Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 348/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 170  ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia WSA Maciej Guziński (sprawozdawca) Sędziowie – Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska – Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk Protokolant – Adam Sak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 12 września 2006 r. sprawy ze skargi S. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 8 czerwca 2006 r., Nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w postaci podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego, oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2002 r. funkcjonariusze celni ujawnili na terenie komisu A we W. samochód osobowy marki FORD SIERRA o numerze nadwozia [...], wprowadzony na teren Polski przez S. M. w ramach procedury odprawy czasowej. W związku z naruszeniem warunków tej procedury – na skutek zawarcia umowy sprzedaży tego pojazdy z komisem – wszczęto postępowanie celne. Naczelnik Urzędu Celnego we W., decyzją z dnia 27 lutego 2004 r. (nr [...]), określił wysokości długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny towaru, za dłużnika uznał S. M., wymierzył opłatę depozytową. Dyrektor Izby Celnej we W., decyzją z dnia 30 kwietnia 2004 r. (nr [...]), utrzymał w mocy powyższą decyzję.

Następnie, postanowieniem z dniu 17 maja 2004 r. (nr [...]), Naczelnik Urzędu Celnego we W.) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług w odniesieniu do samochodu osobowego marki FORD SIERRA o numerze nadwozia [...], o czym powiadomił S. M., wyznaczając termin na zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym.

Decyzją z dnia 8 października 2004 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego we W.: określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 9.168,90 zł; określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 5.120,50 zł. W uzasadnieniu wskazano, że naruszenie warunków procedury celnej, jaką towar został objęty, skutkuje powstaniem długu celnego, a to z kolei prowadzi do powstania obowiązku podatkowego tytułu importu towaru, o którym mowa w ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Ponieważ w przedmiotowej sprawie dług celny powstał w dniu 22 lipca 2002 r. (jest to dzień, w którym ujawniono naruszenie warunków procedury odprawy czasowej), do obliczenia kwot podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług zastosowano stawki podatkowe obowiązujące w tym właśnie dniu. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, "podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy". Z kolei zgodnie z art. 36 ust. 2 tej ustawy, "w imporcie wyrobów akcyzowych podstawą opodatkowania akcyzą jest ich wartość celna powiększona o należne cło".

W odwołaniu S. M. – reprezentowany przez pełnomocnika - wniósł o uchylenie decyzji. W uzasadnieniu wskazano, ze strona nie dokonała i nie zamierzała dokonać importu samochodu. Wstawienie samochodu do komisu miało jedynie na celu zorientowanie się w cenach aut w Polsce. Żaden warunek odprawy celnej czasowej nie został więc naruszony. Ponadto podniesiono, że dług celny powstał w dniu wydania prawomocnej decyzji przez Dyrektora Izby Celnej. Zatem nie jest możliwe naliczenie podatków po dniu 01 stycznia 2004 r. na podstawie starej ustawy podatkowej z 1993 r.

W odwołaniu, w związku z tym, że toczy się postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w przedmiocie długu celnego, strona wniosła o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia. Przychylając się do tej prośby, postanowieniem z dnia 9 grudnia 2004 r. ([...]), Dyrektor Izby Celnej we W. zawiesił postępowanie odwoławcze. Na kolejny wniosek strony, postanowieniem z dnia 5 maja 2005 r. ([...]), Dyrektor Izby Celnej we W. podjął zawieszone postępowanie.

Decyzja z dnia 8 czerwca 2005 r. (Nr [...]) Dyrektora Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że przepisy przejściowe umożliwiają zastosowanie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, po dniu wejścia w życie nowej ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie natomiast z przepisami art. 6 ust. 7 ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy powstaje z chwila powstania długi celnego. Natomiast kwestia długu celnego i osoby dłużnika została przesądzona przez organ celny w wcześniejszej decyzji, nie może być ona zatem ponownie rozstrzygana w postępowaniu podatkowym. Dlatego też, również zarzuty merytoryczne odnoszące się do wcześniejszego rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego, nie mogą być ponownie rozważane. Organ celny wyraził bowiem swoje stanowisko w podnoszonej kwestii w wcześniejszej decyzji.

S. M. – reprezentowany przez pełnomocnika - zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 8 czerwca 2005 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. Spornej decyzji i zarzucił:

1) naruszenie art. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, poprzez zastosowanie nieobowiązującego Kodeksu celnego,

2) naruszenie art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w związku z art. 26 przepisów wprowadzających Prawo celne oraz art. 170 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez zastosowanie starej ustawy o VAT,

3) naruszenie art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 36 ust. 2 i art. 37 ust. 1 pkt. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błędne naliczenie wysokości podatków akcyzowego i od towarów i usług.

Ostateczna decyzja z dnia 30 kwietnia 2004 r. Dyrektora Izby Celnej stwierdzająca, że w dniu 22 lipca 2002 r. powstał dług celny w przywozie samochodu Ford Sierra i uznająca S. M. za dłużnika, została prawidłowo doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 11 maja 2004 r. Zatem nie można mówić o powstaniu długu celnego w dniu 22 lipca 2002 r. Z tej przyczyny, zdaniem strony skarżącej, naruszono art. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, poprzez zastosowanie nieobowiązującego kodeksu celnego. Zgodnie z art. 26 tych przepisów, można stosować było stary kodeks celny, ale tylko do spraw dotyczących długu celnego powstałego przed dniem uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej. Ponieważ organa celne uznawały, że nie jest możliwe ścisłe określenie daty powstania długu celnego, zatem dług ten powstał z chwilą doręczenia prawomocnej decyzji. Dlatego też konsekwentnie, zdaniem strony skarżącej, naruszono art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, w związku z art. 26 przepisów wprowadzających - Prawo Celne oraz art. 170 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 170 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dotychczasowe przepisy o VAT w imporcie stosuje się wobec towarów obowiązujących w chwili nadania tym towarom przeznaczenia celnego. Samochodowi nadano nowe przeznaczenie celne dopiero z chwilą doręczenia prawomocnej decyzji, zatem należy stosować nową ustawę z dnia 11 marca 2004 r. W skardze podniesiono także, że przyjęcie kalkulacyjnej metody wyliczania należności celnych doprowadziło do zawyżenia należności celnych, a zatem konsekwentnie podatku VAT i akcyzowego.

W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wskazała, że sprawa terminu powstania długu celnego została poddana osądowi sądowi administracyjnemu. Zdaniem organu celnego, skarżący myli chwilę powstania długu celnego z momentem poinformowania strony o powstałym długu celnym. Decyzja organu celnego w tym zakresie nie jest decyzją konstytutywną, ale ma wyraźny charakter deklaratoryjny. Tak więc organ celny w swoim rozstrzygnięciu stwierdza powstanie chwili naruszenia procedury, z którą to chwilą przepis wiąże automatycznie powstanie długu celnego. Zgodnie z art. 212 § 2 Kodeksu celnego, "dług celny powstaje w chwili niewykonania obowiązku bądź w chwili objęcia towaru odpowiednią procedurą celną, jeżeli stwierdzono, że nie został spełniony lub został naruszony jeden z warunków wymaganych do objęcia towaru tą procedurą lub do udzielenia częściowego lub całkowitego zwolnienia z należności celnych przywozowych ze względu na jego przeznaczenie" W tej sytuacji, interpretację skarżącego, iż dług celny powstaje z chwilą doręczenia decyzji kończącej prowadzone w sprawie postępowanie celne, należy uznać za całkowicie błędną. Skoro w przedmiotowej sprawie dług celny powstał w dniu 22 lipca 2002 r. w konsekwencji stosowane być muszą przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy. Z kolei rozstrzygnięcie dotyczące daty powstania długu celnego rzutuje na powstanie obowiązku w podatku importowym.

Zarzut błędnego naliczenia zobowiązań podatkowych z powodu, że należności te w sposób rażący przekroczyły wartość samochodu jest nieuzasadniony. Jest regułą, że należności publicznoprawne z tytułu wprowadzenia na polski obszar celny towarów, szczególnie przy nielegalnym ich wprowadzeniu, przekraczają wartość samego towaru.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wskazać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§ 1), a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto, zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), przywoływanej w dalszych wywodach – skrótowo – jako "p.p.s.a.", sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Wyżej powiedziane oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 - 150 ustawy). Wskazać też trzeba, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną.

Nie budzi wątpliwości w sprawie, że samochód osobowy marki FORD SIERRA o numerze nadwozia [...] należący do S. M. (obywatela Niemiec), wprowadzony na polski obszar celny na zasadach odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, został przywieziony bez uiszczenia podatków z tytułu importu towarów.

Niewątpliwie, zgodnie z art. 6 ust. 7a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w przypadku objęcia towarów procedurą celną odprawy czasowej, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towaru tą procedurą. Niemniej, stosownie do art. 7 ust.1 pkt 4 b wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego import towarów objętych procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła. Wskazać należy, że powyższe zwolnień, nie stosuje się, jeżeli na podstawie przepisów Kodeksu celnego powstaje obowiązek uiszczenia cła (art. 7 ust. 2 tej ustawy).

W odrębnym postępowaniu celnym stwierdzono naruszenie przez S. M. warunków procedury odprawy czasowej samochodu osobowego marki FORD SIERRA o numerze nadwozia [...]. W konsekwencji, ostateczną decyzją z dnia decyzją z dnia 30 kwietnia 2004 r. (nr [...]), Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 27 lutego 2004 r. ( nr [...]) określającą: wysokości długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny towaru, uznającą za dłużnika S. M. Ustalono w powyższej decyzji, iż dług celny powstał w dniu 22 lipca 2007 r., uznając, iż w sprawie zastosowanie mają, zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623), przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.).

W tym stanie faktycznym i prawnym, organy celne zasadnie podjęły wobec S. M. postępowania w sprawie należności podatkowych związanych z przedmiotowym samochodem i w jego wyniku określiły kwotę podatku akcyzowego i kwotę podatku od towarów i usług. Podstawowym zarzutem skargi jest zastosowanie przez organy celne niewłaściwych przepisów celnych w przedmiocie długi celnego a także nieaktualnych przepisów podatkowych.

Niewątpliwie, dla prawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego przy nielegalnym wprowadzeniu towarów na polski obszar celny niezbędne jest ustalenie w pierwszej kolejności, poprzez wydanie decyzji kończącej postępowanie celne, faktu powstania długu celnego, osoby dłużnika oraz elementów kalkulacyjnych decyzji wymiarowej. Dyrektor Izby Celnej we W. trafnie uznał w odpowiedzi na skargę, iż wobec utrzymania w mocy decyzji w przedmiocie długu celnego, kwestia powstania tego długu celnego, jako rozstrzygnięta, nie może być ponownie rozstrzygana w postępowaniu podatkowym. Należy wskazać, że w odrębnym postępowaniu, Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko organu celnego w przedmiocie powstania długi celnego, określenia należności celnej, osoby dłużnika. Wyrokiem z dnia 7 lutego 2006 r. (sygn. akt. 392/04), oddalono skargę S. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 kwietnia 2004 r. w przedmiocie długi celnego.

Poczynione ustalenia, iż dług celny powstał w dniu 22 lipca 2002 r., to jest w dniu, w którym ujawniono naruszenie warunków procedury odprawy czasowej, mają przesądzające znaczenie dla ustalenia daty powstania zobowiązania podatkowego oraz podstawy prawnej jego określenia.

Zgodnie z art. 170 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w przypadku gdy towary zostały przywiezione z terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem na terytorium kraju przed dniem 1 maja 2004 r. i w dniu 1 maja 2004 r. pozostają w dalszym ciągu na terytorium kraju objęte przeznaczeniem celnym procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych (tak jak było w sprawie) - przepisy o podatku od towarów i usług obowiązujące w chwili nadania tym towarom tego przeznaczenia celnego stosuje się nadal do momentu zakończenia tego przeznaczenia. Stosownie natomiast do ust. 4 art.170 powyższej ustawy, za import towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się m.in. wprowadzenie na terytorium kraju towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych.

Powyższa regulacja wskazuje, że w sytuacji zmiany przeznaczenia samochodu przywiezionego przez S. M. na warunkach wskazanych w powyższym art. 170 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i wprowadzenia go do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych zastosowanie maja przepisy ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego.

Zasadnie organ celny uznał więc, że skoro dług celny powstał w dniu 22 lipca 2002 r., do określenia podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług stosować należy przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług raz podatku akcyzowym. Nie uzasadnione jest zarzut skargi, iż samochodowi nadano nowe przeznaczenie dopiero z chwila doręczenia prawomocnej decyzji stwierdzającej powstanie długi celnego. Decyzja organu celnego w tym zakresie nie jest bowiem decyzją konstytutywną ale ma wyraźny charakter deklaratoryjny. Tak więc organ celny w swoim rozstrzygnięciu stwierdza powstanie chwili naruszenia procedury (zdarzenie to miało miejsce 22 lipca 2002 r.), z którą to chwilą przepis wiąże automatycznie powstanie długu celnego, oraz związanego z nim obowiązku w podatku importowym.

Nie uzasadniona jest podnoszona przez stronę skarżącą wątpliwość co do obowiązku podatkowego w związku z niemieckim obywatelstwem strony. Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnikiem przedmiotowego podatku są m.in. osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek cła. Podatkiem tym obciążone są więc osoby fizyczne bez względu na miejsce zamieszkania i obywatelstwo, jak już wskazano, na stronę skarżącą został nałożony obowiązek celny.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, przy określaniu kwot należnego podatku. Skoro dług celny powstał w dniu 22 lipca 2002 r., do obliczenia kwot podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług zasadnie zastosowano stawki podatkowe obowiązujące w tym właśnie dniu. Kwota podatku określona została zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z jego postanowieniami, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Natomiast zgodnie z art. 36 ust. 2 tej ustawy, w imporcie wyrobów akcyzowych podstawą opodatkowania akcyzą jest ich wartość celna powiększona o należne cło. W tej sytuacji nieuzasadniony jest zarzut zawyżenia kwoty naliczonych zobowiązań podatkowych, oparty na argumencie, że należności te przekroczyły wartość samochodu. Jak zauważył to organ drugiej instancji tego rodzaju sytuacja – zwłaszcza przy nielegalnym wprowadzaniu samochodów osobowych na polski obszar celny - nie jest żadnym ewenementem a raczej regułą.

Całokształt przedstawionych wyżej okoliczności upoważnia do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Z tych względów, na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę należało oddalić.