Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 122/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-04-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia del. WSA Ireneusz Fornalik (spr.) Protokolant Sylwia Nerkowska po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. H. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 625/11 w sprawie ze skargi L. H. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od L. H. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w G. 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z 4 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 625/11, oddalił skargę L. H. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów, z następującym uzasadnieniem.

Organy podatkowe w toku wszczętego postępowania podatkowego ustaliły, że L. H. (dalej: skarżąca), nie złożyła deklaracji AKC-U z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 29 samochodów kempingowych oraz nie uiściła należnego podatku akcyzowego. W przedmiotowej sprawie istotnymi są niemieckie dokumenty nabycia przez skarżącą pojazdów z których wynika, że nabyła ona 26 używanych samochodów kempingowych.

Naczelnik Urzędu Celnego w S., decyzją z [...] stycznia 2011 r., określił skarżącej prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe M. w C., wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 26 (oznaczonych) samochodów kempingowych.

Decyzją z [...] czerwca 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w Gd., po rozpoznaniu odwołania skarżącej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organów zgodnie m.in. z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej jako u.p.a.), zaliczone zostały w poczet wyrobów akcyzowych samochody osobowe o kodzie CN 8703 (kod ten obejmuje: "pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób inne niż te objęte pozycją CN 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) i samochodami wyścigowymi"). Do wskazanego kodu CN 8703 należą również samochody kempingowe. Podkreślono, że definicja pojęcia "samochód osobowy" właściwa jest wyłącznie tej ustawie a więc ustawie o podatku akcyzowym i różni się od definicji zawartej w innych przepisach podatkowych.

W ocenie strony natomiast samochody typu "kamper" winny być sklasyfikowane jako pojazdy specjalne (CN 8705) niepodlegające obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym.

Uzasadniając oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. stwierdził, że istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości zakwalifikowania do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej wprowadzonego na obszar Rzeczpospolitej Polskiej towaru.

Skarżąca wewnątrzwspólnotowo nabyła 26 samochodów kempingowych, nie złożyła deklaracji AKC-U i nie uiściła podatku akcyzowego. W ocenie skarżącej, organ błędnie zakwalifikował nabyte przez nią pojazdy samochodowe jako samochody osobowe, będące wyrobem akcyzowym o kodzie CN 8703. Ocena zasadniczego przeznaczenia określonego pojazdu powinna być dokonywana na podstawie rzeczywistego przeznaczenia pojazdu w momencie dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego; przesądzające w tym zakresie powinno być zdaniem skarżącej ustalenie, że nabyte pojazdy należy zaliczyć do pojazdów specjalnych o kodzie CN 8705.

Sąd I instancji stwierdził, że dla określenia, czy dany pojazd stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie; w tym zakresie ustawa o podatku akcyzowym odsyła do uregulowań klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE l 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.: Dz. Urz. UE polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.), którą oparto na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i kodowania Towarów zwanego jako "System Zharmonizowany" (HS) (CN opiera się na HS i przejęła pozycje i sześciocyfrowe podpozycje HS). Część drugą wskazanej Taryfy Celnej stanowi Tabela stawek celnych, w których wyszczególnione są w sekcjach (od I do XXI) i działach (od 1 do 98) towary wraz z przypisanymi do nich kodami taryfy celnej i odpowiednimi stawkami celnymi. Tabele stawek celnych poprzedza część pierwsza zawierająca między innymi Ogólne reguły interpretacji Systemu Zharmonizowanego, które zapewniają jednolitą klasyfikację towarową, co oznacza, że dany towar jest zawsze podporządkowany do jednej i tej samej pozycji (lub podpozycji) – z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Zatem organy podatkowe prawidłowo sklasyfikowały wszystkie nabyte przez stronę pojazdy (samochody kempingowe) do pozycji CN 8703; w konsekwencji, na podstawie art. 80 ust. 1, art. 2 ust. 1, art. 81 ust. 1 i 2 oraz art. 82 ust. 3 u.p.a., pojazdy te jako samochody osobowe podlegały opodatkowaniu akcyzą.

Trafnie organ odwoławczy w uzasadnieniu skarżonej decyzji podkreślił, że argumentacji strony skarżącej, że nabyte przez nią samochody należy zaliczyć do pojazdów specjalnych (do kodu CN 8705) – nie znajduje uzasadnienia. Organ wskazał, że w wyjaśnieniach do pozycji 8705 stwierdza się, że pozycja ta obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nietransportowych, co oznacza, że głównym przeznaczeniem pojazdu specjalnego nie jest przewóz osób albo towarów.

Sąd podkreślił, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Istotnymi w sprawie są niemieckie dokumenty nabycia przez skarżącą pojazdów z których wynika, że nabyła ona używane samochody kempingowe. Skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej samochody kempingowe ustawodawca zaklasyfikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest, że sporny pojazd, jak podnosi pełnomocnik strony skarżącej, może być używany jako samochód ciężarowy.

Niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Wbrew stanowisku strony skarżącej decyzja administracyjna o rejestracji spornego pojazdu nie przesądza, czy pojazd ten jest towarem akcyzowym. Klasyfikacja pojazdu, dla potrzeb podatku akcyzowego, dokonywana jest stosownie do uregulowań ustawy o podatku akcyzowym oraz klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Natomiast przepisy, na podstawie których dokonywana jest rejestracja pojazdów, zawarte zostały w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (j.t.: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908) oraz wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych.

Przy ustalaniu wysokości zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym nie mają nawet pomocniczego zostawania uregulowania ww. ustawy prawo o ruchu drogowym czy też rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 30 grudnia 2003 r. w sprawie homologacji pojazdów (Dz. U. z 2004 r. Nr 5, poz. 30).

L. H. skargą kasacyjną zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy - podstawa kasacyjna z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej p.p.s.a.) w szczególności art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 127, art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192 O.p.) – poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że organ podatkowy :

1. prowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

2. podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

3. wyjaśnił przesłanki którymi kierował się przy wydawaniu decyzji;

4. w sposób wyczerpujący przeprowadził postępowanie dowodowe, gromadząc przy tym wszystkie niezbędne dowody ; dokonał właściwej oceny zebranych dowodów i nie przekroczył swobodnej ich oceny konsekwencją czego było dokonanie prawidłowych ustaleń faktycznych.

Zdaniem skarżącej naruszenie ww. przepisów p.p.s.a. polegało na tym, że Sąd oddalił skargę w sytuacji gdy jego obowiązkiem było stwierdzenie naruszenia przez organ podatkowy ww. przepisów Ordynacji podatkowej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, konsekwencją czego powinno być uwzględnienie skargi poprzez uchylenie zaskarżonych decyzji.

W ocenie skarżącej zasadnicza kwestia sporu ogranicza się do odpowiedzi na pytanie czy Sąd I instancji w sposób prawidłowy ocenił przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie podatkowe w następstwie którego wydano zaskarżone decyzje. Zdaniem Sądu I instancji w postępowaniu podatkowym nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotowa sprawa dotyczyła 26 samochodów (różnych marek, roczników i typów) – natomiast oględziny przeprowadzono tylko i wyłącznie 3 samochodów, a zatem zdaniem skarżącej brak oględzin wszystkich samochodów uniemożliwiał podjęcie przez organ decyzji w zakresie przypisania konkretnego samochodu do odpowiedniego kodu CN. W takiej sytuacji organy podatkowe nie przeprowadzając przedmiotowych dowodów (oględzin towarów) w sposób oczywisty naruszyły wskazane przepisy Ordynacji podatkowej, a Sąd I instancji nie dostrzegając tych uchybień mogących mieć bez wątpienia wpływ na rozstrzygnięcie naruszył wskazane w petitum skargi przepisy postępowania i to naruszenie również mogło mieć wpływ na dokonane rozstrzygnięcie .

To organ podatkowy powinien zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, tym bardziej skoro kwestionował dokonaną przez stronę klasyfikację towaru a dodatkowo wskazywał, że o klasyfikacji nie mogą rozstrzygać przedstawione przez stronę dokumenty – to oczywiste jest, że bez dokonania szczegółowych oględzin wszystkich samochodów rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy podatkowej było niemożliwe.

Zdaniem skarżącej wbrew stanowisku Sądu I instancji przepisy podatkowe (art. 80-82 u.p.a.) są niejasne i w takim zakresie naruszają art. 217 w zw. z art. 2 Konstytucji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w G. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z przepisem art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca oparła skargę kasacyjną zarzucając jedynie naruszenie przepisów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem według art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym – zdaniem skarżącej – uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w wypadku zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie istota sporu dotyczyła kwestii czy nabyte i sprowadzone przez stronę samochody są pojazdami osobowymi przeznaczonymi zasadniczo do przewozu osób, czy też samochodami specjalnymi. Z ustaleń przyjętych przez organy celne i zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji wynika, że 26 samochodów kempingowych, różnych marek (wymienionych szczegółowo w decyzjach organu) należało zakwalifikować do pozycji CN 8703. Odmienną klasyfikację zaproponowała skarżąca wywodząc, że treść dowodów rejestracyjnych oraz karty pojazdów stanowią, iż w istocie prawidłowa jest klasyfikacja do pozycji CN 8705.

Jak trafnie wskazał Sąd I instancji przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej jako u.p.a.), która obowiązywała w dniach nabycia wewnątrzwspólnotowego wskazanych w skarżonej decyzji 26 samochodów kempingowych przez skarżącą stronę określa, zgodnie z zapisami Konstytucji RP, podatników podatku akcyzowego oraz przedmiot opodatkowania a także stawki podatkowe. W art. 80 - 82 u.p.a. ustawodawca posługuje się pojęciem samochód osobowy, jednak szersza definicja samochodu osobowego została wskazana w poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r., gdzie ustawodawca pod pozycją CN 8703 umieścił opis tożsamy z zapisem użytym w rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256 z dnia 7 września 1987 r. ze zm.)

Ustawodawca spełnił zatem wymogi art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którym nakładanie podatków i innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

W myśl 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU); do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Zmiany w klasyfikacjach statystycznych, o których mowa w ust. 1 i 2 art. 3 u.p.a., nie powodują zmian w opodatkowaniu wyrobów akcyzowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie (art. 3 ust. 3 u.p.a.).

Nomenklatura ta jest zamieszczona w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do tegoż rozporządzenia Rady (EWG), które jest rokrocznie nowelizowane.

Sąd I instancji prawidłowo wskazał, że z Not Wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów – pozycja 8703 obejmuje również "samochody mieszkalne (kempingowe itp.), pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami itd.)".

Brak jest podstaw do przyjęcia, że na podstawie powyższych regulacji prawnych WSA, błędnie uznał, że samochód kempingowy jest przeznaczony głównie do przewozu osób, co uzasadnia jego zaklasyfikowanie do pozycji CN 8703, przy jednoczesnym braku podstaw do zaklasyfikowania do pozycji CN 8702 obejmującej pojazdy do przewozu najwyżej 9 osób razem z kierowcą oraz do pozycji 8704, ponieważ samochód ten nie jest przeznaczony do przewozu towarów. W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem pozycji CN 8704 są do niej zaklasyfikowane pojazdy mechaniczne do transportu towarów, a nie pojazdy zasadniczo przeznaczone do transportu towarów, czyli pozycja 8704 obejmuje pojazdy przeznaczone wyłącznie do transportu towarów. Prawidłowo również WSA stwierdził brak podstaw do zakwalifikowania samochodu do pozycji CN 8705 obejmującej pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, ponieważ głównym przeznaczeniem takich pojazdów nie jest przewóz osób ani towarów.

Podniesiony przez pełnomocnika skarżącej w piśmie z dnia 8 kwietnia 2013 r., zarzut "niezgodności wykładni art. 80 u.p.a." mógł stanowić tylko dodatkową argumentację skargi kasacyjnej, a nie nowy zarzut z uwagi na treść art. 183 § 1 zdanie drugie i art. 177 §1 p.p.s.a.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie znajduje uzasadnienia zarzut podniesiony w skardze kasacyjnej – naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu ze wskazanymi tam przepisami art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 127, art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 192 Ordynacji podatkowej, który sprowadza się w istocie do kwestionowania stanowiska Sądu I instancji, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa procesowego co do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i przyjęcia za prawidłowe ustaleń związanych z określeniem wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym ze wskazaniem, że sporne samochody powinny być klasyfikowane do kodu CN 8703.

Dokonując oceny przedmiotowego zarzutu należy zauważyć, że zachodzi brak podstaw do przyjęcia, iż ocena zgromadzonego materiału dowodowego przeprowadzona przez organy i zaakceptowana następnie przez Sąd I instancji narusza art. 191 Ordynacji podatkowej formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Z treści powołanego przepisu wynika przede wszystkim to, że organ administracji publicznej ocenia na podstawie całego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ prowadzący postępowanie według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Oceniając wyniki postępowania dowodowego (wiarygodność i moc dowodów), organ powinien uwzględnić treść wszystkich przeprowadzonych i rozpatrzonych dowodów, wskazując w uzasadnieniu decyzji fakty, które uznał za udowodnione, dowody, na których się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. Te reguły zostały zachowane w rozpoznawanej sprawie, na co zwrócił uwagę Sąd I instancji, akceptując ocenę dowodów dokonaną przez orzekające organy.

Sąd I instancji odniósł się również do podnoszonego zarzutu, że nie przeprowadzono oględzin wszystkich nabytych pojazdów, a skarżąca nie wiedziała jakie samochody nabyła. Istotnymi w rozpoznawanej sprawie jak zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji były niemieckie dokumenty nabycia przez skarżącą pojazdów z których wynika, że nabyła ona używane samochody kempingowe (por. akta postępowania podatkowego k. 1- 80 wraz z protokołami oględzin i zdjęciami pojazdów).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych.

Także niezasadny jest zarzut naruszenia art. 194 O.p. bowiem wbrew stanowisku strony skarżącej decyzja administracyjna o rejestracji spornego pojazdu nie przesądza, czy pojazd ten jest towarem akcyzowym.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wymaga głębszego wywodu teza, że odesłanie do przepisów Prawa o ruchu drogowym obejmuje tylko kwestie związane z rejestracją pojazdu. Konstrukcja przepisu wskazuje na to wprost i brak jest jakichkolwiek przesłanek do przyjęcia, że użyte w nim określenie "samochody osobowe" należy rozumieć tak, jak to stanowi definicja użyta w art. 2 pkt 40 Prawa o ruchu drogowym.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela przedstawionego w skardze kasacyjnej stanowiska, że Sąd I instancji zaakceptował nieprawidłowe ustalenia organów podatkowych w zakresie materiału dowodowego lub błędną ocenę dowodów.

Klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. C- 486/06 stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach , takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt. 23) "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt. 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie.

Odnosząc się zatem do podniesionych ustaleń, zasadnie uznał Sąd I instancji, że 26 używanych samochodów kempingowych nabytych wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą zostały prawidłowo zakwalifikowane do pozycji CN 8703 (nie zaś do pozycji CN 8705) na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, a w konsekwencji podlegały, na mocy polskich regulacji prawnych podatkowi akcyzowemu.

Naczelny Sąd Administracyjny mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania Sąd podjął na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.