Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 3483/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 18 ust. 3 , art. 23b ust. 1-5
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: par. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 312
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do  gier

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Protokolant Iwona Rzucidło-Grochowska po rozpoznaniu w dniu 12 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[A.]" sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 610/14 w sprawie ze skargi "[A.]" sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zatwierdzenia zmian do akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych 1/ oddala skargę kasacyjną; 2/ zasądza od "[A.]" sp. z o.o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 października 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 610/14, oddalił skargę "[A.]" Sp. z o.o. w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2013 r. w przedmiocie zatwierdzenia akt weryfikacyjnych punktu gier.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

Pismem z dnia [...] października 2012 r. "[A.]" spółka z o.o. w R. poinformowała Naczelnika Urzędu Celnego w Siedlcach o zamiarze dostawienia automatu do gier o nazwie HOT SLOT o numerze fabrycznym [...] w punkcie gier na automatach o niskich wygranych, zlokalizowanym w restauracji "T." przy ul. K. [...] J/wejście [...] G. Do ww. zgłoszenia strona załączyła opinię techniczną z badania poprzedzającego rejestrację Nr [...] z dnia [...] marca 2009 r., zgłoszenia przemieszczenia automatów lub urządzeń do gier, wniosek o rejestrację, wykaz automatów o niskich wygranych.

W dniu [...] czerwca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Siedlcach przeprowadził w punkcie gier urzędowe sprawdzenie, którego ustalenia zostały zawarte w protokole nr [...]. W protokole tym stwierdzono brak wystawionego przez Jednostkę Badającą uzupełnienia do opinii technicznej stwierdzającego jednoznacznie, że w przedmiotowym automacie do gier zaprogramowana wartość wygranych nie jest mniejsza w poszczególnych grach niż 75%.

Pismem z [...] lipca 2013 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu do przedstawienia uzupełniającej opinii technicznej, zawierającej wyniki badania poprzedzającego rejestrację automatu Spółka stwierdziła między innymi, iż przywołany automat do gier o niskich wygranych posiada pozytywną opinię techniczną, która wprost stwierdza, że "wynik gry zależy wyłącznie od przypadku, a teoretyczna wypłacalność automatu jest ustawiona programowo w przedziale 85-90%". Tym samym, jak wskazała, dysponuje opinią właściwej Jednostki Badającej stwierdzającą zachowanie tego wymagania. Ponadto spółka załączyła pismo Jednostki Badającej Katedry Technologii Maszyn Politechniki Ł z [...] lutego 2013 r. w którym znajduje się informacja iż " zapis w opinii nr [...] oznacza, że w grach na automatach określonych w w.w opinii z badania poprzedzającego rejestrację zaprogramowana wartość wygranych w każdej grze automatu wynosi 85-90% kwoty wpłaconych stawek".

W dniu [...] września 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Siedlcach przeprowadził powtórne urzędowe sprawdzenie. W protokole sygn. [...] podtrzymał wcześniej zajęte stanowisko dotyczące kwestii braku udokumentowania spełnienia przez automat o niskich wygranych warunku określonego w art. 18 ust. 3 ustawie o grach hazardowych.

Postanowieniem z [...] września 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Siedlcach odmówił zatwierdzenia zmian do akt weryfikacyjnych polegających na włączeniu do eksploatacji automatu o niskich wygranych HOT SLOT o numerze fabrycznym [...] i numerze rejestracyjnym [...] z dniem [...] listopada 2012 r. Organ podał, że Politechnika Ł. utraciła uprawnienia jako jednostka badająca zatwierdzona przez Ministra Finansów od 26 listopada 2009 r. Podkreślił, że uzupełnienie do opinii należy traktować jako element opinii zawierającej pozytywny wynik badania technicznego opisany w § 1 ust 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. Nr 59 poz. 312).

Po rozpoznaniu zażalenia Spółki postanowieniem z [...] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w W. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), w związku z art. 65, art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), orzekł o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż przedmiotem sprawy było zatwierdzenie zmian danych zawartych w aktach weryfikacyjnych punktu gier polegających na włączeniu do eksploatacji automatu o niskich wygranych HOT SLOT o numerze fabrycznym [...] i numerze rejestracyjnym [...] w punkcie gier na automatach o niskich wygranych zlokalizowanym w restauracji "T." przy ul. K./wejście[...] G.

Organ odwoławczy wskazał, iż ustawą z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134. poz. 779) został wprowadzony przepis art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym w grach na automatach zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek. Dostosowanie eksploatowanych automatów do gier oraz automatów o niskich wygranych do przedmiotowego wymogu zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy powinno nastąpić w terminie 6 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej. Tym samym podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych zobowiązane były do dostosowania eksploatowanych automatów do dnia 14 stycznia 2012 r. Organ stwierdził, że sposób udokumentowania obowiązku wynikającego z art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych uregulowany został w § 15 ust. 1 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu dostosowanie eksploatowanych automatów do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych wymaga potwierdzenia jednostki badającej. Według dyspozycji § 15 ust. 2 tego rozporządzenia potwierdzenie wyraża się w uzupełnieniu do opinii, w terminie nieprzekraczalnym 40 dni od dnia wejścia w życie rozporządzenia, tj. do dnia 21 maja 2012 r. Zdaniem organu Spółka tego wymogu nie spełniła.

Odnosząc się do przedstawionej przez Spółkę opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację nr [...] z dnia [...].03.2009 r. zawierającej informację, że "wynik gry zależy wyłącznie od przypadku, a teoretyczna wypłacalność automatu jest ustawiona programowo w przedziale 85-90%", organ II instancji wskazał, że teoretyczna wypłacalność automatu o niskich wygranych ustawiona programowo na poziomie 85-90% nie zwalnia spółki z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia spełnienia przez automat o niskich wygranych, warunku określonego w art. 18 ust. 3 ustawy o gach hazardowych dla każdej gry, poprzez uzupełnienie opinii jednostki badającej, która stanowiła podstawę rejestracji automatu o niskich wygranych.

"[A.]" spółka z o. o. wniosła na powyższe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jego uchylenie.

Skarżąca podniosła m.in., że wyznaczony na podstawie art. 64 ust. 5 termin do uzupełnienia opinii był niemożliwy do wykonania. Oczywistym jest jak wskazała, że opinię może wydać tylko upoważniona jednostka badająca. Obecnie natomiast - wskutek szeroko zakrojonych działań zmierzających do wygaszenia działalności na automatach do gier o niskich wygranych - większość uprzednio funkcjonujących jednostek już nie prowadzi swojej działalności, a te które pozostały oraz nowoutworzone jednostki badające przy Izbach Celnych nie są w stanie dokonać badania automatu w tak krótkim terminie, jaki organ przyznał skarżącej. Zdaniem Spółki nie była ona w stanie wywiązać się z nałożonego obowiązku.

Niezależnie od powyższego, skarżąca zakwestionowała co do zasady konieczność uzupełniania opinii w zakresie wskazania wypłacalności danego automatu osobno dla każdej z gier. Jej zdaniem żaden przepis ustawy takiego wymogu nie przewiduje, co oznacza, iż § 1 ust 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier został wydany z przekroczeniem upoważnienia ustawowego, wobec czego nie może być stosowany w niniejszej sprawie.

Ponadto, jak wskazała z opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację przedmiotowego automatu wynika wprost, iż wypłacalność ww. automatu podana jest na poziomie 85-90%, co wyczerpuje przesłankę z art. 18 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych.

Skarżąca wywodziła, że uzupełnienie do opinii sporządzane na gruncie § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier nie podlega wymogom, o których mowa w § 1 tegoż rozporządzenia - a jego celem pozostaje wyłącznie potwierdzenie spełnienia warunku, o którym mowa w art. 18 ust 3 ww. ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę wyrokiem opisanym na wstępie zgodził się ze stanowiskiem organów, że wymóg przewidziany przez przepis art. 18 ust. 3 u.g.h. odnosi się do zaprogramowanej wartości wygranych poszczególnych gier.

W przepisie tym bowiem, jak wskazał, mowa jest, że zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek. Zdaniem Sądu I instancji stawka odnosi się do konkretnej gry, jak wynika z uregulowań zawartych w art. 18 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h., a nie we wszystkich grach zaprogramowanych w danym automacie.

Powyższe, zdaniem Sądu wynika też z uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej (pkt 5, druk sejmowy VI.3860).

Zatem, jak dalej podkreślił Sąd orzekający, przepis § 1 ust. 3 pkt 14 rozporządzenia z 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów do gier (Dz. U. poz. 312), który mówi, że koniecznym elementem opinii jednostki badającej upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, zawierającej pozytywny wynik badania technicznego automatu lub urządzenia do gier jest określenie zaprogramowanej wartości wygranych, o której mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h., w grze rozgrywanej w ramach zaprogramowanego cyklu gry, a w przypadku gdy automat zawiera wiele gier - dla każdej gry oddzielnie w ramach zaprogramowanego cyklu dla każdej gry, tylko potwierdza uregulowania ustawowe.

Sąd I instancji nie dopatrzył się także naruszenia przez organ przepisów postępowania.

W szczególności odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej Sąd przyjął, iż teoretyczna wypłacalność danego automatu ustawiona programowo na poziomie 85-90% nie zwalnia Spółki z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia spełnienia przez to urządzenie warunku zaprogramowania wartości wygranych, w wysokości nie niższej niż 75% kwoty wpłaconych stawek dla każdej gry.

W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji powołał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.).

II

Skargę kasacyjną wniosła Spółka zaskarżając wyrok w całości i zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego to jest:

1. art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), w zw. z art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej jako u.g.h.) i w zw. z § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. poz. 312; dalej jako "rozporządzenie"), poprzez błędne zastosowanie ww. przepisów w niniejszej sprawie i przyjęcie, że sporny automat do gier o niskich wygranych HOT SLOT nr fabr. OR/00009/HSL wymagał uzupełniającej opinii Jednostki Badającej stwierdzającej jego dostosowanie do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h., podczas gdy omawiany automat spełniał wymóg. minimalnej teoretycznej wypłacalności na poziomie nie niższym niż 75%, a zatem obowiązek jego dostosowania poprzez uzupełnienie do opinii w formie przewidzianej w § 15 rozporządzenia z 9 marca 2013 r., nie dotyczył tego automatu, bowiem przepis ten reguluje jedynie sposób udokumentowania "dostosowania" automatów do wymogów art. 18 ust. 3 u.g.h., czyli dotyczy tylko takich zarejestrowanych automatów, które w okresie przed 14 lipca 2011r nie były zgodne z wymogiem art. 18 ust. 3 u.g.h.;

2. art. 23a ust. 1 i 2 w zw. z art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie i uznanie za prawidłowe zaniechanie przez organ poddania spornego automatu do gier badaniom technicznym przeprowadzonym przez właściwą jednostkę badającą w sytuacji powzięcia przez organ wątpliwości co do spełniania przez tenże automat wymogów z art. 18 ust. 3 u.g.h., w sytuacji, gdy organ nie dysponuje odpowiednią wiedzą specjalistyczną, która wystarczałaby do samoistnego zanegowania spełniania przez sporne urządzenie wymogów prawem przewidzianych, w tym wymogu odpowiedniej wypłacalności.

II. naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, to jest:

1. art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 §1, 122, 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 j.t.), (dalej "o.p."), stosowanej w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez ich niezastosowanie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujący przyjęciem, że sporny automat wymaga dostosowania do warunku o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h., w sytuacji gdy wniosek taki nie wynikał z przeprowadzonego w przedmiotowej sprawie postępowania dowodowego;

2. art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej stosowanej w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez ich niezastosowanie i niedokonanie kompleksowej i dogłębnej analizy stanu prawnego sprawy, a także całego materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegającej na odmowie przyznania mocy dowodowej dowodom potwierdzającym spełnianie przez omawiany automat od początku jego istnienia (nawet przed wprowadzeniem tego przepisu do porządku prawego) parametru z art. 18 ust. 3 u.g.h., w postaci:

a. opinii technicznej jednostki badającej z badania poprzedzającego rejestrację kontrolowanego automatu;

b. protokołu z urzędowego sprawdzenia (zwłaszcza w zakresie potwierdzenia nienaruszalności plomb jednostki badającej na podzespołach kontrolowanego automatu);

c. pisma Jednostki Badającej — Katedry Technologii Maszyn Politechniki Ł. z dnia [...].02.2013r.

3. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i niewyjaśnienie istotnych elementów będących podstawą wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, tj. niewyjaśnienie przyczyn odmowy uznania, iż sporny automat spełnia warunek z art. 18 ust. 3 u.g.h., pomimo, że fakt ten potwierdza Opinia techniczna jednostki badającej z badania poprzedzającego rejestrację kontrolowanego automatu oraz Protokół z urzędowego sprawdzenia (zwłaszcza w zakresie potwierdzenia w nim, iż plomby jednostki badającej na podzespołach kontrolowanego automatu są nienaruszone);

4. art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., w związku z art. 187 § 1 Ordynacji Podatkowej stosowanej w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U.09.201.1540), poprzez jego niezastosowanie skutkujące niewyeliminowaniem zaskarżonym wyrokiem z obrotu prawnego postanowienia wydanego wobec nie rozważonego w sposób wyczerpujący materiału dowodowego;

5. art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stosowanej w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U.09.201.1540) poprzez jego niezastosowanie skutkujące nieuchyleniem skarżonym wyrokiem postanowień Organów obu Instancji i bezpodstawne przyjęcie, iż nie podlegają one uchyleniu pomimo, iż zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa;

6. art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie skutkujące tym, iż Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej oddalił skargę, gdy tymczasem winien był, sprawując kontrolę legalności, zastosować środek określony w ustawie i uchylić zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

7. art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.1998.204.37 ze zm.) w zw. z § 4, § 5, § 8 i§ 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039), art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (trzecia izba) z dnia 19 lipca 2012 r. (sprawy połączone C-231/11, C-214/11 i C-217/11) (Dz.Urz.UE.C.2012.295.12/1) - poprzez zastosowanie w sprawie przepisu art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych - stosowanego w zw. z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz .U. Nr .134, poz. 779), oraz w związku z art. 129 ust 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - pomimo bezskuteczności przepisu technicznego jakim jest art. 129 ust 1 i 3 powodującego zatem niemożność zastosowania w niniejszej sprawie również przepisu art. 18 ust 3 u.g.h.

Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie w całości wyroku WSA w Warszawie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temuż Sądowi oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano argumenty na poparcie przedstawionych zarzutów.

III

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Obecny na rozprawie przez Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych .

IV

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania.

Jeżeli zatem nie wystąpią - jak w tej sprawie - przesłanki nieważności postępowania, enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 pkt 1-6 p.p.s.a., to Naczelny Sąd Administracyjny, kontrolując zaskarżony wyrok, zobowiązany jest ograniczyć się do zbadania, czy wyrok ten uchybia przepisom wskazanym w skardze kasacyjnej w ramach podstaw z art. 174 p.p.s.a. Stosownie do ostatniego skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym, a jej granice wyznaczone są przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone.

Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów.

Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zatem uprawniony do powtórnego badania zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego (ad meritum) w jego całokształcie.

W niniejszej sprawie skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a.

W takiej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny zasadniczo w pierwszej kolejności rozpoznaje podniesione w tej skardze zarzuty procesowe. Konieczność zachowania tej kolejności oceny zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że prawidłowe odniesienie się do zarzutów związanych z naruszeniem prawa materialnego jest możliwe tylko w sytuacji, gdy w postępowaniu kasacyjnym zostanie stwierdzone, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości albo, że nie został skutecznie zakwestionowany w skardze kasacyjnej.

Tak określony porządek oceny zarzutów kasacyjnych nie może być zachowany wówczas, gdy między zarzutami procesowymi i materialnymi zachodzi taki związek, że zarzuty podnoszące naruszenie prawa materialnego są nierozerwalnie złączone z zarzutami procesowymi, bo te drugie są pochodną lub konsekwencją pierwszych. Z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie niniejszej.

Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do przedstawionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, niezasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i w zw. z § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012r.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, który stanowi, że "w grach na automatach zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek", został dodany ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej, dostosowanie eksploatowanych automatów do gier do wyżej wymienionego wymogu powinno nastąpić w terminie 6 miesięcy od dnia jej wejścia w życie.

Zdaniem skarżącej kasacyjnie Spółki wymóg minimalnej wartości wygranych określony w art. 18 ust. 3 u.g.h. dotyczy całego automatu do gier, nie zaś urządzanych na nim poszczególnych gier. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, użyte w art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych pojęcie "w grach", jak też brak w tym przepisie pojęcia "średniej wartości wygranych" oznacza, że ustawodawca, jak zasadnie przyjął Sąd I instancji określił wymóg wypłacalności, w przypadku automatu posiadającego kilka zainstalowanych gier, dla każdej z tych gier z osobna. Odmienne rozumienie tego przepisu oznaczałoby ponadto, że nie mógłby zostać spełniony cel wprowadzenia art. 18 ust. 3 u.g.h., tj. ochrona interesów graczy (vide: uzasadnienie projektu ustawy zmieniającej - Sejm VI kadencji, druk sejmowy nr 3860).

Za chybiony również należało uznać zarzut Spółki sprowadzający się do przyjęcia, że § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 maja 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. "zmieniającej" ustawę o grach hazardowych i art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, wskazujące na obowiązek potwierdzenia, w formie opinii uzupełniającej, dostosowania eksploatowanych automatów do wymogu wprowadzonego art. 18 ust. 3 u.g.h. dotyczy jedynie automatów, które tego wymagania nie spełniały w dniu wejścia w życie wymienionych przepisów. Stanowisko autora skargi kasacyjnej, według którego podmiot prowadzący działalność w zakresie urządzania gier hazardowych przy użyciu automatu do gier, w którym, w dniu 26 maja 2011 r. zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie mogła być niższa niż 75% kwoty wpłaconych stawek, nie ma zatem obowiązku przedstawienia opinii uzupełniającej jednostki badającej, dotyczącej tego automatu, ponieważ automat nie wymaga dostosowania, w rezultacie nie okazało się trafne.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, taka interpretacja omawianych przepisów jest bowiem błędna i prowadzi do pozbawienia możliwości sprawowania efektywnej kontroli przestrzegania przez podmioty wykorzystujące w swej działalności gospodarczej automaty do gier hazardowych wymagań określonych w art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych.

Określony w § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia obowiązek potwierdzenia dostosowania eksploatowanych automatów do wymagań wynikających z art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych ma oczywiście na celu zapewnienie, aby wszystkie eksploatowane automaty do gier spełniały te wymagania. Ten cel pozwala osiągnąć objęcie obowiązkiem potwierdzenia w odpowiedni sposób spełnienia tych wymagań przez wszystkie eksploatowane automaty, niezależnie od tego, czy automaty faktycznie te wymagania spełniały w chwili wprowadzenia zmian w przepisach prawnych. Przepis § 15 ust. 2 stanowi, że potwierdzenie jednostki badającej ma formę uzupełnienia do opinii tej jednostki, dotyczącej automatu, stanowiącej warunek rejestracji automatu. Tym samym teoretyczna wypłacalność automatu o niskich wygranych ustawiona programowo w przedziale 85-90 % nie zwalniała Spółki z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia spełnienia przez automat warunku określonego w art. 18 ust 3 ustawy o grach hazardowych dla każdej gry oddzielnie w ramach zaprogramowanego cyklu dla każdej gry.

Błędny jest zatem pogląd skarżącej kasacyjnie Spółki, że obowiązek potwierdzenia w formie opinii uzupełniającej dostosowania eksploatowanych automatów do wymogu wprowadzonego w art. 18 ust 3 u.g.h. dotyczy jedynie automatów, które tego wymagania nie spełniały w dniu wejścia w życie tego przepisu (vide: wyrok NSA z 17 lutego 2016 r. sygn. akt II GSK 1672/14).

Skoro obowiązek potwierdzenia w formie opinii uzupełniającej spoczywa na podmiocie wykorzystującym w swej działalności gospodarczej automaty do gier hazardowych, niezasadne jest również stanowisko skarżącej Spółki naruszenia przez zaskarżony wyrok art. 23 a ust. 1 i 2 w zw. z art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie.

Postępowanie, o którym mowa w art. 23b ust. 1-5 u.g.h. jest postępowaniem samodzielnym. Podstawą jego wszczęcia jest bowiem, zgodnie z art. 23b ust. 1, uzasadnione podejrzenie, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Niniejsza sprawa dotyczy natomiast włączenia do eksploatacji automatu o niskich wygranych i tym samym obowiązku wykazania przez podmiot eksploatujący urządzenie warunku jego rejestracji poprzez dostosowanie eksploatowanego automatu do wymogu określonego dodanym do ustawy o grach hazardowych przepisem art. 18 ust 3 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych.

W tej sytuacji brak jest podstaw do uznania zasadności stanowiska skarżącej spółki przez przyjęcie poddania przez organ spornego automatu do gier badaniom technicznym przeprowadzonym przez właściwą jednostkę badającą.

Mając powyższe na uwadze podniesione w pkt I ppkt 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego uznać należy za nieusprawiedliwione.

Pozbawione uzasadnionych podstaw okazały się też podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

W sytuacji niekwestionowanego braku przedstawienia opinii uzupełniającej Jednostki Badającej spełnienia warunku dostosowania automatu do wymogu wprowadzonego art. 18 ust. 3 u.g.h. za niezasadne uznać należy zarzuty naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 120, 121 § 1, 122, 187 § 1 O.p., skoro skarżąca błędnie, jak wskazano wyżej, wywodzi brak podstaw do przyjęcia, że sporny automat wymagał dostosowania do warunku, o którym mowa w art. 18 ust 3 u.g.h.

Również za niezasadny uznać należało zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 187 i art. 191 O. p. poprzez ich niezastosowanie. Skarżąca zarzuca brak dogłębnej analizy stanu prawnego sprawy, a także całego materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegającej na odmowie przyznania mocy dowodowej dowodom potwierdzającym spełnianie przez omawiany automat od początku jego istnienia (nawet przed wprowadzeniem tego przepisu do porządku prawego) parametru z art. 18 ust. 3 u.g.h. Zarzut ten nie jest zasadny. Jak już wyżej wskazano, opinia Jednostki Badającej przed zarejestrowaniem automatu wskazująca na teoretyczną wypłacalność ustawioną programowo na poziomie 85 – 90 % nie zwalniała spółki z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia spełnienia przez to urządzenie warunku zaprogramowania wartości wygranych w wysokości nie niższej niż 75 % kwoty wypłaconych stawek dla każdej gry, a takowe potwierdzenie nie zostało przedstawione. Za właściwe potwierdzenie nie można bowiem uznać pisma Politechniki Ł. z dnia [...] lutego 2013 r. odnoszącego się do wydanej przez nią opinii, na podstawie której automat został dopuszczony do eksploatacji, skoro od dnia [...] listopada 2009 r. uczelnia ta utraciła uprawnienia jako jednostka badająca zatwierdzona przez Ministerstwo Finansów.

Jeżeli wskazany wyżej przepis § 15 rozporządzenia wymaga dostosowania eksploatowanych automatów do wymogu o którym mowa w art. 18 ust 3 ustawy o grach hazardowych oraz potwierdzenia tego faktu w uzupełnieniu do opinii, na podstawie której dany automat dopuszczony został do eksploatacji, uzupełnienie stanowi element opinii zawierającej pozytywny wynik badania technicznego opisany w § 1 ust 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier.

Jeżeli chodzi o zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. (sformułowany w pkt II ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej), to w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut ten jest o tyle chybiony, gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku pozwala jednoznacznie ustalić przesłanki, jakimi kierował się WSA, podejmując zaskarżone orzeczenie.

Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli.

Wbrew stanowisku skarżącej kasacyjnie strony, uzasadnienie zaskarżonego wyroku realizuje funkcję kontroli wydanego w sprawie orzeczenia, co wbrew sugestiom autora skargi kasacyjnej, nie pozbawia NSA możliwości skontrolowania zaskarżonego w zakresie, który wyznaczony został granicami wniesionego środka zaskarżenia.

Nie można podzielić też słuszności wywiedzianych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. Przepisy te mają charakter norm kompetencyjnych, nie stanowiąc tym samym samodzielnie skutecznej podstawy kasacyjnej. Sąd I instancji nie naruszył prawa oddalając na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę na postanowienie organu celnego, skoro w sprawie, jak wyżej wskazano nie doszło do naruszenia prawa materialnego jak też nie okazały się zasadne zarzuty procesowe.

Sąd I instancji rozstrzygnął w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), co oznacza, że zbadał w pełnym zakresie zgodność z prawem wydanego orzeczenia nie dostrzegając żadnych uchybień.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 3 § 1 p.p.s.a. wskazać należy, że tak sformułowane zarzuty naruszenia prawa procesowego również nie mogą stanowić samoistnej podstawy skargi kasacyjnej. Podkreślić wypada, że wskazany przepis art. 3 § 1 p.p.s.a., to przepis ustrojowy. Normuje on zakres i kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne stanowiąc, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W sprawie niniejszej nie budzi wątpliwości, że sąd skontrolował działalność organu i wydał wyrok.

To, czy ocena legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia była prawidłowa czy też błędna nie może być utożsamiane z naruszeniem ww. przepisu. Wyjątkowo, gdyby np. sąd skontrolował zaskarżone rozstrzygnięcie w oparciu o inne kryterium, niż kryterium legalności, czy też orzekł w sprawie, która nie podlega rozpoznaniu przez sądy administracyjne, przepisy ten mogłyby stanowić podstawę kasacyjną w powiązaniu z naruszeniem innych przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wnosząca skargę kasacyjną spółka przedstawiła też argumenty dotyczące braku notyfikacji Komisji Europejskiej art. 18 ust. 3 u.g.h. Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że projekt przepisów technicznych ustawy zmieniającej został notyfikowany Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod nr 2010/ 0622/ Pl, zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, które wdraża dyrektywę 98/ 34 WE Parlamentu Europejskiego.

Wprawdzie w pierwotnej wersji rządowego projektu, która została notyfikowana, przepis art. 18 ust. 3 otrzymał brzmienie: "W grach na automatach zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75%", zaś w ostatecznie uchwalonym przepisie doprecyzowano, że wartość wygranych nie może być niższa niż "75% kwoty wpłaconych stawek", jednak w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wprowadzona zmiana nie miała istotnego wpływu na treść przepisu, wyjaśniając jedynie ewentualne wątpliwości interpretacyjne. Stąd nie można uznać, że projekt nowelizacji ustawy o grach hazardowych w tym zakresie nie został poddany procedurze notyfikacyjnej. Dla zasadności stanowiska skarżącej nie może mieć również znaczenia całkowicie chybiona argumentacja dotycząca bezskuteczności art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h.. jako przepisów technicznych, skutkujących, zdaniem skarżącej (poprzez art. 9 ust 2 ustawy z 26 maja 2011r. zmieniającej ustawę o grach hazardowych), odpadnięciem podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia.

Niezależnie od przedstawionego powyżej wyjaśnienia, co do notyfikowania Komisji Europejskiej art. 18 ust. 3 u.g.h., dla po porządku jedynie wskazać należy, że art.129 ust. 1 i 3 u.g.h., pozwalające na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed wejściem w życie ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, na "starych" zasadach, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, zgodnie z funkcją przepisów przejściowych, utrzymuje przez pewien czas dotychczasowe warunki prowadzenia działalności w tym zakresie, a nie wprowadza zakazów czy ograniczeń w zakresie prowadzenia takiej działalności, a zatem, jako przepisy przejściowe nie mają technicznego charakteru i tym samym nie wymagały notyfikacji.

Wobec stwierdzenia, że zgłoszone w skardze kasacyjnej zarzuty nie są uzasadnione, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu w oparciu o art. 184 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 490).