Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1009/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie tego samego organu
Powołane przepisy: article: art. 165a par 1 w zw z art. 14b par 1 i 14h
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1009/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 września 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2014 r., sprawy ze skargi W.W., na postanowienie Ministra Finansów, z dnia 17 marca 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia 3 stycznia 2014 r. nr [...], II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych), III. zarządza zwrot z kasy tutejszego Sądu na rzecz skarżącej kwoty 100 złotych (sto złotych) z tytułu nadpłaconego wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 3 stycznia 2014 r. nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14b § 1 i 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) odmówił skarżącej W.W. wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie potwierdzenia, że wydatek poniesiony na zakup nieruchomości nie spowoduje ustalenia przez organ podatkowy przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, a także potwierdzenia, że zgromadzony przez skarżącą materiał dowodowy jest wystarczający do udowodnienia, że środki pieniężne znajdują w całości pokrycie w świadczonych usługach seksualnych.

Postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym:

Wnioskiem z dnia 27 września 2013 r. skarżąca zwróciła się do organu interpretacyjnego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym skarżąca podała, że planuje zakup nieruchomości za pieniądze zgromadzone na rachunku bankowym. Wskazane oszczędności pochodzą z uprawiania przez skarżącą nierządu przez okres ostatnich 9 lat. Uzyskane w powyższy sposób przychody nie zostały opodatkowane, skarżąca nie złożyła zeznania podatkowego. Każda suma uzyskana z uprawiania nierządu była systematycznie i okresowo wpłacana przez skarżącą na rachunki bankowe. Każda wpłata zawierała: datę operacji, datę księgowania/ waluty, typ operacji, kwotę operacji, określenie wysokości salda. Skarżąca ogłaszała się na licznych portalach internetowych, zawierających oferty i ogłoszenia świadczenia usług związanych z nierządem pod stałymi pseudonimami. Na portalach tych widnieją jej zdjęcia z zamazaną twarzą, ponadto skarżąca dysponuje oryginałami zdjęć, które zostały umieszczone na poszczególnych portalach. Skarżąca zamieszczała w powyższych ogłoszeniach również numer telefonu, cennik oraz godziny pracy, a czasami także adres mailowy. Pod ogłoszeniami zamieszczanymi w internecie widnieją komentarze klientów. W kontaktach z klientami był używany osobny i zawsze ten sam numer telefonu. Usługi były wykonywane w specjalnie wynajętym do tego lokalu lub hotelu. Skarżąca dysponuje stosownymi umowami najmu. W zeznaniach rocznych skarżąca nie wykazywała żadnego innego dochodu z wyjątkiem lat 2005 - 2007, w których uzyskała przychód na podstawie umowy o dzieło - udział w realizacji utworu audiowizualnego i przeniesienie prawa do artystycznego wykonania dla stacji telewizyjnej polegające na grze aktorskiej drugoplanowych ról striptizerki, tancerki go go, tancerki na rurze, call-girl w znanej produkcji telewizyjnej oraz w roku 2012 r., w którym świadczyła pracę na podstawie umowy o pracę.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego skarżąca sformułowała następujące pytania:

1. Czy środki pieniężne na pokrycie jej wydatków na zakup nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu jako nieujawnione źródła przychodu stawką 75%, jeżeli zostały uzyskane z uprawiania nierządu?

2. Czy w przypadku pytania organu podatkowego o posiadany majątek skarżąca może na pokrycie ww. wydatku przedstawić pieniądze uzyskane z uprawiania nierządu, na okoliczność określenia wysokości i pochodzenia środków pieniężnych, za które nabyła majątek, jeżeli jest w posiadaniu dowodów określonych w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku?

3. Czy materiał dowodowy, wymieniony w opisie stanu faktycznego, jest wystarczający do udowodnienia, że zgromadzone środki pieniężne znajdują w całości pokrycie w świadczonych usługach seksualnych?

Zdaniem skarżącej, świadczenie usług seksualnych nie podlegało opodatkowaniu żadnym podatkiem. Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołała m.in. treść art. 2 ust. 1 pkt 4 oraz art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). W ocenie skarżącej, dysponowała ona wystarczającymi dowodami (co najmniej uprawdopodobniającymi), że zgromadzone środki pieniężne zostały uzyskane ze świadczonych przez nią usług seksualnych. W konsekwencji organ powinien uznać, że zgromadzone na rachunku bankowym środki pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu postanowienia odmawiającego wydania interpretacji, organ wskazał, że poruszone we wniosku zagadnienia wykraczały poza zakres kompetencyjny organu interpretacyjnego. Z uwagi bowiem na istotę interpretacji indywidualnych, a w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem rozstrzygnięć zawartych w interpretacji nie mogła być ocena prawna wskazanych przez zainteresowaną dowodów.

Z treści zawartych we wniosku pytań, zdaniem organu, nie wynikało, aby skarżąca oczekiwała dokonania interpretacji budzących wątpliwości przepisów prawnych, ale by organ interpretacyjny dokonał potwierdzenia, że posiadane przez nią dowody są wystarczające do co najmniej uprawdopodobnienia, że zgromadzone środki pieniężne znajdują pokrycie w świadczonych usługach seksualnych i że właśnie ze świadczenia tych usług pochodzą środki pieniężne, które mają być wydatkowane na planowany zakup nieruchomości. Udzielenie skarżącej odpowiedzi w formie indywidualnej interpretacji naruszyłoby istotę instytucji interpretacji indywidualnej, a nadto interpretacja, która miałaby pełnić funkcję informacyjną/doradczą co do przedstawionych we wniosku dowodów, nie dałaby skarżącej gwarancji ochrony prawnej, gdyż byłaby ona z góry wyłączona. Organ wydający interpretację indywidualną nie mógł zbadać w sensie merytorycznym "sprawy podatkowej" i zweryfikować czy podany przez skarżącą stan faktyczny uzasadniałby jej stanowisko.

W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części i wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zawartego we wniosku pytania nr 1, tj. czy środki pieniężne na pokrycie wydatków skarżącej, na zakup nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu jako nieujawnione źródła przychodu stawką 75 %, jeżeli zostały uzyskane z uprawiania nierządu?

W zaskarżonym zakresie, skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 14b oraz art. 165a Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, podczas gdy podany stan faktyczny i prawny był wystarczający do odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie.

Zdaniem skarżącej, ani odpowiedź negatywna ani pozytywna na ww. pytanie nie byłaby potwierdzeniem źródła pochodzenia pieniędzy skarżącej. Organ nie musiałby bowiem dokonywać oceny materiału dowodowego, a jedynie wydać interpretację, w której przedstawiłby swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Postanowieniem z dnia 17 marca 2014 r. nr [...] organ interpretacyjny utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ ponownie odniósł się do funkcji jaką pełni instytucja interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego - możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nią ochrony prawnej. Podał, że w interpretacji indywidualnej może jedynie wyjaśnić jak należy odczytywać art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma natomiast możliwości – jak tego domaga się skarżąca – by w kontekście przedstawionego przez nią zdarzenia przyszłego mógł stwierdzić, że w jej konkretnym przypadku wystąpi/lub nie wystąpi przychód, o którym mowa w tym przepisie albo dokonać oceny czy opodatkowaniu 75 % podlegają przychody, jeśli zostały osiągnięte z nierządu lub z innych sposobów zarobkowania.

W skardze na powyższe postanowienie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, skarżąca domagała się jego uchylenia podnosząc zarzut naruszenia art. 14b w zw. z art. 14h w zw. z art. 165a Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidulanej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Skarżąca zaskarżyła jedynie odmowę udzielenia odpowiedzi na pytanie 1 zawarte we wniosku tj. "Czy środki pieniężne na pokrycie wydatków Wnioskodawcy na zakup nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu jako nieujawnione źródła przychodu stawką 75%, jeżeli zostały uzyskane z uprawiania nierządu?".

W ocenie Sądu treść pytania w żaden sposób nie odwołuje się do konieczności oceny czy skarżąca faktycznie uzyskała dochody z nierządu. Skarżąca przedstawiając swoje stanowisko w sprawie wyjaśniała, z powołaniem się na interpretację Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., że dochody z nierządu nie podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody wynikające z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W rezultacie tego typu przychody mogły, zdaniem skarżącej, stanowić pokrycie dla planowanych w przyszłości wydatków na zakup nieruchomości bez ryzyka zastosowania 75% stawki na podstawie art. 20 ust. 3 powołanej ustawy. Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynikało przy tym, że skarżącej chodziło o przychody z jej własnego nierządu, a nie usług tego typu wykonywanych przez inne osoby.

W istocie więc, zdaniem Sądu, skarżąca pytała czy dochody z nierządu będą traktowane jako dochody "wolne od opodatkowania" w rozumieniu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

W tej sytuacji, zdaniem Sądu, nie było żadnych prawnych przeciwskazań aby nie wydać żądanej interpretacji w powyższej części, skoro skarżąca we wniosku przedstawiła stan faktyczny mający związek z jej własną sytuacją podatkową; pytanie dotyczyło skutków podatkowych określonego typu przychodów, a skarżąca zawarła we wniosku własne stanowisko w sprawie – w tej części nie domagając się oceny czy opisany przez nią stan faktyczny odpowiada rzeczywistości, czy też nie.

Zgodnie z art. 14b§1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Skarżąca pytała (w pytaniu nr 1) o skutki podatkowe uzyskiwania dochodów z własnych usług nierządu – była to więc jej indywidualna sprawa podatkowa w rozumieniu ww. przepisu. Odmawiając wszczęcia postępowania w tej sprawie organ naruszył ww. art. 14b §1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, błędnie z kolei rozstrzygając na zasadzie art.165a tejże ustawy. Naruszenie ww. przepisów postępowania miało wpływ na wynik sprawy bowiem organ odmawiając wszczęcia postępowania, ze względów formalnych w ogóle odmówił zinterpretowania powoływanych we wniosku przepisów podatkowych (część E.3 formularza ORD-IN).

Faktem jest, że pozostałe dwa pytania jak i przedstawione w pozostałej części wniosku, stanowisko skarżącej zmierzały do uzyskania oceny Ministra Finansów co do materiału dowodowego, który mógłby być przedmiotem ewentualnego postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym (kontroli podatkowej lub postępowaniu wymiarowym). Niemniej jednak ta okoliczność pozostaje bez wpływu na ocenę sposobu rozstrzygnięcia wniosku w części dotyczącej pytania pierwszego. Nie ma bowiem znaczenia ocena czy faktycznie skarżąca uzyskała dochody z nierządu, a także kiedy i w jakiej wysokości, przy udzielaniu odpowiedzi na ogólne pytanie czy dochody z nierządu wydatkowane na nabycie nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu jako nieujawnione źródła przychodu.

Z uwagi na fakt, że organ jednym postanowieniem odmówił w całości wszczęcia postępowania w sprawie wszystkich pytań skarżącej Sąd zmuszony był uchylić całe zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia 3 stycznia 2014 r. Wprawdzie art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) pozwala w przypadku uwzględnienia skargi na uchylenie zaskarżonego postanowienia w części, ale w rozpatrywanej sprawie zaskarżone postanowienie w ogóle nie miało "części". Nie rozstrzygało bowiem, chociażby w jednym akcie, odrębnie co do poszczególnych pytań skarżącej.

W ponownym postępowaniu organ związany będzie ocena prawną wyrażoną w niniejszym wyroku co do konieczności merytorycznej oceny prawidłowości stanowiska skarżącej w zakresie dotyczącym pytania 1 tj. niepodlegania opodatkowaniu dochodów z nierządu i możliwości powoływania się na tego typu dochody jako "wolne od podatku" w postępowaniu źródeł przychodów wymienionych w art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 - § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 212, poz. 2075) Sąd zasądził od organu zwrot uiszczonego przez stronę skarżącą należnego wpisu od skargi w wysokości 100 zł, opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł.

Sąd zarządził również zwrot z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie kwoty 100 zł, bowiem była to skarga na postanowienie administracyjne, a nie na indywidualną interpretację i jako taka podlegała opłacie sądowej w wysokości 100 zł (§2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.). Nadpłacony wpis (skarżąca wpłaciła bez wezwania 200 zł) należało więc zwrócić z kasy sądowej.