Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 991/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Adam Nita (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant St. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2019 r. sprawy ze skargi Fundacji "A" w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 5617 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (zwany dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (w dalszej części uzasadnienia określanego mianem Organu I instancji) z [...] r., nr [...]. W tym rozstrzygnięciu nieostatecznym, Organ I instancji określił Fundacji "A" (zwanej dalej Fundacją, Podatnikiem lub Skarżącym) nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotami podatku należnego za IV kwartał 2015 r., I kwartał 2016 r., oraz za II kwartał 2016 r. w wysokościach wskazanych w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Ponadto, wspomniany organ podatkowy określił Podatnikowi podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm. – zwanej dalej u.p.t.u. ), za kolejne miesiące od października 2015 r. do czerwca 2016 r. w kwotach wskazanych nieostatecznej decyzji podatkowej.

Orzeczenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a także poprzedzająca je decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego zapadły w następującym, niebudzącym wątpliwości stanie faktycznym. Od [...] r. Fundacja jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Z kolei, od października 2015 r. do czerwca 2016 r. dokumentowała ona fakturami VAT świadczenia, które zdaniem Organu I instancji były darowiznami pieniężnymi. Kwoty te przekazywały Podatnikowi podmioty gospodarcze oraz osoby fizyczne, przy czym – w przekonaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego – odbywało się to w ramach wsparcia na cele statutowe Fundacji, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z kolei Skarżący, te same świadczenia klasyfikował nie jako darowizny, ale jako zapłaty za dostawy towarów (dostawy krajowe). W celu pozyskania wspomnianych kwot, Fundacja korzystała z usług telemarketingowych, świadczonych przez podmiot zewnętrzny i rozliczała podatek naliczony wskazany w fakturach potwierdzających zakupy (właściciel firmy telemarketingowej jest współzałożycielem Fundacji i prezesem jej zarządu). Ponadto, Podatnik nabywał towary (m.in. książki, apteczki, gaśnice), które następnie były wysyłane za pośrednictwem firmy kurierskiej do jego darczyńców / kontrahentów (Sąd posługuje się tym złożonym określeniem, ponieważ – jak już wcześniej wskazano, strony postępowania sądowoadministracyjnego odmiennie kwalifikują dokonane czynności). W cenie nabywanych towarów zawarty był naliczony podatek od towarów i usług, którego ciężar ekonomiczny przenoszono na Fundację (transakcje były dokumentowane fakturami). Wreszcie, Skarżący korzystał z usług kurierskich, a – w konsekwencji - otrzymywał faktury, w których wskazywano wartości będące dla tego podmiotu naliczonym podatkiem od towarów i usług.

Model działania Podatnika był taki, że nabywał on wcześniej wskazane towary, za pomocą zewnętrznej firmy świadczącej usługi telemerketingowe zwracał się do przedsiębiorców oraz osób fizycznych z prośbą o wsparcie finansowe na leczenie konkretnego dziecka, a w zamian oferował przekazanie różnych rzeczy (książek, apteczek, czy gaśnic), a następnie (uzyskawszy akceptację darczyńcy / kontrahenta), za pomocą firmy kurierskiej, wraz z fakturą, przesyłał wybrane przedmioty wspomnianemu podmiotowi (zapłata za przekazane rzeczy odbywała się do rąk kuriera, który wydawał nabywcy towar wraz z dołączoną do niego fakturą.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, subsumując w ten sposób ukształtowany stan fatyczny pod treść norm prawa podatkowego doszedł do przekonania, że przekazanie towarów (dokumentowane przez Fundację fakturami) w zamian za otrzymane – w jego przekonaniu - darowizny (wsparcie) przeznaczone na działalność statutową Podatnika, nie były czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstatacja była zaś efektem oświadczeń złożonych na wezwanie Organu I instancji przez wybranych odbiorców towarów wysyłanych przez Fundację. W zdecydowanej większości przypadków oświadczyli oni, że przekazywane przez siebie środki pieniężne traktowali jako darowiznę / wsparcie dla Skarżącego, a nie – jak to ujął Naczelnik Urzędu Skarbowego - jako transakcję kupna – sprzedaży. Działo się tak, pomimo, iż wydanie towaru Fundacja dokumentowała fakturami.

Tym samym, zdaniem Organu I instancji, nie miała miejsca dostawa towarów (książek, kalendarzy, apteczek i gaśnic), o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u., ani świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Uznano bowiem, że transakcje związane z przekazaniem środków pieniężnych na cele statutowe Fundacji przez osoby udzielające wsparcia nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu, określonych w art. 5 u.p.t.u. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż w opisanej sytuacji, wydanie towarów nie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawione rozumowanie Organu I instancji doprowadziło do sformułowania jeszcze jednego wniosku. Wobec uznania, że wskazane transakcje nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stwierdzono, że faktury wystawione przez Fundację na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a także faktura wystawiona dla osoby fizycznej wskazanej w decyzji nieostatecznej oraz faktura wystawiona dla ,,B’’ wskazanej w decyzji osoby fizycznej były dokumentami wystawionymi w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił przy tym, że wspomniane faktury zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego, a zatem powstało ryzyko odliczenia wykazanego w nich podatku od towarów i usług i - tym samym - powodowały one konieczność zapłaty wykazanego w nich podatku na podstawie powoływanego już art. 108 ust. 1 u.p.t.u.

Jak wyartykułował Organ I instancji, Fundacja nie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, przekazując m. in. książki, apteczki, gaśnice, czy kalendarze. Zachowanie to nie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem również zakupy towarów handlowych, usług kurierskich i usług telemarketingowych, które zostały wykazane w prowadzonych rejestrach nabyć - nie powinny podlegać odliczeniu. Z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. wynika bowiem, że obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego może być realizowane wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z kolei, Podatnik stał na stanowisku, że transakcje jakich dokonywał były dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, przysługiwało mu odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług, związanego z tymi czynnościami. Jednocześnie zaś, brak było podstaw do zastosowania dyspozycji art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Takie właśnie rozumowanie znalazło swój wyraz w odwołaniu od nieostatecznej decyzji podatkowej. Fundacja wystąpiła w nim o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Równocześnie, zarzuciła ona orzeczeniu Naczelnika Urzędu Skarbowego naruszenie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2. art. 19a ust. 1, 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 87 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 tego aktu prawnego. Ponadto, wytknięto Organowi I instancji obrazę art. 881 § 1 Kodeksu cywilnego.

W przekonaniu Skarżącego, dokonywał on dostawy towaru jako podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.). W konsekwencji, wspomnianej jego aktywności nie można klasyfikować jako darowizny towarów. Dodatkowo, Fundacja wskazała na cywilnoprawną istotę umowy darowizny i wyartykułowała, że czynność ta charakteryzuje się brakiem świadczenia dokonanego przez obdarowanego na rzecz darczyńcy, w zamian za otrzymaną darowiznę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił tych zarzutów i utrzymał zaskarżoną decyzje w mocy. Tym samym, podzielił on zapatrywanie Organu I instancji i uznał, że transakcje zakupu przedmiotów (książek, kalendarzy, apteczek), usług telemarketingowych i usług kurierskich pozostawały bez związku z czynnościami opodatkowanymi, wykonywanymi przez Fundację. Dlatego, w przekonaniu Organu odwoławczego, faktury dokumentujące zakupy wspomnianych towarów oraz usług nie dawały prawa do odliczenia wykazanego w nich, naliczonego podatku od towarów i usług. Jednocześnie, wobec uznania, że sporne transakcje (przekazania rzeczy) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stwierdzono, że do faktur wystawionych przez Skarżącego podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą ( a także do faktury wystawionej P.W. A. B. oraz do faktury wystawionej ,,B’’) ma zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Równocześnie zarzucił on decyzji ostatecznej:

1) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

-) art. 187 Ordynacji podatkowej - poprzez nierozpatrzenie dowodów wskazanych przez Fundację;

-) art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, skutkiem czego było uznanie, że zawierane przez Fundację umowy były umowami darowizny;

-) art. 199a Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, że umowy zawierane przez Fundacje były umowami darowizny;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

-) art. 60 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 65 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 535 Kodeksu cywilnego - przez uznanie, że umowy zawierane przez Fundację były umowami darowizny;

-) naruszenie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie jej art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19a ust. 1, 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 87 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 - poprzez uznanie, że transakcje dokonane przez Skarżącego nie są objęte podatkiem od towarów i usług.

Uzasadniając swoje racje, Fundacja zarzucała Organowi odwoławczemu (i Naczelnikowi Urzędu Skarbowego) błędne zakwalifikowanie przekazania towarów osobom wspierającym ją finansowo jako darowizny, a nie jako sprzedaż. W ocenie Skarżącego, także przekazywane mu kwoty nie były darowiznami, ale zapłatą za dostarczane towary (książki, kalendarze, apteczki, czy gaśnice). Intencja kupujących (wspierających), jaką się kierowali, czyli chęć pomocy Fundacji (i chorym dzieciom) nie przekreślała zaś tego, że w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, dokonane transakcje były sprzedażą towaru. Taką klasyfikację uzasadnia to, że miały one charakter odpłatny (istniało świadczenie wzajemne – w zamian za towar, nabywca uiszczał określona kwotę). W konsekwencji, w przekonaniu Podatnika, nie było podstaw prawnych do zanegowania odliczenia kwot naliczonego podatku od towarów i usług (w związku z nabytymi, przekazywanymi potem towarami oraz przez wzgląd na usługi telemarketingowe i kurierskie, świadczone na rzecz Fundacji), a także do określenia mu podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.

W odpowiedzi na te zarzuty, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wspomniany podmiot podkreślił, że w zdecydowanej większości przypadków, osoby które przekazywały środki pieniężne Skarżącemu traktowały to jako darowiznę (wsparcie dla Fundacji), a nie jako transakcję kupna – sprzedaży. Okoliczność tę ustalono zaś w ten sposób, że losowo wybrano osoby, do których zwracano się o informację o przebieg transakcji i wystawioną fakturę). Ponadto, wyartykułowano, że z perspektywy nabywców, ich intencja było przekazanie wsparcia na konkretny cel dobroczynny (czyli darowizna), a zakup towaru był tylko specyficzna forma udzielenia tego wsparcia (pomocy). Z tego właśnie wyprowadzono wniosek, że czynności podejmowane przez Fundację nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a to implikowało konieczność zanegowania odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług oraz obligowało do wymiaru podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.

Ponadto, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że organy podatkowe były uprawnione do samodzielnej oceny okoliczności sprawy w aspekcie podatkowym (oceny istoty czynności cywilnoprawnych przez wzgląd na ich skutki podatkowe). Zwrócono też uwagę na fakt wynagrodzenie za usługi telemarketingowe świadczone przez podmiot zewnętrzny sięgało 90 % przychodów ze sprzedaży, pomniejszonych o koszty zakupu towarów oraz koszty ich wysyłki. W ocenie Organu odwoławczego, wartości umów zawieranych z osobami oddzielającymi wsparcia Fundacji były sztucznie zawyżane, a administracja podatkowa miała prawo sięgnąć do art. 199a Ordynacji podatkowej w celu oceny treści dokonanych czynności cywilnoprawnych.

Swoje zapatrywania, obydwie strony postępowania sądowoadministracyjnego konsekwentnie podtrzymały podczas rozprawy, która odbyła się w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym 13 lutego 2019 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zapatrywanie prezentowane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej pozostaje w sprzeczności z przepisami prawa podatkowego i dlatego należało uchylić zaskarżoną decyzję.

Stan faktyczny zaistniały w sprawie nie budzi wątpliwości. Istota sporu pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego jest natomiast konsekwencją klasyfikacji podatkowoprawnej zachowania urzeczywistnianego przez Fundację. Jak już wcześniej wskazywano, sprowadzało się ono do nabywania towarów i usług, oferowania towarów osobom, które zadeklarowały wsparcie dla tego podmiotu oraz ich przesyłanie w zamian za uzyskiwane kwoty. Organy podatkowe obydwu instancji uznały opisaną aktywność za darowiznę towaru, nieskutkującą odliczeniem naliczonego podatku od towarów i usług, zawartego w cenie nabywanych towarów i usług, służących wskazanej czynności. W konsekwencji, faktury wystawione przez Podatnika potraktowały one jako spełniające kryteria z art. 108 ust. 1 u.p.t.u.

Z kolei, Skarżący podkreślał ekwiwalentność dokonywanych przez siebie czynności cywilnoprawnych. Świadczenia pieniężne były bowiem przez niego uzyskiwane w zamian za towary dostarczane nabywcom za pomocą firmy kurierskiej. Tym samym, w jego przekonaniu miały miejsce odpłatne dostawy towaru, objęte zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług. W konsekwencji, brak było podstaw do negowania odliczenia kwot naliczonego podatku od towarów i usług oraz do określania mu podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.

Konfrontując te zapatrywania z treścią ustawy o podatku od towarów i usług, a także z regulacją prawną zawarta w Ordynacji podatkowej, należy zauważyć, że zapatrywanie prezentowane przez Organ odwoławczy nie ma uzasadnienia w bezwzględnie obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawą jest zaś przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (por. art. 7 ust. 1 u.p.t.u.). Kwota podatku będąca konsekwencja dokonania tej m.in. czynności jest należnym podatkiem od towarów i usług. Wartość ta podlega zaś pomniejszeniu o naliczony podatek od towarów i usług, na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 i nast. u.p.t.u.

Odnosząc tę regulację prawną do stanu faktycznego zaistniałego w sprawie, nie sposób ustalić, na jakiej podstawie w zaskarżonej decyzji przyjęto, że Podatnik, dostarczając nabywcom książki, kalendarze, apteczki, czy gaśnice, nie dokonywał ich odpłatnej dostawy. Wszak wskazane towary były wysyłane do poszczególnych osób, które odbierały je od kuriera wraz z przesyłaną równocześnie fakturą i do rąk tego podmiotu uiszczały należną kwotę. Analizując ceny oraz odnosząc je do rzeczywistej, rynkowej wartości dostarczanych wyrobów nietrudno zauważyć, że były one zawyżone (por. dokumentacja postępowania podatkowego). W ustawie o podatku od towarów i usług – inaczej niż chociażby w ustawie o podatku od spadków i darowizn i w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych (a także – po części – w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy w ustawie o podatku akcyzowym) brak jest jednak regulacji, z której wynikałoby, że cena rzeczy będącej przedmiotem dostawy ma odpowiadać jej wartości rynkowej. Co więcej, takie zawyżenie ceny było korzystne dla finansów publicznych. Podatek od towarów i usług zawarty w zawyżonej cenie był bowiem odprowadzany na rzecz państwa (skoro zaś cena była "nienaturalnie" wysoka, to przekładało się to na proporcjonalnie wysoki podatek od towarów i usług). Co więcej, jak wynika z dokumentacji postepowania podatkowego, część z kontrahentów Fundacji nie odliczyła nawet naliczonego podatku od towarów i usług (wykazanego w fakturach wystawionych przez Skarżącego) od swojego podatku należnego uznając, że nie ma on związku z ich działalnością opodatkowaną wspomnianą daniną publiczną. W dodatku, nabyty towar (książki, gaśnice, kalendarze czy apteczki) nie był następnie eksportowany, ani nie stawał się przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru (a w każdym razie, z dokumentacji postepowania podatkowego to nie wynika), więc państwo nie było narażone na zwrot kwot podatku, zawartych w zawyżonej cenie dostarczanych rzeczy. Ryzyko takie istniałoby, gdyby dostawa towaru za granicę nie miała rzeczywistego charakteru i służyła jedynie uzyskaniu zwrotu podatku. Tymczasem, jak już to wcześniej zasygnalizowano, w zaistniałym stanie faktycznym sytuacja taka nie miała miejsca, bo nie było wywozu rzeczy do innych krajów.

Nie sposób przy tym przyjąć pozorności opisanych transakcji. Nie ulega wątpliwości, że kontrahenci Fundacji, w odpowiedzi na prośbę tego podmiotu nabywali od niego określone rzeczy, płacąc za to określoną cenę. Dochodziło więc do wydania rzeczy nabywcy (w imieniu Podatnika dokonywał tego kurier, równocześnie przekazujący fakturę) oraz do zapłaty należności za towar (dokonywanej do rąk kuriera). Z faktu, że cena przewyższała wartość rynkową oferowanych wyrobów nie sposób natomiast wyprowadzić tezy, że transakcje nie były odpłatną dostawą, ale w istocie darowizną (formą udzielenia wsparcia finansowego dla jego adresata), wykluczającą odliczenie naliczonego, związanego z nią, podatku od towarów i usług. Na takiej zasadzie każdy przypadek "przepłacenia" przy nabyciu towaru lub usługi należałoby bowiem klasyfikować jako darowiznę dla sprzedawcy (niejako przy okazji negując u tego podmiotu redukcję należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony). Jeżeli więc ktoś, kierując się chociażby sentymentem do miejsca, w którym robi zakupy od lat, świadomie w określonym sklepie kupuje określony towar kilka razy drożej niż mógłby to zrobić u konkurencji (bo lubi właściciela sklepu i stać go na to, aby czyniąc zakupy wesprzeć tę osobę), konsekwentnie należałoby przyjąć, że ma miejsce darowizna środków finansowych na rzecz właściciela sklepu, zanegować jego odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług oraz określić dostawcy towarów (w gruncie rzeczy – obdarowanemu) podatek na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W przekonaniu Sądu, treść ustawy o podatku od towarów i usług nie daje podstaw do sformułowania takich wniosków.

Istotnym argumentem, jakim posłużono się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji było powołanie się na oświadczenia złożone przez wybranych kontrahentów Podatnika, z których wynikało, że nie traktowali oni dokonywanej przez siebie zapłaty jako odpłatności za towar, ale jako formę wsparcia finansowego dla Fundacji. Pomijając już moc dowodową wybiórczego kierowania zapytań tylko do niektórych odbiorców towaru oraz – siłą rzeczy – uzyskania odpowiedzi tylko od niektórych podmiotów z grupy zapytanych osób (a następnie rozciągania wniosków na wszystkie transakcje), należy zauważyć, że odczucie, czy subiektywna ocena nie jest kategorią prawa podatkowego, a już zwłaszcza nie jest kryterium mającym znaczenie w konstrukcji podatku od towarów i usług.

Jak wiadomo, istotą prawa podatkowego, mającą swoje normatywne uzasadnienie w art. 217 Konstytucji RP jest to, że powinność podatkowa (obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe) jest konsekwencją urzeczywistnienia ustawowo określonego, podatkowego stanu faktycznego. W konsekwencji, sama realizacja przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu konkretnej ustawy podatkowej, zachowania, które z woli ustawodawcy wyrażonej w tym samym akcie prawnym jest przedmiotem opodatkowania kreuje najpierw obowiązek podatkowy (por. art. 4 Ordynacji podatkowej), a następnie - po urzeczywistnieniu pozostałych elementów podatkowego stanu faktycznego - skutkuje jego przeobrażeniem w zobowiązanie podatkowe (por. art. 5 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc te spostrzeżenia do treści podatkowego stanu faktycznego, ukształtowanego w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, należy zauważyć, że we wspomnianym akcie prawnym ustawodawca nie łączy opodatkowania z przekonaniem podatnika, czy jego kontrahenta co do tego, jakie czynności wykonuje i jakie są podatkowe skutki tych działań. Ponadto, w konstrukcji ustawy o podatku od towarów i usług (inaczej niż np. w treści ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) daje się zaobserwować silną alienację od kategorii pojęciowych właściwych prawu cywilnemu (w szczególności podatkowoprawna dostawa w rozumieniu u.p.t.u. nie ma nic wspólnego z cywilnoprawną umowa dostawy). Z tych względów, oceniając skutki dostarczania towarów przez Skarżącego i uzyskiwania świadczeń pieniężnych od osób, którym te wyroby przekazywano nie można się opierać na ich subiektywnym odczuciu co do tego, jakiej transakcji dokonywali - czy była to odpłatna dostawa towaru, czy może jednak darowizna, a raczej dwie darowizny: Fundacji dla kontrahenta (darowizna rzeczowa) i kontrahenta dla Fundacji (darowizna pieniężna). Podatkowoprawne znaczenie mają natomiast zewnętrzne, obiektywne wyróżniki aktywności Podatnika. Te świadczą zaś o tym, że wspomniany podmiot dokonywał odpłatnej dostawy towarów. Jak już bowiem wielokrotnie wspominano, nie ma wątpliwości (i Dyrektor Izby Administracji Skarbowej tego nie kwestionował), że miało miejsce wydanie towaru i zapłata. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika zaś, że strony czynności cywilnoprawnych w istocie zawierały dwie umowy darowizny (rzeczy darowanych przez Fundację i pieniędzy przekazanych Fundacji przez odbiorcę towaru).

W tym stanie rzeczy, w przekonaniu Sądu brak było podstaw ku temu, aby zanegować odliczenie przez Podatnika naliczonego podatku od towarów i usług, zawartego w cenie nabywanych rzeczy oraz usług telemarketingowych i kurierskich. Tym samym, nie było powodu do tego, aby w związku z dokonanymi transakcjami (wystawionymi fakturami) określić podatek na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Organ odwoławczy, ponownie orzekając w sprawie powinien zaś wziąć pod uwagę zaprezentowane rozumowanie Sądu, oparte na analizie art. 217 Konstytucji RP, a także przepisów ogólnego prawa podatkowego (art. 4 i 5 Ordynacji podatkowej) oraz regulacji prawnej zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług (art. art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., a także art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 108 ust. 1 tej samej ustawy).

Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Stało się tak na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. poz. 1302). O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i 4 tej ustawy. Na koszty postępowania sądowego złożył się uiszczony wpis od skargi w kwocie 2000 złotych, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 złotych oraz koszty zastępstwa procesowego w kwocie 3600 złotych. O wysokości kosztów zastępstwa procesowego orzeczono na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011 r., nr 31, poz. 153).