Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 999/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 2a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant: St. asystent sędziego Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu w dniu 16 marca 2022 r. na rozprawie sprawy ze skargi A na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 listopada 2021 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.654.2021.1.KT w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 2 listopada 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko A przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach inwestycji obejmującej budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą - jest nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A jest podatnikiem VAT czynnym. Zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 920 ze zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.) dalej: u.s.g., Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 u.s.g.). Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 u.s.g.).

Celem wykonywania zadań nałożonych na Miasto mocą odrębnych ustaw, Miasto tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 u.s.g.). Jednostki te nie posiadają odrębnej od Miasta osobowości prawnej, a realizowane przez nie działania – w tym dostawa towarów i świadczenie usług oraz nabywanie towarów i usług do celów prowadzonej działalności – odbywają się zawsze w imieniu i na rzecz Miasta. Co więcej, Miasto wraz z jednostkami i zakładem budżetowym stanowią jednego, scentralizowanego podatnika VAT. Niemniej jednak, poszczególne transakcje sprzedaży lub zakupu i faktury je dokumentujące wykazują, która konkretnie jednostka organizacyjna Miasta jest faktycznym odbiorcą lub wykonawcą danego świadczenia.

W działalność Miasta wpisane są różne inwestycje służące tzw. działalności mieszanej, tj.: opodatkowanej i zwolnionej z VAT, opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu VAT, bądź opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Każda z jednostek organizacyjnych Miasta, która poza zadaniami publicznymi (pozostającymi poza zakresem VAT) realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT lub podlegającą zwolnieniu z VAT, stosuje, dla określenia możliwego poziomu odliczenia VAT naliczonego od zakupów służących ich działalności mieszanej, proporcje, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 2-10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej: u.p.t.u. Wartości tych proporcji obliczane są odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych Miasta w oparciu o jej dane finansowe, stosownie do przepisów u.p.t.u. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U z 2015 r. poz. 2193), dalej jako: rozporządzenie.

Wśród jednostek organizacyjnych znajdują się jednostki powołane w celu realizacji zadań własnych Miasta z zakresu gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 u.s.g.) oraz lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 u.s.g.). Do jednostek powołanych celem realizacji ww. zadania własnego Miasta należy Zarząd Dróg i Transportu w Ł. (ZDiT) – jednostka budżetowa Miasta finansowana i rozliczana z budżetu Wnioskodawcy. Od 1 stycznia 2017 r. ZDiT dokonuje wspólnego z Miastem rozliczania podatku od towarów i usług, występując wraz z Miastem jako jeden czynny podatnik VAT.

Głównym przedmiotem działalności ZDiT jest zarządzanie drogami publicznymi w granicach administracyjnych Miasta oraz zapewnienie mieszkańcom Miasta dostępu do lokalnego transportu zbiorowego, a także wykonywanie w imieniu Prezydenta A obowiązków zarządcy dróg krajowych, wojewódzkich, powiatowych, gminnych w granicach administracyjnych Miasta oraz zarządcy terenu w zakresie dróg wewnętrznych zlokalizowanych na terenach zarządzanych przez A, przekazanych do zarządu jednostce, zadań zarządcy dróg publicznych i wewnętrznych; wykonywanie w imieniu Prezydenta A, zadań organizatora publicznego transportu zbiorowego, w szczególności: planowanie, zlecanie i kontrola jakości usług przewozowych, dystrybucja biletów obowiązujących w lokalnym transporcie zbiorowym oraz zapewnienie odpowiednich warunków funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 1944 ze zm.); inicjowanie i realizacja, w imieniu Prezydenta A, zadań własnych gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego obejmujących budowę, przebudowę, rozbudowę, modernizację i remonty obiektów i urządzeń związanych z funkcjonowaniem publicznego transportu zbiorowego, w szczególności przystanków komunikacyjnych, dworców i innych obiektów służących pasażerom, w rozumieniu ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

ZDiT uzyskuje przychody w związku z organizowaniem transportu pasażerskiego i uzyskuje przychody zarówno podlegające opodatkowaniu VAT (np. sprzedaż biletów komunikacji miejskiej, najem powierzchni reklamowych), jak i przychody niepodlegające opodatkowaniu (np. opłaty za jazdę bez ważnego biletu, opłaty pobierane za zatrzymywanie się na przystankach przez innych przewoźników).

Miasto jest właścicielem infrastruktury tramwajowej w Ł., w skład której wchodzą m.in. torowiska tramwajowe, słupy trakcyjne, sieć trakcyjna, podstacje zasilające, etc. Miasto świadczy usługi publicznej komunikacji zbiorowej. Jako organizator publicznego transportu zbiorowego zgodnie z zapisami zawartymi w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o publicznym transporcie zbiorowym w imieniu Prezydenta A działa ZDiT. Operatorem komunikacji miejskiej w Mieście jest B Spółka z o.o. (B). B jest spółką komunalną A, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów, i realizuje usługi przewozowe jak i konserwacyjne na podstawie umowy zawartej pomiędzy ZDiT a B w imieniu i na rzecz Miasta. Spółka B świadczy usługi na podstawie podpisanej z Gminą A umowy o świadczenie usług publicznych w ramach organizacji lokalnego transportu zbiorowego.

ZDiT jako jednostka odpowiedzialna m.in. za planowanie, budowę, przebudowę i remonty oraz utrzymanie i ochronę dróg i drogowych obiektów inżynierskich w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, realizuje szereg inwestycji drogowych obejmujących budowę lub remont nawierzchni wraz z utwardzeniem, chodników, ścieżek rowerowych, jak również budowę zatok autobusowych i wiat przystankowych, kanalizacji deszczowej wraz z systemem odwodnienia tychże dróg (dalej: "Inwestycje"). Infrastruktura drogowa wybudowana w ramach ww. Inwestycji będzie zarządzana przez ZDiT.

Od dnia 1 lipca 2016 r. na podstawie uchwały Rady Miejskiej nr XXVI/650/16 z dnia 9 marca 2016 r. obowiązki ZDiT w zakresie: prowadzenia obsługi inwestorskiej na rzecz Miasta w trybie inwestora bezpośredniego, prowadzenia obsługi inwestorskiej w trybie zastępstwa inwestycyjnego, przejął Zarząd Inwestycji Miejskich (ZIM), który jest miejską jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, działającą w formie jednostki budżetowej, powołaną mocą uchwały nr XXVI/650/16 Rady Miejskiej w Łodzi z dnia 9 marca 2016 r. w sprawie utworzenia i nadania statutu dla jednostki budżetowej o nazwie Zarząd Inwestycji Miejskich (Dz. Urz. Woj. Łódzkiego poz. 1431).

Nadzór nad działalnością ZIM sprawuje Prezydent A. Przedmiotem działalności ZIM jest realizacja wybranych zadań inwestycyjnych A, polegająca na prowadzeniu obsługi inwestorskiej na rzecz A w trybie inwestora bezpośredniego; prowadzenie obsługi inwestorskiej w trybie zastępstwa inwestorskiego na rzecz innych inwestorów.

Zadania ZIM realizowane na rzecz A obejmują pełnienie funkcji inwestora dla zadań m.in. z zakresu robót budowalnych wraz z podejmowaniem działań mających na celu pozyskanie zewnętrznych źródeł finansowania inwestycji miejskich. ZIM nadzoruje również duże projekty infrastrukturalne, realizując inwestycje począwszy od koncepcji, aż po odbiory końcowe. Następnie zrealizowane inwestycje przekazywane są do odpowiednich miejskich jednostek organizacyjnych lub Urzędu A do bieżącej eksploatacji. Zakres działań ZIM obejmuje m.in. budowę oraz modernizację dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą. ZIM realizuje szereg projektów liniowych na terenie A, obejmujących przebudowę i budowę infrastruktury drogowej zarówno w zakresie dróg dedykowanych zapewnieniu transportu miejskiego, jak i indywidualnego.

W przypadku Inwestycji, zadania polegające na właściwym utrzymaniu wytworzonych produktów spoczywać będą na Zarządzie Dróg i Transportu jako jednostce odpowiedzialnej za zarządzanie i utrzymanie funkcjonującej infrastruktury drogowej. Bez odpowiednio wybudowanej i utrzymywanej infrastruktury transport miejski nie mógłby działać zgodnie ze swoim przeznaczeniem. Tym samym, niezbędne jest już od etapu projektowania, uwzględnienie i zapewnienie pełnej funkcjonalności komunikacji miejskiej w ramach realizowanych Inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia części kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą w oparciu o proporcję zgodnie z art. 86 ust. 2a u.p.t.u. oraz zgodnie z rozporządzeniem MF?

2) W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, w jaki sposób Miasto powinno dokonać odliczenia VAT – prewspółczynnikiem właściwym dla jednostki wytwarzającej majątek (ZIM), czy wykorzystującej majątek wytworzony w ramach Inwestycji (ZDiT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) Miastu przysługuje prawo do odliczenia części kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą w oparciu o proporcję zgodnie z art. 86 ust. 2a u.p.t.u. oraz zgodnie z rozporządzeniem MF.

2) Miasto powinno dokonać odliczenia VAT w oparciu o prewspółczynnik właściwy dla ZDiT, czyli jednostki przejmującej majątek w użytkowanie.

Uzasadniając stanowisko co do pytania nr 1, strona - wskazując na zapisy art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 6, art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - wywiodła, iż gmina także w zakresie czynności wchodzących w zakres jej zadań własnych może występować jako podatnik VAT, a sama okoliczność wykonywania zadań własnych jest prawnie irrelewantna dla określenia tego, czy działa jako podatnik tego podatku czy też nie. Decydujące natomiast jest to, czy gmina wykonując te zadania działa w charakterze władczym, korzystając ze swoich kompetencji (w ramach imperium) oraz, czy podejmując dane czynności, działa jako uczestnik obrotu na konkurencyjnym rynku i funkcjonuje w warunkach konkurencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie wydatków związanych z Inwestycjami, obejmującymi budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą, należy zauważyć, iż będą miały one związek również z czynnościami opodatkowanymi VAT (działalność Miasta jako podatnika VAT), niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, majątek wytworzony w ramach Inwestycji będzie związany z wykonywaniem działalności opodatkowanej VAT - będą bowiem wykorzystywane m.in. do świadczenia usług przewozu pasażerskiego (w ramach którego Miasto – za pośrednictwem ZDiT – sprzedaje bilety komunikacji miejskiej) oraz świadczenia usług reklamowych (wynajem powierzchni wiat i przystanków na cele reklamowe). W związku z powyższym czynności ZDiT będą wykonywane w ramach umów zobowiązaniowych, na mocy których jedna ze stron tej transakcji (np. pasażer, podmiot zainteresowany reklamą) otrzyma świadczenie w postaci usługi przewozu lub możliwości skorzystania z infrastruktury przystankowej. Ponadto przedmiotowe towary i usługi będą służyły realizacji zadań własnych Miasta, niemieszczących się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Reasumując, wydatki związane z Inwestycjami, obejmującymi budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą będą zatem nierozerwalnie związane z realizacją zadań własnych Miasta nałożonych na niego odrębną ustawą, tj. ustawą o samorządzie gminnym (działania Miasta jako organu władzy publicznej) oraz opodatkowanymi VAT (działania Miasta jako podatnika VAT).

Strona wskazała, iż drugim warunkiem koniecznym dla zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Zdaniem Miasta również i ten warunek został spełniony w opisanym we wniosku stanie faktycznym, bowiem Inwestycje będą związane m.in. z czynnościami opodatkowanymi VAT, niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania. Majątek wytworzony w ramach Inwestycji będzie związany z wykonywaniem działalności opodatkowanej VAT – będą bowiem wykorzystywane m.in. do świadczenia usług przewozu pasażerskiego (w ramach którego Miasto - za pośrednictwem ZDiT - sprzedaje bilety komunikacji miejskiej) oraz świadczenia usług reklamowych (wynajem powierzchni wiat i przystanków na cele reklamowe). W związku z powyższym czynności ZDiT będą wykonywane w ramach umów zobowiązaniowych, na mocy których jedna ze stron tej transakcji (np. pasażer, podmiot zainteresowany reklamą) otrzyma świadczenie w postaci usługi przewozu lub możliwości skorzystania z infrastruktury przystankowej.

Zdaniem Miasta, przysługiwać będzie mu prawo do odliczenia części VAT naliczonego (przy zastosowaniu proporcji wskazanej w § 3 ust. 2 rozporządzenia), wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycjami. Nabyte towary i usługi będą związane bowiem z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, niekorzystających ze zwolnienia z opodatkowania oraz jednocześnie będą służyły czynnościom niepodlegającym przepisom ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 2, strona wskazała, iż zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi poprzez swoje jednostki organizacyjne tzw. działalność mieszaną (opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą VAT). W odniesieniu do ww. Inwestycji, Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować części ponoszonych wydatków w związku z jej realizacją do danego rodzaju czynności. W takim przypadku Miasto planuje realizować przysługujące mu odliczenie VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych w sposób częściowy, przy zastosowaniu proporcji – prewspółczynnik VAT (związek Inwestycji z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą VAT). Niemniej jednak, przepisy u.p.t.u. i rozporządzenia nie wyjaśniają w jaki sposób należy dokonać odliczenia VAT naliczonego w sytuacji, gdy wydatki ponoszone przez jednostkę realizującą są związane z działalnością innej jednostki organizacyjnej Miasta.

W opinii Miasta, za prawidłowe należy uznać dokonanie przez Miasto odliczenia VAT naliczonego od wydatków o charakterze uzupełniającym na realizację Inwestycji w oparciu o indywidualnie wyliczoną wartość prewspółczynnika jednostki wykorzystującej infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji. W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż stroną podpisującą umowę dzierżawy w imieniu A jest ZDiT, która to jednostka prowadzi działalność gospodarczą i będzie w późniejszym czasie zarządzała wytworzonym majątkiem, Miasto powinno przeliczyć wysokość kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki o charakterze uzupełniającym, które wskazano jako determinujące prawidłowe wykonanie całej Inwestycji, według prewspółczynnika tej jednostki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego ocenił jako nieprawidłowe.

Przywołując brzmienie przepisów art. 15, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit.a, ust. 2a- ust. 2h, ust. 22, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 4 u.p.t.u., art. 2, art. 6, art. 7, art. 92 ustawy o samorządzie gminnym, art. 2, art. 2a, art. 19, art. 21 ustawy drogach publicznych organ wskazał, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego. Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Z tego też względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich, jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do większości swych zadań występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

Zdaniem organu, przedmiotowej infrastruktury drogowej związanej z Inwestycją obejmującą budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą Miasto nie wykorzystuje do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i tym samym w powyższym zakresie Miasto nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W omawianych okolicznościach sprawy, nie wystąpi więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami uzupełniającymi Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie ponosił wydatki związane z ww. Infrastrukturą drogową związaną z Inwestycją obejmującą budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które będą służyły realizacji zadań publicznych wykonywanych w ramach władztwa publicznego.

Organ stwierdził, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. oraz w § 3 ust. 2 rozporządzenia uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji nie będzie spełniony. Miasto w przedmiotowym zakresie nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy organ stwierdził, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia jakiejkolwiek części kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Organ dodał, iż z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uzależnił odpowiedź na pytania nr 2 od udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawa do odliczenia części kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących na wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą, nie udziela odpowiedzi na pytanie nr 2

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik A zarzucił powyższej interpretacji naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 15 ust. 1, 2 i 6 u.p.t.u., polegające na ich błędnej wykładni, co doprowadziło do uznania, że Miasto ponosząc wydatki w ramach Inwestycji obejmującej budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska oraz infrastruktury towarzyszącej - mimo ich związku z działalnością opodatkowaną VAT m.in. w zakresie przewozu pasażerskiego oraz świadczenia usług reklamowych realizowanych przez ZDiT - nie działa jako podatnik VAT;

b) art. 86 ust. 1 i ust. 2a u.p.t.u. oraz 86 ust. 22 w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, poprzez ich błędną wykładnię, która doprowadziła do uznania, że Miastu nie przysługuje nawet prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, pomimo wykazania przez Miasto, że budowa i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska oraz infrastruktury towarzyszącej będą nie tylko zaspokajać potrzeby mieszkańców Miasta oraz wypełniać obowiązki nałożone odrębnymi ustawami na Miasto (działalność Miasta jako organu władzy publicznej), lecz wytworzony majątek będzie przedmiotem działalności opodatkowanej VAT, tj. świadczenia usług przewozu pasażerskiego (w ramach którego Miasto - za pośrednictwem ZDiT - sprzedaje bilety komunikacji miejskiej) oraz świadczenia usług reklamowych;

c) art. 86 ust. 1 i ust. 2a u.p.t.u. w zw. z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347. str. 1 ze zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, tj. uznanie, że w będącej przedmiotem Interpretacji sprawie, Miasto nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady neutralności VAT,

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) dalej jako: O.p., poprzez brak wystarczającego, rzetelnego i konkretnego uzasadnienia przyjętego przez organ stanowiska, a w szczególności pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego oraz brak odniesienia się do wszystkich argumentów strony skarżącej, co w istotny sposób przekłada się na wynik sprawy i w konsekwencji utrudnia stronie polemikę z organem i właściwą obronę swoich praw.

Wskazując na powyższe naruszenia, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i orzeczenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2022r., poz. 329), zwanej dalej P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.

W myśl art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Istota sporu stron w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy Miastu przysługuje, w oparciu o proporcję na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, prawo do odliczenia części kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na Inwestycje obejmujące budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Zdaniem strony skarżącej, przysługuje jej prawo do odliczenia części VAT naliczonego (przy zastosowaniu proporcji wskazanej w § 3 ust. 2 Rozporządzenia MF), wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycjami. Nabyte towary i usługi będą związane bowiem z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług przewozu pasażerskiego i usług reklamowych), niekorzystających ze zwolnienia z opodatkowania oraz jednocześnie będą służyły czynnościom niepodlegającym przepisom ustawy o VAT.

Zdaniem Dyrektora KIS, w niniejszej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji nie będzie spełniony, gdyż Miasto w przedmiotowym zakresie nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Zdaniem Sądu, rację w tym sporze należy przyznać organowi, nie budzi bowiem wątpliwości, iż realizowanie przez Miasto inwestycji w postaci budowy i remontu dróg należy do zakresu zadań publicznych, do realizacji których Miasto zobowiązane jest z mocy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U z 2021 r., poz. 1372), zwanej dalej "u.s.g.". Tym samym realizowane przez stronę skarżącą czynności związane są z wykonywaniem zadań publicznych, czynności te bowiem wykonywane są w imieniu Miasta na prawach podmiotu, które na podstawie art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach tej ustawy i na jego (Miasta) odpowiedzialność, a ich źródłem nie była umowa cywilnoprawna, lecz obowiązki nałożone przepisami ustaw właściwych dla publicznych podmiotów prawa. W przedmiotowej sprawie organ interpretacyjny prawidłowo zatem wywiódł, że Miastu nie przysługuje prawo do obniżenia części kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, związanych z realizacją inwestycji drogowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Jak podniesiono w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wprawdzie użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 6 ustawy VAT określenie "organy władzy publicznej" nie zostało zdefiniowane, jednak stanowisko, że gmina jest organem władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu (art. 15 ust. 6), należało uznać za ugruntowane, a tym samym należało uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy, a tym samym Miasta na prawach powiatu będące - w świetle ww. przepisów ustawy o samorządzie powiatowym - gminami, skoro realizują one zadania publiczne, nałożone na nie przepisami prawa. Ponieść przy tym należy, że okoliczność ta jest bezsporna.

Jak zasadnie wskazano w zaskarżonej interpretacji, w ujęciu generalnym o tym, co jest działalnością gospodarczą gminy, przesądza treść art. 9 ustawy dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Wynika z niego, że działalnością gospodarczą gminy jest działalność w zakresie wykraczającym poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, na którą zezwala odrębna ustawa, a także działalność w zakresie zadań o charakterze użyteczności publicznej, prowadzona w ramach przewidzianych w odrębnej ustawie, tj. w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej - Dz. U. z 1997 r., Nr 9, poz. 43 ze zm.).

Z całości regulacji zawartej w przepisach ustawy o samorządzie gminnym, a w szczególności z art. 2 ust. 1 ("Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność"), art. 6 ust. 1 ("Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów") oraz art. 9 ust. 2 ("Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie") należy wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy wyróżnia się wykonywanie działań publicznych oraz wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą. Przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. W art. 7 ust. 1 u.s.g. korzyść ogółu określona jest jako zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że poprzez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Jest przy tym oczywiste, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej oznacza także to, że zaspokajane są także indywidualne potrzeby i prywatne cele członków wspólnoty. Każde działanie podejmowane przez gminę w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu gminy, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, należy uznać za działanie publiczne.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.s.g. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dróg gminnych należy do zadań własnych gminy. Budowa drogi gminnej odbywa się w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Gmina realizując swoje ustawowe obowiązki dotyczące budowy dróg gminnych, podejmuje najpierw uchwały przeznaczające określone tereny na ich budowę w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, a następnie pozyskuje tereny te dla takiego zamierzenia i podejmuje działania dla ich budowy. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, gmina samodzielnie decyduje o zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym o konieczności budowy określonych dróg gminnych. Również z przywołanych przez organ na stronach 20-21 zaskarżonej interpretacji przepisów art. 1, art. 2a ust. 2, art. 7, art. 19 ust. 1 i 2, art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1376 ze zm.), dalej zwana "ustawą o drogach publicznych", wynika, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Dla celów VAT istotne jest jednak w jakim charakterze Miasto realizuje tę Inwestycję i w jakim zakresie łączy się ona z jego sprzedażą opodatkowaną.

Zwrócił na to uwagę TSUE w wyroku z 25 lipca 2018 r. w sprawie C-140/17 Gmina Grajewo. Wskazał on, że w sytuacji realizacji inwestycji przez podmiot prawa publicznego, taki jak w niniejszym wypadku Miasto, należy przede wszystkim zbadać, czy w chwili nabycia dobra inwestycyjnego podmiot ten działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, a zatem nie działa w charakterze podatnika, czy też przeciwnie - działa w charakterze podatnika VAT, tzn., czy nabył lub wytworzył odnośne dobra inwestycyjne z potwierdzonym przez obiektywne okoliczności zamiarem wykonywania działalności gospodarczej i w konsekwencji działał jako podatnik w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE.

W rozpatrywanej sprawie nie ulega wątpliwości, a wynika to wyraźnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.s.g., że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dróg należy do zadań własnych gminy - tutaj Miasta na prawach powiatu. Budowa i remont drogi odbywa się w ramach władztwa publicznego, gmina wykonując zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Gmina realizując swe ustawowe obowiązki dotyczące budowy dróg, podejmuje najpierw uchwały przeznaczające określone tereny na ich budowę w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, a następnie pozyskuje tereny te dla takiego zamierzenia i podejmuje działania dla ich budowy. Nałożenie przez powołane wyżej przepisy na gminę obowiązku budowy i remontów drogi nie prowadzi do powstania po stronie mieszkańca gminy ani żadnego innego podmiotu żądania o budowę przez gminę drogi publicznej. Droga publiczna ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. Gmina budując drogę publiczną nie działa więc w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust.1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem nie mającym znaczenia w tej sprawie. Wskazany wyżej przepis jest odpowiednikiem art. 168 Dyrektywy 112, w myśl którego jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z przepisu tego wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego powstałego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z jego działalnością opodatkowaną. Pomiędzy zakupami towarów i usług, a czynnościami opodatkowanymi musi więc istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Wbrew temu co zarzuca się w skardze, prawidłowo przyjęto w tej sprawie, że wydatki ponoszone przez stronę skarżącą na budowę i remont dróg nie są związane z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług komunikacji miejskiej. Drogi publiczne są bowiem budowane i remontowane w celu umożliwienia korzystania z nich przez wszystkich jej użytkowników. To, że Miasto także korzysta z tych dróg świadcząc opodatkowane podatkiem VAT usługi transportu publicznego (autobusowego), nie oznacza, że można mówić w tym przypadku o związku poniesionych wydatków na budowę dróg z wykonywaniem przez Miasto opodatkowanych usług miejskiego transportu publicznego. Obowiązek budowy dróg spoczywa na stronie niezależnie od tego, czy świadczy ona także usługi transportu publicznego czy też nie. Nie doszło więc ani do błędnej wykładni, ani też błędnego zastosowania wskazanych w skardze przepisów (vide – wyrok NSA z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 1047/17).

Zdaniem Sądu, budowa i remont dróg, o które strona skarżąca spiera się z organem, mają charakter ogólnodostępny. Oznacza to, że ich zasadnicze przeznaczenie ma charakter niekomercyjny, służący zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, jak też innych osób odwiedzjących Miasto. Inwestycje przeprowadzane są więc w ramach zadań własnych Miasta na prawach powiatu w celu poprawy infrastruktury na obszarze dostępnym ogółowi nieodpłatnie. Należy zauważyć, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażono także stanowisko, że zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dróg (budowa i remont dróg) odbywa się w ramach władztwa publicznego (por. ww. wyrok NSA I FSK 1047/17).

Reasumując przyjąć należy w ślad za organem, że z regulacji ustawy o samorządzie gminnym, jak też ustawy o drogach publicznych wynika, że gmina podejmując działania w zakresie prawidłowego utrzymania (remontów) czy też budowy infrastruktury drogowej, realizuje swoje zadania związane z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym przypadku mieszkańców miasta. Zadaniem (obowiązkiem) gminy jest bowiem zapewnienie mieszkańcom miasta użytkowania infrastruktury drogowej zgodnie z określonymi standardami. Zatem podejmowanie działania w przedmiotowym zakresie, w ramach realizacji obowiązków publicznych ciążących na gminie, jest ustawową powinnością gminy. Innymi słowy dokonując ww. zakupów gmina działa jako organ administracji publicznej (w ramach swojego imperium), w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a także art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112/2006/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006.347.1, dalej dyrektywa VAT). Oznacza to, że omawiane wydatki służą w całości do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu, a wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury do czynności opodatkowanych (miejskiego transportu publicznego) ma charakter jedynie pochodny i następczy. Wykazywany przez stronę skarżącą związek przyczynowo-skutkowy bazujący na okoliczności, że po drogach gminnych poruszają się środki miejskiego transportu publicznego, które służą gminie do świadczenia usług komunikacji miejskiej, ma charakter następczy i wtórny w stosunku do obowiązków zarządcy drogi gminnej, którego obowiązkiem jest zapewnienie mieszkańcom miasta odpowiedniej infrastruktury drogowej i utrzymania jej zgodnie z określonymi standardami, bez względu na fakt czy poruszają się po niej miejskie środki transportu publicznego. Stanowisko to jest zbieżne z poglądem wyrażonym w orzecznictwie NSA, że drogi publiczne (...) budowane są w celu umożliwienia korzystania z nich przez wszystkich jej użytkowników. To, że gmina także korzysta z tych dróg świadcząc opodatkowane podatkiem VAT usługi transportu publicznego (...), nie oznacza, że można mówić w tym przypadku o związku poniesionych wydatków na budowę dróg z wykonywaniem przez gminę opodatkowanych usług miejskiego transportu publicznego. Obowiązek budowy dróg spoczywa na gminie niezależnie od tego, czy świadczy ona także usługi transportu publicznego, czy też nie (vide – wyroki NSA wydane w sprawach o sygn. akt I FSK 1344/18. I FSK 425/16, I FSK 1047/17).

Wobec powyższego, zdaniem Sądu, zasadne jest stanowisko Dyrektora KIS, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia jakiejkolwiek części kwot podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na wydatki poniesione na Inwestycje, obejmujące budowę i remont dróg, po których porusza się komunikacja miejska wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Z powyższych względów zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2a ustawy o VAT należało uznać za bezzasadny. Wydatki dotyczące zakupów obejmujących budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą nie będą miały bowiem związku z czynnościami opodatkowanymi w rozumieniu powołanego przepisu. Związane będą natomiast z realizacją zadań publicznych wykonywanych w ramach władztwa publicznego. Za chybiony uznać należało w związku z tym zarzut naruszenia art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT. W niniejszej sprawie nie budziło bowiem wątpliwości, że Miasto może prowadzić działalność gospodarczą. Kwestia ta jednak nie miała znaczenia w kontekście prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki na budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Należy zauważyć, że wydając zaskarżoną interpretację organ oparł rozstrzygnięcie na opisie sprawy przedstawionym przez stronę skarżącą, nie pomijając żadnych faktów i nie wykraczając poza przedstawiony we wniosku stan faktyczny. Ponadto, zaskarżona interpretacja zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, m.in. ocenę stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Nie można zatem zgodzić się z zarzutem strony skarżącej, że organ bezpodstawnie zaklasyfikował Miasto jako podmiot występujący jedynie w charakterze jednostki samorządu terytorialnego, a nie podatnika VAT w przedmiotowej sprawie. Okoliczność, iż strona skarżąca nie zgadza się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem nie oznacza, że organ działał bezpodstawnie.

Nie sposób również zgodzić się z zarzutami odnośnie zasady konkurencyjności i zasady neutralności VAT. Związek z czynnościami opodatkowanymi, w przypadku prawa do odliczenia, dotyczy bowiem wszystkich podatników w równym stopniu. Umożliwienie Miastu odliczenia podatku dotyczącego wydatków inwestycyjnych związanych z działalnością nieopodatkowaną oznaczałoby naruszenie zasady neutralności VAT i sprawiłoby, że Miasto byłoby traktowane inaczej niż inne podmioty wykorzystujące majątek do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Błędne jest więc twierdzenie skarżącego, że interpretacja naruszała zasadę konkurencyjności i zasadę neutralności VAT. Skoro skarżący dokona inwestycji związanej z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, a za takie należy uznać wydatki związane z budową i remontem dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą, to trudno zgodzić się ze stwierdzeniem, że powołane powyżej zasady mogły zostać w toku postępowania naruszone.

Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez brak wystarczającego, rzetelnego i konkretnego uzasadnienia przyjętego przez organ stanowiska, a w szczególności pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego oraz brak odniesienia się do wszystkich argumentów pełnomocnika skarżącego, co w istotny sposób przekłada się na wynik sprawy i w konsekwencji utrudnia skarżącemu polemikę z organem i właściwą obronę swoich praw.

Zdaniem Sądu, organ wydając zaskarżoną interpretację był zobligowany odnieść obowiązujące normy prawne do przedstawionych przez stronę skarżącą okoliczności i to uczynił. Zatem - wbrew twierdzeniu strony skarżącej - organ dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy nie pominął istotnych elementów stanu faktycznego oraz odniósł się do wszystkich argumentów strony skarżącej, a tym samym dokonał rozpatrzenia wniosku i udzielenia odpowiedzi na zapytania postawione we wniosku zgodnie z obowiązującymi normami prawnymi. Organ nie zanegował faktu świadczenia przez Miasto usług transportu zbiorowego i związku wydatków na budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą z realizowanym projektem, przedstawił jedynie wykładnię przepisów prawa, z której wynika, iż przedstawione we wniosku okoliczności nie dają Miastu prawa do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków na budowę i remont dróg wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W uzasadnieniu interpretacji wyraźnie wyszczególniono przepisy, które były przesłanką uznania stanowiska skarżącego, zawartego we wniosku za nieprawidłowe. Organ przedstawił pogląd prawny dotyczący rozumienia treści przytoczonych przepisów prawa podatkowego i sposób ich zastosowania do niniejszej sprawy.

Odnosząc się natomiast do wyroków powołanych przez skarżącego w uzasadnieniu skargi, jako potwierdzających słuszność jego stanowiska w zakresie przedmiotu zaskarżonej interpretacji, wskazać należy, że są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem, powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe względy, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę jako nieuzasadnioną.

mko