Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 118/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2022-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 135, art. 145 par 1 pkt 1 lit. a i c, art. 145 par 3
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Asesor WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi W. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie konwoju towaru 1. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego z dnia [...] r. nr [...], w całości. 2. Umarza postępowanie administracyjne. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną przez W. sp. z o.o. sp. k. decyzją z [...] grudnia 2021 r.

o nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego z dnia [...] września 2021 r., którą zarządzono konwój towaru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej o nazwie handlowej SANITEZ.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

W dniu [...] marca 2020 r. W. sp. z o.o. sp. k. złożyła do Wojewody powiadomienie o zamiarze sprzedaży i wywozu artykułu określonego w § 5 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Zdrowia z 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii tj. płynu do dezynfekcji rąk SANITEZ w ilości 373 000 szt. w okresie od [...] marca do [...] kwietnia 2020 r. na rzecz kontrahenta irlandzkiego E.

Podkreślono w nim, że [...] marca 2020 r. spółka przyjęła zamówienie

na przygotowanie, rozlew i dostawę środka do dezynfekcji rąk. Do 16 marca 2020 r., zgodnie z umową, otrzymała przedpłatę w wysokości 50 000 EUR na zamówiony produkt. Do 20 marca 2020 r. udało się zrealizować 6,75 % zamówienia. Zapewnienie ciągłości dostaw płynu pozwoli wywiązać się z zawartej wcześniej umowy oraz ochronić i utrzymać zorganizowane miejsca pracy. Pismem z [...] marca 2020 r. Minister Zdrowia, w ślad za przekazaną informacją W. sp. o.o. sp. k., poinformował Wojewodę, że z uwagi na specyfikację produktu o nazwie SANITEZ, poj. 60 ml, nie rekomenduje wywozu tego produktu. Dnia [...] kwietnia 2020 r., funkcjonariusze urzędu celno – skarbowego

zatrzymali do kontroli zestaw ciężarowy o numerach rej. [...]. W notatce z [...] kwietnia 2020 r. podano, że kierowca poproszony o okazanie dokumentów na przewożony towar okazał CMR o nr [...] oraz dokument DANGEROUS GOODS NOTE z [...] kwietnia 2020r. W wyniku kontroli stwierdzono, że przedmiotem przewozu jest towar o nazwie Liquid SANITEZ w ilości 102000 butelek o pojemności 0,06 litra każda, zapakowany w 300 kartonach i ułożony na 15 paletach, w oparciu o dwa dokumenty CMR nr [...] oraz dokument DANGEROUS GOODS NOTE z [...] kwietnia 2020 roku. Zgodnie z okazanymi dokumentami nadawcą towaru była polska firma W. Sp. z o.o. Sp. Komandytowa, zaś odbiorcą irlandzka firma E.

Z notatki z [...] kwietnia 2020 r. w sprawie zatrzymania do kontroli pojazdu wynika ponadto, że kierujący okazał dokumenty, z których wynikało, że spółka złożyła 23 marca 2020r., powiadomienie do Wojewody o zamiarze sprzedaży

i wywozu ww. towaru. Stwierdzono w niej, że [...] marca 2020 r. Ministerstwo Zdrowia wydało decyzję odmowną dotyczącą wywozu środka do dezynfekcji rąk SANITEZ. Decyzją z [...] kwietnia 2020r., Naczelnik Urzędu Celno – Skarbowego zarządził konwój towaru z uwagi na wysokie ryzyko, że towar nie dotrze do miejsca przeznaczenia.

W. sp. z o.o. sp. k. złożyła odwołanie od ww. decyzji załączając

do niego wiadomość mailową z dnia [...] kwietnia 2020 r. zawierającą informację uzyskaną ze Urzędu Wojewódzkiego, iż Wojewoda nie złożył wniosku do Prezesa Rady Ministrów w sprawie zakazu wywozu lub zbycia produktu

on nazwie SANITEZ w ilości 102000 szt. (60 ml) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez spółkę W. sp. z o.o. sp. k. Dodatkowo poinformowano w mailu, że wskazanie sposobu dalszego postępowania z przedmiotowymi zasobami nie leży w kompetencjach Wydziału [...] UW.

Decyzją z [...] lipca 2020 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ wskazał, że w uzasadnieniu nie znalazło się odniesienie

do okazanych w trakcie kontroli dokumentów przewozowych, a ponadto w zakresie stanu faktycznego wskazano jedynie na brak uzyskania zgody właściwego wojewody na wywóz towaru poza granice RP. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Naczelnik działając na podstawie art. 67 ust. 1 pkt 3 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej w zw. z § 7 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Rady Ministrów z 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. poz. 566 ze zm.) decyzją z [...] września 2021 r. zarządził konwój towaru na terytorium Rzeczypospolitej. Podkreślił, że przedmiotem przewozu był towar negatywnie rekomendowany przez Ministra Zdrowia, w oparciu o co organ kontrolujący uznał, że wywożony produkt nie może być przedmiotem wywozu poza terytorium RP i winien zostać zwrócony do magazynu nadawcy. Zaznaczył, że kierujący przedstawił listy przewozowe CMR nr [...] bez daty wystawienia, z których nie wynikało, jakie towary są przedmiotem przewozu, gdyż w dokumentach tych nie wypełniono pozycji o nr 6 – cechy i numery, poz. 7 – ilość szt., poz. 8 – sposób opakowania, poz. 9 – rodzaj towaru, poz. 10 numer statystyczny. Co oznacza, że jedyną informacją o przewożonym towarze w dokumentach CMR była informacja o wadze brutto towaru zawarta w poz. Nr 11. Ogólne zapisy dotyczące jedynie nadawcy, odbiorcy, przewoźnika, masy towaru nie pozwoliły organowi na powiązanie treści dokumentów przewozowych z faktycznie przewożonym towarem. Po rozpoznaniu wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] grudnia 2021 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podał, że w związku z sytuacją związaną

z pojawieniem się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wirusa SARS-CoV-2 zwanego COVID-19 oraz sytuacją globalną w tym zakresie Rozporządzeniem Rady Ministrów z 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii, wprowadzono, między innymi, obowiązek zawiadomienia wojewody o zamiarze wywozu lub zbycia poza terytorium RP określonych przedmiotów, w tym, produktów biobójczych. Uwzględniając te przepisy, w sytuacji, gdy przedsiębiorca ma zamiar wywieźć

lub zbyć poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ww. produkty, ma obowiązek,

nie później niż na 36 godzin przed zamiarem wywozu lub zbycia poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tych produktów, powiadomić o tym wojewodę właściwego dla siedziby albo miejsca zamieszkania tego przedsiębiorcy. Wojewoda ma obowiązek niezwłocznie przekazać ministrowi właściwemu do spraw zdrowia, informację zawierającą wykaz i ilości produktów, które przedsiębiorca zamierza wywieźć lub zbyć. Zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie nadawca towaru

w momencie zatrzymania do kontroli drogowej [...] kwietnia 2020 roku posiadał wiedzę o tym, że Ministerstwo Zdrowia nie rekomenduje wywozu tego towaru, a jednak zdecydował się na wywóz pomimo ograniczeń w tym zakresie. W przedmiotowej sprawie, ryzyko związane z przewozem płynu do dezynfekcji rąk dotyczyło możliwości niedostarczenia tego towaru do magazynu nadawcy. Organ zastosował środek, który uznał za skuteczny w okolicznościach tej sprawy. Wybrał środek, który w jego ocenie zapobiegnie ewentualnym próbom wywiezienia przedmiotowego towaru oraz zapewni gwarancję dostarczania towaru do siedziby nadawcy.

W ocenie organu odwoławczego, decyzja taka jest podejmowana szybko

w oparciu o posiadane dokumenty i posiadaną wiedzę w momencie kontroli drogowej, co w sposób oczywisty i zrozumiały uniemożliwia wnikliwe i długie rozważania. Zaznaczył ponadto, że analiza dokumentów przewozowych CMR

(nr [...]) przedłożonych przez kierującego nie zawierających wszystkich danych, oraz brak możliwości powiązania treści dokumentów przewozowych z faktycznie przewożonym towarem stanowiła dodatkową przesłankę uzasadniającą zarządzenie konwoju. Za niezasadny uznano także zarzut zastosowania środka nieproporcjonalnego i nadmiernie uciążliwego. Wyjaśnił, że nałożenie zamknięć urzędowych nie jest możliwą alternatywą dla konwoju towarów w sytuacji istnienia uzasadnionego podejrzenia, że towary nie zostaną dostarczone do magazynu nadawcy, a ta właśnie przesłanka była przyczyną zarządzenia konwoju towarów w rozpoznawanej sprawie.

Za błędny uznano też zarzut naruszenia przepisów postępowania. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, NUCS wydając ponownie decyzję z [...] września 2021 roku wziął pod uwagę zalecenia organu odwoławczego, całokształt sprawy oraz wskazał jakimi okolicznościami prawnymi i faktycznymi kierował się przy zarządzeniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej konwoju towaru. Ustalenia przeprowadzonej kontroli, analiza dokumentów towarzyszących przesyłce oraz rodzaj i ilość przewożonego towaru dały podstawę do wydania decyzji o zarządzeniu konwoju. Co do zarzutu naruszenia §7 Rozporządzenia Rady Ministrów z 31 marca 2020 roku w sprawie ustanowienia ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem pandemii stwierdzono, że został wywiedziony z faktu użycia w treści decyzji organu pierwszej instancji sformułowania cyt. "Kontrolowany nie okazał natomiast stosownej decyzji właściwego organu, zezwalającej na wywóz z Polski wyżej wymienionego towaru". Zgodzono się z wątpliwościami strony przeciwnej, co do takiej formy tego sformułowania. Jednak w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, istotą skarżonej decyzji jest jej kompletne uzasadnienie faktyczne i prawne, w zakresie zgromadzonych dokumentów, dowodów, którym kontrolujący dali wiarę i uznali je za kluczowe oraz wnioski wyciągnięte na podstawie tych dokumentów mające oparcie w istniejących przepisach i uzasadniające podjęcie decyzji o zarządzeniu konwoju przewożonego towaru. W skardze do sądu administracyjnego wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji ewentualnie ich uchylenie i umorzenie postępowania zarzucono naruszenie:

1) § 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii, poprzez:

- jego błędną interpretację w zakresie kompetencji ministra właściwego do spraw zdrowia do udzielania rekomendacji wywozu lub wprowadzania wiążących ograniczeń wywozu określonych towarów;

- brak uznania zasadności jego naruszenia w decyzji Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego (dalej organ I instancji) przez wywodzenie obowiązku uzyskania zezwolenia wojewody na wywóz produktów określonych w § 7 ust. 1 podczas, gdy przepis wskazuje jedynie na konieczność zawiadomienia wojewody o planowanym wywozie tych produktów;

- całkowite pominięcie wpływu naruszenia przepisów prawa materialnego na wynik postępowania oraz uznanie kompletności uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji organu I instancji, podczas gdy z uzasadnienia tego wynika, iż rzekome naruszenie § 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii było główną przesłanką uznania przez organu braku legalności wywozu towarów;

2) art. 67 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w sytuacji braku wystąpienia podstaw do objęcia towarów konwojem oraz zastosowanie środka nieproporcjonalnego i nadmiernie uciążliwego, a także narażenie Skarżącej

na nieuzasadnione koszty;

3) art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

- nieuwzględnienie istotnych okoliczności faktycznych i prawnych sprawy oraz przedstawianych przez Skarżącą zarzutów oraz sugerowanie istnienia po stronie Skarżącej istnienia obowiązków, które nie zostały przewidziane w przepisach prawa

i tym samym prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją podejmowania działań mających na celu pogłębianie zaufania do organów podatkowych;

- dowolną i arbitralną i jedynie wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w związku z powyższym ustalenie stanu faktycznego w sposób nierzetelny przyjmując za podstawę z góry przyjętą tezę;

4) art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów,

a w szczególności poprzez wywodzenie na podstawie niepełnego materiału dowodowego o zaistnieniu przesłanek do objęcia przewożonych towarów konwojem oraz o konieczności posiadania zezwolenia na wywóz towarów; 5) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. poprzez wadliwy i nieczytelny sposób zredagowania decyzji, bardziej sprawozdawczy, aniżeli rozstrzygający, co w konsekwencji spowodowało, że trudno stwierdzić, które fakty zostały przez organ udowodnione oraz z jakich względów uznano istnienie wystarczających podstaw do zarządzenia konwoju towarów;

6) art. 125 o.p. poprzez postępowanie w sposób sprzeczny z dyspozycją nakazującą organom działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. W odpowiedzi na skargę, wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329 - dalej: "P.p.s.a."). Spór w sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy Naczelnik Urzędu Celno – Skarbowego był w okolicznościach niniejszej sprawy uprawniony zarządzić wobec skarżącej spółki jako nadawcy, konwój towaru

– płynu do dezynfekcji o nazwie SANITEZ. W ocenie organów, taki środek był uzasadniony a za jego zastosowaniem przemawiał brak rekomendacji Ministra Zdrowia na wywóz towaru poza granice RP oraz uchybienia w listach przewozowych, co w konsekwencji pozwalało przyjąć,

że istnieje wysokie ryzyko, iż towar nie dotrze do miejsca przeznaczenia. Z kolei strona skarżąca jest zdania, że nie miała obowiązku uzyskać żadnej formalnej decyzji na wywóz towaru i ze swej strony dopełniła wszystkich procedur.

Zakreślając ramy prawne należy wskazać, że zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy

o KAS, naczelnik urzędu celno-skarbowego może zarządzić na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej konwój towarów w przypadku, gdy:

1.niemożliwe jest nałożenie zamknięć urzędowych, a zachowanie tożsamości towaru jest niezbędne do przestrzegania warunków procedury celnej, procedury zawieszenia poboru podatku akcyzowego lub istnieje uzasadnione podejrzenie, że towar może zostać usunięty spod dozoru celnego, o którym mowa w przepisach celnych Unii Europejskiej;

2.istnienie uzasadnione podejrzenie, że towary nie zostaną dostarczone do urzędu celno-skarbowego albo miejsca uznanego lub wyznaczonego przez organ KAS;

3. istnieje uzasadnione podejrzenie, że towary nie zostaną dostarczone do miejsca wskazanego w dokumencie towarzyszącym przesyłce;

4. kwota należności publicznoprawnych mogących powstać w związku z przewozem towarów podlegających kontroli jest wyższa niż kwota zabezpieczenia;

5. przewożone są towary, których przewóz jest związany ze zwiększonym ryzykiem. Zauważyć też należy, że w związku z obowiązującym na terenie kraju stanem epidemii, w dniu 31 marca 2020 r. Rada Ministrów wydała rozporządzenie

w sprawie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów

w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. poz. 566). W § 7 ust. 1 pkt 8 tego rozporządzenia stwierdza się, że nie później niż na 36 godzin przed zamiarem wywozu lub zbycia poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej produktów biobójczych w rozumieniu ustawy z 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (Dz. U.

z 2018 r. poz. 2231 oraz z 2020 r. poz. 322), wyrobów medycznych w rozumieniu

art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 186) oraz produktów leczniczych rozumieniu art. 2 pkt 32 ustawy z 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 499, z późn. zm.), które

są przeznaczone do dezynfekcji, przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy

z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców ma obowiązek powiadomić o tym wojewodę właściwego dla siedziby albo miejsca zamieszkania tego przedsiębiorcy. Wojewoda może złożyć wniosek do Prezesa Rady Ministrów w sprawie zakazu wywozu lub zbycia tych produktów poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z § 7 ust. 2 cyt. rozporządzenia, informacja o zamiarze wywozu lub zbycia zawiera zakaz, nazwy handlowe i ilość produktów będących przedmiotem wywozu lub zbycia. Informację o której mowa w ust. 2 lub 3, oraz informację o złożeniu wniosku, o którym mowa w ust. 1, wojewoda niezwłocznie przekazuje ministrowi właściwemu do spraw zdrowia. W ocenie Sądu, skarżąca dopełniła czynności wynikających z rozporządzenia. Jak wynika z akt sprawy w dniu 23 marca 2020 r. złożyła do Wojewody powiadomienie o sprzedaży i wywozie towaru poza granie kraju tj. do kontrahenta mającego siedzibę na terenie Irlandii, wyjaśniając przy tym powody wywozu. Poinformowany o powyższym Minister Zdrowia w piśmie z [...] marca 2020r. skierowanym do Wojewody poinformował, że nie rekomenduje wywozu ww. produktu. Co kluczowe jednak - jak wynika z wiadomości mailowej przesłanej pełnomocnikowi spółki w dniu [...] kwietnia 2020 r. - Wojewoda nie złożył wniosku do Prezesa Rady Ministrów w sprawie zakazu wywozu lub zbycia produktu SANITEZ (60 ml) poza terytorium RP przez spółkę W. sp. z o.o. sp. k. Tymczasem, zdaniem Sądu skarżąca ma rację twierdząc, że tylko Prezes Rady Ministrów mógł zakazać wywozu lub zbycia produktów poza terytorium RP. Wniosek w tym zakresie nie został do niego jednak złożony, co wprost wynika

z informacji uzyskanej od Wojewody. Brak również uzasadnienia dla stwierdzenia, że spółka powinna przedłożyć stosowną decyzję właściwego organu, zezwalającą

na wywóz towaru z kraju. Zresztą organ odwoławczy sam dostrzegł nietrafność takiego poglądu. W przeciwieństwie jednak od DIAS, Sąd te uchybienie postrzega nie tylko w kategoriach błędu sformułowania, lecz stanowiska organu, które jest błędne. Z przytoczonych na wstępie regulacji nie wynika bowiem, by Wojewoda był legitymowany do wydawania decyzji w tym zakresie. Z § 7 ust. 1 pkt 8 wynika wprost, że Wojewoda może złożyć wniosek do Prezesa Rady Ministrów w sprawie zakazu wywozu lub zbycia tych produktów poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

A zatem to nie wojewoda, lecz Prezes Rady Ministrów mógłby wydać taką decyzję, co jednak w realiach sprawy nie mogło zaistnieć, gdyż Wojewoda nie wystąpił z takim wnioskiem. Wymóg przedłożenia przez spółkę decyzji właściwego organu zezwalającej na wywóz towaru należy uznać zatem za działanie nie mające umocowania w przepisach prawa. Z kolei wywodzenie przez organ zakazu wywozu z rekomendacji Ministra Zdrowia świadczy o błędnej wykładni § 7 cyt. rozporządzenia. Z notatki urzędowej

z [...] kwietnia 2020 r. w sprawie zatrzymania do kontroli pojazdu wynika, że istotne

dla kontrolującego były rekomendacje Ministra Zdrowia, błędnie również utożsamiane z "decyzją odmowną dotyczącą wywozu (...)". Ww. rekomendacje legły również u podstaw decyzji organu pierwszej instancji z [...] września 2021 r., którą zarządzono konwój towaru, a także decyzji odwoławczej. Tymczasem rekomendacje nie są aktem decyzyjnym. Przypisanie zatem stanowisku Ministra Zdrowia waloru rozstrzygającego o sytuacji prawnej podmiotu, nie znajduje podstaw prawnych,

z cytowanej powyżej regulacji jednoznacznie wynika, że tylko Prezes Rady Ministrów jest umocowany do wydania zakazu towaru, a taki w sprawie nie został wydany. Jedną z podstawowych zasad rządzących postępowaniem administracyjny, jest zasad legalizmu. Na mocy odesłania zawartego w art. 67 ust. 2b ustawy o KAS, zastosowanie w sprawie ma zatem art. 120 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organy podatkowego działają na podstawie przepisów prawa. Jak podkreśla się

w orzecznictwie, przepis art. 120 o.p. określa zasadę legalizmu, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Działanie na podstawie przepisów prawa, o którym mowa w komentowanym przepisie, oznacza działanie

na podstawie obowiązującej normy prawnej, konieczność prawidłowego ustalenia znaczenia tej normy oraz niewadliwego dokonania subsumcji i prawidłowe ustalenie skutków prawnych. Dotyczy to stosowania zarówno norm prawa materialnego, jak

i procesowego (por. wyroki NSA z 7 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3325/18, II FSK 3461/18). W związku z powyższym, przypisanie waloru rozstrzygającego negatywnym rekomendacjom Ministra Zdrowia oraz żądanie od podmiotu, by ten okazał stosowną decyzję właściwego organu (wojewody) zezwalającą na wywóz towaru, w sytuacji, gdy w świetle obowiązujących przepisów, spółka zobowiązana była jedynie

do dokonania odpowiednich zgłoszeń, niewątpliwie stoi w opozycji do ww. zasady. Nie tłumaczy postępowania organu argumentacja zawarta w decyzji odwoławczej cyt: "decyzja taka jest podejmowana szybko w oparciu o posiadane dokumenty i posiadaną wiedzę w momencie kontroli drogowej, co w sposób oczywisty i zrozumiały uniemożliwia wnikliwe i długie rozważania". Nie można

– w ocenie Sądu – działania nie mającego oparcia w obowiązujących przepisach usprawiedliwiać szybkością podejmowanych czynności. Z decyzji organu odwoławczego wynika również, że za zarządzeniem konwoju stała także ocena innych dowodów tj. listów przewozowych o nr [...]. Zdaniem organu I instancji ponownie rozpoznającego sprawę w dokumentach CMR nie zostały podane obowiązkowe dane w poz. 6 – 10, odnoszące się do cech, numerów, ilości, rodzaju towarów oraz sposobu ich opakowania, co w konsekwencji nie pozwalało organowi stwierdzić, jakie towary są przedmiotem usługi przewozowej a jedyną informacją o towarze była jego waga brutto. Co warte podkreślenia, nie od samego początku ta kwestia była przez organ I instancji podnoszona. Ponadto organ I instancji po zatrzymaniu do kontroli pojazdu dokonał, w tym zakresie ustaleń, nie mając wówczas żadnych wątpliwości co do ilości i rodzaju wywożonego towaru, wiedział również gdzie towar ma zostać dostarczony ( notatka z dnia [...] kwietnia 2020r., k. 3 akt adm.). W tym miejscu należy również wskazać, że z notatki sporządzonej przez organ I instancji z dnia [...] kwietnia 2020r., wynika, że dokumenty w tym dwa listy przewozowe CMR nr [...] zostały przekazane pracownikowi firmy konwojującej ( k.6 akt adm.)

Zdaniem Sądu organy błędnie uznały, że w sprawie wystąpiła przesłanka zawarta w art. 67 ust. 1 pkt 3 ustawy o KAS. Bo choć decyzja wydana

w trybie art. 67 ust. 1 ustawy o KAS, ma charakter decyzji uznaniowej, to nie ulega wątpliwości, że nie może nosić cech dowolności. Nie wystarczy powołać się na przesłankę z cyt. przypisu, ale musi wskazać jakie to okoliczności powodują,

że w ocenie organu przesłanka ta jest choćby uprawdopodobniona. W sprawach

o zarządzeniu konwoju ma to tym bardziej znaczenie, że decyzje te są natychmiast wykonalne. Dodatkowo w decyzjach zobowiązuje się przewoźnika do określonego działania, które to działanie ma przełożenie na konkretne zobowiązanie również finansowe - nakazanie konwoju oznacza, że strony muszą pokryć jego koszty, a więc dodatkowy, niestandardowy wydatek związany z przewozem towaru. Organ administracyjny był więc zobowiązany do wyjaśnienia, czym kierował się podejmując określone rozstrzygnięcie, jakie okoliczności skłoniły go do wydania takiej, a nie innej decyzji. Opierając się na rekomendacjach Ministra Zdrowia, oczekując przedłożenia od spółki decyzji zezwalające na wywóz, czym skonstruowano wymóg nie istniejący w obowiązujących przepisach prawa oraz podejmując później próbę uprawdopodobnienia przesłanki do zarządzenia konwoju organ działał w sposób dowolny, a nie uznaniowy. Rację należy też przyznać stronie skarżącej,

że podejrzenie nielegalnego wywozu w żaden sposób nie zostało uprawdopodobnione. Spółka, w celu konieczności wywiązania się z umowy, zawartej z kontrahentem jeszcze przed ogłoszeniem stanu epidemii, postępowała zgodnie

z procedurami, co zresztą potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy.

Niezrozumiałym jest też utożsamianie przez organy miejsca przeznaczenia towaru, z magazynem nadawcy. Skarżąca w złożonym piśmie z dnia [...] marca 2020r., znanym organowi I instancji podała dokładne informacje dotyczące jaki towar i gdzie ma zostać dostarczony (notatka z dnia [...] kwietnia 2020r., k. 3 akt adm.).

W podstawie prawnej decyzji o zarządzeniu konwoju organy przywołały

art. 67 ust. 1 pkt 3 ustawy o KAS, w którym mowa o uzasadnionym podejrzeniu,

że towary nie zostaną dostarczone do miejsca wskazanego w dokumencie towarzyszącym przesyłce, w sytuacji gdy podstawą zatrzymania wykonywanego przewozu i następnie decyzji w zarządzeniu konwoju był brak "decyzji zezwalającej na wywóz towaru". Poza tym, biorąc choćby pod uwagę wyjaśnienia strony zawarte w powiadomieniu o sprzedaży i wywozie, należy uznać, że tym miejscem,

z pewnością nie mógł być magazyn nadawcy.

W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c

w zw. z art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą

ją decyzję organu pierwszej instancji. Jednocześnie, uznając, że brak jest podstaw do kontynuowania w niniejszej sprawie postępowania administracyjnego, Sąd

na podstawie w art. 145 § 3 p.p.s.a., umorzył postępowanie administracyjne, o czym orzeczono jak w punkcie 2 sentencji wyroku. W tym zakresie wskazać należy,

że przepis art. 145 § 3 p.p.s.a. jest przeniesieniem na grunt postępowania sądowoadministracyjnego instytucji obligatoryjnego umorzenia postępowania administracyjnego przewidzianej w procedurze administracyjnej. Sąd, wstępując

w rolę organu administracji publicznej, wykonuje przypisany organowi obowiązek. Wydane orzeczenie sądu zastępuje więc rozstrzygnięcie organu administracji publicznej i pełni funkcję decyzji umarzającej postępowanie administracyjne w całości lub w części, kończąc postępowanie bez rozstrzygania sprawy co do jej istoty (por. R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. 5, Warszawa 2017). W ten sposób, kierując się zasadami ekonomiki procesowej, ustawodawca umożliwił, aby wyrok sądu administracyjnego w takiej sytuacji definitywnie załatwiał sprawę administracyjną bez potrzeby ponownego angażowania organu administracji publicznej tylko po to, żeby wydał decyzję o umorzeniu postępowania (por. uzasadnienie do projektu ustawy

o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Druk sejmowy Nr 1633 i 2538, VII kadencja, s. 17). W konsekwencji umorzenie postępowania nie zależy więc od uznania sądu, lecz od stwierdzenia istnienia obiektywnej przyczyny bezprzedmiotowości postępowania administracyjnego. Takowa przyczyna, z powodów wskazanych wyżej, wystąpiła – zdaniem Sądu -

w rozpatrywanej sprawie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a a także § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego

w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018, poz. 1687).

Na zasądzoną kwotę złożyły się wpis sądowy w kwocie 500 zł i opłata skarbowa

w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 480 zł.