Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 587/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 134 par 1i 2, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122,  art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art.188, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 43 ust. 1 pkt 1,  art. 86 ust. 1,  art. 91,  art. 114,  art. 119 ust. 4,  art. 120 ust. 17 i 19, art. 124
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 176
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie WSA Katarzyna Wolna-Kubicka WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2009r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. w O na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007r. oddala skargę /-/ K.Nikodem /-/ W.Zygmont /-/ K.Wolna-Kubicka


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] określił spółce "M." kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od [...] do [...] r. W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w spółce w zakresie podatku od towarów i usług stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego w poszczególne miesiącach [...] r. Organ podatkowy ustalił, że "M" z dniem [...] r. rozpoczęła działalność gospodarczą w zakresie handlu towarami przemysłowymi oraz dokonała rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług. Uchwałą nr [...] z dnia [...] r., "M" podjęła decyzję o rozpoczęciu budowy przychodni lekarza rodzinnego w S. pod wynajem. Pozwolenie na budowę przychodni spółka uzyskała w dniu [...] r. Natomiast decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w O., wydał pozwolenie na użytkowanie przychodni. Wspólnicy Spółki "M" uchwałą z dnia [...] r. Nr [...] powołali niepubliczny zakład opieki zdrowotnej o nazwie "P.", ustanawiając jednocześnie kierownikiem przychodni - lek. med. M.F., będącą równocześnie prezesem zarządu spółki "M". W tym samym dniu [...] nadano statut przychodni, zgłoszenia rejestracyjnego w Wielkopolskim Urzędzie Wojewódzkim w P., Delegatura w K., Oddział Opieki Społecznej dokonano w dniu [...] . Budynek nie został przeznaczony pod wynajem. Spółka świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia rozpoczęła [...] r. - co wynika z deklaracji VAT - 7 za [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. ustalił, że spółka przyjęła do odliczenia w deklaracjach Vat-7 cały podatek naliczony dotyczący zakupów związanych z prowadzoną inwestycją, wydatkami związanymi z funkcjonowaniem przychodni, wydatkami dotyczącymi działalności opodatkowanej oraz wydatkami związanymi z wykonywaniem czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT. Organ nie kwestionował odliczeń podatku naliczonego z faktur dotyczących budowy przychodni, wskazując, że spółka nie wykonywała czynności zwolnionej w roku 2006, dlatego też nie można określić udziały procentowego sprzedaży zwolnionej do sprzedaży ogółem w budowanym obiekcie; ewentualna korekta podatku naliczonego winna zostać rozliczona zgodnie z art. 90 ustawy VAT, w okresie w którym będzie możliwe określenie procentowego udziału sprzedaży zwolnionej do sprzedaży ogółem. Organ natomiast zweryfikował podatek naliczony związany z wydatkami na uruchomienie i funkcjonowanie przychodni. Organ stwierdził, ze zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Usługi w zakresie ochrony zdrowia, jakie świadczy spółka są zwolnione z podatku od towaru i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT .

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że spółka zakup wyposażenia do przychodni oraz sprzętu medycznego błędnie zakwalifikowała do zakupów inwestycyjnych. Organ zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego w styczniu 2007 r. od zakupów towarów i usług dokonanych związanych wyłącznie ze świadczeniem usług w zakresie ochrony zdrowia - zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług takich jak : lampy bakteriobójczej, czajnika, kompletu mebli do przychodni lekarskiej, gleukometru, słuchawki cardiophom , zabudowy kuchennej do przychodni, mebli do gabinetu pielęgniarki, szafy kartotekowej, szyldu z napisem "Przychodnia Lekarza Rodzinnego", dozownika płynu dezynfekującego, bloczków recept, prześcieradła papierowego, słuchawek, butelki, igieł, środków opatrunkowych, publikacji medycznych, należności za ogrzewanie przychodni, usługi telekomunikacyjnej , wywozu nieczystości. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że spółka "M" naruszyła art. 86 ust. 1 , w związku z art. 43 ust. 1 pkt 1 oraz art. 90 ust. 2 i art. 109 ust. 3 ustawy VAT i na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy VAT określił nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w poszczególnych miesiącach 2007 r. w prawidłowej wysokości.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Spółka wskazała, że od 1 lutego 2007 r. rozpoczęła faktyczne użytkowanie przychodni. W tym okresie spółka zajmowała się również wykonywaniem działalności opodatkowanej. Bez znaczenia pozostaje fakt, że w [...] i [...] [...] r. spółka nie deklarowała żadnego przychodu, ważne jest aby obiekt był wykorzystywane do działalności opodatkowanej. Przychodnia przed dniem oddania jej do użytkowania była wykorzystywana do działalności opodatkowanej. Po oddaniu przychodni do użytkowania obok działalności zwolnionej spółka wykorzystywała obiekt do prowadzenia działalności opodatkowanej ( na poziomie około 6% przychodu). Istotną kwestią, zdaniem strony jest, że spółka została powołana w celu realizacji inwestycji budowy przychodni pod wynajem. Jednakże po oddaniu inwestycji do użytkowania, podmiot odstąpił od promesy najmu. Najem miał obejmować całą inwestycję wraz z wyposażeniem. Podatnikowi służy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nakłady, w związku z którymi dokonano odliczeń związane było z czynnościami opodatkowanymi (najem). Zmiana zamiaru wykorzystania wybudowanej przychodni nastąpiło już po oddaniu inwestycji do użytkowania. W związku z tym, zdaniem strony, podatnik jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w okresie 5 lub 10 lat w zależności od rodzaju środka trwałego na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy VAT. Organ powinien przeprowadzić dowód z zeznań świadków (właścicieli podmiotów, którym podatnik sprzedawał towary opodatkowane podatkiem VAT na okoliczność miejsca sprzedaży i miejsca rozmów handlowych. Zdaniem odwołującej spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego naruszył art. 86 ust. 1, 91 ust. 8 i ust. 5 ustawy VAT oraz art. 120, art. 121 § 1 , art. 122 oraz art. 180 § 1 , art. 187 § 1 , art. 188, art./. 191 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, w jego ocenie decyzja wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. jest zgodna z obowiązującymi przepisami prawa materialnego i procesowego, a podnoszone zarzuty są nieuzasadnione.

W decyzji wskazał, że podstawą prawną zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego był art. 86 ust. 1 ustawy VAT, a nie jak twierdzi strona art. 91 ust. 8 i ust. 5 tej ustawy. Organ zauważył, że strona złożyła trzy odwołania o tej samej treści od trzech decyzji w zakresie podatku od towarów i usług wydanych w dniu [...] r. odpowiednio za okresy: [...] i [...][...] r., za poszczególne miesiące od [...] do [...] [...] r. i za [...] [...] r. Jednakże poszczególne decyzje zawierają w sobie różne rozstrzygnięcia, oparte na różnych podstawach prawnych. Organ I instancji wyłącznie w decyzji za [...] [...] r. oparł swoje rozstrzygnięcie m.in. na uregulowaniach art. 91 ust. 2, ust. 8 i ust. 5 ustawy VAT. Dlatego zarzuty naruszenia art. 91 ust. 2, ust. 8 i ust. 5 ustawy VAT są nieuzasadnione. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej podatnikowi nie przysługiwało prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych wyłącznie ze świadczeniem usług w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, objętych zwolnieniem od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (załącznik nr 4, poz.9 do tej ustawy). Zgodnie z art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towaru i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Obwarowanie takie zawarte jest również w art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE. Dlatego też podatek naliczony z tytułu zakupów wyposażenia, sprzętu medycznego i innych towarów i usług związanych z prowadzoną przychodnią nie mógł podlegać odliczeniu na podstawie art. 86 ust.1 ustawy VAT. Organ odwoławczy za nieuzasadniony uznał również zarzut naruszenia art. 210 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, wskazał, że żadne przepisy prawa procesowego, w szczególności art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (określający, jakie elementy powinna zawierać decyzja) nie zawiera reżimu nakazującego powoływanie w sentencji decyzji wszystkich przepisów prawa materialnego i procesowego, będących podstawą rozstrzygnięcia decyzji.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., z uwagi na naruszenia:

prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: art. 120, art. 121 § 1, art.122, art.180 §1,art. 187 §1,art. 188, art. 191, art. 210 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej

prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy : art. 86 ust 1 art. 91 ust 2, ust 5, ust 7, ust 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54 poz. 535 ze zmianami) oraz art. od 184 do 189 -112 Dyrektywy VAT. Zdaniem skarżącej spółki środki trwałe nabyte w związku z prowadzoną inwestycją przed dniem oddania ich do użyłkowania były wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towaru i usług. Spółka osiągnęła pierwszy obrót zwolniony od podatku VAT w przychodni w [...] [...] r, a oddanie do użytkowania nastąpiło w dniu [...] r. Nawet po oddaniu do używania środka trwałego i jednocześnie rozpoczęciu w nim faktycznej działalności gospodarczej spółka wykorzystywała go do działalności opodatkowanej. Spółka rozpoczęła budowę przychodni z zamiarem przeznaczenia pod wynajem. Dlatego też zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o VAT w momencie ponoszenia wydatków na budowę przychodni przysługiwało podatnikowi prawo do odliczania naliczonego podatku VAT. Takie samo prawo przysługiwało podatnikowi w stosunku do zakupów urządzeń medycznych, które wraz z nieruchomością miały być wynajmowane. Twierdzenie zatem, że podatnikowi nie służyło prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu wyposażenia przychodni (które nabywane było z przeznaczeniem na wynajem) narusza postanowienia art. 86 ust 1 ustawy o VAT, gdyż nie były one nabyte jak twierdzi organ na działalność zwolnioną z VAT. Zdaniem skarżącej, podatnik w związku ze zmianą przeznaczenia nieruchomości powinien dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego w związanego z prowadzoną inwestycją w ciągu 5 lub 10 lat zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy VAT. Nie może mieć zastosowania art. 91 ust. 8 i ust. 5 ustawy VAT, ponieważ należy przyjąć, że spółka wykorzystywała nieruchomość do czynności opodatkowanej, z uwagi na zamiar przeznaczenia nieruchomości pod wynajem, bez rezultatu w postaci czynszu z najmu.

Zdaniem strony organy powinny przeprowadzić dowód z zeznań świadków -właścicieli podmiotów, którym towar był sprzedawany (wykonywanie czynności opodatkowanych) - na okoliczność miejsca sprzedaży i miejsca rozmów handlowych oraz z zeznań Marii Maleszki, która podpisała promesę na najem powstałej inwestycji z wyposażeniem - na okoliczność powadzenie rozmów dotyczących najmu tej inwestycji jeszcze przed odwołaniem promesy, a już po oddaniu środków trwałych do używania. Odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków z jednoczesnym odmówieniem wiary twierdzeniom podatnika narusza zasadę prawdy obiektywnej. Nawet jeżeli w okresie od dnia oddania inwestycji do używania ([...] r.) a dniem zmiany przeznaczenia tej inwestycji na działalność zwolnioną z VAT ([...] r) spółka nie osiągnęła żadnego obrotu opodatkowanego, spółka nadal zachowuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT. Istotne jest zdaniem skarżącej, że spółka powstała z zamiarem realizacji inwestycji dotyczącej przychodni z przeznaczeniem na wynajem wraz z wyposażeniem . Gdyby spółka nie zakończyła inwestycji, zgodnie z orzecznictwem ETS i polskich sądów administracyjnych miałaby prawo w całości do odliczenia naliczonego podatku VAT. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że podatnik ma prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od zaniechanych inwestycji, które miały służyć działalności opodatkowanej. Zatem tym bardziej, zdaniem skarżącej, podatnikowi służy prawo do zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od powstałej inwestycji - nawet jeżeli przez stosunkowo krótki czas po oddaniu do używania wykorzystywano ją do działalności opodatkowanej ( np. negocjacje z potencjalnym najemcą, który wypowiedział promesę).

Strona powołuje się na orzeczenie ETS z dnia 21 marca 2000 r. sygn. akt C-110/98, w sprawie Gabalfrisa SL i inni, w którym wyrażono pogląd, że "z zasady neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkiem przedsiębiorców wynika, że już pierwszy wydatek inwestycyjny ponoszony w celu oraz z zamiarem rozpoczęcia działalności uznawany jest za działalność gospodarczą. Sprzeczne z tą zasadą jest uznanie, że rozpoczyna się ona dopiero z chwilą wygenerowania opodatkowanych dochodów przez to przedsiębiorstwo. W przeciwnym razie stanowiłoby to o obciążeniu przedsiębiorcy ciężarem podatku VAT w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej i prowadziło do arbitralnego rozróżnienia wydatków poniesionych przed faktycznym wykorzystaniem przedsiębiorstwa i wydatków poniesionych w trakcie korzystania." Tak wiec fakt braku uzyskania przychodu opodatkowanego przez spółkę w miesiącu [...] i [...] [...] r, a więc po oddaniu inwestycji do użytkowania, czy też zapis na fakturach sprzedażowych, że miejscem sprzedaży jest siedziba spółki, nie przesądza o tym, zdaniem strony, że spółka nie wykorzystywała powstałej inwestycji do działalności opodatkowanej, tym samym nie przesądza o braku możliwości odliczenia podatku VAT od tej inwestycji. Ponadto w ocenie skarżącej organ odwoławczy naruszył art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ w sentencji decyzji nie przywołano pełnej materialno - prawnej podstawy wydania rozstrzygniecie, przepisy te powołano dopiero w uzasadnieniu decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wnosi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) - dalej zwaną p.p.s.a. Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może jednak wydać przeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenia prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art.134 § 1 i 2 p.p.s.a.)

W ocenie Sądu skarga nie jest zasadna. Organy podatkowe wbrew zarzutom skargi zebrały materiał dowodowy potrzebny do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy. Dlatego też zarzuty naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, 188, 191 Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie. Z dniem 1 czerwca 2005 r. spółka. "M" rozpoczęła działalność gospodarczą w zakresie handlu towarami przemysłowymi. Organy podatkowe nie kwestionują, że w dniu [...] r. M.M. złożyła spółce "M" przyrzeczenie wynajęcia przychodni lekarskiej w S. wraz z niezbędnym wyposażeniem na prowadzenie działalności medycznej, choć w [...] [...] r. spółka nie była właścicielem nieruchomości w S., na której miała być prowadzona inwestycja; nieruchomość nabyła dopiero [...] r. W dniu [...] r. decyzją nr [...] spółka uzyskała pozwolenie na budowę budynku przychodni lekarskiej. W dniu [...] r. spółka z o.o. podjęła uchwałę nr [...] o rozpoczęciu budowy budynku w S. na nieruchomości stanowiącej własność spółki i przeznaczeniu budynku pod wynajem. Decyzją z dnia [...] r. spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie przychodni lekarskiej. W dniu [...] r. M.M. złożyła "wypowiedzenie promesy z dnia [...] r.". Uchwałą z dnia [...] r. wspólnicy spółki "M" postanowili powołać niepubliczny zakład opieki zdrowotnej o nazwie "P.". W tym samym dniu nadano statut P.. Organy podatkowe nie zakwestionowały podnoszonej przez skarżącą okoliczności, że spółka podjęła inwestycję budowy przychodni z zamiarem przeznaczenia jej pod budowę. Dlatego też należy zgodzić się z organem podatkowym, że przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka M.M., o który wnioskowała skarżąca pismem z dnia [...] r., na okoliczność wykazania zamiaru wykorzystania inwestycji - początkowo na wynajem, następnie do prowadzenia działalności zwolnionej z podatku VAT było nieuzasadnione, skoro organ tego faktu nie kwestionował.

Również za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia art. 210 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w sentencji decyzji wszystkich przepisów prawa na podstawie których orzekały organy podatkowe. Mając na uwadze brzmienie art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. należy stwierdzić, że podniesiony zarzut nie może stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Istotne jest, że w uzasadnieniu decyzji organ powołał wszystkie przepisy, na podstawie których wydał decyzję. Uzasadnienie decyzji jest jej integralną częścią, mającą na celu wskazanie adresatowi decyzji motywów rozstrzygnięcia sprawy. Dlatego też w ocenie Sądu pominięcie w sentencji decyzji przepisów prawa materialnego przy poprawności wydanego orzeczenia, nie ma wpływu na wynik sprawy.

Zarzuty skargi w zakresie naruszenia art. 91 ustawy VAT są niezrozumiałe w aspekcie stanowiska organu wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe nie kwestionowały prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych budową przychodni. Organ zakwestionował wyłącznie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących pozostałe wydatki poniesione w styczniu 2007 r., takie jak: zakup lampy bakteriobójczej, czajnika, kompletu mebli do przychodni lekarskiej, gleukometru, słuchawki cardiophom , zabudowy kuchennej do przychodni, mebli do gabinetu pielęgniarki, szafy kartotekowej, szyldu z napisem "P.", dozownika płynu dezynfekującego, bloczków recept, prześcieradła papierowego, słuchawek, butelki, igieł, środków opatrunkowych, publikacji medycznych, należności za ogrzewanie przychodni, za usługi telekomunikacyjnej , za wywóz nieczystości. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz 124. Powyższa regulacja przyjmuje konstrukcję, że odliczenie podatku naliczonego jest możliwe w zakresie, w jakim zakupione towaru lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powołany przepis prawa krajowego jest odbiciem art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE, który stanowi, że prawo do odliczenia podatku od podatku przypadającego do zapłaty przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do celów transakcji opodatkowanych. Podatnik zatem aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego musi wykazać, że nabycie tegoż towaru lub usługi wiązało się bezpośrednio z dokonywaniem czynności opodatkowanej. Jak wynika z akt sprawy spółka wykonywała w [...] r. działalność w zakresie handlu towarami przemysłowymi oraz świadczyła usługi w zakresie ochrony zdrowia. Bez wątpienia zakwestionowane wydatki związane były z funkcjonowaniem przychodni lekarskiej powołanej w dniu [...] r., w ramach której spółka wykonywała czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT z podatku od towaru i usług. W dniu [...] r. spółka powołała niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, w tym też miesiącu poniosła wydatki związane z uruchomieniem przychodni lekarskiej. Organy podatkowe prawidłowo uznały, że uwzględnienie przez podatników podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towaru wykorzystywanego do czynności zwolnionych z podatku od towaru i usług narusza art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało zakwestionowane w odniesieniu wyłącznie do wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu brak przesłanek, aby uznać, że w budynku przychodni prowadzona była również działalność handlowa opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Z przedłożonych dowodów (faktur sprzedaży) wynika, że działalność handlowa artykułami przemysłowymi była wykonywana w siedzibie spółki w O. W deklaracji na podatek od nieruchomości za [...] r. złożonej [...] r. skarżąca spółka zadeklarowała przeznaczenie całej powierzchni budynku na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczeń zdrowotnych. Dowody te przemawiają za słusznością stanowiska organu. Oceny tej nie może zmienić korekta deklaracji złożona dopiero w toku postępowania kontrolnego, w której zadeklarowano, że [...] powierzchni przeznaczona jest na prowadzenie działalności gospodarczej, co jest niespójne z oświadczeniem M.Fe., że [...] powierzchni przychodni wykorzystywano do prowadzenia działalności handlowej.

W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/ K.Nikodem /-/ W.Zygmont /-/ K.Wolna-Kubicka