Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 1633/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.), sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Protokolant Krzysztof Zaorski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2004 r. sprawy ze skarg [...] Zakładów [...] K. S.A. na decyzje Ministra Finansów z dnia [...] maja 2003 r. o numerach: [...] [...] [...] [...] [...] [...] w przedmiocie odmowy zmian decyzji w sprawie podatku od towarów i usług - oddala skargi -


UZASADNIENIE

[...] Urząd Skarbowy K. decyzjami nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], z dnia [...] lutego 1995 r. określił [...] Zakładom [...] K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 1993 r. oraz ustalił sankcyjny podatek za w/w okres. W uzasadnieniach przedmiotowych decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał m.in., iż w okresie objętym kontrolą Strona zaniżyła podatek należny z uwagi na nieprawidłowe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług wynajmu lokali użytkowych oraz niewłaściwe stosowanie stawki podatkowej dla opodatkowania usług wynajmu numerów telefonicznych, ponadto Strona zawyżyła podatek naliczony w związku z jego odliczaniem w rozliczeniu za miesiąc poprzedzający otrzymanie faktur zakupu.

Od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji [...] Zakłady [...] K. wniosły odwołanie do Izby Skarbowej w K.

Po rozpatrzeniu odwołania organ podatkowy drugiej instancji wskazał, iż ustalenia [...] Urzędu Skarbowego K. były prawidłowe. W związku z powyższym decyzjami nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] z dnia [...] grudnia 1995 r. Izba Skarbowa w K. utrzymała w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji.

Wnioskiem z dnia [...] stycznia 1996 r. (uzupełnionym pismami z dnia [...].05.2002 r., z dnia [...].07.2002 r., z dnia [...].11.2002 r.) skierowanym do Ministra Finansów Strona wystąpiła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w K. i umorzenie postępowania w sprawie.

Ponadto, na w/w decyzje Izby Skarbowej w K., pełnomocnik Strony wniósł skargę skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniami z dnia 21 lutego 2002 r. (sygn. akt ISA/Kr 200-205/02) odrzucił przedmiotowe skargi z uwagi na wcześniejsze złożenie przez Stronę wniosku do Ministerstwa Finansów o uchylenie decyzji Izby Skarbowej, co spowodowało wszczęcie postępowania w celu zmiany ostatecznej decyzji przez organ administracji.

Po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia [...] stycznia 1996 r., Minister Finansów decyzjami z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] odmówił uchylenia decyzji Izby Skarbowej w K.

W uzasadnieniach przedmiotowych decyzji Minister Finansów wskazał, iż ze względu na fakt nabycia przez podatnika prawa do określonego wymiaru podatku wniosek Strony może być rozpatrzony w trybie art. 155 Kodeksu postępowania administracyjnego. Przy czym przedstawione przez Stronę argumenty nie są właściwe dla uchylenia decyzji Izby Skarbowej, dlatego też nie znaleziono przesłanek do uchylenia lub zmiany zaskarżonych decyzji.

Wnioskiem z dnia [...] marca 2003 r. Zakłady [...] K. S.A. na podstawie art. 155 Kodeksu postępowania administracyjnego wystąpiły o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej w/w decyzjami Ministerstwa Finansów. W przedmiotowym wniosku Strona powtórzyła argumenty przedstawiane we wcześniejszych etapach postępowania. Ponadto Strona wskazała, iż za ochroną jej interesu jako strony postępowania, o którym mowa w art. 155 Kpa, przemawia fakt, iż w pierwszym okresie obowiązywania ustawy o podatku od towarów usług oraz podatku akcyzowym pojawiały się rozbieżne interpretacje Ministra Finansów. Powyższe spowodowało naruszenie zasady równości wobec prawa, a także art. 8, art. 9 i art. 11 Kpa, gdyż wobec szeregu podmiotów w takiej samej sytuacji sankcji nie stosowano lub odstępowano od jej stosowania. Ponadto Strona powołała się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, które miały potwierdzać słuszność stanowiska Strony w kwestii bezpodstawnego ustalenia przez organy podatkowe dodatkowego zobowiązania podatkowego. Strona nie zgodziła się również z interpretacją przepisów dokonaną przez organy podatkowe w odniesieniu do odliczania podatku naliczonego, a co za tym idzie za bezpodstawny uznała zarzut zaniżenia zobowiązań podatkowych za okresy objęte kontrolą. Strona podkreśliła również, iż nie mogła skorzystać z przywilejów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287) wskutek przeprowadzonej przez urząd skarbowy egzekucji. Ponadto Spółka zaznaczyła, iż ze względu na trwający kryzys może ona nie doczekać końca postępowania administracyjnego. Z kolei odzyskanie przez Stronę pieniędzy z tego tytułu pozwoliłoby jej utrzymać się na rynku.

Minister Finansów, po ponownym przeanalizowaniu sprawy uznał, iż nie może przychylić się do wniosku Strony, bowiem przedstawione w odwołaniu argumenty były już brane pod uwagę przy wydawaniu zaskarżonych decyzji. Dodatkowe argumenty zawarte we wniosku z dnia [...] marca 2003 r., zdaniem Ministra, również nie są właściwe dla podjęcia decyzji o uchyleniu decyzji Izby Skarbowej. W przeważającej części mają one charakter sporu merytorycznego z organem wydającym ostateczną decyzję. Minister Finansów wskazał również, iż słusznego interesu strony nie można utożsamiać z odstąpieniem od uiszczenia należności budżetowych nawet, jeżeli mają one formę dodatkowego zobowiązania podatkowego, a także z faktem, iż urząd w drodze egzekucji ściągnął te należności. Minister Finansów wyjaśnił również, iż w postępowaniu podatkowym tryb rozpatrywania sprawy zgodnie z art. 155 Kpa ma charakter szczególny. W związku z tym może być prowadzony przez organ, który wydał decyzję ostateczną lub przez organ nadrzędny. W obydwu tych przypadkach przesłanki, którymi posługuje się organ, są diametralnie różne od przesłanek branych pod uwagę w zwykłym postępowaniu. Organ podatkowy rozpatrując sprawę na podstawie art. 155 Kpa nie jest związany ustaleniami merytorycznymi wynikającymi w tym przypadku z decyzji organu drugiej instancji. Organ rozpatrujący sprawę w tym trybie bada i ocenia, czy całe postępowanie nie zawiera elementów wskazujących na naruszenie słusznego interesu strony lub interesu społecznego, przemawiających za uchyleniem bądź zmianą decyzji. Podstawą tej oceny musi być oczywiście wniosek podatnika, w którym Strona w sposób wyczerpujący wskaże, iż chociażby jeden z w/w interesów został naruszony.

W związku z powyższym Minister Finansów decyzjami z dnia [...] maja 2003 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] utrzymał w mocy zaskarżone decyzje.

Na w/w decyzje [...] Zakłady [...] K. S.A. wniosły skargę z dnia [...] czerwca 2003 r. skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżonym decyzjom skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie prawa oraz zasad procedury administracyjnej i w konsekwencji wniosła o ich uchylenie.

Skarżąca podniosła, iż Ministerstwo Finansów przez siedem lat rozpatrywało przedmiotową sprawę, w efekcie, czego Strona była pozbawiona możliwości merytorycznego rozpatrzenia sprawy przez NSA. Ponadto pismem z dnia [...] lipca 1996 r., Ministerstwo Finansów błędnie poinformowało Stronę, że wniosek z dnia [...] stycznia 1996 r. dotyczący uchylenia decyzji Izby Skarbowej będzie mógł być rozpatrzony dopiero po wydaniu wyroku przez NSA. Okoliczność ta tj. zamknięcie podatnikowi drogi do sądu jest, zdaniem Skarżącej, zasadniczą przesłanką mieszczącą się zarówno w interesie społecznym jak również w słusznym interesie Strony, o którym mówi art. 155 Kodeksu postępowania administracyjnego. Minister Finansów przy wydawaniu zaskarżonych decyzji nie wziął pod uwagę tego argumentu.

Ponadto Ministerstwo Finansów nie rozpatrzyło zarzutów merytorycznych dotyczących decyzji Izby Skarbowej, o których zmianę ubiegała się Spółka. Skarżąca stwierdziła, iż organy podatkowe niesłusznie ustaliły Spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe. W przedmiotowej sprawie ewidencja prowadzona była, zdaniem Skarżącej, prawidłowo i właśnie w wyniku badania tej ewidencji stwierdzono błąd w deklaracji. Obowiązujący w 1993 r. stan prawny był taki, zdaniem Skarżącej, że jeżeli ewidencja była prowadzona prawidłowo, a doszło tylko do błędnego wypełnienia deklaracji niezgodnie z ewidencją, to nie było podstaw do stosowania sankcji, a tylko należało stwierdzić naruszenie art. 26 ustawy o VAT, czyli brak wpłaty należnego podatku w ustawowym terminie, z konsekwencją w postaci obowiązku zapłaty odsetek. Istotnym argumentem za rozpatrzeniem sprawy merytorycznie w trybie art. 155 Kpa, zdaniem Skarżącej, był fakt, iż w pierwszym okresie obowiązywania ustawy o VAT pojawiły się rozbieżne interpretacje Ministerstwa Finansów. Powyższe spowodowało naruszenie zasady równości wobec prawa, a także art. 8, art. 9 i art. 11 Kpa, gdyż wobec szeregu podmiotów w takiej samej sytuacji nie stosowano sankcji lub odstępowano od ich stosowania. Także orzecznictwo NSA po roku 1996 przyznawało zasadność powyższym argumentom Skarżącej.

W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów podtrzymał w całości stanowisko przedstawione w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z przepisem art. 155 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r., Nr 98 poz. 1071- t.j.) - dalej powoływany jako Kpa, decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być w każdym czasie za zgodą strony uchylona lub zmieniona przez organ administracji publicznej, który ją wydał, lub przez organ wyższego stopnia, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes społeczny lub słuszny interes strony.

Przedmiotem postępowania prowadzonego w trybie art. 155 Kpa jest sprawdzenie, czy w sprawie nie zachodzi któraś z określonych w tym artykule przesłanek, przemawiających za uchyleniem bądź zmianą decyzji ostatecznej. Postępowanie to nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpatrywania sprawy w kolejnej instancji. Nie mogą, więc być w tym postępowaniu rozważane merytoryczne zarzuty i zastrzeżenia dotyczące ustaleń kontroli skarbowej i wyniku tej kontroli. Należy mieć przy tym na uwadze, że decyzje wydawane na podstawie art. 155 Kpa są decyzjami opartymi na konstrukcji uznania administracyjnego, co oznacza, że ocena w konkretnej sprawie, czy występują racje społeczne lub słuszny interes strony, należy do organu rozstrzygającego i do niego też należy wybór jednego z możliwych rozwiązań, niezależny od wyników tej oceny. Stąd sądowa kontrola ich legalności jest ograniczona i sprowadza się do zbadania, czy organ rozstrzygający badał sprawę pod kątem wymienionych w tym artykule dyrektyw ustawowych.

Rozpoznając, zatem na takiej płaszczyźnie skargi [...] Zakładów [...] K. S.A., Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż zaskarżone decyzje nie uchybiają prawu, bowiem organy rozstrzygające w tej sprawie z zachowaniem obowiązujących w tym zakresie zasad zbadały wszystkie istotne w sprawie okoliczności oraz poddały wszechstronnej ocenie powoływane przez Skarżącą racje i argumenty na potwierdzenie przesłanek z art. 155 Kpa.

Prawidłowości dokonanych przez organy administracji ustaleń i ocen nie może podważać, przedstawiona w skardze odmienna od prezentowanej w zaskarżonej decyzji, interpretacja przesłanek z art. 155 Kpa mianowicie interesu społecznego czy słusznego interesu strony, w tym upatrywanie "słusznego interesu strony" w negatywnych dla niej skutkach finansowych będących wynikiem ustaleń kontroli skarbowej oraz decyzji podatkowych.

Sąd wskazuje również, iż w postępowaniu na podstawie art. 155 Kpa organ administracyjny nie stosuje prawa materialnego, w niniejszej sprawie prawa podatkowego. Dlatego też, stawianie zarzutów związanych z wadliwym stosowaniem prawa materialnego przy wydaniu rozstrzygnięć w postępowaniu podatkowym, nie może wchodzić w zakres rozważań w przedmiocie stosowania art. 155 Kpa. Powyższe jest konsekwencją zasady dwuinstancyjnego postępowania administracyjnego, o której mowa w art. 15 Kpa, albowiem w przeciwnym razie zostałaby uruchomiona trzecia i czwarta instancja postępowania podatkowego, czego Kodeks postępowania administracyjnego nie przewiduje.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącej w przedmiocie przewlekłości postępowania oraz "zamknięcia jej drogi do sądu", należy wyjaśnić, iż kwestia ta nie ma wpływu na poprawność dokonanego rozstrzygnięcia. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż Skarżąca prawie równolegle z wnioskiem do Ministra Finansów, wniosła skargę do NSA na decyzje Izby Skarbowej w K. Na wezwanie Sądu, Izba Skarbowa w K. przesłała akta sprawy do NSA wraz z odpowiedzią na skargę (przy piśmie z dnia [...] marca 1996 r.). Wobec braku możliwości prowadzenia postępowania w sprawie rozpatrzenia wniosku Skarżącej z dnia [...] stycznia 1996 r. z uwagi na brak akt, Ministerstwo Finansów pismem z dnia [...] lipca 1996 r. znak [...] zawiadomiło Skarżącą, że akta sprawy zostały przekazane do NSA i w związku z tym wniosek Strony będzie mógł być rozpatrzony dopiero po wydaniu wyroku przez Sąd. Jednocześnie Ministerstwo Finansów pismem z dnia [...] lipca 1996 r. zawiadomiło Skarżącą o przyczynie zwłoki oraz jej wpływie na termin załatwienia wniosku. W związku z tym spełniony został obowiązek wynikający z przepisu art. 36 Kpa, zgodnie z którym o każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 35 organ administracji publicznej obowiązany jest zawiadomić strony, podając przyczyny zwłoki i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie administracji publicznej również w przypadku zwłoki w załatwieniu sprawy z przyczyn niezależnych od organu. Z kolei żaden przepis prawa nie nakłada na organ administracji publicznej (w przedmiotowej sprawie - na Ministra Finansów) obowiązku informowania Skarżącej o skutkach, jakie niesie za sobą wniesienie skargi do NSA w sprawie, w której wcześniej złożono wniosek o uchylenie decyzji w trybie art. 155 Kpa (podobnie NSA w wyroku z dnia 2 czerwca 2000 r. sygn. akt IIISA 1854/99). Kwestia ta była uregulowana w art. 35 ust. 4 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o NSA (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), który stanowił, iż nie można wnieść skargi do Sądu, jeżeli toczy się postępowanie w celu zmiany uchylenia lub stwierdzenia nieważności aktu albo innej czynności. Oznacza to, iż wszczęcie postępowania administracyjnego w trybie nadzoru przed wniesieniem skargi do NSA na decyzję wydaną w trybie zwykłym jest negatywną przesłanką procesową w postępowaniu sądowo-administracyjnym powodującą konieczność odrzucenia skargi (por. wyrok NSA z 10 listopada 2000 r. sygn. akt SA 1019/00, wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2000 r. sygn. akt V SA 909/99, wyrok NSA z 6 listopada 1998 r. sygn. akt ISA/Gd 1292/98). Zdaniem Sądu, fakt, iż Skarżąca nie znała przepisów dotyczących postępowania sądowo-administracyjnego nie czyni powyższego zarzutu uzasadnionym.

Ponadto, zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie wbrew twierdzeniom Skarżącej, nie wystąpiły przesłanki uzasadniające zawieszenie postępowania przez Ministra Finansów. Nie miała bowiem miejsca żadna z okoliczności, o których mowa w art. 97 § 1 Kpa. Należy przede wszystkim podkreślić, iż wniesienie skargi do NSA po wszczęciu postępowania w trybie art. 155 Kpa nie wypełnia dyspozycji przepisu art. 97 § 1 pkt 4 powołanej ustawy. Zgodnie z w/w przepisem, organ administracji publicznej zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne (kwestia wstępna lub prejudycjalna) dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od rozstrzygnięcia wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które ze swej istoty należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 1996 r. I SA/Kr 519/96). W przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca.

Także w świetle art. 166 Kodeksu postępowania administracyjnego, który stanowi, że w postępowaniu w sprawach ustalania podstaw opodatkowania i podatków zawieszenie postępowania może nastąpić, jeżeli rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez właściwy organ lub sąd - zdaniem Sądu Administracyjnego - nie było podstaw do zawieszenia przedmiotowego postępowania. Przede wszystkim dlatego, iż postępowanie w trybie art. 155 Kpa nie dotyczy ustalania podstaw opodatkowania i podatków, jak również i z tego powodu - tak jak w przypadku art. 97 § 1 pkt 3 Kpa - iż rozstrzygnięcie NSA w zakresie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie stanowi kwestii prejudycjalnej dla decyzji wydawanej w oparciu o art. 155 Kpa. Na marginesie dodać można, że art. 166 Kpa jest przepisem uznaniowym, tak jak przepis, będący podstawą prawną zaskarżonej decyzji. Tak, wiec ewentualne zawieszenie postępowania uzależnione jest wyłącznie od woli organu.

Podsumowując powyższą kwestię Sąd zgadza się ze stanowiskiem Ministra Finansów, iż to Skarżąca doprowadziła do kolizji norm prawa procesowego uruchamiając tryb nadzwyczajnej kontroli w terminie otwartym do wniesienia skargi sądowej, w którym miała możność podnoszenia zarzutów natury merytorycznej i procesowej. Dlatego też, zdaniem Sądu, zarzut Skarżącej, według którego, przez zbyt długie rozpatrywanie sprawy Ministerstwo Finansów pozbawiło Stronę prawa do merytorycznego zbadania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, nie jest zasadny.

Podnieść również należy, iż postępowanie wszczęte i prowadzone na podstawie art. 155 kpa nie zmierza do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, lecz jego celem jest sprawdzenie, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki dyktowane interesem społecznym lub słusznym interesem strony, które przemawiałyby za uchyleniem lub zmianą decyzji ostatecznej ( wyrok NSA z dnia 28.04.2000 r. sygn. akt I SA 819/99, wyrok NSA z dnia 12.04.2000 r. sygn. akt III SA 1388/99). Oznacza to, że stan faktyczny, który może być brany pod uwagę podczas postępowania zmierzającego do wydania decyzji na podstawie art. 155 Kpa, to ten który był podstawą decyzji podlegającej zmianie lub uchyleniu w oparciu o analizowany przepis. Powyższe prowadzi do wniosku, że zdarzenia, które mają miejsce po wydaniu decyzji podlegającej weryfikacji nie stanowią przesłanki do uchylenia, bądź zmiany tego aktu. W niniejszej sprawie akcentowany przez Stronę siedmioletni okres postępowania, jako przesłanka, która nie istniała w dniu wydania decyzji wymierzających zobowiązania podatkowe nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie wydane w oparciu o art. 155 Kpa.

Niezależnie jednak od oceny zgodności z prawem decyzji wydanej w trybie art. 155 Kpa, w związku z zajęciem stanowiska przez organ drugiej instancji w kwestii merytorycznej - zaznaczyć należy, iż było to stanowisko dodatkowe -

Sąd podziela opinię wyrażoną w odpowiedzi na skargę w przedmiocie braku podstaw do odliczenia przez Skarżącą podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT jak i w przedmiocie zasadności ustalenia przez organy podatkowe dodatkowego zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sądu, Strona Skarżąca bezsprzecznie naruszyła przepis art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50), który w brzmieniu obowiązującym w 1993 r. stanowił, że obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał rachunek (fakturę) lub dokument odprawy celnej. Zdaniem Sądu, nie ma podstaw prawnych do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik dokonuje tego odliczenia w miesiącu poprzedzającym miesiąc otrzymania faktury, tym bardziej, gdy nie została ona jeszcze wystawiona. Powyższe stanowisko zgodne jest z jednolitą linią orzecznictwa w tej kwestii (por. wyrok NSA z dnia 23.02.2003 r. sygn. akt III SA 30/00, wyrok NSA z dnia 10.06.2003 r. sygn. akt III SA 2827/01). Ponadto stwierdzić należy, iż brak jest podstaw do dokonania korekty deklaracji podatkowej, w sytuacji, gdy toczy się postępowanie kontrolne. W przeciwnym razie prowadziłoby to do podważenia sensu czynności kontrolnych oraz bezpodstawnego pozbawienia organów podatkowych części nadanych im ustawą uprawnień (por. wyrok NSA z 28.02.2001 r. sygn. akt I S.A./Łd 2535/98, wyrok NSA z 07.04.2000 r. sygn. akt III S.A. 1385/99). Już tylko na marginesie rozstrzygnięcia należy wskazać, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem rozliczanym w okresach miesięcznych, a zatem prawidłowość i rzetelność prowadzonej ewidencji podlega ocenie w odniesieniu do poszczególnych miesięcy prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego też, rzetelność ewidencji należało analizować w odniesieniu do każdego z poszczególnych miesięcy (por. wyrok NSA z dnia 26.11.1999 r. I S.A./Gd 1880/97, wyrok NSA z dnia 17.11.1999 r. IS.A./Wr 532/97).

Reasumując stwierdzić należy, iż zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, wobec powyższego nie było podstaw do ich uchylenia.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.