Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 545/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 116 ust. 1-6; art. 117 ust. 1; art. 120 ust. 1
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
article: art. 55 § 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 7; art. 77 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Robert Hałabis Sędziowie: WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca) WSA Iwona Tchórzewska Protokolant: Asystent sędziego Katarzyna Sugier po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi B. S. A. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie należności celnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję N. L. U. C.-S. w B. P. z dnia [...] r., nr [...] w części dotyczącej odmowy wypłaty odsetek; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej B. S. A. z siedzibą w B. kwotę 207 (dwieście siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. (nr [...]), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w całości w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] kwietnia 2019 r. (nr [...]), którą:

1) zwrócono na rzecz "[...]" Spółki Akcyjnej z siedzibą w [...] cło w kwocie [...]zł od towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu w Unii Europejskiej na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia 12 marca 2014 r.;

2) odmówiono wskazanej Spółce wypłaty odsetek od zwróconego cła.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w sprawie, której stan faktyczny i prawny przedstawiał się następująco:

W dniu 12 marca 2014 r. skarżąca "[...]" S.A. z siedzibą w [...] dokonała jako importer zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu towar w postaci: gazy ziemne i pozostałe węglowodory gazowe: propan pozostały, propan-butan. Towar ten został zaklasyfikowany do kodu CN 2711 12 97 ze stawką celną 0,7% (dokument SAD nr [...]). Zgłoszenie celne zostało przyjęte przez organ celny, a dane w nim zawarte stanowiły podstawę do objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenia należności celnych oraz podatkowych. Należności te zostały uiszczone, w tym cło w wysokości [...] zł.

W dniu 9 marca 2017 r. do L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. wpłynął wniosek skarżącej "[...]" S.A. w [...] o dokonanie zmiany zgłoszenia celnego w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i kwoty naliczonych należności celnych. We wniosku tym skarżąca zgłosiła również żądanie zwrotu nadpłaconej (nienależnie uiszczonej) kwoty długu celnego wraz z odsetkami.

W uzasadnieniu tego wniosku skarżąca powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 26 maja 2016 r., w sprawie C 286/15, dotyczący prawidłowości klasyfikacji celnej mieszanin węglowodorów gazowych, który w jej ocenie uzasadniał dokonanie zmiany klasyfikacji taryfowej zgłoszonego towaru na kod CN 2711 19 00, ze stawką celną 0%. Strona wskazała, że w przeszłości występowała o wiążące informacje taryfowe dla mieszaniny LPG. W przypadku dwóch WIT-ów Dyrektor Izby Celnej w W., biorąc pod uwagę wskazany wyżej wyrok TSUE, potwierdził utratę mocy przez wydane Wiążące Informacje Taryfowe, co oznacza, że w pełni uznał i zastosował się do tez wyroku TSUE. W złożonym wniosku skarżąca wniosła również o uwzględnienie tez zawartych w innym wyroku TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r. (C-365/15), według którego, jeżeli należności celne zostały pobrane z naruszeniem prawa Unii, to państwa członkowskie na podstawie prawa Unii zobowiązane są do zwrotu związanych z tym zwrotem odsetek, liczonych od dnia zapłaty należności celnych podlegających zwrotowi.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r., uwzględniając częściowo wniosek strony dokonał przede wszystkim zmiany klasyfikacji taryfowej towaru na kod CN 2711 19 00. Określił tym samym na nowo kwotę długu celnego z zastosowaniem stawki celnej 0% oraz orzekł o zwrocie całości uiszczonego cła z tytułu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Jednocześnie odmówił stronie zwrotu odsetek od zwróconego cła. Odnosząc się do tego żądania Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego wyjaśnił, że zgodnie z art. 116 ust. 6 UKC zwrot cła nie powoduje wypłaty odsetek przez organy celne. Wyjątek od tej zasady stanowi, że odsetki są jednak wypłacane, w przypadku gdy decyzja o przyznaniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od daty jej wydania, chyba że niedotrzymanie terminu było niezależne od organów celnych. W niniejszej sprawie nie występuje zaś taka sytuacja i w związku z tym żądanie wypłaty odsetek nie miało podstaw prawnych.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej Spółki, decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że w związku ze zgłoszeniem celnym złożonym przez skarżącą powstał dług celny określony na podstawie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne z 2004 r., rozdz. 2, t. 4, str. 307, z późn. zm. – dalej jako "WKC"). Z dniem 1 maja 2016 r. w tym zakresie weszły w życie nowe unijne przepisy celne, to jest rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L nr 269 str. 1, z dnia 10 października 2013 r. – dalej jako "Unijny Kodeks Celny" lub "UKC"), który w kwestiach proceduralnych ma bezpośrednie zastosowanie w sprawie niniejszej. Organ zwrócił uwagę, że skarżąca wniosła o weryfikację zgłoszenia celnego w części dotyczącej kodu towaru, stawki celnej i kwoty naliczonych należności celnych oraz zwrot należności celnych przywozowych na podstawie art. 173 ust. 3, art. 116 ust. 1 lit. a oraz art. 117 ust. 1 UKC. Rozpoznając sprawę organ odwoławczy wyjaśnił, że kwestia dotycząca zmiany klasyfikacji taryfowej towaru, rozstrzygnięcia o kwocie długu celnego oraz zwrocie cła, nie była przedmiotem sporu pomiędzy organami celnymi a stroną. Zaskarżona decyzja uwzględniła wniosek strony w tym zakresie i strona nie wniosła żadnych zarzutów przeciwko tej części rozstrzygnięcia. Decyzja organu pierwszej instancji w tym zakresie była więc prawidłowa.

Natomiast kwestią sporną w analizowanej sprawie była odmowa wypłaty skarżącej odsetek od zwróconej jej kwoty należności celnych w związku ze zmianą klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. Organ odwoławczy zauważył, że wykładnia dokonana w powołanym przez skarżącą w odwołaniu wyroku TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r. (sygn. C-365/15) dotyczy nieobowiązujących obecnie przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Odwołując się do przepisu art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (obowiązującego na dzień zgłoszenia celnego) organ odwoławczy zwrócił uwagę, że od zwracanych należności organ płaci odsetki, gdy niewłaściwe określenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi oraz według zasad i wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Dlatego organ drugiej instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie zgłoszenie celne zostało przyjęte bez weryfikacji i zgodnie z art. 71 ust. 2 WKC przepisy regulujące dopuszczenie do obrotu importowanego towaru zostały zastosowane na podstawie danych zadeklarowanych przez zgłaszającego, zawartych w zgłoszeniu celnym. Organ celny przyjął deklarację importera, który samodzielnie dokonał klasyfikacji importowanej mieszaniny LPG do kodu Nomenklatury Scalonej. W takiej zaś sytuacji w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki określone w art. 67 ust. 1 Prawa celnego, warunkujące zapłatę odsetek od zwracanych należności celnych, bowiem w sprawie tej nie sposób było przyjąć, że zadeklarowanie przez zgłaszającego importera towaru do określonego w zgłoszeniu celnym kodu CN, było wynikiem błędu organu celnego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca "[...]" S.A. w [...] zaskarżyła powyższą decyzję i zarzuciła organowi naruszenie art. 116 ust. 6 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, poprzez jego niewłaściwą wykładnię, sprzeczną ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r. (C-365/15) polegającą na uznaniu, że w niniejszej sprawie, mimo że należności celne zostały pobrane z naruszeniem prawa Unii, to nie ma podstaw do wypłaty odsetek.

W związku z tak sformułowanym zarzutem skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie na jej rzecz od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przypisanych.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że istota sporu sprowadza się do tego, że pobrana przez organ celny zawyżona (nienależna) kwota należności celnych przywozowych stanowi nadpłatę i powinna zostać zwrócona wraz z odsetkami, zgodnie z jej wnioskiem. Podstawą żądania odsetkowego skarżącej jest wykładnia przepisów WKC, mająca odpowiednie zastosowanie do regulacji UKC, jaka zaprezentowana została w wyroku TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r., C-365/15. W kontekście tego wyroku, w ocenie skarżącej należało przyjąć, że jeśli należności celne przywozowe, włącznie z cłami antydumpingowymi, podlegają zwrotowi z tego względu, że zostały one pobrane z naruszeniem prawa Unii – co winno zostać zweryfikowane przez sąd krajowy – państwa członkowskie są na podstawie prawa Unii zobowiązane względem podmiotów mających prawo do zwrotu, do zapłaty związanych z tym zwrotem odsetek, liczonych od dnia zapłaty przez owe podmioty należności celnych podlegających zwrotowi. TSUE wskazał ponadto, że w sytuacji, w której należności celne zostały, tak jak w niniejszej sprawie, pobrane z naruszeniem prawa, art. 241 WKC odzwierciedlony obecnie w art. 116 ust. 6 UKC, powinien być pominięty, ponieważ nie może on stać na przeszkodzie wypłacie odsetek na rzecz poszkodowanego podmiotu. TSUE uzasadnił swoje stanowisko odwołując się do genezy przepisu oraz wskazał na konieczność zachowania symetrii pomiędzy podmiotami gospodarczymi a organami celnymi. Dlatego – zdaniem strony – regulacja art. 116 ust. 6 UKC (wcześniej art. 241 WKC) nie znajduje zastosowania w sprawie takiej jak niniejsza, ponieważ niezgodne z prawem UE pobranie należności celnych nie było tu związane ani z szybkością dokonywania odprawy celnej, ani brakiem kontroli zgłoszeń celnych, ani też niewłaściwym ustaleniem stanu faktycznego, lecz wynikało ze sprzecznej z prawem UE klasyfikacji towarów do niewłaściwego kodu Nomenklatury Scalonej. Natomiast zwrot nadpłaconego cła nastąpił nie w efekcie postimportowej kontroli celnej, lecz w efekcie zainicjowanego przez skarżącą Spółkę kilkuletniego sporu z organami celno-skarbowymi.

Skarżąca wskazała także, że należne jej odsetki za zwłokę, o których mowa w art. 114 UKC w związku z art. 65 ust. 6c ustawy Prawo celne, należy liczyć w oparciu o art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Dokonując wyliczenia zaległych odsetek skarżąca wskazała na należną do wypłaty kwotę z tytułu odsetek w wysokości [...] zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest – co do zasady – uzasadniona.

Na wstępie wymaga zwrócenia uwagi, że uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych określone przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm. – dalej jako "p.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem kontroli tej działalności pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie ocenie podlega to, czy zaskarżony akt organu administracji odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie było obciążone wadami prawnymi uzasadniającymi uchylenie zapadłego rozstrzygnięcia, bądź też stwierdzenie jego nieważności. Daje temu wyraz przepis art. 145 § 1 p.p.s.a., który stanowi między innymi, że sąd administracyjny uwzględniając skargę uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, albo też inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.).

W świetle powyższych kryteriów zaskarżona decyzja może ulec uchyleniu wtedy, gdy organowi skutecznie można postawić uzasadniony zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, jeżeli naruszenie to odpowiednio miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Według zaś art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Dokonując oceny zaskarżonego aktu we wskazanych wyżej granicach stwierdzić należy, że skarga zasługiwała na uwzględnienie ponieważ zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, którą dokonano zwrotu na rzecz skarżącej Spółki całości uiszczonego przez nią w 2014 roku cła w kwocie [...]zł, od towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu w Unii na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia 12 marca 2014 r. (pkt 1 decyzji) oraz, którą w całości odmówiono wypłacenia skarżącej odsetek od zwróconej po pięciu latach należności celnej (pkt 2 decyzji).

To ten drugi element stanowił kwestię sporną w niniejszej sprawie. Stwierdzić bowiem trzeba, że istotę sporu stanowiło zagadnienie przesądzenia uprawnienia strony (jako importera sprowadzonego towaru na obszar celny Wspólnoty) do żądania od organu celnego zapłaty odsetek od zwróconej stronie nienależnie pobranej w całości należności celnej, w sytuacji kiedy należność ta została uiszczona przez stronę na podstawie dokonanego przez nią organowi celnemu zgłoszenia celnego, które było od samego początku nieprawidłowe z powodu wadliwej klasyfikacji taryfowej towaru celnego do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej, co nie zostało przez organ celny w ogóle zweryfikowane. Tym samym, uiszczone przez importera towaru cło w wysokości 0,7% wartości celnej towaru było w całości od chwili jego zapłaty nienależne z tego względu, że prawidłowa i właściwa stawka celna towaru wynosiła 0%. Według organu celnego w takiej sytuacji, kiedy zwrot nadpłaconych należności celnych następuje w związku ze zmianą klasyfikacji taryfowej importowanego towaru – uzasadniona jest odmowa wypłaty odsetek na podstawie art. 116 ust. 6 zd. 1 UKC, zgodnie z którym zwrot nie powoduje wypłaty odsetek przez właściwe organy celne. Zdaniem zaś skarżącej Spółki organy naruszyły ten przepis, poprzez jego niewłaściwą wykładnię, sprzeczną ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r., w sprawie C 365/15, Wortmann KG Internationale Schuhproduktionen v. Hauptzollamt Bielefeld (publ. ZOTSiS 2017/1/I-19, www.eur-lex.europa.eu; LEX nr 2188416).

Otóż wypada na wstępie zauważyć, że nie jest wątpliwe to, iż zagadnienie odsetek może zostać uregulowanie w porządkach prawnych poszczególnych członków Unii Europejskiej w sposób odmienny. Konieczne jest jednak zachowanie podstawowej zasady, aby regulacje te nie pozostawały w sprzeczności z zasadami prawa wspólnotowego. Nie zmienia to ogólnych reguł wynikających z istoty instytucji prawnej odsetek. Odsetki we wszystkich porządkach prawnych – najogólniej rzecz ujmując – to realny koszt naliczany za używanie cudzego kapitału, jak również koszt jego nieterminowego zwrotu właścicielowi nawet wtedy, kiedy ich pobranie za używanie cudzego kapitału w ogóle nie zostało przewidziane przez strony stosunku prawnego, ale przewiduje je obowiązujące prawo. W sprawie niniejszej powstały problem odnosił się do stanowiska skarżącej, według którego uiszczenie przez nią nienależnych od samego początku należności celnych zrodziło obowiązek państwa (organów celnych) do zwrotu tych należności (co w sprawie tej nie było już sporne, bo zwrot nastąpił), a przy tym zrodziło również obowiązek zwrotu odsetek od tychże zwróconych należności celnych wobec tego, że zwrot ten nastąpił po pięciu latach od chwili dokonania przez importera nienależnej wpłaty i w sytuacji, kiedy sam zwrot nastąpił dopiero po wyjaśnieniu spornej uprzednio kwestii, czyli nienależnego charakteru wpłaconej należności celnej. Pozytywne dla strony wyjaśnienie w tym zakresie nastąpiło ostatecznie dopiero po przeprowadzeniu właściwych postępowań w trybie sądowoadministracyjnym.

Dlatego ocena zasadności wniesionej w tej sprawie skargi, w świetle konkretnych i zindywidualizowanych okoliczności faktycznych tej sprawy, wymagała w pierwszej kolejności omówienia właściwych przepisów regulujących zasady zwrotu lub umorzenia należności z powodu nadpłaty, w tym nienależnego pobrania w pełnej wysokości, należności celnych przywozowych lub wywozowych oraz ewentualnej wypłaty odsetek od tego rodzaju należności, w przypadku konieczności ich zwrotu, unormowanych obecnie w art. 116 ust. 1-6 UKC.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 lit. a UKC, z zastrzeżeniem warunków ustanowionych w niniejszej sekcji, kwoty należności celnych wywozowych lub przywozowych podlegają zwrotowi lub umorzeniu, m.in. z powodu zawyżenia kwot należności celnych przywozowych lub wywozowych. Stosownie zaś do art. 116 ust. 2 UKC, organy celne dokonują zwrotu lub umorzenia kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, o których mowa w ust. 1, jeżeli wynosi ona co najmniej 10 EUR, z wyjątkiem przypadków, gdy dana osoba wnosi o zwrot lub umorzenie niższej kwoty. Z kolei według art. 117 ust. 1 UKC, kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest zwracana lub umarzana, jeżeli kwota odpowiadająca długowi celnemu, o której pierwotnie powiadomiono, przekracza kwotę należną lub gdy dłużnik został powiadomiony o długu celnym niezgodnie z art. 102 ust. 1 lit. c lub d. Natomiast stosownie do art. 116 ust. 6 UKC – na podstawie którego organy celne nie uwzględniły zgłoszonego przez skarżąca żądania w przedmiocie wypłaty odsetek – zwrot nie powoduje wypłaty odsetek przez właściwe organy celne. Odsetki są jednak wypłacane w przypadku, gdy decyzja o przyznaniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od daty jej wydania, chyba że niedotrzymanie terminu było niezależne od organów celnych.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że – co do zasady – Unijny Kodeks Celny przewiduje, iż organy celne dokonując zwrotu należności celnych nie są zobowiązane do zapłaty odsetek od zwracanych należności, za wyjątkiem sytuacji, kiedy decyzja o przyznaniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od daty jej wydania, chyba że niedotrzymanie terminu było niezależne od organów celnych. Wykluczenie wypłaty odsetek przez organy celne nie jest zatem w świetle tego przepisu regułą bezwzględną, od której nie mogą istnieć wyjątki.

W ocenie Sądu, organy nieprawidłowo w okolicznościach faktycznych tej sprawy uznały, że z uwagi na treść art. 116 ust. 6 UKC nie było żadnych podstaw do wypłaty na rzecz skarżącej Spółki odsetek od zwracanego w całości cła w przypadku innym, niż opóźnienie w realizacji tego zwrotu, jako nadpłaty należności celnej. Organy w uzasadnieniu tego stanowiska oparły się jedynie na językowej wykładni przepisu art. 116 ust. 6 UKC stwierdzając, że przepisy prawa unijnego są w tym względzie jednoznaczne i nie pozostawiają wątpliwości interpretacyjnych.

Tymczasem – zdaniem Sądu – dokonując wykładni przepisów art. 116 i art. 117 UKC w kontekście zwrotu należności celnych i ewentualnej wypłaty odsetek od tych należności należało odwołać się do przede wszystkim do wykładni systemowej oraz celowościowej (teleologicznej). Została ona zaprezentowana w powołanym przeze skarżącą wyroku TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r., w sprawie C-365/15. Wyrok ten dotyczył odpowiedzi na pytanie prejudycjalne w sprawie wykładni obowiązującego w chwili uiszczenia przez stronę należności celnych art. 241 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC). Nie ma przy tym decydującego znaczenia to, że w powyższym wyroku dokonano wykładni nieobowiązujących obecnie przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Ocenę bowiem i kryteria interpretacyjne powyższego wyroku TSUE, który zapadł jeszcze w oparciu o nieobowiązujący już art. 241 WKC, można odnieść wprost do przepisu art. 116 ust. 6 UKC. Wskazany przepis art. 116 UKC jest bowiem obecnie obowiązującym zupełnym odpowiednikiem (odzwierciedleniem) uprzednio obowiązującego w kwestii zapłaty odsetek przez organ celny art. 241 WKC. Tezy tego wyroku zachowują więc w rzeczywistości aktualność również na gruncie obowiązującego obecnie stanu prawnego, a zatem aktualnie obowiązującego art. 116 ust. 6 UKC.

Z tego względu przypomnieć należy, że pytanie prejudycjalne w sprawie C-365/15 zostało przedstawione w ramach sporu pomiędzy firmą Wortmann a niemieckim urzędem celnym i dotyczyło żądania zapłaty przez organy celne odsetek w związku ze zwrotem ceł antydumpingowych uiszczonych na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 1472/2006 z dnia 5 października 2006 r., nakładającego ostateczne cła antydumpingowe oraz stanowiącego o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz niektórych rodzajów obuwia ze skórzanymi cholewkami pochodzącego z Chin i częściowego uchylonego na mocy wyroku TSUE z dnia 2 lutego 2012 r., w sprawie C-249/10 (Brosmann Footwear i inn.). W tych okolicznościach Sąd ds. finansowych w Düsseldorfie zwrócił się do TSUE z następującym pytaniem prejudycjalnym: "Czy art. 241 kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że prawo krajowe, do którego odsyła ten artykuł, musi, uwzględniając zasadę skuteczności prawa Unii, przewidywać zapłatę odsetek od zwracanych kwot należności celnych przywozowych obliczonych od dnia zapłaty kwoty należności do dnia wypłaty zwracanej kwoty również w przypadkach, w których roszczenie o zwrot nie było dochodzone przed sądem krajowym?".

Odpowiadając na tak sformułowane pytanie prejudycjalne TSUE orzekł, że w sytuacji gdy należności celne przywozowe, włącznie z cłami antydumpingowymi, podlegają zwrotowi z tego względu, iż zostały pobrane z naruszeniem prawa Unii – co winno zostać zweryfikowane przez sąd krajowy – państwa członkowskie są na podstawie prawa Unii zobowiązane względem podmiotów mających prawo do zwrotu zapłaty związanych z tym zwrotem odsetek, liczonych od dnia zapłaty przez owe podmioty należności celnych podlegających zwrotowi.

Rozstrzygnięcie to ma istotne znaczenia w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy. Zwrócenia uwagi wymaga, że wskazany wyrok odnosił się do obowiązku zapłaty odsetek nie tylko w przypadku zwrotu ceł antydumpingowych. W wyroku tym jest bowiem mowa o "należnościach celnych przywozowych, włącznie z cłami antydumpingowymi". Stosownie do art. 5 pkt 20 UKC, należnościami celnymi przywozowymi są należności celne przywozowe płatne przy przywozie towarów, a więc jest to rodzaj należności obejmujący wszelkie opłaty przywozowe. Zaprezentowane w omawianym wyroku stanowisko można zatem odnieść także do kwestii obowiązku zapłaty przez organ celny odsetek od dokonanego zwrotu cła – jak w tej sprawie – w kwocie [...]zł (zapłaconego od towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu w Unii na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia 12 marca 2014 r.), o czym ostatecznie pozytywnie dla strony rozstrzygnięto w zaskarżonej decyzji.

Podkreślić należy, że w wyroku C-365/15 TSUE zaznaczył, iż z jego dotychczasowego orzecznictwa wynika, że w sytuacji, gdy podatki lub cła zostały pobrane przez państwo członkowskie w zastosowaniu rozporządzenia Unii, które zostało uznane za nieważne lub uchylone przez sąd Unii, zainteresowani, którzy uiścili omawiane podatki i cła, mają zasadniczo prawo nie tylko do pobranych kwot, lecz również do odsetek od tych kwot. Trybunał podniósł również – co warto zauważyć – że w sytuacji, w której należności celne zostały pobrane z naruszeniem prawa Unii, art. 241 WKC powinien zostać pominięty, ponieważ nie może on stać na przeszkodzie wypłacie odsetek na rzecz poszkodowanego podmiotu. Uzasadniając swoje stanowisko w tym względzie Trybunał odwołał się do genezy i kontekstu art. 241 WKC wskazując, że nie ma on zastosowania w okolicznościach takich, jak te które wystąpiły w postępowaniu głównym. Rzecznik generalny TSUE dokonując analizy genezy art. 241 WKC (pkt 48-50 opinii) wskazał, że przepis ten dotyczy zasadniczo sytuacji, w której po zwolnieniu towarów przez organy celne okaże się, że początkowy pobór należności celnych przywozowych powinien zostać skorygowany poprzez ich obniżenie i w związku z tym całość lub część należności celnych przywozowych uiszczonych przez podmiot gospodarczy powinna mu zostać zwrócona.

W ocenie Sądu wskazane elementy przemawiają za odniesieniem takiego stanowiska Trybunału do okoliczności niniejszej sprawy. W takiej zaś sytuacji błędne jest stanowisko organów, że omawiany wyrok odnosi się jedynie do przypadków poboru należności przywozowych na podstawie aktów prawa powszechnie obowiązującego, uznanych następnie za niezgodne z prawem. Szczegółowa analiza wyroku C-365/15 potwierdza bowiem, że wypłata odsetek od zwróconego podmiotom gospodarczym cła (należności celnych) odnosi się generalnie do przypadków, gdy pobór należności naruszał prawo Unii. Tym samym, do naruszenia takiego dochodzi zarówno wówczas, kiedy pobranie cła nastąpiło na podstawie prawnej uchylonej z mocą wsteczną, jak również wówczas, kiedy nastąpiło to na skutek zastosowania wadliwej podstawy prawnej pobrania należności celnych, kiedy podstawa prawidłowa wskazywała na stawkę celną takich należności w wysokości 0%. Z sentencji wyroku w sprawie C-365/15 w ogóle nie wynikają ograniczenia lub wskazania do tego, że naruszenie prawa Unii występuje tylko w przypadku uznania przepisów prawa unijnego za nieważne lub unieważnione (uchylone). Za taką interpretacją przemawia wskazanie wprost w sentencji wyroku C-365/15, że należności przywozowe, do których należą również cła antydumpingowe, są zwracane z powodu naruszenia prawa unijnego. Dlatego nie można z tego wywnioskować, że naruszenie prawa unijnego nie może mieć miejsca w innych sytuacjach (np. praktyki organów celnych polegającej na nieprawidłowej przez długi okres czasu i niezgodnej z prawem Unii klasyfikacji taryfowej importowanego towaru do właściwego kodu Nomenklatury Scalonej). W konsekwencji wykładnia systemowa i celowościowa obecnie obowiązującego przepisu art. 116 ust. 6 UKC, obejmuje jedynie przewidziane nim typowe przypadki obowiązku zapłaty przez organy celne odsetek od zwracanych podatnikowi nadpłaconych należności celnych, kiedy organ wypłaty nadpłaconych należności celnych dokona z opóźnieniem wobec przewidzianego prawem terminu na wykonanie decyzji o zwrocie. Przepis ten natomiast w ogóle nie reguluje takiej sytuacji, jak wystąpiła w sprawie niniejszej, czyli stanu pobrania całej należności celnej przez organy celne w sposób wadliwy i bez podstawy prawnej, z przyczyn leżących po stronie organu, która od początku w całości była stawką celną nienależną.

W przedmiotowej sprawie, niezgodne z prawem Unii pobranie należności celnej, która podlegała zwrotowi, wynikało przede wszystkim nie z tego, że skarżąca dokonała wadliwego zgłoszenia celnego towaru do nieprawidłowej pozycji klasyfikacji taryfowej, ale dlatego, że dostosowała się do wadliwej w chwili dokonywania zgłoszenia celnego praktyki organów celnych w zakresie klasyfikacji mieszanin węglowodorów gazowych do niewłaściwego kodu Nomenklatury Scalonej. Przyjęte przez polską administrację celną i potwierdzone w piśmie Ministerstwa Finansów do Dyrektorów Izb Celnych z dnia 6 grudnia 2011 r. (nr PC4-8640-34/DCH/113753) stanowisko, postulowało klasyfikację mieszanin LPG do podpozycji CN 2711 12 lub CN 2711 13. Stanowisko to wynikało z zaleceń Komitetu Kodeksu Celnego Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Sektora Rolnictwa/Chemii podjętych na posiedzeniu w dniach 11-13 marca 2009 r. (TAXUD/0872//2008), które dotyczyły klasyfikacji mieszaniny skroplonego gazu propan-butan do kodu CN 2711 12 97 lub do kodu CN 2711 13 97, w zależności od procentowej przewagi jednego z wyżej wymienionych składników w oparciu o regułę 1, 3b i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Dlatego utrwalenie się takiej praktyki wśród organów celnych spowodowało, że również skarżąca Spółka zgłaszając w dniu 12 marca 2014 r. towar w postaci: gazy ziemne i pozostałe węglowodory gazowe – propan pozostały, propan-butan, zaklasyfikowała go do nieprawidłowego kodu CN 2711 12 97 ze stawką celną 0,7%. Nieprawidłowa klasyfikacja w dokumencie SAD nr [...] z dnia 12 marca 2014 r., nie wynikała zatem z winy Spółki, ale wynikała właśnie z nieprawidłowej, niezgodnej z prawem Unii praktyki organów celnych w tym zakresie.

O niezgodności takiej klasyfikacji z prawem Unii przesądził ostatecznie TSUE w wyroku z dnia 26 maja 2016 r., w sprawie C-286/15, dotyczącym klasyfikacji mieszanin węglowodorów gazowych. Trybunał orzekł, że gaz taki, jak w postępowaniu głównym, zawierający 0,32% metanu, etanu i etylenu, 58,32% propanu i propylenu oraz nie więcej niż 39,99% butanu i butylenu, w stosunku do którego to LPG nie można ustalić, która ze składających się na niego substancji nadaje mu jego zasadniczy charakter, objęty jest podpozycją 2711 19 00, jako "Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, skroplone, pozostałe; do innych celów; Pozostały". Wskazany wyrok TSUE zawiera wykładnię prawa unijnego w zakresie taryfikacji i winien być uwzględniany przy dokonywaniu wykładni norm CN i przy ich stosowaniu.

W ocenie Sądu pomimo tego, że importer samodzielnie dokonał klasyfikacji importowanej mieszaniny LPG do kodu Nomenklatury Scalonej CN 2711 12 97, to nie można mu przypisać winy, ani innego zawinionego przyczynienia się do wpisania w deklaracji niezgodnego z prawem Unii kodu CN. Takie działanie wynikało bowiem z utrwalonej wadliwej praktyki organów celnych i przynajmniej częściowo, z aprobującej taką praktykę linii orzeczniczej sądów administracyjnych (por. np. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie: z dnia 3 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 183/08 i z dnia 23 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 254/08; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 17 grudnia 2009 r. sygn. akt I GSK 1114/08 i sygn. akt I GSK 4/09 oraz z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1618/12). Praktyka ta naruszała jednak prawo Unii, co zostało wykazane i przesądzone w wyroku TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r., w sprawie C-286/15. Nie ma zatem przeszkód, aby niezgodnej z prawem Unii klasyfikacji towaru do kodu Nomenklatury Scalonej, utrwalonej w praktyce organów celnych, nie zrównać z sytuacją, kiedy niezgodny z prawem Unii pobór należności celnych wynikał z rozporządzenia uznanego przez Trybunał za nieważne (uchylonego). Podnieść również należy, że w czasie gdy organy celne stosowały niezgodną z prawem Unii praktykę, oczekiwały traktowania jej jako wiążącej przy dokonywaniu zgłoszeń celnych i takie stanowisko było akceptowane w postępowaniach celnych przez strony tych postępowań. Importer, który przeciwstawiałby się tej praktyce, zobowiązany był w tamtym okresie liczyć się z koniecznością zapłaty nie tylko cła (nienależnego, jak to wykazał wyrok TSUE C-286/15), ale również i ewentualnych odsetek za opóźnienie w zapłacie należności celnych. Nie można zatem z powodu zastosowania się importera do utrwalonej praktyki czynić mu zarzutu, że działał w sposób nierzetelny, bądź też że wprowadził organ celny w błąd, czy też w sposób zawiniony przyczynił się do poboru cła w nienależnej wysokości. Obarczanie wyłącznie importera konsekwencjami nieprawidłowego zgłoszenia celnego w zakresie kodu taryfy celnej oznaczałoby nieuzasadnione okolicznościami faktycznymi sprawy stanowisko, że tylko on przyczynił się do poboru nienależnego cła. Trzeba zauważyć, że importer działający w dobrej wierze i przestrzegający przepisów oraz zasad utrwalonej praktyki organów celnych ma prawo działać w zaufaniu do organów państwa. Nie na nim spoczywał przecież obowiązek wychwycenia błędu polegającego na stosowaniu nieprawidłowej reguły klasyfikacji taryfowej. Każdy bowiem organ celny, który w ramach swoich kompetencji dostarcza podatnikowi informacji uwzględnianych przy pokrywaniu należności celnych, może w związku z tym budzić uzasadnione zaufanie podmiotu gospodarczego dokonującego przywozu bądź wywozu określonych towarów. Organ celny powinien być uznawany za podmiot zobowiązany do stosowania i przestrzegania przepisów prawa celnego, zgodnie z prawem Unii.

Za przyjęciem stanowiska, że skarżąca Spółka – w okolicznościach faktycznych tej sprawy – uprawniona była do żądania wypłaty odsetek od kwoty nienależnie zapłaconego w całości cła, którego zwrot uzyskała, przemawiają również argumenty wykładni celowościowej. Wykładnia celowościowa art. 116 ust. 6 UKC prowadzi do wniosku, że nie zakazuje on wypłaty odsetek w sytuacji, kiedy kwota cła została pobrana nienależnie, na skutek niezgodnej z prawem Unii praktyki organów celnych. Wykładnia celowościowa ma przede wszystkim uwzględniać badanie celu (celów), które dana regulacja prawna ma realizować. Celem tym jest zaś stosowanie unijnej zasady efektywności, zgodnie z którą należności pobrane niezgodnie z prawem unijnym mają być zwracane z odsetkami. Zasada ta została ukształtowana w wielu rozstrzygnięciach TSUE (m.in. w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., C-591/10 w sprawie Little-woods Retail i in. EU:C:2012:478, wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawach powiązanych C-113/10, C-147/10 i C-234/10 Zuckerfabrik Julich i in., EU:C:2012:591) i rozwinięta w omawianym wyżej wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r., C-365/15. W tym ostatnim wyroku Trybunał Sprawiedliwości podkreślił przecież, że przesłanką do opartego na prawie unijnym prawa do odsetek jest naruszenie prawa unijnego. W kontekście prawa podmiotu gospodarczego do wypłaty odsetek, wobec którego dokonano zwrotu cła nienależnie pobranego, należy również zwrócić uwagę na tezę z pkt 29 tego wyroku, w której Trybunał wskazał na konieczność zachowania symetrii pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Trybunał podniósł, że kodeks celny ustanawia w zakresie dotyczącym zapłaty odsetek pewnego rodzaju symetrię pomiędzy sytuacją podmiotów gospodarczych, na rzecz których należy zwrócić nadwyżkę pobranych należności celnych przywozowych w związku z błędami wynikającymi z ograniczonego czasu odprawy celnej dokonywanej w wielu przypadkach bez kontroli towarów przed ich zwolnieniem z jednej strony, a sytuacją podmiotów gospodarczych, które ze względu na tego samego rodzaju błędy są zobowiązane do uiszczenia na rzecz organów celnych dodatkowej kwoty należności celnych przywozowych, z drugiej strony. W przedmiotowej sprawie pobranie należności celnych nie było związane ani z szybkością dokonywania odprawy celnej, ani z brakiem kontroli zgłoszeń celnych, ale wynikało ze sprzecznej z prawem Unii praktyki organów celnych, polegającej na klasyfikacji towarów do niewłaściwego kodu Nomenklatury Scalonej. Zwrot nadpłaconego cła nie nastąpił w efekcie postimportowej kontroli celnej, ale na skutek zainicjowanego przez skarżącą Spółkę sporu z organami celnymi. W tym kontekście należy również zwrócić uwagę na obowiązującą w Unijnym Kodeksie Celnym ogólną klauzulę słuszności (art. 120 ust. 1 UKC), która ma na celu zapobieganie obciążaniu należnościami celnymi podmiotów wbrew zasadzie sprawiedliwości.

W sprawie niniejszej na zwrot nadpłaconej kwoty cła (w pełnej wysokości) skarżąca Spółka musiała czekać przez okres ponad 5 lat. Zatem pozbawienie jej prawa do wypłaty odsetek stałoby w opozycji do zasady efektywności, słuszności i zasady symetrii pomiędzy podmiotami gospodarczymi, o której mowa w powołanym pkt 29 wyroku TSUE z dnia 18 stycznia 2017 r. w sprawie C-365/15. Należy też podnieść, że gdyby to skarżąca Spółka jako importer określonego towaru zastosowała niezgodną z prawem Unii klasyfikację towarów do kodu CN o stawce 0%, byłaby zobowiązana do zapłaty należności celnych wraz z odsetkami, co nie budziłoby wątpliwości. Takie same konsekwencje (zwrot nadpłaty z odsetkami) powinny więc dotyczyć także organu celnego, który uzyskując nienależne cło i blokując środki importera w określonej kwocie pieniężnej, osiągnął korzyści finansowe. W ocenie Sądu, w zakresie rozliczeń finansowych pomiędzy importerem wprowadzającym do obrotu na teren Unii określone towary a organem celnym, winna obowiązywać równość praw i obowiązków. Pozbawienie strony prawa do wypłaty odsetek od kwoty zwróconego jej cła stawia skarżącą w sytuacji gorszej i zakłóca równowagę pomiędzy tymi podmiotami.

W świetle dotychczasowej judykatury Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej organy publiczne państwa członkowskiego, w tym sądy krajowe, obowiązane są zapewnić stosowanie prawa UE zgodnie z orzecznictwem Trybunału (por. wyroki TSUE z dnia 9 marca 1978 r., w sprawie 106/77, Simmenthal, EU:C:1978:49, pkt 20; z dnia 5 kwietnia 2016 r., w sprawie C-689/13, Puligienica Facility Esco SpAECLI:EU:C:2016:199, pkt 39). Skuteczność przepisu art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (effet utile) byłaby bowiem osłabiona, gdyby organy krajowe natrafiały na przeszkodę uniemożliwiającą natychmiastowe stosowanie prawa Unii zgodnie z wykładnią podaną w orzecznictwie TSUE. Mając to na uwadze – w ocenie Sądu – praktyka organów celnych polegająca na nieprawidłowej klasyfikacji towaru do odpowiedniego kodu taryfy celnej powinna być traktowana jako naruszenie prawa Unii. Niedopuszczalne jest również stosownie tez wyroku TSUE C-365/15 w sposób wybiórczy, tak jak czynią to organy celne, np. wyłącznie w odniesieniu do przypadków zwrotu cła antydumpingowego, czy też tylko do sytuacji, kiedy niezgodne z prawem Unii rozporządzenie zostaje następnie uchylone.

Wykładnię celowościową zmierzającą do interpretacji przepisu art. 116 ust. 6 UKC w kierunku niepozbawiania prawa strony do odsetek od kwoty zwróconego cła wzmacnia wreszcie konstytucyjna zasada praworządności (art. 7 Konstytucji RP). Zasada ta należy do podstawowych reguł zarówno polskiego, jak również unijnego porządku prawnego. Zobowiązuje ona organy stosujące prawo (organy władzy publicznej) do działania na podstawie i w granicach prawa. Sprzeciwia się zatem pobieraniu na rzecz Unii należności, które nie wynikają z przepisów prawa unijnego. Z tych powodów podmioty, które uiściły należności celne pobrane niezgodnie z prawem Unii, powinny posiadać prawo do ich zwrotu wraz z odsetkami. Przyznanie w takiej sytuacji tylko organowi celnemu prawa do żądania odsetek od nieuiszczonych w terminie należności celnych stawiałoby organ w niczym nieuzasadnionej uprzywilejowanej pozycji, stojącej w sprzeczności z opisanymi wyżej zasadami. Ponadto takie stanowisko jest niezgodne także z zasadą wyrażoną w art. 77 § 1 Konstytucji RP, stanowiącej o obowiązku naprawienia szkody wyrządzonej przez niezgodne z prawem działanie organu władzy publicznej (w tym wypadku organy celne). Pojęcie działania "niezgodnego z prawem" należy w kontekście regulacji konstytucyjnej rozumieć jako działanie, które koliduje z normą zawartą w jakimkolwiek akcie powszechnie obowiązującego prawa, zarówno krajowego, unijnego, jak też w ogóle międzynarodowego (por. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz. Tom II, wyd. II pod. red. L. Garlickiego i M. Zubika, pkt 23 do powołanego przepisu).

Dokonując wykładni art. 116 ust. 6 UKC nie sposób również pominąć oceny zawartej w pkt 59 i pkt 60 opinii rzecznika generalnego wydanej w sprawie C-365/15. Rzecznik podkreślił tam, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości ustanowiło zasadę prawa Unii, zgodnie z którą zwrot należności pobranych nienależnie w wyniku zastosowania przepisów sprzecznych z prawem Unii obejmuje nie tylko kwoty pobrane nienależnie, lecz także odsetki obliczone od dnia dokonania nienależnej wpłaty. Z tego względu zwrot zarówno kwoty głównej, jak i odsetek, bez rozróżniania tych pojęć, podlegają prymatowi prawa Unii, które (za wyjątkiem szczególnych przypadków i bez uszczerbku dla pewnych ograniczeń czasowych) nie zezwala na utrzymywanie skutków zastosowania sprzecznych z nim przepisów prawa, w odniesieniu do których w drodze wyroku Trybunału Sprawiedliwości stwierdzono ich nieważność albo stwierdzono, iż nie mają one zastosowania.

Z powyższych rozważań oraz dotychczasowych wywodów można zatem wysnuć znajdujący swoje podstawy ogólny wniosek, że każdemu przysługuje skuteczne uprawnienie do żądania odsetek od zwracanych mu należności publicznoprawnych pobranych nienależnie, kiedy do pobrania tych należności, w tym cła, doszło w sposób sprzeczny z prawem Unii. Odsetki przysługują więc w każdym przypadku pobrania świadczeń nienależnych, sprzecznych z prawem wspólnotowym, z przyczyn leżących po stronie organu pobierającego te środki. Akcentuje się w takim przypadku zasadę praworządności, która nie pozwala na utrzymywanie skutków zastosowania przepisów niezgodnych z prawem Unii Europejskiej albo zastosowania przepisów nawet zgodnych z tym prawem, jeżeli zastosowane zostały wadliwie.

Mając powyższe rozważania na względzie trzeba także zwrócić uwagę, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie orzekający w tej sprawie nie podziela kształtującej się linii orzeczniczej w analogicznych sprawach, jaka zaprezentowana została w szeregu zapadłych już – choć nieprawomocnych – orzeczeniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 grudnia 2019 r., w których stwierdzono, że brak podstaw do przyznania prawa do odsetek w przypadku zwrotu nienależnie pobranego cła na podstawie art. 116 ust. 1 UKC (przykł. sprawy o sygn. akt: I SA/Bk 609/19, I SA/Bk 616/19, I SA/Bk 642/19, I SA/Bk 601/19, I SA/Bk 600/19, I SA/Bk 612/19, I SA/BK 638/19, I SA/Bk 620/19, I SA/Bk 635/19, I SA/Bk 643/19, I SA/Bk 602/19, I SA/Bk 606/19, I SA/Bk 613/19, I SA/Bk 513/19, I SA/Bk 639/19, I SA/Bk 617/19, I SA/Bk 614/19, I SA/Bk 605/19).

Przesądzając w niniejszej sprawie pozytywnie dla skarżącej zasadę dotyczącą jej uprawnienia do żądania od organu celnego odsetek od zwracanych jej nienależnie pobranych w przeszłości należności celnych, Sąd nie dokonywał, bo nie robiły również tego rozstrzygające sprawę organy celne obu instancji, rozważań w zakresie podstaw do ustalenia wysokości należnych odsetek. Kwestie te należeć będą do organów administracji skarbowej przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Rozważania te obejmować będą musiały w takim wypadku zarówno ustalenia w zakresie dat granicznych okresu odsetkowego, czyli ustalenia daty od jakiej odsetki mogły być w tym przypadku naliczane oraz daty, do której byłoby to możliwe. W konsekwencji wymagane będą ustalenia organów w zakresie prawidłowego sposobu obliczenia wysokości przysługujących skarżącej odsetek, przy uwzględnieniu także właściwej ich stopy procentowej. Organy będą zobowiązane odnieść się również do tego, czy w okolicznościach faktycznych tej sprawy strona uprawniona jest do zarachowywania zwróconej jej należności celnej w sposób wynikający z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, a zatem czy przepis ten w ogóle może mieć w tej sprawie zastosowanie. Jednakże na obecnym etapie postępowania kwestia wysokości odsetek była wtórna w stosunku do przesądzenia zasady dotyczącej uprawnienia strony do żądania odsetek od organu celnego z tytułu zwrotu na jej rzecz nienależnie uiszczonego cła.

Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – na podstawie art. 145 ust 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 135 p.p.s.a. – uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, w części objętej przedmiotem zaskarżenia, a zatem w części dotyczącej odmowy wypłaty odsetek.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania zawarte w pkt II sentencji wyroku uzasadniają przepisy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 4 p.p.s.a. i § 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687). Na wysokość tych kosztów złożyły się: uiszczony przez skarżącą wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie doradcy podatkowego jako pełnomocnika procesowego z wyboru (480 zł) oraz poniesiona przez stronę opłata skarbową od udzielonego pełnomocnictwa procesowego (17 zł).


ZDANIE ODRĘBNE

UZASADNIENIE

ZDANIA ODRĘBNEGO SĘDZIEGO WSA JERZEGO DRWALA

Powstały spór o odsetki od zwróconej przez organ należności celnej przywozowej nie może być rozstrzygnięty z pominięciem jednoznacznej treści art. 116 ust. 6 Unijnego kodeksu celnego (UKC). Wspomniany przepis stanowi odrębne i wyczerpujące uregulowanie, które w ogóle nie przewiduje możliwości zarówno naliczania, jak i wypłaty odsetek, a tym bardziej obowiązku wykonania takich czynności przez organ celny, który dokonał – na wniosek importera - zmiany klasyfikacji taryfowej towaru (na kod CN 27 11 19 00), a następnie na mocy art. 116 ust. 1 lit. a/ UKC zwrócił kwotę nadpłaconego cła przywozowego.

Zwrot nie powoduje wypłaty odsetek przez właściwe organy celne (art. 116 ust. 6 UKC). Zgodnie z definicją zawartą w art. 5 pkt 28 UKC "zwrot" oznacza zwrot kwoty zapłaconych należności celnych przywozowych lub wywozowych.

Zasady automatycznego wypłacania należności w postaci odsetek nie dopuszczał również Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC). Jego art. 241 w ściśle określonych przypadkach gwarantował możliwość zwrotu odsetek przez organ celny. W myśl tego uregulowania, dokonanie przez organy celne zwrotu należności przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które zostały pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Odsetki należało wypłacić, jeżeli decyzja w sprawie wniosku o udzieleniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od dnia jej wydania (pierwszy warunek) i gdy przewidują to przepisy krajowe (drugi warunek). Aktualnie obowiązujący, mający zastosowanie w sprawie - Unijny kodeks celny w art. 116 ust. 6 nie zawiera (wzorem art. 241 WKC) odesłania do przepisów krajowych regulujących instytucję zwrotu odsetek. Oczywiście przy badaniu prawidłowości rozpoznania wniosku importera o dokonanie wypłaty odsetek nie można bagatelizować doniosłości oceny prawnej wyrażonej przez TSUE, w tym stanowiska zawartego w wyroku C - 365/15 z dnia 18 stycznia 2017 r. Dokonana przez Trybunał wykładnia art. 241 WKC i wyjaśnienie znaczenia tego unormowania w kwestii uprawnień do zwrotu odsetek, dotycząca jednak zupełnie odmiennej sytuacji, wynikającej z wcześniejszego unieważnienia aktu prawnego, na podstawie, którego pobrano cło antydumpingowe, nie przesądza o tym, że w przypadku zmienionej interpretacji Nomenklatury Scalonej, organ dokonujący zwrotu należności celnej, powinien jednocześnie wypłacić odsetki. Sformułowana przez Trybunał teza, że należności celne przywozowe, włącznie z cłami antydumpingowymi, podlegają zwrotowi z tego względu, że zostały one pobrane z naruszeniem prawa Unii i państwa członkowskie są zobowiązane także do zwrotu odsetek liczonych od dnia zapłaty należności, została wyrażona w podobnych, ale nie tożsamych ramach prawnych. Poza tym Trybunał stwierdził, że prawdą jest, iż art. 241 zdanie pierwsze kodeksu celnego stanowi, że dokonanie przez organy celne zwrotu należności celnych przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które mogły zostać pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże z samego tego przepisu nie może wynikać, by w sytuacji tego rodzaju co w postępowaniu głównym przepisy krajowe mogły skutecznie przewidywać, że nie należy dokonywać zapłaty odsetek od kwoty zwracanych należności celnych przywozowych za okres od zapłaty tych należności do ich zwrotu. Zarówno z genezy art. 241 kodeksu celnego, jak również z kontekstu tego przepisu wynika bowiem, że nie ma on zastosowania w okolicznościach tego rodzaju co te, które wystąpiły w postępowaniu głównym.

Wymaga przypomnienia, że sprawa C – 365/15 dotyczyła wprowadzonego do swobodnego obrotu na terytorium Unii Europejskiej obuwia ze skórzanymi cholewkami pochodzącego z Chińskiej Republiki Ludowej i Wietnamu. Obuwie to było objęte jednym z kodów Nomenklatury scalonej wskazanych w art. 1 ust. 1 rozporządzenia nr 1472/2006 na podstawie, którego główny urząd celny w Bielefeld nałożył na firmę Wortmann cła antydumpingowe. Rozporządzenie nr 1472/2006 określało, że nakłada się ostateczne cło antydumpingowe na przywóz niektórych rodzajów obuwia z cholewkami skórzanymi lub ze sztucznej skóry, z wyłączeniem: obuwia sportowego, obuwia wymagającego zastosowania specjalnej technologii, kapci i innych pantofli domowych oraz obuwia z noskiem ochronnym, pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej i Wietnamu. Wyrokiem z dnia 2 lutego 2012 r., Brosmann Footwear (HK) i in./Rada (C - 249/10 P, EU:C:2012:53) Trybunał uchylił w części powyższe rozporządzenie nr 1472/2006, między innymi w zakresie dotyczącym spółek Brosmann i Seasonable. W uzasadnieniu stanowiska w przedmiocie uchylenia wskazano, że Komisja Europejska błędnie nie rozważyła wniosków o przyznanie statusu przedsiębiorstwa działającego w warunkach gospodarki rynkowej lub wniosków o indywidualne traktowanie skarżących. Spółka Wortmann zażądała od głównego urzędu celnego w Bielefeld zwrotu ceł antydumpingowych oraz odsetek. Według prawa niemieckiego, należności celne przywozowe i wywozowe, o których mowa w art. 4 pkt 10 i 11 kodeksu celnego, są podatkami. Akcesoryjnymi zobowiązaniami podatkowymi są odsetki oraz odsetki w rozumieniu kodeksu celnego.

W tych okolicznościach Trybunał wywiódł, że zarówno z genezy art. 241 kodeksu celnego, jak również z kontekstu tego przepisu wynika bowiem, że nie ma on zastosowania w okolicznościach tego rodzaju co te, które wystąpiły w postępowaniu głównym.

Powyższa teza nie oznacza, że w innych przypadkach, przepis art. 241 WKC też nie ma zastosowania, a tym bardziej, że podobnie brzmiący art. 116 ust. 6 UKC nie wchodzi w grę przy rozważaniu kwestii zwrotu odsetek przy odmiennym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Nie powinno ujść uwadze, że w punkcie 34. wyroku przypomniano, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału do organów krajowych należy wyciągnięcie konsekwencji w ich porządku prawnym z uchylenia lub stwierdzenia nieważności rozporządzenia nakładającego cła antydumpingowe, gdy skutkowałoby tym, że cła antydumpingowe zapłacone na podstawie danego rozporządzenia nie byłyby prawnie należne w rozumieniu art. 236 ust. 1 kodeksu celnego i powinny co do zasady zostać zwrócone przez organy celne zgodnie z tym przepisem, jeżeli przesłanki, którym podlega taki zwrot - w tym przesłanka wskazana w art. 236 ust. 2 tego kodeksu - zostały spełnione.

Zatem przedwczesnym jest odnoszenie uwag Trybunału, wyrażonych na gruncie art. 241 WKC do analogicznie brzmiącego przepisu art. 116 ust. 6 UKC. Nie można więc skutecznie podnosić, że art. 116 ust. 6 UKC został bezpodstawnie zastosowany i błędnie zinterpretowany przez organ celny, poprzez niewłaściwą wykładnię tego unormowania, sprzeczną ze stanowiskiem TSUE w sprawie C - 365/15.

Importer nie uznaje art. 116 ust. 6 UKC jako normatywnej podstawy do dochodzenia swoich roszczeń w tym zakresie. Prawa do odsetek nie sposób wywodzić – jak to czyni importer - z treści art. 114 UKC. Przepis ten dotyczy odsetek za zwłokę w opłaceniu kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych.

Specyfika procedur celnych wywołana szczegółowymi unormowaniami Unijnego kodeksu celnego powoduje, że z zasad ogólnych prawa UE, tkwiących w traktatach, w tym z przywoływanej przez importera zasady symetrii pomiędzy podmiotami gospodarczymi a organami celnymi, nie sposób wywodzić obowiązku wypłaty odsetek celnych.

Postrzegając obowiązek uregulowania (zapłacenia) odsetek jako formy wynagrodzenia za niezgodne z prawem działanie organu władzy publicznej (tu – organu celnego) oraz za pozbawienie importera możliwości dysponowania kapitałem (w postaci środków finansowych wykorzystanych kilka lat temu na opłacenie należności celnej przywozowej) i ewentualnie oceniając zgłoszone żądanie – w kontekście art. 77 ust. 1 Konstytucji RP – należy mieć na uwadze, że sąd administracyjny jest uprawniony do skontrolowania działań organów administracji celnej i wydanych decyzji w przedmiocie odmowy zwrotu odsetek (stosownie do art. 184 Konstytucji RP oraz art. 3 § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), ale nie do oceny słuszności roszczeń o charakterze odszkodowawczym.

Poza tym jak słusznie podnoszono, w sprawie C - 365/15 - mechanizm początkowego poboru ceł umożliwia importerowi natychmiastowe dysponowanie towarami w celu wprowadzenia ich do obrotu.

Zgłoszenie celne było wyrazem zarówno woli, jak i wiedzy samego zainteresowanego, który w dniu 12 marca 2014 r. samodzielnie zaklasyfikował towar do kodu CN 27 11 12 97. Błędna klasyfikacja taryfowa towaru może być podstawą do powstania nadpłaty należności celnych, a w konsekwencji do zwrotu cła. Tak przyjął WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 22 listopada 2017 r. sygn. I SA/Bk 999/17 wyjaśniając, po pierwsze, że jeżeli skutkiem błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania przepisów prawa celnego jest zawyżenie należności celnych, to taka sytuacja mieści się w hipotezie normy prawnej wynikającej z art. 116 ust. 1 lit. a/ UKC, a po drugie, że organy (...) w procesie wykładni prawa unijnego nie mogą pomijać orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Dotychczas TSUE nie rozważał zagadnienia odmowy zwrotu odsetek na podstawie art. 116 ust. 6 UKC.

Sama zmiana klasyfikacji taryfowej importowanego towaru, jak również orzeczenie o zwrocie należności celnej (cła), to za mało, aby mówić o obowiązku wypłacenia odsetek przez organ. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie o sygn. I SA/Bk 608/19).

W niniejszej sprawie ustalenie kwoty należności celnej przywozowej nie było wynikiem błędu (nawet pojmowanego szeroko jako błąd organu celnego formalny i materialnoprawny - zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 26 marca 2008 r. sygn. III SA/Lu 34/09). Organ celny zaakceptował wówczas dane zamieszczone przez importera w zgłoszeniu celnym, w tym zadeklarowaną klasyfikację taryfową, zgodną w tym czasie z przyjętą powszechnie praktyką stosowaną przez obie strony (organ przyjmujący zgłoszenie oraz importer mający wieloletnie doświadczenie w obrocie celnym).

W rozstrzygniętych sporach dotyczących klasyfikacji taryfowej sygnalizowano, że zgodnie z treścią art. 67 ust. 1 Prawa celnego – obowiązującego w dacie spornego zgłoszenia celnego - od zwracanych należności organ celny płaci odsetki, gdy niewłaściwe ustalanie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi oraz według zasad i wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Przyjmowano, że prawo do odsetek przysługuje w przypadku, gdy cło od samego początku nie było należne (zob. wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2014 r. sygn. .I GSK 1778/13).. Uznawano, że błąd organu celnego należy odnieść do daty zgłoszenia celnego, gdyż tylko w tej dacie następuje niewłaściwe ustalenie kwoty należności, co z kolei pociąga obowiązek zwrotu odsetek od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi (zob. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2017 r. sygn. I GSK 543/16).

Problematyki zwrotu odsetek nie sposób zawężać tylko do kwestii zmiany klasyfikacji taryfowej towaru (mieszaniny węglowodorów gazowych) w kontekście wyroku TSUE z dnia 26 maja 2016 r. sprawa C – 286/15, czy też do generalnej tezy o stwierdzonym obowiązku zwrotu cła i odsetek (w świetle wyroku TSUE w sprawie – C - 365/15). Wyrok w pierwszej z tych spraw zapadł w ramach procedury orzeczeń prejudycjalnych i dotyczył przypadku, kiedy importer zaklasyfikował towar do kodu CN 27 11 19 00 oraz zadeklarował stawkę celną 0%. W ocenie organu celnego, towar należało klasyfikować do kodu CN 27 11 12 97. Zdaniem Trybunału, nomenklaturę scaloną należy interpretować w ten sposób, że towar jak ten w postepowaniu głównym (...), w stosunku do którego to LPG nie można ustalić, która ze składających się na niego substancji nadaje mu jego zasadniczy charakter, objęty jest podpozycją 27 11 19 00.

Stąd też uproszczone (a tym samym nieuprawnione) jest zapatrywanie w przedmiocie dokonywania klasyfikacji taryfowej towaru przez organ celny, bez odróżniania konsekwencji związanych z anulowaniem przez TSUE aktu prawnego, na podstawie, którego pobrano należności celne i obecnie w zmienionym stanie prawnym importer dochodzi zwrotu zapłaconych należności celnych oraz odsetek z tytułu nadpłaty w długu celnym na równi z przypadkiem, kiedy organ celny zmienił tylko sposób klasyfikacji taryfowej.

Z założenia cła antydumpingowe mają chronić rynek unijny przed przywozem towarów o zaniżonych cenach, powodujących realną szkodę interesom finansowym Wspólnoty. Przeciwdziałać temu miało pobieranie ustanowionych ceł antydumpingowych.

Import mieszaniny gazów – jak w badanej sprawie – niewiele miał wspólnego z ewentualnym zakłóceniem funkcjonowania i reguł wolnego rynku na terenie UE. Natomiast wyrok w sprawie C – 365/15 tematycznie powiązany jest z wcześniejszą sprawą C – 249/10P Brosmam Footwear i inn., w której wyrokiem Trybunału anulowano rozporządzenie nakładające ostateczne cła antydumpingowe.

Zadaniem środków antydumpingowych i środków antysubsydyjnych jest zwalczenie nieuczciwych praktyk handlowych w przypadkach, gdy przywóz odbywa się na warunkach sprzecznych z zasadami międzynarodowego handlu.. Zadaniem środków ochronnych jest umożliwienie przemysłowi wspólnotowemu do dostosowania się do znacznego wzrostu importu towarów (Bogusław Śledź "Środki antydumpingowe UE – komentarz cz. IV" publ. Monitor Prawa Celnego i Podatkowego Nr 2/2017).

Interpretacja Nomenklatury Scalonej stosownie do wytycznych płynących z wyroku TSUE w sprawie C – 286/15 mogła być postawą do zwrotu cła, ale nie do wypłacenia odsetek, czego nie przewiduje art. 116 ust. 6 UKC obowiązujący w dacie orzekania przez organy obu instancji o odmowie wypłaty odsetek. Pomijanie tego przepisu przy rozpoznawaniu - złożonego przed upływem 3 lat od dokonania zgłoszenia celnego - wniosku o zwrot należności celnych wraz z odsetkami tylko dlatego, że w wyroku wydanym w sprawie C – 365/15 Trybunał stwierdził, że art. 241 WKC nie miał zastosowania w okolicznościach takich, jak te, które wystąpiły w postępowaniu głównym, świadczy o prowadzeniu nieskutecznej polemiki z prawidłowym stanowiskiem organów celnych.

W świetle przepisów ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (w brzmieniu obowiązującym w dacie orzekania przez organ I i II instancji), odsetki należne od organu celnego są naliczane w przypadku zwracania ceł antydumpingowych (art. 67 ust. 4 Prawa celnego). W niniejszej sprawie – co wcześniej wykazano – problem nie dotyczył ceł antydumpingowych. Nie dotyczył też zagadnienia odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 114 UKC. Zatem podstawy roszczenia o zwrot odsetek nie można upatrywać – jak tego chce importer - w treści przepisu art. 65 ust. 6c Prawa celnego określającego, że do odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 114 unijnego kodeksu celnego, przepisy art. 53 § 3 i art. 55 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 58 tej ustawy stosuje się odpowiednio.

Kwestia odsetek została całkowicie uregulowana w UKC, zaliczanym – według jego art. 5 pkt 2 lit. a/ do "przepisów prawa celnego" wraz z wspólną taryfą celną (lit. b/), przepisami ustanawiającymi unijny system zwolnień celnych (lit. c/); umowami międzynarodowymi zawierającymi przepisy z zakresu prawa celnego, jeżeli mają one zastosowanie w Unii (lit. d/).

Zasadą jest, że nie wypłaca się odsetek przy zwrocie cła. Odsetki są jednak wypłacane, w przypadku gdy decyzja o przyznaniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od daty jej wydania, chyba że niedotrzymanie terminu było niezależne od organów celnych (art. 116 ust. 6 UKC). Uregulowanie to w dalszej części określa, że w takich przypadkach odsetki wypłaca się za okres od dnia, w którym upłynął ten trzymiesięczny termin, do dnia zwrotu, zaś stopę procentową odsetek ustala się zgodnie z art. 112.

Art. 116 ust. 3 UKC mimo, że podobny jest w swej treści do art. 241 WKC, to nie odsyła do przepisów krajowych regulujących instytucje odsetek.

Odwoływanie się do dyspozycji art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej jako normatywnej podstawy dochodzenia odsetek jest bezprzedmiotowe, podobnie zresztą jak i stawianie znaku równości pomiędzy nadpłaconym lub nienależnie zapłaconym podatkiem (przykładowo – w podatku od towarów i usług) oraz nadpłaconą należnością celną przywozową. Do autonomicznych uregulowań dotyczących należności celnych i prawa do ewentualnych odsetek (niezależnych od rozwiązań przyjętych w różnych ustawach podatkowych oraz Ordynacji podatkowej) nie można bezpośrednio stosować instytucji zwrotu nadpłaconych należności podatkowych. Przywoływane przez importera stanowisko Sądu Finansowego w Hesji w sprawie nadpłaconego podatku VAT nie miało więc większego znaczenia dla oceny legalności odmowy zwrotu odsetek przez polską administrację celną. Opinia, którą wyraził dr Peter Witte (przedstawiciel niemieckiej doktryny prawa celnego) w swoim Komentarzu do UKC nie potwierdza stanowiska, że art. 116 ust. 6 powinien być interpretowany w ten sposób, że organ celny ma zawsze obowiązek wypłaty odsetek w każdym przypadku zwrotu cła. Poza tym importer rozdwaja się w swojej argumentacji. Z jednej strony nie uznaje bowiem art. 116 ust. 6 UKC jako podstawy do windykacji należności odsetkowych, a z drugiej strony powołuje się właśnie na wspomnianą opinię w sprawie interpretacji tegoż przepisu.

Przepis art. 116 ust. 6 UKC jest na tyle jasny i precyzyjny, że nie budzi większych wątpliwości interpretacyjnych co do tego, że w niniejszej sprawie odsetki nie powinny być wypłacone importerowi.

Ponadto na uwagę zasługuje zapatrywanie rządu niemieckiego, zajmującego podobne stanowisko, co urząd celny w Bielefeld w sprawie C - 365/15, podnoszącego, że za negatywną odpowiedzią na pytanie prejudycjalne przemawia to, że nowy kodeks celny zniósł wyjątek odwołujący się do ewentualnych zasad ustanowionych przez ustawodawstwa krajowe, co jeszcze bardziej zmniejsza możliwość otrzymania odsetek w przypadku zwrotu cła.

Przepis art. 114 UKC zamieszczono w Rozdziale 3. "Pokrycie, zwrot i umorzenie kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych" w Sekcji 2. zatytułowanej "zapłata kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych". Przepis ten dotyczy odsetek za zwłokę w opłaceniu należności celnych przywozowych i wywozowych począwszy od dnia, w którym upłynął wyznaczony termin, aż do dnia zapłaty należności (art. 114 ust. 1). Natomiast przepis art. 116 umieszczony jest w Sekcji 3. "Zwrot i umorzenie". Oznacza to, że prawodawca unijny przewidział dwie drogi dochodzenia odsetek. Jedna dotyczy odsetek należnych organowi, zaś druga – odsetek przysługujących stronie. "Mieszanie" obu trybów windykacyjnych przy dochodzeniu odsetek jest niedopuszczalne.

Dodatkowo należy zauważyć, że art. 266 TFUE uprawnia do usunięcia ze skutkiem ex tunc wszystkich następstw powstałych w zastosowaniu przez organy celne aktu prawnego, którego nieważność została stwierdzona wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości.

W sprawie niniejszej organ celny odmawiając zwrotu odsetek miał do czynienia zupełnie z inną sytuacją.

Te względy uzasadniały zgłoszenie zdania odrębnego do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 lutego 2020 r. sygn. akt III SA/Lu 545/19.

Sędzia WSA w Lublinie Jerzy Drwal