Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 789/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-08-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 4 sierpnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 listopada 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 142/18 w sprawie ze skargi B. F. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 16 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki z tytułu wpłat na PFRON 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. F. na rzecz Ministra Rodziny i Polityki Społecznej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 listopada 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 142/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę B. F. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 16 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności wraz ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od grudnia 2009 r. do maja 2010 r.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że sąd pierwszej instancji, oceniając zaskarżoną decyzję na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p., zgodził się ze stwierdzeniem organów podatkowych, iż w sprawie zaistniały wszystkie pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu "VIP" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej przy jednoczesnym braku spełnienia wyłączających tę odpowiedzialność przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 O.p., zaś przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. w okolicznościach badanej sprawy nie mógł znaleźć zastosowania.

Sąd pierwszej instancji za prawidłowe uznał poczynione przez organy podatkowe ustalenia i konkluzje, że zaległości spółki powstały w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu i wówczas też upływał termin ich płatności, a bezskuteczność egzekucji została potwierdzona postanowieniami Sądu Rejonowego z dnia 4 października 2010 r. w przedmiocie upadłości spółki obejmującej likwidację majątku oraz z dnia 28 marca 2013 r. stwierdzającego zakończenie postępowania upadłościowego. Z ostatniego postanowienia wynikało, że majątek spółki objęty masą upadłości został spieniężony. Uzyskane z tego tytułu środki pieniężne pozwoliły na pokrycie kosztów postępowania i tylko na częściowe (25,25%) zaspokojenie wierzytelności uznanych w II kategorii. PFRON nie uzyskał przypadającej jemu wierzytelności, która została zgłoszona pismem z dnia 13 grudnia 2010 r. i uznana w II kategorii. W ocenie sądu, istotna w sprawie była także utrata podmiotowości prawnej przez spółkę. Sąd za prawidłowe uznał także stanowisko organów podatkowych, że skarżący nie wykazał, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony zbyt późno. Przesłanka obligująca spółkę do zgłoszenia takiego wniosku zaistniała najpóźniej z chwilą, gdy przestała ona regulować zobowiązania wobec PFRON, tj. już od stycznia 2010 r. Sąd zaaprobował ustalenia organu, że skarżący złożył wniosek o ogłoszenie upadłości 23 lipca 2010 r., a powinno to nastąpić do dnia 4 lutego 2010 r. oraz nie podzielił stanowiska skarżącego, że nie ponosi on winy za opóźnienie momentu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie sądu, skarżący nie dowiódł również istnienia przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja może być prowadzona, gdyż za ten warunek jako spełniony nie może być uznana okoliczność, iż wskazuje on (tak jak uczynił to w skardze skarżący), jako mienie spółki, aktywa istniejące w okresie sprawowania przez niego funkcji prezesa zarządu spółki.

Wskazany wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

W wywiedzionej od wyroku skardze kasacyjnej, skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, zaskarżył wyrok w całości, zarzucając:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.); dalej: "O.p." w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.), dalej: "ustawa o rehabilitacji"; poprzez oddalenie skargi pomimo nieprawidłowego zastosowania przez organy powołanych przepisów O.p. i poczynienia wadliwych ustaleń faktycznych, że stan niewypłacalności wystąpił już 20 stycznia 2010 r., kiedy upłynął termin dokonania wpłaty na PFRON za pierwszy sporny okres, czyli grudzień 2009 r., a w konsekwencji, że skarżący nieterminowo złożył wniosek o ogłoszenie upadłości;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, poprzez oddalenie skargi pomimo nieprawidłowego zastosowania przez organy powołanych przepisów O.p. i poczynienia wadliwej oceny, że skarżący ponosi winę za nieterminowe złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, choć z uwagi na podjęte działania restrukturyzacyjne, szczególnie na postawę właścicieli i pozyskanie inwestora, skarżący miał uzasadnione prawo oceniać, że problemy spółki nie mają charakteru trwałego, a przejściowy;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, poprzez oddalenie skargi mimo nieprawidłowego zastosowania przez organy powołanego przepisu Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji brak wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji podpisanej przez pracownika PFRON z przekroczeniem upoważnienia udzielonego przez Prezesa Zarządu PFRON;

II. na podstawie 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, tj.:

4) art. 116 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, polegające na błędnej wykładni ww. przepisu i uznaniu, że możliwe jest orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego z uwagi na niewykazanie przez niego wystarczającego mienia spółki, bez badania i poczynienia uprzednich ustaleń, czy w dniu zakończenia sprawowania przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu istniało mienie, pozwalające na skuteczną egzekucję istniejących wtedy zaległości, podczas gdy okoliczność istnienia takiego mienia powinna być także okolicznością skutecznie wyłączającą odpowiedzialność.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zawnioskował nadto o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumentację na poparcie stawianych zarzutów, zwracając uwagę na okoliczności: niekwestionowania przez sąd upadłościowy terminowości wykonania przez skarżącego obowiązku w zakresie zgłoszenia stosownego wniosku; wskazujące, że niezłożenie wcześniejszego wniosku o ogłoszenie upadłości nie było zawinione przez skarżącego; posiadania przez spółkę, w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa, majątku wystarczającego do zaspokojenia lub zabezpieczenia zaległości; wskazujące, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana przez pracownika organu z przekroczeniem zakresu udzielonego jemu upoważnienia.

Organ podatkowy, reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wniósł w odpowiedzi na skargę kasacyjną o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), ze względu na konieczność rozpoznania jej bez zbędnej zwłoki oraz na ograniczenia związane z sytuacją pandemiczną. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W sprawie podstawą materialnoprawną wydania decyzji w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości tej spółki, były przepisy art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. Organ ustalił, co nie jest kwestionowane, że zaległości spółki wynikają z nieuregulowania, wynikających z deklaracji DEK-I-0, zobowiązań wobec PFRON za okresy: grudzień 2009 r. oraz od stycznia 2010 r. do maja 2010 r.

W związku z brakiem dobrowolnego uregulowania przez spółkę ww. zobowiązań oraz wobec braku możliwości zaspokojenia tych zobowiązań na drodze postępowania egzekucyjnego, organ pierwszej instancji decyzją z dnia 9 grudnia 2015 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako prezesa zarządu spółki, za ww. zaległości podatkowe spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, a organ odwoławczy decyzją z dnia 16 listopada 2017 r. decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy.

Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, w ślad za organami, ocenił, że po stronie skarżącego spełnione zostały pozytywne przesłanki do orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości spółki oraz uznał, iż skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty i argumentację zmierzające do wykazania, że skarżący nie powinien ponosić odpowiedzialności za zobowiązania spółki, ponieważ organy błędnie uznały, iż we wskazanym terminie, tj. 20 stycznia 2010 r., zaistniała przesłanka niewypłacalności spółki i skarżący był zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, najpóźniej do 4 lutego 2010 r., podczas gdy spółka nie spełniała przesłanek określonych w ustawie z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U z 2015 r. poz. 233): dalej: "u.p.u.n." (w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2016 r.), do ogłoszenia jej upadłości, oraz, że organy dokonały wadliwej oceny co do tego, że skarżący ponosi winę za nieterminowe złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, zaś przy ocenie niewykazania przez członka zarządu wystarczającego mienia spółki organy zaniechały ustaleń, czy w dniu zakończenia pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu istniało mienie pozwalające na skuteczną egzekucję istniejących wówczas zaległości. W tym zakresie w skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i lit. b oraz art. 116 pkt 2 O.p. Nadto w skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 8 O.p., które to naruszenia miały mieć wpływ na treść zaskarżonego wyroku. Dodatkowo podniesiono argumentację mającą wykazać, że organy wydały decyzję podpisaną przez pracownika PFRON z przekroczeniem upoważnienia ustawowego udzielonego przez Prezesa Zarządu PFRON.

Skarga kasacyjna została zbadana według reguł związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie skarga kasacyjna okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania zaległości za poszczególne okresy 2009 r. i 2010 r.), za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Przepisy powyższe stosuje się odpowiednio do wpłat na PFRON, o czym stanowi art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji.

Z tej regulacji wynika, że członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada za jej zaległości podatkowe solidarnie całym swoim majątkiem, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, chyba że wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Kolejną przesłanką zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie tych zaległości w znacznej części. Z przepisów tych wynika także, że okoliczności stanowiące negatywne przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki zobowiązany jest udowodnić ten członek zarządu, który zamierza uwolnić się od odpowiedzialności przewidzianej tymi przepisami. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę zwrotów: "nie wykazał" i "nie wykazuje". Przepis art. 116 § 2 O.p. stanowi natomiast, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Zgodnie zaś z art. 116 § 4 O.p., przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, niewątpliwie, odpowiedzialność członków zarządu określona w art. 116 § 1 O.p. aktualizuje się wówczas, gdy zaistnieją podstawy do ogłoszenia upadłości spółki kapitałowej. Ponieważ przepisy O.p. zagadnienia "upadłości" i "niewypłacalności" nie regulują, sięgnąć należy do odpowiednich przepisów u.p.u.n.

Zgodnie z art. 10 u.p.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Jak stanowi art. 11 u.p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2).

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że kluczowy dla oceny przywołanego art. 11 u.p.u.n. pozostaje zawarty w nim zwrot "niewykonywanie przed dłużnika swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych". W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że przepis art. 11 u.p.u.n. wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego. Pierwsza z tych przesłanek, zawarta w ustępie 1, utrata zdolności płatniczej, ma charakter uniwersalny i odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, przewaga zobowiązań nad majątkiem (art. 11 ust. 2 u.p.u.n.), ma charakter uzupełniający i odnosi się do osób prawnych oraz określonych jednostek organizacyjnych. Przesłanki te są niezależne od siebie (zob.: postanowienie SN z dnia 24 czerwca 1999 r., III CKN 276/98, LEX nr 1212989; postanowienie SN z dnia 19 grudnia 2002 r., V CKN 342/01, LEX nr 75360; wyrok SN z dnia 12 maja 2011 r., II UK 308/10, LEX nr 1165771; wyrok NSA z dnia 17 października 2019 r., I GSK 1405/2018; wyrok NSA z dnia 23 marca 2006 r., II FSK 479/05; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2009 r., I SA/Wr 973/09).

Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia okoliczność, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektóre z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonanych przez dłużnika zobowiązań. Istnienie podstaw do ogłoszenia upadłości determinuje wyłącznie przesłanka niewykonania przez dłużnika wymagalnych zobowiązań (zob. wyroki NSA z dnia: 15 maja 2019 r., II FSK 1427/17; 12 kwietnia 2018 r., I FSK 1359/16; 17 maja 2016 r., II FSK 798/14; 24 lutego 2016 r., I FSK 1864/14). Jak wskazano m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2021 r., III FSK 75/21, przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u.n. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć, nie antycypując, czy zgłoszenie takiego wniosku doprowadzi w konsekwencji do ogłoszenia upadłości.

Podkreślenia wymaga, że obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie oznacza skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok SN z dnia 7 listopada 2016 r., III UK 13/16, LEX nr 2183503). To do sądu upadłości należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Dokonując wykładni art. 116 § 1 pkt 1 O.p., należy mieć ponadto na względzie gwarancyjny i subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej.

Naczelny Sąd Administracyjnego nie znalazł podstaw do uznania za uprawnione stanowiska skarżącego, który zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej dopatrywał się w okoliczności, że w okresie gdy skarżący funkcję prezesa zarządu spółki nie było podstaw, aby taki wniosek zgłaszać.

Jak wynika z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09, członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Przy czym, w uzasadnieniu tej uchwały jednoznacznie wskazano, że: "członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por.: wyroki Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08; z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08; z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt II CSK 545/07; z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 430/07).

Należy zgodzić się ze stwierdzeniem sądu pierwszej instancji, że w rozpoznanej sprawie ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, iż spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON już od stycznia 2010 r. Z akt sprawy upadłościowej, tj. dołączonego do wniosku o ogłoszenie upadłości spisu wierzycieli, wynikało, że spółka posiadała liczne zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Urzędu Skarbowego, Urzędu Miasta i Gminy S., jak również prywatnych podmiotów. Terminy płatności tych zobowiązań przypadały na okresy jeszcze wcześniejsze, niż zobowiązań objętych wydanymi w sprawie decyzjami.

Zasadnie zatem sąd pierwszej instancji zaaprobował stwierdzenie organów, że biorąc pod uwagę terminy płatności najstarszych zobowiązań jakie posiadała spółka, wniosek o ogłoszenie jej upadłości, złożony przez skarżącego 23 lipca 2010 r. został zgłoszony zbyt późno, a przesłanka obligująca spółkę do zgłoszenia takiego wniosku zaistniała najpóźniej z chwilą, gdy przestała ona regulować zobowiązania wobec PFRON, tj. 4 lutego 2010 r.

W tej sytuacji, bez znaczenia pozostają twierdzenia skarżącego, że okoliczności związane z organizacją spółki, podjętą uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników, podjętymi przez spółkę "działaniami naprawczymi", a także stanowisko właściciela spółki, czy bierność inwestora, przyczyniły się do niezłożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości przed 23 lipca 2010 r.

Nadto, w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego, skoro w sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości został przez skarżącego skutecznie zgłoszony i merytorycznie rozpoznany przez sąd upadłościowy, chociaż był spóźniony, to brak było podstaw do badania w sprawie przesłanki braku winy w niezgłoszeniu wniosku przez skarżącego przed tą datą.

Także zarzuty dotyczące bezskuteczności egzekucji nie zasługiwały na uwzględnienie. Argumentacja skarżącego, że w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu spółki dysponowała ona majątkiem wystarczającym do zaspokojenia lub zabezpieczenia przedmiotowych zaległości, z których to zobowiązań w pierwszej kolejności powinien zaspokoić swoje roszczenia PFRON, pomija okoliczność, że mienie wskazane przez członka zarządu powinno spełniać warunki określone w tym przepisie, bowiem aby członek zarządu mógł uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, mienie powinno faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji oraz przedstawiać realną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Sąd orzekający w sprawie podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany w przywołanych przez sąd pierwszej instancji wyrokach ( wyroki NSA z 3 sierpnia 2018 r., II FSK 2199/16; 1 marca 2018 r. sygn. II FSK 438/16), w których stwierdzono, że tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Zasadnie zatem ocenił sąd pierwszej instancji, że nie można uznać tego warunku za spełniony w sytuacji, gdy członek zarządu wskazuje (tak jak uczynił to w skardze) jako mienie spółki aktywa istniejące w okresie sprawowania przez niego funkcji prezesa, jako że przesłankę,

o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., należy wiązać z majątkiem istniejącym w czasie, gdy toczy się postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności, a nie - jak twierdzi skarżący - z mieniem istniejącym jedynie historycznie. Nadto, ustalono w sprawie, że majątek spółki, objęty postępowaniem upadłościowym ogłoszonym postanowieniem sądu upadłościowego z dnia 4 października 2010 r., został spieniężony, a uzyskane z tego tytułu środki pieniężne pozwoliły tylko na częściowe zaspokojenie wierzytelności, przy czym PFRON nie uzyskał przypadającej jemu wierzytelności. Spółka została z dniem 29 sierpnia 2013 r. prawomocnie wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego, a zatem zakończyła byt prawny, a wobec braku jakiegokolwiek majątku spółki, który mógłby być wskazany przez skarżącego na zaspokojenie przedmiotowych zaległości, egzekucja okazała się bezskuteczna.

Zatem, uprawnione było przyjęcie przez sąd pierwszej instancji, że stan faktyczny sprawy pozwalał na wyciągnięcie prawidłowych wniosków co do zaistnienia przesłanki niewypłacalności spółki, oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów wymienionych w punktach I. 1 - 3 osnowy skargi kasacyjnej. Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej interpretacji przepisów art. 116 § 1 pkt 1 lit. b i pkt 2 O.p. oraz właściwie - w ich świetle - ocenił działania podjęte przez organy podatkowe w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przyjmując, że organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję w wyniku niewadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organy wykazały zaistnienie przesłanek niezbędnych do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki. Skarżący natomiast nie wykazał przesłanek uwalniających od tej odpowiedzialności, tj.: złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego, ewentualnie, mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części.

W sprawie nie można zatem stwierdzić naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., które to naruszenia miały mieć wpływ na treść zaskarżonego wyroku.

Nieuprawnione są również zarzuty naruszenia art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. Sąd pierwszej instancji prawidłowo wywiódł ze zgromadzonego materiału dowodowego, że U. G. (Kierownik I Działu ds. Rozliczeń i Postępowań Administracyjnych), która podpisała decyzję wydaną w pierwszej instancji, była do tego upoważniona. Świadczy o tym treść załączonego do akt sprawy upoważnienia udzielonego jej 19 listopada 2015 r. przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. W upoważnieniu tym zarówno w pkt 10, jak i 11 zamieszczono zapis uprawniający U. G. do "wydawania decyzji administracyjnych". Wbrew temu co twierdzi skarżący, wyłączenie zawarte w pkt 10 powyższego upoważnienia nie będzie miało zastosowania do decyzji przenoszących odpowiedzialność na członków zarządu. Jakkolwiek decyzja o odpowiedzialności za zaległości spółki wskazuje kwotę tych zaległości, to istota sporu w tego typu sprawie nie sprowadza się do kwestionowania wysokości należności pieniężnej, a dotyczy jedynie ustalenia istnienia przesłanek przewidzianych w art. 116 § 1 O.p., pozwalających na przypisanie członkowi zarządu odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Decyzja taka nie może więc być traktowana jako akt kreujący należność pieniężną, bądź stwierdzający jej istnienie, ponieważ okoliczność ta pozostaje poza granicami sprawy (por. wyrok NSA z dnia 23 sierpnia 2012 r., II FSK 93/11). Sąd pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że nieuprawnione jest twierdzenie skarżącego jakoby ww. - podpisując decyzję - uczyniła to z przekroczeniem granic udzielonego jej upoważnienia.

Dokonanej oceny nie zmienia przedstawione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyliczenie, z którego miałoby wynikać, że PFRON obciążył skarżącego kwotą przekraczającą 100.000 zł.

W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329); dalej: "p.p.s.a." - oddalił skargę kasacyjną jako niemającą usprawiedliwionych podstaw.

Na podstawie art. 200, art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny zasądził zwrot kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu. Zasądzony zwrot kosztów obejmuje koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego w kwocie 360 zł, ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).

/-/ A. Polańska /-/ A. Dalkowska /-/ P. Borszowski