Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 401/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2008-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant Sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2008r. sprawy ze skargi A.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2001r. do lipca 2002r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, 2. Przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz radcy prawnego A.K. kwotę 309,80 złotych (trzysta dziewięć 80/100 ) w tym kwotę 52,80 złotych (pięćdziesiąt dwa 80/100) podatku od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej ustanowionej z urzędu.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nr [...] wydaną dla A. A., w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2001r. do lipca 2002r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że w dniu [...] wpłynął do Urzędu Skarbowego w S. wniosek A. A. o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...] w kwocie [...] zł wraz z odsetkami. Podatnik wskazał, że jest osobą samotnie prowadzącą gospodarstwo domowe, jest chory na schizofrenię paranoidalną i padaczkę. Uzyskuje rentę w wysokości [...] zł. Korzysta z pomocy MOPS-u i klimatyzuje się w grupie terapeutycznej uczęszczając do Dziennego Środowiskowego Domu Samopomocy w S.

Powołując się na treść art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ wyjaśnił, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja w przedmiocie umorzenia zobowiązania podatkowego ma charakter uznaniowy, co nie oznacza, że podejmowana jest w sposób dowolny. Przepis ten umożliwia organowi podatkowemu umorzenie powstałych zaległości podatkowych, jednakże wskazuje okoliczności, które obligowałyby do rozpatrzenia sprawy zgodnie ze złożonym wnioskiem. Ocenę tych przesłanek ustawodawca pozostawił organowi rozstrzygającemu w tej kwestii.

Organ ustalił, że w/w zaległości podatkowe powstały przez niepłacenie należności wynikających z deklaracji miesięcznych VAT-7 za okres od grudnia 2001r. do lipca 2002r. A.A. prowadził bowiem działalność gospodarczą A-A Art. Ogólnospożywcze i przemysłowe w zakresie handlu hurtowego i detalicznego artykułami kosmetycznymi i chemicznymi. Była to działalność jednoosobowa. Według PIT-36 za 2001r. podatnik zadeklarował dochód w wysokości [...] zł, natomiast wg PIT-5 za listopad 2002r. dochód z prowadzonej działalności wyniósł [...] zł (zeznania rocznego za rok 2002 nie złożył). Za następne lata podatkowe zeznania nie były składane. Działalność gospodarczą A.A. zlikwidował w dniu [...]. Aktualnie podatnik nie pracuje. Zgodnie z orzeczeniem lekarza orzecznika ZUS jest całkowicie niezdolny do pracy do [...]. Otrzymuje rentę, która po potrąceniu alimentów na dwójkę dzieci wynosi [...] zł netto. Od lutego 2005r. samotnie prowadzi gospodarstwo domowe. Wyrokiem Sądu Rejonowego w S. z dnia [...] zniesiono wspólność majątkową pomiędzy podatnikiem a jego żoną B.A. Rozłączność nastąpiła z dniem [...].

Z akt sprawy wynika, iż podatnik jest właścicielem 1/2 budynku drewnianego mieszkalnego o powierzchni [...] m2 z [...] oraz 1/2 budynku gospodarczego położonych przy ul. [...] w S., zabezpieczonych wpisem hipotecznym na rzecz Urzędu Skarbowego w S. W dniu [...] przedłożył w Izbie Skarbowej zawiadomienie z Sądu Rejonowego Wydział Ksiąg Wieczystych w S. z dnia [...] , z którego wynika, iż od tego dnia nie jest już współwłaścicielem domu jednorodzinnego położonego w S. przy ul. [...] oraz działki budowlanej przy ul. [...] w S. Obydwie nieruchomości stanowią własność B.G. A.A. okazał także wyrok Sądu Okręgowego w K. Wydział I Cywilny z dnia [...] rozwiązujący jego małżeństwo z B.A. Wyrok uprawomocnił się w dniu [...].

W dniu [...] A.A. złożył oświadczenie, z którego wynika, że stałe wydatki związane z utrzymaniem domu (miesięczne) wynoszą: podatek od nieruchomości [...] zł, media [...] zł, woda [...] zł. Co dwa miesiące na zakup leków wydaje kwotę w wysokości [...] zł. Wskazał również, że posiada inne zaległości podatkowe: w podatku dochodowym za 2002r. , wobec ZUS-u za 2002r. , zaległości alimentacyjne oraz zobowiązanie wobec banku A.

Odnosząc się do stanu zdrowia wnioskodawcy organ wskazał, że choruje on na schizofrenię paranoidalną i z tego powodu był trzykrotnie hospitalizowany. W toku postępowania podatnik wyjaśniał ponadto, że objawy jego choroby powstały kilka lat przed powstaniem zaległości podatkowych, a nasilenie choroby nastąpiło w 2002r. W tym czasie z dnia na dzień opuścił dom pozostawiając żonę i dzieci, a także, że nie pamięta co wydarzyło się w okresie od opuszczenia domu do spotkania z siostrą i pójściem do lekarza w styczniu 2003r. W okresie od [...] do [...]. korzystał z pomocy MOPS-u w ramach programu "Pomoc państwa w zakresie dożywiania" oraz z dofinansowania do opału na zimę. W dniu [...] A.A. oświadczył, iż nadal korzysta z bezpłatnych posiłków z MOPS-u. Obecnie klimatyzuje się w grupie terapeutycznej, uczęszczając do Dziennego Środowiskowego Domu Samopomocy przy MOPS w S., gdzie bierze udział w zajęciach wspierająco – rehabilitacyjnych.

Organ odwoławczy, nie kwestionując faktu, że A.A. jest osobą chorą i wymaga specjalistycznej opieki, wskazał, że objawy schizofrenii paranoidalnej zaostrzyły się w końcu sierpnia 2002r. (co wynika z wywiadu w skierowaniu do szpitala psychiatrycznego z dnia 10 stycznia 2003r.). Oznacza to, że zaostrzenie choroby w sierpniu 2002r. oraz pobyt podatnika w szpitalu, który miał miejsce w 2003, 2005 i 2006 roku, nie mogły mieć wpływu na powstanie zaległości podatkowych, które dotyczą okresu od grudnia 2001r. do lipca 2002r. Ponadto organ podkreślił, że do powstania zaległości podatnik przyczynił się osobiście poprzez nie przestrzeganie przepisów prawa podatkowego, mianowicie nie wpłacanie podatku VAT, wynikającego z deklaracji VAT-7.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K., opisane wyżej trudności finansowe i zdrowotne podatnika oraz jego nieświadomość powstania zaległości podatkowych, nie mogą skutkować umorzeniem zaległości podatkowej zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznaczałoby to, iż budżet państwa, a w konsekwencji całe społeczeństwo musiałoby wziąć na swe barki skutki jego działań. Naruszałoby to interes publiczny. Organ wskazał również na pośredni charakter podatku od towarów i usług, co oznacza, że sprzedający jest tylko pośrednikiem w jego przekazywaniu do budżetu państwa. Postawiłoby to A.A. w korzystniejszej sytuacji w stosunku do innych podatników, którzy mimo istniejących trudności terminowo płacą podatki. W ocenie organu pomoc Skarbu Państwa może być udzielona tylko wówczas, kiedy okoliczności faktyczne i prawne sprawy odbiegają od przeciętnej sytuacji, w jakich znajdują się inni przedsiębiorcy oraz posiadają cechę nadzwyczajności.

W końcowej części uzasadnienia organ nadmienił, że nieruchomość znajdująca się przy ul. [...] w S. jest zabezpieczona hipoteką przymusową przez Urząd Skarbowy w S. Oznacza to, zgodnie z art. 36 § 1, że hipoteka przymusowa jest skuteczna wobec każdorazowego właściciela przedmiotu hipoteki i przysługuje jej pierwszeństwo zaspokojenia przed hipotekami ustanowionymi dla zabezpieczenia innych należności.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożył A.A. Decyzji zarzucił, że wydana została z naruszeniem prawa, poprzez nieuwzględnienie innych przepisów prawa poza wskazanymi w jej uzasadnieniu, a w szczególności poprzez pominięcie art. 7, 8 i 10 § 1 kpa. Skarżący zarzucił również organom nie respektowanie zasad współżycia społecznego. W związku z powyższymi zarzutami wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi A.A. podniósł, że organ podatkowy w toku postępowania nie dążył do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, czym naruszył wymóg art. 7 kpa. W szczególności nie przeprowadzono dokładnych ustaleń odnoszących się do stanu zdrowia zobowiązanego i posiadanych przez niego na przyszłość widoków poprawy jego sytuacji życiowej. Rodzaj choroby, którą jest dotknięty skarżący, w sposób absolutnie skuteczny wyklucza, także na przyszłość, jakąkolwiek aktywność społeczną, w tym także pracę zawodową umożliwiającą uzyskanie dochodów pozwalających na zmianę jego życiowego położenia. W ocenie skarżącego zaległość podatkowa powstała z niezależnych od niego przyczyn. Ponadto przeprowadzenie egzekucji ze wskazanych przez organ nieruchomości skutkować będzie pozbawienie strony minimum życiowego, koniecznego dla prowadzenia egzystencji przez osobę dotkniętą nieuleczalną chorobą psychiczną,

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W dniu [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wpłynęło pismo skarżącego, w którym podtrzymał wnioski i twierdzenia zawarte w skardze. Podniósł ponadto, że treść art. 67 a Ordynacji podatkowej umożliwia organom podatkowym umorzenie zaległości podatkowych na wniosek podatnika w wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a nie z powodu nadzwyczajnych, zupełnie nieprawdopodobnych i nie występujących w rzeczywistości zdarzeń. Sytuacja życiowa skarżącego taką przesłankę ważnego interesu podatnika wypełnia. Jest chory na schizofrenie paranoidalną, która to choroba wywołana jest czynnikami niezależnymi od zachowania się podatnika. Choroba ta uniemożliwia prace zarobkową. Skarżący choruje również na padaczkę. Oprócz obowiązku alimentacyjnego posiada również zaległość w podatku dochodowym, która została rozłożona na 33 raty. Ponadto zdaniem skarżącego organ podatkowy pominął fakt, że w dacie zaniechania opłacania podatku od towarów i usług A.A. nie miał już możliwości rozpoznania znaczenia i skutków swoich czynów. Nieprawidłowe rozważenie przez organy podatkowe przesłanek uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej stanowiło naruszenie art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Organ nie wyjaśnił bowiem kwestii istnienia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. W końcowej części pisma skarżący zarzucił organom sprzeczność rozumowania z zasadami doświadczenia życiowego polegającą na uznaniu, że ustanowiona na nieruchomości usytuowanej w S. przy ul. [...]. hipoteka przymusowa nie pozbawi skarżącego możliwości egzystencji oraz minimum życiowego przy uwzględnieniu faktu, że jest to jedyny składnik majątku, który mógłby służyć np. zaspokojeniu kosztów leczenia skarżącego.

W dniu [...] skarżący złożył do tut. Sądu pismo wraz z odpisem decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zapłaty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący wskazał, że środki finansowe jakimi dysponuje, są w rzeczywistości niższe niż przyjęte przez organ podatkowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r .- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna.

Analiza procesu decyzyjnego organów podatkowych wskazuje, że narusza on przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, co uzasadnia wyeliminowanie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji z obrotu prawnego.

W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest rozstrzygnięcie podjęte w warunkach art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) oparte na uznaniu administracyjnym. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Oznacza to, iż nawet jeśli w wyniku analizy sytuacji wnioskodawcy okaże się, że zaistnieją powyższe przesłanki organ może, ale nie musi dokonać umorzenia istniejących zaległości.

Korzystanie z uznania administracyjnego oznacza więc, że organ ma prawo wyboru treści rozstrzygnięcia. Wybór taki nie może być jednak dowolny. Musi on wynikać z wszechstronnego i dogłębnego rozważenia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy.

Sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się w związku z tym jedynie do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Uznaniowa konstrukcja normy prawnej nie oznacza bowiem dowolności rozstrzygnięcia.

Wydanie decyzji, w warunkach art.67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej musi więc być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą - z zachowaniem wymogów proceduralnych, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przy czym należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Organy podatkowe powinny zatem dokonać aktualnej w odniesieniu do daty wydania decyzji analizy zdolności płatniczej strony oraz aktualnych warunków jej egzystencji.

Powyższych wymogów organy podatkowe nie spełniły. Dokonując oceny sytuacji wnioskodawcy w aspekcie ustawowych przesłanek do umorzenia zaległości podatkowych nie rozważyły okoliczności na jakie wskazywał podatnik. A.A. zarówno we wniosku, jak i w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji wskazywał i dokumentował fakt, że choruje na schizofrenię paranoidalną i padaczkę, które to choroby uniemożliwiają mu prowadzenie działalności gospodarczej. Organy podatkowe, odnosząc się do tej sytuacji wskazały, że zaostrzenie się choroby w sierpniu 2002r. oraz pobyt podatnika w szpitalu, który miał miejsce w 2003, 2005 i 2006r., nie mogły mieć wpływu na powstanie zaległości podatkowych, które dotyczą okresu od grudnia 2001r. do lipca 2002r. Tym samym należy stwierdzić, że organy w ogóle nie dokonały oceny tego zdarzenia na tle przesłanek przewidzianych w art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Działając w warunkach wskazanego przepisu organy podatkowe mają obowiązek dokonania aktualnej oceny sytuacji podatnika, a nie ustalenia związku danych okoliczności faktycznych z przyczynami powstania zaległości podatkowych. Przesłanką podjęcia decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowej jest sytuacja podatkowa istniejąca w chwili podejmowania decyzji o umorzeniu, a nie zdarzenie wcześniejsze, z okresu prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 3 lipca 1997r, I SA/Kr 1161/96 POP 2000, nr 6, poz. 166). Oznacza to, że organy podatkowe zobowiązane były zbadać w jaki sposób choroba podatnika i związany z nią proces leczenia mają wpływ na jego sytuację finansową i możliwości zarobkowe, a nie ustalać, czy przyczyniły się do powstania zaległości podatkowych. Przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. W tym celu powinien w sposób wyczerpujący ustalić czy ma on realne możliwości uregulowania zaległości podatkowej. Tylko bowiem dokładna analiza sytuacji finansowej wnioskodawcy pozwala w pełni rozważyć wystąpienie indywidualnego interesu skarżącego. Dokonując tej analizy organy podatkowe ustaliły, że podatnik otrzymuje świadczenie rentowe w wysokości [...] zł brutto, z którego potrącane są alimenty. Faktycznie uzyskuje więc rentę w wysokości [...] zł. Przy ustalaniu wysokości miesięcznego dochodu organy nie uwzględniły jednak pozostałych obciążeń finansowych spoczywających na skarżącym. W oświadczeniu złożonym w dniu [...] w Urzędzie Skarbowym w S. A.A. wskazał, że posiada zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. Organ pierwszej instancji okoliczność tę pominął w uzasadnieniu swojej decyzji, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej zawarł tylko stwierdzenie, że takie oświadczenie podatnik złożył. Należy zauważyć, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] w przedmiocie rozłożenia na 30 rat zobowiązań podatkowych w łącznej kwocie [...] zł została wydana w dniu [...], a zatem przed wydaniem obu decyzji w niniejszym postępowaniu. Ustala ona terminy płatności rat od [...] do [...]. A zatem jej treść powinna być organom znana (zwłaszcza, że wydana została przez ten sam organ pierwszej instancji), i w kontekście ustalania miesięcznych obciążeń dochodu skarżącego uwzględniona. Nie jest bowiem możliwe ustalenie realnych możliwości uregulowania zaległości podatkowej w podatku VAT bez prawidłowego określenia jakie inne zobowiązania spoczywają na skarżącym. Ustalenie tych możliwości również wtedy będzie prawidłowe, jeśli organy podatkowe rozważą okoliczność, że orzeczeniem lekarza orzecznika ZUS A.A. został uznany za całkowicie niezdolnego do pracy do grudnia 2008r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ w sposób nieuprawniony stwierdził, że okoliczności faktyczne i prawne podatnika uzasadniają umorzenie zaległości podatkowej wtedy, gdy posiadają cechę nadzwyczajności. Należy podnieść, że opisane w artykule 67a § 1 Ordynacji podatkowej pojęcie interesu podatnika lub interesu publicznego nie ma charakteru kwalifikowanego o cechę nadzwyczajności, wymaga natomiast, by interes ten był ważny. W wyroku NSA we Wrocławiu z dnia 27 maja 2002r. I SA/Wr 2948/99 Lex 75599 wskazano, że pojęcia "ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego", o których mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, nie można utożsamiać wyłącznie "ze zdarzeniami nadzwyczajnymi i wyjątkowymi". W określonych indywidualnych okolicznościach za udzieleniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej z tytułu ważnego interesu podatnika, może przemawiać – na tle sytuacji rodzinnej – również trudna sytuacja finansowa oraz zdrowotna podatnika, uniemożliwiająca mu w danym czasie zapłacenie zaległości podatkowej i odsetek. Oznacza to, że skoro podatnik powołuje się na swoją bardzo trudną sytuację ekonomiczną oraz zdrowotną, powodującą, że nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych, to organ powinien ocenić, czy za umorzeniem zaległości podatkowej nie przemawia w tej sytuacji ważny interes podatnika.

Zarzucić należy również organom podatkowym, że w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji pominęły rozważania, czy za umorzeniem zaległości podatkowej przemawia interes publiczny - ale rozumiany nie tylko jako potrzebę zapewnienia maksymalnych środków po stronie dochodów w budżecie państwa (o czym pisze organ odwoławczy), lecz także jako ograniczanie jego ewentualnych wydatków np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc społeczną. "Interes publiczny" to sytuacja , gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych (por. wyrok NSA z 22 kwietnia 1999r. SA/Sz 850/98, POP 2000, nr 6, poz. 168). W kontekście niniejszej sprawy, tj. biorąc pod uwagę zakres pomocy jakiej państwo udziela skarżącemu (świadczenie rentowe, pomoc z MOPS-u w postaci obiadów i opału) są to okoliczności znamienne, których nie można pominąć. Dlatego ustalenie istnienia przesłanki interesu publicznego poprzedzone winno być dogłębną analizą całości zgromadzonego w sprawie materiału.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że zaniechanie przez organ wyjaśnienia istotnych okoliczności, w kontekście rozpoznawania sprawy o umorzenie zaległości podatkowych sprawia, że wydana decyzja nie ma charakteru uznaniowego, lecz jest rozstrzygnięciem dowolnym. Ocena czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego ( art. 191 Ordynacji podatkowej) , poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego w sprawie

(art. 187 §1 Ordynacji podatkowej) jak również dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 ordynacji podatkowej). Negatywne rozstrzygniecie, dotyczące umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę powinno być szczególnie jasno i przekonująco uzasadnione, zarówno co do faktów jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygniecie jest ich logiczna konsekwencją.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sprawie nie dokonano prawidłowej oceny powoływanych przez wnioskodawcę okoliczności pod kątem ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, co z uwagi na wpływ tej okoliczności na ocenę sytuacji bytowej podatnika mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Dlatego, zdaniem Sądu, dokonana przez organy podatkowe ocena sytuacji wnioskodawcy wykracza poza granice przyznanego organom uznania administracyjnego i nosi cechy dowolności.

W postępowaniu ponownym organy podatkowe, mając na uwadze powyższe wywody, po uwzględnieniu całości materiału dowodowego, dokonają jego kompleksowej oceny w aspekcie przesłanek z art.67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, czemu dadzą wyraz w uzasadnieniu podjętych rozstrzygnięć.

Reasumując, Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c i art. 135 ustawy P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.