Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1174/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162, art. 133 par. 1 i par.3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A. C. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z 15 kwietnia 2019 r. A.C. (zwany dalej: "Skarżącym" lub "Stroną") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "Organ" lub "DIAS") z [...] kwietnia 2019 r. wydane w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej "NUS") decyzją z [...] listopada 2018 r. określił Skarżącemu i A.C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości 248.980 zł. Przesyłki, zawierające powyższą decyzję zostały wysłane listami poleconymi za zwrotnymi potwierdzeniami odbioru na adres: [...]. Były dwukrotnie awizowane 19 i 27 listopada 2018 r. Z uwagi na ich niepodjęcie w terminie, zostały zwrócone do nadawcy. Zgodnie z załączonymi do akt potwierdzeniami odbioru, ww. decyzja została doręczona Stronie, w trybie art. 150 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) - dalej "O.p." – 3 grudnia 2018 r.

2. Skarżący pismem z 19 lutego 2019 r. złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z [...] listopada 2018 r. Skarżący wyjaśnił, że nie wniósł odwołania w terminie, ponieważ przebywał w dniach 21 listopada 2018 r. – 27 listopada 2018 r. w klinice [...] w B. poza miejscem zamieszkania. W dniu 22 listopada 2018 r. miał przeprowadzoną całkowitą [...]. W dniach 27 listopada 2018 r. – 11 grudnia 2018 r. przebywał w Centrum Medycznym w celu leczenia usprawniającego po przebytej operacji. Następnie w dniach 24 stycznia 2019 r. – 14 lutego 2019 r. przebywał w Sanatorium w K.

1.3. DIAS postanowieniem z [...] kwietnia 2019 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia DIAS podkreślił, że zasadnicze znaczenie w sprawie ma niedotrzymanie przez Skarżącego terminu złożenia wniosku o przewrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z [...] listopada 2018 r. DIAS wskazał, że analiza akt sprawy dowodzi, że 11 lutego 2019 r. A.C. stawiła się w Urzędzie Skarbowym W. i wykonała fotokopię dokumentów dotyczących między innymi określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. A zatem 11 lutego 2019 r. ustała przyczyna uchybienia terminowi, co w konsekwencji oznacza, że także w tym dniu rozpoczął swój bieg 7- dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, który upływał 17 grudnia 2018 r. Tymczasem Strona wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożyła osobiście dopiero 22 lutego 2019 r., czyli bez zachowania ustawowego terminu przewidzianego na jego złożenie. DIAS podkreślił, że termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu (termin 7- dniowy) jest terminem prekluzyjnym, a to znaczy, że czynności dokonana po jego upływie jest bezskuteczna, a termin nie może zostać przywrócony. Oznacza to zatem, że Strona nie dopełniła pierwszej z przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z [...] listopada 2018 r. Z uwagi na konieczność łącznego spełnienia wyżej wskazanych przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności procesowej, w tym wypadku wniesienia odwołania, brak spełnienia choćby jednej z nich czyni bezprzedmiotową kwestię rozważenia przez organ odwoławczy wystąpienia pozostałych przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w niniejszej sprawie.

W dalszej części uzasadnienia DIAS stwierdził, że nawet gdyby przyjąć, że podanie o przywrócenie terminu zostało wniesione w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, to okoliczności, na które powołuje się Strona w złożonym wniosku, nie uprawdopodobniają, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy Strony. W ocenie DIAS pobyt Skarżącego w szpitalu nie dyskwalifikował możliwości złożenia odwołania przez A.C. Decyzja NUS z [...] listopada 2018 r. została wydana na małżonków i określiła małżonkom wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r., z uwagi na złożenie wspólnego zeznania rocznego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2012 (PIT-36). Stosownie do art. 133 § 3 O.p. Skarżący i jego żona są jedną stroną tego postępowania i każde z nich jest uprawnione do działania w imieniu obojga. Organ podatkowy miał obowiązek prowadzenia jednego postępowania podatkowego i wydania jednej decyzji wobec obojga małżonków. Podejmowane przez niego czynności procesowe odnoszą skutek wobec każdego z małżonków. Każdy małżonek z osobna ma zagwarantowane przestrzeganie jego praw, np. do wniesienia odwołania od decyzji. A.C. wprawdzie stawiła się 11 lutego 2019 r. w siedzibie Urzędu Skarbowego W., zapoznała się z aktami, ale nie wniosła żalnych wyjaśnień ani dokumentów uprawdopodobniających brak swojej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania.

W ocenie DIAS, przedstawione okoliczności wskazują na brak należytej staranności Skarżącego i A.C. w załatwianiu własnych spraw. To na Stronie ciążył bowiem obowiązek dołożenia odpowiedniej dbałości przy załatwianiu własnych spraw, w tym czynności związanych z postępowaniem podatkowym. W konsekwencji DIAS stwierdził, że nie zostało wykazane przez Skarżącego i A.C. uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminowi, a wniosek o przywrócenie terminu nie został złożony w terminie.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia i rozpoznanie odwołania po uwzględnieniu wniosku o przywrócenie terminu. W uzasadnieniu skargi Skarżący wyjaśnił, że nie zamieszkuje wraz z żoną i nie utrzymuje z nią żadnych kontaktów. Skarżący dodał, że żona po powrocie Skarżącego z sanatorium, tj. 15 lutego 2019 r. poinformowała go o toczącym się postępowaniu, a nie o wydaniu treści decyzji. W ocenie Skarżącego najwcześniej 15 lutego 2019 r. ustała przyczyna uchybienia terminowi, co w konsekwencji oznacza, że w tym dniu rozpoczął bieg termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek z 19 lutego 2019 r. wpłynął do organu 22 lutego 2019 r. zatem, w ocenie Skarżącego, 7 - dniowy termin został zachowany.

Zdaniem Skarżącego, w przedmiotowej sprawie wszystkie cztery przesłanki zostały zachowane. Uchybiono terminowi, zainteresowany złożył wniosek o przywrócenie terminu z zachowaniem 7-dniowego terminu do jego wniesienia od ustania przyczyny jego uchybienia, wnioskujący uprawdopodobnił brak swojej winy w uchybieniu terminowi oraz dokonał czynności, dla której termin jest przewidziany, tj. wniósł odwołanie.

2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019, poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest, czy Strona dochowała terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

5. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Ustalenia organu co do dnia, w którym ustała przyczyna uchybienia terminowi są niepełne, w szczególności pomijają okoliczność możliwego faktycznego rozpadu małżeństwa po doręczeniu decyzji, w czasie jej awizowania lub w czasie zapoznawania się żony Skarżącego z aktami sprawy.

6.1. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić podstawy prawne wyroku wydanego w niniejszej sprawie i granice, w jakich Sąd mógł się wypowiadać.

Zgodnie z art. 162 § 2 O.p., podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Zgodnie zaś z art. 162 § 3 O.p., niedopuszczalne jest przywrócenie terminu do złożenia tego podania. Tym samym złożenie podania o przywrócenie terminu z uchybieniem owego terminu 7 dni jest bezskuteczne.

Przywracanie terminu w trybie art. 162 O.p. nie jest przedmiotem uznania administracyjnego. Organ podatkowy ma obowiązek przywrócenia terminu, jeżeli zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie. Odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy obowiązany jest ustalić, jaka była przyczyna uchybienia terminu, kiedy przyczyna ta ustała, ewentualnie wezwać podatnika, aby okoliczności te wykazał (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1998 r., I SA/Lu 958/97 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Chodzi tutaj przede wszystkim o ustalenie, czy i kiedy adresat przesyłki zawierającej rozstrzygnięcie jego sprawy, działając w ramach należytej staranności, mógł się zapoznać z jej treścią. Wszczynający postępowanie wniosek strony o przywrócenie terminu, zakreśla przedmiot i granice tego postępowania.

6.2. Pierwszą w kolejności przesłanką dopuszczalności podania o przywrócenie terminu wniesionego w trybie art. 162 § 1 O.p. jest obiektywne istnienie uchybienia terminu.

Następnie organ ustala, czy strona zachowała terminowi (z art. 162 § 2 O.p.) do wnioskowania o przywrócenie terminu, a dopiero potem ustala, czy strona uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. Datą początkową biegu terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu jest dzień, w którym ustała przyczyna uchybienia terminu. W przypadku, gdy uchybienie terminu do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p., musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia (wyrok NSA z 16 czerwca 2009 r., I FSK 373/08).

6.3. W orzecznictwie przyjmuje się jednolicie, że dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się siedmiodniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p., przypada na moment powzięcia informacji o wydaniu aktu. W tym dniu ustaje bowiem przyczyna uchybienia terminowi, jaką jest brak wiadomości o wydaniu decyzji. Nie może to, w każdej sytuacji, być data, w której pełnomocnik podatnika zapoznał się treścią decyzji (postanowienia), gdyż o dacie, od której należy liczyć ww. termin, decydowałby wówczas sam podatnik, a nie przepis prawa (por. wyrok NSA z 20 października 2010 r., II FSK 1090/09 oraz z 8 marca 2017 r., I FSK 1473/15). Ponadto dokonując wykładni pojęcia dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, zawartego w treści przepisu art. 162 § 2 o.p., należy mieć na uwadze zdarzenie potwierdzone (nie domniemywane) oparte na dacie pewnej (wyrok NSA z 10 października 2013 r., II FSK 554/12).

7.1. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy powyższe poglądy, z którymi Sąd się identyfikuje, wskazać należy, co Sądowi jest wiadome z urzędu, że organ wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Jakkolwiek Skarżący zaskarżył to postanowienie do tutejszego Sądu, sprawa o sygn. akt III SA/Wa 1173/19 (skarga została oddalona) to w skardze rozpatrywanej w niniejszej sprawie Skarżący przyznaje (ostatni akapit skargi), że termin do wniesienia odwołania został uchybiony. A zatem pierwszy warunek wnioskowania o przywrócenie terminu jest spełniony.

7.2. W uzasadnieniu skarżonego postanowienia (strona 3, trzeci akapit) organ wskazuje, że w rozpoznawanej sprawie kluczowe znaczenie ma niedotrzymanie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Organ wywodzi, że przyczyna uchybienia terminu ustała w dniu 11 lutego 2019 r., kiedy żona Skarżącego stawiając się w organie wykonała fotokopie dokumentów ze sprawy wymiaru podatku. Zdaniem organu z tą datą rozpoczął bieg 7-dniowy termin na wnioskowanie o przywrócenie uchybionego terminu. A zatem, zdaniem organu, wniosek o przywrócenie terminu złożony przez Skarżącego osobiście w organie w dniu 22 lutego 2019 r. był już spóźniony, co czyniło go bezskutecznym. Organ wskazał, że wobec tego bezprzedmiotową stała się kwestia rozważania pozostałych przesłanek przywrócenia terminu. Mimo to organ dywaguje, że nawet gdyby przyjąć, że podanie o przywrócenie terminu zostało wniesione w terminie to i tak nie zostało uprawdopodobnione, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy Strony. Tę tezę organ wyjaśnia w istocie jednym zdaniem, że "pobyt w szpitalu nie dyskwalifikował możliwości złożenia odwołania przez Panią A.C.". Organ opatruje to argumentem, że małżonkowie byli jedną stroną postępowania w sprawie określenia im wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ zarzuca też Skarżącemu i jego żonie "brak należytej staranności" w załatwianiu własnych spraw, ale tego twierdzenia szerzej nie motywuje w uzasadnieniu skarżonego postanowienia.

Z tych względów Sąd przyjmuje, że kluczową kwestię jest ocena, czy podanie o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożono w terminie, a w tym kiedy ustała przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Negatywnie oceniając tę kwestię organ jedynie powierzchownie odnosi się do potencjalnej kwestii uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu.

7.3. Sąd zauważa, że w odpowiedzi na skargę organ zupełnie inaczej ocenia okoliczności faktyczne niniejszej sprawy. Dodatkowo organ przedstawia rozważania, że Skarżący mógł wiedzieć o awizowanej przesyłce już 19 listopada 2018 r., a zatem twierdzenie o nieuprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania organ popiera już nie tylko tym, że żona Skarżącego nie wniosła odwołania. Zupełnie nowym argumentem organu, którego brak w skarżonym postanowieniu, jest też to, że Skarżący mając świadomość toczącego się postępowania mógł ustanowić pełnomocnika, czego nie uczynił. Także zupełnie nową linią argumentacyjną, zawartą w odpowiedzi na skargę organu, jest podważanie twierdzenia Skarżącego, że nie utrzymuje kontaktów z żoną i małżonkowie mieszkają oddzielnie.

Treść odpowiedzi na skargę daleko odbiega od uzasadnienia skarżonego postanowienia. W postanowieniu organ w istocie wypowiada się o uchybieniu terminu do wnioskowania o przywrócenie terminu, jedynie sygnalizując, bez szerszego uzasadnienia, nieuprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. W odpowiedzi na skargę organ zdecydowanie wypowiada się dwukierunkowo o uchybieniu terminu do wnioskowania o przywrócenie terminu oraz o nieuprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu, popierając to nową argumentacją nie pojawiającą się w uzasadnieniu skarżonego postanowienia.

Przypomnieć należy, że Sąd bada legalność skarżonego postanowienia, a więc rozstrzyga w kluczowej kwestii, kiedy ustała przyczyna uchybienia terminu i czy wniosek o przywrócenie terminu złożono w 7-dniowym terminie. Nie ma podstaw, aby Sąd w granicach niniejszej sprawy wypowiadał się w kwestii uprawdopodobnienia braku winy w uchybienia terminu, skoro w skarżonym postanowieniu oceny organu są jedynie oparte na spekulacji (założeniu organu, że wniosek o przywrócenie terminu wpłynął w okresie 7 dni) i bardzo powierzchowne. W szczególności Sąd nie może uczynić rdzeniem swego wyrokowania tych wniosków i ustaleń faktycznych, które organ snuje dopiero w odpowiedzi na skargę, a których nie uzewnętrzniał w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, w szczególności czy Skarżący mógł wiedzieć o pierwszym awizie i czy mieszka faktycznie z żoną. Kontrolna legalności postanowienia nie może przerodzić się w samodzielne ustalanie przez Sąd stanu faktycznego sprawy i rozciągnięcie przedmiotu sporu poza treść skarżonego postanowienia, a więc także, na kwestię uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu.

Wyrokując w niniejszej sprawie Sąd ocenia zatem, kiedy ustała przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania i jaki związek ma z tym fakt niewniesienia odwołania przez żonę Skarżącego.

8. 1. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego określił A. i A.C. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2012.

Możliwe było łączne opodatkowanie sumy ich dochodów, o czym stanowi przepis art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy spełnieniu warunków opisanych w tym przepisie, małżonkowie mogą złożyć wniosek o opodatkowanie łączne we wspólnym zeznaniu podatkowym. Podatek w takiej sytuacji jest ustalany na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków. Stosownie do art. 92 § 3 O.p. małżonkowie opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów na podstawie odrębnych przepisów, do których należy art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku od sumy dochodów małżonków. Z przepisem o odpowiedzialności solidarnej małżonków - rozliczających się łącznie za zobowiązania podatkowe - koresponduje przepis art. 133 § 3 O.p., który stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 92 § 3 tej ustawy, jedną stroną postępowania są małżonkowie i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga.

Stosownie do treści art. 144 i art. 145 § 1 O.p. pismo doręcza się stronie, którą w tym przypadku są (łącznie) małżonkowie. Wobec małżonków prowadzone było jedno postępowanie, a wszelkie pisma w prowadzonym postępowaniu, w tym decyzja adresowana na małżonków i doręczana na ich adres korespondencyjny w Jankach. W takim przypadku skuteczne doręczenie pisma jednemu z małżonków skutkuje doręczeniem również wobec drugiego małżonka.

Jak trafnie wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 marca 2013 r., II FSK 1418/11: "Wspólnie opodatkowani małżonkowie są jedną stroną postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W toku postępowania podatkowego małżonkowie są zatem traktowani jak jeden podmiot (jedna strona postępowania). Skutkuje to w szczególności wydaniem jednej decyzji podatkowej (i innych rozstrzygnięć w sprawie) na imię obojga małżonków oraz kierowaniem adresowanej do nich wspólnie korespondencji, bez konieczności odrębnego doręczania tej samej przesyłki każdemu z małżonków. W takim przypadku wystarczające jest bowiem, aby pismo doręczono tylko jednemu z małżonków".

8.2. Skarżący podnosi jednak, że nie mieszka z żoną. Tę okoliczność potwierdza treść skarżonego postanowienia z [...] kwietnia 2019 r. kierowanego na różne adresy małżonków i doręczanego im oddzielnie.

Skarżący twierdzi, że "nie utrzymuje z żoną kontaktów i nie interesuje go sytuacja żony". Z treści skarżonego postanowienia nie wynika, aby organ to twierdzenie Skarżącego weryfikował. Odpowiedź na skargę zawiera co prawda wywody, że co najmniej do połowy września 2018 r. małżonkowie byli czynni pod adresem w Jankach, oboje kwitowali odbiór korespondencji dla siebie i dla współmałżonka. Organowi umyka jednak, że newralgiczny dla awizowania korespondencji okres przypadał w listopadzie 2018 r. (awizowanie decyzji), potem następował okres hospitalizacji i leczenia sanatoryjnego Strony, który też nie jest ciągły. Skarżący twierdzi, że o postępowaniu w sprawie wymiaru podatku (nawet nie o wydaniu decyzji) dowiedział się od żony, dopiero po powrocie z sanatorium w dniu 15 lutego 2019 r.

Zdaniem Sądu ustaleń organu co do wspólnego zamieszkiwania Stroną do drugiej połowy września 2018 r. nie można przenosić automatycznie na okres późniejszy. Organ nie obalił twierdzenia Skarżącego, że "obecnie", a więc w okresie kluczowym dla wyniku sprawy przywrócenia terminu, małżonkowie mieszkają oddzielnie, a Skarżący nie utrzymuje z żoną kontaktów. Dla wyniku sprawy ważne jest więc, czy w okresie od listopada 2019 r. do połowy lutego 2019 r. małżonkowie mieszkali razem, a nie to czy mieszkali razem wcześniej.

8.3. Nie ulega wątpliwości, że małżonkowie rozliczający się łącznie za zobowiązania podatkowe są jedną stroną postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. Skutkuje to w szczególności wydaniem jednej decyzji podatkowej (i innych rozstrzygnięć w sprawie) na imię i nazwisko oboje małżonków. Nie ulega jednak wątpliwości, że czym innym jest wydanie jednej decyzji na obojga małżonków, stanowiące realizację przepisu art. 133 § 3 O.p., a czym innym zachowanie gwarancji procesowych każdego z małżonków z osobna. O ile bowiem w świetle treści art. 133 § 3 O.p małżonkowie stanowią jedną stronę postępowania, o czym przepis ten stanowi wprost, to jednak na stronę tę składają się dwie osoby fizyczne, z których każda objęta jest ochroną wynikającą z zasad Ordynacji podatkowej, w tym wyrażonych w art. 121 § 1 i art. 123 § 1 O.p. (por. wyrok WSA w Kielcach z 12 października 2017 r., I SA/Ke 473/17).

Co do zasady zapoznanie się przez jednego z małżonków z aktami sprawy, w której określono ich wspólne zobowiązanie podatkowego wywiera skutek także dla drugie małżonka. Innymi słowy z treści art. 133 § 1 O.p. należy przyjmować, że jeżeli jeden z małżonków wie o sprawie i fakcie wydania decyzji podatkowej to także drugi małżonek wie to samo i w tym samym czasie. Organ taką koncepcję art. 133 § 1 O.p. zdaje się przyjmować w niniejszej sprawie.

Realia niniejszej sprawy mogą jednak wskazywać, że mimo skierowania decyzji na wspólny adres małżonków (w czasie jej doręczania mąż z przyczyn zdrowotnych nie przebywał po tym adresem) w międzyczasie małżeństwo faktycznie się rozpadło i małżonkowie mieszkają już oddzielnie. Z tego względu nie można bezkrytycznie zakładać, że wiedza żony z dnia 11 lutego 2019 r., kiedy to zapoznała się z aktami sprawy staje się automatycznie wiedzą męża, w tym samym dniu i to wtedy ustaje przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

8.4. Sąd nie wymaga od organu ustalania okoliczności tak subiektywnej jak forma i poziom kontaktów między małżonkami. Organ winien jednak ustalić, od kiedy małżonkowie zaczęli mieszkać oddzielnie, bo to może wskazywać, na faktyczny rozpad małżeństwa i znosić uzasadnienie dla domniemywania, że wiedza żony o sprawie podatkowej, jest automatycznie wiedzą męża. Treść uzasadnienia skarżonego postanowienia wskazuje, że organ tę okoliczność dotychczas bagatelizował przyjmując, że skoro formalnie trwa małżeństwo to skutki działania i zaniechania jednego małżonka rozciągają na drugiego. Traktowanie męża i żony jako procesową jedność w zakresie doręczania decyzji nie musi bezwzględnie oznaczać, że dowiadują się oni jednocześnie o treści decyzji. W tej szczególnej sytuacji jak rysuje się w niniejszej sprawie, takie domniemanie prawne musi ustąpić przed faktami wskazującymi, co organ jeszcze zweryfikuje, że małżonkowie nie są już taką jednością.

W orzecznictwie przyjmuje się (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 kwietnia 2018 r., II FSK 2673/17), że w przypadku odrębnego doręczenia każdemu z małżonków decyzji wydawanej na oboje małżonków, każde z nich może od takiej decyzji złożyć odwołanie. W tym zakresie prawo do złożenia odwołania jednego z nich nie może ograniczać prawa drugiego z małżonków, jako strony postępowania. Na bieg tego terminu do wniesienia odwołania dla jednego małżonka nie ma wpływu data doręczenia decyzji drugiemu.

Co prawda tej słusznej koncepcji nie sposób wprost przełożyć na realia niniejszej sprawy, bo przecież doręczono jedną decyzję (po jednym egzemplarzu dla każdego małżonka) na ich adres do doręczeń. Jednakże w przekonaniu Sądu, także w razie rozpadu małżeństwa po doręczeniu jednej decyzji adresowanej na obojga małżonków, zaniechanie jednego małżonka polegające na niezłożeniu odwołania ani nawet niezłożeniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie może wywoływać negatywnych skutków dla drugiego małżonka, jeżeli ten jest w stanie uprawdopodobnić brak swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Okoliczność oddzielnego zamieszkiwania (faktycznego rozpadu małżeństwa) jest okolicznością możliwą do obiektywnego ustalenia.

Ta okoliczność, jeżeli potwierdzi się w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, może w pewnym zakresie przekładać na uprawdopodobnienie braku winy Strony w uchybieniu terminu. W sytuacji, gdyby okazało się, że np. w dniu 11 lutego 2019 r. małżonkowie mieszkali już oddzielnie, co może wskazywać na faktyczny rozpad ich małżeństwa, nie można będzie skutecznie wywodzić, że niezłożenie odwołania oraz wniosku o przywrócenie terminu przez żonę powoduje powstanie, także po stronie męża, winy za uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

9. 1. Sąd stwierdza, że organ nie podjął wystarczających ustaleń w kwestii momentu ustania przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, czym naruszył art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p i art. 191 O.p w związku z art. 162 § 2 O.p.

Mając na względzie powyższe, zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., co orzeczono w sentencji wyroku.

9.2. Ponownie rozpatrując wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania organ zbada najpierw wskazaną wyżej kwestię dochowania terminu na wniesienie podania o przywrócenie terminu, uwzględniając zalecenia wyrażone w niniejszym wyroku.

W razie stwierdzenia, że podanie o przywrócenie terminu złożono w terminie organ podda kompleksowej analizie wątek uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, oraz w sposób jednoznaczny i klarowny przedstawi swoje wszystkie ustalenia i oceny w uzasadnieniu postanowienia. W tym zakresie organ rozważy też, czy zapoznając się z aktami sprawy żona mogła zapoznać się też z treścią decyzji i czy istnieją dowody wskazujące, że Skarżący wiedział o decyzji wcześniej, niezależnie od momentu zapoznania się z jej treścią przez żonę.

10. Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 100 zł (art. 200 i art. 210 § 2 P.p.s.a.).