Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 560/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
odstąpiono od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego
Powołane przepisy: article: art. 33  par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 491/19 w sprawie ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2015 r. do maja 2017 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 491/19 w całości, 2) oddala skargę w całości, 3) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej i podmiot ją wnoszący

1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IAS) wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 491/19.

1.2. Wyrokiem tym Sąd, po rozpoznaniu sprawy ze skargi M.M. (dalej: Strona lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora IAS z dnia 10 kwietnia 2019 r. uchylił tę decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: Naczelnik US) z dnia 21 grudnia 2018 r. w przedmiocie określenia i zabezpieczenia przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za poszczególne miesiące od stycznia 2015 r. do maja 2017 r. wraz z należnymi odsetkami.

2. Relacja ze stanu sprawy

2.1. Organy obu instancji ustaliły i uznały, że: - Strona od 2 stycznia 2006 r. do 31 maja 2017 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa; - w okresie objętym kontrolą podatkową (od 1 stycznia 2015 r. do 31 maja 2017 r.) wystawiła na rzecz kilku podmiotów faktury VAT (w liczbie 10 szt.), które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ale zobowiązywały do zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn, zm.; dalej: u.p.t.u.; - w latach 2015-2016 nie ujęła w ewidencji sprzedaży 28 faktur VAT z tytułu wykonania usług na rzecz spółki X., a w okresie od stycznia do maja 2017 r. dodatkowo 5 faktur dla tej spółki oraz 1 fakturę na rzecz M.B.; - wykryte nieprawidłowości skutkowały w kontrolowanym okresie zaniżeniem kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT o 87.114 zł (w deklaracjach wykazano zobowiązania w kwocie 830 zł), generując na moment wydawania decyzji o zabezpieczeniu 19.839 zł odsetek.

2.2. Zdaniem organów wobec: ujawnionych nierzetelności w zakresie deklarowanych podstaw opodatkowania, braku ewidencji dla podatku VAT, zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej z dniem 31 maja 2017 r., posiadania źródła dochodu tylko w postaci świadczenia emerytalno-rentowego w kwocie niecałych 14 tys. zł rocznie, braku wartości niematerialnych i prawnych, nie posiadania nieruchomości i istotnych rzeczy ruchomych (brak figurowania w Bazie Ksiąg Wieczystych i brak pojazdów, gdyż z CEPIK wynikało, że Strona jest właścicielem tylko przyczepy [[...] z 1996 r.) - ziściły się przesłanki do zastosowania art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.; dalej: O.p.) w postaci uzasadnionej obawy, że ciążące na Stronie zobowiązania podatkowe nie zostaną przez nią wykonane, a ewentualna egzekucja tych należności z braku zabezpieczenia mogłaby stać się całkowicie lub częściowo bezskuteczna.

3. Skarga do Sądu pierwszej instancji i odpowiedź na skargę

3.1. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora IAS zarzucając jej naruszenie: 1) art. 33 § 1 i art. 187 § 1 O.p. przez przyjęcie z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, że istnieją przesłanki do zabezpieczenia należności, mimo braku ku temu podstaw, gdyż Strona jest osobą starszą i schorowaną, nie posiada majątku, który mogłaby zbywać, dysponuje tylko przedmiotami służącymi do codziennego użytku w ramach skromnego życia, a jedynym dochodem jest emerytura, która zapewnia minimalne warunki egzystencji; 2) art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania wbrew zasadzie zaufania do organów.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS uznał zawarte w niej zarzuty za niezasadne i wniósł o oddalenie skargi.

4. Stanowisko Sądu pierwszej instancji

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że: - ujawnione w sprawie okoliczności nie uzasadniały istnienia obawy, o której mowa w art. 33 § 1 O.p.; - zaprzestanie bowiem prowadzenia działalności gospodarczej przez Stronę miało miejsce ponad 1,5 roku przed wydaniem decyzji przez Naczelnika US i blisko 2 lata przed wydaniem decyzji przez Dyrektora IAS; - w takim stanie rzeczy nie ma zagrożenia, że powstaną nowe niezapłacone zobowiązania podatkowe; - z akt sprawy i zaskarżonych decyzji nie wynika też, aby Skarżąca zbywała majątek (prywatny lub należący do prowadzonej przez nią wcześniej firmy) celem uniemożliwienia lub utrudnienia przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego; - skoro organy ustaliły, że źródłem zaległości podatkowych była prowadzona działalność gospodarcza, która od prawie 2,5 roku jest już "zamknięta", Strona nie zbywa majątku, którego wartość jest niewielka, jest osobą starszą i schorowaną, zaś wyłącznym źródłem jej dochodów jest świadczenie emerytalno-rentowe (w kwocie niecałych 14 tys. zł rocznie), to w takich okolicznościach nie ma podstaw do przyjęcia, że ziściły się przesłanki uzasadniające obawy, o których mowa w art. 33 § 1 O.p.; - w sytuacji majątkowej Strony, trudno jest zasadnie stwierdzić, aby dokonanie zabezpieczenia przewidywanej wysokości zobowiązania na jej majątku, w przypadku braku takowego, było w jakikolwiek sposób możliwe.

4.2. Uwzględniając powyższe, Sąd stwierdził, że: - zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 33 § 1 i art. 187 § 1 O.p., gdyż organy nie wykazały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, aby istniała uzasadniona obawa nie wykonania przez Skarżącą ciążących na niej zobowiązań podatkowych; - z tego powodu trafny był także zarzut naruszenia art. 121 O.p.; - wymienione uchybienia skutkowały uchyleniem obu decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.)

5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną

5.1. Dyrektor IAS zaskarżył w całości wyrok Sądu pierwszej instancji, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi, jak również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych i rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej na rozprawie.

5.2. Sądowi pierwszej instancji organ zarzucił naruszenie:

1) art.145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 oraz art. 151 P.p.s.a. przez uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji organów obu instancji, a tym samym błędne podjęcie działań mających na celu usunięcie naruszenia prawa mimo, że decyzja Dyrektora IAS nie była wadliwa i odpowiadała prawu;

2) art.145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4, art. 133 § 1 i art. 151 P.p.s.a. przez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Sąd w zaskarżonym wyroku, w tym nie naruszało art. 121 § 1 O.p. (zarzut postawiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej na str. 12) - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku i w efekcie braku oddalenia skargi;

3) art.145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 33 O.p. przez uchylenie decyzji organów obu instancji na skutek błędnego przyjęcia, że okoliczności wskazane w decyzjach nie dowodzą istnienia "uzasadnionej obawy", o której mowa w art. 33 § 1 O.p., podczas gdy - zdaniem organów - uzasadniały one zastosowanie instytucji zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, a mianowicie były to: brak dokumentacji księgowej, znaczna wysokość przewidywanych zobowiązań podatkowych w stosunku do sytuacji majątkowej Strony, brak jakiegokolwiek majątku trwałego, zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej z dniem 31 maja 2017 r. oraz nieprawidłowości wykryte w trakcie kontroli podatkowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania w podatku VAT za okresy rozliczeniowe od stycznia 2015 r. do maja 2017 r., tj. posługiwanie się nierzetelnymi fakturami.

5.3. Ustanowiony z urzędu pełnomocnik Skarżącej nie skorzystał z prawa do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Na wstępie należało podnieść, że skarga kasacyjna mimo zawartego w niej wniosku o rozpoznanie na rozprawie została zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału I z dnia 16 kwietnia 2021 r. skierowana poza kolejnością na posiedzenie niejawne w dniu 13 maja 2021 r. w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842), o czym zarządzono poinformować pełnomocników stron. Z akt sądowych wynika, że pełnomocnik organu informację tę otrzymał w dniu 20 kwietnia 2021 r., zaś pełnomocnik Skarżącej w dniu 10 maja 2021 r. Obie strony w związku z tym nie złożyły dodatkowych pism procesowych, ani nie oponowały rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym.

W takim stanie rzeczy oraz mając na uwadze także charakter rozpoznawanej sprawy, który nie wymagał stawiennictwa stron do jej dokładniejszego wyjaśnienia, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zasadne było skorzystanie z art. 90 § 2 w związku z art. 193 P.p.s.a. i skierowanie sprawy ze skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu jawnym z wyznaczeniem rozprawy. W konsekwencji poprzestał na przeprowadzeniu posiedzenia niejawnego we wspomnianym terminie i trzyosobowym składzie sędziowskim.

6.2. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40)

6.3. Skarga kasacyjna została więc zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) Tak badana okazała się zasadna - w zakresie dalej omówionym - i dlatego podlegała uwzględnieniu.

6.4. Najpierw należało jednak odnotować, że chybiony był zarzut kasacyjny dotyczący naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej jego trafności upatrywał w tym, że Sąd pierwszej instancji mylnie stwierdził istnienie wad postępowania podatkowego, których nie było. Tego rodzaju błąd sądowy nie stanowi jednak o naruszeniu wymienionego tu przepisu. Dotyczy on bowiem elementów uzasadnienia wyroku, a wadliwa ocena sądowa wyrażona jako motyw podjętego rozstrzygnięcia nie jest równoznaczna z brakiem owej oceny.

Oczywiście niezasadny był także zarzut naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a., a to z tej przyczyny, że w skardze kasacyjnej nie wyrażono jakiejkolwiek argumentacji na jego poparcie. Brak dopełnienia wymogu z art. 176 § 1 pkt 2 in fine P.p.s.a., czyli podania uzasadnienia dla przytoczonej podstawy kasacyjnej, czynił więc ten zarzut zupełnie gołosłownym, co zwalniało z konieczności dalej idącej jego oceny.

6.5. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok naruszał natomiast przywołany w zarzutach art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 33 § 1 i art. 121 § 1 O.p. z powodu wadliwego przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji, że Dyrektor IAS oraz Naczelnik US w okolicznościach załatwianej sprawy nie mogli wydać decyzji o zabezpieczeniu, a to z powodu nieziszczenia się [rzekomo] przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania przez Stronę zobowiązań podatkowych (określonych w przybliżonych kwotach) wraz z odsetkami za zwłokę. Wadliwa ocena Sądu w tej płaszczyźnie skutkowała z kolei niezasadnym uchyleniem decyzji organów obu instancji w całości, zamiast oddaleniem skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a., na co słusznie zwrócił uwagę Dyrektor IAS we wniesionym środku zaskarżenia.

6.5.1. Odnośnie do dokonanej przez Sąd pierwszej instancji kontroli zastosowania w sprawie art. 33 § 1 O.p. (zdanie pierwsze) przypomnieć należało, że przepis ten przewiduje możliwość dokonania zabezpieczenia na majątku podatnika zobowiązania podatkowego przed terminem płatności, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Sedno sporu między Stroną a organami podatkowymi sprowadzało się do oceny, czy okoliczności faktyczne ustalone przez organ wypełniały objętą tym przepisem przesłankę "uzasadnionej obawy", że podatnik nie wykona obciążających go zobowiązań (w tym przypadku przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami - art. 33 § 4 pkt 2 w związku z § 2 i 3 O.p.)

6.5.2. W realiach zawisłej sprawy stan faktyczny w gruncie rzeczy nie był sporny. Zarzuty procesowe skargi kasacyjnej dotyczyły wprawdzie naruszenia przepisów postępowania, ale mających charakter wynikowy. Do takich zaliczają się bowiem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 P.p.s.a., które stanowią podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji w przypadku naruszenia przez organ przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pierwszy z nich) oraz umożliwiają sądowi usuwanie naruszenia prawa w stosunku do aktów wydanych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia, tj. w niniejszej sprawie uchylenia także decyzji organu pierwszej instancji (drugi z wymienionych przepisów). Autor skargi kasacyjnej upatrywał naruszenia wymienionych przepisów procedury sądowoadministracyjnej w powiązaniu z przepisami art. 33 § 1 i art. 121 § 1 O.p. Tym samym podważał stanowisko Sądu pierwszej instancji, który uznał, że okoliczności faktyczne przywołane przez organy podatkowe nie wypełniają przesłanki "uzasadnionej obawy", warunkującej zastosowanie art. 33 § 1 O.p. i wydanie decyzji o zabezpieczeniu, co miało w konsekwencji skutkować również naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut skargi kasacyjnej zbudowany wokół przepisów art. 33 § 1 i art. 121 § 1 Op. miał usprawiedliwione podstawy, a w jego następstwie zasadnym stał się powiązany z nimi zarzut naruszenia przepisów wynikowych, czyli art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 P.p.s.a. przez zastosowanie oraz art. 151 P.p.s.a. przez niezastosowanie. Sąd pierwszej instancji w podstawie prawnej swojego orzeczenia nie powołał się przy tym na art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. właściwy dla naruszeń prawa materialnego, chociaż to ten przepis wynikowy należało wiązać z art. 33 § 1 O.p. Z tej przyczyny nie można było więc wymagać, aby autor skargi kasacyjnej niejako skorygował zamysł Sądu co do podstawy prawnej podjętego rozstrzygnięcia.

6.5.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydając zaskarżony wyrok Sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia prawa materialnego w postaci błędu subsumcji, a to poprzez przyjęcie, że na tle bezspornego stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe nie znajdował zastosowania art. 33 § 1 O.p. Odmiennie niż uważał Sąd, a trafnie wywodził Dyrektor IAS w skardze kasacyjnej, okoliczności świadczące o nierzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, takie jak zaniżanie obrotów z działalności gospodarczej poprzez nieujmowanie w ewidencji sprzedaży faktur VAT za wykonane przez Stronę usługi, wystawianie także faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, powiązane z brakiem majątku w postaci wartości niematerialnych, nieruchomości i majątku ruchomego o wartości zbliżonej do kwoty zaniżonych przez podatnika zobowiązań podatkowych i odsetek od nich (łącznie blisko 110 tys. zł), zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej z dniem 31 maja 2017 r. oraz osiąganiem niskich dochodów z tytułu świadczenia emerytalnego (niecałe 14 tys. zł rocznie) - oceniane łącznie - świadczyły w dostatecznym stopniu o wystąpieniu przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania przez Skarżącą zobowiązań podatkowych, których przybliżoną kwotę wraz z odsetkami określił Naczelnik US. W sytuacji, gdy organy podatkowe ustaliły wystąpienie powyższych okoliczności, zachodziła podstawa do przyjęcia, że ziściła się kluczowa przesłanka do zastosowania art. 33 § 1 O.p.

Skoro organy podatkowe ustaliły prawdopodobieństwo określenia wyższej podstawy opodatkowania od zadeklarowanej przez Stronę, to tym samym uprawdopodobniły możliwość istnienia zaległości podatkowej. Przedmiotem ustaleń tych organów była także sytuacja majątkowa Skarżącej, jej zdolności płatnicze i sytuacja dochodowa w porównaniu do wysokości jej przybliżonych zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami.

Podsumowując, wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, powyższe okoliczności faktyczne były wystarczające dla stwierdzenia istnienia przesłanek objętych art. 33 § 1 w związku z § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 O.p. Przesłanki te nie odwołują się bowiem do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, lecz że jedynie zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, co z kolei wynikało w rozpoznanej sprawie z ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe.

6.5.4. Nadto, ustawodawca w art. 33 § 1 O.p. nie odwołuje się do tego rodzaju okoliczności, do których nawiązał Sąd w zaskarżonym wyroku, a mogących mieć istotne znaczenie przy stosowaniu ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Tym samym wiek Skarżącej, stan jej zdrowia, tudzież osiąganie niewielkich dochodów i posiadanie znikomej wartości majątku - nie mogły wykluczyć istnienia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązań podatkowych.

Podobnie okoliczność, że w dacie wydawania kontrolowanych decyzji o zabezpieczeniu mało prawdopodobne wydawało się osiągnięcie celu, któremu służy stosowanie art. 33 § 1 O.p., nie stanowiło przeszkody do jej wydania. To bowiem organ podatkowy decyduje o tym, czy w przypadku ziszczenia się przesłanek przewidzianych w przepisach art. 33 O.p., zasadne jest wydanie decyzji o zabezpieczeniu, mając choćby na względzie zdarzenia, które mogą wystąpić w przyszłości.

Jako okoliczność wykluczającą zastosowanie art. 33 § 1 O.p. Sąd pierwszej instancji uznał też brak możliwości generowania nowych zobowiązań (zaległości) podatkowych przez Skarżącą w związku z dużo wcześniejszym zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela takiego zapatrywania. Po pierwsze z tej przyczyny, że w realiach rozpoznanej sprawy przedmiotem zabezpieczenia nie są "nowe niezapłacone zobowiązania podatkowe", lecz przybliżone kwoty zobowiązań, które powstały z mocy prawa, wyższe od deklarowanych przez Skarżącą. Określenie zaś ich prawidłowej wysokości w drodze stosownej decyzji o charakterze deklaratoryjnym skutkować będzie wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu, zgodnie z art. 33a § 1 pkt 2 O.p. Po drugie, regulacje prawne dotyczące instytucji zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych nie przewidują negatywnej przesłanki do wydania decyzji na podstawie przepisów art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 O.p. w postaci braku możliwości generowania "nowych niezapłaconych zobowiązań podatkowych", czyli nowych zaległości podatkowych. Nie mogły więc wpływać na wynik sprawy zapatrywania Sądu pierwszej instancji poczynione w tym zakresie.

6.6. Mając na względzie przedstawione rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna miała usprawiedliwione podstawy, a sprawa została dostatecznie wyjaśniona. Wystąpiły tym samym przesłanki do wydania orzeczenia:

1) na podstawie art. 188 P.p.s.a. - w punkcie pierwszym sentencji - o uchyleniu zaskarżonego wyroku w całości,

2) na podstawie art. 188 w związku z art. 151 P.p.s.a. - w punkcie drugim sentencji - o oddaleniu skargi w całości jako niezasadnej.

6.7. Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a. odstąpił - w punkcie trzecim sentencji - od zasądzenia na rzecz Dyrektora IAS zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, z uwagi na podeszły wiek Skarżącej, jej sytuację zdrowotną i majątkową (brak zdolności płatniczych), które to okoliczności stanowiły podstawę do przyznania Skarżącej prawa pomocy w zakresie całkowitym.

6.8. Sentencja niniejszego wyroku została utrwalona w systemie teleinformatycznym Naczelnego Sądu Administracyjnego i opatrzona kwalifikowanym podpisem elektronicznym każdego z sędziów składu orzekającego, zgodnie z możliwością przewidzianą w art. 137 § 5 P.p.s.a. Przepis ten znajduje odpowiednie zastosowanie do orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego z uwagi na art. 193 zdanie pierwsze ab initio P.p.s.a.

Od chwili, w której - przy wykorzystaniu wskazanych tu uwarunkowań technicznych - cały skład orzekający podpisał sentencję wyroku wydanego na posiedzeniu niejawnym, Sąd jest związany wydanym wyrokiem, a to po myśli art. 144 in fine w związku z art. 193 zdanie pierwsze ab initio P.p.s.a.