Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 3063/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 10 lutego 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie NSA : Przemysław Dumana (spr.), Marek Kołaczek, Protokolant : Halina Modliszewska, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2004 roku sprawy ze skargi “A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty i określenia wysokości podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych (słownie: [...] złotych i [...] groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. orzeka, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu prawomocności wyroku.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B., działając na podstawie art. 233 ( 1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 51 § 1 i § 2, art. 53 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), oraz art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst w Dz.U. z 1993 roku, nr 106, poz. 482 z późniejszymi zmianami), utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten odmówił “A" Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w B. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok i określił jej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w kwocie 277.906,00 złotych, dodatkowy przypis w/w podatku w kwocie 3.700,00 złotych oraz wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie 258,89 złotych wraz z należnymi odsetkami liczonymi na dzień wydania decyzji wynoszącymi 27,90 złotych

W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną :

Pismem z dnia [...] 2002 roku Spółka “A" złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok. Jednocześnie podatnik złożył korektę zeznania CIT-8, w którym zeznał należny podatek za 2001 rok w kwocie 235.378,00 złotych.

Organ podatkowy pierwszej instancji, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego wspomnianą wyżej decyzją z dnia [...] roku odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty oraz określił jej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w kwocie 277.906,00 złotych. Określenie w/w decyzją wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie wyższej niż wykazała Spółka nastąpiło w związku z nieuwzględnieniem w kosztach uzyskania przychodów roku 2001 wydatków w łącznej kwocie 151.887,40 złotych obejmującej :

- odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do Spółki w postaci aportu w kwocie 138.671,72 złotych,

- koszty dotyczące okresu poprzedzającego rozpoczęcie działalności gospodarczej Spółki w kwocie 2.577,90 złotych,

- koszt ubezpieczenia budynków w części dotyczącej 2002 roku w kwocie 3.529,10 złotych,

- odsetki dyskontowe niezapłacone w 2001 roku w kwocie 3.108,68 złotych,

- zawyżone w zeznaniu CIT-8 koszty uzyskania przychodów w stosunku do kosztów wynikających z ksiąg rachunkowych o kwotę 4.000,00 złotych.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka zakwestionowała zasadność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do Spółki w postaci aportu. Zarzuciła naruszenie art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną ich wykładnię, polegającą na nieuwzględnieniu przejętych zobowiązań przy wyliczaniu łącznej wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do Spółki, co spowodowało wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego wniesionych do Spółki w formie wkładu niepieniężnego. Wniosła o zastosowanie urzędowej interpretacji Ministra Finansów z dnia 17 sierpnia 1998 roku, nr POH 35/98, wydanej w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą przy ustalaniu łącznej wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uwzględnia się również wartość przejętych długów i ciężarów, czyli zobowiązań.

W pozostałym zakresie podatnik zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu Izba Skarbowa w pierwszej kolejności przypomniała, że Zgromadzenie Wspólników w 2001 roku podwyższyło kapitał zakładowy Spółki o kwotę 2.800.000,00 złotych. Na pokrycie podwyższonego kapitału wspólnicy wnieśli w postaci wkładu niepieniężnego, stanowiące ich własność przedsiębiorstwo tj. “B" s.c.

Następnie organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 roku, nr 106, poz. 482 z późniejszymi zmianami) w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do nieodpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi :

- suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,

- różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z kolei zgodnie z art. 16g ust. 2 tej ustawy wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustalona zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przejętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy podniósł, iż ponieważ pojęcie “składnik majątkowy" użyte w powołanych wyżej przepisach nie jest zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a w doktrynie nie jest jednolicie rozumiane, zatem należy w drodze odpowiedniej wykładni ustalić, w jakim znaczeniu wyraz ten został użyty w wyżej wymienionej ustawie. Wskazał, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, str. 412) “majątek" to ogół dóbr należących do danej osoby albo instytucji; stan posiadania, mienie; bogactwo, dostatek; duża suma pieniędzy. Zatem z literalnego brzmienia pojęcia “majątek", zdaniem organu odwoławczego, jednoznacznie wynika, że obejmuje ono jedynie aktywa i w żaden sposób nie można uznać, że obejmuje ono również zobowiązania.

W konkluzji tej części uzasadnienia Izba Skarbowa stwierdziła, iż powołane wyżej przepisy, mówiąc o składnikach majątkowych mają na względzie ogół aktywów majątkowych, gdyż do takiego wniosku prowadzi stosowanie zasady literalnej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Następnie Izba Skarbowa wskazała, iż stanowisko powyższe zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów, które w piśmie z dnia 23 października 2001 roku, nr PB 4/MS-8214-501-96/01 stwierdziło, iż pojęcia “składniki majątkowe" użyte w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 powołanej wyżej ustawy podatkowej odnosi się wyłącznie do aktywów podatnika.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania Izba Skarbowa wyjaśniła, że urzędowa interpretacja Ministra Finansów na którą powołuje się Spółka dotyczyła stosowania przepisu § 6 ust. 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 roku w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. nr 6, poz. 35 z późniejszymi zmianami). Natomiast zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w 2001 roku określają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem powołana interpretacja nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem dotyczy innego stanu prawnego. Natomiast fakt, że ustawą z dnia 27 lipca 2002 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. nr 141, poz. 1179) – obowiązującą od 1 stycznia 2003 roku – została wprowadzona do przepisów podatkowych definicja składników majątkowych umożliwiająca uwzględnienie przejętych zobowiązań w wartości składników majątkowych, “świadczy jedynie, że z obowiązujących w 2001 roku przepisów nie można takich wniosków wysuwać i dlatego dokonano zmiany przepisów w powyższym zakresie"

W skardze, skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik “A" – Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji.

W podstawie prawnej pełnomocnik sformułował zarzuty obrazy art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – poprzez jego błędną wykładnię.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podkreślił, iż Izba Skarbowa powołując się na wyjaśnienie słowa “majątek" zawarte w Słowniku Języka Polskiego zastosowała zawężającą interpretację zwrotu “wartość składników majątkowych" użytego w art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem strony skarżącej, w sytuacji gdy w powołanej wyżej ustawie brak jest definicji pojęcia “składniki majątkowe" należy zastosować interpretację tego pojęcia w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości i Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, które pozwalają na uwzględnienie przy ustalaniu wartości firmy przejętych zobowiązań.

W konkluzji uzasadnienia skargi pełnomocnik podniósł, iż sama treść przepisu art. 16g ust. 10 pkt 2 w ogóle nie została zmieniona nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzupełniono jedynie treść tej ustawy o definicję ustawową pojęcia składników majątkowych (art. 4a ustawy) wskazując, iż oznacza to “aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia". Zdaniem pełnomocnika, przy tym samym brzmieniu powołanego wyżej artykułu nie można go różnie interpretować i stosować, w zależności tylko od tego czy ustawa zawiera czy też nie definicję pojęcia “składników majątkowych". Zatem nie ma żadnych podstaw, aby przy takiej samej treści art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w 2003 roku skarżąca Spółka miała prawo do amortyzowania środków trwałych, a w 2001 roku takiego prawa, zdaniem organów podatkowych, nie miała.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga jest uzasadniona.

Skarga na powołaną wyżej decyzję została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach w czasie obowiązywania przepisów ustawy z dnia 11 maja 1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. nr 74, poz. 368 z późniejszymi zmianami).

Należy jednak zauważyć, że cytowana wyżej ustawa straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 roku, na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm. w Dz.U. z 2002 roku, nr 240, poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 roku utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stosownie do art. 97 § 1 ustawy 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 roku w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz.U. nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.

Należy również wskazać, iż zgodnie z § 2 powołanej wyżej ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w punkcie wyjścia przywołać regulację prawną zawartą w art. 16g ust. 10 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t w Dz.U. z 1993 roku, nr 106, poz. 482 z późniejszymi zmianami). Stosownie do jego treści, w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi :

1) suma wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalona zgodnie z ust. 2,

2) różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystapienia dodatniej wartości firmy.

Z kolei zgodnie z art. 16 g ust. 2 powołanej wyżej ustawy wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Treść powołanych wyżej przepisów określa sposób ustalenia wartości początkowej firmy oraz łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W rozpatrywanej sprawie sporną kwestią jest odpowiedź na pytanie, czy pojęcie “składniki majątkowe" użyte w cytowanym wyżej art. 16 g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 odnosi się jedynie do aktywów – jak twierdzą organy podatkowe, czy też odnosi się również do długów (zobowiązań) – jak twierdzi strona skarżąca, a zatem czy w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w formie wkładu niepieniężnego do spółki przy ustalaniu wartości składników majątkowych wpływ mają przejęte przez nabywcę zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.

Od 1 stycznia 2003 roku powyższy spór został rozstrzygnięty przez ustawodawcę, który ustawą z dnia 27 lipca 2002 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. nr 141, poz. 1179) wprowadził do przepisów podatkowych definicję pojęcia składników majątkowych (art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zgodnie z tą definicją pojęcie składniki majątkowe oznacza aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Z definicji tej jednoznacznie wynika, że w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w formie wkładu niepieniężnego do spółki, pojęcie składniki majątkowe oznacza zawsze aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy. Zaś w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, długi będą pomniejszały aktywa tylko wtedy, gdy nie zostały uwzględnione w cenie nabycia.

Ze względu na brak definicji ustawowej pojęcia “składniki majątkowe" przed dniem 1 stycznia 2003 roku należy w pierwszym rzędzie przeprowadzić analizę gramatyczną (językową) tegoż pojęcia.

Otóż stwierdzić należy, że zgodnie z Encyklopedią Prawa przez pojęcie “majątek" należy rozumieć ogół praw i obowiązków określonego podmiotu (Encyklopedia Prawa, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1999, str. 317). Wskazać również trzeba, że zakres powyższej definicji, zdaniem Sądu, nie wyczerpuje pojęcia niewątpliwie szerszego jakim jest termin “składniki majątkowe", który to termin nie został zdefiniowany, ani w powołanej wyżej Encyklopedii, ani też w innych wydawnictwach tj. np. w słownikach języka polskiego.

Tym samym więc, wbrew twierdzeniom organów podatkowych, wykładnia gramatyczna nie pozwala na jednoznaczną konstatację, że zakresem pojęcia “składniki majątkowe" objęte są wyłącznie aktywa.

W tym miejscu należy zauważyć, że w doktrynie prawa ugruntowane jest stanowisko, iż dokonując wykładni przepisów prawa nie należy się ograniczać do jednego tylko jej rodzaju np. wykładni językowej. Stanowisko takie zajął między innymi Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 stycznia 1993 roku, sygn. III ARN 84/92 (OSNC 1993 rok, z. 10, poz. 183) oraz w uchwale z dnia 7 marca 1995 roku, sygn. III AZP 2/95 (OSNAP 1995 rok, nr 15, poz. 182), w których stwierdził, że “wykładnia gramatyczno – słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie – jeżeli nie przede wszystkim – celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznawana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy." Podobne stanowisko zajął również prof. Ryszard Mastalski, który we “Wprowadzeniu do prawa podatkowego" zauważa, że “... wykładnia prawa podatkowego, jak w ogóle wykładnia prawa jest (...) procesem kompleksowym, wymagającym równoczesnego stosowania co najmniej wszystkich trzech (językowej, systemowej, funkcjonalnej) przedstawionych tu rodzajów wykładni. Rezultaty wykładni językowej są więc nie tyle poddawane weryfikacji, co dalszemu uściśleniu i rozwinięciu poprzez stosowanie wykładni systemowej i funkcjonalnej. Poszczególnych rodzajów wykładni, zwłaszcza w procesie stosowania prawa podatkowego, nie można zatem traktować jak luźno ze sobą powiązanych etapów procesu interpretacji prawa, lecz jako części składowe tego procesu tworzące razem pewną całość" (R. Mastalski – “Wprowadzenie do prawa podatkowego", Wyd. C. H. Beck W – wa 1995 r. str. 106).

Co prawda bowiem przyjmuje się iż normy stanowiące o prawach i obowiązkach podatników winny być interpretowane w sposób ścisły w oparciu o reguły wykładni językowej lecz i w tym zakresie judykatura dopuszcza stosowanie innych metod wykładni, w tym przede wszystkim reguł systemowych i celowościowych, w przypadku, gdy wykładnia językowa danego przepisu nie pozwala na wyprowadzenie jednoznacznych wniosków co do zakresu interpretowanej normy prawnej (por. m. in.: uzasadnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 1997 roku, sygn. FPK 14/97, ONSA 1998 rok, nr 2, poz. 43).

Mając zatem na względzie także pozostałe, obok gramatycznej, metody wykładni przepisów prawa zauważyć należy, że analizowana treść normatywna zawarta jest w przepisie art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Artykuł 16 g określa zasady ustalania przez podatników wartości początkowej tych składników majątku – w zależności od sposobu nabycia, rodzaju składnika majątku oraz okoliczności modyfikujących wielkość wartości początkowej. Wykładnia celowościowa powołanych wyżej przepisów skłania zatem do wniosku, iż odpisy amortyzacyjne są szczególnym rodzajem kosztów uzyskania przychodów (rozdział III ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – art. 15–16m), wprowadzonych przez ustawodawcę. Konieczność wprowadzenia odpisów wynikała z faktu, że nabycie środków trwałych nie stanowi – co do zasady – kosztu uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy). Można ich dokonywać wyłącznie w sposób opisany w przepisach 16a – 16m powołanej wyżej ustawy z uwzględnieniem jej art. 16.

Zważyć także należy, iż skoro stroną postępowania jest Spółka prawa handlowego, a więc przedsiębiorstwo, to sporne zagadnienie należy rozpatrywać w szerszym kontekście, tj. z uwzględnieniem rozwiązań legislacyjnych powstałych na gruncie prawa cywilnego i gospodarczego. Nie jest więc uprawnione posługiwanie się wyłącznie “słownikowym" znaczeniem pojęcia “majątek", jeżeli między innymi z przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż elementem majątku przedsiębiorstwa są również zobowiązania. Zobowiązania wchodzą w skład przedsiębiorstwa wtedy, gdy są związane z jego prowadzeniem i ten fakt w rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości (por. S.Dmowski, S. Rudnicki – Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księga pierwsza, Część ogólna. Warszawa 2003 rok, str. 206).

W konsekwencji tego wyrazić należy pogląd, że zawarte w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 roku, nr 106, poz. 482 z późniejszymi zmianami) sformułowanie “składniki majątkowe" oznacza aktywa, pomniejszone o przejęte zobowiązania (długi) związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.

Za poglądem takim przemawiają bowiem zarówno wnioski wypływające z wykładni systemowej i celowościowej, na które wyżej zwrócono uwagę w tym zwłaszcza brak wyraźnie sformułowanego w tym zakresie zakazu jak też argumenty natury słusznościowej, na które nota bene strona skarżąca zwraca uwagę we wniesionej skardze. Ten sposób interpretacji przepisów nie narusza również reguł wykładni językowej

Nie sposób zapomnieć także – o czym była mowa wyżej – że takie samo rozumienie pojęcia “składniki majątkowe" uznał ustawodawca i w konsekwencji zamieścił definicję ustawową tego pojęcia w art. 4a pkt 2 ustawy w nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedstawiając rozwiązanie zbieżne z wyżej wymienionym poglądem.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ), orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 powołanej wyżej ustawy.