Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 700/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Stwierdzono wydanie decyzji I i II instancji z naruszeniem prawa
Powołane przepisy: article: art. 130 par. 6,  art. 245 par. 1 pkt 3 lit. a)
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2016 r. sprawy ze skargi C. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości z tytułu odsetek za zwłokę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. 1) stwierdza wydanie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] z naruszeniem prawa; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi C. R. (dalej: "skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] orzekającej o odpowiedzialności solidarnej skarżącego za zaległości podatkowe A spółki z o.o. z siedzibą w T., powstałe w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu.

1. Stan sprawy przedstawia się następująco:

2.1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B.(dalej również: "organ pierwszej instancji") decyzją z dnia [...] (nr [...], dalej: "decyzja ostateczna"), wydaną na podstawie art. 108 § 1 w zw. z art. 116 § 1 i § 2, art. 17a, art. 51 § 1, art. 52 § 1 pkt 2, art. 53 § 3, art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 2 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."), orzekł o odpowiedzialności solidarnej skarżącego za zaległości podatkowe A spółki z o.o. z siedzibą w T. (dalej: "spółka"), powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu z tytułu:

1) odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie łącznej [...] zł, w tym:

- za styczeń 2010 r. w kwocie [...] zł,

- za luty 2010 r. w kwocie [...] zł,

- za marzec 2010 r. w kwocie [...] zł,

- za kwiecień 2010 r. w kwocie [...] zł,

- za maj 2010 r. w kwocie [...] zł,

2) kosztów postępowania egzekucyjnego od ww. zaległości w kwocie łącznej [...] zł.

2.2. Od ww. decyzji organu pierwszej instancji skarżący złożył odwołanie, które rozpatrzone zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] stwierdzającym uchybienie terminowi do jego wniesienia.

2.3. Skarżący wniósł skargę ww. postanowienie organu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, którą następnie cofnął, wnosząc jednocześnie o umorzenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach postanowieniem z dnia 18 maja 2015 r. (sygn. akt I SA/Gl 1262/14) umorzył postępowanie w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia przez skarżącego odwołania w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości z tytułu odsetek za zwłokę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r.

2.4. Następnie pismem z dnia 20 października 2014 r. (wysłanym w dniu 21 października 2014 r. i otrzymanym przez organ pierwszej instancji w dniu 23 października 2014 r.) skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, oparty na przesłankach określonych w art. 240 § 1 pkt 4 i pkt 5 Ordynacji podatkowej; do wniosku skarżący dołączył: 1) zawiadomienie Sądu Rejonowego w K. z dnia 19 czerwca 2012 r. o posiedzeniu Sądu w sprawie z wniosku skarżącego, przy uczestnictwie spółki, o ustanowienie kuratora, 2) pismo skarżącego z dnia 1 lutego 2011 r. skierowane do L. L. dotyczące rezygnacji skarżącego z funkcji prezesa zarządu spółki.

2.5. Postanowieniem z dnia [...] (nr [...]) Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, a następnie decyzją z dnia [...] (nr [...]), wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 2, w związku z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej odmówił uchylenia decyzji ostatecznej.

2.6. Skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji, żądając jej uchylenia w całości i orzeczenia co do istoty sprawy, zarzucając naruszenie, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, następujących przepisów postępowania:

1. art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez uznanie, że nowe dowody przedstawione przez skarżącego nie są dowodami, które uzasadniałyby wznowienie postępowania, podczas gdy wynika z nich, że skarżący nie był członkiem zarządu spółki w okresie "rodzącym odpowiedzialność prawną" za jej zaległości podatkowe. Organ pierwszej instancji nie rozpatrzył wyczerpująco zebranego w sprawie materiału dowodowego z powodu tego, że dokonał dowolnej, a nie swobodnej oceny przedkładanych przez stronę dowodów, niezgodnie z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego;

2. art. 240 § 1 pkt 5 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie decyzji o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej, podczas gdy dowody przedstawione przez skarżącego w toku postępowania powinny zostać uznane przez organ pierwszej instancji za istotne i uzasadniać wydanie decyzji o uchyleniu decyzji ostatecznej;

3. art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez cyt. "prowadzenie postępowania w ogólności" oraz przeprowadzanie istotnych dla sprawy dowodów przez pracownika organu, który podlegał wyłączaniu z urzędu gdyż brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, co powoduje naruszenie nie tylko ww. przepisu, ale również zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

2.7. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej również: "organ odwoławczy"), decyzją z dnia [...] (nr [...]), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz na mocy uprawnień wynikających z art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 578) po rozpatrzeniu odwołania skarżącego od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

3. Zaskarżona decyzja została wydana na gruncie następującego stanu faktycznego i prawnego:

Odnosząc się do wskazanych przez skarżącego przesłanek wznowienia postępowania, organ odwoławczy wskazał, że żądanie przez skarżącego wznowienia postępowania w oparciu przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. zostało wniesione po upływie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., tj. po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, gdyż decyzja ostateczna, której dotyczył wniosek o wznowienie została odebrana osobiście przez skarżącego w dniu 2 czerwca 2014 r., skarżący, pismem z dnia 20 czerwca 2014 r., uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2014 r., złożył (po terminie) odwołanie od decyzji ostatecznej, natomiast wniosek o wznowienie postępowania wpłynął do organu pierwszej instancji w dniu 23 października 2014 r., czyli po upływie miesięcznego terminu zastrzeżonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p.

Z kolei co do przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. organ odwoławczy uznał, że przedłożone przez skarżącego nowe dowody nie mogły spowodować wydania odmiennej decyzji niż decyzja ostateczna. Zdaniem organu nową okolicznością, nieznaną organowi prowadzącemu postępowanie w dacie wydania decyzji ostatecznej, mogącą doprowadzić do wznowienia postępowania, byłoby wykazanie przez skarżącego zaistnienia jednej z przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej lub wykazanie niezaistnienia okoliczności wskazanej w art. 116 § 2 O.p. Tymczasem przedstawione przez skarżącego dokumenty w postaci pisma z dnia 1 lutego 2011 r. skierowanego do drugiego wspólnika L. L. o rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki oraz potwierdzenia nadania przesyłki w dniu 7 lutego 2011 r., nie zawierają żadnych znamion świadczących o tym, że (cyt.) "rezygnacja została złożona w Spółce lub odebrana przez kompetentne organy albo by złożono ją na posiedzeniu zgromadzenia wspólników Spółki." Z treści tego pisma wynika jedynie, że zostało ono skierowane do drugiego wspólnika spółki – L. L., bez wykazania, że pismo to do niego dotarło. W ocenie organu odwoławczego istotne w sprawie jest to, że rezygnacja skarżącego - zgodnie ze stanowiskiem Sądu Najwyższego zawartym w wyroku z dnia 7 maja 2010 r. (sygn. akt III CSK 176/09) nie dotarła do właściwego organu jakim jest zgromadzenie wspólników spółki. Oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu skarżący powinien był złożyć na zgromadzeniu wspólników spółki, które - zgodnie z art. 235 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, dalej "k.s.h." – mógł zwołać, pełniąc funkcję członka zarządu spółki, czego jednak nie uczynił.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że twierdzenie skarżącego o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu z dniem 7 lutego 2011 r. w żaden sposób nie niweluje jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu, gdyż termin płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2010 r. przypadał odpowiednio w dniach: 22 lutego 2010 r., 22 marca 2010 r., 20 kwietnia 2010 r., 20 maja 2010 r. i 21 czerwca 2010 r., czyli w okresie przed złożeniem przez skarżącego oświadczenia o rezygnacji z pełnienia obowiązków członka zarządu, a właśnie nieterminowe ich uregulowanie zrodziło obowiązek zapłaty odsetek objętych zaskarżoną decyzją.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego o braku możliwości faktycznego sprawowania przez niego funkcji członka zarządu na długo przed złożeniem rezygnacji, organ odwoławczy, powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych, argumentował, że podstawą powstania odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest sam fakt bycia członkiem zarządu, a tylko długotrwała choroba, długotrwałe pozbawienie wolności mogłoby skutkować wyłączeniem odpowiedzialności skarżącego, a takie okoliczności w sprawie nie wystąpiły.

Organ odwoławczy nie uwzględnił również pozostałych zarzutów odwołania, w tym zarzutu naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Zdaniem organu odwoławczego zwrot "decyzja zaskarżona" oznacza decyzję, od której wniesiono środek odwoławczy. Wobec tego "branie udziału w wydaniu" takiej decyzji odnosi się do pracownika, który orzekał w pierwszej instancji, a po wydaniu decyzji został przeniesiony, czy oddelegowany do organu drugiej instancji i miałby tam ponownie orzekać niejako "we własnej sprawie", a więc w sprawie wcześniej przez siebie osądzonej. Organ powołał się również na stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z dnia 17 października 2014 r. (sygn. akt II FSK 622/13), zgodnie z którym pojęcie "zaskarżonej decyzji" dotyczy wyłącznie jej kwestionowania w ramach administracyjnego toku instancji. Nie odnosi się ono natomiast do ochrony uruchamianej w trybie nadzwyczajnym, uregulowanym w rozdziale 18 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ zauważył, że zarówno sprawa zakończona decyzją ostateczną, jak i sprawa zakończona zaskarżoną decyzją były przedmiotem rozpoznania przez organ pierwszej instancji, a art. 130 § 1 pkt 6 O.p. dotyczy rozpoznania sprawy przez organy różnych instancji.

3. Skarżący złożył skargę na decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych; skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 116 § 2 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez utrzymanie w mocy decyzji orzekającej o odpowiedzialności solidarnej skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki, podczas gdy nie zostały spełnione przesłanki wskazane w art. 116 § 2 O.p. - skarżący nie pełnił obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych;

2. art. 120 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez uchybienie przez organ zasadzie legalizmu, przejawiające się brakiem rozpoznania w całości zarzutów odwołania, wbrew takiej konieczności, oraz wydaniem rozstrzygnięcia niezgodnego z przepisami prawa;

3. art. 121 § 1 O.p. oraz art. 124 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez uchybienie przez organ zasadzie zaufania i zasadzie przekonywania, przejawiające się prowadzeniem postępowania w sposób niebudzący zaufania skarżącego do organów podatkowych, w szczególności poprzez nierozpoznanie przez organ zarzutów odwołania i nieustosunkowanie się do nich, pomimo zawartych w ich treści istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy;

4. art. 130 § 1 pkt 6 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez błędną wykładnię i uznanie, że ww. przepis nie znajduje w sprawie zastosowania, co doprowadziło do błędnego utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji, mimo że w wydaniu decyzji przez ten organ brał udział pracownik podlegający wyłączeniu z mocy prawa;

5. art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez dokonanie przez organ dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, sprzecznej z zasadami doświadczenia życiowego i logiki, jak również nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego;

6. art. 210 § 4 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez sporządzenie niepełnego uzasadnienia, które uniemożliwia przeprowadzenie kontroli instancyjnej decyzji, gdyż organ bezpodstawnie nie ustosunkował się do szeregu zarzutów skarżącego, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

7. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie kontroli instancyjnej decyzji organu pierwszej instancji i wydanie błędnego rozstrzygnięcia o utrzymaniu decyzji w mocy, podczas gdy organ powinien był uchylić decyzję i orzec co do istoty sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718, dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a).

Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 pkt 3, Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Skarga, analizowana według powyższych kryteriów, zasługuje na uwzględnienie w stopniu uzasadniającym wydanie przez Sąd orzeczenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a.

Na wstępie wskazać należy, że wznowienie jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte wadami określonymi w sposób wyczerpujący w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania toczy się w bardzo zawężonych ramach i, na co trzeba zwrócić szczególną uwagę, jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy zaszły wyjątkowe okoliczności, enumeratywnie wyliczone w art. 240 § 1 O.p.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że żądanie przez skarżącego wznowienia postępowania w oparciu przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. zostało wniesione po upływie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., tj. po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, gdyż decyzja ostateczna, której dotyczył wniosek o wznowienie, została odebrana osobiście przez skarżącego w dniu 2 czerwca 2014 r., skarżący, pismem z dnia 20 czerwca 2014 r., uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2014 r., złożył (po terminie) odwołanie od decyzji ostatecznej, natomiast wniosek o wznowienie postępowania z dnia 20 października 2014 r. został wysłany do organu pierwszej instancji w następnym dniu, tj. 21 października 2014 r. (wpłynął do organu pierwszej instancji w dniu 23 października 2014 r.), czyli po upływie miesięcznego terminu zastrzeżonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p.

W ocenie Sądu, pojęcie "powzięcie wiadomości" o wydaniu decyzji użyte w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., swym zakresem pojęciowym obejmuje szereg stanów faktycznych, w których jak najbardziej mieści się sytuacja doręczenia decyzji i złożenia od doręczonej decyzji odwołania przez stronę postępowania. Doręczenie decyzji, a następnie złożenie od niej odwołania jest wręcz kwalifikowaną formą powzięcia wiadomości. Przez powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji należy rozumieć uzyskanie informacji o treści rozstrzygnięcia zawartego w wydanej decyzji z jakiegokolwiek źródła oraz w jakikolwiek sposób (por. wyroki NSA z dnia 24 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 840/10 i z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK487/06, wyroki WSA z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 503/11 i z dnia 10 września 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 480/07 - publ. CBOIS).

Najdalej idącym zarzutem skarżącego jest zarzut naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p. stanowi on bowiem podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a.

Skarżący, powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych, prezentuje pogląd, że instytucja wyłączenia pracownika organu, który brał udział w wydaniu decyzji ostatecznej ma zastosowania również do postępowania toczącego się w trybie nadzwyczajnym, w tym do postępowania toczącego się z wniosku o wznowienie postępowania.

Natomiast organ odwoławczy, powołując się na wyrok NSA z dnia 17 października 2014 r. (sygn. akt II FSK 622/13), interpretuje art. 130 § 1 pkt 6 O.p. odmiennie, a mianowicie, że udział pracownika organu pierwszej instancji w wydaniu przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego decyzji ostatecznej nie oznacza, że pracownik ten nie mógł brać udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji, gdyż art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej odnosi się tylko do pracownika, który orzekał w danym trybie np. instancyjnym, a taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 28 września 2015 r., skarżący zarzucił naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. w związku z art. 121 O.p. wskazując, że postępowanie wywołane wnioskiem o wznowienie postępowania, jak również postępowanie pierwotne zakończone decyzją ostateczną, było prowadzone przez tego samego pracownika w osobie komisarza skarbowego pani D. D., która dokonywała wszystkich istotnych czynności w postępowaniu dowodowym.

Zarzut skarżącego dotyczący naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p. trafny.

Zdaniem Sądu przesłanka wyłączenia pracownika organu podatkowego określona w art. 130 § 1 pkt 6 O.p ("brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji"), wbrew twierdzeniem organu odwoławczego, nie odnosi się jedynie do pracownika organu, który brał udział w wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji, a następnie brał udział w wydaniu decyzji po rozpatrzeniu odwołania w drugiej instancji. Biorąc pod uwagę konieczność zapewnienia stronie obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy, w ocenie Sądu, instytucja wyłączenia pracownika nie ogranicza się do środków zaskarżenia w trybie zwykłym, lecz ma charakter ogólny i obejmuje także przypadki, weryfikacji decyzji ostatecznych w trybach nadzwyczajnych takich jak wznowienie postępowania. Istotą instytucji wznowienia postępowania jest bowiem ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, która została zakończona decyzją ostateczną, w sytuacji gdy zaistniały określone w Ordynacji podatkowej podstawy wznowienia postępowania. Zauważyć bowiem należy, że w sytuacji gdy pracownik organu nie może ponownie orzekać w postępowaniu zwykłym, to tym bardziej powinien być wyłączony od orzekania we wznowionym postępowaniu, a więc w jednym z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji, którą wydał. Strony mają prawo oczekiwać, iż pomimo, że rozstrzygnięcie w tym zakresie wydawane jest przez ten sam organ administracji, to jednak ponownej oceny ich sprawy dokona inny pracownik organu. Działania organu administracji, w którym ten sam pracownik dwukrotnie bierze udział w rozpatrywaniu danej sprawy indywidualnej stanowi, zdaniem Sądu, naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. (tak: wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 lutego 2014 r., II SA/Ke 1107/13; wyrok NSA z dnia 11 lutego 2016 r., II GSK 1132/14; por. P. Pietrasz Komentarz Lex do art. 130 ustawy Ordynacja podatkowa; wyroki WSA w: Białymstoku z dnia 30 czerwca 2011 r., II SA/Bk 228/11, Poznaniu z dnia 22 marca 2012 r., IV SA/Po 1222/11).

Należy w tym miejscu wskazać, że sporna wcześniej w doktrynie i orzecznictwie kwestia, czy przepisy o wyłączeniu pracownika organu mają zastosowanie do sytuacji rozpoznawania odwołania od decyzji przez ten sam organ, który wydał decyzje w pierwszej instancji, została na gruncie analogicznej regulacji zawartej w kodeksie postępowania administracyjnego przesądzona uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 18 lutego 2013 r., sygn. akt II GSP 4/12, Lex nr 1350466. Jak bowiem stwierdzono w uzasadnieniu tej uchwały, instytucja wyłączenia pracownika od rozpoznania sprawy powinna być rozważana jako gwarancja prawidłowej realizacji konstytucyjnego prawa do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji (art. 78 Konstytucji RP). Służy więc realizacji konstytucyjnych standardów sprawiedliwości proceduralnej, znajdujących podstawy prawne w art. 2 Konstytucji RP. Inaczej mówiąc - dzięki wyłączeniu pracownika od udziału w postępowaniu w sprawie, w której brał on udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, wzrasta poziom obiektywnego, rzetelnego rozpatrzenia sprawy. Nie ulega przy tym wątpliwości, że jeżeli postępowanie administracyjne, w którym wskutek wniesienia środka zaskarżenia ten sam organ ponownie rozpatruje sprawę, uznajemy za surogat postępowania dwuinstancyjnego, to również to postępowanie powinno odpowiadać wspomnianym standardom sprawiedliwości proceduralnej, dawać gwarancje bezstronnego i rzetelnego ponownego rozpatrzenia sprawy. Powinna zatem istnieć możliwość wyłączenia pracownika, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji.

Wykładnię wynikającą z powyższej uchwały należy, w ocenie Sądu, zastosować również w sytuacji weryfikacji decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania.

W kontekście całokształtu przedstawionych powyżej racji nie można podzielić odmiennego stanowiska, mającego swoje odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2014 r., sygn. akt II FSK 622/13, na które to orzeczenie powołał się organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji.

Z akt sprawy wynika, że komisarz skarbowy D. D. uczestniczyła zarówno czynnościach procesowych w postępowaniu wymiarowym zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej, jak i w postępowaniu wznowieniowym.

W postępowaniu wymiarowym, komisarz skarbowy D. D. brała udział min.: 1) w wydaniu postanowienia z dnia [...] o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej skarżącego za zaległości podatkowe spółki (karta 43/2 - 43/1 akt administracyjnych), 2) w sporządzeniu analizy o możliwości orzekania o odpowiedzialności podatkowej skarżącego (karta 34/3 akt administracyjnych), 3) w wydaniu postanowienia z dnia [...] o włączeniu dokumentów do akt sprawy (karta 46/3 akt administracyjnych), 4) w wydaniu decyzji ostatecznej. Natomiast w postępowaniu wznowieniowym: 1) w wydaniu postanowienia z dnia [...] o wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną (karta 69/2 - 69/1 akt administracyjnych), 2) w przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka (karta 86/3 akt administracyjnych), 3) w wydaniu postanowienia z dnia [...] o włączeniu dokumentów do akt sprawy (karta 130/1 akt administracyjnych), 4) w wydaniu decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] (nr [...]) o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej.

W tym kontekście doniosłe znaczenie ma uchwała z 18 lutego 2013 r., w której Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że "artykuł 130 § 1 pkt 6 O.p. ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy" (sygn. akt I GPS 2/12, CBOSA). NSA podkreślił, że "w pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 Ordynacji podatkowej. Może się bowiem zdarzyć, że jeden upoważniony pracownik przeprowadzi w danej sprawie całe postępowanie dowodowe, a inny - także upoważniony pracownik - wyda decyzję. Tak może się stać z różnych powodów, choroby, przejścia na emeryturę, awansu itp. Zwężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i niweczyło istotę i cele wyłączenia pracownika."

Podobne stanowisko zaprezentował również Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 15 grudnia 2008 r., sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A 2008, Nr 10, poz. 178) stwierdził, iż "przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika, lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym - w odróżnieniu od postępowania sądowego - poszczególne czynności o różnej doniosłości procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub większy wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie".

Sąd podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażony w wyroku z dnia 27 października 2015 r. (sygn. akt I FSK 1133/14), że: "W tym znaczeniu nie może być więc wątpliwości, że udział w wydaniu decyzji w postępowaniu wymiarowym, uniemożliwia udział w postępowaniu prowadzonym po wniesieniu wniosku o stwierdzenie nieważności takiej decyzji. W innym przypadku mielibyśmy do czynienia z fikcyjnym charakterem kontroli takich rozstrzygnięć w ramach postępowania nadzwyczajnego i naruszeniem zasad sprawiedliwości proceduralnej, zgodnie z którymi zadaniem procedury jest zagwarantowanie, bądź co najmniej przybliżenie "sytuacji bezstronności", czyli stworzenie warunków pozwalających wykluczyć pewne typowe przyczyny zachowań stronniczych. Co prawda przedmiot badania w postępowaniu nadzwyczajnym jest inny niż w trybie zwykłym, ale przecież ocena dotyczy tej samej decyzji z trybu zwykłego. Nie można więc uznać, że jest to całkiem inna sprawa, ponieważ dotyczy tego samego zobowiązania podatkowego".

Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w sposób otwierający drogę do wznowienia postępowania administracyjnego na podstawie art. 240 § 1 pkt 3 O.p, który to przepis przewiduje wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jeżeli ta została wydana przez pracownika podlegającego wyłączeniu stosownie do art. 130-132.

Z powołanego wyżej art. 145 § 1 pkt 1 lit. b). p.p.s.a. wynika, że stwierdzenie takiego uchybienia na etapie sądowej kontroli decyzji powinno skutkować jej uchyleniem, jednakże Sąd nie zastosował środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. z uwagi na wystąpienie tzw. negatywnej przesłanki uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania w postaci ustanowionego w art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) O.p. zakazu uchylenia decyzji w przypadku, gdy w wyniku wznowienia postępowania mogłaby zapaść wyłącznie decyzja odpowiadająca w swej istocie decyzji dotychczasowej, co z kolei było powodem wydania przez Sąd rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. (wyrok NSA z dnia 13 marca 2012 r., II OSK 2298/11, Lex nr 1219103; wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2012 r., I OSK 1389/11, Lex nr 1366422; wyroki WSA w Gliwicach: z dnia 12 listopada 2014 r., z dnia 18 czerwca 2014 r., I SA/Gl 35/14, Lex nr 1507028; z dnia 6 lutego 2014 r., IV SA/Gl 336/13, Lex nr 1532095; z dnia 1 września 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 155/15, CBOSA; M Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, M. Grzywacz w R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, Komentarz, 3 wydanie, Warszawa 2015, s. 594).

Zdaniem skarżącego przedstawione nowe dowody wskazują na nieistnienie przesłanki odpowiedzialności skarżącego określonej w art. 116 § 2 O.p., gdyż skarżący nie pełnił faktycznie funkcji członka zarządu spółki, a formalnie zrezygnował z niej z dniem 7 stycznia 2011 r., tj. z dniem wysłania do drugiego wspólnika L.L. oświadczenia o rezygnacji z pełnienia obowiązków prezesa zarządu. W ocenie skarżącego okoliczność tą potwierdza również drugi przedstawiony przez niego dowód – zawiadomienie SR w K. z dnia [...] o posiedzeniu sądu w sprawie wniosku skarżącego o ustanowienie kuratora oraz przeprowadzone, po wznowieniu postępowania, dowody z zeznań świadków i przesłuchania strony.

Przez wzgląd na zaprezentowane już stanowisko organu odwoławczego w tej kwestii, kluczowe dla rozstrzygnięcia sporu jest: 1) czy skarżący faktycznie pełnił obowiązki członka zarządu spółki, 2) czy mandat skarżącego jako członka zarządu spółki wygasł z dniem 7 stycznia 2011 r., zgodnie bowiem z art. 202 § 4 k.s.h. mandat członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wygasa min. wskutek rezygnacji. Artykuł 202 § 5 k.s.h. nakazuje do złożenia rezygnacji przez członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stosować odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie.

Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że zasadniczo podstawą powstania odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest sam fakt bycia członkiem zarządu, przy czym podkreślić należy, że pełnienie tej funkcji ma charakter dobrowolny.

Z drugiej strony odpowiedzialność za zaległości podatkowe nie powinna obejmować osoby, która nie miała możliwości pełnienia takich obowiązków w czasie, w którym powstały zaległości podatkowe. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika aby taka sytuacja miała miejsce w sprawie. Podniesiony w skardze zarzut, że na skutek konfliktu pomiędzy wspólnikami skarżący nie miał możliwości pełnienia funkcji członka zarządu nie znajduje oparcia w zebranych dowodach. Okoliczność faktycznego wykonywania obowiązków członka zarządu przez skarżącego potwierdzili słuchani w trakcie postępowania świadkowie: E.C. – księgowa spółki (protokół z przesłuchania świadka, karta 86/1 - 86/3 akt administracyjnych), K. W. i J. H. (protokół z przesłuchania świadka, karta 101/1 - 100/2 akt administracyjnych).

Zagadnienie prawne dotyczące złożenia przez członka zarządu spółki kapitałowej oświadczenia woli rezygnacji ze sprawowanej funkcji zostało rozstrzygnięte uchwałą składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego w dniu 31 marca 2016 r., sygn. akt III CZP 89/15, w myśl której "Oświadczenie członka zarządu spółki kapitałowej o rezygnacji z tej funkcji jest składane - z wyjątkiem przewidzianym w art. 210 § 2 i art. 379 § 2 k.s.h. - spółce reprezentowanej w tym zakresie zgodnie z art. 205 § 2 lub 373 § 2 k.s.h." W uchwale tej Sąd Najwyższy stwierdził, że zasada ta obowiązuje także wtedy, gdy rezygnację składa członek zarządu jednoosobowego lub ostatni członek zarządu wieloosobowego albo gdy składają ją jednocześnie wszyscy członkowie zarządu wieloosobowego, a spółka nie ma prokurenta. Zdaniem Sądu Najwyższego oświadczenie o rezygnacji doręczone na adres spółki dochodzi do skutku z chwilą uzyskania przez pozostałego członka zarządu lub prokurenta możliwości zapoznania się z treścią tego oświadczenia w zwykłym toku czynności, a oświadczenie członka zarządu jednoosobowego lub ostatniego członka zarządu wieloosobowego albo wszystkich członków zarządu wieloosobowego rezygnujących jednocześnie - z chwilą doręczenia na adres spółki w sposób umożliwiający podjęcie niezbędnych działań związanych z rezygnacją.

W świetle przedstawionego stanowiska Sądu Najwyższego oraz faktów: 1) skarżący w 2010 r. pełnił funkcję członka zarządu spółki, a od 30 listopada 2010 r. był jej jedynym członkiem (protokół z NZW spółki z dnia 30 listopada 2010 r., karta 25/2 akt administracyjnych, informacja z KRS spółki, karta 98/8 – 98/2 akt administracyjnych), 2) spółka nie powołała prokurenta (informacja z KRS spółki, karta 98/8 – 98/2 akt administracyjnych), 3) umowa spółki nie reguluje kwestii złożenia oświadczenia członka zarządu o rezygnacji z tej funkcji (karta 25/3 - 25/7 akt administracyjnych), twierdzenie skarżącego o wygaśnięciu jego mandatu z dniem 7 stycznia 2011 r. Sąd uznaje za chybione. Oświadczenie o rezygnacji zostało bowiem skierowane do wspólnika – podmiotu, który nie mógł być jego adresatem. Co prawda kwestia komu/jakiemu organowi członek zarządu ma złożyć oświadczenie woli o rezygnacji z pełnienia tej funkcji była przedmiotem rozbieżnych orzeczeń Sądu Najwyższego i sądów powszechnych, ale prezentowany przez skarżącego pogląd, że oświadczenie takie trzeba złożyć wspólnikowi, należy uznać za odosobniony, choć odnotować przyjdzie, że i organ pierwszej instancji wyraził pogląd, że w sytuacji kiedy spółka z o.o. nie posiada rady nadzorczej, a nie jest powołany pełnomocnik zgromadzenia wspólników, w trybie art. 210 k.s.h., rezygnację należy składać na ręce wspólników.

Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego, który wniósł o rozstrzygnięcie przez Sąd Najwyższy w składzie siedmiu sędziów omawianego zagadnienia prawnego odnotował trzy zasadnicze stanowiska reprezentowane w orzecznictwie.

Według stanowiska pierwszego - wyrażonego w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 stycznia 2010 r., II UK 157/09, nie publ., oraz w wyroku Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 29 maja 2013 r., I ACa 147/13, nie publ. - oświadczenie woli członka zarządu spółki kapitałowej o rezygnacji ze sprawowanej funkcji powinno być złożone członkowi zarządu lub prokurentowi zgodnie z art. 205 § 2 lub art. 373 § 2 k.s.h.

Według drugiego stanowiska - wyrażonego w orzeczeniach Sądu Najwyższego z dnia 19 sierpnia 2004 r., V CK 600/03, nie publ., z dnia 27 stycznia 2010 r., II CSK 301/09, nie publ., z dnia 3 listopada 2010 r., V CSK 129/10 (OSNC 2011, nr 7-8, poz. 84) i z dnia 11 lipca 2014 r., III CZP 36/14, nie publ. - oświadczenie woli członka zarządu spółki kapitałowej o rezygnacji ze sprawowanej funkcji powinno być złożone radzie nadzorczej lub pełnomocnikowi powołanemu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 210 § 1 k.s.h., a w spółce akcyjnej zgodnie art. 379 § 1 k.s.h.

Według stanowiska trzeciego - wyrażonego w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2010 r., III CSK 176/09, nie publ., wyroku Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 10 września 2013 r., III AUa 1478/12, nie publ., i wyroku Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z dnia 27 sierpnia 2014 r., I ACa 895/13, nie publ. - oświadczenie woli członka zarządu spółki kapitałowej o rezygnacji ze sprawowanej funkcji powinno być złożone organowi uprawnionemu do powoływania członków zarządu.

Zauważyć wypada, że zaprezentowane przez organ odwoławczy stanowisko w omawianej kwestii wpisuje się w wyżej opisane poglądy wyrażane przez sądy powszechne i Sąd Najwyższy, organ ten twierdził bowiem, że oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu, skarżący winien złożyć na zgromadzeniu wspólników spółki, negując jednocześnie dopuszczalność złożenia takiego oświadczenie wspólnikowi spółki.

Z załączonego do wniosku o wznowienie postępowania dowodu - zawiadomienia SR w K. z dnia 19 czerwca 2012 r. nie wynika aby mandat skarżącego jako członka zarządu spółki wygasł z dniem 7 lutego 2011 r. lub wcześniej, tj. przed terminem zapłaty którejkolwiek z zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do maja 2010 r. Zasadnie organ odwoławczy uznał, że okoliczności tej nie potwierdzają również pozostałe dowody zgromadzone w toku postępowania.

Przez wzgląd na powyższe nie zasługują na uwzględnienie zarzuty określone w punkcie 1 i 7 petitum skargi.

Analiza akt przeprowadzonego postępowania podatkowego w kontekście zarzutów postawionych w skardze doprowadziła Sąd do przekonania, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania wskazanych w pkt 2, 3, 5 i 6 petitum skargi.

W ocenie Sądu organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, dokonując jego oceny w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Ustalenia poczynione przez organy podatkowe znajdują potwierdzenie w zgromadzonych w sprawie dowodach. Organ wydając swoją decyzję dokonał wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, jego analizy i wyciągnął spójne wnioski. Znalazło to wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, co czyni chybionym zarzut naruszenia art. 124 O.p. Wyrażona w tym artykule zasada przekonywania sprowadza się bowiem m.in. do prawidłowego uzasadnienia decyzji, wyjaśniającego podstawę faktyczną i prawną decyzji. Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego spełnia wszelkie wymogi art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Wbrew twierdzeniom skarżącego organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi się kierowały przy załatwieniu sprawy.

Organy podatkowe wyczerpująco zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy (art. 187 O.p.). Organ pierwszej instancji, stosownie do art. 188 O.p. dopuścił dowody, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.

Sąd nie stwierdził również naruszenia art. 191 O.p., wyrażającego zasadę swobodnej oceny dowodów. Celem każdego postępowania podatkowego jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, aby jej załatwienie opierało się na udowodnionych faktach i aby do tych faktów zostały zastosowane właściwe normy prawne. Przyjęta zaś w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego. Organy podatkowe obu instancji - zdaniem Sądu - dokonały wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego. Nie można w tym zakresie dopatrzyć się naruszenia przepisów postępowania podatkowego. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący, nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. Sąd jeszcze raz podkreśla, że dokonanie na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego odmiennych ustaleń od tych, które prezentuje skarżący, nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

W działaniu organu odwoławczego nie sposób też dopatrzeć się naruszenia art. 121 O.p. Organ odwoławczy odniósł się do zarzutów odwołania; nie naruszył prawa odstępując od szczegółowej oceny okoliczności dotarcia do wspólnika L. L. oświadczenia skarżącego o rezygnacji z pełnionej funkcji prezesa zarządu, skoro, jak twierdzi skarżący, złożone zostało po upływie terminów zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do maja 2010 r. i skierowane zostało do podmiotu, który, jak już Sąd wyjaśnił, nie mógł być adresatem tego rodzaju oświadczenia. Podobnie sprawa ma się z odstąpieniem przez organ odwoławczy od szczegółowego odniesienia się do przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji dowodów - zeznań świadków na okoliczność istnienia konfliktu pomiędzy wspólnikami, okoliczność ta bowiem, w kontekście wyjaśnionej już kwestii odpowiedzialności skarżącego związanej z faktem bycia członkiem zarządu spółki jest dla rozstrzygnięcia sprawy irrelewantna, a z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby skarżący był pozbawiony możliwości pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, w którym powstały zaległości podatkowe.

W każdym razie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza postawionej przez skarżącego tezy o wygaśnięciu jego mandatu jako członka zarządu z dniem 7 lutego 2011 r. (lub wcześniej, tj. przed terminem zapłaty którejkolwiek z zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do maja 2010 r.). Przeciwnie, akta administracyjne zawierają dokument – informację PIT-11 za 2010 r. wystawiony przez spółkę, reprezentowaną przez skarżącego jako Prezesa Zarządu dla jej pracownika, wysłany przesyłką listowną w dniu 21 lutego 2011 r., a zatem po wskazanej przez skarżącego dacie rezygnacji z pełnionej funkcji członka zarządu (karta 122/3 i 124/3 akt administracyjnych). Obrazu tego nie zmienia znajdujące się w aktach administracyjnych jednostronne oświadczenie A. G. z dnia 14 listopada 2011 r., w którym osoba ta wyraziła przekonanie o posiadaniu przez L. L. w dniu 7 lipca 2011 r. wiedzy o złożeniu przez skarżącego rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu.

Resumując, choć zarzut naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 O.p. jest zasadny, to przez wzgląd na wystąpienie tzw. negatywnej przesłanki uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania w postaci ustanowionego w art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) O.p. zakazu uchylenia decyzji w przypadku, gdy w wyniku wznowienia postępowania mogłaby zapaść wyłącznie decyzja odpowiadająca w swej istocie decyzji dotychczasowej, Sąd wydał orzeczenie jak w sentencji.

W zakresie kosztów postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 p.p.s.a i 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącego uiszczony wpis w kwocie 200 zł, zawnioskowane przez pełnomocnika skarżącego koszty zastępstwa adwokackiego w kwocie 480 zł (§ 14 ust. 1 pkt 1) c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie, Dz.U.2015.1800 ze zm.) oraz uiszczoną opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.