Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1293/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1  pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 2, art. 2 ust. 2, art. 2a ust. 2, art. 7
journal: Dz.U. 2013 poz 260
law: Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 3,3a
journal: Dz.U. 2013 poz 1409
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja, del. Sędzia SO Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Teresa Randak, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: Kolegium, SKO) decyzją z dnia [...] r., nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 1a ust. 1 pkt. 1, 2 i 3, art. 2, art. 3 ust. 1 pkt. 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt.1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm., dalej: u.p.o.l.), § 1 ust. 1 Uchwały Rady Miasta i Gminy S. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na 2011 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. nr [...] określającą A S.A. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca, Spółka) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...] zł.

Kolegium stwierdziło, że Spółka w dniu 19 sierpnia 2013 r. złożyła do Burmistrza Miasta i Gminy S. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2008-2013. Wraz z wnioskiem zostały złożone korekty deklaracji za lata 2008-2013. W uzasadnieniu wniosku skarżąca wskazała, że opodatkowywała dotychczas w gminie S. jako budowlę drogę o numerze inwentarzowym [...] oznaczoną jako droga gminna, nazwaną ulicą [...]. Zdaniem Spółki droga ta stanowi drogę publiczną, gdyż po pierwsze spełnia funkcjonalną definicję drogi publicznej z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz.260, dalej: u.d.p.) oraz po drugie została formalnie zaliczona do kategorii dróg gminnych na podstawie art. 5 u.d.p. Ponadto Spółka podniosła, że nie jest posiadaczem samoistnym tej drogi, przy czym posiadanie zostało przez skarżącą utracone na rzecz Gminy S. Doszło bowiem do ograniczenia władztwa Spółki nad drogą do takiego stopnia, że utraciła ona przymiot posiadacza samoistnego na rzecz innego podmiotu, którym w niniejszym przypadku jest Gmina S.. Skarżąca nie używa wskazanej drogi, gdyż znajduje się ona w używaniu szerszego, bliżej nieokreślonego kręgu osób. Tym samym Spółka nie pobiera żadnych pożytków z drogi. Brak zaś posiadania powoduje ten skutek, że droga nie może być uznana za związaną z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą.

W dniu [...] r. Burmistrz Miasta i Gminy S. wydał decyzję nr [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...] zł. Na powyższą kwotę podatku składa się podatek:

1. od powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej: [...] m2 x 0,66 zł— [...] zł,

2. od powierzchni gruntów pozostałych: [...] m2 x 0,28 zł. = [...] zł,

3. od powierzchni budynków mieszkalnych: [...] m2 x 0,54 zł.= [...] zł,

4. od powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej: [...] m2 x 17,81 zł. = [...] zł,

5. od powierzchni budynków pozostałych za okres od 1stycznia 2011 r. do 31 stycznia 2011 r.: [...] m2 x 5,35 zł. = [...] zł,

6. od powierzchni budynków pozostałych za okres od 1 lutego 2011 r.: [...] m2 x 5,35 zł. = [...] zł,

7. od wartości budowli: [...] zł. x 2 %= [...] zł.

Do wniosku o stwierdzenie nadpłaty skarżąca załączyła wykaz numerów dróg gminnych w województwie [...], zakreślając w nim drogę nr [...], ujętą w rubryce 35 tego wykazu opisaną jako ([...]), na wschód od stacji [...] + ul. Al[...] ([...]).

SKO podkreśliło, że przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie doprowadziło do ustalenia, że brak jest tożsamości pomiędzy drogą zaewidencjonowaną w księgach środków trwałych Spółki pod nr inwentarzowym [...], a drogą ujętą w rubryce 35 wskazanego powyżej wykazu, gdyż ta ostatnia znajduje się na terenie innych działek ([...],[...],[...] oraz [...] obręb S.) i jest zaewidencjonowana w księgach środków trwałych Gminy S. pod numerem inwentarzowym nr [...]. Natomiast budowla w formie drogi zaewidencjonowana w księgach środków trwałych Spółki pod nr inwentarzowym [...], jest usytuowana na działkach nr [...] oraz [...], które nie są w ewidencji gruntów oznaczone symbolem "dr". Działki o nr [...] i [...] są oznaczone w ewidencji gruntów symbolem Tk- tereny kolejowe, ponadto zostały określone jako tereny zamknięte. Wartość początkowa tej budowli wynosi [...]zł.

Kolegium wskazało, że jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jednym z przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ustawodawca zawarł legalną definicję budowli. Stosownie do treści tego przepisu budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W świetle tych przepisów budowlą jest niewątpliwie droga, która stanowi obiekt liniowy. W pasie drogowym, w którym posadowiona jest budowla drogi mogą znajdować się inne obiekty wypełniające kryteria legalnej definicji budowli, takie jak: parkingi, budowle sieciowe, tablice reklamowe. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowla drogi podlega zatem opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, wynika, że budowla usytuowana w pasie drogowym jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli jest ona w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

SKO podniosło, że nie podziela stanowiska skarżącej odnośnie tego, że Spółka nie jest posiadaczem przedmiotowej drogi. Na posiadanie składają się dwa elementy: element fizyczny (corpus) oraz element psychiczny (animus). W niniejszej sprawie animus zachodzi, ze względu na ujęcie spornej drogi w ewidencji środków trwałych skarżącej. Natomiast corpus wyraża się w tym, że w świetle okoliczności faktycznych Spółka, nie utraciła możliwości władania drogą, w sposób jaki może czynić to osoba, której przysługuje ograniczone prawo rzeczowe w postaci użytkowania.

Kolegium podkreśliło, że w art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. ustawodawca zawarł wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. W konsekwencji wyłączenie z opodatkowania nie ma charakteru generalnego i obejmuje tylko dwie kategorie przedmiotów opodatkowania:

1. grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych, oraz

2. zlokalizowane w pasach drogowych budowle, z wyjątkiem tych, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

W odniesieniu do każdej z powyższych kategorii przedmiotów dla zaistnienia wyłączenia podatkowego potrzebne jest: po pierwsze, istnienie drogi publicznej, a po drugie, działalność gospodarcza podatnika musi polegać na prowadzeniu płatnych autostrad, z którą ta dana droga jest związana. Natomiast skarżąca nie prowadzi takiej działalności.

Dlatego też zdaniem SKO należy wykluczyć zastosowanie wyłączenia podatkowego, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l.

Ponadto Kolegium odniosło się do tego czy sporna droga ma charakter publiczny stwierdzając, że pojęcie "drogi publicznej" należy rozumieć według definicji legalnych zawartych w ustawie o drogach publicznych. Do tych bowiem przepisów w sposób jednoznaczny odesłano w art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. przez określenie "w rozumieniu". Zgodnie z art. 1 ustawy o drogach publicznych drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Z kolei przepis art. 2 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o drogach publicznych ze względu na funkcje w sieci drogowej dzieli drogi publiczne na określone kategorie: drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe i drogi gminne. Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych ulice leżące w ciągu dróg wymienionych w § 2 ust. 1 należą do tej samej kategorii co te drogi.

SKO podkreśliło, że ulica leżąca w ciągu drogi publicznej i należąca, po myśli wskazanego wyżej art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, do tej samej kategorii co drogi wymienione w ust. 1 tego przepisu, może być uznana za drogę publiczną wyłącznie po podjęciu przez właściwy organ indywidualnego aktu o zaliczeniu ulicy do jednej z określonych ustawowo kategorii dróg publicznych. Tymczasem takiego aktu w niniejszej sprawie nie podjęto.

Następnie Kolegium wskazało, że do dróg gminnych, stosownie do art. 7 ust 1 ustawy o drogach, zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii dróg, stanowiących uzupełnienia sieci dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych. Zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy, po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu, (art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o drogach). Drogi gminne, zgodnie z art. 2a ust. 2 ustawy o drogach, stanowią własność gminy. Uchwała o zaliczeniu drogi do drogi publicznej, w tym drogi gminnej, powinna być poprzedzona czynnościami zmierzającymi do przejęcia własności drogi przez podmiot publicznoprawny.

W okolicznościach niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości to, że uchwały o zaliczeniu do kategorii dróg gminnych nie podjęto. Byłoby to zresztą niedopuszczalne, gdyż Gmina S. nie jest właścicielem działek, na których znajduje się sporna droga.

Dodatkowo SKO zwróciło uwagę na to, że ulice leżące w "ciągu dróg" wymienionych w ust. 1 art. 2 u.d.p.- to ulice leżące wzdłuż pasa drogowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 1037/10 publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie sporna droga łączy dwie drogi publiczne i nie leży w ich "ciągu" (biegu drogi publicznej).

W skardze na decyzję Kolegium, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej zarzucił:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj.: art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 1 i art. 2 ust. 2 u.d.p. poprzez niewłaściwe uznanie, iż droga stanowiąca przedmiot niniejszego postępowania nie jest objęta dyspozycją tego przepisu, tym samym nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości,

2. wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz orzeczenie co do istoty sprawy. Ponadto wniósł o zasądzenie na rzecz Spółki od strony przeciwnej (organu) kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Pełnomocnik skarżącej powołał się na treść art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. zgodnie, z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Pełnomocnik skarżącej wskazał na treść art. 1 u.d.p., do których u.p.o.l. wprost w tym przepisie odsyła i który ustanawia funkcjonalną definicję drogi publicznej: "Drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych". Zdaniem pełnomocnika droga stanowiąca przedmiot niniejszego postępowania spełnia tę definicję. Ponadto pełnomocnik wskazał, że ustawodawca w u.d.p. dając wyraz funkcjonalnemu charakterowi definicji dróg publicznych ustanowił rozszerzenie tego pojęcia na ulice leżące w ciągu dróg publicznych (art. 2 ust. 2 u.d.p.). Stosownie do tego przepisu ulica leżąca w ciągu dróg publicznych należy do tej samej kategorii, co te drogi - przyjmując jej status. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt. 3 u.d.p. ulicą jest droga na terenie zabudowy lub z przeznaczeniem do zabudowy zgodnie z przepisami o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w której ciągu może być zlokalizowane torowisko tramwajowe. Jeżeli zatem ulica jest położona w ciągu drogi publicznej, należy ją zaliczyć do tej samej kategorii. Według pełnomocnika skarżącej przedmiotowa droga stanowi ulicę. Natomiast o tym, że ulice leżące w ciągu dróg publicznych posiadają kwalifikację drogi publicznej wskazał WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 11 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 2131/06, czy w prawomocnym wyroku WSA w Kielcach z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt II SA/Ke 296/08. Podobnie wypowiedział się WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt SA/Wa 1439/12. Droga objęta niniejszym postępowaniem, niezależnie od faktu, czy figuruje w ewidencji dróg publicznych (w rozumieniu ewidencji dróg krajowych, wojewódzkich, powiatowych lub gminnych), nabyła status drogi publicznej z powodu bycia ulicą leżącą w ciągu komunikacyjnym drogi publicznej, która jest użytkowana przez szeroki, bliżej nieokreślony krąg odbiorców. O przynależności danej ulicy do odpowiedniej kategorii dróg publicznych decyduje bowiem okoliczność faktyczna, jaką jest szczególne usytuowanie ulicy w sieci dróg o określonej kategorii oraz funkcja jaką ta ulica pełni w układzie komunikacyjnym. Również słownik języka polskiego pojęcie "ciągu" definiuje jako nieprzerwaną ciągłość. Uznanie drogi wewnętrznej za "leżącą w ciągu dróg publicznych" następuje zatem w przypadku jej połączenia z drogą publiczną w taki sposób, że stworzony zostanie ciąg komunikacyjny, po którym będzie odbywał się swobodny ruch pojazdów czy pieszych - do ulicy tej każdy będzie miał swobodny dostęp. O tym, że nieograniczone podmiotowo korzystanie z drogi warunkuje pośrednio przesłankę położenia ulicy w ciągu dróg publicznych, orzekł WSA w Poznaniu w dwóch prawomocnych wyrokach z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Po 1162/12 oraz sygn. akt III SA/Po 1163/12. Pełnomocnik skarżącej powołał się także na orzeczenie Europejskiego Trybunału Praw Człowieka, który w wyroku z dnia 6 listopada 2007 r., sygn. akt 22531/05, orzekł, że o uznaniu dróg za drogi publiczne decyduje stan faktyczny, a o przeznaczeniu drogi decyduje jego charakter a nie zapisy w ewidencji. Pełnomocnik zacytował treść wskazanego powyżej orzeczenia. Na poparcie swojej argumentacji pełnomocnik skarżącej wskazał również na prawomocny wyrok WSA w Białymstoku z dnia 14 lutego 2008 roku, sygn. akt II SA/Bk 853/07, gdzie Sąd odniósł się do wspomnianego wyroku Europejskiego Trybunału Praw Człowieka.

Ponadto o tym, że drogi, do których ma dostęp na nieograniczony krąg odbiorców stanowią drogi publiczne świadczy także orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 11 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt II CSK 709/11.

Reasumując pełnomocnik skarżącej nie zgodził się z argumentacją organów, że tylko formalne nadanie drodze przymiotu publicznej stanowić będzie o tym, iż taka budowla będzie drogą publiczną, a spełnienie przesłanek faktycznych, jak pełniona funkcja publiczna, czyli przeznaczenie dla nieograniczonego kręgu odbiorców, jak i lokalizacja w ciągu drogi publicznej nie są wystarczające dla przyjęcia, iż taka droga jest drogą publiczną. Organy podatkowe nie wzięły pod uwagę, iż nadanie ulicy statusu drogi publicznej w sytuacji, gdy są spełnione określone przepisami prawa warunki (leżenie w ciągu drogi publicznej) z mocy prawa (art. 2 ust. 2 u.d.p.) sprawia, iż taka ulica nabywa status drogi publicznej. Pełnomocnik skarżącej nie zgadza się więc z argumentacją organów, jakoby art. 2 ust. 2 u.d.p. dotyczył jedynie dróg publicznych o niższym statusie (np. dróg gminnych), które leżą w ciągu drogi publicznej o wyższym statusie (np. drogi krajowej), ponieważ żaden przepis tego nie precyzuje w ten sposób. Jego zdaniem argumentacja organów nosi znamiona zawężającej na niekorzyść podatnika (in dubio pro fisco), która jest niedopuszczalna w polskim porządku prawnym i godzi w konstytucyjną normą państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP). Natomiast zaliczenie w/w drogi jako posiadającej status drogi publicznej powinno nastąpić przede wszystkim na podstawie stanu faktycznego i takich cech jak:

1. połączenie z siecią dróg publicznych,

2. powszechna dostępność, czyli brak ograniczeń w korzystaniu z drogi przez nieoznaczoną liczbę użytkowników (np. wynika to z niemożności zamknięcia dostępu do niej ogrodzeniem),

3. brak możliwości innego wykorzystania aniżeli jako drogi powszechnie dostępnej.

Pełnomocnik skarżącej wskazał jeszcze na jeden aspekt, a mianowicie, że Spółka nie posiada przedmiotowych dróg. Artykuł 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wprowadza definicję legalną pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie zatem z tym przepisem są to grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z wyjątkami niemającymi znaczenia w sprawie. Jak wynika z definicji art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l., związanie budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej ma miejsce w przypadku posiadania przez podatnika takiej budowli, co oznacza, że ustawodawca kładzie nacisk na tę formę władania nieruchomością. Zgodnie zaś z art. 336 kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Jak wskazuje się w doktrynie i orzecznictwie - posiadanie jest stanem faktycznym, na który składają się dwa elementy, tj. faktyczna władza (corpus possessionis) oraz wola wykonywania tego władztwa dla siebie (animus rem sibi habendi).

Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że w odniesieniu do drogi będącej przedmiotem postępowania, Spółka nie posiada cech posiadacza ze względu na:

1. powszechność użytkowania drogi, brak jej wykorzystania jedynie dla nawet szeroko rozumianych celów Spółki,

2. brak elementów posiadania drogi przez Spółkę,

3. brak jej utrzymania.

Brak jest elementu corpus posiadania, ponieważ Spółka nie sprawuje faktycznego władztwa nad rzeczą. Jednocześnie Spółka nie wykazuje także typowego elementu animus ze względu na brak woli posiadania w/w drogi przejawiającej się m.in. w braku jej utrzymania oraz jej powszechnej dostępności, a także możliwości korzystania przez nieograniczony krąg użytkowników. Droga stanowiąca przedmiot postępowania nie może być także przez Spółkę przeznaczona do jakiegokolwiek innego celu niż udostępnienia do powszechnego użytkowania.

Skoro zasadą jest opodatkowanie nieruchomości przez właścicieli/posiadaczy samoistnych, a wyjątkiem opodatkowanie przez posiadaczy, to wszelkie elementy posiadania - chociażby zależnego - muszą wyraźnie występować. Dlatego nawet fakt uiszczania zobowiązań podatkowych od wskazanej drogi przez Spółkę nie jest wystarczającym wyznacznikiem posiadania i jego rodzaju, może bowiem, jak w przypadku Spółki, świadczyć o błędnej metodologii w tym zakresie, którą skorygowała wnioskiem nadpłatowym.

Skarżąca nie jest także posiadaczem zależnym jak wywodzi dalej jej pełnomocnik, gdyż posiadanie zależne wyklucza także fakt, iż nie ma prawnej możliwości, by zakwalifikować Spółkę jako użytkownika wskazanej drogi. Zgodnie bowiem z art. 252 k.c., aby mieć do czynienia z użytkowaniem potrzebne są dwa elementy: używanie oraz pobieranie pożytków. Natomiast Spółka nie użytkuje przedmiotowej drogi, gdyż znajduje się ona w używaniu szerszego, bliżej nieokreślonego kręgu osób, tym samym nie może pobierać z niej żadnych pożytków.

Z tego też powodu nie można uznać, że w/w droga jest związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, gdyż nie istnieją w stosunku do niej elementy konieczne do statuowania posiadania. Ponadto posiadanie w/w drogi przez Spółkę wyklucza także fakt występowania elementów corpus i animus posiadania przez podmiot publiczny.

Konkludując zdaniem pełnomocnika skarżącej przedmiotowe drogi kwalifikują się do wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. ze względu na:

1. funkcję, którą pełnią, a mianowicie ich powszechne użytkowanie przez nieoznaczony krąg odbiorców,

2. posiadanie statusu drogi publicznej na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych oraz

3. brak przymiotu jej posiadania przez Spółkę.

Kolegium w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Ponadto Kolegium jeszcze raz podkreśliło, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowla drogi podlega zatem opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. W świetle obowiązujących przepisów budowla usytuowana w pasie drogowym jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli jest ona w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Nie ma przy tym znaczenia czy przedsiębiorca wykorzystuje przedmiot opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika natomiast z pisma Spółki z dnia [...]r. skierowanego do SKO droga oznaczona numerem inwentarzowym [...] zlokalizowana na działkach nr [...] oraz [...] o wartości początkowej [...]zł. znajdowała się w ewidencji środków trwałych Spółki w latach 2009-2013.

Kwestie dotyczące posiadania zostały uregulowane przede wszystkim w art. 363 k.c. W sprawie występują dwa elementy posiadania. Zarówno animus zachodzi w niniejszej sprawie, ze względu na ujęcie spornej drogi w ewidencji środków trwałych Spółki. Natomiast corpus wyraża się w tym, że w świetle okoliczności faktycznych przywołanych bezpośrednio przez Spółkę w odwołaniu, nie utraciła ona możliwości władania drogą, w sposób jaki może czynić to osoba, której przysługuje przynajmniej ograniczone prawo rzeczowe w postaci użytkowania. Bezspornie Spółka z tych możliwości obecnie nie korzysta. Jak wynika jednak ze stanowiska doktryny prawa cywilnego oraz orzecznictwa SN, efektywne korzystanie z władztwa nie jest przesłanką niezbędną do uznania istnienia corpus.

Wyłączenie podatkowe, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt. 4 ma charakter bardzo wąski. W odniesieniu do budowli drogi wyłączenie wynikające z art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. dotyczy tylko tych z nich, które są zlokalizowane na gruntach zajętych na pasy drogowe dróg publicznych związanych z działalnością gospodarczą w postaci eksploatacji autostrad, jeżeli z działalnością taką są również związane (zob. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2013 r. II FSK 2127/11). W niniejszej sprawie skarżąca nie prowadzi takiej działalności. W związku z tym należy wykluczyć zastosowanie wyłączenia podatkowego, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/postanowienie zostało wydane

z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogłyby uzasadniać wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy opodatkowania budowli w formie drogi zaewidencjonowanej w księgach środków trwałych Spółki pod nr inwentarzowym [...], która usytuowana jest na działkach nr [...] oraz [...], która nie jest w ewidencji gruntów oznaczona symbolem "dr".

W myśl art. 2 ust.1 pkt. 3 u.p.o.l. budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jeżeli są związane z działalnością gospodarczą.

Należy odnieść się do legalnej definicji budowli, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., który określa, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zgodnie z art. 3 pkt. 3, 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz.1409, dalej: p.b.) budowlą jest droga, która stanowi obiekt liniowy. W pasie drogowym, w którym posadowiona jest budowla drogi mogą znajdować się inne obiekty wypełniające kryteria legalnej definicji budowli, takie jak np.: parkingi, budowle sieciowe, tablice reklamowe.

Wyłączenie z opodatkowania uregulowane w art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. dotyczy gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Powołany przepis wyłącza z opodatkowania jedynie drogi publiczne i zajęte pod nie grunty. Pojęcia droga i pas drogowy zostały zdefiniowane w u.d.p., do której odwołuje się przepis art. 2 ust. 3 pkt. 4 u.p.o.l. Drogi publiczne zgodnie z art. 2 u.d.p. dzielą się na drogi: krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Do dróg gminnych stosownie do art. 7 ust. 1 u.d.p. zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych. Zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu. Także ustalenie przebiegu istniejących dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy. (art. 7 ust. 2 i 3 u.d.p.) Zgodnie z art. 2a ust. 2 u.d.p. drogi gminne stanowią własność gminy. Zatem uchwała rady gminy o zaliczeniu drogi do kategorii dróg gminnych powinna być poprzedzona czynnościami zmierzającymi do przejęcia własności tej drogi przez gminę.

W rozpoznawanej sprawie właścicielem spornej drogi jest Skarb Państwa a zarządcą [...] w L. Oczywisty jest więc fakt, że droga nie została zaliczona do kategorii dróg gminnych, skoro nawet nie stanowi własności gminy oraz nie podjęto w tym przedmiocie żadnej uchwały.

Sporna droga nie posiada zatem statusu drogi publicznej – drogi gminnej.

Nie uzyskała takiego statusu także na mocy art. 2 ust. 2 u.d.p.

Ulice zdefiniowane w art. 4 ust. 3 u.d.p. tj. drogi na terenie zabudowy lub przeznaczonym do zabudowy zgodnie z przepisami o zagospodarowaniu przestrzennym, w której ciągu może być zlokalizowane torowisko tramwajowe, aby mogły zostać zaliczone do kategorii dróg publicznych muszą spełniać kryteria przewidziane dla dróg publicznych (art. 2 ust. 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1-4 tej u.d.p.). Z kolei, ulice leżące w "ciągu dróg" wymienionych w art. 2 ust. 1 u.d.p. to ulice leżące wzdłuż pasa drogowego (por. wyrok NSA z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1037/10).

W rozpoznawanej sprawie sporna droga łączy dwie drogi publiczne i nie leży w ich "ciągu" (biegu drogi publicznej).

Zatem twierdzenia pełnomocnika skarżącej o możliwości zwolnienia przedmiotowego gruntu w oparciu o przesłankę "leżące w ciągu dróg" – nie może mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie.

Nie można się także zgodzić z pełnomocnikiem skarżącej, iż Spółka nie posiada spornej drogi, że utraciła jej posiadanie na rzecz podmiotu publicznego, skoro może z niej korzystać bliżej nieokreślony krąg odbiorców. W tym miejscu trzeba się odnieść do treści art. 336 k.c., który definiuje posiadanie. Wyróżnia się dwa rodzaje posiadania: posiadanie samoistne i posiadanie zależne. Posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią włada jak właściciel, wyrażając tym samym wolę wykonywania w stosunku do niej prawa własności. Posiadaczem zależnym natomiast jest ten, kto włada rzeczą w zakresie innego prawa niż prawo własności, na przykład użytkowania (art. 252 k.c.), zastawu (art. 306 k.c.), najmu (art. 659 k.c.), dzierżawy (art. 693 k.c.). Na posiadanie składają się dwa elementy: element fizyczny (corpus) i element psychiczny (animus). Corpus oznacza, że pewna osoba znajduje się w sytuacji, która daje jej możliwość władania rzeczą w taki sposób, jak mogą to czynić osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo, przy czym nie jest konieczne efektywne wykonywanie tego władztwa (por. m.in. postanowienie SN z dnia 5 listopada 2009 r., I CSK 82/09, Lex nr 578034; postanowienie SN z dnia 30 września 2010 r., I CSK 586/09, Lex nr 630169). Animus zaś oznacza wolę wykonywania względem rzeczy określonego prawa dla siebie. Wola ta wobec otoczenia wyraża się w takim postępowaniu posiadacza, które wskazuje na to, że uważa się on za osobę, której przysługuje do rzeczy określone prawo (por. J. Ignatowicz (w:) Komentarz, t. I, 1972, s. 768 i n.; A. Kunicki (w:) System prawa cywilnego, t. II, 1977, s. 830; postanowienie SN z dnia 25 marca 2011 r., IV CK 1/11, Lex nr 989138).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy nie można zasadnie twierdzić, że skarżąca nie posiada spornej drogi, skoro nie utraciła możliwości władania sporną drogą, może z niej bez przeszkód korzystać (corpus), co więcej wpisała ją do swojej ewidencji środków trwałych i opłacała za nią podatek (animus).

Odnosząc się do orzeczeń, na które powołuje się pełnomocnik skarżącej to podkreślić należy, że dotyczą one innych stanów faktycznych i prawnych. I tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 2131/06 dotyczy scalania i podziału nieruchomości, wyrok WSA w Kielcach z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt II SA/Ke 296/08 dotyczy podziału nieruchomości i związanej z nim procedury określonej ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 ze zm., dalej: u.g.n.). Wyroki WSA w Poznaniu z dnia 14 lutego 2013 r.: sygn. akt III SA/Po 1162/12 oraz sygn. akt III SA/Po 1163/12 zapadły w sprawach dotyczących lokalizacji zjazdu z drogi publicznej. Natomiast wyrok Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z dnia 6 listopada 2007 r., sygn. akt 22531/05 dotyczy odmowy wywłaszczenia nieruchomości przeznaczonej pod publicznie dostępne drogi i wypłaty odszkodowania, podobnie wyrok WSA w Białymstoku z dnia 14 lutego 2008 roku, sygn. akt II SA/Bk 853/07, gdzie Sąd odniósł się do wskazanego wyżej wyroku Europejskiego Trybunału Praw Człowieka.

Także wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt SA/Wa 1439/12 dotyczy odmiennego stanu faktycznego i prawnego.

Natomiast orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 11 lipca 2012 r. o sygn. akt II CSK 709/11 dotyczy wydzielenia działki pod drogę, art. 98 u.g.n.

Zaskarżona decyzja nie została także wydana z naruszeniem przepisów postępowania. Bezzasadny okazał się zatem zarzut naruszenia art. 120 O.p. – zasady legalizmu i praworządności.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

-----------------------

t

t