Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3687/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa P. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2006 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez Przedsiębiorstwo P. – dalej określane jako Skarżący, postanowieniem z dnia [...] września 2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 165a w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. – powoływanej dalej jako ustawa Ordynacja podatkowa) postanowił utrzymać w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2006 r. Nr [...], którym odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Z przesłanych do Sądu akt sprawy wynika, iż pismem z dnia 27 marca

2006 r. Skarżący złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w stanie faktycznym w nim wskazanym.

W złożonym wniosku przedstawił, iż zawiera umowy najmu lokali użytkowych, w których prowadzi swoją działalność gospodarczą. Zgodnie z zapisami tych umów podatek od nieruchomości będzie obciążał najemcę. W praktyce wynajmujący wystawia dodatkową fakturę VAT na kwotę podatku od nieruchomości i dolicza do tej wartości podatek od towarów i usług w stawce podstawowej.

Tak przedstawiając stan faktyczny Skarżący zwrócił się do organu podatkowego z pytaniem czy przeniesienie kwoty podatku od nieruchomości stanowi jakąkolwiek czynność podlegającą opodatkowaniu wymienioną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT".

Zdaniem, Skarżącego w opisanej sytuacji, przeniesienie kwoty podatku od nieruchomości na osobę trzecią nie wywołuje skutków w zakresie podatku od towarów i usług.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] maja 2006 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego argumentując, że złożone przez Skarżącego zapytanie nie dotyczy jego indywidualnej sprawy. Podmiotem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem, o którym mowa w art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej jest bowiem wynajmujący, któremu Skarżący wynajmuje lokale użytkowe.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie, któremu zarzucił naruszenie art. 14a Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego interpretację. W uzasadnieniu zażalenia zwrócił uwagę, iż przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji terminu "indywidualna sprawa". Odwołał się do wykładni słownikowej tego pojęcia, która w jego ocenie przesądza, iż w niniejszej sprawie przesłanka ta wystąpiła i dotyczy, z punktu widzenia podatkowego, prawidłowego ułożenia stosunków gospodarczych z kontrahentem. Odwołując się do regulacji zawartej w art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa Skarżący podniósł, że wniosek o pisemną interpretację może dotyczyć także zdarzeń mających zaistnieć w przyszłości. Na poparcie swojego stanowiska przywołał pismo Ministerstwa Finansów z dnia 26 stycznia 2005 r. oraz wyrażone w tym zakresie poglądy doktryny. Zaznaczył przy tym, że prowadzi działalność gospodarczą w bardzo szerokim zakresie, w różny sposób układając swoje stosunki gospodarcze co oznacza, że w przypadku zawieranych przez niego umów najmu nie zawsze występuje w tej samej roli, tj. najemcy.

Postanowieniem z dnia [...] września 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia podzielił stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. Powtórzył, iż wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji złożony został przez osobę do tego nieuprawnioną. Dodał ponadto, iż w przedmiotowej sprawie nie budzi wątpliwości, że to nie podatnik przedstawił stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie, lecz osoba trzecia.

W skardze na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie :

art. 14a § 1, art. 120, art. 123, art. 165a, art. 200 § 1 i art. 233 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu skargi podniósł, że wydając zaskarżone postanowienie na podstawie art. 233 w związku z art. 165a ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy naruszył wyrażoną w art. 120 powoływanej wyżej ustawy, zasadę działania na podstawie przepisów prawa. Zgodnie bowiem z pierwszym z powoływanych przepisów, wyłączną formą ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w postępowaniu odwoławczym jest decyzja. Wydanie zatem aktu w innej niż wskazana formie – w tym przypadku postanowienia – stanowi rażące naruszenie prawa. Odwołując się z kolei do brzmienia art. 165a tejże ustawy, Skarżący zwrócił uwagę, iż jedynym możliwym rozstrzygnięciem jakie może zapaść na podstawie tego przepisu jest odmowa wszczęcia postępowania w sprawie. Podejmując zatem rozstrzygnięcie o utrzymaniu w mocy postanowienia organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w W. rażąco naruszył przepisy prawa. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Skarżący wskazał, że organ odwoławczy nie wyznaczył mu siedmiodniowego terminu do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zaniechanie to, zdaniem Skarżącego, stanowi rażące naruszenie prawa, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Odnosząc się do zawartej w art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przesłanki "indywidualnej sprawy" Skarżący wskazał, że nie podziela stanowiska organów podatkowych, iż uprawnionym do złożenia wniosku w rozpatrywanej sprawie jest jedynie wynajmujący. Podniósł mianowicie, że wątpliwość związana ze stosowaniem art. 5 ustawy o VAT może skutkować określeniem nieprawidłowej kwoty należnego wynagrodzenia z tytułu umowy najmu, co w konsekwencji może powodować negatywne dla niego skutki. Poza tym, w obrocie gospodarczym Skarżący może występować również jako wynajmujący a wniosek o pisemną interpretację może dotyczyć także zdarzeń mogących zaistnieć w przyszłości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

W skierowanym do Sądu piśmie procesowym z dnia 28 lutego 2007 r. Skarżący wskazując na art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z załączonej do tego pisma umowy na okoliczność, iż był on uprawniony do złożenia wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne.

W rozpatrywanej sprawie, kontroli Sądu zostały poddane rozstrzygnięcie organów podatkowych, wydane w związku z wystąpieniem Skarżącego z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Rozstrzygnięcia te miały charakter formalny i polegały na odmowie wszczęcia postępowania, ponieważ w ocenie organów podatkowych Skarżący, biorąc pod uwagę przedstawiony przez niego stan faktyczny i treść zadanego pytania, nie był legitymowany do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie interpretacji w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej.

W myśl powyższego przepisu, z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji może wystąpić podatnik, płatnik lub inkasent. Zgodnie zaś z art. 14d tej ustawy, przepisy art. 14a-14c stosuje się odpowiednio do następcy prawnego podatnika, a także do osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe. Poza wskazanym wyżej ograniczeniem o charakterze podmiotowym, ustawodawca określił także rodzaj spraw, jakich wniosek konkretnego podmiotu może dotyczyć. Przepis art. 14a § 1 stanowi bowiem dalej, iż wskazane w nim podmioty mogą złożyć wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Należy przyjąć, iż powyższy przepis wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie interpretacji a wnioskodawcą, związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem powinien dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. W ocenie Sądu, wniosek o udzielenie interpretacji może być formułowany zarówno na tle istniejącego już stanu faktycznego, a więc zdarzeń lub czynności, które miały już miejsce, jak również w kontekście przyszłego, hipotetycznego stanu faktycznego, a więc dopiero planowanych przedsięwzięć wnioskodawcy, który chce wiedzieć jakie będą skutki prawno podatkowe zamierzonych przez niego działań. Istotne jest jednak to, aby określony we wniosku stan faktyczny przedstawiony został w sposób wyczerpujący, gdyż wymaga tego przepis art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej. Tak więc, przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny powinien zawierać wszystkie istotne elementy z punktu widzenia możliwości dokonania oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, przez właściwy organ podatkowy.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem wniosku o udzielenie interpretacji był zakres stosowania przepisów art. 2 pkt 6, art. 5, art. 8 ust. 1 i art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Skarżąca podała, że zawiera umowy najmu lokali użytkowych, w których prowadzi swoją działalność gospodarczą. Umowy te przewidują, że podatek od nieruchomości obciążać będzie najemcę. W praktyce wynajmujący wystawia dodatkową fakturę VAT na kwotę podatku od nieruchomości i dolicza do tej wartości podatek od towarów i usług w stawce podstawowej. Skarżąca powołując się na art. 106 ust.1 powoływanej wyżej ustawy, który obliguje podatnika do wystawienia faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży, przedstawiła własne stanowisko w sprawie, sprowadzające się do twierdzenia, że przeniesienie kwoty podatku od nieruchomości nie stanowi żadnej z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Sąd przyznaje rację Skarżącej, iż brak wiedzy co do zakresu stosowania art. 5 ustawy o VAT przez Skarżącą może skutkować określeniem nieprawidłowej kwoty należnego wynagrodzenia z tytułu umowy najmu, co w konsekwencji może spowodować negatywne skutki podatkowe dla Skarżącej. Dlatego Sąd, nie podziela stanowiska organów, iż pytanie nie dotyczy indywidualnej sprawy Skarżącej ale wystawcy faktury, czyli wynajmującego lokal, w sytuacji gdy to Skarżąca jako najemca wniosła pytanie. Zdaniem Sądu, organy bez jakiejkolwiek rzeczowej argumentacji zanegowały indywidualny charakter sprawy, z którą wystąpiła Skarżąca. W ocenie Sądu, organy podatkowe odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia Skarżącej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, naruszyły art. 165a w związku z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa. Jak już była o tym mowa wcześniej, przepis art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Udzielając interpretacji organ podatkowy dokonuje zatem oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego. Wprawdzie nie zostało to wprost wyrażone w przepisach, niemniej nie ulega wątpliwości, iż własne stanowisko podatnika powinno ściśle korespondować z zakresem złożonego wniosku i zadanym w jego ramach pytaniem. Tak więc w sytuacji gdyby organ podatkowy uznał, iż przedstawiony przez Skarżącą stan faktyczny sprawy nie zawiera wszystkich istotnych elementów niezbędnych do dokonania jego jednoznacznej oceny prawnej, organ ten ma możliwość wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia złożonego wniosku.

W pozostałym zakresie zarzuty skargi są bezzasadne. Nie ma żadnych podstaw prawnych uzasadniających pogląd Skarżącej, iż rozstrzygnięcie organu odwoławczego wydane w wyniku rozpatrzenia zażalenia, o którym mowa w art. 165a § 2 Ordynacji podatkowej, powinno nastąpić w formie decyzji. W tej mierze Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zaprezentowane w odpowiedzi na skargę.

Nietrafny jest również zarzut naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej przepisu art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, aczkolwiek z innych powodów, niż te wskazane przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Powołany przez organ odwoławczy przepis art. 219 Ordynacji podatkowej dotyczy odpowiedniego stosowania, wymienionych w nim przepisów dotyczących decyzji, do postanowień. Należy zauważyć, iż art. 200 zamieszczony jest jako ostatni przepis w rozdziale 11 działu IV Ordynacji podatkowej dotyczącym dowodów. Jego istotą jest umożliwienie stronie zapoznania się i wypowiedzenia co do zebranego w postępowaniu materiału dowodowego. Abstrahując od rozpatrywanej sprawy, nie można generalnie wykluczyć, iż w sprawach, w których przewidziane jest wydanie postanowienia, nie będzie konieczne zgromadzenie materiału dowodowego niezbędnego do wydania tego postanowienia, co uzasadniać będzie również stworzenie Stronie możliwości wypowiedzenia się w tej kwestii. Należy jednak podkreślić, iż postępowanie dowodowe prowadzone przez organy podatkowe służy ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Natomiast w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie prowadzi postępowania dowodowego, ponieważ wydając rozstrzygnięcie opiera się wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Powyższe odnieść należy również, do rozstrzygnięcia formalnego, jakim jest odmowa wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji. W związku z tym, zdaniem Sądu, skoro materiał dowodowy nie był gromadzony, nie ma potrzeby wydawania postanowienia na podstawie art. 200 Ordynacji podatkowej.

Na zakończenie należy jeszcze wyjaśnić, iż Sąd nie uwzględnił wniosku dowodowego Skarżącej, zawartego w jej piśmie z dnia 28 lutego 2007 r. uznając, iż przeprowadzenie dowodu z załączonej umowy wynajmu nie było niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Ponadto trzeba też wskazać, iż dokument ten nie został przedłożony przez Skarżącą w toku postępowania administracyjnego i w związku z tym nie był one znany organom podatkowym w chwili podejmowania przez nie rozstrzygnięć w rozpatrywanej sprawie.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 oraz art. 200 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.