Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2276/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14a § 1 - 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 21 ust. 1 pkt 3b, art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Asesor WSA Maciej Kurasz (spr.), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi B. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynika, że B. L. (określany dalej jako "Skarżący" lub "Strona") zwrócił się pismem z dnia 30 listopada 2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] o udzielenie w trybie przepisu art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), dalej zwanej jako "ustawa Ord. pod.", pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Pytanie postawione w ww. wniosku brzmiało, czy w świetle przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowanie umowne otrzymane na podstawie zawartej ugody sądowej podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznym (Dz. U. Nr 14, 176 ze zm.), dalej "u.p.d.f.", polegającego na zwolnieniu od podatku dochodowego "innych odszkodowań" otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie.

2. Przedstawiając stan faktyczny Skarżący wskazał, że 1 lutego 2002 r. zawarł umowę o pracę, na mocy której był zatrudniony na stanowisku Dyrektora ds. [...]. Wysokość wynagrodzenia określono na kwotę 21.000 zł miesięcznie brutto (wynagrodzenie zasadnicze), mogła też otrzymywać premię uznaniową do wysokości 21.000 zł, która faktycznie nie była wypłacana. Zgodnie z art. 13.1 umowy o pracę, strony zobowiązały do nie rozwiązywania umowy do dnia 31 stycznia 2006 r. W razie jednak wypowiedzenia lub rozwiązania jej przez pracodawcę w innej formie, przed upływem terminu, Stronie należne było odszkodowanie umowne, którego wysokość określono jako – wynagrodzenie brutto (tj. wynagrodzenie zasadnicze oraz premia), jakie pozostawałyby do wypłacenia za czas pracy do końca upływu terminu, na jaki umowę zawarto. Skarżącemu wypowiedziano umowę w dniu 29 lipca 2004 r. z zachowaniem sześciomiesięcznego okresu wypowiedzenia, jako podstawę wskazując likwidację stanowiska pracy, zmierzającą do obniżenia kosztów działalności pracodawcy. W ugodzie sądowej, którą zawarto 28 września 2005 r., pracodawca zobowiązał się do zapłaty odszkodowania umownego w wysokości 500.000 zł. Zdaniem Skarżącego wypłacone mu odszkodowanie umowne mieści się w kategorii "innych odszkodowań" wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., gdyż wysokość odszkodowania i zasady jego ustalania, nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, lecz z ugody sądowej. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań, określonych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a) i b) u.p.d.f. W ocenie Strony w sprawie nie mają zastosowania wyłączenia przewidziane w pkt a) i b) art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., więc otrzymane przez nią odszkodowanie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Odszkodowanie nie ma związku z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą. Nie można go też utożsamiać z pojęciem lucrum cessans, gdyż nie odnosi się ono do poniesionej szkody w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Ustalone odszkodowanie nie ma związku, ani z rzeczywistą stratą (damnum emergens), ani z utraconymi korzyściami. Odszkodowanie ustaliły strony umowy dowolnie, na zasadzie zgodnego porozumienia. Odszkodowanie było należne także za miesiące okresu wypowiedzenia, w których strona nadal otrzymywała wynagrodzenie za pracę. Skarżący upatrując podobieństwo otrzymanego odszkodowania do kary umownej wskazał na wyrok Sądu Najwyższego w sprawie o sygn. akt III CRN 406/74 (OSNCP 1976/2 poz. 34), z którego wynika, że odszkodowanie umowne jest oderwane od szkody.

3. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia [...] stycznia 2006 r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Po przytoczeniu dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)–g) u.p.d.f. organ pierwszej instancji stwierdził, że wolne od podatku dochodowego są tylko odszkodowania przyznane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego oraz na podstawie innych ustaw oraz odszkodowania i ugody związane z pojęciem zadośćuczynienia, co wiąże się z doznaną krzywdą i formą wynagrodzenia jej poszkodowanemu, zgodnie z art. 444 i 445 Kodeksu cywilnego Przypadek Strony stanowi natomiast jeden z wyjątków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) u.p.d.f., co oznacza, że zwolnieniem nie są objęte żadne odszkodowania umowne. Organ wyjaśnił ponadto, że dobrowolne zobowiązanie pracodawcy do świadczeń dodatkowych wypłaconych na mocy zawartych umów i ugód, po rozwiązaniu umowy o pracę, nie zwalnia z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zagwarantowane w umowie dodatkowego wynagrodzenia w postaci odszkodowania umownego w związku z uzgodnionym między pracodawcą a pracownikiem trybem rozwiązania stosunku pracy, zgodne z art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.f. podlega opodatkowania na zasadach określonych w u.p.d.f.

4. Skarżący w zażaleniu z 20 lutego 2006 r. wniósł o uchylenie ww. postanowienia i uznanie stanowiska przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji za prawidłowe. Wyjaśnił, że po zakwestionowaniu przez pracodawcę wysokości odszkodowania, konieczne stało się rozstrzygnięcie sprawy przed sądem powszechnym. W wyniku polubownego załatwienia sprawy, cała kwota wynikająca z ugody sądowej (500.000 zł) jest odszkodowaniem umownym, co wynika z treści ugody zawartej przez sądem. W sprawie ma zatem zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.f., na mocy którego wolne są od podatku "inne odszkodowania" otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie. Tym samym stanowisko organu jest niezrozumiałe i niezgodne ze stanem faktycznym, gdyż w ww. postanowieniu odwołuje się on do art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f.

5. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] sierpnia 2007 r. odmówił zmiany ww. postanowienia organu pierwszej instancji, powołując się na art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 u.p.d.f. stwierdził, że otrzymane przez Stronę odszkodowanie wiązało się z wypowiedzeniem umowy o pracę i odszkodowaniem umownym jest jedynie z nazwy. Pracodawca zawarł ze stroną umowę o pracę, która zobowiązywała go do wypłacenia odszkodowania umownego w przypadku rozwiązania umowy przed dniem 31 stycznia 2006 r. Obowiązek wypłaty odszkodowania wynika jedynie z zawartej umowy, a nie z przepisów prawa. Do odszkodowań wypłacanych na podstawie przepisów prawa należą takie odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, że bezpośrednim tytułem wypłaty jest umowa, wyrok sądu lub decyzja innego organu państwa. Kwota wypłacona stronie przez spółkę stanowiła w ocenie organu wyższego stopnia przychód związany ze stosunkiem pracy.

6. Skarżący pismem z dnia 17 lipca 2008 r. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając jej naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. Wniósł również o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zaprezentowaną we wniosku i w zażaleniu, podkreślając też, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostają rozważania organu, że obowiązek zapłaty odszkodowania wynika jedynie z zawartej umowy o pracę, a nie z przepisów prawa. Wyjaśnił, że art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. nie stawia warunku, aby odszkodowanie wynikało z przepisu prawa, powinno ono wynikać z wyroku lub ugody sądowej. Gdyby należne odszkodowanie wynikało wprost z przepisów prawa, należałoby jej uprawnienie do zwolnienia od podatku rozpatrywać w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f., a strona wywodzi swoje uprawnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.

7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko w sprawie.

8. Wojewódzki Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrokiem z dnia 24 stycznia 2008 r. Sygn. akt III SA/Wa 1860/07 uchylił zaskarżoną decyzję oraz stwierdził, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Sąd w uzasadnieniu orzeczenia stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej oderwał własne stanowisko od stanu faktycznego i podstawy prawnej przedstawionych przez Skarżącego zarówno we wniosku, jak i w zażaleniu. W ocenie Sądu wyrażenie przez organ podatkowy jedynie własnego stanowiska bez odniesienia się do unormowań prawnych, które zdaniem strony, miały w sprawie zastosowanie – należy uznać za nieprawidłowe, w świetle art. 14 § 3 ustawy Ord. pod. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego, odnoszące się przy tym do stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę oraz powołanych przez stronę przepisów, uzasadniających jej zdaniem zajęte w sprawie stanowisko, składają się na interpretację.

9. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2008 r. ponownie odmówił zmiany ww. postanowienia organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że kwota otrzymana przez Skarżącego w związku z wcześniejszym wypowiedzeniem umowy o pracę, nazwana odszkodowaniem umownym, stanowi odszkodowanie jedynie z nazwy, gdyż obowiązek wypłaty przez spółkę tego odszkodowania wynika z zawartej umowy o pracę, a nie z przepisów prawa. Do ugody sądowej doszło natomiast w wyniku kwestionowania wysokości tego świadczenia przez "S." S.A. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nawet w przypadku założenia, iż Skarżący poniósł szkodę, to i tak można by ją rozważyć co najwyżej w zakresie tzw. utraconych korzyści (lucrum cessans). Tymczasem – w ocenie organu odwoławczego - zwolnienie od podatku odszkodowań, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.f. nie obejmuje wynagrodzenia utraconych korzyści. W związku z powyższym, brak jest zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, podstaw do zakwalifikowania uzyskanego odszkodowania, do grupy "innych odszkodowań", o których mowa w art.21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.

10. Skarżący w dniu 17 lipca 2008 r. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2008 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., poprzez jego błędną wykładnię - które to naruszenie prawa materialnego miało istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi wskazał, że całkowicie błędna jest teza Dyrektora Izby Skarbowej, jakoby w sprawie podstawą wypłaty odszkodowania była umowa o pracę zawarta pomiędzy Skarżącym a S. S.A. Zauważył, iż przedmiotowa umowa była jedynie podstawą roszczenia o wypłatę odszkodowania, a odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie ugody sądowej. W związku z tym fakt, iż obowiązek wypłaty odszkodowania przez S. S. A. wynikał z umowy nie powoduje, iż odszkodowanie wypłacone w konsekwencji zawarcia ugody sądowej jest nadal wypłacane na podstawie umowy. Skarżący podniósł, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest wewnętrznie sprzeczne. Z jednej strony Dyrektor Izby Skarbowej stoi na stanowisku, iż podstawą wypłaty odszkodowania w niniejszej sprawie była umowa o pracę, z drugiej zaś podkreśla, że obowiązek zapłaty odszkodowania wynika z ustawy, a nie z umowy. Zarzucił organowi odwoławczemu, iż nie wziął on pod uwagę zróżnicowania zasad rządzących odpowiedzialnością deliktową oraz odpowiedzialnością kontraktową. Wyjaśnił, że w przypadku pierwszego ze wskazanych rodzajów odpowiedzialności, do powstania obowiązku odszkodowawczego wystarczające jest zaistnienie zdarzenia przewidzianego ustawy, tj. czynu zabronionego. W konsekwencji tego, obowiązek naprawienia szkody jest obowiązkiem pierwotnym, a nie następczym. Oznacza to, iż stosunek zobowiązaniowy, którego treścią jest obowiązek naprawienia szkody powstaje dopiero w sytuacji wyrządzenia szkody w drodze czynu niedozwolonego. Zdaniem Skarżącego w sprawie mamy do czynienia z odpowiedzialnością kontraktową i aby mówić o powstaniu obowiązku naprawienia szkody, przed jej wyrządzeniem musi istnieć stosunek zobowiązaniowy, którego źródłem jest zazwyczaj umowa. Dlatego też – w ocenie Skarżącego – całkowicie nietrafna jest teza, iż w przypadku odpowiedzialności ex contractu wystarczającą przesłanką powstania obowiązku odszkodowawczego było zaistnienie zdarzenia przewidzianego w ustawie, gdyż w przypadku odpowiedzialności kontraktowej obowiązek zapłaty odszkodowania wynika z umowy, a nie z ustawy. Skarżący zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie odniósł się w żaden sposób do kwestii czy Skarżący w konsekwencji rozwiązania z nim z przyczyn leżących po stronie S. S. A. umowy o prace poniósł jakąś szkodę czy też nie. Wskazał, że z postanowień umowy o pracę wynika, iż S. S.A. w przypadku rozwiązania umowy o pracę przed dniem 31 stycznia 2006 r. był zobowiązany do zapłaty odszkodowania, które nie zależało od rodzaju szkody w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, tj. szkody rzeczywistej (damnum emergens) oraz utraconych korzyści (lucrum cessans). Skarżący powołując się na stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 4 grudnia 2003r. sygn. akt II CK 271/02, wyroku z dnia wyroku z 20 marca 1968 roku sygn. akt II CR 419/67 oraz uchwale z 6 listopada 2003 roku sygn. akt III CZP 61/03 stwierdził, że sposób skonstruowania obowiązku zapłaty odszkodowania jest zbliżony do konstrukcji kary umownej, która ma z woli ustawodawcy charakter wyłączny i niezależny od wystąpienia i wysokości szkody. Kara umowna jest odszkodowaniem umownym. Zastrzeżenie kary umownej na wypadek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zwalnia dłużnika z obowiązku jej zapłaty w razie wykazania, że wierzyciel nie poniósł szkody Kara umowna przewidziana w art. 483 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1993r. Nr 64, poz. 16 ze zm.) stanowi odszkodowanie umowne i jak każde odszkodowanie przysługuje na zasadzie winy. W związku z powyższym Skarżący zauważył, iż w sprawie nie znajdzie zastosowania wyjątek wskazany w art. 21 lit. b ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. ze względu na fakt, że wyjątek ten odnosi się do odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, natomiast w niniejszej sprawie strony umowy o pracę obowiązek zapłaty odszkodowania oderwały od rodzaju szkody. W jego ocenie istotne jest również to, że odszkodowanie wypłacone Skarżącemu było również wypłacane za miesiące okresu wypowiedzenia, w których otrzymywał on także wynagrodzenia z tytułu wykonywania pracy co oznacza, iż trudno uznać przedmiotowe odszkodowanie jest ekwiwalentem korzyści, które Skarżący mógł osiągnąć. Oświadczył, że aby klasyfikować szkodę jako "utracone korzyści", należałoby wskazać, jakie utracone korzyści mają być przedmiotem odszkodowania, a Dyrektor Izby Skarbowej tego nie zrobił. Skarżący podkreślił, że zaklasyfikowanie odszkodowania wypłaconego do przychodu ze stosunku pracy nie powoduje, iż przychód ten nie może zostać objęty zwolnieniem przedmiotowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.

11. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...] sierpnia 2008 r. w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

12. Na wstępie należy podkreślić, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W., jak również postanowienie ją poprzedzające Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zostały wydane w wyniku rozpatrzenia wniosku Skarżącego złożonego na podstawie przepisów art. 14a § 1 – 4 ustawy Ord. pod. o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Warto także wskazać, iż zgodnie z dyspozycją przepisu art. 14 § 2 zd. drugie ustawy Ord. pod. podmiot składający wniosek o udzielenie interpretacji prawa podatkowego obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Stosownie do § 2 ww. przepisu ustawy interpretacja wyrażona w rozstrzygnięciach organów podatkowych zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. W kontekście powyższego warto także podkreślić, iż uzasadnienie wydanej interpretacji powinno stanowić precyzyjną odpowiedź na pytanie wnioskodawcy zadane w przedstawionym przez niego stanie faktycznym. Mając na uwadze powyższe charakter prawny postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego należy także podnieść, iż orzeczenie Sądu w przedmiotowej sprawie wiąże wyłącznie w zaprezentowanym we wniosku przez Stronę stanie faktycznym. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego; określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") uznał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej będąca przedmiotem zaskarżenia nie została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na to rozstrzygniecie. Sąd nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

13. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie, czy wypłacona przez Spółkę Skarżącemu kwota, która została ustalona w ugodzie sądowej stanowi "inne odszkodowanie" określone w zwolnieniu podatkowym z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. Skarżący twierdzi, iż odszkodowanie to zostało wypłacone mu na podstawie ugody sądowej, w związku z czym jest ono wolne od podatku dochodowego. Organy wywodzą natomiast, że odszkodowanie to w swej istocie jest kwotą świadczenia określoną w umowie o pracę, którego wysokość została określona ostatecznie w ugodzie sądowej. W ocenie organów podatkowych kwota świadczenia dowolnie określonego jako odszkodowanie stanowi przychód Skarżącego opodatkowany na zasadach ogólnych.

14. Przy tak nakreślonym przedmiocie sporu należy w pierwszym rzędzie odnieść się do przepisów regulujących zwolnienie od podatku dochodowego w brzmieniu obowiązującym w sprawie. W myśl dyspozycji art. 21 ust. 1 u.p.d.f. wolne od podatku dochodowego są: 1) (skreślony), 2) renty przyznane na podstawie odrębnych przepisów o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin, 3) otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane na zasadach, o których mowa w art. 27 ust. 1, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód, 3a) odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b tej ustawy wolne od podatku dochodowego są także inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

15. Z przedstawionego przez Skarżącego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji stanu faktycznego wynikało, iż w dniu 1 lutego 2002 r. Skarżący zawarł ze spółką S. umowę o pracę. Strony powyższej umowy zobowiązały się do jej nierozwiązywania do dnia 31 stycznia 2006 r., a w razie wypowiedzenia lub innej formy rozwiązania umowy o pracę przez Spółkę przed upływem ww. terminu Spółka zobowiązała się do wypłacenia Skarżącemu odszkodowania stanowiącego wielokrotność pensji uwzględniającej premie w wysokości przewidzianej w umowie o pracę za miesiące brakujące do terminu zakończenia umowy. Umowa o pracę została wypowiedziana przez Spółkę w 2004 r. W związku z wynikającym z umowy o pracę obowiązkiem Spółki zapłaty powyższej kwoty określonej przez strony umowy jako odszkodowanie za przedterminowe rozwiązanie umowy o pracę strony zawarły w 2005r. ugodę sądową, w której Spółka zobowiązała się do zapłaty należnej Skarżącemu kwoty 500.000,00 zł. W ocenie Skarżącego, ze względu na to, iż odszkodowanie umowne uiszczone przez spółkę należy do kategorii "innych odszkodowań" wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., kwota mu przyznana w ugodzie sądowej jest wolna od podatku. Skarżący w swojej argumentacji wskazującej na prawo do zwolnienia podatkowego kładzie nacisk przede wszystkim na to, iż otrzymał od spółki odszkodowanie, i odszkodowanie to zostało otrzymane na podstawie ugody sądowej.

16. Wskazać należy, iż na tle przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego we wniosku, który w postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest podstawą orzekania w sprawie wynikało, iż strony umowy ustaliły, iż bez względu na to, jaka będzie forma rozwiązania umowy przez Spółkę Skarżącemu będzie przysługiwała za cały okres jego pracy od 1 lutego 2002 r. – 31 stycznia 2006 r. kwota wynagrodzenia określona w umowie. Na podkreślenie zatem zasługuje to, iż Strona posiadała gwarancję wypłaty wynagrodzenia za cały okres obowiązywania umowy (kontraktu). W umowie o pracę zawarto zapis, że kwota wypłacana w związku przedterminowym rozwiązaniem umowy o pracę jest odszkodowaniem z tego tytułu. W ocenie Sądu wypłata ustalonej w umowie o pracę kwoty, której wysokość stanowi wielokrotność pensji należnych do chwili zakończenia umowy o świadczenie pracy w dniu 31 stycznia 2006 r. - nie stanowiła rodzaju "innego odszkodowania" w rozumieniu przepisów u.p.d.f. W ocenie Sądu nie można uznać wypłaty części zagwarantowanego w umowie wynagrodzenia jako wypłaty odszkodowania. Sąd w tej kwestii podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż wypłacona przez Spółkę kwota powinna być traktowana jak przychód związany ze stosunkiem pracy zgodnie z dyspozycją przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 u.p.d.f. Wskazać bowiem należy, iż stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, źródłami przychodów są: 1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Zgodnie natomiast z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Sąd przyznał rację organowi podatkowemu, iż w przedmiotowej sprawie Skarżący otrzymał świadczenie powiązane w sposób nierozerwalny z umową pracy. Podnieść także należy, iż o ile obowiązek świadczenia może powstać z umowy zawartej według swobodnego uznania stron (art. 3531 kc), o tyle do powstania obowiązku zapłaty odszkodowania niezbędne jest zaistnienie wymogów ustawowych, niezależnych od woli stron. Na podkreślenie zasługuje także to, iż ze względu na zagwarantowanie w sposób jednoznaczny wypłaty świadczenia oraz określenia jego wysokości stanowiącej wielokrotność pensji Skarżącego do zakończenia umowy o pracę – Skarżący otrzymując tak ustalone świadczenie związane z przedterminowym rozwiązaniem umowy nie poniósł żadnej szkody. Z tych też przyczyn zgodzić należy z organami podatkowymi, iż nie otrzymał on odszkodowania a zostało mu wypłacone świadczenie na warunkach umowy o pracę które stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych.

17. Z informacji zawartej we wniosku wynikało, iż do ugody sądowej doszło w wyniku realizacji uprawnień Skarżącego w związku z umową o pracę. W ocenie Sądu ugoda sądowa nie stanowiła w tym przypadku samoistnej podstawy prawnej do wypłaty odszkodowania, gdyż to, co wynika wprost z treści ugody, zostało przyznane w związku z umową o pracę. Należy uznać, iż ugoda dotycząca istniejącego między stronami stosunku prawnego miała na celu uchylenie niepewności, co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnienie ich wykonanie albo uchylenie sporu istniejącego lub mogącego powstać. Jako jeden z typów umowy została uregulowana w art. 917 Kodeksu cywilnego. Można zatem ugodę na gruncie polskiego kodeksu cywilnego, określić jako akt prawny zawarty przed sądem i odnoszący się do istniejącego między stronami spornego stosunku prawnego. Oznacza to zarazem, że ugoda nie tworzy nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody. Stwierdzić zatem należy, że zawarta przez Skarżącego ugoda ostatecznie doprowadziła do wypłaty "odszkodowania", jednak podstawą wypłaty tego świadczenia była umowa o pracę To właśnie ta umowa egzemplifikowała łączący strony stosunek prawny i z niej wywodził Skarżący swoje uprawnienie do wystąpienia z powództwem do sądu oraz do wypłaty "odszkodowania". Zatem to ona w ostateczności zdeterminowała porozumienie do jakiego doszły strony, a ewentualne wzajemne ustępstwa nie spowodowały, że mamy do czynienia z nowym stosunkiem prawnym i nową podstawą do wypłaty "odszkodowania". W związku z powyższym Sąd nie zgodził się kolejnym argumentem Skarżącego wskazującym na ugodę jako źródło wypłaty świadczenia – o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.

18. Sąd wskazuje nadto, iż przyjęcie poglądu Skarżącego, iż otrzymanie świadczenia stanowiącego równowartość pensji za okres brakujący do ustania umowy o pracę nazwane przez strony w umowie o pracę w sposób dowolny jako odszkodowanie za przedterminowe rozwiązanie tej umowy oraz zawarcie przed sądem ugody w tej sprawie byłoby wolne od opodatkowania - powodowałoby natomiast, że osoby, które otrzymałyby takie świadczenie byłyby różnie traktowane, w zależności od tego czy to świadczenie - "odszkodowanie" - wynikające z umowy, zostało dobrowolnie wypłacone przez pracodawcę, czy wobec sporu pomiędzy pracownikiem a pracodawcą zostało wypłacone na podstawie wyroku sądowego lub ugody sądowej. "Odszkodowanie" osoby, której byłoby ono wypłacone dobrowolnie podlegałoby opodatkowaniu, natomiast "odszkodowanie" osoby, która zmuszona byłaby dochodzić jego wypłaty na drodze procesu sądowego, byłoby zwolnione. Pomimo więc, że w obu tych przypadkach źródłem odszkodowań byłaby umowa o pracę osoby te byłyby różnie traktowane. A to niewątpliwie naruszałoby przepisy art. 2 i art. 32 Konstytucji RP. Za niezgodną z zasadą równości opodatkowania należałoby także uznać taką sytuację, w której strony umowy o pracę uznawałyby cześć świadczeń wypłacanych na podstawie stosunku pracy, których wysokość była zagwarantowanych w umowie jako odszkodowania uznając je jako zwolnione z obowiązku podatkowego.

19. Zważywszy powyższe Sąd uznał, iż ze względu na niespełnienie przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. otrzymane przez Skarżącego świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach ogólnych tak jak przychód ze stosunku pracy.

20. W tym stanie rzeczy Sąd po dokonaniu kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., zgodnie z przepisem art. 151 p.p.s.a. skargę Strony oddalił.