Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1192/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1-2, art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 134 par 1, art. 141 par 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 7 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2013 poz 594
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - tekst jednolity.
article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 3b, art. 6c, art. 6h, art. 6k, art. 6l, art. 6r ust. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 391
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 15/14 w sprawie ze skargi Gminy W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 października 2013 r. nr IPTPP1/443-610/13-4/MW w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Gminy W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 120 zł (słownie: sto dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 12 marca 2014r., sygn. akt I SA/Łd 15/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Gminy W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 października 2013 r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. W dniu 6 sierpnia 2013 r. skarżąca złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w którym to przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz.U. z 2012, póz. 391, z późn. zm.), gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania. Stosownie do art. 6c ust. 1 tej ustawy gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Właściciele nieruchomości natomiast, są obowiązani ponosić na rzecz gminy opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, regulowaną w art. 6h-6r ust. 3 ustawy. W związku z powyższym zadanie w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadami komunalnymi należy do zadań własnych gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2013 r., póz. 594), w związku z art. 3 i 6c ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Odpady komunalne, od 1 lipca 2013 r., na terenie Gminy odbierać będzie przedsiębiorca, wyłoniony w drodze przetargu, z którym Gmina podpisała umowę.

Przedmiot umowy stanowić będą:

1) Zadanie 1 - usługa polegająca na odbieraniu i zagospodarowaniu odpadów komunalnych pochodzących od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy oraz od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne z terenu Gminy W. oraz wyposażenie na koszt wykonawcy (w okresie obowiązywania umowy) wszystkich właścicieli nieruchomości w pojemniki na odpady zgodnie z Regulaminem utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy oraz utrzymywanie tych pojemników w odpowiednim stanie sanitarnym, porządkowym i technicznym, (nie podlega VAT).

2) Zadanie 2 - usługa polegająca na prowadzeniu i obsłudze Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych na nieruchomości przeznaczonej na ten cel przez Gminę W. oraz odbieranie i zagospodarowanie odpadów komunalnych w nim gromadzonych, (nie podlega VAT).

1) Zadanie 3 - zbiórka odpadów wielkogabarytowych, pochodzących z gospodarstw domowych, (nie podlega VAT).

2) Zadanie 4 - zbiórka odpadów komunalnych (dwa razy w roku), zebranych podczas akcji p.n. "Sprzątanie Świata" zgodnie z zaakceptowanym przez Gminę W. harmonogramem, (nie podlega VAT)

3) Zadanie 5 - dodatkowa odpłatna usługa świadczona przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów (podlega VAT).

Dodatkowa usługa (zadanie 5) jest świadczona na podstawie uchwały podjętej przez Radę Miejską w W. - uchwała nr [...] z dnia 26 lutego 2013 r. w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez Gminę W. w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi.

W okresie realizacji zamówienia ilość odpadów komunalnych i częstotliwość ich odbioru będzie ulegać zmianie, nie wpłynie to na cenę usługi, która w okresie realizacji umowy jest niezmienna. Za świadczenie tych czynności przedsiębiorca otrzyma wynagrodzenie ryczałtowe, płatne w stałej miesięcznej wysokości, na podstawie wystawionej faktury VAT. Wynagrodzenie to będzie obejmowało zarówno wywóz odpadów, za które mieszkańcy ponoszą opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, jak również wywóz odpadów z tytułu usługi, którą Gmina będzie odrębnie świadczyć dla mieszkańców (zadanie 5), polegającej na odbieraniu od właścicieli nieruchomości i zagospodarowaniu odpadów budowlanych w postaci podstawienia oraz odbioru kontenerów przeznaczonych na te odpady w ilości powyżej 2m3.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach jakie będzie otrzymywała od przedsiębiorcy obsługującego odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych pochodzących z terenu Gminy?

Zdaniem Gminy będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia całości kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach jakie będzie otrzymywała od przedsiębiorcy obsługującego odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych pochodzących z terenu Gminy.

2.2. Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Minister Finansów wydał w dniu 15 października 2013r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego uznającą stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę za nieprawidłowe.

Według organu Gmina, z tytułu realizacji zadania, jako zadania własnego, wyłączona będzie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011 nr 177 poz. 1054 dalej zwaną ustawą o VAT). Gminie nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności odbioru odpadów, zarówno tych, których odbiór Skarżąca traktuje jako usługę podstawową, jak i tych, które traktuje jako usługę dodatkową (odbiór odpadów budowlanych).

Zatem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym odpadami budowlanymi, o których mowa w art.6h oraz art.6r ust.4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach, jakie będzie otrzymywała od przedsiębiorcy obsługującego odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych pochodzących z terenu Gminy, ponieważ nabywane usługi nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

2.3. Gmina, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, na powyższą interpretację wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w której zarzuciła naruszenie prawa:

- które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach poprzez błędną jego wykładnię oraz art. 15 ust. 6 i art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędne ich zastosowanie, i w konsekwencji błędne przyjęcie, że czynność świadczenia przez Skarżącą dodatkowej usługi, za którą pobiera cenę nie stanowi umowy cywilnoprawnej, z tytułu jej świadczenia Skarżąca będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a tym samym nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego;

- które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) (dalej: O.p.), poprzez uznanie stanowiska skarżącej za nieprawidłowe.

2.4. W odpowiedzi na skargę organ interpretujący, wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił.

Sąd przyznał rację Ministrowi Finansów, że w zakresie usługi dodatkowej polegającej na odbiorze odpadów budowlanych Uchwała Rady Miejskiej w W. wydana została z naruszeniem prawa. W ocenie Sądu Rada Miejska w W. przekroczyła zakres upoważnienia ustawowego ustanawiając usługę dodatkową polegającą na odbiorze odpadów budowlanych z tego powodu, że odpady budowlane, które powstają w gospodarstwach domowych są odpadami komunalnymi, a tym samym usługa polegająca na ich odbiorze nie jest "usługą dodatkową w zakresie odbierania odpadów komunalnych", tylko usługą odbierania odpadów komunalnych, którą gmina winna jest wykonywać z mocy ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w zakresie zadań jakie wykonuje jako organ władzy publicznej w sposób charakterystyczny dla niego.

Według Sądu skoro w świetle art.3 ust.1 pkt 6 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U z 2013 roku poz.21) odpadami komunalnymi są odpady powstające w gospodarstwie domowym (z wyjątkiem pojazdów wycofanych z ruchu), to są nimi także odpady budowlane będące następstwem wykonywanych w ramach tego gospodarstwa prac remontowych i budowlanych. Dodatkowym argumentem przemawiającym za uznaniem, że odpady budowlane i rozbiórkowe są odpadami komunalnymi są przepisy art.4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Sąd wskazał, że z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku interpretacyjnym (oraz w jego uzupełnieniu k.9 akt administracyjnych) wynikało, że usługę polegającą na odbiorze odpadów budowlanych Gmina będzie wykonywała w ramach zadań związanych z gospodarowaniem odpadami komunalnymi. Opisem zdarzenia przyszłego był związany organ interpretujący. Skoro organizowanie odbioru odpadów komunalnych należy do zadań gminy, zadania te gmina wykonuje w sposób właściwy dla organów władzy publicznej, a odpady budowlane są w istocie odpadami komunalnymi, to gmina w zakresie ich świadczenia nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot wyłoniony w przetargu, o którym mowa w art.6d ust.1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Odnosząc się do argumentacji skargi Sąd zgodził się z poglądem, że usługi dodatkowe w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi gmina może wykonywać w charakterze podatnika podatku VAT. Wskazał jednak, że warunkiem tego jest, aby rzeczywiście były to usługi dodatkowe, a nie te, które jednostka samorządu jest zobowiązana wykonywać w sposób charakterystyczny dla organu władzy publicznej i narzucony przez ustawę, a tak niewątpliwie było w opisanym we wniosku interpretacyjnym zdarzeniu przyszłym.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, zaskarżono powyższy wyrok w całości zarzucając naruszenie:

1. przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) (dalej u.p.p.s.a.) poprzez nieuprawnioną ocenę legalności uchwały Nr [...]Rady Miejskiej w W. z dnia 26 lutego 2013r. w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi (Dz.Urz.Woj. Łódzkiego 2013 poz. 1684) i związaną z tym

modyfikację opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego w ten sposób, że Sąd pierwszej instancji przyjął, odmiennie niż stanowi przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, że skarżąca nie świadczy usługi dodatkowej, w rozumieniu art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 u.p.p.s.a. poprzez,

nieuwzględnienie skargi, podczas gdy skarga zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja indywidualna dotknięta jest wadami, wskazanymi w skardze, skutkującymi koniecznością uchylenia zaskarżonej interpretacji;

2. prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, tj.:

- art. 5 ust. 1 pkt 1 i 3b oraz art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji błędne przyjęcie, że usługi świadczone przez Gminę na podstawie uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w W. z dnia 26 lutego 2013r. nie stanowią usług dodatkowych, o których mowa w art. 6r ust. 4 tej ustawy;

- § 1, 2 i 3 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w W. z dnia

26 lutego 2013r. w sprawie określenia rodzaju dodatkowych usług świadczonych,

przez Gminę W. w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli

nieruchomości i zagospodarowanie tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi

(Dz.Urz. Woj. Łódzkiego 2013 poz, 1684) poprzez błędne jego zastosowanie (niezastosowania) i przyjęcie, że usługa świadczona przez Gminę polegającą na podstawieniu oraz odbiorze kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane i rozbiórkowe w ilości powyżej 2m3 nie stanowi usługi dodatkowej w rozumieniu art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach;

- art. 15 ust. 6 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię oraz przez niewłaściwe jego zastosowanie i w konsekwencji błędne przyjęcie, że w okolicznościach sprawy skarżąca, wykonując usługi na podstawie uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w W. z dnia 26 lutego 2013r. nie działa w charakterze podatnika;

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe jego zastosowanie (niezastosowanie) i w konsekwencji błędne przyjęcie, że w okolicznościach sprawy skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez przedsiębiorcę obsługującego odbiór i zagospodarowanie odpadów pochodzących z terenu Gminy.

4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o: uchylenie w całości zaskarżonego wyroku; - uchylenie interpretacji indywidualnej, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi; zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. W zaskarżonym orzeczeniu Sąd pierwszej instancji stanął na stanowisku, że świadczona przez Gminę usługa dodatkowa (odbiór odpadów budowlanych) jest w istocie usługą odbioru odpadów komunalnych, które Gmina wykonuje w sposób właściwy dla organów władzy publicznej, zatem Gmina w zakresie świadczenia takich usług nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot wyłoniony w drodze przetargu o którym mowa w art. 6d ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

5.3. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Gminy formułując zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego kwestionuje przyjęte przez Sąd pierwszej instancji stanowisko.

5.4. Niezasadny był zarzut naruszenia art. 15 ust. 6 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię oraz przez niewłaściwe jego zastosowanie i w konsekwencji błędne przyjęcie, że w okolicznościach sprawy Skarżąca, wykonując usługi na podstawie uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w W. z dnia 26 lutego 2013r. nie działa w charakterze podatnika.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W wymienionym przepisie wprowadzono wyjątek od obowiązującej zasady, że podatnikami od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Wyjątek ten dotyczy nie uznawania za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT). W ustawie o VAT nie zdefiniowano pojęć "organy władzy publiczne". Jednak w doktrynie wyjaśnia się, że za organ władzy publicznej w ramach samorządu terytorialnego należy uznać jednostki tego samorządu, tzn. gminę, powiat i samorząd województwa (por J. Zubrzycki, Leksykon 2015 VAT, tom I, str. 956). Tym samym Gmina jako organ władzy publicznej na gruncie podatku VAT występować może w dwoistym charakterze: - jako podmiot niebędący podatnikiem VAT, gdy realizuje zadania, w oparcie o reżim publicznoprawny, nałożone na nie przepisami prawa; oraz - jako podatnik VAT, gdy wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, a więc w ramach reżimu prywatnoprawnego.

W świetle art.7 ust.1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy między innymi utrzymanie czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwianie odpadów komunalnych. Stosownie do art. 6c ust.1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach Gminy są obowiązane do zorganizowania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada Gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Zadanie polegające na zorganizowaniu odbierania odpadów komunalnych należy do zadań własnych gminy. Działania, które gminy w tym zakresie są zobowiązane wykonywać, wykonują je w sposób właściwy dla organów władzy publicznej, narzucony zresztą przez przepisy ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, że w istocie jest to danina publiczna. W wyroku z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt K 17/12, Trybunał Konstytucyjny potwierdził, że opłata ustanowiona w art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości, do której odnoszą się art. 6k i art. 6l w związku z art. 6j ust. 2a ustawy o utrzymaniu czystości, jest daniną publiczną w konstytucyjnym rozumieniu.

5.5. Stwierdzić należy, że w świetle regulacji ustawy o VAT oraz ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, Gmina ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (w tym budowlanymi) i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, występować będzie w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości) wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustawy o samorządzie gminnym. W art. 7 ust. 1 pkt 3 tej ustawy wprost stwierdzono, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadanie własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powyższego wynika zatem, że Skarżąca Gmina z tytułu realizacji "zadania dodatkowego", tj. wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji "świadczenia usługi odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania odpadów w postaci podstawienia oraz odbioru kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane", będzie wyłączona z opodatkowana, gdyż realizuje te zadania jako zadania własne w oparciu o reżim publicznoprawny. Nietrafnie pełnomocnik Gminy wskazuje, że czynności te będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem Gmina występuje tu w stosunku cywilnoprawnym. Nie w każdym przypadku, gdy zostanie zawarta umowa cywilnoprawna między organem władzy publicznej, a innym podmiotem i na postawie tej umowy organ ma wykonywać określoną czynność za wynagrodzeniem, powinien stać się on podatnikiem VAT. W niniejszej sprawie w zakresie pobieranego wynagrodzenia (w istocie opłaty będącej daniną publiczną) Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do właścicieli nieruchomości. Pobieranie opłaty jest czynnością mieszczącą się w sferze publiczno-prawnej w wykonaniu której, gmina występuje w roli organu władzy publicznej, a zatem w rozpatrywanym sporze nie jest podatnikiem VAT, co oznacza, że opłata w zakresie świadczenia odbioru odpadów komunalnych (budowlanych) i zagospodarowania ich, nie jest obciążona VAT.

5.6. Nie można było podzielić argumentacji pełnomocnika strony, że świadczona przez Gminę usługa polegająca na odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania odpadów w postaci podstawienia oraz odbioru kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane jest usługą o której mowa w art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Przepis art. 6r ust. 4 zezwala radzie gminy do podjęcia uchwały w sprawie rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokość cen za te usługi. W przepisie tym nie sprecyzowano jakie to mogą być świadczenia, wskazano jedynie na elementy, które powinny być przedmiotem uchwały, tj. na rodzaje dodatkowych usług świadczonych przez gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicielu nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz na wysokość cen za te usługi. W rozumieniu tego przepisu nie chodzi o usługi w zakresie odbierania odpadów komunalnych (w tym budowlanych) i zagospodarowania tych odpadów, gdyż usługa ta stanowi zadanie własne gminy, co wynika z art. 6c ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz zasady wynikającej z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Podjęta zatem w opisanym stanie faktycznym uchwała dotycząca odbioru odpadów budowlanych nie odnosiła się do "dodatkowej usługi" w rozumieniu ust. 4 art. 6r ustawy, a do obowiązkowego zadania gminy. W tym zakresie Sąd pierwszej instancji właściwie wyjaśnił, że zasadniczym warunkiem uznania, że gmina usługi dodatkowe w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi wykonuje w charakterze podatnika podatku VAT, jest, aby rzeczywiście były to usługi dodatkowe, a nie te, które jednostka samorządu jest zobowiązana wykonywać w sposób charakterystyczny dla organu władzy publicznej i narzucony przez ustawę, a tak niewątpliwie jest w opisanym we wniosku interpretacyjnym zdarzeniu przyszłym. Przykładem takich usług dodatkowych świadczonych przez gminy w zamian za cenę, na podstawie umowy może być sprzątanie terenu nieruchomości z odpadów komunalnych. W zakresie takiej usługi gmina wyręczy właściciela nieruchomości z obowiązków, które na nim spoczywają (art.5 ust.1 pkt 3 i 3b ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – zbieranie i pozbywanie się powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych). Tego rodzaju usługą jest również utrzymanie w czystości i we właściwym stanie technicznym pojemników służących do gromadzenia odpadów komunalnych (art.5 ust.1 pkt 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.).

W kontekście powyższych uwag nie były zasadne zarzuty naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 i 3b oraz art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji błędne przyjęcie oraz - § 1, 2 i 3 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w W. z dnia

26 lutego 2013r. w sprawie określenia rodzaju dodatkowych usług świadczonych,

przez Gminę Wieruszów w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli

nieruchomości i zagospodarowanie tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi

(Dz.Urz. Woj. Łódzkiego 2013 poz, 1684) poprzez błędne jego zastosowanie (niezastosowania) i przyjęcie, że usługa świadczona przez Gminę polegającą na podstawieniu oraz odbiorze kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane i rozbiórkowe w ilości powyżej 2m3 nie stanowi usługi dodatkowej w rozumieniu art. 6r ust. 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

5.7. Niezasadny był zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe jego zastosowanie (niezastosowanie) i w konsekwencji błędne przyjęcie, że Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez przedsiębiorcę obsługującego odbiór i zagospodarowanie odpadów pochodzących z terenu Gminy.

W sprawie Skarżąca w zakresie poboru opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym odpadami budowlanymi będzie występowała jako organ władzy publicznej. Tym samym nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług a pobieranie opłat nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Brak jest podstaw do uznania, aby w okolicznościach sprawy Skarżącej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez przedsiębiorcę obsługującego odbiór i zagospodarowanie odpadów pochodzących z terenu Gminy.

5.8. Niezasadny był również zarzut naruszenia art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez nieuprawnioną ocenę legalności uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w W. z dnia 26 lutego 2013r. w sprawie określenia rodzajów dodatkowych usług świadczonych przez Gminę w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów oraz wysokości cen za te usługi i związaną z tym modyfikację opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego.

W odniesieniu do takiej argumentacji przypomnieć należy, że przedmiotem skargi do Sądu pierwszej instancji była interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego. Organ interpretujący wydając interpretację był zobowiązany ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa, czy stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji jest prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Sąd pierwszej instancji dokonując kontroli wydanej interpretacji nie naruszył wymienionych przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W postępowaniu przez Sądem pierwszej instancji przedmiotem sporu było to, czy "dodatkowa usługa" jaką Gmina świadczy na podstawie Uchwały [...] Rady Miejskiej w W. z dnia 26 lutego 2013 r. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT; czy Gmina występuje w tym zakresie jako podatnik podatku od towarów i usług. Dla oceny prawidłowości zajętego przez organ podatkowy stanowiska pożądane było dokonanie wykładni przepisów prawa. Sąd pierwszej instancji kontrolując wydaną interpretację dokonał wykładni stosownych przepisów prawa materialnego. Wynik takiej wykładni, co już omówiono w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia, był prawidłowy. Nawet zatem gdyby uznać, że Sąd pierwszej instancji niezasadne dokonał oceny legalności wspomnianej uchwały, to i tak nie miało to istotnego wpływu na wynik sprawy.

5.9. W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 u.p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto stosownie do art. 204 pkt 1 tej ustawy.