Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2256/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: 116
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Protokolant referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2021 r. sprawy ze skargi W.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

W.M. (dalej: "Skarżący", "Strona") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") z dnia [...] września 2020 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

Decyzją z [...] listopada 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W.(dalej: "NUS", "organ pierwszej instancji") orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego ze spółką T. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") za zaległość podatkową tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. w kwocie 3.418.048,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę od ww. należności w kwocie 1.476.409,00 zł oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego T. Sp. z o. o. w likwidacji za koszty egzekucyjne powstałe w związku z dochodzeniem zaległości Spółki tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r.

Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia przez organ, albowiem rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Pełnomocnik Strony zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. art. 116 ust. 1, 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2020r., poz. 1325, dalej: "O.p.");

2. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.;

3. art. 124 O.p.;

4. art. 121 § 1 O.p.;

5. art. 122 i art. 187 § 1 O.p.;

6. art. 191 O.p.;

7. art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p.

Decyzją z [...] września 2020 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu DIAS wskazał w pierwszej kolejności, że NUS prawidłowo wykazał, że Skarżący może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Strona pełniła bowiem funkcję prezesa zarządu Spółki w terminie płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego, tj. dnia 25.07.2014 r. Okoliczności te potwierdzają poniżej wymienione dokumenty.

Z aktu notarialnego z dnia [...] września 2010 r. wynika, że w skład pierwszego zarządu Spółki powołany został Skarżący na funkcję prezesa zarządu. Z Protokołu nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z dnia [...] października 2014 r. (akt notarialny Repertorium [...] wynika, że:

- na podstawie Uchwały Nr 4 do zarządu Spółki został powołany R.W. na funkcję wiceprezesa zarządu;

- na podstawie Uchwały Nr 5 do zarządu Spółki został powołany L.P. na funkcję wiceprezesa zarządu.

Z protokołu nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z dnia 27 lipca 2015 r. wynika, że:

1. Uchwałą Nr 4 R.W. został odwołany z zarządu Spółki:

2. Uchwałą Nr 5 W.M. został odwołany z zarządu Spółki;

3. Uchwałą Nr 6 L.P. został odwołany z funkcji wiceprezesa zarządu oraz został powołany na funkcję prezesa zarządu Spółki;

4. Uchwałą Nr 7 do zarządu Spółki została powołana N.D. na funkcję wiceprezesa zarządu.

Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie została również spełniona przesłanka odpowiedzialności osób trzecich za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej względem Spółki. W przedmiotowej sprawie egzekucja do majątku Spółki z przyczyn obiektywnych nie została wszczęta - najpierw z powodu braku przymiotu ostateczności decyzji NUS, a następnie w związku z nieistnieniem Spółki, która w dniu 6.11.2017 r. została wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Okoliczności te dają dostateczną podstawę do tego, aby uznać iż zachodzi bezskuteczność.

W toku prowadzonego postępowania ustalono, że do majątku Spółki nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne, w związku z czym nie powstały ewentualne koszty egzekucyjne. W związku z powyższym postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Strony za koszty egzekucyjne jest bezprzedmiotowe i podlega umorzeniu, tym samym organ pierwszej instancji zasadnie umorzył postępowanie w tym zakresie. Wobec powyższego, DIAS uznał, że organ pierwszej instancji wykazał pozytywną przesłankę warunkującą powstanie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki w rozumieniu art. 116 § 1 O.p.

Podsumowując, w ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie zaistniały pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie odpowiedzialności podatkowej Strony, jako osoby trzeciej, wynikające z art. 116 O.p. Wykazane bowiem zostało, że w terminie płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Strona była członkiem zarządu Spółki, a egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

W kontekście przesłanek negatywnych odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki, organ odwoławczy wskazał, że w rozpoznawanej sprawie Skarżący:

- nie zastosował reżimu właściwego czasu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynikającego z ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze,

- nie wykazał, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości,

- nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

Tym samym w niniejszej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek ekskulpacyjnych, uzasadniających odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki.

Niewypłacalność Spółki rozumiana jako nieregulowanie wymagalnych zobowiązań miała miejsce z końcem października 2013 r. W przypadku Spółki co najmniej w połowie listopada 2013 r. zachodziła przesłanka obligująca Spółkę do zgłoszenia wniosku o upadłość wskazana w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, wynikająca z nieregulowania wymagalnych zobowiązań. W tym czasie jedynym członkiem zarządu Spółki był Skarżący i to na nim spoczywał obowiązek zabezpieczenia interesów wierzycieli Spółki poprzez złożenie stosownego wniosku do Sądu.

Zatem podstawy do ogłoszenia upadłości Spółki istniały w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki przez Skarżącego, a Strona pełniąc tę funkcję nie zgłosiła stosownego wniosku do Sądu.

Powyższe wyczerpuje przesłankę, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, pozwalającą uznać Spółkę za dłużnika niewypłacalnego. Tymczasem wniosek taki nie został w ogóle złożony.

Ponadto, w związku z zakwestionowaniem przez organ kontroli rzetelności dokumentów, jakimi w 2014 r. posługiwała się w działalności gospodarczej Spółka, dokumenty te nie stanowią rzetelnego źródła informacji o jej sytuacji majątkowej, dlatego też uwzględniono kwoty zaniżonych zobowiązań podatkowych.

Zarzuty wskazane w odwołaniu DIAS uznał za bezzasadne.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania, względnie stwierdzenia jej nieważności, ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów sądowych.

Strona podniosła zarzut naruszenia:

1. art. 207, art. 107 § 1 i 2, art. 108 § 1-3, art. 109, art. 116 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 22 ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa polegające na tym, iż NUS prawidłowo i po spełnieniu warunków ustawowych orzekł o solidarnej odpowiedzialności Strony za zaległość podatkową tej spółki z tytułu podatków i usług za czerwiec 2014 r. w kwocie 3.418.048 zł. wraz z odsetkami za zwłokę od w/w należności w kwocie 1.476.409 zł oraz umarzającej jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego, byłego członka zarządu T. Sp. z o.o. w likwidacji za koszty egzekucyjne powstałe w związku z dochodzeniem zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. w sytuacji, kiedy Spółka, wbrew ustaleniom NUS posiadała jak i nadal majątek którego wartość wielokrotnie przewyższa jej zobowiązanie względem urzędu skarbowego, co z kolei wyklucza odpowiedzialność subsydiarną Skarżącego za jej zobowiązania, stąd sprzecznym z procedurą jest uznanie NUS o subsydiarnej odpowiedzialności Skarżącego uprawniające do możliwości pociągnięcia do odpowiedzialności solidarnej członka zarządu za zobowiązania spółki w której pełni tę funkcję, skoro możliwości zaspokojenia się wierzyciela względem spółki dłużnej nie zostały w całości przeprowadzone zwłaszcza w postępowaniu egzekucyjnym, a tym samym orzeczenie o odpowiedzialności solidarnej jest niezasadne;

2. błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na błędnym przyjęciu, że działania Strony w Spółce pozwalają na uznanie tegoż za solidarnie odpowiedzialnego za zobowiązania Spółki w sytuacji, kiedy stan ekonomiczny spółki pozwala na zaspokojenie roszczeń urzędu skarbowego za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych zaś orzeczenie w sprawie niniejszej oparte zostało o niepełny i fragmentaryczny materiał dowodowy w którym pominięto posiadany przez spółkę majątek z którego NUS w pierwszej kolejności winien się zaspokajać, przy czym nie zaistniała sytuacja umorzenia egzekucji wobec spółki co skutkować mogłoby pociągnięciem do subsydiarnej odpowiedzialności skarżącego;

3. art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. przez ich łączne niezastosowanie w trakcie procedowania z pominięciem stania przez organy administracji publicznej na straży praworządności z urzędu zwłaszcza, że wbrew treści wskazanych przepisów NUS nie podjął wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, obrażając tym samym interes społeczny i słuszny interes obywateli, a to poprzez brak weryfikacji twierdzeń oraz dowodów znajdujących się w aktach postępowania zwłaszcza wobec braku przeprowadzenia rzetelnego postępowania wyjaśniającego okoliczności w sprawie towarzyszących wydaniu rzeczonej decyzji w kontekście wartości ustaleń organu, które uznać należy za pozbawione walorów wiarygodności oraz poprzez dowolnie zinterpretowanej odpowiedzialności solidarnej Skarżącego bez należycie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego do majątku jaki posiada Spółka, następnie zaspokojenia się z majątku Spółki, a która to wartość oczywiście pozwoli na spłatę wszelkich zobowiązań spółki wobec NUS, co w konsekwencji doprowadziło do wydania orzeczenia w sprawie w oparciu o nieustalony rzetelnie materiał dowodowy i dowolną ocenę całokształtu okoliczności sprawy;

4. a nadto błędne uznanie, że Skarżący odpowiada za brak złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki czym przyczynił się do powstania szkody po stronie NUS, podczas gdy brak złożenia wniosku o upadłość w żaden sposób nie przyczynił się do powstania szkody po stronie NUS, ponieważ złożenie takiego wniosku w żaden sposób nie przyczyniłoby się do zaspokojenia roszczeń co wynika także z analizy rachunku zysków i strat dokonanej przez NNUS, którą szczegółowo opisuje w uzasadnieniu zaskarżonej niniejszym odwołaniem decyzji;

5. art. 8 k.p.a. przez jego niezastosowanie i wydanie przez DIAS decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji z pogwałceniem obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej zwłaszcza, że ustalenia dokonane przez organ administracji w przedmiotowej sprawie oparte są wyłącznie o nie zweryfikowane zdarzenia, gdzie organ pierwszej instancji istnienia przypuszcza, przypisuje walor bezprawności zdarzeniom nie mającym znaczenia dla sprawy, kwestionuje poprawność i rzetelność stanowiska przedstawionego przez Stronę i ignoruje konieczność korzystania ze wszystkich dostępnych źródeł dowodowych, a co z kolei wyklucza uznanie zaskarżonej decyzji organu jako wydanej w granicach prawa i na podstawie prawidłowych ustaleń faktycznych.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego Spółki z tytułu podatku od towarów i usług z czerwiec 2014 r.

Na wstępie dokonując kontroli skarżonej decyzji Sąd porządkowo, gdyż nie jest to przedmiotem sporu stwierdza, że organ wydając skarżoną decyzję spełnił wymagania wynikające z art. 108 § 2 i § 3 O.p. NUS, w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. określił T. Sp. z o. o. w likwidacji, m.in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za 06/2014r. w wysokości 3.423.141,00 zł. Decyzję uznano za doręczoną Spółce 1.09.2017 r. zgodnie z treścią art. 150 O.p. (I awizo w dniu 18.08.2017 r., II awizo w dniu 28.08.2018 r.).

Ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zgodnie z art. 118 O.p. organ mógł wydać decyzję o odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki, gdyż nie upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa.

Przedawnieniu nie uległo również zobowiązanie podatkowe Spółki.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. "Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu można zatem podzielić na pozytywne i negatywne. Przesłankami pozytywnymi są: pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, gdy powstała zaległość podatkowa spółki oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Przy czym, o ile ciężar udowodnienia przesłanek pozytywnych spoczywa na organie podatkowym, o tyle w odniesieniu do przesłanek negatywnych ciężar dowodu spoczywa na podmiotach potencjalnie odpowiedzialnych, jako osobach trzecich.

Z kolei przesłanki negatywne wymienione są w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p.

Przechodząc do meritum sprawy należy zauważyć, że Skarżący w pierwszej kolejności upatruje naruszenia art. 207, art. 107 § 1 i 2, art. 108 § 1-3, art. 109, art. 116 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 22 O.p. w poprzez, wydanie skarżonej decyzji, w sytuacji, kiedy Spółka wbrew ustaleniom NUS "posiadała jak i nadal majątek, którego wartość wielokrotnie przewyższa jej zobowiązanie względem urzędu skarbowego" oraz podnosi brak prowadzenia egzekucji z majątku Spółki.

Zwrócić należy uwagę na okoliczność faktyczną, że DIAS, decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. umorzył postępowanie odwoławcze z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ wskazał, że w toku postępowania odwoławczego, tj. w dniu [...].11.2017 r., prawomocnym wpisem od dnia 18.11.2017 r., T. Sp. z o. o. w likwidacji została wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców. Likwidacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powoduje ten skutek prawny, że spółka traci podmiotowość prawną a więc i podmiotowość prawnopodatkową.

Zauważyć należy, że decyzja NUS z dnia [...] sierpnia 2017 r. określająca T. Sp. z o. o. w likwidacji, m.in. podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za 06/2014 r. w związku z wniesionym odwołaniem nie podlegała wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 239a O.p.). Organ nie prowadził zatem postępowania egzekucyjnego w stosunku do T. Sp. z o. o. w likwidacji. Ewentualna możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego nastąpiła z chwilą umorzenia postępowania odwoławczego, gdyż wtedy decyzji organu pierwszej instancji mogłaby stać się wykonalna ale jednocześnie przyczyną umorzenia postępowania była utrata bytu prawnego przez Spółkę w skutek jej likwidacji. Zatem przestał istnieć podmiot w stosunku do którego możliwe byłby prowadzenia egzekucji. Organ, jak wynika ze skarżonej decyzji, prowadził wyłącznie postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzenia zabezpieczającego.

Reasumując, w okresie kiedy T. Sp. z o. o. w likwidacji posiadała podmiotowość prawnopodatkową organ egzekucyjny nie mógł prowadzić postępowania egzekucyjnego, gdyż decyzja organu pierwszej instancji nie podlega zgodnie z art. 239a O.p. wykonaniu. Natomiast w momencie kiedy decyzja organu pierwszej instancji mogła stać się wykonalna (umorzenie postępowania odwoławczego), czyli potencjalnie możliwe byłoby wszczęcie postępowania egzekucyjnego, T. Sp. z o. o. w likwidacji utraciła byt prawnopodatkowy. Organy nie mogły zatem przeprowadzić postępowania egzekucyjnego wobec T. Sp. z o. o. w likwidacji a tym samym ewentualnie umorzyć tego postępowania, czego domaga się w skardze Skarżący.

Mając powyższe na uwadze również twierdzenie Skarżącego, że Spółka "posiada majątek którego wartość wielokrotnie przewyższa jej zobowiązanie względem urzędu skarbowego" jest niezrozumiałe bowiem Spółka utraciła byt prawny w 2017 r. w związku z likwidacją.

W kontekście powyższych uwag należy ocenić wykazanie przez organy w niniejszej sprawie tzw. pozytywnej przesłanki solidarnej odpowiedzialności osoby trzecie tj. bezskuteczność egzekucji z majątku spółki.

Podkreślić przy tym należy, że Sąd podziela i przyjmuje za własne poglądy wyrażone w wyroku NSA z dnia 14 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 918/20, że instytucja likwidacji spółki nie może prowadzić do uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za jej zobowiązania. Członkowie zarządu spółki powinni mieć na uwadze, że wykreślenie spółki z rejestru nie zwalnia ich z odpowiedzialności spółki za powstałe w okresie pełnienia przez nich funkcji, tj. przed otwarciem likwidacji.

Jak słusznie bowiem zauważył NSA ww. wyroku "Oceniając kwestię bezskuteczności egzekucji zarówno sąd pierwszej instancji, jak i organy wzięły pod uwagę ustanie bytu prawnego spółki. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. trafnie wskazał - co sąd pierwszej instancji zasadnie zaaprobował - że prowadzenie postępowania egzekucyjnego z powodu utraty bytu prawnego przez spółkę było niemożliwe. Wobec czego egzekucja wobec spółki była bezskuteczna. Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych. Nie może być dalej idącej bezskuteczności egzekucji w stosunku do określonego podatnika niż w przypadku, gdy egzekucja w ogóle nie może zostać uruchomiona (patrz wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2008 r., I FSK 872/09, Lex nr 745918). Jeżeli w ogóle nie można wszcząć postępowania egzekucyjnego, to sama ta okoliczność jest równoznaczna z tym, że nie jest również możliwe przeprowadzenie jakiejkolwiek czynności egzekucyjnej wobec spółki. W takim stanie rzeczy egzekucja okazuje się w całości bezskuteczna w ujęciu art. 116 § 1 ord. pod., bowiem cecha taka ziszcza się przez fakt braku podstaw umożliwiających przymusowe egzekwowanie zaległości podatkowych z majątku spółki (patrz: wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2011 r., II FSK 229/10, Lex nr 1083050)".

Zdaniem Sądu organy wykazały zatem, bezskuteczność egzekucji.

Oceniając z kolei wykazanie w przez organ drugiej tzw. przesłanki pozytywnej, tj. pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, gdy powstała zaległość podatkowa spółki to organy również wykazały zaistnienie ww. przesłanki. Powyższe wynika ze opisanych w skarżonej decyzji uchwał zgromadzenia wspólników Spółki i nie jest kwestionowane przez Skarżącego.

Przechodząc do oceny tzw. przesłanek negatywnych w pierwszej kolejności podkreślić należy, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Op. Odpowiedzialność członka zarządu może więc wchodzić w rachubę jedynie w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być on dopełniony (por. uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09). Przy czym ciężar wykazania przesłanek wyłączających z odpowiedzialności za zobowiązania spółki spoczywa na członku zarządu.

W ocenie Sądu organ prawidłowo wyjaśnił i ustalił, że niewypłacalność Spółki rozumiana jako nieregulowanie wymagalnych zobowiązań miała miejsce z końcem października 2013 r. Zatem, co najmniej w połowie listopada 2013 r. zachodziła przesłanka obligująca do zgłoszenia wniosku o upadłość wskazana w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, wynikająca z nieregulowania wymagalnych zobowiązań. W tym czasie, jedynym członkiem zarządu Spółki był Skarżący i to na nim spoczywał obowiązek zabezpieczenia interesów wierzycieli Spółki poprzez złożenie stosownego wniosku do Sądu.

W niniejszej sprawie organy również prawidłowo wykazały brak zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 116 § 1 pkt 1 lit b i pkt 2 O.p.

Odnoszą się do zarzutów Skarżącego należy zauważyć, że Skarżący popada w sprzeczność. Bowiem z jednej strony twierdzi, że "stan ekonomiczny spółki pozwala na zaspokojenie roszczeń Urzędu Skarbowego za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych" (Sąd przyjmuje, że chodzi o podatek od towarów i usług) a z drugiej "brak złożenia wniosku o upadłość w żaden sposób nie przyczynił się do powstania szkody po stronie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. , ponieważ złożenie takiego wniosku w żaden sposób nie przyczyniłoby się do zaspokojenia roszczeń, co wynika także z analizy rachunku zysków i strat dokonanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. , którą szczegółowo opisuje w uzasadnieniu zaskarżonej niniejszym odwołaniem decyzji".

Zatem Skarżący jednocześnie stwierdza, że Spółka posiadała majątek oraz go nie posiadała, bo nawet, gdyby złożył wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie to nie doszłoby do zaspokojenia wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. .

Sąd nie podziela również zarzutów naruszenia art. 7 k.p.a. w zw. z art.77 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. oraz art. 8 k.p.a. Wprawdzie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż organy podatkowe prowadzą postępowanie podatkowe w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, ale Sąd dokonał oceny ewentualnego naruszenia przez organy norm odpowiadających ww. normom k.p.a. Zdaniem Sądu organ podjął wszystkie czynności niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Sam Skarżący nie wskazuje takich elementów stanu faktycznego, które nie zostały wyjaśnione. Sąd nie dostrzegł również naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Poza ogólnym stwierdzeniem w uzasadnieniu skargi brak jest wskazanie konkretnych naruszeń organów, które mogłyby wskazywać na prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.