Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 2469/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4, art. 26 ust. 1 i 5
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Henryka Lewandowska – Kuraszkiewicz Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki Sędzia WSA Grażyna Śliwińska (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi H. T., W. i G. M. Sp. j. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] marca 2020 r.; 2. umarza postępowanie administracyjne; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz H. T., W. i G. M. Sp. j. z siedzibą w [...] kwotę 400 (czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi H. Sp. J. T. M. , W. M. i G. M. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ("organ") z dnia [...] września 2020 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w W. nr [...] z dnia [...] 03.2020 r. w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł za w związku z nieuzupełnieniem zgłoszenia [...] o dane dotyczące: przewoźnika, towaru, środka transportu, daty rozpoczęcia i zakończenia przewozu, numeru dokumentu przewozowego oraz numeru geolokalizatora.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) – dalej "Op", art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4, art. 26 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 859) ) - zwana dalej "ustawą SENT".

Podstawę faktyczną decyzji stanowiły następujące ustalenia faktyczne:

W dniu [...] lutego 2019 r. w miejscowości O. na drodze krajowej [...] funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. przeprowadzili kontrolę środka przewozowego o nr rejestracyjnym [...] wraz z naczepą o nr rej. [...] . Ww. środkiem transportu przewożony były produkty paliwowe w ilości 33.500 litrów klasyfikowane do kodu CN 2710. Kierowca wezwany przez funkcjonariuszy do okazania dokumentów przewozowych przedłożył m.in.: prawo jazdy, dowody rejestracyjne pojazdów, zaświadczenie drogowe nr [...] , dokument wydania nr [...] oraz nr referencyjny [...] .

Ww. zgłoszeniu stwierdzono brak uzupełnienia pól dotyczących: przewoźnika, towaru, środka transportu, daty rozpoczęcia i zakończenia przewozu, numeru dokumentu przewozowego oraz numeru geolokalizatora.

Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół nr [...] - [...] z [...] lutego 2019 r., który został podpisany przez kierującego bez zgłoszenia uwag. W trakcie kontroli przewoźnik dokonał uzupełnienia danych i kontrolowany pojazd został zwolniony do dalszej jazdy.

W toku postępowania organ ustalił, że przedsiębiorca składa deklaracje podatkowe i nie posiada zaległości podatkowych.

Postanowieniem z [...] listopada 2019 r. nr [...] -[...] Naczelnik [...] Urzędu Celno- Skarbowego w W. wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej.

Pismem z 3 grudnia 2019 r. organ poinformował stronę o regulacjach art. 26 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, wskazując jednocześnie, na możliwość przedstawienia informacji, czy zachodzą okoliczności przemawiające za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej za naruszenie stwierdzone w trakcie kontroli.

Strona odpowiedziała na wezwanie organu pismem z 10 grudnia 2019 r. nie załączając dokumentów świadczących o jej sytuacji ekonomicznej i stwierdziła, iż jej sytuacja finansowa jest stabilna, a udzielona pomoc nie będzie stanowiła pomocy publicznej.

Organ ustalił, na podstawie pisma z 24 grudnia 2019 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w W .M., iż przedsiębiorca składa deklaracje podatkowe i nie posiada zaległości podatkowych. Wobec podmiotu nie toczy się również postępowanie egzekucyjne.

Pismem z 17 stycznia 2020r. Izba Administracji Skarbowej w [...] Referat Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów, w odpowiedzi na zapytanie organu poinformowała, iż w oparciu o czynności podjęte przez administratora systemu PUESC oraz SENT, nie stwierdzono okoliczności mogących powodować utrudnienia przy korzystaniu z systemu SENT oraz systemu PUESC we wskazanym terminie.

Decyzją z [...] marca 2020 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno- Skarbowego w W. na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi nałożył na stronę karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za naruszenie polegające na nieuzupełnieniu przez przewoźnika zgłoszenia [...] o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 ww. ustawy. Decyzję doręczono w dniu 13.03.2020 r.

Strona złożyła odwołanie nie zgadzając się z nałożeniem kary pieniężnej w wysokości 10.000,00zł. Stwierdziła, iż nałożenie kary na przewoźnika w jej przypadku nie może mieć miejsca ponieważ firma H. Sp.J. nie wyczerpuje definicji przewoźnika według ustawy o przewozie SENT i innych ustaw. Nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób i rzeczy. Nie nastąpiło również żadne nie dopełnienie w postaci braku jakichkolwiek danych, ponieważ dane domniemanego przewoźnika i odbiorcy są tożsame.

Po uzupełnieniu braków formalnych odwołania (strona przedłożyła je podpisane przez osoby wnoszące), decyzją z [...] września 2020 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w W. z [...] marca 2020r . nr [...] . Decyzja została doręczona stronie15 września 2020 r. Organ uznał, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" ani też "interesu publicznego", o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT i tym samym brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Skoro powyższe przesłanki nie zachodzą, bezcelowe jest ustalanie, czy pomoc w postaci odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej stanowi jedną z form pomocy określonych w art. 26 ust. 3 ustawy SENT.

Podczas czynności kontrolnych stwierdzono brak uzupełnienia w zgłoszeniu [...] pól dotyczących: przewoźnika, towaru, środka transportu, daty rozpoczęcia i zakończenia przewozu, numeru dokumentu przewozowego oraz numeru geolokalizatora, co stanowi naruszenie art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Nie wypełnienie regulacji zawartych w art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT zostało usankcjonowane w art. 22 ust. 2 ustawy SENT. Stanowi on, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik nie uzupełni danych wymienionych w powyższym przepisie przed rozpoczęciem przewozu na podmiot nakładana jest kara w wysokości 10 000 zł.

Odnosząc się do zarzutów wskazał, że definicja przewoźnika wskazana jest w art. 2 pkt 8 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Zgodnie z tą definicją przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. Pojęcia przewoźnika w ustawie o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów nie należy utożsamiać tylko wyłącznie z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie zarobkowego transportu towarów, zarówno krajowego, jak i międzynarodowego. Ustawa celowo nie zawęża tego pojęcia do tego typu podmiotów, gdyż w zależności od przyjętych warunków transportu przewóz towarów może być równie dobrze realizowany przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający, nadawcę lub odbiorcę towarów, a więc przez inne podmioty niż podmioty zawodowo zajmujące się przewozem towarów na czyjeś zlecenie. Uznał, że strona będąca jednocześnie podmiotem odbierającym, w dniu 11.02.2019 r. wykonywała przewóz towaru objętego zgłoszeniem [...] , co w rozumieniu ustawy wypełnia definicję przewoźnika. Tym samym była obowiązana do uzupełnienia zgłoszenia o dane wskazane w art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy SENT. Spółka biorąca udział w łańcuchu dostaw, przewożąca towar, wypełnia definicje przewoźnika wskazana w ustawie SENT. Także z zaświadczenia nr [...] załączonego do akt sprawy wynika, iż posiada uprawnienie na dokonywanie przewozów drogowych.

Organ I instancji zweryfikował informacje, że braki w zgłoszeniu przewozu są spowodowane awarią systemu, skoro ustalił, że w dniach 11-12.02.2019 r. nie stwierdzono okoliczności mogących powodować utrudnienia przy korzystaniu z systemu SENT oraz systemu PUESC.

Zgodnie z art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy SENT jeżeli w przypadku, o którym mowa w ust.1 - tj. w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2018 r. poz. 508, 560,723, 1000), prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej - ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, nie wszczyna się postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej.

Organ odwoławczy uznał, że przepis art. 30 ust. 4 zdanie 1 nie ma zastosowania do ujawnienia nieprawidłowości w trakcie tzw. kontroli drogowej, a taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Nieprawidłowości w ww. zgłoszeniu SENT zostały bowiem ujawnione w trybie kontroli przewozu towaru (art. 13 ustawy SENT) w trakcie kontroli drogowej przeprowadzonej na podstawie ustawy SENT, a nie w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej. W związku z powyższym, zdaniem organu II instancji, przepis nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ustawa SENT nie przewiduje możliwości różnicowania odpowiedzialności podmiotów w zależności od przyczyny niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy SENT czy stopnia zawinienia ani od uszczuplenia w podatkach.

Ustawodawca w art. 5 ust. 4 pkt 1 wyraźnie określił dane, które przewoźnik jest zobowiązany wskazać w zgłoszeniu SENT przed rozpoczęciem przewozu towarów. Brak uzupełnienia zgłoszenia o dane z art. 5 ust. 4 pkt 1 jest naruszeniem prawa zagrożonym karą pieniężną na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT. W przypadku ujawnienia ww. nieprawidłowości kara pieniężna nakładana jest obligatoryjnie przez organ, niezależnie od tego czy wpisanie nieprawidłowych danych lub nieuzupełnienie zgłoszenia, było celowym działaniem podmiotu, czy też było spowodowane pomyłką.

Za organem I instancji, organ odwoławczy dokonał analizy przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w odniesieniu do ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Zobligowany był jedynie do oceny przesłanki "ważnego interesu" podmiotu, nie zaś do doszukiwania się jej wystąpienia. W interesie podmiotu było wykazanie, że w sprawie zaistniał "ważny interes" i organ winien go uwzględnić. Tymczasem strona nie wnioskowała o odstąpienie od nałożenia kary z uwagi na jej interes, skoro w piśmie z 10.12.2019 r. jasno wyraziła stanowisko, że jej sytuacja finansowa jest dobra, a skoro nie otrzymywała pomocy de minimis, to nie jest zobowiązana do przedstawiania jakichkolwiek sprawozdań finansowych. Organ podkreślił, że skoro umorzenie zaległości oraz zaniechanie poboru kary jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, uzasadnione interesem publicznym, możliwe jest jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników niezależnych od sposobu postępowania strony. W przedmiotowej sprawie strona nie wykazała, że doszło do nadzwyczajnych okoliczności powodujących brak wpisania danych do zgłoszenia. Zdaniem organu odwoławczego, oceniając samo przewinienie w kontekście interesu publicznego, nie wpisanie wszystkich danych identyfikacyjnych podmiotu dokonującego przedmiotowego przewozu, elementów istotnych z uwagi na celowość ustawy tj. monitorowanie przewozu towarów, jest wyrazem niedbalstwa i braku nadzoru nad prawidłowym wypełnianiem obowiązków i to nie może być podstawą do odstąpienia od nałożenia kary ze względu na praworządność, zaufanie do organu, które mieszczą się również w definicji interesu publicznego.

W skardze złożonej od tej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, skarżąca spółka wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, uchylenie decyzji jej poprzedzającej oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

art. 22 ust. 2 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (dalej jako ustawa SENT) w zw. z art. 2 pkt 8 ustawy SENT poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na uznaniu, że skarżąca jest przewoźnikiem w rozumieniu ustawy, w sytuacji gdy nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie transportu, zaś tyko podmiot, który jest uprawniony do wykonywania działalności gospodarczej w zakresie transportu może być uznany za przewoźnika;

art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię polegającą na pominięciu w ustaleniu pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, oraz rzeczywistej intencji ustawodawcy, oraz nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, mimo iż nie doszło do uszczuplenia należności publicznoprawnej;

błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia, polegający na przyjęciu, że w sprawie nie zachodzi ważny interes skarżącej oraz interes publiczny, w sytuacji, gdy okoliczności sprawy tj.: nieprecyzyjne zgłoszenie transportu przez skarżących mogło być spowodowane awarią systemu. Brak jest powodu nakładania wysokiej kary jedynie za uchybienie formalne, które nie doprowadziło do uszczuplenia w podatku, nie doprowadziło do powstania realnego zagrożenia uszczuplenia dochodów w budżecie Państwa, miało charakter jednorazowy, a postawa skarżącej spółki w trakcie kontroli, sprowadzająca się do niezwłocznego uzupełnienia zgłoszenia, przemawiają za odstąpieniem od wymierzenia kary pieniężnej.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wnosił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ale z innych przyczyn niż w niej podniesione.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2019.2167) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej "p.p.s.a." sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)–c) p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Analizując pod tym kątem skargę, w okolicznościach stanu faktycznego tej konkretnej sprawy, Sąd uznał że w kontrolowanym przez Sąd postępowaniu administracyjnym doszło do naruszenia prawa materialnego, art. 165b § 1ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji nakładającej karę pieniężną, w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia w tej sprawie postępowania.

W ocenie Sądu, wszczęcie i prowadzenie postępowania administracyjnego w rozpoznawanej sprawie było niedopuszczalne, bowiem przed doręczeniem postanowienia o wszczęciu postępowania upłynął wyznaczony przez ustawodawcę termin na dokonanie tej czynności.

Do takiego wniosku prowadzi bowiem analiza przepisów ustawy o SENT oraz Ordynacji podatkowej i ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2019 r. poz.768, ze zm., dalej: "ustawa o KAS").

Wskazać należy, że zgodnie z art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy o KAS, zakresem kontroli celno-skarbowej objęto m. in. wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów odrębnych, których kontrola przestrzegania należy do zadań Krajowej Administracji Skarbowej. Do tych ostatnich z kolei zaliczono, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 16b ustawy o KAS, wykonywanie zadań wynikających z ustawy o SENT. Na podstawie art. 13 ust. 3 i ust. 1 pkt 1 – 2 ustawy o SENT czynności uregulowanej kontroli przewozu towarów powierzono funkcjonariuszom służby celno-skarbowej.

Kontrolę przewozu towarów, prowadzoną przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej, utożsamiać należy z kontrolą celno-skarbową, o której mowa w przepisach rozdziału 1 Działu V ustawy o KAS. Jest to bowiem w istocie jedna z form kontroli celno-skarbowej. Można zatem uznać, że pomiędzy zakresami nazw "kontrola celno-skarbowa" a "kontrola przewozu towarów", unormowanej przez przepisy ustawy o SENT zachodzi logiczny stosunek nadrzędności (zob. Narcyz Łubnicki, Zarys logiki (semantyka i logika formalna), Lublin 1964, s. 28 i n.). Każda bowiem kontrola przewozu towarów jest kontrolą celno-skarbową, lecz nie odwrotnie. W konsekwencji, w zakresie nieuregulowanym w odrębnych przepisach do tej kontroli stosować należy odpowiednio art. 165b Ordynacji podatkowej, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS. Trafność tej konkluzji potwierdza ponadto zawarte w art. 26 ust. 5 ustawy o SENT odesłanie do przepisów Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym przepisy tego aktu znajdować mają odpowiednie zastosowanie do kar pieniężnych w zakresie nieuregulowanym przez przepisy ustawy o SENT.

Wskazać należy, że w art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej ustanowiono termin końcowy, do którego upływu dopuszczalne jest wszczęcie postępowania w sprawie, która była przedmiotem kontroli, na 6 miesięcy od zakończenia kontroli.

Przepis odnosi się do kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, to jednak formuła stosowania odpowiedniego, którą spójnie posłużył się ustawodawca w art. 94 ust. 1 in fine ustawy o KAS i art. 26 ust. 5 ustawy o SENT obliguje do stosowania art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej także do kontroli celno-skarbowej towarów. Nie ma bowiem podstaw do przyjęcia żadnego z pozostałych mechanizmów stosowania tego przepisu, a mieszczących się w klauzuli stosowania odpowiedniego. Zastrzeżenie "odpowiedniości" zakłada bowiem trzy warianty stosowania danej regulacji – wprost albo z modyfikacjami, bądź brak zastosowania. O tym, czy i w jakim zakresie przepis daje się zastosować rozstrzyga charakter przedmiotu regulacji (zob. J. Nowacki, "Odpowiednie" stosowanie przepisów prawa, PiP 1964, nr 3, s. 370–371).

W odniesieniu do kontroli celno-skarbowej prowadzonej pod względem przestrzegania przepisów ustawy o SENT, art. 165b § 1 o.p. doznawać musi modyfikacji, wynikających z faktu, że mamy do czynienia z inną niż kontrola podatkowa kontrolą i inną niż podatkowa sprawą rozstrzyganą następnie przez właściwe organy. Natomiast ustanowiony w analizowanym przepisie termin należy uznać za w pełni wiążący, gdyż jego odpowiedniemu stosowaniu nie sprzeciwia się charakter sprawy ani metoda regulacji. Zauważyć należy, że w odróżnieniu od kontroli podatkowej, w tym przypadku nie dochodzi do jej przekształcenia w postępowanie, a wszczęcie postępowania administracyjnego następuje zawsze w drodze odrębnego postanowienia. W myśl art. 84 ust. 1 pkt 4 ustawy o KAS w związku z art. 62 ust. 5 pkt 1a ustawy o KAS kontrolę wieńczy sporządzenie protokołu, który stanowić może podstawę wszczęcia takiego postępowania.

Zdaniem Sądu, przyjąć zatem należy, że ustawodawca zdecydował ograniczyć termin, w którym uruchomione może być postępowanie administracyjne w sprawie stanowiącej rezultat kontroli funkcjonariuszy KAS w przedmiocie przestrzegania przepisów ustawy o SENT. Upływ tego terminu należy traktować jako bezwzględną przeszkodę do wszczęcia postępowania jurysdykcyjnego, opisywaną w nauce także jako ujemną przesłankę procesową, blokującą dopuszczalność wszczęcia postępowania administracyjnego, a w przypadku jego uruchomienia – obligującą do umorzenia procesu (zob. M. Cieślak [w:] S. Waltoś (red.) Marian Cieślak. Dzieła wybrane, t. II, Polska procedura karna. Podstawowe założenia teoretyczne, Kraków 2011, t. 2, s. 353; T. Grzegorczyk, J. Tylman, Polskie postępowanie karne, Warszawa 2014, s. 176, A. Marciniak (w:) W. Broniewicz, I. Kunicki, A. Marciniak, Postępowanie cywilne w zarysie, Warszawa 2016, s. 232 – 235, Z. Resich/J. Lapierre (w:) J. Lapierre, J. Jodłowski, Z. Resich, T. Misiuk-Jodłowska, K. Weitz, Postępowanie cywilne, Warszawa 2016, s. 70 – 74).

Jedynie na marginesie sprawy zauważyć trzeba, że taka konstrukcja prawna wpisuje się w pewną tendencję unormowań odnoszących się do kontroli przedsiębiorcy poprzedzających postępowania w sprawach ustalenia odpowiedzialności z tytułu naruszeń wykrytych w toku takiej kontroli przez organ. Przykładem może być regulacja zawarta w art. 13n ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 2068, ze zm.). Przyjęta przez ustawodawcę koncepcja ograniczenia terminu wszczęcia postępowania administracyjnego nie budzi w tym przypadku zastrzeżeń, bowiem spełnia postulat pewności prawa.

Zdaniem Sądu, skoro kontrola w rozpoznawanej sprawie miała miejsce i zakończyła się w dniu [...] lutego 2019r., to najpóźniej 11 sierpnia 2019 r. można było wszcząć postępowanie administracyjne w tej sprawie. Dodać należy, że o skuteczności wszczęcia przesądza w tym przypadku doręczenie postanowienia o wszczęciu, nie zaś tylko jego sporządzenie, czy choćby nawet wyekspediowanie. O ile przepis prawa nie stanowi wyraźnie inaczej, to uzewnętrznienie i zakomunikowanie czynności organu stronie jest warunkiem niezbędnym do stwierdzenia, że wywołała w stosunku do tej strony skutki prawne, zwłaszcza wówczas gdy te ostatnie wiążą się z ukształtowaniem materialnych praw lub obowiązków jednostki. Podobne stanowisko zawiera z uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2008 r. sygn. akt II GPS 4/08, ONSAiWSA 2009/1/1 oraz uchwała całej Izby Finansowej NSA z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, ONSAiWSA 2010/3/38, zob. też J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s.108 – 140.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy postępowanie w przedmiocie nałożenia na skarżącą kary pieniężnej zostało wszczęte z urzędu postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w W. z 19 listopada 2019r., - już po upływie 6 miesięcy od dnia przeprowadzenia kontroli drogowej towarów w dniu [...] lutego 2019 r. Postanowienie to zostało doręczone skarżącej 25 listopada 2019r., w sytuacji, gdy okoliczność ta niewątpliwie stała na przeszkodzie wszczęciu, a w konsekwencji zakończeniu postępowania w formie decyzji o nałożeniu na skarżącą kary pieniężnej za stwierdzone naruszenie.

Z uwagi na fakt, że wszczęcie i prowadzenie postępowania administracyjnego w rozpoznawanej sprawie, ze wskazanych wyżej przyczyn było niedopuszczalne, poza rozważaniami Sądu pozostały zarzuty skargi, kierowane co do istoty sprawy, jako bezprzedmiotowe.

Przedawnienie co do zasady jest przesłanką o charakterze mieszanym, instytucją zarówno prawa materialnego, jak i procesowego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z § 3 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym i drugim wyroku.

O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie 400 złotych, na które składa się wpis w tej wysokości ustalony na mocy § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2003, Nr 221, poz. 2193).