Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 160/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust.1, 2, 4 i 5 ,art. 108 ust. 1 , art. 86 ust.1 i ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 § 1 ,art. 191, art. 199a § 3, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) sędzia WSA Ryszard Maliszewski Protokolant stażysta Agnieszka Kunkel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2017 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2011r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

J.G. (dalej powoływany jako "strona", "skarżąca", "podatniczka") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2011 r.

W uzasadnieniu decyzji przedstawiono stan faktyczny, z którego wynika m.in., że:

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...]"r., określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2011r. w wysokości 0zł oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011, Nr 177, poz. 1054 ze zm.) o podatku od towarów i usług – dalej jako ustawa o VAT, z tytułu wystawienia faktury VAT za listopad 2011 r. w wysokości 225 zł. Z decyzji wynika, że strona prowadząc z mężem gospodarstwo rolne w ramach ustroju wspólności majątkowej, w dniu 15 listopada 2011r. zarejestrowała odrębną działalność gospodarczą pod nazwą [...]".

W ewidencji zakupu środków trwałych za listopad 2011 r. strona ujęła następujące faktury:

1) nr 86/2011 z dnia 19 października 2011r., wystawiona przez P na wartość netto 35 000 zł, VAT 8 050,00 zł, za 1 komplet silosu SZG-200,

2) nr 91/2011 z 25 października 2011r., wystawiona przez P na wartość netto 35 000,00 zł, VAT 8 050,00 zł, za 1 komplet silosu SZG-200,

3) nr 92/2011 z 27 października 2011r., wystawiona 27 października 2011r. przez P, na wartość 70 000 zł, VAT 16 100 zł, za 2 komplety silosów SZG-200,

4) nr 123/2011 z 14 listopada 2011r., wystawiona przez M, na wartość netto 63 000 zł, VAT 14 490 zł, za filary/słupy kratowe (3 sztuki), pomost górny redlera SPR-50 18 mb, Redler SPR-50 20 mb oraz montaż urządzeń.

W deklaracji VAT-7 za listopad 2011 r. strona wykazała do odliczenia wyłącznie podatek naliczony wynikający z ww. faktur w łącznej kwocie 46 690 zł.

W rejestrze dostaw VAT za listopad 201lr. strona wykazała sprzedaż w kwocie 980 zł netto, VAT 225,40 zł, udokumentowaną fakturą nr 1/2011 z dnia 20 listopada 2011r. wystawioną na Gospodarstwo Rolne W.S, z tytułu przechowywania zboża. W deklaracji VAT-7 za listopad 2011r. strona rozliczyła ww. podatek należny.

W rozliczeniu podatku od towarów i usług za listopad 2011r. Strona wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 46 465,00 zł, do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni.

Organ I instancji stwierdził, że świadczenie przez stronę usług przechowywania i magazynowania zboża nie stanowi odrębnej od gospodarstwa rolnego działalności gospodarczej. Wykorzystanie przedmiotowego magazynu zbożowego odbywa się bowiem w ramach prowadzonego wspólnie z mężem gospodarstwa rolnego. Wszystkie nabycia i dostawy wykazane przez stronę nie dotyczyły jej jako podatnika podatku od towarów i usług, lecz podmiotu Gospodarstwo Rolne J. i Z. G..

W wyniku odwołania strony zostało wydane rozstrzygnięcie zaskarżone do WSA w Olsztynie, w uzasadnieniu którego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że bezspornym w niniejszej sprawie jest, iż zarejestrowana przez stronę działalność sklasyfikowana pod symbolem PKD 52.10.B polegająca na świadczeniu usług w zakresie magazynowania i przechowywania towarów nie mieści się w. definicji działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Podał, że w prawdzie w protokole kontroli podatkowej z dnia 23 grudnia 2014r. stwierdzono, iż wykonane przez skarżącą usługi w zakresie przechowywania zboża mieszczą się w zakresie usług rolniczych wg definicji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2011r. w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), jednak organ I instancji uznał, iż usługi oznaczone kodem PKD 52.10.B nie stanowią usług rolniczych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z akt niniejszej sprawy wynika, iż już po zakończeniu kontroli Strona na potwierdzenie swojego stanowiska o nierolniczym charakterze usług sklasyfikowanych pod kodem PKD 52.10.B przedłożyła nowe dokumenty (m.in. Załącznik do Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 6 maja 2008r. - Wykaz działalności nierolniczych, w zakresie których może być przyznana pomoc; pismo Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 5 lutego 2015r., znak: ROW wrp-is-(2)550 1-1115(408). Powyższe dowody zdeterminowały stanowisko organu I instancji wyrażone w zaskarżonej decyzji w zakresie zakwalifikowania usług magazynowania i przechowywania towarów oznaczonych kodem PKD 52.10.B .do usług nierolniczych.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy strona rejestrując działalność gospodarczą pod firmą [...]"faktycznie prowadziła tę działalność jako odrębny od gospodarstwa rolnego podmiot. W związku z tym istota sporu sprowadza się do kwestii, czy organ I instancji słusznie określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 0 zł, kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy zasadnie pozbawił ją prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupione magazyny zbożowe wraz z montażem.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika, iż strona prowadziła z mężem w ramach ustroju wspólności majątkowej gospodarstwo rolne o powierzchni 117 ha (grunty własne i dzierżawione). Mąż strony, Z. G., zrezygnował ze statusu rolnika ryczałtowego z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego i jako reprezentant tego gospodarstwa z dniem 1 marca 2005r. zarejestrował się jako podatnik VAT czynny. Jako przeważający rodzaj działalności wskazano uprawę zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu sklasyfikowaną w PKD 2007 pod symbolem 01.11.Z. Z dniem 28 maja 2009r. zgłoszono zmianę głównego rodzaju działalności na usługi wspomagające produkcję roślinną PKD 01.61.Z. Zgłoszonej świadczone usługi przez małżonka strony oznaczone symbolem PKWiU 01.61.Z, tj. "usługi wspomagające produkcję roślinną", w myśl art. 2 pkt 21 ustawy o VAT w zw. z poz. 35 załącznika nr 2 do tej ustawy stanowią usługi rolnicze. W dniu 15 listopada 2011r. strona zarejestrowała odrębną działalność gospodarczą pod nazwą [...]". Dokonując wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy G., wskazała jako rodzaj działalności gospodarczej "magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów", sklasyfikowane w PKD pod symbolem 52.10.B. Termin rozpoczęcia działalności określiła na dzień 18 listopada 2011 r. Jednocześnie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, rezygnując ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT. Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R wpłynęło do Urzędu Skarbowego w O. w dniu 16 listopada 2011 r. W części C.1. formularza Strona zaznaczyła, iż od dnia 18 listopada 2011 r. rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ww. ustawy, natomiast w części C.2. wskazała, iż będzie składać miesięczne deklaracje VAT-7 począwszy od listopada 2011 r.

W dniu 15 grudnia 2011 r. strona złożyła deklarację VAT-7 za listopad 2011 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości 46 465 zł.

Organ podatkowy powołując treść art. 15 ust.1, 2, 4 i 5 ustawy o VAT podzielił stanowisko organu I instancji, że czynności podejmowane przez stronę (zakup środka trwałego w postaci magazynów zbożowych, świadczona incydentalnie usługa przechowywania zboża) były dokonywane w ramach prowadzonego wspólnie z mężem gospodarstwa rolnego. Stwierdził, że istota tych regulacji polega na ustanowieniu szczególnej zasady dotyczącej formalnego statusu jako podatnika w przypadku rodzinnych, czy też ściślej rzecz biorąc wieloosobowych gospodarstw rolnych (oraz osób prowadzących wspólnie działalność rolniczą w innych przypadkach niż prowadzenie gospodarstwa rolnego). Ustawodawca w celu uproszczenia zasad rozliczeń podatkowych stosowanych przez tę grupę osób wprowadził zasadę, że podatnikiem jest ta i tylko ta osoba fizyczna, która dokonała wymaganego zgłoszenia rejestracyjnego. Z powyższego wynika, że w świetle przepisów ustawy o VAT nie ma możliwości zarejestrowania jako czynnych podatników VAT w zakresie działalności rolniczej obojga współmałżonków prowadzących wspólne gospodarstwo rolne. Działalność rolnicza ramach gospodarstwa rolnego może być prowadzona przez kilka osób, w tym oboje małżonków, Ja również może być ono własnością wspólną, jednak przepisy ustawy o VAT wskazują, iż w odniesieniu do wspólnego gospodarstwa rolnego podatnikiem VAT jest tylko jedna osoba. Zasadę tą dodatkowo potwierdza przepis art. 96 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Dyrektor Izby Skarbowej podał, że działalność sklasyfikowana pod symbolem PKD 52.10.B nie mieści się wprawdzie w definicji działalności rolniczej, o której mowa wart. 2 pkt 15 ustawy o VAT niemniej w jego ocenie wszelkie okoliczności sprawy wskazują na to, iż faktycznie strona nie prowadziła odrębnej działalności gospodarczej w zakresie magazynowania, przechowywania zboża, a dokonane zakupy- silosów mają związek z prowadzona działalnością rolniczą małżonków G. w ramach wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Organ podatkowy wskazał, że magazyn silosowy zakupiony przez stronę został skonstruowany w taki sposób, że połączono go technologicznie z istniejącym już magazynem zbożowym wykorzystywanym w gospodarstwie rolnym J. i Z. G..

Przedmiotowy magazyn zbożowy zakupiony przez stronę został wybudowany na działce nr 1/10, obręb W., gmina G., tj. działce wchodzącej w skład wspólnego majątku małżonków G.Na tej samej działce usytuowany jest magazyn zbożowy składający się z 6 silosów wybudowanych wcześniej w ramach prowadzonego' wspólnego gospodarstwa rolnego małżonków G..

W dniu 13 lipca 2011r. Wójt Gminy G., po rozpatrzeniu wniosku inwestorów. tj. J. i Z. G. wydał decyzję o warunkach zabudowy nr 34/11. W treści ww. decyzji o warunkach zabudowy rodzaj zabudowy został określony jako "zabudowa zagrodowa". Z ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w O. wynika, że działka nr 1/10, obręb W., gmina G. stanowi grunty oznaczone jako Br/Ps VI i Br/Rv - tj. grunty rolne zabudowane.

W dniu 2 września 2011 r. Starosta Powiatowy w O., po rozpatrzeniu wniosku o pozwolenie na budowę z dnia 29 sierpnia 2011 r., decyzją nr 414/11, zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę zespołu sześciu silosów zbożowych na działce nr 1/10 w R..

Z przygotowanego przez projektanta J. L. - Opisu technicznego do projektu budowlanego na budowę magazynu zbóż pod działalność usługową Strony wynika, że działka 1/10 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, budynkami gospodarczymi, magazynem zbóż (składającym się z 6 zbiorników, czyszczalni i kosza zasypowego) i wagą samochodową. W założeniach ogólnych ww. Opisu technicznego (pkt. 3) wskazano, że "Projektowane zadanie będzie polegało na budowie silosowego magazynu zboża składającego się z 6 zbiorników metalowych typu PETKUS. Magazyn ten technologicznie będzie połączony z istniejącą baterią 6 silosów wybudowanych w 2005r."

Projektowany silosowy magazyn zboża składa się z następujących urządzeń:

- bateria składająca się z 6 zbiorników metalowych typu SZG 200/5/B o pojemności po 200m3

-czyszczalnia zboża PETKUS typ K-527 – istniejąca

- suszarnia daszkowa M864 typ SD-6 – istniejąca

-kosz zasypowy - istniejący."

Wskazano, że usługę montażu silosów wykonało M Sp. z o.o. (faktura z dnia 30 listopada 2011r., nr 123/11). Z pisma ww. firmy z dnia 11 grudnia 2014r. (akta postępowania kontrolnego, str. 139) wynika, że ,,( ... ) elementy magazynu zboża slupy/pomosty/redler SPR-50 zostały wykonane i zamontowane na typowej dokumentacji opracowanej przez O.i dostosowane do istniejącego magazynu. Usługa została wykonana zgodnie z ofertą cenową, dokumentacją techniczną i jest zgodna z fakturą Nr 123/2011".

Organ podatkowy podniósł, że konstrukcja nowopowstałego magazynu zbożowego była dostosowana technologicznie do istniejącego obiektu. Takie rozwiązanie przewidywał już projekt budowlany, na podstawie którego wydano decyzję o warunkach zabudowy, a następnie ustalenia z firmą zajmującą się montażem zakupionych silosów. Wskazał, że dla przedmiotowej sprawy istotne znaczenie ma fakt, że na podstawie decyzji o warunkach zabudowy zbudowano magazyn silosowy technologicznie powiązany z istniejącym zespołem silosów. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej celem małżonków G., już na etapie projektowym, było bowiem zbudowanie takiej konstrukcji budowlanej, która znajdzie zastosowanie w istniejącym gospodarstwie rolnym, a jednocześnie umożliwi skorzystanie z dotacji unijnej i zwrot podatku od towarów i usług z tytułu poniesionych wydatków związanych z budową tego obiektu.

Ponadto podkreślono, że podzespoły wchodzące w skład przenośników łańcuchowych oraz dane techniczne zakupionego przez stronę redlera SPR-50, zauważyć należy, iż do działania tego redlera niezbędna jest stacja napędowa (m.in. silnik, przekładnia) i umożliwiająca jej działanie energia elektryczna. Ani z ww. oferty cenowej, ani z faktur dokumentujących zakup środka trwałego nie wynika, że stacja napędowa została przez stronę nabyta. Brak zakupu stacji napędowej oraz fakt, że przedmiotowy redler zamontowany jest na całym pomoście i połączony z redlerem znajdującym się nad wcześniej zamontowanymi silosami niewątpliwie wskazuje, że zamontowany wcześniej redler z napędem obsługuje wszystkie silosy (te zakupione przez stronę oraz te zakupione przez małżonków G. do gospodarstwa rolnego).

Wskazano, że w trakcie oględzin w toku postępowania kontrolnego strona oświadczyła, że załadunek zboża do silosów odbywa się przy użyciu żmijki i dmuchaw, jednak nie okazała tych urządzeń i nie potrafiła wskazać nawet miejsca, w którym się znajdują.

Wyjaśnienie w powyższym zakresie strona złożyła dopiero w piśmie z dnia 4 grudnia 2014r., w którym wskazano, że urządzenia te zostały zakupione w okresie wcześniejszym, strona nie posiada jednak dokumentów zakupu. Wyjaśniono, że dmuchawa przechowywana jest w pomieszczeniu gospodarczym przynależnym do gospodarstwa domowego, natomiast żmijka jest składowana za budynkiem gospodarczym.

Odnosząc się do powyższego, organ podatkowy podkreślił, że nie kwestionuje faktu, że załadunek i rozładunek zboża może odbywać się przy wykorzystywania żmijki i dmuchawy. Jednakże w świetle okoliczności przedmiotowej sprawy, stwierdził, że przedmiotowe silosy nie były obsługiwane przy pomocy tych urządzeń. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej niewiarygodne były twierdzenie podatniczki, że nabyte przez nią silosy pracują przy użyciu żmijki i dmuchawy, skoro nie potrafiła ona od razu wskazać, gdzie znajdują się te urządzenia.

Ponadto organ zwrócił uwagę, że strona w dniu oględzin, tj. w dniu 24 listopada 2014r. nie potrafiła odpowiedzieć na czyim gruncie znajdują się przedmiotowe silosy oraz jaka jest ich kubatura. Do protokołu z oględzin oświadczyła też, że nie zajmuje się osobiście obsługą silosów. Wskazała natomiast, że zajmują się tym osoby trzecie. W piśmie z dnia 4 grudnia wyjaśniła, że obsługa silosów dokonywana jest przez osoby, które przywożą zboże do przechowywania.

Zdaniem organu podatkowego zakupione przez stronę silosy zostały posadowione w sąsiedztwie istniejących silosów i są z nimi połączone oraz urządzeń pomocniczych. Nowo powstały magazyn zbożowy stanowi integralny składnik całego magazynu silosowego małżonków G..

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższe okoliczności świadczą o tym, że działanie zakupionych przez stronę silosów uzależnione było faktycznie od urządzeń znajdujących się już wcześniej w gospodarstwie należącym do obojga małżonków. Dyrektor Izby Skarbowej nie zakwestionował możliwości niezależnego działania silosów zakupionych przez stronę (przy użyciu przenośnika pneumatycznego do załadunku ziarna do silosu oraz przenośnika ślimakowego przy rozładunku), jednak jego zdaniem z całokształtu materiału dowodowego wynika bezsprzecznie, że w niniejszej sprawie przedmiotowe silosy faktycznie działały zależnie od urządzeń zakupionych przez małżonków G. do ich wspólnego gospodarstwa rolnego (istniejący wcześniej redler z napędem, waga samochodowa, suszarnia-wialnia) i były wykorzystywane w działalności rolniczej obojga małżonków.

Ponadto organ wskazał, że przedmiotowe silosy są związane z nieruchomością siedliskową małżonków G. i stanowią uzupełnienie zabudowy zagrodowej. Organ podatkowy zwrócił uwagę, że z informacji uzyskanych z Urzędu Gminy G. i Starostwa Powiatowego w O.. W piśmie z dnia 1 czerwca 2015r. Gminy G. z/s w G. wskazano, że strona nie zgłaszała do opodatkowania nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z załączonych do tego pisma kopii decyzji w sprawie wymiaru podatku rolnego, leśnego, od nieruchomości pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2011-2015 wynika, iż dla składników pod adresem R. małżonkowie G. podatek opłacali tylko od budynku mieszkalnego, a wykazane budynki gospodarcze korzystały ze zwolnienia od tego podatku, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r., Nr 95, poz. 613, ze zm.). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że formalności dotyczących zgłoszenia nieruchomości wiązanych z działalnością gospodarczą strona dopełniła dopiero w dniu 31 sierpnia 2015r., tj. w toku toczącego się wobec niej postępowania podatkowego zakończonego zaskarżoną decyzją z dnia [...]"r.,. Zdaniem organu odwoławczego strona dopełnienia formalności zgłoszenia dokonała natomiast na potrzeby toczącego się postępowania.

Organ podatkowy wskazał również, że zakup silosów wraz z infrastrukturą towarzyszącą i montażem został sfinansowany ze środków pieniężnych pochodzących ze wspólnego rachunku bankowego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej dodatkową okolicznością świadczącą o prawidłowości rozstrzygnięcia jest brak uzasadnienia ekonomicznego dokonanych zakupów środków trwałych. Zakupy te są bowiem niewspółmiernie wysokie do wykazanych obrotów. Wskazał, że z deklaracji VAT-7 za listopad 2011 r. wynika, że strona z tytułu usługi przechowywania zboża uzyskała obrót w 980 zł netto, podczas gdy poniosła wydatki na nabycie środków trwałych w kwocie 203.000 zł netto. Biorąc nawet pod uwagę, że w pierwszym roku działalności otrzymała dotację z funduszy unijnych na zakup sprzętu rolniczego w wysokości 100 000 zł, brak było ekonomicznych przesłanek dla pokrycia pozostałej części wartości przedsięwzięcia, gdyby przedmiotowe silosy miały być wykorzystywane tylko i wyłącznie do zgłoszonej przez stronę działalności. Zdaniem organu podatkowego wzrostu obrotu z tytułu świadczenia usług przechowywania zboża na poziomie uzasadniającym tak duży wydatek nie widoczne też na przestrzeni lat 2011-2014. Strona w powyższym okresie wystawiła tylko 9 faktur, dokumentujących wykonanie usługi przechowywania zboża, na łączną wartość netto 9.310 zł. Wskazano, iż z faktur sprzedaży wynika, że pomimo dużej ładowności silosów (łączna ładowność do 600 ton), zboże przechowywane było w dużo niższych ilościach i przez krótkie okresy przechowywania w ciągu roku, tj.: 2011r.- 98 ton przez 11 dni, 2012r. -105 ton przez 29 dni, 2013r. - 60 ton przez 30 dni, 60 ton przez 31 dni, 2014r.- 50 ton przez 30 dni, 370 ton przez 31 dni, 370 ton przez 30 dni.

Organ podatkowy podkreślił również, że 7 spośród 9 wystawionych we wskazanym okresie faktur, dokumentuje usługę przechowywania zboża świadczoną na rzecz gospodarstwa rolnego W. S., tj. brata strony.

W ocenie Dyrektora izby Skarbowej niski poziom dochodów na przestrzeni 4 lat nie wskazuje na rozwój działalności, lecz świadczy o małej eksploatacji silosów. Wystawienie przez stronę tak małej liczby faktur dokumentujących wykonanie usługi magazynowania miało na celu jedynie uprawdopodobnienie prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy zgodził się z oceną organu I instancji, że o braku oznak prowadzenia działalności gospodarczej świadczy także fakt, że strona w deklaracjach podatkowych w podatku od towarów i usług w latach 2011-2014 wykazywała niską wartość "pozostałych nabyć" (miesięcznie 30 zł netto). Powyższe świadczy o tym, że strona nie podejmowała żadnych działań związanych z eksploatacją magazynu zbożowego, tj. np. zużycie prądu, zakup części zamiennych oraz nie podejmowała działań reklamowych w celu pozyskiwania kontrahentów. W ocenie organu podatkowego powyższe wynikało z faktu, że przedmiotowe silosy wykorzystywane były we wspólnej działalności rolniczej. Wskazuje na to również wielkość gospodarstwa oraz profil działalności rolniczej - uprawa zbóż. Zdaniem organu podatkowego nie sposób przyjąć, że strona prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego nie można przyjąć, że nabycie przedmiotowych silosów w jakikolwiek sposób było związane z wykonywaniem przez stronę czynności opodatkowanych, pomimo że w ocenie ARiMR kwalifikowało się do uzyskania dotacji.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że zakupiony przez stronę magazyn zbożowy jest składnikiem gospodarstwa rolnego i stanowi integralną część tego gospodarstwa. Wykorzystanie tego magazynu odbywa się w związku z prowadzoną działalnością gospodarstwa rolnego. Wszystkie nabycia i dostawy wykazane przez stronę dotyczyły podmiotu Gospodarstwo rolne J. i Z. G.. Biorąc pod uwagę fakt uprzedniej rejestracji męża strony jako czynnego podatnika VAT w związku czynnościami dotyczącymi wspólnego gospodarstwa rolnego, uznano, że dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności rolniczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, występuje jeden podatnik tego podatku i jest nim, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, mąż strony. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w okolicznościach faktycznych przedmiotowej sprawy, faktury dotyczące gospodarstwa, w tym również te zakwestionowane przez organ podatkowy, mogły być wystawione tylko na rzecz gospodarstwa lub przez męża strony, który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego i to on mógł występować w roli świadczącego usługi przechowywania zboża lub nabywającego usługi z tą działalnością związane.

Zdaniem Dyrektora izby Skarbowej stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 46.690 zł, związanego z nabyciem silosów zbożowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą i montażem.

Powołując treść art. 86 ust.1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 108 ust.1 ustawy o VAT organ podatkowy stwierdził, że z akt sprawy niewątpliwie wynika, że w listopadzie 2011 r. strona wystawiła fakturę VAT nr 1/2011 o wartości netto 980,00 zł, podatek VAT 225,40 zł. Dlatego, zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji słusznie przyjął, że strona jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z ww. faktury.

Za bezzasadny uznano zarzut naruszenia art. 199 §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) – dalej jako O.p., poprzez uznanie, że nabywcą spornych środków trwałych był małżonek strony. Wskazano, że organ I instancji nie zakwestionował faktu, iż to strona zakupiła towary i usługi wskazane na spornych fakturach. Organ I instancji uznał jednak, że w sprawie nie został spełniony podstawowy warunek niezbędny do realizacji prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, tj. ustalono, że zakupione towary i usługi nie były wykorzystywane przez skarżącą do wykonywania czynności opodatkowanych, bowiem zarejestrowana przez stronę działalność gospodarcza w rzeczywistości nie była przez nią prowadzona.

Zdaniem Dyrektora izby Skarbowej w sprawie nie doszło również do naruszenia przepisów postępowania

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższą decyzję strona wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie art. 122, art. 187 § 1 ,art. 191, art. 199a § 3, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy O.p., co w efekcie doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1 i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W uzasadnienie podniesiono m.in., że organ odwoławczy "błędnie uchwycił oś sporu". Zdaniem strony w przedmiotowej sprawie spór nie powinien sprowadzać się do odpowiedzi na pytanie czy skarżąca, rejestrując działalność gospodarczą pod firmą [...]", faktycznie prowadziła tę działalność jako odrębny od gospodarstwa rolnego podmiot. Prawidłowe uchwycenie sporu, w jej ocenie, powinno wyglądać w ten sposób: czy w stanie faktycznym sprawy skarżącej przysługiwało w miesiącu listopadzie 20llr. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup silosów wraz z oprzyrządowaniem.

Wskazano, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe uznały w sposób arbitralny, bez uprzedniego przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego, że skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Organ I instancji, który jako jedyny w sprawie gromadził materiał dowodowy, w żadnej mierze nie podjął próby wyjaśnienia kwestii związanych z samodzielnością prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej, jak również kwestii ponoszenia ryzyka. Skupił się natomiast na tych elementach stanu faktycznego, które z punktu widzenia treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie mają żadnego znaczenia, np. brak precyzyjnej wiedzy skarżącej w chwili oględzin co do miejsca przechowywania żmijki i dmuchawy, fakt wydania warunków zabudowy na rzecz obojga małżonków, fakt złożenia w pierwszej kolejności wniosku o dotację, a następnie dokonanie rejestracji działalności gospodarczej, czy w końcu fakt połączenia przy pomocy radl era silosów należących do Skarżącej z silosami jej męża.

Zwrócono uwagę, że dla organów podatkowych w przedmiotowej sprawie poza polem zainteresowania była aktywność skarżącej jako podatnika podatku od towarów i usług, dokonującej czynności podlegających opodatkowaniu. Organy obu instancji skupiły się wyłącznie na aktywności skarżącej jako nabywcy towarów i usług. W ocenie strony powinny natomiast, stosownie do art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w pierwszej kolejności ustalić szczegóły stanu faktycznego w zakresie aktywności podjętej przez nią w związku ze świadczeniem przez nią usług.

Zdaniem skarżącej organy podatkowe nie wyjaśniły czy działała jako podmiot profesjonalny, z kim podmioty wskazane na fakturach uzgadniały szczegóły wykonania usług przechowywania zboża, z kim były ustalane daty dostarczenia zbóż do przechowania i ich odbioru, z kim były ustalane kwestie wysokości należności za przedmiotowe usługi, kto fizycznie przyjmował zboże do przechowania, w jaki sposób było ono przesypywane do silosów skarżącej, kto wydawał kontrahentom powierzone jej zboże, przy użyciu jakich urządzeń następowało ich przesypywania z silosów do samochodów kontrahentów.

Strona podniosła, że organy podatkowe nie podjęły jakichkolwiek czynności zmierzających do wyjaśnienia czy przedmiotowe silosy były obsługiwane przy pomocy żmijki i dmuchawy. Wywodzenie powyższych okoliczności z faktu, że w trakcie oględzin przeprowadzonych w dniu 24 listopada 2014r. nie była ona w stanie od razu wskazać, gdzie znajdują się urządzenia używane przy napełnianiu i jednocześnie złożenie na piśmie w tym zakresie wyjaśnień dopiero w dniu 4 grudnia 2014r. należy uznać jako rodzaj konfabulacji, a nie przejaw rzeczywistej realizacji zasady swobodnej oceny dowodów.

Zdaniem strony brak zadaszenia koszy zasypowych do zboża oraz suszami - wialni w żaden sposób nie może świadczyć o braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przechowywania zboża. Zadaszenie koszy zasypowych w żaden sposób nie jest elementem koniecznym do świadczenia usług przechowywania. Również fakt, że skarżąca dokonała płatności za sporne silosy ze wspólnego rachunku bankowego małżonków G. nie ma żadnego znaczenia w sprawie. W ocenie strony także Żadnego znaczenia w sprawie nie miała również okoliczność dotycząca niskiego poziomu wykorzystania spornych silosów w stosunku do ich możliwości oraz dużej wartości inwestycji w stosunku do uzyskanych dochodów.

Skarżąca uznała za chybione uznała wywody organu odwoławczego, że wielkość gospodarstwa i profil działalności rolniczej wskazuje, iż sporne silosy faktycznie wykorzystywane były do przechowywania zboża pochodzącego z gospodarstwa rolnego. Podkreśliła, że wskazywała wielokrotnie, iż gospodarstwo rolne prowadzone przez jej małżonka jest samowystarczalne, jeżeli chodzi o przechowywanie własnego zboża.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2016, poz.1066.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji. Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.).

Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności oceny wymaga kwestia czy przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do istotnego naruszenia przepisów postępowania.

Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 O.p.), a tylko prawidłowo ustalone okoliczności faktyczne sprawy pozwalają na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego, przystającego do tych ustaleń. Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 O.p.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia cytowanych przepisów postępowania. Podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 ,art. 191, art. 199a § 3, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. są zatem bezzasadne. Te zarzuty nie znajdują oparcia w treści zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Oceniając ogólnie, stwierdzić należy, że organy podatkowe po przeprowadzeniu postępowania dowodowego i zebraniu materiału dowodowego, dokonały wszechstronnej i wyczerpującej oceny zebranych dowodów i wynikających z nich okoliczności. Znalazło to pełny wyraz w uzasadnieniu decyzji, w której dokonano szczegółowej analizy dowodów we wzajemnym ich powiązaniu. Wbrew odmiennemu stanowisku skargi, dokonana ocena tych dowodów nie narusza zasady swobodnej oceny. Odpowiada bowiem regułom logiki , wiedzy i doświadczenia życiowego. Organy wskazały przy tym w odniesieniu do poszczególnych spornych kwestii jakie dowody i wynikające z nich okoliczności przyjęły za podstawę ustaleń faktycznych i dlaczego nie uwzględniły stanowiska podatniczki i jej odmiennych twierdzeń.

Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji w aspekcie sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego, wskazać należy, że z akt sprawy wynika, że skarżąca wraz z mężem prowadzi gospodarstwo rolne Mąż strony, zrezygnował ze statusu rolnika ryczałtowego z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego i jako reprezentant tego gospodarstwa z dniem 1 marca 2005r. zarejestrował się jako podatnik VAT czynny. Jako przeważający rodzaj działalności wskazano uprawę zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu sklasyfikowaną w PKD 2007 pod symbolem 01.11.Z. Z dniem 28 maja 2009r. zgłoszono zmianę głównego rodzaju działalności na usługi wspomagające produkcję roślinną PKD 01.61.Z. Zgłoszone i świadczone usługi przez małżonka strony oznaczone symbolem PKWiU 01.61.Z., tj. "usługi wspomagające produkcję roślinną", w myśl art. 2 pkt 21 ustawy o VAT w zw. z poz. 35 załącznika nr 2 do tej ustawy stanowią usługi rolnicze. W dniu 15 listopada 2011r. skarżąca zarejestrowała odrębną działalność gospodarczą pod nazwą [...]". Dokonując wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, wskazała jako rodzaj działalności gospodarczej "magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów", sklasyfikowane w PKD pod symbolem 52.10.B. Termin rozpoczęcia działalności określiła na dzień 18 listopada 2011r. Jednocześnie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług, rezygnując ze zwolnienia , o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R wpłynęło do Urzędu Skarbowego w dniu 16 listopada 2011 r. W części C.1. formularza zaznaczyła, iż od dnia 18 listopada 2011 r. rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ww. ustawy, natomiast w części C.2. wskazała, iż będzie składać miesięczne deklaracje VAT-7 począwszy od listopada 2011 r. W dniu 15 grudnia 2011 r. skarżąca złożyła deklarację VAT-7 za listopad 2011 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w wysokości 46.465 zł.

W tak ustalonym stanie faktycznym, zagadnieniem stanowiącym istotę sporu jest kwestia, czy skarżącej przysługiwał status podatnika podatku od towarów i usług, jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą odrębną od działalności rolniczej prowadzonej wspólnie z mężem. Zdaniem Sądu materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie potwierdził stanowisko organów podatkowych, że skarżąca, rejestrując działalność gospodarczą pod nazwą [...]", faktycznie nie prowadziła tej działalności jako odrębny od gospodarstwa rolnego podmiot. Tym samym me można uznać, że działała jak podatnik podatku od towarów i usług w odniesieniu do zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Podzielając ocenę prawną dokonaną w zaskarżonej decyzji, wskazać należy na treść art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika z niej wprost , że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą , o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 art. 15 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 15 ust. 4, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę , która złożyła zgłoszenie rejestracyjne, o której mowa w art. 96 ust. 1 ustawy. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy VAT ). A zatem trafne jest stwierdzenie, że przepisy w sposób szczególny i specyficzny dla osób prowadzących wspólne gospodarstwo rolne określają status podatnika podatku od towarów i usług. Ustawodawca postanowił bowiem, że w przypadku, gdy gospodarstwo stanowi współwłasność, czynnym podatnikiem może być tylko jedna osoba . Wyraźnie wynika to z art.96 ust. 2 ustawy , który stanowi , że w przypadku osób fizycznych , o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5 , zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób , na którą będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych .

W myśl art. 86 ust.1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z brzmienia powołanych przepisów uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenie zakupionych towarów i usług przysługuje wyłącznie podatnikowi tego podatku.

Podniesienie wymaga nadto, że status danego podmiotu jako podatnika VAT jest niezależny od faktu rejestracji dla potrzeb tego podatku. Z samego faktu rejestracji nie można wywodzić prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wprawdzie przedmiotem sprawy nie jest kwestia prawidłowości rejestracji, lecz zauważyć należy, że nawet w przypadku błędnej rejestracji, fakt ten pozostaje bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego. Status danego podatnika jako podatnika VAT jest kategorią obiektywną, niezależną od woli osoby dokonującej zgłoszenia rejestracyjnego lub od stanowiska organów podatkowych. Co do zasady rejestracja podatnika VAT nie kreuje statusu podatkowego, a tylko warunkuje możliwość skorzystania z prawa do odliczenia, gdy osoba dokonująca zgłoszenia jest obiektywnie podatnikiem podatku od towarów i usług .

W przedmiotowej sprawie ustalono, że skarżąca, pomimo formalnej rejestracji działalności gospodarczej, nie nabyła skutecznie statusu czynnego podatnika podatku VAT. Zatem nie zostały spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT. W rezultacie nie przysługiwało jej prawo odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowych silosów wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Konsekwencją rozważań co do braku statusu podatnika VAT skarżącej jest bezzasadność zarzutów naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 ustawy. Prawo do odliczenia naliczonego podatku zawartego w cenie zakupionych towarów i usług przysługuje bowiem wyłącznie podatnikowi tego podatku, którym w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy był mąż skarżącej .

W skardze podnoszone są liczne argumenty odnoszące się do poszczególnych okoliczności ustalonych przez organy podatkowe. Należy jednak podkreślić, że pełnie argumentacji organów i ich prawidłowość obrazuje analiza wszystkich okoliczności stanu faktycznego sprawy rozpatrywanych łącznie.

W niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę na fakt, że silosy zakupione przez stronę, jak ustaliły organy podatkowe, mogły działać tylko dzięki istniejącym w gospodarstwie małżeństwa G. urządzeniom. Z akt sprawy wynika, że do działania zakupionego redlera niezbędna jest stacja napędowa i umożliwiająca jej działanie energia elektryczna. Natomiast z oferty cenowej, a także z faktur dokumentujących zakup środka trwałego nie wynika, że stacja napędowa została przez skarżącą nabyta. W ocenie Sądu brak zakupu stacji napędowej oraz fakt, że przedmiotowy redler zamontowany jest na całym pomoście i połączony z redlerem znajdującym się nad wcześniej zamontowanymi silosami niewątpliwie wskazuje, że zamontowany wcześniej redler z napędem obsługuje wszystkie silosy (te zakupione przez skarżącą oraz te znajdujące się w gospodarstwie małżonków G.). Dlatego też należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że powyższe okoliczności świadczą o tym, iż działanie zakupionych przez skarżącą silosów uzależnione było faktycznie od urządzeń znajdujących się już wcześniej w gospodarstwie małżonków G..

Sąd pragnie również zwrócić uwagę, że w trakcie postępowania organy podatkowe ustalały sposób działania przedmiotowych silosów. Z akt sprawy wynika, że w czasie oględzin strona oświadczyła, że załadunek zboża do silosów odbywa się przy użyciu żmijki i dmuchawy, jednak nie okazała tych urządzeń i nie potrafiła wskazać miejsca, w którym się znajdują. Wyjaśnienie w powyższym zakresie złożyła w piśmie z dnia 4 grudnia 2014r., wskazując, że urządzenia te zostały zakupione w okresie wcześniejszym, jednak nie posiada dokumentów zakupu. Wyjaśniła, że dmuchawa przechowywana jest w pomieszczeniu gospodarczym przynależnym do gospodarstwa domowego, natomiast żmijka jest składowana za budynkiem gospodarczym.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych uznające twierdzenia strony za niewiarygodne, że nabyte przez nią silosy pracują przy użyciu żmijki i dmuchawy, skoro osoba prowadząca działalność gospodarczą polegającą na magazynowaniu zbóż w silosie nie wie gdzie znajdują się urządzenia niezbędne do świadczenia tej usługi.

Zdaniem Sądu nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty skarżącej, że zadaszenie koszy zasypowych nie jest elementem koniecznym do świadczenia przedmiotowej usługi. Nie sposób sobie bowiem wyobrazić, by ta usługa świadczona była jedynie w słoneczne dni. Suszenie i czyszczenie zboża co do zasady stanowi usługi dodatkowe, ale oczywistym jest, że wpływa na zachowanie optymalnej jakości magazynowanego zboża, więc racjonalny przedsiębiorca świadczący usługę magazynowania wyposażyłby swoje przedsiębiorstwo także w narzędzia służące suszeniu i czyszczeniu. Fakt, że zakupione przez skarżącą silosy zostały posadowione w sąsiedztwie istniejących silosów oraz urządzeń pomocniczych, także Zdaniem Sądu potwierdza stanowisko organów podatkowych I i II instancji, że nowopowstały magazyn zbożowy stanowi integralny składnik całego magazynu silosowego małżonków G.

Sąd pragnie również zwrócić uwagę na okoliczność sfinansowania zakupu silosów ze środków pieniężnych pochodzących ze wspólnego rachunku bankowego małżonków. Jest to zdaniem Sądu okoliczność, która w zestawieniu z pozostałymi ustaleniami w sprawie daje podstawę do stwierdzenia, że skarżąca faktycznie nie prowadziła zarejestrowanej działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę dochód z wykorzystania przedmiotowych silosów na przestrzeni 2011 – 2014 r. stwierdzić należy, że nawet z ekonomicznego punktu widzenia dokonanie zakupów silosów świadczy, iż zarejestrowanie przez skarżącą nierolniczej działalności gospodarczej miało charakter pozorny. Mając na uwadze także wielkość gospodarstwa małżonków G. oraz jego profil - uprawa zbóż zasadnym jest stanowisko organów podatkowych, że przedmiotowe silosy były wykorzystywane we wspólnej działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu wszystkie okoliczności sprawy w łącznym powiązaniu stanowią podstawę do stwierdzenia, że skarżąca nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej jako odrębny podmiot od gospodarstwa rolnego. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Organ odwoławczy prawidłowo wskazał, że przepis ten ma zastosowanie niezależnie od tego, czy wystawca faktury posiada czy też nie status podatnika VAT. Skoro w listopadzie 2011 r. skarżąca wystawiła fakturę VAT jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z ww. faktury.

Reasumując wskazać należy, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując (bez naruszenia przepisów postępowania) prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.

Mając powyższe na uwadze na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd oddalił skargę.