Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 820/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-06-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 820/05 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 czerwca 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Ewa Długosz – Ślusarczyk, Asesor WSA Beata Cieloch (spr), Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2007r., sprawy ze skarg L. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 6 kwietnia 2005r Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, marzec, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2002r, - s k a r g i o d d a l a -


UZASADNIENIE

Dnia 4 listopada 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej L. S. decyzjami nr:

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2002 r. w kwocie 758,00 zł,

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2002 r. w kwocie 15324,00 zł,

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2002 r. w kwocie 39444,00 zł,

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2002 r. w kwocie 39345,00 zł,

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r. w kwocie 31687,00 zł,

- [...] nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc sierpień 2002 r. do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 1535,00 zł,

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2002 r. w kwocie 27059,00 zł,

- [...] nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc listopad 2002 r. do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 1024,00 zł,

- [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2002 r. w kwocie 21595,00 zł.

W uzasadnieniach wskazano, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli obejmującej okres prowadzonej działalności gospodarczej od stycznia do grudnia 2002 roku, stwierdzono, że skarżąca odliczała podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez podmiot nieuprawniony do ich wystawiania (PPHU "R." R. N.) jak i przez podmiot nie posiadający żadnej dokumentacji potwierdzającej jakiekolwiek transakcje dokonane z firmą skarżącej (PPUH "K.") oraz przez podmiot nieistniejący ("P." Sp. z o. o.).

Odnoście PPH U "R."- R. N. organ podatkowy ustalił, że zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług złożone zostało przez tę firmę dopiero 3 września 2002 r. Wszystkie więc faktury wystawione przed tą datą zostały zakwestionowane przez organ podatkowy. Firma PPUH "K." nie posiadała zaś żadnej dokumentacji potwierdzającej jakiekolwiek transakcje dokonanie z firmą skarżącej, a ponadto firma ta posługiwała się inną nazwą, tj. PPUH "K.". Organ podatkowy ustalił również że firma "P." sp. z o. o. nie istnieje. Adres i numer NIP należą do przedsiębiorstwa o nazwie "C." Sp. z o. o., które to nigdy nie posługiwało się nazwą "P." oraz nie dokonywało żadnych transakcji z firmą skarżącej. W związku z powyższym stwierdzono, że ewidencja dla potrzeb podatku od towarów i usług prowadzona była w sposób nierzetelny.

W związku z powyższym w sytuacji gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nie uprawniony do wystawienia faktur, bądź też nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy - faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Mając powyższe na względzie organ dokonał prawidłowego wyliczenia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2002 roku.

Od powyższych decyzji skarżąca pismami z dnia [...] listopada 2004 r. wniosła odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając naruszenia art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 200 § 1, art. 290, art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej i wnosząc o ich uchylenie i umorzenie postępowania.

W wyniku odwołań Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, decyzjami z dnia [...] kwietnia 2005 r. nr[...], utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniach wskazano, że w stosunku do faktur wystawionych przez podmiot nieuprawniony bark jest podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z uwagi, iż zgłoszenie rejestracyjne dla potrzeb podatku VAT złożono dopiero [...] września 2002 roku i dopiero od tej daty R. N. był uprawniony do

wystawienia faktury VAT. Zgodnie z przepisem § 50 ust. 4 pkt 1 lit a i § 48 ust. 4 pkt 1 lit a oraz pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27, póz. 268 ze zm.), w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi, wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te (...) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Jak wynika z powyższego przepisu do podstawowych warunków uprawniających podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy ten, aby faktura, z której wynika podatek naliczony wystawiona została przez podmiot istniejący i uprawniony do jej wystawienia. Powyższe ustalenia odniesiono również do faktur wystawianych przez PPHU "K." jak i "P." sp. z o. o.

Ponadto stwierdzono, że przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie podatku VAT została wszczęta w dniu 18.05.2004 r., a przebieg tej kontroli został udokumentowany protokołem, sporządzonym zgodnie z art. 290 § 1 do 6 ustawy Ordynacja podatkowa w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, z których jeden otrzymała skarżąca w dniu [...]06.2004 r. i została powiadomiona o prawie wniesienia zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu zgodnie z art. 291 § 1 powołanej ustawy. W dniu [...].06.2004 r. skarżąca złożyła wyjaśnienie do w/w protokołu, do których organ pierwszej instancji ustosunkował się w piśmie z dnia [...].06.2004 r. W piśmie tym organ pierwszej instancji poinformował, iż złożone wyjaśnienia zostaną rozpatrzone w trakcie przeprowadzenia analizy, która zostanie dokonana po otrzymaniu wszystkich odpowiedzi związanych z kontrolami krzyżowymi, które zostały zlecone innym organom podatkowym. Doręczenie kontrolowanemu zawiadomienia o sposobie załatwienia zastrzeżeń stosownie do treści art. 291 § 4 w brzmieniu obowiązującym do [...].08.2004 roku stanowiło o zakończeniu kontroli. Późniejsze kontrole krzyżowe u kontrahentów skarżącej przeprowadzone były w oparciu o art. 288a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wyniki zaś tej kontroli stanowiły materiał dowodowy w postępowaniu podatkowym prowadzonym w przedmiotowej sprawie po wszczęciu postępowania podatkowego i strona miała zagwarantowane prawo zapoznania się z ich treścią i możliwość zgłoszenia zastrzeżeń jak i dowodów.

Na powyższe decyzje zostały wniesione skargi do sądu administracyjnego z wnioskiem o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi je decyzjami organu pierwszej instancji. Skarżąca zarzuciła organom podatkowym naruszenie art. 290 i art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej zarówno decyzje organów podatkowych, jak również przeprowadzona kontrola podatkowa ,a następnie postępowania podatkowe były obarczone poważnymi wadami prawnymi.

Prowadzona w firmie skarżącej kontrola podatkowa w zakresie podatku od towarów i usług została wszczęta w dniu [...] maja 2004r. na podstawie upoważnienia do kontroli nr [...] W toku kontroli pracownicy Urzędu Skarbowego sporządzili protokół kontroli z dnia 8 czerwca 2004r. dokumentujący wyniki przeprowadzonej kontroli w zakresie podatku od towarów i usług. Podatniczka w ustawowym terminie złożyła wyjaśnienia do przedmiotowego protokołu, do których organ podatkowy ustosunkował się w piśmie z dnia [...] czerwca 2004 r. Z dniem otrzymania przez skarżącą w sprawie złożonych przez nią wyjaśnień, kontrola podatkowa została, zdaniem organu podatkowego, zakończona. Skarżąca kwestionuje jednak fakt zakończenia kontroli, albowiem pismem z dnia [...]sierpnia 2004 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomił skarżącą, iż kontrola podatkowa w zakresie podatku od towarów i usług za 2002r. nie zostanie zakończona do dnia[...] sierpnia 2004 r. i wyznaczył nowy termin zakończenia kontroli na dzień [...] września 2004r. Z pisma tego wynika więc, że wbrew twierdzeniu Dyrektora Izby Skarbowej, iż kontrola podatkowa została zakończona z dniem doręczenia skarżącej pisma Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2004 r., zawierającego stanowisko w sprawie złożonych przez Podatniczkę wyjaśnień do protokołu kontroli zdaniem samego Urzędu Skarbowego jeszcze w dniu [...] sierpnia 2004r. kontrola podatkowa nie zakończyła się ,a następnie prowadzone były jeszcze kontrole krzyżowe. W tym stanie rzeczy nie można się zgodzić z twierdzeniem organów podatkowych, że wyniki kontroli krzyżowych stanowiły dopiero materiał dowodowy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie bowiem z wyraźnym przepisem art. 290 § 1 Ordynacji podatkowej przebieg całej kontroli pracownicy Urzędu Skarbowego byli zobowiązani przedstawić w protokole kontroli dokumentującym wszelkie poczynione przez tamtejszy Urząd ustalenia. Brak doręczenia skarżącej końcowego protokołu kontroli stanowi rażące naruszenie przepisów prawa i miał istotne znaczenie dla możliwości obrony jej praw. Wobec braku protokołu kontroli podatkowej, którego sporządzenie i

doręczenie podatnikowi przewiduje art. 290 Ordynacji podatkowej - oczywistym jest, że nie mogły również zostać wypełnione dyspozycje zawarte w art. 291 Ordynacji podatkowej. Kontrola podatkowa nie została zatem w ogóle zakończona. W tej sytuacji brak było podstaw do wszczęcia postępowania podatkowego spowodowanego wynikami kontroli, która tak naprawdę - zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa - nie została nigdy zakończona.

Odnośnie zakwestionowanych faktur, skarżąca podniosła, że o nabyciu statusu podatnika podatku VAT decyduje złożenie zgłoszenia rejestracyjnego. W konsekwencji dla stwierdzenia, czy w miesiącu styczniu 2002 r. Firma "R/" / /była uprawniona do wystawiania faktur VAT, Urząd Skarbowy zobowiązany był zbadać, czy zostało złożone zgłoszenie identyfikacyjne. Takie ustalenia zostały przez tamtejszy Urząd zaniedbane. Stanowi to naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje organowi podjęcie wszelkich czynności mających na celu zebranie całego materiału dowodowego. Skarżąca nie zgadza się również z zakwalifikowaniem "P." sp.. z o. o. jako podmiotu nieistniejącego. Skarżąca zauważa, że pomiędzy tą firmą ,a firmą "C.sp. z o. o. występuje wiele zbieżnych cech takich jak siedziba, numery kodów, tan sam numer NIP i bardzo podobne nazwy. W związku z powyższym nie można skarżącej postawić zarzutu nie dochowania należytej staranności w wyborze kontrahenta, skoro wszystkie te dane są danymi faktycznie istniejącej spółki. Dlatego też w odniesieniu do skarżącej nie ma zastosowania sankcja z § 48 ust. 4 pkt 1 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Odnośnie zakwestionowanych faktur wystawionych przez firmę P.P.H.U "K." zauważyć należy, że przytoczony przez organy podatkowe § 48 ust. 4 pkt 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia organu, został uznany za niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. akt K.24/2003). Mając powyższe na względzie, skarżąca zauważa że brak w firmie "K." dokumentacji potwierdzającej transakcje dokonane z firmą skarżącej nie może być podstawą obniżenia przez organ podatkowy podatku naliczonego. Ponadto organ nie wskazał, które czynności potwierdzone spornymi fakturami nie zostały faktycznie dokonane.

Reasumując skarżąca stwierdziła , że decyzje organów podatkowych obu instancji zostały wydana z licznymi naruszeniami prawa, w szczególności zaś z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej. Mianowicie organ podatkowy wszczął i prowadził postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem decyzji w podatku od towarów i usług za kolejne miesiąc 2002 r. w sytuacji, gdy nie została jeszcze zakończona kontrola podatkowa. W toku postępowania podatkowego organ podatkowy nie podjął żadnych przewidzianych przepisami Ordynacji podatkowej czynności, poza powiadomieniem pełnomocnika skarżącej o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Jednocześnie w wydanych decyzjach w ogóle nie odniesiono się do uwag zgłoszonych przez pełnomocnika.

W odpowiedziach na skargi strona przeciwna wniosła o ich oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skargach, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł że przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie podatku VAT została wszczęta w dniu [...].05.2004 r., a z jej przebiegu został sporządzony protokół doręczony skarżącej w dniu[...].06.2004 r. Jednocześnie została ona powiadomiona o prawie wniesienia zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu. W dniu [...]06.2004 r. skarżąca złożyła wyjaśnienie do w/w protokołu, do których organ pierwszej instancji ustosunkował się w piśmie z dnia [...].06.2004 r. W przedmiotowej sprawie postępowanie kontrolne zakończone zostało więc w dniu doręczenia skarżącej pisma z dnia [...].06.2004r. Późniejsze pisma organu podatkowego: z dnia [...]08.2004r. nr [...] oraz z dnia [...].11.2004r. nr [...] zawiadamiające o przedłużeniu terminu zakończenia kontroli ze względu na prowadzone kontrole krzyżowe do dnia[...].08.2004r, a następnie do dnia 30.09.2004r. nie wywołały tego skutku.

Pismem nr [...] z dnia [...].10.2004r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował Skarżącą między innymi o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów. W dniu 28.10.2004 r. pełnomocnik Skarżącej sporządził kserokopie całości akt podatkowych podatku od towarów i usług, natomiast uwagi po zapoznaniu się z aktami przesłał do Urzędu Skarbowego w dniu [...].11.2004 r. tj. po upływie wyznaczonego 7 dniowego terminu. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej zawiadomieniem z dnia [...]03.2005r. umożliwił skarżącej zapoznanie się i wypowiedzenie się w sprawie zebranego w toku postępowania odwoławczego materiału dowodowego, z którego skarżąca nie skorzystała.

Powyższe skargi zostały zarejestrowane pod sygnaturami akt l SA/Kr 820/05 do l SA/Kr 828/05. Postanowieniem z dnia [...]lutego 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygnaturach od l SA/Kr 820/05 do l SA/Kr 828/05 i prowadzić je pod wspólną sygnaturą ł SA/Kr 820/05.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył co następuje.

Skargi nie zasługują na uwzględnienie

Przedmiotem sporu w zaskarżonych sprawach jest przede wszystkim ocena prawidłowości działania organu pierwszej instancji przy przeprowadzaniu czynności kontrolnych. Zdaniem pełnomocnika skarżącej popełnione przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej naruszenia natury proceduralnej wpłynęły na wynik sprawy, w szczególności poprzez brak zakończenia kontroli ,w tym nie doręczenie końcowego protokołu, co uniemożliwiono skarżącej obronę swych racji przed organami podatkowymi . Zdaniem pełnomocnika skarżącej skoro kontrola nie została zakończona ( niezależnie od tego ,czy w przedmiotowej sprawie miałby zastosowanie przepisy art.291 &4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu sprzed ,czy po nowelizacji z 21.08.2004r.) to i tak brak było podstaw do wszczęcia postępowania podatkowego spowodowanego wynikami dokonanej kontroli

Zdaniem Sądu zarzuty skarg w tym zakresie są bezzasadne i w rzeczywistości skupiają się na kwestiach formalnych tak ,aby ukryć brak argumentacji merytorycznej, która wykazałaby istotne naruszenia procedury, w tym brak należytego przeprowadzenia postępowania dowodowego lub dowolną ocenę zebranych dowodów w sprawie mających wpływ na wynik niniejszej sprawy.

W niniejszej sprawie organy podatkowe wbrew twierdzeniu strony skarżącej zakończyły postępowanie kontrolne u strony skarżącej . Strona skarżąca w dniu [...].06.2004 roku otrzymała protokół kontroli i została pouczona, że zgodnie z treścią art.291 &1 Ordynacji podatkowej może złożyć zastrzeżenia i wyjaśnienia do przedmiotowego protokołu jak również może przedłożyć stosowne dowody.(d.

protokół kontroli k. 26-34 akt podatkowych ). W dniu 8.06.2004 roku pełnomocnik strony skarżącej złożył oświadczenie, iż dokumentacja opisana w protokole kontroli z dnia 8.06.04r. stanowi całość dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w roku 2002 i innych dowodów strona skarżąca nie posiada. W tym dniu pełnomocnik skarżącej T. S. złożył oświadczenie ,iż wpłaty na rzecz P. dokonywał w formie gotówkowej jednakże nie posiadał potwierdzenia wpłat dokumentem KP.

W dniu[...] .06.2004r. dodatkowo strona skarżąca złożyła wyjaśnienie do protokołu kontroli odnośnie tylko transakcji dokonywanych z firmą PPHU " R. ,który to potwierdził dokonywane wpłaty na jego rzecz wraz z podatkiem VAT zarówno przelewem jak i gotówką .Wskazała także ,iż po zapoznaniu się z dokumentacją firmy R.nie wzbudziły one wątpliwości co do legalności prowadzenia działalności gospodarczej.

Skarżąca nie wypowiedziała się co do pozostałych transakcji dokonywanych z " P "oraz z firmą P.P.H.U. " K. " z siedzibą w K. . W dniu [...].06. 2004roku strona skarżąca została powiadomiona o sposobie załatwienia jej uwag przez organ podatkowy. Na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]09.2004 r. przedstawiła dowody wpłaty KP na rzecz firmy P.P.U.H " K.".( k. 71 i k.72 akt.). Należy także wskazać ,iż przed wszczęciem postępowania kontrolnego w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług .Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się o przeprowadzenie" kontroli krzyżowych" celem weryfikacji prawdziwości danych zawartych w dokumentacji strony skarżącej przez właściwe Urzędy Skarbowe dla podmiotów wystawiających faktury VAT. W przedmiotowej sprawie organ kontroli był zatem uprawniony na zasadzie art.180 &1 Ordynacji podatkowej do przeprowadzenia dowodu z protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej u wystawcy ( dotyczy to R. N. ) jak i ustaleń poczynionych przez pozostałe Urzędy Skarbowe dotyczących P.jak i P.P.H.U " K.

Znamienne w sprawie jest to ,iż tych ustalonych okoliczności faktycznych strona skarżąca nie kwestionowała jak i nie przedstawiła żadnych dowodów przeciwnych . Fakt zaś wykorzystania zebranego materiału w toku kontroli krzyżowych ,nie spowodował zdaniem Sądu naruszenia przepisów postępowania a to : art.288 a , art.181 , art. 120 i 121 , art.191 ustawy Ordynacji podatkowej. Wręcz przeciwnie Sąd

stanął na stanowisku ,iż organy podatkowe były wręcz zobligowane do zebrania w sprawie pełnego materiału dowodowego i dokonania jego oceny w zestawieniu z wyjaśnieniami i dowodami przedstawionymi przez kontrolowanego podatnika. Analiza akt prowadzonego postępowania podatkowego wbrew twierdzeniu pełnomocnika skarżącej wykazała ,iż zarówno w toku postępowania kontrolnego jak i dalej na etapie postępowania podatkowego skarżąca była poinformowana jak i miała możliwość zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym i miała zapewnioną możliwość składania wyjaśnień jak i dowodów.(d. protokół kontroli i pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z[...].10.2004r.k.98 ) Tak więc nieuzasadnione są zarzuty skargi w tym zakresie. Pełnomocnik skarżącej skupiając się jedynie na formalnych zarzutach co do czasu zakończenia kontroli nie przedstawił do czasu wydania zaskarżonych decyzji . ani nie wnosił o przeprowadzenie dowodów mogących mieć istotne znaczenie w sprawie stojących w opozycji z zebranym materiałem przez organy podatkowe. Nawet gdyby przyjąć wątpliwości ,które dotyczyły czasu zakończenia kontroli ,to i tak zdaniem Sądu nie miały one wpływu na wynik postępowania .powodujący możliwość uchylenia zaskarżonych decyzji na podstawie art.145&1 lit.c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Podatek od towarów i usług , będący podatkiem .którego zasadniczą cechą konstrukcyjną jest ustanowione w art.19 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym , prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług . Kwotę podatku naliczonego , o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny , stanowi w myśl art.19 ust.2 - suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Stanowi ona zatem obiektywną wielkość matematyczną (por. Wyrok NSA z 2.02.2000 r. ,l SA /Wr 576/98). Zgodnie z & 50 ust.4 pkt.1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 109,póz. 1245 ze zm) w przypadku ,gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi :a)wystawionymi przez podmiot nie istniejący lub nie uprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te (.....) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego ( por. wyrok z 7.03.2002r. III RN31/01 ,wyrok z 14.02.2006r . l FSK 530/05 , wyrok z 4.01.2006r. NSA l FSK 372/05 ) jak i wojewódzkich sądów administracyjnych ( por. wyrok WSA III SA/Wa 1695/05) faktura powinna odzwierciedlać rzeczywisty przebieg procesów gospodarczych. Przepis art. 19 ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie daje podstawy do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niej zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście dokonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych faktury oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy faktura w istocie stwierdza fakt nabycia towarów i usług, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej. Podmiot zaś , który wywodzi swe uprawnienia w sferze prawa podatkowego z bezprawnego działania innego podmiotu, nie może skutecznie powoływać się na zasadę państwa prawa oraz zasadę sprawiedliwości społecznej, wyrażone w art. 2 Konstytucji RP oraz na zasadę zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Ewentualna szkoda powstała u podatnika wskutek braku możliwości odliczenia podatku naliczonego jest kwestią roszczeń wobec nieuczciwego kontrahenta w drodze postępowania cywilnego, nie ma zaś wpływu na wynik postępowania podatkowego. Wykorzystanie prawa wynikającego z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, póz. 50 ze zm.) do uzyskania korzyści z budżetu państwa (możliwości obniżenia czy zwrotu podatku) w efekcie czynności, które jedynie z pozoru stanowiły nabycie towarów, prowadzi do sprzeczności z celem tego przepisu. Tak więc faktury fikcyjne winny być wyeliminowane z rozliczenia podatku od towarów i usług , gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W konsekwencji przy takim materiale dowodowym .zdaniem Sądu organy podatkowe były uprawnione do uznania ,iż skarżąca L. S. nie była uprawniona do dokonania rozliczenia podatku VAT z faktur wystawianych przez R. N.,z uwagi na to ,iż był to podmiot nieuprawniony do ich wystawienia,

następnie podatku w fakturach wystawionych przez podmiot nieistniejący ( Polimer Conoco Poland "sp.z oo w Warszawie) jak i podmiot P.P.H.U " Kaths " z uwagi na brak potwierdzenia kopii faktury u wystawcy ,który posługiwał się inną nazwą P.P.H.U " K." i nie potwierdził dokonanych transakcji.

W związku z powyższym słusznie organy podatkowe stwierdziły ,iż ewidencja dla potrzeb podatku VAT prowadzona była w sposób nierzetelny ,co sprzeczne było z art.27 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i na podstawie art. 10 ust.2 cytowanej ustawy dokonano prawidłowego wyliczenia podatku VAT za poszczególne miesiące roku 2002 .

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut ,iż organy podatkowe orzekały na podstawie przepisu rozporządzenia ,co do którego Trybunał Konstytucyjny stwierdził jego niekonstytucyjność . W tym miejscu należy wskazać ,iż jako jedną z podstaw wydanych decyzji organ podatkowy wskazał & 48 ust.4 pkt 1 lit.a oraz pkt 5 lit a , a wyrok TK z dnia 27 kwietnia 2004 roku K 24/03 dotyczył stwierdzenia niezgodności z Konstytucją & 48 ust.4 pkt 2 w/w rozporządzenia , który w sprawie nie miał zastosowania .Ponadto należy także sięgnąć do uzasadnienia powyższego wyroku .gdzie Trybunał Konstytucyjny stwierdził ,iż "

zasady państwa prawnego nie wykluczają przyjęcia przez prawodawcę regulacji odmawiającej mocy dowodowej dokumentom, których forma nie odpowiada obowiązującym przepisom, a wprost przeciwnie - bezwarunkowe uznanie tego rodzaju "ułomnych" dokumentów za dowody byłoby z tymi zasadami w kolizji. Tak więc zdaniem Trybunału Konstytucyjnego przyjęcie przez prawodawcę założenia, zgodnie z którym oryginał faktury VAT, którego kopia nie jest przechowywana przez sprzedawcę (lub jego następcę prawnego), sam nie stanowi podstawy obniżenia kwoty podatku należnego, nie narusza zasady państwa prawnego z uwagi na uzasadnione podejrzenie, że oryginał taki ma charakter dokumentu, który nasuwa wątpliwości co do prawdziwości faktów w nich stwierdzonych"

W niniejszej sprawie nie tylko wskazano na brak kopii faktury ,ale także na brak potwierdzenia dokonanych transakcji.

Dodatkowo odnosząc się do zarzutu przedstawionego przez pełnomocnika strony skarżącej na etapie postępowania sądowego ,iż rozstrzygnięcia w zaskarżonych decyzjach są sprzeczne z prawem wspólnotowym i naruszają orzecznictwo ETS należy wskazać ,iż w orzeczeniu Europejskiego Trybunału

Sprawiedliwości ( sygn.akt C- 168/06 Ceramika Paradyz ) Trybunał stwierdził ,iż nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku od towarów i usług , jeśli chodzi o okres rozliczeniowy , dotyczący podatków będących przedmiotem sprawy przed sądem krajowym sprzed przystąpienia państwa członkowskiego do Unii Europejskiej. Biorąc zaś pod uwagę przesłanki jakimi kierował się ETS , należy zdaniem Sądu przyjąć, że do stanów faktycznych powodujących powstanie obowiązku podatkowego .zaistniałych przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej , a konkretyzowanych w decyzjach ustalających wysokość zobowiązania podatkowego po 30.04.2004 roku nie znajduje zastosowania VI Dyrektywa VAT( Por. wyrok z 4 stycznia 2006 r. Naczelnego Sadu Administracyjnego sygn. IFSK 956/05 OSP 2007/1/8 )

Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy skarg na w/w. zaskarżone decyzje, Sąd działał w trybie art. 111 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 póz. 1270 ze zim.), który to przepis stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu we wszystkich zaskarżonych decyzjach skarga opiera się na jednakowych podstawach naruszenia przepisów postępowania -art. 290, 291&4Ordynacji podatkowej przy identycznym stanie faktycznym - stąd, zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zaistniał pomiędzy w/w sprawami związek, o którym mowa w ww. art. 111§2, a względy ekonomii procesowej, szybkości postępowania i ograniczenia jego kosztów dla obu stron procesu dodatkowo przemawiały za połączeniem obu spraw, a strony postępowania nie wnosiły sprzeciwu co do ich połączenia .

Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.