Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 374/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, par. 2, par. 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 listopada 2020 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez M. S. (dalej: "Skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] marca 2020 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "NUS", "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z [...] sierpnia 2019 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego wraz ze Spółką [...] Sp. z o. o. (dalej: "Spółka") za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2014r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł, za II kwartał 2014r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, za III kwartał 2014r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.

Do wydania zaskarżonej decyzji doszło w następującym stanie sprawy:

Decyzją z [...] września 2018r., po przeprowadzeniu kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego, Naczelnik US określił spółce [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. między innymi: w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014r. o kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł w miejsce deklarowanej kwoty [...]zł o kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł w miejsce deklarowanej [...] zł; w podatku od towarów i usług za II kwartał 2014r. o kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]zł w miejsce deklarowanej kwoty [...] zł o kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł w miejsce deklarowanej [...] zł; w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014r. o kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł w miejsce deklarowanej kwoty [...] zł o kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł w miejsce deklarowanej [...] zł. Decyzja została doręczona Spółce w trybie doręczenia zastępczego na podstawie art. 150 § 1 pkt 1 Op.

Postanowieniem z [...] kwietnia 2019r. organ I instancji wszczął z urzędu wobec Skarżącego postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności ze Spółką jako byłego członka jej zarządu, które zostało zakończone powołaną na wstępie decyzją tego organu nr [...] z [...] sierpnia 2019r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego wraz ze Spółką z tytułu podatku od towarów i usług za I, II, III kwartał 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę.

W odwołaniu od tej decyzji Skarżący postawił szereg zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 187 § 1, art. 191, art. 122 Op) skutkujące wadliwym ustaleniem istotnych dla sprawy niniejszej okoliczności faktycznych stanowiących podstawę przyjęcia organu I instancji, że wystąpiły podstawy do obciążenia Skarżącego odpowiedzialnością, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit.a) i b), w sytuacji gdy ustalenia te nie były wystarczające do prawidłowego rozstrzygniecie tej sprawy, a to z tego powodu, że Naczelnik US nie dokonał ustalenia dokładnego terminu w jakim ziściły się przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (tj. wbrew postanowieniom art. 21 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 i 2, 4, 5, 7 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze), a w konsekwencji w jakim momencie Skarżący jako ówczesny Prezes Spółki winien złożyć taki wniosek; błędne przyjęcie, że w czasie pełnienia ww. funkcji istniała niewypłacalność Spółki i podstawa do ogłoszenia upadłości tej spółki, a niezgłoszenie wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego Spółki nastąpiło z winy Skarżącego, podczas gdy w rzeczywistości w okresie pełnienia przez niego funkcji Prezesa Zarządu Spółki kondycja finansowa Spółki była dobra. Spółka nie posiadała bowiem żadnego wierzyciela i nie zaistniały przesłanki formalno-prawne do ogłoszenia upadłości Spółki. Tym samym nie można Stronie przypisać winy w niezgłoszeniu bezpodstawnego wniosku o upadłość. Zdaniem Skarżącego organ podatkowy wadliwie uznał, że niezgłoszenie wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego Spółki nastąpiło z jego winy, podczas gdy w rzeczywistości Skarżący w dacie zakończenia pełnienia przez siebie funkcji Prezesa Zarządu Spółki nie był w stanie przewidzieć, iż po kilku latach od zaprzestania pełnienia przez niego funkcji Prezesa Zarządu na skutek braku przedstawienia do kontroli przez kolejny Zarząd właściwych dokumentów oraz braku terminowego odwołania się od niekorzystnego dla Spółki rozstrzygnięcia zostanie na nią nałożone zobowiązanie podatkowe, co więcej Skarżący nie wiedział i nie mógł nawet wiedzieć o powstaniu przedmiotowej zaległości podatkowej wobec czego nie ponosi on winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, tym bardziej, że przyczyny uzasadniające jego zgłoszenie zaistniały w okresie, gdy nie był on już Prezesem Zarządu Spółki i nie miał jakiegokolwiek wpływu na jej działalność.

Dyrektor IAS utrzymując w mocy decyzje organu I instancji podzielił przyjęte w niej ustalenia faktyczne. W pierwszej kolejności jednak odniósł się do możliwości orzekania w sprawie o zobowiązaniach Spółki, za które odpowiedzialnością został obciążony Skarżący, a których termin przedawnienia upływał w sprawie z dniem 31 grudnia 2019r. Wyjaśniając w tym względzie okoliczności tej sprawy DIAS wskazał, że termin przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 4 Op. W związku z powyższym ww. zobowiązania są wymagalne i nie ma przeszkód merytorycznych do orzekania w sprawie. Następnie, organ odwoławczy przedstawił charakter postępowania prowadzonego w trybie art. 116 § 1 Op oraz wskazał, że w sprawie zostały spełnione wszelkie przesłanki formalne warunkujące jego wszczęcie wobec skarżącego, wskazane m.in. w treści art. 107 § 1, art. 108 § 2 i § 3, art. 118 § 1 Op. Odwołał się również do poglądów prawnych prezentowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle ww. art. 116 Op warunkującego obciążenie osoby trzeciej odpowiedzialnością podatkową.

Odnosząc natomiast treść tych przepisów do realiów niniejszej sprawy DIAS uznał wystąpienie przesłanki z art. 116 § 2 Op i stwierdził, że Skarżący opowiada za zaległości z tytułu zaległości podatkowych Spółki, powstałych i wymagalnych w okresie, gdy był jej członkiem zarządu. Podzielił też ustalenia, co do przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki wskazując m.in., że na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 ustawy egzekucyjnej, postanowieniem z [...] grudnia 2018r. umorzono prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne oraz co do tego, że zgodnie z wynikami kontroli podatkowej prowadzonej wobec Spółki i treści decyzji wymiarowej, wniosek o ogłoszenie jej upadłości powinien być zgłoszony z dniem 10 sierpnia 2014r., tj. z chwilą zaprzestania regulowania zobowiązań podatkowych Spółki już od I kwartału 2014r. Skarżący pełnił wówczas obowiązki Prezesa Zarządu Spółki. Tymczasem wniosek taki w ogóle nie został w sprawie złożony, a Skarżący nie wykazał braku winy w niedokonaniu tej czynności. Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że decyzja wymiarowa o zobowiązaniu podatkowym Spółki miała charakter deklaratoryjny, nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. W związku z tym wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania nie spowodowało powstania po stronie Spółki nowego zobowiązania, oznaczało natomiast, że zobowiązanie podatkowe zadeklarowane przez Spółkę było wymagalne w innej wysokości niż wskazana przez Spółkę. Natomiast rzetelne prowadzenie spraw Spółki uchroniłoby ją od konsekwencji w postaci ustaleń kontroli podatkowej dotyczących nieprawidłowości w rozliczaniu się ze Skarbem Państwa a następnie decyzji wymiarowej Naczelnika US.

Organ odwoławczy uznał też, że Skarżący nie wykazał istnienia innych przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: "Sąd") na omówioną wyżej decyzję Dyrektor IAS Skarżący, występując o uchylenie decyzji organów podatkowych obydwu instancji i zwrot kosztów postępowania, postawił zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 Op przez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika US pomimo zasadności przytoczonych w niej zarzutów, tj.:

- naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1 oraz art. 191 ordynacji podatkowej, co przejawiało się nieprawidłowym zebraniem materiału dowodowego sprawy w szczególności danych finansowych oraz błędną analizę informacji kapitałowych Spółki z okresu popędzającego powstanie zaległości podatkowej Spółki i niewłaściwym ustaleniem momentu (dnia) od którego Prezes winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości,

- naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 i art. 191 Op, co przejawiało się niepodjęciem wszelkich działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego a następnie postawieniem zarzutu Stronie, że nie udowodniła danej przesłanki braku odpowiedzialności, podczas gdy to na organie podatkowym ciąży obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego i zebrania dowodów pozwalających na ustalenie stanu faktycznego, a następnie na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenienie, czy dana okoliczność została udowodniona,

- art. 118 § 1 Op poprzez wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w sytuacji gdy od końca roku kalendarzowego, w którym zaległość powstała upłynęło pięć lat,

nadto, zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b Ordynacji podatkowej poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie oraz wykładnię polegającą na bezpodstawnym przyjęciu. że organ podatkowy w toku postępowania administracyjnego dotyczącego odpowiedzialności subsydiarnej członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Op nie jest zobligowany do ustalenia dokładnego terminu w jakim ziściły się przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy art. 21 ust. 1 w zw. z art. 20 ust 1 i 2, 4, 5, 7 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze (w stanie prawnym dotyczącym niniejszej sprawy) w sposób precyzyjny i konkretny wskazują, iż zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a ta zachodzi gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze. W wyniku czego organ błędnie wskazał, iż w okolicznościach niniejszej sprawy wypełnione zostały przesłanki wynikające z art. 116 ordynacji podatkowej orzekającej o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, ignorując całkowicie okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości określone w ustawie prawo upadłościowe i naprawcze;

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op w zw. z art. 10, art. 11 i art. 12 P.u.n., poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, ze w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki istniała niewypłacalność i podstawa do ogłoszenia upadłości tej spółki, a niezgłoszenie wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego Spółki nastąpiło z winy Skarżącego, podczas gdy w rzeczywistości nie istniały przesłanki formalno-prawne do ogłoszenia upadłości Spółki. wobec czego nie można Stronie przypisać także winy w niezgłoszeniu bezpodstawnego wniosku o upadłość;

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Op poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że niezgłoszenie wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego Spółki nastąpiło z winy Skarżącego, podczas gdy w rzeczywistości Skarżący w dacie zakończenia pełnienia przez siebie funkcji Prezesa Zarządu Spółki nie był w stanie przewidzieć, iż po kilku latach od zaprzestania pełnienia przez niego funkcji Prezesa Zarządu na skutek braku przedstawienia do kontroli przez kolejny Zarząd właściwych dokumentów i oraz braku terminowego odwołania się od niekorzystnego dla Spółki rozstrzygnięcia zostanie na nią nałożone zobowiązanie podatkowe, co więcej Skarżący nie wiedział i nie mógł nawet wiedzieć o powstaniu przedmiotowej zaległości podatkowej wobec czego nie ponosi on winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, tym bardziej, że przyczyny uzasadniające jego zgłoszenie zaistniały w okresie, gdy nie był on już Prezesem Zarządu Spółki i nie miał jakiegokolwiek wpływu na jej działalność.

W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Zauważył przy tym, że zarzuty skargi stanowią co do zasady powtórzenie zarzutów odwołania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Tytułem wstępu przypomnienia wymaga, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019, poz. 2325, dalej: "ppsa") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ppsa).

Stosownie zaś do treści art. 134 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Istota sporu w realiach rozpoznawanej sprawy sprowadza się w istocie do tego, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego, oraz czy nie zachodziły przesłanki powodujące zwolnienie Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, tj. czy w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu (Prezes Zarządu) istniały przesłanki do wystąpienia ze stosownym wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki oraz czy Skarżący wykazał brak winy w niezłożeniu tego wniosku. Skarżący wywodzi bowiem, że w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu w Spółce (okoliczność bezsporna) nie wystąpiły podstawy do ogłoszenia upadłości Spółki, organy w sprawie nie wykazały okoliczności przeciwnych. Jego zdaniem nie ponosi on winy w niezgłoszeniu takiego wniosku, gdyż ówczesna kondycja finansowa Spółki była dobra (brak wierzycieli), a organy podatkowe nie wskazały również prawidłowo dokładnego terminu, kiedy należało wystąpić z ww. wnioskiem, do czego były zobligowane, stosownie do treści ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Skarżący twierdzi też, że nie mógł nadto przewidzieć, ze po dacie zakończenia przez niego pełnienia funkcji w Spółce kolejny zarząd nie dopełni ciążących na nim obowiązków w Spółce, co prowadzi do wniosku, że Skarżący nie miał wiedzy o powstaniu zobowiązań podatkowych Spółki, za które odpowiedzialnością został obciążony.

Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zobowiązania, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. powstały w czasie, gdy Skarżący pełnił jednoosobowo funkcję członka zarządu Spółki (okoliczność bezsporna).

W pierwszej kolejności jednak Sąd odniesie się do najdalej idącego zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 118 § 1 Op, zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat (...) pozostała część przepisu nie znajduje zastosowania w sprawie. Odnosząc treść tego przepisu do stanu faktycznego sprawy, w pierwszej kolejności podkreślić należy, że jak słusznie przyjęły organy podatkowe w sprawie, zobowiązania (zaległości) podatkowe Spółki, za które odpowiedzialnością został obciążony Skarżący wynikają z decyzji wymiarowej Naczelnika US wydanej dla Spółki [...] września 2018r. (doręczonej w trybie art. 150 § 1 pkt 1 Op z dniem 21 września 2018r.) i dotyczą zobowiązań w podatku od towarów i usług za I, II i III kwartał 2014r. Termin przedawnienia tych zobowiązań, który upływał w sprawie z dniem 31 grudnia 2019r., jak wynika z akt podatkowych, został skutecznie przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym Spółka została powiadomiona w trybie doręczenia zastępczego (art. 44 § 1 pkt 1 kpa) w dniu 2 listopada 2018r. Czyli w sprawie wystąpiła przesłanka przerwania biegu terminu przedawnienia wskazana w treści art. 70 § 4 Op, co czyni zasadnym wniosek, że zobowiązania te są wymagalne.

W drugiej zaś kolejności wskazać należy, że w sprawie zachowany został termin, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 118 § 1 Op, gdyż decyzja przenosząca odpowiedzialność podatkową Skarżącego za wskazane wyżej zaległości Spółki została wydana, w wyniku wszczętego [...] kwietnia 2019r. wobec niego postępowania podatkowego dnia [...] sierpnia 2019r. Z powyższego wynika również, że zachowany został warunek formalny przewidziany w treści art. 108 § 2 pkt 2a Op dotyczący doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe przed wszczęciem postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej. Dodać nadto dla porządku w tym względzie należy, że regulacja zawarta w art. 118 § 1 Op dotyczy decyzji organu I instancji, gdyż to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. Natomiast ewentualna decyzja organu odwoławczego nie ustala już tego zobowiązania, a jest jedynie przejawem kontroli poprawności tego ustalenia. Organ II instancji nie kreuje bowiem na nowo zobowiązania podatkowego, lecz kontroluje prawidłowość jego ustalenia, mając uprawnienia reformatoryjne (por. wyrok NSA z 7 października 2020r., sygn. akt II FSK 688/18). Tym samym zarzuty skargi dotyczące przedawnienia w przypadku odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (Skarżącego) nie mogły zostać uwzględnione.

W dalszej części niniejszego uzasadnienia również przypomnieć trzeba, że istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 Op. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Wskazać w tym miejscu należy, że przesłanka bezskuteczności egzekucji nie jest również w sprawie kwestionowana. Zarzuty skargi koncentrują się bowiem wokół braku wykazania przez organy w sprawie przesłanek wymienionych pod lit. a) i b) cytowanego przepisu. Zdaniem Skarżącego materiał dowodowy w tym zakresie został zebrany w sposób naruszający treść art. 187 § 1, art. 122 i niewłaściwie oceniony (art. 191 Op), co czyni zasadnym naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 116 Op) i w konsekwencji bezprawnym obciążeniem Skarżącego odpowiedzialnością podatkową za zaległości Spółki wraz z odsetkami, w szczególności po zaprzestaniu przez niego pełnienia funkcji Prezesa jej Zarządu.

Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 Op, powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego postępowania (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej".

W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42).

W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Op;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 Op;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 Op organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 Op);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Jak wskazał nadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z nia 15 kwietnia 2011 r., sygn. akt I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12).

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucał Skarżący, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie.

Na podstawie art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 K.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów.

Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07).

Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10).

Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

W ocenie Sądu organ wywiązał się z tych obowiązków. Niezasadne są podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych. Sąd stwierdza bowiem, że stan faktyczny został w sprawie ustalony w sposób prawidłowy i przyjmuje te ustalenia za podstawę niniejszego wyroku. Wynika z nich natomiast, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań przez Spółkę, a które skarżoną decyzją zostały objęte zakresem jego odpowiedzialności. Zobowiązania, za które Skarżący odpowiada nie są przedawnione w dacie orzekania jego odpowiedzialności, jak Sąd wyjaśnił na wstępie. Zobowiązania podatkowe Spółki w podatku VAT, którymi obciążono Skarżącego były wymagalne w okresie, kiedy pełnił on jednoosobowo funkcję prezesa zarządu Spółki. Decyzja wymiarowa wydana Spółce miała charakter deklaratoryjny, nie tworzyła nowego stanu prawnego, tylko stwierdzała powstanie zobowiązań wymagalnych w okresie pełnienia funkcji przez Skarżącego. Taka ostateczna decyzja stanowiła podstawę podjęcia postępowania i w następstwie wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego.

Zaskarżona decyzja opisuje czynności poszukiwania majątku Spółki i podjęte czynności egzekucyjne. Sąd stwierdza, że wyczerpuje to przesłanki uznania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki, o czym świadczy postanowienie z [...] grudnia 2018r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Bezskuteczność egzekucji wobec Spółki nie jest sporna.

Sąd stwierdza zatem, że organ podatkowy prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności podatkowej.

Rozstrzygnięcia wymagają natomiast zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania upadłościowego.

W tym miejscu wskazać należy, że definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej "P.u.n."). Z treści przepisów tej ustawy oraz z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, że wskazywane przez Stronę zaniechanie zbadania rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki nie miało wpływu na wynik sprawy. Przesłanka, na którą powołały się organy podatkowe w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 P.u.n. Natomiast w ust. 2 tego przepisu była mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Użycie w art. 11 ust. 2 P.u.n. sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do sytuacji materialnej dłużnika. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 P.u.n.) był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Jak słusznie podnosi się w orzecznictwie sądów administracyjnych, dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przy tym przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. wyroki: NSA z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 656/13;. NSA z 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 46/16, NSA z 11 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2229/15; NSA z 17 maja 2016 r., II FSK 798/14; z 24 lutego 2016 r., I FSK 1864/14).

Dla określenia zatem czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość.

Skarżący wywodzi, że kondycja Spółki w czasie, gdy nią zarządzał była dobra, Spółka nie posiadała żadnego wierzyciela i nie istniały podstawy do ogłoszenia jej upadłości. Tymczasem uszło uwadze Skarżącego, że organy podatkowe stan niewypłacalności Spółki określiły na podstawie art. 11 ust. 1 P.u.n. Jak wynika natomiast z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w zw. z art. 10 i 11 ust. 1 P.u.n. właściwym czasem do dokonania tej czynności jest moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a zatem nie regulowała ciążących na niej zobowiązań. Także z ustaleń dokonanych w sprawie, które zdaniem Sądu nie zostały zakwestionowane w skardze wynika, że Spółka nie regulowała należności w podatku od towarów i usług począwszy od I kwartału 2014r. w kwocie [...] zł, poprzez kolejne kwartały, tj. za II kwartał 2014r. w kwocie [...] zł z terminem płatności 25.07.2014r., które nie zostały zapłacone ani dobrowolnie ani przymusowo. Jest to okoliczność obiektywna.

W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13; 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15).

Tym samym, w ocenie Sądu organ doszedł do prawidłowego wniosku, że w rozpatrywanej sprawie, przy uwzględnieniu treści ostatecznej decyzji wymiarowej wydanej Spółce, konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki powstała już w 2014r. w sierpniu, tj. w czasie gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki jako jej prezes. Nie wystąpił jednak ze stosownym wnioskiem o ogłoszenie upadłości. W świetle powołanych wyżej wyroków sądów wystarczające jest zatem zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 P.u.n. co czyni zaskarżoną decyzję słuszną.

Kolejną kwestią sporną, jest możliwość zaliczenia do zakresu odpowiedzialności członka zarządu zobowiązania określonego Spółce decyzją doręczoną już po rezygnacji z zarządzania Spółką.

Sąd wskazuje w tym miejscu, że w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 wskazano, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego istnienie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (...), to Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06)".

Decyzja organu określająca wysokość zobowiązania podatkowego Spółki, nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez Spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa, a nie w wysokości wynikającej z nieprawidłowych deklaracji podatkowych. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowana.

Przenosząc to na treść, zastosowanego przez organ, art. 11 ust. 1 P.u.n. w związku z art. 116 § 1 O.p., zobowiązania za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącego, w każdym momencie ich istnienia są wymagalne, tj. podatnik jest zobowiązany je zapłacić, a organ podatkowy jest uprawniony do otrzymania zapłaty. W każdym czasie istnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją wierzyciel podatkowy miał prawo oczekiwać jego zapłacenia w prawidłowej wysokości, bo termin płatności zobowiązania minął. Powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe staje się wymagalne w momencie określonym w art. 47 § 3 O.p. Zgodnie natomiast z art. 52 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Dla zobowiązań powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość. Art. 11 ust. 1 P.u.n. odwołuje się jednak do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania.

Wymagalność zobowiązania nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość, tytułów wykonawczych lub kart kontowych podatnika odnotowujących kwotę zaległości wynikającej z zobowiązania. Zobowiązanie wynika wprost z przepisów prawa i z przepisów prawa wynika termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania.

Zdaniem Sądu inna wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. prowadziłaby do kuriozalnego wniosku, że zarząd spółki, która nie składa deklaracji podatkowych i nie opłaca podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania, nigdy by nie odpowiadał za zaległości podatkowe spółki, jeżeli doszłoby do zbycia udziałów i zmiany zarządu, który uniemożliwiłby dokonanie kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego wobec spółki za okres sprawowania funkcji przez poprzedni zarząd. Także nieskładanie przez spółkę sprawozdań finansowych uniemożliwiłaby dowodzenie przez organ przesłanki z art. 11 ust. 2 P.u.n. W ten sposób eliminowane byłoby stosowanie art. 11 ust. 1 P.u.n. oraz brak byłoby dostatecznych przesłanek do stosowania art. 11 ust. 2 P.u.n. Innymi słowy, spółką posiadającą aktywa można by tak zarządzać, że nigdy nie odpowiadałoby się za zaległości podatkowe, od których zapłaty spółka się uchylała. Wystarczyłoby jedynie zaniechać składania sprawozdań finansowych lub pilnować tego, aby wysokość podatków, od zapłacenia których uchyla się spółka nie doprowadziła do przekroczenia wysokości jej aktywów, a następnie zrezygnować z zarządzania spółką po np. wszczęciu postępowania podatkowego zmierzającego do określenia wysokości zobowiązania lub już w toku kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej.

Wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. nie może stawiać w lepszej sytuacji zarządu spółki, która nie składa deklaracji podatkowych i nie opłaca podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania - względem zarządu spółki, która rzetelnie wykazuje należne podatki w deklaracjach, lecz ich nie płaci w terminie. Rodziłoby to uzasadnione wątpliwości pod kątem konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

Z powyższych względów Sąd uznał, że zaległości Spółki wskazane w badanej decyzji mieszczą się zakresie odpowiedzialności Skarżącego, niezależnie od tego, że decyzję określającą te zobowiązania doręczono Spółce już po rezygnacji Skarżącego z funkcji członka zarządu.

Organ podatkowy wykazał bowiem, że stan niewypłacalności Spółki istniał w czasie gdy Skarżący pełnił funkcję członka jej zarządu. Dokonał przy tym prawidłowo, w światle powyższych rozważań analizy kondycji finansowej Spółki, z uwzględnieniem wysokości jej zobowiązań wynikających z decyzji Naczelnika US z [...] września 2018r., stwierdzając m.in., że zobowiązania te przekroczyły wartość majątku. Przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość jak już wyższej wskazano istniały co najmniej od dnia 25.07.2014r., kiedy Spółka zobowiązana była do zapłaty podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2014r. w łącznej wysokości [...] zł, co prowadzi do wniosku, że zobowiązania Spółki przewyższały jej aktywa obrotowe, które na koniec 2013r. wyniosły [...] zł. Kondycja Spółki była zatem słaba, co potwierdza również fakt, iż Spółka nadal nie uregulowała przedmiotowych zaległości, tym samym spełnione zostały przesłanki z powołanego wyżej art. 11 ust 2 P.u.n.

Skarżący twierdzi również, że nie można mu przypisać winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość we właściwym czasie .

Wina w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci lekkomyślności lub niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości" ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych. W tych kategoriach, tj. co najmniej powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych mieściła się niewątpliwie sytuacja, która miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Skarżący mógłby się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, gdyby wykazał, że przy dochowaniu należytej staranności, nie miał wpływu na podane wyżej nieprawidłowości. Mógłby to wykazać chociażby wskazując dowody na to, że wbrew ustaleniom organu podatkowego, który uznał, że Spółka w spornym okresie nie miała prawa do odliczenia jakiegokolwiek podatku naliczonego, spółka dokonywała nabyć towarów i usług, które powodowały u niej powstanie zobowiązań podatkowych w podatku VAT takich, jak w składanych przez Skarżącego deklaracjach. Tymczasem w czasie postępowania podatkowego Skarżący takiej próby nawet nie podjął, mimo że – jak wyżej wskazano – to jego obciążało wykazanie przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności.

Przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. O "braku winy", w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Na brak winy można się powoływać zatem jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyroki NSA z 28 marca 2018 r., II FSK 817/16 oraz z 19 stycznia 2018 r., II FSK 38/16). W realiach tej sprawy należy wskazać, że Skarżący jako jedyny wspólnik i jedyny członek zarządu spółki [...] do listopada 2014 r. nie wykazał, by sprzedając spółkę podjął jakikolwiek działania zmierzające do zabezpieczenia się przed skutkami działań czy zaniechań nowej wspólniczki i członka zarządu, które mogłyby rodzić jego odpowiedzialność taką jak w tej sprawie, chociażby przez stworzenie odpowiednich zapisów w umowie, sporządzenie inwentaryzacji dokumentów, zobowiązań, należności i innych składników majątkowych.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę, zarzut naruszenia art. 116 O.p. oraz zarzuty naruszenia przepisów procesowych co do oceny braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o upadłość należy uznać za niezasadne.

Sąd stwierdza wobec powyższego, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w czasie powstania i w terminie płatności zobowiązań Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółką przez Skarżącego.

Strona nie wykazał przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Z tych względów, działając na podstawie art. 151 ppsa należało skargę oddalić.