Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 121/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, 187 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 29, 30 ust 2 lit. b
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi M Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru, kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżąca - M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (poprzednio: I Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...], uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w części dotyczącej wartości celnej towaru, kwoty cła, wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz kwoty odsetek i określającą w tym zakresie wartość celną towaru, kwotę cła, wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz kwotę odsetek od tego podatku, a w pozostałej części utrzymującą w mocy skarżoną decyzję.

W rozpoznawanej sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny:

W dniu [...] września 2006 r. działająca z upoważnienia skarżącej Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (nr zgłoszenia [...]) pochodzący z Chin towar w postaci zapalarek do gazu, plecaków i toreb z tworzywa sztucznego, latarek, latarek w formie breloczka do kluczy, zmywaków do garnków, łatek do dętek, lepów na muchy, klejów biurowych, wiatraczków na baterie, gier w formie breloczka, sztucznej biżuterii (wisiorków), lampek na baterie, nożyczek, noży wielofunkcyjnych, popielniczek metalowych, kalkulatorów, rękawiczek dzianych powlekanych gumą. Wartość celną importowanego towaru zadeklarowano łącznie na kwotę 5.690 CHF, zgodnie z dołączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr [...] z dnia [...] lipca 2006 r., wystawioną przez firmę Z Co. Ltd. Do zgłoszenia celnego dołączono m. in. świadectwo pochodzenia nr [...] z dnia [...] lipca 2006 r.

Pismem z dnia [...] grudnia 2008 r. Biuro Inspekcji Wjazdowo - Wyjazdowej i Kwarantanny, po przeprowadzeniu dochodzenia, potwierdziło autentyczność w/w świadectwa pochodzenia i poinformowało, że towary, których ono dotyczy zostały zakupione i wyprodukowane w Chinach. Do pisma dołączono także kopię faktury wskazanej w weryfikowanym świadectwie. Zawierała ona ten sam numer i datę wystawienia, wystawiona byłą jednak przez inny podmiot (W Ltd Corp.) na inny podmiot (A) i opiewała na inną kwotę (9088 USD) niż faktura przedłożona przez skarżącą Spółkę do zgłoszenia celnego.

Postanowieniem z [...] października 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wartości towarów importowanych wg zgłoszenia celnego z dnia [...] września 2006 r.

W piśmie z dnia [...] października 2010 r. skarżąca Spółka wyjaśniła, iż umową z [...] maja 2006 r. związana była z firmą E L.C., która pośredniczyła przy zakupie towarów pochodzących z tzw. "stocków" (nieodebranych przez inne firmy), a pochodzących z różnych fabryk. Z tego powodu płatności skarżąca dokonywała pośrednikowi, a na fakturach jako eksporterzy widnieli właściciele lub fabryki wysyłające towar. Skarżąca kupowała te towary jako nie podlegające reklamacji ani zwrotowi, przez co uzyskiwała korzystną cenę zakupu. Do pisma Spółka dołączyła kserokopie m. in.: dokumentu transakcyjnego nr [...] z dnia [...] lipca 2006 r. załączonego do zgłoszenia celnego, zlecenia polecenia wypłaty w obrocie dewizowym, kontraktu na dostawę towarów z dnia [...] maja 2006 r., postanowienia sygn. akt [...] Prokuratury Rejonowej w przedmiocie dowodów rzeczowych po umorzeniu dochodzenia oraz pismo E L.C. z [...] lipca 2010 r. skierowane do Dyrektora Urzędu Celnego.

Decyzją z dnia [...] października 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił wartość celną towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem celnym z dnia [...] września 2006 r. na kwotę 44.189 zł, prawidłową kwotę długu celnego (dla potrzeb ustalenia podatku VAT), prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu w wysokości 10.695 zł oraz odsetki od podatku VAT w wysokości 3.263zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, że analiza dokumentów przedłożonych do zgłoszenia celnego i przesłanych przez władze chińskie w wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia pozwoliła na przyjęcie, że towar został sprzedany do Unii Europejskiej za cenę wyższą, aniżeli zadeklarowana przez importera w zgłoszeniu. W wyniku porównania zadeklarowanej przez importera ceny jednostkowej ze średnimi cenami jednostkowymi towarów importowanych z terenu azjatyckiego do Polski (według bazy Celina) ustalono, że deklarowana cena jest rażąco mniejsza niż średnia cena deklarowana na obszarze UE, przy czym strona nie przedstawiła żadnych dowodów obiektywnie uzasadniających ten stan rzeczy.

W tej sytuacji uznał też, że wartość celna nie może być określona w oparciu o przepis art. 29 rozporządzenia Rady EWG Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE. L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm. - zwanego dalej WKC) i należy ją ustalić innymi metodami. Powołując się na przepis art. 30 ust. 1 WKC i wskazując cztery metody ustalania wartości celnej (metoda wartości transakcyjnej towarów identycznych, metoda wartości transakcyjnej towarów podobnych, metoda tzw. ceny jednostkowej, metoda wartości kalkulowanej), Naczelnik Urzędu Celnego, celem uzyskania danych porównawczych, dokonał przeglądu ogólnopolskiej bazy danych Celina zawierającej informacje o wszystkich odprawach celnych dokonywanych na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej zaewidencjonowanych w systemie celnym. Wobec braku danych pozwalających na zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów identycznych, zastosował kolejną metodę - wartości transakcyjnej towarów podobnych. Ustalając materiał porównawczy organ kierował się takimi względami jak: podobny towar o identycznym przeznaczeniu i cechach ogólnych, rodzaj towaru, jak najbardziej zbliżona ilość, jakość i renoma ("niemarkowy" towar), bardzo zbliżony przedział czasowy, ten sam kierunek handlu, takie same warunki dostawy, bardzo podobna ilość towaru objęta całym zgłoszeniem. Założenia te są zgodne z Uwagami interpretacyjnymi dotyczącymi wartości celnej (załącznik nr 23 do RWKC). Dodatkowo uwzględniono, jak podkreślił organ pierwszej instancji, dyspozycję art. 151 ust. 3 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WEL 253 z dnia 11 października 1993 r. ze zm. - zwanego RWKC), który stanowi, że do ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą wartość z ustalonych.

Jako materiał porównawczy organ przyjął cenę jednostkową importowanego z Chin towaru podobnego - latarek, noży monterskich, popielniczek metalowych i kalkulatorów - ze zgłoszeń celnych z [...] czerwca 2006 r. (latarki ręczne – 1,62 USD za 1 kilogram), z [...] lipca 2006 r. (noże monterskie – 9,33 USD za 1 kilogram), z [...] czerwca 2006 r. (popielniczki metalowe – 3 USD za 1 kilogram), z [...] sierpnia 2006 r. (kalkulatory – 2,12 USD za 1 sztukę). Tak ustaloną wartość przeliczono według obowiązującego kursu walut w dacie zdarzenia, uwzględniając ilość importowanego przez skarżącą towaru. Dla pozostałych pozycji zgłoszenia celnego z [...] września 2006 r. uzyskane z bazy materiały porównawcze znacznie różniły się rodzajem towaru, składem surowcowym, ilością, wagą oraz krajem pochodzenia i dlatego nie mogły stanowić podstawy przyjęcia ich jako wiarygodnego materiału porównawczego., co spowodowało że zadeklarowaną przez skarżącą w zgłoszeniu celnym ich wartość pozostawiono bez zmian.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka złożyła odwołanie wnosząc o umorzenie postępowania. Podkreśliła, że cena określona na fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego jest ceną faktycznie zapłaconą. Kwestionowana faktura została w całości zapłacona i nigdy nie była kwestionowana przez dostawcę. Badająca oryginalność tej faktury prokuratura umorzyła postępowanie. Skarżąca wyjaśniła, że tak korzystna cena spowodowana była tym, iż właściciel firmy pierwotnie zamawiającej towar zmarł, zaś producent towar znajdujący się już w porcie, z obawy ponoszenia dalszych kosztów związanych z jego postojem i przestojem czy nawet zwrotem, zmuszony był zmuszony był wystawić towar po niskiej, atrakcyjnej cenie, przy czym płatności dokonywano przez pośrednika na wskazane przez niego konto.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wartości celnej towaru, kwoty cła, wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz kwoty odsetek, określając w tym zakresie wartość celną towaru, kwotę cła, wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz kwotę odsetek od tego podatku, a w pozostałej części utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu podkreślił, że w oparciu o przepisy WKC, RWKC oraz ustawy - Prawo celne organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym, ale także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru.

Wskazał przy tym, że postępowanie w zakresie badania wiarygodności zadeklarowanej wartości towaru jest postępowaniem dwuetapowym i każdy z tych etapów zasadniczo różni się w sferze czynności dowodowych. Celem pierwszego etapu jest ustalenie czy cena wynikająca z dokumentu zakupu jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar. Podkreślił, że również dokumenty przedłożone przez Spółkę w toku postępowania uzasadniają wątpliwości organów celnych co do wiarygodności deklarowanej wartości towaru, gdyż z rachunku dołączonego do świadectwa pochodzenia wynika, iż zainteresowana firma zakupiła pełnowartościowy towar w postaci rękawiczek i noży, zaś rachunek dołączony do zgłoszenia celnego zawiera szerszą listę towarów. Z kontraktu wynika, że zakupione produkty z niezrozumiałych przyczyn straciły na jakości aż do trzeciej kategorii bez gwarancji i możliwości refundacji. Świadectwo pochodzenia i faktura, będąca podstawą jego wystawienia wystawione zostały [...] lipca 2006 r., a jako odbiorcę wskazano firmę ze [...]. Gdyby towar miał być nieodebrane a następnie sprzedany innemu kontrahentowi faktura tej sprzedaży wystawiona byłaby z datą późniejszą niż [...] lipca 2006 r. W tym kontekście organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 181a RWKC i 29 ust. 1 WKC.

Skoro zadeklarowana wartość nie mogła być przyjęta , to organ celny był zobowiązany do ustalenia tej wartości stosując zastępcze metody określone w art. 30 - 31 WKC, co stanowi już drugi etap postępowania.

Istotą sporu jest natomiast ustalenie wartości celnej dla towarów z czterech pozycji. Organ odwoławczy zakwestionował trzy z nich i w tej części uchylił zaskarżoną decyzję. Pierwsza dotyczy latarek, gdyż w systemie ALINA znajduje się zgłoszenie celne towaru podobnego opiewające na kwotę niższą niż deklarowana przez skarżącą. Druga dotyczy deklarowanego w zgłoszeniu noża wielofunkcyjnego a przyjętego jako materiał porównawczy noża monterskiego. W obu tych pozycjach organ odwoławczy przyjął wartość zadeklarowaną przez skarżącą. Trzecia pozycja dotyczy kalkulatorów, a wartość towaru został przyjęta przez organ odwoławczy na podstawie innego zgłoszenia celnego niż wskazane przez organ pierwszej instancji z uwagi na niższą w nim wartość towaru podobnego, jakkolwiek wyższą niż wartość zadeklarowana. Jedynie wartość popielniczek metalowych przyjętą przez organ pierwszej instancji pozostawiono bez zmian.

W skardze na powyższą decyzję Spółka wniosła o uchylenie rozstrzygnięcia zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji, uchylenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności oraz przyznanie jej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzuty dotyczyły:

1. naruszenia przepisów postępowania:

a) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niezebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz dokonanie dowolnej oceny dowodów zebranych przez organ w postępowaniu, w szczególności wyjaśnień strony i przedstawionych przez nią dokumentów odnośnie okoliczności nabycia oraz jakości towaru, którego wartość celna stanowiła przedmiot zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej i powzięcie nieuzasadnionej wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna nie stanowi całkowitej faktycznie zapłaconej ceny za towary,

b) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 § 1 Prawa celnego przez brak odniesienia w uzasadnieniu prawnym zaskarżonej decyzji do argumentacji podniesionej we wniesionym przez stronę zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z [...] października 2011r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, co doprowadziło do faktycznego nierozpoznania zażalenia,

c) art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 § 1 Prawa celnego przez odmienne potraktowanie podobnych sytuacji prawnych i faktycznych, co prowadzi do podważenia zaufania strony do organów,

2. naruszenia prawa materialnego:

a) art. 30 ust. 2 lit. b WKC w związku z art. 181a ust. 1 RWKC przez jego zastosowanie (zamiast art. 29 ust. 1 WKC) w postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji i ustalenie wartości celnej towaru na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, które ponadto zostały nieprawidłowo zakwalifikowane przez organ jako towary podobne,

b) art. 151 ust. 4 RWKC w związku z art. 30 ust. 2 lit. b WKC przez ich niezastosowanie, a mianowicie nieuwzględnienie przy ustalaniu wartości transakcyjnej towarów podobnych wartości transakcyjnej towarów wytworzonych przez tę samą osobę, która wyprodukowała towary, których wartość celna ma zostać określona.

Dyrektor Izby Celnej udzielając odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, z argumentacją jak w zaskarżonej decyzji.

Sąd zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Celnej dokonana w oparciu o wyżej wymienione kryterium prowadzi do wniosku, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 29 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC), wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy wartość faktycznie zapłacona lub należna za towary, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty.

Jeśli jednak organy celne mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 ust. 1 WKC, to stosownie do art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (RWKC), nie są zobowiązane ustalać wartości celnej w oparciu o jego cenę transakcyjną.

W ocenie Sądu za prawidłowe należy uznać postępowanie organu przeprowadzone zgodnie z treścią wyżej wymienionych norm prawnych. Faktura przesłana przez chiński organ weryfikujący zasadnie została oceniona przez polskie organy celne jako dowód potwierdzający występowanie w sprawie uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności ceny transakcyjnej w rozumieniu art. 181a RWKC. W porównaniu bowiem do faktury przedłożonej do zgłoszenia celnego, zawierała ona ten sam numer i datę wystawienia, opiewała jednak na wielokrotnie wyższą wartość, inny był jej wystawca i nabywca, a także mniejszy asortyment nią objęty (2 pozycje, a na fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego 26 pozycji). W tej sytuacji wyjaśnienia skarżącej jakoby zakupiła towar po bardzo niskiej cenie, gdyż zamawiająca go firma ze [...] towaru nie odebrała i czekał on w porcie narażając sprzedawcę na koszty magazynowania są niewiarygodne, co zasadnie podkreślił organ odwoławczy. Ten sam dzień wystawienia obu faktur ([...] lipca 2006 r.) wskazywałby w takiej sytuacji na zakupienie towaru tego samego dnia przez firmę ze [...], nieodebranie go w tym samym dniu i jeszcze tego samego dnia sprzedanie towaru przez inną firmę skarżącej. Nie do wytłumaczenia jest także fakt, iż świadectwo pochodzenia dotyczy 2 pozycji wyszczególnionych na fakturze, która była podstawą jego wydania, zaś faktura przedłożona do zgłoszenia celnego tych pozycji wymienia 26. Tej rozbieżności w swoich wyjaśnieniach skarżąca w ogóle nie porusza.

Także przedłożony przez skarżącą kontrakt jest na tyle lakoniczny, iż nie wyjaśnia on w jaki sposób towar nabyty tego samego dnia przez dwa różne podmioty gospodarcze tak gwałtownie traci na jakości, a tym samym na wartości, tym bardziej, że na żadnej z tych faktur nie wskazano, że jest to towar pozagatunkowy. Nie zaznaczyła tego również w swoim zgłoszeniu celnym skarżąca.

Sąd nie podzielił także zarzutów Spółki, że organy celne częściowo pominęły a częściowo nie uwzględniły jej wyjaśnień. Wyjaśnieniom tym organy celne nie dał po prostu wiary z przyczyn wskazanych w zaskarżonej decyzji a omówionych wyżej. Przyznać należy jedynie, że organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do postanowienia w przedmiocie dowodów rzeczowych po umorzeniu dochodzenia oraz do przedłożonego przez Spółkę oświadczenia pośrednika z [...] lipca 2006 r., jednakże oba te dokumenty nie mają znaczenia dla kontrolowanego zgłoszenia.

Z uzasadnienia w/w postanowienia Prokuratora wynika jedynie, że postępowanie w sprawie posłużenia się na przejściu granicznym m. in. kwestionowaną przez organy celne fakturą zostało umorzone z uwagi na brak możliwości wykrywczych. Nie można uznać, iż taki powód umorzenia dochodzenia potwierdza autentyczność i wiarygodność tejże faktury.

Natomiast z zawartych w oświadczeniu z [...] lipca 2010 r. wyjaśnień wynika, iż skarżąca była którymś z kolei nabywcą towarów pozostających w magazynie przez dłuższy czas. W niniejszej sprawie obie faktury noszą tę samą datę, tj. [...] lipca 2006 r., a zatem owo dłuższe pozostawanie w magazynie, będące warunkiem "specjalnej" ceny na te towary nie przekroczyło jednego dnia, którym był [...] lipca 2006 r.

Odnosząc się zaś do twierdzeń skarżącej Spółki, że ceną faktycznie zapłaconą za sprowadzony towar była wynikająca z faktury przedłożonej do zgłoszenia kwota 5.690 CHF (czego dowodem miało być m.in. bankowe potwierdzenie dokonania płatności w wyżej wymienionej kwocie), a nie kwota 9.088 USD, która wynika z faktury przesłanej przez władze chińskie w wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia, Sąd w ślad za organami celnymi podkreśla, że w toku prowadzonego postępowania, oprócz gołosłownych wyjaśnień, skarżąca nie przedłożyła żadnego materialnego i wiarygodnego dowodu potwierdzającego nie tylko, że kwota 5.690 CHF stanowiła całość zapłaconej za importowany towar ceny, ale także, że przedmiotowy towar został nabyty po znacznie obniżonej cenie z tzw. "stocków", od pośrednika z [...].

W konsekwencji zasadnego zakwestionowania przez organy celne wiarygodności zadeklarowanej przez skarżącą wartości celnej towaru, w oparciu o dokumenty i informacje uzyskane od chińskich władz celnych, polskie organy celne zobligowane były do ponownego określenia wartości celnej importowanego towaru, z uwzględnieniem metod zastępczych określonych w art. 30 ust. 2 WKC.

Zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 tego Kodeksu, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. a, b, c, d - aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona. Jeżeli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, w rachubę wchodzi metoda tzw. ostatniej szansy, regulowana przepisem art. 31 WKC. Według art. 30 ust. 2 WKC , wartością celną ustalaną tą drogą jest: 1/ wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; 2/ wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; 3/ wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; 4/ wartość kalkulowana, która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu.

Istotnym jest, że kolejność stosowania metod ustalania wartości celnej nie może być przypadkowa, bowiem tylko niemożność ustalenia wartości celnej na podstawie konkretnej podziałki redakcyjnej ust. 2 art. 30 WKC pozwala na podjęcie próby dokonania ustaleń w tym zakresie według następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem. Metody wymienione jako pierwsze, w sposób bardziej pewny niż następne, pozwalają ustalić realne ceny transakcyjne w kraju eksportera.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że żadnych zastrzeżeń nie budzi wybór organu co do metody ustalenia wartości celnej importowanego towaru. W ocenie Sądu, prawidłowo i wyczerpująco organy celne uzasadniły odstąpienie od zastosowania metody wartości transakcyjnej towarów identycznych. W takim stanie rzeczy obowiązkiem organu celnego było skorzystanie z kolejnej metody uregulowanej w art. 30 ust. 2 lit. b WKC - metody wartości transakcyjnej towarów podobnych. Zgodnie z definicją zawartą w art. 142 ust. 1 lit. d RWKC "towary podobne" oznaczają towary wyprodukowane w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i podobny skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towaru, ich renoma i posiadanie znaku handlowego zaliczają się do czynników, które należy uwzględniać przy ustalaniu, czy towary są podobne. W myśl art. 141 ust. 1 RWKC do celów stosowania przepisów art. 28 - 36 WKC oraz przepisów tytułu V RWKC "Wartość celna" Państwa Członkowskie postępują zgodnie z przepisami ustanowionymi z załączniku 23, a przepisy ustanowione w pierwszej kolumnie tego załącznika są stosowane zgodnie z odpowiednią uwagą interpretacyjną zamieszczoną w drugiej kolumnie. Odnośnie art. 30 ust. 2 lit. b WKC uwaga interpretacyjna wskazuje, że organy celne wszędzie tam, gdzie jest to możliwe, posługują się sprzedażą towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i w zasadzie w tych samych ilościach, co towary, dla których ustalana jest wartość. W przypadku niestwierdzenia tego rodzaju sprzedaży załącznik 23 nakazuje odpowiednie posługiwanie się sprzedażą towarów podobnych, która spełnia którykolwiek z trzech wymienionych w tabeli warunków (sprzedaż na tym samym poziomie handlu lecz w innych ilościach, sprzedaż na innym poziomie handlu lecz w zasadzie w tych samych ilościach, sprzedaż na innym poziomie handlu i w innych ilościach), a następnie dokonanie korekt na podstawie dowodów rzeczowych. Przy braku obiektywnego kryterium ustalenie wartości celnej w oparciu o art. 30 ust. 2 lit. b WKC nie jest możliwe.

Podobne uregulowania zawarto w art. 151 RWKC. Jego ust. 1 stanowi, że w celu stosowania art. 30 ust. 2 lit. b WKC (wartość transakcyjna towarów podobnych) wartość celna ustalana jest w odniesieniu do wartości transakcyjnej towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i w zasadzie w tych samych ilościach, co towary dla których określana jest wartość celna. W przypadku, gdy nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, przyjmuje się wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i/lub w innych ilościach, skorygowaną o różnice wynikające z poziomu handlu i/lub ilości, pod warunkiem, że tego rodzaju korekta może być dokonana na podstawie przedłożonych dowodów, jednoznacznie potwierdzających zasadność i prawidłowość korekty. Jednakże w ust. 4 wskazano, że w celu stosowania niniejszego artykułu wartość transakcyjna towarów wytwarzanych przez inną osobę jest brana pod uwagę tylko wtedy, jeżeli na podstawie ust. 1 nie można stwierdzić wartości transakcyjnej dla towarów podobnych wytworzonych przez tę samą osobę, która wyprodukowała towary, których wartość celna ma zostać określona.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organ celny ustalając wartość celną towarów importowanych na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] września 2006 r. przy zastosowaniu metody wartości transakcyjnej towarów podobnych zastosował się do wyżej omówionych wytycznych. Podkreślenia wymaga fakt, że na 17 pozycji znajdujących się w zgłoszeniu celnym, mimo uzasadnionych wątpliwości co do cen wszystkich towarów objętych zgłoszeniem, organ odwoławczy zastosował metodę z art. 30 ust. 2 lit. b WKC (wartość transakcyjna towarów podobnych) jedynie do dwóch pozycji - popielniczki metalowe i kalkulatory, pozostałe pozycje przyjmując zgodnie z wartością transakcyjną wskazaną w zgłoszeniu celnym, z uwagi na brak materiału porównawczego.

Sąd nie podzielił również zarzutu skarżącej naruszenia art. 151 ust. 4 RWKC w zw. z art. 30 ust. 2 lit. b WKC. Niemożność bowiem ustalenia wartości celnej w oparciu o zgłoszenia celne towarów podobnych wytworzonych przez tę samą osobę, która wyprodukowała towar, stosownie do dyspozycji art. 151 ust. 4 RWKC, ze względu na ich brak, dała dopiero organom celnym możliwość dokonania ustaleń w tym zakresie spośród innych wybranych przez siebie zgłoszeń celnych spełniających wyżej wymienione "kryteria podobieństwa" i zastosowania ceny najniższej, zgodnie z art. 151 ust. 3 RWKC. Co prawda, wyraźne odniesienie się do art. 151 ust. 4 RWKC znalazło się dopiero w odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Celnej, jednak w opinii Sądu, w żadnym razie nie oznacza to, wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki, że skoro organy celne dokonując wyboru zgłoszeń z systemu nie powołały tego przepisu, to w ogóle tej regulacji nie zastosowały. Zasadnie bowiem w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podniósł, iż do zgłoszenia celnego przedłożono świadectwo pochodzenia dla rękawiczek i noży, których producentem była firma W Ltd Corp., a dla pozostałych produktów nie przedstawiono żadnych dokumentów pozwalających na ustalenie ich producenta. Przypomnieć w tym miejscu należy, iż w zaskarżonej decyzji ustalona inną wartość towaru niż w zgłoszeniu celnym jedynie dla dwóch pozycji – popielniczek metalowych i kalkulatorów. Podkreślić także trzeba, iż sama skarżąca w piśmie z [...] października 2010 r. stwierdziła, że zakupów dokonywała przez pośrednika, a "na fakturach jako eksporterzy widnieją różnie, właściciele lub fabryki wysyłające towar". W konsekwencji, zdaniem Sądu, brak jest podstaw do uznania, że prawidłowe zastosowanie procedury ustalania wartości celnej towaru, w tym wybór metody, jedynie z powodu niewskazania w treści zaskarżonej decyzji art. 151 ust. 4 RWKC miałoby być w niniejszej sprawie uznane za na tyle istotne naruszenie prawa, które powinno doprowadzić, zgodnie z oczekiwaniami strony, do wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji.

W świetle powyższych rozważań, chybione okazały się więc zarzuty strony skarżącej naruszenia przepisów prawa materialnego w zakresie wyboru i późniejszego zastosowania przez organ metody ustalenia wartości celnej importowanego towaru na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] września 2006 r.

Za pozbawione podstaw prawnych należy uznać również zarzuty naruszenia przez organy celne przepisów postępowania określonych w Ordynacji podatkowej. W tym względzie Sąd pragnie przypomnieć, że według zasad wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 cyt. ustawy, organy orzekające w sprawie, mają obowiązek zebrać materiał dowodowy, zaś dokonując ustaleń, mają obowiązek ocenić wyniki postępowania dowodowego w granicach swobodnej oceny dowodów na podstawie wiedzy i zasad doświadczenia życiowego, wysnuwając z zebranego materiału dowodowego wnioski logicznie uzasadnione. Obowiązek organu poszukiwania dowodów w sprawie nie ma charakteru nieograniczonego; organy nie mają obowiązku poszukiwania bez końca dowodów mających potwierdzić dany fakt, zwłaszcza wskazany przez stronę, kiedy ona sama argumentów w tym zakresie nie dostarcza. Zaś zasada swobodnej oceny dowodów, sformułowana w ostatnim z wymienionych przepisów uprawnia organy do ustalania prawdy materialnej według swej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Z jednej strony nie oznacza ona nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji, z drugiej jednak uprawnia organ do wyboru faktów, które uznał on za udowodnione.

Nadto Sąd, za prawidłowe uznał zarówno działanie organu, jak i poczynione przez niego ustalenia, które odzwierciedlenie znalazły w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Całokształt zebranego w sprawie materiału i jego szczegółowa analiza przeprowadzone w toku postępowania pozwoliły na zajęcie jednoznacznego i prawidłowego stanowiska wyrażonego w rozstrzygnięciu podjętym przez Dyrektora Izby Celnej.

Za chybiony i niezrozumiały Sąd uznał zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 § 1 Prawa celnego przez brak odniesienia w uzasadnieniu prawnym zaskarżonej decyzji do argumentacji podniesionej we wniesionym przez stronę zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z [...] października 2011 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Istotnie, postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. organ pierwszej instancji nadał wydanej przez siebie decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Na to postanowienie skarżącej przysługuje zażalenie, o czym została ona, jak wynika z treści postanowienia nadającego rygor, pouczona. Ze skargi wynika, iż zażalenie złożyła. Zdaniem Sądu brak podstaw do stwierdzenia, iż Dyrektor Izby Celnej był obowiązany do odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do argumentacji tegoż zażalenia. Jeżeli znalazły się w nim istotne zarzuty dotyczące decyzji pierwszoinstancyjnej, należało podnieść je uzupełniając odwołanie od tej decyzji. Natomiast do rozstrzygania kwestii ewentualnej przewlekłości bądź bezczynności Dyrektora Izby Celnej przy rozpoznawaniu w/w zażalenia służy inna droga procesowa niż skarga na decyzję ostateczną.

Zważywszy powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), skargę oddalił.

( - ) Alina Rzepecka ( - ) Anna Juszczyk - Wiśniewska ( - ) Barbara Rennert