Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 190/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.),, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant stażysta Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 maja 2017 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] października 2016 r. nr [...], w której określono W. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki D. na kwotę 779 zł z terminem płatności [...] kwietnia 2013 r.

Z zaskarżonej decyzji wynika, że czynności analityczne w zakresie weryfikacji zarejestrowanych pojazdów przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Celnego w S. doprowadziły do pozyskania danych dotyczących rejestracji ww. samochodu, na podstawie których organ stwierdził brak informacji o zapłaceniu akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu. Powyższe stanowiło podstawę do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego.

Rozpatrując odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Celnej przedstawił zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych. Wskazał, że aby stwierdzić czy samochód będący przedmiotem niniejszego postępowania podlega podatkowi akcyzowemu należy dokonać jego przyporządkowania do właściwego kodu CN, o którym mowa w art. 100 ust. 4 w związku z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z przepisami ustawy jest to jedyna metoda ustalania czy dany pojazd mechaniczny jest samochodem osobowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym.

Zdaniem organu odwoławczego, mając na uwadze zasadę autonomii prawa podatkowego, swobodę ustawodawcy w zakresie tworzenia definicji legalnych na użytek konkretnych aktów prawnych, oraz regułę interpretacyjną z art. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w myśl której dla celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, organ pierwszej instancji zasadnie dokonał właściwej kwalifikacji pojazdu na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz odesłań z tego aktu wynikających. Analiza materiału dowodowego zebranego w sprawie utwierdziła organ odwoławczy w przekonaniu, iż pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany, zbudowany i wyposażony przez producenta tak, aby jego zasadniczą funkcją był przewóz osób, jako terenowy samochód osobowy, określany też często jako mini SUV lub też subcompact SUV lub subcompact crossover o długości poniżej lub około 4200 mm. Przedmiotowy pojazd nie posiada cech umożliwiających jego klasyfikację do kodu CN 8704, a jego zasadniczym przeznaczeniem był przewóz osób. Powyższe miało wpływ na dokonaną w sprawie klasyfikację pojazdu do pozycji CN 8703. Zdaniem organu, na prawidłowość tej oceny nie ma wpływu fakt rejestracji pojazdu w Holandii oraz na terenie kraju, jako samochodu ciężarowego. Okoliczność, że pojazd

w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego nie posiadał kanapy tylnej i tylnych pasów bezpieczeństwa, posiadał natomiast niewysoką (około połowa wysokości foteli) przegrodę oddzielającą częściowo część pojazdu przeznaczoną do przewodu osób od części przeznaczonej do przewozu towarów, nie może być uznana za zmieniającą zasadnicze przeznaczenie pojazdu, który jest terenowym samochodem osobowym. W pojeździe tym nie dokonano trwałych zmian konstrukcyjnych, jest on nadal przystosowany do ponownego zamontowania kanapy i pasów bezpieczeństwa.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego na mocy obowiązujących przepisów ustawy o podatku akcyzowym powstał obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu, wobec czego organ podatkowy zasadnie wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w akcyzie i prawidłowo określił wysokość tego zobowiązania.

Z decyzją nie zgodził się Skarżący. Działający w jego imieniu pełnomocnik w skardze złożonej do Sądu zarzucił:

– naruszenie prawa wspólnotowego poprzez nieprzestrzeganie zasady jednolitego stosowania i pewności prawa oraz poprzez stosowanie interpretacji naruszająca elementarne zasady wykładni prawa;

– naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechania ustalenia , czy w świetle prawa kraju nabycia produkt nie podlegał zaklasyfikowaniu do kodu 8703 NS;

– naruszenie art.125 Ordynacji podatkowej poprzez stosowanie irracjonalnych argumentów.

Autor skargi wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o rozważenie zasadności zwrócenia się z pytaniem prejudycjalnym do TSUE w kwestii zgodności z prawem wynikającym z Traktatów postępowania polegającego na wtórnym przypisywaniu towarom wspólnotowym przez organy podatkowe kodów Nomenklatury Scalonej w oderwaniu od pierwotnego przypisania im takiego kodu przez organy państwa - członka wspólnoty będącego krajem wytworzenia, przetworzenia, bądź wprowadzenia danego produktu na obszar UE.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył co następuje.

Skarga jako niezasadna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd w pełni podzielił stanowisko organów. Z zebranego materiału dowodowego tj. oględzin pojazdu z dnia [...].09.2016 r. w sposób jednoznaczny i bezsprzeczny wynika, iż pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał wszystkie cechy pojazdu osobowego. Przesądzające cechy takiej kwalifikacji to, że w części tylnej pojazdu stwierdzono konstrukcję przystosowaną do zamontowania kanapy tylnej oraz pasów bezpieczeństwa, okna na całej długości wzdłuż bocznych panelu oraz tylnej w części pojazdu. Nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód został indywidualnie przerobiony w celu dostosowania do pełnienia dodatkowej – użytkowej funkcji, natomiast charakter nadany mu konstrukcyjnie to przewóz osób.

Kwestię opodatkowania podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy określa zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2014r. poz. 752 w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego tj. na dzień 16.05.2013 - data badania pojazdu przez diagnostę). Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 9 ustawy). Samochody osobowe w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (art. 100 ust. 4 ustawy) są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Aby stwierdzić czy samochód będący przedmiotem niniejszego postępowania podlega podatkowi akcyzowemu należało rzeczywiście dokonać jego przyporządkowania do właściwego kodu CN, o którym mowa w art. 100 ust. 4 w związku z art. 3 ust. 1 u.p.a. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym jest to jedyna metoda ustalania czy dany pojazd jest samochodem osobowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym.

Klasyfikację towarową przeprowadza się w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, która stanowi załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2010r. (Dz. U. Nr 258, poz. 1749) Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 287 z 31.10.2009r. str.1) obowiązujące od 01.01.2010r. Część Pierwsza niniejszej Taryfy Celnej tj. "Przepisy wstępne", zawiera między innymi Ogólne Reguły Interpretacji Systemu Zharmonizowanego. Ogólne reguły zapewniają jednolitą klasyfikację towarową, co oznacza, że dany towar jest zawsze przyporządkowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej - tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji lub uwag. Brzmienie wszystkich pozycji i kodów oraz wszystkich uwag do sekcji i działów z nim związanych jest najważniejsze, co oznacza, że ma ono podstawowe znaczenie przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towarowej. Zgodnie natomiast z regułą 6, klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji, winna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. Pozycja 8703 Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich jako samochody osobowe klasyfikuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Obowiązująca na mocy przywołanego rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w państwach członkowskich Unii Europejskiej, w tym od dnia 1 maja 2004 r. tj. od dnia akcesji do Wspólnoty Europejskiej - również w Polsce -klasyfikacja CN, opiera się na zharmonizowanym systemie oznaczania i kodowania towarów zwanym klasyfikacją HS, przyjmując pozycje i sześciocyfrowe podpozycje HS. W celu zapewnienia właściwej interpretacji i jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej, Komisja Europejska w dniu 28 lutego 2006 r. ogłosiła noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. C 50, str. 1). Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, uwzględniające m.in. przyjęte przez Komitet HS na 28 sesji, która odbyła się w 2001 r., zmiany do pozycji HS 8703 i 8704, zostały opublikowane w Monitorze Polskim Nr 86 z 2006 r., pod poz. 880 w formie załącznika do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej.

Według tych wyjaśnień, zawarte w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo -towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmian konstrukcyjnych do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które są objęte tą pozycją, są cechy takie jak: (a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; (b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; (c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; (d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; (e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Natomiast powołane wyżej wyjaśnienia odnośnie pozycji 8704 wskazują, że klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do tej właśnie pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów a nie transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia - ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych należą tzw. pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy w typie vana, pojazdy typu pickup oraz niektóre SUV-y). O tym, że dany pojazd kwalifikuje się do tej pozycji, świadczą następujące cechy: (a) siedzenia, ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu(vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów; (b) oddzielna kabina dla kierowcy I pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup); (c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany); (d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; (e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki.

Odnosząc powyższe do sprawy w ocenie Sądu należy bezsprzecznie stwierdzić, że w świetle dokonanych ustaleń świadczących o tym, iż główną funkcją nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Skarżącego samochodu marki Daihatsu Rocky jest przewóz osób, prawidłowo opierając się przy klasyfikowaniu przedmiotowego samochodu o zawarte w Nomenklaturze Scalonej opisy kodów CN 8703 i CN8704 z uwzględnieniem ORINS oraz pomocniczo Not Wyjaśniających do CN, Not Wyjaśniających do HS oraz wyjaśnień do Taryfy Celnej. W związku z ustaleniami poczynionymi w trakcie oględzin pojazdu i analizą przywołanych przepisów prawa materialnego, zarzut naruszenia przepisów art. 122 i 125 Ordynacji Podatkowej nie może się ostać.

Zgodzić się należy z twierdzeniem organów celnych, że zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma żadnego znaczenia dla niniejszego postępowania. Dowód rejestracyjny nie decyduje bowiem o kwalifikacji pojazdu dla celów poboru podatku akcyzowego( tak wyrok NSA o sygn. akt I GSK 889/12 z dnia 04.07.2012 r.). Decydujące w tym zakresie jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN - o czym była mowa wyżej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I GSK 339/16 z dnia 10.05.2016 r. orzekł, że: ,,(...) dla określenia do celów podatkowych rodzaju pojazdu (osobowy, ciężarowy) organ podatkowy jest związany jedynie klasyfikacją CN (por. np.: wyrok NSA z 1 marca 2012 r, sygn. akt I GSK 257/11, wyrok NSA z 21 marca 2012 r, sygn. akt I GSK 1208/11; wyrok NSA z 25 marca 2014 r, sygn. akt I GSK 1358/12; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że dla grupowania i klasyfikowania pojazdów oraz nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają znaczenia obowiązujące w systemie prawnym przepisy o ruchu drogowym oraz przepisy w sprawie warunków technicznych, które [pojazdy samochodowe powinny spełniać. Świadectwo homologacji jest urzędowym [potwierdzeniem tego, że dany typ pojazdu z punktu widzenia bezpieczeństwa może [uczestniczyć w ruchu drogowym. Jest wydawane na dany typ pojazdu, który przeszedł [pozytywnie procedurę homologacyjną obejmującą sprawdzenie, czy dany typ pojazdu, jego .wyposażenie lub części odpowiadają warunkom określonym w stosownych przepisach, w [tym także w stanowiącym załącznik do Porozumienia dotyczącego przyjęcia jednolitych [Warunków homologacji i wzajemnego uznawania homologacji wyposażenia i części Pojazdów samochodowych, sporządzonego w Genewie dnia 20 marca 1958 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 104, poz. 1135, 1136). Warunki i tryb wydawania lub cofania homologacji określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 30 grudnia 2003 r. w sprawie homologacji pojazdów (Dz. U. z 2004 r. Nr 5, poz. 30) wydane na podstawie art. 68 ust. 13 prawa o ruchu drogowym. Homologacja pojazdu stanowi jedynie sprawdzenie i zbadanie, czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego. Jest więc potwierdzeniem pewnych cech i właściwości pojazdu, nie może zaś tych cech i właściwości kreować (por. wyrok NSA z 26 października 2011 r, sygn. akt I GSK 25/11). Uwzględniając prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądy odnośnie do istoty świadectwa homologacji i jego znaczenia na gruncie przepisów prawo o ruchu drogowym (por. uchwała NSA z 23 października 2000 r., OPK 17/00, ONSA 2001/2/62; uchwała NSA z 18 grudnia 2000 r., OPK 18/00, ONSA 2001/31/02; uchwała NSA z 1 lipca 2002 r., OPK 22/02, ONSA 2003/2/52; wyrok NSA z 1 marca 2012 sygn. akt I GSK 257/11, wyrok NSA z 21 marca 2012 r., sygn. akt I GSK 1208/11; wyrok NSA z 1 marca 2012 r. sygn. akt I GSK 257/11) należy stwierdzić, że świadectwo homologacji nie stanowi "prejudykatu" w sprawie zakwalifikowania pojazdu samochodowego jako wyrobu akcyzowego."

Jako niezasadne uznał Sąd zarzuty skargi sprowadzające się do nieprzestrzegania zasad jednolitości prawa na terenie Unii. Należy bowiem mieć na uwadze, iż prawo wspólnotowe związane ze stosowaniem przepisów o akcyzie pozostaje na poziomie harmonizacji. Dyrektywa Rady 2008/118/WER z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę nr 92/12/EWG ustanawia ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcje szeregu dóbr, jednakże nie obejmuje to pojazdów mechanicznych. W tej części wyrobów państwa członkowskie Unii Europejskiej mają pełną swobodę w nakładaniu podatków o charakterze akcyzy.

Zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a. podatnikiem podatku akcyzowego od samochodów osobowych jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemającą osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, (art. 106 ust. 2 ustawy). Następnie bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, (art. 106 ust 3 ustawy). Stosownie do art. 101 ust. 2. pkt 1 u.p.a. obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego,(...) (art. 104. ust 1 pkt. 2 ustawy). Zgodnie z art. 105 pkt. 2 u.p.a. stawka akcyzy na samochody osobowe wynosi: (1) 18,6 % podstawy opodatkowania - dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 centymetrów sześciennych; (2) 3,1 % podstawy opodatkowania - dla pozostałych samochodów osobowych.

Powyższe musi prowadzić do wniosku, że Skarżący dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki D., nr VIN: [...], poj. silnika 2765 cm3 przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób i sklasyfikowanego do kodu CN 8703. W związku z czym, na mocy przepisu art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 102 ust. 1 oraz art. 106 ust. 2 i 3 u.p.a. stał się podatnikiem podatku akcyzowego i był zobowiązana do złożenia deklaracji podatkowej i zapłaty akcyzy.

W ocenie Sądu również zarzuty procesowe skargi okazały się bezzasadne.

Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 o.p.). Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest z kolei na zasadzie legalności i jawności. Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem. Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów oraz całego zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 192 o.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. Ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych. Ocena stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie dokonana przez organ I instancji została oparta na zgromadzonym materiale dowodowym. Jest logiczna i zgodna z obowiązującymi przepisami prawa. Zgodnie z art. 191 o.p., stanowiącym zasadę swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy uprawniony jest do dokonania oceny na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Powyższa zasada uprawnia więc do ustalenia prawdy obiektywnej według wiedzy organu, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji. Jednakże organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione, dokonując jednocześnie oceny znaczenia i wartości całego materiału dowodowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów, przepisem art. 191 o.p. wyrażono funkcjonowanie w ramach postępowania podatkowego zasady swobodnej oceny dowodów. Polega ona na tym, że organ prowadzący takie postępowanie nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi, a rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne. Ocena ta powinna być zgodna z wymogami wiedzy doświadczenia i logiki. W ocenie Sądu organ I jak i II instancji dysponując zebranym w sprawie materiałem dowodowym zasadnie uznał, że przedmiotowy samochód należy przyporządkować do kodu CN 8703 (pojazdy samochodowe), a podatnikiem podatku akcyzowego jest Skarżący.

Przeprowadzone oględziny pojazdu wykazały, że w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód posiadał cechy pojazdy osobowego. Zatem zarzut pełnomocnika, że organ podatkowy nie ustalił typu pojazdu lub, iż posługiwały się nieracjonalną argumentacją jest bezzasadny.

Sąd zauważa, iż o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego budowa, która determinuje jego zasadniczy charakter do przewozu osób lub towarów. Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo - towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a wiec głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadające jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Gdyby organ podatkowy przy klasyfikacji towarów kierował się wyłącznie sposobem użytkowania rzeczy, dochodziłoby do absurdów klasyfikacyjnych, a zasada jednolitości klasyfikacji towarów ujęta w Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) byłaby w sposób rażący nagminnie naruszana.. Skoro wszystkie elementy widoczne i materiał dowodowy zgromadzony przez organ podatkowy nie budziły wątpliwości, że pojazd posiada miejsca kotwiczenia siedzeń drugiego rzędu, organ podatkowy nie musiał podejmować dodatkowych działań w celu prawidłowej klasyfikacji pojazdu do kodu CN.

Reasumując, w ocenie Sądu materiał dowodowy w sprawie w sposób zupełny i bezsprzeczny dowodzi prawidłowości stanowiska organów, co przy braku akceptacji przez Sąd zarzutów skargi zarówno ze strony prawa materialnego jak i procesowego oraz przy stwierdzeniu braku innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, powodowało konieczność oddalenia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm).

Jako niezasadny, Sąd oddalił wniosek pełnomocnika skarżącego o zwrócenie się do TSUE z pytaniem prejudycjalnym, o treści podanej w petitum skargi. Nie dopatrzył się bowiem niezgodności procedowania organów w prawem unijnym, jak tez z prawem wewnętrznym, którego istotą jest prawidłowe przypisanie kodu CN w trakcie procedury weryfikacyjnej.