Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 655/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 par. 5, art. 190
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 października 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 632/20 w sprawie ze skargi R.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Gdyni z dnia 4 listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R.G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 13 października 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 632/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę R.G. (dalej "Strona" lub "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Gdyni (dalej "organ") z 4 listopada 2016 r. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie, Sąd pierwszej instancji wskazał w pierwszej kolejności, że orzekał w zawężonych granicach sprawy oraz w warunkach związania wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 marca 2020 r., sygn. akt I GSK 849/17, którym to wyrokiem Sąd kasacyjny uchylił uprzednio wydany w sprawie przez Sąd pierwszej instancji wyrok z 14 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 135/17, uwzględniający skargę Strony. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wydając skarżony obecnie wyrok, stwierdził, że wystąpienie przez Skarżącego z wnioskiem o wznowienie postępowania opartym na przesłance z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), dalej "O.p.", w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") z 2 czerwca 2016 r. w sprawie C-418/14, było przedwczesne. Przedmiotowy wniosek został bowiem złożony przed opublikowaniem ww. orzeczenia TSUE. Ponadto Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w odwołaniu nie zawarto sformułowań pozwalających na uznanie pisma Strony z 16 sierpnia 2016 r. (odwołanie) za ponowny wniosek o wznowienie postępowania, jak również, że nie zaistniały realne przesłanki podejmowania przez organ dodatkowych czynności w celu badania intencji Strony, co przesądził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 marca 2020 r.

2. Skarga kasacyjna

Od powyższego wyroku Strona wywiodła skargę kasacyjną, w której – na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej "P.p.s.a." - zarzuciła rażące naruszenie:

a) art. 190 P.p.s.a., polegające na dokonaniu błędnej wykładni i w konsekwencji tego błędne (contra legem) uznanie, że z mocy art. 190 P.p.s.a. Sąd pierwszej instancji, rozpoznając ponownie sprawę (po uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku Sądu pierwszej instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku) jest związany nie tylko wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, a również jest bezwzględnie związany ustaleniami faktycznymi poczynionymi przez Naczelny Sąd Administracyjny podczas rozpoznawania tej sprawy, co doprowadziło Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku do rażącego naruszenia prawa procesowego, mającego wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia i w konsekwencji tego naruszenia doprowadziło do wydania wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 632/20 w oparciu o ustalenia faktyczne dokonane przez Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę o sygn. akt I GSK 849/17, co stanowi rażące naruszenie prawa, mające wpływ na treść zaskarżonego wyroku;

b) art. 106 § 5 P.p.s.a. w zw. z art. 233 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1575 ze zm.), dalej "K.p.c.", mające wpływ na treść zaskarżonego wyroku, poprzez:

– bezpodstawne zaniechanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku dokonania własnej oceny materiału dowodowego (w postaci skarg składanych przez Stronę w toku postępowania przed organem finansowym),

– bezpodstawne zaniechanie ustalenia stanu faktycznego sprawy w oparciu o treści pism procesowych Strony,

co doprowadziło Sąd pierwszej instancji do rażącego naruszenia prawa procesowego, mającego wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia, tj. do wydania wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 632/20 w oparciu o ustalenia faktyczne dokonane przez Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę o sygn. akt I GSK 849/17.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

4.2. Na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) Przewodnicząca Wydziału I Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego zarządzeniem z dnia 14 maja 2021 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym.

4.3. Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 190 P.p.s.a, które miało polegać na przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji związania ustaleniami faktycznymi dokonanymi przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 marca 2020 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 849/17. Stosownie do 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, dlatego też nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Z powołanego przepisu pełnomocnik strony błędnie wywodzi, że związanie Sądu pierwszej instancji (kategorycznie) nie obejmuje stanu faktycznego sprawy. Zakres ten jest bowiem szerszy niż wykładnia powołanego przepisu, dokonana przez pełnomocnika strony, która z pola widzenia usuwa związanie pośrednie, a więc wszystkie te sytuacje, w których ocena ustaleń faktycznych jest pochodną wykładni (stosowania) przepisów postępowania. Ocena zaskarżonego wyroku pod kątem przyjętych w nim ustaleń faktycznych presuponuje bowiem określoną wykładnię przepisów procesowych. W tym zatem sensie orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego może wiązać (pośrednio) Sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznawaniu sprawy także w zakresie oceny ustaleń faktycznych, dokonanych przez organy podatkowe (wyrok NSA z 12 grudnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1320/17; patrz też przykładowo wyroki NSA z 24 lipca 2012 r., sygn. I FSK 1235/11; z 31 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1427/10; zob. też B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009, s. 564 i nast.).

Z przepisu art. 190 P.p.s.a. wnika zatem, że wojewódzki sąd administracyjny przy ponownym rozpoznawaniu danej sprawy jest związany wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny zarówno w zakresie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, przy czym ocena ustaleń faktycznych jest pochodną oceny wykładni (a w konsekwencji zastosowania) przepisów postępowania. W tym sensie orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego może pośrednio wiązać sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznawaniu sprawy co do oceny ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracyjne.

4.4. W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 marca 2020 r. (sygn. akt I GSK 849/17), na tle wykładni art. 241 § 2 pkt 2 O.p., zawarto także stwierdzenia w kwestii oceny okoliczności faktycznych w tej sprawie. Należy w szczególności zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że w rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że początkiem biegu terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania "mogło być wyłącznie opublikowanie wyroku TSUE. Tak więc złożenie żądania o wznowienie postępowania przed tym zdarzeniem należy uznać jako przedwczesne. Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie – strona wystąpiła z żądaniem wznowienia postępowania pismem z 15 lipca 2016 r. wskazując jako podstawę wyrok TSUE w sprawie C-418/14, który został opublikowany 8 sierpnia 2016 r."

Odnośnie natomiast oceny, czy żądania wznowienia postępowania nie należy upatrywać w fakcie wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji - w dniu 16 sierpnia 2016 r., w którym strona odniosła się do wyroku TSUE w sprawie C-418/14, opublikowanego w dniu 8 sierpnia 2016 r., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że jego "treść nie pozostawiała żadnej wątpliwości, że zamiarem strony było odwołanie się od decyzji odmawiającej wznowienia postępowania, a nie ewentualnie – złożenie nowego wniosku o wznowienie postępowania. Strona wprawdzie wskazała (oprócz podniesionej argumentacji co do meritum), że w międzyczasie doszło do opublikowania wyroku TSUE, lecz jednocześnie podniosła, że w jej ocenie ustała przeszkoda do rozpoznania sprawy. Wskazuje to raczej na chęć kontynuowania tej sprawy, a nie wszczynania nowej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w odwołaniu nie można dopatrzeć się również takich sformułowań, które pozwalałyby przyjąć, że strona przy okazji złożenia odwołania w sposób nieprofesjonalny zawarła ponowny wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z 30 listopada 2012 r. W tej sytuacji należałoby raczej przyjąć, że nie istniały realne przesłanki do podejmowania przez organ dodatkowych czynności w celu badania intencji strony. Poza tym charakter postępowania odwoławczego i związane z tym prawa i obowiązki zarówno strony postępowania jak i organu nakazują, aby organ postępował według ściśle określonych reguł i zakończył postępowanie w sposób przewidziany w O.p. (art. 220 – art. 235)."

4.5. Z powyższych stwierdzeń wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2020 r. (sygn. akt I GSK 849/17), dokonanych na tle wykładni art. 241 § 2 pkt 2 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. wynika zatem jednoznacznie, że Sąd ten przesądził, że:

1) wniosek strony z 15 lipca 2016 r. o wznowienie postępowania wskazujący jako podstawę wyrok TSUE w sprawie C-418/14, który został opublikowany 8 sierpnia 2016 r. – był przedwczesny,

2) nie ma podstaw, aby odwołanie strony od decyzji organu pierwszej instancji złożone 16 sierpnia 2016 r. można było potraktować jako żądanie o wznowienie postępowania, gdyż jego treść wskazuje, że miało ono jedynie charakter procesowy.

Przyjęcie tych ustaleń jako wiążących przez Sąd pierwszej instancji nie może być uznane za dokonane z uchybieniem art. 190 P.p.s.a., w sytuacji gdy – jak stwierdzono już powyżej – poczynienie tych ustaleń faktycznych jest pochodną wykładni (a w konsekwencji zastosowania) art. 241 § 2 pkt 2 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w okolicznościach niniejszej sprawy.

Tym samym za chybiony uznać należy zarzut kasacyjny podnoszący naruszenia art. 190 P.p.s.a.

4.6. Brak także podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 106 § 5 P.p.s.a w zw. z art. 233 k.p.c. gdyż przepis art. 106 § 5 P.p.s.a. stosuje się tylko do postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3 art. 106 P.p.s.a., tzn. gdy sąd administracyjny pierwszej instancji prowadził postępowanie dowodowe w zakresie wynikającym z treści art. 106 § 3 P.p.s.a. oraz jeżeli strona skarżąca wykazała, że zastosowane przez sąd pierwszej instancji kryteria oceny wiarygodności dopuszczonych dowodów były oczywiście błędne. Ponadto przepis art. 233 § 1 k.p.c. stosowany na podstawie art. 106 § 5 P.p.s.a. odpowiednio do uzupełniającego postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym odnosi się jedynie do niezawartych w aktach postępowania administracyjnego dowodów z dokumentów, które sąd dopuścił na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. Przepis ten nie ma zatem zastosowania do objętych aktami administracyjnymi dokumentów, które podlegały bezpośredniej ocenie przez skarżony organ, jak również do złożonych w toku postępowania przez organ na wezwanie sądu dokumentów, które nie zostały formalnie dopuszczone jako dowody w sprawie (wyrok NSA z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt II OSK 3318/18).

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy Sąd nie stosował postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3 art. 106 P.p.s.a. co powoduje, że nie mógł dopuścić się naruszenia art. 106 § 5 P.p.s.a w zw. z art.233 k.p.c.

4.7. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Celnej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018, poz. 265).