Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 85/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Asesor sądowy Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 maja 2022 r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 15 grudnia 2021 r., nr 1601-IOV-1.4103.23.2021 w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. i I kwartał 2016 r., oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną przez K. W. (dalej zwanego też: "skarżący", "strona", "podatnik") decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.– dalej powołana jako: "o.p.") Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 15.07.2021 r., nr 1607-SP0.4103.27.2020 określającej w przedmiocie podatku od towarów i usług: - za IV kwartał 2015 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 22.809 zł; - za I kwartał 2016 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 7.504 zł – uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej I kwartału 2016 r. i określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016 r. w kwocie 2.444 zł, a w pozostałej części utrzymał decyzję organu podatkowego I instancji w mocy.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym sprawy.

Na podstawie udzielonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie upoważnienia do kontroli nr [...] z dnia 11.10.2019 r. u strony przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za okres od 01.10.2015 r. do 31.03.2016 r.

Z protokołu kontroli podatkowej wynika, że w kontrolowanym okresie skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą [...] J. Przedmiotem prowadzonej działalności w okresie kontrolowanym było świadczenie usług [...]. Średnie zatrudnienie w kontrolowanym okresie wynosiło 7 pracowników.

W okresie kontrolowanym zarejestrowany skarżący był jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, i składał deklaracje VAT-7K, w których wykazał:

1. za IV kwartał 2015 r. m.in. podatek naliczony do doliczenia w wysokości 1766 zł,

2. za I kwartał 2016 r. m.in. podatek naliczony w kwocie 31 754 zł.

W wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w Nysie stwierdzono u strony nieprawidłowości w rozliczeniu podatku naliczonego, skutkujące zawyżeniem podatku naliczonego za IV kwartał 2015 r. w kwocie 24.575,50 zł oraz za I kwartał 2016 r. w kwocie 5.060 zł, wynikające z ujęcia w rejestrach zakupów faktur VAT wystawionych przez I., ul. [...], [...] G., NIP [...], nie stanowiących podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, gdyż w ocenie organu podatkowego I instancji faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Organ podatkowy I instancji, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej jako "u.p.t.u."), zakwestionował podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tychże faktur (zestawionych w poniższej Tabeli nr 1 – str. 3 uzasadnienia zaskarżonej decyzji).

Protokół kontroli podatkowej doręczono pełnomocnikowi strony wraz z protokołem badania ksiąg, który stanowi integralną część protokołu kontroli. W protokole badania ksiąg stwierdzono nierzetelność rejestrów zakupów VAT za październik i grudzień 2015 r. oraz za luty 2016 r. Po stronie podatku należnego nieprawidłowości nie stwierdzono.

W wyniku powyższego doszło do wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. oraz za I kwartał 2016 r., zakończonego decyzją z dnia 15.07.2021 r., nr 1607-SP0.4103.27.2020, którą określono za IV kwartał 2015 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 22.809 zł oraz za I kwartał 2016 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 7.504 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, Dyrektor IAS w Opolu wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 15.12.2021 r.

W uzasadnieniu wskazał, ze w sprawie sporne jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (w łącznej kwocie 29.635,50 zł) wynikającego z sześciu faktur wystawionych przez I., które mają dokumentować nabycie przez usług: wykonania konstrukcji stalowych z malowaniem - 3 szt. oraz usług transportowych - 8 szt. (faktura nr [...] z 30.10.2015 r.); wykonania konstrukcji stalowych pod [...] (faktura nr [...] z 26.05.2015 r.); wykonania konstrukcji pod [...] (faktura nr [...] z 07.12.2015 r.); wykonania konstrukcji wsporczych do [...]-43 szt. (faktura nr [...] z 10.12.2015 r.); remontu pomieszczeń biurowych oraz demontażu [...] (faktura nr [...] z 18.12.2015 r.); wykonania konstrukcji stalowych - 3 szt. oraz montażu i transportu [...] - 1 szt. (faktura nr [...] z 17.02.2016 r.).

Wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż usługi opisane fakturami wystawionymi przez I. na rzecz firmy podatnika, w rzeczywistości nie zostały wykonane przez tę firmę, co potwierdzają również ustalenia dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie względem firmy A. W.

Z decyzji wydanych wobec A. W. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres wrzesień, październik i grudzień 2015 r. oraz w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres luty-listopad 2016 r. wynika, że A. W. nie odbierał korespondencji kierowanej do niego w trakcie kontroli i postępowania podatkowego, nie przedłożył on ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu, ani żadnych innych dokumentów świadczących o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej. Nie przedłożył również umów o pracę, zleceń, list płac ani żadnych innych dokumentów które świadczyłyby o zatrudnianiu przez niego pracowników. W okresie od 01.01.2015 r. do 31.12.2017 r. nie dokonał żadnej wpłaty składek ZUS, a jako płatnik nie miał zgłoszonych żadnych pracowników. Z bazy CEPIK, ze nie posiadał żadnego środka transportu. Nie składał również deklaracji VAT-7, PIT-4R, ani też informacji PIT-11, a zgodnie z aktami rejestracyjnymi będącymi w posiadaniu Urzędu Skarbowego w Nysie miał zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych, związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Powyższe wskazywało na to, że A. W. stwarzał jedynie pozory prowadzenia działalności gospodarczej, a wystawione przez niego faktury dla firmy [...] J. miały umożliwić podatnikowi odliczenie podatku naliczonego VAT.

Transakcje wymienione w kwestionowanych A. W. fakturach nie mogły zostać zrealizowane bez sprzętu, materiałów i wykwalifikowanych pracowników, a A. W. w żaden sposób nie udowodnił, nawet nie próbował udowodnić, że jego firma posiadała możliwości techniczne i kadrowe do wykonania tego typu usług. Brak również dowodów na to, że jego firma mogła korzystać z usług podwykonawców. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że przyjętą formą płatności kwestionowanych faktur była zapłata gotówką, nie potwierdzona żadnymi dokumentami. Ponadto, na dzień wystawiania faktur A. W. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż z dniem 23.04.2015 r., na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u., został wykreślony z rejestru podatników VAT.

W ww. decyzjach wydanych dla A. W. podważono sześć spornych w przedmiotowej sprawie faktur VAT wystawionych przez niego na rzecz podatnika i określono A. W. na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. podatek do zapłaty wynikający z tych faktur. A. W. nie wniósł od ww. decyzji odwołania.

Również w postępowaniu prowadzonym wobec podatnika, nie zdołano przesłuchać w charakterze świadka A. W., a pozyskano jedynie protokół jego przesłuchania w charakterze strony. Organ nie dał jednak wiary wyjaśnieniom A. W. co do wykonania przez niego usług ujętych na spornych fakturach, bowiem wyjaśnienia te stały w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym wskazującym na brak możliwości wykonania przez firmę A. W. tych prac (m.in. brak pracowników, brak sprzętu). Ustalono bowiem, że ani do czynności kontrolnych, ani do postępowań podatkowych A. W. nie przedłożył ewidencji środków trwałych, wyposażenia ani też żadnych innych dokumentów potwierdzających posiadanie lub korzystanie w tym okresie z samochodów, maszyn, urządzeń i sprzętów, które mogłyby posłużyć do wykonania kwestionowanych usług.

Wyjaśnienia A. W. nie znalazły potwierdzenia w zebranych dowodach jak również były z nimi sprzeczne.

Również pochodzące z kontroli prowadzonej wobec A. W. protokoły przesłuchań świadków A. G. i M. M. (którzy mieli być pracownikami A. W.) nie mogły stanowić podstawy do przyjęcia, że w rzeczywistości doszło do wykonania prac z kwestionowanych faktur.

M. M. nie mógł wykonać żadnych usług związanych z montażem konstrukcji, bowiem, jak zeznał w dniu 04.08.2016 r. - nigdy nie współpracował z A. W. ani nie wykonywał z nim żadnych prac. Z kolei A. G. został zatrudniony do wykonywania prac budowlanych, w dniu 03.06.2016 r. zeznał, że jednorazowo pomógł A. W. w pracach związanych z montażem [...] na szpitalu klinicznym w R. Jednakże, zgodnie z jego zeznaniami, było to jednorazowe zdarzenie i miało miejsce jesienią 2015 r., a zatem również nie można uznać, że zajmował się pracami związanymi z wykonaniem i montażem [...] w zakresie w jakim przedstawia to w swoich zeznaniach A. W. Podobnie protokoły pochodzące z kontroli prowadzonej wobec A. W. przesłuchań świadków K. J., M. W., R. Z., Ł. Ł. oraz M. K. (pracowników firmy skarżącego) nie dowodziły rzetelności przedmiotowych faktur. Świadkowie ci wprawdzie w części potwierdzili w swoich zeznaniach, że A. W. wykonał sporne prace, jednak ich zeznania pozostawały w sprzeczności z innymi dowodami. Przykładowo świadek K. J. w protokole jego przesłuchania w charakterze świadka z dnia 26.04.2016 r. przeprowadzonego w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej u A. W. za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, zeznał, że nie kojarzy A. W. z osobami mu znanymi, a nazwa firmy I. nic mu nie mówi. Zatem budzi wątpliwości, że w trakcie przesłuchania w dniu 21.08.2019 r. K. J. zeznał, że A. W. dla firmy J. wykonywał konstrukcje, dokonywał ich transportu oraz montażu, a także wykonywał prace porządkowe na terenie zakładu J.

R. Z. zeznał, że był taki czas, że wszystkie konstrukcje dla firmy J. wykonywał A. W., że było to w okresie letnim w 2015 lub 2016 r., należy jednak zauważyć, że kwestionowane faktury nie dotyczą okresu letniego ani 2015 r. ani też 2016 r., a miesięcy maj, październik, grudzień 2015 r. oraz luty 2016 r.

M. W., nie udzielił żadnych szczegółowych informacji, zasłaniając się niepamięcią i niewiedzą. Zeznał natomiast w sposób kategoryczny, że nic mu nie mówi nazwa firmy i że nie zna A. W.

Ł. Ł. zeznał, że nigdy się nie zdarzyło, aby wykonywane przez niego montaże były z konstrukcji nie wykonanych w firmie J., ponadto w montażach, w których uczestniczył, nigdy nie brali udziału inni podwykonawcy ani pracownicy spoza firmy J. Nigdy też nie zdarzyło się aby w trakcie jego pracy, ktoś obcy spoza firmy transportował konstrukcje na miejsce ich montażu.

Natomiast M. K. w okresie, którego dotyczy przedmiotowe postępowanie nie był zatrudniony w firmie J.

Co do protokołów przesłuchań w charakterze świadków R. W. oraz R. B. - pracowników firmy podatnika - sporządzone podczas przesłuchań przeprowadzonych w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej u A. W. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2014 r. do dnia 17.06.2015 r., to według pierwszego z nich A. W. nigdy nie wykonywał żadnych prac w zakresie wykonywania konstrukcji na terenie firmy J., z kolei R. B. wskazał, że według jego wiedzy, niektóre konstrukcje zlecane są do wykonania podwykonawcy A. W., jednakże nie ma szczegółowej wiedzy na ten temat.

Tym samym organ uznał, że zeznania ww. świadków nie potwierdzają wykonania spornych usług.

Skarżący natomiast nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających wykonanie usług uwidocznionych na fakturach. Nie udzielił żadnych wyjaśnień ani nie przedłożył żadnych dokumentów, które uprawdopodobniłyby zakup kwestionowanych usług. W wezwaniach kierowanych przez organ zwracano się między innymi o podanie, z jaką konkretnie sprzedażą związane były zakupy z kwestionowanych faktur; jakie materiały, w jakiej ilości wykorzystał A. W. celem wykonania poszczególnych usług na rzecz firmy podatnika; na czym polegały usługi transportowe wymienione w kwestionowanych fakturach oraz, kto i jakim pojazdem ich dokonywał; na czym konkretnie polegał remont pomieszczeń biurowych, o którym mowa w fakturze zakupu nr [...] z dnia 18.12.2015 r.; czy do poszczególnych faktur sporządzone były kosztorysy i kalkulacje; przy użyciu czyjego i jakiego sprzętu bądź narzędzi zostały wykonane konstrukcje stalowe z kwestionowanych faktur; czy A. W. przy wykonywaniu usług spawalniczych korzystał z szablonów, projektów, rysunków; kto zapewniał pracowników do wykonania usług. Poproszono ponadto, o wskazanie konkretnego miejsca wykonania/montażu konstrukcji stalowych przez A. W. oraz o przedłożenie dokumentów będących w posiadaniu skarżącego, a potwierdzających wykonanie usług.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie wpłynęło pismo sporządzone przez umocowanych przez podatnika pełnomocników, w którym nie udzielono wyjaśnień na pytania zawarte w wezwaniu, twierdząc, że w dokumentach, które zostały przedłożone do organu znajdują się odpowiedzi na wątpliwości przedstawione w wezwaniu, a jeżeli organ ma inne zdanie to ma możliwość przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego zgodnie z procedurą przewidzianą w przepisach prawa podatkowego, gdyż to do obowiązków organu należy prowadzenie postępowania i wszechstronne wyjaśnienie przedmiotowej sprawy. W odpowiedzi na kolejne wezwanie pełnomocnicy podnieśli, że: cyt. "(...) Podatnik informuje, że obecnie nie pamięta szczegółów poszczególnych transakcji, które zawierał w tym okresie. Wszystkie transakcje udokumentowane są stosownymi dokumentami, fakturami, itp., które zostały przedłożone do kontroli. Wszystkie dane, które podatnik obowiązany był gromadzić i dokumentować przedłożył w trakcie kontroli i prowadzonego postępowania podatkowego. (...)". W udzielonej odpowiedzi pełnomocnik zasugerował, że organ zamiast wzywać stronę do złożenia wyjaśnień, winien przesłuchać stronę, lub przesłuchać w charakterze świadków stosowne osoby, które mogą żądanych wyjaśnień udzielić. Gdy jednak organ I instancji wzywał skarżącego dwukrotnie (wezwania z dnia 12.03.2020 r. oraz z dnia 24.06.2020 r.) do osobistego stawienia się celem przesłuchania w charakterze strony, pomimo odbioru tych wezwań skarżący nie stawił się w wyznaczonym terminie na przesłuchanie.

Tym samym skarżący na żadnym etapie postępowania, czy to prowadzonego przez organ I instancji, czy przez organ odwoławczy, nie podjął żadnych czynności, aby uprawdopodobnić, że sporne zakupy miały miejsce, pomimo, że to podatnik powinien dołożyć wszelkiej staranności, aby uzasadnić zajęte przez siebie stanowisko.

Zatem całokształt materiału dowodowego dotyczącego okoliczności związanych z realnością świadczonych usług opisanych zakwestionowanymi na wstępie fakturami wystawionymi przez I. pozwala wyprowadzić wniosek, iż usługi wynikające z tych faktur nie zostały w istocie wykonane.

Autentyczność transakcji pomiędzy firmą podatnika, a firmą A. W. obciąża fakt, iż Naczelnik Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu na podstawie art. 313 § 1 i § 2 k.p.k. w związku z art. 325a § 2 k.p.k. w związku z art. 113 § 1 k.k.s., w ramach wszczętego postępowania karnego skarbowego ( postanowienie o wszczęciu dochodzenia sygn. akt RKS 422/2020/388000/KG z dnia 03.12.2020 r.) wydał w dniu 04.05.2021 r. postanowienie o przedstawieniu zarzutów i w dniu 25.05.2021 r. przedstawił skarżącemu zarzut o to, że mając zarejestrowaną działalność gospodarczą pod nazwą [...] J. nierzetelnie prowadził księgi (ewidencje zakupu VAT za: październik i grudzień 2015 r., luty 2016 r., od maja do listopada 2016 r., styczeń, luty i marzec 2017 r.) wskutek posłużenia się w wyżej wymienionych okresach nierzetelnymi fakturami VAT poprzez ich zaewidencjonowanie w ewidencji zakupu VAT w tych okresach rozliczeniowych, mającymi dokumentować rzekome nabycie usług na łączną wartość netto 419.100,00 zł, podatek VAT 96.393,00 zł, na których to fakturach jako wystawca figuruje I. zs. w G.

W konsekwencji organ stwierdził podstawy do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w odniesieniu do zakwestionowanych faktur.

A. W. nie prowadził bowiem działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług spawalniczo-ślusarskich, montażowych i transportowych w tym okresie, nie posiadał zaplecza technicznego ani kadrowego do wykonywania tego typu usług, ani też materiałów, które mógłby wykorzystać do ich realizacji, nie korzystał również z usług podwykonawców, tak więc nie mógł skutecznie sprzedać usług na rzecz podatnika. Brak również dowodów, poza okazaną przez stronę fakturą, że A. W. mógł wykonać na rzecz firmy podatnika remont pomieszczeń biurowych.

Odliczając podatek z faktur dotyczących transakcji, które nie miały miejsca, skarżący działał z pełną świadomością, iż usługi udokumentowane spornymi fakturami nie zostały zrealizowane przez ich wystawcę. Zaznaczył, że w sytuacji gdy strona jest świadoma posługiwania się "pustymi" fakturami, nie może skutecznie powoływać się na dobrą wiarę.

Uchylenie decyzji I instancji w części wynikało z faktu, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie dokonując rozliczenia za I kwartał 2016 r. organ I instancji nie stwierdził nierzetelności rejestru zakupów za m-c marzec 2016 r. gdzie zaewidencjonowano pod. poz. 8 fakturę nr [...] z dnia 17.02.2016 r. wystawioną przez I., która to faktura zgodnie z ustaleniami nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jednakże z uwagi na brak stwierdzenia w protokole badania ksiąg nierzetelności rejestru zakupu za marzec 2016 r. z przyczyn formalnych nie można było wyeliminować faktury nr [...] z rozliczenia za I kwartał 2016 r.

Z uwagi na powyższe, organ odwoławczy pozostawił podatek naliczony wynikający z ww. faktury (tj. w kwocie 5.060 zł) w rozliczeniu podatkowym za I kwartał 2016 r.

W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu reprezentujący skarżącego pełnomocnik zarzucił organom podatkowym naruszenie:

1. art. 233 § 1 pkt o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, gdyż zastosowany powinien być przepis art.233§1 pkt 2 a o.p..

2. art. 2 a o.p. poprzez nie zastosowanie tego przepisu i niedające się usunąć wątpliwości, co do stanu prawnego i faktycznego nie rozstrzygnięto na korzyść podatnika.

3. art. 21 § 3 i 4 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu przy ustalaniu wysokości podstawy opodatkowania i wysokości podatku, gdy zastosowany powinien być przepis art. 21 § 2 o.p.

4. art. 121 § 1 i art.122 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu podatkowego oraz poprzez podejmowanie działań w trakcie prowadzonego postępowania, które były zbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie miały znaczenia dla przedmiotowej sprawy, a nie podjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie przesłuchanie w charakterze świadka do przedmiotowej sprawy A. W. na okoliczność wykonanych usług podatnikowi w kontrolowanym okresie. Nie przeprowadzenie oględzin [...] wykonanych przez Firmę P. K. W. w celu ustalenia czy usługi wykonane przez Firmę P. A. W. mieściły się w ramach usług wykonywanych przez Firmę P. K. W.

5. art. 125 § 112 o.p. w związku z art.139 § 1 o.p. poprzez nie zastosowania tych przepisów i prowadzenie postępowania przez okres od października 2019r. w formie kontroli podatkowej a następnie postępowania podatkowego do dnia wydania decyzji 15.07.2021 nie przeprowadzając żadnego dowodu w prowadzonym postępowaniu poza analizą akt zebranych w trakcie kontroli podatkowej i dołączeniem dokumentów z innych postępowań.

6. art. 123, art. 187 § 1, 2 i 3 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów nie zapewnienie stronie czynnego udziału w trakcie prowadzonego postępowania, nie zebraniu w postępowaniu podatkowym materiału dowodowego, który potwierdzałby racje tego organu i nie przeprowadzenie postępowania dowodowego, które potwierdziłoby racje i wyjaśnienia strony. Nie przedstawienie stronie postępowania żadnego postanowienia o przeprowadzeniu dowodu w prowadzonym postępowaniu .

7. art. 191 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ podatkowy nie dokonał należytej oceny zebranych dowodów, co doprowadziło do niewłaściwego określenia podstawy opodatkowania i wysokości podatku i nie wskazanie w oparciu, o jakie dowody przedstawione przez organ okoliczności zostały jego zdaniem udowodnione.

8. art. 192 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, gdyż strona w prowadzonym postępowaniu nie miała możliwości wypowiedzieć się, co do przeprowadzonych dowodów. Organ oparł swe ustalenia na dowodach, do których strona nie miała możliwości wypowiedzenia się, co do ustaleń dotyczących innych firm, co powoduje, że tej okoliczności nie można uznać za udowodnioną.

9. art. 193 § 1-6 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ zgodnie z w/w przepisami nie miał podstaw prawnych do uznania ksiąg za nierzetelne i ustalenie innej podstawy opodatkowania niż ta, która wynika z ksiąg.

10. art. 193 § 1-6 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ zgodnie z ww. przepisami nie miał podstaw prawnych do uznania ksiąg za nierzetelne i ustalenie innej podstawy opodatkowania niż ta, która wynika z ksiąg.

11. art. 210 § 4 o.p. poprzez nie zastosowanie tego przepisu, gdyż uzasadnienie faktyczne decyzji nie zawiera wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej.

12. art.168 lit. a dyrektywy 112art Dyrektywy VAT 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i sprzeczne ze stanem faktycznym jaki miał miejsce, uznanie i pozbawienie strony skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

13. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 litera a u.p.t.u. poprzez nie zastosowanie tego przepisu u.p.t.u. i pozbawienie skarżącego podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.

14. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez zastosowanie tego przepisu i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzając, że sporne czynności wykazane fakturami Vat nie zostały dokonane, gdy faktycznie zostały dokonane.

15. art. .99 ust.12 u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji określającej zobowiązanie za sporny okres gdy zobowiązanie za ten okres wynika ze złożonej deklaracji.

Mając na uwadze powyższe, strona o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jak i o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego, według norm przypisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego i 17 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując całość argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Kryteria sądowej kontroli zaskarżonych aktów organów administracji publicznej zostały wyznaczone przepisem art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 2022, poz. 329, dalej: p.p.s.a.), zgodnie z którym decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).

Kontroli Sądu podlega decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 15.12.2021 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. w wysokości 22.809 zł oraz za I kwartał 2016 r. w wysokości 2444 zł.

Sąd stwierdza, że organy prawidłowo, zgodnie z regułami Ordynacji podatkowej ustaliły stan faktyczny, który wyżej został już zaprezentowany. W ocenie Sądu, organy podatkowe, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego miały wszelkie podstawy do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury nie dokumentowały sprzedaży rzeczywiście dokonanej przez wystawcę tych faktur. W konsekwencji zasadnie, określono skarżącemu z tytułu podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowe w wysokości innej niż zadeklarowana.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady ustawa przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika, lecz nie jest prawem bezwarunkowym. Przypomnieć należy, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem ekonomicznym nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. W sytuacji powzięcia wątpliwości, co do tego czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do zbadania zgodności faktury z tym zdarzeniem. Prawo do odliczenia podatku naliczonego zależy bowiem przede wszystkim od ustalenia, czy kontrahent strony obiektywnie istnieje, czy dokonał w sposób rzeczywisty czynności podlegającej opodatkowaniu i czy czynność ta jest zgodna z zapisem faktury.

Za utrwalony w orzecznictwie należy uznać pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu. Warunkiem realizacji prawa do odliczenia VAT nie jest zatem samo posiadanie faktury ani zapłata należności, ale faktyczne wykonanie czynności (por. wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 700/13, z dnia 14 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 7/14; WSA w Lublinie z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 19/11; WSA w Warszawie z dnia 26 października 2011r., sygn. akt VIII SA/Wa 875/10 oraz NSA z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1786/09). Nie jest więc wystarczające, że podatnik w ogóle nabył towar lub usługę wymienioną w fakturze, ale też to, czy nabył go (ją) od wystawcy tej faktury. Nie można przyjąć, że każda kwota określona w fakturze VAT niejako "automatycznie" i bezwarunkowo uprawnia do odpowiedniego obniżenia podatku. Istotnym jest przy tym, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym, itp. Innymi słowy między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym.

Zdaniem Sądu, dowody przyjęte za podstawę faktyczną ustaleń organów pozwalały na zaakceptowanie postawionej przez nie tezy o fikcyjności zakwestionowanych faktur. Potwierdzają ją szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji okoliczności, natomiast skarżący w złożonej skardze nie przedstawiła dowodów ani argumentów, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji i stanowić podstawę do jej uchylenia.

W ocenie Sądu organy zasadnie, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego stwierdziły, że faktury wystawione przez I., które mają dokumentować nabycie przez podatnika usług: wykonania konstrukcji stalowych z malowaniem - 3 szt. oraz usług transportowych - 8 szt. (faktura nr [...] z 30.10.2015 r.); wykonania konstrukcji stalowych pod [...] (faktura nr [...] z 26.05.2015 r.); wykonania konstrukcji pod [...] (faktura nr [...] z 07.12.2015 r.); wykonania konstrukcji wsporczych do [...]-43 szt. (faktura nr [...] z 10.12.2015 r.); remontu pomieszczeń biurowych oraz demontażu [...] (faktura nr [...] z 18.12.2015 r.); wykonania konstrukcji stalowych - 3 szt. oraz montażu i transportu [...] - 1 szt. (faktura nr [...] z 17.02.2016 r.) – nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji.

Ze zgromadzonych dowodów wynika, że I. nie posiadała zaplecza osobowego ani technicznego do świadczenia ww. usług.

Wobec A. W. wydano decyzje określające na podstawie przepisu art. 108 ust. 1 u.p.t.u. podatek do zapłaty wynikający z zakwestionowanych również w przedmiotowej sprawie faktur. A. W. nie wniósł od ww. decyzji odwołania, skutek czego stały się one ostateczne.

Ze wskazanych decyzji wynika, że A. W. nie odbierał korespondencji kierowanej do niego w trakcie kontroli i postępowania podatkowego, nie przedłożył on ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu, ani żadnych innych dokumentów świadczących o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej. Nie przedłożył również umów o pracę, zleceń, list płac ani żadnych innych dokumentów które świadczyłyby o zatrudnianiu przez niego pracowników. W okresie od 01.01.2015 r. do 31.12.2017 r. nie dokonał żadnej wpłaty składek ZUS, a jako płatnik nie miał zgłoszonych żadnych pracowników. Z bazy CEPIK, ze nie posiadał żadnego środka transportu. Nie składał również deklaracji VAT-7, PIT-4R, ani też informacji PIT-11, a zgodnie z aktami rejestracyjnymi będącymi w posiadaniu Urzędu Skarbowego w Nysie miał zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych, związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych.

Powyższe wskazywało na to, że A. W. stwarzał jedynie pozory prowadzenia działalności gospodarczej, a wystawione przez niego faktury dla firmy [...] J. miały umożliwić podatnikowi odliczenie podatku naliczonego VAT.

Transakcje wymienione w kwestionowanych A. W. fakturach nie mogły zostać zrealizowane bez sprzętu, materiałów i wykwalifikowanych pracowników, a A. W. w żaden sposób nie udowodnił, nawet nie próbował udowodnić, że jego firma posiadała możliwości techniczne i kadrowe do wykonania tego typu usług. Brak również dowodów na to, że jego firma mogła korzystać z usług podwykonawców. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że przyjętą formą płatności kwestionowanych faktur była zapłata gotówką, nie potwierdzona żadnymi dokumentami. Ponadto, na dzień wystawiania faktur A. W. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż z dniem 23.04.2015 r., na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u., został wykreślony z rejestru podatników VAT.

Również w przedmiotowym postępowaniu prowadzonym wobec podatnika, nie zdołano przesłuchać w charakterze świadka A. W., a pozyskano jedynie protokół jego przesłuchania w charakterze strony.

W ocenie Sądu organ nie dał jednak wiary wyjaśnieniom A. W. co do wykonania przez niego usług ujętych na spornych fakturach, bowiem wyjaśnienia te stały w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym wskazującym na brak możliwości wykonania przez firmę A. W. tych prac.

Wyjaśnienia A. W. nie znalazły potwierdzenia w zebranych dowodach jak również były z nimi sprzeczne.

Jak już wskazano, z wydanych A. W. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres wrzesień, październik i grudzień 2015 r. oraz za okres luty-listopad 2016 r. wynika, że ani do czynności kontrolnych, ani do postępowań podatkowych A. W. nie przedłożył ewidencji środków trwałych, wyposażenia ani też żadnych innych dokumentów potwierdzających posiadanie lub korzystanie w tym okresie z samochodów, maszyn, urządzeń i sprzętów, które mogłyby posłużyć do wykonania kwestionowanych usług. A zatem nasuwa się stwierdzenie, że A. W. nie posiadał żadnego parku maszynowego, który mógłby mu posłużyć do wykonania zakwestionowanych usług.

Brak również wiarygodnych dowodów na potwierdzenie zeznań A. W., w zakresie miejsc wykonywania usług spawania konstrukcji. Garaż w którym rzekomo A. W. wykonywał konstrukcje nie nadawał się do użytku. W aktach sprawy znajduje się oświadczenie Z. J. z dnia 23.11.2016r. złożone do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie, w którym Z. J. poinformował, że latem 2014 r. udostępniał A. W. garaż, który jednakże był w stanie nienadającym się do użytku, był w stanie ruiny, nie było tam prądu, wody ani kanalizacji. Nie wie, na co A. W. przeznaczał ten garaż, nie było w nim żadnych urządzeń do wykonywania jakichkolwiek prac. Było to puste pomieszczenie przeznaczone do remontu. W roku 2015 Z. J. przekazał garaż córce. Nic nie wie na temat usług wykonywanych przez A. W. w latach 2014 i 2015. Mając na uwadze powyższe, fizycznie nierealnym było wykonywanie czynności spawalniczych w takich warunkach, choćby ze względu na brak prądu w garażu, który znajdował się w stanie "ruiny". W odniesieniu do hali w D. wynajmowanej od Pana "C.", to sam A. W. w swoich zeznaniach nie podał nazwiska Pana "C.", uniemożliwiając w ten sposób weryfikację swoich zeznań z wyjaśnieniami właściciela rzekomej hali (jak twierdził, nazwiska nie pamiętał).

Tym samym należy stwierdzić, że brak jest podstaw do przyjęcia, że w wyżej wymienionych lokalizacjach wykonywane były usługi spawania konstrukcji, udokumentowane wystawionymi przez firmę A. W. fakturami.

Również pochodzące z kontroli prowadzonej wobec A. W. protokoły przesłuchań świadków A. G. i M. M. (którzy mieli być pracownikami A. W.) nie mogły stanowić podstawy do przyjęcia, że w rzeczywistości doszło do wykonania prac z kwestionowanych faktur.

M. M. nie mógł wykonać żadnych usług związanych z montażem konstrukcji, bowiem, jak zeznał w dniu 04.08.2016 r. - nigdy nie współpracował z A. W. ani nie wykonywał z nim żadnych prac. Z kolei A. G. został zatrudniony do wykonywania prac budowlanych, w dniu 03.06.2016 r. zeznał, że jednorazowo pomógł A. W. w pracach związanych z montażem [...] na szpitalu klinicznym w R. Jednakże, zgodnie z jego zeznaniami, było to jednorazowe zdarzenie i miało miejsce jesienią 2015 r., a zatem również nie można uznać, że zajmował się pracami związanymi z wykonaniem i montażem [...] w zakresie w jakim przedstawia to w swoich zeznaniach A. W. Podobnie protokoły pochodzące z kontroli prowadzonej wobec A. W. przesłuchań świadków K. J., M. W., R. Z., Ł. Ł. oraz M. K. (pracowników firmy skarżącego) nie dowodziły rzetelności przedmiotowych faktur. Świadkowie ci wprawdzie potwierdzili w swoich zeznaniach, że A. W. wykonał sporne prace, jednak ich zeznania pozostawały w sprzeczności z obiektywnymi dowodami. Przykładowo świadek K. J. w protokole jego przesłuchania w charakterze świadka z dnia 26.04.2016 r. przeprowadzonego w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej u A. W. za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, zeznał, że nie kojarzy A. W. z osobami mu znanymi, a nazwa firmy I. nic mu nie mówi. Zatem budzi wątpliwości, że w trakcie przesłuchania w dniu 21.08.2019 r. K. J. zeznał, że A. W. dla firmy J. wykonywał konstrukcje, dokonywał ich transportu oraz montażu, a także wykonywał prace porządkowe na terenie zakładu J.

R. Z. zeznał, że był taki czas, że wszystkie konstrukcje dla firmy J. wykonywał A. W., że było to w okresie letnim w 2015 lub 2016 r., należy jednak zauważyć, że kwestionowane faktury nie dotyczą okresu letniego ani 2015 r. ani też 2016 r., a miesięcy maj, październik, grudzień 2015 r. oraz luty 2016 r.

M. W., nie udzielił żadnych szczegółowych informacji, zasłaniając się niepamięcią i niewiedzą. Zeznał natomiast w sposób kategoryczny, że nic mu nie mówi nazwa firmy i że nie zna A. W.

Ł. Ł. zeznał, że nigdy się nie zdarzyło, aby wykonywane przez niego montaże były z konstrukcji nie wykonanych w firmie J., ponadto w montażach, w których uczestniczył, nigdy nie brali udziału inni podwykonawcy ani pracownicy spoza firmy J. Nigdy też nie zdarzyło się aby w trakcie jego pracy, ktoś obcy spoza firmy transportował konstrukcje na miejsce ich montażu.

Natomiast M. K. w okresie, którego dotyczy przedmiotowe postępowanie nie był zatrudniony w firmie J.

Co do protokołów przesłuchań w charakterze świadków R. W. oraz R. B. - pracowników firmy podatnika - sporządzone podczas przesłuchań przeprowadzonych w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej u A. W. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2014 r. do dnia 17.06.2015 r., to według pierwszego z nich A. W. nigdy nie wykonywał żadnych prac w zakresie wykonywania konstrukcji na terenie firmy J., z kolei R. B. wskazał, że według jego wiedzy, niektóre konstrukcje zlecane są do wykonania podwykonawcy A. W., jednakże nie ma szczegółowej wiedzy na ten temat.

Z uwagi na powyższe zasadnie organ uznał, że zeznania ww. świadków nie potwierdzają wykonania spornych usług.

Również podatnik nie przestawił żadnych dowodów, które mogłyby potwierdzić wykonanie spornych usług zgodnie z zakwestionowanymi fakturami.

Nie udzielił żadnych wyjaśnień ani nie przedłożył żadnych dokumentów, które uprawdopodobniłyby zakup kwestionowanych usług. W wezwaniach kierowanych przez organ zwracano się między innymi o podanie, z jaką konkretnie sprzedażą związane były zakupy z kwestionowanych faktur; jakie materiały, w jakiej ilości wykorzystał A. W. celem wykonania poszczególnych usług na rzecz firmy podatnika; na czym polegały usługi transportowe wymienione w kwestionowanych fakturach oraz, kto i jakim pojazdem ich dokonywał; na czym konkretnie polegał remont pomieszczeń biurowych, o którym mowa w fakturze zakupu nr [...] z dnia 18.12.2015 r.; czy do poszczególnych faktur sporządzone były kosztorysy i kalkulacje; przy użyciu czyjego i jakiego sprzętu bądź narzędzi zostały wykonane konstrukcje stalowe z kwestionowanych faktur; czy A. W. przy wykonywaniu usług spawalniczych korzystał z szablonów, projektów, rysunków; kto zapewniał pracowników do wykonania usług. Poproszono ponadto, o wskazanie konkretnego miejsca wykonania/montażu konstrukcji stalowych przez A. W. oraz o przedłożenie dokumentów będących w posiadaniu skarżącego, a potwierdzających wykonanie usług.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie wpłynęło pismo sporządzone przez umocowanych przez podatnika pełnomocników, w którym nie udzielono wyjaśnień na pytania zawarte w wezwaniu, twierdząc, że w dokumentach, które zostały przedłożone do organu znajdują się odpowiedzi na wątpliwości przedstawione w wezwaniu, a jeżeli organ ma inne zdanie to ma możliwość przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego zgodnie z procedurą przewidzianą w przepisach prawa podatkowego, gdyż to do obowiązków organu należy prowadzenie postępowania i wszechstronne wyjaśnienie przedmiotowej sprawy. W odpowiedzi na kolejne wezwanie pełnomocnicy podnieśli, że: cyt. "(...) Podatnik informuje, że obecnie nie pamięta szczegółów poszczególnych transakcji, które zawierał w tym okresie. Wszystkie transakcje udokumentowane są stosownymi dokumentami, fakturami, itp., które zostały przedłożone do kontroli. Wszystkie dane, które podatnik obowiązany był gromadzić i dokumentować przedłożył w trakcie kontroli i prowadzonego postępowania podatkowego. (...)". W udzielonej odpowiedzi pełnomocnik zasugerował, że organ zamiast wzywać stronę do złożenia wyjaśnień, winien przesłuchać stronę, lub przesłuchać w charakterze świadków stosowne osoby, które mogą żądanych wyjaśnień udzielić. Gdy jednak organ I instancji wzywał skarżącego dwukrotnie (wezwania z dnia 12.03.2020 r. oraz z dnia 24.06.2020 r.) do osobistego stawienia się celem przesłuchania w charakterze strony, pomimo odbioru tych wezwań skarżący nie stawił się w wyznaczonym terminie na przesłuchanie.

Tym samym skarżący na żadnym etapie postępowania, czy to prowadzonego przez organ I instancji, czy przez organ odwoławczy, nie podjął żadnych czynności, aby uprawdopodobnić, że sporne zakupy miały miejsce, pomimo, że to podatnik powinien dołożyć wszelkiej staranności, aby uzasadnić zajęte przez siebie stanowisko.

Zatem całokształt materiału dowodowego dotyczącego okoliczności związanych z realnością świadczonych usług opisanych zakwestionowanymi na wstępie fakturami wystawionymi przez I. pozwala wyprowadzić wniosek, iż usługi wynikające z tych faktur nie zostały w istocie wykonane.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdza, że organy podatkowe, kwestionując prawo skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w spornych fakturach, przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów przemawiających za zasadnością przyjętego stanowiska. Wskazały też na konkretne źródła i środki dowodowe. Wyciągnięte w ten sposób wnioski nie są oderwane od materiału dowodowego i składają się na spójną i logiczną całość.

W ocenie Sądu, ustalenia poczynione przez organy podatkowe w przedmiotowej sprawie, są logiczne, wewnętrznie spójne, wszechstronne, zgodne z doświadczeniem życiowym i uwzględniające miernik należytej staranności przedsiębiorcy oraz mieszczą się w granicach wyznaczonych przez przepis wskazany w art. 191 O.p. Organy podatkowe zatem przeprowadziły postępowanie, z zachowaniem reguł postępowania wynikających z art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 §1 O.p. i art. 210 O.p., a zebrany materiał dowodowy poddany został wnikliwej analizie i ocenie, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 tej ustawy. Tym samym, Sąd doszedł do przekonania, że zarzuty skargi, dotyczące naruszenia ww. przepisów nie są zasadne.

Organy wykazały bowiem, że A. W. nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług spawalniczo-ślusarskich, montażowych i transportowych w tym okresie, nie posiadał zaplecza technicznego ani kadrowego do wykonywania tego typu usług, ani też materiałów, które mógłby wykorzystać do ich realizacji, nie korzystał również z usług podwykonawców, tak więc nie mógł skutecznie sprzedać usług na rzecz skarżącego. Brak również dowodów, poza okazaną przez stronę fakturą, że A. W. mógł wykonać na rzecz firmy skarżącego remont pomieszczeń biurowych.

W pełni podzielić również należy stanowisko organów, że podatnik odliczając podatek z faktur dotyczących transakcji, które nie miały miejsca, działał z pełną świadomością, iż usługi udokumentowane spornymi fakturami nie zostały zrealizowane przez ich wystawcę.

Z ustaleń poczynionych w sprawie wynika, że sporne faktury stanowiły w istocie tzw. "puste faktury", za którymi nie szła rzeczywista sprzedaż usług.

Jak słusznie wskazał organ, jeśli faktura jest "pusta", to okoliczność ta jest objęta świadomością (a najczęściej i wolą) odbiorcy faktury, a sytuacja taka miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Jako strona transakcji, skarżący zdawał sobie sprawę, że za fakturą "nie idzie" usługa, świadczy choćby o tym fakt braku współpracy z organem podatkowym w celu ustalenia faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Nie odpowiadał na pytania i przerzucał na organy podatkowe poszukiwanie dowodów i informacji, które posiadać może tylko skarżący. Poza fakturami brak jest dowodów na potwierdzenie wykonania na rzecz strony usług z zakwestionowanych faktur przez A. W.

W takim stanie rzeczy, gdy strona jest świadoma posługiwania się "pustymi" fakturami, nie może skutecznie powoływać się na dobrą wiarę.

Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi, które w znacznej części stanowią powielenie zarzutów podniesionych już w odwołaniu.

Z przyczyn już powyżej omówionych nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów regulujących postępowanie dowodowe. Organ dokonał także prawidłowej subsumcji przedstawionego stanu faktycznego do wskazanych przepisów prawa materialnego.

Nie można również zgodzić się ze skarżącym, że włączenie do postępowania podatkowego dowodów zebranych w ramach innego postępowania, w tym także postępowania podatkowego innego podatnika, nie może stanowić dowodu zebranego niesprzecznie z prawem, w tym z art. 122, art. 180 § 1 i art. 181 O.p., gdyż w tak zebranych dowodach strona nie ma możliwości uczestniczyć, co narusza art. 190 § 2 i nie ma możliwości zgodnie z art. 192 wypowiedzieć się do tak przeprowadzonego dowodu, co powoduje, że nie można okoliczności wynikającej z tak przeprowadzonego dowodu uznać za udowodnioną.

Nie budzi bowiem wątpliwości, ze korzystanie z materiałów zebranych w innym postępowaniu, nie narusza jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej, gdyż z art. 180 § 1 O.p. wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przy czym organ samodzielnie ocenił materiał dowodowy pochodzący z innego postępowania i dokonał ma jego podstawie prawidłowych ustaleń faktycznych, których strona nie zdołała podważyć.

Nie można również zgodzić się ze stroną, że materiał zebrany w sprawie został pobieżnie oceniony. Argumenty użyte przez pełnomocnika strony na str. 7 skargi nie mają potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. A. W. w momencie wystawiania kwestionowanych faktur, wbrew temu co twierdzi skarżący, nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż z dniem 23.04.2015 r., na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. został wykreślony z rejestru podatników VAT. Strona przyjmując fakturę VAT zakupu miała możliwość dokonania weryfikacji statusu swojego kontrahenta. Również twierdzenie strony, że zarówno kupujący (podatnik), jak i dostawca usług w trakcie przesłuchań potwierdzili, że transakcje miały miejsce, nie ma swojego odbicia w zebranym materiale dowodowym, gdyż w skarżonej sprawie żaden z nich nie został przesłuchany. Faktem jest, że zarówno skarżący, jak i A. W. w trakcie prowadzenia kontroli podatkowej i postępowania podatkowego przed organem I instancji w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. oraz I kwartał 2016 r. byli wzywani do osobistego stawiennictwa celem ich przesłuchania, nie stawiali się jednak w wyznaczanych terminach. Natomiast protokół przesłuchania A. W. z dnia 04.05.2016 r., pochodzący z kontroli podatkowej przeprowadzonej u A. W. za okres od 01.01.2014 r. do 17.06.2015 r., skonfrontowany z innymi dowodami nie mógł podważyć wyżej opisanych ustaleń organów.

Również zarzut, że organ nie przeprowadził dodatkowych dowodów (np. przesłuchań kontrahentów skarżącego), które mogłyby ustalić rzeczywisty stan i wyjaśnić okoliczności mające znaczenie dla sprawy nie znajduje uzasadnienia w tej sprawie, gdyż jak podkreślano kilkukrotnie w skarżonej decyzji, sam fakt realizacji usług przez firmę podatnika nie jest kwestionowany, a tylko udział w ich wykonaniu firmy A. W.

Zarzut naruszenia art. 193 § 1-6 O.p. został częściowo uwzględniony przez organ odwoławczy, w związku z brakiem stwierdzenia w protokole badania ksiąg nierzetelności rejestru zakupu za marzec 2016 r.

Natomiast w dalszym zakresie zarzut naruszenia art. 193 § 1-6 O.p. nie zasługiwał i nie zasługuje na uwzględnienie odnośnie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. Faktury wystawione przez A. W., zaewidencjonowane w rejestrach zakupów w tym okresie, nie potwierdzają rzeczywistych transakcji, co zostało stwierdzone w protokole badania ksiąg i w zgromadzonym materiale dowodowym.

Za nieuzasadnione należy również uznać zarzuty naruszenia art. 210 § 4 oraz art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Decyzja organu odwoławczego zawiera uzasadnienie faktyczne, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, oraz uzasadnienie prawne, bowiem decyzja zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej tej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W niniejszej sprawie nie wystąpiły także wątpliwości co do zastosowanych norm prawnych, które skutkowałyby naruszeniem art. 2a O.p.

Niezasadny jest także podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 168 lit. a dyrektywy 112, gdyż przepisy prawa unijnego odnoszą się do rzeczywistych transakcji i przyznają prawo do odliczenia z faktur dokumentujących faktyczne operacje gospodarcze. Sprzeciwiają się natomiast wykorzystywaniu prawa unijnego do skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktur niepotwierdzających rzeczywistych transakcji, a w skarżonej sprawie kwestionowane są faktury dokumentujące transakcje, które nie wystąpiły, co wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego.

Nie podzielając zatem żadnego z zarzutów skarżącego i uznając zaskarżone rozstrzygnięcie za zgodne z prawem Sąd skargę jako nieuzasadnioną oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.

-----------------------

20