Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 469/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c  art. 200 i art. 205 § 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 156 ust. 3, 4, 1, art. 149-159,
journal: Dz.U. 2010 nr 102 poz 651
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jednolity.
article: par. 58 ust. 1, par. 57 ust. 1,
journal: Dz.U. 2004 nr 207 poz 2109
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 68 par. 2 pkt 1,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2016 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz E. S. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...]nr [...] uchylił decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...] w sprawie ustalenia E.S. zobowiązania podatkowego w podatku od spadków

i darowizn z tytułu zasiedzenia w kwocie 3088 zł i ustalił to zobowiązanie w kwocie 2262 zł.

1.2. W uzasadnieniu wskazano, że postanowieniem z 30 listopada 2009 r., sygn. akt VII Ns 701/09 Sąd Rejonowy w K., Wydział VII Cywilny stwierdził, że E. i S. małżonkowie S. nabyli przez zasiedzenie z dniem

1 stycznia 2003 r. na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w K. przy ul. D. 18 i oznaczonej jako działka 802, dla której w Sądzie Rejonowym w K. urządzona jest księga wieczysta KI1L/00047977/7 udziały w wysokości: 1/4 (jedna czwarta) części należący do W. B.; 1/6 (jedna szósta) części należący do W. B.; 1/6 (jedna szósta) części należący do Skarbu Państwa. Postanowienie stało się prawomocne 21 stycznia 2010 r.

1.3. Wskazując na przepisy ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków

i darowizn (j.t. Dz.U.2004.142.1514 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed

1 stycznia 2007 r. stosownie do regulacji zawartej w art. 3 ust. 1 ustawy

z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U.222.629) dalej "Ustawa", określające przedmiot opodatkowania (art. 1 ust. 1 pkt 3), moment powstania obowiązku podatkowego, organ stwierdził, że w związku z nabyciem w drodze zasiedzenia udziału w ww. nieruchomości na E.S. ciąży obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Organ wskazał ponadto na przepisy Ustawy dotyczące podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1, 4, 5) oraz wartości rynkowej (art. 8 ust. 1, 3, 4). Nieokreślenie wartości przez nabywcę lub podanie wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej, pomimo wezwania, o którym mowa

w art. 8 ust. 4 Ustawy, obliguje organ do przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie jej ustalenia poprzez dopuszczenie dowodu z opinii biegłego.

Organ pierwszoinstancyjny dwukrotnie wzywał podatnika do podwyższenia zadeklarowanej wartości rynkowej udziału. W związku z tym, że podatnik nie wyraził zgody na zaproponowaną przez organ wartość rynkową nabytego udziału

w nieruchomości, powołano z urzędu biegłego – E.F. w celu określenia wartości rynkowej przedmiotowego udziału, z uwzględnieniem nakładów poczynionych przez małżonków E. i S. S. w trakcie biegu zasiedzenia, tj. od 1 stycznia 1973 r. do 1 stycznia 2003 r. Rzeczoznawca majątkowy sporządził 2 września 2013 r. operat szacunkowy, w którym określił wartość nabytego udziału w nieruchomości na kwotę 136.967 zł, z czego kwota 34.209 zł odpowiadała wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu, natomiast wartość składników zabudowy stanowiła 102.758 zł. Następnie 2 grudnia 2013 r. oraz 5 maja 2015 r. biegły dokonał korekt i uzupełnień przedmiotowego operatu, mających wpływ na określoną wartość rynkową przedmiotu wyceny. W konsekwencji biegły określił wartość rynkową udziału w wysokości 7/12 z uwzględnieniem nakładów na kilkukrotną wymianę przyłączy, instalacji, ogrodzenia oraz budowy chodnika w ulicy

i udział w budowie kanalizacji sanitarnej na kwotę 88.225 zł, w tym wartość rynkowa prawa wieczystego użytkowania stanowiła 34.327 zł, a wartość składników zabudowy 53.898 zł.

1.4. Odnosząc się do zarzutu utraty aktualności operatu, organ wskazał na regulujący tę kwestię art. 156 ust. 3 i 4 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz.U.2010.102.651 ze zm.), dalej "u.g.n"oraz § 58 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz.U.207.2109 ze zm.) dalej "Rozporządzenie". Podniósł, że dokonując korekt i uzupełnień przedmiotowego operatu, mających wpływ na określoną wartość rynkową przedmiotu wyceny, biegły nie dokonał aktualizacji operatu poprzez nadanie klauzuli aktualizacyjnej, o której mowa w § 58 ust. 1 Rozporządzenia, zawarł natomiast stwierdzenie, że dokonane korekty w zakresie oszacowania wartości rynkowej udziału w nieruchomości mogą być wykorzystane tylko łącznie z operatem szacunkowym opracowanym 2 września 2013 r. oraz jego korektą i uzupełnieniem z 2 grudnia 2013 r. Jakkolwiek cytowany przez podatnika art. 156 ust. 3 u.g.n. wymaga uaktualnienia opinii, która ma być wykorzystana po upływie 12 miesięcy od dnia jej sporządzenia, to jednoznacznym celem wprowadzenia tego wymogu przez ustawodawcę było dążenie do zachowania aktualności wyceny w kontekście ewentualnych zmian w cenach transakcyjnych nieruchomości przyjmowanych do porównania. Niemniej jednak, co jednoznacznie wynika z założeń ustawowych, omawiany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie

w sytuacji, gdy potencjalna zmiana cen transakcyjnych może wystąpić. W przypadku zaś, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie, gdy wycena odnosi się do zdarzeń przeszłych i tym samym bazować musi na archiwalnych transakcjach przyjętych do porównania rzeczoznawca przyjmuje za podstawę wykonania operatu transakcje dawne, których warunki rynkowe nie mogą się już zmienić. Z uwagi na powyższe, bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie pozostaje relacja czasowa pomiędzy datą sporządzenia opinii przez biegłego, a datą wydania przez organ podatkowy decyzji wymiarowej. W konsekwencji, w ocenie organu, art. 156 ust. 3 u.g.n. nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania.

1.5. W zakresie kwestionowanego przez stronę operatu szacunkowego organ wskazał, że opinia biegłego zawiera wszystkie niezbędne elementy umożliwiające dokonanie wyceny wartości nabytego przez podatników udziału, zgodne z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz Rozporządzenia. W ocenie organu odwoławczego ponadto, w świetle art. 16 ust. 4 i 5 Ustawy, zasadnie do powierzchni budynku mieszkalnego biegły wliczył powierzchnię korytarza, nie stanowiącego klatki schodowej i w konsekwencji ustalił, że całkowita powierzchnia budynku mieszkalnego stanowi 100 m². W kwestii wniosku strony włączenia do akt sprawy protokołu pomiarowego, dokonanego przez biegłego w toku oględzin z 12 sierpnia 2013 r., organ wskazał na wyjaśnienia biegłego, z których wynika, że prawdopodobnie nie sporządził takiego protokołu. Sporządzał natomiast notatki robocze, na których bazował przy sporządzaniu operatu szacunkowego.

1.6. Organ stwierdził też brak podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących metody wyliczenia wartości rynkowej nieruchomości. Biegły zastosował podejście porównawcze, przy czym w pierwszym etapie wyceny dla potrzeb określenia wartości rynkowej całej nieruchomości wraz z nakładami zastosował metodę porównywania parami, a następnie dla potrzeb wyceny wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu - metodę korygowania ceny średniej. Tryb ten odpowiada przesłankom z art. 8 ust. 3 Ustawy. Jednocześnie organ szczegółowo opisał na czym polegają ww. metody i w jaki sposób, biegły dokonał wyceny przy ich zastosowaniu. Odnośnie zarzutu naruszenia § 26 ust. 1 Rozporządzenia, organ podzielił stanowisko biegłego, według którego stwierdzony brak na terenie Kielc obrotu nieruchomościami w użytkowaniu wieczystym, uzasadniał dokonanie wyceny w oparciu o położone w K. nieruchomości będące przedmiotem prawa własności. Powyższe działanie znajduje oparcie w regulacji zawartej w art. 8 ust. 3 Ustawy, nakazującej dokonanie ustalenia wartości rynkowej przedmiotu nabycia z uwzględnieniem jego miejsca położenia. Natomiast określenie wartości rynkowej nieruchomości w użytkowaniu wieczystym na podstawie nieruchomości będących przedmiotem prawa własności przy zastosowaniu współczynnika korygującego (Wk) dopuszcza § 29 ust. 3 Rozporządzenia. Organ podniósł przy tym, że w korekcie operatu z 5 maja 2015 r., biegły uwzględnił prawidłowy okres na jaki ustawione zostało prawo użytkowania wieczystego wycenianej nieruchomości. Jednocześnie skorygował dla potrzeb wyliczenia współczynnika korygującego (Wk) okres niewykorzystanego prawa użytkowania wieczystego.

1.7. Organ stwierdził ponadto, że uzasadnione było wyłączenie z podstawy opodatkowania, stosownie do art. 7 ust. 4 Ustawy, ponoszonych przez podatników nakładów na przedmiot nabycia i określenie ich realnej - rynkowej wartości w łącznej kwocie 265.121 zł. Zastosowana przez biegłego metoda wyliczenia wartości rynkowej nakładów była dla podatników bardziej korzystna. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uwzględnił natomiast zarzut przyjęcia nieprawidłowej wartości nakładów

z tytułu wydatków poniesionych na spłatę pożyczki hipotecznej. Stosownie do art. 7 ust. 4 Ustawy, organ pierwszej instancji wyłączył przedmiotowe wydatki

z podstawy opodatkowania w kwocie stanowiącej po denominacji na dzień 1 styczeń 1995 r. - 7,20 zł. Mając na uwadze stanowisko NSA, organ odwoławczy dokonał wyliczenia realnej wartości poniesionych przez podatników nakładów z tytułu spłaty ww. pożyczki. Jednocześnie przedstawił sposób wyliczenia należnego podatku. Odnosząc się do kolejnych zarzutów wskazał, że wbrew twierdzeniom podatników osobą posiadającą uprawnienia do określania wartości rynkowej nieruchomości jest rzeczoznawca majątkowy, nie zaś biegły z zakresu podatków.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na powyższą decyzję E.S. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła naruszenie:

1. art. 156 ust. 3 u.g.n. oraz art. 180 Ordynacji podatkowej w związku

z dopuszczeniem jako dowodu nieaktualnego operatu szacunkowego;

2. art. 2a w powiązaniu z art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie interpretacji przepisów i stanu faktycznego na niekorzyść podatników;

3. art. 191 Ordynacji podatkowej w związku pominięciem w uzasadnieniu decyzji dowodów zgromadzonych w postępowaniu;

4. art. 68 § 2, art. 120, art. 121 § 1, art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji wymiarowej zamiast decyzji o umorzeniu postępowania.

2.2. Zarzucając naruszenie art. 156 ust. 3 u.g.n., skarżąca wskazała, że operat w momencie orzekania przez organy podatkowe nie mógł być wykorzystany do celu, dla którego został sporządzony z uwagi na upływ 12-miesięcznego terminu od daty jego sporządzenia. Wskazała przy tym na brak dokonania aktualizacji przedmiotowego operatu poprzez nadanie stosownej klauzuli z § 58 ust. 1 Rozporządzenia. W ocenie skarżącej, wobec braków w powyższym zakresie wykorzystanie przedmiotowego operatu za dowód w postępowaniu podatkowym stanowiło naruszenie art. 180 Ordynacji podatkowej. Stanowisko to potwierdzają zgromadzone przez organ odwoławczy w toku postępowania uzupełniającego dowody: zeznania biegłego oraz opinia prawna dotycząca możliwości wykorzystania operatu szacunkowego na potrzeby prowadzonego w ich sprawie postępowania podatkowego.

2.3. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej podatniczka podniosła, że w sytuacji powzięcia przez organ wątpliwości co do stosowania poszczególnych przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, w tym

w szczególności art. 156 ust. 3, Dyrektor Izby Skarbowej w K. powinien uwzględnić wniosek w zakresie odrzucenia opinii biegłego jako dowodu w sprawie. Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne w tym zakresie stwierdziła, że przyjęcie przez organy podatkowe interpretacji ustawy o gospodarce nieruchomościami sprzecznej ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wolą skarżącej łamie zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.

2.4. W zakresie naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej skarżąca wskazała na pominięcie przez organ wniosków zawartych w opinii prawnej sporządzonej na potrzeby prowadzonego postępowania, jak też zeznań przesłuchanego

w charakterze świadka biegłego, które to dowody w ocenie podatniczki potwierdzają zasadność argumentacji zawartej w odwołaniu od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K.. Według skarżącej, w celu dokonania prawidłowej oceny całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego organ podatkowy winien skonfrontować ustalenia zawarte w sporządzonym przez biegłego operacie z dwoma innymi oszacowaniami znajdującymi się w aktach sprawy.

2.5. Skarżąca zarzuciła, że zaskarżona decyzja nie zawiera wskazania przyczyny uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. W ocenie strony rzeczywistą przyczyną uchylenia decyzji był fakt, że została ona wydana w oparciu operat szacunkowy, który nie spełniał wymogów dowodu w postępowaniu podatkowym. Mając jednakże na uwadze fakt, że uchylenie przedmiotowej decyzji w całości

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji skutkowałoby koniecznością umorzenia postępowania podatkowego ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy wydał w tym zakresie decyzję reformatoryjną.

2.6. Podatniczka podniosła, że nie powinna ponosić konsekwencji niewłaściwego procedowania przez organy. Powołując się na art. 2 w związku

z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP wskazała, że niedochowanie przez organy podatkowe terminów i procedury, skutkujące wydaniem decyzji niezgodnej z prawem, nie mogą obciążać podatnika, gdyż narusza to zasadę demokratycznego państwa prawa.

2.7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wskazał też, że wydanie przez organ odwoławczy decyzji reformatoryjnej po upływie terminu wynikającego z przepisu art.68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie stanowiło powtórnego orzeczenia na nowo kreującego zobowiązanie podatkowe i tym samym brak było podstaw dla umorzenia postępowania.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz.U. z 2016 r., poz.1066) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2016.718), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ w kontrolowanym procesie decyzyjnym doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skutkuje to koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego (art.145 § 1 pkt 1 lit."c" ustawy p.p.s.a.).

3.2. Przedmiot sprawy dotyczy kwestii prawidłowości określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem w drodze zasiedzenia udziału w nieruchomości, a w szczególności prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego w zakresie ustalenia wartości rynkowej nabytego prawa i możliwości wykorzystania w tym postępowaniu sporządzonej przez biegłego opinii.

Zdaniem organu (pkt 1.4.), bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie pozostaje relacja czasowa pomiędzy datą sporządzenia opinii przez biegłego a datą wydania przez organ podatkowy decyzji wymiarowej; art. 156 ust. 3 u.g.n. nie znajduje w sprawie zastosowania. Według strony skarżącej (pkt 2.2.) operat w momencie orzekania przez organy podatkowe nie mógł być wykorzystany do celu dla którego został sporządzony z uwagi na upływ 12-miesięcznego terminu od daty jego sporządzenia i brak dokonania jego aktualizacji.

W ocenie Sądu, na akceptację zasługuje stanowisko strony skarżącej.

3.3. Postanowieniem z 25 lipca 2013 r. organ podatkowy I instancji powołał z urzędu biegłego w celu określenia wartości rynkowej nabytego przez stronę skarżącą prawa z uwzględnieniem poczynionych przez stronę nakładów. W postanowieniu tym wskazano też, że określona przez biegłego wartość rynkowa stanowić będzie podstawę wymiaru podatku. Powołany biegły – rzeczoznawca majątkowy - sporządził operat szacunkowy w dniu 2 września 2013 r., w podstawie prawnej wskazując m.in. na przepisy art.149-159 u.g.n. W dniach 2 grudnia 2013 r. oraz 5 maja 2015 r. biegły dokonał korekt i uzupełnień tegoż operatu, które miały wpływ na określoną wartość rynkową przedmiotu wyceny. Rzeczoznawca nie dokonywał potwierdzenia aktualności operatu poprzez umieszczenie w tymże operacie stosownej klauzuli. Operat stał się podstawą określenia podstawy opodatkowania w decyzji organu I instancji z 22 lipca 2015 r. oraz w zaskarżonej decyzji odwoławczego organu podatkowego.

Zestawiając powyższe fakty z bezwzględnie obowiązującą normą prawną wyrażoną w art.156 ust.3 i 4 u.g.n. należy stwierdzić, że sporządzony w sprawie operat szacunkowy nie mógł stać się podstawą dla określenia wysokości podstawy opodatkowania bowiem z racji niespornego upływu 12 miesięcy od jego sporządzenia nie mógł być w sprawie wykorzystany.

Zgodnie z treścią art. 156 ust. 1 i 3 u.g.n., rzeczoznawca majątkowy sporządza na piśmie opinię o wartości nieruchomości w formie operatu szacunkowego. Operat szacunkowy może być wykorzystywany do celu, dla którego został sporządzony, przez okres 12 miesięcy od daty jego sporządzenia, chyba że wystąpiły zmiany uwarunkowań prawnych lub istotne zmiany czynników, o których mowa w art. 154. Ponadto w myśl art. 156 ust. 4 u.g.n., operat szacunkowy może być wykorzystywany po upływie okresu, o którym mowa w ust. 3, po potwierdzeniu jego aktualności przez rzeczoznawcę majątkowego. Potwierdzenie aktualności operatu następuje przez umieszczenie stosownej klauzuli w operacie szacunkowym przez rzeczoznawcę, który go sporządził. Zgodnie natomiast z § 58 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.) potwierdzenie aktualności operatu szacunkowego przez rzeczoznawcę majątkowego, który sporządził operat, następuje poprzez dołączenie do operatu szacunkowego klauzuli, w której rzeczoznawca oświadcza o aktualności operatu. Rzeczoznawca majątkowy podpisuje klauzulę w sposób, o którym mowa w § 57 ust. 1 rozporządzenia, tj. podpisuje ją zamieszczając datę i pieczęć rzeczoznawcy majątkowego.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości fakt, że w dacie wydawania zaskarżonej decyzji okres wskazany w art. 156 ust. 3 u.g.n. już upłynął. Operat nie posiada zaś klauzuli aktualizacyjnej, co oznacza że nie mógł stanowić podstawy rozstrzygnięcia i załatwienia sprawy decyzją wydaną po utracie ważności operatu. Z powyższego wynika zatem, że w zaskarżonej decyzji organ nieprawidłowo uczynił podstawą swoich ustaleń nieaktualny już operat szacunkowy, które to uchybienie stanowi istotne naruszenie art. 156 ust. 3 u.g.n. i w konsekwencji art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie podziela argumentacji przeciwnej organu, w której odwołano się do wykładni celowościowej art.153 ust.3 u.g.n. i wskazano na historyczny wymiar dokonanego przez biegłego szacunku (pkt 1.4.). Zdaniem Sądu, wynik wykładni językowej tego przepisu jest jednoznaczny. Ustawodawca w sposób kategoryczny uregulował skutki upływu 12 miesięcy od chwili sporządzenia operatu w sprawie, a ocenę jego dalszej aktualności pozostawił w wyłącznej kompetencji rzeczoznawcy. Ustawa o podatku od spadków i darowizn, której przepisy stanowią materialną podstawę oceny zdarzenia prawnopodatkowego jakim jest nabycie rzeczy tytułem zasiedzenia, nie modyfikuje w żaden sposób dyspozycji zawartej w art.153 ust.3 i 4 u.g.n.

3.4. Podsumowując, analiza operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego na potrzeby rozpoznawanej sprawy wskazuje, że organ odwoławczy oparł się na opinii rzeczoznawcy, która straciła swą aktualność, nie żądając jednocześnie jej potwierdzenia. W konsekwencji doszło do istotnego naruszenia art. 156 ust. 3 i ust. 4 u.g.n.

3.5. Uznając, że operat szacunkowy jest nieaktualny nie pozwala to na ocenę danych w nim zawartych. Dlatego też Sąd nie ustosunkował się do zarzutów skierowanych przez stronę skarżącą wobec ustaleń rzeczoznawcy majątkowego, które wynikały z operatu i zostały przyjęte przez organ podatkowy jako podstawa orzekania. Sąd potwierdza natomiast prawidłowość stanowiska organu odwoławczego w zakresie braku przeszkód do orzekania pomimo upływu terminu o którym mowa w art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej (pkt 2.7.), a tym samym nie uznaje sformułowanego w skardze zarzutu przedawnienia.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy uwzględni skutki przedstawionej przez Sąd oceny prawnej, co do braku możliwości traktowania nieaktualnego operatu szacunkowego jako podstawy ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.

3.6. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O zwrocie kosztów postępowania orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 ustawy p.p.s.a.