Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 856/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 70  par. 6 pkt 1 , art 59 par. 1 pkt 9 i art 70  par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Anna Świątek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 marca 2011 r. sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dokonała zgłoszenia na dokumencie SAD nr [...] do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towar w postaci oleju napędowego do silników o zawartości siarki w masie od 0,05% do 0,2% przeznaczonego do celów żeglugi z wyłączeniem prywatnych rejsów o charakterze rekreacyjnym, dokonując obliczenia podatku akcyzowego w kwocie [...] zł oraz podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł.

Zgodnie z oświadczeniem podatnika z dnia [...] r. dołączonym do zgłoszenia celnego, do importu przedmiotowego oleju w ilości [...] kg w próżni, ma zastosowanie zwolnienie z podatku akcyzowego na podstawie § 8 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U . Nr 97 z 2004r., poz. 966 ze zm.). Kwotę podatku od towarów i usług obliczono z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 22% od podstawy w kwocie [...] zł, na którą składa się wartość celna [...] zł oraz kwota cła 0,00 zł.

Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w S. postanowieniem z dnia [...] . odmówił zmiany ilości oleju napędowego zgłoszonego do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] r. oraz określił, iż wartość celna przedmiotowego oleju wynosi [...] zł.

Decyzją nr [...] z dnia 1 sierpnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. określił kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości [...] zł.

W dniach od 23 sierpnia 2006 r. do 17 kwietnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S., przeprowadził kontrolę w siedzibie P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zakresie stosowania procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru z zastosowaniem zwolnienia od akcyzy oleju napędowego przeznaczonego na cele żeglugowe w okresie od 1 maja do 31 grudnia 2004 r. i ustalił, że Spółka dokonywała, m.in. sprzedaży oleju napędowego do silników o zawartości siarki w masie od 0,05% do 0,2% objętego procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu na podstawie ww. zgłoszenia celnego z dnia [...] r., nie wypełniając obowiązków określonych przepisami prawa.

Wobec powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w S. postanowieniem z dnia [...] r. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną nr [...] z dnia 1 sierpnia 2007 r.

Po zakończeniu postępowania decyzją nr [...] z dnia [...] ., Naczelnik Urzędu Celnego w S., przyjmując ustalenia dokonane w decyzji z dnia [...] r. nr [...] dotyczącej kwoty podatku akcyzowego, uchylił decyzję ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. nr [...] w części dotyczącej określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu oleju napędowego, dokonanego na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] . i określił kwotę podatku od towarów w wysokości [...] zł. Jednocześnie powiadomił dłużnika o zarejestrowaniu podatku od towarów i usług w kwocie[...] zł, stanowiącej różnicę między kwotą podatku określoną ww. decyzją w wysokości – [...] zł a kwotą podatku określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia 1sierpnia 2007 r. w wysokości –[...] zł.

Pismem z dnia [...] . Spółka wniosła do Dyrektora Izby Celnej w S., odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie albo o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji - zarzucając naruszenie przepisów art.5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust.1 pkt 1, art.19 ust.7, art. 33 ust.2-3, art.34 ust.1, ust.4, art.37 ust.1, ust.2, art.41 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), poprzez uznanie, że ciąży na niej obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, w związku z wydaną w sprawie, decyzją nr[...], w której określona została kwota podatku akcyzowego niepodlegająca zwolnieniu w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała, iż w związku ze złożeniem odwołania od ustaleń Naczelnika Urzędu Celnego w S. zawartych w decyzji [...] z dnia [...] , dotyczących określenia kwoty podatku akcyzowego, zaskarżeniu podlega również decyzja określająca kwotę podatków od towarów i usług.

Dodatkowo w piśmie z dnia [...] stanowiącym uzupełnienie odwołania, Strona podniosła zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, które nastąpiło w dniu 31 grudnia 2009r.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją nr [...] z dnia [...] r. uchylił zaskarżoną decyzję organu celnego pierwszej instancji w części dotyczącej przyjęcia kwoty podatku akcyzowego z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] . oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w postaci oleju napędowego do silników o zawartości siarki w masie od 0,05% do 0,2% dokonanego na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [....] i w tym zakresie orzekł w następujący sposób: przyjmując dane wynikające z w/w zgłoszenia celnego SAD z dnia [...] postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia 16 kwietnia 2007r. oraz decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. nr [...] z dnia 30 sierpnia 2010r., dotyczące rodzaju towaru, kodu Taric, wartości celnej towaru, kwoty cła oraz kwoty podatku akcyzowego- określił kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu w/w towaru w następujący sposób:

-podstawa podatku od towarów i usług (B00): [...] PLN,

-stawka podatku VAT 22%,

- kwota podatku ( BOO) [...] zł.

Jednocześnie organ poinformował, iż kwota podatku akcyzowego zarejestrowana w rejestrze długu celnego R19, pod pozycją [...] winna zostać zarejestrowana w wysokości [....] PLN.

Uzasadniając swoje stanowisko, organ odwoławczy dokonał analizy przepisu art. 233 ustawy Ordynacja podatkowa wskazując, iż organ odwoławczy nie może ograniczyć się wyłącznie do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż podstawę wydania decyzji nr [...] z dnia [...] . stanowiły ustalenia dokonane przez Naczelnika Urzędu Celnego w S. w toku postępowania zakończonego wydaniem decyzji nr [...] z dnia [...], w której organ celny określił m.in. kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu towaru w postaci oleju napędowego do silników o zawartości siarki w masie od 0,05% do 0,2% na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [....] w wysokości [...] zł. Od powyższej decyzji Spółka z o.o. P. złożyła odwołanie w wyniku którego, Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją nr [...] z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję organu celnego I instancji w części określenia kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu towaru nie podlegającej zwolnieniu i stwierdził, iż kwota ta wynosi [...] zł.

Następnie organ odwoławczy dokonał analizy norm prawa materialnego zastosowanych w sprawie. Przytoczył treść przepisów określających co podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, kiedy powstaje obowiązek podatkowy, kto jest podatnikiem przedmiotowego podatku oraz co stanowi podstawę opodatkowania w imporcie towarów.

Dyrektor Izby Celnej w S. wskazał dalej, iż jednym z elementów, stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów jest podatek akcyzowy.

W zaskarżonej decyzji nr [....] z dnia [...] . podatek akcyzowy został przyjęty z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] , w której określona została kwota podatku akcyzowego z tytułu importu towaru w wysokości [...] zł i w której stwierdzono, że dla ilości [...] litrów w 15°C oleju napędowego kwota podatku akcyzowego w wysokości [...] zł nie podlega zwolnieniu. Rozpatrując odwołanie od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Celnej w S. stwierdził, iż opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z tytułu sprzedaży podlega w łącznej ilości [...] litrów oleju napędowego.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją nr [...] z dnia [...] .uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] , w części określenia kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu towaru nie podlegającej zwolnieniu i stwierdził, iż kwota ta wynosi [...] zł.

W takim stanie rzeczy rozpatrując niniejsze odwołanie, Dyrektor Izby Celnej wziął pod uwagę treść rozstrzygnięcia zawartego w decyzji [...] z dnia [...] i określił kwotę podatku od towarów i usług na podstawie danych wynikających z powyższej decyzji.

Równocześnie mając na uwadze przepis art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, organ II instancji przyjął ustalenia postępowania celnego wynikające z postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] dotyczące określenia wartości celnej importowanego towaru w wysokości [....] zł oraz ustaloną w decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. nr [...] z dnia[...] kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] i stwierdził, iż prawidłowa podstawa opodatkowania podatkiem VAT wynosi [...] zł.

Jednocześnie stosując - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - stawkę podatku VAT w wysokości 22 % Dyrektor Izby Celnej ustalił, iż należny podatek od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru wynosi [...] zł.

Podniesiony przez Skarżącego zarzut przyjęcia niewłaściwej wysokości podatku akcyzowego, do ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, organ odwoławczy uznał za zasadny, gdyż ustalenia poczynione w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia 8 grudnia 2009r., w zakresie określenia kwoty podatku akcyzowego, były nieprawidłowe.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2009 r. organ odwoławczy wskazał, iż w dniu 22 grudnia 2009 r. w wyniku doręczenia BZ WBK S.A. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności zastosowano środek egzekucyjny, który jednak pozostał bez wpływu na bieg terminu przewidzianego na dochodzenie należności, gdyż w dniu 30 grudnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. wszczął postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe oraz przedstawił zarzuty do pełniącego w okresie od [...] r. do 23 sierpnia 2006 r. Prezesa Zarządu Spółki P. Tym samym bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu stosownie do § 6 art.70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. Nr 8, z 2005 r., poz. 60 ze zm.) dalej O.p. w zw. z art. 303 K.p.k. i art.113K.k.s. Do dnia dzisiejszego wszczęte w sprawie postępowanie o przestępstwo skarbowe nie zostało zakończone. Wobec powyższego organ odwoławczy nie zgodził się ze Stroną, iż z dniem 31 grudnia 2009 r. nastąpiło w przedmiotowej sprawie przedawnienie zobowiązania podatkowego.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżąca Spółka domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania zarzucając naruszenie:

art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 O. p. poprzez ich niezastosowanie i podjęcie rozstrzygnięcia względem zobowiązania podatkowego przedawnionego i wygasłego,

art. 208 § 1 O. p., poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie umorzenia postępowania pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego,

art. 70 § 4 i § 6 O. p., poprzez błędne przyjęcie, iż w sprawie zachodzi zawieszenie biegu terminu przedawnienia ,względnie jego przerwanie.

Z ostrożności, w razie nieuwzględnienia zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżąca Spółka zaskarżyła ww. orzeczenie w całości jak podjęte z naruszeniem art.33 ust. 2 i art. 34 ustawy o podatku od towarów i usług- poprzez nieprawidłowe określenie kwoty podatku VAT z tytułu importu towaru, tj: przyjęcie za podstawę wadliwie określonej kwoty podatku akcyzowego wynikającej z treści decyzji [...] z dnia [....] r.

Argumentacja o rzekomym niedochowaniu przez skarżącą należytej staranności i nieweryfikowaniu przezeń prawdziwości oświadczeń swoich kontrahentów, stanowi w ocenie Spółki daleko idącą nadinterpretację przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Zdaniem Spółki, organ nie wykazał również istnienia związku, pomiędzy określonym zobowiązaniem podatkowym a podejrzeniem popełnienia przestępstwa oraz nie rozstrzygnął, czy w ogóle w niniejszej sprawie może być mowa o "niewykonaniu zobowiązania". W jej ocenie, wszczęcie postępowania karnego skarbowego było czynnością wyłącznie "taktyczną", ponieważ postępowanie to miało posłużyć tylko przerwaniu biegu przedawnienia na wypadek, gdyby podatnik dalej powoływał się na przedawnienie w trakcie postępowania dotyczącego zobowiązań podatkowych za - 2004 r.

Co więcej, w ocenie skarżącej Spółki, biorąc pod uwagę datę skierowania wezwania do stawiennictwa w związku z postępowaniem karnym na nazwisko P. A., ale na adres Spółki (24 stycznia 2010 r.), jest co najmniej uzasadnione przypuszczenie, iż faktyczna data wszczęcia postępowania karnego miała miejsce w reakcji na uzupełnienie odwołania Strony z dnia 14 stycznia 2010 r., a zatem po dniu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S., wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy).

Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 wyżej wymienionej ustawy).

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził ww. naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Jak wynika z treści skargi, kwestią sporną w niniejszej sprawie jest to, czy zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług z tytułu importu, którego dotyczy przedmiotowe postępowanie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r. oraz to czy prawidłowo określono podstawę opodatkowania.

Skarżąca Spółka podnosi, że zobowiązanie którego dotyczy przedmiotowe postępowanie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r. Zdaniem organu, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu, wobec wszczęcia w dniu 30 grudnia 2009 r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Na wstępie wyjaśnienia wymaga, iż instytucja przedawnienia zobowiązania podatkowego jest instytucją prawa materialnego, powodującą określone w art. 208

§ 1 O.p., skutki procesowe. Zgodnie bowiem z tym przepisem, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie ma podstaw do wydania decyzji określającej, gdyż z upływem tego terminu zobowiązanie podatkowe ulega wygaśnięciu z mocy prawa. Upływ czasu spowoduje wygaśnięcie zobowiązania bez względu na to, czy toczy się postępowanie podatkowe, czy też nie i czy znajduje się ono w fazie przed organem pierwszej, czy też drugiej instancji (uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r. sygn. akt FPS 8/03).

Problematyka przedawnienia zobowiązań podatkowych uregulowana została w rozdziale 8 działu III O.p. Stosownie do treści art. 70 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega import towarów, a stosownie do art. 19 ust 7 tej ustawy obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego zaś stosownie do art. 33 ust. 4 uiszczenia należnego podatku nastąpi w terminie 10 dni licząc od dnia powiadomienia przez organ celny o wysokości należności. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

Przedawnienie doznaje ograniczeń wyłącznie w przypadkach enumeratywnie wskazanych w przepisach art.70 § 2-8 O. p., przy czym mamy tu do czynienia z sytuacjami powodującymi wyłączenie przedawnienia (art.70 § 8), zawieszenie biegu terminu przedawnienia (art.70 § 2,6 i 7) i przerwę biegu terminu przedawnienia (art.70 § 3-5).

Jedną z przyczyn zawieszenia postępowania stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Cytowany przepis stanowi o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jako zdarzeniu prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia z mocy prawa. Pojęcie wszczęcia postępowania, dochodzenia w sprawie (ad rem) nie jest tożsame z pojęciem przedstawienia zarzutów (ad persona). To z dniem wszczęcia tego postępowania, a ściślej rzecz ujmując, wydania postanowienia o jego wszczęciu (art. 303 K.p.k. w związku z art.113 §1 K.k.s), następuje zawieszenie biegu przedawnienia. To zatem do tego postanowienia i tej daty powinna odnieść się ocena, czy nastąpiło wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, związane z niewykonaniem tego zobowiązania a nie jak błędnie wywodzi skarżąca do daty doręczenia wezwania do stawiennictwa Prezesa Petera A..

Jak wynika z akt sprawy, postanowieniem z dnia 30 grudnia 2009 r. o wszczęciu dochodzenia, wszczęto dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na uchylaniu się w okresie [...] r. do [...] r., w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru, od opodatkowania, poprzez nieujawnienie Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. przedmiotu opodatkowania-oleju żeglugowego łącznej ilości: [...] litrów w temp.15 0 C, przez co zaniżono podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem VAT, przez co narażono na uszczuplenie podatek akcyzowy w wysokości [...] zł oraz podatek VAT w wysokości [...] zł tj.: o przestępstwo skarbowe z art.54 §1 K.k.s. w zw. z art.6 §2 K.k.s.

Zdaniem Sądu, doszło zatem do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. a zatem słusznie organ celny podnosi, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r.

Zauważyć należy, iż w postępowaniu podatkowym tak i w postępowaniu Sądowym prowadzonym na skutek złożonej skargi na decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie dokonuje się oceny prawidłowości kwalifikacji prawnej zarzucanego czynu, ta kwestia jest rozstrzygana w postępowaniu karno skarbowym. Istotny dla regulacji z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest to czy przestępstwo lub wykroczenie wiąże się z niewykonaniem zobowiązania. Z opisu czynu zawartego w postanowieniu o wszczęciu dochodzenia z dnia 30 grudnia 2009 r. wynika, że dotyczy ono dostaw na jednostki pływające większej ilości niż wynosiła pojemność zbiorników paliwa tych jednostek oraz możliwości jego zużycia przez te jednostki, sprzedaży oleju żeglugowego armatorowi który nie potwierdził faktu tankowania oraz sprzedaży oleju żeglugowego armatorowi który nie posiadał odpowiedniego upoważnienia naczelnika urzędu celnego do tankowania paliwa do zbiorników innych niż na stałe zamocowane w jednostce pływającej.

Zamieszczenie przez ustawodawcę w w/w przepisie określenia (...) przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania (...) nie oznacza, iż przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe ma dotyczyć niewykonania tego zobowiązania. Wystarczającym dla zastosowania tego przepisu jest bowiem związek przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego.

W przedmiotowym postępowaniu sądowo-administracyjnym Sąd nie jest uprawniony do badania istnienia merytorycznych przesłanek do wszczęcia takiego dochodzenia, poza stwierdzeniem, czy w postanowieniu wskazano, że "podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego" (art. 70 § 6 pkt 1 in fine O.p.). Uznać należy, że taki związek w ww. postanowieniu został wskazany, bowiem czyn opisany w postanowieniu odnosi się do przedmiotowego zobowiązania podatkowego, określonego w zaskarżonej decyzji. Nie budzi wątpliwości, że stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług kwota podatku akcyzowego podwyższa wartość celną towaru stanowiąc podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podniesiona przez stronę kwestia prawidłowości wydania tego postanowienia z dnia 30 grudnia 2009r., nie może być przedmiotem kontroli przez sąd administracyjny, gdyż nie rozpoznaje on spraw karnych – skarbowych, a wydane cytowane powyżej postanowienie ma walor dokumentu urzędowego z art. 194 § 1 O.p., albowiem zostało ono sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ władzy publicznej.

Wprawdzie zasadnie Spółka zauważa, że dochodzenie to wszczęto w przedostatnim dniu upływu pięcioletniego okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co mogłoby być uznane za działanie naruszające zasadę zaufania do organu podatkowego, - jednak w ocenie Sądu, fakt ten (data wszczęcia dochodzenia) nie może stanowić podstawy do podważenia legalności postanowienia o wszczęciu dochodzenia, bowiem wszczęcie to nastąpiło w okresie dopuszczonym przez prawo. Zauważyć też należy, że przepisy prawa (art. 305 § 4 K.p.k. w zw. z art. 325a § 2 K.p.k. i w zw. z art. 113 § 1 K.k.s.) nie nakładają na organ wszczynający dochodzenie obowiązku zawiadomienia podmiotu, którego zachowania dotyczy dochodzenie, o wszczęciu takiego postępowania.

Za nieuzasadniony uznać należy także zarzut skarżącej braku tożsamości podmiotu wobec osoby byłego Prezesa Spółki P. A. - do którego organ skierował wezwanie a Spółką. Wskazać należy, że art. 9 § 3 K.k.s. wyraźnie określa kto jest sprawcą i w świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że P. A. jest właściwym adresatem wezwania. Nie ulega wątpliwości, że w przypadku osoby prawnej brak jest przepisu, który pozwalałby do pociągnięcia do odpowiedzialności takiego podmiotu, stąd też przyjęte przez ustawodawcę rozwiązanie pociągnięcia do odpowiedzialności osoby zajmującej się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi takiego podmiotu. (vide wyrok SN z dnia 2 lipca 2002 r. sygn. akt IV KK 164/02). Bezsporne w niniejszej sprawie jest, że P. A. pełnił funkcję członka zarządu Spółki, był jej Prezesem w okresie podejrzenia popełnienia przestępstwa.

Nadto, Sąd podziela argumentację, iż organ egzekucyjny doręczając w dniu 22 grudnia 2009 r. do Banku [...] S.A.[...] Oddział w S. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, zastosował środek egzekucyjny, który pozostaje bez wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na wszczęcie w dniu [...] r. postępowania o przestępstwo skarbowe i tym samym skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia dochodzonych należności.

Odnosząc się do zarzutu skargi, iż organ celny niewłaściwie określił podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu oleju napędowego przeznaczonego na cele żeglugowe, włączając do niej nieprawidłową kwotę podatku akcyzowego, uznać należy za nieuprawniony.

W ocenie Sądu organ celny prawidłowo określił - wbrew ogólnikowym twierdzeniom skarżącego - kwotę należnego podatku od towaru i usług z tytułu importu.

Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust.7 ustawy o podatku od towarów i usług). Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 WKC). Stosownie do postanowień art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym- a tak jest w przypadku oleju napędowego, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Do tak określonej podstawy opodatkowania dolicza się również określone w odrębnych przepisach opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów ( art.29 ust.16 ustawy). Zgodnie z art. 33 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

W rozpatrywanej sprawie zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego był import oleju napędowego, dopuszczony do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. Prawidłowo zatem organ celny przyjął, iż podstawę opodatkowania stanowi wartość celna importowanego towaru ustalona w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego z dnia[...] . w wysokości [...] zł, powiększona o ustalony w decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. nr [...] z dnia [...] r. (wydanej po wznowieniu postępowania) podatek akcyzowy w wysokości [...] zł.

Zmniejszenie kwoty podatku akcyzowego dokonane przez Dyrektora Izby Celnej w S. w stosunku do oleju napędowego będącego przedmiotem importu spowodowało zatem również zmniejszenie podstawy opodatkowania i w konsekwencji zmniejszenie kwoty należnego podatku od towarów i usług, co w ocenie Sądu zostało w sposób prawidłowy określone przez organa celne. Podkreślenia wymaga, iż jeden z elementów podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług tj: kwota podatku akcyzowego, została ustalona w odrębnym postępowaniu, zakończonym decyzją Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia[...] . nr [...] którą uchylono decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie nr [...] z dnia [...] r., w części dotyczącej określenia kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu towaru nie podlegającej zwolnieniu i stwierdzono, iż kwota ta wynosi [...] zł.

Decyzja organu odwoławczego dotycząca określenia kwoty podatku akcyzowego, została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 9 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 864/10 skargę oddalił.

A zatem decyzje organów celnych w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego, które zapadły w odrębnym od niniejszego postępowania stały się ostateczne i nie podlegają ponownej weryfikacji w postępowaniu dotyczącym określenia podatku od towarów i usług. Stąd zarzuty dotyczące niewłaściwego określenia kwoty podatku akcyzowego nie podlegają ponownej analizie w ramach niniejszego postępowania.

Reasumując, organy celne prawidłowo określiły kwotę należnego podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze i nie znajdując w świetle powyższego podstaw do uznania zarzutów skargi za uzasadnione, skargę jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a.