Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1369/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 4 pkt 6, pkt 9;  art. 16  ust. 1 pkt 46 lit. b)
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Protokolant: Magdalena Dworszczak, Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2011 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia [...] Nr [...] Minister Finansów na podstawie art. 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej stwierdził, że stanowisko A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarte we wniosku o interpretację indywidualną przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodów podatku od towarów i usług z tytułu korekty faktury VAT jest nieprawidłowe.

We wniosku Spółka prowadząca działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji produktów z branży GSM, IT oraz multimediów, podejmując szereg działań o charakterze promocyjnym m. in. w tym celu przekazuje nieodpłatnie swoje produkty oraz materiały promocyjne. Dotychczas czynność ta była rozpoznawana jako objęta opodatkowaniem VAT, w związku z czym strona wystawiała faktury wewnętrzne wykazując należny podatek VAT. Obecnie, po analizie odpowiednich regulacji ustawy o VAT, zdaniem strony czynności nieodpłatnego przekazania towarów i usług nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, dlatego też podatek należny wykazany na fakturach nie powinien był być naliczany. Prawidłowość rozumowania Spółki potwierdził WSA we Wrocławiu. W związku z tym strona zamierza wystawić zbiorczą fakturę VAT, korygującą do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych, w których wykazano nienależny podatek VAT. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DZ. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) strona zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów należny podatek VAT, wykazywany w związku z nieodpłatnymi przekazaniami towarów i usług.

Zadała strona pytanie: 1) Czy w takiej sytuacji prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez rozpoznanie kwot efektywnie "odzyskanego" podatku VAT (np. w formie zwrotu nadpłaty w podatku VAT) jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodu? 2) Czy strona winna rozpoznać kwoty efektywnie "odzyskanego" podatku VAT jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (np. zaliczenia na poczet bieżących, przyszłych zobowiązań, otrzymania zwrotu nadpłaty...) a nie np. w momencie złożenia wniosku o nadpłatę czy wniosku o zwrot zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym?

Zdaniem Spółki, gdy wykazano VAT należny w wysokości wyższej, aniżeli strona była zobowiązana i kwoty VAT zaliczono do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy przez rozpoznanie kwot efektywnie "odzyskanego" VAT jako przychodu podatkowego, bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów, przy czym przychód ten winna strona rozpoznać w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami. Wynika to z treści art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, z którego a contrario wynika, że nie dotyczy on podatków i opłat na rzecz budżetu państwa albo gmin, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – w takiej sytuacji podatki te i opłaty będą stanowić przychód. Przepis ten modyfikuje zasadę uznawania za przychody otrzymanych przez podatnika pieniędzy (art. 12 ust. 1 pkt 1) w ten sposób, że przychodami nie są zwrócone podatki, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli podatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, to w razie jego zwrotu wyłączenie to nie ma zastosowania – z mocy definicji ogólnej taka kwota winna zostać rozpoznana jako przychód. Odwołując się do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku VAT, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, naliczony podatek VAT stanowi przychód w tej części, w której podatek ten uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Warunkiem rozpoznania podatku naliczonego jako przychodu jest uprzednie jego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 pkt 4f i a contrario przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy, w związku z zaliczeniem podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy, nadpłacony podatek należny oraz różnica w podatku naliczonym, wynikająca z dokonania korekty rozliczeń VAT stanowią przychód Spółki. Powołała strona, na poparcie swojego stanowiska, szereg interpretacji indywidualnych. Odnośnie momentu rozpoznania przychodu z tytułu efektywnie "odzyskanego" podatku VAT stwierdziła strona, powołując się również na szereg interpretacji Dyrektorów Izb Skarbowych, że winien nim być moment faktycznego otrzymania przez Spółkę, bądź rzeczywistego zadysponowania nim, tj. moment np. zaliczenia odpowiednich wartości na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Wskazał organ na przepis art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na przepis art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy przytaczając regulacje dotyczące sytuacji, w których podatek naliczony i należny jest kosztem uzyskania przychodów. Podniósł, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego wymaga faktycznego poniesienia wydatku, które musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Nie jest kosztem uzyskania przychodów podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przeanalizował organ treść przepisu art. 15 ust. 1 ustawy. Odnosząc się do przedstawionego przez stronę stanu faktycznego i powołanych przepisów stwierdził organ, że art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy dotyczy wyłącznie naliczonego podatku VAT w dwóch sytuacjach: obniżenia lub zwrotu podatku VAT. W praktyce najczęściej odnosi się to do sytuacji, gdy podatnik w wyniku złożonej korekty deklaracji podatku VAT uzyskuje obniżenie lub zwrot podatku naliczonego uprzednio zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów. W przedstawionej sytuacji występuje korektą podatku należnego, która jest inną sytuacją od wymienionej w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy, bowiem przepis ten obejmuje swoim zakresem przedmiotowym podatki i opłaty stanowiące dochody budżetu państwa i samorządów, które podlegają zwrotowi, umorzeniu lub zaniechany jest ich pobór, pod warunkiem, że zostały wcześniej zaliczone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów. Faktura korygująca odnosi się do stanu przeszłego, nie dokumentuje niezależnego zdarzenia gospodarczego. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna. W przedmiotowej sprawie korekta dotyczy należnego podatku VAT, zaliczonego uprzednio do kosztów podatkowych, a więc skutek dokonanej korekty powinna Spółka rozpoznać po stronie kosztów podatkowych, a nie przychodów, co skutkuje stwierdzeniem, że nie można uznać, że w powyższej sprawie korekta podatku należnego spowoduje zwiększenie przychodu podatkowego. Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie określają zasad dokonywania korekt kosztów, jak również momentu ich powiększenia czy zmniejszenia. Wskazał organ, że zmiana wysokości kosztów uzyskania przychodów w terminie późniejszym przez dokonanie korekty podatku VAT skutkuje zmianą wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, nie zaś zmianą daty powstania tej podstawy. Faktura korygująca służy rzetelnemu obliczeniu prawidłowej wysokości dochodu za dany okres rozliczeniowy, która wcześniej została określona w niewłaściwej wysokości. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania zobowiązania podatkowego.

Reasumując stwierdził organ, że należny podatek od towarów i usług w momencie nieodpłatnego przekazania produktów oraz materiałów stanowił koszt uzyskania przychodów, zatem Spółka jest zobowiązana skorygować koszty uzyskania przychodów, nie zaś rozpoznawać przychód. Nie będzie miał zastosowania w sprawie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie może rozpoznawać korekty efektywnie "odzyskanego" podatku VAT jako przychód podatkowy. Natomiast korekta kosztów uzyskania przychodów winna dotyczyć okresu rozliczeniowego, w którym Spółka wykazała te koszty w kwocie zawyżonej.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa strona w skardze zarzuciła naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez nieuzasadnione wykluczenie możliwości ich zastosowania w omawianej sytuacji i tym samym przyjęcie, że skutek dokonanej przez Spółkę korekty w zakresie zmniejszenia VAT należnego, uprzednio zaliczonego do kosztów podatkowych, np. w postaci zwrotu nadpłaconego podatku nie może być rozpoznany jako przychód podatkowy lecz powinien zostać uwzględniony przez korektę kosztów uzyskania przychodów w odpowiednich okresach rozliczeniowych i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej uchylenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i jego argumentację i stwierdzając, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, iż skoro dla celów VAT skutki korekty w zakresie VAT należnego od nieodpłatnych przekazań mogą być ujmowane na bieżąco w momencie wystawienia faktury wewnętrznej korygującej bez konieczności korygowania przyszłych rozliczeń, to również na gruncie ustawy o podatku dochodowym Spółka powinna mieć możliwość bieżącego uwzględniania zwróconego podatku poprzez ujęcie go w przychodach podatkowych danego okresu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1) lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a) powołanej ustawy procesowej, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach.

Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego w postaci pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnych sprawach, określone w przepisach ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

W postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji tylko i wyłącznie podatnik (albo płatnik, albo inkasent) uprawniony jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Powyższe dane przedstawia przy tym w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). W ten sposób dochodzi do zakreślenia ram zagadnienia podatkowoprawnego, którego dotyczy wniosek o indywidualną interpretację. Taka też sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie. Należy wskazać, iż zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 powoływanego przepisu.

Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy podatek VAT należny, błędnie wykazany w pierwotnej fakturze, zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, po dokonaniu korekty faktury należy zakwalifikować do przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów oraz czy strona winna rozpoznać kwoty efektywnie "odzyskanego" podatku VAT jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (np. zaliczenia na poczet bieżących, przyszłych zobowiązań, otrzymania zwrotu nadpłaty...) a nie np. w momencie złożenia wniosku o nadpłatę czy wniosku o zwrot zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym?

Zdaniem strony skarżącej, gdy w fakturze błędnie wykazano VAT należny i kwoty VAT zaliczono do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy przez rozpoznanie kwot efektywnie "odzyskanego" VAT jako przychodu podatkowego, bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów, przy czym przychód ten winna strona rozpoznać w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami. Wynika to, a contrario, z treści art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym - że nie dotyczy on podatków i opłat na rzecz budżetu państwa albo gmin, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – w takiej sytuacji podatki te i opłaty będą stanowić przychód. Przepis ten modyfikuje zasadę uznawania za przychody otrzymanych przez podatnika pieniędzy (art. 12 ust. 1 pkt 1) w ten sposób, że przychodami nie są zwrócone podatki, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli podatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, to w razie jego zwrotu wyłączenie to nie ma zastosowania – z mocy definicji ogólnej taka kwota winna zostać rozpoznana jako przychód.

Minister Finansów nie podzielił stanowiska strony skarżącej, wskazał organ na przepis art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podniósł, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego wymaga faktycznego poniesienia wydatku, które musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Odnosząc się do przedstawionego przez stronę stanu faktycznego i powołanych przepisów stwierdził organ, że art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy dotyczy wyłącznie naliczonego podatku VAT w dwóch sytuacjach: obniżenia lub zwrotu podatku VAT. W przedstawionej sytuacji występuje korekta podatku należnego, która jest inną sytuacją od wymienionej w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy, bowiem przepis ten obejmuje swoim zakresem przedmiotowym podatki i opłaty stanowiące dochody budżetu państwa i samorządów, które podlegają zwrotowi, umorzeniu lub zaniechany jest ich pobór, pod warunkiem, że nie zostały wcześniej zaliczone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów. Faktura korygująca odnosi się do stanu przeszłego, nie dokumentuje niezależnego zdarzenia gospodarczego. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna. W przedmiotowej sprawie korekta dotyczy należnego podatku VAT, zaliczonego uprzednio do kosztów podatkowych, a więc skutek dokonanej korekty powinna Spółka rozpoznać po stronie kosztów podatkowych, a nie przychodów, co skutkuje stwierdzeniem, że nie można uznać, że w powyższej sprawie korekta podatku należnego spowoduje zwiększenie przychodu podatkowego.

Stanowisko Ministra Finansów należy uznać za prawidłowe.

Przepis nart. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie stanowi, że do przychodów nie zalicza się "należnego podatku od towarów i usług". Jest to przepis jednoznaczny, nie wymagający szczególnej interpretacji.

W myśl obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 545 ze zm.) podatek należny jest podatkiem, którym opodatkowane są czynności wymienione w przepisie art. 5. Zaliczany jest do podatków pośrednich. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) cena to "wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z przytoczonego przepisu wynika, że podatek należny jest elementem ceny i obciążenie z tytułu tego podatku ponosi bezpośrednio nabywca towaru lub usługi. Bez względu zatem na wysokość i sposób ustalania podatku należnego, podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym pozostaje bez zmian (por. wyrok NSA z dnia 20.08.1997 r. sygn. III SA 1336/96 publ. Mon. Podat. Z 1998 r. Nr 7, str. 219). Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 21.06.2005 r. (sygn. FSK 1780/04 niepubl.) stwierdzając m. in., że "w sprzeczności z zasadą neutralności stałoby kształtowanie przez VAT obciążeń podatkowych w innych podatkach. VAT ma za zadanie eliminację mechanizmu lawiny podatkowej, czyli płacenia podatku od podatku. Podatek stanowi dochód budżetu państwa, więc mieści się w kryterium dochodu".

Skoro strona skarżąca, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów należny podatek VAT, wykazywany w związku z nieodpłatnymi przekazaniami towarów i usług, korekta pierwotnej faktury w zakresie podatku należnego skutkuje korektą kosztów uzyskania przychodów o skorygowaną kwotę podatku należnego, nie wywołując w zakresie przychodów żadnych skutków. Korekta kosztów uzyskania przychodów winna dotyczyć okresu rozliczeniowego, w którym Spółka wykazała te koszty w kwocie zawyżonej. Zasady dotyczące wystawiania faktur korygujących, jak wskazał organ, nie są uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały określone w § 13 i 14 rozporz. Min . Finansów z dnia 28.03.2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.). Jak wynika z przywołanych przepisów obowiązek wystawienia faktury korygującej występuje w przypadku, gdy po wystawieniu pierwotnej faktury został udzielony rabat (bonifikata, opust, skonto), zwrócony został towar, nabywca otrzymał zwrot kwot nienależnych, doszło do zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków, rat, podlegających opodatkowaniu, podwyższono cenę, stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Bez względu na okoliczności dokonanej korekty z przywołanych przepisów rozporządzenia wynika, że w każdym przypadku faktura korygująca pozostaje w ścisłym związku z fakturą pierwotną, albowiem faktura korygująca musi zawierać dane zawarte w fakturze pierwotnej, której dotyczy faktura korygująca (§ 13 ust. 2 pkt 2, § 14 ust. 2 rozporz.). Faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, odnosi się w sposób bezpośredni do stanu zaistniałego w przeszłości, bowiem punktem odniesienia do faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna.

Natomiast korekta kosztów uzyskania przychodów winna dotyczyć okresu rozliczeniowego, w którym Spółka wykazała te koszty w kwocie zawyżonej.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy, do którego odwołuje się strona skarżąca, odnosi się swoją hipotezą do podatku VAT naliczonego i podatku akcyzowego, z tego też względu w sprawie nie może mieć zastosowania.

Nieprawidłowe jest także, zdaniem Sądu, wnioskowanie a contrario z przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy podatkowej, bowiem nie zalicza on zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, a jak sama skarżąca we wniosku o interpretację wskazuje, stanowiący przedmiot interpretacji podatek należny został przez nią, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy, zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Wywodzenie swoich racji z przytoczonego przepisu poprzez interpretację a contrario, jak chce strona skarżąca, stoi w sprzeczności z czytelnym uregulowaniem przepisu art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe rozważania pozwalają na uznanie, iż zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, co skutkuje oddaleniem skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz., 1270 ze zm.).

Odnosząc się do przedstawionych przez stronę skarżąca interpretacji podatkowych wydanych na tle tożsamego stanu faktycznego (z dnia [...] Nr [...]; z dnia [...] Nr [...]; z dnia [...] Nr [...]; z dnia [...] r. Nr [...];), w których Minister Finansów podzielił stanowisko podatnika, że w sytuacji skorygowania wartości VAT powinny być rozpoznane jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania przez podatnika, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów, Sąd zwraca uwagę na przepis art. 14a Ordynacji podatkowej, który stanowi: "Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne)."

Zajmowanie przez Ministra Finansów diametralnie odrębnych stanowisk w przedmiocie interpretacji dotyczących tożsamego stanu faktycznego i prawnego stanowi nie tylko zaprzeczenie wyrażonego w art. 14a Ordynacji podatkowej nakazu dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe i kontroli skarbowej, ale także narusza przepisy art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej, nakładające na organy podatkowe obowiązek działania na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ma to szczególna wymowę, gdy organem wydającym sprzeczne interpretacje jest Minister Finansów.