Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1812/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2018-03-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14c
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 marca 2018 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2017 r. S. Sp. z o.o. w B. (dalej powoływana jako "Spółka") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z odszkodowania z tytułu ubezpieczenia majątku firmy wypłaconej przez ubezpieczyciela na rzecz banku, na którego przeniesiono w drodze cesji wierzytelność z tytułu polisy.

2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Spółka została utworzona na mocy aktu notarialnego z dnia [...] lipca 2008 r. Rep. [...] Do Spółki zostało wniesione aportem przedsiębiorstwo "S.".

B. S.A. (Bank) zawarł w dniu [...] września 2005 r. z J. D. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą "S." umowę nr [...] kredytu inwestycyjnego denominowanego w złotowej równowartości 2.741.979,71 CHF na okres od [...] września 2005 r. do [...] marca 2018 r. z przeznaczeniem na finansowanie inwestycji "Rozbudowa kompleksu hotelowego S. w B.". W związku z aportem przedsiębiorstwa "S." do Spółki - na mocy aneksu nr 6 z dnia [...] sierpnia 2008 r. Spółka przystąpiła do długu J. D. wobec Banku wynikającego z zawartej umowy kredytu inwestycyjnego.

W dniu [...] listopada 2009 r. Spółka zawarła z P. S.A. (P.) umowę ubezpieczenia mienia od wszystkich ryzyk, co potwierdzone zostało polisą nr [...]. Przedmiotem ubezpieczenia były m.in. budynki, budowle, maszyny, urządzenia oraz wyposażenie wchodzące w skład Kompleksu H. położonego w miejscowości B., ul. [...] składającego się z budynku hotelowego wraz z karczmą, oddanego do użytku w 2002 r. ("stary hotel") oraz z nowej części budynku hotelowego wraz z basenem, SPA i łącznikiem łączącym ze starym obiektem, których użytkowanie rozpoczęło się w 2009 r. ("nowy hotel"). Sumy ubezpieczenia zostały ustalone na 20.800.000 zł dla budynków, 800.000 zł dla budowli, 300.000 zł dla maszyn i urządzeń oraz 300.000 zł dla wyposażenia.

W dniu [...] marca 2010 r. pomiędzy Bankiem a Spółką została zawarta umowa cesji praw, na mocy której Spółka przelała na Bank swoje uprawnienia wynikające z umowy ubezpieczenia, czyniąc Bank jedynym uprawnionym do odbioru odszkodowań w celu zmniejszenia zadłużenia Spółki z tytułu umowy kredytu do czasu całkowitej spłaty kredytu. P. potwierdził otrzymanie informacji o cesji i w dniu [...] kwietnia 2010 r. wyraził na nią zgodę. Zawarta umowa ubezpieczenia dotyczyła majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę.

W dniu [...] kwietnia 2010 r. wybuchł pożar, w wyniku którego zostały całkowicie zniszczone wszystkie budynki kompleksu hotelowo-gastronomicznego H. Ponadto zniszczone zostały maszyny, urządzenia i wyposażenie znajdujące się w obiekcie. Nie było wątpliwości, że wyżej wskazane zdarzenie objęte było ochroną ubezpieczeniową oraz że nie zachodzą okoliczności wyłączające odpowiedzialność P.

W związku z tym P. w dniu [...] czerwca 2010 r. dokonał na rzecz Banku wypłaty zaliczki na poczet odszkodowania w wysokości 13.000.000 zł z tytułu szkody w budynkach i budowlach. Następnie P. określił wielkość ostatecznej kwoty odszkodowania i dopłacił na rzecz Banku 1.099.038,43 zł, a 13.030 zł na rzecz wykonawców dezynfekcji oraz demontażu i utylizacji czujek.

3. W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytanie: Czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia majątku Spółki uzyskane częściowo na drodze sądowej w związku z kwestionowaniem wysokości wypłaconej kwoty przez ubezpieczyciela podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w sytuacji, gdy środki z tytułu ubezpieczenia zostały przelane nie na rachunek ubezpieczonego podatnika, lecz Banku, na rzecz którego przeniesiono w drodze cesji wierzytelność z tytułu polisy?

4. Wyrażając własne stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że odszkodowanie ma na celu wyrównanie poszkodowanemu uszczerbku majątkowego powstałego w wyniku zdarzenia wyrządzonego szkodą, a zatem odszkodowanie to pokrycie wyrządzonych strat. Pod względem podatkowym istotne jest to, czy w każdej sytuacji odszkodowanie staje się przychodem podatkowym w dacie otrzymania, czy może być niezaliczone do przychodów lub podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego. Zdaniem Spółki, skoro doszło do przeniesienia wierzytelności na zaspokojenie roszczeń kredytodawcy z tytułu udzielonego kredytu, zobowiązanie kredytobiorcy do spłaty kredytu w następstwie likwidacji szkody wygasło w części odpowiadającej wysokości przekazanej wierzytelności, tj. przyznanego i wypłaconego odszkodowania. W konsekwencji dokonując cesji ubezpieczenia Spółka przeniosła prawo do odszkodowania na bank, a tym samym przyznane przez ubezpieczyciela odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej nie zostało przez nią otrzymane. Zdaniem Spółki, środki pieniężne z przyznanego odszkodowania zostały przekazane bezpośrednio na rachunek banku, który udzielił kredytu inwestycyjnego na nabycie nieruchomości, na rzecz którego w umowie kredytowej przeniesiono w drodze cesji wierzytelności z zawartej polisy ubezpieczeniowej. Jedynie niewielka część z tych środków przekraczająca kwotę zabezpieczonego cesją kredytu, tj. 1.454.343,18 zł została przekazana na rachunek bankowy Spółki i w związku z tym podlega ona opodatkowaniu jako przychód związany z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę.

5. W wydanej interpretacji z dnia [...] września 2017 r., nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust 1 pkt 3 i art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm,, dalej: "u.p.d.o.p.") przyjął, że przychodami na gruncie tej ustawy są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Organ wskazał, że przychodem jest przysporzenie majątkowe podatnika. Przysporzenie to może mieć postać zwiększenia aktywów albo zmniejszenia pasywów podatnika. Innymi słowy przychodem jest przyrost majątku podatnika. Przysporzenie majątkowe będące przychodem musi mieć konkretny wymiar finansowy.

Z kolei, aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Ostatecznie organ przyjął, że kwota pieniężna otrzymana przez Spółkę nie może być uznana za pożytek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., ponieważ stanowi ona odszkodowanie będące wykonaniem świadczenia z umowy ubezpieczenia, a nie zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Organ podkreślił, że przychodem podatnika (przysporzeniem prowadzącym do uzyskania dochodu) jest każde zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Przychód powstaje w dacie otrzymania odszkodowania, tj. w dniu przekazania przez firmę ubezpieczeniową kwoty odszkodowania do Banku.

Organ wyjaśnił też, że na podatkowo-prawną kwalifikację tego odszkodowania nie ma wpływu sposób rozliczeń wynikający z umowy cesji zawartej między Spółką a Bankiem, bowiem źródłem odszkodowania było zdarzenie zaistniałe w majątku Wnioskodawcy prowadzącego działalność gospodarczą. Dlatego też decyzja o jego przeznaczeniu na pokrycie określonych zobowiązań z pominięciem rachunku Wnioskodawcy, nie eliminuje go jako źródła przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych.

6. Spółka złożyła skargę na powyższą interpretację do tut. Sądu. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

- art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 3 u.p.d.o.p. poprzez bezpodstawne jego zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym, tj. przyjęcie, iż przychodem jest odszkodowanie wypłacone przez ubezpieczyciela na rzecz Banku,

- art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym,

- art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. poprzez bezpodstawne jego zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym,

a także naruszenie przepisów postępowania, tj.

- art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p.") w zakresie naruszenia przez organ zasady prawdy obiektywnej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy ustaleń faktycznych,

- art. 191 § 1 o.p. poprzez dokonanie przez organ dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów, wyrażającej się w wybiórczej analizie stanu faktycznego i nieuwzględnieniu okoliczności przemawiających na korzyść Spółki.

Spółka stoi na stanowisku, że wyłącznie część środków przekraczająca kwotę zabezpieczonego cesją kredytu podlega opodatkowaniu jako przychód związany z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Wskazuje, że odszkodowanie ma na celu wyrównanie poszkodowanemu uszczerbku majątkowego powstałego w wyniku zdarzenia wyrządzonego szkodą, a zatem odszkodowanie to pokrycie wyrządzonych strat. Pod względem podatkowym istotne jest to, czy w każdej sytuacji odszkodowanie staje się przychodem podatkowym w dacie otrzymania, czy może być niezaliczone do przychodów lub podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego.

Spółka stwierdziła, że przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. odnosi się do przychodów będących następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, związanych z nią bezpośrednio lub pośrednio. Przepis ten obejmuje również przychody z tytułu wszelkiego rodzaju otrzymanych odszkodowań i kar umownych , określonych w umowach zawartych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, podatnik winien zaliczyć takie przychody, które są mu należne. Nie są to jednak jakiekolwiek przychody, lecz takie, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo ich otrzymania i które będą stanowiły jego trwałe przysporzenie majątkowe. O zaliczeniu przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika i takie, którym podatnik może rozporządzać jak właściciel.

Zdaniem Spółki, sformułowanie "otrzymane" oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpłaty bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek wymienionych środków, skutkujące powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. Datę powstania przychodu, zdaniem Spółki, należy ustalać na podstawie art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., co oznacza, że za dzień powstania przychodu uważa się dzień otrzymania zapłaty (pieniędzy z tytułu odszkodowania).

Spółka uważa, że w jej sytuacji zastosowanie winien znaleźć przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., wskazując, że orzecznictwo potwierdza możliwość zastosowania tego przepisu do świadczeń o charakterze kompensacyjnym (odszkodowawczym). Spółka powołała wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie III SA 2013/01 i WSA w Gdańsku w sprawie I SA/Gd 358/07. Ponadto wskazała, że w dominującym zakresie organy podatkowe uznają, że odszkodowania otrzymane na pokrycie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu nie podlegają opodatkowaniu.

Spółka podniosła, że wydatki na spłatę kredytu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (z wyłączeniem odsetek od kredytu).

Zdaniem Spółki, dokonując cesji ubezpieczenia Spółka przeniosła prawo do odszkodowania na Bank, a tym samym przyznane przez ubezpieczyciela odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej nie zostało przez nią otrzymane i nie stanowi przychodu w części odpowiadającej wartości udzielonego kredytu. Na potwierdzenie Spółka podała przykłady interpretacji indywidualnych.

Końcowo Spółka zwróciła uwagę na kwestie rozliczania i ujmowania w księgach rachunkowych szkód w majątku objętym ubezpieczeniem, wskazując, że szkody poniesione w składnikach majątku objętych ubezpieczeniem stanowią, co do zasady, koszt uzyskania przychodu. Ponadto, jeżeli środek trwały nie utraci przydatności gospodarczej w związku ze zmianą profilu działalności, strata związana z jego likwidacją może być uznana za koszt podatkowy.

Spółka podniosła, że nie miała możliwości rozliczenia straty powstałej z tytułu likwidacji środka trwałego, bowiem z chwilą wybuchu pożaru przestała prowadzić działalność gospodarczą i generować przychód z tej działalności. Odszkodowanie z tytułu objęcia ubezpieczeniem majątku zostało wypłacone na rachunek banku w terminie przekraczającym okres 5 lat przewidziany na ewentualne rozliczenie straty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Strona skarżąca nie miała wpływu na moment wypłaty odszkodowania. Zarówno zaciągnięty kredyt jak i odpisy amortyzacyjne nie stanowiły dla niej kosztu uzyskania przychodu.

6. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, ze zm., dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

2. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie bowiem z przepisem art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

4. Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna.

5. Przedmiotem sporu jest to, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia majątku Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w sytuacji, gdy środki z tytułu ubezpieczenia zostały wypłacone nie Spółce, lecz Bankowi, na rzecz którego przeniesiono w drodze cesji wierzytelność z tytułu polisy.

Zdaniem Spółki, odszkodowanie to w wysokości, która została wypłacona przez ubezpieczyciela na rzecz banku w związku z dokonaną cesją wierzytelności nie stanowi przychodu Spółki i nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

6. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Niewątpliwie otrzymane odszkodowanie należy traktować jako otrzymane pieniądze i stanowią one przychód w podatku dochodowym od osób prawnych. Kwestia ta nie budzi wątpliwości w orzecznictwie, gdzie wskazuje się, że świadczenie odszkodowawcze wyrażone w pieniądzu stanowi otrzymane pieniądze z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. zauważając przy tym, że brak normy prawnej w ustawie regulującej opodatkowanie podatkiem dochodowym osób prawnych wskazującej na zwolnienie bądź wyłączenie z opodatkowania podatkiem dochodowym odszkodowań nie pozwala na przyjęcie - w drodze analogii do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - że zwolnienie takie przysługuje osobom prawnym (por. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2009 r., I FSK 1204/08, wyrok WSA w Warszawie z 20 grudnia 2017 r., III SA/Wa 72/17).

Zgodzić się trzeba, że na fakt, iż ustawodawca uznaje odszkodowanie za przychód wskazuje też brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 54 u.p.d.o.p., zgodnie z którym "zwalnia się z podatku dochodowego od osób prawnych przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu (Dz. U. z 2016 r. poz. 1067 oraz z 2017 r. poz. 1566), w tym z tytułu wywłaszczenia nieruchomości". Słusznie wskazuje WSA w Warszawie w cyt. wyroku z 20 grudnia 2017 r., że gdyby odszkodowanie nie było przychodem, przepisy wprowadzające to zwolnienie byłyby w ustawie zbędne.

Nie budzi też wątpliwości Sądu orzekającego w sprawie, że uchylenie zwolnienia przedmiotowego dla wszelkiego rodzaju odszkodowań z art. 17 ust. 1 pkt 12 u.p.d.o.p. z dniem 1 stycznia 1999 r. spowodowało, iż stały się one - niezależnie od przyczyny ich wypłaty - przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., który nie korzysta z jakiegokolwiek zwolnienia przedmiotowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 kwietnia 2014 r., II FSK 1037/12).

7. Skarżąca Spółka kwestionuje fakt otrzymania pieniędzy z odszkodowania, jako że pieniądze te nie zostały postawione do jej dyspozycji, a – w związku z zawartą pomiędzy Spółką a Bankiem umową cesji – zostały przekazane przez ubezpieczyciela Bankowi. Zdaniem Spółki, podatnik winien zaliczyć takie przychody, które są mu należne. Nie są to jednak jakiekolwiek przychody, lecz takie, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo ich otrzymania i które będą stanowiły jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z cyt. art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami są "otrzymane pieniądze". Przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z przepisów tych wynika, że w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych przychodem będą przychody należne, nawet jeśli nie zostały jeszcze otrzymane.

Co do zasady więc - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Strony zgadzają się co do tego, że generalnie przychodem podatkowym jest przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym i definitywnym.

Za przychód uznaje się jednak również pomniejszenie pasywów. W wyroku z 3 lutego 2015 r., II FSK 1780/13 Naczelny Sąd Administracyjny dokonując analizy poszczególnych jednostek redakcyjnych art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. wyjaśnił, że przychodem podatkowym są uzyskane (a w przypadku wymienionym w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. również należne) wartości materialne, w sposób definitywny zwiększające aktywa podatnika lub zmniejszające jego pasywa.

Sąd orzekający w tej sprawie również stoi na stanowisku, że przysporzenie stanowiące przychód może mieć postać zwiększenia aktywów jak i zmniejszenia pasywów. Na gruncie niniejszej sprawy mamy do czynienia z sytuacją, w której Spółka zawarła z P. S.A. (P.) umowę ubezpieczenia mienia, a następnie na podstawie umowy cesji (art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego) przelała na Bank swoje uprawnienia wynikające z umowy ubezpieczenia, czyniąc Bank jedynym uprawnionym do odbioru odszkodowań w celu zmniejszenia zadłużenia Spółki z tytułu umowy kredytu do czasu całkowitej spłaty kredytu. Na podstawie zawartej umowy cesji, odszkodowanie należne Spółce w związku z zaistniałym w majątku Spółki pożarem zostało wypłacone przez ubezpieczyciela Bankowi.

W ocenie Sądu przychód podatkowy (przysporzenie) Spółki nastąpił poprzez zmniejszenie jej pasywów. Wskutek bowiem wypłaty Bankowi odszkodowania, Spółka pomniejszyła swoje zobowiązanie kredytowe wobec Banku. Bez znaczenia jest to, że należne od ubezpieczyciela kwoty wpłynęły na rachunek Banku. Bank stał się wierzycielem Ubezpieczyciela na podstawie zawartej umowy cesji wierzytelności, ale przychód z tytułu odszkodowania uzyskała skarżąca Spółka i w zaistniałych okolicznościach sprawy należy przyjąć, że z chwilą wypłaty Bankowi należności wypłacone pieniądze otrzymała Skarżąca Spółka.

Przysporzenie Spółki ma charakter trwały i definitywny oraz jest związane z jej działalnością gospodarczą. Należy się zgodzić z organem, że źródłem odszkodowania było zdarzenia zaistniałe w majątku Spółki prowadzącej działalność gospodarczą. Jej decyzja o przeznaczeniu na pokrycie określonych zobowiązań z pominięciem rachunku Spółki nie eliminuje odszkodowania jako źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W ocenie Sądu przyjęcie odmiennego rozumowania byłoby niebezpieczne, gdyż mogłoby prowadzić do łatwego obchodzenia przepisów prawa podatkowego poprzez cedowanie wierzytelności na inne podmioty i unikanie w ten sposób ich opodatkowania.

Podsumowując: organ interpretacyjny słusznie przyjął, że w sytuacji opisanej we wniosku po stronie skarżącej Spółki powstał przychód. Organ dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.d.o.p.

8. W ocenie Sądu niezasadny jest zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p Należy zauważyć, że w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. ustanowiony został zamknięty katalog przypadków, kiedy u podatnika ma miejsce przysporzenie majątkowe (trwałe albo przejściowe), lecz nie stanowi ono przychodu podatkowego. Ustawodawca w sposób wyraźny zadecydował, że do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek/kredytów (art. 12 ust. 4 pkt 1), jak też zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a).

Przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. dla jego zastosowania wymaga, aby wydatek został przez podatnika poniesiony, a następnie mu zwrócony. Dodatkowo, jak wskazuje prawidłowo organ, wydatek poniesiony winien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tymczasem z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, aby Spółka poniosła wydatki i zostały one jej zwrócone. Otrzymana kwota pieniężna stanowi odszkodowanie należne Spółce z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia, nie zaś zwrot wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Niezaliczenie do kosztów uzyskania przychodów należy wiązać z treścią art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Słusznie argumentuje organ, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16) nie przewidują wykluczenia z kosztów, które byłoby uzależnione od zawarcia umowy ubezpieczenia ani od poniesienia strat na skutek pożaru. Ustawa przewiduje wyłączenia odnoszące się do kwestii związanych z ubezpieczeniami (art. 16 ust. 1 pkt 50), jednak nie odnosi się ono do sytuacji, jaka miała miejsce w sprawie niniejszej. W sprawie nie może znaleźć też zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeśli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Zgodzić się trzeba z organem, że przepis ten nie obejmuje strat będących skutkiem zdarzeń losowych np. pożaru. Poza tym w stanie faktycznym sprawy nie zachodzi sytuacja, gdzie miała miejsce zmiana rodzaju działalności i na skutek tego środki trwałe utraciły przydatność gospodarczą.

Odnosząc się do przywołanego przez Spółkę wyroku WSA w Gdańsku z 12 czerwca 2017 r., I SA/Gd 358/07 który ma wskazywać, że orzecznictwo potwierdza możliwość zastosowania tego przepisu do świadczeń o charakterze kompensacyjnym Sąd zauważa, że został on wydany odmiennym stanie faktycznym. Po pierwsze, dotyczy szkód w samochodach i kosztów poniesionych w związku z remontem samochodu, gdy nie są one objęte ubezpieczeniem dobrowolnym i w związku z tym z mocy art. 16 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.p. nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Po drugie, co równie istotne, w stanie faktycznym stanie zostały poniesione wydatki związane z remontem uszkodzonego samochodu.

Stan faktyczny sprawy, w której została wydana skarżona interpretacja dotyczy zdarzenia, jakim był pożar. Koszty poniesione z takim zdarzeniem nie zostały przez ustawodawcę wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Ponadto Spółka nie wykazała, aby poniosła wydatki związane z pożarem, które mogły być jej zwrócone w drodze świadczenia odszkodowawczego.

9. Zarzut naruszenia art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. jest tak niezasadny, jak i niezrozumiały. Zarówno strona skarżąca jak i organ interpretacyjny stoją bowiem na stanowisku, że gdy chodzi o moment powstania przychodu zastosowanie znajduje przepis art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Sąd potwierdza prawidłowość tego rozumowania.

Spółka winna zaliczyć wpłaty otrzymane tytułem odszkodowania do przychodów podatkowych w dniu ich otrzymania, co na gruncie tej sprawy jest równoznaczne z dniem przekazania przez firmę ubezpieczeniową odszkodowania Bankowi. Bez znaczenia z punktu widzenia rozliczeń podatkowych będą jakiekolwiek inne uregulowania umowy cesji wierzytelności. Słusznie zauważa organ, że źródłem odszkodowania jest zdarzenie zaistniałe w majątku Spółki - podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Fakt dokonania cesji wierzytelności wobec ubezpieczyciela z punktu widzenia opodatkowania odszkodowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest bez znaczenia.

10. Powołane przez stronę skarżącą interpretacje organów podatkowych m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] sierpnia 2009 r. , nr [...], dotyczą kwestii odszkodowań z tytułu ubezpieczenia majątku ale na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Sąd zauważa, że uregulowanie tych kwestii w obydwu ustawach, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych różnią się. Ta ostatnia ustawa przewiduje wprost regulacje, zwalniające odszkodowania z podatku. Nie ma podstaw by przyjąć, że nieprzewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie może, w drodze analogii, przysługiwać również osobom prawnym. Pomimo istnienia cech wspólnych obydwu podatków dochodowych są też wyraźne różnice dotyczące ulg, zwolnień, stawek podatkowych ale też co do tego, co stanowi, a co nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

11. Sąd nie stwierdził, aby organ naruszył przepisy postępowania. Spółka zarzuca naruszenia art. 122 i art. 191 § 1 o.p. Należy zauważyć, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji jest postępowaniem szczególnym i stosuje się do niego tylko niektóre przepisy postępowania podatkowego. W szczególności w postępowaniu tym nie prowadzi się dowodów. Przepis art. 14 h o.p. stanowi, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV. Zatem zarzucane przez Spółkę przepisy postępowania nie znajdują w ogóle zastosowania przy wydawaniu interpretacji indywidualnych. Nie mogło więc dojść do ich naruszenia.

12. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.