Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 2938/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2005-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska /spr./ as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant: st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2005 r. ze skargi A. i D.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] rok oddala skargę. /-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Ruszyński /-/ M.Skwierzyńska


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]r. na podstawie m.inn. art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ określił małżonkom A. i D.S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok [...] w wysokości [...]zł.

W toku kontroli przeprowadzonej w firmie A.S. "A" przez Urząd Skarbowy stwierdzono nieprawidłowości mające wpływ na wysokość uzyskanego przez nią dochodu roku [...]tj.:

- zaniżenie wartości przychodu przez niezaliczenie kwoty [...]zł wypłaconej przez

PZU tytułem odszkodowania za remont ubezpieczonego samochodu zaliczanego do środków trwałych firmy, przy równoczesnym zaliczeniu kosztu naprawy samochodu do kosztów uzyskania przychodu

- zawyżenie kosztów uzyskania przychodu w łącznej wysokości o kwotę [...]zł na co

składa się:

[...]zł z tytułu wydatków dotyczących roku [...], co narusza przepis art. 22 ust. 5

ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

[...]zł z tytułu wydatków poniesionych na remont wynajmowanego od [...]r.

budynku przy ul. [...] w P., udokumentowanych fakturą z dnia

[...]r. Nr [...].

Wg wyjaśnień podatniczki zawartych w piśmie z dnia [...]r. prace remontowe dotyczyły malowania i czyszczenia ścian w tzw. części niskiej. Z adnotacji na odwrocie faktury wynika, że określone w niej prace remontowe polegały na adaptacji magazynu w budynku przy ul. [...]. Z kolei w wyjaśnieniach z dnia [...]r. A.S. stwierdziła, że w.w. prace polegały na wymianie podbicia dachowego w pomieszczeniach magazynowych /wymiana [...]m- zużytej podbitki dachowej i zainstalowanie nowej składającej się z elementów drewnianych obitych płytą pilśniową/.

W następnym piśmie z dnia [...]r. podatniczka stwierdziła, że wykonane prace remontowe oprócz wymiany podbitki obejmowały także malowanie ścian.

Uznając wyjaśnienia te za niespójne organ podatkowy stwierdził, że w.w. wydatek poniesiony został na ulepszenie obcego środka trwałego, wobec czego zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. 3 w.w. ustawy wydatki poniesione na ten cel, jako zmierzające do ulepszenia tego środka trwałego, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu lecz powiększają wartość środka trwałego i stanowią inwestycję w obecnym środku trwałym, zgodnie z postanowieniami § 6 ust. 3 i ust. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartość niematerialnych i prawnych /Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm./, i w konsekwencji wpływają na wysokość odpisów amortyzacyjnych.

Urząd Skarbowy doliczył do kosztów uzyskania przychodu odpis amortyzacyjny z w.w. tytułu w kwocie [...]zł /za 9 miesięcy [...]r. wg stawki 10% od [...]zł/.

Ponadto doliczono do wspomnianych kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych dotyczących inwestycji z obcym środku trwałym dokonanych w [...]r. kwoty [...]zł i [...]zł.

Po korekcie o [...]zł przychód firmy "A" wyniósł [...]zł a koszty uzyskania przychodu - [...]zł, wobec czego dochód A.S. wyniósł [...]zł.

D.S. w roku [...] nie zadeklarował żadnego dochodu, w związku z czym osiągnięty przez A.S. dochód w wysokości określonej przez organ podatkowy stanowił w połowie podstawę określenia podatku dochodowego dla każdego z małżonków, który wyniósł po [...]zł tj. łącznie [...]zł, a po odliczeniu składek na ubezpieczenie zdrowotne [...]zł.

Zadeklarowany przez podatników w zeznaniu PIT-36 podatek był więc niższy od określonego o [...]zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko Urzędu Skarbowego podkreślając, że środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego, również obcego, powodują wzrost jego wartości użytkowej w stosunku do wartości tego środka z dnia jego przyjęcia do używania. Do wydatków remontowych można natomiast zaliczyć jedynie takie nakłady, które nie powodują podniesienia wartości wynajmowanego pomieszczenia ponad wartość z dnia przyjęcia środka do używania.

Organ II instancji powołuje się też na przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decyzję tę pełnomocnik skarżących zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie decyzji I instancji co do kwoty [...]zł w zakresie nie zaliczenia wydatków za prace remontowe dotyczące podbitki dachowej do kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem strony skarżącej dla oceny charakteru wykonanych robót istotny jest fakt, że zmierzały one do przywrócenia użyteczności budynku. W świetle przepisu § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji za ulepszone uznaje się środki trwałe jeżeli wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację powodują wzrost wartości początkowej tego środka. Organy podatkowe winny więc wykazać, że okoliczności te miały miejsce. W decyzjach zaś nie określono do jakiej kategorii prac wymienionych w w.w. przepisie zaliczono wymianę podbitki dachowej, służącej zachowanie funkcjonalności budynku.

Tym samym organy podatkowe niewłaściwie zastosowały przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. oraz przepis § 6 ust. 3 powołanego rozporządzenia. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2000 r. sygn. akt SA/Wr 355/99 strona skarżąca podnosi również, że w obecnych czasach wraz ze zmianą rzeczywistości gospodarczej i postępem technicznym dokonanie remontu często wiąże się z ulepszeniem. Roboty przeprowadzone przez skarżącą miały jedynie charakter odtworzeniowy, przywracający pierwotną przydatność użytkową budynku, nie zmieniającymi jego charakteru.

Ponadto skarżący zarzucają wydanym przez organy obu instancji decyzjom naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej przez niedokładne wyjaśnienie sprawy i nie ustosunkowanie się do argumentów skarżących /sądzić należy, że chodzi o argumenty zawarte w odwołaniu/.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpatrując sprawę na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./zważył, co następuje:

Przedmiot sporu między stronami stanowi kwalifikacja robót wykonanych w wynajmowanym przez skarżącą dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej budynku magazynowym, czyli kwestia, czy określone w fakturze Nr [...] z dnia [...]r. roboty zaliczyć należy do robót remontowych, czy też do inwestycji w obcym środku trwałym.

Niesporny jest fakt, że A.S. w dniu [...]r. zawarła ze Spółdzielnią "B" umowę najmu /k. 125-127 akt podatkowych/ części pomieszczenia magazynowego nieogrzewanego, bez ocieplonego dachu /dach z płyty falistej/ o powierzchni [...]m- z przeznaczeniem na magazyn.

Przyjmując, że zakres wykonanych robót określonych w fakturze jako prace remontowe dotyczył jak wynika z protokołu odbioru prac z dnia [...]r. wymiany [...]m- istniejącej - zużytej podbitki dachowej na nową, należałoby zauważyć, że wymianie podlegać może jedynie to co istnieje. Skarżąca wynajęła część budynku magazynowego zadaszonego jedynie płytą falistą bez podbitki /ocieplenia/. W tej sytuacji, skoro nie wykazała ona, że w latach [...]-[...] dokonała na własny koszt ocieplenia dachu bądź dokonał tego właściciel budynku i że ocieplenie to uległo zużyciu w stopniu uzasadniającym jego wymianę, brak podstaw do uznania, że prace objęte omawianą fakturą maja charakter robót remontowych.

Przedmiot remontu stanowić może jedynie istniejące już wyposażenie obiektu budowlanego.

Dokonywanie ulepszeń obiektu przez zainstalowanie podbitki dachowej - jak to należy przyjąć w niniejszym przypadku - mimo, iż nastąpiło wbrew postanowieniom umowy najmu /§ 6/ tj. bez pisemnej zgody wynajmującego, nie stanowi remontu lecz, jak zasadnie przyjęły organy podatkowe, inwestycją w obcym środku trwałym, skutkującą wzrost jego wartości początkowej i tym samym zwiększenie wysokości odpisów amortyzacyjnych, o czym przesądza § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm./.

Wbrew twierdzeniom skargi, skoro zaliczenie wydatku na omawiane roboty do kosztów uzyskania przychodu było korzystniejsze dla podatniczki, bowiem o jego wartość obniżało przychody jej firmy, w jej interesie leżało nie budzące wątpliwości wykazanie, że faktycznie dokonano remontu dachu, a więc, że najpierw dokonano po zawarciu umowy najmu jego ocieplenia.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego, w sytuacji, gdy sama podatniczka w swych pismach różnie określała zakres prac objętych fakturą Nr [...] k. 38 akt podatkowych - pismo z dnia [...]r. - bieżące utrzymanie pomieszczeń: czyszczenie, malowanie ścian w części niskiej, k. 103 - pismo z dnia [...]r. - wykonanie podbitki dachowej i malowanie ścian w części niskiej, k. 69 - pismo z dnia [...]r. - powołanie się na protokół odbioru robót /wymiana podbitki dachowej/, k. 20 - adnotacja skarżącej na odwrocie faktury Nr [...] - "prace adaptacyjne w magazynie"/ przyjąć należy, zgodnie z najczęściej prezentowanym przez nią stanowiskiem potwierdzonym podpisanym przez nią i wykonawcę robót protokołem odbioru robót /k. 72 akt podatkowych/, że w.w faktura dotyczyła ulepszenia dachu tj. jego zaadaptowanie do potrzeb magazynowych na użytek firmy "A".

Organy podatkowe nie musiały więc wykazywać tj. udowadniać - jak skarżący podnoszą w skardze, że zakwestionowany wydatek poniesiony został na przebudowę, rekonstrukcję, rozbudowę, adaptację lub modernizację, a także, że nastąpił wzrost wartości użytkowej obiektu. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w sytuacji, jeżeli prace polegające na ociepleniu dachu były wykonane, to podwyższają one wartość początkową budynku /środka trwałego/, który pierwotnie takiego ocieplenia nie posiadał, na co wskazały organy podatkowe, a co wynika z umowy najmu oraz z pisma Spółdzielni "B" z dnia [...]r.

Tym samym, skoro w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2002 r. Nr 14, poz. 176/ wydatki na ulepszenie środka trwałego nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, zasadnie organy podatkowe wyłączyły kwotę [...],- zł z tychże kosztów i stosownie podwyższyły wysokość odpisów amortyzacyjnych stanowiących, zgodnie z art. 23 ust. 8 w.w. ustawy, koszt uzyskania przychodu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej przez niedokładne wyjaśnienie sprawy i nieustosunkowanie się do argumentów odwołania, zauważyć należy, że nie jest on zasadny. Powoływanie się przez podatniczkę na nieobowiązujący w [...]r. przepis art. 22 g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. jest nieuzasadniony. Zauważyć należy, że w [...]r. o "ulepszeniu" środka trwałego traktował powołany przez organy podatkowe art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c tejże ustawy, wobec czego brak podstaw do stwierdzenia, że organy te błędnie określiły pojęcie "ulepszenia" nie odnosząc treści przepisu nieistniejącego w roku [...], tym bardziej, że przepis ten w stanie faktycznym takim jak w niniejszej sprawie, prowadziłby również do nieuznania poniesionego przez skarżącą wydatku na adaptację dachu do potrzeb magazynowych jej firmy za koszt uzyskania przychodu.

Ponadto, za nieistotny dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy uznać należy argument dotyczący powołania w zaskarżonej decyzji okoliczności dotyczących rozebrania innego niż ulepszony budynek wynajmowanego przez skarżącą na podstawie innej umowy.

Mając powyższe na względzie uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.

/-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Ruszyński /-/ M.Skwierzyńska

uk