Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1341/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 96 ust. 13, art. 15 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 194, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawoazdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 marca 2021 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz T. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 48814 zł (słownie: czterdzieści osiem tysięcy osiemset czternaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] października 2019 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "organ pierwszej instancji") określił T. sp. z o.o. (poprzednia nazwa E. Sp. z o.o. - dalej: "Spółka", "Strona", "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług podatku, kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach oraz kwoty zwrotu podatku za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r.

Na podstawie zgromadzonych materiałów organ pierwszej instancji stwierdził, że faktury zakupu VAT, na których jako wystawcy figurują podmioty: C. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. (poprzednio M.(1) Sp. z o.o., E.(1) Sp. z o.o. (poprzednio S.(1) Sp. z o.o.), H. s.c., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a transakcje udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez te podmioty faktycznie nie miały miejsca. Ponadto organ pierwszej instancji ustalił, że faktury sprzedaży VAT wystawione przez T. Sp. z o.o., na których jako nabywcy figurują: I. , T.(1) GmbH, M.(2), S.(2), P., S.(3), A., M.(3) S.A., zostały wystawione jedynie w celu uwiarygodnienia rzekomych transakcji mających na celu uzyskanie korzyści finansowych w związku ze zwrotem podatku VAT.

Pismem z dnia [...] listopada 2019 r. Strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji organu, w którym zarzuciła naruszenie:

- art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. - dalej: "u.p.t.u."),

- art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) u.p.t.u.,

- art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 – dalej: "Dyrektywa VAT")

- art. 13 i art. 42 u.p.t.u.,

- art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900. z późn. zm. - dalej: "O.p.")

- art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 w związku art. 191 O.p.

- art. 193 § 6 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 1994 r. Nr 121, poz. 591);

- art. 87 ust. 1, art. 91 ust. 2 i art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., a także art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności.

Ponadto, w oparciu o art. 188 O.p., Strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonych do odwołania dokumentów, tj. zaświadczeń o niezaleganiu T. Sp. z o.o. w podatkach (załączniki 3, 4 i 5) na okoliczność potwierdzenia, że Spółka na bieżąco wywiązuje się ze zobowiązań podatkowych.

Z kolei w piśmie z dnia 27 stycznia 2020 r. Strona zarzuciła naruszenie art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 70c oraz art. 208 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie, że ww. przepisy znajdują zastosowanie w sprawie, a co za tym idzie prowadzone wobec Spółki postępowanie powinno ulec umorzeniu ze względu na jego bezprzedmiotowość. Strona powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o sygn. akt: I SA/Wr 365/19 z dnia 22 lipca 2019 r.

Decyzją z dnia [...] maja 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W pierwszej kolejności DIAS rozważył kwestię przedawnienia i wskazał, że możliwość orzekania za okresy od marca 2013 r. do listopada 2013 r. upłynęłaby z dniem 31 grudnia 2018 r., a za grudzień 2013 r. – 31 grudnia 2019 r., niemniej jednak w sprawie nastąpiło zawieszenie terminu przedawnienia. DIAS wskazał, że w dniu 18 września 2018 r. zostało wszczęte śledztwo w sprawie posłużenia się przez E.(2) sp. z o.o. nierzetelnymi fakturami i podanie nieprawdziwych danych w deklaracjach VAT-7 tej firmy za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do maja 2014 r. Pismem z dnia 3 października 2018 r., doręczonym pełnomocnikowi Strony w dniu 10 października 2018 r. organ pierwszej instancji stosownie do art. 70c O.p. zawiadomił Stronę, że w związku z zaistnieniem przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z dniem 18 września 2018 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od grudnia 2012 r. do maja 2014 r.

W odniesieniu do zarzutu Strony, że w sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, gdyż przesłane zawiadomienie z dnia 3 października 2018 r. nie zawiera dokładnej kwalifikacji prawnej ani określenia zarzucanego czynu, DIAS wskazał, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały niezbędne wymogi formalne zawiadomienia na podstawie art. 70c O.p. - jego treść zawiera wszystkie elementy wymienione w uchwale NSA z 18 czerwca 2018 r. Wobec powyższego, zarzut dotyczący naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. DIAS uznał za niezasadny.

Dalej DIAS podał, że w badanym okresie, dostawcami T. Sp. z o.o. w zakresie obrotu sprzętem elektronicznym były podmioty: C. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., E.(1) Sp. z o.o., H. S.C., natomiast odbiorcami z UE byli: I., T.(1) GmbH, M.(2), S.(2), P., S.(3), A., M.(3) S.A.

W odniesieniu do dostawców Strony DIAS wskazał, że wydane zostały decyzje podatkowe, w których stwierdzono pozorowanie działalności gospodarczej i zawieranie transakcji w celu dokonania oszustwa podatkowego. DIAS podał, że:

1) C. sp. z o.o. - prowadziła fikcyjną działalność gospodarczą, nie dokonywała rzeczywistej sprzedaży, ani zakupów towarów. Do obrotu gospodarczego wprowadziła faktury VAT wystawione przez O. Sp. z o.o., J. Sp. z o.o. i E.(3) Sp. z o.o. niedokumentujące rzeczywistych operacji gospodarczych. W toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej pozyskano dowody wskazujące na udział spółki w oszustwie, m.in.: zeznania prezesa C. Sp. z o.o., zeznania K.D..

Również E.(3) sp. z o.o., nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie dokonywała rzeczywistej sprzedaży telefonów komórkowych dla C. Sp. z o.o., a jedynie stwarzała jej pozory dla udokumentowania źródła pochodzenia towaru. J. sp. z o.o. również nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie dokonywała sprzedaży telefonów komórkowych do C. Sp. z o.o. Transakcje kupna I. i I. pomiędzy C. Sp. z o.o., a ww. podmiotami faktycznie nie zostały przeprowadzone, bowiem E.(3) Sp. z o.o., J. Sp. z o.o., O. Sp. z o.o. działały podobnie jak C. Sp. z o.o. w łańcuchu podmiotów dokonujących fikcyjnego obrotu towarem. Ich działalność sprowadzała się do wystawienia faktur VAT zakupu i faktur VAT sprzedaży na polecenie obcokrajowców.

Zdaniem DIAS, powyższe ustalenia świadczą o tym, że faktury VAT, znajdujące się w dokumentacji T. Sp. z o.o., na których jako wystawca widnieje C. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, a jedynie pozorują ich istnienie.

2) M. Sp. z o.o. nabywała towar będący przedmiotem odsprzedaży do T. Sp. z o.o. od A.(1) S.A., A.(2) S.A., R. Sp. z o.o. Sp. k.

DIAS wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. zgromadził materiały potwierdzające fakt uczestnictwa R. Sp. z o.o. Sp.k. w łańcuchach dostaw związanych z tzw. karuzelą podatkową, pełniącego rolę "bufora". Podmioty występujące przed R. Sp. z o.o. Sp.k., figurujące jako wystawcy faktur, pełniąc rolę jednego z ogniw łańcucha nie prowadziły faktycznej sprzedaży towarów, a jedynie uczestniczyły w obiegu dokumentów pozornie wskazujących na dokonywanie transakcji

Zdaniem DIAS, materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania kontrolnego w R. Sp. z o.o. Sp. k. wskazuje, że spółka ta nie prowadziła rzeczywistej działalności w zakresie sprzedaży telefonów. Osoby reprezentujące tą spółkę dokonywały transakcji poprzez łańcuchy dostaw, w których zawsze wystąpił podmiot nierozliczający podatku od towarów i usług.

DIAS uznał, że faktury VAT zaewidencjonowane przez T. Sp. z o.o. w rejestrach zakupu VAT, a następnie wykazane w deklaracji VAT-7 za 08/2013 r., stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

3) E.(1) Sp. z o.o. - w toku kontroli prowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. zgromadzono materiał dowodowy potwierdzający, że faktury VAT zakupu wystawiane na rzecz E.(1) Sp. z o.o. oraz faktury sprzedaży VAT wystawiane przez tą spółkę nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a przepływy środków pieniężnych na rachunku bankowym spółki służyć miały jedynie dla uprawdopodobnienia istnienia obrotu gospodarczego i nie stanowią w rzeczywistości uregulowania faktycznych należności i zobowiązań. W okresie objętym kontrolą E.(1) Sp. z o.o. posiadała 6 odbiorców towarów, m.in. T. Sp. z o.o. Działalność E.(1) Sp. z o.o. w okresie objętym postępowaniem kontrolnym polegała na: fakturowym nabyciu towarów handlowych od D. Sp. z o.o., fakturowym nabyciu pozostałych towarów i usług, w tym usług magazynowania w T.(2) Sp. z o.o. i w S.(3) S.A., fakturowej sprzedaży towarów handlowych m. in. dla T. Sp. z o.o.

E.(1) Sp. z o.o. w okresie objętym badaniem brała wyłącznie formalny udział w łańcuchu dostaw, którego kolejnym ogniwem były M. Sp. z o.o., T.(3) Sp. z o.o., T. Sp. z o.o.

W ocenie DIAS, przedstawione okoliczności sprawy pozwoliły stwierdzić, że faktury VAT znajdujące się w dokumentacji T. Sp. z o.o., na których jako wystawca widnieje E.(1) Sp. z o.o., nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, a jedynie pozorują ich istnienie.

4) S. Sp. z o.o. - Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w W. w toku postępowania kontrolnego zgromadził materiały wskazujące, że S. Sp. z o.o. nie rozporządzała towarem, a była jedynie fikcyjnym pośrednikiem, którego zadaniem było uwiarygodnienie transakcji. Dostawcą towaru do S. Sp. z o.o. była m.in. D. Sp. z o.o., która "nie nabyła" ani "nie sprzedała" towarów wymienionych na fakturach wystawionych dla S. Sp. z o.o. Jako tzw. "bufor" była jedynie ogniwem łańcucha podmiotów uczestniczących w fikcyjnych transakcjach. Działalność D. Sp. z o.o. ograniczała się jedynie do rozładowania towaru, usunięcia etykiet z palet z informacją skąd pochodzi i tego samego dnia przekazania go dalej. Spółka funkcjonowała jedynie w celu przekazania towaru kolejnemu nabywcy.

Zdaniem DIAS, faktury VAT znajdujące się w dokumentacji T. Sp. z o.o., na których jako wystawca widnieje S. Sp. z o.o. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, a jedynie pozorowały ich istnienie.

5) H. s.c. - w toku postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. zgromadził dowody wskazujące na uczestnictwo tej spółki w oszustwie karuzelowym w obrocie telefonami komórkowymi. Towar był cały czas przechowywany w magazynie centrum logistycznego Diera od etapu "znikającego podatnika" poprzez kolejne etapy obrotu, niezależnie od ilości firm uczestniczących w łańcuchu transakcji. Organizatorzy procederu wskazywali wspólnikowi spółki H. od kogo kupić albo komu sprzedać towar. Wspólnik spółki miała świadomość prowadzenia interesów z nierzetelnymi kontrahentami.

Zdaniem DIAS, przedstawione dowody pozwalają stwierdzić, że faktury VAT zaewidencjonowane przez T. we wrześniu 2013 r., na których jako wystawca figuruje H. s.c. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy stronami opisanymi w nich jako sprzedawca i nabywca.

DIAS stanął na stanowisku, że zgromadzony w sprawie materiał dotyczący kontrahentów Strony potwierdza istnienie łańcuchów transakcji w obrocie sprzętem elektronicznym, w ramach którego zidentyfikowano tzw. "znikających podatników", nierozliczających się z należnego podatku VAT. Bezpośredni dostawcy Spółki pozorowali prowadzenie działalności gospodarczej i pełnili rolę "buforów" w łańcuchu transakcji, w których na wcześniejszych etapach znajdował się nierzetelny podatnik, nierozliczający należnych podatków.

W ocenie DIAS, stwierdzony w niniejszym postępowaniu obrót sprzętem elektronicznym wyczerpuje typowe zewnętrzne oznaki funkcjonowania tzw. "karuzelowego" oszustwa podatkowego DIAS uznał, że dowody zgromadzone w sprawie nie potwierdzają realizacji opisanych wyżej transakcji dotyczących sprzedaży na rzecz Strony, a faktury wystawione przez ww. podmioty nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem DIAS, T. sp. z o.o. stała się ogniwem łańcucha firm uczestniczących w fikcyjnych transakcjach, wygenerowanych jedynie w celu uwiarygodnienia obrotu tym samym towarem. DIAS, jako znikającego podatnika w łańcuchu transakcji uznał: J. Sp. z o.o., E.(3) Sp. z o.o., O. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., T.(3) Sp. z o.o., R. Sp. z o.o. Sp. k., I.(1), jako "bufor"(pośrednik) uznał spółki: S. Sp. o.o., C. Sp. z o.o., E.(1) Sp. z o.o., M. Sp. z o.o.. H. s.c., natomiast za "brokera" uznał Skarżącą.

W ocenie DIAS, organ pierwszej instancji zasadnie odmówił wiarygodności fakturom wystawionym przez ww. podmioty. DIAS podkreślił, że w stosunku do ww. podmiotów zostały przeprowadzone kontrole i wystawione zostały decyzje właściwych organów podatkowych, z uzasadnienia których wynika, iż ww. spółki uczestniczyły w łańcuchu transakcji, które nie występują w realnie działającym obrocie towarowym i które nie mają nic wspólnego z racjonalnym funkcjonowaniem podmiotów gospodarczych. Zebrany w toku przeprowadzonych wobec tych podmiotów postępowań kontrolnych materiał dowodowy świadczy o fikcyjności transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi m.in. na rzecz Strony. Wystawieniu faktury nie towarzyszyło wykonanie czynności tym dokumentem stwierdzonej. W decyzjach wydanych dla dostawców Strony określono kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w związku z wystawieniem nierzetelnych faktur. Zdaniem DIAS, w rozpatrywanej sprawie decyzja wydana dla kontrahentów Strony była jedynie jednym z dowodów, a całokształt materiału dowodowego został samodzielnie oceniony przez organ.

Odnosząc się do zarzutów Strony, DIAS wskazał, że konsekwencją obowiązywania art. 181 O.p. jest odstąpienie od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego w zakresie, w którym podstawę ustaleń faktycznych stanowić również mogą dowody przeprowadzone przez inny organ, w innym postępowaniu. Zdaniem DIAS, decyzje organów właściwych dla kontrahentów Strony mieszczą się w katalogu dokumentów wymienionych w ww. przepisach. Wykorzystanie przez organ dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza zawartej w art. 123 O.p. zasady zapewnienia stronie postępowania czynnego w nim udziału. DIAS dodał, że decyzja wydana dla kontrahenta Strony stanowi dowód tego, co zostało w niej stwierdzone. Z treści tych decyzji jednoznacznie wynika, że kontrahenci nie posiadali towaru w postaci telefonów komórkowych, ponieważ go nie zakupili, tym samym nie dysponowali tym towarem i nie mogli przenieść jego własności na Stronę. Z tego względu faktury sprzedaży przez nich wystawione nie dokumentowały dostaw w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u.

Za nieuzasadnione DIAS uznał także zarzuty naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W opinii DIAS przedstawiony materiał dowodowy jest wystarczający do przyjęcia rozstrzygnięcia dokonanego przez organ pierwszej instancji za prawidłowe.

DIAS wskazał, że dokonał oceny dowodów przedłożonych przez Stronę i stwierdził, że potwierdzają one okoliczność bieżącego i terminowego wywiązywania się ze wszelkich zobowiązań podatkowych przez Stronę. Okoliczność ta, zdaniem DIAS, pozostaje jednak bez wpływu na prawidłowość rozliczeń Strony i deklarowanej przez Spółkę wysokości zobowiązań

W ocenie DIAS, organ pierwszej instancji zasadnie skorzystał z normy wyrażonej w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT uznając, że skoro nie miał miejsca rzeczywisty obrót, sporne faktury VAT stanowiące podstawę dokonanego odliczenia podatku są de facto fakturami "pustymi".

Odnośnie do kwestii, czy nabywając towary na podstawie faktur VAT Strona wiedziała, bądź mogła się łatwo dowiedzieć o tym, że transakcja wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury, DIAS wskazał, że analizowane transakcje nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego, zatem założenia Trybunału Sprawiedliwości w zakresie ochrony podatników działających w "dobrej wierze" nie znajdują wobec Strony zastosowania.

Zdaniem DIAS, zgromadzony materiał dowodowy nie wskazuje na intencjonalny udział Strony w oszukańczym procederze, jednak Strona powinna była wiedzieć, iż uczestniczy w oszustwie. Świadczy o tym m.in. organizacja obrotu urządzeniami elektronicznymi przez Stronę świadcząca o nieuwzględnianiu takich czynników jak ocena rynku i dobór kontrahentów, szybki zbyt zakupionego towaru, system przedpłaty, brak ubezpieczenia towaru, brak weryfikacji dostawców, brak analizy cen towarów na rzeczywistym rynku, nabywanie towarów w nieoficjalnym kanale dystrybucyjnym. DIAS dodał, że prezes T. Sp. z o.o. przesłuchiwany w charakterze Strony w toku kontroli podatkowej w dniu 31 stycznia 2017 r. na zadawane pytania odnośnie do całokształtu współpracy z kontrahentami nie udzielił odpowiedzi.

W ocenie organu odwoławczego, wskazane przez prezesa Spółki działania w zakresie pozyskania dokumentów założycielskich oraz zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach kontrahentów miało jedynie na celu stworzenie pozoru zachowania należytej staranności. Przebieg transakcji, ich charakter, organizacja wskazują na to, że towar jedynie przepływał przez Spółkę w celu odnotowania transakcji w rozliczeniu VAT, zapłaty tego podatku w cenie towaru i wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Odnosząc się do zarzutu, iż organ pierwszej instancji bez podstawy prawnej badał dalsze etapy łańcucha dostaw, zamiast skupić się na faktycznie zrealizowanych transakcjach z bezpośrednimi kontrahentami Spółki, DIAS stwierdził, że dla udowodnienia poszczególnym uczestnikom udziału w oszustwie konieczne jest wykazanie przez organy całego mechanizmu oszustwa.

W ocenie organu odwoławczego argument pełnomocnika, iż Strona zweryfikowała bezpośrednich dostawców jest niezgodny z ustalonym stanem faktycznym. DIAS podał, że "weryfikacja" kontrahentów przez Spółkę ograniczała się do pozyskania dokumentów założycielskich. Prezes Spółki nie udzielił żadnych wyjaśnień na temat okoliczności nawiązania współpracy z unijnymi odbiorcami, ani w trakcie przesłuchania, ani w odpowiedzi na pisemne wezwania organu pierwszej instancji.

W ocenie DIAS, powyższe ustalenia jednoznacznie potwierdzają, że Stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku z fikcyjnych faktur. Tym samym DIAS przychylił się również do stanowiska organu pierwszej instancji, iż Stronie nie przysługuje również prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących poniesienie wydatków na usługi transportowe stosownie do art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Ponadto DIAS uznał, że nie stanowi podstawy do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony faktura VAT z dnia 29 marca 2013 r., nr [...]/2013 wystawiona przez U., dokumentująca zakup kuchenki [...], ze względu na brak związku zakupu tej kuchenki z prowadzoną działalnością gospodarczą przez T. Sp. z o.o.

Zdaniem DIAS, odliczenie podatku z zakwestionowanych faktur spowodowało zawyżenie podatku naliczonego w rozliczeniu za okres od kwietnia do grudnia 2013 r.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Skarżąca wywiodła skargę do sądu administracyjnego wnosząc o jej uchylenie, uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Strona wniosła ponadto o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 86 ust. 1 u.p.t.u., poprzez błędną interpretację tego przepisu tudzież błędną subsumcję stanu faktycznego niniejszej sprawy do obowiązującej normy prawnej, albowiem zgromadzone w materiale dowodowym dokumenty, w tym zeznania strony oraz faktury dotyczące rzeczywistego obrotu wskazują na to, że Spółka miała prawo odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego;

2. art. 88 ust. 3a pkt 4) lit. a) u.p.t.u., poprzez uznanie, że zawarte w treści tego przepisu uwarunkowania, związane z ograniczeniami prawa do odliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, mają zastosowanie w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy;

3. art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy VAT poprzez brak udowodnienia Spółce, że dokonane przez nią w kontrolowanym okresie transakcje zakupu z kontrahentami: C. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o., E.(1) Sp. z o.o., S. Sp. z o.o. oraz H. s.c., a mające stanowić podstawę prawa do odliczenia faktycznie nie miały miejsca oraz że Strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dostawcy tych Spółek działali niezgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, nie wywiązując się ze swoich obowiązków względem organów podatkowych;

4. art. 13 i art. 42 u.p.t.u., poprzez ich błędną wykładnię oraz błędną subsumcję stanu faktycznego niniejszej sprawy do obowiązującej normy prawnej, a w rezultacie uznanie, że dostawy dokonywane przez Spółkę w kontrolowanym okresie nie spełniały warunków wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu według stawki 0%;

5. art. 21 § 3a O.p., poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie, a co za tym idzie wydanie decyzji oraz stwierdzenie, że Spółka w złożonych deklaracjach za kontrolowany okres wykazała nieprawidłowe kwoty zwrotu podatku oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych, podczas gdy Spółka w badanym okresie występowała o zwrot nadwyżki podatku VAT w trybie przepisu art. 87 ust. 6 u.p.t.u., a co za tym idzie organ potwierdzał jednocześnie, iż Spółka spełniała łącznie wszelkie warunki formalne zawarte w dyspozycji ww. przepisu prawa, ażeby ten zwrot otrzymać. Tym samym należy uznać, iż nawet organ podatkowy w okresie dokonywania kwestionowanych w wydanej decyzji zdarzeń gospodarczych - nie miał żadnych wątpliwości, co do rzetelności samej kontrolowanej Spółki, jej bezpośrednich kontrahentów oraz podmiotów występujących na dalszym etapie łańcucha dostaw. Wobec powyższego organ podatkowy nie ma podstaw by wymagać od Spółki, ażeby wiedziała lub chociażby powinna była wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązały się z przestępstwem popełnionym przez jej kontrahentów. Organ naruszył tym samym zasadę powagi rzeczy osądzonej;

6. art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 w związku art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotny wpływ na wynik sprawy, co prowadzi do dokonania przez organ oceny prawnej zebranego materiału dowodowego noszącej znamiona dowolności oraz wybiórczego traktowania dowodów w sprawie. W szczególności poprzez nieuwzględnienie przez organ, że Spółka, działając w dobrej wierze, podczas dokonywania rzeczywistych transakcji wiążących się z realnie poniesionymi wydatkami z podmiotami, których działalność w miarę istniejących możliwości oraz zasad prowadzenia działalności handlowej uprzednio zweryfikowała, miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u.;

7. art. 121 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez zakwestionowanie w przedmiotowej sprawie prawdziwości zdarzeń gospodarczych udokumentowanych w badanym okresie fakturami VAT wystawionymi na Skarżącą przez M. Sp. z o.o., podczas gdy w materiale dowodowym nie znajduje się żaden dokument urzędowy (w szczególności: decyzja wydana w trybie 108 ust. 1 u.p.t.u. wydana na M. Sp. z o.o.), który potwierdzałby rozstrzygnięcie organu podatkowego w tymże zakresie. Powyższe niewątpliwie świadczy o naruszeniu zasady zaufania podatnika do organu oraz o dowolnej ocenie dowodów zgromadzonych w niniejszej sprawie oraz arbitralnym rozstrzygnięciu organu co do tego, że faktury VAT wystawione w badanym okresie na skarżącą przez podmiot o którym mowa powyżej, nie odzwierciedlały przebiegu prawdziwych zdarzeń gospodarczych;

8. art. 193 § 6 O.p. w zw. z art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, albowiem wbrew twierdzeniu organu, ewidencje zakupu oraz sprzedaży VAT są prowadzone przez Stronę zgodnie ze stanem rzeczywistym, z uwzględnieniem zasad wynikających ze wskazanych aktów prawnych, a mianowicie w rzetelny, sumienny czy wręcz wolny od wad sposób;

9. art. 87 ust. 1, art. 91 ust. 2 i art. 64 ust. 3 Konstytucji RP, a także art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności poprzez ich błędną wykładnię skutkującą naruszeniem konstytucyjnej zasady prawa własności przez obciążenie podatnika skutkami majątkowymi bezprawnych działań jego bezpośredniego kontrahenta tudzież dostawców jego bezpośredniego kontrahenta, tj. odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego;

10. art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 70c oraz art. 208 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku - poprzez nieuwzględnienie, że ww. przepisy znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie, a co za tym idzie prowadzone wobec Spółki postępowanie powinno ulec umorzeniu ze względu na jego bezprzedmiotowość.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Przed przystąpieniem do rozpatrzenia istoty sporu należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w sprawie doszło do przedawnienia należności (zobowiązań) w podatku VAT za okresy rozliczeniowe 2013 r.

Zdaniem organu nie doszło do przedawnienia ww. należności podatkowych ponieważ skutecznie zawieszono bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W ocenie pełnomocnika do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie doszło bowiem zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p. nie zawierało wskazania dokładnej kwalifikacji prawnokarnej czynu. W związku z powyższym Skarżący nie mógł powziąć informacji o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym, które rodziło skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W dalszej części argumentacji pełnomocnik akcentuje, że Skarżący powinien mieć możliwość weryfikacji okoliczności, czy zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nastąpiło, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. a więc czy przestępstwo lub wykroczenie skarbowe w sprawie którego wszczęto postępowanie wiąże się z niewykonanym zobowiązaniem podatkowym.

Zdaniem Sądu aktualność zachowuje w tym zakresie stanowisko, podzielane przez Sąd w niniejszym składzie, a wyrażone w przytoczonej przez organ odwoławczy uchwale NSA z dnia 18 czerwca 2018 r. (I FPS 1/18) zgodnie z którym "Zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy".

Należy zatem zgodzić się z organem odwoławczym, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącego, gdyż pismem z dnia 03.10.2018 r. doręczonym pełnomocnikowi organ podatkowy I instancji na podstawie art. 70c O.p. zawiadomił, że uległ zawieszaniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2012 r. do maja 2014 r. Zdaniem Sądu zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p. nie musi wskazywać kwalifikacji prawnokarnej czynu. Funkcją ww. zawiadomienia jest udzielenie podatnikowi informacji o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego a nie udzielanie informacji z toczącego się postępowania karnoskarbowego.

Ponadto pełnomocnik Skarżącego w piśmie z dnia 10.03.2021 r. będącym uzupełnieniem pisma z dnia 9.03.2021 r. (w który podtrzymano zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego) podniósł zarzut instrumentalnego traktowania przepisów prawa zarówno przez organy podatkowe jaki i finansowy organ postępowania przygotowawczego.

Sąd zauważa, że kognicja sądów administracyjnych nie obejmuje badania w aspekcie zgodności z prawem czynności podjętych w ramach postępowania karnoskarbowego. Nadto należy zauważyć, że zdaniem Sądu, o instrumentalnym wszczęciu postępowania karnoskarbowego można mówić wyłącznie w kontekście art. 70 § 6 pkt 1 O.p. a więc o badaniu przez sąd administracyjny, czy ww. postępowanie nie zostało wszczęte wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W istocie sąd bada w tej sytuacji zastosowanie przez organy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Natomiast brak wystarczającej dynamiki prowadzonych czynności procesowych w postępowaniu karnoskarbowym sam w sobie nie świadczy o instrumentalnym wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. W tym kontekście nie można również zapominać o treści art. 114a Kodeksu karnego skarbowego, który to przepis nie uzależni możliwości zawieszenia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe od postępu czynności procesowych w tym postępowaniu.

Reasumując zdaniem Sądu zobowiązanie podatkowe Skarżącego nie uległo przedawnieniu.

Przechodząc do istoty sprawy w pierwszej kolejności należy odtworzyć ustalenia organu odwoławczego. Organy zakwestionowały zarówno dokonane przez Skarżącego nabycia towarów (telefony komórkowe, oświetlenie LED) jak i ich dostawę (sprzedaż) na rzecz podmiotów zagranicznych (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – WDT). Organy oceniły, że faktury dokumentujące nabycie sprzętu elektronicznego, otrzymane przez Skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skoro zatem, w ocenie organów, Skarżący nie nabył towarów od wskazanych na spornych fakturach podmiotów, to również nie mógł sprzedać towarów w ramach działalności gospodarczej. Jak stwierdza organ odwoławczy "Strona stała się ogniwem łańcucha firm uczestniczących w fikcyjnych transakcjach, wygenerowanych jedynie w celu uwiarygodnienia obrotu tym samym towarem". Organ jednocześnie stwierdził, że obrót sprzętem elektronicznym w niniejszej sprawie "wyczerpuje niżej wymienione typowe zewnętrzne oznaki funkcjonowania tzw. "karuzelowego" oszustwa podatkowego" i przypisał Skarżącemu funkcję brokera. Ponadto z ustaleń organów wynika, że towar będący przedmiotem obrotu istniał w rzeczywistości a "zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje na intencjonalny udział Strony w oszukańczym procederze".

Przechodząc więc do oceny poczynionych przez organ ustaleń należy w pierwszej kolejności odnieść się do dokonanych przez organ ustaleń w zakresie nabyć towarów przez Skarżącego. Ustalenia organów zostały oparte na decyzjach wydanych przez inne organy w stosunku do kontrahentów Skarżącego. W tym aspekcie organ odwoławczy stwierdza: "W konsekwencji organ podatkowy nie może odrzucić - bez przeprowadzenia przeciwdowodu - istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Pominięcie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym bez przeprowadzenia przeciwdowodu stanowiłoby bowiem naruszenie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej".

Należy podkreślić, że powyższe stanowisko organ odwoławczego jest błędne i wynika z wadliwej interpretacji art. 194 O.p. Nie pozostaje kwestią sporną, że decyzja wydana przez inny organ podatkowy jest dokumentem urzędowym. Zgodnie z art. 194 § 1 o.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Nie oznacza to jednak, jak trafnie zauważa się w judykaturze (np. por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2020 r. (I FSK 413/20), że organ orzekający jest związany ocenami stanu faktycznego zawartymi w uzasadnieniu decyzji wydanej wobec kontrahenta Skarżącego. Zwiększona moc dowodowa płynąca z treści art. 194 § 1 O.p. obejmuje w tym przypadku sentencję decyzji, a nie motywy rozstrzygnięcia lub też ocenę materiału dowodowego dokonaną przez inny organ, w toku innego postępowania. Podkreślić należy, że urzędowo stwierdzone w zakresie wskazanej decyzji jest jedynie to, że wydano dla kontrahenta skarżącej decyzję podatkową, w której określono kwoty zobowiązania podatkowego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, przyjmując przedstawiony w uzasadnieniu tej decyzji stan faktyczny i prawny. Natomiast ustalenia przyjęte przez organ wydający decyzję wobec Skarżącego, w tej sprawie, z domniemania wiarygodności przewidzianego w art. 194 § 1 O.p. w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec Skarżącego już nie korzystają.

Skoro zatem organ odwoławczy bezkrytycznie przyjął ustalenia i ocenę prawną innych organów prowadzących postępowania w stosunku do kontrahentów Skarżącego, to po pierwsze wszystkie te decyzje powinny mieć przymiot, decyzji prawomocnych. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że decyzje wydane w stosunku do niektórych kontrahentów (np. S. Sp. z o.o.) zostały zaskarżone do sądu administracyjnego, który oddalił skargę, brak natomiast informacji, czy wyrok sądu jest prawomocny (adnotacja karta 474 "Tajna Teczka Tom III). Ustalenie organów w zakresie prawomocności ewentualnie ostateczności wszystkich decyzji wydanych w stosunku do kontrahentów Skarżącego, w sytuacji w której nie dokonują one w istocie własnej oceny dowodów w tym zakresie jest o tyle niezbędne, że niedopuszczalna byłaby sytuacja w której organ załączyłby jako dowód decyzję, która została w następstwie skargi uchylona przez sąd administracyjny I lub II instancji. Ewentualnie wadliwa decyzja wydana w stosunku do kontrahenta w płaszczyźnie ustaleń stanu fatycznego nie może bowiem stanowić dowodu w postępowaniu prowadzonym wobec Skarżącego w sytuacji braku dokonania własnej oceny zebranego materiału dowodowego dokonanej przez organ wydający skarżoną decyzję. Po drugie organ powinien pozyskać od organów wydających decyzje w stosunku do kontrahentów wszystkie kluczowe dowody a nie tylko same decyzje. Skarżący powinien mieć możliwość zapoznanie się z dowodami stanowiącymi podstawę wydania decyzji w stosunku do kontrahenta tak aby mógł ewentualnie wnioskować o ponowne ich przeprowadzenie.

Mając powyższe na uwadze zdaniem Sądu zasadny jest więc zarzut naruszenia w przedmiotowej sprawie art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W ponownym postępowaniu organ ustali prawomocność wszystkich decyzji (wyroków) wydanych w stosunku do kontrahentów Skarżącego oraz uzupełni materiał dowodowy o zasadnicze dowody które stanowiły podstawę ich wydania.

W ocenie Sądu przedwczesna jest zatem konstatacja organu, że "Z treści tych decyzji jednoznacznie wynika, że kontrahenci wykazani w przedmiotowej decyzji nie posiadali towaru w postaci telefonów komórkowych, ponieważ go nie zakupili, tym samym nie dysponowali tym towarem i nie mogli przenieść jego własności na Stronę. Z tego względu faktury sprzedaży przez nich wystawione nie dokumentowały dostaw w rozumieniu art. 5 ust. I pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ czynności dostawy w nich określone nie zostały dokonane".

Ponadto, trzeba również podkreślić, że Skarżący nabywał towar rzeczywiście istniejący. Okoliczność istnienia nieprawidłowości w relacjach pomiędzy kontrahentami Skarżącego a ich kontrahentami nie przesądza, że bezpośredni kontrahent Skarżącego nie dysponował towarem rzeczywistym, który mógł być przedmiotem dalszej dostawy.

Przedwczesna jest więc ocena organu zawarta w skarżonej decyzji w części ustaleń odnośnie każdego kontrahenta Skarżącego, że okoliczności sprawy pozwoliły stwierdzić, że faktury VAT, znajdujące się w dokumentacji T. Sp. z o.o., na których jako wystawca widnieje każdy ze wskazanych w skarżonej decyzji kontrahentów nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, a jedynie pozorowały ich istnienie.

Organ powinien ustalić i ocenić relacje pomiędzy Skarżącym a każdym z kontrahentów a nie na podstawie nieprawidłowości w obrocie towarem występujących na wcześniejszym etapie wnioskować o nieprawidłowościach w relacjach bezpośrednich kontrahentów ze Skarżącym. Innymi słowy z okoliczności, że kontrahenci Skarżącego nie nabyli towaru od podmiotów wskazanych na fakturach dokumentujących transakcje nie wynika, że nie dysponowali towarem w rzeczywistości a zatem nie świadczy, że nie mogli skutecznie dokonać dostawy na rzecz Skarżącego. Podkreślić bowiem należy, że w sytuacji tzw. niezgodności podmiotowej faktury tj. gdy towar zostanie nabyty od niezidentyfikowanego podmiotu a nie podmiotu widniejącego na fakturze jako sprzedawca nie można przyjąć, że nabywca towarem nie dysponuje. Taki nabywca towarem dysponuje a niezgodność podmiotowa wskazuje wyłącznie, że nabył go od niezidentyfikowanego podmioty, ale nie oznacza, że nie mógł skutecznie dokonać dalszej dostawy.

W kontekście nabycia towarów należy również odnieść się do wskazanych przez organ okoliczności wskazujących na brak dobrej wiary Skarżącego. Okoliczności te mają charakter wyjątkowo ogólny np. brak ubezpieczenia towaru, brak weryfikacji dostawców poprzez wykorzystanie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, brak sprawdzenia miejsc prowadzenia działalności gospodarczej dostawców, brak analizy ceny towarów, nabywanie towarów w nieoficjalnym kanale dystrybucji.

W ocenie Sądu w pierwszej kolejności powyższe okoliczności powinny zostać odniesione przez organ do konkretnego kontrahenta Spółki a nie wskazane "ogólnie" jako podsumowanie działalności Skarżącego. Organ musi wykazać brak należytej staranności w określonych transakcjach z określonymi kontrahentami.

Po drugie okoliczności te nie mogą mieć charakteru "hasłowego" tj. np. brak analizy ceny towarów w sytuacji gdy, jednocześnie organ nie wskazuje jaki skutek odniosłaby powyższa analiza tj. np. zakupiony towar miałby rażąco niską cenę? Po trzecie nie można czynić zarzutu podatnikowi, że uczestniczy w legalnej działalności np. nabywanie towarów w nieoficjalnym kanale dystrybucji.

Reasumując w ponownym postępowaniu organ dokona analizy zachowania przez Skarżącego dobrej wiary w odniesieniu do każdego z kontrahentów tj. wskaże okoliczności, które w ramach konkretnej transakcji z określonym kontrahentem wskazują na niezachowanie dobrej wiary przez Skarżącego. Ponadto organ dokona ponownej analizy ww. okoliczności z uwzględnieniem ustaleń Sądu.

Przechodząc do zarzucanego Skarżącemu udziału w oszustwie podatkowym w ramach uwag ogólnych należy podkreślić, że w przypadku tzw. oszustw karuzelowych towar może w rzeczywistości występować w transakcjach pomiędzy pomiotami, gdyż dzięki temu może być utrudnione zidentyfikowanie oszustwa. Oczywiście obrót towarem nie następuje wtedy w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż celem działania oszustów jest jedynie wyłudzenie podatku VAT. W orzecznictwie wskazuje się, że towar w tej sytuacji jest "nośnikiem podatku VAT". Zauważyć jednak należy, że w oszustwo muszą być zaangażowane określone podmioty pełniące określone funkcje. W ocenie organu Skarżący pełnił w oszustwie funkcję "brokera" a organ zakwestionował zarówno nabycia jak i dostawy dokonane przez Skarżącego.

Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma więc ustalenie, czy Skarżący uczestniczył w oszustwie typu karuzelowego. Zdaniem Sądu ustalenia zawarte w uzasadnieniu skarżonej decyzji są na tyle sprzeczne, że trudno nawet przeprowadzić kontrolę rozstrzygnięcia. Zauważyć należy bowiem, że nawet, jeżeli przyjąć, że Skarżący nie dochował należytej staranności przy nabyciu towarów (założenie jedynie na potrzeby dalszego wywodu), to absolutnie nie oznacza, że dokonując dostawy towarów na rzecz zagranicznych kontrahentów nie dokonał jej w ramach działalności gospodarczej. Przedstawiony przez organ schemat wnioskowania polegający na uznaniu, że skoro podatnik nie dochował dobrej wiary nabywając towar, to nie nabył go w ramach działalności gospodarczej i "automatycznie" nie dokonał jego dostawy na rzecz dalszych nabywców w ramach działalności gospodarczej, jest błędny.

Organ zatem wadliwie przyjmuje, że "Powyższe ustalenia organu pierwszej instancji uprawniają do stwierdzenia, że transakcje z udziałem ww. podmiotów (kontrahentów od których towar został zakupiony – przyp. Sądu), w których uczestniczyła Spółka nie były dokonywane w ramach działalności gospodarczej przynoszącej zysk z pośrednictwa w sprzedaży, a jedynie miały pozorować prowadzenie takiej działalności. Powyższe oznacza, że T. sp. z o.o. nie nabyła, ani nie sprzedała ww. towarów w ramach działalności gospodarczej. Spółka stała się ogniwem łańcucha firm uczestniczących w fikcyjnych transakcjach, wygenerowanych jedynie w celu uwiarygodnienia obrotu tym samym towarem".

Podkreślić należy, że dla uznania, iż dany podmiot uczestniczy w oszustwie "typu karuzelowego" i zakwestionowanie dostaw dokonanych przez ten podmiot koniczne jest również zebranie dowodów wskazujących, że także dostawy tego podmiotu były realizowane na rzecz podmiotów uczestniczących w oszustwie. Nie jest dopuszczalne uznanie, że Skarżący nie dokonał dostaw towarów na podstawie jedynie "wnioskowania" w oparciu o brak dobrej wiary przy nabyciu ww. towarów. Organ dokonał swoistego "skrótu" w postępowaniu dowodowym.

W ponownym postępowaniu, jeżeli organ nadal będzie kwestionował dostawy dokonane przez Skarżącą koniczne jest wykazanie, że odbiorcy towarów uczestniczyli również w oszustwie podatkowym. Nie jest akceptowalna sytuacja w której organ nie przedstawia na ww. okoliczność żadnych dowodów.

Reasumując organy naruszyły również art. 15 ust. 2 i art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w ten sposób, że nie wykazały, że Skarżący dokonując nabyć towarów od wskazanych kontrahentów nie dochował należytej staranności oraz ponadto naruszyły art. 13 ust. 1 ustawy o VAT uznając, że dostawy towarów dokonane przez Skarżącego w ramach WTD nie zostały dokonane w ramach działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, Sąd – na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. art. 135 P.p.s.a. – uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. Koszty te stanowiły w sprawie wpis sądowy w wysokości 33.797 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 15.000 zł.