Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1522/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-01-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi L. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z ustaleń przeprowadzonej u skarżącego L. N. kontroli podatkowej wynikało, że prowadził on działalność gospodarczą, której przedmiot, określony zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, obejmował: rozbiórkę i burzenie obiektów budowlanych (symbol 45.11.Z), wykonywanie wykopów i wierceń geologiczno-inżynierskich (45.12.Z), wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (45.21.A), wykonywanie specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej nie sklasyfikowanych (45.25.B), roboty związane fundamentowaniem ( 45.25.B). Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]-[...] zakwestionował prawo podatnika do opodatkowania przychodu uzyskanego w 2008 r. z tej działalności ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Analiza treści faktur wystawionych przez skarżącego w okresie od 01.01.2008 r. do 30.09.2008r. doprowadziła bowiem organ do wniosku, że część opisanych w nich prac należało kwalifikować do grupy PKWiU 74.2, obejmującej usługi architektoniczne i inżynierskie, wymienione w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. nr 144, poz. 930 ze zm.), których wykonywanie wyłącza możliwość opodatkowania przychodów na zasadach tej ustawy. Przyporządkowania spornych usług do grupy PKWiU 74.2 organ dokonał kierując się pismem Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie z dnia 26.03.2010 r., które było odpowiedzią na pytanie organu dotyczące klasyfikacji statystycznej usług skarżącego. Zwracając się o dokonanie klasyfikacji organ, w pismach z dnia 08.02.2010 r. oraz z dnia 01.03.2010 r., powołał się na sposób określenia prac skarżącego w fakturach, opis przedmiotu działalności, wynikający z wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, wyjaśnienia samego podatnika, dotyczące sposobu prowadzenia działalności oraz etapów i sposobu realizacji poszczególnych zadań opisanych w fakturach, a także wskazał na opracowania (dokumentację geotechniczną), które powstały jako efekt wykonania prac udokumentowanych tymi fakturami. Na tej podstawie organ stwierdził w protokole kontroli z dnia [...]r., że podatnik wykonywał usługi, których świadczenie wyłączało go z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jako że zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) z.p.d.o.f opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy – a poz. 15 tego załącznika zostały wymienione usługi architektoniczne i inżynierskie.

Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]-[...] wszczął postępowanie w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. na zasadach ogólnych.

Pismem z dnia 22.10.2010 r. wniósł o przeprowadzenia postępowania dowodowego, wskazując na konieczność rozstrzygnięcia istotnego zagadnienia prawnego poprzez wystąpienie do :

* organu statystyki celem dokonania nie tylko klasyfikacji świadczonych przez podatnika usług, ale i wykładni dokonanej klasyfikacji z uwzględnieniem stanowiska podatnika wyrażonego w składanych w toku postępowania pismach i opiniach;

* Ministerstwa Finansów celem dokonania wykładni faktu prawotwórczego jakim pozostają czynności w postaci usługi geotechnicznej, której efektem końcowym - z uwagi na charakter tejże usługi i zgodnie z unijnymi zmianami odnoszonej do kategorii geotechnicznej świadczonych prac - jest dokumentacja geotechniczna.

W piśmie tym strona ponadto sformułowała wnioski o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków oraz opinii biegłego.

Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] odmówił zawieszenia postępowania podatkowego, stwierdzając, że nie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm. ) – dalej: O.p.

W zażaleniu na powyższe postanowienie podatnik wniósł o jego uchylenie, zarzucając organowi błędną ocenę, iż opinia Głównego Urzędu Statystycznego nie stanowi zagadnienie wstępnego, a jest jedynie materiałem dowodowym w sprawie. Skarżący, podtrzymując argumenty i żądania zawarte w piśmie z dnia 22.10.2010 r., zwrócił uwagę, iż wskazana przez niego kolejność przeprowadzenia dowodów jest istotna bowiem stanowiska organu statystyki jak i Ministerstwa Finansów pozwolą na ocenę, czy w zawisłej sprawie wymagana jest opinia biegłych specjalistów. Z kolei przeprowadzony dowód z opinii niezależnego biegłego rzeczoznawcy pozwoliłby na "dokonanie oceny czy zaistniał fakt prawotwórczy czy też nie, w przypadku rzeczywiście świadczonych usług przez Stronę". Również przeprowadzenie pozostałych dowodów tj. z zeznań świadków P. K. oraz autorów opinii złożonych przez stronę w toku prowadzonego postępowania i samych opinii pozwoliłoby na obiektywną i wszechstronną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Zdaniem podatnika w sprawie wystąpiło istotne zagadnienie prawne, a uprzednie rozstrzygnięcie tego wstępnego zagadnienia przez odrębny organ tj. Urząd Statystyczny w drodze dokonanej wykładni, a następnie jego konfrontacja z wykładnią Ministerstwa Finansów, której możliwość przewidują obowiązujące przepisy, pozwoliłyby w konsekwencji na merytoryczne rozstrzygnięcie w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uwzględnił zażalenia i utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji o odmowie zawieszenia postępowania.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że 201 § O.p. w sposób wyczerpujący wymienia przesłanki stanowiące podstawę zawieszenia postępowania podatkowego. Jedną z podstaw obligatoryjnego zawieszenia postępowania jest sytuacja, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd. Odwołując się do dorobku orzecznictwa (wyrok NSA z dnia 16.04.2010 r. sygn. akt I FSK 536/09) organ stwierdził, że zagadnienie wstępne nie powstaje w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd, bowiem zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. W konsekwencji określona w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przesłanka zawieszenia postępowania występuje wówczas, gdy z przepisów prawa wyraźnie wynika, że rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny sąd lub organ, przy czym zagadnienie wstępne może mieć charakter prawny a nie faktyczny.

Takiego rodzaju zależności nie dopatrzył się organ odwoławczy między stanowiskiem Urzędu Statystycznego czy też Ministerstwa Finansów a postępowaniem podatkowym. Podkreślił, że wydanie opinii przez Urząd Statystyczny ma na celu wyłącznie wyjaśnienie określonych okoliczności, aby min. na ich podstawie można było - zgodnie z wymogami m.in. art. 122 O.p. - dokładnie i wszechstronnie wyjaśnić stan faktyczny i załatwić sprawę. Przedmiotowa czynność, jakkolwiek istotna w sprawie, nie stanowi jednak zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W kwestii wniosku strony dotyczącego wystąpienia do Ministerstwa Finansów celem dokonania klasyfikacji i wykładni świadczonych przez podatnika usług, organ odwoławczy zauważył, iż organem, który wydaje informacje o obowiązujących standardach klasyfikacyjnych, ustalonych na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29.06.1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 1995 r. nr 88 poz. 439 ze zm.), w zakresie m.in. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jest Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, przy czym jego opinia nie stanowi zagadnienie wstępnego (prejudycjalnego) z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy -Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się natomiast do twierdzenia strony w kwestii wykładni Ministerstwa Finansów, której możliwość przewidują obowiązujące przepisy organ odwoławczy wskazał, że przepisy art. 14a i 14 O.p. przewidują wydanie dwóch różnych rodzajów interpretacji – ogólnej i indywidualnej. Interpretacja indywidualna, dotycząca konkretnej sprawy, stosownie do treści art. 14 § 5 O.p., nie może zostać wydana w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Z kolei interpretacja ogólna, wydawana na podstawie art. 14a O.p. jest następstwem już zapadłych rozstrzygnięć dokonanych przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej i nie może być inicjowana w indywidualnych sprawach toczących się postępowań.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących konieczności przeprowadzenie pozostałych dowodów, w tym z zeznań świadków P. K. oraz autorów opinii złożonych przez stronę w toku prowadzonego postępowania i samych opinii, Dyrektor Izby Skarbowej we W. poinformował stronę, iż wnioski te podlegają rozpatrzeniu w toku postępowania podatkowego prowadzonego, prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]-[...].

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez uznanie, że opinia Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi nie stanowi zagadnienia wstępnego, mimo iż organowi podatkowemu znane są rozbieżności w dokonanej przez organ statystyczny klasyfikacji prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Z tego względu, zdaniem skarżącego, rozstrzygnięcie sprawy będącej miotem postępowania prowadzonego przez urząd skarbowy, uzależnione jest bezpośrednio (z uwagi na załącznika nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z dnia 20.11.1998 r.) od rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które należy do kompetencji innego organu administracyjnego. W konsekwencji odmowa zawieszenia prowadzonego postępowania podatkowego przy uwzględnieniu powyższego narusza przepis art. 201 § 1 pkt O.p.

W skardze wskazano również, że wykładnia Ministerstwa Finansów, której możliwość przewidują obowiązujące przepisy jest następstwem już zapadłych rozstrzygnięć dokonanych przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej może być inicjowana w indywidualnych sprawach toczących się postępowań. Skarżący wskazał, że wykładnia/interpretacja, zgodnie z ratio legis urzędowych interpretacji prawa podatkowego, dokonywana w ramach nadzoru Ministra Finansów ma miejsce wówczas, gdy zachodzi potrzeba jednolitego stosowania podatkowego przez organy podatkowe. Mając na uwadze przepis art. 14 pkt 2 O.p. prawodawca poprzez użycie słowa w "szczególności" wskazał, iż Minister Finansów dokonuje wykładni w razie potrzeby, dodatkowo przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W niniejszej sprawie potrzeba taka istnieje, gdyż usługi świadczone przez podatnika mają charakter usług specjalistycznych. O wątpliwościach w obrocie gospodarczym oraz braku przepisów świadczą nie tylko działania organu statystyki (co potwierdza korespondencja znajdująca się w aktach), ale i opracowania nauki i pracowników naukowych zajmujących się dziedziną geotechniki. Jednocześnie o odrębnym charakterze tych usług świadczy przepis art. 15 ust. 3 Prawa budowlanego, który zakresie także specjalistów z innych dziedzin techniki - geotechniki, a jednocześnie w art. 15 ust. 1 budowlanego wymienia się wprost architektów. Nie ulega zatem wątpliwości, iż ustawodawca dopuścił nadawanie tytułu rzeczoznawcy budowlanego osobom z innym wykształceniem specjalistyczni geotechnikom oraz osobom z takimi uprawnieniami - jak w analizowanym przypadku. Nie można tym samym usług świadczonych jako badania geotechniczne gruntu zaliczać do architektury, co potwierdzają opinie dr inż. J. L. i prof. dr hab. inż. K. P.

Skarżący zarzucił ponadto naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie spraw przepisów art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 187 § 1, art. 120, art. 122 w zw. z art. 188 i art. 197 O.p. poprzez odmowę zawieszenia postępowania, będącą następstwem uznania, iż w sprawie nie występuje istotne zagadnienie prawne, albowiem:

• organ jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy istotny i bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a zatem organ nie może pominąć wniosków podatnika w wyżej wskazanej części;

• składane przez podatnika wnioski mają istotne znaczenie dla stanu faktycznego i prawnego, a jednocześnie znajdują oparcie w przepisach Ordynacji podatkowej. Skoro zatem strony postępowania mają rozbieżne stanowiska, organ podatkowy winien nie tylko uwzględnić wnioski, ale udowodnić stronie, iż pozostaje w błędzie, a nie je pomijać. Tym bardziej, że w ramach postępowania oddalono wniosek o powołanie biegłego, z pouczeniem o braku środków odwoławczych, zaś nie ulega wątpliwości, że ustalenie zakresu rzeczywiście świadczonych usług wymaga wiedzy specjalistycznej nie tylko co do charakteru usługi, ale i jej zakresu;

jednocześnie organ podatkowy powinien podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Nie ulega wątpliwości, iż w sprawie należy w sposób jednoznaczny ustalić wiążący stan faktyczny w części dot. rzeczywiście świadczonych usług przez podatnika w okresie objętym kontrolą a który to stan faktyczny jest istotny z uwagi na skutki materialnoprawne dla podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Podatnik, zwracając się w piśmie z dnia 22.10.2010 r. o zawieszenie postępowania, podał jako uzasadnienie wniosku konieczność rozstrzygnięcia przez organ statystki publicznej istotnego dla sprawy zagadnienia wstępnego, przez które rozumiał kwestię klasyfikacji (oraz jej wykładni) świadczonych przez siebie usług. W ramach rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego konieczne było także, zdaniem skarżącego, dokonanie przez Ministra Finansów wykładni przepisów podatkowych i statystycznych, na podstawie których organ podatkowy dokonał przyporządkowania usług świadczonych przez podatnika do grupy PKWiU 74.2. Żądanie zawieszenia postępowania ze względu na konieczność rozstrzygnięcia istotnego zagadnienia wstępnego znajduje oparcie w regulacji art. 201 § 1 pkt 2 O.p., który przewiduje obligatoryjne zawieszenie postępowania przez organ podatkowy w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Samo pojęcie zagadnienia wstępnego nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, jak też w Kodeksie postępowania administracyjnego, który w art. 97 § 1 pkt 4 wprowadza analogiczną podstawę zawieszenia postępowania. Pojęcie to było natomiast wielokrotnie interpretowane w doktrynie i orzecznictwie zarówno ogólnego prawa administracyjnego, jak i prawa podatkowego. I tak wskazuje się, że pod pojęciem zagadnienia wstępnego należy rozumieć zagadnienie prawne o charakterze materialnym, które wyłoniło się w toku postępowania w sprawie administracyjnej i do rozstrzygnięcia którego nie jest właściwy organ prowadzący postępowanie, ale inny organ lub sąd (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 czerwca 2003 r., sygn. akt I CKN 471/01, OSNC 2004/7-8/126, Biul.SN 2003/12/12, także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt II SA/Kr 1200/07, LEX nr 499846). Można wyróżnić następujące charakterystyczne elementy zagadnienia wstępnego: jest to zagadnienie prawne o charakterze materialnym, jest odrębne od sprawy, na której tle wystąpiło, nie należy do właściwości organu prowadzącego postępowanie administracyjne w sprawie głównej, ale należy do kompetencji innego organu lub sądu, może być przedmiotem odrębnego postępowania, (powoduje zatem pojawienie się dwóch niezależnych postępowań), nie było prawomocnie przesądzone w innej sprawie. W odniesieniu wprost do przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził następujący pogląd: Pod pojęciem tym należy rozumieć sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. Ocena zaś tego zagadnienia, gdyby mogło ono samo w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło/ być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Zagadnienie to nie było też prawomocnie przesadzone na właściwej drodze. Jego treścią może zaś być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne /tak B. Graczyk - O niektórych zagadnieniach prejudycjalności w orzecznictwie administracyjnym, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Łódzkiego, Nauki Humanistyczno-Społeczne 1965 r., nr 38,seria I, str. 91 i 92, por. też pogląd wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2003 r., V SA 2826/02 - Lex nr 146512 i z dnia 7 marca 2001 r., III SA 32/00 - Lex nr 47478/.

W razie ujawnienia się w toku postępowania kwestii prejudycjalnej organ nie ma swobody decydowania o dalszym przebiegu postępowania, ale jest zobligowany postępowanie zawiesić. Brak kompetencji po stronie organu do samodzielnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego uniemożliwia mu wydanie decyzji. Jak jednak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji, zagadnienie wstępne stanowi czasową przeszkodę do merytorycznego zakończenia sprawy w ogóle, nie ma zaś takiego charakteru kwestia, której przesądzenie, także na podstawie informacji czy opinii uzyskanych od innych organów, wpływa na kształt końcowego rozstrzygnięcia.

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe trafnie, zdaniem Sądu, oceniły, że nie pojawiło się zagadnienie wstępne w powyższym rozumieniu. Kwestia prawidłowej klasyfikacji statystycznej świadczonych przez skarżącego usług niewątpliwie ma znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, skoro z przepisów w powołanej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wykonywanie niektórych rodzajów usług wyłącza możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej ryczałtem, a typy tych usług zostały wskazane poprzez odwołanie się wprost do ich klasyfikacji statystycznej. Tym samym niewątpliwie istnieje w sprawie wymagana dla zagadnienia wstępnego zależność pomiędzy kwestią materialnoprawną a głównym zagadnieniem będącym przedmiotem postępowania podatkowego. Pomijając w tym miejscu okoliczność, że organ podatkowy zwracał się już uprzednio do organu statystycznego o przyporządkowanie świadczonych przez skarżącego usług do określonej grupy PKWiU, to zdaniem tutejszego Sądu nie jest to jednak taka kwestia, której rozstrzygnięcie należy do kompetencji innego organu i która, z uwagi na to, powinna być przedmiotem odrębnego postępowania prowadzonego przez Dyrektora GUS. Należy odnotować, że problem związania organów podatkowych opiniami wydawanymi przez organy statystyczne był wielokrotnie przedmiotem wypowiedzi sądów administracyjnych. W przeważającej części przyjmuje się w orzecznictwie, że opinie statystyczne są tylko jednym z dowodów w sprawie, i jak każdy dowód podlegają ocenie przez organ prowadzący postępowanie w ramach swobodnej oceny dowodów (m. in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25.03.2004 r. sygn. akt III SA 2864/02). Organy podatkowe mają zatem prawo nie uznać wyrażonego w nich stanowiska i samodzielnie dokonać klasyfikacji towarów. Opinie takie nie mają charakteru decyzji administracyjnych, ale stanowią jedynie akty wiedzy organu statystycznego i nie wywołują żadnych skutków prawnych, w szczególności ich uzyskanie nie warunkuje wydania decyzji podatkowej w oparciu o przepisy prawa podatkowego, nawet jeśli celem dookreślenia rodzaju poszczególnych usług odwołują się one do ich klasyfikacji statystycznych (por. też wyrok Sądu Najwyższego z 26.01.sygn. akt III RN 121/99, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 10.02.1998 r., sygn. akt I SA/Łd 1147/96, z dnia 24.11.2005 , sygn. akt FSK 2693/04).

Sąd w niniejszej sprawie podziela zatem powyższe stanowisko, że opinie urzędów statystycznych nie są wiążące dla organu podatkowego - choć w niniejszej sprawie stanowią one niewątpliwie istotny w sprawie materiał dowodowy, który winien podlegać ocenie wraz z pozostałymi dowodami zebranymi w postępowaniu, w tym wyjaśnieniami strony co do charakterystyki konkretnych czynności wykonywanych w ramach świadczonych usług. Ocena dokonana przez organ podatkowy w tym zakresie podlega kontroli instancyjnej oraz, w razie wniesienia skargi, kontroli sądu administracyjnego. Oznacza to, że strona, kwestionując ustalenia decyzji, może w podnosić zarzuty tak co kompletności materiału dowodowego, jak i jego oceny. Podnoszona zatem przez skarżącego we wniosku o zawieszenie postępowania kwestia konieczności zwrócenia się o dodatkowe opinie lub wyjaśnienia do organu statystycznego, czy też powołania biegłego oraz przeprowadzenia dalszych dowodów, powinna być wzięta pod uwagę i rozważona w ramach kontroli prawidłowości przeprowadzonego postępowania oraz zapadłego rozstrzygnięcia.

Pod pojęciem zagadnienia wstępnego, wymagającego zajęcia przez inny organ lub sąd wiążącego dla organu stanowiska nie mieści się także dokonana przez Ministra Finansów wykładnia przepisów, "której możliwość przewidują obowiązujące przepisy", na konieczność wydania której powoływał się skarżący wnosząc o zawieszenie postępowania.

Jak słusznie bowiem wyjaśniał w zaskarżonej decyzji organ II instancji, w Ordynacji podatkowej wskazano dwie podstawy do wydawania przez Ministra Finansów interpretacji (art. 14 a i 14b), w obu przypadkach dotyczących przepisów prawa podatkowego. Interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 14b O.p. wydaje minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego (nie zaś organu), w jego indywidualnej sprawie. Tego rodzaju interpretacja, zgodnie z § 2 i 3 tego art. 14b, może dotyczyć tylko konkretnego, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, które wnoszący o wydanie interpretacji jest zobowiązany w sposób wyczerpujący przedstawić we wniosku. Wydanie takiej indywidualnej interpretacji nie jest zarazem możliwe w odniesieniu do sprawy (problemu), będącego przedmiotem toczącego się postępowania kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu i skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – co zastrzeżono w art. 14b § 5 O.p.

Interpretacja tzw. ogólna przepisów prawa podatkowego, o którą – jak się wydaje – chodziło skarżącemu we wniosku o zawieszenie postępowania, wydawana na podstawie art. 14a O.p. ma służyć przede wszystkim zapewnieniu jednolitości w stosowaniu prawa przez wyjaśnienie treści przepisów podatkowych i rozwianiu wątpliwości, które pojawiły się w praktyce w związku z ich stosowaniem. Interpretację taką minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje uwzględniając orzecznictwo sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Interpretacje ogólne nie mają więc charakteru orzeczenia w sposób wiążący rozstrzygającego zagadnienie wstępne w określonej sprawie, ale stanowią dla organu wskazówkę w zakresie wykładni i stosowania prawa. Jak ponadto wyjaśniono w zaskarżonym postanowieniu, nawet po opublikowaniu interpretacji ogólnej w dzienniku Urzędowym Ministra Finansów, podatnik nie jest zwolniony z zapłaty podatku, jeżeli skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed jej opublikowaniem.

Konkludując należy stwierdzić, że prawidłowo organy podatkowe oceniły w niniejszej sprawie, iż nie zaistniały podstawy do zawieszenia postępowania z uwagi na pojawienie się w trakcie postępowania zagadnienia wstępnego, wymagającego uprzedniego rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.: dalej – P.p.s.a.) oddalił skargę.