA w Opolu z dnia 28 września 2005 r., I SA/Op 73/05, Lex nr 857102; postanowienie WSA w Warszawie z dnia 29 października 2013 r., IV SA/Wa 1021/12, Lex nr 1418255; postanowienie NSA z 13 marca 2012, II FZ 31/12, Lex nr 1121121; wyrok WSA w Gliwicach z 18 grudnia 2007 r., III SA/Gl 1007/07, Lex nr 471523). Skoro bowiem sporządzanie i wnoszenie przez pełnomocnika pism procesowych w imieniu strony dokonywane jest w ramach pełnomocnictwa do prowadzenia danej sprawy, to wynagrodzenie, które jest mu należne za prowadzenie tej sprawy, obejmuje również wynagrodzenie za czynności polegające na sporządzaniu, składaniu i ewentualnym opłacaniu pism procesowych (por. postanowienie WSA w Lublinie z dnia 10 marca 2005 r., I SA/Lu 611/04, Lex nr 154458).

10.4. Wreszcie, wskazać również należy, że z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. nie wynika możliwość ubiegania się o zasądzenie od organu kosztów przejazdu do sądu poniesionych przez zawodowego pełnomocnika. W przepisie tym jest mowa jedynie o kosztach nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Wobec tego należy uznać, że wydatki związane z przejazdem do sądu pełnomocnika strony będącego doradcą podatkowym zostały objęte stawkami opłat określonymi w rozporządzeniu. Koszty te można wprawdzie uwzględnić ustalając wyższą niż minimalna stawkę opłaty, jednakże w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły ku temu uzasadnione przesłanki; Sąd nie dostrzega ich z urzędu, zaś pełnomocnik nie przedstawił w tej konkretnej kwestii żadnego argumentu. W tym zakresie można się powołać na stanowisko Naczelnego Sadu Administracyjnego, zgodnie z którym wydatkiem profesjonalnego pełnomocnika nie będzie zwrot kosztów podróży, bowiem za niezbędne ustawodawca uznał w tym zakresie tylko koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony (wyrok NSA z dnia 5 stycznia 2007 r., II FSK 1197/05, Lex nr 317361; postanowienie NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r., II OSK 203/12, Lex nr 1138045; a także postanowienie WSA w Gliwicach z dnia 6 grudnia 2013 r., IV SA/Gl 169/12, Lex nr 1407858).

10.5. W tym stanie rzeczy, do kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia - w tej jednej, konkretnej sprawie - przez stronę skarżącą swych praw, Sąd zaliczył wpis od skargi w kwocie 100 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego określone na podstawie wskazanej w rozporządzeniu stawki minimalnej, tj. w wysokości 240 zł.