Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1118/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 24 ust. 11a-12, art. 17 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2018 poz 200
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi R. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz R. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] lutego 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia R. Sp. z o. o. w W. ("Skarżąca", "Spółka", "Wnioskodawca") na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o pozostawieniu wniosku o udzielenie interpretacji bez rozpatrzenia, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 3 października 2018 r. do Organu wpłynął wniosek dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku Skarżąca przedstawiła stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Skarżąca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej R. (dalej "Grupa R."). Na czele Grupy R. stoi spółka R. [...] AG (występująca również pod nazwą R. [...] Ltd. i R. [...] SA) z siedzibą w Szwajcarii. R. [...] AG jest m.in. jedynym wspólnikiem spółki R. AG (występującej również pod nazwą R. Ltd.) z siedzibą w Szwajcarii. Z kolei R. AG jest jedynym wspólnikiem Spółki - tzn. posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Co roku sporządzane jest skonsolidowane sprawozdanie finansowe Grupy R., które podlega zatwierdzeniu przez wspólników (akcjonariuszy) R. [...] AG. W Grupie R. funkcjonuje plan motywacyjny ("Plan") dla pracowników kluczowych z perspektywy funkcjonowania firmy. Obecnie Plan funkcjonuje na zmienionych zasadach, przyjętych i obowiązujących od 1 stycznia 2013 r. Zasady funkcjonowania Planu od 1 stycznia 2013 r. zostały określone w regulaminie Planu ("Regulamin"). W dniu [...] marca 2013 r. zgromadzenie wspólników spółki R. [...] AG podjęło uchwałę o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Grupy R. za rok 2012 (tzw. R. Report 2012, R., skonsolidowanego sprawozdania finansowego Grupy R. za rok 2012), w treści którego w skazano, że Plan został ponownie przedstawiony i zmieniony z dniem 1 stycznia 2013 r. Na podstawie § 25102(o). Tytułu 4, Kalifornijskiego kodeksu spółek (California Corporations Code) oraz § 260.140.41 i § 260.140.42, Tytułu 10, Kalifornijskiego kodeksu rozporządzeń (California Code of Regulations), zatwierdzenie sprawozdania finansowego za rok 2012 stanowi jednocześnie zatwierdzenie Planu.

Zgodnie z Regulaminem Planu, zarząd R. [...] AG zatwierdza Plan i Regulamin Planu i może dokonywać w nich zmian. Ponadto zarząd R. [...] AG powołuje tzw. Executive Committee (komitet wykonawczy) oraz Remuneration Committee (komitet do spraw wynagrodzeń). Executive Committee jest odpowiedzialny za administrowanie Planem, w tym m.in. za dokonywanie wykładni i interpretowanie Planu, ustalanie i zmianę zasad regulujących jego funkcjonowanie oraz postanowień dotyczących zarządzania Planem oraz posiada kompetencje do delegowania funkcji administrowania Planem. Remuneration Committee m.in. wskazuje pracowników uprawnionych do uczestnictwa w Planie i liczbę przyznanych im S-SAR.

Uczestnikami Planu będą również osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę (tj. łączy je ze Spółką stosunek pracy). Spółka nie jest bezpośrednio zaangażowana w zarządzanie Planem i w jego realizację (w szczególności nie wypłaca bezpośrednio żadnych kwot na rzecz Uczestników Planu), ale jest i będzie także w przyszłości obciążenia kosztami Planu dotyczącymi osób, które w niej pracują.

Plan funkcjonuje obecnie według następujących założeń:

- Danej osobie, która przystępuje do Planu ("Uczestnik Planu") przyznaje się pewną pulę tzw. S-SARs (Stock-settled Stock Appreciation Rights, tzw. prawa ze wzrostu kursu akcji). Są one przyznawane wybranym osobom uznaniowo. Osoby te otrzymują S-SARS bez ponoszenia jakichkolwiek wy datków,

- Instrument S-SAR oparty jest o wartość tzw. Genussscheine (tzw. non-voting equity securities (MES) of R. [...] AG) - papierów wartościowych dających prawo do udziału w zyskach spółki R. [...] AG oraz udział w majątku polikwidacyjnym, lecz nie dających prawa głosu. Genussscheine mogą być przedmiotem obrotu (Uczestnik Planu może zbywać posiadane Genussscheine), a ponadto są one notowane na giełdzie papierów wartościowych w Szwajcarii (SIX Swiss Exchange),

- Przyznane S-SARs nie mogą być przez Uczestnika Planu wykonane od razu po ich przyznaniu, ale zyskują one możliwość wykonania dopiero po upływie pewnego okresu. Wykonanie wszystkich S-SARs musi nastąpić w określonym terminie – w przeciwnym razie prawa te przepadają.

Wykonanie przyznanych S-SARs polega na tym, że na moment wykonania porównuje się cenę wyjściową Genussscheine (cena Genussscheine na moment przyznania S-SARs) oraz jej bieżącą cenę rynkową (cenę na moment wykonania S-SARs). Różnica między tymi dwoma cenami Genussscheine pomnożona przez ilość przyznanych S-SARs określa kwotę, która może zostać wypłacona (stanowi ona korzyść z uczestnictwa w programie ("Kwota Rozliczenia"). Jeśli różnica ta jest ujemna lub równa zeru, uczestnik Planu nie otrzymuje żadnego świadczenia. Dodatnia Kwota Rozliczenia wypłacana jest w Genussscheine. Ilość Genussscheine, które otrzymuje uczestnik, wyliczana jest jako Kwota Rozliczenia podzielona przez cenę Genussscheine na moment wykonania S-SARs;

Uczestnik Planu sam decyduje, co zrobić z Genussscheine otrzymanymi w wyniku realizacji S-SARs. Jeżeli zdecyduje się na sprzedaż, może to uczynić za pośrednictwem rachunku założonego dla niego w instytucji finansowej, która obsługuje Plan na podstawie umowy zawartej ze spółką z Grupy R. S-SARS, które zyskały możliwość wykonania, mogą być, co do zasady (z pewnymi wyjątkami), zrealizowane (choć w nieco innym horyzoncie czasowym) również w przypadku, gdy Uczestnik Planu przestanie pracować dla R. Wyjątek stanowi m in. zwolnienie z powodów dyscyplinarnych. S-SARs podlegają także dziedziczeniu.

Każda osoba, której przyznawane są nowe S-SARs, otrzymuje dokument o nazwie Grant Notice, który informuje o przyznaniu S-SARs. Ponadto osoba, która po raz pierwszy otrzymuje takie prawa, obowiązana jest zawrzeć stosowną umowę (tzw. Plan Agreement), dokonując akceptacji zasad Planu. Spółka nie jest stroną Plan Agreement. Stronami tej umowy są każdorazowo Uczestnik Programu i F. Ltd.

Osoba, której przyznano S-SARs, może odmówić ich przyjęcia (uczestnictwo jest dobrowolne). W pewnych okolicznościach przyznane S-SARs, które nie zyskały jeszcze możliwości wykonania, mogą zostać unieważnione (np. gdyby realizacja S-SARs i wypłata Kwoty Rozliczenia mogła istotnie pogorszyć sytuację materialną R. [...].

Skarżąca zadała we wniosku następujące pytania:

1. Czy Plan spełnia warunki do uznania go za program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11-12a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, ze zm., dalej "ustawa" lub "u.p.d.o.f."), w związku z czym przychody Uczestnika Planu będącego pracownikiem Spółki, uzyskane z tytułu uczestnictwa w Planie, będą podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f., tj. jednorazowo w momencie zbycia Genussscheine nabytych (objętych) w ramach Planu?

2. Czy przychód z tytułu odpłatnego zbycia przez pracownika Spółki będącego Uczestnikiem Planu Genussscheine nabytych (objętych) w ramach Planu powinien być zakwalifikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f i opodatkowany zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. stawką 19% PIT, w związku z czym na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika z tego tytułu?

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji wezwano Spółkę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia, poprzez doprecyzowanie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na to wezwanie.

Postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. Dyrektor pozostawił wniosek Skarżącej bez rozpatrzenia. Organ podatkowy w uzasadnieniu postanowienia wskazał, że nie mógł rozpoznać złożonego przez Wnioskodawcę wniosku z uwagi na brak precyzyjnego i kompletnego uzupełnienia przedstawionych we wniosku stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych, w kontekście wystosowanego wezwania, w sytuacji, gdy nie są znane wszystkie elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, niezbędne do oceny stanowiska Wnioskodawcy. Udzielenie odpowiedzi na postawione we wniosku pytania przekroczyłyby, według Dyrektora, zakres uprawnień i kompetencji tego Organu.

W zażaleniu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, któremu zarzuciła naruszenie:

1. art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia z uwagi na uznanie przez Organ, że Spółka, nie dokonując samodzielnie kwalifikacji prawno-podatkowej Planu motywacyjnego, w szczególności nie dokonując samodzielnej oceny podatkowej w zakresie spełnienia przez Plan warunków uznania go za program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f, tj. warunków wskazanych w art. 22 ust. 11b u.p.d.o.f, nie przedstawiła w sposób wyczerpujący stanu faktycznego, co doprowadziło do bezzasadnego uznania przez Organ, iż wniosek nie spełnia wymogów formalnych;

2. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewydanie interpretacji w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w sytuacji, gdy powinna ona zostać wydana, co w konsekwencji doprowadziło do rażącego naruszenia przez Organ art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu wymienionego na wstępie, zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Organ stwierdził, że Spółka zobowiązana była, na etapie odpowiedzi na wezwanie Organu z 22 października 2018 r., do prawidłowego uzupełnienia braków formalnych wniosku, poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej winien wypełnić określone wymogi formalne, w tym. m.in. dotyczące wyczerpującego przedstawienia stanu faktyczny/zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia stanowiska w sprawie adekwatnego do zadanego pytania/pytań, aby Organ podatkowy mógł udzielić jednoznacznej oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy na gruncie konkretnych przepisów prawa podatkowego. Według Dyrektora wydanie interpretacji indywidualnej uzależnione jest od braku istnienia w sprawie jakichkolwiek wątpliwości uniemożliwiających wydanie interpretacji indywidualnej.

Organ wskazał, że przedstawiony w uzupełnieniu opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego nie zawierał wszystkich informacji wskazanych w wezwaniu. Wnioskodawca nie doprecyzował stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego o wszystkie sugestie wskazane w wezwaniu, a mianowicie nie wskazał w sposób jednoznaczny, czy Plan motywacyjny, którego Uczestnikami są pracownicy Spółki, został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki z siedzibą w Szwajcarii, czy Plan stanowi system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11 b u.p.d.o.f., czy spółka z siedzibą w Szwajcarii, tworząca Plan, jest spółką akcyjną, czy spółka z siedzibą w Szwajcarii, będąca twórcą Planu motywacyjnego, jest jednostką dominującą wobec Spółki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, czy przyznane uczestnikom Planu instrumenty S-SARs uprawniające do otrzymania Kwoty Rozliczenia, wypłacanej w Genussscheine, stanowią pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b u.p.d.o.f., czy Genussscheine stanowią akcje, o których mowa w art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f.

Według Dyrektora w uzupełnieniu wniosku w stosunku do większości powyższych pytań Wnioskodawca ograniczył się do wskazania, że ocena odpowiedzi na zadane pytania należy do Organu.

Zdaniem Organu analiza postawionego przez Stronę pytania wskazuje, że oceniając, czy Plan spełnia warunki do uznania go za program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11-12a u.p.d.o.f., Organ dokonałby samodzielnie ustalenia stanu faktycznego i przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, do czego nie posiada uprawnień i kompetencji. Informacje wskazane przez Spółkę w nadesłanym uzupełnieniu nie były wystarczające do merytorycznego rozpatrzenia wniosku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła Dyrektorowi naruszenie przepisów prawa procesowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 14b § 1 oraz art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, przez błędne uznanie, że w sprawie wystąpiły przesłanki pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia,

2. art. 169 § 1 w związku z art. 14h i w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, przez uznanie za zasadne bezpodstawnego wezwania Spółki do usunięcia braku wniosku - uzupełnienia wniosku w zakresie opisu stanu faktycznego,

3. art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, przez utrzymanie w mocy wcześniejszego postanowienia, które powinno zostać uchylone,

4. art. 120 i 121 § 1 w związku z art. 14b § 1 i art. 14h Ordynacji podatkowej, przez niewydanie interpretacji w indywidualnej sprawie Spółki w sytuacji, gdy powinna ona zostać wydana,

5. art. 217 § 2 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, przez wydanie postanowienia bez uzasadnienia faktycznego i prawnego.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że we wniosku i odpowiedzi na wezwanie Spółka zaprezentowała wszystkie informacje istotne z perspektywy zagadnienia będącego przedmiotem wniosku o interpretację. Informacje te umożliwiały dokonanie oceny jej stanowiska zaprezentowanego we wniosku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r, poz. 1302 ze zm., dalej - "Ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Pytania zwarte we wniosku Spółki (pytanie nr 1 i stanowisko w tym zakresie zostały "przeformułowane" w odpowiedzi z dnia 30 października 2018 r.) dotyczyły tego, czy Plan spełnia warunki do uznania go za plan motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11 – 12a ustawy, w związku z czym na Spółce nie ciążą żadne obowiązki płatnika, a nadto, czy dla pracowników przychód uzyskany z tytułu zbycia Genussscheine powinien być kwalifikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy, w związku z czym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika. Pytania te były więc ogólne, generalne – dotyczyły oceny wprowadzonego w Grupie R. Planu motywacyjnego z punktu widzenia art. 24 ust. 11 – 12a ustawy. Zasadniczą częścią pytania było zastosowane we wniosku sformułowanie "czy spełnia warunki".

Art. 24 ust. 11 - 12a ustawy tworzy normę o znacznym stopniu zawiłości. Składa się ona z licznych elementów, poszczególne jednostki redakcyjne tego tekstu referują do siebie nawzajem oraz do innych przepisów prawa podatkowego i niepodatkowego. W istocie więc pytania Spółki wykraczały poza art. 24 ust. 11 – 12a ustawy. Pytania te obejmowały także cały szereg innych przepisów, co w praktyce oznacza, że Skarżąca postawiła przed Organem szereg problematycznych kwestii, wymagających oceny prawnopodatkowej, gdyż – jak należy przyjąć – funkcjonujący w grupie R. Plan motywacyjny nastręczał trudności w odniesieniu do wielu warunków występujących w tych przepisach. Warunki te dotyczą natomiast elementów podmiotowych i przedmiotowych – kto (jaki podmiot) może utworzyć program, jakie są wymagania obowiązujące przy tworzeniu planu motywacyjnego (ustawa przewiduje m.in. warunek utworzenia go "na podstawie uchwały walnego zgromadzenia" akcjonariuszy), czy podmiot tworzący program jest spółką dominującą, jak zakwalifikować otrzymywane przez pracowników instrumenty S-SARs (czy są to pochodne instrumenty finansowe, akcje lub inne prawa majątkowe), czy - w związku z tym wszystkimi wątpliwościami – funkcjonujący plan jest "systemem wynagradzania", o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy. Spółka, jak należy przyjąć, formułując generalne pytanie na zasadzie "czy Plan spełnia warunki" miała na myśli te właśnie, wszystkie warunki i wymagania, których ocena prawnopodatkowa jest trudna, dyskusyjna i wątpliwa. Ze względu na te wszystkie trudności wniosek o wydanie interpretacji został w ogóle sporządzony i przedłożony Organowi. Gdyby było inaczej, tj. gdyby te wszystkie kwestie były dla Skarżącej jasne, bezdyskusyjne, oczywiste, to z pewnością nie występowałaby w ogóle z wnioskiem o wydanie interpretacji, gdyż wydana interpretacja nie miałaby wówczas żadnej dodatkowej wartości informacyjnej, a w efekcie – także funkcja ochronna interpretacji miałaby wartość praktycznie znikomą. Spółka byłaby bowiem pewna prawidłowości swojego stanowiska.

Tymczasem, jak słusznie zauważyła Spółka, wystosowując wezwanie z 22 października 2018 r. Organ przerzucił na Skarżącą ciężar oceny prawnej tych wszystkich trudności, ze względu na które złożono wniosek o interpretację. I tak: 1) Formułując wezwanie o wyjaśnienie, czy Plan motywacyjny został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki ze Szwajcarii, Organ de facto zażądał od Spółki oceny prawnej zwrotu "utworzony na podstawie uchwały". Jest to zwrot dość problematyczny, nie jest jednoznaczne, co on w istocie oznacza. Nie można być pewnym, czy ustawa wymaga tu jedynie podjęcia uchwały kierunkowej, czy szczegółowej, jaki ma być poziom tej szczegółowości, czy podjęta uchwała może delegować uprawnienie do zmiany zasad rządzących planem na organy wykonawcze spółki, jak i kiedy taki organ wykonawczy może zmieniać uchwałę zgromadzenia wspólników, aby nadal można było mówić o istniejącej uchwale walnego zgromadzenia wspólników, na podstawie której funkcjonuje Plan. Te wszystkie wątpliwości jawią się jako aktualne w świetle treści wniosku, gdzie opisano strukturę grupy R., podjęcie Planu, zatwierdzenie sprawozdania finansowego Grupy, zatwierdzenie i zmienianie Planu przez zarząd R. [...] AG, funkcje Executive Committee oraz Remuneration Committee. Według Sądu opis zawarty we wniosku mógł więc rzeczywiście powodować trudności co do oceny, czy Plan został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Reakcja Organu na te trudności, tj. wezwanie Spółki do oświadczenia, czy Plan został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, była więc próbą uchylenia się od prawnej oceny tej kwestii i przekierowania sprawy na rzekome braki w warstwie faktograficznej samego wniosku. Owszem – o ile Organ uznałby, że wniosek nie wskazuje jakiegoś faktu koniecznego dla oceny tego wątku sprawy, mógłby o ten fakt zapytać na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji, ale żądanie Organu nie mogło dotyczyć wskazania oceny prawnej tego, czy Plan działa – verba legis – "na podstawie uchwały zgromadzenia akcjonariuszy". Samo takie pytanie zmierzało do uzyskania od Spółki oceny prawnej pod pozorem (nazwą) pytania o fakty. Organ może i powinien pytać o fakty, ale nie o ich prawną kwalifikację. Spółka, występując o interpretację, nie wiedziała m.in., czy w świetle art. 24 ust. 11b u.p.d.o.f. Plan może być uznany za "utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia", zaś reakcją Organu było pytanie właśnie o to. Nie można zaakceptować takiej reakcji i uznać ją za pytanie o fakty;

2) Formułując wezwanie o to, czy Plan stanowi system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy, Organ ponownie, pod pozorem pytania o fakty, próbował wymóc na Spółce deklarację co do tego, z powodu czego Spółka wystąpiła o interpretację. Organ dążył więc do nadania tej kwestii charakteru faktu, którego istnienie powinno być zadeklarowane we wniosku, tak, aby ewentualnie uznać stanowisko Spółki za prawidłowe, z tym jednak zastrzeżeniem, że skoro w samym wniosku padło zapewnienie spełnienia przez Plan wymagań art. 24 ust. 11b ustawy (czyli rzekoma deklaracja co do faktów), to Plan – przy tym założeniu – spełnia te wymagania. Tymczasem kwestia ta także stanowiła istotę pytania Spółki – nie była więc to kwestia pytania o fakty, lecz o ocenę prawną. Analogicznie – jeśli Organ nie dysponował jakimiś informacjami co do faktów, które bezwzględnie musiały być ujawnione we wniosku, to mógł i powinien o te konkretne fakty zapytać, ale nie mógł wymagać prawnej konkluzji co do zagadnienia prawnego, w związku z którym wystąpiono o interpretację;

3) We wniosku przedstawiono zależności i powiązania kapitałowe spółki [...] (R. [...] AG), spółki R. AG oraz Skarżącej. Dla udzielenia odpowiedzi na pytanie o ewentualny status spółki [...]owej jako jednostki dominującej w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości możliwie było zapytanie Skarżącej o konkretne dane faktyczne, ale nie o to, czy spółka [...] jest jednostką dominującą. Skarżąca, pytając we wniosku o to, czy Plan "spełnia warunki", zmierzała m.in. do poznania poglądu Organu, czy spółka [...]owa jest jednostką dominującą, skoro taki wymóg przewidziano w art. 24 ust. 11b pkt 2 updof. Organ zapytał więc Spółkę o to samo, o co wcześniej Spółka zapytała Organ;

4) Powyższe uwagi Sądu należy odnieść także do pytań Organu dotyczących ewentualnego statusu instrumentu S-SARs jako pochodnego instrumentu finansowego oraz ewentualnego statusu Genussscheine jako akcji. Gdyby Spółka była pewna odpowiedzi na te pytania, i gdyby była przekonana, że żadna inna odpowiedź nie wchodzi w grę, nie wystąpiłaby zapewne z wnioskiem o interpretację, lub też wniosek nie dotyczyłby tych kwestii (byłby inaczej zredagowany, nie w konwencji "czy Plan spełnia warunki"). Dlatego Skarżąca trafnie i dosadnie wskazała w odpowiedzi na wezwanie z 22 października 2018 r., że ocena prawnopodatkowa instrumentów S-SARs oraz instrumentów Genussscheine należy do Organu. Spółka zobowiązana byłaby jedynie do podania konkretnych faktów, które powinny zostać ujawnione we wniosku, a ujawnione nie zostały, gdyby o ich ujawnienie zwrócił się Organ. Reakcją Organu na pytanie Spółki ("czy Plan spełnia warunki") nie może być to samo pytanie zwrotne.

Z tych wszystkich względów uznać należy, że Organ, pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia, a następnie utrzymując w mocy swoje własne, wadliwe postanowienie, naruszył wskazane w skardze przepisy prawa procesowego. Niemożliwe przy tym było prawidłowe uzasadnienie wadliwego merytorycznie postanowienia. Dlatego Organ naruszył też art. 217 § 2 Op.

W dalszym postępowaniu Organ udzieli interpretacji, zaś ewentualne wystąpienie o uzupełnienie opisu zdarzenia faktycznego może dotyczyć tylko faktów, a nie poglądu Spółki co do ich oceny prawnej. Swoje stanowisko co do takiej oceny Spółka już wyraziła we wniosku, i taki status tej oceny (status tylko stanowiska) Organ powinien respektować wydając interpretację.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 Ppsa, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie poprzedzające.

W kwestii kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie 200, art. 205 § 2 i 4 Ppsa w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika - doradcy podatkowego (480 zł) oraz uiszczona opłata od pełnomocnictwa (17 zł).

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 Ppsa.