Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 238/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 pkt 6 art. 281 par. 1 art. 285a par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1 ust. 2 pkt 3b
journal: Dz.U. 2004 nr 156 poz 1641
law: Ustawa z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 listopada 2012 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r., nr[...] , którą określono M. S., prowadzącemu uprzednio działalność gospodarczą pod nazwą P W "M w M, zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych zakupionych na podstawie faktury nr [..] z dnia 27.09.2006 r.

Z akt administracyjnych rozpoznawanej sprawy oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w S. przeprowadził w przedsiębiorstwie M.S. kontrolę podatkową w przedmiocie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego w okresie od 01.09.2006 r. do 30.09.2006 r., której ustalenia zawarto w "Protokole kontroli podatkowej" nr [....] z dnia 15.02.2007 r.

W wyniku czynności kontrolnych stwierdzono, że M.S. w okresie objętym kontrolą prowadził działalność gastronomiczną na statkach bandery niemieckiej "A D" oraz "A V". Statki te wykonywały rejsy pomiędzy niemieckim portem w H oraz polskim portem w S. Stwierdzono również, że Podatnik dokonywał zakupów wyrobów akcyzowych (piwa) na terytorium Niemiec. Następnie, podczas rejsów na ww. statkach, Podatnik wprowadzał i sprzedawał przedmiotowe wyroby akcyzowe na obszarze morskich wód wewnętrznych wchodzących w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ocenie kontrolujących, przemieszczając wyroby akcyzowe z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej na terytorium kraju, M.S. dokonywał nabycia wewnątrzwspólnotowego tych wyrobów.

Na podstawie ustaleń zawartych w ww. protokole kontroli podatkowej, Naczelnik Urzędu Celnego w S. w dniu 15.03.2007 r. wydał postanowienie

o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w przedmiocie określenia M. S. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych zakupionych na podstawie faktury

z dnia 27.09.2006 r. nr[...] . Postępowanie to zakończono wydaniem decyzji z dnia [...] r., nr[....] , którą określono M. S. zobowiązanie podatkowe z ww. tytułu w kwocie [...] zł.

Zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania, jak i dalsze pisma

w sprawie oraz decyzję z dnia [....] r., organ I instancji doręczył J. C, działającemu w imieniu Podatnika na podstawie pełnomocnictwa złożonego nie w toku postępowania podatkowego, lecz w toku kontroli podatkowej. Wobec tego, rozpoznając sprawę zainicjowaną odwołaniem od decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Celnej w S. w postanowieniu z dnia [...] r., nr [...] stwierdził niedopuszczalność złożonego odwołania. W ocenie organu odwoławczego bowiem, decyzja wydana w wyniku nieprawidłowo wszczętego postępowania, nie mogła skutecznie wejść do obrotu prawnego, a – co za tym idzie – odwołanie wniesione w takich okolicznościach jest niedopuszczalne.

W tym stanie sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego w S. w dniu

[...] r. wydał kolejne postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w omawianym zakresie, a następnie decyzją z dnia [...] r. określił M. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł.

Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji, Strona wniosła odwołanie,

w którym zarzuciła naruszenie przepisów: art. 2 pkt 11, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 11

i art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.) – zwanej dalej "u.p.a."; art. 281 oraz art. 285a i 285b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.)

– zwanej dalej "O.p."; oraz art. 80a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W wyniku rozpoznania odwołania, Dyrektor Izby Celnej w S. wydał wskazaną na wstępie decyzję z dnia [...] r., którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r.

Organ odwoławczy, odnosząc się do poszczególnych zarzutów odwołania, przywołując przy tym odpowiednia regulacje prawne, w tym wynikające z: ustawy – Ordynacja podatkowa, ustawy o podatku akcyzowym, ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2005 r. nr 226, poz. 1944 ze zm.), umowy z dnia 22 maja 1989 r. między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Niemiecką Republiką Demokratyczną w sprawie rozgraniczenia obszarów morskich w Zatoce Pomorskiej (Dz. U. nr 43, poz. 233) oraz Traktatu z dnia 14 listopada 1990 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec o potwierdzeniu istniejącej między nimi granicy (Dz. U. z 1992 r. nr 14, poz. 54), a także z ustawy z dnia

21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2003 r. nr 153, poz. 1502), stwierdził, że w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym zeznania Strony oraz przesłuchanych świadków, ustalono, że towar nabyty od firmy P S G został załadowany w całości na pokład statku "A D" w dniu następnym od daty wystawienia faktury. W tym samym dniu towar został przemieszczony na terytorium kraju w momencie, gdy ww. statek przekraczał morską granicę Rzeczypospolitej Polskiej, wykonując rejs pomiędzy portem w H i portem w Ś. Organ wskazał także, że z materiału dowodowego wynika również, że Podatnik nie ewidencjonował zdarzeń zaistniałych w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z czym nie ma wiedzy, ile wyrobów akcyzowych zostało sprzedane od momentu załadunku wyrobów akcyzowych do momentu wypłynięcia statku na polskie wody terytorialne, co - zdaniem organu - uzasadniło zastosowanie metody szacunkowej odnośnie określenia podstawy opodatkowania w oparciu o art. 23 § 4 O.p., zebrany bowiem materiał dowody zawiera dane pozwalające na określenie w sposób szacunkowy podstawy opodatkowania.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że na podstawie faktury o numerze nr [...] z dnia 27.09.2006 r. stwierdzono, iż M.S. dokonał zakupu piwa "L P" w ilości [...] litrów (o[...] ) - z czego [...] wprowadził na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dokonując nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. wyrobów akcyzowych). Wskazał również, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że M.S. nabył przedmiotowe wyroby w dniu 28.09.2006 r. Następnie, w tym samym dniu, przedmiotowe wyroby były przemieszczone na pokładzie statku, który odbywał rejs pomiędzy portem państwa członkowskiego Unii Europejskiej (N) a portem polskim. W tej sytuacji - na podstawie art. 55 ust. 2 u.p.a. - organ stwierdził, że dniem powstania obowiązku podatkowego był dzień 28.09.2006 r.

W konsekwencji powyższych ustaleń organ odwoławczy stwierdził również,

że M.S., stosownie do art. 55 ust. 1 u.p.a., zobowiązany był:

– przed wprowadzeniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na terytorium kraju dokonać zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym

do właściwego naczelnika urzędu celnego i złożyć zabezpieczenie akcyzowe;

– potwierdzić odbiór wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na uproszczonym dokumencie towarzyszącym;

– złożyć deklarację uproszczoną i dokonać zapłaty akcyzy na terytorium kraju

w terminie 10 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. do dnia 09.10.2006 r.;

– prowadzić ewidencję nabywanych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych.

Tymczasem - według ustaleń organu - M.S. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych wyrobów akcyzowych nie złożył deklaracji uproszczonej oraz nie uiścił akcyzy. Wobec tego, dalej organ przedstawił sposób obliczenia podstawy opodatkowania oraz wysokości akcyzy, a także - powołując się na przepisy art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 3 oraz art. 54 § 1 pkt 3 O.p. - wskazał, że w dniu wydania decyzji podatek akcyzowy określony tą decyzją stanowi faktycznie zaległość podatkową, od której Podatnik winien naliczyć i uiścić stosowne odsetki

za zwłokę.

W końcowej części uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w S. odniósł się do zarzutów odwołania, nie znajdując podstaw do ich uwzględnienia. W szczególności organ stwierdził, że niewątpliwe jest, że w sprawie miało miejsce nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych. Zebrany materiał dowodowy jednoznacznie bowiem wskazuje, że Podatnik dokonał przemieszczenia takich wyrobów zakupionych uprzednio na terytorium N na podstawie ww. faktury

i że nastąpiło to w trakcie rejsu pomiędzy niemieckim portem w H. oraz polskim portem w Ś. Za bez znaczenia dla oceny opisanego zdarzenia organ uznał fakt, iż przemieszczenie zostało dokonane na pokładzie statku pływającego pod banderą niemiecką, na którym – w dalszej kolejności – Podatnik dokonał ich sprzedaży. Według organu, decydujące znaczenie w takim wypadku ma samo stwierdzenie przemieszczenia wyrobów przez granicę, niezależnie od tego gdzie zarejestrowany jest środek transportu, oraz okoliczność, że to nabycie wewnątrzwspólnotowe, a nie późniejsza sprzedaż wyrobów, rodziło obowiązek podatkowy.

Przywołując dalej treść art. 13 ust. 1 u.p.a., art. 16 O.p. oraz § 1 i poz. XIII załącznika rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (Dz. U. nr 32, poz. 220 ze zm.), organ odwoławczy stwierdził również, że - wbrew zarzutom Strony - Naczelnik Urzędu Celnego

w S. był organem podatkowym właściwym do prowadzenia postępowania zakończonego wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

Organ odwoławczy za nieuprawniony uznał zarzut naruszenia przepisu

art. 281 O.p., zawierającego katalog podmiotów, u których może być prowadzona kontrola podatkowa, oraz art. 285a O.p., którego zapisy nie wykluczały możliwości przeprowadzenia kontroli podatkowej w siedzibie organu podatkowego.

Ponadto, według organu, nieuprawniony jest również zarzuty naruszenia

art. 285b O.p. i art. 80a ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, albowiem przepisy te weszły w życie już po zakończeniu kontroli w rozpoznawanej sprawie.

Nadto, z akt administracyjnych sprawy wynika, że Urząd Celny w S. Referat Karny Skarbowy wszczął dochodzenie na podstawie postanowienia z dnia [ ...] r. w sprawie nr [...] o wykroczenie skarbowe z art. 54 § 3 k.k.s., polegające na uchylaniu się od opodatkowania przez nieujawnienie Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. w krótkich odstępach czasu przedmiotu opodatkowania, w tym w zakresie wyrobów nabytych na podstawie faktury nr [...] z dnia 27.09.2006 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. M.S., reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jako naruszających prawo.

Zaskarżonej decyzji, analogicznie jak w odwołaniu, Skarżący zarzucił naruszenie przepisów: art. 2, art. 4, art. 11 i art. 13 u.p.a. oraz art. 281 i art. 285a O.p.

Uzasadniając skargę, Skarżący zasadniczo zakwestionował stanowisko organów, że w rozpoznawanej sprawie miało miejsce wewnątrzwspólnotowej nabycie towarów akcyzowych, skutkujące koniecznością uiszczenia podatku akcyzowego.

W jego ocenie, warunkiem koniecznym realizacji zarówno nabycia jak i dostawy wewnątrzwspólnotowej jest faktyczne przemieszczenie towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. Warunku tego nie realizuje zaś samo dostarczenie towaru na pokład statku pływającego pod banderą innego państwa członkowskiego, który znajduje się na wodach wewnętrznych bądź morzu terytorialnym RP, gdyż pokłady statków morskich włączone są do terytorium państwa, którego banderę noszą, niezależnie od tego, gdzie się znajdują. Bez wpływu na tę okoliczność pozostaje przy tym wykonywanie jurysdykcji cywilnej, karnej czy administracyjnej na statku, i to w ograniczonym zakresie, w przypadku gdy wpływa na wody terytorialne danego państwa.

Uzasadniając zarzut naruszenia właściwości miejscowej, Skarżący podniósł, że jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność na statku pływającym pod obcą banderą, co powoduje, że sprzedawane przez niego wyroby nie podlegają opodatkowaniu, a już w szczególności - przez polskie organy podatkowe. Nie posiada on zatem ustawowych cech podatnika akcyzy i do chwili obecnej nie powstał wobec niego obowiązek podatkowy w tym podatku.

Ponadto uzasadniając zarzut nieprawidłowego prowadzenia kontroli podatkowej i - tym samym - nielegalność pozyskanego materiału dowodowego

w sprawie, a w szczególności protokołu z kontroli z dnia 15.02.2007 r., Skarżący podniósł, że naruszając przepis art. 285b O.p. przeprowadzono czynności kontrolne w siedzibie organu, na podstawie nielegalnie pozyskanych od Strony dokumentów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na wezwanie sądu, pismem z dnia 17.10.2012 r., Dyrektor Izby Celnej

w S.i poinformował, że Naczelnik Urzędu Celnego w S. 11.10.2007 r. wszczął postępowanie karne skarbowe w sprawie [....] o wykroczenie skarbowe z art. 54 § 3 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. (uchylanie się od opodatkowania przez nieujawnienie Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. w krótkich odstępach czasu przedmiotu opodatkowania) i w tym samym dniu wydał postanowienie o przedstawieniu M. S. zarzutu popełnienia wykroczenia skarbowego

z art. 54 § 3 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., które zostało mu ogłoszone w dniu [...] . Postępowanie w sprawie tego wykroczenia skarbowego zostało postanowieniem z dnia [...] r. zawieszone, z uwagi na toczące się postępowanie podatkowe.

Nadto z ww. informacji przedstawionej przez Dyrektora Izby Celnej w S. wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w S. 29.12.2008 r. wszczął postępowanie karne skarbowe w sprawie [...] o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. (uchylanie się od opodatkowania przez nieujawnienie Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. w krótkich odstępach czasu przedmiotu opodatkowania) i w tym samym dniu wydał postanowienie

o przedstawieniu M. S. zarzutu popełnienia przestępstwa skarbowego

z art. 54 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., lecz postanowienie to nie zostało mu ogłoszone z powodu ujemnej przesłanki procesowej (art. 17 § 1 pkt 6 k.p.k.),

tj. z powodu przedawnienia karalności czynu.

Sąd dopuścił jako dowód w sprawie akta spraw karnych skarbowych o sygn. akt [...] (dołączone do akt sprawy I SA/Sz 237/12).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. u z n a ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji

z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.". Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

Sąd, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w S., uznał, że skarga nie jest zasadna.

Istotą sporu pomiędzy Skarżącym, a organami podatkowymi jest odmienna interpretacja przepisów prawa podatkowego, które odnoszą się do nabycia wewnątrzwspólnotowego w sytuacji przemieszczenia wyrobów akcyzowych

na pokładzie statku obcej bandery wykonującego rejsy pomiędzy portem innego kraju wspólnotowego a portem polskim.

Mając na uwadze taką istotę sporu, na wstępie należy wskazać, że przepis art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a. przewiduje, iż opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 11 u.p.a., przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumieć należy przemieszczenie wyrobów akcyzowych

z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Przy czym, zgodnie

z dyspozycją art. 2 pkt 4 i pkt 5 ustawy, pod pojęciem terytorium kraju należy rozumieć terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, natomiast pod pojęciem terytorium państwa członkowskiego, terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, które - według prawa Wspólnoty - jest traktowane jako terytorium tego państwa członkowskiego dla celów stosowania przepisów dotyczących wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, z wyłączeniem terytorium kraju.

Z powyższej regulacji wynika zatem, że przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego przez granicę państwową Rzeczpospolitej Polskiej na jej terytorium, jest - w rozumieniu u.p.a. - nabyciem wewnątrzwspólnotowym. Wobec tego, jednak, że u.p.a. nie zawiera definicji pojęć: "terytorium Rzeczpospolitej Polskiej", jak i "granicy państwowej", to konieczne jest odwołanie się do tych aktów prawnych, w których kwestia ta została uregulowana.

W ustawie z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U.

z 2005 r. nr 226, poz. 1944 ze zm.) w art. 1 przewidziano, że granicą Rzeczpospolitej Polskiej jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną oddzielającą terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica państwową rozgranicza również przestrzeń powietrzną, wody i wnętrze ziemi. Przebieg granicy państwowej na lądzie oraz rozgraniczenia morskich wód wewnętrznych i morza terytorialnego z państwami sąsiednimi są określone

w umowach międzynarodowych zawartych przez Rzeczpospolitą Polską. Szczegółowy przebieg granicy pomiędzy Rzeczpospolitą Polską, a Republiką Federalną Niemiec na Zatoce Pomorskiej (a więc na obszarze, na którym kursowały statki "A D" oraz "A V"), określony został w Umowie z dnia 22 maja 1989 r. między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Niemiecką Republiką Demokratyczną w sprawie rozgraniczenia obszarów morskich w Zatoce Pomorskiej (Dz. U. z 1989 r. nr 43, poz. 233). Ustalenia zawarte w tej umowie zostały potwierdzone Traktatem z dnia 14 listopada 1990 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec o potwierdzeniu istniejącej między nimi granicy (Dz. U. z 1992 r. nr 42, poz. 54). Także ustawa z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2003 r. nr 153, poz. 1502) w art. 2 ust. 2 stwierdza, że morskie wody terytorialne wchodzą w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uwzględniając wskazane przepisy, stwierdzić należy, że statek wpływający

na obszar polskich wód terytorialnych przekracza granicę państwową, okoliczność natomiast, iż wyroby akcyzowe w chwili przekraczania granicy Rzeczpospolitej Polskiej znajdują się na statku obcej bandery, pozostaje bez wpływu na stwierdzenie, czy dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego, czy też nie. Kryterium decydującym w takim wypadku jest stwierdzenie przemieszczenia wyrobów przez granicę, niezależnie od tego, gdzie zarejestrowany jest środek transportu (por.:

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2009 r., sygn. akt

I FSK 524/08; wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia

13 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1749/09 oraz z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1741/09; wszystkie opubl. w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W konsekwencji także - na podstawie art. 11 u.p.a. - osoba dokonująca nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc czynności podlegającej opodatkowaniu, jest podatnikiem podatku akcyzowego.

Wobec tego, że Skarżący w dniu 28.09.2006 r. na podstawie faktury nr [...] z dnia 27.09.2006 r. nabył wewnątrzwspólnotowo towar podlegający podatkowi akcyzowemu (wyroby alkoholowe), w następstwie jego przemieszczenia przez granicą, stał się podatnikiem tego podatku, a obowiązek podatkowy powstał

po nabyciu ich i przemieszczeniu na pokład statku (co miało miejsce w tym samym dniu), który odbywał rejs pomiędzy portem państwa członkowskiego Unii Europejskiej (Niemcy), a portem polskim. W tej sytuacji - na podstawie przepisu art. 55 ust. 2 u.p.a - organ prawidłowo stwierdził, że dniem powstania obowiązku podatkowego

w podatku akcyzowym był dzień 28.09.2006 r.

Odnosząc się następnie do kwestii przedawnienia tego zobowiązania podatkowego (które powstało w dniu 28.09.2006 r.), należy wskazać, że zarówno

z akt sprawy karnej skarbowej o sygn. akt [...] , jak i pisma organu odwoławczego z dnia 17.10.2012 r. wynika, że postępowanie karne skarbowe

o wykroczenie skarbowe z art. 54 § 3 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. (uchylanie się

od opodatkowania przez nieujawnienie Naczelnikowi Urzędu Celnego w S. w krótkich odstępach czasu przedmiotu opodatkowania) zostało wszczęte w dniu 11.10.2007 r. i w tym samym dniu Naczelnik Urzędu Celnego w S. wydał postanowienie o przedstawieniu M. S. zarzutu popełnienia wykroczenia skarbowego z art. 54 § 3 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s., a postanowienie to zostało mu ogłoszone w dniu [...] r. i także w tym dniu został on przesłuchany w charakterze podejrzanego oraz pouczony o treści zarzutu. W dalszym postępowaniu był on jeszcze dwukrotnie przesłuchiwany w charakterze podejrzanego (04.01.2008 r. i 12.03.2008 r.). Postępowanie to zostało następnie zawieszone w dniu 26.03.2008 r., z powodu oczekiwania na decyzje ostateczne w sprawie podatkowej. Postępowanie to nie zostało podjęte do czasu wydania wyroku w sprawie.

W tej sytuacji, wobec tego, że Skarżący przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed 31 grudnia 2009 r., uzyskał informację o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu karnym skarbowym w sprawie o wykroczenie,

to - zgodnie z przepisem art. 70 § 1 pkt 6 O.p. i wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11 - nastąpił skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku

z wszczęciem postępowania w sprawie o wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu przedawnienia.

Nadto, wobec tego, że z akt sprawy podatkowej wynika, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. nr[...] , którą określono Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z ww. tytułu w kwocie [...] zł, a od której wniesiono odwołanie, zaś Dyrektor Izby Celnej w S. postanowieniem z dnia [...] r. nr [....] stwierdził niedopuszczalność złożonego odwołania, gdyż w ocenie organu odwoławczego decyzja ta wydana została w wyniku nieprawidłowo wszczętego postępowania, a zatem nie weszła skutecznie do obrotu prawnego (czego Sąd nie zakwestionował, mając na względzie rozbieżność orzecznictwa sądowego w kwestii skutków nieprawidłowego wszczęcia postępowania), a organ zawiesił postępowanie w sprawie o ww. wykroczenie, to - według Sądu - nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia od dnia wszczęcia postępowania o ww. wykroczenie,

tj. w dniu 06.11.2007 r. (w tym też dniu Podatnik uzyskał informację o prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym), a uzasadniona przyczyna zawieszenia tego postępowania trwała najdłużej do dnia wydania przez Dyrektora Izby Celnej w S. ww. postanowienia z dnia [...] r. nr [...] stwierdzającego niedopuszczalność złożonego odwołania, tj. do dnia 05.05.2010 r. Doliczając zatem okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia, wynoszący 2 lata i 6 miesięcy do 5-letniego okresu przedawnienia, który powinien nastąpić 31.12.2009 r. - należy wskazać, że ostatnim dniem, w którym organy celne powinny były wydać decyzję (przed upływem terminu przedawnienia) jest dzień 30.06.2012 r. Zatem, organy obu instancji wydały swoje rozstrzygnięcia przed upływem terminu przedawnienia: Naczelnik Urzędu Celnego w S. w dniu 16.06.2011 r., a Dyrektor Izby Celnej w S. w dniu 20.01.2012 r.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia właściwości miejscowej polskich organów podatkowych, skład orzekający w sprawie go nie podziela, bowiem - zgodnie z przepisem art. 1 ust. 2 pkt 3b ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2004 r. nr 156, poz. 1641 ze zm.), obowiązującej w dacie prowadzenia postępowań podatkowych w sprawie, do zadań Służby Celnej należy między innymi wymiar i pobór podatku akcyzowego. Opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym regulowała natomiast u.p.a., w której w art. 13 ust. 1 wskazano, że organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego, dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem, skoro czynności podlegające opodatkowaniu miały miejsce na terytorium kraju, to też polskie organy podatkowe uprawnione były do prowadzenia postępowań podatkowych w sprawie.

Pogląd przeciwny skutkowałby nieobjęciem opodatkowaniem akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego ani w Niemczech, ani w Polsce.

W kwestii zarzutu nieprawidłowego przeprowadzenia kontroli podatkowych

i legalności pozyskanego materiału dowodowego w sprawie, a w szczególności protokołu z kontroli z dnia 15.02.2007 r., oraz przeprowadzenia czynności kontrolnych w siedzibie organu, należy wskazać, że - wbrew zarzutom skargi - kontrola podatkowa w sprawie nabycia wewnątrzwspólnotowego towaru

na podstawie faktury nr [...] z dnia 27.09.2006 r. została przeprowadzona, m.in. w siedzibie pełnomocnika Skarżącego, tj. [...] oraz w siedzibie Urzędu Celnego w S. (str. 2 "Protokołu kontroli podatkowej" z dnia 15.02.2007 r.). Podkreślić także należy, że sam Skarżący w dokumentach rejestrowych wskazał, jako miejsce wykonywania działalności, statki "A D" i "A V" (k. 1 akt podatkowych), zatem organ podatkowy, dokonując czynności kontrolnych, prawidłowo przeprowadził je w miejscu, w którym znajdowały się dokumenty księgowe, a nadto w siedzibie swojego urzędu, skoro w dacie dokonywania kontroli skarżący wykonywał działalność na jednostkach pływających, nienależących do niego, lecz do armatora państwa obcego. Zgodnie bowiem z przepisem art. 285a § 1 O.p.: "Czynności kontrolne prowadzone są w siedzibie kontrolowanego, w innym miejscu przechowywania dokumentacji oraz w miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością...".

Podobnie, organy podatkowe nie mogły naruszyć w sprawie przepisu art. 281 § 1 O.p. stanowiącego, że organy podatkowe I instancji przeprowadzają kontrolę podatkową u podatników, płatników, inkasentów oraz następców prawnych, zwanych dalej kontrolowanymi, gdyż przepis ten wymienia tylko krąg podmiotów, u których prowadzona może być w ogóle kontrola podatkowa, zatem Naczelnik Urzędu Celnego w S. był uprawniony do przeprowadzenia kontroli podatkowej firmy Skarżącego, będącej podatnikiem podatku akcyzowego.

Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że decyzja ta wydana została z mogącym mieć co najmniej istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania podatkowego albo z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów prawa materialnego - na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a. - orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.