Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 610/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-09-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2017 r. sprawy ze skargi E. W. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów stwierdził, że stanowisko – przedstawione przez E. W. we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nowo powstałych działek oraz braku opodatkowania sprzedaży tych działek jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu powyższej interpretacji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 2 stycznia 2017 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca będący osobą fizyczną, w 1995 roku, na podstawie umowy sprzedaży, nabył nieruchomość gruntową. Obecnie ww. nieruchomość gruntowa składa się z dwóch działek ewidencyjnych gruntu. Mając na względzie wielkość jednej z nich (0,8084 ha) oraz aktualną sytuację rynkową, Wnioskodawca podjął decyzje o dokonaniu podziału ww. działki na mniejsze działki. Nowopowstałe działki, których dotyczy wniosek nie są i nie były w przeszłości (tj. w czasie, gdy tworzyły jedną całość) zabudowane, uzbrojone, ogrodzone, ani wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden komercyjny sposób (np. oddane w najem, dzierżawę). Do 2011 roku Wnioskodawca ww. działki uprawiał. Działki te są składnikiem majątku osobistego Wnioskodawcy, w stosunku do którego Wnioskodawca nie poczynił oraz nie czyni żadnych nakładów inwestycyjnych. Działki powstałe w drodze podziału, będą stanowiły całość gospodarczą wraz z przylegającymi do niej działkami, stanowiącymi własność innego podatnika. Działki powstałe w drodze podziału będą posiadały dostęp do drogi publicznej poprzez inne działki, w tym działkę będącą własnością Wnioskodawcy, które będą stanowić w przyszłości drogę wewnętrzną. Wnioskodawca dokonał sprzedaży jednej z nowo utworzonych działek. Wnioskodawca nie planuje ponosić ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Wnioskodawca zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży, a więc będzie się spotykał z potencjalnymi zainteresowanymi oraz zawierał z nimi umowy przedwstępne oraz sprzedaży. Wnioskodawca nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w ramach obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. działki innym osobom fizycznym w ramach zarządu majątkiem własnym. Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. Wnioskodawca podzielił działkę o powierzchni 0,8084 ha na 12 mniejszych działek.

3. Działki będące przedmiotem pytania nr 1 we wniosku ORD-IN, dotyczącego zdarzenia przyszłego mają następujące numery ewidencyjne: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...], przy czym działki o nr [...] oraz [...] mają zostać przeznaczone pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.

4. Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca dokonał sprzedaży jednej działki w listopadzie 2016 roku, tj. działki o nr [...] oraz udziałów w wysokości 1/11 części w nieruchomości, tj. działek gruntu nr [...] oraz [...] przeznaczonych pod drogę wewnętrzną. Nabycie każdej kolejnej działki wiąże się z nabyciem odpowiedniego udziału w działkach drogowych.

5. W stosunku do działek, objętych zakresem pytania nr 1, Wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy.

6. Działki objęte zakresem pytania nr 1 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawca, z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek, stanie się podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2016. 710), a transakcja sprzedaży zostanie opodatkowana, zgodnie z właściwą stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży nowo powstałych działek, nie stanie się on podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, transakcja sprzedaży zaś nie zostanie opodatkowana, zgodnie z właściwą stawką podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest bowiem przesłanek, aby w związku z ww. transakcjami uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku. Po pierwsze, Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową w 1995 roku. Przedmiotowa nieruchomość, w tym działka o powierzchni 0,8084 ha, była przez Wnioskodawcę uprawiana do 2011 roku. Czas, który upłynął pomiędzy nabyciem nieruchomości a wystąpieniem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy (2016 r.) oraz podziałem działki o powierzchni 0,8084 ha (2016 r.) na mniejsze wskazuje, iż pomiędzy ww. czynnościami nie było ciągłości. Decyzja o podziale była bowiem zdeterminowana dużą powierzchnią działki oraz aktualną sytuacją rynkową. Po drugie, Wnioskodawca nie angażował, ani nie angażuje środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty trudniące się handlem nieruchomościami. Nabyta przez Wnioskodawcę w 1995 roku nieruchomość, w tym działka o powierzchni 0.8084 ha, stanowiła grunt rolny i była przez Wnioskodawcę uprawiana. Zarówno działka o powierzchni 0,8084 ha, jak również działki powstałe w wyniku jej podziału, nie są uzbrojone, nie są ogrodzone, nie są zabudowane. Wnioskodawca nie wykorzystywał działki o powierzchni 0,8084 ha, jak również powstałych po jej podziale działek w żaden komercyjny sposób. W związku ze sprzedażą, Wnioskodawca nie poczynił także żadnych nakładów na ww. działki. Zdaniem Wnioskodawcy wobec powyższego czynności, które podjął mieszczą się w ramach zarządu majątkiem osobistym, pozbawionym cech działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług . Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem organ wydający interpretację powołał się na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 22, art. 7 ust.1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) i stwierdził, iż w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż sprzedaż nowopowstałych działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie organu istotnym faktem jest to, że Wnioskodawca z własnej inicjatywy podzielił nieruchomość, w tym wyodrębniając części nieruchomości gruntowych na drogi wewnętrzne. Ponadto dla nowopowstałych działek Wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy. Zainteresowany dokonał sprzedaży jednej działki, obecnie planuje sprzedać kolejne działki wraz z udziałami w działkach wydzielonych pod drogi wewnętrzne. Zdaniem organu fakt podziału nieruchomości gruntowej przed jej sprzedażą w postaci nowopowstałych działek oraz podejmowanie działań w celu nadania wydzielonym działkom charakteru rynkowo atrakcyjnego (warunków zabudowy) wskazują, że Wnioskodawca jako właściciel nieruchomości działa z zamiarem uzyskania w ten sposób stałych dochodów. Uznano, że takie aktywne działanie w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, w ocenie Organu, działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zatem dostawy nowopowstałych działek nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Reasumując stwierdzono, że planowaną sprzedaż nowopowstałych działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa wart. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca z tytułu tej czynności będzie działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym ww. dostawa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, według właściwej stawki podatku VAT.

Po wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na interpretację z dnia [...] r. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 15 ust.1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług poprzez jego błędną wykładnię oraz bezpodstawne uznanie, iż skarżący w związku z planowaną przez niego sprzedażą nowo powstałych działek będzie działał w ramach działalności gospodarczej, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pełnomocnik skarżącego wniósł także o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z następującego dokumentu - Interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby , Skarbowej w Ł. działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] roku stwierdzającej, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2016 roku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jest prawidłowe. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wydający interpretację wniósł o jej oddalanie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r, poz. 270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej interpretacji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej interpretacji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić (art. 146 § 1 ppsa). W przypadku zaś, gdy nie stwierdzi naruszenia prawa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną interpretację, Sąd uznał, iż skarga jest uzasadniona. Skarga dotyczyła interpretacji Ministra Rozwoju i Finansów w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług w związku z zamiarem sprzedaży nowopowstałych działek .

W skardze strona postawiła m.in. zarzut naruszenia 15 ust.1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (dalej również nazywanej u.p.t.u.) poprzez ich błędne zastosowanie, tj. niezasadne uznanie, że skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług i obciąża go obowiązek uiszczenia tego podatku w związku ze planowaną sprzedażą działek. Odnosząc wskazane przepisy prawa materialnego do stanu faktycznego sprawy wskazać należy, że spór sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji czynności sprzedaży będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Sądu, uznanie przez organ, że w okolicznościach sprawy opisanych we wniosku spełnione zostały warunki do uznania dokonanej już planowanej sprzedaży dostawy kolejnych działek gruntu za realizowaną przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług , jest nieprawidłowe i narusza prawo. Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym, nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

Skarżący stoi na stanowisku, że planowane przez niego kolejne ( albowiem dokonał już zbycia jednej działki ) sprzedaże przedmiotowych gruntów ( nowopowstałych działek ) nie noszą znamion działalności gospodarczej, lecz należą do czynności rozporządzania własnym majątkiem prywatnym. Dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia decydujące są kryteria uznania tego rodzaju sprzedaży za działalność gospodarczą, określone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), które – na tle konkretnych okoliczności rozpatrywanej sprawy – nie zostały przez Sąd pierwszej instancji właściwie ocenione. W orzeczeniu tym stwierdzono, że:

1) Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

2) Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

3) Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

4) Okoliczność, iż osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W kontekście powyższego wyroku TSUE, spornym – na tle art. 15 ust. 2 u.p.t.u. – jest, czy w świetle zebranego materiału dowodowego sprawy (okoliczności faktycznych ustalonych przy wydaniu interpretacji), skarżący, sprzedając jedną działkę oraz planując dostawę kolejnych , podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też należy uznać, że sprzedaż ta nastąpiła (nastąpi) w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Jak bowiem wynika z powyżej wskazanego wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, o tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. W tym zakresie w pełni aktualne są tezy zawarte w wyroku NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, oraz następujących po tym wyroku orzeczeniach NSA (np. wyrok z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08, dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query), wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, że w takich przypadkach mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie z zarządem majątkiem prywatnym. Uwzględnić zatem w tym przedmiocie należy, że: 1. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny, każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku. 2. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu. 3. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka "stałości" działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12. dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). 4. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych. 5. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. 6. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. 7. Fakt podjęcia takich czynności, jak np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. 8. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

W kontekście powyższych kryteriów odróżnienia – na tle sprzedaży (zamiaru sprzedaży) spornych działek – działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym za zasadny należy uznać sformułowany w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Nie można się bowiem zgodzić z organem, który swoje rozstrzygnięcie, uznające planowaną sprzedażą kolejnych działek przez skarżącego za działalność gospodarczą, oparł zasadniczo na stwierdzeniu, że "w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż sprzedaż nowopowstałych działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istotnym faktem jest to, że Wnioskodawca z własnej inicjatywy podzielił nieruchomość, w tym wyodrębniając części nieruchomości gruntowych na drogi wewnętrzne. Ponadto dla nowopowstałych działek Wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy. Zainteresowany dokonał sprzedaży jednej działki, obecnie planuje sprzedać kolejne działki wraz z udziałami w działkach wydzielonych pod drogi wewnętrzne". Powyższe stwierdzenia organu wydającego interpretację pozostają bowiem poza powyżej przytoczonymi kryteriami rozróżniania działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym. Wskazane w tej sprawie okoliczności faktyczne zamierzonej sprzedaży oraz już dokonanej jednej działki w żadnym zakresie nie wskazują, że skala aktywności skarżącego w zakresie zbycia przedmiotowych działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedyńczych z nich. Zbycie natomiast nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym powstałych z podziału i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Sprzedaż gruntów w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie oznacza, że sprzedający nie mógł nabyć przedmiotu sprzedaży w celu jego zbycia z zamiarem uzyskania jak największej ceny z tego rodzaju sprzedaży. Nie jest to żadne kryterium wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż naturalne jest, że również w obrocie "prywatnym" dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków sprzedaży. W omawianym orzeczeniu TSUE wskazano, że okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, jak również liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów, nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Z wykazanych w tej sprawie przez organ okoliczności , iż skarżący:

– z własnej inicjatywy podzielił nieruchomość, w tym wyodrębniając części nieruchomości gruntowych na drogi wewnętrzne,

– wystąpił o wydanie warunków zabudowy,

– dokonał sprzedaży jednej działki, obecnie planuje sprzedać kolejne działki wraz z udziałami w działkach wydzielonych pod drogi wewnętrzne

w żadnym wypadku nie wynika, że stopień aktywności skarżącego w zakresie planowanej sprzedaży przedmiotowych działek wskazuje, że zaangażował on lub zamierza zaangażować środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, która przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich stałej kontynuacji), podobną do aktywności i zaangażowania środków przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Aktywność skarżącego w ramach powyższych czynności w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym. Ponadto skarżący wyraźnie w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku interpretacyjnym wskazał, że:

– zarówno działka o powierzchni 0,8084 ha, jak również działki powstałe w wyniku jej podziału nie są uzbrojone, nie są ogrodzone, nie są zabudowane,

– nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjna dla potencjalnych nabywców,

– nie będzie dokonywał dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.).

W żadnym zatem zakresie organ interpretacyjny nie wykazał, w kontekście podanych przez skarżącego okoliczności mając na uwadze przywołane wcześniej poglądy judykatury różnicujące charakter prowadzonej działalności gospodarczej od wykonywanej osobiście a więc nie mającej takich cech , że w ramach zamiaru dokonania sprzedaży podjął on aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalnych handlowców, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., czyniące z niego podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tych przepisów. Ponieważ w niniejszej sprawie jej stan faktyczny w jakimkolwiek przypadku nie wskazuje na takie formy aktywności skarżącego w zamiarze zbycia przedmiotowych działek, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie można go uznać za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., co oznacza naruszenie tych norm przez organ wydający interpretację, skutkujące uchyleniem zaskarżonej interpretacji. W sytuacji stwierdzenia, iż w sprawie nie zaistniały istotne wątpliwości, które mogłyby się stać przedmiotem wyjaśnienia Sąd uznał, że prowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. jest bezzasadnie i oddalił wniosek skargi w tym zakresie.

W tym stanie rzeczy uznając , że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem prawa, Sąd ją uchylił na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. Ponownie wydając interpretację organ uwzględni przedstawione powyższej stanowisko Sądu.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 P.p.s.a.

mko