Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 651/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2014 r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec, lipiec, wrzesień–grudzień 2008 r. oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia; 3. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszy Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi doradcy podatkowemu K. D. kwotę 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. w sprawie określenia S. P. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za czerwiec, lipiec, wrzesień – grudzień 2008 r. oraz zobowiązania za sierpień 2008 r.

Na podstawie postanowienia z dnia 14 lipca 2010 r. organ kontroli skarbowej przeprowadził postępowanie kontrolne, które zakończyło się w dniu [...] r. wydaniem decyzji wymiarowej. Organ kontroli skarbowej zakwestionował prawo podatnika do opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów preferencyjną stawką podatku w wysokości 0%. Ocenił, iż podatnik nie posiada dowodów jednoznacznie potwierdzających, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...]r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Podatnik na wskazane powyżej rozstrzygnięcie wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z 16 listopada 2011 r. w sprawie oznaczonej sygn. akt I SA/Łd 825/11 uchylił rozstrzygnięcie organu drugiej instancji. Sąd ocenił, że skarżący przedstawił wymagane dokumenty, warunkujące zastosowanie stawki podatkowej 0%.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji z [...] r. i skierował sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W ponownie wydanej decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.: 1) zakwestionował odliczenie przez podatnika podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów od "A" Spółki z o.o. oraz B. S. prowadzącej działalność pod nazwą "B", 2) zakwestionował wykazane przez stronę transakcje wewnątrzwspónotowej dostawy towarów na rzecz następujących podmiotów: C mbH, "D" oraz "E (właścicielem dwóch ostatnich firm był pan W.Z. W. A.).

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...]r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organ odwoławczy wskazał, iż rozpatrując sprawę należy mieć na uwadze wytyczne wynikające z wyroku WSA w Łodzi z 16 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 825/11. Wskazał ponadto na konieczność uzupełnienia akt sprawy o dowody wskazujące na fikcyjny charakter działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę z o.o. "A" oraz B. S.

W toku ponownie prowadzonego postępowania ustalono, że podatnik faktycznie szył spodnie treningowe i dokonywał ich wywozu do odbiorców na terenie Niemiec (aktywnych podatników VAT-UE). Równocześnie strona wykazywała nabycie konfekcji odzieżowej (żakiety, kurtki, bluzki) udokumentowane fakturami wystawionymi przez Spółkę z o.o. "A" oraz B. S. posługującą się firmą "B".

Organ kontroli skarbowej ustalił, że spółka z o.o. "A" została założona 27 maja 1997 r. W dniu 9 maja 2006 r. udziały w ww. spółce nabył obywatel niemiecki, narodowości pakistańskiej, H. K. R. S. U., zamieszkały w Niemczech.

Upoważnionym przez ww. osobę do reprezentowania podmiotu w sprawie rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym był N. A., jednak pomimo tego dokumenty rejestracyjne zostały sporządzone i złożone do KRS przez K.D., prowadzącego biuro rachunkowe i wykonującego usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych dla Spółki z o.o. "A". Jako adres siedziby Spółki wskazano: P., ul. A 50 (adres zamieszkania M. S.). Umowa najmu tego lokalu pomiędzy M. S. a Spółką została podpisana 4 maja 2006 r. Z danych zawartych w systemie "Poltax" wynika, że wskazany przez podmiot rachunek bankowy aktywny był jedynie od 22 kwietnia 1998 r. do 8 lipca 2004 r. Po objęciu udziałów przez H. K. Spółka nie złożyła deklaracji NIP-3 aktualizującej numer rachunku bankowego, co oznaczało że w czasie, gdy udziałowcem spółki był H. K. Spółka nie posiadała aktywnego rachunku bankowego.

H. K. został zameldowany przez M. S. w okresie pomiędzy majem a sierpniem 2006 r. Wydział Spraw Obywatelskich Urzędu Miasta w P. potwierdził, że H. K. był zameldowany czasowo w P., przy ul. A 50 w okresie od 2 maja do 1 sierpnia 2006 r.

M. S., przesłuchana w charakterze świadka, w toku postępowania prowadzonego wobec jej matki B. S., zeznała że znała H. K. ponieważ był on znajomym jej bliskiego znajomego N. A. Ponieważ, po trzech miesiącach od wynajęcia lokalu, Spółka "A" zaprzestała płacenia czynszu, współpraca ze spółką została zerwana. Z dokumentacji księgowej firmy "F" przedstawionej przez M. S. w toku postępowania prowadzonego przez organ kontroli skarbowej wobec ww. osoby za 2009 r. nie wynika, aby M. S. wystawiała jakiekolwiek faktury na rzecz Spółki z o.o. "A" z tytułu wynajmu pomieszczeń określonych umową z 4 maja 2006 r. Z wyjaśnień składanych przez K. D. prowadzącego rachunkowość Spółki z o.o. "A" wynika, że współpraca z tym podmiotem została podjęta w 2006 r. i w tym samym roku zakończona, ponieważ z podmiotem tym utracony został jakikolwiek kontakt.

Spółka z o.o. "A" została wykreślona z rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług przez Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w Ł. z dniem 9 grudnia 2009 r. Podejmując to rozstrzygnięcie organ podatkowy wskazał, że wykreślenie podatnika nastąpiło na podstawie art. 96 ust. 8 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z uwagi na brak kontaktu z podatnikiem.

W okresie 2008-2009 Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. podjął 19 bezskutecznych prób skontaktowania się ze Spółką "A". Organ podał, że spółka nie wpłacała również deklarowanych kwot zobowiązania podatkowego (Spółka dokonała jedynie częściowych wpłat z tytułu zadeklarowanego zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2007 r.), nie składała przewidzianych prawem sprawozdań w zakresie deklarowanych nabyć wewnątrzwspólnotowych oraz wynikających z ustawy o rachunkowości w zakresie bilansu i rachunku zysków i strat, nie składała deklaracji CIT-8 odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych (zostało złożone jedynie za 2007 r.)

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., przywołane powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, że Spółka z o.o. "A" była podmiotem jedynie formalnie zarejestrowanym, w imieniu której - nieokreślona osoba - wypełniała deklaracje podatkowe VAT-7 i faktury mające upozorować obrót gospodarczy.

Odnośnie zakwestionowanych faktur wystawionych przez B. S. organ podatkowy ustalił, że przedmiotowe faktury dokumentują dostawę 2,977 sztuk sukienek.

Z postępowania kontrolnego przeprowadzonego w stosunku do B. S. za 2008 r. i zakończonego prawomocną decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r., nabycie ww. towarów zostało udokumentowane w ewidencji firmy "B" fakturami wystawionymi przez Spółkę z o.o. "A". Oznacza to, że całość towarów handlowych wykazanych przez skarżącego - za wyjątkiem spodni dresowych które produkował - miało swoje źródło pochodzenia w fakturach wystawianych w imieniu Spółki z o.o. "A".

Organ podatkowy wskazał, że okoliczności stwierdzone w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec B. S. w zakresie podatku od towarów i usług za 2008 r. stały się podstawą do wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzji, w której - na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług - orzeczono o obowiązku zapłaty podatku wykazanego w fakturach wystawionych przez tę osobę m.in. na rzecz S. P. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podkreślił, że decyzja administracyjna jest dokumentem urzędowym, który zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, rodzi więc domniemanie zgodności z prawdą.

Organ odwoławczy stwierdził, że uprawnionym było powołanie się przez organ pierwszej instancji na wydaną w sprawie B. S. ostateczną decyzję, z której wynika, że wystawione przez tą osobę faktury VAT, są fakturami fikcyjnymi.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności faktyczne organ odwoławczy stwierdził, że transakcje krajowe S. P., fakturowane przez Spółkę z o.o. "A" oraz firmę "B", faktycznie nie miały miejsca ponieważ sporne faktury nie miały pokrycia w posiadanych przez dostawców towarach handlowych, w efekcie dokumenty te stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane, co uzasadniało zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że skoro w rozpatrywanej sprawie nabycia udokumentowane spornymi fakturami nie miały miejsca, a do naruszenia obowiązujących przepisów doszło z pełną świadomością strony co do faktycznego charakteru tych transakcji, organy podatkowe nie muszą udowadniać złej wiary podatnika aby pozbawić go prawa do odliczenia podatku VAT z tych faktur. Tezy płynące z orzecznictwa TSUE w zakresie ochrony podatników działających w "dobrej wierze" nie znajdują bowiem wobec strony zastosowania.

Podatnik wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w której zarzucił naruszenie art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej.

Ustanowiony dla strony pełnomocnik z urzędu w piśmie z dnia 16 października 2014 r. oświadczył, że popiera skargę i wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu, które nie zostały w całości ani w części opłacone.

Zaskarżonej decyzji zarzucił pominięcie dyrektyw zawartych w wyroku WSA w Łodzi z dnia 16 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 825/11, a ponadto naruszenie przepisów postępowania poprzez błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego i brak staranności w gromadzeniu materiału dowodowego mogącego przyczynić się do wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy. W ocenie strony skarżącej organ podatkowy prowadził postępowanie dowodowe ukierunkowanego wyłącznie na niekorzyść strony. Nie uwzględnił wyników wielu kontroli prowadzonych na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. i Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wobec M. S., z których wynika, że wszystkie faktury, które wystawiła dla skarżącego zostały prawidłowo ujęte w jej księgach i deklaracjach podatkowych. Organ podatkowy przyjął tezę o fikcyjności transakcji pomiędzy M. S. i skarżącym opierając się na nieprawomocnej decyzji podatkowej wobec M. S., której podstawą prawną jest art. 108 ust. ustawy VAT. Jako przyczynę odrzucenia faktur zakupu wystawionych przez Spółkę "A" wskazano okoliczność wykreślenia jej przez organ podatkowy z rejestru czynnych podatników w dniu 9 grudnia 2009 r., podczas gdy sporne transakcje dotyczą roku 2008, a więc gdy wymieniona spółka była czynnym podatnikiem VAT i składała za ten okres deklaracje podatkowe.

Strona skarżąca podniosła, że skarżący nie powinien ponosić negatywnych skutków wynikających z faktu, iż Spółka "A" posiada zaległości podatkowe.

Ponadto strona skarżąca zarzuciła, że nieprawdziwe są twierdzenia o braku dowodu zapłaty na rzecz Spółki "A". Pełnomocnik skarżącego oświadczył, że dowodem zapłaty zawsze była adnotacja na fakturze "zapłacono gotówką". Wyjaśnił, że skarżący prowadzi działalność od 25 lat i jedynymi płatnościami, które reguluje przelewami, są składki ZUS, (co wynika z obowiązku ustawowego), natomiast podatki i pozostałe daniny publicznoprawne uiszcza gotówką w kasie urzędu lub w drodze przekazu pocztowego oraz wszystkie rozliczenia cywilnoprawne reguluje od lat, do dzisiaj wyłącznie gotówką.

Skarżący podniósł, że M. S. z którą współpracował kilka lat, zawsze dostarczała towar osobiście samochodem, do jego zakładu, co miało miejsce publicznie w obecności wielu świadków, z których wielu pomagało jej jako kobiecie przenosić towar z rampy do magazynu. Na tą okoliczność skarżący powołał dwóch świadków w osobie zarządcy nieruchomości, w której znajdował się zakład skarżącego i samą M. S., która w jego postępowaniu w ogóle nie była przesłuchana. Wniosek dowodowy złożony dnia 10 grudnia 2013 r., mający potwierdzić autentyczność kwestionowanych transakcji, został postanowieniem z dnia [...] r. odrzucony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., z uzasadnieniem, że w dotychczasowym materiale dowodowego wyczerpująco wyjaśniono już wszystkie okoliczności.

Strona skarżąca podniosła, że z akt sprawy wynika, że w tym samym czasie i za ten sam okres podatkowy postępowanie podatkowe przeciw skarżącemu prowadził Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. W., który wniosek dowodowy o przesłuchanie zarządcy nieruchomości przyjął i pisemnym wezwaniem z dnia 6 grudnia 2011 r. wezwał do złożenia wyjaśnień. W pisemnym oświadczeniu zarządca oświadczył, że był przy pakowaniu i rozładowywaniu transportów i jest gotów złożyć dokładne wyjaśnienia. Naczelnik US Ł.W. zaniechał dalszych czynności i umorzył postępowanie.

Strona skarżąca zrzuca organowi podatkowemu, że nie została wzięta pod uwagę hipoteza autentyczności dostaw towarów przez M. S. na rzecz skarżącego i jednoczesnym fikcyjnym udokumentowania ich nabycia. Towary mogły być nabywane przez M.S. nielegalnie, a następnie wprowadzane legalnie do obrotu. Okoliczności te mogły by być wyjaśnione po przeprowadzeniu rzetelnego postępowania dowodowego.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna ponieważ organy podatkowe naruszyły zarówno art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. powoływanej dalej w skrócie jako "ustawa o VAT") jak również art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p.").

Naruszenie wymienionych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług polegało na ich błędnej interpretacji.

W myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zaś kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Nie ulega wątpliwości, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność (dostawę towarów bądź świadczenie usług). Innymi słowy faktura VAT nie jest źródłem podatku naliczonego, a jedynie dokumentem, którym ma potwierdzać określoną transakcję dostawy towarów bądź świadczenia usług.

Organ odwoławczy słusznie zauważył, że z dniem 1 maja 2014 r. krajowe przepisy regulujące podatek od towarów i usług należy interpretować przy uwzględnieniu m.in. orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) – str. 9 zaskarżonej decyzji.

W wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében oraz Péter Dávid, TSUE stwierdził, że przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (publ. Dz. U.L 347 ze zm.) dotyczące realizacji zasady neutralności stoją na przeszkodzie praktyce krajowej oraz przepisom krajowym, w ramach których odmawia się podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Ponadto TSUE ocenił, że niedopuszczalna jest praktyka krajowa, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Podobne stanowisko TSUE zajął w późniejszych orzeczeniach m.in. wyrok z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C - 285/11 Bonik, wyrok z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-642/11 Stroy trans EOOD, wyrok z dnia 31 stycznia 2013 roku w sprawie C – 643/11 LVK – 56 EOOD, postanowienie TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 M. Jagiełło.

Z przywołanych orzeczeń wynika, że na organach podatkowych ciąży obowiązek przeprowadzenia dowodów w celu wykazania obiektywnych okoliczności, które świadczą o tym, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie tych towarów lub usług uczestniczył w transakcjach wiążących się z przestępstwem bądź innymi nieprawidłowościami w podatku od towarów i usług. Podkreślić należy, że nie chodzi tu o stan świadomości nabywcy w chwili dokonywania transakcji, ale o obiektywne okoliczności, które świadczą o tym, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w działaniach mających na celu dokonanie oszustwa podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. pomimo deklaracji o konieczności interpretowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zgodzi z orzecznictwem TSUE, uznał że ww. orzeczenia nie mają zastosowania w sprawie ponieważ "... nabycia udokumentowane spornymi fakturami nie miały miejsca, a do naruszenia obowiązujących przepisów doszło z pełną świadomością strony co do faktycznego charakteru tych transakcji...".

W ocenie sądu powyższa teza nie została w najmniejszym stopniu uprawdopodobniona. Organ podatkowy nie wykazał, że skarżący nie nabył towarów udokumentowanych spornymi fakturami i nie udowodnił, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywa towary od osób, które dopuściły się nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług. W zaskarżonej decyzji brak jakichkolwiek argumentów potwierdzających powyższą tezę. Również decyzja organu pierwszej instancji argumentów takich nie zawiera. Organ kontroli skarbowej wskazał jedynie, że transakcje skarżącego "...odbiegały od typowych – w warunkach rynkowych – transakcji gospodarczych gdyż zarówno zakupy towarów, jak ich sprzedaż realizowane były w formie płatności gotówkowych, co pośrednio świadczy, iż nie działał on, w ramach opisywanych transakcji, w dobrej wierze." (str. 7 decyzji z dnia 3 października 2013 r.).

Organy podatkowe pominęły i nie oceniły dowodu z przesłuchania strony (karta 641 akt podatkowych). Z wyjaśnień skarżącego wynikało, że stosunki handlowe ze Spółką "A", a później z B. S. zostały nawiązane z inicjatywy tych podmiotów. To H.K. (jedyny wspólnik Spółki "A") i M. S. (córka B. S.) zaoferowały skarżącemu swoje towary. Skarżący wyjaśnił, że towary były dostarczane do jego siedziby Ł. przy ul. B 6, przez H. K. i M. S.. Skarżący płacił za dostarczone towary gotówką przy kolejnej dostawie. Z akt sprawy wynika, że M. S. prowadziła działalność pod firmą F i w jej ramach m.in. wykonywała na rzecz swojej matki usługi transportowe. Posiadała samochód marki Mercedes Vito (str. 4 protokołu z badania ksiąg i ewidencji firmy F M. S. – karta 835). Z dokumentu oznaczonego jako adnotacja (karta 582) wynika, że skarżący nie posiadał rachunku bankowego, zatem jego oświadczenie, iż płacił za towary gotówką należy uznać za wiarygodne. Skarżący zeznał również, że M. S. przywoziła towary białym Mercedesem Vito, co potwierdza zeznania M. S.

W ocenie sądu powyższe okoliczności świadczą o tym, że skarżący otrzymał towary wymienione w spornych fakturach. Dokonywanie płatności gotówką stanowi wprawdzie naruszenie art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 672), z którego wynika, że przedsiębiorcy mają obowiązek regulować swoje płatności za pośrednictwem rachunków bankowych, tym niemniej nie przesądza, że skarżący nie działał w dobrej wierze, jak stwierdził organ kontroli skarbowej. Teza taka jest tym bardziej nieuprawniona, iż organy podatkowe nie przesłuchały M. S. ani B. S. na okoliczności dostawy towarów i sposobu zapłaty, co stanowi naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p.

W postępowaniu podatkowym prowadzonym po wydaniu przez WSA w Łodzi wyroku z dnia 16 listopada 2011 r. w sprawie oznaczonej sygn. akt I SA/Łd 825/11, organy podatkowe nie zakwestionowały wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, dokonywanych przez skarżącego. Należy zatem założyć, że podatnik dysponował towarem, który sprzedał kontrahentom niemieckim. Organy podatkowe skoncentrowały się natomiast na ustaleniu, że dostawcy skarżącego nie prowadzili faktycznie działalności gospodarczej i nie dysponowali towarem, który według zakwestionowanych faktur, sprzedali skarżącemu.

Odnośnie Spółki "A" ustalono, że w dniu 9 maja 2006 r. udziały w spółce nabył obywatel niemiecki narodowości pakistańskiej H. K. R. S. U., zamieszkały w Niemczech. Z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że jako adres siedziby spółki wskazano: P., ul. A 50, tj. adres zamieszkania M. S. Ustalono, że M. S. wynajęła spółce lokal po ww. adresem. Umowa trwała od maja do sierpnia 2006 r. W tym okresie H. K. był zameldowany pod ww. adresem na pobyt czasowy. Według wyjaśnień M. S. umowa najmu została rozwiązana ponieważ spółka nie regulowała czynszu za najem. Jednocześnie M. S. nie przedstawiła żadnych faktur świadczących, że wynajmowała lokal Spółce "A". Organ kontroli skarbowej ustalił też że spółka nie posiadała aktywnego rachunku bankowego.

Organy podatkowe obu instancji podkreśliły, że z dniem 9 grudnia 2009 r. spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT, ponieważ właściwy dla tej spółki organ podatkowy mimo wielokrotnych prób nie zdołał skontaktować się z podatnikiem. Ponadto spółka nie wpłacała deklarowanych zobowiązań podatkowych.

Powyższe okoliczności czynią prawdopodobną tezę organów podatkowych, iż w 2008 r. spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, ale nie można również wykluczyć ewentualności, iż prowadziła ją pod innym adresem niż wskazany jako siedziba i nie zgłosiła tego faktu do KRS. Istnieje również możliwość, iż spółka prowadziła działalność przez pełnomocnika. Z całą pewnością organy podatkowe nie wykazały, że o wskazanych wyżej okolicznościach funkcjonowania spółki H. K. wiedział skarżący. Nie wykazano by skarżący wiedział, że towar, który otrzymuje nie jest towarem spółki "A" oraz że spółka wykonuje czynności opodatkowane i wprawdzie składa deklaracje, ale nie odprowadza podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że nabywcy towarów nie można pozbawić prawa do odliczenia podatku naliczonego na tej podstawie, że sprzedawca nie jest zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, bądź został tego rejestru wykreślony. Przypomnieć należy, że zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 Dankowski TSUE orzekł, że artykuł 17 ust. 6 szóstej dyrektywy 77/388 w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy 2006/18 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku.

Już tylko na marginesie należy zauważyć, że Spółka "A" została wykreślona z rejestru podatników od towarów i usług z końcem 2009 r., podczas gdy postępowanie w niniejszej sprawie dotyczy wcześniejszych okresów rozliczeniowych, zatem fakt wykreślenia spółki ze wskazanego rejestru nie może mieć jakiegokolwiek znaczenia dla prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego.

Odnośnie faktur wystawionych przez B. S. organy podatkowe odwołały się wprost do ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. wydanej w stosunku do B. S. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2008 r. i orzekającej o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych w listopadzie i grudniu 2008 r., na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie organów podatkowych decyzja ta jako dokument urzędowy zgodnie z art. 194 § 1 O.p. stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, rodzi więc domniemanie zgodności z prawdą. Ponieważ w wymienionej decyzji organ kontroli skarbowej stwierdził, że faktury wystawione przez B. S., są fakturami fikcyjnymi, uznał że jest to okoliczność wystarczająca do podważenia prawa do obniżenia podatku należnego przez skarżącego.

Sąd podziela pogląd organu podatkowego, iż decyzja wydana przez właściwy organ podatkowy jest dokumentem urzędowym. Jest to jednak przede wszystkim władczy akt administracyjny wydany w konkretnej sprawie i wobec określonej osoby, w tym wypadku wobec dostawcy skarżącego. Wydanie tej decyzji nie oznacza, że organy podatkowe są zwolnione z prowadzenia postępowania dowodowego w innej sprawie, dotyczącej np. nabywcy.

Pełnomocnik skarżącego trafnie podniósł w skardze, że wobec B. S. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prowadził szereg kontroli podatkowych za poszczególne miesiące 2008 r. Powyższa okoliczność znajduje potwierdzenie w protokole z badania ksiąg i ewidencji firmy "B" B. S., sporządzonym przez Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu [...] r. (karta 857). Co istotne, kontrole podatkowe nie zakończyły się wszczęciem postępowania podatkowego, co oznacza że organ podatkowy nie ustalił żadnych nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych B. S.

Protokoły z tych kontroli podobnie jak ww. decyzja organu kontroli skarbowej, są dokumentami urzędowymi, które należy ocenić, czego organy podatkowe zaniechały.

W ocenie sądu Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. naruszył art. 122 i art. 187 § 1 O.p. odmawiając uwzględnienia wniosku dowodowego strony skarżącej z dnia 10 grudnia 2014 r. o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania A. S. i K. M. (administrującego nieruchomość w której skarżący prowadził działalność gospodarczą) na okoliczność dostaw towarów nabywanych na podstawie spornych faktur wystawianych przez B. S. Okoliczność ta ma kluczowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art. 152 ww. ustawy sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Natomiast o wynagrodzeniu pełnomocnika sąd postanowił w oparciu o art. 250 ww. ustawy oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (tekst jednolity Dz. U. z 2011 nr 31, poz. 153).

ak