Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 852/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2 ust. 7
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. j. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 15 czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie oprocentowania zwrotów różnic podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

A J.S. i M. S. Spółka jawna (poprzednio: A J.S. J.Ś. Sp. J oraz A P.M. J.S. Sp. j.) w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za okres

od II do IV kwartału 2012 r.

Z uwagi na konieczność ustalenia stanu faktycznego istotnego dla prawidłowej oceny rozliczeń dokonanych przez podatnika w deklaracjach VAT-7K za wskazane okresy Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył terminy zwrotów bezpośrednich do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń postanowieniami z dnia: 10 września 2012 r. (dot. II kwartału 2012 r.), 6 grudnia 2012 r. (dot. III kwartału 2012 r.) oraz 6 marca 2013 r. (dot. IV kwartału 2012 r.).

Na skutek przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem oraz zasadności zwrotu podatku m.in. za II, III

i IV kwartał 2012 r. organ postanowieniami z dnia: z 20 listopada 2012 r., 20 czerwca 2013 r. oraz 13 marca 2014 r. wszczął z urzędu postępowania podatkowe w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazane okresy.

Dodatkowo, na podstawie upoważnienia z 1 października 2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził w Spółce jawnej kontrolę uzupełniającą w związku z prowadzonymi postępowaniami w zakresie podatku od towarów i usług m.in. II i III kwartał 2012r.

Ze zgromadzonego w trakcie czynności kontrolnych oraz postępowań podatkowych, materiału dowodowego wynikało, iż całkowita sprzedaż Spółki Jawnej A była opodatkowana według stawki podatku w wysokości 8%

i dotyczyła usług wykonania i montażu trwale umiejscowionej zabudowy kuchennej

i łazienkowej na indywidualne zamówienia, w oparciu o zakupione materiały i towary od producentów.

W wyniku przeprowadzonych postępowań podatkowych Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że czynności wykonywane przez Spółkę nie mieszczą się w zakresie usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177,

poz. 1054 ze zm.; dalej określanej jako "ustawa o VAT"), w związku z czym nie podlegają one opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, lecz na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT - 23% stawką podatku.

W efekcie powyższego organ I instancji wydał decyzje w zakresie podatku o

d towarów i usług określające kwoty zobowiązania podatkowego:

z dnia 17 czerwca 2014r. za II kwartał 2012 r. - w wysokości 1.090 zł,

z dnia 17 czerwca 2014r. za III kwartał 2012 r. - w wysokości 15.926 zł,

z dnia 23 maja 2014r. za IV kwartał 2012 r. - w wysokości 5.456 zł.

Prawidłowość rozliczenia Spółki w podatku od towarów i usług za wskazane kwartały 2012r. była przedmiotem postępowania administracyjnego

i sądowoadministracyjnego przed I oraz II instancją. Ostatecznie, dwoma decyzjami

z dnia 23 maja 2016 r. oraz decyzją z dnia 15 czerwca 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzje organu I instancji i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego

, ponieważ rozpatrzenie spraw wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowań dowodowych w znacznej części.

W dniu 17 lutego 2017 r. organ I instancji dokonał zwrotu na rzecz podatnika kwot przerachowanych i wpłaconych na poczet zobowiązań podatkowych wynikających z uchylonych decyzji wraz z oprocentowaniem. Następnie, na skutek ponownie przeprowadzonych postępowań podatkowych wydał decyzje w zakresie podatku od towarów i usług, w których określił kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy podatnika w kwotach odmiennych niż deklarowała Spółka w deklaracjach VAT-7K:

z dnia 11 grudnia 2017 r., za II kw. 2012 r., w wysokości 58.204 zł,

z dnia 6 czerwca 2017r., za III kw. 2012 r. w wysokości 20.355 zł,

z dnia 6 czerwca 2017r., za IV kw. 2012 r., w wysokości 25.968 zł.

W wyniku weryfikacji rozliczeń podatnika w ponownie prowadzonym postępowaniu zwrócono stronie część uprzednio zatrzymanych zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wraz z oprocentowaniem w wysokości opłaty prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenie na raty, tj.: w toku ponownie prowadzonego postępowania:

- za II kwartał 2012 r. - w dniu 19 kwietnia 2017r. w wysokości 52.019 zł,

wraz z odsetkami w kwocie 11.198 zł,

- za III kwartał 2012 r. - w dniu 19 kwietnia 2017r. w wysokości 19.400 zł,

wraz z odsetkami w kwocie 3.795 zł,

- za IV kwartał 2012 r. - w dniu 19 kwietnia 2017r. w wysokości 23.993 zł,

wraz z odsetkami w kwocie 4.237zł,

oraz po wydaniu decyzji w sprawie:

- za II kwartał 2012 r. - w dniu 17 stycznia 2018r. w wysokości 2.922 zł,

wraz z oprocentowaniem w kwocie 716 zł; pozostałą kwotę zwrotu za ten okres zaliczono na zaległości w podatku VAT za IV kw. 2011 r.: na należność główną - 3.119 zł i na poczet odsetek za zwłokę - 144 zł,

- za III kwartał 2012 r. - w dniu 13 czerwca 2017r. w wysokości 955 zł,

wraz z oprocentowaniem w kwocie 193 zł,

- za IV kwartał 2012 r. - w dniu 13 czerwca 2017r. w wysokości 1.975 zł,

wraz z oprocentowaniem w kwocie 367 zł.

W piśmie z dnia 22 grudnia 2017 r. Spółka wniosła o wydanie decyzji

w sprawie naliczenia oprocentowania zwrotów różnic podatku za II, III oraz IV kwartał 2012 r., wynikających z decyzji organu podatkowego. Spółka wniosła ponadto

o zwrot różnic podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe, w części wynikającej z prawidłowego naliczenia przysługującego stronie oprocentowania, wraz z dalszym oprocentowaniem naliczonym do dnia tego zwrotu. W ocenie Spółki wypłacone kwoty oprocentowania są zaniżone, gdyż w okresach po upływie 60 dni od dnia złożenia poszczególnych deklaracji organ podatkowy pozostawał w zwłoce ze zwrotem różnic podatku. Tym samym zgodnie z art. 87 ust. 7 ustawy o podatku

od towarów i usług niezwrócone różnice podatku należy traktować jako nadpłaty, podlegające oprocentowaniu według stawek wynikających z art. 78 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.). Oprocentowanie w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej przysługuje stronie za okres od dnia zakończenia weryfikacji rozliczenia w tej formie, w jakiej było ono dokonywane na dzień wydania ww. postanowienia, czyli w formie czynności sprawdzających.

Decyzją z dnia 12 marca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego

orzekł o odmowie naliczenia i wypłaty dodatkowego oprocentowania zwrotów różnic podatku od towarów i usług za okres od II do IV kwartału 2012 r. odwołania, decyzją z dnia 15 czerwca 2018 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu, przywołując treść art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej a także uchwałę składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16 Dyrektor wskazał, że z akt przedmiotowej sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał trzy odrębne postanowienia w przedmiocie przedłużenia 60-cio dniowego terminu (który przypadał odpowiednio: za II kwartał 2012r. na dzień 14 września 2012r., za III kwartał 2012r. na dzień 24 grudnia 2012r. i za IV kwartał 2012r. na dzień 26 marca 2013r.) wykazanego przez A J.S. i M. S. Spółka jawna (poprzednio: A

J. S. J.Ś. Sp.J oraz A P.M. J.S. Sp. j.) zwrotu bezpośredniego podatku od towarów i usług. Przedmiotowe postanowienia doręczono pełnomocnikowi strony.

Zdaniem Dyrektora termin zwrotu bezpośredniego za II i III kwartał 2012r.

nie upłynął w dniu 1 października 2013r., a za IV kwartał 2012r. w dniu 13 marca 2014r. W świetle zaprezentowanego we wskazanej wyżej uchwale stanowiska NSA postanowienia: z dnia 10 września 2012r. za II kw. 2012r., z dnia 6 grudnia 2012r.

za III kw. 2012r. oraz z dnia 6 marca 2013r. za IV kw. 2012r. (doręczone odpowiednio w dniu: 11 września 2012r., 10 grudnia 2012r., i 11 marca 2013r.), skutecznie przedłużyły wskazane przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za II, III i IV kwartał 2012r. 60-dniowe terminy do zwrotu bezpośredniego. W przypadku zmiany procedury nie było konieczności wydawania kolejnego postanowienia.

Dyrektor wyjaśnił, że stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy o VAT

w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2,

jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik

ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Organ ma obowiązek zastosować się

do przywołanego przepisu, w sytuacji gdy nie zwracając podatku VAT w przepisanym terminie zdecyduje się na wszczęcie weryfikacji zasadności zwrotu,

przy zastosowaniu stosownych procedur [...] (art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy

o VAT).

Z kolei w myśl art. 87 ust. 7 cytowanej ustawy różnicę podatku niezwróconą przez urząd skarbowy w terminach, o których mowa w ust. 2 zdanie pierwsze

i ust. 5A (co do zasady chodzi o termin 60 dniowy) traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Stosownie zaś do treści art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Z kolei art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej stawka odsetek za zwłokę jest równa sumie 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami

o Narodowym Banku Polskim, i 2%, z tym że stawka ta nie może być niższa niż 8%. Zgodnie z art. 57 § 2 Ordynacji podatkowej stawka opłaty prolongacyjnej jest równa obniżonej stawce odsetek za zwłokę czyli 50% stawki odsetek za zwłokę

(por. art. 56a Ordynacji podatkowej).

Zdaniem Dyrektora treść przywołanych przepisów oznacza, że odsetki należą się podatnikowi w każdym przypadku przekroczenia przez organ podatkowy terminów zwrotu przewidzianych w art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze jednak,

w zależności od sytuacji, w różnej wysokości:

Pierwsza stawka - obniżona stawka odsetek za zwłokę w wysokości 50% odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych ma zastosowanie wówczas,

gdy zasadność zwrotu wymagała jego dodatkowego zweryfikowania przez organ podatkowy, a podjęte czynności wykażą zasadność zwrotu VAT.

Druga stawka - zwykła stawka odsetek za zwłokę na podstawie art. 87 ust. 7

w związku z art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej, w wysokości odsetek za zwłokę

od zaległości podatkowych dotyczy sytuacji, gdy w przewidzianym

przez ustawodawcę terminie organ podatkowy nie zwrócił nadwyżki VAT wykazanej przez podatnika w deklaracji podatkowej.

Przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT dotyczy sytuacji, w których organy podatkowe działają zgodnie z prawem, a zatem wszczynają określone postępowanie weryfikacyjne i w jego ramach dokonują szeregu zasadnych czynności celem zweryfikowania zwrotu VAT.

W rozpoznawanej sprawie zachodzi pierwsza z opisanych wyżej sytuacji. Naczelnik .Urzędu Skarbowego . w toku czynności sprawdzających postanowieniami: z dnia 10 września 2012r. za II kw. 2012r., z dnia 6 grudnia 2012r. za III kw. 2012r. oraz z dnia 6 marca 2013r. za IV kw. 2012r., skutecznie przedłużył wskazane przez stronę w deklaracji VAT-7 za II, III i IV kwartał 2012r. terminy do zwrotu bezpośredniego przypadające odpowiednio na dzień: 14 września 2012r., 24 grudnia 2012r. i 26 marca 2013r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia.

Z przeprowadzonych kontroli wynika, że organ I instancji zakwestionował zasadność wykazanych przez Spółkę zwrotów podatku VAT za wskazane kwartały

w całości. Spółka nie zgodziła się jednak z taką oceną prawną stanu faktycznego ustalonego w toku kontroli podatkowej, o czym świadczą złożone zastrzeżenia

oraz brak korekty deklaracji, w związku z czym konieczne stało się wszczęcie postępowania podatkowego, a następnie wydanie decyzji, w których Naczelnik Urzędu Skarbowego określił kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy podatnika w kwotach odmiennych

niż deklarowała Spółka w deklaracjach VAT-7K.

W ocenie Dyrektora przeprowadzona zarówno w ramach czynności sprawdzających jak i kontroli podatkowej - weryfikacja nie potwierdziła zasadności zwrotów podatku wykazanych przez Spółkę w deklaracji, w związku z czym konieczna była dalsza weryfikacja tych zwrotów. W obrocie prawnym funkcjonowały zaś postanowienia o przedłużeniu terminów zwrotów odpowiednio za II, III i IV kwartał 2012r. Stąd też nie ma podstaw żądanie Spółki, by za wskazany okres stosować oprocentowanie należne przy nadpłacie. Takie oprocentowanie staje się należne w sytuacji gdy organ popadł w zwłokę i nie dokonał zwrotu podatku VAT

bez wszczynania przedstawionych wyżej czynności lub przekraczając ich terminy.

Rekompensatą przewidzianą przez ustawodawcę podatkowego

za przetrzymywanie środków podatnika jest ich wypłata z odsetkami w wysokości opłaty prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 87 ust. 7 ustawy o VAT oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT

poprzez naliczenie oprocentowania od zwrotów różnic podatku od towarów i usług

w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej za całe okresy od upływu terminów tych zwrotów do dnia dokonania zwrotów. W ocenie Spółki przedłużenie terminu zwrotów pozostawało w mocy tak długo, jak długo trwała weryfikacja rozliczeń skarżącej dokonywana w określonym trybie, aktualnym na dzień wydania poszczególnych postanowień - skarżąca domniemywa, że były to czynności sprawdzające. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołała orzeczenia sądów administracyjnych wydanych w sprawach sygn. akt I SA/Gd 420/16

oraz I SA/Bk 237/17.

W ocenie skarżącej, z uwagi na fakt, że po wydaniu postanowień, na które powołuje się organ, nastąpiło wszczęcie w poszczególnych sprawach kontroli podatkowych oraz postępowania podatkowego bez wydania następnych postanowień o przedłużeniu terminów zwrotów podatku - to dokonane uprzednio przedłużenia terminów utraciły moc prawną, niezależnie od ewentualnego niewskazania form rozliczeń, których miały dotyczyć.

Zdaniem Spółki w niniejszej sprawie sposób obliczania odsetek (oprocentowania) wynikający z ww. przepisu dotyczył jedynie okresów

do zakończenia czynności sprawdzających, w których postanowienia przedłużające terminy zwrotów różnic podatku pozostawały w mocy. Za czas po wszczęciu kontroli podatkowych i postępowania podatkowego organ nie mógł naliczać oprocentowania w oparciu o art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż pozostawał w zwłoce ze zwrotami różnic podatku. Zatem, zgodnie z art. 87 ust. 7 wyżej wymienionej ustawy różnicę podatku niezwróconą przez urząd skarbowy w terminach, o których mowa w ust. 2 zdanie pierwsze i ust. 5a, traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Tym samym

za dalszy okres skarżącej przysługuje oprocentowanie zwrotu różnic podatku

w wysokości wynikającej z art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji w prawem.

W niniejszej sprawie ocena winna być dokonana z uwzględnieniem treści

art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym organ może przedłużyć termin zwrotu do czasu weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach postępowań wskazanych w przepisie.

Nie jest okolicznością sporną, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku może być wydane na każdym etapie postępowania w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego (tak: wyrok NSA z 27 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 373/14,

publ. CBOiS).

Istotne jest stanowisko prawne prezentowane w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 24 października 2016 r. sygn. akt I FPS 2/16. Uchwała dotyczyła kwestii określonego w ustawie podatkowej normatywnego modelu przesunięcia (wstrzymania) zwrotu VAT (tak: wyrok NSA z 26 października 2017 r., sygn. akt

I FSK 1347/17).

Uprzednio prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym zmiana postępowania, w ramach którego następuje weryfikacja rozliczenia podatnika wymaga wydania nowego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT (tak: wyrok NSA z 7 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 730/15, wyrok WSA w Gdańsku z 8 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 420/16)

nie został podtrzymany.

Naczelny Sąd Administracyjny podważył uprzednio powszechnie akceptowane w orzecznictwie założenia, że naczelnik urzędu skarbowego dokonując przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zawsze działa (występuje) w tej samej procedurze, w jakiej dokonywana jest weryfikacja rozliczenia podatnika (tj. albo w czynnościach sprawdzających, albo w kontroli podatkowej, albo w postępowaniu podatkowym, albo w postępowaniu kontrolnym).

W uzasadnieniu uchwały wskazano, że zaakceptowanie możliwości przedłużania terminu zwrotu różnicy podatku tylko w ramach i w czasie trwania danej procedury, w której prowadzona jest weryfikacja, istotnie wywołuje nierozwiązywalny problem z zachowaniem ciągłości terminu, gdyby zachodzić miała potrzeba kolejnego jego wydłużenia tylko z uwagi na zakończenie już danej procedury weryfikacyjnej. Logiczny bowiem i słusznie podnoszony w orzecznictwie wymóg dopuszczalności przedłużenia terminu tylko zanim zdąży on upłynąć, przy takim ujęciu często stawałby się niemożliwy do osiągnięcia. Niezbędne byłoby zawsze uruchamianie kolejnej procedury w trakcie trwania poprzedniej, skoro przedłużenie - przy tej optyce - ma się ponawiać przy zmianie procedury weryfikowania rozliczenia podatnika.

Oderwanie procedury, w jakiej dochodzi do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, od procedury, w której prowadzona jest weryfikacja, eliminuje opisane zagrożenie. Ustalenie przy pierwszym przedłużeniu daty, do której wydłużono termin zwrotu biorąc pod uwagę rodzaj trwającej weryfikacji nie wymaga - do czasu upływu wydłużonego terminu - kolejnego jego przedłużenia na skutek zmiany tylko trybu weryfikacji. Jeśli natomiast trwanie danej procedury weryfikacyjnej będzie miało wykroczyć poza tak wyznaczony termin, wówczas zajdzie potrzeba - przed jego upływem - dalszego przedłużenia na podstawie przepisów właściwych

dla tego rodzaju weryfikacji, z powodu której to przedłużenie jest realizowane.

Postanowienia nie wskazywały daty przedłużenia. W aktach administracyjnych znajdują się postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z 10 września 2012 r. o przedłużeniu terminu zwrotu bezpośredniego podatku VAT za drugi kwartał 2012 r., z 6 grudnia 2012 r. o przedłużeniu terminu zwrotu bezpośredniego podatku VAT za trzeci kwartał 2012 r., z 6 marca 2013 r. o przedłużeniu terminu zwrotu bezpośredniego podatku VAT za czwarty kwartał 2012 r. W każdym z postanowień zawarto formułę przedłużenia "do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia". Przyjęta formuła zakończenia weryfikacji podatnika doprowadziła do sporu w zakresie początku biegu terminu oprocentowania zwrotu różnic podatku od towarów i usług za okres od II do IV kwartału 2012 r. Podkreślić należy, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w uzasadnieniu poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji nie wskazano daty początkowej oraz przeprowadzonych wyliczeń.

Przytoczone w uzasadnieniu daty dotyczą dat wydanych w sprawie postanowień zarówno o przedłużeniu terminów zwrotów bezpośrednich,

jak i postanowień o wszczęciu postępowań podatkowych, wydanych decyzji wymiarowych, decyzji kasacyjnych oraz decyzji ostatecznych. Z treści decyzji zaskarżonej wynika, że zwrócono stronie część uprzednio zatrzymanych zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wraz z oprocentowaniem w wysokości opłaty prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Strona jednoznacznie, poprzez wniosek z 22 grudnia 2017 r. wyraziła pogląd, że kwoty oprocentowania są zaniżone i wskazała, że w okresach

po upływie 60 dni od dnia złożenia poszczególnych deklaracji organ podatkowy pozostawał w zwłoce ze zwrotem różnic podatku.

W świetle powyższego, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, stwierdza,

że skoro nie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, gdyż nie zostały doręczone stronie w odpowiednim czasie postanowienia spełniające wymóg konkretności daty przedłużenia terminu zwrotu bezpośredniego, nie jest uzasadnione stanowisko organu o możliwości limitowania okresów, za które przysługuje oprocentowanie w wysokości opłaty prolongacyjnej stosowanej

w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Stanowisko Sądu nie aprobuje stanowiska organu, że postanowienie przedłużające termin zwrotów bezpośrednich podatku wywołuje skutki prawne zarówno w trakcie kontroli podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe,

jak również w trakcie postępowań podatkowych, a następnie w trakcie postępowań sądowoadministracyjnych.

Sąd przywołując uzasadnienie składu siedmiu sędziów z dnia 24 października 2016 r. nie podziela również poglądu strony skarżącej, że przedłużenie terminu zwrotu podatku następuje nie tyle do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, ile do czasu zakończenia tej weryfikacji dokonywanej w ramach postępowań wymienionych w powołanym przepisie, t.j. czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego,

a przedłużenie terminu zwrotu podatku musi wiązać się z konkretną procedurą postępowania weryfikacyjnego. Z przyczyn wyżej wskazanych nie jest aktualny pogląd, że skoro wskazane w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT postępowania, w ramach których nastąpić ma weryfikacja realizowane są na podstawie odmiennych przepisów, inne są zasady ich wszczęcia, inne kompetencje organów, inny zakres kontroli, a przede wszystkim inaczej regulowane są terminy ich realizacji, to wybór procedury weryfikacji determinuje również podstawę prawną wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu oraz tryb zaskarżenia takiego rozstrzygnięcia wpływając w ten sposób zarówno na kompetencje organu, jak i na ochronę prawną przysługującą podatnikowi. Sąd nie podziela poglądu, że zmiana postępowania,

w ramach którego następuje weryfikacja rozliczenia podatnika wymaga wydania nowego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyżej powołanej uchwale NSA, że tylko przedłużenia według dat dają możliwość zachowania i respektowania wspomnianej już reguły, że przedłużyć można tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął. Pewność stosowania prawa wymaga zatem formułowania rozstrzygnięcia o przedłużeniu w sposób konkretny, niewymagający doszukiwania się tego, jaką datę przesunięcia zwrotu organ miał na uwadze

w przyjętych przez siebie okolicznościach. Biorąc pod uwagę, że zwrot powinien nastąpić w konkretnym terminie ustawowo przewidzianym (określonym dniami),

to jego odsuwanie w czasie (przedłużenie) też musi być konkretne, czyli wprost wskazywać na jaki dzień organ wydłuża termin zwrotu w stosunku do terminu ustawowego (lub tego, który już był postanowieniem wcześniej wydłużony).

Powyższe konstatacje mają wyraźne umocowanie w orzecznictwie TSUE, które narzuca pewne dozwolone, ale niewypaczające sensu systemu VAT, reguły postępowania w tym zakresie, dobitnie akcentując aktywną rolę sądu krajowego przy ocenie praktyk organów na tle wymogu zachowania terminu "rozsądnego".

W stanie faktycznym niniejszej sprawy nie jest sporne wydanie orzeczenia przedłużającego zwrot bez wskazania daty. Określenie terminu przedłużenia zwrotu poprzez przytoczenie formuły przepisu nie może wywoływać skutku negatywnego

dla strony.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni, że w sprawie termin zwrotu podatku VAT nie został skutecznie przedłużony na okres wykraczający poza procedurę weryfikacji rozliczenia podatnika, w której postanowienie zostało wydane.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ, zgodnie z wymogiem art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, wskaże okoliczności faktyczne, w szczególności ustaloną datę początkową i końcową okresu, za który wyliczona jest kwota należna stronie z tytułu oprocentowania.

Z tych względów uznając skargę za uzasadnioną Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu

przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1308 ze zm.) orzekł jak w punkcie 1. wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 wskazanej ustawy.