Wyrok NSA oz. w Bydgoszczy, sygn. akt SA/Bd 201/03
NSA oz. w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2003-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Lasy
Podatek leśny
Powołane przepisy: article: art. 60 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 56 poz. 679
law: Obwieszczenie Ministra Środowiska z dnia 27 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o lasach.
Teza: Objęcie gruntu planem urządzenia lasu nie przesądza, iż grunt ten podlega podatkowi leśnemu.

TEZY

Objęcie gruntu planem urządzenia lasu nie przesądza, iż grunt ten podlega podatkowi leśnemu.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 18 lutego 2003 r. sprawy ze skargi Rejonowego Zarządu Infrastruktury w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia 10 października 2002 r. (...) w przedmiocie określenia zaległości podatkowej w podatku leśnym za 1999 r. - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy w W.-N. z dnia 14 sierpnia 2002 r.; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 10.10.2002 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. uchyliło decyzję organu I instancji /tj. Wójta Gminy W.-N./ w części dotyczącej obciążenia podatkiem leśnym Nadleśnictwa G. i w tym zakresie umorzyło postępowanie oraz utrzymało w mocy decyzję organu I instancji w pozostałej części, tj. w zakresie określenia wysokości zaległości podatkowej z tytułu podatku leśnego za 1999 r. przypadającego od Rejonowego Zarządu Infrastruktury w B.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Wójt Gminy W.-N. - rozpoznając sprawę ponownie, po uchyleniu decyzji Wójta z 5.02.2002 r. przez organ II instancji - decyzją z dnia 14.08.2002 r. określił, że zaległość podatkowa z tytułu podatku leśnego za 1999 r. przypada solidarnie od Rejonowego Zarządu Infrastruktury w B. oraz Nadleśnictwa G.

W odwołaniu od powyższej decyzji Rejonowy Zarząd Infrastruktury w B. podniósł, że decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną, gdyż nie wzięto pod uwagę umowy zawartej z Nadleśniczym Nadleśnictwa G. Wynika z niej, że jest on współposiadaczem gruntów leśnych wraz z Nadleśnictwem zaś obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obu podmiotach, z tym że obowiązek składania deklaracji i zapłaty podatku na rzecz zarządów właściwych gmin obciąża Nadleśnictwo. Rejonowy Zarząd Infrastruktury uiścił na rzecz Nadleśnictwa wynikającą z umowy kwotę z tytułu użytkowania gruntów i nie powinien być opodatkowany z tego tytułu. Ponadto wskazano, że nie zostało wyjaśnione, jaka powierzchnia gruntów, przekazanych w użytkowanie wojsku znajduje się na terenie Gminy W.-N. oraz jaka powierzchnia powinna być objęta podatkiem, a jaką powierzchnię określono w deklaracji złożonej przez Nadleśnictwo.

W piśmie przewodnim, przy którym przesłano akta sprawy wyjaśniono, że podatkiem zostały objęte grunty leśne o pow. 6.560,59 ha oznaczone w ewidencji jako "tereny różne", dla których sporządzono plan urządzania lasu na lata 1998-2007. Deklaracje złożone przez Nadleśnictwo dot. podatku leśnego za lata 1999, 2000 objęły lasy o pow. 4.699 ha. Nie wykazano "terenów różnych" o pow. 6.560,59 ha oraz nie został zapłacony od nich podatek leśny. Organ I instancji podkreślił, że Rejonowy Zarząd Infrastruktury jest współposiadaczem gruntów leśnych wraz z Nadleśnictwem, zaś postanowienia umów nie mogą przenosić obowiązku podatkowego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uzasadniając swoje stanowisko w sprawie podniosło, że stosownie do treści art. 60 ustawy o lasach opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy z wyjątkiem:

1. nie związanych z gospodarką leśną,

2. zajętych na ośrodki wypoczynkowe, działki budowlane i rekreacyjne,

3. wyłączonych decyzjami administracyjnymi z gospodarki leśnej na cele inne niż leśne.

Jeżeli las jest współwłasnością albo jest we współposiadaniu dwóch lub więcej osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej albo osób fizycznych, z wyjątkiem małżonków, to las ten stanowi odrębny przedmiot opodatkowania. Obowiązek podatkowy w podatku leśnym w tym przypadku, ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach.

W dniu 16 lipca 1999 r. pomiędzy Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych reprezentowanym przez Nadleśniczego Nadleśnictwa G., a Rejonowym Zarządem Infrastruktury w B. została zawarta umowa o przekazanie nieruchomości w użytkowanie. Integralną jej częścią jest załącznik, w którym określono warunki użytkowania lasów, gruntów i innych nieruchomości na potrzeby związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa. W umowie wskazano, że obowiązuje ona od 1.01. do 31.12.1999 r., następnie aneksem z 26 listopada przedłużono jej obowiązywanie na czas nieokreślony. Mocą powołanej umowy Rejonowemu Zarządowi przekazano w użytkowanie obszar leśny o powierzchni 12.393,85 ha, położony w Gminie W.-N. do korzystania na potrzeby związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa. Część tych gruntów, tj. grunty o powierzchni 6.560,59 ha, została sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako "tereny różne". Grunty te są jednocześnie objęte planem urządzenia lasu dla Nadleśnictwa G. w Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w T., na podstawie stanu lasu w dniu 1 stycznia 1998 r., zatwierdzonym w drodze decyzji Ministra Środowiska z dnia 2 grudnia 1999 r.

Lasem w rozumieniu art. 3 ustawy o lasach jest po pierwsze - grunt o zwartej powierzchni, co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną /uprawami leśnymi/ - drzewami i krzewami oraz runem leśnym - lub przejściowo jej pozbawiony, przeznaczony do produkcji leśnej, lub stanowiący rezerwat przyrody albo wchodzący w skład parku narodowego, lub wpisany do rejestru zabytków oraz po drugie - grunt związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywanie dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o lasach przez gospodarkę leśną rozumie się działalność w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

W ocenie organu odwoławczego przedmiotowe tereny należy zaliczyć do gruntów związanych z gospodarką leśną. Stosownie bowiem do par. 2 ust. 1 umowy na użytkowniku spoczywa obowiązek utrzymania gruntów zgodnie z postanowieniami zawartymi w warunkach, zawartych w załączniku. Natomiast w myśl ust. 6 warunków, gospodarkę leśną na obszarach leśnych będących przedmiotem umowy najmu prowadzą właściwe nadleśnictwa na zasadach ogólnych, na podstawie planów urządzania lasu z uwzględnieniem potrzeb wojskowych jednostek organizacyjnych. Tym samym umowa nie wskazuje, iż obszar leśny został wyłączony z kategorii gruntów związanych z gospodarką leśną.

Natomiast z unormowania art. 60 ust. 1 ustawy o lasach wynika jedynie, że opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy, z wyjątkiem nie związanych z gospodarką leśną, zajętych na ośrodki wypoczynkowe, działki budowlane i rekreacyjne oraz wyłączonych decyzjami administracyjnymi z gospodarki leśnej na cele inne niż leśne. Dodatkowo w myśl art. 62 ust. 1 ustawy o lasach zwalnia się z podatku leśnego lasy z drzewostanem w wieku do 40 lat i lasy wpisane do rejestru zabytków. Potwierdzeniem stosowania do przedmiotowych gruntów ustawy o lasach jest choćby objęcie ich planem urządzenia lasu, sporządzanym dla lasów w rozumieniu tej ustawy.

W wyroku z dnia 5 sierpnia 1998 r. I SA/Ka 1023/96 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "w sytuacji gdy istnieje obowiązujący uproszczony plan urządzenia lasu, organ podatkowy przy wymiarze podatku leśnego nie może dokonywać samodzielnych ustaleń w przedmiocie podstawy opodatkowania, sprzecznych z danymi zawartymi w planie.

W postępowaniu wymiarowym nie ma miejsca na kwestionowanie danych zawartych w obowiązującym planie urządzenia lasu. Zarzuty takie można skutecznie podnosić wyłącznie w postępowaniu uregulowanym w rozdziale 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, zawierającym przepisy określające tryb sporządzania planu urządzenia lasu."

W przypadku, gdy las jest we współposiadaniu dwóch lub więcej osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, to las ten stanowi odrębny przedmiot opodatkowania. Obowiązek podatkowy w podatku leśnym w tym przypadku, ciąży solidarnie na wszystkich współposiadaczach. Z umowy z dnia 16 lipca, o której wyżej mowa wynika, że podmiotami korzystającymi z przejętych w użytkowanie gruntów są Rejonowy Zarząd Infrastruktury w B. oraz Nadleśnictwo G. W ust. 4 warunków, podmioty te określono jako współposiadaczy wskazując, że obowiązek składania deklaracji i wpłacania należnego podatku leśnego ciąży na nadleśnictwach.

Analizując przedmiotowy problem, zdaniem Kolegium art. 61 cyt. ustawy o lasach wskazuje, że obowiązek podatkowy w podatku leśnym, ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych, jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które posiadają lasy stanowiące własność Skarbu Państwa lub gminy na podstawie umowy, co ma miejsce w niniejszej sprawie.

W stosunku do lasów pozostających w zarządzie Lasów Państwowych oraz wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, nie objętych obowiązkiem podatkowym na ww. podstawie, podatek ciąży odpowiednio na nadleśnictwach i na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, faktycznie władających lasami. Umowy nie mogą zmieniać przedmiotu ani podmiotów obciążeń podatkowych określonych w ustawach.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny i prawny, odmiennie niż wskazano w uzasadnieniu uprzedniej decyzji Kolegium, za niewłaściwe należało uznać obciążenie podatkiem Nadleśnictwa. Dlatego też w tej części uchylono decyzję organu I instancji i umorzono postępowanie.

Skargę na powyższą decyzję wniósł Rejonowy Zarząd Infrastruktury w B., żądając uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że dnia 16.07.1999 r. Rejonowy Zarząd Infrastruktury zawarł z Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych, reprezentowanym przez Nadleśniczego Nadleśnictwa G. umowę o przekazaniu w użytkowanie na cele związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa gruntów leśnych pozostających w zarządzie Lasów Państwowych Nadleśnictwa G. bez zmiany ich dotychczasowego przeznaczenia.

Przedmiotowa umowa została zawarta na warunkach określonych przez Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych, zgodnie z art. 40 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach. Integralną częścią cyt. umowy jest załącznik, w którym określono warunki użytkowania lasów i gruntów na potrzeby związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa. Zgodnie z ww. warunkami - pkt 4 "Wojskowe jednostki organizacyjne podległe MON, jako użytkownicy lasów, gruntów i innych nieruchomości oraz jednostki organizacyjne Lasów Państwowych są ich współposiadaczami w rozumieniu przepisów dotyczących podatku leśnego" /art. 60 ust. 2 i art. 61 ust. 4/ tej ustawy. Oznacza to, że obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich podmiotach z tym, że w zakresie składania deklaracji i wpłacania należnego podatku leśnego na rzecz właściwych zarządów gmin ciąży na nadleśnictwach - czego nie uwzględnił organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z wymienionymi przepisami, skarżący uiścił na rzecz Nadleśnictwa G. wynikające z umowy kwoty podatku za lata 1999-2000 z tytułu użytkowania gruntów leśnych o powierzchni 6.560,59 ha oznaczone w ewidencji jako "tereny różne", dla których sporządzono plan urządzania lasu na lata 1998-2007. Fakt ten również nie znalazł żadnego odzwierciedlenia w zaskarżonej decyzji.

Użyty w planie urządzania lasu na lata 1998-2007 termin "tereny różne" oznacza faktycznie pole robocze poligonu ćwiczebnego, na którym nie ma lasu w rozumieniu ustawy - tym bardziej lasu powyżej 40 lat. Nie oznacza to, że na tym obszarze nie jest prowadzona gospodarka leśna. W wyroku z dnia 25 maja 1992 r. /SA/Po 82/92 - POP 1995 nr 1 poz. 17/ Naczelny Sąd Administracyjny po rozpatrzeniu sprawy o podobnym charakterze wskazał, że "tereny leśne użytkowane przez wojsko, z założenia nie są wyłączone z gospodarki leśnej przeciwnie - przewiduje się na tych terenach prowadzenie działalności leśnej z tym tylko ograniczeniem, że szczegółowe plany w tym zakresie muszą być uzgodnione z władzami wojskowymi". I ten nie budzący wątpliwości fakt nie znalazł odzwierciedlenia w zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, przy czym nie jest związany granicami skargi /art. 51 ww. ustawy/.

W świetle powyższego skargę należało uwzględnić albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo w sposób uzasadniający jej wzruszenie w trybie art. 22 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA.

Zaskarżona decyzja w przedmiocie podatku leśnego dotyczy gruntów o powierzchni 6.560,59 ha, które stanowią pole robocze poligonu, a które w ewidencji gruntów ujęte są jako tereny różne. Wymaga to zatem ustalenia, czy grunty te winny być opodatkowane podatkiem leśnym. Zgodnie z treścią art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy, z wyjątkiem: nie związanych z gospodarką leśną, zajętych na ośrodki wypoczynkowe, działki budowlane i rekreacyjne oraz wyłączonych decyzjami administracyjnymi z gospodarki leśnej na cele inne niż leśne. Bezspornie wyżej wymienione wyjątki w niniejszej sprawie nie mają zastosowania. W tej sytuacji należy odnieść się do zawartej w ustawie o lasach definicji lasu. Lasem w rozumieniu tej ustawy jest grunt:

1. o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną /uprawami leśnymi/ - drzewami i krzewami oraz runem leśnym - lub przejściowo jej pozbawiony:

- przeznaczony do produkcji leśnej lub

- stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo

- wpisany do rejestru zabytków,

2. związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne /art. 3/.

Zgodnie z zawartym w aktach pismem Nadleśnictwa G. z dnia 26.04.2000 r. adresowanym do Urzędu Gminy W.-N., powierzchnię poligonu stanowią: grunty zadrzewione, użytki rolne, tereny zieleni, tereny komunikacyjne, nieużytki, tereny różne i lasy. Zatem przedmiotem umowy z dnia 16 lipca 1999 r. o przekazaniu nieruchomości w użytkowanie były różne grunty, a nie tylko lasy w rozumieniu art. 3 ustawy o lasach, potwierdza to również treść par. 1 ww. umowy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że organy I i II instancji nie wskazały, na podstawie jakich dowodów uznały, iż będące przedmiotem decyzji grunty są lasami w rozumieniu cyt. wyżej przepisów ustawy o lasach, zwłaszcza iż Nadleśnictwo G. dokonało opłat z tytułu podatku leśnego za 1999 i 2000 r. od gruntów leśnych przekazanych na podstawie umowy z 16 lipca 1999 r. na cele związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa.

W tym miejscu należy wskazać, iż mimo istnienia obowiązującego planu urządzenia lasu, grunty nawet leśne mogą być związane z działalnością gospodarczą inną niż leśna /por. uchwała NSA z dnia 9 września 2002 r., FPK 5/02 - Monitor Podatkowy 2002 nr 11 str. 46/, a zatem objęcie gruntu planem urządzenia lasu nie może przesądzać, iż grunt ten podlega podatkowi leśnemu, jeżeli nie występują inne przesłanki wymagane przepisami Rozdziału 19 ustawy o lasach - regulującymi kwestię podatku leśnego. Ponadto przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy należy mieć na uwadze treść przepisu art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne /Dz.U. nr 30 poz. 103 ze zm./, zgodnie z którym podstawę wymiaru podatków (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja I instancji naruszają prawo w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 cyt. ustawy o NSA orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na mocy art. 55 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o NSA.