Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 876/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 14 ust. 1 pkt 2, art. 24 ust. 2
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 121
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz (spr.) Protokolant ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2015r. sprawy ze skargi WG na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ([...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

I SA/Po 876/14

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił W. P. G. (dalej zwanemu podatnikiem albo skarżącym) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości [...] zł.

Jak wynika z uzasadnienia tejże decyzji skarżący prowadził w 2008 roku działalność gospodarczą pod firmą C. M. B. W. G. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Według tego wpisu przedmiotem działalności gospodarczej podatnika były:

- sprzedaż hurtowa materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego;

- wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych z wznoszeniem budynków;

- transport drogowy towarów pojazdami uniwersalnymi.

Organ kontroli skarbowej wskazał, że w prowadzonym postępowaniu kontrolnym stwierdzono, że w miesiącu październiku 2008 roku podatnik sprzedał nieruchomość położoną w W. przy ulicy [...] stanowiącą niezabudowane działki nr [...] i [...] o łącznym obszarze [...] m2 za kwotę [...] zł (akt notarialny repertorium A numer [...] z [...].10.2008 roku). Natomiast przychodów ze sprzedaży tej nieruchomości oraz kosztów związanych z jej nabyciem skarżący nie zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wskazał ponadto, że w okresie od [...].12.2010 r. do [...].05.2011 r. Urząd Kontroli Skarbowej w P. przeprowadził u skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie kontroli podatku od towarów i usług za 2008 rok, podczas którego ustalono, że nabycie i sprzedaż nieruchomości stanowiącej niezabudowane działki nr [...] i [...], położone w W. przy ulicy [...] miało miejsce w ramach działalności gospodarczej skarżącego. Postępowanie kontrolne zostało zakończone decyzją nr [...] z dnia [...].05.2011r., od której kontrolowany złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P.

Mając ten fakt na uwadze do materiału dowodowego postępowania kontrolnego włączono materiały zgromadzone w trakcie innych postępowań kontrolnych, w tym m. in. kopię decyzji organów podatkowych oraz odpis wyroku tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Odwołując się do treści wymienionej decyzji z dnia [...].05.2011r. organ kontroli skarbowej wskazał, że sprzedaż nieruchomości stanowiących niezabudowane działki nr [...] i [...] położonych w W. przy ulicy [...] miała związek z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na handlu drewnem, materiałami budowlanymi i wyposażeniem sanitarnym. Na potwierdzenie swojego stanowiska wskazano następujące dokumenty:

- wystąpienie przez podatnika w dniu [...].09.2005 roku z wnioskiem do Burmistrza Miasta W. o ustalenie warunków zabudowy terenu dla działek nr [...] i [...], z treści którego wynika, że miał on zamiar prowadzić na terenie tych działek inwestycję polegającą na budowie hali sprzedaży materiałów budowlanych oraz hali magazynowej dla materiałów budowlanych,

- decyzje Burmistrza Miasta W. nr [...] z dnia [...] czerwca 2006 roku w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla działek [...] oraz [...], polegających na budowie hali sprzedaży materiałów budowlanych oraz magazynu materiałów budowlanych.

Wobec powyższych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wydał w innym postępowaniu kontrolnym decyzję z dnia [...].05.2011r. określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2008 roku, w której stwierdził, że podatnik w deklaracji VAT 7 za październik zaniżył wartość dostawy towarów i usług opodatkowanych stawką 22% o kwotę [...] zł oraz podatek należny wg stawki 22 % o kwotę [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego od tejże decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2011 roku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...].05.2011r.

W dniu [...] grudnia 2011 roku Dyrektor Izby Skarbowej w P. wznowił postępowanie podatkowe zakończone wyżej omówioną decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...].08.2011 r. utrzymującą w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] maja 2011 r. Postępowanie zostało wznowione na wniosek podatnika, w którym wskazał on, iż orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 roku w połączonych sprawach C-180/10 (Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów) i C-181/10 (Emilian Kuć i Halina Jeziorska Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie), miało wpływ na treść wydanej decyzji i stanowi przesłankę do wznowienia postępowania.

Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że wyżej wskazane orzeczenia TSUE nie stanowią przesłanki do uchylenia wydanej przez niego decyzji z dnia 22.08.2011 roku, utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 24 maja 2011 roku, ponieważ nie dotyczą sytuacji mającej miejsce w sprawie podatnika. Od decyzji odmawiającej uchylenia decyzji objętej wnioskiem o wznowienie postępowania zostało wniesione odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, który w wyniku jego rozpatrzenia decyzją z dnia [...] czerwca 2012 roku utrzymał w mocy swoje poprzednie rozstrzygnięcie. Od decyzji tej podatnik wniósł skargę do WSA w Poznaniu, który ją jednak oddalił, z treści wyroku wynika, iż organ II instancji prawidłowo ocenił, że przy sprzedaży przedmiotowych działek położonych w W. przy ulicy [...] podatnik nie mógł skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak wynika z pozostałych przeprowadzonych przez organ kontroli skarbowej dowodów, w tym z przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. odpisów aktów notarialnych podatnik na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia [...] lipca 2005 roku - akt notarialny repertorium "A" nr [...] nabył od osób fizycznych (R. M. i Z. M.) niezabudowaną nieruchomość położoną przy ulicy [...] w W., stanowiącą działki nr [...] i [...]. W § 3 aktu notarialnego zapisano, iż przedmiotowe działki stanowią tereny zurbanizowane niezabudowane oznaczone symbolem Bp i nie są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta W. Cenę nieruchomości strony ustaliły na kwotę [...] zł. Kontrolowany oświadczył, że nabył tą nieruchomość z majątku osobistego (§ 4 aktu notarialnego).

Jak ustalił to organ kontroli skarbowej podatnik w niedługim czasie po nabyciu nieruchomości tj. w dniu [...] września 2005 roku złożył do Burmistrza Miasta W. wniosek o ustalenie warunków zabudowy dla działek nr [...] i [...], położonych w W. wskazując, że na terenie tych działek zamierza prowadzić inwestycję polegającą na budowie hali sprzedażowej materiałów budowlanych oraz magazynu materiałów budowlanych.

Z powyższego w ocenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wynika, że skarżący miał zamiar przeznaczyć nieruchomość stanowiącą działki nr [...] i [...] położone przy ulicy [...] w W. na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W dniu [...] października 2008 roku podatnik sprzedał własność nieruchomości stanowiącej działki nr [...] i [...] położone przy ulicy [...] w W. na rzecz "F." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. - akt notarialny repertorium A numer [...] z [...].10.2008 r. Przychodów uzyskanych z tej transakcji w kwocie [...] zł, kontrolowany nie zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za miesiąc październik 2008 roku.

Z informacji i dokumentów przekazanych przez Urząd Skarbowy w W. wynika, iż w związku ze sprzedażą nieruchomości stanowiącej działki nr [...] i [...] skarżący złożył w dniu [...] października 2008 r. w tamtejszym Urzędzie Skarbowym oświadczenie, w którym wskazał, iż przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomość w kwocie [...] zł przeznaczy w okresie najbliższych dwóch lat (licząc od dnia sprzedaży) na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Złożenie ww. dokumentów w Urzędzie Skarbowym wskazuje zdaniem organu kontroli skarbowej, że kontrolowany potraktował przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jako przychód pochodzący ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, a także prawa użytkowania wieczystego stanowi odrębne źródło przychodów, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W trakcie postępowania dowodowego przeprowadzono także dowód z przesłuchania strony tego postępowania. Z powyższych zeznań wynika w ocenie organu kontroli skarbowej jednoznacznie, że podatnik kupował wiele nieruchomości, wobec których miał różne plany, ale nie potrafił powiedzieć w jakim celu nabył te nieruchomości, w tym nieruchomość przy ulicy [...] w W. Fakt, że skarżący nabywał wiele nieruchomości potwierdzają akty notarialne, które przekazał on w toku postępowania kontrolnego.

Na podstawie zabranego w sprawie materiału dowodowego organ kontroli skarbowej stwierdził, że okoliczności nabycia i sprzedaży nieruchomości wskazują na to, że transakcje te zostały wykonane w ramach prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej.

Podatnik nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem wniósł od wskazanej na wstępie decyzji odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P. wnosząc o uchylenie jej w całości oraz o orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy.

Decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu podatnik zarzucił naruszenie:

- art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 191, art. 193 § 1, § 2, § 4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749);

- art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 1, art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.);

- § 11 ust. 1, ust. 3, ust. 4 pkt 1, § 27, § 29 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26.08.2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.).

W uzasadnieniu swojego odwołania skarżący powołał się także na uchwałę NSA z dnia 17 lutego 2014r. sygn. akt II FPS 8/13, zgodnie z którą - W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.

Decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...], wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Zdaniem podatkowego organu odwoławczego przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zakwalifikowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] do źródła przychodu, o jakim mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. do pozarolniczej działalności gospodarczej wobec odmiennej kwalifikacji dokonanej przez podatnika tj. do źródła przychodu o jakim mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - odpłatne zbycie nieruchomości, które nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P., biorąc pod uwagę całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego należy uznać, że brak jest podstaw, aby nie łączyć podjętych przez skarżącego czynności z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do wskazanej przez skarżącego uchwały poszerzonego składu NSA, organ odwoławczy wskazał, że orzeczenie to w realiach niniejszej sprawy, nie znajduje zastosowania. A to dlatego, że odnosi się ono do składników majątku, które były wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej tylko nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Tymczasem jak wskazuje na to zebrany w sprawie materiał dowodowy, nabyta przez podatnika nieruchomość nie była na takie cele wykorzystywana.

Wyżej wymieniona ostateczna decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w P. stanowi przedmiot skargi podatnika kierowanej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze podatnik wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie:

- przepisów postępowania, a w szczególności art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749);

- przepisów prawa materialnego, w tym art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 1, art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") uchyla ją lub stwierdza jej nieważność.

Jednocześnie wskazać należy, że sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.), co daje mu podstawy do całościowej kontroli zaskarżonego aktu oraz postępowania administracyjnego poprzedzającego jego wydanie.

Zdaniem Sądu skarga jest uzasadniona, jednakże nie wszystkie zarzuty zawarte w skardze zasługują na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zakwalifikowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] jako źródła przychodu, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 uopdf, to jest do pozarolniczej działalności gospodarczej albo jako źródła przychodu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a uopdf – to jest odpłatne zbycie nieruchomości, które nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Niezasadny okazał się zarzut naruszenia procedury, w szczególności art. 121 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 121 § 1 o.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Zasada ta oznacza m.in., iż uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (wyrok NSA z dnia 9 listopada 1987 r., III SA 702/87, ONSA 1987, nr 2, poz. 79). Nie można podzielić poglądu skarżącego, że uchybieniem tej zasady jest kwalifikacja przychodu dokonana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odmienna niż zaproponowana w protokołach kontroli. Słusznie organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podkreślił, że zgodnie z art. 207 §2 O. p. to decyzja wydana w sprawie rozstrzyga ją co do istoty i jej treść podlega ocenie w świetle przywołanej zasady. Nie stanowi naruszenia zasady zaufania kwalifikacja prawna dokonana w uzasadnieniu decyzji odmienna od wskazywanej wstępnie podczas trwania postępowania.

W rozpatrywanej sprawie bezspornym jest, że skarżący po zakupie w dniu [...] lipca 2005 r. niezabudowanych działek (nie objętych obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego oraz stanowiących tereny zurbanizowane niezabudowane) wystąpił do Burmistrza Miasta W. z wnioskiem z dnia [...] września 2005 r. (k. [...] akt adm.), a więc już po 2 miesiącach od ich zakupu, o ustalenie warunków zabudowy wskazując, że zamierza podjąć budowę hali sprzedażowej materiałów budowlanych oraz magazynu materiałów budowlanych. Burmistrz Miasta W. decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. ustalił warunki zabudowy przedmiotowych działek dla wskazanej we wniosku inwestycji.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wyrażonej w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 grudnia 2012 r. w sprawie sygn. I SA/Po 723/12 wystąpienie wkrótce po zakupie o ustalenie warunków zabudowy dla nabytych działek wskazuje, że skarżący nabył przedmiotowe działki z zamiarem użycia ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczy o tym treść wniosku z [...] września 2005 r. skierowanego do Burmistrza Miasta W., w którym podatnik wskazuje, że zamierza podjąć budowę hali sprzedażowej materiałów budowlanych. Właśnie na podstawie tego wniosku Burmistrz Miasta W. decyzją z dnia [...] czerwca 2006r. ustalił warunki zabudowy przedmiotowych działek. Mając na uwadze fakt, że w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta W. pod nr [...] jako zakres wykonywanej działalności znajduje się wpis o treści "46.73.Z - sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego" - związek pomiędzy zamierzeniem inwestycyjnym podatnika a prowadzoną działalnością gospodarczą nie budzi wątpliwości.

Podatnik nie występował jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a więc nie podejmował działań np. marketingowych zmierzających do sprzedaży przedmiotowych działek. Nie poczynił ostatecznie żadnych nakładów inwestycyjnych na zakupionych działkach, ani nie składował na nich żadnych materiałów czy produktów. Zakupione nieruchomości nie zostały uwidocznione w ewidencji środków trwałych. Podatnik nie wykluczał możliwości ich sprzedaży z zyskiem. Zostały sprzedane w dniu [...] października 2008 r. firmie F. Spółka z o.o. – na skutek oferty kupna, złożonej przez tę firmę z jej własnej inicjatywy.

Z tak ustalonego stanu faktycznego organy podatkowe wywiodły wniosek, że skarżący przedmiotowe nieruchomości zbył nie jako składnik majątku trwałego, a jako towar handlowy – poszerzając swoją działalność gospodarczą o obrót nieruchomościami. Na taką konstatację wpłynął fakt, że w latach następnych (2009 – 2010) nabył jeszcze pięć innych nieruchomości –w tym przeznaczonych na cele mieszkalne.

Z wnioskiem takim w ocenie sądu zgodzić się nie można. W toku postępowania nie ujawniono żadnego dowodu, z którego można wysnuć wniosek, że nabywając w 2005 r. przedmiotową nieruchomość podatnik działał w zamiarze innym niż użycie jej w wówczas prowadzonej działalności gospodarczej, której zakres obejmował jedynie sprzedaż hurtową drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego. Fakt, że nie wykluczał jej sprzedaży z zyskiem, ani że ostatecznie nie składował na niej żadnych materiałów, i nie podjął działań inwestycyjnych nie niweczy w ocenie sądu kwalifikacji zakupu jako nabywanego do majątku trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że nie ma też żadnej przesłanki pozwalającej na ustalenie, że w 2008 r. podatnik poszerzył zakres swojej działalności o sprzedaż nieruchomości, prowadząc w tamtym czasie działalność taką w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust.1 pkt 1,2 i 4-9 updof– w myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Nie ma zatem także podstaw, aby sprzedaż w tymże roku przedmiotowych nieruchomości kwalifikować jako sprzedaż towaru handlowego.

W tej sytuacji zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 1760), określający źródła przychodu z działalności gospodarczej.

W tym miejscu przywołać należy uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. II FPS 8/13, zgodnie z którą w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy zastosowaniu wykładni językowej nie ulega wątpliwości, że dokonana sprzedaż środka trwałego, bezwzględnie powinna być poprzedzona uprzednim właściwym "sformułowaniem go - ujęciem" w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych. Dlatego też podejmując cytowaną uchwałę Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił poglądu zawartego w wyroku NSA z dnia 25 października 2011 r., że "przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji kiedy podatnik w celu osiągnięcia korzyści uchyla się od obowiązku wpisania danego składnika majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (obowiązek z art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f.), to pomimo braku stosownego wpisu sprzedaż danego składnika generuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile faktycznie składnik ten wykorzystywano w działalności gospodarczej; kwestia braku wpisu do wyżej wymienionej ewidencji pozostaje kwestią drugorzędną i nie może przesądzić o kwalifikacji danego przychodu w świetle art. 10 u.p.d.o.f., bowiem ów brak jest konsekwencją uchybienia prawu przez podatnika." (zob. wyrok NSA z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 739/10, opublikowane: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Za nieusprawiedliwioną należy uznać wyżej przywołaną konstatację Sądu. Takiej bowiem interpretacji przeczy treść cytowanego wyżej zapisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" u.p.d.o.f. To właśnie "uchybienie prawu przez podatnika" poprzez brak wpisu do opisywanej ewidencji środków trwałych, pozostaje kwestią o zasadniczym znaczeniu przy dokonywaniu interpretacji omawianych przepisów. Natomiast dla celów rozliczeń podatkowych, mając na uwadze literalne brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" u.p.d.o.f., sprzedaż danego składnika (środka trwałego) nie generuje przychodu z działalności gospodarczej.

Należy dodatkowo zauważyć, że z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, by organ badał okoliczność związaną z rozliczeniem się przez podatnika z podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia.

W tym stanie rzeczy zarzuty dotyczące naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego: art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 updof, art. 14 ust. 2 pkt 1 updof i 24 ust 2 updof należało ocenić jako zasadne.

W toku ponownego rozpatrywania sprawy, organ obowiązany jest dokonać ustaleń związanych z rozliczeniem przez podatnika podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia i uwzględnić dokonaną przez Sąd rozpoznający niniejszą skargę wykładnię wskazanych powyżej przepisów.

W świetle powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.