Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2339/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 134, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200, art. 205 § 2, art. 209
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 1 pkt 28 art. 107 ust. 1,  ust. 4, art. 109
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia WSA - Sławomir Fularski, Sędzia WSA - Cezary Kosterna (spr.), Protokolant - ref. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2016 r. sprawy ze skargi [...]Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...]marca 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...]na rzecz [...]Sp. z o.o. z siedzibą w [...]kwotę [...]zł (słownie: [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego,


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez [...] Spółka z o.o. z siedzibą

w P. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. r. nr [...], odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 1 289 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2014 r. [...] Spółka z o.o. wystąpiła

o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 1.289 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego [...]. Do wniosku dołączono m.in.: kserokopię międzynarodowego samochodowego listu przewozowego CMR (czytelną tylko w zakresie pieczątek w rubrykach: 17, 23 i 24), fakturę zakupu

w kraju z datą zakupu (wydania) [...] .10.2013 r., fakturę sprzedaży samochodu kontrahentowi zagranicznemu z datą sprzedaży [...] listopada 2013 r. i datą dostawy [...].10.2013 r. kontrahentowi zagranicznemu, specyfikację do deklaracji AKC-U, oświadczeniem firmy [...] Spółka Jawna o posiadaniu potwierdzenia zapłaty akcyzy za przedmiotowy samochód.

Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) wezwał skarżącą do uzupełnienia wniosku przez złożenie dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu. W odpowiedzi na to wezwanie skarżąca przedstawiła fakturę pro forma na sprzedaż swemu kontrahentowi ([...]) z [...].10.2013 r. wraz z potwierdzeniem przelewu dokonanego [...].12.2013 r.

W toku postępowania Naczelnik UC ustalił, że akcyza została zapłacona,

a samochód został zarejestrowany przez Urząd Miasta w K. [...].10.2013 r.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu. Organ stwierdził,

że nie została spełniona jedna z koniecznych przesłanek uzasadniających zwrot podatku akcyzowego, tj. pojazd którego dotyczył wniosek figuruje w centralnej ewidencji pojazdów ze statusem: pojazd zarejestrowany i rejestracja ma charakter stały. Rejestracji dokonał Urząd Miasta w K. w dniu [...] marca 2014 r. Organ wskazał, że dostawa została dokonana w dniu [...] marca 2014 r. Pojazd został zarejestrowany

w dniu, w którym wystąpiono o jego rejestrację. Naczelnik UC podkreślił, że jeśli zamiarem wnioskodawcy było uzyskanie zwrotu zapłaconej akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej, to nieuzasadnioną czynnością była rejestracja pojazdu zarówno w dniu jak i po dokonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy. W ocenie organu I instancji wykładnia celowościowa przepisów o zwrocie akcyzy w związku z dostawą wewnątrzwspólnotową prowadzić powinna do wniosku, że zwrot nie należy się, skoro na skutek rejestracji doszło do konsumpcji samochodu na terenie kraju.

W odwołaniu od decyzji strona wniosła o jej uchylenie oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części. W odwołaniu strona podniosła, iż Naczelnik UC błędnie zastosował art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 2011 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. 108, poz. 626) poprzez przyjęcie, że pojazd w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej był zarejestrowany na terenie kraju. Zarzuciła też naruszenie art. 121 w związku z art. 122 i 123 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. 1997 poz. 926 ze zm.) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego w sprawie i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) i brak sprawdzenia faktu zarejestrowania pojazdu w przez Urząd Miasta w Krakowie. Strona zarzuciła, iż organ I instancji błędnie przyjął, iż pojazdy w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej były zarejestrowane. Podniosła m.in., że organ I instancji nie skonfrontował daty dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej z data rejestracji stałej pojazdu. Zauważyła, że w momencie rejestracji pojazdu skarżąca nie była już jego właścicielem.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O. p. oraz art. 107 ust. 1, ust. 3

i ust. 4 u. p. a. z dnia 6 grudnia 2008 r., utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Dyrektor IC wskazał, że uprawnionym do zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego jest podmiot, który:

1) nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu we własnym imieniu lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa lub eksport były realizowane,

3) nie dokonał wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4) wykazał, że akcyza od samochodu została w kraju zapłacona,

5) złożył wniosek o zwrot akcyzy właściwemu naczelnikowi urzędu celnego,

6) zachował jednoroczny termin złożenia wniosku liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Natomiast - zdaniem Dyrektora IC – Strona nie spełniła dwóch z określonych

w art. 107 ust. 1 u. p. a. warunków, tj. nie wykazała, że podatek akcyzowy

od samochodów osobowych został zapłacony na terytorium kraju, a ponadto samochód został zarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, co wynika z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji podniósł, że przedłożone kopie dokumentu potwierdzającego zapłatę, poświadczone przez radcę prawnego występującego w sprawie, nie stanowią dowodu zapłaty podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 107 ust. 4 i art. 109 ust. 3c-d u. p. a. Organ wskazał, że dowód zapłaty podatku akcyzowego stanowią przede wszystkim: dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo na określonym wzorze lub kopia tego dokumentu wraz z oświadczeniem wyspecjalizowanego salonu sprzedaży o posiadaniu kopii bądź oryginału tego dokumentu, odrębne oświadczenie dołączone do faktury o posiadaniu kopii lub oryginału ww. dokumentu lub złożone na wystawionej fakturze, zgodnie z art. 109 ust. 3a-3e u. p. a. Natomiast art. 107 ust. 4 u. p. a. jest przepisem ogólnym, który nie precyzuje wprost formy dowodu zapłaty akcyzy, a jego konkretyzacja znajduje się

w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowego lub brak obowiązku zapłaty tej akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 248, ze zm.) oraz w art. 109 ust. 3a-3e u. p. a., który stanowi przepis szczególny. Zdaniem organu odwoławczego zawężony katalog dokumentów wynika

z obawy prawodawcy przed wielokrotnością tworzenia ich odpisów w celu uzyskania zwrotu podatku akcyzowego. Organ odwoławczy nie zaprzeczając, że był w posiadaniu dowodów świadczących o zapłacie i wysokości akcyzy od przedmiotowego pojazdu, to jednak mając na uwadze przepisy powołanego rozporządzenia wykonawczego zmuszony był odrzucić dowód w postaci oświadczenia o zapłacie akcyzy.

Zdaniem Dyrektora IC wnioskodawca nie spełnił również przesłanki braku rejestracji samochodu na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

W ocenie organu odwoławczego z oświadczenia nabywcy samochodu wynika jedynie, że przedmiotowy pojazd został odebrany przez [...] nabywcę [...] października 2013 r., nie wynika jednak że skarżąca dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub że w jej imieniu taka dostawa została zrealizowana. Samochód został zarejestrowany zgodnie z informacją Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców po dacie dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zdaniem organu drugiej instancji data wydania przez organ rejestrowy decyzji dotyczących rejestracji stałej pojazdu wraz z dowodem rejestracyjnym, tablic rejestracyjnych oraz karty pojazdu nie ma w tej sprawie znaczenia. Dla właściwej interpretacji art. 107 ust. 1 u. p. a. należy zastosować wykładnię celowościową, historyczną i systemową gdyż – jak to stwierdził Dyrektor IC - wykładnia językowa w tym przypadku nie daje rezultatu pozostającego w zgodzie z istotą zwrotu podatku akcyzowego. W ocenie organu odwoławczego nie były zatem spełnione określone w art. 107 ust. 3 i 4 przesłanki do zwrotu akcyzy. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor IC zauważył, że pojazd był zarejestrowany [...] października 2013 r., zaś sprzedany zagranicznemu kontrahentowi na podstawie faktury z dnia [...] listopada 2013 r., nie może wiec być mowy o tym, że strona nie była właścicielem samochodu w momencie jego rejestracji.

Skarżąca zaskarżyła decyzję Dyrektora IC w W. z dnia [...] marca 2015 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie

w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że sporny pojazd w momencie dostawy był zarejestrowany na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

2. art. 107 ust.3 u.p.a. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że strona nie dysponowała prawem rozporządzania spornymi pojazdami jak właściciel,

3. art.121, art. 122, art.187, art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez stronę dowodów,

a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 3 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że strona nie udowodniła dokonanie eksportu w jej imieniu.

4. art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy,

a prowadzenie postepowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez stronę dowodów,

a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 4 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że strona nie wykazała zapłaty akcyzy od przedmiotowego samochodu.

Skarżąca wniosła też o zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. do czasu zakończenia postępowania w sprawie uchylenia rejestracji i umorzenia postępowania rejestracyjnego wszczętego na je wniosek.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że wbrew twierdzeniom organu spełniła wszystkie kryteria zwrotu podatku akcyzowego określone w art. 107 u.p.a. Strona wyjaśniła, że rejestracja spornych samochodów była rejestracją o charakterze czasowym i nie stanowiła rejestracji stałej, której dotyczy art. 107 ust. 1 ustawy. Zdaniem strony decyzja o rejestracji czasowej jest decyzją tymczasową, ograniczoną w czasie i warunkową, na jej podstawie nie dochodzi do możliwości konsumpcji stałej na terytorium kraju bez ograniczeń czasowych, co powoduje że nie wyczerpuje przesłanki negatywnej zwrotu podatku akcyzowego wprowadzonego w art. 107 ust. 1 ustawy. Tym samym, w ocenie Spółki, porównanie daty odbioru pojazdów przez kontrahentów zagranicznych z datami stałej rejestracji, prowadzi do wniosku, że w kraju nie doszło do konsumpcji stałej wyrobu akcyzowego. Ponadto rejestracja została dokonana niezgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, bowiem dowód rejestracyjny przedmiotowego pojazdu został odebrany przez podmiot, który nie był ich właścicielem. Zgodnie z obowiązującymi przepisami decyzja o rejestracji może być wydana tylko na rzecz aktualnego właściciela pojazdu. Rejestracja pojazdu na rzecz podmiotu

nie będącego właścicielem jest zatem niezgodna z przepisami prawa o ruchu drogowym. W ocenie strony organ błędnie uznał, że sporne pojazdy zostały zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym.

Skarżąca za nieuzasadnione uznała również zawarte w uzasadnieniu decyzji stwierdzenie Dyrektora IC, iż nie wykazała, że dysponowała prawem rozporządzania przedmiotowym samochodem jak właściciel oraz, że dostawa została dokonana

w jej imieniu. Zauważyła, że z literalnego brzmienia art. 107 ust. 1 u.p.a. nie wynika żadna zależność ubiegania się o zwrot podatku akcyzowego od bycia właścicielem.

A skarżąca w chwili dostawy przedmiotowego samochodu posiadała prawo rozporządzania nim jak właściciel. Nie zgodziła się z twierdzeniem organu, że nie przedstawiła dowodów potwierdzających dokonanie dostawy w jej imieniu. Wskazała, że w dokumencie CMR figurowała w polu nr 1 i w polu nr 22 jako nadawca.

Z zapisów CMR wynika, że pomimo dokonania dostawy w dniach, w których pojazd nie był już jej własnością (w rozumieniu prawa cywilnego), to ona zleciła jego transport.

Skarżąca zauważyła, że katalogi dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy określone w art. 107 ust. 3 u.p.a. jak i w § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 24.02.2009 w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego nie są katalogami zamkniętymi, zatem strona może na potwierdzenie dostawy przedstawić zarówno dokumenty celne, jak i dokumenty prywatne (handlowe) czy to pochodzące od firmy transportowej czy od kontrahenta zagranicznego. W ocenie strony CMR, faktury zakupu i sprzedaży, faktury transportowe, potwierdzenie przelewu jednoznacznie świadczą o dokonaniu dostawy.

Zdaniem skarżącej w przeprowadzonym postępowaniu, doszło także do naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 i 191 O.p. bowiem organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Po rozpoznaniu niniejszej sprawy Sąd dopatrzył się naruszenia prawa uzasadniającego uchylenie zaskarżonej decyzji.

Przedmiotem sprawy jest ocena prawidłowości rozstrzygnięcia organów podatkowych w sprawie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego marki [...].

Z treści art. 107 ust. 1 u. p. a. wynika, iż podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Zgodnie z art.107 ust. 3 powołanej ustawy podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3 (art. 107 ust. 4 ustawy).

Dla pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest kumulatywne spełnienie wszystkich przesłanek określonych powołanymi przepisami.

Z uwagi na zarzuty zawarte w skardze oraz uzasadnienie zaskarżonej decyzji za dwie najważniejsze kwestie wymagające rozpatrzenia w przedmiotowej sprawie należy uznać, podniesiony przez Dyrektora IC w decyzji zarzut braku przedstawienia przez Spółkę żądanych przez organ odpowiednich dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy oraz kwestię rejestracji na terytorium kraju przedmiotowego pojazdu.

Sąd – rozpoznając niniejszą sprawę – podziela zarzuty zawarte w skardze odnośnie wystarczającego udowodnienia zapłaty podatku akcyzowego w przedmiotowej sprawie. Podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie organ odwoławczy był w posiadaniu dowodów świadczących o zapłacie akcyzy. Jeżeli organ uznał, iż przedstawione przez stronę dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy budziły wątpliwości mógł wezwać Stronę do uzupełnienia wniosku, zwłaszcza że organ mógł w łatwy sposób dokonać weryfikacji prawdziwości tych dokumentów. Należy przy tym zauważyć,

że organ w istocie nie kwestionował faktu zapłaty akcyzy. Organ nie miał zatem

w ocenie Sądu podstaw do odmowy zwrotu akcyzy od przedmiotowego pojazdu

z tego tytułu. Dokonana przez Dyrektora IC interpretacja dotycząca dowodów zapłaty akcyzy nie wynika z przepisów prawa. Art. 107 ust. 1 i 4 u. p. a. wskazuje jedynie na dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy. Zatem przepis ten w żaden sposób nie ogranicza możliwości dokumentowania zapłaty akcyzy. Wbrew twierdzeniom organu art. 109 u. p. a. nie stanowi lex specialis w stosunku do art. 107 ust. 4 u. p. a. Takim też przepisem nie jest, co jest oczywiste także ze względu na rangę aktu i podstawę normatywną jego wydania, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo lub brak obowiązku zapłaty tej akcyzy. Dokumenty, o których mowa w tych przepisach mogą stanowić tylko jeden z dowodów zapłaty akcyzy, jednakże nie jedyny. Co więcej trzeba również zauważyć, że dokumenty te sporządzane na podstawie art. 109 ust. 1

i następne u. p. a. oraz powołanego rozporządzenia wystawiane są w określonym celu, tj. dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Świadczy o tym treść art. 109 ust. 1 u. p. a., a także podstawa prawna do wydania powyższego rozporządzenia zamieszczona w art. 109 ust. 4 u. p. a. - minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory dokumentów, o których mowa w ust. 1 i 2, uwzględniając zasady rejestracji samochodów osobowych oraz konieczność identyfikacji samochodów osobowych. Natomiast w myśl art. 109 ust. 1 u. p. a. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, właściwy naczelnik urzędu celnego jest obowiązany, dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju, do wydania podatnikowi, na jego wniosek, dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 110 ust. 6 i art. 111 ust. 4 ustawy (art. 109 ust. 2 u. p. a.). Także z tej przyczyny przepisy te nie mogą stanowić lex specialis w stosunku do art. 107 ust. 4 u. p. a.

Organ odwoławczy nie miał również wystarczających podstaw do odmowy zwrotu akcyzy od przedmiotowego pojazdu z tytułu rejestracji, jeżeli uznawał,

że rejestracja została dokonana po wewnątrzwspólnotowej dostawie. Samochód, którego dotyczył wniosek został zarejestrowany na terytorium kraju w dniu [...].10.2013r., tj. po dacie dostawy wskazanej na fakturze z [...].11.2013 r. Sąd nie może przy tym ocenić daty dostawy określonej na CMR ze względu na nieczytelność kserokopii znajdującej się w aktach sprawy. Taką możliwość będą miały organy przy ponownym dokonaniu analizy materiału dowodowego, w tym będą mogły domagać się przedstawienia oryginału lub czytelnej kopii CMR.

Nieuprawniony jest w świetle dowodów znajdujących się w sprawie pogląd Dyrektora IC, że skarżąca nie była właścicielem pojazdu w dniu jego rejestracji ([...].10.2013 r.), wysnuty z faktu, że faktura sprzedaży została wystawiona [...].11.2013

r. Trudno znaleźć podstawy prawne czy logiczne dla takiego wniosku, zwłaszcza że na tej fakturze wskazano [...].10.2013 r. jako datę dostawy. Fakt wystawienia faktury na ponad miesiąc po dostawie może wprawdzie budzić wątpliwość wymagającą wyjaśnienia, zwłaszcza w świetle rejestracji samochodu w Polsce po dacie wskazanej jako data dostawy, jednak wymaga to wyjaśnienia w konfrontacji z innymi dokumentami w sprawie, w szczególności z dokumentem przewozowym CMR. To nie faktura VAT przenosi własność, lecz przeniesienie własności jako zdarzenie oceniane na gruncie prawa cywilnego, zależne od woli stron. Zwykle przeniesienie własności nie następuje później niż z chwilą wydania rzeczy.

Zdaniem Sądu stanowisko organu odwoławczego, że zarejestrowanie pojazdu na terenie kraju po dacie dostawy wewnątrzwspólnotowej stanowi przeszkodę do zwrotu akcyzy jest błędne. Literalna wykładnia art. 107 ust.1 u. p. a., zgodnie z którą podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, nie budzi wątpliwości. Użyty w powołanym przepisie zwrot "...niezarejestrowanego wcześniej ..." jest językowo jednoznaczny. Niedopuszczalne jest takie interpretowanie przepisu, które pomija fragment tekstu tego przepisu. Skoro intencją ustawodawcy było aby zwrot przysługiwał od samochodów wcześniej niezarejestrowanych w kraju, a już przemieszczonych, to nie należy doszukiwać się innej treści.

Jeżeli zatem, przy dokonaniu prawidłowych ustaleń faktycznych okaże się, że dostawa wewnątrzwspólnotowa, zdefiniowana w art. 2 ust.1 pkt 8 u. p. a. jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, została dokonana przed rejestracją pojazdu na terytorium, tj. po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej, to brak podstaw do uznania, że wystąpiła negatywna przesłanka zwrotu podatku akcyzowego

Nie znajdują natomiast uzasadnienia zawarte w skardze twierdzenia strony,

iż dla oceny spełnienia przesłanki braku rejestracji, zasadnicze znaczenie ma fakt rejestracji czasowej, a nie stałej przedmiotowego pojazdu. Odwołanie się przez ustawodawcę w treści art. 107 ust.1 u. p. a. do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym bez dokonania rozróżnienia na rejestrację stałą i czasową powoduje, że zakresem normowania tego przepisu objęta jest każda rejestracja. Zatem dla oceny skutków prawnopodatkowych istotna jest wcześniejsza rejestracja samochodów na terytorium kraju bez względu na to, czy miała charakter czasowy czy stały (por. również wyrok NSA z 25 listopada 2008 r., II FSK 1094/07, wyrok NSA z 18 maja 2011 r., I OSK 1168/10).

Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IC zobowiązany będzie uwzględnić powyższą interpretację przepisów prawa i po dokonaniu ustaleń faktycznych

w oparciu o pełną analizę materiału dowodowego wydać stosowne rozstrzygnięcie na podstawie art. 233 O. p.

Mając na uwadze wskazane okoliczności Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art.134 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez radcę prawnego.