Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 497/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2017 poz 2343
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2017 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor KIS") wniosek spółki "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej jako "Wnioskodawca" lub "Skarżąca") o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm. – dalej jako "u.p.d.o.p.").

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednoosobową spółką Gminy Miasta G. (dalej "Gmina"), której powierzono realizację zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania porządku i czystości. Zadania te Gmina wykonywała dotychczas, tj. do 15 września 2017 r. przy wykorzystaniu "B" Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej "ZU"), tj. także jednoosobowej spółki komunalnej, której całość udziałów należy do Gminy.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski na podstawie u.p.d.o.p. Zadania z zakresu utrzymania czystości i porządku w gminach należą do zadań własnych gminy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (dalej jako "u.u.c.p.g.").

Gmina jako odpowiedzialna za utrzymanie wysypisk i unieszkodliwianie odpadów komunalnych jest zobowiązana ustawowo do osiągania należytego poziomu odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych. Wyżej opisane zadania Gmina wykonywała dotychczas przy wykorzystaniu ZU, na podstawie uchwały Rady Miasta G. z dnia 17 grudnia 2009 r. Nr [...] (dalej "Uchwała z 2009 r."), która to spółka została ówcześnie wyposażona w odpowiedni sprzęt, w tym pojemniki do selektywnej zbiórki odpadów i środki transportu i zapewniała realizację zadań Gminy w zakresie odpadów komunalnych.

W związku z tym, że od 1 kwietnia 2018 r. w Gminie zaczną obowiązywać zmiany do Regulaminu utrzymania czystości i porządku na terenie miasta G. przygotowane w oparciu o wytyczne rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 29 grudnia 2016 r. w sprawie szczegółowego sposobu selektywnego zbierania wybranych frakcji odpadów (Dz. U. z 2017 r., poz. 19), które szczegółowo reguluje sposób selektywnego zbierania odpadów komunalnych, Rada Miasta G. podjęła Uchwałę Nr [...] z dnia 31 sierpnia 2017 r. (dalej "Uchwała z 2017 r.), powierzającą na okres 10 lat wykonywanie przez Wnioskodawcę zadań własnych Gminy w zakresie m.in. utrzymania czystości i porządku obejmujących: 1) zapewnienie warunków selektywnego zbierania i odbierania odpadów komunalnych z ogólnodostępnych gniazd segregacyjnych, stanowiących uzupełnienie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych, składających się z zestawów pojemników ustawionych na terenach Gminy przeznaczonych do użytku publicznego, obejmujących docelowo frakcje odpadów szkła, metali, papieru i tworzyw sztucznych, 2) zapewnienie warunków wydzielania odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych poprzez organizowanie objazdowego systemu przyjmowania odpadów niebezpiecznych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, stanowiącego uzupełnienie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Zgodnie z uzasadnieniem Uchwały z 2017 r., przez cały okres wykonywania powierzonych zadań, Wnioskodawca ma pozostać "podmiotem wewnętrznym" w rozumieniu przyjętym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE"). Z inicjatywy Gminy, wspólnika Wnioskodawcy, uznano, że racjonalnym będzie podzielić wykonywane dotąd przez ZU zadania i zaangażować do kooperacji spółkę celową, Wnioskodawcę. W efekcie, dla dalszych rozważań istotnych dla Wnioskodawcy będzie przedstawienie, na jakich zasadach i przy użyciu jakich narzędzi postanowiono "osadzić" Wnioskodawcę w trójstronnych relacjach z Gminą i ZU.

Kwestie szczegółowe, związane z realizacją powierzonych Wnioskodawcy zadań własnych Gminy, zostały uregulowane w drodze umowy zobowiązującej realizację usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą na mocy art. 67 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (dalej jako "p.z.p.") z dnia 13 września 2017 r. (dalej "Umowa Wykonawcza"), zgodnie z zasadami wynikającymi z Decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE/ L 2012 nr 7) (dalej "Decyzja Komisji").

Umowa Wykonawcza przewiduje, że w ramach zleconych działań (o charakterze użyteczności publicznej, świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym w rozumieniu Decyzji Komisji) Wnioskodawca przez okres 7 lat z możliwością przedłużenia Umowy Wykonawczej o kolejne 3 lata: 1) zapewni zbieranie i przekazanie do zagospodarowania w ZU frakcji zbieranych selektywnie z pojemników umieszczonych w gniazdach oraz zapewni warunki wydzielenia i przekazanie do zagospodarowania odpadów niebezpiecznych pochodzących z objazdowej zbiórki; 2) zapewni bieżące utrzymanie stanu technicznego pojemników umieszczonych w gniazdach, w tym zakresie będzie dokonywał napraw i konserwacji bieżących, będzie utrzymywał stan magazynowy rezerwowych pojemników oraz będzie prowadził gospodarkę pojemnikami włączając w to zakupy nowych oraz likwidację zużytych; 3) będzie realizował podstawianie oraz przemieszczanie pojemników w celu prawidłowej realizacji Umowy wykonawczej, zgodnie z Porozumieniem; 4) zapewni utrzymanie czystości w obrębie 1 m wokół gniazd; 5) zobowiązany będzie do monitorowania funkcjonowania systemu gniazd w celu zapewnienia ich efektywnego wykorzystania i osiągnięcia poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych wymaganych przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa.

Strony Umowy Wykonawczej ponadto zgodnie ustaliły, że przy jej realizacji zobowiązują się do ścisłej współpracy oraz do dochowania maksymalnej staranności i rzetelności przy jej realizacji przez każdą ze stron.

Za zgodną z Umową Wykonawczą realizację swych obowiązków Wnioskodawca otrzymuje rekompensatę, której wysokość i zasady przyznawania szczegółowo określają postanowienia Umowy Wykonawczej. Przyznanie rekompensaty uwzględnia się od pokrycia przez Wnioskodawcę szeregu rodzajów kosztów, uzyskanych przezeń przychodów, a także wystąpienia marży zysku.

Z punktu widzenia p.z.p. istotne jest, że Wnioskodawca w Umowie Wykonawczej zobowiązał się ponadto do: 1) zapewnienia właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej; 2) poddania się kontroli prowadzonej przez Gminę w zakresie realizacji Umowy; 3) zapewnienia przejrzystości działania oraz uniknięcia subsydiowania skrośnego w przypadku podjęcia tzw. działalności pozostałej w odróżnieniu od działalności powierzonej, powyżej opisanej, czego wymagają przepisy unijne i Decyzja Komisji; 4) zawarcia w trybie art. 67 ust. 1 pkt 15 p.z.p. porozumienia horyzontalnego z ZU, na podstawie którego obie spółki wdrożą współpracę w zakresie realizacji zbiórki frakcji i ich zagospodarowania oraz w zakresie realizacji objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych.

Podstawą do realizacji zadań powierzonych przez Gminę jest wreszcie Porozumienie horyzontalne w sprawie współpracy w zakresie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych i ich zagospodarowania na terenie Gminy (dalej "Porozumienie") zawarte przez Wnioskodawcę i ZU z dnia 12 września 2017 r. na mocy art. 67 ust. 1 pkt 15 p.z.p. Porozumienie przewiduje, że Wnioskodawca: 1) zapewni odbiór i transport do ZU fakcji zbieranych selektywnie z ogólnodostępnych gniazd, 2) zapewni bieżące utrzymanie właściwego stanu technicznego pojemników umieszczonych w gniazdach, w tym będzie dokonywał ich napraw i konserwacji bieżących, będzie utrzymywał rezerwę pojemników oraz będzie prowadził gospodarkę pojemnikami włączając zakupy nowych oraz przy udziale ZU, likwidację zużytych należących do ZU, 3) będzie podstawiał oraz przemieszczał pojemniki w celu prawidłowej realizacji Porozumienia, 4) zapewni utrzymanie czystości w obrębie 1 m wokół gniazd, 5) zapewni funkcjonowanie w godzinach 7.00 - 15.00 w dni robocze infolinii związanej z obsługą systemu gniazd, 6) zobowiązany będzie do monitorowania funkcjonowania systemu gniazd w celu zapewnienia ich efektywnego wykorzystania i osiągnięcia poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych wymaganych przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa, 7) zapewni bieżące utrzymanie właściwego stanu technicznego pojazdów i kontenerów transportowych, w tym będzie dokonywał ich obsługi technicznej, napraw, konserwacji, przeglądów, badań technicznych i remontów, pokrywał koszty eksploatacyjne, w tym m.in. paliwo, 8) zobowiązuje się do zwrotu pojazdów sprawnych technicznie, w stanie niepogorszonym poza naturalnym zużyciem eksploatacyjnym w stosunku do stanu określonego w protokole przekazania, z ważnymi badaniami technicznymi; w przypadku niedopełnienia tego warunku zobowiązuje się do pokrycia kosztów przywrócenia do stanu pierwotnego, 9) zapewni odbiór i transport odpadów niebezpiecznych w ramach objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych, zgodnie z Regulaminem Usług ZU, 10) w ostatnim kwartale każdego roku kalendarzowego uzgodni z ZU stany inwentaryzacyjne udostępnionego majątku, należącego do ZU, - zwane dalej łącznie Zadaniami Wnioskodawcy.

Ponadto, ZU i Wnioskodawca powołując się na Porozumienie, zawarły umowę najmu nieruchomości i udostępnienia adresu, na mocy której ZU odpłatnie zobowiązał się względem Wnioskodawcy udostępnić: 1) adres do oznaczenia siedziby i prowadzenia działalności; 2) budynek o powierzchni 28,98 m2, do używania z przeznaczeniem na pomieszczenie biurowe, 3) w pomieszczeniach socjalnych dla pracowników Wnioskodawcy szafki ubraniowe, umożliwić korzystanie z toalet, pryszniców i stołówki w celu spożywania posiłków, 4) wolne miejsca do parkowania pojazdów pracowników Wnioskodawcy.

Wnioskodawca z tytułu ww. umowy zobowiązał się do zapłaty czynszu. Czynsz po doliczeniu VAT, płatny jest przez Wnioskodawcę miesięcznie, w terminie 7 dni od dnia wystawienia faktury przez ZU. Czynsz obejmuje koszty przedmiotu najmu, a w tym w szczególności koszty amortyzacji, podatku od nieruchomości, ogrzewania, sprzątania, zużywania wody i energii elektrycznej. Po zakończeniu umowy Wnioskodawca obowiązany jest zwrócić ZU przedmiot najmu w stanie niepogorszonym z uwzględnieniem stopnia normalnego zużycia.

Poza powyższą umową ZU zobowiązał się w ramach współpracy określonej postanowieniami Porozumienia na rzecz Wnioskodawcy do tego, że: 1) udostępni miejsce do postoju i parkowania pojazdów do selektywnej zbiórki oraz miejsce do magazynowania pojemników, 2) udostępni własne pojemniki stanowiące wyposażenie gniazd oraz środki transportu wraz z kontenerami transportowymi w celu realizacji wspólnych zadań, 3) udostępni miejsce w pomieszczeniu przeznaczonym na cele zaplecza technicznego (przechowywanie części, materiałów eksploatacyjnych, narzędzi itp.) o powierzchni 30 m2, 4) przekaże listy lokalizacji gniazd oraz w miarę posiadanych możliwości tytułów do ich lokalizacji - zwane dalej łącznie Zasobami, a ponadto że: 5) wskaże podmiotom władającym terenami, na których zlokalizowane są gniazda, że w związku z zawarciem Porozumienia, dalszą obsługę gniazd prowadził będzie Wnioskodawca, 6) przyjmie do dalszego zagospodarowania frakcje odpadów zbieranych selektywnie w gniazdach oraz zebranych odpadów niebezpiecznych w ramach objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych przez Wnioskodawcę, 7) nie podejmie działań zmierzających do wygaśnięcia dotychczasowych praw do dysponowania terenami pod pojemnikami.

Bez udostępnienia Zasobów wykonanie Zadań Wnioskodawcy nie będzie możliwe. Zasoby będą powierzone Wnioskodawcy na okres trwania Porozumienia bez pobierania dodatkowego wynagrodzenia i nie będą mogły być przez Wnioskodawcę wykorzystane do celów innych niż jak realizacja Zadań w ramach Porozumienia. Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie mógł Zasobów, wydzierżawić, wynajmować, ani na jakichkolwiek warunkach przekazać do korzystania osobom trzecim. Przez cały okres trwania Porozumienia, ZU będzie właścicielem Zasobów, a po zakończeniu Porozumienia Wnioskodawca będzie zobowiązany do ich zwrotu.

Udostępnienie i zwrot poszczególnych elementów Zasobów będzie następował na podstawie odpowiednich protokołów. Porozumienie stanowi, że zostało zawarte na czas oznaczony odpowiadający okresowi obowiązywania Umowy Wykonawczej między Wnioskodawcą i Gminą. ZU oświadczył, że udostępnione Wnioskodawcy środki transportu są sprawne technicznie. Ponadto zobowiązuje się do pokrycia ewentualnych kosztów przygotowania pojazdów do badań technicznych wymaganych do końca 2017 r. Po tej dacie koszty te pokrywać będzie Wnioskodawca.

Istotne, że strony Porozumienia przewidziały w nim zasady ponoszenia kosztów związanych z jego realizacją - każda z nich ponosi koszty swoich zadań realizowanych na podstawie Porozumienia. Ponadto, wskazano, że Wnioskodawca ponosi koszty realizacji zobowiązań wynikających z Umowy Wykonawczej, natomiast ZU ponosi pozostałe koszty wynikające z powierzenia mu realizacji Uchwały z 2009 r., a w szczególności koszty zagospodarowania frakcji zebranych selektywnie, a nieobjęte rozliczeniami wynikającymi z Umowy Wykonawczej Wnioskodawcy z Gminą.

Wnioskodawca podkreślił, że z Porozumienia nie wynika, aby jego strony przewidziały jakiekolwiek wynagrodzenie, czy odpłatność za czynności wykonywane w ramach współpracy podjętej na jego podstawie. Ponadto, ustalono, że z tytułu przyjęcia przez ZU odpadów przywiezionych przez Wnioskodawcę do zagospodarowania, ZU wystawiać będzie fakturę na koniec każdego miesiąca zgodnie z aktualnym cennikiem obowiązującym w ZU. Faktura zostanie wystawiona w ten sposób, że nabywcą czynności opodatkowanych VAT będzie Gmina.

Za wynagrodzenie nie można uznać czynszu wynikającego z zawartej umowy najmu nieruchomości i udostępnienia adresu (niewynikającego z Porozumienia, a z osobnej umowy), gdyż czynsz najmu dotyczy odpłatnego oddania do używania elementów infrastruktury ZU, niebędącej "Zasobami".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy udostępnienie przez ZU Zasobów na rzecz Wnioskodawcy na podstawie zawartego Porozumienia będącego konsekwencją Uchwał z 2017 r. i z 2009 r. powierzających obu spółkom zadanie własne Gminy, nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.?

Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnienie przez ZU Zasobów na rzecz Wnioskodawcy na podstawie zawartego Porozumienia będącego konsekwencją Uchwał z 2017 r. i z 2009 r. powierzających obu spółkom zadanie własne Gminy nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Wnioskodawca z uwagi na relacje między Gminą, ZU i Wnioskodawcą, przedstawił ich skróconą analizę w kontekście p.z.p. Umowa Wykonawcza oraz Porozumienie służą wykonaniu własnych zadań gminnych i zostały zawarte, jako tzw. zamówienia in-house, na podstawie znowelizowanej w 2016 r. p.z.p. Wnioskodawca i ZU realizują zadania własne Gminy na mocy art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i przepisów u.u.c.p.g. w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, a także w oparciu o uchwały Gminy i akty założycielskie spółek, a więc są obowiązane przy ich realizacji stosować p.z.p. na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 p.z.p.

Ratio legis nowelizacji polega na dopuszczeniu podmiotów powiązanych m.in. z gminami do efektywniejszej współpracy przy realizacji zadań własnych gminy, a jednocześnie podmiotów, które nie mogły do tej pory - z uwagi na rozbieżności interpretacyjne orzecznictwa TSUE - przeprowadzić procedury udzielenia sobie zamówienia publicznego, by zawrzeć odpłatną umowę, która nie budziłaby wątpliwości co do jej zgodności z dotychczasowymi przepisami p.z.p.

W analizowanym przypadku, Gmina, realizując gminne zadania własne, skorzystała z przepisów art. 67 ust. 1 pkt 12 p.z.p. i powierzyła Wnioskodawcy ich wykonanie w części dotyczącej gospodarki odpadami. W związku z tym, że do tej pory zadania te były wykonywane przez ZU, Gmina zobowiązała Wnioskodawcę, aby zawrzeć z ZU porozumienie horyzontalne na podstawie art. 67 ust. 1 pkt 15 p.z.p. i uzgodnić współpracę w tym zakresie poprzez m.in. udostępnienie Wnioskodawcy Zasobów oraz określenie wzajemnych rozliczeń.

Opisana w art. 67 ust. 1 pkt 15 p.z.p. współpraca między co najmniej dwoma zamawiającymi określana jest mianem współpracy horyzontalnej, gdyż opiera się na założeniu współdziałania podmiotów publicznych w celu wspólnego realizowania właściwego im zadania. Instytucje zamawiające powinny mieć możliwość postanowienia o wspólnym świadczeniu swych usług publicznych w drodze współpracy bez konieczności zastosowania konkretnej formy prawnej. Taka współpraca może wówczas obejmować wszystkie rodzaje działalności związane z wykonaniem usług oraz obowiązków nałożonych na uczestniczące instytucje lub przyjętych przez te instytucje, takich jak obowiązkowe lub dobrowolne zadania władz lokalnych lub regionalnych lub usługi powierzone konkretnym organom na mocy prawa publicznego. Usługi świadczone przez poszczególne uczestniczące instytucje nie muszą być identyczne, mogą mieć również charakter komplementarny.

Charakterystycznym dla porozumień horyzontalnych oraz umów zawartych na postawie art. 67 ust 1 pkt 12 p.z.p. jest element odpłatności, który musi być interpretowany w ten sposób, że obejmuje on wyłącznie zwrot kosztów poniesionych wzajemnie przez strony. Zasada ta znajduje wyraz w Porozumieniu i w postanowieniach Umowy Wykonawczej, które przewidują system rekompensat wydatków Wnioskodawcy przez Gminę. Unormowania te mają na celu zapewnienie spójności z Decyzją Komisji.

Przywołując treść art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Wnioskodawca wskazał, że sposób ustalenia wartości otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się zgodnie z art. 12 ust. 5 u.p.d.o.p.

Odnosząc się do pojęcia nieodpłatnego świadczenia, Wnioskodawca przywołał jego słownikowe rozumienie oraz uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. I FPS 9/02 i z 16 października 2006 r. sygn. II FPS 1/06. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za nieodpłatne konieczne jest, by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu, mającym konkretny wymiar finansowy, po stronie zaś podmiotu, który świadczenie to uzyskał, nie wiązało się zatem z kosztami tego drugiego podmiotu lub inną formą ekwiwalentu.

Z powyższego wynika zatem, że aby dane świadczenie mogło zostać uznane za nieodpłatne, a w konsekwencji, aby można było zastosować przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: - świadczenie musi mieć charakter jednostronny, - w szczególności, świadczeniu nie może towarzyszyć świadczenie ekwiwalentne podatnika, - świadczenie musi mieć mierzalny wymiar finansowy, tj. stanowić rzeczywiste przysporzenie w majątku świadczeniobiorcy.

W opinii Wnioskodawcy, nie dojdzie do spełnienia żadnej ze wskazanych przesłanek, a w konsekwencji nie uzyska on przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia na zasadzie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Kolejno, Wnioskodawca obszernie uzasadnił, dlaczego w jego ocenie w sprawie zaistniały następujące cechy: brak jednostronnego charakteru świadczenia (z uwagi na przekazanie Zasobów), ekwiwalentność świadczenia Wnioskodawcy (z uwagi na wykonanie Zadań) oraz brak rzeczywistego przysporzenia w majątku Wnioskodawcy (z uwagi na brak obowiązku uiszczenia wynagrodzenia z tytułu udostępnienia Zasobów oraz obowiązek ich zwrotu).

Wnioskodawca stwierdził, że nieodpłatne świadczenie po jego stronie nie powstaje, bowiem istotą wykonywanych przez niego, jako "usługobiorcy", czynności jest praca na udostępnionych Zasobach powierzonych mu przez Gminę, jako przez jego "usługodawcę". Nie uzyskuje on zatem osobnego świadczenia od usługodawcy w postaci możliwości korzystania ze składników majątku, które ten dostarczył usługobiorcy, bowiem w ramach istniejącego pomiędzy tymi podmiotami stosunku zobowiązaniowego, usługodawca jest zobowiązany do wydania tychże składników majątku, bez pobierania z tego tytułu żadnej dodatkowej należności. Nie ma zatem podstaw do opodatkowania Wnioskodawcy z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń.

Sytuacja ta jest o tyle szczególna, że Wnioskodawca otrzymuje Zasoby potrzebne do wykonywania zadań wynikających z Umowy Wykonawczej nie bezpośrednio od Gminy, z którym ta umowa jest zawarta, ale od podmiotu trzeciego, jakim jest ZU. Nie zmienia to jednak faktu, iż to obowiązkiem Gminy jest zapewnienie istotnych środków (samochody, pojemniki, pomieszczenie na zaplecze techniczne), za pomocą których Wnioskodawca realizuje Umowę Wykonawczą. Środki te Gmina zapewnia z wykorzystaniem innego podmiotu powiązanego, jakim jest ZU odwołując się do instytucji Porozumienia. Kwestia wewnętrznych stosunków zobowiązaniowych jakie panują pomiędzy Gminą a ZU i ich ewentualnych rozliczeń, jest jednak w tym wypadku nieistotna dla oceny skutków podatkowych zawartego Porozumienia.

Wnioskodawca dodał, że wyjątkowości sytuacji dodaje sformułowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., w którym wyłączono z katalogu przychodów te nieodpłatne świadczenia, które zostały otrzymane z świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Biorąc pod uwagę ratio legis tego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy winno obejmować również Wnioskodawcę, który znajduje się w podobnej sytuacji, tyle że opartej na nowych przepisach p.z.p. (art. 67 ust. 1 pkt 15), której ustawodawca podatkowy jeszcze nie przewidział w hipotezie normy z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Kolejno Wnioskodawca przywołał treść interpretacji indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 listopada 2009 r. nr IBPB1/2/423-1022/09/AP i z dnia 28 września 2015 r. nr IBPB-1-2/4510-267/ 15/AK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2013 r. nr ILPB3/423-444/12-3/EK i z dnia 18 grudnia 2013 r. o nr ILPB3R/423-449/13-2/PR.

W dniu 12 marca 2018 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu, przywołując treść art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., organ wskazał, że u.p.d.o.p. zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym, co należy rozumieć przez "nieodpłatne" czy "częściowo odpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a u.p.d.o.p. (których treść przytoczono), sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Kolejno organ przytoczył treść art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p., podnosząc - w kontekście analizowanego stanu faktycznego - że u.p.d.o.p. nie przewiduje szczególnych przepisów dla podatkowej kwalifikacji świadczeń pomiędzy dwiema spółkami komunalnymi realizującymi zadania własne gminy z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania czystości i porządku. Oznacza to, że jeżeli świadczenia pomiędzy spółkami są dokonywane nieodpłatne, to powinny rodzić przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Jeśli są dokonywane odpłatnie, powinny skutkować ujęciem ich w rozliczeniu podatkowym poprzez odpowiednie wykazywanie przychodów (świadczeniodawca) i kosztów (świadczeniobiorca).

Z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. wynika więc, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) obowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązane z wydatkami, kosztami, zaoszczędzeniem wydatków, które mogą być powiązane także z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia.

Mimo że u.p.d.o.p. nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, to jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy" (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, potwierdzona uchwałą powiększonego składu NSA z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Organ odwołał się także do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny zaś to "taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

W niniejszej sprawie zadania własne z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania czystości i porządku w Gminie realizowane są przez dwie jednoosobowe spółki komunalne. Zadania te zostały powierzone ww. spółkom na podstawie stosownych uchwał Rady Miasta, przy czym Gmina powierzając wykonanie części zadań własnych skorzystała z art. 67 ust. 1 pkt 12 p.z.p., konsekwencją czego było następnie zawarcie porozumienia horyzontalnego pomiędzy jednoosobowymi spółkami komunalnymi, na mocy którego spółka ZU udostępniła część swoich zasobów (np. pojemników, czy środków transportu) Wnioskodawcy, gdyż Wnioskodawca świadczenia wobec Gminy ma wykonywać przy użyciu ww. zasobów ZU. Gmina Miasta powierzyła zatem Wnioskodawcy realizację zadania publicznego na podstawie zlecenia in house, bowiem jak wynika z wniosku Wnioskodawca jest "podmiotem wewnętrznym" w rozumieniu przyjętym przez orzecznictwo TSUE, który za realizację swych obowiązków otrzymuje rekompensatę, a podstawą wykonywania zadań własnych gminy jest uchwała organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego.

Z zaprezentowanych relacji wynika, że obowiązek wykonywania usług na rzecz Gminy Miasta przez Wnioskodawcę został sprzężony z obowiązkiem korzystania przez niego z zasobów udostępnionych mu przez drugą jednoosobową spółkę ww. Gminy, zaś wszystko to ma służyć realizacji celu o charakterze publicznym.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Wnioskodawca w związku z udostępnieniem mu przez ZU zasobów niezbędnych do wykonywania przez niego zadań (usług) odnosi bowiem korzyść, która ma cechy ww. świadczenia.

Organ podkreślił, że Wnioskodawca jest odrębną od Gminy osobą prawną, zorganizowaną w formie spółki prawa handlowego (sp. z o.o.), podobnie jak spółka ZU. Natomiast przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie przewiduje wyłączenia z przychodów świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez spółki użyteczności publicznej od innych tego typu spółek.

Ustosunkowując się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń oraz interpretacji indywidualnych, organ stwierdził, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa, zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przez błędną wykładnię tego przepisu oraz niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania, a mianowicie błędne przyjęcie, że w opisanym stanie faktycznym po stronie Skarżącej powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., podczas gdy:

a) świadczenie uzyskane przez skarżącego od ZU w postaci udostępnienia Zasobów opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie miało ekwiwalent w postaci realizacji przez Skarżącą Zadań określonych w Porozumieniu Horyzontalnym, a nadto udostępnienie Zasobów Skarżącej przyczynia się do realizacji zadań ZU wynikających z dotychczasowych zobowiązań ZU wobec Gminy, a godząc się na udostępnienie Zasobów Skarżącej ZU kieruje się chęcią zapewnienia efektywnego wykonywania usług powszechnych m.in. w zakresie selektywnej zbiórki i zagospodarowania odpadów komunalnych;

b) uzyskanie przez Skarżącą świadczenia od ZU w postaci udostępnienia Zasobów opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej następuje w związku z realizacją przez Skarżącą zadań powierzonych przez Gminę i w celu prawidłowego wykonania zobowiązań wynikających z Umowy Wykonawczej,

c) w wyniku udostępnienia Zasobów przez ZU Skarżąca nie uzyska rzeczywistego przysporzenia, gdyż udostępnione jej Zasoby podlegać będą zwrotowi i w wyniku ich udostępnienia Skarżąca nie uzyska trwałego zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów, a ich udostępnienie następuje wyłącznie w celu zapewnienia prawidłowej realizacji przez Skarżącą zadań powierzonych jej przez Gminę;

d) mając na względzie ogół stosunków prawnych między Gminą, Skarżącą i ZU, należy traktować Zasoby udostępnione Skarżącej jak świadczenia związane z używaniem środków trwałych otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego w nieodpłatny zarząd lub używanie, które zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie stanowią przychodu.

W uzasadnieniu skargi powielono stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 – dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających.

Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez Sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi.

Będąc związany granicami skargi, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa.

W rozpatrywanej sprawie spór sprowadza się do zdefiniowania "nieodpłatnego świadczenia" i rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie udostępnienie przez ZU Zasobów na rzecz Skarżącej na podstawie zawartego Porozumienia będącego konsekwencją Uchwał z 2017 r. i z 2009 r. powierzających obu spółkom zadanie własne Gminy, będzie stanowić po stronie Skarżącej przychód z tego tytułu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

U.p.d.o.p. zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym - co słusznie zauważa także Skarżąca - co należy rozumieć przez "nieodpłatne" czy "częściowo odpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a u.p.d.o.p., sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

W świetle art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p., wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast, wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika; przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio (art. 12 ust. 6a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p., jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi.

Z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. wynika więc, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) obowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z wydatkami, kosztami, zaoszczędzeniem wydatków, które mogą być powiązane także z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia.

Mimo że u.p.d.o.p. nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, to jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy" (zob. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06, uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 - wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie "nieodpłatne" zasadnym jest także odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny zaś to "taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

Szczególnie ważne na tle analizowanej sprawy, jest przy tym to, że u.p.d.o.p. nie przewiduje szczególnych przepisów dla podatkowej kwalifikacji świadczeń pomiędzy dwiema spółkami komunalnymi realizującymi zadania własne gminy z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania czystości i porządku. Oznacza to, że jeżeli świadczenia pomiędzy spółkami są dokonywane nieodpłatne, to powinny rodzić przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Jeśli są dokonywane odpłatnie, powinny skutkować ujęciem ich w rozliczeniu podatkowym poprzez odpowiednie wykazywanie przychodów (świadczeniodawca) i kosztów (świadczeniobiorca).

W przedmiotowym stanie faktycznym zadania własne z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania czystości i porządku w Gminie realizowane są przez dwie jednoosobowe spółki komunalne. Zadania te zostały powierzone ww. spółkom na podstawie stosownych uchwał Rady Miasta, przy czym Gmina powierzając wykonanie części zadań własnych skorzystała z przepisów art. 67 ust. 1 pkt 12 p.z.p., konsekwencją czego było następnie zawarcie porozumienia horyzontalnego pomiędzy jednoosobowymi spółkami komunalnymi, na mocy którego spółka ZU udostępniła część swoich zasobów (np. pojemników, czy środków transportu) Skarżącej, gdyż Skarżąca świadczenia wobec Gminy ma wykonywać przy użyciu ww. zasobów ZU. Gmina powierzyła zatem Skarżącej realizację zadania publicznego na podstawie zlecenia in house, bowiem - jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji - jest "podmiotem wewnętrznym" w rozumieniu przyjętym przez orzecznictwo TSUE, który za realizację swych obowiązków otrzymuje rekompensatę, a podstawą wykonywania zadań własnych gminy jest uchwała organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego.

Z zaprezentowanych w opisie stanu faktycznego relacji wynika więc, że obowiązek wykonywania usług na rzecz Gminy przez Wnioskodawcę został sprzężony z obowiązkiem korzystania przez niego z zasobów udostępnionych jej przez drugą jednoosobową spółkę ww. Gminy, zaś wszystko to ma służyć realizacji celu o charakterze publicznym.

Analiza okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że po stronie Skarżącej powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Skarżąca w związku z udostępnieniem jej przez ZU zasobów niezbędnych do wykonywania przez niego zadań (usług) odnosi bowiem korzyść, która ma cechy ww. świadczenia.

Nie jest przy tym zasadny zarzut, że mając na względzie ogół stosunków prawnych między Gminą, Skarżącą i ZU, należy traktować Zasoby udostępnione Skarżącej jak świadczenia związane z używaniem środków trwałych otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego w nieodpłatny zarząd lub używanie, które zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie stanowią przychodu. Należy bowiem podnieść, że nie ma wątpliwości - na co w uzasadnieniu powyższego zarzutu wskazuje również Skarżąca - iż w sensie cywilnoprawnym Zasoby udostępniane są Skarżącej przez ZU, a nie przez Gminę. Innymi słowy Skarżąca z jednej strony nie podnosi, jakie dyrektywy wykładni językowej prowadzą jej zdaniem do ustalenia różnej treści normy prawnej w zakresie wskazanego w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. wyłączenia z przychodu i w efekcie konieczności doprecyzowania tej treści innymi regułami interpretacyjnymi, z drugiej zaś strony wadliwości w interpretacji organu upatruje w braku zastosowania przez niego wykładni celowościowej, tj. w pominięciu bliżej niesprecyzowanego w skardze ratio legis przepisu (podnosząc w skardze, że "biorąc pod uwagę ratio legis tego przepisu - powyższe wyłączenie powinno mieć zastosowanie również do Skarżącej w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej"). Uzasadnieniem powyższego zarzutu nie może być wyłącznie stwierdzenie, że "wymaga jednocześnie dostrzeżenia, że kapitał zakładowy ZU należy w całości do Gminy, a co za tym idzie Zasoby również pośrednio należą do Gminy, ponadto powierzenie Skarżącej Zasobów nastąpiło w celu realizacji zadań powierzonych jej przez Gminę". Z treści przepisu jednoznacznie bowiem wynika, iż jednym z warunków wyłączenia określonego świadczenia z przychodów jest otrzymanie środków trwałych od jednostki samorządu terytorialnego, a nie - jak w niniejszej sprawie - od spółki utworzonej przez tę jednostkę.

Ustosunkowując się natomiast do przywołanych przez Skarżącą orzeczeń oraz interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa, zatem przedstawione w nich stanowisko nie wiązało organu interpretacyjnego w niniejszej sprawie.

Co więcej, rozstrzygając w przedmiotowej sprawie organ interpretacyjny miał na uwadze uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt I FPS 9/02 i z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 definiujące pojęcie "nieodpłatnego świadczenia".

Natomiast przywołany w skardze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 31 października 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1398/12 dotyczy świadczenia, które jest ekwiwalentne. W sprawie tej bowiem "właściciel wnioskuje o dokonanie przyłączenia jego nieruchomości do sieci gazowniczej i - w celu wykonania tego przyłączenia - umożliwia Spółce wstęp na nieruchomość i korzystanie z niej w granicach wskazanych w służebności. Nie można uznać, aby dokonywał tego bez żadnego świadczenia ekwiwalentnego po stronie Spółki, która przecież jest zobowiązana do dokonania przyłącza i utrzymywania go w odpowiednim stanie. Spółka jest zatem również zobowiązana do wykonania świadczenia na rzecz właściciela nieruchomości, a ustanowienie służebności dokonywane jest także w interesie właściciela nieruchomości".

Ponadto, wskazać należy, że powołane przez Skarżącą interpretacje indywidualne dotyczą - co prawda - kwestii nieodpłatnych świadczeń, jednakże odnoszą się do odmiennych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, niż opisane przez Skarżącą we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej:

- interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 14 lipca 2010 r. nr IBPBI/2/423-607/1 O/AK dotyczy używania sprzętu komputerowego przez podmiot, któremu ten sprzęt został użyczony do świadczenie usług rozliczeniowych na rzecz użyczającego;

- interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 22 stycznia 2013 r. nr ILPB3/423-444/12-3/EK dotyczy świadczenia ekwiwalentnego: "Zamawiający zobowiązany jest do udostępnienia Spółce Systemu w celu wykonywania usług na rzecz Zamawiającego i zapłaty wynagrodzenia, natomiast Spółka zobowiązana jest do wykonania usług".

W przedmiotowej sprawie natomiast, jak to słusznie wskazał organ interpretacyjny, trudno mówić o ekwiwalentności świadczeń. Zatem powoływanie się przez Skarżącą na treść ww. rozstrzygnięć należy uznać za chybione.

W świetle powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Dyrektora KIS, wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że w niniejszej sprawie po stronie Skarżącej powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Wbrew zarzutom skargi, organ dokonał prawidłowej wykładni powołanego przepisu oraz właściwej oceny co do jego zastosowania w sprawie, po dokonaniu wnikliwej analizy opisanego przez Skarżącą stanu faktycznego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną.