Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 83/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11, art. 134 § 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191, art. 194 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4, art. 2 ust. 1 i 2, art. 7 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2012 r. sprawy ze skargi E.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżąca E.P. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2011r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] czerwca 2011 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie 11.656 zł.

Decyzje organów zostały wydane na podstawie ustalonego przez nie stanu faktycznego, który był następujący.

Organ podatkowy po uchyleniu w całości decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2009 r. w kwocie 11.322 zł i umorzeniu w całości postępowania w sprawie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...] postanowieniem z dnia [...] maja 2011r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2009 od działki nr [...] oraz budynku położonego na tej działce. Jako dowód przyjął przeprowadzone [...] kwietnia 2010 r. oględziny oraz [...] czerwca i [...] listopada 2010 r. wizje działki nr [...] o powierzchni 1.3337ha położonej w [...], stanowiącej własność E.P.. W trakcie powyższych czynności ustalono, że działka nr [...] ogrodzona jest częściowo od strony ul. [...] na długości 45 m i od strony działki nr [...] na długości 53 m. Od strony ogródków działkowych działka oddzielona płotem i siatką stanowiącą własność ogrodów działkowych, a od strony torów kolejowych częściowo ogrodzona jest płotem drewnianym. Na działce znajdują się: makulatura, plastik, szkło, palety drewniane, koparka, spych fadroma, pozostałości po samochodach osobowych oraz w dalszym ciągu składowane są odpady pobudowlane, płyty betonowe. Na działce znajduje się także wiata obmurowana z trzech stron, zadaszona, o powierzchni użytkowej 180 m2 i wysokości 4 m.

W czasie przeprowadzonej [...] czerwca 2010 r. wizji działki [...] W.P. stwierdził, że zakończy działalność gospodarczą z końcem roku 2010. Organ pierwszej instancji przyjął, że działalność gospodarcza na działce [...] stanowiącej własność E.P. była prowadzona przez jej męża, W.P., jako pełnomocnika właściciela działki. Działalność ta faktycznie polegała nie tylko na świadczeniu usług w transporcie, ale też na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych a także na spalaniu odpadów. Organ wskazał przy tym, że do ewidencji działalności gospodarczej jako podmiot gospodarczy wpisana była córka W.P. A.P., a jako miejsce prowadzenia przez nią działalności wskazano także ul. [...], działka nr [...].

Z ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego wynika, że działka nr [...] sklasyfikowana jest jako Lz o powierzchni 0,2760ha i jako N o powierzchni 0,8577ha.

W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że działka nr [...] położona w [...] nie podlegała zwolnieniu na mocy art. 7 ust.1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w myśl którego zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Działka nr [...] faktycznie bowiem była zajęta na prowadzoną przez W.P. działalność gospodarczą. Działalność ta polegała nie tylko na świadczeniu usług w transporcie, ale też na składowaniu na terenie wymienionej działki odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych.

Organ pierwszej instancji uznał, że w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2009r. działka nr [...] o powierzchni 1.1337ha położona w [...] była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, co zostało potwierdzone:

- protokołem z oględzin nieruchomości z dnia [...] kwietnia 2010r., w którym stwierdzono, że na działce znajdują się odpady komunalne i budowlane;

- zeznaniami K.O., której działka sąsiaduje z działką nr [...];

- notatkami służbowymi z dnia [...] czerwca i [...] listopada 2010 r. sporządzonymi po przeprowadzeniu wizji działek nr [...], w której stwierdzono w dalszym ciągu składowanie odpadów pobudowlanych, płyt betonowych.

Zdaniem organu zgromadzone dowody wskazują, że magazynowanie odpadów na działce nr [...] związane było z prowadzeniem działalności gospodarczej zarejestrowanej na A.P. pod nazwą: Przedsiębiorstwo "T" A.P., którą faktycznie prowadził W.P., a tym samym wykazano, że działka nr [...] faktyczne była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ ustalił ponadto, że na działce nr [...] znajduje się od 2004r. budynek (wiata obmurowana), która służyła W.P. w wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Organ pierwszej instancji dodatkowo stwierdził, że poczynione ustalenia potwierdziły, iż pomimo wyroku skazującego z dnia [...] lutego 2008r., sygn. akt [...], prawomocnego od dnia [...] października 2009r., W.P. nadal wykonywał działalność gospodarczą. Zostało to potwierdzone podczas oględzin przeprowadzonych w dniu [...] kwietnia 2010r. oraz wizji lokalnej dokonanej przez pracowników Urzędu Miejskiego w dniu [...] czerwca 2010 r. i w dniu [...] listopada 2010 r. Kolejnym dowodem, potwierdzającym zasadność opodatkowania wyżej wymienionej nieruchomości według stawki jak od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, któremu organ podatkowy dał wiarę, były zeznania świadka K.O.. W swoich zeznaniach potwierdziła ona kontynuowanie przez W.P. działalności gospodarczej na całej działce nr [...].

Skarżąca E.P., zastąpiona przez adwokata A.K., złożyła w ustawowym terminie odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania. Odwołująca się sformułowała zarzuty dotyczące:

* naruszenia przepisów prawa materialnego przez ich błędną interpretację, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 336 k.c., przez uznanie, że na skarżącej spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej,

* naruszenia art. 2 ustawy o swobodzie i działalności gospodarczej w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędne przyjęcie, że W.P. jest innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą,

* błędnego przyjęcia, że na nieruchomości skarżącej jest prowadzona działalność gospodarcza,

- naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, przez niestosowanie zasad postępowania podatkowego i niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego w niniejszej sprawie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika strony, że ustalenia wyroku skazującego mogą wiązać wyłącznie co do samego opisu przestępstwa, organ odwoławczy zaznaczył, że moc wiążącą wyroku karnego odnosi się do faktu popełnionego przestępstwa ograniczając się tylko do tych ustaleń faktycznych. Związanie ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oznacza, że sąd administracyjny pozbawiony jest, podczas kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji podatkowej, możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odnoszących się do sfery faktów dowodowych istotnych dla stwierdzenia popełnienia przestępstwa. W tym zakresie pośrednio adresatem tego rozwiązania są również organy podatkowe przeprowadzające w postępowaniu podatkowym postępowanie dowodowe. W powyższym zakresie organ powołał się na wyroki NSA z 8 września 2009 r., w sprawach o sygn. akt II FSK 559/08 i II FSK 560/08. To związanie ustaleniami prawomocnego wyroku oznacza, że organ podatkowy pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odmiennych. Związanie skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej

Tak więc w sprawie, w której przedmiotem badania było prowadzenie działalności gospodarczej przez pełnomocnika właściciela działki [...] przez składowanie bądź nie odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych, przesądzenie wyrokiem karnym, że działalność taka była wykonywana, wiąże organy podatkowe przesądzając, że działka nr [...] o powierzchni 1.1337ha stanowiąca własność E.P. była zajęta w całości na prowadzenie działalności gospodarczej.

Według organu odwoławczego błędne jest twierdzenie pełnomocnika strony, że w przedmiotowym wyroku nie ma mowy o działalności gospodarczej. Na stronie pierwszej uzasadnienia Sąd Rejonowy Wydział Karny wskazał, że "działalność gospodarczą polegającą na gospodarowaniu odpadami wykonywał rzeczywiście oskarżony W.P.. Natomiast w ewidencji działalności gospodarczej jako podmiot gospodarczy została wpisana jego córka A.P.. Nazwa firmy brzmiała Przedsiębiorstwo "T" A.P.". Według ustaleń tego Sądu, pomimo braku pozwoleń na składowanie odpadów, W.P. wykonywał powyższą działalność.

W ocenie organu niesłuszne są również zarzuty naruszenia art. 196 § 1 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej przez powołanie się na wyjaśnienia W.P. złożone w jego sprawie karnej, pomimo tego, że miał prawo odmowy zeznań w tej sprawie.

Ustalenia poczynione przez organ podatkowy potwierdzają, że pomimo wyroku skazującego, który uprawomocnił się z dniem [...] października 2009 r. , W.P. nadal wykonywał działalność gospodarczą, co zostało potwierdzone przez wizję lokalną z dnia [...] listopada 2010 r. oraz wiarygodnymi zeznaniami K.O..

Organ odwoławczy stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, iż cała działka była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, nie tylko jej część ogrodzona, ale również część nieogrodzona. Wynika to także z wizji lokalnej przeprowadzonej dnia [...] listopada 2010 r. , w czasie której stwierdzono wykorzystanie całej działki na składowanie odpadów komunalnych, niebezpiecznych i pobudowlanych. Podczas oględzin [...] kwietnia 2010r. ustalono także, że na działce znajduje się wiata obmurowana z czterech stron, zadaszona i z dwiema bramami metalowymi, o powierzchni użytkowej 180 m2.

Organ stwierdził, że wbrew twierdzeniom strony odwołującej się, nie można mówić o domniemaniu prowadzenia działalności gospodarczej. W.P. w roku podatkowym 2009 był osobą wykonującą działalność gospodarczą, polegającą na gospodarowaniu odpadami, a w konsekwencji pozostawał osobą prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W skardze złożonej na powyższą decyzję do WSA w Gorzowie Wlkp. strona wniosła o uchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji zarzucając naruszenie art. 120, 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej przez niestosowanie zasad postępowania podatkowego i błędne ustalenie stanu faktycznego, a także art. 196 § 1 w związku z art. 181 wymienionej ustawy polegające na wadliwym przeprowadzeniu postępowania dowodowego, co do istoty sprawy, a w szczególności oparcie ustaleń faktycznych na wyjaśnieniach oskarżonego W.P., złożonych w postępowaniu karnym. Istota skargi sprowadza się do zakwestionowania stanu faktycznego sprawy, zdaniem strony ustalonego na podstawie uzasadnienia wyroku sądu karnego, co nie jest wystarczające do ustalenia obowiązku podatkowego. Według ustaleń sądu karnego W.P. jako oskarżony w tej sprawie, miał podejmować czynności od 2003 r. do czerwca 2006 r. Skarżąca zarzuciła, że własnych ustaleń w tym zakresie organ podatkowy dokonał dopiero podczas wizji lokalnej w dniu [...] listopada 2010 r., tymczasem zaskarżona decyzja obejmuje swym zakresem rok 2009. Strona podniosła, że wizja lokalna w roku 2010 może odnosić się wyłącznie do ustaleń dotyczących tego roku, nie może natomiast zostać uznana za dowód na okoliczność prowadzenia działalności w okresie wcześniejszym lub późniejszym. Stanowiłoby to bowiem niedopuszczalną i w pełni dowolna analogię. Fakt prowadzenia przez W.P. działalności gospodarczej w okresie do [...] czerwca 2006 r. nie może w żaden sposób przesądzić o tym, że działalność ta była kontynuowana w późniejszym okresie. Dodatkowo skarżąca wskazała, że powyższe uchybienie zostało również wytknięta organowi pierwszej instancji przez SKO w decyzji z dnia [...] lutego 2011r. nr [...]. Pomimo tego kolejną, wydaną w tej sprawie decyzję, organ pierwszej instancji oparł na podobnych przesłankach faktycznych, zmieniając jedynie treść sporządzonego uzasadnienia. Ponadto strona skarżąca zakwestionowała wiarygodność zeznań złożonych przez K.O. stwierdzając, że świadek ten chowa ewidentnie osobistą urazę do W.P.. Wskazała przy tym, że K.G. nie potwierdził, aby na gruncie skarżącej prowadzona była jakakolwiek działalność gospodarcza.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem ( kryterium legalności). Jego ocenie podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się do zbadania, czy organy administracji w toku rozpatrywania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Zgodnie natomiast z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. , poz. 270) - powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Mając na względzie powyższy wzorzec kontroli sądowoadministracyjnej, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć podstawę materialnoprawną kontrolowanych przez Sąd decyzji. Organy podatkowe uznały, że na podstawie ustalonego przez nie stanu faktycznego, w stosunku do skarżącej wystąpiły przesłanki z art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 i art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l. W art. 2 ust. 1 tej ustawy wskazano, że opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące

w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W art. 2 ust. 2 u.p.o.l. stwierdzono, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy regulującym zwolnienie przyjęto, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

W rozpoznawanej sprawie okolicznością bezsporną było to, że działka [...]

o powierzchni 11337 m2, położona w [...] jest własnością skarżącej E.P. oraz że na jej terenie znajdował się budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 180 m2.

Skarżąca zakwestionowała postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe podnosząc, że na podstawie wydanego wyroku w sprawie karnej, sygn. akt [...], dotyczącego jej męża W.P. oraz protokołu z wizji lokalnej, która miała miejsce w 2010 r., dokonano wymiaru należności publicznoprawnej za cały 2009 r., w sytuacji gdy sprawa karna dotyczyła czynności podejmowanych przez W.P. w okresie od 2003 do [...] czerwca 2006 r. Zdaniem strony skarżącej oznacza to, że nie było podstaw do nałożenia obowiązku podatkowego za 2009 rok w oparciu o stawki właściwe dla gruntów i budynków, na których jest prowadzona działalność gospodarcza. Fakt prowadzenia przez męża skarżącej W.P. działalności gospodarczej do [...] czerwca 2006 r., nie może w żaden sposób przesądzić o tym, że działalność ta była kontynuowana w późniejszym okresie. Takie samo zastrzeżenie strona skarżąca podniosła co do przeprowadzonej w 2010 r. wizji lokalnej, która jej zdaniem może dotyczyć wyłącznie ustaleń co do tego roku.

Odnosząc się do wskazanych powyżej zarzutów, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że okolicznością niebudzącą sporu było przyjęcie przez organy, że skarżąca E.P. nie prowadziła na działce nr [...] działalności gospodarczej. Jednak zgodnie z cytowanym art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są budynki i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zatem dla uznania gruntów lub budynków za związane z prowadzoną działalności gospodarczą i w konsekwencji opodatkowania ich najwyższą stawką podatku od nieruchomości, nie jest konieczne, aby znajdowały się one w posiadaniu przedsiębiorcy, ale wystarczy, że są one w posiadaniu innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dokonano rozróżnienia między przedsiębiorcą a inną osobą (podmiotem) prowadzącą działalność gospodarczą. W świetle powyższego należy stwierdzić, że organ podatkowy nie musiał wykazywać, że W.P. wykonywał działalność gospodarczą we własnym imieniu, albowiem przesłanka prowadzenia działalności "we własnym imieniu" charakteryzuje prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę (art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - Dz.U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.), którym W.P. nie jest. Mimo to pozostaje on osobą prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jak i w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Przemawia to za stwierdzeniem, że odesłanie do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zawarte w art. 1 a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczy tyko przedmiotu tej działalności, a nie podmiotu, który działalność taką prowadzi (tak NSA w wyroku z dnia 28 sierpnia 2010r., sygn. akt II FSK 623/09, Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Odnośnie kwestii związanych z postępowaniem karnym przeciwko W.P. należy wskazać, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Wskazany przepis wprowadza na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego instytucję rozszerzenia prejudycjalności wyroku karnego. W komentowanym przepisie chodzi o te przypadki, w których istnienie wyroku karnego nie jest konieczną przesłanką rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej, natomiast ma wiążącą moc dowodową w zakresie zawartych w wyroku karnym ustaleń faktycznych, które mogą mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia o administracyjnoprawnych skutkach ustalonych zdarzeń.

Związanie sądu administracyjnego ustaleniami wyroku karnego, wynikające z art. 11 p.p.s.a., należy rozumieć w ten sposób, że przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu administracyjnego zgodnych z ustaleniami karnego wyroku skazującego (por. wyrok NSA z 12 lutego 2009 r., II GSK 727/08, Legalis). Dodać trzeba, że niedopuszczalne jest ograniczenie prejudycjalności wyroków karnych w rozumieniu art. 11 p.p.s.a. wyłącznie do wyroków skazujących wydanych wobec podmiotu występującego jako strona postępowania przed organem administracyjnym, a następnie przed sądem administracyjnym (wyrok NSA z 26 marca 2010 r., I FSK 587/09, Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zarówno organy, jak i sąd zobowiązane są uwzględnić także ustalenia co do popełnienia przestępstwa zawarte w skazujących wyrokach karnych dotyczących osób niebędących stronami postępowania administracyjnego (sądowoadministracyjnego), jeżeli jest to konieczne i uzasadnione w okolicznościach danej sprawy administracyjnej (sądowoadministracyjnej) - por. wyroki NSA: z 1 kwietnia 2008 r., I FSK 433/07 oraz z 30 stycznia 2009 r., I FSK 1819/07, Legalis).

Z prawomocnego wyroku oraz jego uzasadnienia wydanego przez Sąd Rejonowy Wydział Karny z dnia [...] lutego 2008r., sygn. akt [...] wynika, że W.P. został uznany za winnego tego, że w okresie od 2003r. do lipca 2006r. będąc pełnomocnikiem właściciela działki nr [...] E.P., nie posiadając zezwolenia na składowanie odpadów, składał na tej działce odpady w postaci odpadów komunalnych oraz gruzu

i odpadów budowlanych. Sąd Rejonowy w cyt. wyroku, działając na podstawie ar. 72 §1 pkt 8 kk, zobowiązał też W.P. do usunięcia z działki [...] składanych odpadów w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się wyroku. W uzasadnieniu orzeczenia zostało wskazane między innymi, że jako podmiot gospodarczy została wpisana córka oskarżonego A.P.. Działalność W.P. polegała nie tylko na transporcie nieczystości, ale również na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych, a także na spalaniu odpadów. Oskarżony wyjaśnił, że nie zgadza się ze stawianym mu zarzutem, albowiem na terenie tej działki nie składuje się odpadów, a jedynie gruz pobudowlany, rozbiórkowy. Stwierdził też, że nie składuje niczego na działce nr [...], należącej do K.G., oprócz płyt betonowych, trylinki oraz innych materiałów budowlanych.

Sąd karny zawiesił orzeczoną wobec W.P. karę pozbawienia wolności na okres czterech lat próby. Ustalając wymieniony okres próby brał pod uwagę, że w procesie wykonawczym będzie mógł w tym czasie kontrolować, czy oskarżony stosuje się do orzeczonego obowiązku usunięcia z działki [...] składanych odpadów (k. 39,38,37,36, 17akt adm.).

Z pisma Sądu Rejonowego z dnia [...] czerwca 2010 r., kierowanego do Urzędu Miejskiego, wynika, że wyrok uprawomocnił się [...] października 2009 r. (k. 40 akt adm.). Natomiast z notatki służbowej sporządzonej [...] czerwca 2010 r., dotyczącej interpelacji nr [...] zgłoszonej [...] kwietnia 2010 r. na sesji Rady Miejskiej wynika, że po sprawdzeniu działek nr [...] ustalono, iż na ich terenie w dalszym ciągu składowane są odpady pobudowlane, płyty betonowe. Ponadto wówczas W.P. podał, że nie wie nic o wyroku sądowym nakazującym usunięcie składowanych odpadów, zobowiązał się natomiast, że do [...] lipca 2010 r. teren zostanie uporządkowany oraz że zakończy działalność gospodarczą z końcem 2010 roku (k. 43 akt adm.). Z kolei w notatce służbowej z [...] listopada 2010 r., sporządzonej po przeprowadzeniu wizji lokalnej w związku z pismem Sądu Rejonowego z dnia [...] października 2010r., dotyczącym przekazania aktualnej informacji, czy skazany W.P. wykonał nałożony na niego wyrokiem z dnia [...] lutego 2008r. obowiązek uprzątnięcia terenu na działce nr [...], stwierdzono magazynowanie odpadów komunalnych, jak również, że odpady pobudowlane i komunalne nie zostały usunięte. Do notatki załączono liczne zdjęcia (k. 48 akt adm.). Przesłuchana [...] listopada 2010 r. w charakterze świadka K.O., będąca właścicielem działki nr [...] sąsiadującej z działką skarżącej nr [...], między innymi zeznała, że W.P. "widuję do dnia dzisiejszego w samochodzie ciężarowym na mieście wożącego kontenery, gruzy, śmieci, szamba na swoją działkę, co zgłaszałam w tut. urzędzie, a raz nawet jechałam za nim, żeby potwierdzić, że wozi w/w nieczystości na działkę nr [...]". Zdaniem Sądu powyższe potwierdza kontynuowanie działalności gospodarczej i niedostosowanie się do prawomocnego wyroku sądowego. Przedstawione powyżej dokumenty oraz zeznania potwierdzają ustalenia faktyczne dokonane przez sąd karny w uzasadnieniu wyroku z dnia [...] lutego 2008r., sygn. akt [...]. Z zebranych dowodów oraz wyroku i jego uzasadnienia jednoznacznie wynika, że W.P. prowadził działalność gospodarczą polegająca na gospodarowaniu odpadami. Działalność ta polega nie tylko na transporcie nieczystości, ale również na składowaniu na terenie działki nr [...] odpadów komunalnych, gruzu oraz odpadów budowlanych. W skardze sama strona to też przyznaje stwierdzając: "Podkreślić należy zatem, że fakt prowadzenia przez W.P. działalności gospodarczej w okresie do [...] czerwca 2006 r. nie może w żaden sposób przesądzić o tym, że działalność ta była kontynuowana w późniejszym okresie". Zatem strona skarżąca kwestionuje prowadzenie działalności gospodarczej na działce [...] przez W.P. po [...] czerwca 2006 r., czyli po okresie nieobjętym zarzutem w sprawie karnej. Jednak pomija, że w punkcie 5 prawomocnego wyroku z dnia [...] lutego 2008 r., na podstawie art. 72 § 1 pkt 8 kk zobowiązano W.P.do usunięcia z działki [...] składowanych odpadów w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się wyroku. Oznacza to, że w dniu orzekania, to jest [...] lutego 2008 r., na działce nr [...] musiały nadal być składane odpady, gdyż w przeciwnym razie Sąd nie nałożyłyby takich obowiązków. O tym, że odpady były składowane na działce nr [...], także po [...] lutego 2008 r., a nawet

w 2010 r., potwierdzają oględziny nieruchomości, zeznania K.O. oraz notatki służbowe sporządzone po przeprowadzeniu wizji terenu w dniach [...] czerwca 2010 r. oraz [...] listopada 2010 r. W notatce służbowej z dnia [...] czerwca 2010r., podano także, że W.P. stwierdził, że zakończy działalność gospodarczą z końcem roku 2010 r. W tym miejscu należy podzielić pogląd, że dla uznania gruntów lub budynków za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, istotny jest fakt wykorzystania nieruchomości do działalności gospodarczej, przy czym do zastosowania stawek związanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne, aby to podatnik bezpośrednio w swojej działalności wykorzystywał nieruchomości. Wystarczający dla spełnia tej przesłanki jest fakt, że osoba trzecia wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej (tak WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 8 listopada 2006 r., I SA/ Bd 597/06 oraz NSA w wyroku z dnia 13 marca 2007 r., II FSK 139/07).

Działalność gospodarcza jest faktem, kategorią o charakterze obiektywnym, nie konstytuuje jej zatem wpis bądź jego brak do odpowiedniego rejestru (tak WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/GD 556/10, LEX nr 756387). Celem wprowadzenia przesłanki ciągłości działalności było wyłączenie

z definicji działalności gospodarczej czynności jednorazowych. Jednakże przesłanki tej nie należy utożsamiać z koniecznością wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu (wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2011r., sygn. akt II OSK 333/10, LEX nr 992553).

Mąż skarżącej W.P. prowadził, co ustalił prawomocnym wyrokiem sąd karny, niezarejestrowaną na siebie działalność gospodarczą, polegającą na gospodarowaniu odpadami, w tym odpadami budowlanymi w postaci gruzu pobudowlanego, rozbiórkowego. Działalności tej miał zaprzestać z końcem 2010 r. Na działce nr [...] W.P. składował, w istocie przechowywał, odpady pobudowlane, składowanie ich było związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nie jest konieczne przy tym, aby po [...] czerwca 2006 r. dokonywał składowania nowych odpadów, wystarczającym jest dalsze wykorzystywanie tej nieruchomości w celu przechowywania odpadów pobudowanych, istnienie których zostało stwierdzone w postępowaniu karnym. Nie ulega wątpliwości, że w momencie wydawania wyroku przez sąd karny [...] lutego 2008 r., te odpady znajdowały się nadal na działce nr [...]. W innej sytuacji sąd nie nałożyłby obowiązku z art. 72 § 1 pkt 8 kk. Z zebranego materiału dowodowego wynika, na co już wskazano, że odpady te znajdowały się na działce jeszcze w 2010 roku. Z dokonanych ustaleń, w szczególności protokołu oględzin z [...] listopada 2010 r. wynika przy tym, że cała działka nr [...] była zajęta na prowadzoną działalność gospodarczą, nie tylko jej część ogrodzona, ale również część nieogrodzona, na której znajduje się także wiata obmurowana, zadaszona o powierzchni 180 m2, istniejąca już w 2004r.

Strona skarżąca zarzuciła, że organ wykorzystał w przeważającym stopniu wyjaśnienia złożone przez oskarżonego W.P. w toku postępowania karnego oraz protokół z wizji lokalnej, która miała miejsce w 2010r. W związku z tym zarzucono naruszenie art. 196 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.) , zwanej Ordynacja podatkowa, powołując się na uprawnienie W.P. do odmowy składania zeznań w postępowaniu podatkowym. Ponadto też na to, że W.P. występując we własnej sprawie karnej miał prawo do składania "nieprawdziwych relacji procesowych". Odnosząc się do wskazanych powyżej zarzutów stwierdzić należy, że są one niezasadne. Organ podatkowy nie opierał się na wyjaśnieniach złożonych przez skarżącego w postępowaniu karnym prowadzonym wobec niego, tylko na wyroku i jego uzasadnieniu wydanym w sprawie prowadzonej przeciwko W.P.. Oznacza to, że został dopuszczony dowód w postaci dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, zatem nie doszło do naruszenia art. 196 § 1 tej ustawy. Ponadto z możliwości składania przez oskarżonego nieprawdziwych wyjaśnień nie wynika jeszcze, że w postępowaniu karnym nie mówił on prawdy. Poza ogólnikiem, że oskarżony może to zrobić, strona nie oświadczyła, że tak było. Organy wydając decyzję oparły się również na innych dowodach, w postaci zeznań K.O. oraz protokołów oględzin. Na marginesie można dodać, że byłoby niezrozumiałe i bezpodstawne, gdyby Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, jedynie po to, aby W.P. mógł odmówić w tym postępowaniu składania zeznań; tym bardziej, że ani organ ani strona nie ujawniły, w toku prowadzonego postępowania, chęci przeprowadzenia tego dowodu.

Podkreślić należy także, że skarżąca oprócz negowania dokonanych przez organy ustaleń faktycznych, nie wnioskowała o przeprowadzenie dowodów mających na celu ustalenia istotnych elementów stanu faktycznego. Z nałożonego

w art. 122 Ordynacji podatkowej na organy podatkowe obowiązku działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie wynika bierność strony tego postępowania w ustalaniu istotnych ze względów podatkowych elementów stanu faktycznego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1671/06 (ONSAiWSA 2009/1/7) stwierdził, że ustawodawca nie nałożył na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, co w pewnych sytuacjach byłoby nierealne, lecz zobowiązał go do podejmowania działań w celu wyjaśnienia stanu fatycznego. Podkreślić należy, że art. 122 Ordynacji podatkowej nie obciąża organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

W uzasadnieniu skargi powołano się na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...], która zdaniem strony skarżącej uwzględniała podniesione wobec decyzji organu pierwszej instancji uchybienia.

W związku z tym zarzutem Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., dopuścił dowód z wyżej wymienionej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2011r., którą uchylono zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzono postępowanie w sprawie. Podkreślenia wymaga, że powodem takiego orzeczenia nie były argumenty podniesione w odwołaniu przez pełnomocnika strony, a stwierdzenie istotnego naruszenia prawa w postaci wszczęcia postępowania wobec pełnomocnika strony, a nie samej strony.

Strona skarżąca już wówczas znała dokonane przez organ ustalenia faktyczne, które w późniejszej decyzji nie uległy istotnemu uzupełnieniu, jednak w ponownie prowadzonym postępowaniu zachowywała się biernie. Nic nie stało na przeszkodzie, skoro kwestionowała dokonane przez organy ustalenia stanu faktycznego, aby złożyła wnioski o przeprowadzenie dowodów, z których by wynikało, że W.P. po lipcu 2006 r. nie prowadził nadal na działce nr [...] działalności gospodarczej, w szczególności nie składował pobudowlanych odpadów. W skardze podniesiono także, że K.G. nie potwierdził, aby na gruncie skarżącej prowadzona była jakakolwiek działalność gospodarcza. Świadek ten w swoich zeznaniach złożonych [...] listopada 2010 r. stwierdził jedynie, że "nie jest mu wiadomym, czy na działce nr [...] jest prowadzona działalność gospodarcza". Natomiast wcześniej [...] października 2010 r., dokonując sprzedaży na rzecz R.R.P., syna W.P., działki nr [...] oraz udziałów w działce [...] oświadczył, że działki nr [...] są zdewastowane i zanieczyszczone odpadami, a taki stan faktyczny działek jest wynikiem samowolnej działalności W.P. oraz firm, którymi zarządzał lub z którymi kooperował. Strony tego aktu w jego § 4 pkt 2 oświadczyły, że zniszczenie działek jest wynikiem samowolnej działalności W.P. oraz firm, którymi zarządzał a wszelkie odpady znajdujące się na przedmiotowych działkach są własnością W.P. (k. 4 akt adm.). [...] listopada 2010 r. K.G. zeznał też, że na początku 2003-2004 K.O. zwróciła uwagę na to, że na jej działce oraz jego działce składowane są śmieci, widział też jak pracownicy W.P. taczkami przewozili śmiecie na jego działkę. O fakcie prowadzenia działalności dowiedział się z postępowania sądowego, w którym wraz z K.O. brali udział jako oskarżyciele posiłkowi. Z powyższego wynika, że co prawda świadek nie potwierdził, aby na gruncie skarżącej, obecnie była prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza, ale z tego braku potwierdzenia nie wynika jeszcze, że takiej działalności nie było. Istotne jest natomiast, że przedstawił fakty dotyczące W.P., które były również podnoszone przez K.O., potwierdzając je w tym zakresie, co ma wpływ na ocenę zeznań złożonych przez K.O.. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby w jakiejś ich części nie zeznawała ona prawdy. Strona skarżąca, kwestionując zeznania K.O., nie wskazała, w którym momencie są one sprzeczne z prawdą, stwierdzając jedynie, że ten świadek "chowa ewidentną osobistą urazę do W.P.".

Z powyższego wynika, że podnoszone przez stronę skarżąca zarzuty odnoszą się w istocie do dokonanej przez organy oceny dowodów osobowych. Zajęcie przez Sąd stanowiska dotyczącego legalności, dokonanej a zakwestionowanej przez skarżącą, oceny zgromadzonych dowodów wymaga omówienia przepisów w tym zakresie. Podstawowa regulacja jest zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej

i jest ona w literaturze nazwana zasadą swobodnej oceny dowodów. Ordynacja podatkowa nie określa żadnych metod, ani też reguł oceny przez organ podatkowy wyników przeprowadzonego postępowania dowodowego. Zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w piśmiennictwie, przyjmuje się jednolicie, że dokonywana przez organ ocena dowodów odbywa się w ramach swobodnej ich oceny. Zasada swobodnej oceny dowodów stanowi ukoronowanie całego procesu dowodowego. Przyjąć należy, że wiedza i doświadczenie życiowe, połączone z zasadami logiki, to te kryteria, które winny być stosowane przez organ przy dokonywaniu oceny zebranego materiału dowodowego. Konieczność dokonania tej oceny nadaje przeprowadzanej czynności charakter zobiektywizowany, pozwalający na wyodrębnienie kryteriów podlegających kontroli. Zasada swobodnej oceny dowodów jest jednym z koniecznych środków zapewniających podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia zgodnie z rzeczywistym stanem rzeczy. Z zasady tej wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów.

W doktrynie podkreśla się, że zachowanie zasady swobodnej oceny dowodów wymaga oparcia tej oceny na materiale dowodowym zebranym przez organ lub uzyskanym w ramach pomocy prawnej, na całym materiale dowodowym we wzajemnej łączności dowodów oraz dokonania oceny znaczenia i wartości dowodów zgromadzonych w danej sprawie, z zastrzeżeniem dokumentów urzędowych, mających szczególną moc dowodową; (por. K. Dworniak, Ordynacja podatkowa. Dowody w postępowaniu podatkowym, Biul. Skarb. 2000/3).

Trzeba też podkreślić, że orzecznictwo NSA doprowadziło do konkretyzacji założeń tkwiących u podstaw zasady swobodnej oceny dowodów. Na konieczność dokonania wszechstronnej i wnikliwej oceny zebranego materiału zwrócił między innymi uwagę NSA w wyroku z 10 listopada 1988r. (III SA 597/88), w którym wyrażony został pogląd, że organ administracyjny, dysponując sprzecznymi ze sobą zeznaniami stron i świadków, nie może uchylić się od oceny wiarygodności tych dowodów, a tym samym i od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jeśli spośród dwóch twierdzeń jedno jest prawdziwe, a drugie fałszywe, należy dokonać stosownego wyboru, wskazując kryteria, jakimi kierował się organ uznając daną okoliczność za udowodnioną (por. także wyrok NSA z 20 grudnia 2000r., III SA 2547/99, PP 2001/5/61; wyrok NSA z 29 czerwca 2000r., I SA/Po 1342/99; wyrok NSA

z 13 czerwca 2000r., I SA/Ka 2160/98). Wskazuje się również, że zaniechanie obowiązku przeprowadzenia dowodu należy ocenić jako naruszenie swobodnej oceny dowodów prowadzące do oceny dowolnej (wyrok NSA z 30 kwietnia 1997r., III SA 36/96). Z tego też względu dokonana ocena musi znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji, które winno wskazywać fakty uznane za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz pozostałe dowody i powiązane z nimi przyczyny odmowy wiarygodności. Samodzielność organów, które wprawdzie nie korzystają z niezawisłości, pozwala na swobodne, czyli nieskrępowane regułami prawnymi, ocenianie wyników postępowania na mocy wewnętrznego przekonania, które musi znaleźć wyraz w treści decyzji (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 36- 43). Na ocenę znaczenia danego dowodu z perspektywy sformułowania podstawy faktycznej decyzji podatkowej wpływa wiele różnorodnych czynników, nie tylko ze sfery prawa, lecz logiki, czy psychologii. Wewnętrzne przekonanie, wiedza

i doświadczenie życiowe organu ma wpływ na to, czy określony środek dowodowy ze względu na indywidualne cechy i towarzyszące mu obiektywne okoliczności, zasługuje na to, by uznać go za wiarygodny. Intensywność oddziaływania danych dowodów na przekonanie organu podatkowego wzmacnia zachowanie zasady bezpośredniości.

Natomiast rolą Sądu, który przecież nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, jest zbadanie prawidłowości ustaleń dokonanych przez organy, w szczególności przestrzegania przepisów regulujących postępowanie dowodowe.

W rozpoznawanej przez Sąd sprawie przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe należy określić jako zupełne oraz prawidłowo zgromadzone i ocenione. Dokonana przez organy ocena nie narusza zasady wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej, nie jest oceną dowolną. Przeprowadzone przez sąd karny ustalenia dotyczące istotnego dla rozpoznawanej sprawy podatkowej stanu faktycznego zostały uzupełnione przez protokoły oględzin, wizji działki nr [...] oraz zeznania K.O.. Strona skarżąca poza negowaniem tych ustaleń, nie przedstawiła żadnych dowodów, z których wynikałoby, że W.P. po [...] czerwca 2006 r. nie prowadził działalności gospodarczej oraz wywiózł składowane przez niego, a związane z prowadzoną działalnością odpady, zatem zarzut naruszenia przez organy art. 120, 121 § 1, 122 Ordynacji podatkowej nie jest zasadny.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a , Sąd oddalił skargę.

Alina Rzepecka Dariusz Skupień Krystyna Skowrońska- Pastuszko