Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 606/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-04-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 29 ust. 1, art. 32
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 80 ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński(spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi KL na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że decyzja wymieniona w punkcie pierwszym nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ( [...] złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] stycznia nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. określił K. L. (dalej zwanej podatnikiem lub skarżącą) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2009 r. w kwocie [...] zł.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji u skarżącej została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. ustalił, że na podstawie aktu notarialnego z dnia [...]01.2009 r. sporządzonego przez notariusza E. K. (Rep. [...]), dokonano podziału majątku wspólnego K. i S. małżonków L. oraz przeniesienia i przekazania własności nieruchomości położonej w X., oznaczonej numerem ewidencyjnym [...] o powierzchni [...] ha, na rzecz S. L. w celu zwolnienia z długu.

Organ podatkowy I instancji zauważył, że skarżąca składając w dniu [...].02.2009 r. pierwotną deklarację podatkową VAT-7 za styczeń 2009 r., nie zadeklarowała w podstawie opodatkowania i w podatku należnym przekazanej w ramach podziału majątku i spłaty zadłużenia nieruchomości mieszczącej się w X. przy ul. [...]. Nie okazała również wyżej wymienionego aktu notarialnego w trakcie kontroli podatkowej, w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku przed dokonaniem zwrotu za okres od września 2008 r. do stycznia 2009 r. W złożonej w dniu [...].06.2011 r. korekcie deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2009 r., podatnik podwyższyła podstawę opodatkowania o kwotę [...] zł i podatek należny o [...] zł. Jako uzasadnienie przyczyn złożenia korekty deklaracji za miesiąc styczeń 2009 r. podano brak ujęcia sprzedaży środka trwałego w pierwotnej deklaracji ze wskazaniem, że wartość w/w środka trwałego tj. nieruchomości ujętej w przedmiotowej korekcie wynika z aktu notarialnego z dnia [...].01.2009 r. sporządzonego przez notariusza E. K. (Rep. [...]), na mocy którego nastąpiło przekazanie własności nieruchomości na rzecz S. L..

W trakcie czynności kontrolnych przeprowadzonych wobec skarżącej ustalono, że wartość księgowa nieruchomości położonej w X., przy ul. [...] (będącej przedmiotem przeniesienia własności nieruchomości), na dzień [...].12.2008 r. tj. dzień przyjęcia do ewidencji środków trwałych wynosiła [...] zł netto, z czego:

- [...],- zł - to wartość netto nieruchomości zakupionej od C. – [...] sp. j. - odliczono podatek naliczony w wysokości [...] zł,

- [...] zł - to wartość netto wydatków związanych z adaptacją nieruchomości, od których odliczono podatek naliczony w wysokości [...] zł.

Dokonując porównania wartości początkowej środka trwałego tj. nieruchomości położonej w X. przy ul. [...], przyjętej do amortyzacji w wysokości [...] zł z wartością w/w nieruchomości określoną przez skarżącą w wysokości [...] zł netto przy przekazaniu własności nieruchomości na rzecz S. L. w związku z dokonanym podziałem majątku wspólnego oraz przeniesieniem własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że zaniżono jej wartość a tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT i podatek należny.

W uzasadnieniu decyzji organu I instancji zauważono, że stosownie do postanowień art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. W art. 2 pkt 27b) ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zawarł definicję wartości rynkowej na potrzeby podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika podlega opodatkowaniu jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności. W kontekście przytaczanych przepisów prawnych organ podatkowy I instancji zauważył, że skarżąca skorzystała z przysługującego jej prawa i pomniejszyła podatek należny o podatek naliczony w zawiązku z zakupem i adaptacją przedmiotowej nieruchomości.

Mając na uwadze art. 2 pkt 27b lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, cenę nabycia nieruchomości wraz z poniesionymi kosztami remontu określono na kwotę [...] zł netto.

Mając na uwadze tak ustaloną wartość nieruchomości organ I instancji wskazał, że podatek należny wynosi [...] zł natomiast strona zadeklarowała podatek należny w wysokości [...] zł. W związku z czym określono wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej na kwotę [...] zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P. W odwołaniu wniesiono o uchylenie w całości decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania.

Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. zarzucono błędne ustalenie stanu faktycznego, które poskutkowało niewłaściwym zastosowaniem art. 29 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K.

Zdaniem organu odwoławczego organ I instancji błędnie określił charakteru dostawy nieruchomości, mianowicie błędnie wskazał jako podstawę prawną opodatkowania art. 7 ust. 2 zamiast ust. 1 i art. 29 ust. 10 zamiast 29 ust. 1 ustawy o VAT. Pomimo jednak tego uchybienia, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. prawidłowo ustalono stan faktyczny sprawy oraz prawidłowo określoną kwotę niezaewidencjonowanego podatku należnego. W sprawie doszło bowiem w ocenie organu odwoławczego, do odpłatnej dostawy towaru - przedmiotowej nieruchomości, a nie jak uznał organ I instancji do nieodpłatnego jej przekazania. Mając powyższe na względzie Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że podstawą prawną w niniejszej sprawie winna być norma zawarta w art. 29 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie organu odwoławczego zauważyć należy, że dane wynikające z prowadzonej przez podatnika ewidencji, dotyczące wartości nieruchomości położonej w X., pozwoliły na określenie rzeczywistej podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie. Na tle powyższego zarzut skarżącej, że w niniejszej sprawie błędnie ustalono stan faktyczny z uwagi na niewłaściwe zastosowanie normy prawnej art. 29 ust. 10 ustawy o VAT zamiast art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. niezasadny. Analizując powyższe organ odwoławczy zgodził się z skarżącą, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji powinien zastosować normę art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Tym niemniej stwierdzono, że sytuacja ta nie wpływa w żadnej mierze na prawidłowo ustalony przez organ I instancji stan faktyczny sprawy jak również na wysokość określonego zobowiązania w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu decyzji podkreślono, że w niniejszej sprawie bez znaczenia są wzajemne zobowiązania małżonków wynikające z ich wzajemnych rozliczeń dotyczących majątku prywatnego opisane w akcie notarialnym z dnia [...].01.2009r. Rep. A [...]. Dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług istotna jest jedynie dokonana przez skarżącą na rzecz S. L. dostawa przedmiotowej nieruchomości wykorzystywanej do prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. Należy przy tym podkreślić, że w efekcie podatnik nie tylko została zwolniona z długu ale również nie musi spłacać hipoteki, bo te zobowiązanie przejął jej mąż. Jest to również część wynagrodzenia (oprócz kwoty zwolnienia z długu) jakie uzyska skarżąca z tytułu przeniesienia własności na rzecz S. L.

Na wyżej wymienioną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. została wniesiona skarga w której wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o zasadzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów sądowych i zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. zarzucono niewłaściwe zastosowanie normy wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego wyrażonych w art. 120, 121, 122, 124 i 125 ustawy Ordynacja Podatkowa.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w sprawie doszło do odpłatnej dostawy towarów, bowiem skarżąca w zamian za zwolnienie z długu o wartości [...] zł przeniosła prawo do dysponowania towarem - nieruchomością położoną w X. na jej małżonka. Zdaniem strony właśnie w tej wysokości winno zostać określone przez organy zobowiązanie podatkowe. Natomiast w niniejszej sprawie ustalono wartość zobowiązania w podatku od towarów i usług na kwotę [...] zł, co narusza ogólne zasady postępowania wyrażone w art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 oraz w art. 125 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wyrokiem z 17 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 123/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P.

Od powyższego wyroku tutejszego Sądu została wywiedziona przez pełnomocnika skarżącej skarga kasacyjna, w wyniku której to rozpoznania Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 grudnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1895/13 uchylił wyrok tutejszego Sądu oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób zgodzić się z ustalaniem wysokości obrotu do jakiego doszło w poddanej sądowej kontroli sprawie, bowiem sposób ten nie ma on oparcia w przepisach prawa. Z art. 29 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W ocenie NSA obrót stanowi cena ustalona pomiędzy kontrahentami w akcie notarialnym. Cena ma charakter subiektywny, o czym między innymi przesądza treść przepisów art. 29 i nast. u.p.t.u. czy też ich wzorców wynikających z art. 73 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którymi podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. W kontekście poczynionego przez NSA wywodu wskazano, że wynagrodzenie otrzymane przez skarżącą wynosiło [...] zł plus VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przede wszystkim wyjaśnienia wymaga, że stosownie do treści art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") Sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i procesowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpoznając skargę ponownie, miał zatem zwłaszcza na uwadze wskazania zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1895/13, uchylającym wyrok tutejszego sądu z dnia 17 lipca 2013 r., I SA/Po 123/13. W uzasadnieniu tego orzeczenia NSA stwierdził, że nie sposób się zgodzić z zaprezentowanym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przez organ podatkowy sposobem ustalenia wysokości obrotu, bowiem nie ma on oparcia w przepisach prawa. Jak wskazał NSA z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (t.j. – Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o PTU) wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zdaniem NSA w okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy obrót stanowi cena ustalona pomiędzy kontrahentami w akcie notarialnym. Cena ma charakter subiektywny, o czym między innymi przesądza treść przepisów art. 29 i nast. ustawy o PTU czy też ich wzorców wynikających z art. 73 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którymi podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Wynagrodzenie otrzymane przez skarżącą wynosiło [...] zł plus VAT.

Powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 kwietnia 2012 r. w sprawach połączonych C-621/10 i C-129/11(Balkan and Sea Properties ADSIC i Prowadninwest OOD) NSA wskazał, że art. 80 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że ustanowione w nim warunki stosowania są wyczerpujące, a zatem uregulowanie krajowe nie może przewidywać na podstawie tego przepisu, iż podstawę opodatkowania stanowi wartość wolnorynkowa transakcji w wypadkach innych niż wymienione w rzeczonym przepisie, w szczególności gdy - czego zbadanie należy do sądu krajowego - podatnik korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej. W okolicznościach takich, jak w sprawach przed sądem krajowym, art. 80 ust. 1 dyrektywy 2006/112 przyznaje zainteresowanym spółkom prawo do bezpośredniego powoływania się na niego w celu sprzeciwienia się stosowaniu przepisów krajowych niezgodnych z tym przepisem. W braku możliwości dokonania wykładni uregulowania krajowego w zgodności z owym art. 80 ust. 1 sąd krajowy powinien nie stosować żadnego przepisu tego uregulowania, który jest z nim sprzeczny (vide www.eur-lex.europa.eu).

NSA podkreślił także, że jeżeli chodzi o regulacje krajowe, to poza przypadkami wskazanymi w art. 32 ustawy o PTU, dotyczącymi transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, organy podatkowe na gruncie podatku od towarów i usług nie mają podstaw do podważenia rzeczywistej ceny transakcji uzgodnionej między stronami, gdyż podstawą opodatkowania VAT jest, co do zasady, kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli wartość świadczenia należnego od nabywcy (lub osoby trzeciej) ustalona między stronami, uznana przez nie za wartość ekwiwalentną (tzw. wartość subiektywna przedmiotu transakcji). Organy podatkowe będą miały jednak prawo do kwestionowania podstawy opodatkowania przyjętej przez podatnika, gdy w oparciu o zgromadzone dowody (np. wyciągi bankowe, dokumenty kasowe, rozliczeniowe) okaże się, że podstawa ujawniona przez podatnika w księgach podatkowych różni się od kwoty rzeczywiście zapłaconej lub podlegającej zapłacie przez nabywcę.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności faktycznych sprawy stwierdzić należy, że spór pomiędzy skarżącą a organami podatkowymi obu instancji sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia, jaką wartość należało przyjąć za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, stanowiącej środek trwały związany z prowadzoną przez K. L. działalnością gospodarczą, na rzecz małżonka skarżącej prowadzącego firmę S. S. L., w zamian za zwolnienie z długu.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji wynika, że organy zakwestionowały wartość zadeklarowanego podatku od towarów i usług jedynie na podstawie porównania wartości początkowej środka trwałego, tj. nieruchomości położonej w X. przy ul. [...], przyjętej do amortyzacji w wysokości [...] zł z wartością tej nieruchomości określoną przez skarżącą w wysokości [...] zł netto przy przekazaniu własności nieruchomości na rzecz S. L. w związku z dokonanym podziałem majątku wspólnego oraz przeniesieniem własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu. Ustalenie to wystarczyło organowi podatkowemu do przyjęcia jako podstawy opodatkowania wartości [...] zł, stanowiącej równoważność ceny nabycia nieruchomości wraz z poniesionymi kosztami jej remontu. W konsekwencji organy wskazały, że podatek należny wynosi [...] zł, natomiast strona zadeklarowała podatek należny w wysokości [...] zł. W związku z czym określono wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej na kwotę [...] zł.

Mając na uwadze wykładnię prawną zaprezentowaną przez NSA w wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1895/13, którą tutejszy sąd jest związany w rozpatrywanej sprawie, stwierdzić należy, że stanowisko wyrażone przez organ w zaskarżonej decyzji nie znajduje podstaw w przepisach ustawy o PTU. Jak podkreślił NSA organy podatkowe będą miały prawo do kwestionowania podstawy opodatkowania przyjętej przez podatnika, w sytuacji gdy w oparciu o zgromadzone dowody (np. wyciągi bankowe, dokumenty kasowe, rozliczeniowe) okaże się, że podstawa ujawniona przez podatnika w księgach podatkowych różni się od kwoty rzeczywiście zapłaconej lub podlegającej zapłacie przez nabywcę. Zarówno z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, jak i z akt sprawy nie wynika, by w toku postępowania organy ustaliły, że podstawa opodatkowania ujawniona przez skarżącą w księgach podatkowych różniła się od ceny ustalonej przez strony transakcji. Wobec tego nie wystąpiły przesłanki do oszacowania podstawy opodatkowania i jej korygowania w drodze decyzji.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 29 ust 1 ustawy o PTU. W świetle normy prawnej wynikającej z tego przepisu nie było podstaw prawnych do określenia podstawy opodatkowania w kwocie innej niż wartość obrotu, definiowanego jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Nie istniała zatem podstawa do skorygowania zadeklarowanej przez skarżącą wartości bez jednoczesnego wykazania w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, że kwota należna była inna niż przez nią wskazana. Jak podkreślił NSA, w szczególności nie ma podstaw prawnych, by przyjmować, że wartością tą jest wartość księgowa czy koszt nabycia powiększony o wydatki inwestycyjne. Nie negując zatem co do zasady możliwości oszacowania podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług i ustalenia podstawy opodatkowania w kwocie równej wartości rynkowej towaru albo usługi, na co wskazuje NSA w wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1895/13, to wartość ta niekoniecznie winna być utożsamiana z wartością księgową czy też kosztem nabycia powiększonym o wydatki inwestycyjne. Cena rynkowa może być zupełnie inna.

Konkludując, stwierdzić należy że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 29 ust. 1 ustawy o PTU, w zakresie w jakim organy określiły podstawę opodatkowania w wartości innej niż kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Prowadząc ponownie postępowanie w sprawie organ odwoławczy winien przede wszystkim ustalić, czy zadeklarowana przez skarżącą wartość podstawy opodatkowania jest kwotą należną z tytułu sprzedaży, czyli wartością świadczenia należnego od nabywcy (lub osoby trzeciej) ustaloną między stronami, uznaną przez nie za wartość ekwiwalentną (tzw. wartość subiektywna przedmiotu transakcji). Jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania okaże się, że wskazana w akcie notarialnym cena jest kwotą należną z tytułu sprzedaży wówczas organ zobowiązany będzie umorzyć postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. i uznać za prawidłową kwotę podatku wynikającą ze złożonej przez skarżącą deklaracji. Jeżeli natomiast okaże się, że podstawa ujawniona przez skarżącą w księgach podatkowych różni się od kwoty rzeczywiście zapłaconej lub podlegającej zapłacie przez nabywcę wówczas organy podatkowe będą miały prawo do kwestionowania podstawy opodatkowania przyjętej przez podatnika i określenia jej w kwocie rzeczywiście uiszczonej ceny, ewentualnie określenia jej w drodze oszacowania, jeżeli zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 23 Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r. nr 270 ze zm.), jak w sentencji wyroku.