Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1008/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 133 par. 1, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 23 ust. 2,art. 23 ust. 3, art. 23 ust. 4, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art. 12, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 68, art. 70 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 1 ust. 2 lit. c
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
Teza: Prowadzenie postępowania w sprawach celnych w oparciu o przepisy art. 12 i rozdziału IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8 poz. 60 z 2005 r. ze zm.), co wynika z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. nr 68 poz. 622 ze zm.), zobowiązuje organy celne do respektowania zasady dokładnego wyjaśnienia sprawy i stawiania ocen wyłącznie wówczas, gdy materiał dowodowy będzie zupełny, a dana okoliczność niewątpliwie dowiedziona. Niekompletny materiał dowodowy lub jego tylko częściowa ocena nie mogą stanowić podstawy do innej niż przyjęta w zgłoszeniu celnym klasyfikacji taryfowej

TEZY

Prowadzenie postępowania w sprawach celnych w oparciu o przepisy art. 12 i rozdziału IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8 poz. 60 z 2005 r. ze zm.), co wynika z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. nr 68 poz. 622 ze zm.), zobowiązuje organy celne do respektowania zasady dokładnego wyjaśnienia sprawy i stawiania ocen wyłącznie wówczas, gdy materiał dowodowy będzie zupełny, a dana okoliczność niewątpliwie dowiedziona. Niekompletny materiał dowodowy lub jego tylko częściowa ocena nie mogą stanowić podstawy do innej niż przyjęta w zgłoszeniu celnym klasyfikacji taryfowej


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Maria Jagielska (spr.) Sędzia del. WSA Barbara Mleczko-Jabłońska Protokolant Anna Wojtowicz-Hess po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 15 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Gd 224/10 w sprawie ze skargi C. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w G. na rzecz C. P. kwotę 1.230 (tysiąc dwieście trzydzieści) zł tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę C. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] marca 2010 na [...] i [...] w przedmiocie klasyfikacji towarowej towaru oraz podatku od towarów i usług.

Referując stan faktyczny, Sąd I instancji wskazał, że w dniu [...] października 2009 r. M. P. sp. z o.o. w S., działając w imieniu P. C. P. sp. j. w R., dokonała zgłoszenia celnego o dopuszczenie do obrotu stalowych elementów do produkcji bram i ogrodzeń oraz części konstrukcji metalowych pod kodem CN 7308 909900.

Po przeprowadzeniu rewizji celnej i postępowania celnego Naczelnik Urzędu Celnego w G. decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. na podstawie art. 20 ust. 1, ut. 3 lit. a,c, ust. 6, art. 67, art. 68, art. 71, art. 201, art. 214 ust. 1, art. 218 ust. 1 i art. 221 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z dnia 19 października 1992 r.; dalej WKC), rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie Nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. Urz.U.E. L.291 z 31.10.2008 ), art. 23 ust. 3 i ust. 4, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm. ), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i ust. 6, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ) zakwalifikował towar do kodu TARIC 7326909890 ze stawką cła 2,7 %, określił kwotę wynikającą z długu celnego w pełnej wysokości 6.470 zł i określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w wysokości 54.144 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania, w którym C. P. zarzucał naruszenie głównie art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92, Dyrektor Izby Celnej w G. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazał, że do towarów objętych kodem CN 7308 zalicza się konstrukcje i części konstrukcji z żeliwa i stali ( na przykład mosty i części mostów wrota śluz, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów i okna oraz ramy do nich, progi drzwiowe, okiennice, balustrady, filary i kolumny) z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kształtowniki, profile, rury i tym podobne przygotowane do stosowania w konstrukcjach z żeliwa lub stali. Tymczasem importowany towar - stalowe elementy ozdobne mogą stanowić zarówno element bramy, ogrodzenia czy też balustrady, a ich brak nie spowoduje utraty funkcjonalności ani nie wpłynie na wytrzymałość konstrukcji. Tym samym zdaniem organu, nie stanowią one elementu nośnego lub łączącego, bez którego dana konstrukcja nie będzie spełniała swego zadania. Biorąc pod uwagę cechy towarów oraz regułę 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacyjnych Nomenklatury Scalonej (ORINS), organ uznał, że kontrolowane towary, jako detale wykonane z prętów stalowych przez gięcie i spawanie oraz elementy kute przedstawiające liście i kwiaty, powinny zostać zakwalifikowane do kodu TARIC 7326909980. Przedstawiony przez skarżącego WIT organ uznał za niewiążący w sprawie i ze względu na brak dołączonych zdjęć i rysunków, nie uwzględnił go jako źródła interpretacyjnego przy klasyfikacji spornego towaru. Opinię biegłego, organ uznał za nieprzekonującą.

W skardze do sądu administracyjnego, skarżący podniósł naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej i twierdził, iż brak jest w aktach sprawy dowodów, że importowane elementy nie są elementami konstrukcyjnymi. Nadto organ nie odniósł się do przedstawionych przez skarżącego rysunków, z których wynika, że elementy o kodzie 02.083 (koszyki) oraz o kodzie 13.092 (groty) zostały ukształtowane w ten sposób, aby można było je przyspawać lub wsunąć na bramę lub ogrodzenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając skargę, wskazał przede wszystkim, iż skarżący nie kwestionował ustaleń organu co do przedmiotu zgłoszenia, na które złożyły się elementy kute stalowe o rożnych formach tj. groty, liście i koszyki. Sąd stwierdził, że zasadnicze znaczenie dla odczytania Taryfy celnej mają Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (reguła 1 i 6 ORINS) zawarte w przepisach wstępnych do obowiązującego w rozpatrywanej sprawie rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1031/2008 i zgodził się ze skarżącym, że przyporządkowanie towaru do pozycji 7326 HS ma znaczenie dopełniające i jest możliwe jedynie wówczas, gdy towar nie może być zaklasyfikowany do innego kodu. Należało zatem najpierw ustalić czy towar nie może być zaklasyfikowany do pozycji 7308 lub też innej poza 7326. Sąd odwołał się do treści Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towaru (M.P. Nr 86 poz.880), zgodnie z którą pozycja 7308 obejmuje kompletne lub niekompletne konstrukcje metalowe, jak również ich części. W rozumieniu tej pozycji konstrukcje te charakteryzują się tym, że raz zamontowane – pozostają zwykle w tym położeniu. Zbudowane SA ze sztab, rur, kątowników, kształtowników, profili, blach, elementów płaskich, odkuwek lub odlewów, odlewów i innych elementów tworzących konstrukcje, połączonych przez nitowanie, skręcanie śrubami, spawanie. Opisane konstrukcje, jak stwierdził WSA, zawierają często wyroby objęte innymi pozycjami jak panele z siatki drucianej lub rozciąganego metalu objęte pozycją 7314. Części konstrukcji obejmują także zaciski i inne urządzenia służące łączeniu elementów konstrukcji; są one wyposażone zazwyczaj w zgrubienia z otworami gwintowymi, w które podczas montażu wkręca się śruby mocujące, a są wśród nich złączki do balustrad, tuleje, złączki i opaski. WSA podzielił stanowisko organów celnych, iż do pozycji 7308 klasyfikować można jedynie elementy mające znaczenie dla danej konstrukcji i wpływające na jej funkcjonalność i wytrzymałość. Pośredni ma o tym świadczyć istnienie odpowiednich zaczepów i otworów. Następnie Sąd wskazał, że z akt sprawy wynika, iż sporny towar stanowiły elementy kute, zidentyfikowane z godnie z oznaczeniami jako liście, kółka, koszyki, motywy roślinne i groty. Są one sprzedawane samodzielnie i wykazują bardziej cechy ozdobne, niż konstrukcyjne, a to, że będą one w przyszłości przymocowane do jakiejś konstrukcji nie oznacza, iż stanowa one ich części w rozumieniu wskazanych Not Wyjaśniających. Sąd dodał jeszcze, iż poza koszykami inne elementy nie mają na celu łączenia konstrukcji, a stanowią jedynie jej ozdobne wykończenie zatem brak jest możliwości przyporządkowania towaru pod pozycję inną, niż 7326, do której zalicza się m.in. imitację kwiatów lub liści z kutego żelaza lub stali.

Faktu tego nie zmienia opinia biegłego sądowego, który uznał, że grupa ta obejmuje wyroby o znacznie wyższym stopniu przetworzenia, czy też wymagające montażu z podzespołów, łączenia, skoro Noty Wyjaśniające wskazują, że mogą być do tej grupy zakwalifikowane "przedmioty ze stali otrzymane w procesie kucia".

Za chybiony Sąd uznał zarzut, że organ odwoławczy nieprawidłowo ustalił stan faktyczny i przekroczył granicę swobodnej oceny dowodów, ponieważ prawidłowo odniósł się on do całokształtu dowodów, w tym do opinii przedstawionej przez skarżącego. W ocenie Sądu interpretacja organów celnych o zakwalifikowaniu towaru do pozycji 7326 i przyporządkowaniu do kodu TARIC 736909890 jest prawidłowa.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył skarżący, wnosząc o uchylenie go i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

- art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez nieustosunkowanie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zarzutów zawartych w skardze;

- art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122 i 187 § 1 oraz 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8 poz. 60 z 2005 r. ze zm.; dalej Op.) przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie oraz

naruszenie prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z dnia 19 października 1992 r.; dalej WKC) oraz rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE L z dnia 7 września 1987 r.; dalej rozporządzenie Rady nr 2658/87) poprzez niewłaściwe zastosowanie reguły nr 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w Załączniku nr 1 do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającego załącznik nr I do rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE L z dnia 31 października 2006 r.).

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od kasatora zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym koszów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok, którym Sąd I instancji, akceptując przeprowadzone przez organ ustalenia faktyczne, uznał za prawidłowe postępowanie organu celnego, w wyniku którego dokonano zmiany klasyfikacji wykazanych przez skarżącego w zgłoszeniu celnym towarów z podanego CN 7308909900 ( bez cła) na CN 7326909800 (stawka celna 2,7%), a w konsekwencji określono kwotę wynikającą z długu celnego i prawidłową kwotę podatku od towarów i usług.

Skarga kasacyjna oparta została na obu wskazanych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a podstawach, a jej autor stwierdził, iż Sąd I instancji, aprobując naruszenie przez organ określonych w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 192 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej i nakazu wyczerpującego zebrania i oceny materiału dowodowego, nieprawidłowo odmówił zastosowania przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. Nieprawidłowości dotyczące postępowania dowodowego były, zdaniem kasatora, przyczyną błędnego zastosowania art. 1 ust. 2 lit. c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady Nr 2913/92 i reguły 1 ORINS.

Skarga kasacyjna podlega uwzględnieniu, a zarzuty kasacyjne, mimo iż nie do końca zostały poprawnie sformułowane, pozwalają stwierdzić, że zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem prawa procesowego, z tego względu, iż Sąd I instancji bez dokonania wnikliwej analizy postępowania dowodowego, zaaprobował tak ustalenia dokonane przez organy celne, jak też ich ocenę, mimo że stwierdzony stan pozostawił na uboczu zasadniczą dla wyniku dokonania zmiany kodu CN okoliczność, a mianowicie nie rozważył właściwych dla poddanych przeklasyfikowaniu towarów cech im właściwych. Za uzasadniony zatem należy uznać zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że postępowanie celne było zgodne z prawem w sytuacji, gdy zaskarżoną decyzję należało uchylić jako naruszającą wskazane wyżej przepisy.

Przechodząc do szczegółowych rozważań i oceny zaskarżonego wyroku zaznaczyć należy, iż skarżący nie kwestionuje zasad wynikających z reguły 1 i 6 ORINS, a wręcz podkreśla, że klasyfikację należy przeprowadzać zgodnie z brzmieniem pozycji, do czego ostatecznie doszło, jednakże ze wszystkimi błędami postępowania wyjaśniającego. Skarżący zgadza się również z organem i Sądem I instancji, że zastosowana przez organ pozycja 7326 jest pozycją dopełniającą według Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towaru, która może znaleźć zastosowanie, jeśli żadna inna pozycja nie opisuje danego towaru bardziej precyzyjnie. Należy zauważyć, iż w skardze podkreślono, że zakwalifikowanie wyrobu do kodu 7326 wymagało wykazania, że żadna inna pozycja nie opisuje danego towaru w sposób bardziej szczegółowy, a próby dokonania tego organ nawet nie podjął, tak jak nie ustalił co konkretnie było przedmiotem importu. W podobnym kierunku zmierza argumentacja skargi kasacyjnej, zarzucając Sądowi nieuchylenie decyzji wydanej w wyniku postępowania celnego przeprowadzonego z naruszeniem wskazanych przepisów.

Skonfrontowanie treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku z aktami administracyjnymi pozwala stwierdzić, iż stanowisko kasatora jest uzasadnione. Weryfikację zgłoszenia celnego dopuszcza art. 68 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92, a zgodnie z pkt b) tego artykułu weryfikacja ta może polegać na rewizji towarów z jednoczesnym pobraniem próbek w celu dokonania ich analizy lub dokładniejszej kontroli, jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Stosownie zaś do art. 71 wskazanego aktu prawnego, podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną dla danych towarów, a więc również działania na podstawie art. 23 ust. 2 - 4 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68 poz. 622 ze zm.), stanowią wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia. Jeżeli zatem wyniki rewizji towarów dają podstawę do stwierdzenia, iż zgłaszający zadeklarował nieprawidłowe dane, organ zmienia te dane i ustala kwotę wynikającą z długu celnego. Innymi słowy, dokonanie przez organ celny, na podstawie art. 23 ust. 2 – 4 Prawa celnego, zmiany zgłoszenia celnego przez zmianę klasyfikacji taryfowej oraz określenie kwoty wynikającej z powstałego w wyniku tej zmiany długu celnego poprzedzać musi dokonanie przez organ weryfikujący ustaleń faktycznych uzasadniających określony przez organ kod CN.

Przypomnieć należy, iż skarżący zadeklarował "stalowe elementy do produkcji bram i ogrodzeń oraz części konstrukcji metalowych" i oznaczył je kodem TARIC 7308909900 ( bez cła), uznając, iż jako części konstrukcji ze stali, mieszczą się one w pozycjach towarowych przypisanych temu kodowi. Podstawę dla dokonania zmiany klasyfikacji taryfowej sprowadzonego towaru dała przeprowadzona częściowa jego rewizja; weryfikacji poddano próbki towaru oznaczone kodami 02 083 i 13 092, z których pierwszy odpowiadał towarowi określonemu jako "koszyk", a drugi towarowi określonemu jako "grot". Wynik rewizji był podstawą przypisania wszystkim towarom kodu 7326909890 ze stawką celną 2,7%, uznając importowane towary za elementy ozdobne nie przystosowane dla konkretnej konstrukcji. Należy podkreślić, iż skarżący nie skorzysta z prawa jakie daje art. 70 ust. 1 zdanie drugie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego WKC i nie zwracał się do organu z wnioskiem o przeprowadzenie dodatkowej rewizji, uznając tym samym, że wyniki rewizji są reprezentatywne dla pozostałej części towarów.

W przedmiotowej sprawie, wbrew temu co stwierdził Sąd I instancji, stan faktyczny nie został ustalony przez organy celne prawidłowo, co wyraziło się w niedostatku danych dotyczących zakwestionowanych pod względem klasyfikacji celnej towarów i pominięciu tych informacji uzyskanych w wyniku rewizji, które miały wpływ na ocenę klasyfikacji celnej towarów. Należy w tym miejscu zauważyć, iż prowadzenie postępowania w sprawach celnych w oparciu o przepisy art. 12 i rozdziału IV Ordynacji podatkowej, co wynika z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, zobowiązuje organy celne do respektowania zasady dokładnego wyjaśnienia sprawy i stawiania ocen wyłącznie wówczas, gdy materiał dowodowy będzie zupełny, a dana okoliczność niewątpliwie dowiedziona. Niekompletny materiał dowodowy lub jego tylko częściowa ocena nie mogą stanowić podstawy do innej niż przyjęta w zgłoszeniu celnym klasyfikacji taryfowej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zebrany materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie nie pozwalał, bez dodatkowych ustaleń przyjąć, że objęty przedmiotowym zgłoszeniem celnym towar nie mógł zostać przypisany do innej, niż 7326 – pozostałe artykuły z żeliwa lub stali pozycji, i jako stanowiący elementy ozdobne – imitacje kwiatów lub liści z kutego żelaza lub stali - powinien zostać sklasyfikowany do przyjętego przez organ kodu CN.

Po pierwsze organy celne, przyjmując klasyfikację celną dla towarów objętych zgłoszeniem, uznały na podstawie pobranych do rewizji próbek, że importowane elementy stanowią, niezależnie od sposobu ich wytworzenia, towar jednorodny. Takie też stanowisko zajął Sąd I instancji stwierdzając, iż sporny towar stanowiły elementy kute ( str. 7 uzasadnienia). Powyższe jest sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym, bowiem jak podkreśla organ I instancji, wynik rewizji jednoznacznie stwierdził elementy kute i odlewane o kodach 02 083 i 13 092. Należy zatem zauważyć, że organy celne, odwołując się przecież do wyników rewizji, pominęły wszakże stwierdzony tam fakt rozróżnienia towarów ze względu na sposób ich wytworzenia, ignorując ten stwierdzony rewizją fakt, organy nie dokonały rzecz jasna identyfikacji, które ze spornych towarów były odlewami, a które ewentualnie powstały w wyniku kucia. Tymczasem ustalenie wszystkich cech charakterystycznych zgłoszonego towaru, w tym sposobu jego powstania, ma zasadnicze znaczenie dla klasyfikacji taryfowej. Jak słusznie podnosi autor skargi kasacyjnej elementy odlewane nie mogą znaleźć się w pozycji 7326 ( pozostałe elementy kute lub toczone lecz nieobrobione ), lecz może właściwa byłaby dla nich pozycja 7325 ( pozostałe elementy odlewane ).

Po drugie, mimo pełnej wiedzy o tym jakie elementy spornego towaru podlegały rewizji, a były to elementy kute i odlewane - koszyki i groty według rysunków załączonych do akt administracyjnych, Sąd I instancji bezrefleksyjnie powtórzył za organem, że cechy importowanego towaru pozwalały przyjąć, iż mamy do czynienia z detalami ozdobnymi, kutymi z żelaza lub stali przedstawiającymi liście i kwiaty. Powyższe pozostaje w całkowitej sprzeczności z wynikami rewizji próbek towaru, odnoszącymi się na podstawie art. 70 ust. 1 WKC do całości towarów objętych zgłoszeniem, co uszło uwadze Sądu.

Wreszcie nie jest prawdą, jak przyjął Sąd I instancji, że skarżący nie kwestionował przyjętej przez organ kwalifikacji celnej, bowiem zgadzając się z tym, że towar powinien mieścić się w dziale 73 klasyfikacji towarowej ( odwołanie str. 4 ), dowodził dlaczego jego zdaniem właściwy jest podany w zgłoszeniu celnym kod 7308 na co zresztą załączył opinię znawcy przedmiotu oraz co poparł Wiążącą Informacją Taryfową (WIT) wydaną przez celną administrację brytyjską.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 p.p.s.a., należy uznać, iż jest on w części zasadny, bowiem Sąd I instancji nie odniósł się do zarzutów i wywodów skargi, że wadliwa jest teza organu, iż do elementów konstrukcyjnych mogą być zaliczone tylko elementy nośne, a takimi nie mogą być przedmioty kowalstwa artystycznego. Skarżący wywodził, że fakt, iż każdy element nośny jest konstrukcyjnym, nie oznacza, że można przyjmować odwrotną zależność, że każdy element konstrukcyjny jest elementem nośnym. Zdaniem skarżącego, nie ma przeszkód, aby wyroby kowalstwa artystycznego mające ozdobną formę, stanowiły część konstrukcji. Mając na uwadze, iż u podstawy postępowania celnego leżało zanegowanie przez organ przypisania towarom zgłoszonym do odprawy kodu CN 7308 właściwego dla elementów konstrukcyjnych i ich części, te argumenty skargi jako istotne winny były zostać rozważone przez Sąd I instancji, co jednak nie nastąpiło zważywszy na treść uzasadnienia.

Wreszcie, uzasadniając zarzut wadliwego zastosowania wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, kasator stwierdził, że błędem Sądu I instancji było ustalenie kodu CN spornego towaru według czterocyfrowej pozycji CN. Ten zarzut należy uznać po części za chybiony, bowiem sąd administracyjny nie może dokonywać żadnych ustaleń, a kontrolując zaskarżony akt administracyjny, opiera się zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. wyłącznie na aktach sprawy. W przedmiotowej sprawie Sąd I instancji, wskazując na kod CN 7326 jako właściwy dla spornego towaru, nie dokonywał ustalenia jak twierdzi kasator, lecz wskazując na kod podstawowy, czterocyfrowy, odnosił się jedynie do przyjętego przez organy celne kodu TARIC 7326909890 ze stawką cła 2,7% (wskazany w pkt 1 decyzji z 02.11.2009 r. i na str. 1 decyzji zaskarżonej), bo zważywszy na treść zaskarżonej decyzji, wyłącznie prawidłowość zastosowania przez organy tego kodu mógł oceniać. Jednak zarzut niewłaściwego zastosowania art. 1 ust. 2 lit. c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 i reguły 1 ORINS w powiązaniu z zarzutami naruszenia prawa procesowego należało uznać za uzasadniony z powodów wyżej wyłożonych.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. dokona ponownej kontroli zaskarżonej decyzji, biorąc pod uwagę wszystkie omówione wyżej okoliczności, odnosząc się do wszystkich zarzutów skargi mających istotne znaczenie dla klasyfikacji celnej objętych zgłoszeniem towarów

Z powyższych względów na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 203 pkt 1) p.p.s.a.