Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 497/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 88a ust. 3a pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2019 r. sprawy ze skargi A. H. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń i luty 2011r. oraz kwoty do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń – lipiec 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 7417 (siedem tysięcy czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 7 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 974/17 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 2 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 785/16, w sprawie ze skargi A. H. ( obecnie A. H.-O. ) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do lipca 2011 roku, i przekazał sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania.

W ustalonym stanie faktycznym sprawy organy ustaliły, że skarżąca niezasadnie pomniejszyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez: Firmę A.- K. K. oraz B. P. B., w okresie styczeń - lipiec 2011 r., na łączną wartość netto 599 600 zł (podatek VAT 137 908 zł). Zdaniem organów, faktury wystawione przez ww. firmy nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, czego konsekwencją było zakwestionowanie możliwości odliczenia przez stronę podatku naliczonego z tych faktur, stosownie do treści w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: ustawy o PTU). Organy wskazały również, że skarżąca w deklaracji VAT-7 za styczeń 2011 r., zaniżyła dostawy eksportowe o kwotę 3.450 zł, czym naruszyła art. 29 ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 4, ust. 6-9 ustawy o PTU.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w uzasadnieniu wspomnianej wyżej decyzji z [...] czerwca 2016 r., wskazał, że kwestią sporną jest możliwość odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Firmę A. oraz B.. Bezspornie bowiem skarżąca w rozpoznawanym okresie pomniejszała podatek należny o podatek naliczony z faktur wystawionych przez te podmioty, podczas gdy zdaniem organu faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, gdyż faktycznym dostawcą towarów na nich wskazanych nie był ich wystawca. Organ podkreślił, że nie kwestionuje samego faktu dokonania dostawy, natomiast kwestionuje ich dokonanie przez Firmę A. oraz B.. W ocenie organu, zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza fakt nierzeczywistego przebiegu zakwestionowanych transakcji. Przyznają to sami ich uczestnicy, wymienieni na fakturach jako dostawcy, w zeznaniach składanych przed funkcjonariuszami CBŚ we Włocławku, Prokuraturą Okręgową we Włocławku i pracownikami US w Kwidzynie, K.K., jego żona A. K. oraz G. K. i A. H. O.. Zdaniem organu, A. H. O. doradzał stronie (oceniał wartość samochodów i części, ustalał ceny dotyczące zakupu czy sprzedaży, znajdował odbiorców i dostawców) przy transakcjach dokonywanych z G. K., który dostarczał towar i wystawiał faktury m.in. na firmę swego brata K. K.. Nadto, dokonana przez organ analiza materiałów w postaci kserokopii protokołu z kontroli podatkowej w firmie B. i kserokopii przesłuchań, otrzymanych z Urzędu Skarbowego w K., wskazuje, że transakcje udokumentowane spornymi fakturami, na których jako wystawca figuruje B., również zostały zrealizowane faktycznie przez G. K.. Z treści akt wynika, że P. B. firmował działalność G. K.. Zdaniem organu, to G. K. dokonywał dostaw towarów i działał w charakterze podatnika VAT, a K. K. i P. B. jedynie firmowali w tym zakresie jego działalność, co potwierdzają ostateczne i prawomocne rozstrzygnięcia wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. w przedmiocie podatku VAT od towarów i usług dla: K. K. z dnia 9 grudnia 2015 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz obowiązku zapłaty podatku VAT za okres: styczeń 2010 r. - grudzień 2011 r.; G. K. z dnia 12 października 2015 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za okres: styczeń 2010 r. - grudzień 2011 r. i P. B. z dnia 8 kwietnia 2015r. w przedmiocie określenia obowiązku zapłaty podatku VAT za: maj i lipiec 2011 r.. Zdaniem organu, skarżąca nie dochowała należytej staranności wymaganej w obrocie gospodarczym. Przede wszystkim wątpliwości skarżącej winny budzić rozbieżności pomiędzy danymi rzeczywistego dostawcy G. K. a podmiotu wskazanego na fakturze K. K.oraz fakt, na jakiej podstawie G. K. wypisywał i podpisywał faktury zarówno na firmę brata jak i P. B.. Strona nie przedłożyła jednocześnie dokumentów, mogących potwierdzać weryfikowanie legalności działania K. K. (wpis do ewidencji działalności gospodarczej, REGON), czy też statusu G. K. w firmie brata (dokumentów o zatrudnieniu, ewentualnie pełnomocnictwa do działania w jego imieniu). W ocenie organu, skarżąca co najmniej winna była mieć świadomość w jakim procederze uczestniczy. Ponadto organ zaznaczył, że gdyby nawet przyjąć, że strona weryfikowała (była w posiadaniu dokumentów potwierdzających wiarygodność kontrahentów) bez wątpienia wiedziałaby, że G. K. nie prowadził działalności w 2010 r. oraz do pewnego momentu w 2011 r.. Organ podkreślił, że okoliczności towarzyszące przedmiotowym transakcjom winny wzbudzać wątpliwości, nawet jeżeli zarządzanie interesami firmy strona przerzuciła na A. H. O.. Powyższe nie zwalniało strony z odpowiedzialności za prowadzoną we własnym imieniu działalność gospodarczą. Przy zawieraniu spornych transakcji bez wątpienia istniały przesłanki, aby podejrzewać nieprawidłowości lub dopatrywać się naruszenia prawa. Wobec czego, skarżąca powinna wykazać się przezornością i zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamawiała towary (główny dostawca) w celu upewnienia się co do jego wiarygodności.

Oddalając skargę sąd pierwszej instancji wskazał, że: istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez K. K. i P. B.. Podkreślił, że organy podatkowe nie zakwestionowały strony przedmiotowej dostaw udokumentowanych spornymi fakturami, a jedynie fakt, że dostaw tych nie wykonały wskazane podmioty, lecz G. K., a podmioty te firmowały jedynie jego działalność. Sąd podzielił ocenę zawartą w zaskarżonej decyzji, podkreślając, że poczynione ustalenia pozwoliły na przyjęcie, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co znalazło potwierdzenie w obszernym materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania podatkowego. Zdaniem sądu decydujące znaczenie mają dowody zebrane w innych postępowaniach dotyczących rzekomych kontrahentów G. K.. Z zeznań oraz wyjaśnień uczestników tych postępowań – K. K., G. K. i A. K. jednoznacznie wynika, że K. K. nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na handlu pojazdami ciężarowymi a jedynie udzielał pomocy swojemu bratu – G. K. we wspólnych podróżach po samochody, wystawianiu faktur zakupowych i sprzedażowych. Za każdy kurs otrzymywał od brata 200-300 zł. Istotne decyzje podejmował G. K.. Działalność ta prowadzona była w takiej formie, ponieważ w tym czasie G. K. nie posiadał zarejestrowanej na siebie działalności gospodarczej. Fakty te przyznał sam G. K. stwierdzając, że to on był faktycznym organizatorem i wykonawcą transakcji, a także, że nie dysponował pełnomocnictwem od swego brata na prowadzenie w jego imieniu działalności gospodarczej, wykonywał ją w zamian za prowizję, którą wypłacał mu A. H. O.. Sąd wskazał również, że z zeznań A. K. wynika, że zakwestionowane faktury, jej mąż wypisywał na prośbę brata G. K., który w czasie, kiedy były one wypisywane nie prowadził działalności. Z kolei K. K. nigdy nie zajmował się handlem samochodami ciężarowymi, naczepami i częściami zamiennymi. Sąd wskazał również, że trafność ustaleń faktycznych jakie w sprawie dokonały organy podatkowe znajduje oparcie w ustaleniach, jakie znalazły się w ostatecznych decyzjach podatkowych wydanych w stosunku do wyżej wymienionych osób w zakresie podatku VAT, pozostających w oczywistym związku z decyzją w rozpoznawanej sprawie. W decyzjach tych jednoznacznie stwierdzono, że rzeczywistą działalność prowadził G. K., zaś K. K. i P. B. jedynie ją firmowali. Sąd pierwszej instancji nie podzielił twierdzeń skarżącej o rzekomym działaniu w dobrej wierze i nieświadomości możliwości nieprawidłowości w podatku VAT. Trafnie bowiem, zdaniem sądu, organy podatkowe obu instancji zwróciły uwagę, że skarżąca nie dołożyła nie tylko należytej, ale wręcz żadnej staranności przy weryfikacji swoich dostawców. Działaniem wystarczającym do stwierdzenia, że K. K. i P.B. nie prowadzili działalności w zakresie handlu pojazdami, naczepami i częściami zamiennymi do pojazdów, było uzyskanie REGONU, lub zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, co winno być traktowane jako oczywista powinność. Skarżąca takich działań nie podjęła. Sąd wskazał również, że z zebranych przez organy podatkowe dowodów wynika, że A. H. O., miał w firmie skarżącej znaczne uprawnienia decyzyjne w zakresie handlu pojazdami. Jednocześnie od lat znał on G. K., który sprzedawał mu samochody, które wcześniej nabył. Sąd, uwzględniając te fakty, a także bliskie związki osobiste uznał, że zasadne jest przyjęcie, że skarżąca wiedziała, że faktury wystawione przez K. K. i P. B. nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej. Sąd wskazał również, że organy podatkowe w toku postępowania dopuściły w charakterze dowodów zeznania świadków złożone w innych postępowaniach podatkowych oraz materiały uzyskane w wyniku postępowania prowadzonego wobec spółki skarżącej w zakresie jej zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym. Zdaniem sądu, organ był uprawniony do korzystania z materiałów zebranych w toku innych postępowań. Sąd wskazał bowiem, że obowiązująca ordynacja podatkowa nie nakłada na organy podatkowe obowiązku bezpośredniego przeprowadzania dowodów, lecz dopuszcza zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu. Jedyną powinnością organów podatkowych włączających do akt sprawy dowody z innych postępowań jest umożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, co w sprawie miało miejsce, jak i poddanie tak uzyskanych dowodów ocenie zgodnej z regułami art. 191 o.p.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z 7 maja 2019 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 972/17 uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę tutejszemu sądowi do ponownego rozpoznania.

W aspekcie podważonego Stronie prawa do odliczenia podatku NSA wskazał, że spór koncentrował się zasadniczo na ustaleniach faktycznych, stąd priorytetowy charakter należało przypisać zarzutom naruszenia przepisów postępowania

Naczelny Sąd Administracyjny odnotował, że w kontrolowanej sprawie podatkowej nie było kwestionowane, iż transakcje jako takie miały miejsce a skarżąca poniosła wydatki na nabycie pojazdów i ich części w deklarowanej wysokości. Istotnym dowodem potwierdzającym akceptację tych wydatków, także przez organy podatkowe, była przedłożona do sprawy przez skarżącą decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] listopada 2018 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 rok. Z treści tej decyzji wynika, że organ podatkowy analizował transakcje kwestionowanego w tej sprawie zakupu pojazdów od K. K. i P. B., akceptując ustalenie, że obaj firmowali działalność G. K.. We wspomnianej decyzji organ odwołał się do szeregu dowodów, które przeprowadził. Na tej podstawie uznał, że poniesienie wydatku w wysokości wynikającej z kwestionowanych faktur nie budziło wątpliwości i nie dawało podstaw do weryfikacji rozliczenia skarżącej na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

NSA uznał, że nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut wykroczenia przez organy obu instancji poza granice zasady swobodnej oceny dowodów, w zakresie, w jakim chodziło o ustalenie co do firmowania działalności G. K.. Podzielił też stanowisko sądu pierwszej instancji, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż K. K. w rzeczywistości nie dokonał dostawy towarów opisanych w zakwestionowanych fakturach. Powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie w obszernym materiale dowodowym zgromadzonym w toku poddanego kontroli sądu postępowania podatkowego. Za trafną przy tym NSA uznał ocenę sądu pierwszej instancji, że w tej mierze decydujące znaczenie mają dowody zebrane w innych postępowaniach dotyczących rzekomych kontrahentów G. K.. Według NSA trafna okazała się konkluzja sądu pierwszej instancji, że zgromadzony w sprawie oraz prawidłowo oceniony przez organy podatkowe obu instancji obszerny materiał dowodowy wskazuje, iż K. K. i P. B. nie dokonali na rzecz skarżącej żadnych dostaw towarów, gdyż podmioty te firmowały jedynie działalność G. K.. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego odmiennie należało natomiast spojrzeć na efekt kontroli dokonanej w zakresie tzw. dobrej wiary. NSA wskazał, że nie mogła zostać uznana za zasadną generalna teza głoszona przez organy i zaaprobowana przez sąd, że strona nie wykazała żadnego aktu staranności przy weryfikacji kontrahentów, zwłaszcza, gdy weźmie się pod uwagę, że miała do czynienia ze zjawiskiem firmowania działalności innej osoby przez podmioty widniejące na fakturach.

Analizując stanowisko dotyczące dobrej wiary skarżącej w transakcjach z kontrahentami, którzy wystawiali zakwestionowane faktury, sąd pierwszej instancji wskazano jedynie, że "skarżąca nie dołożyła nie tylko należytej, ale wręcz żadnej staranności w tym zakresie przy weryfikacji swoich dostawców". Zdawkowe wypowiedzi bez ich rozwinięcia i jednoznacznego osadzenia w materiale dowodowym, nie przekonują o posiadaniu przez Stronę wiedzy co do tego, kto był rzeczywistym dostawcą towaru w rozumieniu podatku VAT. Nadto, zdaniem NSA stanowisko co do braku należytej staranności Strony nie znajduje uzasadnienia także w świetle decyzji w przedmiocie podatku dochodowego z 30 listopada 2018 r, którą skarżąca przedłożyła wraz z pismem z 9 kwietnia 2019 r. W decyzji tej przytoczono treść zeznań złożonych przez G. K. w Zakładzie Karnym w G., w których wskazał, że sprzedawany towar był jego własnością, faktury na jego prośbę wystawiał brat K. K. i obaj uczestniczyli w transakcjach ze skarżącą. Z przytoczonych w decyzji wypowiedzi G. K. wynika, że zawsze dostarczał towar "wraz z właścicielem firmy, który wystawił fakturę". Treść decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 rok z 30 listopada 2018 r. wskazuje, że organ zaakceptował wydatki poniesione przez skarżącą na podstawie zakwestionowanych w niniejszym postępowaniu faktur jako rzeczywiście poniesione we wskazanej wysokości. Jednocześnie wypowiedzi K. K. i G. K. nie pozwalają na postawione w zaskarżonej decyzji jednoznaczne wnioski o tym, że skarżąca miała świadomość podmiotowych nieprawidłowości transakcji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje:

Będąc związany oceną sądu odwoławczego w powyższym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany będzie do zweryfikowania swojej oceny co do zgromadzonego przez organ materiału dowodowego na okoliczność wykazania, że strona miała wiedzę o tym, iż faktury z tytułu spornych transakcji wystawiły osoby, które firmowały działalność G. K..

Mając na uwadze decyzję wydaną w przedmiocie podatku dochodowego z dnia [...] listopada 2018 r., którą skarżąca przedłożyła wraz z pismem procesowym z dnia 12 kwietnia 2019 r. wydaną w sprawie strony w podatku dochodowym i powołanych tam dowodów, zwłaszcza zrealizowania wniosków, które strona składała także w niniejszym postępowaniu o przesłuchanie świadków organ powinien ponownie ocenić całość materiału dowodowego, który dotyczy sprawy pod kątem jego zupełności.

Odmiennie niż uczyniły to organy należało spojrzeć na efekt kontroli dokonanej przez w zakresie tzw. dobrej wiary. Wadliwy jest pogląd organu, co do oceny ustaleń faktycznych przy badaniu należytej staranności dołożonej przez stronę na polu weryfikowania kontrahentów wymienionych w zakwestionowanych fakturach. Przedstawiona argumentacja jawiła się jako oparta na dowodach zaczerpniętych w sposób wybiórczy i nieobiektywny. W jej świetle nie mogła zostać uznana za zasadną generalna teza głoszona przez organy, że strona nie wykazała żadnego aktu staranności przy weryfikacji kontrahentów, zwłaszcza, gdy weźmie się pod uwagę, że miała do czynienia ze zjawiskiem firmowania działalności innej osoby przez podmioty widniejące na fakturach.

Eksponując zapisy zgłoszenia działalności gospodarczej do ewidencji przez K. K., całkowicie pominięto dane rejestrowe drugiego z kontrahentów P. B., z którym współpracę oceniono w sposób tożsamy. Tymczasem, jak podnosiła skarżąca, osoba ta w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji gospodarczej wykazywała poz. 4511.Z PKD, tj. sprzedaż hurtową i detaliczną pozostałych pojazdów samochodowych. Przedmiot działalności był więc adekwatny do wykonywanej działalności. Dodatkowo zignorowano okoliczność, że G. K. posługiwał się zaświadczeniem o pozostawaniu w zatrudnieniu u P. B., co dawało podstawę do działania w jego imieniu. Jakkolwiek ustalono, że dokument taki został sfałszowany, to nie oceniono wystarczająco samej okoliczności istnienia takiego zaświadczenia. Przecież oczywistym jest, że fałszowania dokumentu dokonuje się w jakimś konkretnym celu, np. żeby uzasadnić swój status pracownika. Fałszerstwo ma swojego adresata, na potrzeby którego (których) preparuje się dokument. Wydaje się logicznie uzasadnione stanowisko, że skarżąca nie miała wiedzy o tym, że powołany dokument jest sfałszowany, bo wówczas nie byłoby uzasadnienia do przedkładania takiego dokumentu na potrzeby współpracy z nią. Skoro, w ocenie organu skarżąca miała wiedzę o tym, że działalność prowadził G. K., to jaki byłby cel posługiwania się przez niego sfałszowanym dowodem zatrudnienia. Organ nie przedstawił racjonalnej oceny tych okoliczności. Także treść wpisu do ewidencji działalności gospodarczej K. K.,z którego wynikało, że zgłosił on prowadzenie działalności w zakresie usług transportowych i gastronomicznych niczego w sprawie nie przesądza. Możliwe jest prowadzenie działalności w dziedzinie, która nie została zgłoszona do ewidencji. Analizując stanowisko dotyczące dobrej wiary skarżącej w transakcjach z kontrahentami, którzy wystawiali zakwestionowane faktury, wskazano jedynie hasłowo że skarżąca nie dołożyła nie tylko należytej, ale wręcz żadnej staranności przy weryfikacji swoich dostawców. Stanowisko o braku należytej staranności nie znajduje uzasadnienia także w świetle decyzji w przedmiocie podatku dochodowego z 30 listopada 2018 r, którą skarżąca przedłożyła wraz z pismem z 9 kwietnia 2019 r. W decyzji tej przytoczono treść zeznań złożonych przez G. K. w Zakładzie Karnym w G., w których wskazał, że sprzedawany towar był jego własnością, faktury na jego prośbę wystawiał brat K. K. i obaj uczestniczyli w transakcjach ze skarżącą. Z przytoczonych w decyzji wypowiedzi G. K. wynika, że zawsze dostarczał towar wraz z właścicielem firmy, który wystawił fakturę. Treść decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 rok z 30 listopada 2018 r. wskazuje, że organ zaakceptował wydatki poniesione przez skarżącą na podstawie zakwestionowanych w niniejszym postępowaniu faktur jako rzeczywiście poniesione we wskazanej wysokości. Jednocześnie wypowiedzi K. K. i G. K. nie pozwalają na postawione w zaskarżonej decyzji jednoznaczne wnioski o tym, że skarżąca miała świadomość podmiotowych nieprawidłowości transakcji

W konsekwencji organy naruszyły art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 o.p. Podjęcie bowiem rozstrzygnięcia bez jednoznacznej oceny, czy zgromadzone dowody rzeczywiście pozwalają przypisać Skarżącej wiedzę o tym, że faktury - na podstawie których nabywała towar - wystawiali firmanci, daje podstawy do uznania zasadności zarzucanych uchybień w postępowaniu.

Wyjaśnienie rzeczywistej wiedzy skarżącej na temat tego, czy fakturowi dostawcy byli rzeczywistymi dostawcami towarów lub choćby, czy skarżąca podjęła akty należytej staranności charakteryzujące kupca w celu sprawdzenia rzetelności swych dostawców jest kwestią kluczową w sytuacji udowodnienia, że sporne faktury są nierzetelne podmiotowo, bowiem fakturowi dostawcy towarów nie byli dostawcami rzeczywistymi.

Należy podkreślić, że stosownie do orzecznictwa ETS wyrażonego w szczególności w wyrokach: z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, z dnia 6 września 2012 r., w sprawie C-324/11 Tóth, a także z dnia 6 grudnia 2012 r., w sprawie C-285/11 Bonik oraz z dnia 31 stycznia 2013 r., w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK – 56 EOOD, które znalazło potwierdzenie w wydanym 6 lutego 2014 roku postanowieniu TSUE, w sprawie C-33/13 niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w VI Dyrektywie jest sankcjonowanie odmowy możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT (zob. podobnie w szczególności wyroki: z dnia 12 stycznia 2006 r., w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., Zb.Orz. s. I-483, pkt 52, 55; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 45, 46, 60; ww. wyrok w sprawie ŁWK – 56, pkt 60). Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 60;). Tak więc prawidłowa wykładnia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w związku z art. 168 lit. a Dyrektywy 112 (art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy) wskazuje, że odebranie prawa do odliczenia z tzw. "pustych" faktur, na podstawie powołanego przepisu ustawy o VAT, jest możliwe po uprzednim wykazaniu przez organ, że nabywca wiedział, lub przy dochowaniu należytej staranności mógł wiedzieć, iż uczestniczy w transakcji stanowiącej oszustwo podatkowe (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 748/13 ).

Reasumując wskazać należy, że analizowana krajowa regulacja prawna stanowi zgodnie z przepisami prawa wspólnotowego narzędzie zapobiegania nadużyciom prawa podatkowego, ograniczania możliwości unikania płacenia podatków. Zasadzie proporcjonalności oraz zasadzie neutralności czyni zadość taka interpretacja wskazanych przepisów prawa krajowego, zgodnie z którą nie zachodzi podstawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku, gdy dostawa została udokumentowana fakturą stwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane przez jej wystawcę – w części dotyczącej tych czynności, a podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji.

W aspekcie podjęcia przez skarżącą aktów staranności, co do rzetelności jej fakturowych dostawców sprawa nie została należycie wyjaśniona, a przede wszystkim nie wyczerpano wszystkich możliwości wyjaśnienia tej sprawy. Organy podatkowe powołały się na zeznania różnych osób uwikłanych w sporne transakcje, ale zeznania te, pozyskane z innych postępowań, prowadzonych wobec tych innych osób, przede wszystkim wyjaśniają rolę tych osób w poszczególnych transakcjach, a więc rolę G. K. jako firmowanego i rolę K. K. i P. B. jako firmujących. Należy natomiast wyjaśnić okoliczności przeprowadzania poszczególnych transakcji w celu sprawdzenia, czy mogły one co najmniej budzić u skarżącej podejrzenie, co do rzetelności fakturowych dostawców. Istotnym dowodem w tym zakresie mogą być dowody z przesłuchania G. K., K. K. i P. B.. Skarżąca zgłaszała wnioski dowodowe w tym zakresie. Ich nieuwzględnienie nie było uzasadnione. Przedwczesne jest zatem stwierdzenie, że zgromadzony do tej pory materiał dowodowy jest wystarczający. Z uwagi na niewystarczające wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy we wskazanym wyżej zakresie przedwczesne jest odnoszenie się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego.

Z uwagi na powyższe należało uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a..

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § tej ustawy oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).

AKE.