Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 272/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1-2, art. 43 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2013 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do czerwca 2009r. i od sierpnia do grudnia 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...], nr [...], określił M. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, listopad i grudzień 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że M. P. w 2009 r. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwami: "X.", "Y.", "Z.", w ramach której wykonywała czynności w zakresie dostawy usług franczyznowych i usług najmu. Ustalono, że podatniczka w 2009 r. dokonała dostawy towaru w postaci nieruchomości i nie dokonywała dostaw usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Organ I instancji stwierdził, że M. P. nie zaewidencjonowała w rejestrze sprzedaży za maj 2009 r. kwoty obrotu z tytułu dostawy nieruchomości w wysokości [...] zł i kwoty podatku należnego w wysokości [...] zł oraz nie ujęła wskazanych kwot w deklaracji VAT-7 za maj 2009 r. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] 2009 r. M. P. wraz z mężem A. P. dokonała sprzedaży położonej w A. działki nr [...], o pow. [...] m², z rozpoczętą budową budynku magazynowo-produkcyjnego na bazie używanej konstrukcji stalowej za kwotę [...] zł (akt notarialny Rep. A nr [...]). Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez A. i M. P. od osoby fizycznej na podstawie umowy zawartej w dniu [...] 2007 r. Budowę hali produkcyjno - magazynowej rozpoczęto na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] 2008 r., nr [...], wydanej dla A. i M. P. Wskazaną decyzją został zatwierdzony projekt budowlany i udzielono zezwolenia na budowę budynku magazynowo - produkcyjnego z częścią socjalno - biurową oraz zbiornika bezodpływowego. W trakcie postępowania podatkowego M. P. przedłożyła faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z budową hali produkcyjno - magazynowej.

Mając na względzie wszystkie okoliczności sprawy, w tym m. in. działalność w zakresie obrotu nieruchomościami w latach wcześniejszych oraz zakres przeprowadzonych prac inwestycyjnych na przedmiotowej nieruchomości, organ I instancji stwierdził, że sprzedaż obiektu budowlanego w postaci niezakończonej budowy hali magazynowo - produkcyjnej dokonana przez M. P., jako podatnika podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Podkreślono, że podatniczka wraz z mężem A. P., dokonała w latach 2006-2009 7 transakcji sprzedaży nieruchomości. W tym czasie dokonała zakupu 9 nieruchomości. Organ kontroli skarbowej zaakcentował, że sposób działania podatniczki miał charakter zarobkowy, wykraczał poza czynności konieczne do zbycia majątku osobistego i zaspokojenia własnych potrzeb, o czym świadczy systematyczność i powtarzalność zakupów i sprzedaży nieruchomości dokonywanych w latach 2006-2009. Zwrócono także uwagę na profesjonalne działanie strony w zakresie obrotu nieruchomościami, uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu wydatków na umieszczenie ogłoszeń dotyczących sprzedaży nieruchomości w A., a także na niewykorzystywanie nieruchomości na własne potrzeby oraz ich ulepszanie z zamiarem uzyskania korzystnej ceny.

Ponadto postępowanie kontrolne wykazało nieprawidłowości wynikające z ujęcia przez podatniczkę w księgach podatkowych za sierpień i wrzesień 2009 r. wartości sprzedaży usług najmu lokali użytkowych jako sprzedaży zwolnionej, zamiast opodatkowanej i nie wykazania w deklaracjach VAT-7 za te miesiące kwot obrotu i podatku należnego w prawidłowej wysokości. Stwierdzono, że podatniczka za miesiące od sierpnia do listopada 2009 r. ujęła w księgach podatkowych wartość sprzedaży usług najmu powierzchni reklamowej na budynku jako sprzedaż zwolnioną, zamiast opodatkowaną i nie wykazała w deklaracjach VAT-7 za te miesiące kwot obrotu i podatku należnego w prawidłowej wysokości. Odnośnie miesiąca grudnia 2009 r. strona nie ujęła w księgach podatkowych wartości sprzedaży usług najmu powierzchni reklamowej na budynku, udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia [...] 2009 r., a w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc nie wykazała prawidłowej wysokości podatku należnego.

Organ I instancji ustalił także, że M. P., w rozliczeniu podatku od towarów i usług za okres objęty postępowaniem kontrolnym, nie obniżyła kwot podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących poniesione przez nią wydatki na budowę hali produkcyjno - magazynowej w A. Organ kontroli skarbowej skorygował zatem kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, ujęte w ewidencji zakupu podatniczki, o połowę kwot podatku naliczonego (przypadającego na stronę) wynikającego z faktur związanych z nakładami na budowę hali magazynowo - produkcyjnej w A.

W oparciu o powyższe ustalenia, organ I instancji uznał za nierzetelne prowadzone przez podatniczkę ewidencje sprzedaży za maj i grudzień 2009 r. z uwagi na nieujęcie w nich kwot obrotu i podatku należnego odpowiednio z tytułu dostawy nieruchomości oraz dostaw usług najmu. Ewidencje sprzedaży za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r. zostały natomiast uznane na wadliwe z uwagi na niezaewidencjonowanie kwot obrotu i podatku należnego w prawidłowej wysokości. Podkreślono także, że zgromadzone w toku postępowania dane i dokumenty przedłożone przez stronę umożliwiły określenie kwoty obrotu i podatku należnego, jak również kwot podatku naliczonego obniżającego kwoty podatku należnego w prawidłowej wysokości i na tej podstawie odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

Kwestionując powyższą decyzję w odwołaniu M. P., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów:

- art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej w skrócie: "u.p.t.u."), poprzez nieuznanie, iż formy aktywności polegające na zbywaniu nieruchomości nie wskazują na to, że wykraczają one poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności;

- art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p."), poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania w sprawie;

- art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w zakresie analizy działalności podatniczki związanych ze sprzedażą nieruchomości stanowiących majątek;

- art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy;

- art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie.

Zdaniem strony odwołującej się sprzedaż działek następowała w ramach zarządu majątkiem prywatnym, o czym świadczy m.in. fakt, że żadna z nabywanych nieruchomości nie stanowiła ani majątku firmy, ani towaru przeznaczonego do dalszej sprzedaży. Podatniczka podniosła, że organ I instancji niesłusznie uznał, że sprzedaż nieruchomości dokonywana była w połowie przez nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w połowie przez jej męża, jako sprzedaż majątku nie związanego z działalnością gospodarczą. W ocenie odwołującej się, ustalenia organu dowodzą, że nabywany przez podatniczkę i jej męża majątek był przykładem tezauryzacji, w celu zapobiegania utracie wartości. Podatniczka w swej działalności zajmowała się jedynie nieodpłatnym świadczeniem usług pośrednictwa nieruchomości na własne potrzeby, a nie prowadzeniem działalności handlowej polegającej na sprzedaży nieruchomości. Podkreśliła, że wszystkie nieruchomości, jakie wraz z mężem nabyła w latach 2006 - 2009 wchodziły w skład ich majątku wspólnego, a nie stanowiły majątku lub towaru firmy. Wskazała również, że kredyty na zakup nieruchomości zaciągane były przez małżonków, a nie przez firmę.

Decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w części dotyczącej miesięcy: czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2009 r., jednocześnie uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji w części dotyczącej miesięcy: styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2009 r. i określił M. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2009 r. w kwocie [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: styczeń, luty, marzec i kwiecień 2009 r. w łącznej kwocie [...] zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania i stwierdził, że sprzedaż w maju 2009 r. działki niezabudowanej z rozpoczętą budową hali produkcyjno - handlowej w A. została przez podatniczkę zrealizowana w ramach działalności gospodarczej. Obrót z tytułu powyższej sprzedaży przypadający na podatniczkę wyniósł [...] zł, a kwota podatku należnego [...] zł. Zdaniem organu II instancji, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że podatniczka prowadziła profesjonalną działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, o czym świadczy skala podejmowanych przez nią działań na przestrzeni lat 2006 – 2010. Wskazano, że w tym okresie M. P. dokonała 9 transakcji zakupu i 8 transakcji sprzedaży nieruchomości, podejmując przy tym działania charakterystyczne dla podmiotu zajmującego się handlem, w krótkim czasie pomiędzy zakupem i sprzedażą kolejnych nieruchomości. Zaznaczono, że nieruchomości nabywane były po korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, cen na nim panujących, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert, a następnie były sprzedawane w krótkich odstępach czasu ze znacznym zyskiem (zysku nie osiągnięto tylko ze sprzedaży 2 nieruchomości). Zyski z poprzednich transakcji lokowano w kolejnych nieruchomościach, sprowadzając je do funkcji zwykłego towaru. W ocenie organu II instancji, o handlowym charakterze działań strony w zakresie sprzedaży nieruchomości świadczy także ich rodzaj jako przedmiotu tych transakcji. Wskazano, że podatniczka w 2008 r. dokonała sprzedaży lokalu użytkowego, stanowiącego odrębną nieruchomość, a także udziału we własności nieruchomości stanowiącej działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, w którym znajdował się, będący w posiadaniu A. i M. P. lokal użytkowy. W 2009 r. podatniczka sprzedała działkę z rozpoczętą budową hali produkcyjno - magazynowej oraz zakupiła wielolokalowy budynek mieszkalny z 11 niewyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi oraz 2 lokalami użytkowymi, którą to nieruchomość sprzedała w 2010 r. Ustalono także, że w 2009 r. strona kupiła zabudowaną nieruchomość gruntową, której część składową stanowi wielolokalowy budynek mieszkalny. Mając na względzie powyższe, organ odwoławczy uznał, że wskazane nieruchomości nie były nabywane i sprzedawane w celu zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych podatniczki.

Odnosząc się do transakcji związanych z zakupem i sprzedażą nieruchomości w A. organ II instancji stwierdził, że okoliczności faktyczne sprawy, takie jak zakup gruntu na obszarze objętym planem zagospodarowania przeznaczonym na aktywizację gospodarczą, w sąsiedztwie planowanej drogi, wystąpienie z wnioskiem o pozwolenie na budowę hali produkcyjno - magazynowej i rozpoczęcie szeroko zakrojonych działań inwestycyjnych związanych z budową hali, jak i infrastrukturą zewnętrzną, wskazują jednoznacznie na zamiar prowadzenia działalności gospodarczej z intencją osiągnięcia korzystnego wyniku finansowego. Zwrócono uwagę, że ponoszenie nakładów w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży nieruchomości, jest domeną podmiotów działających na profesjonalnym rynku obrotu nieruchomościami w charakterze handlowców. Ponadto organ podkreślił, że wydatki dotyczące nakładów inwestycyjnych na działce w A. zostały udokumentowane fakturami wystawionymi dla podatniczki z podaniem danych prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a w kosztach tej działalności, w okresie od stycznia do kwietnia 2009 r., zostały ujęte wydatki na umieszczenie ogłoszeń dotyczących sprzedaży tej właśnie nieruchomości. W opinii organu działka w A. nie służyła do zaspokajania potrzeb osobistych jej właścicieli, a także żaden ze sprzedanych w latach wcześniejszych lokali mieszkalnych nie był wskazywany przez podatniczkę jako miejsce jej zamieszkania. Również lokale użytkowe nie były wykorzystywane przez nią do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Według organu M. P., dokonując szeregu transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości, w krótkich odstępach czasu oraz ponosząc nakłady inwestycyjne i dokonując zmiany przeznaczenia nieruchomości, w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży, czyli wykonując działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu, sama zrezygnowała z osobistego charakteru tego majątku.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. podniósł, że organ I instancji w zaskarżonej decyzji nie stwierdził, że sprzedaż nieruchomości była prowadzona w połowie przez M. P. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a w połowie przez jej męża, jako sprzedaż majątku prywatnego. Wskazano bowiem, że z ustaleń stanu faktycznego wynika, że podatniczka dokonywała wraz z mężem, z którym pozostawała w ustroju wspólności majątkowej, czynności polegających na obrocie nieruchomościami. Organ I instancji uznał, iż A. P. dokonał czynności stanowiących odpłatną sprzedaż towarów, czemu dał wyraz w wynikach kontroli wydanych dla A. P. w dniu [...] 2012 r., nr [...] i nr [...]. Organ II instancji stwierdził ponadto, że na podjęte rozstrzygnięcie miał także wpływ fakt, że M. P. w latach 2006-2009 działała na rynku jako pośrednik w handlu nieruchomościami i jako profesjonalistka posiadała wiedzę, doświadczenie i znajomość rynku, które bez wątpienia wykorzystała, dokonując zyskownych transakcji sprzedaży nieruchomości.

Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu zarzutów naruszenia prawa procesowego Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał je za nieuzasadnione i wskazał, że stan faktyczny został ustalony na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który nie pozostawiał żadnych wątpliwości, co do handlowego, profesjonalnego działania podatniczki w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wyjaśniając kwestię konieczności uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej w części dotyczącej kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: styczeń, luty, marzec i kwiecień 2009 r., organ odwoławczy wskazał, że wykazana przez organ I instancji w zaskarżonej decyzji, kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc styczeń 2009 r. w wysokości [...] zł, wynikała z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...], w której za grudzień 2008 r. określono kwotę nadwyżki podatku do przeniesienia. Decyzja ta została jednak uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...], w której organ odwoławczy określił za grudzień 2008 r. kwotę podatku do przeniesienia w wysokości [...] zł. Powyższe oznacza zatem, że kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniego miesiąca w rozliczeniu za styczeń 2009 r. będzie wynikać z powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P.

Kwestionując stanowisko organów podatkowych w niniejszej sprawie M. P., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając naruszenie:

- art. 210 § 1 pkt 6 O.p. polegające na niezawarciu w uzasadnieniu skarżonego rozstrzygnięcia prawidłowego uzasadnienia prawnego i faktycznego w zakresie braku powstania obowiązku podatkowego w VAT, w odniesieniu do transakcji z dnia [...] maja 2009 r., dotyczącej sprzedaży nieruchomości położonej w A., z uwagi na to, że czynność ta w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., podlega zwolnieniu z VAT;

- art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie w postępowaniu słusznego interesu obywatela oraz działania sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, a w szczególności w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 217 Konstytucji RP poprzez nałożenie podatku w sposób całkowicie dowolny, pomimo że ewentualne zobowiązanie podatkowe skarżącej w VAT za miesiąc maj 2009 r. w związku z dokonaną transakcją sprzedaży nieruchomości w A. w ogóle nie powstało z uwagi na normę prawną art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.;

- art. 7 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji na podstawie wadliwie zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i swobodne uznanie, iż zobowiązanie podatkowe, którego dotyczy skarżona decyzja w odniesieniu do miesiąca maja 2009 r. powstało;

- art. 120 O.p. poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania w sprawie;

- art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w zakresie analizy działalności skarżącej związanej ze sprzedażą nieruchomości, stanowiących majątek prywatny strony oraz zwolnienia transakcji z dnia [...] maja 2009 r. dotyczącej sprzedaży nieruchomości położonej w A., z uwagi na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.;

- art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie;

- art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że transakcja z dnia [...] maja 2009 r. dotycząca sprzedaży nieruchomości położonej w A., podlegała opodatkowaniu VAT i nie korzystała ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca stwierdziła, że meritum sporu w sprawie sprowadza się do oceny charakteru transakcji sprzedaży nieruchomości z dnia [...] maja 2009 r., natomiast organy podatkowe, odnosząc się obszernie do zarobkowego charakteru działalności prowadzonej przez skarżącą, jak również do zawieranych przez nią transakcji, od tego meritum odbiegły. W ocenie skarżącej, organy podatkowe powinny zastosować w sprawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., gdyż sprzedaż dotyczyła nieruchomości zabudowanej obiektem budowlanym w postaci niezakończonej budowy hali produkcyjno - magazynowej. Skarżąca podkreśliła, że w ramach przedmiotowej transakcji dokonała sprzedaży nie tylko nieruchomości gruntowej, ale i znajdującego się na niej obiektu budowlanego w budowie. Jej zdaniem, wskazany obiekt w ówczesnym jego stanie architektonicznym, nie stanowił jeszcze obiektu budowlanego w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Skarżąca zaznaczyła, że stosownie do treści art. 29 ust. 5 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co w praktyce oznacza, że do dostawy gruntu stosuje się stawkę VAT analogiczną jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Z powyższego wywiedziono, że jeżeli dostawa budynków albo budowli korzysta ze zwolnienia od VAT, to ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Skarżąca wyraziła także przekonanie, że powołana przez nią argumentacja dowodzi wprost, że organy podatkowe naruszyły art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że transakcja z dnia [...] maja 2009 r., dotycząca sprzedaży nieruchomości położonej w A., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe uchybienie w opinii strony oznacza, iż materiał dowodowy w sprawie nie został zebrany i przeanalizowany w sposób kompletny, wszechstronny i wnikliwy.

Podnosząc powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. w części, tj. w zakresie określenia zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2009 r. w wysokości [...] zł, a nadto o zwrot kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - dalej w skrócie: "P.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Wobec powyższego, kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Granice rozpoznania sądu administracyjnego wyznaczone są przy tym przez granice danej sprawy. Na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew zawartym w niej zarzutom wydanie decyzji obu instancji poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym, a także nie naruszono przepisów prawa materialnego.

W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ przepisy prawa materialnego.

Podstawą dla uznania zaskarżonej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który Dyrektor Izby Skarbowej w P. przedstawił w uzasadnieniu wydanej decyzji. Zdaniem Sądu, został on ustalony w sposób prawidłowy. Wbrew bowiem zarzutom skargi, organ podatkowy zebrał wyczerpujący materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonał jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosował przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy został ustalony zgodnie z wymogami zawartymi w przepisach O.p., a w szczególności w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 188 oraz 191 O.p., zaś dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu, organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówił wiarygodności, a także wskazał na dowody, którym dał wiarę. Podnieść należy, że skarżąca nie zdołała podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy podatkowe obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku postępowania kontrolnego. Tymczasem sama negacja i ewentualna polemika z ustaleniami w sprawie, bez przedstawienia kontrdowodów nie może zostać uznana za skuteczną. Skarżąca nie przedstawił bowiem żadnych dowodów, które potwierdziłyby prawdziwość jej twierdzeń, obalając tym samym ustalenia poczynione w niniejszej sprawie. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. Zdaniem Sądu, konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez Dyrektora Izby Skarbowej, znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodnych z logiką i doświadczeniem życiowym. Podjęto przy tym wszelkie niezbędne działania umożliwiające czynny udział strony w postępowaniu. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji zapewniono stronie prawo do wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów i materiałów. Strona korzystając z tego prawa, składała stosowne wyjaśnienia w przedmiotowej sprawie.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy zrealizowana przez skarżącą w roku 2009 sprzedaż nieruchomości położonej w A. (działki nr [...], o pow. [...] m², z rozpoczętą budową budynku magazynowo-produkcyjnego na bazie używanej konstrukcji stalowej) za kwotę [...] zł następowała w ramach zarządu majątkiem prywatnym, jak twierdzi skarżąca, czy też, jak twierdzą organy podatkowe, przedmiotowa nieruchomość skarżąca nabyła wraz z mężem, a następnie sprzedała w ramach prowadzenia działalności gospodarczej i czy w konsekwencji dostawa przedmiotowej nieruchomości winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy też z tego podatku zwolniona.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast ust. 2 wyżej cytowanego przepisu stanowi, że: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pojęcie podatnika podatku od towarów i usług konstruowane na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 u.p.t.u., poprzez odwołanie się do definicji działalności gospodarczej, obejmuje swym zakresem wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność - w tym rolniczą, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ustawodawca określił podmiot zobowiązany na tyle szeroko, by w każdym wypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, wykonywanej w sposób niezależny i z zamiarem dokonywania czynności opodatkowanych w taki sposób - mógł on zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przynosi ona żadnych widocznych efektów, co dotyczy także podjęcia czynności przygotowawczych do faktycznego rozpoczęcia danego typu działalności.

Należy zatem przyjąć, że w każdym przypadku, gdy działalność m.in. osoby fizycznej przybierze charakter zorganizowany oraz zarobkowy - stanie się działalnością gospodarczą. Działalność handlowa oznacza dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności. Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Powyższe potwierdza również wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, (powołany zarówno przez organ, jak i stronę skarżącą w odwołaniu), a dotyczący osób, które nabyły grunty orne, a następnie grunty te sprzedały. Z orzeczenia tego wynika, że jeżeli dana osoba w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2000/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Uznać należy zatem, że działalnością gospodarczą jest działalność mająca charakter zarobkowy, zorganizowany, w ramach której podejmowane są aktywne działania, pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. W świetle powyższego o tym, czy dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Z jego działań winno zatem wynikać, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt badanej sprawy należy zauważyć, że bezspornym jest fakt, że w latach 2006 – 2010 M. P. dokonała 9 transakcji zakupu i 8 transakcji sprzedaży nieruchomości, podejmując przy tym działania charakterystyczne dla podmiotu zajmującego się handlem, w krótkim czasie pomiędzy zakupem i sprzedażą kolejnych nieruchomości. Bezspornym jest, że nieruchomości nabywane były po korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, cen na nim panujących, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert, a następnie były sprzedawane w krótkich odstępach czasu ze znacznym zyskiem (zysku nie osiągnięto tylko ze sprzedaży 2 nieruchomości). Zyski z poprzednich transakcji lokowano w kolejnych nieruchomościach, sprowadzając je do funkcji zwykłego towaru. Uwzględniając rodzaj nabywanych nieruchomości, zdaniem Sądu, trafna jest ocena organu II instancji dotycząca handlowego charakteru działań strony w zakresie sprzedaży nieruchomości. I tak podatniczka w 2008 r. dokonała sprzedaży lokalu użytkowego, stanowiącego odrębną nieruchomość, a także udziału we własności nieruchomości stanowiącej działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, w którym znajdował się, będący w posiadaniu A. i M. P. lokal użytkowy. W 2009 r. podatniczka sprzedała działkę z rozpoczętą budową hali produkcyjno - magazynowej oraz zakupiła wielolokalowy budynek mieszkalny z 11 niewyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi oraz 2 lokalami użytkowymi, którą to nieruchomość sprzedała w 2010 r. W 2009 r. strona kupiła zabudowaną nieruchomość gruntową, której część składową stanowi wielolokalowy budynek mieszkalny. Mając na uwadze powyższe, zasadnie organ odwoławczy uznał, że wskazane nieruchomości nie były nabywane i sprzedawane w celu zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych podatniczki.

Sporna nieruchomość w A. została nabyta przez A. i M. P. od osoby fizycznej na podstawie umowy zawartej w dniu [...] 2007 r. Z aktu notarialnego wynika, że była to niezabudowana działka gruntów ornych o powierzchni [...] ha ([...] m²) oznaczona numerem geodezyjnym [...]. Działka była oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego częściowo pod drogę dojazdową oraz częściowo pod aktywizację gospodarczą. Grunt został podzielony i na działce nr [...], o pow. [...] m², rozpoczęto budowę hali produkcyjno - magazynowej na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] 2008 r., nr [...], wydanej dla A. i M. P. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] 2008 r., wydana została przez Wojewodę W. ostateczna decyzja nr [...] o ustaleniu lokalizacji drogi wojewódzkiej ([...]) określająca lokalizację drogi wojewódzkiej dla rozbudowy drogi wojewódzkiej nr [...] P.-O. na odcinku od km [...]+[...] do km [...]+[...] na terenie gmin A. i B., w decyzji tej zatwierdzono między innymi projekt podziału działki numer [...] na działki numer [...] i [...]. Własnością Województwa W. stała się wyłącznie nowopowstała działka numer [...], natomiast działka numer [...] nie przeszła na własność Województwa W., albowiem nie jest ona terenem lokalizacji drogi wojewódzkiej

Decyzją Starosty [...] z dnia [...] 2008 r., nr [...], wydaną dla A. i M. P., na działce [...] został zatwierdzony projekt budowlany i udzielono zezwolenia na budowę budynku magazynowo - produkcyjnego z częścią socjalno - biurową oraz zbiornika bezodpływowego. W trakcie postępowania podatkowego M. P. przedłożyła faktury VAT, wystawione na jej firmę, dokumentujące wydatki związane z budową hali produkcyjno - magazynowej. Powyższe działania jednoznacznie wskazują, że strona skarżąca czynnie uczestniczyła w podziale i zabudowie nieruchomości w celu podwyższania jej wartości i sprzedaży z zyskiem. Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji przedstawiły obszerne i wystarczające dowody na poparcie tezy, że podatniczka zaangażowała środki kupując grunt w A. (cena nabycia gruntów oraz koszty notarialne), a następnie zamierzała je podzielić i sprzedać ze znacznym zyskiem. Wbrew twierdzeniom skarżącej materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że jej zamiarem nie była chęć prowadzenia działalności, lecz podział nabywanych nieruchomości na mniejsze działki, w tym zapewnienie dojazdu i ich sprzedaż ze znacznym zyskiem. Podatniczka w miesiącu maju 2009 r. dokonała sprzedaży nieruchomości, osiągając obrót z tego tytułu przypadający na podatniczkę wyniósł [...] zł, którego nie zaewidencjonowała, a kwota podatku należnego to [...] zł.

Prawidłowo organy wywiodły, że podejmowane przez stronę skarżącą czynności w powiązaniu z poprzedzającymi je działaniami jednoznacznie wskazują na zorganizowany charakter działalności oraz zamiar wykonywania czynności w sposób powtarzalny dla celów zarobkowych. Opisane w uzasadnieniu decyzji organów obu instancji działania strony doprowadziły do ich sprzedaży z zyskiem. Podatniczka podejmowała przy tym aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 2 ust. 6 u.p.t.u. definiuje, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o "towarach" - to rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postaci energii, budynki, i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przepis art. 19 ust. 1 u.p.t.u. określający moment powstania obowiązku podatkowego stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Na podstawie 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Wbrew zatem stanowisku zawartemu w skardze z uwagi na charakter nieruchomości w A., będących przedmiotem sprzedaży nie może być ona zwolniona z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. W świetle powołanych wyżej przepisów prawidłowo organy podatkowe opodatkowały, podstawową 22 % stawką podatku od towarów i usług, dostawę przedmiotowej działki dokonaną przez podatniczkę jako dostawę terenów budowlanych.

Wbrew wywodom skargi w niniejszej sprawie prawidłowo przyjęto, że sprzedaż w 2009 r. gruntu w A. stanowiła samodzielnie wykonaną działalność gospodarczą. W ocenie Sądu organy dokonały prawidłowej wykładni definicji "działalności gospodarczej" zawartej w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Wnikliwie przeanalizowały dokonane przez skarżącą czynności od momentu zakupu do dnia sprzedaży działki. Prawidłowo też przyjęły, że w każdym przypadku, gdy działalność podatniczki przybierze charakter zorganizowany, zarobkowy, ciągły - stanie się działalnością gospodarczą. Na gruncie tak dokonanej analizy odniosły się do przedmiotowego zbycia działek dokonanych przez skarżącą w latach 2006 - 2009.

Organy podatkowe obu instancji w uzasadnieniach decyzji szczegółowo opisały jakie aktywne działania podjęła skarżąca wraz z małżonkiem w celu podniesienia ich wartości, a w efekcie zbycia z zyskiem po uprzednich ogłoszeniach. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że dokonany podział nieruchomości położonej w A., podjęcie czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zabudowy i rozpoczęcie budowy hali produkcyjno - magazynowej na podstawie stosownej decyzji, a następnie sprzedaż, były działaniem ukierunkowanym na dokonywanie czynności noszących cechy działalności gospodarczej. Zasadny jest zatem pogląd organów podatkowych, że były to czynności zamierzone i celowe, nakierowane na osiągnięcie obrotu. Nadto Sądowi z urzędu wiadomym, że jest to proces noszący znamiona ciągłości, albowiem jak wynika z uzasadnień nieprawomocnych wyroków z dnia [...] i [...] 2013 r., o sygn. akt [...] i [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uznał, że skarżąca zarówno w 2008 r., jak i 2009 r. prowadziła działalność gospodarczą w powyższym zakresie. Zorganizowanie działalności polega na pewnym ciągu powtarzalnych czynności, polegających na zbieraniu kapitału na nabycie nieruchomości, wyszukaniu nieruchomości, której sprzedaż przyniesie potencjalnie zysk, nabyciu nieruchomości, znalezieniu nabywcy oraz samej sprzedaży stosunkowo w jak najkrótszym czasie w celu zdobycia kapitału na kolejny obrót innymi nieruchomościami.

Jak ustaliły organy, w 2006 r. skarżąca zbyła dwie nieruchomości po około dwóch miesiącach od ich nabycia, po czym nabyto ponownie dwie nieruchomości (jedną - 5 dni od sprzedaży poprzedniej, drugą po 4 miesiącach). Te nowo nabyte nieruchomości były następnie przedmiotem sprzedaży (jedna 3 miesiące po nabyciu, druga dopiero po półtora roku). W 2007 r. nabyto kolejne dwie nieruchomości - jedną z nich sprzedano jeszcze w 2007 (niecałe 3 miesiące po nabyciu), a drugą w 2008 r. W dniu [...] 2007 r. nabyła także przedmiotową działkę w A., na której rozpoczęto budowę hali. Nieruchomość tę ostatecznie także zbyto przed zakończeniem inwestycji w dniu [...] maja 2009 r. Natomiast dwa miesiące później podatniczka nabyła kolejną nieruchomość, z przeznaczeniem na wynajem. Nieruchomość tę także zbyto - w dniu [...] 2010 r. Z akt badanej sprawy wynika zatem, że skarżąca jako współwłaścicielka kupowanych i zbywanych nieruchomości - prowadziła zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Zbliżony do siebie charakter czynności sprzedaży własnych i cudzych nieruchomości, spowodował, że nie było konieczności zorganizowania fizycznie nowego biura do prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami własnymi.

Nie do przyjęcia jest stanowisko strony, że sprzedaż nieruchomości odbywała się w ramach zarządu majątkiem osobistym. Opierając się na materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie, a mianowicie kolejność działań skarżącej w latach 2006 – 2009, opisaną szczegółowo powyżej, zauważyć należy, że zamiarem strony była ewidentnie chęć prowadzenia działalności, poprzez podział terenu, podniesienie wartości, a następnie sprzedaż z zyskiem. Nawe fakt upływu kilku lat od momentu nabycia gruntów do chwili sprzedaży, nie wyklucza działalności gospodarczej. Wręcz przeciwnie, zdaniem Sądu, świadczy to o profesjonalnym podejściu i racjonalnym inwestowaniu środków w nieruchomości, a następnie oczekiwaniu na moment, w którym wartość nieruchomości wzrośnie na tyle, by zbyć ją z zyskiem. Powyższy wniosek organów został potwierdzony wnikliwą analizą i porównaniem cen nabycia i sprzedaży przedmiotowych działek na przestrzeni lat 2006 - 2009.

Nie sposób nie zauważyć, że o fakcie prowadzenia działalności gospodarczej nie decyduje subiektywne przekonanie podatniczki. Nie jest istotne również, czy podmiot wykonujący daną działalność, traktuje ją jako prowadzoną w celu zarobkowym. O tym czy działalność prowadzona przez dany podmiot jest działalnością gospodarczą decyduje kryterium obiektywne, tj. ustalenie, czy dany podmiot jest aktywny i faktycznie prowadzi działalność, która obiektywnie może (nie musi) przynosić dochód. Niewątpliwie sprzedaż działki w A. ten dochód przyniosła, co wynika z porównania ceny nabycia i nakładów do ceny uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Całokształt działań podjętych skutecznie przez skarżącą, w celu podniesienia atrakcyjności gruntu (tj. podział, wydzielenie terenu pod drogę, przygotowania do uzbrojenia, ciągłość działalności od 2006 r.) wskazuje jednoznacznie na przygotowanie i działania w ramach działalności gospodarczej.

Cechą prowadzonej działalności gospodarczej jest również jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych, względnie podejmowanych sporadycznie. Pojęcia ciągłości przy interpretacji działalności gospodarczej nie należy rozumieć jako wykonywanie działalności bez przerwy. Istotnym jest bowiem podjęty zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Nie może ulegać wątpliwości, że M. P. taki zamiar powzięła, bowiem wydzielone działki sprzedawała w okresie kilku lat. Podkreślić należy, że wykonywanie działalności gospodarczej może być przez osobę fizyczną w zasadzie w dowolnym momencie rozpoczęte, jak i zakończone, działalność ta może być również przerwana. Kolejność działań strony skarżącej co do nabywanych i zbywanych w latach 2006 – 2009 nieruchomości, wskazuje w sposób jednoznaczny na ciągłość podejmowania czynności obrotu nieruchomościami. Organy obu instancji zasadnie przeanalizowały transakcje nabycia gruntów od 2006 r., aż do 2010 r. i w decyzji wykazano wysokość niezaewidencjonowanego obrotu skarżącej ze sprzedaży w 2009 r. spornej nieruchomości.

Reasumując Sąd w pełni podziela pogląd organów podatkowych obu instancji, że skarżąca prowadziła zorganizowaną działalność nastawioną na zysk. Dokonała ona bowiem nabycia nieruchomości gruntowych o znacznej powierzchni położonych w A. (w formie współwłasności), angażując w ten sposób kapitał jak przedsiębiorca (cena nabycia, koszty aktów notarialnych). Następnie po dokonaniu wszelkich czynności prawnych i faktycznych, zmierzających do zabudowy halą, nieruchomość podzielono z inicjatywy współwłaścicieli. Podjęte przez stronę skarżącą działania dotyczące podziału nieruchomości na działki, mogące być przedmiotem obrotu (wraz z wydzieleniem dróg dojazdowych), wiązały się z jednej strony ze znacznym wzrostem ich wartości, a z drugiej wymagały odpowiedniego czasu i zaangażowania ze strony współwłaścicieli nieruchomości.

Istotnym jest, że w badanej sprawie nie zostało skutecznie podważone podstawowe ustalenie faktyczne, że strona skarżąca w 2009 r. prowadziła w istocie działalność gospodarczą, zbywając kolejną nieruchomość. Zakres, rozmiar, wielkość zaangażowanego kapitału oraz częstotliwość dokonywanych przez stronę transakcji kupna i sprzedaży w latach 2006 – 2009 niewątpliwie nie miały charakteru okazjonalnego, czy prywatnego, lecz był to, w opinii Sądu, profesjonalny obrót gospodarczy. Ustalenia faktyczne dokonane w postępowaniu organów obu instancji dowodzą, że skarżąca na przestrzeni kilku lat podejmowała celowe i planowane działania, które doprowadziły do podziału gruntu, do zapewnienia dostępu do dróg dojazdowych i innych poczynań organizacyjnych związanych z budową hali, które umożliwiały sprzedaż gruntu z jak największym zyskiem. Całokształt tych aktywnych i konsekwentnych działań podatniczki jest charakterystyczny dla działalności gospodarczej.

Wobec ustalonego ponad wszelką wątpliwość stanu faktycznego sprawy, organy trafnie oceniły, że skarżąca w celu dokonania sprzedaży przedmiotowego gruntu podjęła w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Zdaniem Sądu organy obu instancji trafnie przyjęły, że skarżąca sprzedając w 2009 r. nieruchomość w A. działała w charakterze podatnika VAT, jako prowadząca handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), albowiem jej działalność w tym zakresie przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności), a zamiar został wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji, a w konsekwencji zorganizowaną. Samo werbalizowanie, że skarżąca sprzedając grunt nie miała zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, w świetle powyższych kryteriów oraz przedstawionych przez skarżącą okoliczności sprawy – jest niewystarczające do uznania, że sprzedaż taka nie nosi przymiotów tej działalności. Fakt prowadzenia takiej działalności posiada bowiem charakter obiektywny, stąd prawidłowo został wywiedziony z całokształtu okoliczności sprawy, nie zaś wyłącznie z oświadczenia strony w tym względzie. Żadnymi dowodami podatniczka nie poparła również twierdzenia, że czynności, które podejmowała stanowiły zarząd majątkiem prywatnym.

Konkludując, Sąd stwierdza, że zaskarżone decyzje odpowiadają prawu, albowiem przy ich wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.