Wyrok NSA, sygn. akt III SA 548/02
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2002-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Ochrona przyrody
Samorząd terytorialny
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 13 i 13a
journal: Dz.U. 1991 nr 114 poz. 492
law: Ustawa z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody.
article: art. 24
journal: Dz.U. 1998 nr 150 poz. 983
law: Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000.
Teza: Fakt, że wprowadzeniu szczególnej subwencji, o której mowa w art. 14 ust. 13a ustawy z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody /Dz.U. nr 114 poz. 492 ze zm./ nie towarzyszyła odpowiednia zmiana i uzupełnienie art. 24 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./, zawierającego regulację dotyczącą części rekompensującej subwencji ogólnej, nie może oznaczać zwolnienia budżetu państwa z zobowiązania wobec jednostek samorządu terytorialnego w zakresie należnych im dochodów z tytułu podatków i opłat, określonych w art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody.

TEZY

Fakt, że wprowadzeniu szczególnej subwencji, o której mowa w art. 14 ust. 13a ustawy z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody /Dz.U. nr 114 poz. 492 ze zm./ nie towarzyszyła odpowiednia zmiana i uzupełnienie art. 24 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./, zawierającego regulację dotyczącą części rekompensującej subwencji ogólnej, nie może oznaczać zwolnienia budżetu państwa z zobowiązania wobec jednostek samorządu terytorialnego w zakresie należnych im dochodów z tytułu podatków i opłat, określonych w art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Miasta Z. na decyzję Ministra Finansów z dnia 22 stycznia 2002 r. (...) w przedmiocie inne: odmowa przyznania rekompensaty utraconych dochodów z tytułu podatku od nieruchomości uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Ministra Finansów z dnia 4 grudnia 2001 r. (...).


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 19 lipca 2001 r. (...), skierowanym do Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego w Ministerstwie Finansów, Burmistrz Miasta Z., powołując się na art. 14 ust. 13a ustawy z dnia 16 października 1991 o ochronie przyrody /Dz.U. nr 114 poz. 492 ze zm./ wniósł o zwrot utraconych dochodów przez Gminę Miasto Z. z tytułu zwolnienia T. Parku Narodowego na podstawie art. 14 ust. 13 tej ustawy z podatków i opłat w łącznej kwocie 1 055 641, 40 zł. Kwota ta została obliczona na podstawie zastosowania odpowiednich stawek podatku od nieruchomości, wynikających z uchwały Rady Miasta Z. (...) z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości, do gruntów i budynków T. Parku Narodowego objętych zwolnieniem od podatku.

W odpowiedzi na to pismo Dyrektor Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego pismem z dnia 7 sierpnia 2001 r. poinformował Zastępcę Burmistrza Gminy Z., że wprawdzie w ustawie o ochronie przyrody zawarty jest zapis stwierdzający, że z tytułu zwolnienia z podatków i opłat jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje z budżetu państwa zwrot utraconych dochodów, jednakże nie określa się w jakim trybie i na podstawie jakich zasad zwrot ten powinien nastąpić. W ustawie nie przewidziano też delegacji do wydania aktu wykonawczego. W obowiązującym zaś stanie prawnym środki finansowe mogą być przyznane gminie jedynie w ramach części rekompensującej subwencji ogólnej, w przypadkach określonych w art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 /Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./. Przepis ten nie przewiduje refundacji dochodów utraconych z tytułu zwolnień, o których mowa w ustawie o ochronie przyrody. Dlatego Minister Finansów nie ma podstaw prawnych do refundacji wnioskowanych kwot.

Po otrzymaniu tego pisma, traktując je jako decyzję, Burmistrz Gminy Z. wystąpił dnia 10 września 2001 r. do Ministra Finansów z żądaniem jego uzupełnienia co do prawa wniesienia odwołania lub skargi do sądu administracyjnego.

W odpowiedzi Ministerstwo Finansów Departament Finansów Samorządu Terytorialnego poinformowało autora wniosku, że jego pismo miało charakter informacyjny i nie stanowiło decyzji administracyjnej, która zostanie wydana przez Ministra Finansów po wykazaniu, iż wniosek został złożony przez umocowanego przedstawiciela Miasta Zakopane.

W związku z powyższym do Ministerstwa Finansów Zarząd Miasta Z. skierował ponowny wniosek z dnia 6 listopada 2001 r. podpisany przez Burmistrza i jego Zastępcę, o zwrot utraconych dochodów w 2001 r. z tyt. zwolnienia T. Parku Narodowego z podatków i opłat na podstawie art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody w łącznej kwocie 1.055.641,40 zł.

Minister Finansów decyzją z dnia 4 grudnia 2001 r. (...), wydaną na podstawie art. 104 par. 1 Kpa, po rozpatrzeniu ww. wniosków, odmówił przyznania wnioskowanej kwoty.

Uzasadniając swoje stanowisko podkreślił, że w obowiązującym stanie prawnym gminy otrzymują z budżetu państwa rekompensatę nie pobranych dochodów podatkowych, wynikających z ustawowych ulg i zwolnień w formie części rekompensującej subwencji ogólnej na podstawie art. 24 pkt 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 lutego 1999 r. w sprawie szczegółowych zasad obliczania i trybu przekazywania gminom kwoty rekompensującej dochody utracone z tytułu ustawowych ulg i zwolnień /Dz.U. nr 13 poz. 118 ze zm./. Przepisy te nie przewidują refundacji dochodów, o które ubiega się Gmina Z.

Zdaniem Ministra Finansów przepisy, na które powołała się strona tj. art. 14 ust. 13a w zw. z art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody są w aktualnym brzmieniu niewykonalne, nie zawierają bowiem delegacji do wydania przez właściwy organ aktu wykonawczego, który określałby zasady zwrotu nie pobranych dochodów, jak również wytycznych określających zasady i tryb dokonania tego zwrotu. W związku z tym Minister Finansów nie ma możliwości zrekompensowania gminie ubytku dochodów.

Od tej decyzji Zarząd Miasta Z. złożył wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Zdaniem odwołującego milczenie pozostałych aktów prawnych, poza ustawą o ochronie przyrody, nie zmieniło faktu, że w art. 14 ust. 13a tej ustawy zostało Gminie przyznane prawo, którego realizacji może się domagać. Ponadto przepis ten uszczegóławia jedynie zasadę wynikającą z art. 9 Europejskiej Karty Samorządu Terytorialnego /Dz.U. 1994 nr 124 poz. 607/ oraz art. 167 Konstytucji, zgodnie z którą jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje odpowiedni udział w dochodach publicznych, a szczególnym źródłem finansowania działania samorządu są jego dochody własne. W katalogu dochodów własnych gminy w art. 3 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (...) wymieniony jest m.in. podatek od nieruchomości. Zwolnienie zawarte w ustawie o ochronie przyrody pozbawiło gminę wpływu ponad 1 mln zł dochodu z tytułu tego podatku. Zatem odmowa pozytywnego załatwienia jej wniosku nie tylko narusza art. 14 ust. 3a tej ustawy ale także godzi w konstytucyjne prawo jednostek samorządu terytorialnego do uzyskiwania ustawowo gwarantowanych dochodów.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Finansów decyzją z dnia 22 stycznia 2002 r. (...), wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 w zw. z art. 127 par. 3 Kpa utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia 4 grudnia 2001 r.

Uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, iż ustawodawca wprowadzając w art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody zwolnienia podatkowe w podatku od nieruchomości i jednocześnie w ust. 13a tego przepisu prawo do otrzymania przez gminy nie pobranych dochodów nie stworzył jednak warunków do dokonania takiego zwrotu z budżetu państwa. Niedopatrzenie ustawodawcy nie może być jednak argumentem dla Ministra Finansów do dokonania refundacji mimo luki w przepisach gdyż musi on działać w granicach obowiązującego prawa. Minister Finansów nie dopatrzył się też naruszenia art. 167 Konstytucji podkreślając, że wynika z niego zasada o charakterze ogólnym, która musi być skonkretyzowana w przepisach ustaw szczególnych, które dopiero mogą stanowić podstawę do określonych działań.

W skardze do NSA na ww. decyzję Ministra Finansów Gmina Miasto Z. wniosła o jej uchylenie w całości jako naruszającej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy:

- art. 14 ust. 13a ustawy o ochronie przyrody,

- art. 9 Europejskiej Karty Samorządu Terytorialnego,

- art. 167 Konstytucji.

W uzasadnieniu podniosła, że ust. 13a, gwarantujący jej zwrot wnioskowanej kwoty, został dodany do art. 14 ustawy o ochronie przyrody ustawą z dnia 7 grudnia 2000 r. o zmianie ustawy o ochronie przyrody /Dz.U. 2001 nr 3 poz. 21/. Ustawa ta weszła w życie z dniem 2 lutego 2001 r. Z dniem 1 stycznia 2002 r. ust. 13a w art. 14 ustawy o ochronie przyrody został usunięty ustawą z dnia 14 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 r. oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 145 poz. 1623/.

W 2001 r. na podstawie art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody T. Park Narodowy został zwolniony z podatku od nieruchomości na kwotę 1 055 641, 40 zł. Tej kwoty Gmina ma prawo domagać się z uwagi na ust. 13a, przy czym niesłuszne jest stanowisko Ministra Finansów, że realizacja tego przepisu mogła nastąpić tylko na gruncie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (...) lub na podstawie aktów niższego rzędu, do wydania których brakowało delegacji. Zdaniem skarżącej należy przyjąć, że art. 14 ust. 13a ustawy o ochronie przyrody stanowił samodzielną przesłankę materialnoprawną do wydania decyzji. Przepis ten realizował postulaty zawarte w art. 9 Europejskiej Karty Samorządu Terytorialnego, jak również art. 167 Konstytucji. Dlatego też odmowa wypłaty refundacji dochodów utraconych w związku ze zwolnieniem, o którym mowa w art. 14 ust. 13 ustawy o ochronie przyrody naruszała nie tylko ust. 13a tego artykułu, ale również konstytucyjne prawo jednostek samorządu terytorialnego do uzyskiwania ustawowo gwarantowanych dochodów.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Przy czym na wstępie Sąd przypomina, że w zakresie jego kompetencji zgodnie z art. 184 Konstytucji mieści się kontrola działalności organów administracji publicznej w zakresie określonym w ustawie, zaś art. 20 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ upoważnia Sąd do sprawowania w zakresie jego właściwości kontroli pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. To zastrzeżenie jest niezbędne z uwagi na argumenty obu stron sporu przed NSA, związane z polityką stanowienia ustaw i zgodnością zawartej w nich materii z Konstytucją oraz wiążącymi Polskę ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi. Zdaniem składu orzekającego w tej sprawie brak jest podstaw do dokonywania przez NSA oceny działalności ustawodawcy i prowadzonej przez niego polityki, która znajduje odzwierciedlenie w treści uchwalanych ustaw.

Brak jest również podstaw w polskim systemie prawnym do dokonywania gradacji ustaw z punktu widzenia materii, którą zawierają i wyprowadzania na tej podstawie wniosków, co do ich mocy obowiązującej. Należy przy tym odróżnić zalecenia pod adresem podmiotów przygotowujących projekty ustaw, zawarte w zasadach techniki prawodawczej o konieczności uwzględniania w takich projektach rozwiązań zharmonizowanych systemowo z obowiązującymi aktami normatywnymi i uwzględniających szczególną rolę w systemie ustaw podstawowych dla danej dziedziny spraw od swobody ustawodawcy do regulowania materii ustawowej. Swoboda ta jest ograniczona tylko Konstytucją i ratyfikowanymi za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie umowami międzynarodowymi.

Mając na względzie tę swobodę nie można wyprowadzać wniosków takich jak uczynił to Minister Finansów, iż ustawa szczególna, zawierająca rozwiązania niedopasowane do regulacji systemowej, wynikającej z innych ustaw nie może być stosowana. Takie zachowanie organu administracji rządowej koliduje z zasadą trójpodziału władz, która nie pozwala na odmowę stosowania przez władzę wykonawczą obowiązującej ustawy. Tego rodzaju wniosek musiałby być oparty na zarzucie niezgodności takiej ustawy z Konstytucją, potwierdzonym orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego. Przy czym organy administracji rządowej nawet gdyby miały wątpliwości, co do konstytucyjności ustawy nie mogłyby odmówić jej zastosowania, a co najwyżej za pośrednictwem Prezesa Rady Ministrów lub Prokuratora Generalnego mogłyby skorzystać z możliwości uruchomienia na podstawie art. 191 ust. 1 pkt 1 Konstytucji odpowiedniego postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym.

W rozpatrywanej sprawie takie kroki nie zostały podjęte. Zdaniem zaś składu orzekającego ust. 13a wprowadzony do art. 14 ustawy o ochronie przyrody art. 1 pkt 13 lit. "l" ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. /Dz.U. nr 3 poz. 21/ nie naruszał art. 167 Konstytucji, w szczególności zaś ust. 3 tego przepisu. Zgodnie z tym przepisem źródła dochodów jednostek samorządu terytorialnego są określone w ustawie i wymóg ten w stosunku do szczególnego nowego rodzaju dochodów, jakim był zwrot z budżetu państwa utraconych dochodów z tytułu podatków i opłat, o których mowa w ust. 13 art. 14 ustawy o ochronie przyrody, został spełniony. Fakt, że wprowadzeniu tej szczególnej subwencji nie towarzyszyła odpowiednia zmiana i uzupełnienie art. 24 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (...), zawierającego regulację dotyczącą części rekompensującej subwencji ogólnej, nie może oznaczać zwolnienia budżetu państwa z zobowiązania wobec jednostek samorządu terytorialnego w zakresie należnych im na podstawie art. 14 ust. 13a ustawy o ochronie przyrody dochodów.

Na marginesie Sąd zauważa, że nie tylko ww. przepisu nie uwzględniono w art. 24 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Nie znalazły się w nim również ulgi i zwolnienia, wynikające z ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dostosowaniu górnictwa węgla kamiennego do funkcjonowania w warunkach gospodarki rynkowej oraz szczególnych uprawnieniach i zadaniach gmin górniczych /Dz.U. nr 162 poz. 1112 ze zm./. Sposób przyznawania części rekompensującej subwencji ogólnej gminom górniczym w latach 2001-2002, które nie uzyskały dochodów na skutek nieuregulowania przez przedsiębiorstwo górnicze należności z tytułu opłaty eksploatacyjnej został uregulowany w art. 39a tej ustawy, dodanym do niej przez art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. /Dz.U. 2001 nr 5 poz. 41/. Potwierdza to fakt, że ustawodawca niestety nie przywiązywał wagi do tworzenia spójnego systemu rozwiązań w dziedzinie finansów samorządowych i preferował w końcu lat 90 i na początku 2000 r. rozwiązania o epizodycznym charakterze. Wyrazem tego jest zresztą wprowadzenie na czas określony, później przedłużany, ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego...

Sąd nie podziela również stanowiska Ministra Finansów, że art. 14 ust. 13a ustawy o ochronie przyrody był niemożliwy do stosowania z uwagi na nieuregulowanie w nim lub w innych przepisach sposobu dokonywania refundacji. Przepis ten w związku z ust. 13 tego artykułu wprowadzał bowiem prostą zasadę dokonywania zwrotu z budżetu państwa pełnej kwoty utraconych przez jednostkę samorządu terytorialnego dochodów z tytułu zwolnienia z podatków i opłat, określonych w innych ustawach, gruntów objętych ochroną ścisłą, częściową lub krajobrazową, budynków i budowli trwale z gruntem związanych, służących bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony środowiska w parkach narodowych oraz rezerwatach przyrody, z wyjątkiem podatku leśnego obliczanego według zasad określonych dla lasów ochronnych oraz podatku rolnego obliczanego według zasad określonych w odrębnych ustawach. Nieuregulowanie trybu dokonywania takiego zwrotu w przepisach szczególnych prowadzi do wniosku, że uprawnienie to realizuje się z mocy prawa w drodze czynności materialno-technicznej, jeśli nie ma wątpliwości co do kwoty utraconych przez jednostkę samorządu terytorialnego dochodów bądź w drodze decyzji administracyjnej jeżeli takie wątpliwości istnieją i sprawa wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego.

Także okoliczność, że w ustawie budżetowej na rok 2001 r. nie przewidziano środków na realizację uprawnienia, wynikającego z art. 14 ust. 13a ustawy o ochronie przyrody nie oznacza, że przepis ten nie spowodował powstania określonego zobowiązania budżetu państwa na rzecz jednostek samorządu terytorialnego. Potwierdza to fakt, że ust. 13a w art. 14 ustawy o ochronie przyrody został uchylony na podstawie art. 3 ustawy z dnia 14 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 r. oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 145 poz. 1623/ z dniem 1 stycznia 2002 r. Należy podkreślić, że w ustawie tej nie zawarto rozwiązań prawnych, które wskazywałyby na wolę ustawodawcy, co do wycofania się z realizacji prawa, które przez okres niemalże 11 miesięcy niektórym jednostkom samorządu terytorialnego przysługiwało.

W tym stanie rzeczy, wobec naruszenia art. 14 ust. 13a ustawy o ochronie przyrody w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 22 ust. 1 i 2 pkt 1 ww. ustawy o NSA uchylił zaskarżoną decyzję Ministra Finansów i utrzymaną nią w mocy decyzję tego organu z dnia 4 grudnia 2001 r.

Komentarz. Borkowski Grzegorz.

Coraz częściej na wokandach sądowych pojawiają się sprawy ze skarg gmin na odmowy przyznania przez budżet państwa należnych im dotacji, subwencji czy rekompensat. Spór w przedstawionej sprawie związany jest ze zwolnieniem między innymi od podatku od nieruchomości parków narodowych /ustawa z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody - Dz.U. nr 114 poz. 492/. Przywilej ten został opłacony z cudzej kieszeni, bo przecież stanowi on dochód gminy. W związku z tym - po pewnym czasie - owo zwolnienie uzupełniono przepisem /obowiązującym tylko przez 11 miesięcy 2001 r./ przyznającym gminom rekompensatę za zmniejszenie dochodów. Przepis ten pozostał tylko "na papierze", a skierowane do Ministra Finansów wystąpienie o zrefundowanie utraconych dochodów spotkało się z odmową - z przyczyn czysto formalnych /brak określenia trybu dokonywania zwrotu, nieujęcia rekompensat w przepisach ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 - Dz.U. nr 150 poz. 983 ze zm./.

Sąd - po rozpoznaniu skargi - przyznał jednak rację "góralom". W nader ciekawym uzasadnieniu wyroku zamieszczono kilka poglądów o charakterze generalnym, wartych zapamiętania.

1. NSA nie ocenia działalności ustawodawcy i prowadzonej przez niego polityki, znajdującej odzwierciedlenie w treści ustaw.

2. Brak jest podstaw do dokonywania gradacji ustaw z punktu widzenia materii, którą zawierają, i wyprowadzania na tej podstawie wniosków co do ich obowiązywania.

3. Nie można przyjmować, że ustawa szczególna zawierająca rozwiązania niedopasowane do regulacji systemowej nie może być stosowana.

4. Zasada trójpodziału władz nie pozwala na odmowę stosowania przez władzę wykonawczą obowiązującej ustawy.

5. Nieuregulowanie trybu wypłacania rekompensaty powoduje, że uprawnienie to realizuje się z mocy prawa w drodze czynności materialno-technicznej, gdy nie ma wątpliwości do kwoty "utraconych" podatków lub decyzji rozstrzygającej takie wątpliwości.

Już tylko te "złote myśli" kwalifikują wyrok do prezentacji w rubryce "orzeczenie miesiąca". Z pewnością zainteresuje on również gminy, znajdujące się w takiej sytuacji jak Zakopane. Zachęcam zatem do uważnej lektury.