Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2933/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2012 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K. B. kwotę 3220 zł (słownie: trzy tysiące dwieście dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] sierpnia 2011 r. wydaną na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwaną dalej O.p.) oraz art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 ze zm., zwaną dalej u.p.d.o.f.), oraz art.11 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) po rozpatrzeniu odwołania Pana K. B. (Skarżący) z dnia 20.12.2010r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (DUKS) z dnia [...].11.2010r. określającej Panu K. B. i Pani A. B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 33.888,00 zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Z akt administracyjnych wyłania się następujący przebieg postępowania.

Postanowieniem z dnia [...].12.2009r. doręczonym Panu K. B. w dniu 08.01.2010 r. i Pani A. B. w dniu 26.01.2010r., DUKS wszczął postępowanie kontrolne wobec Państwa A. i K. B. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, DUKS wydał [...].11.2010r. decyzję, w której określił Państwu A. i K. B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 33.888,00 zł. Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu ww. decyzji stwierdził, iż Państwo A. i K. B. w wyżej opisanym zeznaniu PIT-36 za 2003r. w nieprawidłowej wysokości wykazali koszty uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej zawyżając koszty uzyskania przychodu o łączną kwotę 91.515 zł wynikającą z faktur wystawionych przez L. A. P. na rzecz P.P.H.U. C. K.B.. Zdaniem organu pierwszej instancji, faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, które dokumentują.

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie:

prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.,

zasady proporcjonalności w podatku dochodowym od osób fizycznych w rozpatrywanej sprawie, wskutek niemożności zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów - w sytuacji gdy nabywca nie jest świadomy "przestępczej" działalności swojego kontrahenta - czym jednocześnie naruszono zasadę proporcjonalności wyrażoną w art. 31 ust. 3 w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

istotne naruszenie przepisów postępowania poprzez:

naruszenie art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, poprzez nie uwzględnienie pewnych dowodów, w tym zeznań Skarżącego,

naruszenie art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia i dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy,

naruszenie art. 122 ustawy O.p. poprzez brak dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy, w tym wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości, a tym samym prowadzeniu postępowania w celu ustalenia prawdy wygodnej dla organu, a nie prawdy obiektywnej,

uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków o dopuszczenie których wnioskowano oraz brak przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Skarżącego, czym jednocześnie naruszono art. 121, 122, 180, 187 §1, 188, 191 O.p..

Wobec przedstawionych zarzutów Skarżący wnosił o:

uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości zgodnie z art. 226 §1 O.p. i przeprowadzenie postępowania dowodowego celem wszechstronnego i wyczerpującego wyjaśnienia okoliczności sprawy, albo

stosownie do art. 233 §1 i 2 O.p. uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania podatkowego w znacznej części.

Opisaną na wstępie decyzją DIS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu DIS wskazał, że jak wynika z akt sprawy w związku z ustaleniami kontroli skarbowej przeprowadzonej w C. P.P.H.U. B. K., Finansowy Organ Postępowania Przygotowawczego w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W. wydał w dniu [...].11.2009r. postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwa skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach PIT za lata 2003, 2004, 2005 dotyczących małżonków A. i K. B. oraz VAT -7 za lata 2004 i 2005 dotyczących C. P.P.H.U. B. K., czym narażono Skarb Państwa na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003, 2004, i 2005 i w podatku VAT za 2004 i 2005, tj. o czyny art. 56 § 2 kks.

Wydane w dniu [...].11.2009r. postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwa skarbowe zawiera zarówno określenie czynu będącego przedmiotem postępowania jak i jego kwalifikację prawną. W ocenie DIS wobec powyższego uznać należy, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu. W ocenie organu drugiej instancji bez znaczenia dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest okoliczność, że postanowienie o przedstawieniu zarzutów wydane zostało w stosunku do Skarżącego [...] grudnia 2009 r. i ogłoszone 19 stycznia 2010 r. zaś postanowienie o przedstawieniu zarzutów w stosunku do A. B. wydane zostało [...] grudnia 2009 r. i ogłoszone 18 stycznia 2010 r.

DIS podzielił w całości ustalenia faktyczne i ich ocenę prawną dokonaną przez organ pierwszej instancji, oraz powołał się na wynikającą z art. 11 p.ps.a. moc wiążącą skazującego wyroku karnego wydanego przez Sąd Rejonowy dla W. [...] Wydział Karny [...] lipca 2010 r., w stosunku do A. P. podejrzanego o to, że w okresie od dnia 16.01.2003r. do dnia 15.12.2005r. w W. przy ul. [...] działając w krótkich odstępach czasu oraz w wykonywaniu z góry powziętego zamiaru, jako właściciel L. A.P. wystawiał nierzetelne faktury VAT sprzedaży w imieniu ww. firmy, które nie dokumentowały faktycznie wykonanych usług przez wskazany wyżej podmiot, między innymi na rzecz. P.P.H.U. C. K. B., ul. [...], [...] Z., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 62 §2 ustawy z dnia 10.09.1999r. Kodeks karny skarbowy (t. j. Dz. U. z 2007r. Nr 111 poz. 765 ze zmianami - dalej k.k.s.) w związku z art. 6 §2 k.k.s., w którym zezwolono A. P. na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności.

W skardze na powyższą decyzję podniesione zostały następujące zarzuty :

1. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 i art. 191 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony, podjętą celem wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez Skarżącego, z uwagi na to, że okoliczności przeciwne tezie dowodowej zostały już udowodnione na podstawie innych dowodów przeprowadzonych przez organ,

naruszenie przepisów postępowania tj. art. 191 O.p. poprzez nieprawidłową ocenę zeznań świadka A. P., podczas gdy zeznania te budzą istotne wątpliwości oraz pomiędzy zeznaniami złożonymi do niniejszej sprawy i innej analogicznej występują znaczne rozbieżności, które podważają wiarygodność tychże zeznań,

naruszenie przepisów art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez ustalenie okoliczności faktycznych przy zupełnym pominięciu wyjaśnień skarżącego, zaniechanie logicznego wyjaśnienia powodów dla których organ nie dał wiary dowodom z wyjaśnień skarżącego, przy jednoczesnym ustaleniu stanu faktycznego na podstawie zeznań świadka A. P., które organ uznał za wiarygodne w pełni,

naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 191 O.p. poprzez dokonanie oceny i wyciągnięcie negatywnych konsekwencji z dokumentu wyroku Sądu Rejonowego w W. [...] Wydział Karny z dnia [...] lipca 2010 roku wydanego przeciwko A. P., w sytuacji, gdy organy skarbowe w dniu [...] marca 2011 roku wydały postanowienie o wyłączeniu tego wyroku z akt niniejszej sprawy,

naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny dokumentu wyroku Sądu Rejonowego w W. [...] Wydział Karny z dnia [...] lipca 2010 roku wydanego przeciwko A. P. i wyciągnięcie wniosków nie wypływających z tego dokumentu, a to w szczególności ustalenie, że wyrok ten potwierdza, że A. Po. wystawiał w roku 2003 nielegalne faktury Vat na rzecz skarżącego, w sytuacji gdy wyrok ten stanowi o wystawianiu faktur w 2004 i 2005 r,

naruszenie przepisu art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny zeznań świadka K. S. i błędne przyjęcie, że z zeznań świadka wynika, że na nieruchomości nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza podczas gdy świadek ta wyraźnie zeznała, że jakaś działalność była prowadzona i że na budynku widniał szyld tej działalności,

7. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122 w zw. z art. 188 O.p. poprzez oddalenie wniosku dowodowego strony o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z akt sprawy karnoskarbowej toczącej się przeciwko A. i K. B. w sytuacji, gdy dowód ten miał być przeprowadzony na ważne okoliczności, a dotyczące w szczególności kwesto zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego.

Wskazując na powyższe na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania DIS.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

W toku postępowania sądowego Sąd przeprowadził dowód z

a. pisma Sądu Rejonowego w W., [...] Wydział Karny, z [...] września 2012 r., z którego wynika, że w aktach sprawy karnej brak jest dowodu poświadczenia odbioru przez A. i K. B. postanowienia z [...] listopada 2009 r.,

b. pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 21 sierpnia 2012 r., z którego wynika że na podstawie tytułu wykonawczego [...] z [...] września 2011 r., doręczonego 24 października 2011 r., dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Skarżącego, jak również, że nie wystąpiły okoliczności skutkujące zawieszeniem terminu przedawnienia,

c. postanowień Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] grudnia 2009 r. o ogłoszeniu zarzutów A. B. i K. B., z których wynika, że zarzuty zostały ogłoszone Skarżącemu 19 stycznia 2010 r. a jego żonie 18 stycznia 2010 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje :

Skarga okazała się uzasadniona, zaskarżona decyzja DIS oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają prawo w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu, aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione w uzasadnieniu skargi. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji wydane zostały w sytuacji, w której doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Rozpoznana sprawa dotyczyła rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. W stanie prawnym obowiązującym w tym czasie przepis art. 70 § 1 O.p. dotyczący przedawnienia stanowił, że: "Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony między innymi z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Powyższe brzmienie art. 70 Ordynacji. zostało nadane przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.; dalej: nowela z dnia 12 września 2002 r.) i w takim kształcie obowiązywało od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r.

Z kolei od dnia 1 września 2005 r. mocą art. 1 pkt 34 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. ustawodawca wprowadził do art. 70 O.p. kilka zmian, a mianowicie § 6 pkt 1 otrzymał brzmienie: "Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem: wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W art. 21 ustawy nowelizującej wskazano, że "do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą"(...).W art. 25. § 1 cyt. ustawy postanowiono, że "w sprawach wszczętych i niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji oraz organy kontroli skarbowej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, z zastrzeżeniem § 2. (...).

Wprawdzie kolejną ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1318) dokonano od dnia 1 stycznia 2009 r. dalszych jeszcze zmian w art. 70 Ordynacji., dodając w § 6 nową przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia i w konsekwencji w § 7 sposób liczenia dalszego biegu terminu przedawnienia z uwagi na tę przesłankę, niemniej jednak przepisy te, mocą art. 7 ww. ustawy, nie znajdowały zastosowania do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy (tj. przed dniem 1 stycznia 2009 r.).

Posłużenie się natomiast w art. 25 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. zwrotem wskazującym, że "w sprawach wszczętych i niezakończonych" (a nie zwrotem typu "do postępowań wszczętych i niezakończonych") stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w nowym brzmieniu, oznaczało objęcie nim zarówno nowych przepisów prawa materialnego (z wyjątkami wynikającymi z art. 19 - art. 24 tej noweli), jak i nowych przepisów postępowania podatkowego (zob. wyroki NSA: z dnia 24 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 374/07 i z dnia 17 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 413/08). Jeden z wyjątków stosowania nowego prawa w płaszczyźnie materialnoprawnej dotyczył przedawnienia i był przewidziany właśnie w cytowanym już art. 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. Jego mocą wyłącznie jedną z nowych regulacji wprowadzonych w zakresie przedawnienia, tj. zawartą w art. 70 § 4 Ordynacji, należało stosować do zdarzeń powstałych przed dniem wejścia w życie tego przepisu (korzystniejsze rozwiązanie prawne uzyskało w ten sposób moc wsteczną). Skoro zatem tylko w takim zakresie nowe prawo dotyczące przedawnienia znajdowało zastosowanie do spraw sprzed dnia 1 września 2005 r., to tym samym nie można do nich odnosić nowego brzmienia art. 70 § 6 O.p., wyłączającego z przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia przesłankę "wszczęcia postępowania karnego". Zasada bezpośredniego działania nowego prawa w stosunku do "spraw starych" nie obejmowała więc art. 70 § 6 O.p.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należało, że do zobowiązań podatkowych powstałych w okresie od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r. odnosi się treść art. 70 § 1 - § 3 i § 5 - § 8 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2005 r., nadanym nowelą z dnia 13 września 2002 r., oraz art. 70 § 4 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., nadanym nowelą z dnia 30 czerwca 2005 r. Tak brzmiące przepisy znajdowały więc zastosowanie w rozpoznanej sprawie.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Przedmiotowa sprawa dotyczyła zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Oznacza to, że z uwagi na treść art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe ulegało przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r. Tymczasem decyzja DUKS wydana została [...] listopada 2010 r., zaś decyzja DIS [...] listopada 2011 r., to jest po upływie okresu przedawnienia.

DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jako okoliczność skutkującą zawieszeniem biegu terminu przedawnienia powołał fakt wydania [...] listopada 2009 r.. postanowienia o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe, co w jego ocenie z uwagi na brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

Poglądu powyższego sąd rozpoznający sprawę nie może podzielić z następujących przyczyn.

Jak wynika z treści decyzji jak również z uzupełniającego postępowania dowodowego przeprowadzonego w toku postępowania sądowego, postanowienie o przedstawieniu zarzutów zostało ogłoszone Skarżącemu 19 stycznia 2010 r., a jego żonie 18 stycznia 2010 r. a więc już po upływie okresu przedawnienia.

Wyrokiem z 17 lipca 2012 r. wydanym w sprawie P 30/11, trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Omawiany wyrok Trybunału Konstytucyjnego ogłoszony został w Dzienniku Ustaw 24 lipca 2012 r. pod pozycją 848.

Sądowi rozpoznającemu sprawę znana jest treść interpretacji ogólnej Ministra Finansów Nr PK4/8012/239/AAN/12/1804 z 2 października 2012 r. w sprawie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (Dz. Urz. Min. Fin. z 2012 r. poz. 48), w której wskazane zostało, że Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził, aby wydane orzeczenie miało uchylać czy pozbawiać prawnej skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w wyniku przesłanki określonej w przepisie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, dokonanego wcześniej bez zawiadomienia podatnika.

Sąd rozpoznający sprawę poglądu powyższego nie może jednak podzielić. Konstytucja przewiduje w art. 188 pkt 1, że Trybunał Konstytucyjny orzeka m.in. w sprawach zgodności ustaw z Konstytucją, jego orzeczenia są ostateczne i mają moc powszechnie obowiązującą (art. 190 Konstytucji).

Sędziowie sprawując wymiar sprawiedliwości podlegają Konstytucji i ustawom, wobec powyższego nie mogą pominąć treści wyroku wydanego przez Trybunał Konstytucyjny i uznać, że skoro w orzeczeniu nie wskazano jego skutków, to orzeczenie żadnych skutków takich nie wywiera. Stanowisko takie stałoby w sprzeczności z art. 190 ust. 1 Konstytucji i pomijałoby treść art. 190 ust. 4 tegoż.

Stwierdzenie przez sąd konstytucyjny niezgodności z Konstytucją określonego przepisu pozbawia ów przepis mocy obowiązującej i oznacza, że nie może być on podstawą rozstrzygnięcia o prawach i obowiązkach obywatela, a w konsekwencji, sąd rozpoznający sprawę zobowiązany jest pominąć powyższy przepis w zakresie wskazanym przez sąd konstytucyjny.

W niniejszej sprawie oznacza to, że sąd nie może podzielić stanowiska DIS, zgodnie z którym, wszczęcie postępowania karnego skarbowego, o którym to fakcie podatnik został powiadomiony już po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

Podsumowując wskazać należy, że na skutek nieprawidłowej interpretacji art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zastosowanej przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, doszło również do naruszenia również art. 208 § 1 tejże ustawy, który określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia w toku postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 208 § 1 O.p. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego.

Uznanie, że w sprawie doszło do wydania decyzji określających wysokość zobowiązani podatkowego pomimo przedawnienia czyni zbędnym ustosunkowanie się do zarzutów skargi.

Z uwagi na powyższe, uznając, że zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji naruszyły zarówno przepisy prawa materialnego jak i przepisy postępowania, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, orzekając o zakresie w jakim nie mogą one zostać wykonane stosownie do art. 152 p.p.s.a.

O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 i 205 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.), zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot wpisu sądowego w kwocie 820 złotych oraz wynagrodzenie adwokata w kwocie 2400 złotych.