Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 135/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 31zo ust. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia NSA Henryk Wach po rozpoznaniu w dniu 7 września 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 2 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 758/20 w sprawie ze skargi [A] Sp. z o.o. w D. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sierpnia 2020, nr [...] w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za kwiecień i maj 2020 r. 1. postanawia sprostować z urzędu oczywistą omyłkę pisarską zawartą w sentencji i uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 2 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 758/20 w ten sposób, że w wierszu czternastym od góry sentencji oraz wierszu dwudziestym od góry na stronie oznaczonej numerem 2 uzasadnienia w miejsce numeru decyzji "[...]" wpisać "[...]"; 2. oddala skargę kasacyjną; 3. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz [A] Sp. z o.o. w D. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 2 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 758/20, w sprawie ze skargi [A] Sp. z o.o. w D. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sierpnia 2020 r. w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za kwiecień i maj 2020 r. – uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję ZUS z dnia [...] lipca 2020 r. oraz zasądził od organu na rzecz strony zwrot kosztów postępowania sądowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

[A] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w D. dnia 10 czerwca 2020 r., jako płatnik, złożyła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za osoby ubezpieczone (RDZ).

Decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. organ odmówił skarżącej prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od kwietnia do maja 2020 r. W związku tym, skarżąca złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, podnosząc, że w okresie od 1 marca do 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, a na 31 marca 2020 r. było zgłoszonych 2 pracowników, czyli spełniła wymagania przepisu art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.).

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2020 r. organ utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] lipca 2020 r., wskazując, że – zgodnie ze złożonymi dokumentami zgłoszeniowymi ZUS ZPA – w dniu 21 listopada 2019 r. skarżąca została zgłoszona jako płatnik składek z dniem 14 listopada 2019 r., czyli przed dniem 1 lutego 2020 r. Na dzień natomiast 29 lutego 2020 r. nie stwierdzono osób zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych, co nie spełnia wymagań określonych w art. 31zq ust. 8 ustawy o zwalczaniu COVID-19.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił decyzje obu instancji.

Sąd wskazał, że 21 listopada 2019 r. skarżąca złożyła w organie druk zgłoszenia do ubezpieczeń ZUS ZPA jako płatnik składek od dnia 14 listopada 2019 r. Na dzień 29 lutego 2020 r. organ nie stwierdził w danych zaewidencjonowanych na koncie płatnika osób zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych. Z załączonych do skargi dokumentów w postaci wydruków ZUS ZUA wynika, że skarżąca zgłosiła do ubezpieczeń dwóch pracowników z dniem 11 marca 2020 r. Wniosek skarżącej o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek dotyczy kwietnia i maja 2020 r.

Zgodnie z art. 31zo ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19, na wniosek płatnika składek, zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek:

1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r.,

2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r.,

3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r.

- zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

Zdaniem WSA, konstrukcja ww. przepisu wskazuje na jego złożony charakter. Można z niego wyinterpretować normę prawną właściwą dla danego okresu i deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres. Przepis w pierwszej jego części dotyczy trzech okresów rozliczeniowych od marca 2020 r. do maja 2020 r., natomiast poszczególne punkty odnoszą się do każdego z okresów z osobna (zarówno pod względem zgłoszenia jako płatnika składek oraz do zgłoszenia ubezpieczonych).

W ocenie Sądu, interpretacja przepisu dokonana przez organ, wskazująca, że wymóg zgłoszenia "przed dniem 1 lutego 2020 r." odnosi się do każdego z następnych okresów rozliczeniowych, wymienionych w poszczególnych punktach, nie jest prawidłowa.

Odczytując poprawnie ww. przepis, należy przyjąć, że:

1) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za marzec 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych;

2) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za kwiecień 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych;

3) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za maj 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

Skarżąca była płatnikiem składek od 14 listopada 2019 r., czyli przed dniem 1 lutego 2020 r. była zgłoszona jako płatnik składek, a zatem spełniała pierwszy wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19. Jednocześnie na dzień 29 lutego 2020 r. skarżąca nie zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, a zatem nie spełniła drugiego wymogu, określonego w art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19. Niemniej jednak skarżąca nie złożyła wniosku o zwolnienie ze składek za luty 2020 r., a zatem niespełnienie jednej z wymaganych przez art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19 przesłanek, nie powoduje dla niej negatywnych skutków w postaci odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek. Natomiast skarżąca zgłosiła do ubezpieczeń społecznych dwóch pracowników z dniem 11 marca 2020 r. Na tym etapie skarżąca spełniła zatem wymóg wymieniony w art. 31zo ust. 1 pkt 2 ustawy o zwalczaniu COVID-19, ponieważ w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do 29 lutego 2020 r. była zgłoszona jako płatnik składek, a ponadto zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych na dzień 31 marca 2020 r. Tym samym, niezasadnie organ odmówił skarżącej zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za kwiecień 2020 r.

Ponadto, skarżąca była zgłoszona jako płatnik składek w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Tym samym niezasadnie organ odmówił skarżącej zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za maj 2020 r.

W tych okolicznościach Sąd uznał, że organ naruszył przepisy postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył ZUS, wnosząc o jego uchylenie i oddalenie skargi. Zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 174 pkt 1 w zw. z art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, art. 31zo ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych na skutek dokonania jego błędnej wykładni.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że prawidłowy sens ww. przepisu ustawy o COVID powinien być oparty na jego literalnym brzmieniu. Warunki zwolnienia płatnika z opłacania składek determinuje moment zgłoszenia się do ubezpieczeń społecznych. Prawidłowo zatem ZUS odmówił skarżącej prawa do zwolnienia z opłacania składek za okres od kwietnia do maja 2020 r., gdyż zgłoszenie się do ubezpieczeń społecznych nastąpiło w dniu 21 listopada 2019 r., co determinowało zastosowanie art. 31 zo ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem dla oceny spełnienia warunku w postaci zgłoszenia do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, należało wziąć pod uwagę stan z dnia 29 lutego 2020 r., w której to dacie płatnik nie zgłaszał do ubezpieczeń społecznych ubezpieczonych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że jest związany podstawami wskazanymi w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a, a tym samym zarzutami i wnioskami sformułowanymi przez skarżącego kasacyjnie. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Sąd drugiej instancji. Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku Sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności orzeczenia Sądu I instancji oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. – 1) naruszenie prawa materialnego oraz 2) naruszenie przepisów postępowania. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a., na której to podstawie oparto zarzut skargi kasacyjnej, przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwiej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej.

W orzecznictwie NSA wielokrotnie zwracano uwagę, że zarzuty oparte na podstawie kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. winny wykazać, że Sąd I instancji dopuścił się naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Tak więc kasator powinien wykazać i uzasadnić, że wojewódzki sąd administracyjny nieprawidłowo odczytał normę prawną wynikającą z treści przepisu prawa materialnego bądź mylnie zrozumiał treść przepisu prawa materialnego. W każdym więc z tych przypadków chodzi o sytuację, gdy wykładnia dokonana przez sąd jest nie do przyjęcia w kontekście logiczno-językowym, pozostałych przepisów prawa lub celu, w jakim został wprowadzony dany przepis. Natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, że sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, że stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu dlaczego powinien być zastosowany (vide wyrok NSA z 14 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2735/15; wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1342/15; wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2668/15; niepublikowane).

W rozpoznawanej sprawie skarżący organ zarzucił Sądowi I instancji błędną wykładnię art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID. Zgodnie z tym przepisem, na wniosek płatnika składek, zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek:

1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r.,

2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r.,

3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r.

- zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych.

W świetle zarzutu skargi kasacyjnej istota rozpoznawanej sprawy sprowadza się do oceny, czy Sąd prawidłowo uznał, że na podstawie ww. przepisu możliwe jest zwolnienie strony z obowiązku opłacanie należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za kwiecień i maj 2020 r., w sytuacji spełnienia warunku o którym mowa w punkcie 2 i 3, a niespełnienia warunku z punktu 1). Sąd I instancji stwierdził bowiem, że przepis ten należy odczytywać w taki sposób, że poszczególne warunku (punkty) odnoszą się odpowiednio do okresów, których dotyczy wniosek o zwolnienie. Innymi słowy, skoro skarżąca nie ubiegała się o zwolnienie z opłacania składek za marzec 2020 r., to warunek określony w 1 art. 31zo ust. 1 ustawy nie musi być przez nią spełniony.

Z takim rozumieniem ww. przepisu nie zgadza się ZUS, twierdząc, że skoro skarżąca w dniu 21 listopada 2019 r. została zgłoszona jako płatnik składek z dniem 14 listopada 2019 r., czyli przed dniem 1 lutego 2020 r., to warunek zgłoszenia mniej niż 10 ubezpieczonych powinna była spełnić na dzień 29 lutego 2020 r.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładnia omawianego przepisu dokonana przez WSA jest prawidłowa. Jak słusznie zauważył WSA, konstrukcja omawianego przepisu jest złożona i można z niego wyinterpretować normę prawną właściwą dla danego okresu i deklaracji rozliczeniowej za ten okres. Z kolei skarżący kasacyjnie organ nie wyjaśnił i nie uzasadnił, dlaczego – jego zdaniem – wykładnia Sądu jest błędna; nie wskazał, jakie reguły interpretacyjne zostały naruszone. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdził jedynie, że "prawidłowy sens przedmiotowego przepisu powinien być oparty na jego literalnym brzmieniu". Zdaniem NSA, wykładnia zaprezentowana w zaskarżonym wyroku w żadnym razie nie jest sprzeczna z literalnym brzmieniem omawianego przepisu. Przeciwnie, Sąd prawidłowo odczytał jego sens (posiłkując się przy tym wykładnią systemową), przyjmując, że skoro skarżąca zgłosiła do ubezpieczeń społecznych dwóch pracowników z dniem 11 marca 2020 r., będąc jednocześnie zgłoszona jako płatnik składek w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do 29 lutego 2020 r., to spełniała wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 2 ustawy o COVID, uprawniający do zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za kwiecień 2020 r. Podobnie – skoro skarżąca była zgłoszona jako płatnik składek w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, to spełniała wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 2 ustawy o COVID, uprawniający do zwolnienia z przedmiotowego obowiązku za maj 2020 r. Tym samym słusznie WSA stwierdził, że organ niezasadnie odmówił skarżącej zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za kwiecień i maj 2020 r.

Skarżąca wprawdzie była płatnikiem składek od 14 listopada 2019 r., czyli przed dniem 1 lutego 2020 r. była zgłoszona jako płatnik składek, zaś na dzień 29 lutego 2020 r. nie zgłosiła do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, co oznacza, iż spełniała pierwszy wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o COVID oraz nie spełniała drugiego wymogu, jednak, co nie jest sporne, nie ubiegała się o zwolnienie ze składek za marzec 2020 r. Nie powinno w tych okolicznościach budzić wątpliwości, że niespełnienie przesłanek wymaganych do zwolnienia za marzec 2020 r. może powodować odmowę zwolnienia skarżącej za kwiecień i maj 2020 r., w sytuacji gdy wymogi odpowiadające tym okresom zostały spełnione.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).

Na podstawie art. 156 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił z urzędu sprostować oczywistą omyłkę pisarską w sentencji i uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA, polegającą na błędnym wskazaniu (w wierszu 14 od góry sentencji i w wierszu 20 od góry na str. 2 uzasadnienia) numeru decyzji "390000/71/572609/2020" zamiast – prawidłowo - "32/2020/RDZ-ODW".