Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1354/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Cudak, Sędziowie W. Jarzębowski (spr.), P. Kiss, Protokolant K.Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podarku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1354/03

Uzasadnienie

Urząd Skarbowy Ł. decyzja z dnia [...] określił J.K. formę opodatkowania za 2001 r. na zasadach ogólnych oraz określił zobowiązanie podatkowe w kwocie 48.783,88 zł. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski:

W toku kontroli ustalono, że J.K. powiadomił na początku 2001 r. Urząd Skarbowy Ł., iż prowadzoną w tymże roku działalność gospodarczą rozliczał będzie w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. Działalność ta polegała na wykonywaniu usług wyłącznie dla firmy A S.A. w Ł., a przedmiotem świadczonych usług była obsługa inwestycji, prowadzenie eksploatacji urządzeń elektroenergetycznych, przegląd instalacji i urządzeń elektroenergetycznych w obiektach przy ul. A 2 w Ł. Świadczone przez podatnika usługi mieszczą się w sekcji K Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i wykazane są w załączniku Nr 2 pod poz.15 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930) jako usługi, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art.8 ust.1 pkt 3 lit.e. Zakwalifikowanie świadczonych przez podatnika usług w powyższy sposób znalazło potwierdzenie w informacji Urzędu Statystycznego w Ł. udzielonej organowi podatkowemu. Z informacji tej wynika, że wymienione w piśmie organu podatkowego usługi w zakresie nadzoru nad urządzeniami elektroenergetycznymi oraz obsługi inwestycji "automatyzacji procesu kompletacji o ekspedycji leków" mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.20.60-00.00. W obliczeniu kwoty zobowiązania podatkowego organ podatkowy uwzględnił zapłacone przez podatnika składki na powszechne ubezpieczenia społeczne i powszechne ubezpieczenie zdrowotne oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz wzięto pod uwagę osiągnięty przez podatnika przychód i koszty jego uzyskania, do których zaliczono jedynie koszty dojazdu do Ł., czyli do miejsca wykonywania działalności i z powrotem. Do rozliczenia przyjęto koszt biletu pociągi pośpiesznego w klasie I na trasie Ł. - K. - Ł. we wszystkie dni tygodnia oprócz niedziel i świąt. Ponoszenia innych wydatków podatnik nie udowodnił, ani nawet nie uprawdopodobnił, choć był przez organ do tego wzywany.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art.8 ust.1 pkt 3 lit.e cyt. wyżej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przez przyjęcie, że z uwagi na rodzaj usług wykonywanych w 2001 r. podatnik nie mógł być opodatkowany ryczałtowo oraz zaniechanie ustalenia dochodu w drodze oszacowania, czym naruszono art. 24 b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odwołujący się stwierdził, że wykonywał usługi w zakresie konserwacji elektrycznej aparatury rozdzielczej i sterowniczej, sprzętu elektrycznego oraz obsługi inwestycji (były to inwestycje firmy A dotyczące urządzeń technologicznych dla kompletacji leków dla aptek). Obsługiwane inwestycje nie były związane z obiektami budowlanymi ani inżynierskimi zamieszczonymi w grupie PKWiU 74.20.60. Ponieważ inwestycje nie były związane z nieruchomościami świadczenie przez podatnika wyżej wskazanych usług nie wyłączało go z opodatkowania w formie ryczałtu.

Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy powyższą decyzję podkreślając, że osiągnięte przez podatnika przychody z tytułu świadczenia usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zasadnie zostały wyłączone z opodatkowania ryczałtowego na podstawie art.8 ust.1 pkt 3 lit.e cyt. wyżej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, a podstawą do takiego wniosku była klasyfikacja tych usług dokonana przez Urząd Statystyczny w Ł. Izba uznała za bezzasadny zarzut naruszenia art. 24 b ust.2 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.)- w skrócie ustawy pdof, gdyż przepis ten określający pewien konkretny sposób szacowania dochodu ma zastosowanie do podatników nie będących podatnikami, o których mowa w art.3 ustawy pdof, a zatem nie mógł być zastosowany do odwołującego się będącego osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP, czyli podatnikiem, o których mowa w art.3. Według organu odwoławczego w toku postępowania podjęte zostały wszelkie możliwe działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego.

W skardze na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją organu I instancji, podatnik powtórzył zarzuty i argumenty podniesione w odwołaniu. Ponadto dodał, że stanowisko Urzędu Statystycznego nie może być czynnikiem rozstrzygającym o zaklasyfikowaniu przedmiotowych usług. Powinno ono podlegać ocenie merytorycznej organu podatkowego, czego w tej sprawie nie uczyniono. Skarżący stwierdził, że organ podatkowy pomniejszył przychód jedynie o koszty dojazdu do Ł. i o składki na ubezpieczenie społeczne pomijając wszelkie inne operacje gospodarcze niezbędne zazwyczaj do osiągnięcia przychodu z prowadzonej działalności.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko.

Sąd zważył co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona. Organy podatkowe nie naruszyły wskazanych w niej przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ani też art.24 b ustawy pdof. Przedmiotem sporu w tej sprawie są dwa zagadnienia, a mianowicie:

- zasadność opodatkowania przez skarżącego wykonywanych w 2001 r. usług podatkiem zryczałtowanym od przychodów ewidencjonowanych oraz

- prawidłowość obliczenia przez organ podatkowy zobowiązania podatkowego za ten rok na zasadach ogólnych, t.j. na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym dotyczy niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, co wynika z art. 1 ustawy o podatku zryczałtowanym. Jedną z form podatku zryczałtowanego jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Opodatkowaniu w tej formie podlegają m.in., przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art.14 ustawy pdof, jednakże z zastrzeżeniem art.8 tej ustawy zawierającego wyłączenia z opodatkowania ryczałtem. Stosownie do ust. 1 pkt 3 lit.e ostatnio wymienionego artykułu ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jest wyłączony m.in. w stosunku do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w zał. nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem ust.4, który w tej sprawie nie ma zastosowania. W załączniku tym pod l.p.15 wymienione zostały usługi objęte sekcją K Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i nazwane w tym załączniku -usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej. Jest to oznaczenie całej sekcji K. Wyłączenie z ryczałtowej formy opodatkowania nie dotyczy usług objętych wprawdzie sekcją K ale jednocześnie wyraźnie wyszczególnionych w poz.15 załącznika nr 2 po słowach "z wyjątkiem". Wobec powyższego istotne jest ustalenie, czy usługi świadczone przez skarżącego w 2001 r. choćby w części były usługami objętymi sekcją K PKWiU, a jeżeli tak, to czy nie były usługami wyszczególnionymi po słowach "z wyjątkiem".

Określenie przez ustawodawcę rodzaju usług - przez wymienienie ich w załączniku do ustawy, których świadczenie wyłącza możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych oparte zostało o sklasyfikowanie ich według PKWiU, a zatem na klasyfikacji wydanej na podstawie przepisów o statystyce państwowej. W 2001 r. zagadnienia związane z wprowadzeniem klasyfikacji, nomenklatury i definicji podstawowych kategorii uregulowane były ustawą z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. Nr 88, poz.439 ze zm.). Przepisy tej ustawy - art.22, art.25 ust.1 pkt 6 i ust.2, art.40 - stanowią, że służbę statystyki publicznej stanowią Prezes GUS, podlegli mu dyrektorzy urzędów statystycznych i inne jednostki. Do zadań Prezesa GUS należy m. in. opracowywanie standardowych klasyfikacji, nomenklatur i definicji podstawowych kategorii, ustalanie wzajemnych relacji między nimi oraz ich interpretacja, zaś urzędy statystyczne wykonują m. in. zadania w zakresie wyżej wymienionej interpretacji. Z załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 42, poz.264 ze zm.) - z części określającej tryb rozwiązywania sporów związanych z zaliczaniem produktów do poszczególnych grupowań wynika, że zaliczenie określonego produktu (towaru lub usługi) do właściwego grupowania PKWiU należy do producenta lub usługodawcy ale w przypadku sporu między producentami a inną jednostką gospodarczą lub urzędem należy zwracać się o rozstrzygnięcie do właściwego terytorialnie urzędu statystycznego względnie GUS. Spór taki najczęściej dotyczył będzie klasyfikowania produktów w związku z ich sprzedażą, a zatem związany będzie ze stosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Jednakże powyższy tryb rozstrzygania sporów ma zastosowanie także w innych wypadkach, a więc jak w tej sprawie w związku z ustaleniem, czy rodzaj świadczonych przez podatnika usług uprawniał go do ryczałtowego płacenia podatku dochodowego. Z powyższych przepisów wynika więc obowiązek prawidłowego i samodzielnego zaklasyfikowania przez podatnika swego produktu według obowiązujących klasyfikacji ale jednocześnie wiodąca rola organów statystycznych w dokonywaniu takiej klasyfikacji. Jest to zrozumiałe skoro klasyfikacje statystyczne są opracowywane przez organy statystyczne i jedynie do nich należy opracowywanie nomenklatur, definicji podstawowych kategorii, ustalanie relacji między nimi oraz ich interpretacja. W orzecznictwie NSA podkreślano, że do dokonywania interpretacji w zakresie klasyfikacji statystycznych nie są powołane organy podatkowe ale organy statystyczne (np. wyrok z dnia 14 września 1995 r. SA/Po 724/95). W związku z takim sporem wynikłym w tej sprawie organ podatkowy zwrócił się do Urzędu Statystycznego w Ł. o informację do jakiego grupowania KWiU należy sklasyfikować usługi wykonywane w 2001 r. przez podatnika. W tym celu organ podatkowy ustalił wcześniej na czym polegały świadczone przez podatnika usługi uzyskując stosowne informacje od Hurtowni A w Ł. co do szczegółowych czynności składających się na usługi wykonywane w ramach obsługi inwestycji. W zadanym przez Urząd Skarbowy pytaniu dokładnie opisano rodzaj czynności wykonywanych przez podatnika w ramach świadczonych usług. Jak wynika z treści odwołania i skargi podatnik nie kwestionuje sposobu sformułowania zapytania o klasyfikację. Nie zgadza się jednak z treścią udzielonej odpowiedzi i z jej akceptacją przez organ podatkowy. Należy jednak stwierdzić, że klasyfikacji spornych usług do grupowania PKWiU 74.20.60-00.00 dokonał uprawniony i mający w tym względzie potrzebną wiedzę organ statystyczny. Poza tym skarżący nie wskazał jaka klasyfikacja byłaby w tej sprawie prawidłowa. Należy też mieć na uwadze, iż nie zawsze konkretne usługi odpowiadają ściśle opisowi zawartemu w PKWiU. W takim jednak wypadku należy kierować się wskazówkami metodycznymi zawartymi w PKWiU, a więc miedzy innymi należy taką usługę klasyfikować do grupowania o najbardziej zbliżonym charakterze. Należy zatem stwierdzić, że skarżący nie podważył skutecznie prawidłowości przyjętej przez organ klasyfikacji, która wyłączała go z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Nie jest też uzasadniony zarzut naruszenia art.24 b ustawy pdof. Izba Skarbowa wskazała przyczynę braku możliwości oszacowania dochodu na podstawie ust.2 tego artykułu (dotyczy on podatników nie będących podatnikami, o których mowa w art.3 ustawy pdof). Brak możliwości zastosowania tego przepisu wobec skarżącego jest oczywisty, gdyż poza sporem jest fakt, że w 2001 r. zamieszkiwał on na terytorium RP i podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Poza tym organ podatkowy nie miał dostatecznych podstaw aby uwzględnić inne jeszcze koszty uzyskania przychodu. Skarżący świadczył usługi na rzecz tylko jednego podmiotu. Nie zatrudniał żadnych osób. Nie określił nawet w przybliżony sposób jakie wydatki, poza uwzględnionymi, ponosił w związku z wykonywaniem usług. Nie jest w tym względzie wystarczające gołosłowne oświadczenie podatnika o średnich miesięcznych wydatkach w wysokości 10.000,00 zł ponoszonych na dojazdy do innych miejscowości w kraju oraz za granicą. Fakt takich podróży, ich kierunki, częstotliwość i związek z wykonywanymi usługami powinien zostać przynajmniej uprawdopodobniony, aby organ podatkowy miał podstawy do oszacowania kosztów z tym związanych.

Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ).