Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1217/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-01-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176, art. 185 par. 1, art. 184, art. 141 par. 4, art. 203 pkt 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 15 ust. 1, art. 9 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 169 par. 1, art. 14a par. 2, art. 14a, art. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par. 14 ust. 2.
journal: Dz.U. 2002 nr 163 poz 1349
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu.
Teza: I. Na podstawie art. 14 a § 2 (in fine) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.: składając wniosek (o udzielenie interpretacji) podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Z art. 14 a § 2 i art. 169 § 1 O.p. wynika więc unormowanie, na podstawie którego organ administracji może wezwać wnioskodawcę do doprowadzenia wniosku do stanu wymaganej zgodności z prawem, to jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie, ale nie ich zmiany lub udowodnienia.

II. W rozumieniu art. 14a § 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.: wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy powinno natomiast wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić postawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

TEZY

I. Na podstawie art. 14 a § 2 (in fine) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.: składając wniosek (o udzielenie interpretacji) podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Z art. 14 a § 2 i art. 169 § 1 O.p. wynika więc unormowanie, na podstawie którego organ administracji może wezwać wnioskodawcę do doprowadzenia wniosku do stanu wymaganej zgodności z prawem, to jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie, ale nie ich zmiany lub udowodnienia.

II. W rozumieniu art. 14a § 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.: wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy powinno natomiast wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić postawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Grzegorz Borkowski, WSA del. Tomasz Zborzyński, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 07 stycznia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 1008/07 w sprawie ze skargi P. I. S.A. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 28 września 2007 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od P. I. S.A. w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. I SA/Gd 1008/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w G. (dalej: Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 28 września 2007 r., nr [...], wydaną w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego – (1) uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymane nią w mocy postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 24 lipca 2007 r., nr [...] oraz (2) zasądził od Dyrektora IS w G. na rzecz Spółki kwotę 757 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej powoływane: p.p.s.a.) oraz art. 200 w związku z art. 209 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.).

Uzasadniając wyrok przedstawiono przebieg postępowania podając, że Spółka zwróciła się do organu pierwszej instancji z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego odnośnie sposobu dokumentowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu ponoszonych przez Spółkę w związku z działalnością Przedstawicielstwa Spółki w M. Opisując stan faktyczny Spółka wskazała, że w celu jej reprezentowania i prowadzenia działalności marketingowej i promocyjnej powołała Przedstawicielstwo w M. Wyjaśniła, że Przedstawicielstwo nie będzie prowadziło działalności gospodarczej i nie będzie osiągało przychodów, a jego działalność będzie związana z działalnością Spółki, jak również z przychodami przez nią osiąganymi. W związku z tym Spółka zasilać będzie Przedstawicielstwo w środki finansowe na pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji postawionych zadań, które to koszty będą jej kosztami uzyskania przychodu.

Przedstawiając stan prawny Spółka wskazała, że zgodnie z przepisami prawa Federacji Rosyjskiej Przedstawicielstwo Spółki jest zobowiązane do przechowywania oryginałów wszystkich dokumentów dotyczących wydatków ponoszonych przez to Przedstawicielstwo i prowadzenia ewidencji księgowej zgodnie z przepisami prawa rosyjskiego obowiązującego w tym zakresie. Spółka natomiast, stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 9 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; zwanej dalej: u.p.d.o.p.), aby zaliczyć wydatki ponoszone na działalność Przedstawicielstwa, a związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki do kosztów uzyskania przychodów, winna te koszty prawidłowo udokumentować.

W tak opisanym stanie faktycznym i prawnym Spółka zadała pytanie, jak prawidłowo udokumentować koszty związane z przychodami Spółki, a ponoszone w związku z działalnością jej Przedstawicielstwa.

Przedstawiając własny pogląd Spółka wskazała, że w jej ocenie wystarczającym i prawidłowym w opisanej sprawie jest udokumentowanie faktu poniesienia wydatku na rzecz Przedstawicielstwa przelewami bankowymi, natomiast sposobu wydatkowania tych środków przez to Przedstawicielstwo - zestawieniami kosztów sporządzanych i weryfikowanych w siedzibie Spółki w zakresie związku z przychodami na podstawie kopii dokumentów źródłowych. Oryginały dowodów księgowych dotyczących działalności Przedstawicielstwa przechowywane będą w Przedstawicielstwie, w przypadku zaś konieczności okazania oryginałów dowodów źródłowych polskim organom podatkowym Spółka przedstawi je w możliwym do zachowania terminie - co najmniej 14 dni.

W.w. postanowieniem organ pierwszej instancji stwierdził, że opisane we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Po rozpatrzeniu zażalenia Spółki Dyrektor IS w G. w.w. decyzją utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor IS w G. wskazał, że jeżeli zagraniczne Przedstawicielstwo polskiego podatnika nie stanowi zakładu zgodnie z treścią stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to koszty związane z jego funkcjonowaniem winny być rozliczane zgodnie z polskimi regulacjami podatkowymi. Wskazując na art. 15 ust. 1, art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 684 z późn. zm.; dalej: ustawa o rachunkowości) oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdził, że stanowisko Spółki zostało prawidłowo ocenione w zaskarżonym postanowieniu. Wyjaśnił, że przelew bankowy nie jest dowodem poniesienia wydatku na rzecz Przedstawicielstwa, brak jest przeciwwskazań do ponoszenia wydatków w związku z funkcjonowaniem Przedstawicielstwa, jednakże nie na jego rzecz - Przedstawicielstwo nie jest bowiem na gruncie u.p.d.o.p. odrębnym od Spółki podmiotem. Przelew bankowy jest zaś wyłącznie dyspozycją przemieszczenia środków pieniężnych pomiędzy dwoma rachunkami. Podzielił ocenę organu pierwszej instancji, że koszty związane z przychodami podatnika, a ponoszone w związku z działalnością Przedstawicielstwa w M. należy udokumentować oryginałami zewnętrznych dowodów źródłowych. Jednocześnie zauważył, że Spółka na udokumentowanie poniesionych w związku z funkcjonowaniem przedstawicielstwa kosztów posiada oryginały zewnętrznych dowodów źródłowych, co wynika ze stanu faktycznego opisanego we wniosku.

Odnosząc się do argumentacji zażalenia, w którym podnoszono, że istotą sprawy nie była kwestia sposobu dokumentowania wydatków, lecz brak faktycznej możliwości przechowywania oryginałów dokumentów źródłowych w siedzibie Spółki, organ odwoławczy stwierdził, że z treści pytania oraz stanowiska Spółki wyrażonego we wniosku wynikało, iż jego wątpliwości budził sposób udokumentowania poniesionych na funkcjonowanie Przedstawicielstwa wydatków, a nie miejsce przechowywania dokumentacji księgowej. Rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji dotyczyło tej kwestii, bowiem w drodze interpretacji organ podatkowy dokonuje wyłącznie oceny stanu faktycznego opisanego we wniosku. Organ odwoławczy, którego kompetencje ograniczają się do oceny zgodności z przepisami prawa podatkowego zaskarżonego postanowienia, nie znalazł podstaw do jego podważenia jednocześnie wskazując, że nie jest władny rozszerzyć zakresu interpretacji o kwestie wskazane w zażaleniu, a odnoszące się do miejsca przechowywania dokumentów źródłowych Spółki.

Spółka złożyła skargę do WSA w Gdańsku, zarzucając powyższej decyzji naruszenie art. 14b § 5 pkt 1 w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez wydanie interpretacji nie udzielając odpowiedzi na zadane pytanie oraz art. 15 ust. 1 w zw. z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS w G. wniósł o jej oddalenie, podtrzymują swoje dotychczasowe stanowisko.

Rozpatrując skargę WSA w Gdańsku stwierdził, powołując się na regulację prawną zawartą w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn.zm.) oraz art. 3 § 2 pkt 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a., a także art. 14a O.p., że organ podatkowy naruszył przepisy procesowe dotyczące interpretacji podatkowych odpowiadając lakonicznie na pytanie Spółki w oderwaniu od kontekstu tego pytania wynikającego ze stanowiska podatnika i przedstawionego stanu faktycznego.

Zdaniem Sądu, z art. 14a § 2 O.p. wynika bowiem, że przedmiot interpretacji nie może być określony przez organ podatkowy wąsko, ograniczający się jedynie do zawartego we wniosku zdania zakończonego znakiem zapytania, lecz winien być przedstawiony przez organ w oparciu o treść zapytania zestawioną z poglądem strony (z jej stanowiskiem), co do wykładni przepisów prawnych. Dopiero w ten sposób można bowiem ustalić, w jakiej sytuacji znajduje się podmiot występujący z wnioskiem i skonkretyzować z jaką "indywidualną sprawą" mamy do czynienia, jaki problem interpretacyjny widzi w danym przypadku podatnik i do jakich kwestii należy odnieść ocenę prawną. Za taką wykładnią omawianych przepisów przemawia również analiza, jak ewoluowały przepisy dotyczące tej instytucji - określenie "zapytanie o interpretację" ustawodawca zmienił na "wniosek o interpretację". Kierunek tych zmian wskazuje, że założeniem przedmiotowej instytucji ma być pełne wyjaśnienie postawionego przez podatnika problemu.

Powyższa konstatacja skłoniła Sąd do akceptacji stanowiska Spółki, że organ podatkowy w niniejszej sprawie błędnie określił przedmiot zapytania złożonego przez Spółkę i jej stanowiska zaprezentowanego we wniosku i wydał interpretację nie wyjaśniającą w najmniejszym choćby stopniu istoty postawionego we wniosku Spółki podatnika. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy, w którego gestii pozostawała kontrola poprawności dokonanej interpretacji normy prawnej w kontekście zgłoszonego wniosku, błędnie orzekł o prawidłowości wyjaśnienia przez organ pierwszej instancji treści przepisów w odniesieniu do zadanego przez Spółkę pytania. Z powyższych względów Sąd ocenił, że organy podatkowe naruszyły w niniejszym przypadku art. 14a O.p., a więc przepis o charakterze procesowym. Mając na uwadze wskazane wyżej naruszenie przepisów postępowania rozważył, czy jest ono takiego rodzaju, by miało wpływ na wynik sprawy - dopiero bowiem wykazanie przez Sąd prawdopodobieństwa oddziaływania naruszeń prawa procesowego na wynik sprawy administracyjnej, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. WSA stwierdził, że naruszenie przez organy podatkowe przepisów postępowania niewątpliwie miało wpływ na wynik sprawy, ponieważ błędne przyjęcie przez organy obu instancji treści wniosku o interpretację (ograniczające się w swojej istocie tylko do jednego zdania pytającego w oderwaniu od przedstawionego stanu faktycznego i przestawionego przez stronę swojego stanowiska) determinowało odpowiedź, która nie przystawała do istoty postawionego problemu. Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organ podatkowy winien ustalić, jaki w istocie był przedmiot wniosku o interpretację, uwzględniając w tej mierze wątpliwości Spółki opisane w zajętym we wniosku stanowisku.

2. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku, skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wniósł Dyrektor IS w G. (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.

(1) art. 133 § 1 i art. 134 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 14a § 1 – 3 O.p., poprzez:

(a) nieorzeczenie na podstawie akt sprawy i błędne przyjęcie z pominięciem literalnego brzmienia słów zawartych w treści zapytania i stanowiska podatnika, że ich treść jest inna od wyrażonej we wniosku podatnika i uznanie, że zapytanie podatnika nie dotyczyło tylko sposobu udokumentowania dla celów podatkowych

poniesienia wydatków na funkcjonowanie Przedstawicielstwa w M., lecz

dotyczyło miejsca przechowywania oryginałów dokumentów stwierdzających

poniesienie wydatków na funkcjonowanie tego przedstawicielstwa, a w konsekwencji

bezpodstawne uznanie, że organy podatkowe naruszyły art. 14a O.p. udzielając interpretacji w przedmiocie sposobu dokumentowania wydatków związanych z utrzymaniem Przedstawicielstwa;

(b) zamknięcie rozprawy bez wyjaśnienia faktu istotnego dla rozstrzygnięcia, że miejsca przechowywania źródłowej dokumentacji księgowej nie określają przepisy prawa podatkowego, lecz przepisy ustawy o rachunkowości, która nie należy do prawa podatkowego w rozumieniu art. 14a § 1 O.p.;

(2) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a w związku z art. 14a § 2 i 3 O.p., przez błędną ocenę stanu faktycznego wynikającego z akt

sprawy i w konsekwencji postawienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku organom podatkowym bezpodstawnego zarzutu błędnego określenia przedmiotu zapytania złożonego przez podatnika i wydania interpretacji nie wyjaśniającej istoty postawionego we wniosku problemu;

(3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 14a § 1 w związku z art. 3 pkt 2 O.p., poprzez błędne uznanie, że organy podatkowe naruszyły art. 14a § 1 O.p., gdyż powinny udzielić interpretacji w przedmiocie miejsca przechowywania dokumentacji księgowej, podczas gdy interpretacja w tym zakresie wykraczała poza ramy zakreślone w art. 14a § 1 O.p., zgodnie z którym naczelnik urzędu skarbowego ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. ze względu na to, że miejsce przechowywania dokumentacji jest objęte przepisami art. 11 ustawy o rachunkowości, której przepisy nie są przepisami prawa podatkowego, o których mowa w art. 14a § 1 O.p.;

(4) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 14a § 1 O.p. przez błędne uznanie, że nieodniesienie się w postanowieniu organu pierwszej instancji do kwestii miejsca przechowywania dokumentacji księgowej mogło mieć wpływ na wynik zaskarżonego aktu i prowadzić do innego

rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, a w konsekwencji zawarcie w uzasadnieniu

zaskarżonego wyroku wytycznych co do dalszego postępowania, według których

organ podatkowy winien ustalić, jaki był przedmiot wniosku o interpretację -

uwzględniając w tej mierze wątpliwości podatnika opisane w zajętym stanowisku;

(5) art. 151 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie i uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, mimo, że zachodziły podstawy do oddalenia skargi w całości.

3. W piśmie procesowym z dnia 16 grudnia 2009 r. Spółka (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny rozważył, co następuje:

4. Treść oraz sposób sformułowania i przedstawienia zarzutów oraz uzasadnienia skargi kasacyjnej umożliwiły jej merytoryczne rozpoznanie. Wnoszący skargę kasacyjną Dyrektor IS w G. wskazał naruszone, jego zdaniem, przez Sąd pierwszej instancji przepisy prawa i argumentował swoje stanowisko, z którego w sposób niewątpliwy wynika zakwestionowanie w całości zaskarżonego wyroku oraz roszczenie procesowe o - również w całości - wyroku tego uchylenie. Skarga kasacyjna spełnia więc wymogi prawne wynikające z przepisów art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Skarga kasacyjna zasługuje przy tym na uwzględnienie, gdyż ma ona usprawiedliwione podstawy, a zaskarżony wyrok nie odpowiada prawu w rozumieniu art. 185 § 1 p.p.s.a. (argumentum a contrario z art. 184 p.p.s.a.).

Na wstępie należy zauważyć, że w trakcie i obszarze postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (podatnika, płatnika, inkasenta) organy podatkowe nie są uprawnione do prowadzenia postępowania dowodowego; postępowanie tego rodzaju i w tym zakresie w unormowaniach rozdziału 1 działu II Ordynacji podatkowej nie zostało przez ustawodawcę przewidziane. Stan faktyczny rozpatrywanej przez organy administracji interpretacji prawa podatkowego wynika z wniosku podmiotu, który o jej udzielenie się ubiega, natomiast organy podatkowe nie są uprawnione do zmiany danego stanu faktycznego bądź do żądania tego od strony postępowania.

W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy, do którego wpłynął wniosek podatnik o udzielenie pisemnej interpretacji nie miał potrzeby wzywać wnioskodawcy do ewentualnego uzupełnienia braków wniosku. We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji zostało bowiem zawarte wyraźne pytanie dotyczące sposobu dokumentowania poniesienia wydatków związanych z utrzymaniem Przedstawicielstwa w M. w świetle możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. Do takiej konstatacji uprawniało brzmienie pytania, którego treść dotyczyła ważnej kwestii sposobu dokumentowania kosztów uzyskania przychodów z przywołaniem przepisów ustawy podatkowej.

Należy przy tym zauważyć, że Sąd pierwszej instancji nie polecił organowi pierwszej instancji podjęcia działań na podstawie art. 169 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Na podstawie art. 14a § 2 (in fine) O.p. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.): składając wniosek (o udzielenie interpretacji) podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Z art. 14a § 2 i art. 169 § 1 O.p. wynika więc unormowanie, na podstawie którego organ administracji może wezwać wnioskodawcę do doprowadzenia wniosku do stanu wymaganej zgodności z prawem, to jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie, ale nie ich zmiany lub udowodnienia.

Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy powinno natomiast wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić postawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. W analizowanym postępowaniu interpretacyjnym ocenia się wyczerpująco przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny jako rozważany przedmiot subsumcji pod przepisy prawa, których wykładni dochodzi strona postępowania, nie zaś pod wszystkie, czy też jakiekolwiek regulacje prawne! Dopiero zaniechanie przez wnioskodawcę jasnego i nie budzącego wątpliwości wskazania przepisów prawa, o których wykładnię w kontekście danego stanu faktycznego się ubiega, uzasadnia ocenę, że wniosek mający wszcząć postępowanie interpretacyjne nie zawiera wyczerpującego przedstawienia stanowiska własnego wnioskodawcy (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 stycznia 2009 r., sygn. II FSK 1408/07, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Interpolując przedstawione rozważania do skontrolowanego przez Sąd pierwszej instancji stanu rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że uchylenie zaskarżonej decyzji z powołaniem się na art. 145 § 1 pkt 1 lit. c./ p.p.s.a. z powodu naruszenia w postępowaniu administracyjnym art. 14a O.p. było zbędne i nieuzasadnione. Z wniosku strony tego postępowania wynikało bowiem dostatecznie jasno i niewątpliwie - w zakresie i na podstawie jakich przepisów prawa podatkowego ubiega się ona o ich "urzędową wykładnię", tj., że normatywnym przedmiotem analiz i rozstrzygnięć interpretacyjnych miał być art. 15 ust. 1 i w związku z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym kontekście nie ma więc też wątpliwości, że przedmiotem zapytania interpretacyjnego wnioskodawcy była podatkowa kwalifikacja jako kosztów uzyskania przychodów wydatków na utrzymanie Przedstawicielstwa w M.

Należy zatem podzielić zarzut strony wnoszącej skargę kasacyjną, że WSA w Gdańsku nie miał podstaw do stwierdzenia, że rozstrzygnięcia organów podatkowych zostały wydane z naruszeniem art. 14a § 2 O.p., brak jest bowiem normy prawnej nakazującej organom podatkowym poszukiwanie innego niż wyrażonego we wniosku kontekstu pytania i stanowiska wnioskodawcy. Tym samym nie można podzielić stanowiska Sądu pierwszej instancji, że organ podatkowy pierwszej instancji błędnie określił przedmiot zapytania złożonego przez Spółkę i jej stanowiska zaprezentowanego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, a organ odwoławczy bezpodstawnie zaaprobował to stanowisko.

Sąd pierwszej instancji niesłusznie postawił organom podatkowym zarzut udzielenia interpretacji niewyjaśniającej istoty postawionego we wniosku Spółki problemu, uznając za istotę zapytania określenie miejsca przechowywania oryginałów dokumentów funkcjonowania Przedstawicielstwa w M. Stawiając ten zarzut, Sąd pierwszej instancji – uchybiając art. 141 § 4 p.p.s.a. - nie wyjaśnił przy tym okoliczności istotnej dla postulowanego przez siebie rozstrzygnięcia, a mianowicie, że miejsce przechowywania źródłowej dokumentacji księgowej określają przepisy ustawy o rachunkowości. Wymieniona ustawa nie należy do przepisów prawa podatkowego, do których interpretacji w trybie art. 14a O.p. powołane są organy podatkowe. Stosownie bowiem do art. 3 pkt 2 O.p., ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Zatem interpretacja udzielona w oparciu o ustawę o rachunkowości nie byłaby zgodna z art. 14a § 1 O.p., wyraźnie przewidującym, że na jego podstawie możliwe jest udzielenie pisemnej informacji tylko o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Konkludując, należy uznać za nietrafne stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nieodniesienie się przez organy podatkowe do kwestii przechowywania źródłowej dokumentacji księgowej jest naruszeniem przez organy podatkowe art. 14a O.p., które w ocenie tegoż Sądu mogło mieć wpływ na wynik i prowadzić do innego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej. Organy podatkowe nie mając kompetencji do interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości, ponownie rozpoznając sprawę nie miałyby bowiem podstaw prawnych do objęcia zakresem interpretacji na podstawie art. 14a O.p. miejsca przechowywania dokumentacji księgowej.

5. Mając zatem na uwadze podniesione wyżej okoliczności, należało - na podstawie przepisu art. 185 § 1 p.p.s.a. - uchylić zaskarżony wyrok. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c/ i pkt 2 lit. a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).