Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 473/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2010-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1  art. 21 pkt 1 ppkt (d)
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 września 2010 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2005 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. powołując się na przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz art. 5 ust.1 pkt 1, art. 15 ust.1, art. 19 ust 13 pkt 2 lit. d, art. 86 ust.1 i ust.2 pkt 1, art. 99 ust.1 i ust.12, art. 106 ust.1, art. 108 ust.1, art. 109 ust.3, art. 112 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), § 24 ust. 1 i § 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 971), § 21 ust. 1 i § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 z późn. zm.), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2005 r.

Ustalono, że podatnik wystawił w okresie od lutego do grudnia 2005 r. jedenaście faktur dla "A" s.c. H. K., A. K. oraz dwie faktury dla "H" A.H. dotyczące robót budowlanych na terenie "D".

W toku postępowania kontrolnego podatnik nie przedłożył dokumentów źródłowych

(faktur, dokumentów potwierdzających nabycie towarów i usług), przedmiotowe faktury, włączone do akt postępowania, uzyskano w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec "A" oraz "H".

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności opinii biegłego i złożonych przez świadków zeznań uznano, że jedenaście faktur wystawionych dla S.C. "A" nr [...] z dnia [...] nr [...] z [...] nr [...] z [...] nr [...] z [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] oraz dwie faktury wystawione dla A.H. nr [...] z [...] nr [...] z [...] dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały przez podatnika dokonane.

W konsekwencji organ kontroli skarbowej, powołując się na przepis art. 108 ust. 1 i 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 112 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, że brak jest podstaw do uznania prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego za okres od lutego do maja 2005 r.

W odwołaniu od decyzji, wnosząc o jej uchylenie w części dotyczącej określenia za poszczególne miesiące 2005r. kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o umorzenie postępowania w tym zakresie, podatnik zarzucił naruszenie przepisów:

* art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. nr 8, poz.60 z późn. zm.) poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego,

* art. 187 § 1 ww. ustawy poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego,

art. 191 ustawy poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego,

art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez bezpodstawne zastosowanie.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że organ kontroli skarbowej w sposób nieprawidłowy ustalił stan faktyczny. Mimo, iż Strona zwróciła się do kontrolujących o przeprowadzenie szeregu dowodów umożliwiających zgodne z prawdą ustalenie stanu faktycznego, to wnioski te zostały uwzględnione jedynie w części. Przede wszystkim nie dokonano oględzin placów budowy.

W ocenie pełnomocnika organ kontroli skarbowej dokonał dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, manipulował zeznaniami świadków, a wszelkie wątpliwości rozstrzygnął na niekorzyść A.K.

W uzasadnieniu odwołania A.K. szczegółowo odniósł się do przeprowadzonych w sprawie dowodów, kwestionując przyjęte przez organ pierwszej instancji ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy, podważające wykonanie przez niego prac na terenie "D".

Zdaniem odwołującego, ze zgromadzonych dowodów, a w szczególności zeznań świadków oraz ekspertyzy biegłego wynikało jednoznacznie, że roboty zostały wykonane zgodnie ze zleceniem i sztuką budowlaną, a A.K. dysponował zarówno sprzętem, jak i zespołem ludzi niezbędnym do wykonania otrzymanych zleceń. Fakt współpracy z podatnikiem potwierdzili w złożonych zeznaniach, np. syn C.K. oraz K.K.

Rzeczoznawca E.G. ustalił także, że wartość wykonanych przez A.K. robót, co do zasady odpowiada kwotom wynikającym z wystawionych przez niego, na rzecz. "A" S.C. oraz " H", faktur VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. po rozpatrzeniu odwołania oraz materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, przywołał przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, 15 ust. 1, 19 ust. 13 pkt 2 lit. d, art. 99 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 108 ust. 1, 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług i wyjaśnił, że prawidłowo wystawione faktury VAT oraz prawidłowo prowadzone ewidencje (zakupu i sprzedaży) dla potrzeb podatku od towarów i usług są wymogiem niezbędnym do właściwego określenia podstawy opodatkowania, wysokości podatku należnego i naliczonego, a także kwoty podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Stanowi to podstawę do rozliczenia się przez podatnika z budżetem państwa poprzez złożenie deklaracji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz wpłacenia do urzędu skarbowego podatku z niej wynikającego.

W systemie rozliczeń należności i zobowiązań pieniężnych faktura VAT pełni więc rolę dokumentu potwierdzającego przeprowadzoną transakcję sprzedaży lub inną czynność o podobnym charakterze, wystawionego przez dostawcę towaru lub świadczącego usługę dla odbiorcy tego towaru lub zlecającego usługę.

Ze względu na mechanizm podatku od towarów i usług przepisy dotyczące tego podatku bardzo precyzyjnie regulują zasady dokumentowania czynności będących przedmiotem opodatkowania tym podatkiem. O znaczeniu, jakie ustawodawca przywiązuje do dokumentów wystawianych dla potrzeb podatku od towarów i usług, czyli faktur VAT świadczą m.in. przepisy art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze wystawionej w trybie art. 108 ust.1 ustawy powstaje przez sam fakt jej wystawienia, niezależnie od innych okoliczności faktycznych. Podatek określony w ww. przepisie jest podatkiem szczególnym. Z brzmienia tej normy prawnej jednoznacznie wynika, że znajdzie on zastosowanie w każdym przypadku, gdy zostanie wystawiona faktura. Obejmuje więc swoim zasięgiem nie tylko przypadki, gdy doszło do opodatkowania sprzedaży podczas gdy sprzedaż ta była zwolniona lub nieopodatkowana, lecz również przypadki, gdy faktura nie dokumentuje żadnej czynności, czyli jest tzw. "pustą fakturą" albo nie odzwierciedla stanu rzeczywistego. Wobec tego - do zastosowania tej regulacji wystarczy sam fakt wystawienia faktury.

Ustalenie zatem, iż faktury podlegają dyspozycji art. 108 ustawy powoduje, iż podatek wykazany na takich fakturach nie jest podatkiem należnym z tytułu dokonania jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu, a wymienionej w art. 5 ustawy. Charakter kwot wykazanych w fakturach jako podatek należny, w istocie niebędącym jednak takim podatkiem, jest okolicznością niepozwalającą na objęcie tych kwot systemem rozliczeń dokonanym przez podatnika w deklaracji VAT-7 w ramach podstawowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 30.01.2009r. sygn. akt IFSK 1658/07).

Organ odwoławczy wskazał, że z materiału dowodowego wynika, iż A.K. w kontrolowanym okresie zawarł z "A" s.c. jak i "H" A.H. wymienione niżej umowy na wykonanie robót budowlanych na terenie "D":

- w dniu 20.01.2005r. zawarł z " A" S.C. umowę o wykonanie robót budowlanych w przedmiocie wykonania podłoża pod kolektor kwaterze nr 3 na składowisku odpadów w "D", w której termin rozpoczęcia usługi określono na 20.01.2005r. a zakończenie na 30.02.2005r.,

w dniu 15.01.2005r. przyjął od "H" zlecenie wykonania robót związanych z przygotowaniem do modernizacji turbozespołu bl. 1 i 8 polegających na ustawieniu rusztowań, wykonaniu odkrywek oraz ustawieniu konstrukcji do pomiarów przemieszczeń w "D", w której termin wykonania zlecenia określono na 09.02.2005r.,

w dniu 02.03.2005r. zawarł umowę z "A" S.C. w przedmiocie wykonania podłoża pod geomembranę, ułożenia i utrzymania dróg czasowych, ułożenia płyt żelbetowych pod wylewkami na budowie kwatery 1/2 - strefa 2 na składowisku popiołów w "D", w której termin rozpoczęcia robót określono na 02.03.2005r., a zakończenia na 30.09.2005r.,

w dniu 11.03.2005r. zawarł umowę z "H" w przedmiocie wykonania robót budowlanych, ziemnych, przygotowania podłoża pod geomembranę, ułożenie i utrzymanie dróg czasowych, ułożenie płyt żelbetowych pod wylewkami na składowisku popiołożużla -kwatera 1/2 strefa 5 w "D", w której termin rozpoczęcia robót określono na 11.03.2005r., a zakończenia na 30.04.2005r.

W trakcie prowadzonego postępowania ustalono, iż podatnik nie przedstawił protokołów zdawczo-odbiorczych dotyczących rzekomego wykonania prac wykazanych w treści faktur VAT nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] nr [...] z dnia [...] wystawionych na rzecz "A" S.C. oraz w treści faktury VAT nr [...] z dnia [...] na rzecz firmy "H".

Podatnik nie przedstawił ponadto żadnej umowy dotyczącej rzekomego wykonania prac związanych z placem magazynowania mieszanki biologicznej na terenie "D" S.A., jak również nie przedstawiono protokołów zdawczo - odbiorczych do faktury nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...] oraz nr [...] z dnia [...] dotyczących ww. prac.

Organ odwoławczy zaznaczył, że podatnik w kontrolowanym okresie miał do wykonania różnorodne usługi budowlane i mając na uwadze to, że zakres tych prac był szeroki, a kwoty widniejące na zakwestionowanych fakturach były znaczne, niezbędnym było ustalenie rzeczywistego przebiegu kwestionowanych transakcji.

W tym też celu organ kontroli skarbowej przeprowadził dowód min. z opinii biegłego rzeczoznawcy. E.G. - biegły z listy Sądu Okręgowego w S. przedstawił opracowanie z dnia 15.06.2009r. zatytułowane "Opinia o wartości zrealizowanych robót przez A.K. w okresie od 01.02.2005 do 31.12.2005r.", oraz opracowanie z dnia 15.07.2009r. zatytułowane "Opinia uzupełniająca o wartości zrealizowanych robót przez A.K. w okresie od 01.02.2005 do 31.12.2005r.".Opracowania te uzupełnił pismem z dnia 2.11.2009r., do którego załączył kosztorysy powykonawcze uaktualnione poprawkami wynikłymi w trakcie przesłuchania. W przedstawionych opiniach rzeczoznawca stwierdził m.in., iż zafakturowane przez podatnika prace:

* na kwaterze nr 3 składowiska popiołożużla wymagały przepracowania 878 roboczogodzin oraz łącznie 215,11 motogodzin pracy sprzętu ( w tym 36,4 spychacza gąsienicowego 110 kW, 86,5 walca ciągnionego, 5,81 żurawia samochodowego oraz po 43,2 ciągnika gąsienicowego 55 kW i beczkowozu ciągnionego)

* na kwaterze nr 1/2 składowiska popiołożużla wymagały przepracowania 7.001 roboczogodzin oraz łącznie 1.721,8 motogodzin pracy sprzętu ( w tym 297,4 spychacza gąsienicowego 110 kW, 706,4 walca ciągnionego, 11,6 żurawia samochodowego oraz po 353,2 ciągnika gąsienicowego 55 kW i beczkowozu ciągnionego),

- dotyczące placów magazynowych mieszanek biologicznych wymagały przepracowania 4.236 roboczogodzin oraz łącznie 2.156,1 motogodzin pracy sprzętu ( w tym 1.231 samochodu skrzyniowego, 274 samochodu wywrotki, 10,4 wózka, 68,3 żurawia samochodowego, 562 ciągnika gąsienicowego 55 kW, 10,4 wciągarki mechanicznej).

Organ odwoławczy wskazał, że przy ocenie realnych możliwości wykonania robót przez podatnika należało uwzględnić przedstawione w ww. opinii optymalne wykorzystanie potencjału ludzkiego i technicznego.

Realizując wniosek dowodowy podatnika (mający na celu potwierdzenie faktu zrealizowania przez niego prac) organ kontroli skarbowej przesłuchał w charakterze świadków m.in. osoby prowadzące działalność gospodarczą w zakresie prac budowlanych które w okresie objętym postępowaniem kontrolnym również wystawiły na rzecz "A" s.c. faktury VAT za roboty budowlane i właścicieli tej firmy.

Materiał dowodowy w postaci zeznań podwykonawców jak i wspólników firmy "A" s.c. A.K. i H.K. potwierdził udział podatnika w realizowanych na terenie "D" pracach, ale, zdaniem organu odwoławczego żadna z osób nie była w stanie podać szczegółów dotyczących tych prac.

Organ odwoławczy przywołał w uzasadnieniu decyzji fragmenty zeznań przesłuchiwanych świadków.

Zdaniem organu odwoławczego z akt sprawy bez wątpienia wynika, iż przesłuchani świadkowie, w szczególności podwykonawcy Spółki Cywilnej "A" (A.H., J.C., M.P., M.S., J.G.) jak i właściciele " A" S.C. (A.K., H.K.) potwierdzają udział A.K. w pracach na terenie "D", wskazując jednocześnie w sposób bardzo oględny zakres wykonywanych prac. Niektórzy świadkowie zeznali, że widzieli jak z A.K. pracował jego syn C. oraz K.K. Żadna z osób nie potrafiła jednak stwierdzić, czy dwie ww. osoby były pracownikami czy też podwykonawcami A.K. W ocenie organu odwoławczego zeznania przesłuchanych świadków nie stanowią dowodu na to, że Pan A.K. wykonał roboty udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że umowy zawierane na wykonanie prac budowlanych nie określały szczegółowego zakresu prac; z materiału dowodowego sprawy wynika, że zakres ten był bardzo ogólny, np. umowa z dnia 02.03.2005r. o wykonanie robót budowlanych zawarta z firmą "A" S.C. jako przedmiot umowy określała wykonanie podłoża pod geomembranę, ułożenie i utrzymanie dróg czasowych, ułożenie płyt żelbetowych pod wylewkami na budowie kwatery nr ½- strefa 2 na składowisku popiołów w "D" z terminem realizacji od 02.03.2005r. do 30.09.2005r.

Protokoły zdawczo-odbiorcze wykonanych na podstawie ww. umowy robót, np. z dnia 21.03.2005r. czy też 26.04.2005r. również są bardzo ogólne, sprowadzają się do stwierdzenia, iż komisja (jednoosobowa - A. K. ) potwierdza wykonanie zadania zgodnie z warunkami zwartymi w umowie.

W ocenie organu podatkowego drugiej instancji sposób sporządzania opisanych dokumentów potwierdza, iż nie przedstawiają one rzeczywistych zdarzeń co do wartości i zakresu, lecz były stworzone w celu uprawdopodobnienia wykonania prac w wartości i zakresie wykazanym na fakturach VAT.

W uzasadnieniu decyzji przywołano również fragmenty zeznań świadków wskazanych przez podatnika ( C.K. i K.K.).

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż A.K. w 2005r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. W kontrolowanym okresie nie zatrudniał żadnej osoby, wskazując, że potwierdzeniem tego jest treść pisma z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w S. z dnia [...] znak: [...], z którego wynika, iż podatnik zgłosił do ubezpieczenia jedynie J.K. od dnia 16.07.2007r.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w S., zeznania Pana A.K. dotyczące lakonicznego stwierdzenia o rzekomej pomocy syna i K.K. nie stanowią dowodu potwierdzającego, że byli oni jego pracownikami.

Mając na uwadze to, że podatnik nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących na fakt zatrudnienia jakichkolwiek pracowników czy podwykonawców do prac na terenie "D" S.A. przy realizacji zadań związanych ze składowiskiem popiołożużla oraz mieszanki biologicznej, organ odwoławczy stwierdził, że podatnik nie dysponował jakimkolwiek zapleczem osobowym niezbędnym do wykonania zafakturowanych usług.

Poza zeznaniami A.K. jak i świadków przesłuchanych na wniosek samej Strony nie ma - w ocenie organu odwoławczego - jednoznacznych dowodów potwierdzających, że K.K. jak i C.K. w ogóle przebywali na terenie "D". Wskazano, że w niniejszej sprawie nie istnieją żadne imienne przepustki uprawniające do wejścia ww. osób w okresie od lutego do grudnia 2005 roku na teren "D".

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że Pan A.K. nie posiadał odpowiedniej siły roboczej do wykonania prac wykazanych na spornych fakturach VAT. Podatnik nie dysponował przy tym odpowiednim do ich wykonania zapleczem technicznym w postaci spychacza, walca, żurawia, dźwigu i beczkowozu. W opinii biegłego rzeczoznawcy szczegółowo podano jaki sprzęt był wymagany do wykonania wykazanych przez podatnika prac.

Organ podniósł, że w aktach sprawy brak jest bowiem jakichkolwiek dowodów potwierdzających posiadanie czy też używanie przez A.K. sprzętu i maszyn niezbędnych do wykonywania prac udokumentowanych spornymi fakturami. Podatnik nie posiadał ewidencji środków trwałych. Materiał dowodowy wskazał, iż podatnik nie posiadał żadnych umów najmu, leasingu lub innych dokumentów potwierdzających posiadanie sprzętu niezbędnego do wykonywania przedmiotowych prac.

W świetle powyższego zupełnie bezzasadne pozostają zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej S. twierdzenia prezentowane w odwołaniu, że A.K. do prac na składowisku popiołów używał ciężkiego spychacza należącego [...] należącego do firmy "A" na podstawie ustnej umowy użyczenia.

Zeznania obu współwłaścicieli Spółki nie potwierdzają zawarcia takiej umowy. To, że taki sprzęt znajdował się na terenie "D", czego dowodem jest załączona do odwołania kserokopia dokumentu nr [...] zatytułowanego "Wykaz materiałów wwożonych/wnoszonych na teren "Z" S.A. nazwany przez pełnomocnika przepustką nie oznacza, iż pracował na niej właśnie A.K.. Wskazano, że osobą, która wwiozła na teren

: "D" spychacz [...] był J.C., reprezentujący firmę "P". Przesłuchany przez kontrolujących J.C. nie potwierdził, iż na wwiezionym przez niego spychaczu pracował A.K. Do protokołu przesłuchania w dniu 02.07.2009r. zeznał: "(...) Pan K. pracował tam spychaczem nazwanym " S. ", używał go do wyrównania podłoża, usypywania wałów, nie wiem czyją własnością był ten spychacz."

Uwzględniając powyższe stwierdzono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że A.K. w okresie od lutego do grudnia 2005r. nie dysponował ani siłą roboczą w postaci pracowników czy podwykonawców, ani też odpowiednimi maszynami i urządzeniami potrzebnymi do wykonania prac na składowisku popiołożużlu wykazanych w spornych fakturach.

W ocenie organu odwoławczego brak jest także dowodów potwierdzających, ze podatnik świadczył prace na placu magazynowania mieszanki biologicznej na terenie "D". Przesłuchani na okoliczność świadczenia rzekomych robót świadkowie jak i sam A.K. zeznawali m.in., iż prace te wykonywali w czasie przerw na składowisku popiołożużla.

Mając na uwadze fakt, że podatnik nie przedstawił żadnych dowodów zatrudnienia pracowników oraz nie posiadał wskazanego przez rzeczoznawcę sprzętu, uznano, że nie ma żadnych wątpliwości, iż A.K. nie mógł wykonać zadań wskazanych na zakwestionowanych fakturach dotyczących przygotowania placu do magazynowania mieszanki biologicznej.

W związku z powyższymi ustaleniami, dokonanymi na podstawie całości zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że wszystkie zakwestionowane faktury wystawione przez A.K. na rzecz "A" S.C. oraz "H" nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Dowodem świadczącym o tym, iż sporne faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji jest także analiza przepływu środków pieniężnych na rachunku bankowym A.K. Analiza ta pokazuje, iż każdorazowo w przypadku zasilenia rachunku bankowego z tytułu wystawionych faktur VAT, zgromadzone środki były natychmiast wypłacane. A.K. pozostawiał jedynie kwoty niezbędne do uregulowania zobowiązań publicznoprawnych. Po stronie obciążeń rachunku nie znajduje się ani jedna zapłata za jakąkolwiek dostawę czy świadczenie usług. W kontekście powyższego słuszne jest stanowisko organu I instancji, iż w przypadku obrotów jakie osiągnął podatnik w kontrolowanym okresie, taki stan rzeczy jest dowodem na twierdzenie, że operacje bankowe na rachunku A.K. miały na celu jedynie uwiarygodnienie świadczenia przez Stronę usług budowlanych.

Odnosząc się do zarzutu, że organ I instancji nie dokonał oględzin placów budowy, organ odwoławczy stwierdził, że uwzględniajac twierdzenia strony o wykonywaniu przez podatnika "prac ziemnych znikających", w miejsce wnioskowanych oględzin placów budowy, przeprowadzono dowód z opinii biegłego rzeczoznawcy, której źródłem sporządzenia były m. in. wizje lokalne nieruchomości oraz oględziny wykonanych na obiektach robót budowlanych. Organ odwoławczy stwierdził, że uwzględniając to, że okoliczności mające znaczenie dla sprawy zostały udowodnione innymi dowodami, organ pierwszej instancji miał prawo odmówić przeprowadzenia wnioskowanych oględzin terenów budowy.

Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących ekspertyzy rzeczoznawcy, w których podniesiono, że ekspertyza z natury rzeczy oparta jest o Katalogi Nakładów Rzeczowych (dalej: KNR) i ma w związku z tym charakter formalny, statystyczny, a ustalenia ekspertyzy powinny być oceniane w odniesieniu do faktycznych warunków istniejących na placu budowy, a więc podane dane statystyczne winny być korygowane podczas konfrontacji z praktyka wykonawstwa budowlanego, organ odwoławczy wskazał, że organ kontroli skarbowej oparł się na ekspertyzie sporządzonej w odniesieniu do faktycznych warunków istniejących na placu budowy.

Odnosząc się do przedstawionych w odwołaniu własnych kalkulacji, popartych argumentacją dyskredytującą zastosowaną przez biegłego metodę oparcia wyliczeń roboczogodzin i motogodzin o Katalogi Nakładów Rzeczowych organ odwoławczy stwierdził, iż nie może być ona uznana za przekonywującą.

Mając na uwadze fakt, że rzeczoznawca E.G. posiadał specjalistyczną wiedzę dotyczącą wyceny wartości robót, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w S. zasadnie uznano, że przedstawiona opinia jest wiarygodna.

Co do wskazanej w odwołaniu możliwości zastępowania lżejszego sprzętu np. walców, spycharek sprzętem ciężkim, zastępowania pracy żurawia samochodowego - ładowarką, używania do prac nowoczesnych elektronarzędzi- co prowadzić miało do zmniejszenia zapotrzebowania na motogodziny sprzętu, podkreślono, że przeprowadzone postępowanie dowodowe, wykazało, iż podatnik nie dysponował żadnym z ww. sprzętów.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony postępowania, że w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania art. 108 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, gdyż sporne faktury sprzedażowe nie mogą być zakwalifikowane jako tzw. "puste faktury". W ocenie pełnomocnika, roboty zostały odebrane przez inwestora tj. "D" bezpośrednio po ich wykonaniu, czyli w trakcie 2005r., a E.G. - rzeczoznawca potwierdził wykonanie prac zleconych A.K.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, że zebrany i wszechstronnie oceniony materiał dowodowy przeczy ww. tezie. Jako zasadne należy oceniono stanowisko organu I instancji, zgodnie z którym zakwestionowane faktury wystawione przez A.K. dokumentują czynności, których nie wykonał, a konsekwencją powyższego jest wskazanie, iż stosownie do art. 108 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług powstał obowiązek zapłaty kwot podatku wykazanego w przedmiotowego fakturach.

Podatek określony w art. 108 ust.1 ww. ustawy jest podatkiem szczególnym.

Z brzmienia tego przepisu ustawy jednoznacznie wynika, że znajdzie on zastosowanie w każdym przypadku, gdy zostanie wystawiona faktura. Obejmuje więc swoim zasięgiem nie tylko przypadki, gdy doszło do opodatkowania sprzedaży podczas gdy sprzedaż ta była zwolniona lub nieopodatkowana, lecz również przypadki, gdy faktura nie dokumentuje żadnej czynności czy też czynności niezgodne z rzeczywistością. Wobec tego – do zastosowania tej regulacji wystarczy sam fakt wystawienia faktury.

Organ odwoławczy podkreślił, że okolicznością niekwestionowaną jest to, że podatnik przebywał i brał udział w wykonywaniu innych prac na terenie "D". Świadczy o tym chociażby fakt, iż prace wykonywane na tym terenie na rzecz "H" A.H. udokumentowane fakturą VAT nr [...] z dnia [...] dotyczącą robót budowlanych na turbozespołach w "D" nie zostały przez organ kontroli skarbowej-zakwestionowane. Przedmiotowa faktura dotyczyła prac związanych z ustawieniem rusztowań dookoła bloku między orurowaniem, jak również wykonania odkrywek w betonie.

Organ odwoławczy stwierdził dalej, że na A.K. ciąży obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturach VAT wystawionych na rzecz "A" S.C. nr: [...] zgodnie z dyspozycją zawartą przepisie art. 108 ust.1 ustawy.

Jako zasadne uznano stanowisko organu I instancji, zgodnie z którym zakwestionowane faktury wystawione przez Pana A.K. dokumentują czynności, których nie wykonał, a konsekwencją powyższego jest wskazanie, iż stosownie do art. 108 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług powstał obowiązek zapłaty kwot podatku wykazanego w przedmiotowego fakturach.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, że w świetle całego zebranego materiału nie sposób zgodzić się z zawartym w odwołaniu zarzutem niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W przedmiotowej sprawie wzięto pod uwagę zarówno dokumenty, które przedstawił Podatnik, jak również zeznania świadków, zeznania Strony i wnioski wynikające z opinii sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę. Materiał został w całości przeanalizowany, w pełni uwzględniony, zaś wyciągnięte wnioski nie przeczą zasadom logiki oraz nie są sprzeczne ze zgromadzonymi w sprawie dowodami. Fakt, iż oceniając dowody organ pierwszej instancji nie podzielił argumentów pełnomocnika podatnika i wywiedzionych przez niego twierdzeń nie oznacza, ze dowodów tych nie dopuścił, czy też nie dokonał uch oceny.

Odnosząc się z kolei do zarzutu pełnomocnika zawartego w piśmie procesowym z dnia 31.03.2010 r., że organ kontroli skarbowej w sposób sprzeczny z logiką i doświadczeniem życiowym przyjął stanowisko, że wszyscy podwykonawcy "A" S.C., w tym i Pan A.K. nie wykonali zleconych im robót na składowisku popiołów "D", uznając jednocześnie, że " A" S.C. wykonała wszystkie prace budowlane stwierdzono, że podkreślenia wymaga fakt, że istotą niniejszej sprawy jest ustalenie rzetelności wystawionych przez Podatnika faktur VAT, a nie ocena czy zleceniodawca prac budowlanych, tj. "A" S.C. i jej inni podwykonawcy faktycznie je wykonali.

W ocenie organu odwoławczego sporne faktury wystawione przez A.K. nie dokumentują stanu zgodnego z rzeczywistością, a pełnomocnik strony nawet na etapie postępowania odwoławczego nie przedstawił dowodów mogących potwierdzić, iż usługi wykazane w zakwestionowanych fakturach faktycznie zostały przez A.K. wykonane.

Odnosząc się jeszcze do zarzutów zawartych w odwołaniu, dotyczących naruszenia prawa procesowego, wyjaśniono, że zasada swobodnej oceny dowodów wyrażona w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa polega na tym, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi, a rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne.

W ocenie organu odwoławczego wszystkie zarzuty zawarte we wniesionym odwołaniu oraz w piśmie procesowym z dnia 31.03.2010r. nie znajdują potwierdzenia w rzeczywistości i skupiają się na polemice z oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego dokonaną przez organ kontroli skarbowej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w S. w niniejszej sprawie organ pierwszej instancji wyczerpująco zebrały materiał dowodowy będący podstawą do wydania zaskarżonej decyzji oraz dokonał wszechstronnej i trafnej jego oceny. Zastosował przy tym właściwie przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 tej ustawy. Twierdzenia i zarzuty pełnomocnika Strony zawarte w treści odwołania i ww. pisma procesowego sprowadzają się do podważania ustaleń i dowodów zebranych w toku postępowania kontrolnego. Jednakże pełnomocnik Strony nie przedstawia dowodów na potwierdzenie stawianych twierdzeń.

W niniejszej sprawie, organ kontroli skarbowej - kierując się zasadą dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, uwzględnił wszelkie okoliczności dla określenia sytuacji prawnopodatkowej Strony. Organ ten był uprawniony do oceny dokonywanych przez strony czynności prawnych dla celów określenia ich skutków podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, że organ I instancji oceny tej dokonał na podstawie całokształtu okoliczności sprawy, w ramach swobodnej oceny dowodów i jej granic, z uwzględnieniem całokształtu ocenianych okoliczności w ich wzajemnym powiązaniu. Decyzja wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. zawiera szczegółowe wyjaśnienie przyczyn, które złożyły się na podjęcie rozstrzygnięć w niej zawartych, wskazano dowody i przepisy prawa na których się oparto. W przedmiotowej decyzji wskazano zarówno fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności.

prawa. Nie budzi wątpliwości, iż ustalenia zostały dokonane w oparciu o całokształt materiału dowodowego, zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. przestrzegał wszystkich określonych w ustawie zasad postępowania dowodowego, a zwłaszcza przepisu art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skardze A.K. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucił naruszenie przepisu art. 121 § 1, 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez m.in. odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, zebranie materiału dowodowego w sposób niewłaściwy i dowolną jego ocenę. Strona stwierdziła, iż wszystkie wątpliwości rozstrzygnięte zostały przez organ kontroli skarbowej na jej niekorzyść. Strona wskazała nadto na naruszenie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez bezpodstawne zastosowanie.

Strona skarżąca szczegółowo odniosła się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i przedstawiła argumentację na poparcie swego twierdzenia o rzeczywistym wykonaniu kwestionowanych prac, polemizując z twierdzeniami (wnioskami ) organu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p. p.s.a ) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, ani też przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

Sporne w sprawie są zarówno ustalenia faktyczne przyjęte przez organy podatkowe jak i zastosowanie do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, sankcyjnego w istocie, przepisu art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Przepis ten stanowi, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Analizowane uregulowanie prawne przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku (W. Maruchin, VAT. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2005, wyd. II, komentarz do art. 108 ustawy o VAT z 2004 r.). Przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, kreuje obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze w oderwaniu od regulacji dotyczących obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego, chodzi wszakże o obowiązek zapłaty i to powinność skonkretyzowaną już w obrębie tego przepisu.

Również wykładnia prowspólnotowa wskazuje, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT powinien być zastosowany w rozpatrywanej sprawie. W wyroku z dnia 11 grudnia 2009 r. sygn. akt I FSK 1149/08 NSA uznał, że przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT odpowiada treści art. 21 pkt 1 ppkt (d) VI Dyrektywy VAT Rady Unii Europejskiej, który stanowi, iż osobą zobowiązaną do zapłaty podatku jest jakakolwiek osoba, która wykaże na fakturze podatek od wartości dodanej, bez względu na przyczynę takiego zachowania. Analogiczne rozwiązanie zawiera art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE. Z brzmienia tego przepisu (art. 203) wynika, że "wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze również wtedy, gdy jego kwota jest wyższa od rzeczywistej kwoty podatku należnego z tytułu danej transakcji (normę tę wyraża art. 108 ust. 2 ustawy o VAT), gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT lub podlega zwolnieniu z VAT, a także wówczas, gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Taka regulacja wynika, ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Innymi słowy, ponieważ w przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku" (J. Fornalik, [w:] Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, s. 519).

Na podstawie przywołanej wyżej regulacji organy podatkowe określiły skarżącemu kwotę podatku do zapłaty za niektóre kontrolowane okresy obligując go do zapłaty podatku od towarów i usług wykazanego w 11 fakturach dokumentujących świadczenie usług budowlanych na rzecz spółki "A" s,c A.K., H.K. oraz 2 faktury wystawione na rzecz "H".

Według organów podatkowych faktury dokumentujące czynności dotyczące powyższych prac dokumentowały, czynności które nie zostały wykonane przez Podatnika. Natomiast Skarżący twierdzi, że prace udokumentowane zakwestionowanymi fakturami zostały wykonane.

Wobec takiego zakresu sporu, w pierwszej kolejności należy odnieść się do ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe oraz przyjętego w sprawie przez te organy stanu faktycznego.

Zgodzić należy się z organami podatkowymi, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uprawniał je do przyjęcia twierdzenia, że skarżący podatnik nie wykonał robót budowlanych wskazanych w zakwestionowanych fakturach w zakresie tam opisanym.

Rozpatrując w pierwszej kolejności podnoszone przez skarżącego zarzuty natury procesowej należy wskazać, że niewątpliwie to na organach podatkowych spoczywa obowiązek przeprowadzenia postępowania podatkowego, zgodnie z obowiązującymi zasadami, wyrażonymi m.in. w art. 121 § 1 120, 121, 122, 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej powoływana: O.p.)

Z powołanych przepisów wynika, że organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. A więc dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Powyższe powinno znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, a zwłaszcza w jej uzasadnieniu faktycznym i prawnym, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe uczyniły zadość wskazanym wyżej przepisom. Przeprowadziły bowiem skrupulatne postępowanie podatkowe, które wykazało w sposób niewątpliwy, że podatnik wystawił faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Materiał dowodowy zebrany w sprawie czyni tym samym niewiarygodnym twierdzenia strony skarżącej co do wykonania czynności objętych zakwestionowanymi fakturami.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia w zaskarżonej decyzji wniosków płynących z oceny całości procesu inwestycyjnego realizowanego na terenie "D" należy podkreślić, że z punktu widzenia zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług istotne jest nie tylko to czy w ogóle inwestycja została wykonana, ale przede wszystkim to czy została wykonana w rozmiarach wykazany w fakturze oraz przez podmiot wystawiający kwestionowaną fakturę. Zauważyć trzeba, że aby mówić o podatku od wartości dodanej musi zaistnieć czynność. Każda czynność dla wywarcia w systemie VAT pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej musi cechować się "stroną materialną" oraz "stroną formalną". Czynność nie posiadająca "strony materialnej" to taka, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona, nie zrodzi ani obowiązku podatkowego (powoduje konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze), ani prawa do odliczenia podatku (por. szerzej P. Karwat Glosa do wyroku NSA z dnia 14 czerwca 2006 r. sygn. akt I FSK 996/05, opubl. OSP.2007.10.116). Jednocześnie koniecznym jest aby strona materialna czynności została odzwierciedlona w dokumentacji zarówno co do podmiotu wykonującego czynność jak i co do zakresu czynności. Nie sposób zgodzić się z prezentowanym w skardze poglądem, iż dokonana ocena materiału dowodowego przez organy jest absurdalna. Organy nie twierdzą, iż skarżący w ogóle nie pracował na terenie "D" ale twierdzą, iż prace wykazane w zakwestionowanych fakturach nie zostały wykonane przez Skarżącego. Bezsporne jest, że A.K. w roku 2005 prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. W tym okresie nie zatrudniał żadnej osoby. Skarżący nie przedstawił jakiegokolwiek dowodu podważającego to ustalenie. Sam fakt powoływania się przez Skarżącego na fakt, iż w wykonywanych robotach pomagał mu jego syn C.K. oraz K.K. nie podważa tych ustaleń. Nie wiadomo bowiem, czy osoby te wykonywały prace na jego zlecenie i jaki ewentualnie jaki był rozmiar tych prac. Tym bardziej, że osoby te przesłuchane w charakterze świadków nie wskazały precyzyjnie ani jakie prace wykonały ani kiedy je wykonały, osoby te, jak twierdziły, dorywczo pomagały skarżącemu. Nie ma żadnych dowodów, że osoby te były pracownikami czy też podwykonawcami skarżącego, nie ma też żadnego przekonywującego dowodu zapłaty za wykonane prace przez Skarżącego na rzecz tych osób. A zatem ocena dokonana przez organy, iż nie posiadał on odpowiedniej siły roboczej do wykonania prac wykazanych w spornych fakturach jest w ocenie Sądu prawidłowa. Dokonana w skardze próba podważenia oceny materiału dowodowego przez organy ma jedynie charakter polemiki nie znajdującej odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym. Prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że aby ocenić realne możliwości wykonania robót przez Podatnika należało uwzględnić opinię biegłego.

Odnosząc się do przedstawionych w skardze wyliczeń podważających metodę oparcia wyliczeń roboczogodzin i motogodzin o Katalogi Nakładów Rzeczowych dokonaną przez biegłego to podkreślić należy, iż biegły sporządzał opinię korzystając z informacji udzielonych przez przedstawicieli firmy "A", "P" jak również przez Skarżącego. Samo gołosłowne stwierdzenie przez skarżącego, że jego wyliczenie ma charakter merytorycznego albowiem odnosi się do "wielkości niezbędnej robocizny wynikającej z oszacowania dokonanego przez rzeczoznawcę na podstawie KNR w konfrontacji z praktyką budowlaną" nie może podważać ustaleń dokonanych w oparciu o specjalistyczną wiedzę rzeczoznawcy.

Nie sposób zgodzić się z tezą zawartą w skardze, iż organy podatkowe z jednej strony nie kwestionują, iż prac nie mógł wykonać nikt inny niż podwykonawcy "A" S.C. gdyż spółka ta zatrudniała 1 pracownika, który nie obsługiwał ciężkiego sprzętu a drugiej strony twierdzą że Ci podwykonawcy tych robót nie wykonali. W decyzji organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, iż kwestionują rzetelność wystawionych przez podatnika faktur natomiast nigdzie nie stwierdziły, iż prac nie mógł wykonać nikt inny niż podwykonawcy "A" S.C.

W ocenie Sądu Podatnik nie dysponował także odpowiednim do wykonania prac wykazanych w kwestionowanych fakturach zapleczem technicznym w postaci spychacza, żurawia, dźwigu i beczkowozu. Jak wynika z analizy akt brak jest jakiegokolwiek dowodu czy to w postaci umowy czy innego dokumentu potwierdzającego posiadanie czy też używanie sprzętu niezbędnego do wykonania zakwestionowanych prac.

Skarżący powołuje się na fakt dysponowania sprzętem innych podwykonawców jak również na korzystanie ze sprzętu "A" S.C. Wyjaśnienia składane w tym zakresie są niewiarygodne. Z umów zawartych przez Skarżącego ze Spółką "A" S.C. nie wynika aby ta była zobowiązana dostarczyć sprzęt do wykonania robót. Zgodnie z treścią umów do obowiązków zamawiającego należało udostępnienie w rejonie placu budowy energii elektrycznej i punktu poboru wody. Nie ma tam mowy o obowiązku dostarczenia sprzętu, czy też paliwa do tego sprzętu.

W odniesieniu faktur dokumentujących wykonanie prac na placu magazynowania mieszanki biologicznej na terenie "D" ocena organów zawarta na str. 32 zaskarżonej decyzji nie budzi wątpliwości szczególnie w sytuacji, gdy brak jest na roboty objęte tymi fakturami na kwotę netto [...] nawet protokołu zdawczo odbiorczego.

W ocenie Sądu organy prawidłowo oceniły materiał dowodowy również w zakresie przepływów środków pieniężnych na rachunku bankowym A.K.

Nie jest wiarygodne aby osoba nie zatrudniająca pracowników, nie posiadająca podwykonawców, nie posiadająca niezbędnego sprzętu, nie dokonująca zakupów materiałów wykonała prace udokumentowane zakwestionowanymi przez organy podatkowe fakturami.

Reasumując Sąd dokonując kontroli legalności postępowania podatkowego prowadzonego w niniejszej sprawie doszedł do przekonania, że - wbrew zarzutom skargi - postępowanie to przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, stan faktyczny sprawy ustalony został prawidłowo i bardzo rzetelnie oraz w zakresie wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięcia, a wnioski wyciągnięte przez organy podatkowe nie naruszały zasad swobodnej oceny dowodów (art.191 Ordynacji podatkowej), zaś wydane przez organy obu instancji decyzje odpowiadały wymogom przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W konfrontacji z powyższym prawidłowo organ zastosował do ustalonego stanu faktycznego przepis art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze podniesione wyżej okoliczności, skargę jako nieuzasadnioną - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - należało oddalić.