Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1239/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 228 par. 1 pkt 2, art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz Sędziowie Sędzia WSA Adam Nita Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 marca 2019 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...] nr [...], stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania z 24 kwietnia 2018 r. A Sp. z o.o., reprezentowanej przez kuratora M.S., od decyzji Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od maja 2012 r. do września 2014 r.

W podstawie prawnej przywołał art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej O.p.).

Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego organ wyjaśnił, że decyzją z [...] nr [...], Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. określił A Sp. z o.o. (zwanej dalej: Spółką) podatek od towarów i usług za okres od maja 2012 r. do września 2014 r.

Odwołanie od tej decyzji złożone przez kuratora Spółki, wpłynęło do organu 24 kwietnia 2018 r. Kontrolując terminowość złożenia tego środka odwoławczego organ w pierwszym rzędzie przystąpił do badania czy spełnione zostały wymogi z art. 151 O.p., dotyczące doręczenia decyzji z [...].

Rozważając tę kwestię organ wskazał, że z Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) wynika, że w dniu wydania ww. decyzji Spółka nie posiadała siedziby (adres siedziby Spółki wykreślono z KRS 26 sierpnia 2013 r., wpisując jedynie nazwę miejscowości, tj. Z., bez wskazania ulicy - vide: Monitor Sądowy i Gospodarczy z 30 sierpnia 2013 r. nr 168, poz. [...]). Organ I instancji wysłał zatem przedmiotową decyzję listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na wskazany przez Spółkę adres miejsca prowadzenia działalności, wynikający ze złożonego przez Spółkę zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-2 (k-388, t. l). Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej wynika, że decyzja z [...] odebrana została przez pracownika I.B. 11 lipca 2016 r. (k-684, t.2) - na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się pieczątka firmowa Spółki i czytelny podpis I.B., dopisek "pracownik" oraz adnotacja dokonana przez doręczyciela, że przesyłkę doręczono adresatowi.

W dniu 12 lipca 2016 r. w organie pierwszoinstancyjnym stawiła się I.B. aby oddać decyzję z [...] (vide: protokół z 12 lipca 2016 r. - k-46, t. 2). Oświadczyła, że jest pracownikiem firmy "B" (jednej z firm mieszczących się pod adresem wskazanym przez Spółkę w NIP-2). W dniu 11 lipca 2016 r. zastępowała nieobecną sekretarkę przyjmującą korespondencje, która zwyczajowo odbierała korespondencję adresowaną do firm mieszczących się pod w/w adresem. W związku z pełnionym 11 lipca 2016 r. zastępstwem został jej udostępniony sekretariat (obsługujący wiele firm) oraz pieczątki firm, którymi mogła się posługiwać przyjmując korespondencję przychodzącą. Odebrała przesyłkę zawierającą przedmiotową decyzję przybijając pieczątkę Spółki i przesyłkę przekazała swojemu przełożonemu A.W., który nakazał jej osobiście zwrócić przesyłkę do urzędu i złożyć wyjaśnienia - powiedział, że Spółka nie istnieje, że jej nie ma.

Oceniając te okoliczności organ stwierdził, że przesyłka została prawidłowo doręczona zgodnie z art. 151 O.p. Zaznaczył, że doręczyciel nie ma obowiązku sprawdzania, czy pismo skierowane do osoby prawnej odbiera uprawniona osoba. Obowiązkiem jednostki organizacyjnej (osoby prawnej) jest bowiem takie zorganizowanie odbioru pism, by dokonywała tego osoba upoważniona. A zatem fakt, że dana osoba podjęła się oddania przesyłki, była w siedzibie (miejscu prowadzenia działalności) spółki i posłużyła się do potwierdzenia odbioru pieczątką firmy - tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie - przesądza o tym, że osoba ta miała uprawnienie do odbioru korespondencji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska organ przywołał szereg orzeczeń sądów administracyjnych.

Organ odwoławczy przyjął, że skuteczności doręczenia przedmiotowej decyzji nie może podważać jej późniejszy zwrot do organu I instancji przez osobę obsługującą sekretariat, na polecenie przełożonego A.W. (byłego prokurenta Spółki), niepełniącego w chwili doręczenia przedmiotowej decyzji żadnych funkcji uprawniających go do reprezentacji Spółki i tym samym podejmowania decyzji dotyczących tego podmiotu.

Następnie organ wskazał, że postanowieniem z [...] sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w G. X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego ustanowił w trybie art. 138d § 1 i 2 O.p. w związku z art. 42 Kodeksu cywilnego kuratora celem reprezentowania Spółki w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 maja 2012 r. do 30 września 2014 r. i postępowania egzekucyjnego w tym zakresie o ile postępowanie nie zostało już prawomocnie zakończone oraz w celu doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 maja 2012 r. do 30 września 2014 r.

W związku z powyższym organ pierwszoinstancyjny przy piśmie z 9 kwietnia 2018 r., przekazał powołanemu kuratorowi Spółki - egzemplarz decyzji z [...], (informując jednocześnie, że została ona doręczona Spółce 11 lipca 2016 r.).

W odwołaniu od decyzji wymiarowej z 24 kwietnia 2018 r. kurator Spółki wniósł o jej uchylenie i podniósł m.in., że w dacie doręczenia decyzji z [...] (tj. w dniu 11 lipca 2016 r.) Spółka od 3 miesięcy nie posiada reprezentantów, a więc decyzja nie została doręczona skutecznie i organ podatkowy miał wiedzę w tym przedmiocie.

Zdaniem kuratora skuteczne doręczenie decyzji nastąpiło dopiero 12 kwietnia 2018 r. (tj. w dniu doręczenia jej kuratorowi).

Organ odwoławczy podniósł, że powyższe twierdzenie kuratora Spółki nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym oraz zapisach Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka wpisana została do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem [...]. Do reprezentowania Spółki upoważnieni byli samodzielnie do 22 kwietnia 2016 r. członkowie zarządu lub prokurenci. Analiza kolejnych wpisów w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pozwala stwierdzić, że:

- 22 kwietnia 2016 r. dokonano wpisu nr 10 polegającego na wykreśleniu z działu 2 rubryki 3 rejestru (dot. prokurentów) A.W., prokurenta samoistnego spółki (vide: Monitor Sądowy i Gospodarczy z 29 kwietnia 2016 r. nr 83, poz. [...]),

- 12 września 2016 r. dokonano wpisu nr 11 polegającego na wykreśleniu z działu 2 rubryki 1 podrubryki 1 rejestru (zawierającej dane osób wchodzących w skład organu) L.P., prezesa zarządu oraz wykreślenie z działu 2 rubryki 3 rejestru (dot. prokurentów) J.C., prokurenta samoistnego spółki (vide: Monitor Sądowy i Gospodarczy z dnia 20 września 2016 r. nr 182, poz. [...]).

Przy piśmie z 17 kwietnia 2018 r. Sąd Rejonowy w G. X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego przekazał Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. odpis postanowienia z [...], sygn. akt [...] w którym Sąd, wykreślił z działu 2 rubryki 1 podrubryki 1 rejestru (zawierającej dane osób wchodzących w skład organu) L.P., prezesa zarządu oraz wykreślił z działu 2 rubryki 3 rejestru (dot. prokurentów) J.C., prokurenta samoistnego spółki.

W uzasadnieniu postanowienia Sąd wskazał, że w aktach rejestrowych Spółki znajduje się protokół Zgromadzenia Wspólników Spółki z 15 kwietnia 2016 r. na którym odwołano dotychczasowego członka zarządu L.P. (powołując na okres do 18 kwietnia 2016 r. nowego członka zarządu M.S.), oraz uchwały zarządu spółki z dnia 16 kwietnia 2016 r. którymi odwołano prokurę J.C..

Z zapisów Krajowego Rejestru Sądowego wynika więc jednoznacznie, że informacje o odwołaniu prezesa oraz prokurenta spółki "A" ujawniono w rejestrze dopiero w dniu 12 września 2016 r. (tj. w dacie dokonania do rejestru wpisu nr 11), a więc zarówno po dacie wydania decyzji z dnia [...] jak i jej późniejszego odbioru przez obsługującą sekretariat I.B.

Odnosząc się natomiast do wskazanej w odwołaniu przez kuratora spółki okoliczności, że spółka "A" nie posiada zarządu od 18 kwietnia 2016 r. (tj. wynikającej z protokołu Zgromadzenia Wspólników z 15 kwietnia 2016 r. daty w której funkcję prezesa jednoosobowego zarządu spółki przestał pełnić M.S.) organ wskazał, że prawdą jest, iż wpisy w KRS dotyczące zmian w zakresie reprezentacji spółki mają charakter deklaratoryjny. Ich skutki materialnoprawne powstają nie z chwilą samego wpisu nowych okoliczności do rejestru, tylko z chwilą podjęcia czynności podlegającej następnie wpisowi do rejestru.

Organ zgodził się, że w okolicznościach niniejszej sprawy, za datę od której Spółka nie posiada organu uprawnionego do jej reprezentacji należałoby - co do zasady - przyjąć dzień 18 kwietnia 2016 r. tj. datę wynikającą z uchwały podjętej podczas Zgromadzenia Wspólników Spółki (które miało odbyć się w dniu 15 kwietnia 2016 r.). Jednakże w jego ocenie przyjęcie takiej daty mogłoby spowodować możliwość powstawania licznych nadużyć. Po pierwsze w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uchwały zgromadzenia wspólników dotyczące powołania lub odwołania członka zarządu nie muszą być protokołowane przez notariusza. Po drugie istnieje możliwość odbycia zgromadzenia i podejmowania na nim uchwał pomimo braku formalnego zwołania zgromadzenia wspólników oraz możliwość podejmowania uchwał bez odbycia zgromadzenia. W tej sytuacji organ podkreślił, że w łatwy sposób można zatem "storpedować" każde postępowanie - nietrudno sobie wyobrazić sytuację, gdy po przeprowadzeniu całego postępowania "pojawi się" nagle w obrocie (zostanie zgłoszona do sądu rejestrowego) uchwała zgromadzenia wspólników odwołująca np. zarząd spółki (w wyniku którego spółka pozostawałaby bez reprezentacji), podjęta "przypadkowo" kilka dni przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawia czy też w ogóle przed wszczęciem postępowania (co musiałoby powodować konieczność powtórzenia wszystkich czynności dokonanych po dniu podjęcia takiej uchwały zgromadzenia wspólników).

Przywołując art. 8, art. 13 ust. 1, art. 22, art. 14, art. 15, art. 17 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 986 ze zm.) organ zaakcentował, że podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. Przywołał też orzecznictwo sądowoadministracyjne, min. uzasadnienie wyroku NSA z 14 września 2016 r., sygn. akt I FSK 352/15 , gdzie Sąd stwierdził, że zapewnienie prawidłowej organizacji pracy i organizacji spółki w zakresie jej reprezentacji jest rzeczą właściwych organów spółki, a ewentualne uchybienia w tym zakresie mogą obciążać tylko tę spółkę.

Następnie organ stwierdził, że za zasadnością oparcia się w przedmiotowej sprawie przez organ pierwszoinstancyjny wyłącznie na zapisach dokonanych w KRS - w oparciu o zasadę domniemania prawdziwości danych wpisanych do rejestru - przemawiać mogą także liczne nieścisłości w przekazanych przez A.W. informacjach i dokumentach mających wskazywać, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Spółka nie posiadała reprezentantów.

W dniu 17 lutego 2015 r. do organu pierwszoinstancyjnego wpłynęło datowane na 13 lutego 2015 r. pismo Spółki (podpisane nieczytelnie) z informacją, że z dniem 31 stycznia 2015 r. wygasły mandaty do sprawowania funkcji prezesa zarządu (przez L.P.) i prokurentów samoistnych (przez A.W. i J.C.), w związku z czym Spółka nie posiada organów upoważnionych do reprezentacji i zachodzi konieczność powołania kuratora (k-199, t.l).

W związku z powyższym Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego pismem z 28 maja 2015 r., wystąpił do Wydziału VIII Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego w Sądzie Rejonowym [...] w K. z zapytaniem czy Spółka zgodnie z dokumentacją rejestrową (umową spółki) oraz mając na uwadze przepisy Kodeksu Spółek Handlowych dotyczące wygaśnięcia mandatu członka zarządu (statut) posiada organ reprezentacyjny jakim jest zarząd, wskazując jednocześnie, iż z danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym jako jedyny członek zarządu widnieje L.P. (prezes zarządu). W odpowiedzi na powyższe zapytanie Sąd Rejonowy w piśmie z 19 sierpnia 2015 r., poinformował organ I instancji, że według stanu rejestru przedsiębiorców KRS nr [...] na dzień 19 sierpnia 2015 r. L.P. jest nadal ujawniona w rejestrze jako jedyny członek zarządu, a J.C. i A.W. są nadal ujawnieni w rejestrze jako prokurenci - Sąd nie odnotował skutecznie złożonego wniosku w przedmiocie zmiany danych w rejestrze we ww. zakresie.

Organ podniósł, że 7 lipca 2015 r. do wpłynęło kolejne pismo Spółki (k-198, t.l), o treści tożsamej z pismem z 13 lutego 2015., na którym odręcznie zmieniono datę z 13 lutego 2015 r. na dzień 30 czerwca 2015 r. i A.W. dopisał informację, że do skutecznego wygaśnięcia mandatów dotychczasowych reprezentantów spółki doszło 30 czerwca 2015 r. - L.P. wobec nieodbycia zgromadzenia wspólników (uchwały jedynego wspólnika), a A.W. i J.C. w wyniku rezygnacji w dacie 30 czerwca 2015 r.

Następnie do organu I instancji wpłynęło pismo A.W. (który wskazał, że reprezentuje jako prokurent spółkę "A") z 29 lutego 2016 r. (k-142, t. 2), w którym poinformował o sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz M.S. oraz odwołaniu przez nowego nabywcę dotychczasowych reprezentantów Spółki i objęcie przez niego funkcji jednoosobowego zarządu. Do ww. pisma A.W. dołączył zawartą 22 stycznia 2016 r. w obecności notariusza umowę zbycia przez spółkę "A" udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "C" na rzecz M.S. (k-145, t.2) - w dniu podpisania umowy A.W. oświadczył przed notariuszem, że działa jako prokurent spółki "A" uprawniony do samodzielnego reprezentowania spółki i okazał na tę okoliczność informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców według stanu na dzień 22 stycznia 2016 r. (k-147, 148, t.2).

Jednocześnie A.W. przesłał datowane na dzień 29 lutego 2016 r. oświadczenie o rezygnacji z funkcji prokurenta samoistnego spółki "A" (k-143, t.2), a także umowę z 22 stycznia 2016 r. o zbyciu zorganizowanego przedsiębiorstwa zawartą pomiędzy spółką "A", a spółką "C" (k-144, t.2).

Pismem z dnia 4 kwietnia 2016 r., (k-131, t.l) Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się ponownie do sądu rejestrowego z prośbą o wskazanie, czy w związku z zawartą umową sprzedaży przedsiębiorstwa z 22 stycznia 2016 r. spółka "A" wystąpiła o dokonanie zmian w dokumentacji rejestrowej. Odpowiadając na ww. pismo Sąd Rejonowy w G. X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego przekazał przy piśmie z 20 maja 2016 r.

odpis podpisanego przez M.S. pisma z 22 stycznia 2016 r. (k-114, t.2) wraz z którym przesłał on do Sądu odpis umowy zbycia zorganizowanego przedsiębiorstwa "A" Sp. z o.o. na rzecz "C" Sp. z o.o. z 22 stycznia 2016 r. (k-114, t.2).

W ww. piśmie z 20 maja 2016 r. Sąd poinformował także organ I instancji, że prowadzone jest postępowanie o rozwiązanie i wykreślenie spółki "A" bez przeprowadzenia likwidacji w trybie art. 25a ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym (sygn. akt [...]) (k-110, t.2). Wskazane powyżej postępowanie zostało umorzone w dniu [...] (k-102, t.2).

Pismem z 25 lipca 2016 r. A.W. poinformował zaś Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S., że jedyny wspólnik "A" Sp. z o.o., tj. "C" Sp. z o.o. został zlikwidowany w trybie art. 25a ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, a tym samym jedynym wspólnikiem spółki stał się Skarb Państwa, w którego gestii powinno był powołanie kolejnego zarządu lub likwidatora spółki (k-94, t.2).

Ponadto organ zauważył, że przy powołanym już powyżej piśmie z 17 kwietnia 2018 r. Sąd Rejonowy w G. X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego przekazał organowi I instancji kopię protokołu Zgromadzenia Wspólników Spółki z 15 kwietnia 2016 r. na którym odwołano z funkcji prezesa zarządu L.P. oraz kopie datowanych na dzień 16 kwietnia 2016 r. uchwał zarządu "A" Sp. z o.o. którymi odwołał on prokurę samoistną udzieloną J.C. (uchwała nr 1) i prokurę samoistna udzieloną A.W. (uchwała nr 2).

Z treści przedstawionych powyżej dokumentów w ocenie organu, miałyby wynikać trzy różne daty wygaśnięcia mandatu do sprawowania funkcji prezesa zarządu przez L.P., tj.: 31 stycznia 2015 r., 30 czerwca 2015 r. i 15 kwietnia 2016 r.

Podobnie niespójne są podawane w nich daty wygaśnięcia samoistnej prokury udzielonej A.W. - przykładowo A.W., w przekazanym do organu I instancji piśmie (które wpłynęło do urzędu w dniu 7 lipca 2015 r.), poinformował Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. o rezygnacji z funkcji prokurenta w dniu 30 czerwca 2015 r., a następnie, w dniu 22 stycznia 2016 r. oświadczył przed notariuszem, że jest prokurentem spółki "A" (okazując na tą okoliczność informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców według stanu na dzień 22 stycznia 2016 r.).

Organ odwoławczy podkreślił, że Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego dwukrotnie - w pismach z 28 maja 2015 r. i 4 kwietnia 2016 r. - zwracał się do sądu rejestrowego z prośbą o udzielenie informacji dotyczących reprezentantów spółki "A" ujawnionych w prowadzonej przez Sąd dokumentacji rejestrowej.

W zaistniałej sytuacji trudno zatem było dać wiarę informacją przekazywanym organowi I instancji przez A.W., czy też dacie widniejącej na uchwale o odwołaniu z funkcji prezesa zarządu L.P. (rzekomo podjętej 15 kwietnia 2016 r.), która to uchwała stała się podstawą wydania przez sąd rejestrowy postanowienia z dnia [...] o wykreśleniu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego L.P., prezesa zarządu spółki "A" oraz J.C., prokurenta samoistnego spółki.

Konkludując, organ odwoławczy uznał, że w opisanym stanie faktycznym organ pierwszoinstancyjny zasadnie oparł się na rękojmi wiary publicznej zapisów Krajowego Rejestru Sądowego i działając w dobrej wierze prawidłowo przyjął, iż w dniu wydania (i doręczenia) zaskarżonej decyzji Spółka posiadała organy do jej reprezentacji.

Odnosząc się zaś do stwierdzenia kuratora, że organ podatkowy doskonale wiedział i zdawał sobie sprawę z faktu, iż w latach 2016 i 2017 nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji podatkowej dla Spółki, skoro wnioskował on o dostarczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Organ wskazał, że działania te podjęte zostały przez organ I instancji w związku z powziętą informacją o wszczęciu w dniu [...] przez Prokuraturę Okręgową w G. śledztwa pod sygnaturą [...] w sprawie złożenia przez przedstawiciela firmy "A" Sp. z o.o. poświadczających nieprawdę deklaracji

podatkowych VAT-7 - w zaistniałej sytuacji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. był zobowiązany w myśl art. 70c Ordynacji podatkowej do zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego prawomocną decyzją z [...].

Reasumując organ wskazał, że skoro decyzja pierwszoinstanycjna z [...], doręczona została Spółce 11 lipca 2016 r. to termin do wniesienia od niej odwołania upłynął 25 lipca 2016 r. Odwołanie od ww. decyzji zostało tymczasem nadane w placówce pocztowej 25 kwietnia 2018 r., a zatem już po upływie ustawowego terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego na to postanowienie kurator Spółki wniósł o jego uchylenie, zarzucając naruszenie:

1. art. 151 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię na skutek czego organ II instancji uznał, iż sporna decyzja została skutecznie doręczona, oraz

2. art. 211 i art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez niewykazanie przez organ II instancji, że decyzja wywołuje skutki prawne tylko wtedy, gdy skutecznie została doręczona.

W uzasadnieniu skargi kurator zaakcentował, że na dzień wydania i doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej z [...] Spółka nie posiadała siedziby ani organów. Zatem w dacie 11 lipca 2016 r. istniała trwała niemożność doręczenia przesyłki. Przesyłkę odebrała osoba trzecia, która nie była do tego umocowana.

Skuteczne doręczenie decyzji nastąpiło dopiero 12 kwietnia 2018 r. tj. w dniu jej doręczenia kuratorowi Spółki.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się bezzasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jt. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawyz 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. 2018.1302 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do oceny, kiedy doszło do skutecznego doręczenia decyzji organu pierwszoinstancyjnego z [...], gdyż okoliczność ta przesądza o prawidłowości bądź wadliwości zaskarżonego w sprawie postanowienia.

W ocenie Sądu, organ w zakresie doręczenia decyzji nie naruszył art. 151 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 152 § 1 O.p. odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Jeżeli odbierający pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam potwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo i przyczynę braku jej podpisu (art. 152 § 2).

W kwestii upoważnienia do odbioru pism w siedzibie firmy istnieje bogate orzecznictwo sądowoadministracyjne. Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni podziela zaprezentowany w orzecznictwie pogląd, że doręczyciel korespondencji podmiotowi określonemu w art. 151 O.p., a więc w szczególności osobom prawnym, do których zalicza się skarżąca Spółka nie ma obowiązku sprawdzania, czy pismo odbiera uprawniona osoba. Obowiązkiem jednostki organizacyjnej (osoby prawnej) jest bowiem takie zorganizowanie odbioru pism, by dokonywała tego osoba upoważniona (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 1997 r. sygn. akt ISA/Po 1829, Lex nr 37900, wyrok WSA z 28 listopada 2008r. sygn. I SA/Kr 1145/08. publ. CBOSA). A zatem fakt, że dana osoba podjęła się oddania przesyłki, była w siedzibie strony skarżącej i posłużyła się do potwierdzenia odbioru pieczątką firmy (tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie), przesądza o tym, że osoba ta miała uprawnienie do odbioru korespondencji.

Wystarczy tu jeszcze powołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 1997 r. sygn. akt I SA/Lu 514/96 (LEX nr 29014), z którego wynika, że domniemywać należy, iż pracownik dysponujący pieczęcią jednostki i potwierdzający odbiór korespondencji jest osobą upoważnioną do odbioru pism. (podobnie wyrok NSA z dnia 26.10.2012r. sygn. akt II FSK 380/11 publ. CBOSA).

W tym stanie rzeczy w świetle art. 151 O.p. istotne jest, że przesyłka została nadana na adres właściwej osoby i doręczona osobie uprawnionej pod tym adresem. Jeżeli przesyłkę odebrała osoba nieupoważniona podając, że jest umocowana do tej czynności - wszelkie roszczenia z tytułu niedoręczenia przesyłki jej adresatowi, adresat przesyłki może zgłosić do osoby nieumocowanej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 24 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1447/13). Ponadto obowiązkiem osób prawnych i jednostek organizacyjnych jest taka organizacja pracy, by doręczenie pism w godzinach pracy i w lokalu ich siedziby było zawsze możliwe (por. wyrok NSA z 24 maja 2004 r., FSK 40/04, LEX nr 137872).

Przenosząc te spostrzeżenia na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić przyjdzie, że skoro Spółka miała siedzibę, którą sama wskazała w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-2, złożonym we właściwym urzędzie skarbowym, to organ prawidłowo doręczył decyzję z [...] na adres Spółki wynikający z tego zgłoszenia. Decyzja ta została też skutecznie doręczona I.B., która jako pracownik innej firmy przyjmowała korespondencję, ze wszystkich firm mających siedzibę pod wskazanym przez Spółkę adresem. Nie ma przy tym znaczenia, że przesyłkę tę zwróciła osobiście do organu, twierdząc, że robi to na polecenie A.W.

W konsekwencji doręczenie decyzji organu I instancji uznać należy, za dokonane zgodnie z art. 151 O.p. co oznacza, że jest ono w pełni prawidłowe i skuteczne. Nie doszło też do naruszenia art. 211 i art. 212 O.p.

Sąd nie dał również wiary twierdzeniom kuratora, że w dacie doręczenia decyzji tj. 11 lipca 2016 r. Spółka nie posiadała organów.

Przeczą temu wpisy w KRS według stanu na dzień 11 lipca 2016 r. Ustalenie treści wpisów w KRS – aktualnych na dzień doręczenia decyzji – jest istotne w kontekście szczegółowych unormowań, w tym domniemań prawnych, statuowanych przepisami ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 687 ze zm.; dalej jako "ustawa o KRS"). Słusznie wskazał organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że zgodnie z art. 14 tej ustawy podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru (tzw. zasada jawności materialnej KRS). Z kolei w myśl art. 17 ust. 1 ustawy o KRS domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu (art. 17 ust. 2 ww. ustawy). Celem cytowanych przepisów art. 14 i art. 17 ustawy o KRS jest m.in. ochrona osób działających w zaufaniu do treści wpisów w Rejestrze. Prawidłowa wykładnia ww. przepisów chroni interes uczestników obrotu w ten sposób, że podmiot działający w zaufaniu do treści tych wpisów nie może znaleźć się w sytuacji mniej korzystnej aniżeli ta, w której znalazłby się, gdyby rzeczywisty stan prawny był zgodny ze stanem prawnym ujawnionym w Rejestrze (por. wyrok SN z 12.02.2014 r., IV CSK 361/13, OSNC 2015, nr 1, poz. 10, wyrok NSA z 11.10.2016 r. sygn.. II OSK 1067/15).

Faktem jest, że domniemania prawne ustanowione w przepisach ustawy o KRS, na czele z domniemaniem prawdziwości wpisów w Rejestrze, mogą być obalone, w drodze tzw. przeciwdowodu – gdyż ustawa tego nie wyłącza.

Jednakże w rozpoznawanej sprawie Spółka nie przedstawiła przekonywujących dowodów, że nie posiadała organów zarządzających w dacie doręczenia decyzji.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia na str. 10-11, organ szeroko przeanalizował uchwały podejmowane przez zarząd Spółki, odnosząc je do pism przesyłanych przez Spółkę do organu informujących o zmianach w zarządzie i prokurze, pism pozyskanych z sądu rejestrowego oraz wpisów w KRS.

Sąd podziela konkluzje organu wynikające z tej analizy.

Słusznie wskazał organ, że z treści przedstawionych dokumentów wynikają trzy różne daty wygaśnięcia mandatu do sprawowania funkcji prezesa zarządu przez L.P., tj.: 31 stycznia 2015 r., 30 czerwca 2015 r. i 15 kwietnia 2016 r.

Podobnie niespójne są podawane w nich daty wygaśnięcia samoistnej prokury udzielonej A.W. - przykładowo A.W., w przekazanym do organu I instancji piśmie (które wpłynęło do urzędu w 7 lipca 2015 r.), poinformował o rezygnacji z funkcji prokurenta 30 czerwca 2015 r., a następnie 22 stycznia 2016 r. oświadczył przed notariuszem, że jest prokurentem spółki "A" (okazując na tę okoliczność informację odpowiadającą odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców według stanu na dzień 22 stycznia 2016 r.). Zatem w zależności od okoliczności A.W. bywał prokurentem.

Organ dwukrotnie - w pismach z 28 maja 2015 r. i 4 kwietnia 2016 r. - zwracał się do z prośbą o udzielenie informacji dotyczących reprezentantów spółki "A" ujawnionych w prowadzonej przez Sąd dokumentacji rejestrowej. W przesłanych informacjach Sąd nie informował o braku organów Spółki.

W zaistniałej sytuacji słusznie organ oparł się na rękojmi wiary publicznej zapisów Krajowego Rejestru Sądowego i powołując się na dobrą wiarę, przyjął, że sąd rejestrowy dopiero postanowieniem z [...] wykreślił z KRS L.P., prezesa zarządu spółki "A" oraz J.C., prokurenta samoistnego Spółki.

Słusznie też organ zauważył, że zmiany w zakresie wspólników spółki "A" (tj. likwidacja w trybie art. 25a ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym "C" Sp. z o.o.) nie były tożsame ze zmianami reprezentacji Spółki (nowy wspólnik nie był zobligowany do powołania kolejnego zarządu lub likwidatora Spółki).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić przyjdzie, że decyzja z [...] została prawidłowo doręczona Spółce 11 lipca 2018 r. W tym stanie rzeczy, skoro zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, zatem termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 25 lipca 2016 r., zaś odwołanie wniesiono 24 kwietnia 2018 r., a więc z jego uchybieniem, co było wystarczającą podstawą do wydania zaskarżonego postanowienia.

Zaznaczyć też przyjdzie, że 25 lipca 2016 r. skarżąca Spółka miała organy, które mogły ją reprezentować i nic nie stało na przeszkodzie do wniesienia odwołania.

W tym stanie rzeczy w oparciu o art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.