Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 4055/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-08-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż po rozpoznaniu w dniu 18 sierpnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt II SA/Rz 385/17 w sprawie ze skargi A.B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A.B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 1.800 (słownie: tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt II SA/Rz 385/17 oddalił skargę A.B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.

W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji przedstawił stan faktyczny sprawy, z którego wynikało, że w dniu 7 lipca 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Krośnie przeprowadzili kontrolę w lokalu użytkowym przy ul. [...] w Krośnie należącym do skarżącej, prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą [...]. W trakcie kontroli stwierdzono, że w lokalu znajdują się trzy automaty, włączone i gotowe do gry, nieposiadające wymaganej rejestracji, w tym automat Stardust bez numeru. Ustalono także, że skarżąca w dniu 5 lipca 2015 r. zawarła z [...] umowę dzierżawy powierzchni użytkowej kontrolowanego lokalu, mocą której udostępniła 6 m2 na instalację automatów do gier. Strony umówiły się na zapłatę czynszu dzierżawnego w wysokości 246 zł. W toku postępowania karnoskarbowego urządzenie Stardust bez numeru poddane zostało badaniu przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w Przemyślu, w wyniku którego stwierdzono, że prowadzone na tym automacie gry mają charakter losowy, a uzyskiwane wyniki gier są nieprzewidywalne i niezależne od woli ani zręczności grającego, są więc grami na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.).

Wobec powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w Krośnie decyzją z dnia [...] października 2016 r. nr [...] na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 i art. 91 ustawy o grach hazardowych, nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 12 000 zł za urządzanie gier na ww. automacie poza kasynem gry.

W wyniku odwołania strony skarżącej Dyrektor Izby Celnej w Przemyślu zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podzielił ustalenia organu I instancji, że sporny automat umożliwia rozgrywanie gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Organ stwierdził, że skarżąca była urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, gdyż jako prowadząca lokal, wydzierżawiła część jego powierzchni pod instalację urządzeń do gry, w tym sporny automat, zapewniała ciągłość działania nielegalnego automatu do gier i udostępniała go dla ogółu klientów lokalu, nadto czerpała zyski z nielegalnie urządzanych gier na automacie. Automat wstawiony został do lokalu w celu podniesienia jego atrakcyjności. Zdaniem organu, przepis art. 89 w zw. z art. 14 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 dnia czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz.UE.L.1998.204.37 ze zm.; dalej: dyrektywa 98/34/WE) i dopuszczalne było zastosowanie sankcji określonej w tym przepisie w rozpoznawanej sprawie.

Sąd I instancji oddalił skargę na powyższą decyzję na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., zwanej dalej: p.p.s.a.). Sąd przedstawił na wstępie podstawę prawną wydanych w sprawie decyzji i powołał się na treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, wyrażającej pogląd, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Sąd I instancji podzielił pogląd wyrażony w powołanej uchwale i przyjął, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

W ocenie Sądu I instancji, biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny oraz przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego organy zasadnie przyjęły, że strona skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Umowa z dnia 5 lipca 2015 r. zawarta przez skarżącą (w roli udostępniającego część powierzchni lokalu, do którego ma tytuł prawny) z [...] (korzystającym z tej powierzchni w celu umieszczenia należących do niego automatów) nazwana została przez strony umową dzierżawy powierzchni użytkowej. Na jej podstawie skarżąca zobowiązała się do dzierżawy powierzchni użytkowej lokalu celem zainstalowania na niej "zarobkowych bezobsługowych urządzeń" w zamian za czynsz w wysokości 246 zł brutto. Poszczególne elementy tej umowy wskazują, że celem tej umowy, a zarazem zgodnym zamiarem stron było nie tyle zawarcie klasycznej umowy dzierżawy, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony kontraktu (lokalem użytkowym skarżącej oraz automatem), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Kontrolowany przez funkcjonariuszy celnych automat miał być eksploatowany w celach ewidentnie komercyjnych (odpłatność uiszczana przez graczy za możliwość uruchomienia gry). Bez wątpienia skutkiem wspólnego przedsięwzięcia było zwiększenie atrakcyjności lokalu, a skarżąca czerpała zyski z tytułu zawartej umowy w postaci czynszu dzierżawnego. Prowadzi to do wniosku o wspólnym prowadzeniu przedsięwzięcia przez skarżącą (udostępniającą lokal) oraz [...] (dysponent skontrolowanego urządzenia), polegającym właśnie na urządzaniu gier, jako rzeczywistym celu i zamiarze, który przyświecał stronom kontraktu.

Mając powyższe na uwadze Sąd I instancji stwierdził, że wymierzenie stronie skarżącej kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w przedstawionych okolicznościach sprawy było zasadne. Zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, wydane zostały w toku postępowania przeprowadzonego w sposób zgodny z przepisami ustawy - Ordynacja podatkowa, w tym art. 120, art. 121 i art. 191 tej ustawy. Dlatego skarga podlegała oddaleniu.

W skardze kasacyjnej strona skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, zmianę zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi strona skarżąca zarzuciła:

- na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z przepisami art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe uznanie, że organy obu instancji zrealizowały w pełni obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący - z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów - całego materiału dowodowego, w efekcie czego Sąd I instancji doszedł do wadliwego przekonania, że skarżąca urządzała gry na automacie; wskazane uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy bowiem tylko prawidłowe zgromadzenie oraz ocena materiału dowodowego mogło pozwolić na ustalenie, iż dana osoba była urządzającym gry na automacie, od czego z kolei uzależnione jest prawidłowe zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych;

b) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. z uwagi na niedokonanie przez Sąd I instancji prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji i wadliwe uzasadnienie wyroku, w szczególności poprzez nie zawarcie w nim pełnej i prawidłowej analizy i oceny stanu faktycznego, co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego przyjęcia, że organ nie naruszył art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych oraz przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

- na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, to jest art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez:

a) błędną wykładnię przejawiającą się w przyjęciu, że wydzierżawienie powierzchni wyłącznie pod zainstalowanie zarobkowych bezobsługowych urządzeń bez jednoczesnego dokonywania jakichkolwiek czynności związanych z obsługą takich urządzeń, w tym wypłat pieniężnych lub udzielenia nagród rzeczowych, stanowi "urządzanie gier na automatach" w rozumieniu tego przepisu, gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu winna doprowadzić do wniosku, że samo wydzierżawienie miejsca pod takie urządzenie nie może zostać uznane za "urządzenie gier na automatach" w rozumieniu tego przepisu,

b) niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że to skarżąca była urządzającym gry hazardowe, w sytuacji gdy jej działanie polegało wyłącznie na wydzierżawieniu powierzchni i nie polegało na obsłudze urządzeń należących do dzierżawcy, wypłacaniu jakichkolwiek świadczeń pieniężnych lub udzieleniu nagród rzeczowych, a w konsekwencji nie może być ona uznana za urządzającą grę na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wnosząca skargę kasacyjną przedstawiła argumentację na poparcie podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

W piśmie z dnia 19 czerwca 2020 r. organ wyraził zgodę na rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym.

Zgodę na rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym wyraziła także strona wnosząca skargę kasacyjną w piśmie z dnia 18 czerwca 2020 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Z zarzutów skargi kasacyjnej wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu w przedmiocie nałożenia na stronę skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem. Według Sądu I instancji, przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne - wobec ich prawidłowości - uzasadniały po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organ oceny, że stanowiący przedmiot kontroli automat do gier o nazwie Stardust służył do urządzania na nim gier, o których mowa w ustawie o grach hazardowych, po trzecie zaś, nałożenie na stronę skarżącą - jako urządzającą gry - na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 tej ustawy kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na wymienionym automacie poza kasynem gry, gdyż strona skarżąca nie posiadała w dniu kontroli spornych automatów do gier koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani też zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonach gier lub na automatach o niskich wygranych.

Skarga kasacyjna nie podważyła zgodności z prawem kontrolowanego wyroku, bowiem wszystkie jej zarzuty należało uznać za nieusprawiedliwione z następujących przyczyn.

W zarzutach opartych na podstawie z pkt 1 art. 174 p.p.s.a. – zarzuty z pkt a) pkt b) petitum skargi kasacyjnej oraz pozostającym z nimi w funkcjonalnym związku, a opartym na podstawie z pkt 2 art. 174 p.p.s.a. – zarzucie z pkt a) petitum skargi kasacyjnej, strona skarżąca zmierza do podważenia prawidłowości podejścia Sądu I instancji do oceny przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego oraz wykładni – a w konsekwencji również i do prawidłowości zastosowania w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy – przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, z uwagi na przypisanie stronie naruszenia polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, a ściślej rzecz ujmując przypisania cechy podmiotu "urządzającego gry". Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, organy wadliwie uznały ją za podmiot, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, co było wynikiem naruszenia określonych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej zasad i wymogów dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego, a Sąd I instancji naruszenie tych przepisów zaakceptował oddalając skargę.

Odnosząc się do powyższych zarzutów należy podkreślić, że prawnie istotną kwestią w świetle możliwości stosowania kary z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wymagającą wyjaśnienia w odniesieniu do zagadnienia stawianego na gruncie omawianych zarzutów kasacyjnych, jest ocena prawidłowości odkodowania i zastosowania normy wynikającej z literalnego brzmienia treści tego przepisu, w zakresie zwrotu "urządzający gry".

W punkcie wyjścia należy wyjaśnić, że stan prawny rozpatrywanej sprawy kształtują przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), która wprowadziła do art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych osobną podstawę do wymierzenia kary posiadaczowi lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier (art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4).

Na gruncie omawianej regulacji - w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie wspomnianej nowelizacji - Naczelny Sąd Administracyjny w swym orzecznictwie przyjmował, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu, jako element wspólnego przedsięwzięcia. Przy ocenie, czy podmiot nie powinien zostać uznany za urządzającego gry na automacie niezbędne jest odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego (zob. np.: wyroki NSA z dnia: 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16; 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5233/16; 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt II GSK 310/17).

Jakkolwiek ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

Powyższe rozumienie "urządzania" potwierdza przy tym definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić – urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować [jakąś imprezę], jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html.)

"Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również – a trzeba to podkreślić – "stwarzanie komuś odpowiednich warunków", co w rozpatrywanej sprawie wprost i bezpośrednio odnieść należy do tworzenia warunków do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a to poprzez udostępnienie miejsca ich urządzania i tym samym udostępniania samych gier na automatach poza kasynem gry, co w okolicznościach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy miało tę konsekwencję, że wyraziło się w podjęciu na podstawie umowy dzierżawy powierzchni użytkowej z dnia 5 lipca 2015 r. łączącej skarżącą (wydzierżawiający) z [...] (dzierżawca - właściciel automatu), wspólnie realizowanego przedsięwzięcia polegającego na połączeniu składników majątkowych, a mianowicie lokalu użytkowego skarżącej, znajdującego się przy ul. Kazimierza Wielkiego 2 w Krośnie oraz spornego automatu do gier będącego własnością dzierżawcy, które łącznie umożliwiły i umożliwiały uruchomienie na nim gier w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie", w przedstawionym powyżej rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, co trafnie stwierdził Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Kontrolując zgodność z prawem zaskarżonej decyzji w zakresie odnoszącym się do ziszczenia się przesłanek uzasadniających uznanie strony skarżącej za urządzającą gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, Sąd I instancji słusznie eksponował i szczegółowo wyjaśnił znaczenie kluczowych postanowień powołanej umowy dzierżawy powierzchni użytkowej lokalu (por. s. 11-12 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Analiza postanowień powołanej umowy doprowadziła przy tym Sąd I instancji do trafnej konkluzji, że skutkiem wspólnego przedsięwzięcia było zwiększenie atrakcyjności lokalu, a skarżąca czerpała zyski z tytułu zawartej umowy w postaci czynszu dzierżawnego.

Realizując postanowienia wymienionej umowy skarżąca zorganizowała więc i stwarzała warunki umożliwiające udział w grach na spornym automacie oraz zapewniała dostępność tego urządzenia w ramach działalności prowadzonej w kontrolowanym lokalu. Były to - w ocenie Sądu I instancji, którą Naczelny Sąd Administracyjny podziela - działania podejmowane w celu zorganizowania przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier hazardowych poza kasynem gry na spornym automacie.

Uzasadnione zatem jest przyjęcie, że w świetle postanowień powołanej umowy, "celem" jej zawarcia, a zarazem "zgodnym zamiarem" stron – co również trafnie stwierdził Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku – było nie tyle zawarcie umowy dzierżawy powierzchni użytkowej, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony tej umowy, a mianowicie lokalu skarżącej oraz automatu do gier stanowiącego własność dzierżawcy, które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie", w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 71/16).

W konsekwencji, w sytuacji, gdy okoliczność zawarcia wymienionej umowy stanowi element stanu faktycznego sprawy, w świetle przedstawionego powyżej rozumienia zwrotu "urządzania gier", nie sposób jest zasadnie przypisać organom administracji oraz Sądowi I instancji kontrolującemu prawidłowość ich działania w sprawie, wadliwości podejścia do określonych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej wymogów związanych z zebraniem i oceną materiału dowodowego, zwłaszcza gdy podkreślić, że skarżąca – poza twierdzeniem, że w sprawie powinny zostać przesłuchane strony umowy dzierżawy spornego automatu – nie sprecyzowała, na czym ta wadliwość miała polegać oraz nie wykazała, jak tego wymaga art. 176 § 1 pkt 2 w zw. z art. 174 pkt 2, jaki wpływ wadliwość ta, miałaby mieć na wynik sprawy. Szczególnie, gdy uwzględnić to, że w aktach sprawy znajdują się protokoły z zeznań świadków C.D. (k.11-12 akt administracyjnych) i E.F. (k. 24-25 akt administracyjnych), zatrudnionych przez skarżącą, którzy to świadkowie wprost przyznali, że udostępniali automaty znajdujące się w kontrolowanym lokalu – włączali je i wyłączali.

Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut z pkt b) petitum skargi kasacyjnej oparty na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to jest zarzut sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. i przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

Odnosząc się do tego zarzutu w punkcie wyjścia należy zauważyć, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny, co tworzy po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie kontrolowanego wyroku sądu administracyjnego I instancji – nie dość, że zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. – to również, jeżeli nie przede wszystkim, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów, nie uniemożliwia przeprowadzenia kontroli prawidłowości tego orzeczenia i wolne jest od wskazywanych przez skarżącą wad i deficytów, co prowadzi do wniosku, że Sąd I instancji uczynił zadość obowiązkowi jego sporządzenia w sposób uwzględniający konsekwencje wynikające z towarzyszącej uzasadnieniu każdego orzeczenia sądowego funkcji kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. W tej mierze – co wymaga podkreślenia w kontekście podejmowanej na gruncie omawianego zarzutu kasacyjnego polemiki z merytorycznym stanowiskiem Sądu I instancji, której podjęcie, wbrew temu co na jej gruncie sugeruje skarżąca kasacyjnie nie było jednak, jak się okazuje, ani niemożliwe, ani też utrudnione – zupełnie inną kwestią jest natomiast siła przekonywania zawartych w nim argumentów. Brak przekonania strony skarżącej o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa, czy też odnośnie do oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, której rezultat nie koresponduje z oczekiwaniami strony skarżącej, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku, i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Fakt więc, że stanowisko zajęte przez sąd administracyjny I instancji jest odmienne od prezentowanego przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną nie oznacza, iż uzasadnienie wyroku zawiera wady konstrukcyjne czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Zwłaszcza w sytuacji, gdy tak jak w rozpatrywanej sprawie, stanowisko to zostało umotywowane w stopniu wystarczającym, aby poddać je merytorycznej kontroli w postępowaniu wywołanym wniesioną skargą kasacyjną. Dlatego – co należy podkreślić – polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu administracyjnego I instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. np.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II OSK 1131/13; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2081/13; wyrok NSA z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13; wyrok NSA z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 1779/13).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że analiza uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie potwierdza naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Prawidłowo identyfikując istotę sporu prawnego w rozpatrywanej sprawie, Sąd I instancji zaproponował właściwe jego rozstrzygnięcie, co uzasadnił w sposób obszerny, szczegółowo odnosząc się do zarzutów skargi. Nastąpiło to poprzez jednoznaczne oraz poprzedzone stosowną argumentacją prawną, wskazanie tych normatywnych wzorców działania organu administracji publicznej (art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych oraz przepisy Ordynacji podatkowej, m. in. art. 120, art. 121 i art. 191), których zdaniem Sądu I instancji, w sposób przedstawiony w uzasadnieniu kontrolowanego wyroku, organ administracji nie naruszył w rozpatrywanej sprawie (por. s. 6 – 14 i s. 17 uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia). Brak rozważań w zakresie odnoszącym się do oceny znajdujących się w aktach sprawy, a powołanych wyżej zeznań świadków (czy też odnośnie do potrzeby ewentualnego przesłuchania innych jeszcze świadków) nie oznacza, że Sąd I instancji nie ocenił materiału dowodowego tej sprawy w sposób prawidłowy. Zeznania przesłuchanych w sprawie świadków zostały bowiem szczegółowo omówione i prawidłowo ocenione w wydanych w tej sprawie, a kontrolowanych przez Sąd I instancji decyzjach organów obu instancji. Materiał dowodowy zebrany przez organy został – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – trafnie uznany przez Sąd I instancji za wystarczający do przyjęcia, że istniały podstawy do uznania skarżącej za urządzającą gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Nie sposób jest więc zasadnie twierdzić, że uzasadnienie kontrolowanego judykatu zawiera wady oraz deficyty, które można i należałoby uznać za wystarczające dla przyjęcia, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w takim stopniu, który nie pozostawał bez wpływu na wynik sprawy.

W konsekwencji powyższego za uzasadniony trzeba więc uznać wniosek, że rozpoznając sprawę ze skargi strony na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu, Sąd I instancji przeprowadził prawidłową kontrolę działalności tego organu, o której stanowią przepisy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.