Wyrok NSA oz. w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 444/03
NSA oz. w Poznaniu
Data orzeczenia: 2003-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Samorząd terytorialny
Finanse publiczne
Powołane przepisy: article: art. 124, art. 126, art. 128
journal: Dz.U. 1998 nr 155 poz. 1014
law: Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych.
Teza: 1. Sąd przy rozpatrywaniu skargi na rozstrzygnięcie nadzorcze regionalnej izby obrachunkowej nie jest skrępowany ani sposobem sformułowania skargi, ani użytymi w niej argumentami i wnioskami. Granice rozpoznania skargi są zatem z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności rozstrzygnięcia nadzorczego, z drugiej natomiast strony przez zasadę reformationis in peius, by w wyniku wydania wyroku nie doszło do pogorszenia sytuacji prawnofinansowej związku publicznoprawnego i chaosu w gospodarce budżetowej jednostki samorządu terytorialnego wynikającej z tego, że uchwały budżetowe obowiązują przez rok i tracą moc z końcem roku.

2. Artykuł 124 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. nr 155 poz. 1014 ze zm./ określa minimalny zakres uchwały budżetowej jednostki samorządu terytorialnego i nie ma żadnych przeszkód do tego, by uchwała budżetowa była bardziej szczegółowa, uchwalana w pełnej szczegółowości.

3. Dokonywane zmiany w budżecie w trakcie roku zarówno przez radę, jak i zarząd musiały uwzględniać nakazy określone w art. 124, art. 126 i art. 128 ustawy o finansach publicznych. Niedopuszczalna jest zatem tego rodzaju sytuacja, by w trakcie roku zarówno rada powiatu, jak i zarząd powiatu dokonywały zmian w uchwalonym budżecie i by zmiany dokonywane przez jeden organ nie uwzględniały zmian dokonywanych przez drugi organ. Tego rodzaju postępowanie doprowadziłoby bowiem do całkowitego rozchwiania ram lokalnej gospodarki budżetowej, rozmycia odpowiedzialności za stan finansów lokalnych.

TEZY

1. Sąd przy rozpatrywaniu skargi na rozstrzygnięcie nadzorcze regionalnej izby obrachunkowej nie jest skrępowany ani sposobem sformułowania skargi, ani użytymi w niej argumentami i wnioskami. Granice rozpoznania skargi są zatem z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności rozstrzygnięcia nadzorczego, z drugiej natomiast strony przez zasadę reformationis in peius, by w wyniku wydania wyroku nie doszło do pogorszenia sytuacji prawnofinansowej związku publicznoprawnego i chaosu w gospodarce budżetowej jednostki samorządu terytorialnego wynikającej z tego, że uchwały budżetowe obowiązują przez rok i tracą moc z końcem roku.

2. Artykuł 124 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. nr 155 poz. 1014 ze zm./ określa minimalny zakres uchwały budżetowej jednostki samorządu terytorialnego i nie ma żadnych przeszkód do tego, by uchwała budżetowa była bardziej szczegółowa, uchwalana w pełnej szczegółowości.

3. Dokonywane zmiany w budżecie w trakcie roku zarówno przez radę, jak i zarząd musiały uwzględniać nakazy określone w art. 124, art. 126 i art. 128 ustawy o finansach publicznych. Niedopuszczalna jest zatem tego rodzaju sytuacja, by w trakcie roku zarówno rada powiatu, jak i zarząd powiatu dokonywały zmian w uchwalonym budżecie i by zmiany dokonywane przez jeden organ nie uwzględniały zmian dokonywanych przez drugi organ. Tego rodzaju postępowanie doprowadziłoby bowiem do całkowitego rozchwiania ram lokalnej gospodarki budżetowej, rozmycia odpowiedzialności za stan finansów lokalnych.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2003 r. sprawy ze skargi Powiatu P. na rozstrzygnięcie nadzorcze nr 812/2002 Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu z dnia 2 października 2002 r. w przedmiocie nieważności uchwały Rady Powiatu w P. zmieniającej uchwałę w sprawie budżetu powiatu na rok 2002 - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w P. uchwałą nr 812/2002 z dnia 2 października 2002 r. orzekło nieważność sprzecznych z prawem szeregu postanowień uchwały nr XL VIII/403/02 Rady Powiatu w P. z dnia 30 sierpnia 2002 r. zmieniającej uchwałę w sprawie budżetu powiatu na rok 2002 w części dotkniętej nieważnością ustaliła dochody budżetu powiatu na łączną kwotę 83.740.407 zł, w szczegółowym rozbiciu w załączniku nr 1, wydatki budżetu powiatu na kwotę 88.504.564 zł, w szczegółowym rozbiciu w załączniku nr 2, rezerwy celowe na kwotę 2.209.183 zł, w szczegółowym rozbiciu w załączniku nr 11, oraz ustaliła kwoty związane z zadaniami z zakresu administracji rządowej.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia nadzorczego Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej stwierdza, że analiza dokonanych zmian wykazała, iż ustalone przez Radę Powiatu kwoty budżetu po zmianach ogółem dla dochodów i wydatków nie uwzględniają zmian budżetu dokonanych uchwałami Zarządu nr 503/02 z dnia 25 kwietnia 2002 r., nr 524/02 z dnia 23 maja 2002 r., nr 561/02 z dnia 20 czerwca 2002 r. oraz nr 577/02 z dnia 25 lipca 2002 r., którymi Zarząd rozdysponował rezerwy celowe na łączną kwotę 125.100,00 zł w sytuacji, gdy z informacji dysponenta wynika, że planowana na dzień 30 sierpnia 2002 r. kwota dotacji w dziale 853, rozdziale 85316, par. 21 wynosi 140.100,00 zł.

Zakwestionowaną uchwałą Rada Powiatu postanowiła o utworzeniu rezerw celowych ze wskazaniem przeznaczenia w kwocie 2.378.962 zł, nie uwzględniając rozdysponowania tychże rezerw uchwałami Zarządu podjętymi w okresie od dnia 25 kwietnia do dnia 30 sierpnia 2002 r. oraz nr 578/02 z dnia 25 lipca 2002 r. i nr 577/02 z dnia 25 lipca 2002 r.

Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w uchwale nr 776/2002 z dnia 11 września 2002 r. wskazało na konieczność usunięcia w terminie do dnia 1 października 2002 r. związanych z tym nieprawidłowości. Starosta P. nie podzielił w tej mierze stanowiska organu nadzoru, gdyż Rada, zmieniając uchwalony przez siebie budżet, nie uwzględniła ewentualnych zmian dokonanych przez Zarząd.

Uzasadniając dalej swe rozstrzygnięcie, organ nadzoru przytacza art. 12 pkt 4 ustawy o samorządzie powiatowym, art. 109 i art. 124 ustawy o finansach publicznych w związku z art. 53 pkt 2 ustawy o samorządzie powiatowym, art. 16 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 89 ust. 2 ustawy o finansach publicznych. Wyjaśnia, iż zmiany budżetu, jak i w budżecie mogą być dokonywane w ciągu roku budżetowego zarówno przez radę, jak i zarząd. Zakres upoważnień do dokonywania zmian przez zarząd wynika z art. 128 ust. 1 ustawy o finansach publicznych oraz par. 14 uchwały budżetowej. Upoważnienia te dotyczą zmian budżetu, a nie układu wykonawczego. Do dokonywania zmian w układzie wykonawczym zarząd nie musi mieć odrębnego upoważnienia. Obowiązek opracowania układu wykonawczego budżetu wynika z art. 126 ustawy o finansach publicznych, który określa także szczegółowość tego dokumentu. Z uwagi na to, iż budżet powiatu na rok 2002 został ustalony w pełnej szczegółowości klasyfikacji budżetowej, zarząd nie miał obowiązku opracowania układu wykonawczego, a każda zmiana budżetu i w budżecie skutkuje zmianę w układzie wykonawczym. Brak podstaw do tego, aby funkcjonowały dwa odrębne zestawienia dochodów i wydatków /budżet rady i budżet zarządu/. Budżet po zmianach wprowadzonych w ciągu roku musi spełniać wymogi określone w art. 124 ustawy o finansach publicznych.

Zarząd Powiatu był zobowiązany w 2002 r. do wprowadzania zmian w budżecie po uzyskaniu informacji od kierowników jednostek, którym uprawnienia do dokonywania zmian w planach finansowych zostały przyznane postanowieniem par. 14 pkt 4 uchwały budżetowej /dodanym par. 1 pkt 7 lit. "g" uchwały nr XL VI/374/02 Rady Powiatu w P. z dnia 25 kwietnia 2002 r. w sprawie zmiany uchwały w sprawie budżetu powiatu na rok 2002/. Zgodnie bowiem z art. 128 ust. 3 ustawy o finansach publicznych kierownicy jednostek organizacyjnych dokonujący przeniesień planowanych wydatków, wprowadzając zmiany w planie finansowym, informują o dokonanych przeniesieniach zarząd jednostki samorządu terytorialnego. Podobny zapis wynika także z postanowień par. 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 marca 2000 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych (...) /Dz.U. nr 122 poz. 1333/. Skutkiem nieprzestrzegania prawidłowego ustalenia zmienionych kwot budżetu na rok 2002 dla dochodów i wydatków w postanowieniach uchwały budżetowej i jej załącznikach, Rada doprowadziła do naruszenia zasady jawności dysponowania środkami finansowymi wyrażonej w art. 11 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych w związku z art. 61 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym. Stwierdza się ponadto ustalenie w budżecie całkowitej kwoty dochodów i wydatków po zmianach w kwotach niższych, niż to wynika z wcześniej wprowadzonych zmian, dla dochodów o kwotę 868.220 zł, a dla wydatków o kwotę 1.260.119 zł, przy jednoczesnym ustaleniu w dziale 853, rozdziale 85316 dotacji i wydatków po zmianach w wysokości niższej o 15.000 zł niż to wynikało z wprowadzonego wcześniej przez Zarząd zwiększenia budżetu. Zaniechanie prawidłowego ustalenia po zmianach wielkości dochodów i wydatków doprowadziło do zwiększenia o kwotę 391.899 zł różnicy między planowanymi dochodami a wydatkami, dla których Rada Powiatu nie wskazała źródeł sfinansowania. Także uchwalone kwoty rezerw celowych, przedstawione w par. 1 pkt 11 i załączniku nr 29 przedmiotowej uchwały, nie uwzględniały zmian w budżecie wprowadzonych przez Zarząd Powiatu, a polegających na ich rozdysponowaniu /poz. 1 - załącznik nr 29 poz. 4 - załącznik nr 29 poz. 5 - załącznik nr 29 poz. 6 - załącznik nr 29 poz. 9 - załącznik nr 29/.

Działając na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, Kolegium ustaliło budżet powiatu w części dotkniętej nieważnością.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Powiat P. wniósł o uchylenie powyższego rozstrzygnięcia nadzorczego.

W uzasadnieniu skargi Starosta P. m.in. podnosi, że Rada Powiatu faktycznie nie naruszyła wskazanych przez Regionalną Izbę Obrachunkową przepisów. Uchwalanie budżetu należy do kompetencji rady powiatu podobnie jak i dokonywanie zmian w uchwale budżetowej /art. 12 pkt 5 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym/. Do dokonywania zmian planowanych dochodów i wydatków jest także uprawniony zarząd powiatu w ramach przewidzianych w art. 128 ustawy o finansach publicznych, ale uprawnienie to nie obejmuje prawa do zmian uchwały budżetowej, a więc i załączników do uchwały.

W związku z tym Zarząd Powiatu mógł dokonać zmian w planie dochodów i wydatków w przypadku zwiększenia dotacji celowych, zamiany w planie dochodów w przypadku zmiany subwencji i przenoszenie wydatków z rezerw budżetowych zgodnie z ich planowanym przeznaczeniem. Organ stanowiący może także upoważnić Zarząd do dokonywania innych zmian w planie wydatków.

Ustalając plan wykonawczy, Zarząd nie ma uprawnień do dokonywania zmian kwot uchwały budżetowej ustalanych tą uchwałą w podziale na ustalone wielkości w odniesieniu m.in. do dotacji.

Skarżący kwestionuje zasadność stanowiska Regionalnej Izby Obrachunkowej, że niewłączenie do uchwały Rady Powiatu zmian dokonanych w planowanych dochodach i wydatkach uchwałami Zarządu jest niezgodne z prawem.

Regionalna Izba Obrachunkowa w Poznaniu w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo Izba wyjaśnia, że Starosta P. dokonał nieuzasadnionej interpretacji przepisu art. 128 ustawy o finansach publicznych. Podnosi też, że budżet Powiatu P. - po zmianach wprowadzonych zakwestionowaną przez Regionalną Izbę Obrachunkową uchwałą - nie zawiera wszystkich dochodów i wszystkich wydatków wbrew wymogom art. 109 ww. ustawy co do zupełności budżetu. Rada ustaliła je bowiem w wysokości niższej, czego nie kwestionuje skarżący. W związku z tym w Powiecie P. funkcjonują dwa odrębne plany dochodów i wydatków i dopiero ich suma określa ich faktyczną wysokość. Regionalna Izba Obrachunkowa stwierdza też, że argumenty strony skarżącej co do układu wykonawczego budżetu nie mają znaczenia dla sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył, co następuje:

Sąd administracyjny nie jest związany granicami wniesionej skargi, co oznacza, iż ma on obowiązek rozpoznania sprawy zawartej w rozstrzygnięciu nadzorczym z punktu widzenia zgodności z prawem całego toku postępowania nadzorczego i zastosowania materialnego prawa finansowego. Sąd przy rozpatrywaniu skargi na rozstrzygnięcie nadzorcze regionalnej izby obrachunkowej nie jest skrępowany ani sposobem sformułowania skargi, ani użytymi w niej argumentami i wnioskami. Granice rozpoznania skargi są zatem z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności rozstrzygnięcia nadzorczego, z drugiej natomiast strony przez zasadę reformationis in peius, by w wyniku wydania wyroku nie doszło do pogorszenia sytuacji prawnofinansowej związku publicznoprawnego i chaosu w gospodarce budżetowej jednostki samorządu terytorialnego wynikającej z tego, że uchwały budżetowe obowiązują przez rok i tracą moc z końcem roku.

Gospodarka budżetowa każdego związku publicznoprawnego opiera się na tzw. zasadach budżetowych rozumianych najogólniej jako wymagania stawiane optymalnej gospodarce budżetowej, wzorcowej gospodarce budżetowej, których treść wynika z obowiązujących w danym czasie przepisów powszechnie obowiązujących. Zasady budżetowe wyznaczające reguły gospodarki budżetowej nie mają charakteru trwałego, ich liczba i treść podlega ciągłym zmianom. Wynika to z wielu przyczyn. Przede wszystkim zmianom ulegają warunki społeczno-gospodarcze i polityczne, w których przychodzi działać jednostkom samorządu terytorialnego, co musi wpływać nie tylko na zasady budżetowe lokalnej gospodarki budżetowej, ale i na funkcje oraz zakres tychże budżetów. Ta sama zatem zasada budżetowa może być zatem inaczej kształtowana i rozumiana w różnych okresach czasu. Zasady budżetowe są normatywnym wyrazem funkcji politycznych i ekonomicznych budżetu i wraz ze zmianą regulacji prawnej podlegają ewolucji. Zasady budżetowe jednostek samorządu terytorialnego nie są zawarte w jedynym akcie prawnym i w jedynym jego rozdziale, lecz są rozproszone w szeregu aktach prawnych, takich np. jak: Konstytucja RP z dnia 2 kwietnia 1997 r., ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym /Dz.U. nr 91 poz. 578 ze zm./, ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. nr 155 poz. 1014 ze zm./ czy ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./.

Jedną z istotnych zasad budżetowych jest zasada szczegółowości budżetu /specjalizacji budżetu/ postulująca, by dochody i wydatki budżetowe były nie tylko odpowiednio uporządkowane, ale by były ujmowane w budżetach nie tylko w kwotach ogólnych, lecz i w ujęciu szczegółowym. Pierwotnym motywem sformułowania zasady szczegółowości budżetu były przesłanki prawnopolityczne mające w systemie rządów przedstawicielskich ograniczenie uprawnień organów wykonawczo-zarządzających do swobodnego określenia wysokości dochodów i wydatków jednostki samorządu terytorialnego. Organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, uchwalając budżet, określa tym samym zakres uprawnień i możliwości zarządu w zakresie wydatkowania zasobów pieniężnych. W zasadzie zatem zarząd jednostki samorządu terytorialnego może wydawać pieniądze z budżetu lokalnego tylko na cele wymienione w uchwale budżetowej i w granicach /limitach/ w niej określonych. Im więcej pozycji zawiera uchwała budżetowa, im bardziej szczegółowa jest uchwała budżetowa rady powiatu, tym bardziej skrępowany i bardziej zależny jest od władzy stanowiącej zarząd powiatu.

We wszystkich współczesnych państwach demokratycznych naturalne jest dążenie władzy wykonawczej do ograniczenia szczegółowości uchwalanych budżetów, natomiast odmienne są niekiedy reakcje samych organów przedstawicielskich.

Postulat szczegółowości budżetu jest obecnie realizowany w bardzo różny sposób w zależności od stosowanej w danym kraju tzw. klasyfikacji budżetowej będącej wewnętrznym porządkiem budżetu, tj. uchwalaniem budżetu przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego w niepełnej szczegółowości i pozostawieniu w tym zakresie znacznych uprawnień wyłącznie dla zarządu jednostki samorządu terytorialnego w opracowywaniu tzw. układu wykonawczego budżetu, upoważnianiem zarządu do dokonywania takich lub innych zmian w uchwalonym budżecie przez radę w trakcie jego wykonywania.

I tak szczegółowość uchwały budżetowej jednostki samorządu terytorialnego jest ograniczona postanowieniami art. 124 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych, gdyż przewiduje się uchwalanie tego budżetu nie w pełnej klasyfikacji budżetowej, lecz jeżeli chodzi o wydatki, to w podziale na działy i rozdziały klasyfikacji wydatków, z wyodrębnieniem: wydatków bieżących, w tym w szczególności wynagrodzeń i pochodnych od wynagrodzeń, dotacji, wydatków na obsługę długu jednostki samorządu terytorialnego, wydatków z tytułu poręczeń i gwarancji udzielonych przez jednostkę samorządu terytorialnego. Jest to jednak minimalny zakres uchwały budżetowej jednostki samorządu terytorialnego i nie ma żadnych przeszkód do tego, by uchwała budżetowa była bardziej szczegółowa, uchwalana w pełnej szczegółowości.

Z treścią art. 124 ustawy o finansach publicznych konieczne było zatem synchronizowanie treści art. 126 ust. 1 pkt 1 tej samej ustawy, w kwestii opracowania po uchwaleniu uchwały budżetowej przez radę tzw. układu wykonawczego budżetu samorządowego w pełnej już klasyfikacji dochodów i wydatków budżetowych. W ciągu 21 dni od dnia uchwalenia uchwały budżetowej zarząd opracowuje układ wykonawczy budżetu powiatu, rozpisując w nim dochody i wydatki na działy, rozdziały i paragrafy. W ramach takiego układu wykonawczego budżetu zarząd powiatu nie może jednak dokonywać zmian uchwały budżetowej, tworząc np. nowe zadania budżetowe. Nic natomiast nie stoi na przeszkodzie ku temu, by w trakcie roku budżetowego zarząd dokonywał zmian w samym układzie wykonawczym budżetu powiatu lub w uchwalonym budżecie w pełnej szczegółowości w ramach przyznanych uprawnień.

W trakcie wykonywania budżetu samorządu terytorialnego dochodzi do konfrontacji z rzeczywistością. W okresie bowiem między planowaniem i uchwalaniem budżetu a jego wykonywaniem mogą zmienić się warunki gospodarcze, socjalne i polityczne. Dlatego prawo przewiduje możliwość takiej lub innej korekty uchwał budżetowych albo przez radę, albo przez organ wykonujący budżet, jakim jest zarząd powiatu.

Zmiana uchwały budżetowej powiatu jest jednak czymś jakościowo innym od zmiany układu wykonawczego budżetu. Uprawnienia w zakresie zmian w budżecie w trakcie jego wykonywania przez zarząd można podzielić w świetle regulacji prawnych zawartych w art. 128 ustawy o finansach publicznych na dwie grupy: na przysługujące zarządowi z mocy przepisów powyższej ustawy oraz przekazane zarządowi przez radę powiatu.

Skład sądzący wskazuje też na to, iż Rada Powiatu P. po raz pierwszy od momentu utworzenia powiatu uchwaliła budżet na rok 2002 w pełnej klasyfikacji budżetowej, a zatem zarząd powiatu nie miał obowiązku opracowania układu wykonawczego, a każda zmiana budżetu i w budżecie skutkowała zmianę w układzie wykonawczym budżetu.

Dokonywane zmiany w budżecie w trakcie roku zarówno przez radę, jak i zarząd musiały uwzględniać nakazy określone w art. 124, art. 126 i art. 128 ustawy o finansach publicznych. Niedopuszczalna jest zatem tego rodzaju sytuacja, by w trakcie roku zarówno rada powiatu, jak i zarząd powiatu dokonywały zmian w uchwalonym budżecie i by zmiany dokonywane przez jeden organ nie uwzględniały zmian dokonywanych przez drugi organ. Tego rodzaju postępowanie doprowadziłoby bowiem do całkowitego rozchwiania ram lokalnej gospodarki budżetowej, rozmycia odpowiedzialności za stan finansów lokalnych.

Podobny pogląd wyraził także Sąd w wyroku z dnia 10 lutego 2003 r., I SA/Po 2370/02.

Mając powyższe względy na uwadze, należy stwierdzić, że zaskarżone rozstrzygnięcie nadzorcze nie narusza prawa, wobec czego na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji wyroku.