Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1153/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 85  par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Moskała (sprawozdawca) Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant: Ewa Bogulak po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi B. J.-L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz M. L. kwotę 2.958,50 zł (dwa tysiące dziewięćset pięćdziesiąt osiem i 50/100 złotego) tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

W dniu [...]działając przez przedstawiciela – agencję celną A Sp. z o.o. z siedzibą we W. M. L., pełnomocnik B. J.-L., prowadzącej przedsiębiorstwo "B", złożył w Urzędzie Celnym we W. zgłoszenie celne nr [...]deklarując do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towar: bieliznę damską – majtki bawełny importowane z Chin. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in.: fakturę nr [...] z dnia [...]certyfikat pochodzenia nr [...] i deklarację wartości celnej. Wartość celną towaru podano zgodnie z fakturą zakupu, określając ją na [...].

W toku weryfikacji zgłoszenia organ celny przeprowadził 100 % rewizje celną przedmiotowego towaru, w wyniku której stwierdzono 329 760 sztuk bielizny damskiej oraz 3 420 sztuk bielizny męskiej.

Uznając cenę towaru podaną w załączonej do przedmiotowego zgłoszenia fakturze za zbyt niską i biorąc pod uwagę rodzaj towaru, organ pierwszej instancji zakwestionował jej materialną wiarygodność. Podczas rewizji celnej pobrano próbki towaru.

Postanowieniem nr [...]z dnia [...]. organ powołał z urzędu biegłego rzeczoznawcę ze Stowarzyszenia C w Ł., celem ustalenia składu surowcowego i jakości oraz wartości hurtowej w/w towaru. Wynik ekspertyzy sporządzonej przez rzeczoznawcę w spec. towaroznawstwo - mgr inż. L. M. potwierdził, że przedmiotowa bielizna damska i męska została wykonana z tkaniny bawełnianej, natomiast cenę jednostkową określono na kwotę 1,00-1,20 zł brutto (majtki damskie-figi); 0,90-1,00 zł brutto (majtki damskie); 1,00-1,30 zł brutto (majtki męskie-bokserki). W podanej cenie uwzględniono należności celne i podatkowe oraz marżę "zwyczajową" 25% - co w opinii organu potwierdziło słuszność zakwestionowania wartości celnej importowanego towaru. Wartość jednostkową przedmiotowej bielizny damskiej i męskiej biegła wyceniła uwzględniając aktualne ceny hurtowe dla podobnych wyrobów w największych zbiorczych ilościach importowanych z kierunku wschodniego.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego we W. decyzją nr [...]z dnia [...]., wydaną na podstawie art. 207 § 1 w związku z art. 165 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w związku z art. 2§ 2, art. 21, art. 23 § 7, art. 24, art. 29, art. 65 § 4 pkt 2 lit. B, art. 70 § 2, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001r., Nr 146, poz. 1639), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 146, poz. 1639) oraz § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2001r. w sprawie wypadków, w których zgłoszenie celne może zostać unieważnione po zwolnieniu towarów, szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy przeprowadzaniu rewizji celnej, pobieraniu próbek towarów (Dz.U. Nr 84, poz. 91), uznał przedmiotowe zgłoszenie za nieprawidłowe i określił wartość celną importowanego towaru na podstawie art. 29 § 1 w związku z art. 23 § 7 Kodeksu celnego, w oparciu o ww. ekspertyzę - na kwotę [...] (bielizna damska) oraz na kwotę [...] (bielizna męska).

Pismem z dnia [...]M. L. odwołał się od powyższej decyzji. Do odwołania sporządzony przez zaprzysięgłego eksperta w zakresie wyrobów włókienniczych, członka Krajowej Izby Gospodarki Morskiej panią U. B. W ateście tym w/w ekspert ustalił cenę minimalną jednostkową przedmiotowej bielizny w obrocie hurtowym w wysokości: 0,30 zł (majtki damskie-figi "cotton world", 81 720 szt.); 0,27 zł (majtki damskie-figi "cotton world", 248 040 szt.); 0,48 zł (majtki męskie-bokserki "cotton world", 3 420 szt.) – na podstawie minimalnych jednostkowych cen hurtowych identycznych lub podobnych wyrobów importowanych z Chin w oparciu o ceny jednostkowe w największych zbiorczych ilościach. W toku postępowania odwoławczego, dnia [...]., M.L. dostarczył ponadto następujące dokumenty: kserokopię przelewu dewizowego (zapłaty za towar dostawcy), kserokopię zażalenia z dnia [...]składanego przez firmę D GMBH na pracę Urzędu Celnego we W., świadectwo pochodzenia towaru [...]A Nr [...].

Decyzją nr [...]z dnia [...]Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że choć stosownie do art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, ustalana, o ile to jest konieczne, uwzględnieniem art. 30 i art. 31 ustawy, to jednak przepisy Kodeksu celnego przewidują zarazem możliwość ochrony interesu państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowi z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami – upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru (art. 23 § 7 Kodeksu celnego). Stosownie zaś do postanowień art. 23 § 7 Kodeksu celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należało dołączyć do zgłoszenia celnego albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Podkreślono, że organ pierwszej instancji zakwestionował wartość celną towaru i wszczął postępowanie ze względu na niską cenę jednostkową importowanej bielizny (0,015 USD/1 szt., co wynosi wg kursu z dnia zgłoszenia celnego niecałe 6 groszy/1 szt.) zgłoszonej jako bielizna damska, a w rzeczywistości obejmująca bieliznę damską i męską – co w pełni uzasadniało badanie wartości celnej zgłoszonego towaru.

Odnosząc się do zarzutu odwołania co do pominięcia określonej w art. 25-28 Kodeksu celnego kolejności metod ustalania wartości celnej Dyrektor Izby Celnej wyjaśniał, iż brak było możliwości zastosowania zastępczych metod ustalania wartości celnej określonych w tych artykułach, ze względu na brak danych dotyczących m.in. wartości transakcyjnej podobnych bądź identycznych towarów sprzedawanych i wprowadzonych na polski obszar celny, sprzedanych na polskim obszarze celnym w tym samym lub zbliżonym czasie, jak również danych dotyczących kosztów produkcji tych towarów lub cen jednostkowych, o których mowa w art. 27 Kodeksu celnego. Organ zauważył, że zgodnie z art. 29 §1 Kodeksu celnego, jeżeli wartość celna nie może być ustalana podstawie przepisów art. 23, 25-28, wówczas jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 17 artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Ta Celnych i Handlu z 1994 r., 3/ przepisów działu III, tytułu II Kodeksu celnego - "Wartość celna towarów". Dyrektor Izby Celnej stwierdził również, że w zaskarżonej decyzji został pominięty art. 29 ust. 2 pkt 2 Kodeksu celnego, ponieważ przedstawiony przez odwołującego atest nr A [...] nie mógł być brany pod uwagę, jako że ustalona w nim cena bielizny niewiele odbiegała od ceny, którą deklarował importer, a więc od ceny zakwestionowanej. Podkreślił, że Naczelnik Urzędu Celnego we W. zasięgnął opinii dwóch biegłych rzeczoznawców, którzy solidarnie wzięli odpowiedzialność za jej treść –wg pisma [...]z dnia [...]sporządzonego przez rzeczoznawcę mgr inż. E. P. Tym samym – zdaniem organu odwoławczego - zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej jest bezpodstawny. Podniesiono, że organ nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron, lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego kierując się własnym przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Z tego względu może on w każdym stadium tego postępowania przeprowadzić nowe dowody lub rezygnować z przeprowadzenia niektórych, nie będąc związany swoimi wcześniejszymi postanowieniami. Zakres postępowania wyjaśniającego może być wobec tego kształtowany swobodnie, stosownie do jego wyników i udowodnienia istotnych faktów.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej pełnomocnik M. L. wniósł w dniu [...]skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu. W skardze powtórzono w zasadzie zarzuty odwołania wskazując, iż organy celne dopuściły naruszenia przepisów: art. 23 §1 Kodeksu celnego - w wyniku nie zastosowania przez organ celny metody ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towaru,

co spowodowało naruszenie art. 23 §7 Kodeksu celnego poprzez

zakwestionowanie wiarygodności dołączonych przez stronę do zgłoszenia

dokumentów; pominięcie art. 25-28 Kodeksu celnego - w wyniku nie zastosowania zasady kolejności metod ustalania wartości celnej importowanego towaru; pominięcie art. 29 ust. 2 pkt 2 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie systemu

polegającego na zastosowaniu wyższej z dwóch alternatywnych wielkości; pominięcie większości dowodów określających wartość celną importowanych

towarów. Skarżący zarzucił ponadto naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dowodów dostarczonych przez stronę w postępowaniu celnym, art. 187 O.p - poprzez nierozpatrzenie w sposób

wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie; art. 121 ust. 1 O.p. dotyczącego obowiązku prowadzenia przez organ celny postępowania w sposób budzący zaufanie do organu - poprzez stronnicze odrzucenie w trakcie orzekania drugiej opinii biegłego; pominięcie art. 180 O.p. – poprzez odmowę uznania za dowód w sprawie drugiej ekspertyzy; pominięcie art. 190 § 1 i § 2 O.p. - poprzez uniemożliwienie zabrania czynnego udziału w przeprowadzonym dowodu oględzin. Zarzucił także, że organ celny zakwestionował wartość celną towarów na cztery dni przed rewizją celną.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Również zarzut skargi co do pominięcia art. 190 §1 i §2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uniemożliwienie czynnego udziału w przeprowadzeniu dowodu z oględzin uznano za chybiony, skoro poboru próbek dokonano zgodnie z protokołem poboru próbek, strona nie wniosła zastrzeżeń co do sposobu pobrania próbek, a o fakcie powołania rzeczoznawcy, w celu ustalenia składu surowcowego oraz wartości hurtowej przedmiotowych koszul na rynku polskim, została powiadomiona postanowieniem, zaś kierownik zmiany Urzędu Celnego we W., wyjaśnił, że ustnie poinformowano przedstawiciela strony o terminie przeprowadzenia ww. dowodu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002r Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) z dniem 01.01.2004r przestała obowiązywać ustawa z dnia 11.05.1995r o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, a sprawy, w których skargi zostały wniesione do NSA przed dniem 01.01.2004r., podlegają rozpatrzeniu - zgodnie z art. 97 § 1 cytowanej ustawy Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) - przez wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Podstawowy sposób ustalania wartości celnej towaru wskazany został w art. 23 § 1 Kodeksu celnego i zakłada, że wartością celną jest wartość transakcyjna towaru, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Przepisy celne przewidują jednak w ściśle określonych przypadkach odstępstwa od tej zasady. Odrzucenie wartości transakcyjnej – co zresztą podkreślał organ w zaskarżonej decyzji - jako wartości celnej dopuszczalne jest wyłącznie w wypadkach wskazanych w art. 23 § 7 Kodeksu celnego tj. w razie, gdy z uzasadnionych przyczyn organ zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej lub gdy dokumenty te nie zostaną przez importera dołączone do zgłoszenia celnego. Powyższe wskazuje, że warunkiem przystąpienia do ustalania wartości celnej w sposób inny niż na zasadzie art. 23 § 1 jest uprzednie wykazanie, że wystąpiły "uzasadnione przyczyny". Fakturę można uznać za dokument niewiarygodny pod względem formalnym, jeżeli zachodzi wątpliwość co do tego, czynie została podrobiona, przerobiona lub np. czy nie pochodzi od nieistniejącego podmiotu. Niewiarygodność formalna dokumentów nie jest jednak wyłącznym warunkiem zakwestionowania wartości transakcyjnej jako wartości celnej. W doktrynie i orzecznictwie (wyrok NSA w Warszawie z 07.04.2003r, NSA z 15.11.2001r. I SA/Łd 18/01, NSA z 20.02.2001r. I SA/Łd 14/00) w zasadzie jednomyślnie przyjęło się stanowisko, iż weryfikacja dokumentów celnych pod kątem ich wiarygodności obejmuje nie tylko badanie ich autentyczności i poprawności formalnej, ale dotyczy także wiarygodności ceny (wiarygodność materialna dokumentów). W przedmiotowej sprawie organ celny, w decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe, stwierdził, iż motywem zakwestionowania ceny były obserwacje innych dostaw podobnych towarów, sprowadzanych "z tego samego kierunku" .

W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wyrażano pogląd, że niewiarygodność ceny transakcyjnej wystąpi wówczas, gdy jest ona rażąco niska – słusznie zatem Dyrektor Urzędu Celnego przyjął, że zaniżona wartość importowanego towaru może stanowić "uzasadnioną przyczynę", o której mowa w art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Niezależnie jednak od tego, czy kwestionowana jest formalna, czy materialna wiarygodność dokumentu, przesłanki jej zakwestionowania muszą mieć charakter obiektywny, tj. znajdować uzasadnienie w obiektywnie istniejących okolicznościach, nie mogą mieć natomiast oparcia jedynie w ogólnikowym "przekonaniu" pracowników organu bądź niczym nie potwierdzonych domniemaniach. Stwierdzenie rażącego zaniżenia ceny powinno być skutkiem przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. Postępowanie to powinno wykazać, dlaczego cenę wynikającą z faktury zakupu uznano za zbyt niską, uwzględniając określone w ustawie kryteria pozwalające na stworzenie właściwych punktów odniesienia dla ceny transakcyjnej. Odrzucenie ceny transakcyjnej ze względu na jej zaniżenie musi zatem opierać się na potwierdzonych danych dotyczących innych cen lub na innych danych, np. dotyczących okoliczności mogących wpływać na kształtowanie cen tego rodzaju towarów. Brak jakichkolwiek danych porównawczych nadawałby decyzji organu celnego o odmowie przyjęcia wartości transakcyjnej charakter nieuprawnionej dowolności. W decyzji I instancji wyraźnie zresztą stwierdzono, iż przyczyną zakwestionowania ceny transakcyjnej były "zaobserwowane ceny towarów tego samego rodzaju oraz kierunku importu wprowadzanych na polski obszar celny" – co wskazuje, że organ był w posiadaniu takich danych.

W kontekście powyższego nie znajduje uzasadnienia rezygnacja organu celnego z próby ustalenia wartości celnej na podstawie art. 25 i 26 Kodeksu celnego. Podkreślić trzeba, że kolejność stosowania wskazanych w kodeksie celnym metod ustalania wartości celnej nie jest dowolna, ale wynika z art. 24 § 1 Kodeksu celnego, który stanowi: "jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 23, ustala się ją stosując w kolejności art. 25-28". Dopuszczalność ustalenia wartości celnej metodą "ostatniej szansy" została uzależniona od uprzedniego potwierdzenia, że wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i 25-28 Kodeksu celnego. Na zasadzie art. 25 Kodeksu celnego wartość celną określa się jako wartość transakcyjną identycznych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (ust 1), z zachowaniem wymogów określonych w ust. 2. Z kolei wg art. 26 Kodeksu celnego. Jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalana na podstawie przepisów art. 23 i 25, za wartość celną przyjmuje się wartość transakcyjną podobnych towarów sprzedawanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

Powyższe prowadzi do wniosku, że jeżeli organ faktycznie zakwestionował cenę transakcyjną kierując się informacjami nt. cen innych podobnych bądź identycznych towarów przywożonych do Polski z Chin, to powinien był w pierwszej kolejności ustalać wartość celną w oparciu o wskazane wyżej regulacje. Odzież będąca przedmiotem importu w przedmiotowej sprawie była fabrycznie nowa, popularnego typu (bielizna) i kraju pochodzenia, zaczym nie powinny mieć miejsca trudności w zastosowaniu art. 25 lub 26 Kodeksu celnego, jakie mogą wystąpić np. w stosunku do towarów specyficznych, unikatowych lub używanych, dla których m. in ze względu na stopień zużycia, zróżnicowane okoliczności nabycia i cechy jednostkowe znalezienie materiału porównawczego może być trudne lub niemożliwe. Stwierdzenie organu, że kwestionując wartość celną wynikającą z faktury oparto się na cenach towarów "tego samego rodzaju" wypada w takim wypadku rozumieć wprost. Jeżeli nawet przyjąć, że informacje służące organowi celnemu do odrzucenia wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej były zbyt ogólnikowe i opierały się o doświadczenie innych organów celnych niż przyjmujący przedmiotowe zgłoszenie celne, za zasadny trzeba uznać zarzut skarżącego co do tego, iż zaniechanie prób uzyskania tego rodzaju informacji od innych organów celnych stanowiło naruszenie obowiązku organów prowadzenia postępowania w sposób zmierzający do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej, mającej na podstawie 262 Kodeksu celnego zastosowanie w sprawach celnych) m.in. poprzez dopuszczenie jako dowodu wszystkiego, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.) oraz przez zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. W konsekwencji, wobec faktu, że podawane w uzasadnieniach decyzji organów celnych obu instancji motywy odrzucenia ceny transakcyjnej jako wartości celnej oraz rezygnacji z ustalenia tej wartości jedną z metod wskazanych w art. 25 i 26 Kodeksu celnego pozostają z sobą w sprzeczności, należy uznać, że organy celne nie wykazały w swoich rozstrzygnięciach podstaw do ustalenia wartości celnej importowanego towaru na podstawie art. 29 Kodeksu celnego.

Oceniając zaskarżone decyzje Sąd zwrócił uwagę także na dalsze uchybienia postępowania zmierzającego do ustalenia wartości celnej przedmiotowych koszul. Jak już zasygnalizowano na wstępie, możliwości zakwestionowania wiarygodności materialnej przedłożonych wraz ze zgłoszeniem celnym rachunków nie należy bezwzględnie uzależniać od posiadania danych porównawczych dotyczących innych cen transakcyjnych identycznych lub podobnych towarów. Nie można bowiem wykluczyć odrzucenia ceny transakcyjnej towaru w wyniku zestawienia jej z innymi danymi lub informacjami, które dają się powiązać z wartością danego towaru, a w niektórych wypadkach nawet w wyniku zestawienia z logiką i doświadczeniem życiowym – kodeks celny nie wprowadza w tym zakresie ograniczeń co do rodzaju przyczyn zakwestionowania wartości celnej, stanowiąc jedynie, iż muszą one być "uzasadnione". Nawet jednak przy założeniu, że w rozpoznawanej sprawie organ celny miał takie właśnie, inne niż wynikające z porównania cen transakcyjnych, podstawy do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru, a zastosowanie art. 25 i 26 k. cel., jak również następnych nie było możliwe, postępowanie w celu ustalenia wartości celnej metodą "ostatniej szansy" należy ocenić jako przeprowadzone wadliwie, w sposób naruszający przepisy procedury.

Nie kwestionując, iż skorzystanie z opinii biegłego rzeczoznawcy może być przydatne i celowe w razie ustalania wartości celnej metodą "ostatniej szansy" godzi się zauważyć, że opinia biegłego, także sporządzona zlecenie organu, jest tylko jednym z dowodów w sprawie i podlega ocenie w kontekście całości materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu. W sytuacji zatem gdy strona przedstawia drugą opinię, wydaną na jej żądanie i różniącą się co do treści - choćby miało to miejsce dopiero przed organem drugiej instancji - to organ powinien odnieść się do tego dokumentu i poddać go ocenie. Osobną kwestią pozostaje, czy tego rodzaju dowód można traktować jako dokument urzędowy, czy też jedynie jako wypowiedź strony w postępowaniu – która tym niemniej również podlega ocenie. Za niedopuszczalne należy natomiast uznać takie uzasadnienie odmowy uznania przedłożonej przez stronę ekspertyzy za wiarygodną, które sprowadza się do stwierdzenia, że ustalona w tej ekspertyzie cena koszul niewiele odbiega od deklarowanej przez importera. Odrzucenie określonego dowodu tylko z tej przyczyny, że nie potwierdza stanowiska organów celnych co do zaniżenia wartości celnej wówczas, gdy postępowanie dopiero zmierza do ustalenia tej wartości, przeczy obowiązkowi rzetelnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i może rodzić przypuszczenia, że organ dąży do dopasowania dowodów do przyjętej z góry tezy. Dokonując oceny tego rodzaju dowodu organ winien jednak brać pod uwagę charakter podmiotu wydającego ten dokument, okoliczności w jakich został sporządzony i przedstawiony, jak również treść dokumentu. W tym miejscu warto zauważyć, że jednym z elementów różnicujących obie ekspertyzy była przyjęta marża handlowa, składająca się na cenę brutto towaru – w opinii biegłej z SWP przyjęto marże w wysokości 25%, zaś w opinii dostarczonej przez stronę – 40%, przy czym żadna z w/w opinii nie wyjaśniała, czym kierowano się ustalając marżę na tym poziomie ani czy dotyczą ona odzieży importowanej z Chin czy polskiej lub innej. Organ drugiej instancji, mimo że dysponował obydwoma dokumentami nie podjął próby uzyskania od powołanego przez siebie biegłego wyjaśnień w tej kwestii – co również trzeba ocenić jako uchybienie obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wszechstronnej oceny dowodów.

Uwzględniając powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt c) p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 209 p.s.a.