Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 888/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 14b, art. 14h, art. 165a
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 października 2017r. sprawy ze skargi A. S.A. w Z. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 czerwca 2017r. nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od gier hazardowych -skargę oddala-


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżonym postanowieniem z 23 czerwca 2017r. nr [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia Spółki A. SA w Z. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2017r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku z 3 kwietnia 2017r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od gier hazardowych-utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W podstawie prawnej wskazano art. 13§2a, art. 221, art. 233§1 pkt 1, art. 239, art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 201 ze zm. dalej-O.p.).

Postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Spółka złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od gier. We wniosku wskazano stan faktyczny, wedle którego Spółka jest podmiotem polskim, wpisanym do rejestru przedsiębiorców KRS, prowadzi działalność w szeroko rozumianej branży programistycznej (usługi deweloperskie w branży IT). Spółka opracowuje specjalistyczne oprogramowanie dla branży gamingowej w tym związanej z grami hazardowymi. Do opracowania niewadliwego oraz możliwego do praktycznego użytku oprogramowania niezbędne jest przeprowadzenie testów na odpowiednich automatach do gier. W tym celu Spółka posiada automaty do gier, są to automaty w wersji deweloperskiej, umożliwiającej na nich przeprowadzenie testów oprogramowania, lecz nie w pełni kompletnymi, nie nadającymi się do odsprzedaży na rzecz docelowego klienta. Są to urządzenia pozbawione pewnych komponentów i takie urządzenia są niebezpieczne przed nieuprawnioną ingerencją, służąc jedynie do wyprodukowania kompletnego oprogramowania. Spółka jest producentem oprogramowania, traktowanego jako komponent automatu do gier. Automaty będące w posiadaniu Spółki służą pracownikom do przeprowadzania stosownej oceny prawidłowości działania wytworzonego oprogramowania. Automaty znajdują się w siedzibie Spółki i są zabezpieczone przed dostępem osób nieuprawnionych.

Spółka zadała pytanie: czy w opisanym stanie faktycznym Spółki dotyczy wprowadzony w dniu 1 kwietnia 2017r. w art. 15j ustawy o grach hazardowych zakaz posiadania automatów do gier?

Wg Spółki zakaz posiadania automatów do gier nie dotyczy Spółki działającej jako producent oprogramowania gamingowego.

Po dokonaniu analizy złożonego wniosku organ interpretacyjny stwierdził, że zarówno z treści pytania i ze stanowiska własnego wynika, że przedmiotem wniosku jest zagadnienie niezwiązane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji organ odmówił wszczęcia postępowania.

Zażalenie na powyższe postanowienie złożyła Spółka zarzucając naruszenie:

-przepisów prawa materialnego tj. art. 14b§1 i 2 w zw z art. 3 pkt 1,2,3 O.p. oraz art. 15j ustawy z 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U z 2016r. poz. 471 ze zm.) poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, iż objęty przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny oraz wskazane przepisy ustawy o grach hazardowych nie stanowią przepisów prawa podatkowego, co w konsekwencji doprowadziło do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,

-naruszenie przepisów postępowania tj. art. 165a§1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie prowadzące do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ,

-naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121§1 O.p. poprzez jego niezastosowanie prowadzące do prowadzenia przez organ postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.

Strona wniosła o uchylenie postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ stwierdził, że zażalenie nie zasługiwało na uwzględnienie.

W pisemnych motywach postanowienia organ stwierdził, że żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku. Kwestia ta powinna być w pierwszej kolejności wyjaśniona przez organ. Istotą interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b§1 O.p. jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14b O.p. jest sam przepis prawa. W sprawie przedmiotem wniosku jest zagadnienie, które nie jest związane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego. WSA w Poznaniu w wyroku sygn. akt: I SA/Po 814/15 zauważył, że interpretacja indywidulna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa. Powołany art. 15j ustawy o grach hazardowych nie określa ani momentu powstania obowiązku podatkowego ani zakresu opodatkowania ani podstaw opodatkowania ani też żadnych innych elementów, które składają się na prawa i obowiązki podatników. Samo posiadanie automatu do gier-niezależnie czy to przez podmiot do tego uprawniony czy też nie-nie rodzi żadnych skutków na gruncie podatku od gier hazardowych. Pytanie wnioskodawcy dotyczyło przepisów rozdziału 2 ustawy o grach hazardowych, które określają warunki urządzania gier hazardowych, zatem przepisów tego rozdziału nie można objąć zakresem pojęć użytych w art. 3 O.p.

II.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na powyższe postanowienie, Spółka zarzuciła na podstawie art. 57§1 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 935 dalej-p.p.s.a.) naruszenie:

-przepisów postępowania tj. art. 233§1 pkt 1 w zw z art. 239 O.p. poprzez ich zastosowanie prowadzące do utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącego z 3 kwietnia 2017r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od gier hazardowych w sytuacji gdy brak było podstaw do wydania przez organ I instancji postanowienia w przedmiotowej treści, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

-przepisów prawa materialnego tj. art. 14b§1 i 2 w zw z art. 3 pkt 1,2,3 O.p. oraz art. 15j ustawy o grach hazardowych poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do zaaprobowania stanowiska organu I instancji, iż objęty przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny oraz wskazane przepisy ustawy o grach hazardowych nie stanowią przepisów prawa podatkowego, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji oraz odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

-przepisów postępowania tj. art. 165a§1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie prowadzące do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidulnej,

-przepisów postępowania tj. art. 121§1 O.p. poprzez jego niezastosowanie prowadzące do prowadzenia przez organ postępowania w sposób niebudzący zaufania wnioskodawcy do organów podatkowych.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie postanowienia w całości i zobowiązanie w trybie art. 145a§1 p.p.s.a. przez Sąd organu do wydania na rzecz Skarżącego interpretacji indywidualnej zgodnie z treścią złożonego przez Skarżącego wniosku o wydanie interpretacji.

W pisemnych motywach skargi, jej autor wskazał, że zwrócił się do naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. o zajęcie stanowiska w sprawie zakazu posiadania automatów do gry oraz ich konsekwencji dla Skarżącej jednakże organ ten postanowieniem z 27 marca 2017r. poinformował o braku sowich kompetencji do udzielania wyjaśnień w tym zakresie, podając możliwość wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie. Zdaniem skarżącej z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. wynika, że Spółka mogła wystąpić o udzielenie interpretacji przepisów ustawy o grach hazardowych tym bardziej, że do prowadzonych postępowań na gruncie tej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 935 ze zm. dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3§2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu.

W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd, podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 p.p.s.a.).

Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

We wniosku o wydanie interpretacji wskazano, że wnioskodawca domagał się wykładni art. 15j ustawy z 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U z 2016r. poz. 471 ze zm.). Istotną problemu prawnego sprawie była możliwość wszczęcia postępowania, bowiem stosownie do art. 165a§1 O.p. w zw. z art. 14h O.p., organ wydał postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Na wstępie rozważań należy przypomnieć, że zgodnie z art. 14b§1 O.p. - na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b§2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b§3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Definicję pojęcia "przepisy prawa podatkowego" zawiera art. 3 ust. 2 w zw. ust. 1 O.p. Zgodnie z art. 3 ust. 2 O.p. ilekroć w O.p. jest mowa o przepisach prawa podatkowego-rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stosownie do art. 3 ust. 1 O.p. przez przepisy ustaw podatkowych - rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c§1 - 2 O.p.). Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu.

Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w przepisach art. 14k - 14n O.p. podmiotom, które zastosowały się do wydanych na ich rzecz interpretacji. Zgodnie z art. 14k§1 O.p., zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku dochodowego lub ewentualnie w postępowaniu podatkowym, w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo, tak aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji. Udzielana odpowiedź musi bowiem nosić cechy ściśle zindywidualizowane.

Ustawodawca przewidział również sytuacje, gdy wniosek podmiotu o udzielenie pisemnej interpretacji danego przepisu nie może zostać rozpatrzony w trybie tego postępowania. Zgodnie bowiem z art. 14h O.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121§1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169§1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Stosownie natomiast do art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W orzecznictwie wyrażono pogląd, że użyty w art. 165a § 1 O.p. zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (por wyrok naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2016r. sygn. akt: II GSK 1904/14 dostępny CBOSA). Analiza natomiast przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 O.p., w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu: "jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie inne niż brak statusu zainteresowanego okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji, tj. interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy:

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne;

- wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego.

W świetle powyższych wywodów nie może budzić wątpliwości, że przedmiotem interpretacji mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego. Innymi słowy przepisy te powinny odnosić się do sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Pod pojęciem przepisów prawa podatkowego należy rozumieć wyłącznie normy prawa materialnego (por.J. Brolik, Interpretacje ogólne przepisów prawa podatkowego, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego 2013r. nr 1).

Co ważne i co wymaga odnotowania, Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 7 lipca 2014r. sygn. akt: II FPS 1/14, przypomniał, że przedmiotowy zakres sprawy administracyjnej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyznacza zaprezentowany wyczerpująco we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny oraz odnoszące się do niego: pytania interpretacyjne, stanowisko prawne wnioskodawcy oraz oceny prawne podatkowego organu interpretacyjnego w zakresie możliwości stosowania i wykładni prawa podatkowego. Na podstawie art. 14b § 3 O.p. stanem faktycznym sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej jest zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, czyli stan faktyczny określonego zdarzenia lub okoliczności przewidywanych przez wnioskodawcę, do których odnoszą się oceny stosowania i wykładni prawa. Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały lub prognozowany) stan faktyczny stanowi punkt odniesienia udzielenia w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości urzędowej informacji o możliwościach stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby połączonej także z operatywną wykładnią adekwatnych przepisów prawa. (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013r., s. 125-130).

Należy także zaznaczyć, że interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 28 maja 2012r. sygn. akt: III SA/Wa 2658/11), zaś organ interpretacyjny nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 14 marca 2013r. sygn. akt: III SA/Wa 2159/12).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy poddanej osądowi, wskazać trzeba, że skarżąca spółka domagała się odpowiedzi na pytanie czy wprowadzony w dniu 1 kwietnia 2017r. w art. 15j ustawy o grach hazardowych zakaz posiadania automatów do gier również jej dotyczy. Art. 15j ustawy o grach hazardowych , w ust. 1 statuuje zakaz posiadania automatów do gier hazardowych. Jednocześnie w pkt 1-7 wyszczególnia się kategorie podmiotów, których ów zakaz nie dotyczy. Są to podmioty posiadające koncesję na prowadzenie kasyna, spółki wykonujące monopol państwa w zakresie gier na automatach w salonach gier, jednostki badające posiadające upoważnienie ministra właściwego do spraw finansów publicznych, jednostki organizacyjne administracji publicznej sprawującej nadzór lub uprawnionej do kontroli przestrzegania przepisów o grach hazardowych, producenci lub dystrybutorzy automatów do gier posiadający siedzibę na terytorium RP, przedsiębiorcy dokonujący naprawy zarejestrowanego automatu do gier, przedsiębiorcy dokonujący przewozu automatów do gier w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na zlecenie określonych podmiotów.

Zestawiając art. 15j ustawy o grach hazardowych z art. 3 pkt 2 O.p. w zw z art. 14b§1 O.p. należy skonstatować, że przepis art. 15j ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem prawa podatkowego, nie dotyczy sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Nie jest przepisem prawa materialnego.

Zasadnie organ interpretacyjny skonstatował, że art. 15j ustawy o grach hazardowych nie określa ani momentu powstania obowiązku podatkowego ani zakresu opodatkowania ani podstaw opodatkowania ani też żadnych innych elementów, które składają się na prawa i obowiązki podatników. Pytanie wnioskodawcy dotyczyło przepisów rozdziału 2 ustawy o grach hazardowych, które określają warunki urządzania gier hazardowych, zatem przepisów tego rozdziału nie można objąć zakresem pojęć użytych w art. 3 O.p.

Wobec powyższego Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zatem skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.