Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2348/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art.121 § 1 i 2, art.122, art.123 § 1, art.127, art.162 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA del. Teresa Porczyńska (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 12 czerwca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 178/10 w sprawie ze skargi R. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 19 listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz R. O. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 178/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę R. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 19 listopada 2009 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 19 listopada 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia 31 lipca 2009 r. określającej R. O. kwotę umorzonej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 oraz kwotę umorzonych odsetek za zwłokę od tej zaległości wyliczoną na dzień wydania decyzji i jednocześnie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż..

Uzasadnienie faktyczne.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że decyzją z dnia 31 lipca 2009 r. organ pierwszej instancji określił R.O. kwotę umarzanej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 oraz umorzył odsetki za zwłokę od tej zaległości wyliczone na dzień wydania decyzji. Postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości zostało wszczęte na wniosek podatnika, skutecznie złożony w dniu 15 lipca 2009 r., w trybie ustawy z dnia 25 lipca 2008r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 143 poz. 894).

Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru korespondencji wynika, że przesyłka zawierająca powyższą decyzję, w dniu 4 sierpnia 2009 r. została przekazana przez pocztową placówkę oddawczą do doręczenia pełnomocnikowi R. O.- K. O.. Z powodu nieobecności adresata, stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przesyłka w tym samym dniu została złożona na okres 14 dni w placówce pocztowej, o czym zgodnie z wymogami art. 150 § 1a cytowanej ustawy, zawiadomiono pełnomocnika, pozostawiając zawiadomienie o awizowaniu w skrzynce oddawczej. Powtórne awizo przedmiotowej przesyłki pozostawiono w dniu 12 sierpnia 2009 r. również w oddawczej skrzynce pocztowej.

Organ podniósł, iż w takim przypadku, na podstawie art. 150 § 2 zd. 2 Ordynacji podatkowej, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego (czternastego) dnia okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej, zaś pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Z uwagi na to, że przesyłka została złożona i awizowana w dniu 4 sierpnia 2009 r., skutek prawny doręczenia nastąpił w dniu 18 sierpnia 2009 r. Kopię przedmiotowej decyzji organ pierwszej instancji wydał (dla celów informacyjnych) pełnomocnikowi podatnika – K. O. w dniu 5 października 2009 r. Z czynności tej sporządzono protokół.

Pismem z dnia 5 października 2009 r. pełnomocnik podatnika wniosła o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że pisma nie podjęła z urzędu pocztowego z przyczyn od niej niezależnych, ponieważ w dniu 2 sierpnia 2009 r. nagle musiała wyjechać do chorej matki (lat 78), do miejscowości J. koło M. w woj. podkarpackim. Zaznaczyła, że jej matka mieszka sama we własnym domu, a ona jest jedyną osobą, która może pomóc w różnych sprawach. Matka leczy się kardiologicznie a także cierpi na inne schorzenia. Podniosła również, że nie zdążyła upoważnić żadnej osoby do odbioru korespondencji, a podobnie jak matka zamieszkuje sama. Końcowo stwierdziła, że po załatwieniu wszelkich spraw związanych z opieką nad mamą do mieszkania w Ż. wróciła w dniu 30 września 2009 r. i wtedy dowiedziała się o "doręczeniu zastępczym". Na potwierdzenie tych okoliczności pełnomocnik skarżącego wyraziła gotowość wskazania danych sąsiadów (swoich i matki) oraz podała numer telefonu do matki – M. D.. Samo odwołanie od decyzji organu podatkowego złożyła pismem z dnia 7 października 2009 r.

Organ zwrócił uwagę, że choć pełnomocnik przedstawiła fakty mające uprawdopodobnić jej nieobecność w miejscu zamieszkania (opieka nad chorą matką w jej domu oddalonym od miejsca zamieszkania o 250 km), to jednak postępowanie pełnomocnika charakteryzował brak należytej staranności. Pełnomocnik wiedziała o toczącym się postępowaniu podatkowym w sprawie męża R.O. i musiała liczyć się z tym, że w trakcie jej nieobecności mogą być mu doręczane pisma w tej sprawie. Nieobecność pełnomocnika nie ograniczyła się do krótkiego wyjazdu na kilka dni, ale trwała ponad półtora miesiąca. W związku z tym powinna była ona powiadomić organ pierwszej instancji o czasowej zmianie miejsca zamieszkania. Na podstawie art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej w toku postępowania pełnomocnik ma bowiem obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swego adresu. Pojęcie "adres" nie oznacza, że musi to być miejsce stałego zamieszkania lub pobytu, ale może to być miejsce wykonywanej działalności gospodarczej, jak również tylko adres do doręczeń.

Organ dodatkowo podniósł, że strona nie musiała tego uczynić w chwili wyjazdu, ale w sytuacji przedłużającego się pobytu u chorej matki miała obowiązek powiadomić organ podatkowy prowadzący postępowanie w sprawie o nowym adresie do korespondencji. W razie zaniedbania tego obowiązku, zgodnie z art. 146 § 2 powołanej ustawy pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ pozostawia je w aktach ze skutkiem doręczenia, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Zdaniem organu opieka nad chorą matką nie stanowiła przeszkody w prawidłowym wypełnianiu obowiązków pełnomocnika, zgodnie z wolą R. O. wyrażoną w pełnomocnictwie z dnia 31 grudnia 2008 r. Faktyczną przyczyną nieodebrania decyzji z dnia 31 lipca 2009 r. był brak należytej staranności w wykonywaniu obowiązków przez K. O., co w konsekwencji spowodowało uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji. Organ dodał też, że w odniesieniu do osób, które występują jako pełnomocnicy stron należy przyjąć, iż są one zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia. Tym samym ocena, czy dochowały reguł starannego działania winna być dokonana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria, tym zaś kryteriom, zważywszy na okoliczności zaistniałe w przedmiotowej sprawie, pełnomocnik strony w oczywisty sposób nie sprostała.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, że nie została również spełniona przesłanka określona w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, tzn. nie został zachowany siedmiodniowy termin, liczony od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, do złożenia podania o przywrócenie terminu.

Pełnomocnik strony argumentowała we wniosku, że przyczyną niezłożenia odwołania od decyzji z dnia 31 lipca 2009 r. w terminie był brak wiedzy o wydaniu tej decyzji albowiem powróciła do swego mieszkania w Ż. w dniu 30 września 2009 r. i dopiero wówczas dowiedziała się o "awizie listu poleconego z Urzędu Skarbowego".

Organ zauważył, że w aktach sprawy znajduje się pismo z podpisem K. O. datowane na dzień 22 września 2009 r., nadane w Urzędzie Pocztowym w Ż. w dniu 24 września 2009 r., stanowiące "wniosek o przywrócenie terminu do odbioru przesyłki poleconej, doręczonej w formie zastępczej".

Powyższy wniosek został rozpoznany przez organ pierwszej instancji w drodze postanowienia z dnia 6 października 2009 r. o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie przywrócenia terminu do odbioru przesyłki listowej.

Z twierdzeń pełnomocnika zawartych w powołanym piśmie jednoznacznie wynika, że wróciła ona do miejsca zamieszkania w dniu 20 września 2009 r. i w związku z tym nie zdążyła odebrać przesyłki z Urzędu Skarbowego, zwróconej do nadawcy w dniu 19 sierpnia 2009 r. Natomiast we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania utrzymywała, że powrót do domu nastąpił dopiero 30 września 2009 r. i że w tym właśnie dniu dowiedziała się o "doręczeniu zastępczym".

Mając na uwadze powyższe rozbieżności organ uznał, że pismo stanowi dowód wiarygodny i na tej podstawie doszedł do przekonania, iż siedmiodniowy termin liczony od momentu ustania przyczyny uchybienia rozpoczął bieg nie od dnia 30 września, lecz od dnia 20 września 2009 r. Wobec tego termin ten upłynął z dniem 28 września 2009 r. W konsekwencji odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż odwołanie z dnia 7 października 2009 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę na powyższe postanowienie wskazał, że z powodu długotrwałej nieobecności w miejscu zamieszkania, decyzja pierwszoinstancyjna została doręczona pełnomocnikowi skarżącego w sposób zastępczy, zgodnie z wymogami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej i jej skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 18 sierpnia 2009 r. Jak z tego wynika ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 1 września 2009 r. (art. 223 § 2 cyt. ustawy - 14 dni). Natomiast strona skarżąca wniosła odwołanie dopiero w dniu 7 października 2008 r. (data stempla pocztowego). Nastąpiło więc uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Sąd zauważył, że pełnomocnik skarżącego zwracając się w dniu 5 października 2009 r. z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazała, iż w dniu 2 sierpnia 2009r. zmuszona była w trybie pilnym wyjechać do chorej matki w okolice M.. Poza domem przebywała do 30 września 2009 r., w związku z koniecznością załatwienia spraw związanych z opieką nad matką i wielu innych. Do powyższego wniosku dołączyła w dniu 7 października 2009 r. odwołanie od decyzji "abolicyjnej" wydanej wobec jej męża.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, słusznie zauważył organ odwoławczy, że w treści wniosku K. O. nie wspomniała o fakcie, iż w dniu 22 września 2009 r. sporządziła a w dniu 24 września 2009 r. wysłała pismo określone jako wniosek o przywrócenie terminu do odebrania przesyłki listowej poleconej, dotyczące rozstrzygnięcia w sprawie abolicji podatkowej męża – R. O.. W piśmie tym pełnomocnik podatnika stwierdziła m.in.: "po załatwieniu wszystkich spraw związanych z opieką i innych wróciłam do Ż. w dniu 20 września 2009 r."

Na tym etapie postępowania pełnomocnik skarżącego nie przedstawiła żadnych dokumentów ani innych środków dla uprawdopodobnienia choroby matki i konieczności nagłego wyjazdu, jak również daty powrotu do domu. Dopiero w skardze wniesionej do Sądu podniosła, iż w dniu 15 września 2009 r. musiała udać się do B. w związku z wyłożeniem do publicznego wglądu planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego należące do niej działki gruntu. W dniu 21 września 2009 r. ponownie pojechała do B. a następnie (25.09.) udała się do W. w celu odbioru licencji zawodowej w zakresie pośrednictwa obrotu nieruchomościami. W rezultacie do miejsca zamieszkania wróciła 30 września 2009 r., telefonicznie ustaliła termin spotkania w Urzędzie Skarbowym na dzień 5 października 2009 r., gdzie wydano jej kopię decyzji. W tym samym dniu złożyła wniosek o przywrócenie terminu. Na poparcie swoich twierdzeń pełnomocnik dołączyła oświadczenia sąsiadek o jej powrocie w dniu 30 września 2009 r., zaświadczenie o licencji, pismo z Urzędu Gminy B. z dn. 29.01.2009 r., upomnienie, zaświadczenie, że matka M. D. leczy się na nadciśnienie tętnicze i serce.

Mając powyższe na uwadze – zdaniem Sądu – należało stwierdzić, że stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu o odmowie przywrócenia terminu jest całkowicie uzasadnione.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że postępowanie administracyjne w przedmiotowej sprawie toczy się w konsekwencji złożenia wniosku przez mocodawcę K. O. o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od osób fizycznych. Składając wskazany wniosek, stał się on stroną postępowania. Zarówno zatem skarżący jak i jego pełnomocnik winni byli liczyć się z koniecznością dokonywania czynności w tym postępowaniu, dla których ustawa przewiduje określone wymogi prawne, w tym dotyczące terminów ich dokonywania i podjąć takie działania, które umożliwiłyby wypełnienie obowiązków procesowych. Przebywając tak długo poza miejscem zamieszkania pełnomocnik zobowiązana była do powiadomienia organu o zmianie adresu do korespondencji. Także i inne wyjazdy w sprawach prywatnych czy też służbowych nie mogą świadczyć o braku winy w uchybieniu terminu procesowego. Rolą pełnomocnika dbającego interesy swego mocodawcy było zapewnienie możliwości odbioru korespondencji w toku postępowania wszczętego, jak już podkreślono, z inicjatywy R. O..

Odnosząc się zaś do kolejnej przesłanki z art. 162 § 2 ordynacji podatkowej tj. zachowania 7- dniowego terminu od ustania przyczyny uchybienia do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do dokonania czynności, Sąd uznał, że stanowisko organu w tej kwestii jest prawidłowe. W świetle całokształtu materiału dowodowego bezspornym jest, że pełnomocnik wróciła od miejsca zamieszkania w Ż. w dniu 20 września 2009 r. i wtedy to powzięła informację o awizowanej przesyłce poleconej z Urzędu Skarbowego, co zostało potwierdzone treścią pisma z dnia 22.09.2009 r. i oświadczeniami pełnomocnika.

Zasadnie zatem organ ustalił, iż termin do złożenia wniosku w trybie art. 162 § 2 ustawy upłynął w dniu 28 września 2009 r. natomiast prośba o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania została przez pełnomocnika skarżącego wniesiona dniu 5 października 2009 r. Nie została tym samym spełniona kolejna przesłanka określona w powołanym przepisie.

Od powyższego wyroku R. O. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaskarżając go w całości.

Kwestionowanemu rozstrzygnięciu, w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucono naruszenie art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2, p.p.s.a., w związku z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 162, art. 169 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. nr 60 poz. 8 z 2005r. ze zm.) poprzez nietrafne przyjęcie i niedostrzeżenie, że w sprawie istnieją podstawy do uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania przez R. O. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia 31 lipca 2009 r. o określeniu kwoty umarzanej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 oraz o umorzeniu odsetek za zwłokę.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Gliwicach do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podkreślono, że pełnomocnik strony skarżącej – żona – udała się w celu opieki nad ciężko chorą matką, co było powodem uchybienia terminu w niniejszej sprawie. Jednocześnie po ustaniu przyczyn niezwłocznie podjęła czynności aby wnieść odwołanie. Niedochowanie terminu bez winy strony oznacza także sytuację, gdy strona z przyczyn od siebie niezależnych terminu nie dochowała. Taka sytuacja ma miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Kasator podniósł ponadto, że w sytuacji gdy uchybienie terminu do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej musi być określony w sposób bezsporny co do powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika zaś, że K. O. (jako pełnomocnik R. O.) powzięła wiadomość o treści decyzji najwcześniej w dniu 5 października 2009 r. niezwłocznie w tym samym dniu złożyła podanie o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż.. Dodatkowo pismem z dnia 7 października 2009 r. pełnomocnik skarżącego wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż., w uzupełnieniu wniosku o przywrócenie terminu, wymagane odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżony wyrok został zatem wydany z naruszeniem prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Uzasadnienie prawne.

Rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej podstawami i wnioskami (art.183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga ta zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim wskazać należy, że w zaskarżonym wyroku błędnie określono przedmiot sprawy jako "określenie kwoty umorzonej zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz umorzenie odsetek za zwłokę" w sytuacji, gdy z akt sprawy wyraźnie wynika, że przedmiotem jest odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wydanej w przedmiocie wskazanym w sentencji wyroku.

W skardze zarzucono naruszenie przepisów postępowania jak i prawa materialnego. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia prawa procesowego. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego.

W stanie faktycznym sprawy spornym jest, czy Skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, wynikającym z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art.162 § 1 i § 2 w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z powyższego wynika, że dla przywrócenia terminu do wniesienia odwołania konieczne jest:

- złożenie wniosku w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi,

- uprawdopodobnienie braku winy w spowodowaniu uchybienia terminu,

- wraz z wnioskiem złożenie odwołania.

Na obecnym etapie przyjęte zostało, że żona Skarżącego występująca w sprawie w charakterze pełnomocnika nie złożyła w terminie odwołania od decyzji organu I instancji (uznanej za doręczoną w trybie zastępczym), gdyż z powodu konieczności wyjazdu powróciła do miejsca zamieszkania w dniu 20 września 2009 r. i wtedy powzięła informację o awizowanej przesyłce poleconej. W dniu 22 września wystąpiła z wnioskiem "o przywrócenie terminu do odbioru przesyłki poleconej". Sąd I instancji podzielił stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej, że skoro przepisy nie przewidują instytucji "przywrócenie terminu do odbioru przesyłki poleconej", to wniosek taki nie wywiera żadnych skutków prawnych. Świadczy natomiast o terminie, w którym pełnomocnik Skarżącego dowiedziała się o awizowanej przesyłce poleconej zawierającej decyzję organu I instancji (był to dzień 20 września 2009 r.). W konsekwencji uznano że prawidłowo zatytułowany wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z dnia 5 października 2009 r. wniesiony został z uchybieniem terminu, co skutkowało odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Stanowisko takie nie zasługuje na aprobatę przy przyjęciu powyższych ustaleń w zakresie stanu faktycznego. Otrzymanie wniosku o przywrócenie terminu do odebrania przesyłki poleconej obligowało organ do wyjaśnienia o co stronie chodzi i o ewentualne wezwanie do uzupełnienia braków tego pisma (art.155 § 1 i art.169 § 1 O.p.).

Podkreślić należy, że zgodnie z wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadą prawdy obiektywnej, do obowiązków organów podatkowych należy załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym. Załatwienie sprawy powinno przebiegać przy zachowaniu właściwej procedury zgodnej z obowiązującymi przepisami prawa, przy zapewnieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.), niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego (art. 121 § 2 O.p.) oraz przy poszanowaniu zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 O.p.).

Jeżeli zatem podatnik występuje do organów administracji z pismem (podaniem), organy te - zanim podejmą procesową decyzję co do sposobu jego załatwienia - winny przede wszystkim ustalić czego podatnik w istocie się domaga (art. 169 § 1 O.p.). Obowiązek ten był już wielokrotnie podnoszony w doktrynie (por. m.in. B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, wyd. Unimex, Wrocław 2009, str. 716-717) i nie budzi żadnych wątpliwości w orzecznictwie. Zgodnie przyjmuje się zatem, że o żądaniu strony postępowania, zawartym w złożonym przez nią piśmie, decyduje sama strona. Jeżeli charakter pisma budzi wątpliwości, organ administracji ma obowiązek wyjaśnić rzeczywistą wolę osoby wnoszącej pismo (por. wyrok NSA z 17 września 1992 r., III SA 949/92, powołany przez B. Adamiak w ww. publikacji).

W analizowanym stanie faktycznym pismo zawierające wniosek o przywrócenie terminu do odbioru przesyłki poleconej wymagało wyjaśnień co do rzeczywistego żądania strony w sytuacji, gdy było oczywiste, że decyzję organu I instancji doręczono stronie w trybie zastępczym.

Należy tu mieć na uwadze art.121 § 1 i § 2 O.p. formułujący zasadę zaufania, która powinna się przejawiać nie tylko w bezstronności rozstrzygnięć i dbałości o wyjaśnienie wszelkich - głównie prawnych - aspektów sprawy, lecz także w działaniu na korzyść podatnika, przeciwko naruszaniu jego interesów. Tylko taki może być sens tworzenia instancji odwoławczej dla celów postępowania podatkowego w związku z zasadą zaufania. Działania organów podatkowych powinny więc prowadzić podatnika do przekonania, iż odnoszące się doń działania organów państwa są prawidłowe i odpowiadają prawu. Przepis ten stanowi podstawę dla powiązanej z zasadą zaufania zasady informowania oraz czuwania organu nad tym, aby strony i inni uczestnicy postępowania nie ponieśli szkody z powodu nieznajomości prawa. Z przepisu art. 121 § 2 O.p. wynika, że organ podatkowy ma obowiązek udzielania informacji zawsze wtedy i w takim zakresie w jakim, z uwagi na okoliczności jest to obiektywnie niezbędne w danym stadium postępowania dla obrony interesów strony (np. wyroki wsa z 1.02.2011 r. III SA/Gl 2140/10 LEX nr 736269, z 15.12. 2010 r. I SA/Bd 651/10 LEX nr 747045, z 28.01.2010 r. I SA/Sz 653/09 LEX nr 559567).

W konsekwencji zasadne są zarzuty naruszenia zaskarżonym wyrokiem art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2, p.p.s.a., w związku z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 162, art. 169 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

W ponownym postępowaniu Sąd I instancji uwzględni zaprezentowaną w tym wyroku wykładnię prawa stosownie do art.190 p.p.s.a., pozwalającą na wyjaśnienie rzeczywistego celu wniosku strony skarżącej z dnia 22 września 2009 r., a następnie nadania mu właściwego biegu i w konsekwencji przesądzenia o istnieniu, bądź nieistnieniu przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W związku z powyższym uchylono zaskarżoną decyzję i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji na podstawie art.185 § 1 p.p.s.a.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art.203 pkt.1, 205 § 2 i § 3 i art.209 p.p.s.a.