Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1232/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 marca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi L. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...],[...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania L. J., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A", od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. w wysokości [...] zł – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy:

W dniu [...] r. L. J. złożył deklarację VAT-7 za wrzesień 2012 r. wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł. Zwrotu organ dokonał w dniu [...] r.

W 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. przeprowadził kontrolę podatkową działalności gospodarczej prowadzonej przez L. J. w zakresie podatku od towarów i usług i zasadności zwrotu tego podatku, w tym transakcji wewnątrzwspólnotowych w okresie od kwietnia do grudnia 2012 r. W związku z poczynionymi ustaleniami kontroli, wszczęte zostało postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r., w efekcie którego organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] r. określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. w wysokości [...] zł, w miejsce deklarowanej w/w nadwyżki. Organ podatkowy stwierdził, że - mając na uwadze art. 42 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej zwana w skrócie: ustawa VAT) oraz zebrany w sprawie materiał dowodowy - podatnik nie spełnił przesłanek pozwalających na zastosowanie stawki VAT 0% w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz "B" s.r.o. (pozycje 2,4 i 5 rejestru sprzedaży za wrzesień 2012 r.). Według ustaleń organu, dostawy nie były dokonywane na rzecz spółki "B", co potwierdziły czeskie władze podatkowe, lecz na rzecz nieskonkretyzowanego odbiorcy, a tym samym podatnik winien opodatkować przedmiotową sprzedaż zgodnie z art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ww. ustawy VAT, tj. wg stawki VAT 23 %.

Wskutek wniesionego odwołania od decyzji organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu sprawy, w tym podniesionych zarzutów, zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., uznając zarzuty odwołania za nieuzasadnione. W szczególności organ odwoławczy wskazał, że kontrola w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych za okres od kwietnia do grudnia 2012 r. przeprowadzona została m.in. w związku z wnioskiem administracji czeskiej [...] z dnia [...] r. dotyczącym "B", w którym zawarto następującą informację: "Nasz podatnik nie nabył zadeklarowanych towarów. W swojej dokumentacji nie posiada żadnych dokumentów od wyżej wymienionego podatnika (tj. skarżącego), nie zna go oraz nigdy nie zapłacił mu pieniędzy (...). Podatnik zaprzecza nabyciu jakichkolwiek towarów...".

Dalej organ odwoławczy zwrócił uwagę na wyjaśnienia L. J. złożone do protokołu przesłuchania z dnia [...] r., gdzie na pytanie: "od kiedy zna Pan firmę "B", kto pierwszy nawiązał kontakt i w jaki sposób?", zeznał: "Firma "B" istnieje od 2012 roku, gdyż wtedy powstała, spotkałem się wcześniej z inną firmą "C". Z tego co pamiętam tamta firma przestała działać pod koniec 2011 roku. W maju 2012 przyjechali ci sami Panowie z nowymi dokumentami i powiedzieli, że nazywają się teraz "B" i tak zaczęła się współpraca. Te osoby to: N. van D., Wietnamczyk pełniący rolę tłumacza (...). To on mnie znalazł poprzez internet i zaproponował spotkanie w interesach. Poprawnie mówił po polsku i nawet przez telefon nie rozpoznałem, że to nie jest Polak. Spotkaliśmy się (...) na początku maja 2012 r. On przyjechał z drugim Wietnamczykiem T., którego przedstawił jako menedżera firmy "B". Osoba ta kompletnie nie mówiła w języku polskim tylko trochę po rosyjsku i czesku. T., z tego co wiem, to mieszka w Czechach od wielu lat i tam prowadzi działalność gospodarczą. W trakcie naszego spotkania przejrzałem dokumenty firmy "B", sprawdziłem ich na stronie www.nettax, gdzie jest rejestr wszystkich płatników podatku VAT w Unii Europejskiej i tam uzyskałem informację, że firma jest aktywnym podatnikiem VAT-u w ramach Unii Europejskiej. Porozumiałem się z moim biurem rachunkowym, że mam takiego klienta i pani M. doradziła mi, żebym za każdym razem przy transakcji sprawdzał czy firma jest czynnym podatnikiem w danym dniu i tego konsekwentnie się trzymałem. Ustaliliśmy, że Pan D. będzie przysyłał mailem zamówienia w języku polskim, kilka dni przed transakcją, żebym mógł taki towar sprowadzić. I tak zaczęła się nasza współpraca. Pierwszą transakcję przeprowadziliśmy 18 maja 2012 roku".

Na pytanie: "Jakie okazano Panu dokumenty, które potwierdzały że dana osoba/osoby są przedstawicielami firmy "B" s.r.o.?", strona zeznała: "pokazali parę dokumentów, tj. zgłoszenie działalności gospodarczej, numer NIP unijny i jeszcze registry - nie wiem co to oznacza, wszystkie dokumenty były w języku czeskim. Jest opcja w internecie "tłumacz" i sprawdziłem co dokumenty oznaczały i wszystko się zgadzało. T. nie miał prawa podpisywać faktur, tylko zabierał oryginał i kopie ze sobą i następnym razem przywoził podpisane kopie przez - jak twierdził - swego szefa, też Wietnamczyka. Ten szef był parę razy u nas, danych personalnych tej osoby nie znam. T. mówił, że to szef, a ponieważ miał pieczątkę i podpisywał faktury, to uznałem że to właśnie ten szef. Był on w Z., kiedy był odbiór towaru dwoma samochodami dostawczymi. On wtedy jeździł, a drugim jeździł T. Mieli też pieczątkę, którą posługiwał się tylko ten szef".

Poproszony o wskazanie "czy spółka "B" posiada własne magazyny" odpowiedział: "tego nie wiem, syn M. widział, że było tam na magazynie bardzo dużo towaru, tj. chemii i kosmetyków. Nie wiem czy magazyny były własnością firmy "B" s.r.o.". Na pytanie kto jest właścicielem, udziałowcem spółki "B" przesłuchiwany odpowiedział: "nie mam takiej wiedzy", zapytany: "czy zna Pan następujące osoby: P. P., P. V." (tj., wg [...] nr prezesów/dyrektorów "B" s.r.o. - informacja Dyrektora IS) L. J. zeznał: "nic mi te dane nie mówią ".

Na pytanie: "z kim kontaktował się Pan ze spółki "B" s.r.o. (proszę wskazać osoby z imienia i nazwiska)", strona zeznała: "zawsze z D., również przesyłałem oferty na adres mailowy do T. T. z D. rozmawiał, żeby przetłumaczyć moją ofertę. Zamówienie zawsze przychodziło w języku polskim od D. Przed transakcją ja wysyłałem fakturę mailem, jaka jest kwota do zapłaty, żeby wiedzieli ile muszą zapłacić przy odbiorze towaru ";

Zapytany "gdzie dostarczano towar będący przedmiotem sprzedaży do ww. spółki w 2012 r." przesłuchiwany odpowiedział: "zdecydowaną większość towaru odbierali sami, własnym transportem i nie wiem gdzie to brali, a jak były tiry, to tak jak wynika z CMR. Jeżeli zawoziliśmy naszym transportem (...), to zawsze do O. (...)".

Na pytanie organu "czy był Pan osobiście w magazynach spółki "B" s.r.o." L. J. odpowiedział: "nie, był syn M. J."; zapytany kto odbierał towar w magazynach spółki podał: T. i ten szef, tak mówił mi syn M., pan D. nie jeździł do Czech był tylko tłumaczem."

Odnośnie dostarczania faktur sprzedaży do "B" s.r.o. przesłuchiwany wyjaśnił: " jeśli był u nas szef, to na miejscu podpisywał i brał faktury, a jeśli był tylko T., to on zabierał oryginał i kopie i przy następnej wizycie przynosił potwierdzoną kopię. Nigdy faktury nie były wysyłane pocztą. Innych sytuacji nie było, zawsze były odbierane osobiście przez nich."

Na pytanie: "w jakiej formie dokonywano płatności za wystawione w 2012 roku faktury sprzedaży do spółki "B", strona zeznała: "wyłącznie gotówką (...)"; "T. zawsze płacił i rzadko szef", " (...) wszystkie faktury były płacone w naszym biurze", "oni dostawali KP do ręki czyli oryginał, a ja im go potwierdzałem, kopia jest w raporcie kasowym. Ja nie mam żadnych potwierdzonych dokumentów KP przez firmę "B". Zapytany "dlaczego płatności nie były realizowane w formie przelewu" L. J. wskazał: " bo oni się nie zgodzili, twierdzili, że za dużo by ich to kosztowało.

Na pytanie: "czy posiada Pan dokumentację mailową dotyczącą zamówień od firmy "B" s.r.o." przesłuchiwany odpowiedział: "już nie mam na pewno, wszystko usuwam po miesiącu lub dwóch".

Odnośnie zlecenia transportowego [...] i dokumentów CMR zapytano przesłuchiwanego m. in.:

- "kto był obecny przy załadunku towaru zgodnie z dokumentami CMR", odpowiedź: " mój syn M. J.był w firmie "D" w J., tam ładowano [.... Najpierw ładowano u nas towar na tira a potem jechało do firmy "D". W Z. był syn i ja oraz mogli być moi pracownicy nie pamiętam dokładnie kto";

- "czy był Pan obecny przy rozładunku towaru pod adresami wskazanymi na dokumentach CMR", odpowiedź: "nie";

- "dlaczego na dokumentach CMR są wskazane dwa adresy dostarczenia towaru, tj. O. oraz P.", odpowiedź: "D. wskazał te adresy oba należą z tego co wiem do firmy "B" s.r.o.".

W odniesieniu do ww. przesłuchania L. J. złożył pisemnie oświadczenie z [...] r., w którym wniósł uzupełnienia, uściślenia i sprostowania do niektórych swoich wypowiedzi, podając m.in.:

- "zanim rozpocząłem współpracę z firmą "B" - kwiecień 2012 r. - miał miejsce epizod z firmą "E". Otóż w lutym 2012 przyjechali do mnie ci sami panowie i przedstawili dokumenty rejestracyjne oraz pełnomocnictwo w/w firmy. Właścicielem tej firmy był Wietnamczyk, mieszkał w O., pełnomocnictwo miał też Wietnamczyk. Zamówili większą partię odświeżaczy powietrza [...] oraz pianki do mebli [...] i poprosili, aby im dowieźć zamówiony towar do O. (...);"

- "jak zeznałem [...] p. T. zakupujący w mojej firmie towary dla spółki "B" nie miał pieczątki i nie podpisywał faktur. Zabierał ze sobą do Czech oryginał i kopie, w Czechach jego szef podpisywał odbiór na kopii, która wracała do nas przy następnej wizycie. Gdy okazało się, że przez nieuwagę nie przywiózł podpisanej kopii faktury z [...] roku wysłałem ją mailem na znany mi adres, tam ją podpisano i odesłano z powrotem, stąd w dokumentach jest skan tej faktury";

- "podkreślam szczególnie fakt, że przy spółce "E" jak i "B" pełnomocnictwo przedstawiła tu sama osoba - Wietnamczyk p. N. X. N..(...), towary dostarczaliśmy też do O. na ul. [...] ".

Do złożonego wyżej oświadczenia dołączone zostały wydruki zeskanowanych, sporządzonych w języku czeskim, dokumentów rejestracyjnych "E" s.r.o. oraz "B" s.r.o. oraz dokumentów pełnomocnictw dla N. X. N..

Dalej organ odwoławczy wskazał na zeznania z dnia [...] r. złożone przez świadka M. J., który zeznał do protokołu m.in., że zna firmę "B" s.r.o. od 2011 roku. "Kontakt nawiązali jako pierwsi chyba oni, to znaczy T. albo D. albo jeszcze trzeci, nie wiem dokładnie, bo było trzech tych Wietnamczyków". (...) D. się nazywał N. van D. a T.nazywał się T., ale nie wiem czy to było imię czy nazwisko (...). Ta trzecia osoba też nie mówiła po polsku. On z reguły stał przed firmą i palił papierosa oraz ładował towar". Poproszony o wskazanie adresu siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki "B" s.r.o. świadek podał: "ja byłem na magazynie w O., siedzibę mieli gdzieś indziej, ale ja nie pamiętam, innych adresów nie znam’’. (...). Przesłuchiwany podał nadto, że na magazynie w O. nie było żadnej tabliczki z nazwą firmy "B" s.r.o., były tam tylko jakieś reklamy innych firm.

Odpowiadając na pytanie "w jaki sposób dostarczano do spółki "B" faktury sprzedaży wystawione w 2012 r." M. J. zeznał: "zawsze odbierali osobiście. Na fakturach podpisywał się chyba T., ja nie zawsze tam byłem, ale jak byłem, to T. On miał przy sobie pieczątkę".

Odnośnie zlecenia transportowego nr [...] i dokumentów CMR zapytano przesłuchiwanego m. in.:

- "kto był obecny przy załadunku towaru zgodnie z dokumentami CMR", odpowiedź: " tata, ja i mamy dwóch pracowników, pewnie któryś z nich też tam był. Załadowywane było u nas";

- "czy był Pan obecny przy rozładunku towaru pod adresami wskazanymi na dokumentach CMR", odpowiedź: ,,nie, przy tym transporcie nie byłem, ja byłem na [...] w O., gdy rozładowywaliśmy [...] i [...]. Było to albo luty albo marzec 2012 roku. Teraz nie pamiętam czy było to do "B" czy do tej wcześniejszej firmy "E";

- "dlaczego na dokumentach CMR są wskazane dwa adresy dostarczenia towaru, tj. O. oraz P.", odpowiedź: "bo z tego co mówił T., to on miał wiele sklepów i myślę, że dwa główne magazyny były w O. i P.".

Ponadto organ ten zwrócił uwagę, że w dniu [...] r. czeska administracja podatkowa udzieliła informacji, według której: "zgodnie z wyjaśnieniami Pana P. nie wydał on żadnego pełnomocnictwa Panu N. X. N., pieczątka na dokumencie nie jest już używana przez firmę. Pan P. nie zna N. X. N., ani domniemanego dostawcy firmy "B" z innych państw członkowskich, nawet waszego podatnika L. J. (...) Organ podatkowy firmy "B" (Urząd Skarbowy K.) zamknął sprawę z uwagi na fakt, że firma ta nie nabyła żadnych towarów z innych państw członkowskich (...)".

W dniu [...] r. ponownie został przesłuchany w charakterze strony L. J., który w całości podtrzymał wcześniejsze zeznania z dnia [...] r. Dodatkowo na pytanie: "co było dla Pana potwierdzeniem, że towary fakturowane przez Pana na spółkę "B" w 2012 roku faktycznie opuszczają granice Polski i przez to ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru?", odpowiedział: ,,(...) płacili od ręki nic więcej mnie nie interesowało."

Jak zwrócił uwagę organ odwoławczy, w toku kontroli w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych za okres od kwietnia do grudnia 2012 r. organ podatkowy wystąpił do administracji czeskiej także o potwierdzenie transakcji dokonanych przez podatnika z "F" s.r.o. W dniu [...] r. administracja czeska udzieliła odpowiedzi: "(...) Towary transportowano pojazdami, których właścicielem jest firma "F": samochodem osobowym marki [...] oraz samochodem [...], kierowcą był pan K. (...) Pan K. dostał kontakt do pana J. od W. o imieniu D., który reprezentował firmę "B" s.r.o. (...)"."(...) O ile wiem Wietnamczyk transportował towary do firmy znajdującej się obok siedziby głównej naszej firmy w miejscowości C. Nieruchomości te zostały wynajęte przez Wietnamczyka o imieniu T. (...). Oni również sprzedawali artykuły chemiczne w dużych ilościach. Równie dobrze możliwe było, że towary, które Wietnamczyk kupował w imieniu firmy "B" zostały załadowane, a ja zapewne transportowałem te towary naszym pojazdem marki [...]. W przypadkach tych towary przekazane zostały Wietnamczykowi w miejscowości C. Wietnamczyk ten przybył po towary, było to korzystne, ponieważ płacili oni za olej napędowy i ponieważ przyjeżdżali oni i zabierali swój ładunek i wywozili go nie wiem dokąd". Zgodnie z informacją administracji czeskiej: "organ podatkowy przeprowadził kontrolę w siedzibie firmy C., gdzie firma wynajmuje duże powierzchnie magazynowe. Magazynowano tam dużo towarów. Obok magazynów "F" jest magazyn, rzekomo wynajmowany przez Wietnamczyka o imieniu T. W toku kontroli nie znaleziono w tych nieruchomościach żadnych towarów" (vide: załącznik nr 8 do protokołu kontroli w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych - podatek od towarów i usług za okres 01.04.-31.12.2012 r.).

W ocenie organu odwoławczego dostawy towarów, udokumentowane fakturami z września 2012 r., których nabywcą miała być "B" s.r.o.- nie mogą zostać uznane za czynności odpowiadające definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wyrażonej w art. 13 ustawy VAT, w odniesieniu do których podatnik spełniłby warunki określone w art. 42 ust. 1 ww. ustawy, uprawniające do opodatkowania dokonanych dostaw towarów według stawki podatku 0 %, bowiem:

1) istnieją podstawy do twierdzenia, że podatnik nie dokonał ww. dostaw na rzecz nabywcy, którego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych podany jest na fakturach stwierdzających dostawę ("B" s.r.o. uwidoczniona na zakwestionowanych fakturach nie była, jak wynika z informacji przekazanych przez czeską administrację podatkową, rzeczywistym nabywcą towarów od L. J.), ale nabywcą był inny, nieskonkretyzowany podmiot - co nie spełnia warunku przewidzianego w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz 42 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT;

2) podatnik wbrew wymogom wynikającym z art. 42 ust. 3, 4 ,11 ustawy VAT nie posiada w swojej dokumentacji dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem zadeklarowanej wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do "B" s.r.o., tj. na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Jednocześnie podatnik nie posiada innych dokumentów wskazujących, że dostawa wewnątrzwspólnotowa na rzecz "B" istotnie nastąpiła, np. korespondencji handlowej z nabywcą, w tym jego zamówień, a okazane dowody wpłaty gotówkowej za towar nie są potwierdzone przez wpłacającego.

Skarżący w istocie transakcje handlowe prowadził z N. van D. - pełniącym rolę tłumacza Wietnamczykiem mieszkającym w Polsce, od którego otrzymywał zamówienia na towar oraz z drugim Wietnamczykiem T. (osoba ta kompletnie nie mówiła w języku polskim tylko trochę po rosyjsku i czesku), którego N. van D. przedstawił jako menedżera firmy "B" (na jego adres mailowy przesyłane były oferty handlowe, nadto odbierał on towar oraz wg zeznań strony płacił za niego). Organ zwrócił uwagę na rozbieżność w wyjaśnieniach składanych przez skarżącego, który twierdził, że T. nie miał pieczątki i nie podpisywał faktur, natomiast jego syn M. J. zeznał: "Na fakturach podpisywał się chyba T., ja nie zawsze tam byłem, ale jak byłem to T. On miał przy sobie pieczątkę". Nadto parę razy w firmie strony był też trzeci Wietnamczyk określany mianem "szef", jednak danych personalnych tej osoby skarżący nie znał, wyjaśniając jedynie podczas przesłuchania: "T. mówił, że to szef, a ponieważ miał pieczątkę i podpisywał faktury to, uznałem że to właśnie ten szef".

W ocenie organu odwoławczego dowodzi to, że transakcje prowadzone były z osobami nie legitymującymi się umocowaniem do działania w imieniu "B" s.r.o., pomimo, iż podmiot realizujący transakcje wewnątrzwspólnotowe jest zobligowany, w świetle w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, do zachowania szczególnej staranności w doborze kontrahenta. Zdaniem organu wątpliwości powinien nasunąć stronie zwłaszcza fakt, iż ci sami panowie reprezentowali wcześniej inne spółki, tj. "C" oraz "E". W ocenie organu odwoławczego nie było podstaw, aby w zapewnienia osób podających się za przedstawicieli "B" bezkrytycznie wierzyć, a skarżący nie dochował należytej staranności, aby zweryfikować te osoby pod kątem ich wiarygodności. Wprawdzie N. van D. oraz T., jak utrzymuje strona, podczas nawiązywania kontaktów handlowych przekazali dokumenty rejestracyjne "B" s.r.o., ale nie przedstawili dokumentów potwierdzających ich umocowanie do działania w jej imieniu. Organ zauważył przy tym, że bez znaczenia jest powoływanie się przez stronę w oświadczeniu na pełnomocnictwo udzielone rzekomo przez osobę reprezentującą "B" s.r.o. dla N. X. N. zamieszkałemu w O., skoro osoby takiej w żaden sposób nie można powiązać z realizowanymi przez stronę transakcjami.

W oparciu o powyższe ustalenia faktyczne Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i dokonanie błędnej oceny dowodów skutkujące uznaniem, iż skarżący nie pozostawał w dobrej wierze co do statusu podatkowego odbiorcy świadczonych dostaw oraz, że nie dochował należytej staranności w ustaleniu tegoż statusu,

2. przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 42 ust. 1 ustawy VAT polegające na uznaniu, iż transakcje sprzedaży towarów w przedmiotowej sprawie na rzecz spółki "B" s.r.o. przez skarżącego, nie stanowią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku gdy nabywcą towarów był podmiot posiadający stosowny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej właściwe dla tego nabywcy, a numer ten został wskazany na fakturach dokumentujących przedmiotowe transakcje, zaś skarżący wystarczająco wykazał, iż towar opuścił terytorium RP,

3. przepisów postępowania, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a tym samym niewystarczające jego wyjaśnienie, a także art. art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania N. van D. oraz N. X. N., tj. osób reprezentujących spółkę "B" w kontaktach handlowych ze skarżącym, które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Organom orzekającym w przedmiotowej sprawie nie można skutecznie zarzucić, że przy jej rozpatrywaniu naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności zastosowania przez stronę skarżącą stawki VAT 0 % do transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej - zgodnie z treścią wystawionych faktur - na rzecz podatnika czeskiego tj. "B" s.r.o., a zgodnie ze stanowiskiem organów obu instancji - na rzecz nieustalonego odbiorcy.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 % pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do art. 42. ust. 3 ustawy VAT, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W myśl art. 42 ust. 4 ustawy VAT, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów,

2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy,

3) określenie towarów i ich ilości,

4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,

5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary (...).

Stosownie do art. 42 ust. 11 ww. ustawy, w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Nadto w myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, przepis ust. 1 (zawierający definicję pojęcia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z powyższego wynika, że prawo podatnika do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel. Przy czym – biorąc pod uwagę fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa uprawnia dostawcę do zastosowania stawki podatku VAT 0%, czyli preferencyjnej - to podatnik zobowiązany jest do udowodnienia wskazanych wyżej okoliczności.

Dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, konieczne jest zatem łączne spełnienie dwóch przesłanek – wynikającej z art. 42 ustawy VAT (należycie udokumentowany wywóz towarów z terytorium kraju) i art. 13 ustawy VAT (zarówno dostawca, jak i nabywca są podatnikami zidentyfikowanymi dla transakcji wewnątrzwspólnotowych dla potrzeb tego podatku). Pierwszym elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy, przy czym dostawca winien ustalić, że towar ten fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Drugi warunek odnosi się do stron transakcji, które winny być zidentyfikowane poprzez dokonanie rejestracji VAT UE.

Odnosząc wskazane wyżej ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy do wyżej cytowanych uregulowań ustawy VAT zauważyć należy, że – wbrew twierdzeniom skargi – skarżący nie dochował należytej staranności w zakresie identyfikacji czeskiego kontrahenta. Sąd podziela stanowisko organu, że istniały okoliczności wskazujące na uzasadnione wątpliwości co do jego rzetelności. I tak:

- strona wskazała, że dokumenty rejestrowe spółki "B" zostały jej okazane w trakcie pierwszego spotkania i przedstawiła wydruki ich skanów. Wynika z nich, że w skład zarządu spółki wchodzą jej wspólnicy – P. P. i P. V. Pomimo tej wiedzy nigdy nie doszło do żadnego kontaktu pomiędzy skarżącym a tymi osobami (nawet mailowego czy telefonicznego), a ze strony Spółki "B" kontaktowali się ze skarżącym jedynie trzej Wietnamczycy nie posiadający formalnego umocowania;

- osoby wskazujące, że działają w imieniu "B" nie legitymowały się stosownym pełnomocnictwem. Strona co prawda wskazywała na fakt istnienia takiego dokumentu, ale w odniesieniu do osoby nazwiskiem N. X. N. w sytuacji, gdy utrzymywała kontakty handlowe z N. van D. i T. vel T. (albo T.), przy czym także tej rozbieżności skarżący nie próbował wyjaśnić;

- skarżący nigdy nie kontaktował się bezpośrednio w firmą w Czechach, tzn. nigdy nie był w jej siedzibie, podczas, gdy jej rzekomi przedstawiciele byli w jego firmie kilkadziesiąt razy. Nie kierował też korespondencji drogą pocztową na adres kontrahenta, ani mailową na jego adres (np. przesyłanie niepodpisanych faktur, odpowiedzi na zamówienie itp.), poprzestając na korespondowaniu elektronicznym wyłącznie na prywatny adres bliżej nie znanego domniemanego "pośrednika", przy czym nawet tej korespondencji nie posiada. Tymczasem zwykłym kupieckim zachowaniem jest korespondowanie z samym kontrahentem i gdyby takowa próba została podjęta, to doprowadziłaby do ustalenia, że firma "B" nie prowadzi transakcji ze skarżącym, albo przyczyniłaby się do uprawdopodobnienia istnienia dobrej wiary po jego stronie, co mogłoby mieć wpływ na ewentualne uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej.

- zamówienia na towar były składane telefonicznie, osobiście lub mailowo, przy czym w tym przypadku pochodziły nie z firmowego adresu spółki "B", lecz z prywatnego adresu D. Oferty skarżącego również nie były kierowane na adres Spółki, lecz na adres mailowy T., który nie znał języka polskiego.

- te same osoby, które występowały w kontaktach ze skarżącym jako przedstawiciele "B", wcześniej działały w imieniu dwóch innych podmiotów - "E" i "C"; co warte podkreślenia, dostawy wskazywane jako realizowane na rzecz "B", były dokonywane na ten sam adres, co dla "E" "C", tj. O., ul. [...]. Także i to, że te same osoby prowadzą w tym samym miejscu działalność tego samego rodzaju lecz pod różnymi firmami, nie zwróciło uwagi skarżącego; zdaniem Sądu przezorny przedsiębiorca winien przeanalizować możliwe przyczyny takiego działania;

- płatności za towar zawsze były realizowane w formie gotówkowej z uwagi na brak zgody kontrahenta czeskiego na bezgotówkową formę płatności ("stwierdzili, że za dużo by ich to kosztowało");

- obecny w magazynach w O. przedstawiciel skarżącego dostrzegł tam reklamy innych firm, ale nie było informacji o działalności spółki "B";

- mimo, że siedziba kontrahenta znajdowała się w C., to jej magazyny były w O. i w P.;

- skarżący zapytany co było dla niego dowodem, że towary opuszczają granicę Polski stwierdził, że wystarczające było otrzymanie faktury potwierdzonej przez nabywcę i zapłata za towar.

Wyżej wskazane ustalenia dotyczące okoliczności dostaw towarów dokonanych na rzecz "B" s.r.o. wskazują, że dostawy te nie mogą zostać uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy VAT, gdyż wynika z nich, że podatnik nie dokonał ww. dostaw na rzecz "nabywcy zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych", tj. tego nabywcy, którego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych podany jest na fakturach stwierdzających dostawę, lecz innego, który pozostaje nieznany.

Z informacji przekazanych przez czeską administrację podatkową wynika bowiem jednoznacznie, że "B" s.r.o. nie była rzeczywistym nabywcą towarów od L. J., a wiarygodność tego ustalenia, dokonanego zgodnie z art. 194 Ordynacji podatkowej, nie została w żaden sposób podważona. Tym samym taka dostawa nie spełnia warunku wyrażonego w art. 13 ust. 2 pkt 1 oraz art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i nie uprawnia do zastosowania stawki podatkowej 0%, a zarzut skargi co do błędnej wykładni art. 42 ust. 1 ustawy VAT Sąd ocenił jako nieuzasadniony.

Odnosząc się do kwestii dobrej wiary skarżącego w zakresie dokonywanych transakcji należy wskazać, że aby podatnik mógł skorzystać z uprawnień przewidzianych w przepisach prawa podatkowego (zastosowanie stawki 0% w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy albo prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dostawy krajowej) w przypadku, gdy transakcja jest związana z oszustwem, winien wykazać, że działał w dobrej wierze, co oznacza, że nie tylko nie uczestniczył czynnie w oszustwie, ale również nawet nie wiedział i nie mógł przy zachowaniu należytej staranności się dowiedzieć, że brał w nim udział. Winien zatem wykazać, że podjął środki ostrożności celem upewnienia się w przedmiocie legalności prowadzonych transakcji, lecz nie doprowadziły one do ujawnienia ich oszukańczego charakteru.

W ocenie Sądu, w świetle wyżej przytoczonych ustaleń w zakresie stanu faktycznego, tj. nie zweryfikowania umocowania osób, z którymi skarżący współpracował, godząc się na płatności gotówkowe, nie kontaktując się z rzekomym kontrahentem ani nie będąc w jego siedzibie - temu wymogowi skarżący nie sprostał. Rację ma organ stwierdzając, że badanie wiarygodności kontrahenta i faktu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy skarżący ograniczył do zgromadzenia jedynie wybiórczo dobranych formalnych dokumentów, bez analizy ich rzetelności materialnej. Tym samym za niezasadny uznać należy zarzut skargi odnoszący się do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej przez błędne ustalanie stanu faktycznego i błędną ocenę dowodów, co skutkowało uznaniem, że skarżący nie pozostawał w dobrej wierze co do statusu podatkowego odbiorcy.

Odnosząc się do zarzutu niewyjaśnienia stanu faktycznego i nieprzesłuchania N. van D. i N. X. N., Sąd uznał go za nieuzasadniony. Pierwszy z nich bowiem nie legitymował się w ogóle pełnomocnictwem firmy, którą rzekomo reprezentował i nawet fakt jego przesłuchania nie mógł tej okoliczności zmienić, a pełnomocnictwo drugiego zostało co prawda złożone, ale z nim strona żadnych transakcji nie zawierała. Tym samym nawet wykazanie, że istotnie był on uprawniony do działania w imieniu "B" (czemu zresztą współwłaściciel spółki zaprzeczył) nie miałoby to wpływu na prawidłowość kwestionowanych przez organ transakcji.

Z tych względów, uznając skargę za niezasadną, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - skargę oddalił.