Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1784/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Ewa Radziszewska- Krupa, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 21 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 1135/13 w sprawie ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 lipca 2013 r. nr [...].


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 11 lutego 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 1135/13) oddalił skargę A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 lipca 2013 r. w przedmiocie przewrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r.

Sąd pierwszej instancji przyjął do rozpoznania następujący stan sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 29 lutego 2012 r. (doręczoną w dniu 19 marca 2012 r. w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.)) określił stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie, po ustaleniu właściwego adresu skarżącego, skierowano do niego kserokopię decyzji, którą w dniu 10 maja 2013 r. odebrała jego córka. Przyjmując powyższą okoliczność stwierdzono, że termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu minął 17 maja 2013 r. W dniu 22 maja 2013 r. skarżący wniósł odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. Jako przyczynę uchybienia terminowi skarżący wskazał, że nie doręczono mu decyzji Naczelnika, oraz że od lat cierpi na chorobę psychiczną (chorobę zaburzeń schizoafektywnych). Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym do Sądu postanowieniu odmówił stronie przywrócenia terminu. Wskazał na przepis art. 162 § 3 O.p. i uznał, że wniosek ten jest niedopuszczalny jako spóźniony bowiem został złożony w dniu 22 maja 2013 r. tj. po upływie 7 - dniowego terminu do jego złożenia. Dodał, że skarżący nie dołożył należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, a podane przez niego przyczyny niedotrzymania terminu nie uzasadniają braku winy w uchybieniu terminowi. Zwrócił uwagę na załączoną do akt dokumentację medyczną z dnia 6 czerwca 2013 r., z której wynika, że zmaga się z chorobą psychiczną od 27 roku życia. Zdaniem organu nie jest to nagła choroba uniemożliwiająca działanie chociażby poprzez ustanowienie pełnomocnika do jego reprezentowania.

Skarżący zaskarżył w całości postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej i wniósł o jego uchylenie. W uzasadnieniu skargi wskazał, że jest osobą chorą psychicznie, nie rozumie treści pism organów podatkowych, a na profesjonalnego pełnomocnika go nie stać, ponieważ utrzymuje się z niewielkiej renty. Skarżący wskazał również, że w urzędzie skarbowym otrzymał informację, że na złożenie wniosku o przywrócenie terminu i odwołania ma 14 dni, zatem złożył te pisma 12-ego dnia.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie przytaczając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: p.p.s.a. uznał, że w rozpoznawanej sprawie zasadnicze znaczenie ma przesłanka złożenia przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika z dnia 29 lutego 2012 r. z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia).

Sąd pierwszej instancji analizując akta sprawy pod tym kątem wskazał, że skarżący składając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wniósł o uznanie daty 10 maja 2013 r. za datę doręczenia decyzji organu I instancji. W ocenie skarżącego, w dniu tym ustała przyczyna uchybienia terminu, co w konsekwencji oznacza, że także w tym dniu rozpoczął swój bieg 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji, który upływał z dniem 17 maja 2013 r. Tymczasem skarżący wniosek złożył dopiero w dniu 22 maja 2013 r., czyli bez zachowania ustawowego terminu. Sąd podkreślił, że termin do wniesienia prośby o przywrócenie terminu jest terminem prekluzyjnym. W konsekwencji Sąd uznał, że podatnik nie dopełnił pierwszej z przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika i dlatego skarga na postanowienie organu odwoławczego, jako nieuzasadniona, podlegała oddaleniu.

Sąd odniósł się również do kwestii braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania uznając, że podatnik nie uprawdopodobnił braku winy. Sąd wskazał, że obowiązkiem podatnika jest informowanie organu o zmianie adresu i w konsekwencji jego zdaniem zasadnie organ odwoławczy uznał, że doszło do doręczenia decyzji Naczelnika z dnia 29 lutego 2012 r. w trybie art. 150 § 2 O.p. Ustosunkowując się do drugiej ze wskazanych przyczyny uchybienia terminowi tj. choroby psychicznej to, w ocenie Wojewódzkiego Sądu, złożona przez skarżącego dokumentacja medyczna nie pozwala na konstatację, że stan jego zdrowia przez cały okres uchybienia terminowi do złożenia odwołania był aż tak zły, by uniemożliwił mu złożenie odwołania z dochowaniem terminu, bądź posłużenie się w tym okresie inną osobą. Skarżący zaś - nie wnosząc odwołania w terminie po 31 maja 2012 r. (data opinii psychologicznej) nie dochował należytej dbałości w prowadzeniu swoich spraw urzędowych, co nie uzasadnia przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Podatnik wniósł skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd, zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania oraz przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej mu z urzędu. Pełnomocnik strony oświadczył, że koszty nie zostały opłacone ani w całości ani w części.

Wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 162 ust. 1 O.p. poprzez nietrafne przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Zarzucono także naruszenie przepisów postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 197 § 1 oraz art. 162 O.p. poprzez naruszenie wskazanych przepisów.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną, w której domagał się jej oddalenia i zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż ma ona usprawiedliwione podstawy dlatego należało ją uwzględnić.

Wskazać przede wszystkim należy, że kwestia przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej została uregulowana w art. 162 O.p. Zgodnie z art. 161 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie zaś do art. 162 § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Powołany przepis kreuje zatem cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenia terminu: uchybienie terminowi, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia), uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy oraz dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest aktualny wówczas, gdy decyzja została prawidłowo doręczona, dopiero wtedy zaczyna biec termin do jej zaskarżenia.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zgadza się z argumentacją Sądu pierwszej instancji, że jedynie nagła choroba może stanowić okoliczność stanowiącą o braku winy w uchybieniu terminowi, a w konsekwencji, że choroba, na którą cierpi skarżący, z uwagi na jej przewlekłość, nie usprawiedliwiała złożenia odwołania po terminie. O ile pogląd ten, powszechnie akceptowany w orzecznictwie należy podzielić, to nie jest on adekwatny w stosunku do chorób psychicznych, których objawy mogą wiązać się z utratą możliwości rozpoznania przez osobę chorą sytuacji, w której się znajduje oraz pokierowania swoim postępowaniem, a więc wyłączyć zawinienie (brak zawinienia), które jest przesłanką przywrócenia terminu.

W niniejszej sprawie zarówno Sąd pierwszej instancji jak i organ podatkowy powinien brać pod uwagę wszelkie okoliczności sprawy, w tym także indywidualne właściwości i cechy strony postępowanie jeżeli znajdują one potwierdzenie w aktach sprawy i mogły mieć obiektywnie wpływ na sposób postępowania podatnika. Z akt sprawy wynika, że skarżący od wielu lat cierpi na zaburzenia psychiczne (schizoafektywne). Na tą okoliczność złożył stosowne dokumenty. Wynika z nich między innymi, że skarżący wymaga pomocy osób trzecich, gdyż nie jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania. Z opinii wydanej w 2010 r. wynika, że objawy chorobowe u skarżącego uległy pogłębieniu i stan ten nie uległ poprawie w 2012 r. Przedłożone do akt administracyjnych zaświadczenia i opinie są tym w zakresie jednoznaczne, niemniej organ podatkowy, jeżeli miał wątpliwości co do wpływu okoliczności z tych zaświadczeń wynikających na uchybienie terminu do wniesienia odwołania, powinien powołać biegłego psychiatrę celem ich zweryfikowania. Ani organ podatkowy, ani Sąd nie mają bowiem niezbędnych kwalifikacji, aby stwierdzić, czy złożone przez skarżącego zaświadczenia uprawdopodabniają brak zawinienia w dochowaniu przez niego terminu do złożenia odwołania, czy też nie. W sytuacji, gdy Dyrektor Izby Skarbowej nie przeprowadził takiego dowodu, to nie miał podstaw do stwierdzenia, że choroba podatnika nie miała wpływu na uchybienie terminu.

Ponadto, zgodnie z powołanym już art. 162 § 1 O.p. początek biegu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu należy liczyć od daty ustania przyczyny. W ocenie Sądu pierwszej instancji w sprawie siedmiodniowy termin rozpoczął swój bieg od daty, w której podatnik dowiedział się o decyzji organu pierwszej instancji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w realiach tej sprawie wniosek ten jest przedwczesny. Jeżeli przyczyną uchybienia terminu do wniesienia odwołania była choroba psychiczna skarżącego, to owa przyczyna nie ustała w momencie doręczenia mu kopii decyzji. To, że skarżący dysponował wiedzą o wydanej decyzji, miał możliwość poznać jej treść, nie oznacza, że był w stanie realizować swoje uprawnienia procesowe polegające na przygotowaniu odwołania i jego złożeniu wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Do tych czynności bowiem niezbędna jest sprawność intelektualna, a tą może wyłączać choroba psychiczna. Sąd pierwszej instancji akceptując w tym zakresie stanowisko organu podatkowego nie rozważył tej okoliczności. Nie wykazał, że w okresie biegu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu nastąpiła remisja choroby podatnika. W kontekście tych rozważań nie można wykluczyć, że dzień w którym podatnik złożył odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności, był dniem, w którym ustała przyczyna uchybienia terminowi. Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił opinii Sądu pierwszej instancji i Dyrektora Izby Skarbowej, że analizowany wniosek skarżącego został złożony po terminie.

Kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności prośby o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy prowadzeniu własnych spraw i szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Konieczna jest zatem ocena, czy skarżący, przy dochowaniu najwyższej staranności, mógł dokonać czynności procesowej w terminie przepisanym prawem. Kryterium należytej staranności może być zawodne przy ocenie zachowania osoby chorej psychicznie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zdiagnozowana u skarżącego choroba, mająca charakter przewlekły o zróżnicowanym przebiegu, uniemożliwiająca samodzielne funkcjonowanie, co wynika z akt sprawy uprawdopodabnia brak winy skarżącego w uchybieniu terminu. Choroba na jaką cierpi skarżący może skutkować brakiem koncentracji w ważnych dla niego sprawach, a w związku z tym istnieje możliwość wystąpienia braku świadomego podejmowania decyzji w prowadzeniu swoich spraw i kierowaniu swoim postępowaniem.

Przywrócenie terminu jest instytucją procesową, przewidzianą w art. 162 § 1 O.p., której zastosowanie uzależnione jest m.in. od uprawdopodobnienia przez wnioskodawcę braku winy w uchybieniu terminu, a zatem nie wymaga udowodnienia istnienia faktu. Prawdopodobieństwo inaczej niż udowodnienie jest środkiem dowodowym, który nie musi dawać pewności, lecz tylko uwiarygodniać twierdzenia o jakiejś okoliczności faktycznej. Jeżeli strona powołuje się na zły stan zdrowia związany z przewlekłą chorobą psychiczną, potwierdzoną zaświadczeniami wydanymi przez lekarzy specjalistów, psychologa oraz orzeczeniem o całkowitej niezdolności do pracy to można przyjąć, że uprawdopodobniła brak swojej winy w uchybieniu terminu dla dokonania czynności procesowej. Zły stan zdrowia psychicznego skarżącego może być wystarczającą przesłanką do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej powinien dokonać ponownej oceny stanu faktycznego przy uwzględnieniu art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Zbadanie, czy choroba, na którą wskazuje skarżący stanowiła okoliczność uzasadniającą wyłączenie winy przy uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, determinuje ustalenie w analizowanej sprawie znaczenia art. 162 § 2 O.p. Obalenie prawdopodobieństwa wpływu choroby psychicznej na uchybienie terminu do wniesienia odwołania oraz ustalenia momentu, w którym owa przyczyna ustała w znaczeniu art. 162 § 2 O.p. wymaga wiedzy specjalistycznej biegłego psychiatry.

Uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżone do Sądu pierwszej instancji postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej.

W odniesieniu do wniosku pełnomocnika skarżącego, ustanowionego w ramach prawa pomocy, o przyznanie wynagrodzenia za zastępstwo prawne, należy stwierdzić, że w niniejszym wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia dotyczącego tej kwestii. Naczelny Sąd Administracyjny bowiem nie rozpatruje wniosku pełnomocnika ustanowionego z urzędu o przyznanie wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej w postępowaniu kasacyjnym. Orzeka o tym w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, w drodze odrębnego postanowienia, wydanego na posiedzeniu niejawnym, referendarz sądowy (art. 258 § 2 pkt 8 p.p.s.a.) albo sąd w składzie jednego sędziego (art. 16 § 2 p.p.s.a).