Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 349/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2009-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust.1 pkt 7 i art. 18
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant Starszy referent Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2009 r. sprawy ze skargi R.M. i D.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] czerwca 2009 r. D. i R. małżonkowie M. wnieśli skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] określającą zobowiązanie podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 w kwocie 45.418 zł. Na rozprawie w dniu 3 listopada 2009 r. prowadzone na podstawie obu tych skarg sprawy zostały połączone do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

W [...] kwietnia 2008 r. D. i R. małżonkowie M. złożyli zeznanie podatkowe PIT-36, z którego wynika, iż w roku 2007 osiągnęli przychody z wynagrodzenia ze stosunku pracy (oboje), z działalności wykonywanej osobiście (oboje) oraz z innych źródeł (R.M.). Łącznie dochód małżonków M. wyniósł 212.043,30 zł. Należny podatek dochodowy, po odliczeniu od niego składek na ubezpieczenie zdrowotne, wyniósł 41.484 zł.

W dniu [...] grudnia 2007 r. małżonkowie M. sprzedali Spółce z o. o. R indywidualną ilość referencyjną (tzw. "kwotę mleczną") w ilości 140.168 kg o wartości (brutto i netto) 98.117,60 zł. Tego samego dnia Dyrektor Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego zatwierdził umowę zbycia IIR i stwierdził, że od tego dnia R.M. przysługuje IIR w wysokości 14.102 kg, a Spółce 932.079 kg.

Pismem z [...] października 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał małżonków M. do złożenia korekty zeznania podatkowego PIT-36 za 2007 r. w związku z dokonaną w tymże roku sprzedażą "kwoty mlecznej".

Odpowiadając na wezwanie, małżonkowie M. wskazali, że przychody ze sprzedaży "kwot mlecznych" nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem należy je uznać za przychody z działalności rolniczej, a te są wyłączone z zakresu podatku dochodowego. "Kwota mleczna" jest zbywalnym prawem majątkowym podlegającym reglamentowanemu obrotowi, którego istotą jest możliwość sprzedania wyprodukowanego przez siebie mleka podmiotowi zajmującemu się skupem mleka. Zbycie tego prawa kreować może przychód. Zdaniem skarżących, jeśli osiąganie danych przychodów wiąże się w sposób bezpośredni z prowadzeniem działalności rolniczej, to choćby nawet przychody te nie pochodziły bezpośrednio ze sprzedaży produktów rolnictwa, to można je uznać za przychody z działalności rolniczej, które nie podlegają podatkowi dochodowemu. "Kwotę mleczną" może uzyskać tylko producent, a więc podmiot prowadzący działalność w zakresie rolnictwa i jest ona ściśle związana z wytwarzaniem produktów zwierzęcych (mleka).

Skarżący [...] października 2008 r. zostali ponownie wezwani do złożenia korekty zeznania podatkowego. Korekta nie została przez nich złożona.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżących postępowanie podatkowe w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. W trakcie tego postępowania R.M. wyjaśnił, że w 2007 r. sprzedał kwotę mleczną jedynie Spółce R. Z tytułu tej sprzedaży otrzymał w 2007 r. kwotę 12.000 zł, a pozostałą kwotę (łącznie 86.117,60 zł) otrzymał w 2008 r. Oświadczył także, że sprzedaż ta nie powoduje kosztów uzyskania przychodu, ponieważ koszty te powstają na etapie otrzymania i utrzymania "kwoty mlecznej" (gospodarstwo musi uzyskać stosowny certyfikat PIW zezwalający na produkcję mleka i spełniać wymagania ARiMR w zakresie chowu zwierząt), co pociąga za sobą znaczne nakłady finansowe.

Decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 45.418 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że małżonkowie M. w 2007 r. prowadzili działalność rolniczą i w tymże roku sprzedali część przyznanej im indywidualnej ilości referencyjnej, a umowa ta została zatwierdzona przez Dyrektora Oddziału Terenowego ARR. Powołując się na przepis art. 22 ust. 1ustawy o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych, Naczelnik wskazał, że prawo do sprzedaży indywidualnej ilości referencyjnej lub jej części może być zbywane wyłącznie producentowi, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, która dla swej skuteczności wymaga zatwierdzenia w drodze decyzji przez właściwego dla zbywcy dyrektora oddziału terenowego Agencji. W sprawach nie uregulowanych w ustawie do umowy stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu cywilnego dotyczące umowy sprzedaży. Zdaniem organu I instancji z tego wynika, że do zawartej umowy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące sprzedaży praw – zgodnie z art. 555 kc. Zawarty w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog przychodów z tytułu praw majątkowych jest otwarty, należą do niego również przychody uzyskane ze sprzedaży indywidualnej ilości referencyjnej – przepis dotyczy przychodów z wykonywania praw, jak również przychodów z ich sprzedaży. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do przychodów z działalności rolniczej. Zbycie przedmiotowego prawa następuje na podstawie zawartej między stronami umowy sprzedaży za określoną w niej kwotę – a dotyczy sprzedaży prawa wprowadzenia na rynek określonej ilości mleka. Czynność ta niezaprzeczalnie związana jest z działalnością rolniczą, jednakże nie jest działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozumieniu tej ustawy działalnością rolniczą nie objętą jej działaniem jest np. sprzedaż wyprodukowanego przez rolnika mleka. W tym przypadku następuje sprzedaż praw, a zatem powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochody uzyskane ze zbycia prawa do "kwoty mlecznej" podlegają opodatkowaniu z mocy art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiąc przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy, tj. z odpłatnego zbycia praw majątkowych.

Powołując się na przepisy art. 11 ust. 1 cyt. wyżej ustawy organ I instancji wskazał, że przychody z tytułu sprzedaży "kwoty mlecznej", o których mowa w art. 18 ustawy podlegają opodatkowaniu z chwilą otrzymania wartości pieniężnych. Nadto sprzedaż ta podlega także opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, więc przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowi wartość netto w wysokości 80.424,26 zł. Podatnicy nie wykazali bezpośrednich kosztów związanych z przedmiotową transakcją, wskazując na koszty poniesione na produkcję rolniczą. Ponieśli zatem koszty związane z produktami gospodarstwa rolnego, które ponieśli bez względu na fakt odsprzedaży części prawa do tzw. "kwoty mlecznej".

W tej sytuacji dochodem z tytułu sprzedaży praw jest wartość netto w wysokości 80.424,26 zł, a biorąc pod uwagę postanowienia cyt. wyżej art. 11 ust. 1 ustawy, do przychodów roku 2007 r. podatnicy winni zaliczyć również otrzymaną zaliczkę w wysokości netto 9.836,07 zł (brutto 12.000 zł) w ½ części przypadającą na każdego z małżonków, ponieważ oboje prowadzą gospodarstwo rolne. Zatem zobowiązanie podatkowe małżonków M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. wynosi 45.418 zł.

Powyższą decyzję doręczono skarżącym w dniu 13 lutego 2009 r., a R.M. złożył od niej w ustawowym terminie odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania.

Uzasadniając odwołanie wskazał, że argumentacja organu I instancji jest nietrafna. Zdaniem skarżącego nie budzi wątpliwości, że prawa majątkowe to takie prawa, na podstawie których osobie uprawnionej przysługują pewne korzyści majątkowe, a jedną z cech tego prawa jest możliwość zbycia go dowolnemu podmiotowi. "Kwota mleczna" nie może być uznana za prawo majątkowe przede wszystkim dlatego, że nie rodzi żadnych praw o charakterze majątkowym. Jej posiadacz ma prawo do wyprodukowania określonej ilości mleka, a nie do otrzymania określonych korzyści finansowych. Wyprodukowane mleko powinno być sprzedane. Zatem korzyść finansowa z tytułu posiadania "kwoty mlecznej" powstaje wyłącznie w przypadku, gdy producent znajdzie nabywcę na swój produkt. W przypadku praw majątkowych sam fakt ich posiadania rodzi korzystne dla posiadacza skutki prawne, jak ma to miejsce w przypadku wymienionych w art. 18 powołanej ustawy praw autorskich i pokrewnych. Ponadto krąg podmiotów uprawnionych do nabycia kwoty mlecznej jest ograniczony wyłącznie do producentów zajmujących się wprowadzaniem na rynek tego towaru, a krąg uprawnionych do nabycia typowego prawa majątkowego nie podlega ograniczeniom. Równocześnie silne uzależnienie możliwości posiadania "kwoty mlecznej" od faktu pozostawania producentem rolnym świadczy, że kwota ta jest nierozerwalnie związana z produkcją rolną. Zatem przychód ze sprzedaży "kwoty mlecznej" nie może być uznany za przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ustawy i nie budzi wątpliwości, że sprzedaż ta jest nierozerwalnie związana z produkcją rolną.

Na zlecenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził dodatkowe postępowanie, uzupełniając dowody m. in. o swoją decyzję z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...], w której określił D.M., jako czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług, zobowiązanie podatkowe w tym podatku za IV kwartał 2007 r. z tytułu zbycia indywidualnej ilości referencyjnej dokonanej w grudniu 2007 r. w kwocie15.932 zł

Decyzją z dnia [...] maj 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając, po analizie zebranego materiału dowodowego, stanowisko organu I instancji.

Zdaniem organu odwoławczego, prawo do wyprodukowania indywidualnej ilości referencyjnej mleka jest prawem majątkowym, gdyż związane jest z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Powołując się na przepis art. 44 kc, organ wskazał, że prawa stanowiące mienie muszą mieć charakter majątkowy, przez co różnią się od praw i dóbr osobistych. Charakter majątkowy zależy od tego, czy dane prawo ma wartość majątkową w obrocie i nie ma znaczenia, że jest ono powiązane ze ściśle określoną osobą, ponieważ nie odbiera mu wartości majątkowej. IIR, czyli prawo do wprowadzenia przez producenta mleka na rynek określonej jego ilości, ma wartość w obrocie między producentami mleka. Wartość ta została określona przez cenę ustaloną przez zbywcę na kwotę 98.117,60 zł. Bez znaczenia w sprawie jest określony krąg potencjalnych nabywców IIR, tj. możliwość sprzedaży IIR jedynie innemu producentowi mleka, ponieważ nie pozbawia to przedmiotowego prawa charakteru majątkowego.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie można także uznać, że środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowego prawa stanowią przychód z działalności rolniczej. Nie jest ono efektem działań, o których mowa w art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam fakt, że przysługuje rolnikom nie oznacza, iż przychód z jego sprzedaży jest przychodem z działalności rolniczej. Przychodem tym byłby przychód ze sprzedaży samego mleka, a nie przychód ze sprzedaży prawa do wprowadzenia na rynek określonej jego ilości, którym jest IIR.

Organ II instancji podzielił stanowisko skarżących, że przychód ze sprzedaży przedmiotowego prawa nie stanowi przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 powołanej ustawy podatkowej. Podatnicy zbywając prawo do indywidualnej ilości referencyjnej mleka uzyskali przychód, o którym mowa w art. 18 ustawy.

Decyzję organu odwoławczego skarżący otrzymali w dniu 18 maja 2009 r. i w ustawowym terminie zaskarżyli ją do tut. Sądu dwoma skargami, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie prawa materialnego polegające na niewłaściwej interpretacji art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewłaściwym zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 tejże ustawy oraz wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia przepisu art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W obu złożonych skargach powielili wobec zaskarżonej decyzji zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W skardze złożonej [...] czerwca 2008 r. wskazali dodatkowo, że przyjęcie przychodu ze sprzedaży "kwoty mlecznej" jako przychodu ze sprzedaży praw majątkowych na podstawie art. 18 ustawy podatkowej jest całkowicie nietrafne. Nie sposób oderwać faktu sprzedaży "kwoty mlecznej" od faktu, że podmiot zbywający jest producentem rolnym, a co za tym idzie kwota ta jest nierozerwalnie związana z produkcją rolną. Uzyskiwanie IIR i wykorzystywanie jej nierozłącznie wiąże się z produkcją mleka, a to powoduje, że oderwanie faktu dysponowania przyznaną "Kwotą mleczną" od prowadzonej działalności rolniczej jest w ocenie skarżących niedopuszczalne. Otwarty charakter katalogu przychodów z praw majątkowych zawarty w art. 18 nie oznacza, że można dowolnie określać rodzaj przychodów, które mają być objęte zakresem tego przepisu. Organ zastosował tu dość daleko idącą dowolność i nie sposób zgodzić się z nim, że przedmiotowe prawo jest prawem majątkowym, gdyż jest związane z interesem ekonomicznym danego podmiotu. "Kwota mleczna" nie rodzi żadnych praw o charakterze majątkowym. Jej posiadacz ma prawo do wyprodukowania określonej ilości mleka a nie do otrzymania określonych korzyści finansowych. Krąg podmiotów uprawniony do nabycia kwoty mlecznej.

W ocenie skarżących organ odwoławczy dokonał wybiórczej interpretacji przepisów, wskazując że do całej transakcji sprzedaży stosuje się przepisy kodeksu cywilnego, podczas gdy w ustawie o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych cały sposób dokonania tej czynności został dość dokładnie uregulowany. Powołali się także na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...], w której organ ten wskazał, że sprzedaż "kwoty mlecznej" nie będzie sprzedaż praw. Zarzucili także organowi odwoławczemu, że świadomie pominął argumenty mogące w znaczny sposób wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy na korzyść skarżących.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do powołanej w skardze decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, wskazał iż wiąże ona jedynie organy podatkowe właściwe dla podatnika, który był jej adresatem.

Sąd zważył:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji.

Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy.

Skarga okazała się niezasadna, a argumenty podnoszone przez skarżących chybione.

Podstawową kwestią sporną w niniejszej sprawie jest dokonanie kwalifikacji prawnej prawa do indywidualnej ilości referencyjnej jako ewentualnego prawa majątkowego.

Indywidualną ilość referencyjną (nazywaną przez strony niniejszego postępowania "kwotą mleczną") regulują przepisy ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. Nr 11, poz. 65 ze zm.). Najogólniej ujmując prawo do IIR jest to uprawnienie do wprowadzenia do obrotu określonej ilości mleka przez producenta mleka będącego zarówno dostawcą hurtowym, jak i bezpośrednim. Z art. 10 ust. 1 pkt 1 cyt. wyżej ustawy wynika, że podmiot skupujący jest obowiązany do skupu mleka wyłącznie od producentów posiadających indywidualne ilości referencyjne dla dostaw (dostawców hurtowych).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 w/w ustawy prawo do indywidualnej ilości referencyjnej lub jej części może być zbywane wyłącznie producentowi, w drodze umowy zawartej formie pisemnej, która dla swojej skuteczności wymaga zatwierdzenia, w drodze decyzji, przez właściwego miejscowo dla zbywcy dyrektora oddziału terenowego Agencji. Przedmiotem tej umowy może być tylko niewykorzystana w danym roku kwotowym indywidualna ilość referencyjna (ust. 6). Wszystkie przepisy powołanego wyżej art. 22 regulują kwestię zbycia IIR, natomiast w sprawach nieuregulowanych stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu cywilnego dotyczące umowy sprzedaży (ust. 14).

W myśl art. 26 cyt. ustawy prawo do indywidualnej ilości referencyjnej podlega dziedziczeniu, z tym że dziedziczy je osoba lub osoby, które odziedziczyły gospodarstwo i które będą kontynuowały produkcję mleka. Przepis art. 29 mówi o obowiązkach następcy prawnego osoby prawnej będącej producentem, na którego przeszły prawa do indywidualnej ilości referencyjnej, a art. 30 reguluje kwestię przejścia prawa do indywidualnej ilości referencyjnej na nabywcę gospodarstwa, dzierżawcę lub innego posiadacza zależnego.

Prawa majątkowe są prawami podmiotowymi realizującymi interes ekonomiczny uprawnionego i składającymi się na jego majątek. Mają one wymiar pieniężny. Co do zasady prawa majątkowe są zbywalne i dziedziczne. Prawo do indywidualnej ilości referencyjnej, jak wynika z powołanych wyżej przepisów, jest prawem zbywalnym i dziedzicznym. To, że przepisy w/w ustawy zezwalają na zbywanie i dziedziczenie prawa do indywidualnej ilości referencyjnej nie zmienia charakteru majątkowego tego prawa. Prawa to realizuje interes ekonomiczny uprawnionego, ponieważ zapewnia mu możliwość zbycia konkretnie określonej ilości mleka. Uprawniony ma prawo nie tylko wyprodukować ustalonej w IIR ilości mleka, ale i wprowadzić ją do obrotu. Prawo to ma określony wymiar pieniężny, choć jedynie (w związku z omówionymi wyżej ustawowymi ograniczeniami) między producentami mleka. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, iż wartość tego prawa została określona przez cenę ustaloną w umowie sprzedaży IIR.

Podsumowując powyższe rozważania, zdaniem Sądu prawa do indywidualnej ilości referencyjnej jest prawem majątkowym.

Rozpoznawana przez organy podatkowe obu instancji sprawa dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r., a u jej podstaw legły przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. Zgodnie z nimi opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody, a dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust. 1 i 2 ustawy). Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy). Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają m. in. odpłatne zbycie praw majątkowych. Jak wyżej wyjaśniono, prawa do indywidualnej ilości referencyjnej jest prawem majątkowym, które zostało zbyte przez skarżących w dniu [...] grudnia 2007 r. Spółce R za kwotę 98.117,60 zł.

Zgodnie z art. 18 powołanej wyżej ustawy podatkowej za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Nie ulega wątpliwości, że katalog praw majątkowych wymienionych w tym przepisie jest otwarty o czym świadczy użyty w nim zwrot "w szczególności", a zatem możliwe jest zaliczenie do tego katalogu innych praw, które nie są wymienione w ustawie, a są prawami majątkowymi. Przychodem z tych praw jest każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli nie zostało ono wskazane w ustawie. Do przychodów tych zaliczane są przychody zarówno z posiadania tych praw, jak i z ich zbycia.

Sąd podzielił także pogląd organów obu instancji, że nie można uznać przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa do indywidualnej ilości referencyjnej za przychód z działalności rolniczej określonej w art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej. Z przepisu tego wynika, że działalnością rolniczą jest m. in. działalność polegająca na wytwarzaniu produktów zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnej hodowli. Taką działalnością jest z pewnością produkcja mleka prowadzona przez osobę fizyczną, a do przychodów z tej produkcji, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodu ze sprzedaży prawa majątkowego, jakim jest prawo do indywidualnej ilości referencyjnej nie można, w świetle omówionych wyżej przepisów, uznać za przychód z działalności rolniczej.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał zarzuty skarżących dotyczące naruszenia w zaskarżonej decyzji przepisów prawa materialnego za chybione, a tym samym niezasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia takiego naruszenia przepisów proceduralnych, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy ani naruszenia przepisów materialnych w skardze nie podniesionych.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

( - ) Barbara Rennert ( - ) Anna Juszczyk - Wiśniewska ( - ) Alina Rzepecka