Wyrok NSA, sygn. akt III SA 2431/99
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2000-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Fundacje
Powołane przepisy: article: art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. a-b
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: Darowizna dokonana na rzecz fundacji, której celem jest wielostronna działalność na rzecz rozwoju pluralizmu politycznego, a w szczególności wspieranie rodzących się ruchów chrześcijańsko-demokratycznych, a więc cel o charakterze politycznym, nie podlega odliczeniu na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a i b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./.

TEZY

Darowizna dokonana na rzecz fundacji, której celem jest wielostronna działalność na rzecz rozwoju pluralizmu politycznego, a w szczególności wspieranie rodzących się ruchów chrześcijańsko-demokratycznych, a więc cel o charakterze politycznym, nie podlega odliczeniu na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a i b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 18 sierpnia 1999 r. (...) Izba Skarbowa w W. na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 12, art. 15, art. 16, art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a i b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej (...) określającą zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r.

W uzasadnieniu Izba Skarbowa stwierdziła; iż spółka w 1997 r. zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 144.305 zł stanowiącą wartość wydatków na zakup zezwoleń zagranicznych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482/ kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1. A więc muszą to być wydatki, które są związane z działalnością mającą na celu osiągnięcie przychodów.

W 1995 i 1996 r. spółce zostały udzielone koncesje na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego w zakresie przewozu ładunków samochodami marki Mercedes.

Aktualnie w 1997 r. spółka posiadała koncesje na 20 samochodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. nr 75 poz. 332 ze zm./ na wniosek posiadacza koncesji przyznawane są zezwolenia zagraniczne na wykonywanie międzynarodowego przewozu drogowego, które upoważniają do wjazdu pojazdu posiadacza koncesji na obszar danego kraju. W 1997 r. spółka poniosła wydatki w kwocie 144.305,00 zł z tytułu opłat za udzielenie zezwoleń zagranicznych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, tj. zezwoleń na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego. Natomiast w 1997 r. spółka nie prowadziła działalności w zakresie międzynarodowego transportu drogowego, nie ponosiła kosztów ani też nie uzyskiwała żadnych przychodów z tego tytułu. Zakupione przez spółkę zezwolenia zagraniczne, o których mowa wyżej, zostały wykorzystane przez pojazdy oddane w najem tureckiej firmie (...). W dniu 1 września 1995 r. spółka zawarła umowy najmu z firmą (...) których przedmiotem był najem samochodów marki Mercedes w ilości 10 sztuk. Umowy te obowiązywały również w 1997 r. zgodnie z par. 5 zawartych umów, spółka otrzymywała czynsz za wynajem pojazdów w wysokości 1.500 DEM miesięcznie za każdy pojazd. Ponadto spółka (...) zobowiązała się pokryć koszty, które zostały enumeratywnie wymienione w par. 5 pkt 3 umowy, tj. koszty ubezpieczenia OC i NW, podatku drogowego, napraw i przeglądów oraz zakupu części zamiennych. Umowy te natomiast nie przewidywały pokrycia przez spółkę kosztów związanych z zakupem zezwoleń zagranicznych, które nie są związane z wynajmem pojazdów, mogą one być tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie międzynarodowego transportu drogowego. Ponieważ spółka nie prowadziła takiej działalności i nie uzyskiwała z tego tytułu przychodów, to wydatki w kwocie 144 305,00 poniesione na zakup zezwoleń zagranicznych w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Izba podniosła, że udzielenie koncesji na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego transportu drogowego pojazdami zarejestrowanymi w kraju następuje w drodze decyzji administracyjnej, która jest wydawana dla konkretnego podmiotu i określa prawa i obowiązki tegoż podmiotu /art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego/, a ww. ustawa nie przewiduje możliwości przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji i zezwoleń przez podmiot, któremu udzielono koncesji w drodze umowy cywilnoprawnej /np. umowy najmu na inny podmiot/.

Wskazała, iż w umowie najmu zawartej między ww. spółkami brak jest strony reprezentującej spółkę (...), co jest niezgodne z art. 198 i art. 199 par. 1 kodeksu handlowego i poddaje w wątpliwość skuteczność prawną ww. umowy najmu, a przecież zgodnie z poglądem wyrażonym w orzecznictwie i w doktrynie organy orzekające w sprawach podatkowych mogą ocenić umowy cywilnoprawne nie tylko z punktu widzenia wąsko pojętego interesu fiskalnego, ale także oceniać istotną treść umów pod względem skutków prawnych w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, jak i prawa administracyjnego. Reasumując stwierdziła, że przychód otrzymany przez (...) to przychód z najmu, a ponieważ nie został spełniony warunek wynikający z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby wydatek zaliczony do kosztów uzyskania przychodu był poniesiony w celu uzyskania przy chodu, wydatków na zakup zezwoleń zagranicznych nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

W dalszej części uzasadnienia Izba Skarbowa stwierdziła, iż spółka zawyżyła o kwotę 7.061,70 zł odliczenia a! dochodu z tytułu darowizny na rzecz Podlaskiej Fundacji Rozwoju Ruchu Chrześcijańsko-Demokratycznego - na cele statutowe fundacji. Zdaniem Izby Skarbowej ww. wydatki nie wchodzą w zakres wydatków, które stanowią podstawę do dokonania odliczeń na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a" i lit. "b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że celem statutowym fundacji jest wielostronna działalność na rzecz rozwoju pluralizmu politycznego, a w szczególności wspieranie rodzących się ruchów chrześcijańsko-demokratycznych. Natomiast prowadzenie działalności wydawniczej, organizowanie szkoleń itd. jest tylko sposobem realizacji celu, jakim jest wspieranie ruchów chrześcijańsko-demokratycznych. Artykuł 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a" i lit. "b" enumeratywnie wymienia cele skutkujące prawem zmniejszenia dochodu do opodatkowania o przekazane na te cele darowizny. Tak więc zamiarem ustawodawcy było zwolnienie dochodu ze względu na cel, a nie ze względu na środki realizacji tego celu. Nie ma najmniejszej wątpliwości, że cel, dla realizacji którego powołana została fundacja, nie mieści się w uregulowaniach cyt. przepisu, bowiem powyższe wydatki na wspieranie ruchów chrześcijańsko-demokratycznych nie są zawarte w powyższym przepisie. Dlatego też nie ma podstaw do uznania odliczenia wyżej wymienionej darowizny za zgodną z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako naruszającej art. 12, art. 15, art. 16 i art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a" i lit. "b" ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...).

Podniosła, iż kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy, a wymienione w art. 16 ust. 1 punkty 1-57 nie wymieniają przypadku, z którym mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Spółka twierdzi, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują, iż spółka nie mogła takich wydatków ponieść w celu osiągnięcia przychodu, a posiadanie stosownych koncesji było warunkiem koniecznym do podpisania przez firmę (...) umowy o najem samochodów. Na jednym ze spotkań między firmą (...) a kontrolowaną spółką sporządzono protokół, gdzie kontrahent zagraniczny spółki sformułował warunki, jakim muszą odpowiadać środki transportowe, które miały być przedmiotem najmu. Do warunków takich na leżały między innymi:

1/ stan techniczny pojazdów gwarantujący wskaźnik gotowości,

2/ posiadanie wszelkiej dokumentacji do wykorzystania najętego taboru przy przewozach ładunków na trasach międzynarodowych, w tym wniesionych opłat koncesyjnych uprawniających do wjazdu na obszar danego kraju. W podpisanej między stronami umowie najmu 1 września 1995 r. /umowę przedłożono na 10 sztuk samochodów ciężarowych marki Mercedes/ sprecyzowano prawa i obowiązki umawiających się stron, a mianowicie najemca zobowiązał się do ponoszenia opłaty za wynajem samochodów oraz kosztów bieżącej eksploatacji samochodów. Według kontrolowanej spółki z ww., umowy wynika, iż wszystkie pozostałe koszty obciążają wynajmującego, a w szczególności wydatki poniesione na zakup zezwoleń zagranicznych, jako że najemca jest osobą zagraniczną i wynajął pojazdy po to, aby przewozić ładunki za granicę. Reasumując, stwierdziła, że wydatki poniesione na zakup zezwoleń zagranicznych miały ścisły i nierozerwalny

związek przyczynowo-skutkowy z przychodami spółki, zaś kontrola nie wykazała braku związku poniesionego wydatku z przychodami spółki, co jest jedynym warunkiem niezaliczenia poniesionych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Odnośnie do zakwestionowanego przez organy podatkowe odliczenia od podstawy opodatkowania kwoty 40 000 zł przekazanej w formie darowizny na rzecz Podlaskiej Fundacji Rozwoju Ruchów Chrześcijańsko-Demokratycznych w Siedlcach podtrzymała swoje wyjaśnienia zawarte w odwołaniu, a sprowadzające się do twierdzenia; iż wyciąg ze Statutu fundacji potwierdza fakt; że cele fundacji określone w Statucie częściowo pokrywają się z celami określonymi w art. 18 pkt 1 lit. "a" o podatku dochodowym od osób prawnych, Ustawa stanowi bowiem, że chodzi między innymi "o cele naukowe, oświatowe, oświatowo-wychowawcze, kulturalne", a przecież prowadzenie działalności wydawniczej, organizowanie szkoleń sympozjów i spotkań bądź współdziałanie ze środkami masowego przekazu należy i można identyfikować z zapisem art. 18 ww. ustawy.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Ponieważ w postępowaniu administracyjnym również obowiązuje zasada, że ciężar dowodu spoczywa na tym, kto z określonego faktu wyprowadza skutki prawne, do podatnika należy wskazanie związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym nakładem /kosztem/ a uzyskanym przychodem. Operacje gospodarcze zarówno po stronie przychodów jak i kosztów winny być przez podatnika udokumentowane. Uregulowanie generalne kosztów w art. 15 ust, 1 cyt. ustawy oparte zostało na ekonomicznym pojęciu kosztów, A więc uznanie danego wydatku za koszty uzyskania przychodów powinno być uzależnione przede wszystkim od jego przeznaczenia: Nie należy do organów podatkowych ani też do Sądu badanie celowości i efektywności nakładów gospodarczych podatnika, lecz jedynie, czy dany rodzaj wydatku pozostaje w związku z działalności przedsiębiorstwa i nie stanowi wydatków przeznaczonych na cele osobiste podmiotów zarządzających przedsiębiorstwem lub osób trzecich. Takie stanowisko wynika z ekonomicznej istoty kosztów, bowiem za koszty uzyskania przychodu uznaje się z reguły wydatki, które mają swoją przyczynę w działalności spółki (...).

W związku ze zgłoszoną w pkt 3 działalnością gospodarczą polegającą na wykonaniu krajowego i międzynarodowego transportu samochodowego oraz spedycji w tym zakresie Minister Transportu i Gospodarki Morskiej na wniosek spółki udzielił jej 29 stycznia 1996 r. koncesji na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego w zakresie przewozu ładunków na posiadane samo chody. W 1997 r. obowiązywały przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. nr 75 poz. 332/. Ustawodawca w akcie tym nie zabronił posiadaczom koncesji przenoszenia uprawnień wynikających z koncesji oraz odstępowania koncesji osobom trzecim. Powyższe zakazy zostały wprowadzone dopiero przepisami z dnia 2 sierpnia 1997 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. nr 106 poz. 677/, które weszły w życie po upływie 30 dni od dnia ich ogłoszenia. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe posiłkowały się informacją uzyskaną z Ministerstwa Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 7 lipca 1999 r., z której wynikało, że nie jest możliwe przekazanie uprawnień wynikających z posiadanej koncesji oraz zezwoleń na inny podmiot gospodarczy: Jednakże powyższa informacja jest niepełna, gdyż nie odpowiada na postawione pytanie, czy w dacie wydania poszczególnych zezwoleń możliwe było ich przeniesienie na inny podmiot gospodarczy. Wydatki poniesione przez skarżącą spółkę na zakup zezwoleń zagranicznych w świetle obowiązujących w 1997 r. przepisów prawa stanowiły jej koszt uzyskania przychodu. W tym stanie rzeczy należy stwierdzić jednoznacznie, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego i z tego też względu podlega uchyleniu. Odnośnie do darowizny przekazanej na cele statutowe Polskiej Fundacji Rozwoju Ruchów Chrześcijańsko-Demokratycznych należy wyjaśnić, iż w myśl art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a i b" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ odliczeniu od podstawy opodatkowania stanowią darowizny ściśle w tym przepisie określone na cele społecznie użyteczne. Omawiana darowizna została przez skarżącą s spółkę przekazana na cele statutowe Fundacji". a nie zaś na cele enumeratywnie wymienione w powołanym przepisie

Celem Fundacji, jak wynika z par. 3 Statutu jest wielostronna działalność na rzecz rozwoju pluralizmu politycznego, a w szczególności wspieranie rodzących się ruchów chrześcijańsko-demokratycznych. Jest to więc cel o charakterze politycznym i w związku z tym nie mieści się w ramach art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. "a i b" cyt. ustawy.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 55 ustawy o NSA.