Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 956/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-07-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), asesor WSA Sylwester Golec, sędzia NSA Jan Rudowski, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 01 lipca 2004 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 220 § 2 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm./oraz art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn z dnia 28.07.1983 r. /t. j. Dz. U. nr 16 z 1997 r. poz. 89 ze zm./ Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].12.2002 r. nr [...] r. w sprawie wymiaru p. M. S. podatku od spadków i darowizn z tytułu umowy darowizny 19/24 części nieruchomości.

W uzasadnieniu wskazano, iż aktem notarialnym z dnia [...].09.1999 r. p. A. S. dokonała na rzecz córki M. S. darowizny udziału 19/24 części zabudowanej nieruchomości położonej przy ul. [...] w S..

Ponieważ podana do aktu notarialnego wartość udziału w nieruchomości w kwocie 70.084 zł. odbiegała od wartości rynkowej, organ podatkowy wezwał strony do jej podwyższenia do kwoty 280.339,00 zł. Wobec braku zgody pełnomocnika spadkobierczyni na podwyższenie wartości urząd skarbowy powołał biegłego, który działając w trybie art. 8 ustawy o podatku od spadków i

darowizn dokonał oględzin nieruchomości, ustalając jej wartość w kwocie 360.400,00 zł.

Opierając się na powyższym, organ podatkowy przyjął za podstawę opodatkowania kwotę 285.317 zł. stanowiącą wartość 19/24 udziału nieruchomości.

Po zastosowaniu kwoty wolnej określonej w art. 9 w/w ustawy wynikającej z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn /Dz. U. Nr 34, poz. 209/ w wysokości 7510 zł. obowiązującej w dacie powstania obowiązku podatkowego, Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...].12.2002 r. ustalił podatek w kwocie 18.965,90 zł.

Od tej decyzji podatniczka wniosła odwołanie, kwestionując ustaloną przez biegłego wartość darowizny, z uwagi na zastosowanie niewłaściwych metod szacunkowych.

Izba Skarbowa w W. podzieliła stanowisko organu pierwszej instancji. Powołując się na art. 7 i 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, stwierdziła, że zastosowane przez biegłego metody uważane są za najbardziej odpowiednie do wyceny wartości rynkowej nieruchomości, opierają się mianowicie na porównaniu nieruchomości wycenionej z nieruchomościami podobnymi, które były przedmiotem obrotu rynkowego w przybliżonym czasie

Sygn. akt III SA 956/03

/do dwóch lat/ i których ceny rynkowe i transakcyjne są znane.

W konkretnym przypadku wartość udziału 19/24 części nieruchomości położonej przy ul. [...] w S. biegły ustalił w rozbiciu na część stanowiącą działkę oraz budynki: mieszkalny i gospodarczy stanowiące jej zabudowę.

Przy oszacowaniu wartości średnia cena 1 m kw. wynikająca z badań wyniosła 99,64 zł., natomiast dla przedmiotowej działki rzeczoznawca cenę 1 m. kw. ustalił w kwocie 70 zł. - czyli poniżej średniej. Ponadto do oceny wynikającej ze średniej arytmetycznej biegły zastosował współczynnik korygujący uwzględniając w ten sposób w/w cechy szacowanej działki, które rzutują na jej wartość.

Wyjaśniła przy tym, że zgodnie ze Standardami Rzeczoznawców Majątkowych, biegły może wybierać do porównań transakcji w ostatnich dwóch lat poprzedzających wycenę. Odnosząc się natomiast do zarzutu Strony, iż w treści operatu szacunkowego biegły nie zawarł danych dotyczących rodzaju i klasy gleby, Izba Skarbowa poinformowała, że takie pojęcie jak rodzaj i klasa gleby stosuje się tylko dla gruntów rolnych, nie mają one znaczenia dla wyceny działek budowlanych.

Do oszacowania wartości budynku mieszkalnego stanowiącego zabudowę działki biegły zgodnie z obowiązującymi standardami przyjął metodę porównania parami. Przedmiot badania stanowiły trzy budynki wybudowane w latach 1948 - 1964. Ponieważ wyceniany budynek został wybudowany w 1963 r. stan techniczny i stopień, zużycia przyjętych do analizy obiektów są porównywalne z budynkiem wycenianym. Na podstawie cen jednostkowych wybranych budynków /cena metra kw. powierzchni użytkowej/ rzeczoznawca określił "przedział cen dla rynku lokalnego" będący różnice pomiędzy cena maksymalną a minimalną m2 powierzchni.

Uwzględniając takie czynniki cenotwórcze jak: położenie i sąsiedztwo budynku, jego kształt architektoniczny i wygląd zewnętrzny, technologia, stan techniczny, powierzchnia użytkowa, standard oraz kształt i wielkość działki, rzeczoznawca przyjął jednostkową wartość wycenianego budynku jako średnią arytmetyczną cen 1 m2 powierzchni badanych budynków wynoszącą 1.210,00 zł. /po zaokrągleniu/.

Ponieważ rzeczoznawca nie został wpuszczony na teren wycenianej posesji, pomimo uprzedniego pisemnego powiadomienia, ocena odbyła się na podstawie zewnętrznych oględzin i dokumentów dostarczonych biegłemu przez Urząd Skarbowy.

Izba Skarbowa stwierdziła, że brak jest uzasadnienia dla uwzględnienia żądania podatnika aby w niniejszym postępowaniu podatkowym organ podatkowy miał

Sygn. akt III SA 956/03

przyjmować ceny mające zastosowanie przy darowiźnie dokonanej przez p.T. S. na rzecz p. A. S. w 1995 r. pomimo, iż darowizna dotyczy tej samej nieruchomości.

Stwierdziła również, że możliwość zastosowania ulgi wynikającej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. W szczególności akt notarialny nie wskazuje, aby p. M. S. deklarowała zamiar zamieszkania w będącym przedmiotem darowizny budynku jak też w toku postępowania podatkowego Strona i jej pełnomocnik nie występowali z wnioskiem o zastosowanie przedmiotowej ulgi.

Stwierdziła, iż pełnomocnikowi Strony organ podatkowy zapewnił pełną możliwość korzystania z dostępu do akt sprawy w trybie art. 178 Ordynacji podatkowej i przepis nie przewiduje odrębnego traktowania pełnomocnika Strony, ze względu na jego ograniczoną sprawność ruchową. Zgodnie z dyspozycją § 2 w/w przepisu czynności związane z udostępnieniem akt mogą być dokonywane jedynie w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Skarżąca zarzuca, że decyzja Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem art. 16 ustawy z dnia 28.07.03 o podatku od spadku i darowizn oraz przepisów postępowania podatkowego, w szczególności 120, 121, 122, 124 oraz 262 ordynacji podatkowej i wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji.

Powołując się na treść art. 16 ust. l ustawy o podatku od spadków i darowizn Skarżąca dowodzi, że wszystkie warunki określone w tym przepisie spełnia. W tej sytuacji obowiązkiem organu podatkowego było zastosowanie ulgi o której mowa w art. 16 ust. l ustawy o podatku od spadków i darowizn. Błędnie natomiast organ podatkowy interpretuje, iż w akcie notarialnym Skarżąca miała obowiązek zadeklarować zamiar zamieszkania w budynku będącym przedmiotem darowizny oraz wbrew prawu i zebranym dowodom uważa, iż podatnik nie złożył, a miał taki obowiązek, wniosku o zastosowanie ulgi.

Wyżej przywołana ustawa nie stanowi bowiem, iż " nie wlicza się do podstawy opodatkowania na wniosek podatnika ..." stąd oczekiwanie organu podatkowego na wniosek nie znajduje żadnego umocowania w obowiązującym prawie.

Skarżąca nadto zarzuca, iż nawet idąc tokiem rozumowania organu podatkowego odnośnie działania na wniosek to obecnie obowiązujący § 2 art. 121 ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego. W dacie wydania decyzji przez Urząd Skarbowy powyższy obowiązek informowania

podatnika o przysługujących mu m. in. ulgach należało wyprowadzać z postanowień art. 120, 122 i 124 ordynacji podatkowej.

Sygn. akt III SA 956/03

Ponadto zarzuca, że opinia biegłego stanowiąca podstawę wymiaru podatku jest dotknięta wadą po pierwsze: biegły sporządził opinię wbrew postanowieniom art. 16 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn ponieważ nie dokonał pomiarów wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach i nie odliczył powierzchni piwnic i klatek schodowych oraz obliczenia oparł wyłącznie na porównaniu cen rynkowych sprzedaży całych nieruchomości, a nie ich części (udziałów). Z opinii biegłego wynika, iż przykłady osiągniętych cen zostały zaczerpnięte z terenu S. natomiast z uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej wynika, iż do oszacowania wartości działki wzięto ceny umów sprzedaży działek gruntowych z terenu L. nie wyjaśniając przyczyn takiej decyzji.

Odnosząc się natomiast do argumentu Izby Skarbowej, iż ocena biegłego została dokonana jedynie na podstawie zewnętrznych oględzin i dokumentów dostarczonych biegłemu przez Urząd Skarbowy, ponieważ rzeczoznawca nie został wpuszczony na teren wycenianej posesji zauważa, iż organ podatkowy ma dostateczne instrumenty prawne umożliwiające skuteczne przeprowadzenie postępowania podatkowego. Nie wykorzystanie przez organy podatkowe możliwości określonych art. 262 § l pkt 2 i § 3 ordynacji podatkowej i nie wydanie stosownego postanowienia na podstawie § 5 tegoż artykułu stanowi rażące naruszenie zasad postępowania i potwierdza jedynie, iż zamiar dokonania oględzin nieruchomości przez rzeczoznawcę nie został poprzedzony odpowiednimi uzgodnieniami z pełnomocnikiem i zarówno osobą trzecią, a odmowa została wykorzystana do sporządzenia operatu szacunkowego nie spełniającego wymogów art. 16 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który przejął sprawę do rozpoznania na podstawie art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.), zważył, co następuje. Skarga jest nieuzasadniona.

W szczególności nieuprawniony jest według oceny Sądu zarzut naruszenia art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn, a zawarte w skardze wywody w kwestii stosowania ulgi z urzędu są nietrafne.

Z przytoczonej w skardze treści art. 16 powołanej ustawy, w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że skorzystanie z ulgi podatkowej uzależnione jest od legitymowania się przez nabywcę (obdarowanego, spadkobiercę..) spełnieniem określonych w tym przepisie warunków. Treść przepisu jest jasna i

nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Zważyć przy tym należy, że podatnik nie ma obowiązku skorzystania z tej ulgi np. w sytuacji gdy zamierza zbyć przed upływem pięciu lat nabyty budynek.

Sygn. akt III SA 956/03

Przedmiotowa ulga może zostać zatem zastosowana w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o jej zastosowanie wraz z deklaracją dotyczącą spełnienia wszystkich określonych w ustawie warunków.

Od umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego płatnikiem podatku od spadków i darowizn jest notariusz przed którym umowę tę zawarto, co oznacza, że jest on zobowiązany do obliczenia i pobranie należnego podatku. Dla wykonania przez notariusza obowiązków w tym zakresie niezbędne jest podanie do aktu wszystkich okoliczności mających znaczenie dla ustalenia wysokości podatku, w tym również dotyczących zamiaru skorzystania z ulgi z art. 16 ustawy z jednoczesnym złożeniem oświadczenia o spełnieniu warunków do jej zastosowania.

W treści aktu notarialnego sporządzonego w rozpoznawanej sprawie notariusz przy obliczeniu należnego od darowizny podatku nie wyłączył z podstawy opodatkowania wartości nabytej części budynku wobec braku wniosku o zastosowanie ulgi z art. 16 w/wym. ustawy i deklaracji o spełnianiu przez małoletnią wówczas M. S. wszystkich warunków określonych w tym przepisie.

Także w trakcie prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowania w zakresie ustalenia wartości rynkowej nabytej części nieruchomości wniosek taki nie wpłynął.

Jeżeli chodzi o zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej to Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd, że zakres obowiązku udzielania stronom informacji w postępowaniu podatkowym jest w istotny sposób ograniczony. W kodeksie postępowania administracyjnego zasada udzielania informacji sformułowana została szeroko. Obejmuje ona obowiązek organów administracji publicznej należytego i wyczerpującego informowania stron o wszelkich okolicznościach, zarówno faktycznych jak i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Natomiast w postępowaniu podatkowym organy nie mają obowiązku informowania stron o okolicznościach faktycznych mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, ani też o wszystkich okolicznościach prawnych danej sprawy podatkowej, lecz informacje udzielane stronie mają dotyczyć jedynie przepisów prawa podatkowego i to tylko tych, które pozostają w związku z przedmiotem tego postępowania. Ponadto, o ile według k.p.a. informowanie stron powinno być "należyte i wyczerpujące", to komentowany przepis Ordynacji podatkowej przewiduje udzielanie informacji jedynie "niezbędnych", zezwalając tym samym organom podatkowym na ocenę tejże

niezbędności w konkretnej sprawie. Kolejne ograniczenie analizowanej zasady w postępowaniu podatkowym polega na tym, że organ podatkowy nie ma

Sygn.akt III SA 956/03

obowiązku udzielania informacji stronom z urzędu, jak to przewidują przepisy

k.p.a., lecz wyłącznie na wniosek strony. Warto też zwrócić uwagę na fakt, że Ordynacja podatkowa nie zawiera odpowiednika tej części przepisu art. 9 k.p.a., który przewiduje, że organy administracji publicznej obowiązane są czuwać nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Brak jest zatem w Ordynacji podatkowej przepisu, który wyłączałby, jak to czyni art. 9 k.p.a., stosowanie zasady według której nieznajomość prawa szkodzi (ignorancia iuris nocet). Oznacza to, że w postępowaniu podatkowym brak znajomości przepisów prawa może szkodzić stronie i innym uczestnikom tego postępowania. Organy podatkowe nie mają bowiem obowiązku czuwania nad tym, aby podmioty te nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa.( Ordynacja podatkowa – komentarz B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak i A. Olesińska).

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa w sposób szczegółowy z powołaniem się na przepisy ustawy ustosunkowała się do zarzutów dotyczących ustalonej dla celów podatku od spadków i darowizn przy udziale biegłego wartości rynkowej nabytej części nieruchomości. Obdarowana w wyniku nabycia w drodze darowizny od A. S. udziału w nieruchomości wynoszącego 19/24 części stała się właścicielką całej nieruchomości, a to z uwagi na wcześniejsze w 1995r. nabycie części tej samej nieruchomości. Powyższa okoliczność ma istotne znaczenie dla ustalonej wartości rynkowej nabytego w drodze darowizny udziału, a w szczególności skutkującego zniesieniem współwłasności nieruchomości. Niezrozumiały jest przy tym zarzut, iż ustalano wartości budynku wbrew postanowieniu art. 16, ponieważ przepis ten dotyczy zasad ustalania powierzchni użytkowej budynku wyłącznie dla potrzeb ulgi, która w rozpoznawanej sprawie nie była stosowana.

Przy ustalaniu wartości rynkowej przedmiotu darowizny do podstawy opodatkowania miały natomiast zastosowanie przepisy art. 7 i art. 8 ustawy, co wyjaśniono w zaskarżonej decyzji.

Za wręcz kuriozalny Sąd uznał zarzut skargi rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe z powodu niezastosowania wobec pełnomocnika Skarżącej kary porządkowej określonej w art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej z powodu nieudostępnienia biegłemu nieruchomości celem dokonania oględzin, zważywszy, że z treści przepisu, co wyjaśniła Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wynika możliwość wymierzenia kary, a więc odstąpienie od ukarania nie może stanowić o rażącym naruszeniu prawa.

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art.

151 ustawy Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.