Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1261/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 188
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 lutego 2016 r. sprawy ze skargi I. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławczego z dnia 15 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania wniesionego przez I. I. Sp. z o.o. z siedzibą w S. od decyzji Prezydenta Miasta S. nr [...] z dnia [...] r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2014, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że spółka I. I. pomimo ciążącego na niej obowiązku podatkowego, a następnie także pomimo wezwań organu podatkowego, nie złożyła deklaracji DN-1 na podatek od nieruchomości na lata 2013-2015 na nieruchomość zabudowaną położoną w S. (działka nr [..] obręb 2008). W związku z tym, postanowieniem z dnia 6 marca 2015 r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości przedmiotowego zobowiązania podatkowego za lata 2013-2015.

Wskazaną na wstępie decyzją z 14 kwietnia 2015 r. organ podatkowy pierwszej instancji określił Spółce wysokość przedmiotowego zobowiązania podatkowego na rok 2014 w kwocie [...] zł, wg następującego wyliczenia:

- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej:

[....] m2 x [...] zł/m2 (styczeń - grudzień) = [...] zł

- od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej:

[...] m2 x [...] zł/m2 (styczeń - grudzień) = [...] zł.

Przywołując treść przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.) organ podatkowy stwierdził, iż Spółka jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, a tym samym nieruchomości będące w jej posiadaniu podlegają opodatkowaniu według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z aktu notarialnego Rep [...] z dnia [...] r. wynika, że powierzchnia użytkowa nabytego przez Spółkę budynku położonego na przedmiotowej nieruchomości wynosi [...] m2 i taką powierzchnię organ przyjął do opodatkowania.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3, art. 2, 3, 4, 5 i 6 u.p.o.l., poprzez błędne uznanie, że opodatkowaniu podlega budynek niemieszkalny, podczas gdy stanowi on budowlę, oraz poprzez błędne uznanie, że nabyty przez Spółkę grunt oraz budowla związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, podczas gdy taka okoliczność nie zachodzi, bowiem z przyczyn technicznych nie mogą być one wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;

2) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.: art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej (O.p.), w tym przez niepodjęcie przez organ podatkowy działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności przez zaniechanie przesłuchania strony na okoliczności dotyczące przedmiotu opodatkowania i jego przeznaczenia oraz stanu technicznego,

3) błędy w ustaleniach faktycznych przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia przejawiające się w uznaniu, iż:

- nabyty przez Spółkę grunt oraz budowla związane są z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą, podczas gdy taka okoliczność nie zachodzi,

- opodatkowaniu podlega budynek niemieszkalny, podczas gdy stanowi on budowlę niezwiązaną z działalnością gospodarczą Spółki.

Wskazując na takie zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania z uwagi na brak powstania obowiązku podatkowego w roku 2014, ewentualnie o:

- uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji, w tym w celu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze strony prezesa zarządu Spółki, na okoliczność przeznaczenia gruntu i budowli oraz ich stanu technicznego.

W trakcie postępowania odwoławczego pismem z 16 lipca 2015 r. (data wpływu do Kolegium) Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodów z:

- opinii technicznej dotyczącej stanu technicznego nieruchomości,

- dokumentacji fotograficznej obrazującej stan techniczny nieruchomości,

- przesłuchania w charakterze świadka M. Z. - prezesa zarządu spółki E. sp. z o.o. w S., będącej komplementariuszem E. sp. z o.o. spółki komandytowej – będącej udziałowcem Spółki,

- sprawozdania finansowego Spółki za 2013 i 2014 r.

Ponadto, pismem z 30 lipca 2015 r. (data wpływu do Kolegium) Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci wniosku Spółki złożonego do Urzędu Miasta S. - Biura Geodety Miasta z 27 lipca 2015 r. o aktualizację informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków poprzez wykreślenie z ewidencji informacji, iż przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana budynkiem.

Uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie Kolegium wyjaśniło, że ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. poz. 613 ze zm.) – dalej: u.p.o.l. – w art. 5 ust. 1 pkt 2 różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków, przy czym w myśl ust. 3 tego artykułu, przy określaniu stawek od budynków lub ich części, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania.

Odnosząc się do materiału dowodowego sprawy Kolegium stwierdziło, że Spółka jest przedsiębiorcą, tj. spółką prawa handlowego wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] . W dziale 3 tego wpisu wskazano przedmiot działalności Spółki, w tym m.in.: realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Przytaczając zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. definicję "budynku" oraz definicję "obiektu budowlanego" zawartą w art. 3 ustawy Prawo budowlane, organ odwoławczy wyjaśnił też, że w myśl przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOPB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 oraz z 2002 r. Nr 18 poz. 170), obiekt budowlany, który jest budynkiem obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Organ przytoczył również definicję "budynków, budowli i gruntów związanych z działalnością gospodarczą" – zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zdaniem Kolegium, literalne brzmienie tego przepisu wyraźnie wskazuje na okoliczność "posiadania" budynku i gruntu przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Jest to więc podstawowa przesłanka, wystąpienie której decyduje o wysokości stawki podatkowej. Fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów i budynków rodzi ich związek z działalnością gospodarczą bez żadnych dodatkowych warunków i żaden przepis prawa nie daje organowi podatkowemu upoważnienia do badania, jaki to rodzaj związku, ekonomiczny czy nieekonomiczny.

Jednocześnie ustawodawca nie wprowadził definicji legalnej pojęcia "względy techniczne", co oznacza, że względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w określonym obiekcie powinny mieć obiektywny i trwały charakter. Obiektywny, to znaczy taki, który jest niezależny od woli przedsiębiorcy. Względy ekonomiczne, finansowe czy też podejmowane przez przedsiębiorcę decyzje gospodarcze (np. w kwestii remontu, modernizacji budynku) lub też brak racjonalnych działań, które w efekcie doprowadziły do złego stanu technicznego budynku nie są zaliczane do względów technicznych, o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nie wystarczy bowiem, aby budynek był w złym stanie technicznym, ale aby stan ten był trwały, nieprzemijający.

Mając przy tym na uwadze prowadzoną przez Spółkę działalność gospodarczą, zdaniem Kolegium istniała możliwość wykorzystania tego obiektu przez Spółkę po przeprowadzeniu remontu i modernizacji. Organ przytoczył następnie okoliczności wskazane w przedłożonej przez Spółkę opinii technicznej, które – w jego ocenie – wskazują, że nieruchomość mogłaby potencjalnie służyć do prowadzenia działalności gospodarczej, a brak działań zmierzających do przeprowadzenia prac remontowych wynika ze świadomej decyzji Spółki. Spółka temu nie zaprzeczyła, stwierdzając w piśmie z 15 lipca 2015 r., "że nie podejmowała działań modernizacyjnych i adaptacyjnych spornej nieruchomości".

W ocenie Kolegium zasadne było więc obciążenie przedmiotowego budynku i zajęty pod nim grunt stawkami najwyższym określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) pkt 2 lit. b) u.p.o.l. Decydującym kryterium przy określeniu wysokości stawki podatku był bowiem fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, jakim jest Spółka.

Kolejnym dowodem pozwalającym na właściwe ustalenie stawki podatku dla danej nieruchomości są zapisy w ewidencji gruntów i budynków – stosownie do treści art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (j.t. Dz.U.2015.poz. 520 ze zm.). W związku z tym przepisem, jeżeli dany obiekt budowlany figuruje w ewidencji budynków, to określony w tej ewidencji rodzaj danego obiektu jest wiążący dla organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku od nieruchomości, zaś organ podatkowy nie jest uprawniony do występowania z wnioskiem o zmianę danych zawartych w ewidencji. Złożony przez Spółkę wniosek o zmianę zapisów w ewidencji gruntów i budynków pozostaje jednak bez wpływu na ocenę dowodów zebranych w sprawie, gdyż ewentualna zmiana zapisów w ewidencji będzie wywierała skutek na przyszłość (ex nunc), tj. z datą wprowadzenia zmiany.

Ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z ewidencji gruntów i budynków wynika, że Spółka jest właścicielem zabudowanej działki gruntowej o numerze geodezyjnym [...] o powierzchni [...] m2 położonej w S., oznaczonej jako "inne tereny zabudowane" - § 68 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454 ze zm.) - symbol "[...] ". Na działce nr [...] posadowiono budynek, którego funkcja oznaczona jest w kartotece budynków jako "inne niemieszkalne" - § 65 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia.

Potwierdzeniem tego są zapisy w umowie sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu numer [...] o powierzchni [...] ha (akt notarialny Repertorium A Numer [...] z 31 stycznia 2013 r.). Umową tą Spółka nabyła ww. działkę gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem byłej kotłowni o powierzchni użytkowej [...] m2. Organ zauważył przy tym, że nabywając przedmiotową nieruchomość Spółka, zajmująca się profesjonalnie wznoszeniem budynków, realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków czy też pośrednictwem w obrocie nieruchomościami, miała świadomość zakupu budynku byłej kotłowni oraz jego stanu technicznego.

W ocenie organu odwoławczego, posiadanie budynku przez przedsiębiorcę, ewidencja gruntów i budynków oraz ww. umowa sprzedaży r. potwierdzają, że przedmiotowa nieruchomość nie może być uznana za budowlę, która nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Stwierdzenia tego nie może podważyć powoływanie się przez Spółkę na opinię techniczną sporządzoną przez architekta, dotyczącą stanu technicznego nieruchomości oraz inne dowody przedłożone przez Spółkę w trakcie postępowania odwoławczego. W samej opinii sporządzający wykazał się niekonsekwencją, stwierdzając, że obiektu nie można zakwalifikować jako budynku, natomiast w innym miejscu (str. 3) opisuje, iż: "W pobliżu budynku nie występują czynniki zagrożenia środowiska naturalnego".

Organ odwoławczy podkreślił też, że organ podatkowy dwukrotnie (16.06.2014 r. i 23.02.2015 r.) wzywał Spółkę do zgłoszenia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Spółka z pełną świadomością nie brała też czynnego udziału w postępowaniu. Dopiero na etapie postępowania odwoławczego Spółka przedłożyła wnioski dowodowe, które zostały poddane ocenie organu odwoławczego. Wobec tego organ odwoławczy stwierdził, że nie można uznać za zasadne zarzutów Spółki dotyczących naruszenia przez organ podatkowy pierwszej instancji art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka – reprezentowana przez radcę prawnego - zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zarzuciła naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3, art. 2, 3, 4, 5 i 6 ust. 9 u.p.o.l. poprzez ich błędną interpretację i uznanie, iż w realiach sprawy, opodatkowaniu podlega budynek niemieszkalny, podczas gdy stanowi on budowlę, oraz poprzez błędne uznanie, że nabyty przez Skarżącą grunt oraz budowla związane są z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, podczas gdy taka okoliczność nie zachodzi, bowiem z przyczyn technicznych nie mogą być one wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej - brak było zatem podstaw do określenia Skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości;

II. przepisów prawa procesowego - mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 121 § 1 O.p. - przez jego niezastosowanie i przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności przez naruszenie przepisów proceduralnych wskazanych w skardze i nieprzeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez Skarżącą, pomimo iż miały one znaczenie dla sprawy,

2) art. 122 O.p. - przez jego niezastosowanie i niepodjęcie przez organ II instancji wszystkich niezbędnych czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności przez błędną ocenę dowodów z dokumentów zgromadzonych w toku sprawy, w tym opinii architektonicznej, wniosku Skarżącej o dokonanie zmian w ewidencji gruntów i budynków, dokumentacji fotograficznej obrazującej stan techniczny budowli i dokumentacji finansowej Skarżącej (sprawozdań finansowych),

3) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. - przez jego niezastosowanie i nierozpatrzenie zebranego materiału dowodowego w sposób wszechstronny i niepełne, a w dalszej kolejności błędne ustalenie stanu faktycznego w zakresie zasadniczego przeznaczenia gruntu i budowli nabytej przez Skarżącą oraz cech technicznych budowli,

4) art. 188 O.p. - przez jego niezastosowanie i zaniechanie - pomimo wniosku Skarżącej - przesłuchania w charakterze świadka M. Z. oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu z oględzin na okoliczności dotyczące przedmiotu opodatkowania i jego przeznaczenia a także stanu technicznego budowli, mimo iż wnioski skarżącej dotyczyły okoliczności istotnych dla sprawy.

Podnosząc takie zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego wedle norm przepisanych, powiększonych o uiszczoną opłatę skarbową od pełnomocnictwa.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że nabyty przez nią grunt oraz budowla są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ dokonał bowiem ustaleń jedynie w oparciu o akt notarialny, niewłaściwie ocenił dowody zawnioskowane przez Skarżącą i nie przeprowadził wszystkich zawnioskowanych dowodów - co skutkowało błędnym ustaleniem, że przedmiotowe grunty i budowle podlegają opodatkowaniu według stawki jak dla działalności gospodarczej.

Zdaniem Spółki, przedmioty opodatkowania z przyczyn technicznych nie mogą być wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej bowiem nabyta przez Skarżącą budowla jest w bardzo złym stanie technicznym i nie nadaje się do użytkowania. Nie można jej wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej i nie jest to okoliczność zależna od Skarżącej.

Skarżąca zawnioskowała w postępowaniu przed organem II instancji o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci wniosku strony do prezydenta Miasta S. o dokonanie aktualizacji ewidencji gruntów i budynków. Wniosek ten zmierzał do wykazania, iż Skarżąca podjęła działania mające na celu zmianę nieaktualnego i niezgodnego z rzeczywistością (co zostało potwierdzone w wydanej i załączonej do akt sprawy opinii przez architekta) kwalifikacji posiadanych przez skarżącą budowli.

Przede wszystkim jednak Skarżąca wskazała, iż organ podatkowy powinien uwzględnić rzeczywiste wykorzystywanie gruntu oraz kwalifikację budowli.

Skarżąca - przywołując wyroki WSA w Warszawie z 24.09.2007 r., III SA/Wa 968/07, z 23.02.2006 r., III SA/Wa 2957/05 oraz z 16.11.2010 r., III SA/Wa 490/10 - stwierdziła, że z uwagi na brzmienie art. 194 § 3 O.p., dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu przeciw danym zawartym w dokumentach urzędowych, do których zalicza się także ewidencja gruntów i budynków.

Z tych względów Spółka złożyła wnioski dowodowe, z których wynikało rzeczywiste przeznaczenie gruntu i budowli.

Odnosząc się do kwestii wykorzystywania gruntów i budowli do prowadzonej działalności gospodarczej, Skarżąca uznała, że organ II Instancji błędnie przyjął, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę przesądza o opodatkowaniu według stawek jak dla działalności gospodarczej. Zawnioskowane przez Skarżącą dowody jednoznacznie wskazują, iż zakupiona przez nią nieruchomość nie może być kwalifikowana jako budynek oraz z przyczyn obiektywnych nie była i nie będzie mogła być wykorzystywana w prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej.

W doktrynie przyjmuje się bowiem, że "ustalenie, że dany obiekt jest budowlą, wymaga przeprowadzenia następującego postępowania:

1) najpierw należy stwierdzić, czy dany obiekt jest obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane; zgodnie z art. 3 pkt 1 pr. bud. przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury; po ustaleniu, że jest to obiekt budowlany, należy stwierdzić, że nie jest to obiekt małej architektury;

2) następnie należy ustalić, czy obiekt budowlany ma cechy budynku określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (...) - jeżeli tak, to opodatkować go jako budynek;

3) jeżeli dany obiekt budowlany nie spełnia wszystkich wymogów z definicji budynku (np. nie ma fundamentów), należy uznać go za budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych" (Leonard Etel, Komentarz do art. 1a ustawy o podatku od nieruchomości, LEX).

Z załączonej do akt sprawy opinii technicznej sporządzonej przez architekta (przedstawionej na żądanie organu) jednoznacznie wynika, iż sporna nieruchomość nie posiada przyłączeń instalacyjnych i nie były do niej doprowadzone media. Zatem należy uznać, iż nie spełnia ona kryteriów definicji obiektu budowlanego – a więc podstawowej przesłanki warunkującej opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.

Co istotne - z załączonej opinii wynika jednoznacznie, iż nieruchomość nie może być kwalifikowana jako "budynek". Osoba sporządzająca opinię, posiadająca uprawnienia w specjalności architektonicznej bez ograniczeń, wskazała bowiem, że: "nie można zakwalifikować przedmiotowego obiektu jako BUDYNEK, gdyż nie spełnia wszystkich wskazanych wymogów klasyfikacyjnych - nie posiada dachu. Posiada na ok. połowie jedynie strop, a na pozostałej części stropodach kryty papą na lepiku. Obiekt jest wprawdzie przykryty betonową płytą, jednak z techniczno-użytkowego punktu widzenia nie można stwierdzić, że jest to dach - ze względu na brak niezbędnych warstw dachowych zabezpieczających przed opadami atmosferycznymi i brak spadków i odprowadzenia wody. Obiekt należałoby zakwalifikować jako budowla. I takim był, z uwagi na swą funkcję - kotłownia. Na dzień dzisiejszy obiekt nie mieści tej funkcji. Nie jest również wyposażony w żadne techniczne przyłącza i instalacje wewnętrzne. W związku z czym nie można go również zakwalifikować jako BUDOWLA. Można go porównać do budowli przejścia podziemnego, fundamentu czy konstrukcji oporowych. Jednak faktycznie nie jest nadal żadnym z nich. Obiekt na dzień dzisiejszy jest ruiną, pozostałością po kotłowni. Nie można jej użytkować w żaden normatywny sposób. Ze względu na stan techniczny i wyposażenie - na dzień dzisiejszy w obecnym stanie nie uzyskał by również pozwolenia na użytkowanie.".

W konkluzji stwierdził ponadto, iż "w obiekcie nie może być wykonywana działalność zgodna z odpowiednim zgłoszeniem przez właściciela. Obiekt nie spełnia warunków technicznych, BHP, sanepid i p-poż dla wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej".

Skarżąca podniosła, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż "obiekt przestaje być budynkiem, gdy nie spełnia wymogów zawartych w definicji z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli albo przestaje posiadać dach albo przestaje być wydzielony z przestrzeni pomocą przegród budowlanych". Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 u.p.o.l.: Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowie lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem jedynie budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podlegają opodatkowaniu. Wskazując na definicję legalną "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., Skarżąca stwierdziła, że związek taki nie istnieje, gdy przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". W stanie faktycznym sprawy brak jest właśnie związku przedmiotowej nieruchomości z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącą Spółkę. Organ II Instancji dokonał więc niewłaściwej oceny dowodów - naruszając wskazane w petitum skargi przepisy - co skutkowało dokonaniem wadliwych ustaleń.

Z załączonych do akt sprawy odpisów z KRS wynika, iż głównym przedmiotem działalności Spółki jest realizacja projektów budowlanych, oraz zarządzanie i pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Sporny grunt wraz z zabudowaniem nie był przez Spółkę wykorzystywany do realizacji ww. celów ze względu na wcześniejsze przeznaczenie nieruchomości (była kotłownia) oraz jej stan techniczny. Nieprawdą jest również, że Skarżąca przyznała, iż dobrowolnie nie wykonywała prac adaptacyjnych i remontowych. Jak bowiem wynika z opinii architekta, prace te nie mogły z przyczyn obiektywnych być wykonywane.

Ponadto, z dokumentacji finansowej załączonej do akt sprawy wynika, iż sporna nieruchomość nie generowała przychodów. Z rachunku zysków i strat za 2013 r. wynika, iż Spółka nie uzyskała przychodów z działalności gospodarczej. W 2014 r. Strona uzyskała incydentalny przychód z jednej usługi budowlanej, przy czym nie był to przychód związany bądź wygenerowany ze spornej nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość nie była także wpisana do ewidencji środków trwałych.

Stan techniczny tej nieruchomości wynika z dokumentacji fotograficznej załączonej do akt sprawy. Dokumentacja ta dodatkowo obrazuje zniszczenia, jakim od kilku lat poddawana jest sporna nieruchomość.

Zdaniem Skarżącej, w realiach niniejszej sprawy organ II Instancji nie przeprowadził postępowania dowodowego zgodnie z regułami które konstytuuje ordynacja podatkowa i w konsekwencji dokonał wadliwej oceny zgromadzonych dowodów. Takie działanie organu stanowi więc rażące naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady budzenia zaufania do organów administracji publicznej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje:

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że decyzja ta odpowiada prawu.

Stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczą przede wszystkim naruszenia przepisów postępowania, wskutek nieprzeprowadzenia wszystkich niezbędnych dowodów wnioskowanych przez Spółkę, nierozpatrzenia zebranego materiału dowodowego w sposób wszechstronny oraz dokonania błędnej oceny dokumentów zgromadzonych w toku sprawy, co skutkowało błędnym ustaleniem stanu faktycznego w zakresie zasadniczego przeznaczenia gruntu i budowli nabytej przez Skarżącą oraz w zakresie cech technicznych budowli.

Odnosząc się zatem do takich zarzutów należy na wstępie zauważyć, że skarżąca Spółka pomimo ciążącego na niej obowiązku podatkowego, a także pomimo wezwań organu podatkowego, nie złożyła deklaracji DN-1 na podatek od nieruchomości (na lata 2013-2015) na przedmiotową nieruchomość, w związku z tym niezbędne było wszczęcie z urzędu postępowania podatkowego w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2013-2015. Spółka świadomie nie brała też udziału w tym postępowaniu, dlatego decyzja organu I instancji wydana została na podstawie zebranych przez organ podatkowy dowodów, w szczególności na podstawie aktu notarialnego z dnia 31.01.2013 r. dokumentującego nabycie przez Spółkę nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków oraz wyciągu z KRS.

Dopiero na etapie postępowania odwoławczego Spółka przedkładała opisane wyżej dowody oraz składała wnioski o przeprowadzenie dowodów. Postanowieniem z 12.08.2015 r. organ odwoławczy włączył do materiału dowodowego wydruk z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych oraz przedłożone przez Spółkę dokumenty, w tym dokumentację zdjęciową nieruchomości. Organ nie przeprowadził natomiast wnioskowanych przez Spółkę dowodów, tj. nie dokonał oględzin przedmiotowej nieruchomości oraz nie przesłuchał w charakterze strony prezesa zarządu Spółki oraz w charakterze świadka M. Z. (prezesa zarządu spółki E. sp. z o.o. w S., będącej komplementariuszem E. sp. z o.o. spółki k. – będącej udziałowcem Spółki) - na okoliczność przeznaczenia gruntu i budowli oraz ich stanu technicznego.

Organ nie wydał jednak postanowienia o odmowie przeprowadzenia ww. dowodów, natomiast w zaskarżonej decyzji stwierdził lakonicznie, że przedłożone przez Spółkę wnioski dowodowe "zostały poddane ocenie organu odwoławczego". Wobec tego uznać należy, że organ odwoławczy naruszył zasady prowadzenia postępowania podatkowego określone m.in. w art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 i art. 188 O.p. Zgodnie bowiem z art. 188 O.p.: "Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.". Takie kategoryczne brzmienie tego przepisu oznacza zatem, że o odmowie przeprowadzenia żądanego dowodu organ podatkowy powinien orzec postanowieniem, uzasadniając powody takiej odmowy. Na postanowienie takie nie przysługuje jednak zażalenie, strona może je zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji lub (odpowiednio) w skardze.

Dokonując oceny tego naruszenia prawa procesowego należy więc rozważyć jego wpływ na wynik sprawy. Stosownie bowiem do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. – sąd uchyla decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, "jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Rozważyć zatem należy w szczególności, czy omawiane naruszenie mogło wpłynąć na błędne ustalenie stanu faktycznego, czyli na naruszenie zasady prawdy materialnej. Zauważyć należy, że zawarty w art. 188 O.p. nakaz uwzględnienia żądania przeprowadzenia dowodu został złagodzony warunkiem, iż przedmiotem dowodu powinny być "okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem".

Mając to na względzie stwierdzić należy, że ww. wnioski dowodowe Spółki, które nie zostały uwzględnione (przeprowadzone) przez organ, zmierzały do ustalenia przeznaczenia gruntu i budowli oraz ich stanu technicznego – co miało skutkować uznaniem, że przedmioty te nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki (w rozumieniu przepisów u.p.o.l.).

Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji, stan prawny spornej nieruchomości ustalony został przez organ podatkowy na podstawie dokumentów urzędowych, tj. aktu notarialnego, wypisu z KRS, wyciągu z ewidencji gruntów i budynków. W ww. akcie notarialnym z 31 stycznia 2013 r. stwierdzono, że Spółka nabyła "zabudowaną działkę gruntu" wraz z posadowionym na niej "budynkiem byłej kotłowni o powierzchni użytkowej [...] m2". Zasadnie przy tym organ odwoławczy zauważył, że nabywając tą nieruchomość Spółka - zajmująca się profesjonalnie wznoszeniem budynków, realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków czy też pośrednictwem w obrocie nieruchomościami - miała świadomość zakupu budynku byłej kotłowni oraz jego (złego) stanu technicznego. Powołując się jednak na przedłożoną opinię techniczną Spółka uznała, że przedmiotowy obiekt nie jest budynkiem (bowiem nie posiada dachu) ani budowlą - w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2013.1409 j.t.) – dalej: u.p.b., w myśl którego przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (bowiem nie posiada takich instalacji i nie może być użytkowany), wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych".

Odnosząc się do takich argumentów stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1a pkt 1-3 u.p.o.l.: "Użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) budynek - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2) budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem;

3) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych;".

Zauważyć więc należy, że w myśl przepisów u.p.b. budynki zaliczane są do "obiektów budowlanych", natomiast definicja budynku w ustawie podatkowej jest identyczna z definicją budynku zawartą w art. 3 pkt 2 u.p.b. Odnosząc te definicje budynku (tj. obiektu budowlanego trwale związanego z gruntem, wydzielonego z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadającego fundamenty i dach) do obiektu istniejącego na przedmiotowej działce gruntowej, stwierdzić należy, że zasadnie w decyzjach podatkowych obiekt ten został uznany za budynek.

Jak bowiem wynika z opinii technicznej sporządzonej przez architekta i dokumentacji zdjęciowej - przedłożonych przez Stronę – przedmiotowy obiekt niewątpliwie jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Wprawdzie autor opinii uznał, że obiekt ten "nie posiada dachu", jednak w opisie tego obiektu wskazał, że: "Posiada [on] na ok. połowie jedynie strop, a na pozostałej części stropodach kryty papą na lepiku. Obiekt jest wprawdzie przykryty betonową płytą, jednak z techniczno-użytkowego punktu widzenia nie można stwierdzić, że jest to dach - ze względu na brak niezbędnych warstw dachowych zabezpieczających przed opadami atmosferycznymi i brak spadków i odprowadzenia wody.".

Zdaniem Sądu, taki opis obiektu – niekwestionowany przez organ odwoławczy – uprawniał ten organ do oceny, iż obiekt ten posiada dach. Ocena, czy dany obiekt spełnia ustawowe warunki do zakwalifikowania go jako przedmiotu opodatkowania należy bowiem do organu podatkowego, a nie do osoby sporządzającej dla Spółki opinię techniczną. Wskazane cechy tego obiektu ("przykryty betonową płytą") pozwalają więc na uznanie, że posiada on dach. Uznania tego nie przekreśla stwierdzenie autora opinii, że na części dachu brak pokrycia z papy oraz "brak spadków i odprowadzenia wody". Takie braki (usterki, wady) obiektu budowlanego nie pozbawiają go jednak cechy wymaganej przepisem podatkowym (tj. posiadania dachu).

Zasadnie też organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl przepisów ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOPB), obiekt budowlany, który jest budynkiem obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Wobec powyższego, przy uznaniu, że przedmiotowy obiekt jest budynkiem w rozumieniu przepisów u.p.o.l. zbędne jest odnoszenie się do argumentów skargi (ze wskazaniem na ww. opinię techniczną), iż obiekt ten należałoby kwalifikować jako budowlę, bo "takim był, z uwagi na swą funkcję – kotłownia", jednak z uwagi na brak technicznych przyłączy i instalacji wewnętrznych nie może też być uznany za budowlę.

W odniesieniu do zarzutów skargi, iż ze względów technicznych przedmiotowy budynek nie mógł być uznany za "związany z działalnością gospodarczą" Spółki, wskazać należy, że w tym zakresie autor opinii technicznej stwierdził, iż: "Obiekt na dzień dzisiejszy jest ruiną, pozostałością po kotłowni. Nie można jej użytkować w żaden normatywny sposób. Ze względu na stan techniczny i wyposażenie - na dzień dzisiejszy w obecnym stanie nie uzyskał by również pozwolenia na użytkowanie.". Ponadto uznał, że "w obiekcie nie może być wykonywana działalność zgodna z odpowiednim zgłoszeniem przez właściciela. Obiekt nie spełnia warunków technicznych, BHP, sanepid i p-poż dla wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej".

Oceniając te stwierdzenia - które należy uznać też za stanowisko Strony – wskazać należy, że opisany w opinii stan techniczny, przytoczony też w zaskarżonej decyzji, zobrazowany dołączoną przez Spółkę dokumentacją zdjęciową, potwierdza zły stan techniczny budynku. Mając jednak na względzie fakt, iż w przepisach u.p.o.l. nie wprowadzono definicji legalnej pojęcia "względy techniczne", dlatego w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd (vide np.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14.11.2014 r., sygn. akt II FSK 3049/12 i z 21.01.2016 r., sygn. akt II FSK 3337/13), że względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w określonym obiekcie powinny mieć obiektywny i trwały charakter. Obiektywny, to znaczy taki, który jest niezależny od woli przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie daje więc podstaw do zastosowania niższej stawki podatku od nieruchomości.

Prawidłowo więc organ odwoławczy uznał, że względy ekonomiczne, finansowe czy też podejmowane przez przedsiębiorcę decyzje gospodarcze (np. w kwestii remontu, modernizacji budynku) lub też brak racjonalnych działań, które w efekcie doprowadziły do złego stanu technicznego budynku nie są zaliczane do względów technicznych, o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Nie wystarczy bowiem, aby budynek był w złym stanie technicznym, ale aby stan ten był trwały, nieprzemijający.

Zasadnie też organ wskazał na zgłoszony przez Spółkę do KRS przedmiot działalności gospodarczej (m.in. roboty budowlane), a zatem istniała możliwość wykorzystania tego obiektu przez Spółkę po przeprowadzeniu remontu i modernizacji – co jest oczywiście zależne od woli (zamiaru) przedsiębiorcy, a co nie ma jednak wpływu na prawnopodatkową kwalifikację przedmiotowego budynku. Ponadto nie można uznać, że nieruchomość nie mogła być w żaden sposób wykorzystywana w prowadzonej przez Spółkę działalności, skoro przedmiotem jej działalności jest też m.in. pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz wynajem nieruchomości – nie można więc wykluczyć takiego sposobu wykorzystania spornej nieruchomości .

Z tych względów nie było więc niezbędne przesłuchiwanie prezesa zarządu Spółki i prezesa spółki będącej (pośrednio) udziałowcem Spółki dla ustalenia przeznaczenia nieruchomości i stanu technicznego obiektu. Kwestie przeznaczenia nabytej nieruchomości nie stanowią bowiem w rozpatrywanej sprawie "okoliczności mających znaczenie dla sprawy", o których mowa w art. 188 O.p., natomiast stan techniczny budynku został ustalony na podstawie dowodów przedstawionych przez Stronę, nie kwestionowanych przez organ. Nie było zatem także niezbędne dokonanie przez organ podatkowy oględzin tego budynku, bowiem jego stan rzeczywisty został "stwierdzony wystarczająco innym dowodem" (art. 188 O.p. in fine). Dokonaną przez organ ocenę prawnopodatkową tak ustalonego, w istocie niespornego, stanu rzeczywistego budynku, stwierdzającą brak zaistnienia ustawowej przesłanki niemożliwości wykorzystywania tego budynku do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej "ze względów technicznych" – przedstawioną powyżej – należy więc uznać za prawidłową. Zasadne było więc opodatkowanie przedmiotowej nieruchomości – będącej w posiadaniu przedsiębiorcy - według stawek podatkowych przewidzianych dla gruntów i budynków "związanych z działalnością gospodarczą". Fakt posiadania przez przedsiębiorcę (Spółkę) gruntów i budynków rodzi bowiem – w rozumieniu przepisów u.p.o.l. - ich związek z działalnością gospodarczą bez żadnych dodatkowych warunków i żaden przepis prawa nie daje organowi podatkowemu upoważnienia do badania, jaki to rodzaj związku, ekonomiczny czy nieekonomiczny.

Potwierdzeniem takich ustaleń są też zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Stosownie bowiem do przepisu art. 21 ww. ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, jeżeli obiekt budowlany figuruje w ewidencji budynków, to określony w tej ewidencji rodzaj danego obiektu jest wiążący dla organu podatkowego przy ustalaniu wymiaru podatku od nieruchomości. Z zapisów w tej ewidencji wynika, że Spółka jest właścicielem zabudowanej działki gruntowej nr [...] , oznaczonej jako "inne tereny zabudowane" - symbol "[...]". Funkcja budynku posadowionego na tej działce oznaczona jest w kartotece budynków jako "inne niemieszkalne". Dane takie znalazły odzwierciedlenie w postanowieniach umowy sprzedaży tej nieruchomości – przytoczone powyżej.

Zauważyć należy, że organ podatkowy nie jest uprawniony do występowania z wnioskiem o zmianę danych zawartych w ewidencji. W związku z tym, zasadnie organ odwoławczy stwierdził, że złożony przez Spółkę (w trakcie postępowania odwoławczego) wniosek o zmianę zapisów w ewidencji gruntów i budynków pozostaje więc bez wpływu na ocenę dowodów zebranych w sprawie, gdyż ewentualna zmiana zapisów w ewidencji będzie wywierała skutek na przyszłość (ex nunc), tj. z datą wprowadzenia zmiany. Stwierdzeń tych nie podważają przytoczone w skardze fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych.

Sąd nie stwierdził zatem, by zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa w stopniu nakazującym jej uchylenie. Wskazane powyżej naruszenie zasad postępowania podatkowego przez brak rozstrzygnięcia o odmowie przeprowadzenia niektórych dowodów wnioskowanych przez Stronę, uznać należało za naruszenie nie mogące mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja wydana została na podstawie wyczerpująco zebranego materiału dowodowego i prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy a dokonana ocena materiału dowodowego jest logiczna, zgodna z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Dokonano też prawidłowej wykładni prawa materialnego. Znalazło to odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - skargę oddalił.