Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1689/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 4,5 i 10, art. 45 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lutego 2014 r. sprawy ze skargi J.Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 października 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

ZASKARŻONĄ DECYZJĄ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ UTRZYMAŁ W MOCY DECYZJĘ NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO W PRZEDMIOCIE OKREŚLENIA J.Ł. ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH ZA 2010 ROK.

W UZASADNIENIU DECYZJI DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ WSKAZAŁ, ŻE J.Ł.(DALEJ PODATNIK) W DNIU 28 KWIETNIA 2011 R. ZŁOŻYŁ W URZĘDZIE SKARBOWYM ZEZNANIE O WYSOKOŚCI OSIĄGNIĘTEGO DOCHODU W ROKU PODATKOWYM 2010 NA FORMULARZU PIT-37, WYBIERAJĄC INDYWIDUALNY SPOSÓB OPODATKOWANIA. WRAZ Z ZEZNANIEM PODATKOWYM PIT-37 PODATNIK ZŁOŻYŁ INFORMACJĘ O ODLICZENIACH OD DOCHODU... TJ. PIT/0, W KTÓREJ WYKAZAŁ ODLICZENIA OD PODATKU Z TYTUŁU ULGI PRORODZINNEJ NA JEDNO DZIECKO W KWOCIE 1.112,04 ZŁ.

NASTĘPNIE W DNIU 29 KWIETNIA 2013 R. PODATNIK ZŁOŻYŁ KOREKTĘ ZEZNANIA PIT-37, DOKONUJĄC WYBORU SPOSOBU ROZLICZENIA PRZEWIDZIANEGO DLA OSÓB SAMOTNIE WYCHOWUJĄCYCH DZIECI. PODATNIK WRAZ Z KOREKTĄ ZŁOŻYŁ RÓWNIEŻ INFORMACJĘ O ODLICZENIACH PIT/0 ORAZ UZASADNIENIE PRZYCZYN KOREKTY TJ. ORD-ZU.

UZASADNIAJĄC PRZYCZYNY ZŁOŻENIA KOREKTY PODATNIK PODAŁ, ŻE W PIERWOTNEJ WERSJI ZEZNANIA PODATKOWEGO BŁĘDNIE WSKAZAŁ SPOSÓB OPODATKOWANIA "INDYWIDUALNIE", ZAMIAST "W SPOSÓB PRZEWIDZIANY DLA OSÓB SAMOTNIE WYCHOWUJĄCYCH DZIECI". PODKREŚLIŁ PRZY TYM, ŻE W WYNIKU ZASTOSOWANIA ODMIENNEGO OPODATKOWANIA, DOKONAŁ ZAPŁATY NALEŻNOŚCI W WYSOKOŚCI WYŻEJ NIŻ POWINIEN, DLATEGO WNIÓSŁ O OKREŚLENIE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH ZA 2010 R. PODATNIK ZŁOŻYŁ KOPIE STOSOWNYCH DOKUMENTÓW M.IN. WYROK O ROZWODZIE I WYKONYWANIU WŁADZY RODZICIELSKIEJ NAD DZIEĆMI - SYN I CÓRKA.

WOBEC POWYŻSZEGO NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO POSTANOWIENIEM Z DNIA 16 MAJA 2013 R. WSZCZĄŁ WOBEC J.Ł. POSTĘPOWANIE PODATKOWE W SPRAWIE OKREŚLENIA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH ZA 2010 ROK. W RAMACH POSTĘPOWANIA NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO UZYSKAŁ INFORMACJĘ, ŻE MAŁŻONKA PODATNIKA D.Ł. ZŁOŻYŁA ZEZNANIE O WYSOKOŚCI OSIĄGNIĘTEGO W 2010 ROKU DOCHODU, W KTÓRYM DOKONAŁA ODLICZENIA ULGI Z TYTUŁU WYCHOWANIA DZIECKA.

DECYZJĄ Z DNIA 23 SIERPNIA 2013 R. NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO OKREŚLIŁ J. Ł. ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE W PODATKU DOCHODOWYM ZA 2010 ROK W WYSOKOŚCI 36.753,- ZŁ PODNOSZĄC W UZASADNIENIU, ŻE ZŁOŻONA KOREKTA ZEZNANIA NIE WYWOŁUJE SKUTKÓW PRAWNYCH PONIEWAŻ ZAWARTY W NIEJ WNIOSEK O ZASTOSOWANIE PREFERENCYJNEGO SPOSOBU OPODATKOWANIA ZOSTAŁ ZŁOŻONY PO TERMINIE OKREŚLONYM W ART. 6 UST. 10 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH.

J.Ł. ODWOŁAŁ SIĘ OD POWYŻSZEJ DECYZJI, WNOSZĄC O JEJ UCHYLENIE W CAŁOŚCI ORAZ STWIERDZENIE NADPŁATY W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH ZA ROK 2010 W WYSOKOŚCI 12.530 ZŁ.

Zakwestionowanej decyzji zarzucił:

- obrazę art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 81 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że korekta deklaracji wywołuje skutek ex nunc zamiast skutku ex tunk, w wyniku której zastępuje deklarację pierwotną eliminując ją z obrotu prawnego,

- obrazę art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej,

- niewłaściwe zastosowanie art. 81 § 1 w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 210 § 4 oraz w związku z art. 14o, art. 14m i art. 14k, a także art. 14d Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając powyższe podatnik wskazał, iż błędnie organ pierwszej instancji przyjął, że nie jest możliwe złożenie korekty deklaracji w zakresie wyboru sposobu opodatkowania, na podstawie art. 81 Ordynacji podatkowej. Dodał przy tym, iż organ podatkowy nie dokonał oceny zasadności przedmiotowej korekty PIT-37, stwierdzając jedynie, iż żądanie strony jest bezzasadne z uwagi na niezachowanie terminu do złożenia wniosku o zmianę wyboru sposobu opodatkowania. Podatnik wskazał również na brak powołania w kwestionowanej decyzji konkretnego przepisu, z którego wynikałby zakaz złożenia korekty deklaracji podatkowej w zakresie złożonego oświadczenia woli o wyborze formy opodatkowania.

W opinii odwołującego, istotne znaczenia przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy ma okoliczność, iż pierwotnie złożona przez niego deklaracja podatkowa została wniesiona z zachowaniem terminu określonego w art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt natomiast, iż pierwotnie złożone zeznanie podatkowe nie zawierało oświadczenia o dokonaniu rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko, nie wywołuje negatywnych skutków, bowiem dokonanie korekty ma takie znaczenie, iż na miejsce uprzednio złożonych oświadczeń podatnika, wchodzą oświadczenia zawarte w złożonej korekcie. Na potwierdzenie słuszności przyjętego stanowiska podatnik powołał rozstrzygnięcia zawarte w orzeczeniach sądowych.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy w postępowaniu odwoławczym, niezależnie od granic wniesionego odwołania, mając na uwadze całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy stwierdził, co następuje:

Stosownie do treści art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51. poz. 307. z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w roku 2010 - od osób samotnie wychowujących w roku podatkowym dzieci:

1) małoletnie,

2) bez wzglądu na ich wiek. które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3) do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczypospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od polowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Z kolei według definicji zawartej w art. 6 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności.

Ponadto stosownie do treści art. 6 ust. 8 cytowanej ustawy sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4. nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym. Przy czym zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (art. 6 ust. 9).

W myśl postanowień art. 6 ust. 10 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Z powołanych unormowań prawnych wynika, że prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczenia podatku dochodowego przysługuje pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 6 ust. 4. 5, 8 i 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca uzależnił zatem prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia łącznie następujących warunków:

1) dana osoba musi wychowywać dzieci w danym roku podatkowym;

2) musi być osobą samotnie wychowującą dzieci w rozumieniu art. 6 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) nie mogą mieć do niej, ani do jej dziecka zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ustawy o podatku tonażowym;

4) musi złożyć wniosek (wyrażony w zeznaniu rocznym) i wniosek ten musi zostać złożony w terminie przewidzianym do złożenia tego zeznania.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że norma zawarta w cytowanym wyżej art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi wyjątek od reguły ustanowionej w art. 3 ust. 1 tej ustawy - zgodnie z którą osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) (...) - i wprowadza preferencyjne opodatkowanie dla osób samotnie wychowujących małoletnie dzieci. Jednakże osoba samotnie wychowująca dzieci może skorzystać z uprzywilejowanej formy opodatkowania, jeżeli spełnia wszystkie warunki wymienione w powoływanych powyżej przepisach, w tym m.in. jeżeli dochowała terminu do złożenia wniosku, określonego w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Bezspornym w sprawie jest, że w dniu 28 kwietnia 2011 r. J.Ł. złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010, na formularzu PIT-37, wybierając indywidualny sposób opodatkowania. Natomiast korekta zeznania podatkowego J.Ł., stanowiąca jednocześnie wniosek o preferencyjne opodatkowanie, złożona w organie podatkowym w dniu 29 kwietnia 2013 roku, jakkolwiek złożona została według ustalonego wzoru (na formularzu PIT-37), to jednak po terminie określonym w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym.

Powyższa okoliczność powoduje zatem brak możliwości skorzystania przez J.Ł. z preferencyjnego sposobu opodatkowania. Termin, określony bowiem w art. 45 ust. 1 powoływanej ustawy jest terminem prawa materialnego, zatem jest on nieprzywracalny, dlatego też późniejsze złożenie wniosku jest prawnie bezskuteczne i nie daje J.Ł. prawa do skorzystania z możliwości opodatkowania dochodów w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci.

W świetle powyższego, za nieuzasadniony uznać należy zarzut podatnika w zakresie naruszenia przez organ podatkowy art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 81 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię.

Prawo do złożenia korekty deklaracji jest istotnym prawem podatnika, wynikającym z treści art. 81 Ordynacji podatkowej. Jak bowiem stanowi art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Treść zatem powyższego przepisu oznacza - jak słusznie wskazał organ I instancji - że z uwagi na określony w art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin do złożenia przedmiotowego wniosku, ocena skutków dokonanej korekty nie może odbywać się w oderwaniu od przepisów zawartych w tej ustawie. Uprawnienie zatem określone w art. 81 Ordynacji podatkowej, do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji, nie jest tożsame z uprawnieniem do korekty uprzednio wyrażonego oświadczenia woli, czyli - jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie - do zmiany wyboru sposobu opodatkowania uzyskanych dochodów.

Zatem, za bezpodstawny uznać należy zarzut w zakresie niedokonania przez organ podatkowy oceny zasadności złożonej przez płatnika korekty zeznania podatkowego PIT-37 za 2010 r. i uznania zawartego w niej żądania za bezzasadne, wyłącznie z powodu niezachowania terminu do złożenia przedmiotowego wniosku.

Mając na uwadze natomiast zarzuty odwołującego w zakresie niewłaściwego zastosowania przez organ podatkowy pierwszej instancji przepisów art. 81 § 1 w związku z art. 14o, art. 14m i art. 14k, a także art. 14d Ordynacji podatkowej, Dyrektor tut. Izby Skarbowej stwierdza, że podatnik w uzasadnieniu odwołania nie wskazał na żadne okoliczności świadczące o naruszeniu ww. przepisów artykułu 14 Ordynacji podatkowej, tym samym brak jest podstaw do oceny przedstawionych w tymi zakresie zarzutów.

Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż powoływanie się przez stronę wobec której prowadzone jest postępowanie podatkowe na rozstrzygnięcia sądów w innych sprawach podatkowych o podobnym stanie faktycznym, jest działaniem niemającym wpływu na daną sprawę. Orzeczenia sądów administracyjnych nie są bowiem źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, natomiast nie posiadają mocy formalnie wiążącej tak do innych podatników, jak i w stosunku do organów podatkowych.

Reasumując powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stoi na stanowisku, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo uznał, że J.Ł. nie nabył prawa do preferencyjnego opodatkowania w oparciu o zasady określone w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 i w konsekwencji zasadnie zakwestionowaną decyzją określił J.Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok w wysokości 36.753.00 zł.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 października 2013 r. J.Ł. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i przekazanie organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.

Wydanej decyzji zarzucił:

• naruszenie przepisów art. 81 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i odmówienie stronie zgody na złożenie korekty deklaracji podatkowej;

• obrazę art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 73 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że korekta deklaracji nie zastępuje deklaracji pierwotnej, nie eliminując jej z obrotu prawnego, a w konsekwencji błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia, mający istotny wpływ na jego treść, polegający na błędnym przyjęciu, że wniosek o wyborze preferencyjnego opodatkowania dla osób samotnie wychowujących małoletnie dzieci, nie został złożony w terminie przewidzianym do złożenia zeznania;

• obrazę przepisów postępowania wyrażonych w art. 121, 122 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie art. 122 i 125 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając powyższe skarżący wskazał, iż w dniu 28 kwietnia 2011 r. złożył zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2010, na formularzu PIT-37, wybierając indywidualny sposób opodatkowania. Dodał przy tym, iż kwotę podatku wynikającą z zeznania PIT-37 za 2010 r. w wysokości 13.779,00 zł zapłacił w dniu 29 kwietnia 2011 r. Następnie w dniu 29 kwietnia 2013 r. złożył korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2010, na formularzu PIT-37. Przyczyną korekty złożonej po terminie było błędne wskazanie w pierwotnej wersji zeznania podatkowego sposobu opodatkowania "indywidualnie", zamiast "w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci". Błąd określenia sposobu rozliczenia w zeznaniu podatkowym za rok 2011, złożonym 28 kwietnia 2012 r. był wynikiem ciężkich przeżyć osobistych związanych z opieką nad chorą terminalnie byłą żoną i dwojgiem dzieci i w konsekwencji śmiercią byłej żony w maju 2012 r. Dodał przy tym, iż przeżycia związane ze śmiercią żony, przejęciem opieki nad córką były ogromne. Dlatego też - jak podkreślił - korektę zeznania podatkowego złożył w roku 2013, tj. w okresie przewidzianym dla składania zeznań podatkowych za rok 2012. Jednakże - w ocenie skarżącego - spełnił łącznie wszystkie przesłanki zawarte w art. 6 ust. 4, 8, 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w danym roku podatkowym był osobą samotnie wychowującą małoletnie dziecko, jak również nie miały do niego, ani do dziecka zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ustawy o podatku tonażowym.

Skarżący wskazał także, iż organy podatkowe obu instancji nie dokonały oceny złożonej na odpowiednim formularzu, korekty deklaracji stwierdzając, że w związku z uchybieniem terminu do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia zasadność złożenia korekty nie będzie rozpatrywana. Sposób postępowania przyjęty przez organ podatkowy prowadzi - zdaniem skarżącego - do wniosku, iż nie jest możliwe złożenie korekty deklaracji podatkowej na podstawie art. 81 Ordynacji podatkowej, w tym zmiana wyboru sposobu opodatkowania, po terminie składania deklaracji. Przy czym - jak podkreślił skarżący - organ podatkowy nie wskazał na konkretny przepis, który zakazywałby złożenia deklaracji w zakresie oświadczenia woli o wyborze sposobu opodatkowania. Dodał także, iż organ pierwszej jak i drugiej instancji nie rozważył jaki skutek ma złożenie korekty deklaracji pierwotnej.

Następnie skarżący wskazał, iż deklaracja w zakresie podatku dochodowego za 2010 r. została przez niego złożona w terminie do dnia 30 kwietnia 2011 r., czyli z zachowaniem terminu określonego w art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym - jak podkreślił - przedmiotowa deklaracja nie zawierała oświadczenia o dokonaniu rozliczenia, jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Jednakże skarżący stoi na stanowisku, że dokonanie korekty ma takie znaczenie, iż na miejsce uprzednio złożonych oświadczeń podatnika, wchodzą oświadczenia zawarte w złożonej korekcie, które są skuteczne od dnia złożenia korekty. Z uwagi na fakt, iż pierwotna deklaracja została złożona w określonym terminie to nie można - w opinii skarżącego - twierdzić, że przez złożenie korekty, przesunął się moment złożenia deklaracji. Uchybienie powyższemu terminowi nastąpiłoby w przypadku, gdy - jak podkreślił skarżący - nie złożyłby PIT-37 za 2010 r. w terminie przewidzianym do dnia 30 kwietnia 2011 r., co w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło.

Końcowo skarżący podkreślił, iż organy podatkowe nie dokonały analizy art. 81 Ordynacji podatkowej w związku z ustaleniem czy złożenie korekty stanowi nową deklarację podatkową czy też jest to zmiana uprzednio złożonej deklaracji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

ZGODNIE Z PRZEPISEM ART. 1 § 1 USTAWY Z DNIA 25 LIPCA 2002 R. - PRAWO O USTROJU SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (DZ. U. NR 153, POZ. 1269 ZE ZM.) SĄD DOKONUJE KONTROLI ZGODNOŚCI ZASKARŻONEGO AKTU ADMINISTRACYJNEGO Z PRAWEM. NIEZGODNOŚĆ Z PRAWEM MOŻE DOTYCZYĆ NARUSZENIA PRAWA MATERIALNEGO, KTÓRE MIAŁO WPŁYW NA WYNIK SPRAWY, JAK TEŻ PROCESOWEGO, JEŻELI TO NARUSZENIE MOGŁO MIEĆ ISTOTNY WPŁYW NA WYNIK SPRAWY.

W PRZYPADKU STWIERDZENIA TAKICH NARUSZEŃ PRAWA, SĄD ORZEKA O UCHYLENIU ZASKARŻONEGO AKTU NA PODSTAWIE ART. 145 § 1 PKT 1 LIT. A LUB C USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R., PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153, POZ. 1270 ZE ZM.) ZWANEJ DALEJ P.P.S.A.

ZGODNIE Z PRZEPISEM ART. 134 § 1 P.P.S.A. SĄD ROZSTRZYGA W GRANICACH DANEJ SPRAWY NIE BĘDĄC ZWIĄZANY ZARZUTAMI I WNIOSKAMI SKARGI ORAZ WSKAZANĄ PODSTAWĄ PRAWNĄ SKARGI.

ROZPOZNAJĄC NINIEJSZĄ SKARGĘ W POWYŻEJ ZAKREŚLONEJ KOGNICJI, WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY STWIERDZIŁ, IŻ ZASKARŻONA DECYZJA NIE NARUSZA PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO ORAZ PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA, A W SZCZEGÓLNOŚCI W STOPNIU, KTÓRY MÓGŁBY MIEĆ ISTOTNY WPŁYW NA WYNIK SPRAWY.

ISTOTA SPORU W NINIEJSZEJ SPRAWIE SPROWADZA SIĘ DO OCENY DOPUSZCZALNOŚCI I SKUTKÓW ZŁOŻENIA PRZEZ SKARŻĄCEGO J.Ł. W DNIU 29 KWIETNIA 2013 R. KOREKTY ZEZNANIA PIT-37 ZA 2010 ROK, W KTÓREJ ZREZYGNOWAŁ Z "INDYWIDUALNEGO" OPODATKOWANIA I ZADEKLAROWAŁ OPODATKOWANIE "W SPOSÓB PRZEWIDYWANY DLA OSÓB SAMOTNIE WYCHOWUJĄCYCH DZIECI".

ZASADĄ OPODATKOWANIA PODATKIEM DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH JEST OPODATKOWANIE CAŁOŚCI DOCHODÓW KAŻDEGO PODATNIKA.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek, który został uregulowany w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.). W świetle tego przepisu od osób samotnie wychowujących w roku podatkowym:

1) dzieci małoletnie,

2) dzieci, bez względu na ich wiek, na które, zgodnie z odrębnymi przepisami, pobierany był zasiłek pielęgnacyjny,

3) dzieci do ukończenia 25 lat uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty lub w przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach o wyższych szkołach zawodowych, jeżeli w roku podatkowym dzieci te nie uzyskały dochodów, z wyjątkiem dochodów wolnych od podatku dochodowego, renty rodzinnej oraz dochodów w wysokości niepowodującej obowiązku zapłaty podatku,

- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym, że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Z cytowanego przepisu wynika, że osoba samotnie wychowująca dzieci może skorzystać z uprzywilejowanej formy opodatkowania, polegającej na obliczeniu zobowiązania podatkowej w podwójnej wysokości od połowy jej dochodów. Jednakże takie wyliczenie podatku możliwe jest wyłącznie w przypadku spełnienia wszystkich warunków wymienionych w tym przepisie, w tym przez złożenie wniosku w tym zakresie, w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy (art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f.).

Zgodnie z przepisem art. 45 ust. 1 ustawy podatkowej podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym według ustalonego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Zatem możliwość skorzystania z uprzywilejowanej formy opodatkowania osób samotnie wychowującej dzieci została z woli ustawodawcy w sposób wyraźny uzależniona od spełnienia ściśle określonych warunków, a jednym z nich jest konieczność złożenia wniosku w terminie do 30 kwietnia danego roku podatkowego.

W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, że w terminie do 30 kwietnia 2010 r. taki wniosek nie został złożony. Termin do złożenia wniosku o uprzywilejowane opodatkowanie jest terminem materialnoprawnym, jednocześnie ma charakter terminu zawitego. W związku z powyższym nie jest możliwe ani skuteczne dokonanie czynności po jego upływie ani też wnoszenie o przywrócenie terminu. Jeżeli zatem nie wyrażono chęci preferencyjnego opodatkowania się w zeznaniu rocznym, to uczynienie tego po złożeniu zeznania rocznego było niemożliwe (podobnie również NSA w orzeczeniach z dnia 21 stycznia 1999 r., SA/Sz 219/98, LEX nr 36137, oraz z dnia 15 listopada 2001 r., SA/Ka 1847/00. Biul. Skarb. 2002, nr 2, s. 26). Pogląd ten jest konsekwentnie podtrzymywany w orzecznictwie. W wyroku z dnia 24 listopada 2004 r. (III SA/Wa 86/04, M. Pod. 2005, nr 1, s. 4) WSA stwierdził: Wniosek realizujący prawo do preferencji podatkowych dla osoby samotnie wychowującej dzieci należało złożyć w zeznaniu podatkowym, przed 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Jest to termin prawa materialnego i nie podlega przywróceniu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości złożenia tego wniosku w innym czasie i formie, przy czym zasada ta dotyczy okresu również sprzed dnia 1 stycznia 2003 r.

Z dniem 1 stycznia 2003 r. ustawodawca usankcjonował poglądy orzecznictwa, dodając do ustawy przepis art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f. Zgodnie z nim, wspólne opodatkowanie preferencyjne osoby samotnej nie ma zastosowania do tych podatników, którzy wniosek o zastosowanie tej formy rozliczenia z podatku wyrażony w zeznaniu podatkowym złożą po terminie do złożenia zeznania rocznego, tj. po 30 kwietnia roku następnego.

W świetle bezspornego stanu faktycznego i powyższych uregulowań prawnych zawartych, z woli ustawodawcy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, bezzasadne są zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 81, który w § 1 stanowi "jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy... mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

PONADTO SKŁAD ORZEKAJĄCY NIE PODZIELA KONTROWERSYJNEGO POGLĄDU ZAWARTEGO W POWOŁANYM PRZEZ SKARŻĄCEGO WYROKU WSA W KRAKOWIE Z 28 MARCA 2012 R., SYGN. AKT I SA/KR 2155/11, Z PRZYCZYN STANOWIĄCYCH UZASADNIENIE NINIEJSZEGO WYROKU.

MAJĄC NA UWADZE POWYŻSZE SĄD, NA MOCY ART. 151 USTAWY Z 30 SIERPNIA 2002 R. PRAWA O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI ODDALIŁ SKARGĘ.

DSZ