Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 638/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Teresa Randak (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2016 r. sprawy ze skargi M.M. P. i U. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., Nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K. – dalej określany zamiennie "Dyrektor" "organ odwoławczy" – działając na podstawie art. 223 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej jako "O.p.") w zw. z art. 45 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f."), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. (dalej jako "organ kontrolny" lub "Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej") z dnia [...]r. nr [...]w przedmiocie określenia M.P. i U.P. (dalej jako "podatnik", "podatniczka", "skarżący", "skarżąca" łącznie zaś "podatnicy", "skarżący") wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości [...]zł.

Kierując się dyrektywą zawartą w art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) Sąd – ze względu na obszerność decyzji – zwięźle przedstawi stan faktyczny sprawy akcentując istotne dla sprawy kwestie.

Przyjdzie przy tym wskazać, że każdego z małżonków reprezentował inny pełnomocnik, składając pisma różnej treści i mało współpracujących ze sobą. Wyrazem powyższego może być ilość pism składanych na etapie postępowania odwoławczego szczegółowo opisanych w decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej – podejmując próbę usystematyzowania odpowiedzi na nie – wskazał m.in., że:

I. Decyzją z dnia [...]r. nr [...]Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego wobec skarżących, określił im wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości [...]zł. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego wykorzystano materiały będące w posiadaniu organów podatkowych oraz postępowań przygotowawczych prowadzonych przeciwko podatnikowi przez Delegaturę CBA w K. nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w G. w sprawach [...]oraz [...]. Ponadto w ramach postępowania kontrolnego dokonano czynności sprawdzenia dokumentacji u kontrahentów kontrolowanego.

Odnosząc się do meritum sprawy, organ odwoławczy wskazał, że w dniu 18 czerwca 2008 r. podatnicy złożyli korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2007 r. PIT-36, w której wykazali do opodatkowania dochody z tytułu: emerytury i renty, najmu i dzierżawy, osiągnięte za granicą, o które zwiększona jest podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej. Wykazany w złożonej korekcie zeznania łączny dochód do opodatkowania określono w kwocie [...]zł. Do rozliczenia podatnicy wykazali jako podstawę obliczenia podatku kwotę [...]zł, należny podatek dochodowy w kwocie [...]zł, odliczenia od podatku w wysokości [...]zł, sumę wpłaconych zaliczek w kwocie [...]zł i tym samym nadpłatę w kwocie [...]zł.

Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do pism pełnomocników z dnia 11 i 29 września 2015 r., uzupełnionych pismem z dnia 30 października 2015 r. i pisma z dnia 31 sierpnia 2015 r., których obszerne fragmenty zacytował stwierdził, że po wszczęciu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. wobec skarżących do prowadzonego postępowania kontrolnego postanowieniem organu I instancji z dnia [...]r. nr [...]włączony został materiał dowodowy przekazany ze śledztwa sygn. akt [...], który wskazuje, że oprócz wykazanych przez podatnika w zeznaniu (korekcie) PIT-36 za 2007 r. źródeł przychodów podatnik posiadał również inne dochody z tytułu zawartych umów zleceń.

Przedstawiając stan faktyczny, organ odwoławczy wskazał, że podatnik w 2007 r. uzyskiwał przychody również z najmu i dzierżawy nieruchomości znajdujących się w B. oraz w K. W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego organ kontrolny dokonał szczegółowego rozliczenia uzyskanych przez podatnika przychodów z najmu oraz dzierżawy i ponoszonych kosztów najmu dzierżawy z uwzględnieniem ich amortyzacji. Tym samym przychody pieniężne z tytułu najmu, jakie osiągnął podatnik w 2007 r. określone zostały w kwocie [...]zł w wyniku porównania wystawionych przez podatnika faktur VAT z wpływami na rachunek bankowy prowadzony na jego rzecz, natomiast w odniesieniu do kosztów z najmu zastosowano ogólną definicję kosztu podatkowego zawartą w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., przyjmując ich wysokość w kwocie [...]zł. Uzyskany dochód określono kwotą [...]zł ([...]). Do tak poczynionych w tej kwestii ustaleń pełnomocnicy stron nie wnieśli żadnych zastrzeżeń.

Dalej, organ wskazał, że podatnik w 2007 r. uzyskiwał również dochody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie umowy o pracę zawartej z firmą A [...] w dniu 11 marca 2003 r., w której zgodnie z umową pełnił funkcję dyrektora spółki. Miejscem wykonywania pracy była Firma A [...]. Stosunek pracy zawarty został na czas nieokreślony. Wynagrodzenie według umowy miało być wypłacane do 15 dnia następnego miesiąca. Zgodnie zatem z art. 3 u.p.d.o.f. podatnik w 2007 r. podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W załączonej do PIT-36 informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w 2007 r. PIT/ZG kontrolowany wykazał dochód w Czechach w poz. 18 - najem lub dzierżawa w kwocie [...] zł. Tym samym dochód osiągnięty przez podatnika za granicą (szczegółowo rozliczony w pkt. 1.3 zaskarżonej decyzji), o który zwiększa się podstawę opodatkowania do ustalenia stopy procentowej (przeliczone na złote) został określony w kwocie [...]zł a pełnomocnicy stron nie wnieśli żadnych zastrzeżeń.

Organ odwoławczy wskazał, że z ustaleń dokonanych w trakcie postępowania kontrolnego wynika, że oprócz źródeł dochodów wykazanych w zeznaniu PIT-36 za 2007 rok, podatnik uzyskiwał również w 2007 roku dochód z umów zleceń, jakie zawarł z Opactwem [...] w K. (dalej jako "Opactwo" lub "Opactwo [...]") i w formie ustnej z Parafią [...] w K. (dalej jako "Bazylika [...]"), gdzie na podstawie udzielonych mu notarialnych pełnomocnictw wykonywał zlecone mu czynności. Ponadto w 2007 r. reprezentował także przed Komisją Majątkową Zgromadzenie [...] (dalej jako "Zgromadzenie").

Za wykonanie usług związanych z realizacją umowy z dnia 20 maja 2004 r. zawartej z Opactwem [...], uprawniony był do wynagrodzenia w wysokości określonej w przedmiotowej umowie. Wynagrodzenie to przysługiwało:

- z tytułu uzyskania przez Opactwo odszkodowania pieniężnego w wysokości [...]zł w kwocie [...]zł, jako 20% uzyskanego w 2007 r. przez Opactwo odszkodowania pieniężnego ([...]zł),

- z tytułu sprzedaży w 2007 r. nieruchomości zamiennych otrzymanych przez Opactwo w ramach tego samego postępowania regulacyjnego za łączną cenę [...]zł w kwocie [...]zł, jako 20% wartość sprzedanych w 2007 r. nieruchomości zamiennych ([...]zł).

Za wykonanie usług związanych z realizacją ustnej umowy z proboszczem Bazyliki [...] podatnik był uprawniony do wynagrodzenia w 2007 r. w kwocie [...]zł wg. faktury [...]z dnia 12 stycznia 2007 r. Za reprezentacje Zgromadzenia w 2007 r. przed Komisją Majątkową, według zeznań siostry Ekonomiki Zgromadzenia (poparte dokumentami bankowymi), wypłacone zostało na wskazane przez podatnika konto firmy "A" [...]wynagrodzenie w kwocie [...]Euro wg faktury [...]z dnia 2 stycznia 2008 r..

Należnego wynagrodzenia za odzyskanie przez Opactwo odszkodowanie pieniężne w kwocie [...] zł, wynagrodzenia za nieruchomości odzyskane przez Bazylikę [...] przed Komisją Majątkową w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenia za odszkodowanie uzyskane przez Zgromadzenie w kwocie [...]Euro podatnik nie otrzymał. W każdym powyższym przypadku beneficjentami tych pieniędzy stały się odrębne podmioty - osoby prawne.

Zupełnie inaczej przedstawiała się sytuacja w przypadku wynagrodzenia w kwocie [...]zł z tytułu sprzedaży nieruchomości zamiennych otrzymanych przez Opactwo. W ocenie organu odwoławczego postępowanie dowodowe wykazało, że kwotę tę podatnik otrzymał w 2007 r. od Opata Opactwa [...] za pośrednictwem adwokata K.M. w łącznej wysokości [...]zł. Jak zaakcentował organ, kwestia sporna sprowadzała się do oceny stanu faktycznego właśnie w zakresie uzyskanego przez podatnika przychodu z tytułu realizacji umowy z dnia 20 maja 2004 r. z Opactwem [...]. W ocenie stron postępowania gotówka wypłacona podatnikowi przez Opata Opactwa [...] za pośrednictwem wskazanego adwokata, jak to przyjął w swym rozstrzygnięciu organ podatkowy I instancji, nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonej przez organ kontrolny dokumentacji a jej przyjęcie całkowicie wypacza przyjęty stan rzeczy.

W ocenie organu kluczowe znaczenie dla zaistniałych zdarzeń miała uchwalona w dniu 17 maja 1989 r. ustawa o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej (Dz. U. Nr 29, poz. 154) powołująca do życia Komisję Majątkową i szczególną procedurę zmierzającą do przywrócenia kościelnym osobom prawnym własności upaństwowionych nieruchomości lub ich części, lub przyznaniu odpowiedniej nieruchomości zamiennej, gdyby przywrócenie własności natrafiało na trudne do przezwyciężenia przeszkody, przyznaniu odszkodowania wg. przepisów o wywłaszczaniu nieruchomości.

Organ odwoławczy stwierdził, że [...] zwróciło się do Komisji Majątkowej o zwrot 19 ha (tom 2, karta 963 akt), następnie wniosek rozszerzono do 50 ha. Zgodnie z orzeczeniem Komisji Majątkowej z dnia 29 marca 1994 r. Opactwu zwrócone zostało ok. 4 ha terenów przylegających do Opactwa. Według zeznań Opata, Opactwo potrzebowało prawnika, głównie w kwestiach związanych z postępowaniem przed Komisją Majątkową w sprawie [...]. Zeznał on, że po raz pierwszy spotkał się z podatnikiem w siedzibie Kurii K. i że w marcu lub kwietniu 2003 r. pierwszy raz rozmawiał z nim w tej sprawie. Po wstępnej rozmowie podatnik wyraził chęć reprezentowania Opactwa, jednakże później z uwagi na brak czasu skierował do Opata adwokata K.M., który to potwierdził, że do współpracy został zaproszony przez podatnika.

W swoich zeznaniach (z dnia 23 stycznia 2012 r.) Opat szeroko opisał współpracę Opactwa z adwokatem, w tym co do dat i zakresu zawartych umów oraz wysokości wynagrodzenia. Z treści złożonych zeznań wynika zatem, że pomiędzy ww. adwokatem a Opactwem zostały zawarte umowy zlecenia, zmieniane aneksami oraz porozumieniami, dotyczące reprezentowania Opactwa [...] przed Komisją Majątkową. W umowach tych wynagrodzenie dla adwokata ustalone zostało ostatecznie w ten sposób, że przypadku dwóch umów wynagrodzenie wyniosło po [...]zł płatnych na podstawie comiesięcznych faktur VAT odpowiednio: pierwsze przez okres 36 miesięcy począwszy od 1 czerwca 2007 r., drugie płatne miesięcznie w zaliczkach po [...]zł na rachunek bankowy. W ramach kolejnej umowy wynagrodzenie ustalono na 60 zaliczek po [...]zł netto ([...]zł brutto), które to wynagrodzenie zostało wcześniej rozliczone, tj. z chwilą dokonania wpłaty za pozostały okres na podstawie aneksu, zaś fakturę końcową Kancelaria Adwokacka wystawiła w dniu 1 października 2010 r. Wynikające z wyżej opisanych umów należności były ściśle określone i miały być płatne na podstawie faktur przelewem na rachunek bankowy. W zeznaniu z dnia 12 czerwca 2012 r. oraz z dnia 19 lutego 2015 r. Opat potwierdził, że płatności za świadczenie ww. usług prawnych odbywały się za pośrednictwem przelewów bankowych. Powyższe potwierdził również adwokat K.M. zarówno w trakcie składanych zeznań w dniu 30 marca 2015 r., jak i w trakcie konfrontacji z Opatem przeprowadzonej w dniu 20 grudnia 2010 r.

Zdarzenia, które miały miejsce w 2007 r. były niejako kontynuacją wcześniejszych działań, podjętych przez podatnika we współpracy z tym adwokatem. Mianowicie w dniu 31 maja 2004 r. do Komisji Majątkowej skierowane zostały przez ww. adwokata (i podpisane przez niego) kolejne pisma z prośbą o kontynuowanie sprawy odzyskania utraconych ziem, gdzie [...] żądało przyznania mienia zastępczego o wartości przynajmniej [...] zł.

Według zeznań Opata Opactwa [...], po sugestii ustanowionego pełnomocnika, iż przydałaby się jeszcze jedna osoba, która wzmocniłaby stronę kościelną, z inicjatywy Opata zostało udzielone pełnomocnictwo dla skarżącego do reprezentowania Polskiej Kongregacji [...] - jako jednostki nadrzędnej nad Opactwem [...] - przed Komisją Majątkową. Również sam podatnik w oświadczeniu złożonym do protokołu przesłuchania z dnia 12 czerwca 2012 r. stwierdził, że "w trakcie (...) działań na rzecz Opactwa, jako pełnomocnik Kongregacji Polskiej Ojców [...] uczestniczyłem także pośrednio w realizacji roszczeń Opactwa przed Komisją Majątkową w W."

Po podjęciu sprawy przez Komisję Majątkową o zwrot nieruchomości, o które ubiegało się Opactwo, nieruchomości te zostały wycenione przez rzeczoznawców. Koszty wyceny według Opata opłacił ww. adwokat, który z kolei zeznał, iż koszty te poniósł podatnik (zeznanie z dnia 30 marca 2013 r.). Także sam skarżący przyznał w zeznaniach, że ponosił koszty rzeczoznawców.

Wycena tych nieruchomości (ok. 45 ha) opiewała na kwotę (według zeznań Opata) [...]mln zł. W piśmie z dnia 29 września 2005 r. skarżący działający jako pełnomocnik Polskiej Kongregacji [...], zwrócił się do Komisji Majątkowej o odszkodowanie w wysokości [...]zł. Z uwagi na to, że zwrot byłych (zagarniętych) nieruchomości Opactwa nie był już możliwy, konieczne było wyszukanie nieruchomości zamiennych. Według zeznań Opata nieruchomości zamienne Komisji wskazywał ww. adwokat, zaś ich wyszukiwaniem zajmował się podatnik. Sporządzane były też wyceny nieruchomości zamiennych. Również adwokat K. M. w zeznaniu z dnia 30 marca 2015 r. potwierdził również, że wyszukiwaniem nieruchomości zamiennych zajmował się skarżący.

W dniu 20 maja 2004 r. zawarta została umowa zlecenia pomiędzy Opactwem OO. [...] a podatnikiem, z treści której wynika, że przed Komisją Majątkową w Warszawie - z wniosku Opactwa [...] - toczyło się postępowanie regulacyjne, sygn. akt: [...], przedmiotem którego było przywrócenie prawa własności lub przyznanie mienia zamiennego, jako odszkodowania za utracone w przeszłości mienie Opactwa. Komisja Majątkowa orzeczeniem z dnia 29 marca 1994 roku przywróciła Opactwu własność nieruchomości, o łącznej powierzchni 4 ha 10 a 47 m. Roszczenia Opactwa dotyczyły przywrócenia własności przeszło 45 ha nieruchomości lub przyznania nieruchomości zamiennych.

Przedmiotem umowy było świadczenie przez podatnika czynności faktycznych i prawnych, zmierzających do udzielenia Opactwu [...] wszelkiej fachowej pomocy w dochodzeniu i realizacji przez niego roszczeń, jakie przysługują mu w postępowaniu regulacyjnym przed Komisją Majątkową w W. Skarżący zgodnie z umową zobowiązał się w ramach przyjętych na siebie obowiązków opracować, przygotować, a także zorganizować całą strategię działań prawnych, zmierzających do zrealizowania przysługującego Opactwu [...] prawa otrzymania nieruchomości zamiennych, a następnie do przedsięwzięcia takich działań, które doprowadzą do właściwego zagospodarowania uzyskanych tą drogą nieruchomości, poprzez ich sprzedaż lub zagospodarowanie, w oparciu o przyjęte w obrocie prawnym umowy cywilnoprawne. W opisywanej umowie podatnik w ramach przyjętych na siebie obowiązków zobowiązał się do występowania w imieniu Opactwa [...] przed właściwymi urzędami, instytucjami, sądami, osobami fizycznymi i prawnymi, do zawierania wszelkich umów przyjętych w obrocie krajowym, w tym w szczególności umów zlecenia, o dzieło najmu czy dzierżawy, dotyczących nieruchomości uzyskanych w postępowaniu regulacyjnym, jako mienie zamienne, a także do składania wniosków i oświadczeń oraz do odbioru pism i dokumentów kierowanych do Opactwa [...]. Opactwo w związku z potrzebą reprezentowania swoich interesów na zewnątrz, zobowiązało się udzielić pełnomocnictwa notarialnego. Wszelkie czynności związane ze sprzedażą lub zagospodarowaniem nieruchomości uzyskanych w postępowaniu regulacyjnym, miały być uprzednio, zgodnie z tą umową, uzgadniane z Opactwem [...]. Podatnik przyjmując zlecenie, zobowiązał się do wykonania zleconych mu czynności w sposób staranny, bez zbędnej zwłoki. W § 3 tej umowy Opactwo wyraziło zgodę na powierzenie wykonania wymaganych umową czynności innym osobom, o ile okaże się to niezbędne dla prawidłowego wykonania umowy oraz o ile wykonanie świadczeń zastrzeżonych w umowie, nie będzie wymagać wyłącznie osobistego działania skarżącego. Zgodnie z umową, w przypadku zajścia konieczności skorzystania z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami, Zleceniodawca wyrażał zgodę na powierzenie wykonania, wymaganych umową czynności, wskazanym przez Zleceniobiorcę osobom, posiadającym licencję zawodową pośrednika w obrocie nieruchomościami w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami, a także na wykonanie takich czynności z pomocą osób trzecich bez konieczności każdorazowego zawiadamiania o tym Zleceniodawcy. Działanie polegające na powierzeniu przez skarżącego wykonania niektórych czynności przez osoby trzecie, nie mogło jednak rodzić żadnych dodatkowych zobowiązań finansowych dla Opactwa [...] i mieściło się w zakresie obowiązku bieżącego pokrywania przez podatnika wszelkich kosztów związanych z wykonaniem tej umowy, z zastrzeżeniem postanowień zawartych w § 5 pkt 2 i 3 umowy z dnia 20 maja 2004 r.

Ponadto podatnik zobowiązał się do informowania Zleceniodawcy o przebiegu wykonywanych czynności, a w szczególności o warunkach, na jakich następować miała sprzedaż lub zagospodarowanie nieruchomości, o każdej planowanej transakcji, a na wypadek braku zgody Zleceniodawcy na jej zawarcie, zobowiązał się od niej odstąpić do czasu uzyskania akceptacji zleceniodawcy, co do wszystkich przedmiotowo istotnych warunków umowy (cena, świadczenia). Zobowiązał się także do pokrycia wszelkich kosztów związanych z wykonaniem umowy ze środków własnych. Zgodnie z treścią umowy po realizacji każdej transakcji, obejmującej nieruchomości uzyskane w postępowaniu regulacyjnym, jako mienie zamienne, podatnik miał dokonać potrącenia należności, która pokryje wszystkie poniesione przez niego koszty, a także należne mu wynagrodzenie za świadczone usługi, z zastrzeżeniem postanowień zawartych w § 5 pkt. 3 ww. umowy. Wysokość należności, jaką był uprawniony zatrzymać z uzyskanej ceny sprzedaży nieruchomości lub z kwoty czynszu lub wynagrodzenia, jakie uzyska w obrocie w wyniku zagospodarowania uzyskanych w postępowaniu regulacyjnym nieruchomości (w przypadku świadczeń periodycznych wynagrodzenie obliczone od wartości rocznych świadczeń, chyba, że strony ustalą inaczej), wynosić miała każdorazowo 20% wartości uzyskanej ceny sprzedaży (czynszu lub wynagrodzenia), bez względu na wielkość poniesionych przez niego kosztów związanych z wykonaniem umowy. Nadto w ww. umowie, podatnik zobowiązał się po zakończeniu każdej transakcji, w terminie 14 dni od daty jej dokonania, wydać wszystko Zleceniodawcy, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, uwzględniając postanowienia paragrafu poprzedniego, w szczególności § 5 pkt 3. Wszelkie kwoty pieniężne, mające przypaść Zleceniodawcy, stosowanie do treści punktu poprzedzającego, podatnik miał wypłacić Zleceniodawcy na podany przez niego rachunek bankowy.

Strony umowy zlecenia zastrzegły sobie wzajemnie prawo rozwiązania umowy po uprzednim złożeniu pisemnego wypowiedzenia, ze skutkiem na miesiąc naprzód na koniec miesiąca kalendarzowego. W przypadku rozwiązania umowy w drodze wypowiedzenia Zleceniodawca przyjął na siebie obowiązek rozliczenia wszystkich kosztów, jakie powstały do momentu złożenia oświadczenia o wypowiedzeniu niniejszej umowy i jakie pokrył w całości Zleceniobiorca. Umowa została zawarta na czas nieoznaczony.

Zawartą umowę zlecenia szeroko opisywał w swych zeznaniach przesłuchany w charakterze świadka Opat Opactwa [...]. W kwestii kosztów związanych z powyższą umową Opat zeznał w dniu 29 listopada 2012 r., że "Tę konkretną sumę rozumiałem, jako koszty poniesione przez M. i P. w związku z postępowaniem regulacyjnym oraz wynagrodzenie, nie jestem w stanie w tej chwili powiedzieć jaka część tej kwoty poszła na koszty a jaka na wynagrodzenie. Jeśli chodzi o koszty, jakie M. i P. ponosili dotyczyły one wycen nieruchomości, wynagrodzenia dla geodetów. Z umowy zlecenia zawartej z M.P. wynikało, że Opactwo nie ponosi żadnych kosztów związanych z postępowaniem regulacyjnym, wszystkie koszty miał ponosić M. P., a Opactwo miało płacić ryczałt 20% wynagrodzenia. Z tej umowy wynikało także, że jeżeli P. przy wykonywaniu tej umowy chciał zatrudnić na przykład drugiego adwokata to on ponosił koszty jego zatrudnienia a nie Opactwo "

W dniu 25 kwietnia 2006 r. Komisja Majątkowa wydała, orzeczenie częściowe. Następne orzeczenie częściowe wydane zostało 16 maja 2006 r. Łącznie Opactwu [...] przyznano na podstawie tych orzeczeń według zeznań Opata nieruchomości zamienne o wartości [...] mln zł. Później zapadły jeszcze kolejne dwa orzeczenia: w dniu 28 listopada 2006 r. i w dniu 27 lutego 2007 r. przyznające Opactwu nieruchomości zamienne. Po tych orzeczeniach wg. zeznań Opata pojawiły się w mediach "nieprzychylne informacje". W związku z tym Opat po konsultacji z adwkatem wysłał do Komisji Majątkowej list, w którym m.in. prosił o wypłatę pozostałej części odszkodowania w formie pieniężnej.

W dniu 22 maja 2007 r. Komisja Majątkowa przyznała Opactwu Ojców [...] odszkodowanie na poziomie roszczenia z 1994 r. w kwocie [...]zł, po czym Ministerstwo Finansów wypłaciło w formie pieniężnej pierwszą transzę w kwocie [...]zł w dniu 26 czerwca 2007 r., a drugą transzę wypłaciło w kwocie [...]zł w dniu 31 grudnia 2008 r. Całość odszkodowania pieniężnego, wynosiła [...]zł., niezależnie od przyznanych nieruchomości zamiennych. W ten sposób zostało zakończone postępowanie przed Komisją Majątkową. Nieruchomości zamienne, które Komisja Majątkowa przekazała Opactwu miały zostać zbyte. Według zeznań Opata, podatnik sam wyraził chęć, aby zostać pełnomocnikiem Opactwa i takie pełnomocnictwo zostało mu notarialnie udzielone. Pełnomocnictwo to zostało udzielone jeszcze przed orzeczeniami końcowymi Komisji Majątkowej w akcie notarialnym [...]r. z dnia 8 kwietnia 2004 r. i obejmowało m.in.:

1. zarząd mieniem zamiennym, jakie zostanie przyznane Opactwu przez Komisję Majątkową w W. w związku z toczącym się postępowaniem regulacyjnym w sprawie o przywrócenie własności nieruchomości w K. sygn. akt [...],

2. sprzedaż - w całości lub części opisanych w pkt a nieruchomości dowolnym osobom za cenę i na warunkach według uznania pełnomocnika,

3. zamiany w całości lub części opisanych w pkt a nieruchomości na inne nieruchomości,

4. dokonywanie wszelkich czynności, jakie w zakresie udzielonego pełnomocnictwa okażą się konieczne.

Podatnik na podstawie ww. pełnomocnictwa reprezentował Opactwo przy sprzedaży nieruchomości zamiennych.

W dniu 30 maja 2007 r., po zakończeniu postępowania regulacyjnego przed Komisją Majątkową orzeczeniem końcowym z dnia 22 maja 2007 r. w sprawie sygn. akt [...], zawarte zostało porozumienie pomiędzy Opactwem [...] a podatnikiem, w którym postanowiono uregulować kwestie finansowe dotyczące odszkodowania otrzymanego przez Opactwo w formie pieniężnej.

W porozumieniu tym podatnik zrzekł się należnego mu (zgodnie z umową z dnia 20 maja 2004 r.) od Opactwa wynagrodzenia z tytułu zakończenia postępowania regulacyjnego w sprawie [...], w którym reprezentował Kongregację, które zgodnie z odpowiednimi postanowieniami umowy zlecenia wynosić powinno [...]zł (20% kwoty [...]zł). W § 1 punkcie 3 tego porozumienia strony postanowiły, by środki przewidziane na wynagrodzenie skarżącego zostały przeznaczone na inwestycje w postaci zakupu przez Opactwo udziałów spółki B (obecnie B’ sp. z o.o.). Przedmiotowe udziały o wartości nominalnej [...]zł zostały zakupione przez Opactwo zgodnie z umową sprzedaży udziałów, zawartą 1 czerwca 2007 r. za kwotę [...]zł., reszta środków finansowych tj. [...], powiększonych o kwotę [...]zł miała zostać przeznaczona na dokapitalizowanie spółki B przez Opactwo - razem [...]zł [...]. Opactwo po nabyciu udziałów spółki B i dokapitalizowaniu kwotą [...]zł poprzez podniesienie kapitału zakładowego, miało powierzyć powierniczo prowadzenie ośrodka w L., wskazanej przez podatnika spółce zarządzającej - C S.A. (obecnie "C’" S.A.), której jedynym akcjonariuszem oraz jednym z członków Rady Nadzorczej był wówczas podatnik, poprzez oddanie firmie C S.A. w odpłatne użytkowanie na okres 20 lat udziałów w spółce B z jednoczesnym udzieleniem użytkownikowi prawa głosu. Wartość czynszu otrzymywanego przez Opactwo z tytułu użytkowania udziałów miała wynosić za cały okres (20 lat) [...]zł.

W przedmiotowej umowie Opactwo wyraziło zgodę na taki sposób zagospodarowania środków finansowych, które stanowiły wynagrodzenie należne podatnikowi z uwzględnieniem udziału środków własnych Opactwa na poziomie [...]złotych. Porozumienie miało skutkować zwolnieniem Opactwa ze świadczenia pieniężnego w kwocie [...]zł względem skarżacego, z chwilą nabycia udziałów we wskazanej Spółce oraz wykonania określonych w porozumieniu czynności powierniczych (oddanie udziałów w odpłatne użytkowanie).

W wykonaniu tego porozumienia, Opactwo w dniu 1 czerwca 2007 r. zawarło z jedynym wspólnikiem spółki B umowę sprzedaży udziałów, na mocy której nabyło 100 % udziałów w kapitale zakładowym Spółki pod firmą Biuro Turystyczne "B" spółka z o.o. z siedzibą w B. za cenę [...]zł. Tym samym Opactwo stało się jedynym wspólnikiem i wyłącznym właścicielem 100% udziałów w spółce z o.o. "B". W dniu 18 lipca 2007 r. Spółka C’ S.A. (poprzednio C S.A.) zawarła z Opactwem Ojców [...] umowę użytkowania udziałów w spółce B’ sp. z o.o. z/s w B· - poprzednio B sp. z o.o. Zgodnie z zeznaniami Opata, po niepowodzeniach Opactwa przy próbach nadzoru (kontroli) w spółce "B" w dniu 9 września 2011 r. złożył on (w imieniu Opactwa) podatnikowi pismo pt. "Uchylenie się od skutków oświadczeń woli" złożonych pod wpływem błędu, próbując w ten sposób anulować zawarte porozumienia. Pismo dotyczyło uchylenia się od skutków oświadczeń woli złożonych w dniu 20 maja 2004 r. oraz w dniu 30 maja 2007 r. Podobne pismo w tej samej dacie przesłane zostało do spółki zarządzającej udziałami tj. do C’ S.A.

Następnie Opactwo wniosło w dniu 12 września 2011 r. pozew do Sądu Okręgowego w K. Wydz. I Cywilny o ustalenie, czy 100 udziałów w spółce z o.o. "B’" z siedzibą w B. o wartości [...]zł każdy i o łącznej wartości [...]zł jest wolnych od obciążenia prawem użytkowania na rzecz "C’" S.A. z siedzibą K.

Odpowiedzią na pisma Opactwa było złożone przez podatnika w dniu 23 września 2011 r. na ręce Opata odwołanie darowizny wraz z wezwaniem do zapłaty, w którym pełnomocnik skarżącego, argumentując rażącą niewdzięcznością obdarowanego (w tym wypadku Opactwa [...]), odwołuje darowiznę w kwocie [...]zł dokonaną przez podatnika w dniu 30 lipca 2007 r., jednocześnie wzywając Opactwo do zwrotu całej kwoty wraz z ustawowymi odsetkami.

W dniu 11 października 2011 r. C’ S.A. złożyła do Sądu Okręgowego w K. "Odpowiedź na pozew", w którym między innymi wnosi o skierowanie stron sporu do mediacji lub odrzucenie pozwu. W uzasadnieniu szeroko dementuje postawione przez Opactwo zarzuty. W dniu 14 października 2011 r. "Odpowiedź na pozew" złożyła do Sądu Okręgowego w K. B’ sp. z o.o. z siedzibą w B., która również wniosła o odrzucenie pozwu i podobnie szeroko dementowała zarzuty postawione w pozwie przez Opactwo.

Podatnik w składanych w dniu 30 czerwca 2014 r. wyjaśnieniach stwierdził, że w postępowaniach przed trzema instancjami sądowymi Opactwo przegrało sprawę o stwierdzenie, że umowa użytkowania udziałów dawnej spółki B jest nieważna i jako dowód przedłożył postanowienie Sądu Najwyższego sygn. akt [...] z dnia [...] r.

W dniu 20 grudnia 2011 r., pełnomocnik podatnika skierował do Sądu Okręgowego Wydział I Cywilny w B. pozew o zapłatę wraz z wnioskiem o zabezpieczenie powództwa przeciwko Opactwu Ojców [...], w którym domagał się między innymi zasądzenia od strony pozwanej kwoty w wysokości [...]zł wraz z odsetkami, jako zwrotu darowizny przekazanej na podstawie porozumienia z dnia 30 maja 2007 r. W treści wspomnianego pozwu wskazał, iż przysporzenie, jakie Opactwo uzyskało w wyniku zrzeczenia się wynagrodzenia przez podatnika należy traktować, jako darowiznę. Zgodnie z protokołem Sądu Okręgowego w K. I Wydziału Cywilnego sygn. akt [...]na rozprawie w dniu 9 maja 2014 r. ogłoszone zostało postanowienie o zawieszeniu postępowania.

Oprócz wynagrodzenia należnego z tytułu zawartej z Opactwem umowy z dnia 20 maja 2004 r. w kwocie [...]zł (należnego za odszkodowanie pieniężne), którego według porozumienia 30 maja 2007 r. skarżacy zrzekł się na rzecz Opactwa, podatnik reprezentował również Opactwo, jako pełnomocnik przy sprzedaży nieruchomości zamiennych otrzymanych przez Opactwo w ramach postępowania [...]. Zgodnie z wyżej opisaną umową z dnia 20 maja 2004 r. wynagrodzenie dla niego wynosić miało również 20% wartości uzyskanej ceny ze sprzedaży odzyskanego przez [...] mienia zamiennego.

Podatnik korzystając z udzielonego mu w akcie notarialnym pełnomocnictwa dokonywał w imieniu Opactwa [...] sprzedaży nieruchomości zamiennych. Przykładowe akty notarialne z 2006 r., w których podatnik sprzedaje nieruchomości w imieniu Opactwa [...] w 2006 r. przedstawiają akty notarialne: rep. [...]z dnia 22 czerwca 2006 r., rep. [...]z dnia 27 czerwca 2006 r., rep. [...] z dnia 27 czerwca 2006 r., rep. [...]z dnia 17 lipca 2006 r., rep. [...]z dnia 4 sierpnia 2006 r.

Również w 2007 r., podatnik działając w imieniu Opactwa zawierał warunkowe umowy sprzedaży nieruchomości i umowy przeniesienia własności - jakie przyznane zostały Opactwu przez Komisję Majątkową - na rzecz osób trzecich.

Zgodnie z aktem Notarialnym rep. [...]z dnia 10 stycznia 2007 r. sporządzonym w kancelarii Notarialnej w K. przy ul. [...] skarżący działając w imieniu Opactwa [...], dokonał warunkowej sprzedaży nieruchomości (położonej w K. Gmina Z.. o łącznej powierzchni [...]ha) przyznanej Opactwu, jako nieruchomość zamienną za utratę prawa własności innych nieruchomości. Warunkiem sprzedaży przedmiotowej nieruchomości firmie "D" sp. z o.o. z siedzibą w T. za łączną kwotę [...]zł było, aby Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzysta z przysługującego jej na rzecz Skarbu Państwa prawa pierwokupu. Część ceny sprzedaży w kwocie [...]zł miała zostać zapłacona w dniu sporządzenia umowy, pozostała część w kwocie w [...]zł do dnia 8 marca 2007 r. (w przypadku nieskorzystania z prawa pierwokupu przez ANR).

Zgodnie z notarialnym oświadczeniem wykonania prawa pierwokupu (akt notarialny rep. [...]) sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w O. przy ul. [...], działający w imieniu Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych pełnomocnik wykonał prawo pierwokupu przedmiotowej nieruchomości i nabył ją do Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa. Według ww. aktu notarialnego cena w kwocie [...]zł za nieruchomość miała zostać zapłacona na rachunek Opactwa [...] w dniu wydania przedmiotowej nieruchomości nie później niż do 28 lutego 2007 r.

Zgodnie z aktem notarialnym rep. [...]z dnia 18 kwietna 2007 r. sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w K. przy ul. [...]podatnik działając w imieniu Opactwa [...], dokonał warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości (położonej w K. dzielnica Podgórze o łącznej powierzchni 1,4056 ha) przyznanej Opactwu, jako nieruchomość zamienna za utratę prawa własności innych nieruchomości. Nieruchomość sprzedana została za łączna kwotę [...]zł pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzysta z przysługującego jej na rzecz Skarbu Państwa prawa pierwokupu. Część ceny sprzedaży w kwocie [...]zł miała zostać zapłacona w terminie siedmiu dni roboczych od dnia sporządzenia umowy, pozostała część w kwocie [...]zł przy zawarciu umowy przenoszącej własność (w przypadku nieskorzystania z prawa pierwokupu przez ANR). Umowa przeniesienia własności ww. działki zawarta została w dniu 1 czerwca 2007 r. zgodnie z aktem notarialnym rep. [...]z dnia 1 czerwca 2007 r. sporządzonym w kancelarii Notarialnej w K. przy ul. [...]przed notariuszem S.B.. Pozostała część zapłaty w kwocie [...]zł winna była zostać zapłacona do dnia 4 czerwca 2007 r.

Za wykonaną usługę, to jest działania w imieniu Opactwa przy sprzedaży nieruchomości zamiennych podatnikowi wypłacone zostało wynagrodzenie w gotówce. Gotówka przekazywana była za pośrednictwem adwokata K. M. ( Kancelarii Adwokackiej K.M.).

Powyższe stwierdzenie budzi sprzeciw i stanowi istotę sporu pomiędzy stronami prowadzonego postępowania.

O wypłaceniu gotówki w zamian za wykonane usługi świadczą, zdaniem organu, spójne zeznania świadków: Opata, ojca M. (M.) K., brata J. S., adwokata K.M., poparte bankowymi dowodami wypłat gotówkowych oraz zgodnymi z nimi aktami notarialnymi sprzedaży nieruchomości zamiennych, w których podatnik reprezentował Opactwo [...].

Opat M.C. wskazał konkretne kwoty gotówki, które w latach 2006 i 2007 przekazane zostały za pośrednictwem adwokata K.M. podatnikowi, jako wynagrodzenie związane z umową z dnia 20 maja 2004 r.

W zeznaniach składanych w charakterze świadka w dniu 21 listopada 2011 r. Opat stwierdził, że "przy sprzedaży nieruchomości zamiennych Opactwo otrzymywało całą cenę zapłaty wynikającą z aktów notarialnych". Ponadto zeznał, że "P. nie brał w tym momencie żadnych prowizji i dopiero właśnie te pieniądze zawożone do kancelarii M. traktowaliśmy, jako należne P. wynagrodzenie chociaż właściwie to do końca trudno powiedzieć, czy to miało być wynagrodzenie dla P. czy M., ponieważ w mojej ocenie to K.M. więcej działał dla Opactwa w Komisji Majątkowej ". Opat zaznał również, że pieniądze zawsze przekazywał w kancelarii i tylko raz zdarzyło się, że pieniądze przekazane zostały w samochodzie. Pieniądze przekazywane były w gotówce, albowiem "To aby w ten sposób te płatności były dokonywane to była sugestia K.M.". Przy przekazaniu pieniędzy nie brał pokwitowania zeznając, że "K.M. niestety nie kwitował odbioru tych pieniędzy. Może to było moje niedopatrzenie, ale może było mu łatwiej rozliczyć to w systemie podatkowym". W zeznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. Opat stwierdził ponadto, że "My przekazując te pieniądze K.M. traktowaliśmy to jako zapłatę tych 20% wynagrodzenia dla P. na podstawie umowy zlecenia z nim zawartej. "

Również ojciec M. (M.) K. (w zeznaniu z dnia 20 lutego 2015 r.) potwierdził, że na konto Opactwa wpływała cała kwota sprzedaży, a dopiero później wypłacane było wynagrodzenia podatnikowi. Jak zeznał "Według mnie było to jasne i wyraźne, że na życzenie M. P. wpłacamy gotówkę, wynagrodzenie za pośrednictwem Kancelarii mecenasa K. M.. Nas nie interesowało, jak oni się między sobą rozliczają. K.M. nigdy nie przeliczał pieniędzy zawsze kładł paczki z pieniędzmi do szafy. Pamiętam, że Opat kiedyś w kancelarii zwrócił się do mecenasa M., przy przekazywaniu pieniędzy, słowami mam nadzieję, że pan to wszystko notuje".

Jak podkreślił organ kwestia wynagrodzenia należnego podatnikowi z tytułu odszkodowania ([...]zł) otrzymanego przez Opactwo w formie pieniężnej oraz kwestia wynagrodzenia należnego od wartości otrzymanych przez Opactwo i następnie sprzedanych nieruchomości zamiennych były przez Opata traktowane, jako dwie odrębne sprawy. Wyraźnie określił to w zeznaniu z dnia 19 lutego 2015 r. stwierdzając, że "Przekazując pieniądze nic szczególnego nie mówiłem, wiadome było ogólnie, że są to pieniądze za sprzedaż nieruchomości zamiennych związane z umową zlecenia. Ja nie zastanawiałem się nad tym jak te pieniądze są rozliczane pomiędzy p. P., a mecenasem K. M.". Dalej zeznawał, że "Jeżeli chodzi o pozostałą kwotę jaką Opactwo otrzymało w zamian za utracone mienie czyli o kwotę [...] to była to odrębna sprawa".

Kwoty wynagrodzenia z tytułu sprzedaży nieruchomości zamiennych przekazane w Kancelarii mecenasa M. w 2007 r. Opat sprecyzował w przesłuchaniu z dnia 10 grudnia 2013 r. a także w przesłuchaniu z dnia 19 lutego 2015 r., gdzie na podstawie pobranych przez siebie wypłat gotówkowych z banku określił, jakie części tych kwot zostały przekazane adwokatowi, jako wynagrodzenie dla podatnika. Według zeznań Opata, poparte dokumentami bankowymi, kwoty te przedstawiały się następująco:

- 19 stycznia 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł z D S.A. (karta 177 akt),

- 2 marca 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł z E S.A. (karta 173 akt), z których to kwot przekazano nie mniej niż [...]zł (wg prot. przesłuchania z dnia 10. grudnia 2013 r. oraz z dnia 19 lutego 2015 r.).

- 8 marca 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł z E SA (karta 174 akt),

- 8 marca 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł z D SA (karta 176 akt), z których to dwóch wypłat przekazano nie mniej niż [...]zł (wg prot. przesłuchania z dnia 10 grudnia 2013 oraz 19 lutego 2015 r.),

- 15 marca 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł D SA (karta 178 akt),

- 15 marca 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł E SA (karta 175 akt) przekazano (z dwóch wypłat) nie mniej niż [...]zł (wg prot. przesłuchania z dnia 10 grudnia 2013 r. oraz z dnia 19 lutego 2015 r.),

- 11 czerwca 2007 r. wypłacono kwotę [...]zł z E SA (karta 172 akt) przekazano nie mniej niż [...]zł (wg prot. przesłuchania z dnia 21 listopada 2011 r.).

Łącznie w 2007 r. przekazane zostało (nie mniej niż) [...]zł.

Dodatkowo, organ odniósł się do kwoty przekazanej w czerwcu 2007 r., z której określeniem Opat miał największe problemy, gdyż w protokole z dnia 21 listopada 2011 r. wskazał, że przekazana została z tej wypłaty gotówkowej kwota nie mniej niż [...]zł, natomiast w protokole z dnia 10 grudnia 2013 r. określił ją jako [...]zł, zaś w protokole z dnia 19 lutego 2015 r., jako [...]zł. W związku dużą rozbieżnością kontrolujący przyjęli kwotę przekazaną w wysokości [...]zł tj. kwotę najniższą, jaka była wskazana przez Opata.

Powyższe kwoty przekazywane były w obecności Ojca M. (M.) K. Opat zeznał ponadto, że pobierał również z banku gotówkę na bieżące potrzeby zakonu, jednak były to wypłaty dużo mniejsze, rzędu [...]zł.

Zeznania Opata potwierdzają zeznania Ojca M. (M.) K. - pomocnika ekonoma w Opactwie [...], do którego obowiązków należały tzw. sprawy zewnętrzne opactwa, związane m.in. z wizytami w bankach. Organ podobnie jak w odniesieniu do dowodu z zeznań Opata szeroko zacytował zeznania ww. pomocnika ekonoma, wskazując m.in., że w trakcie przesłuchania w dniu 20 lutego 2015 r. podtrzymał on w całości swoje zeznania złożone w charakterze świadka w ramach śledztwa sygn. akt [...], jednocześnie uzupełniając je poprzez wskazanie, że "Przygotowując się do dzisiejszych zeznań przeglądałem zeszyt wpłat i wypłat do kasy klasztornej z 2007 r. i znalazłem tam zapiski wpłat informujące o przekazanych do kasy klasztornej przez Opata pieniądzach pobranych wcześniej z Banku. Jak analizowałem ten zeszyt, a w szczególności wypłaty gotówkowe z banku, w powiązaniu z wypłatami gotówkowymi, przekazanymi w kancelarii mecenasa M., to z tej analizy wynika, że w tym czasie przekazane zostały przez Opata następujące kwoty Ekonomowi do kasy klasztornej na bieżące potrzeby Klasztoru: w dniu 9 marca 2007 r. odnotowana została wpłata [...]zł również 16 marca 2007 r. odnotowana została wpłata [...]zł, następna wpłata odnotowana została 23 marca 2007 r. wpłata [...]zł. Chcę tu zaznaczyć, że oprócz kasy klasztornej prowadzonej na potrzeby bieżące w Klasztorze znajduje się niezależnie sejf, w którym też deponowane są pieniądze ".

Obecny przy przekazaniu pieniędzy podatnikowi za pośrednictwem adwokata w jednym przypadku w 2007 r., był również brat zakonny J.S., który zeznał, że "Uczestniczyłem w jednym ze spotkań, w którym poza mną uczestniczył Ojciec Opat M. C., Ojciec M.K. i K.M.. Spotkanie miało miejsce w kancelarii adwokackiej K.M.. Z tego co sobie przypominam, to było w 2007 roku w okresie wiosenno-letnim. Chodziło o przekazanie pieniędzy poprzez Pana M. Panu P., to było chyba coś koło [...]zł. Te pieniądze tego samego dnia zostały wybrane w Banku, byliśmy w banku E w pobliżu Rynku Głównego w K.. Ja nie wchodziłem do Banku, spotkałem się z Ojcem M. K. i Opatem M.C., gdy oni wychodzili z banku. Na to spotkanie jechaliśmy samochodem, nie pamiętam w tej chwili jakim. Pieniądze były schowane w czarnej torbie przypominającej teczkę z rączkami po bokach. Pieniądze, które miały być przekazane Ojciec Opat wyjął z torby i położył na stole w kancelarii K.M., po czym K.M. powiedział, że "przekaże panu P.". Z tego, co wiedziałem wtedy, co mówił Ojciec Opat, te pieniądze były za odzyskiwanie ziemi przez M.P.. Nie pamiętam, czy K.M. pokwitował odebranie tych pieniędzy, pieniądze leżały na stole w czasie spotkania w momencie, w którym Ojciec Opat kładł je na stole były przeliczane, to znaczy one były zapakowane przez bank, stąd wiadomo było o jakie pliki chodzi. K.M. wiedział, o jaką kwotę pieniędzy chodzi, myślę, że było to wcześniej ustalone. Szczegółami zajmował się Ojciec Opat M.C. i Ojciec M.K.. Nie przekazaliśmy całej kwoty pobranej z banku, część z tych pieniędzy zabraliśmy ze sobą z powrotem do Opactwa. Wypłacone K.M. zostało około [...]zł". W trakcie przesłuchania w dniu 20 lutego 2015 r. świadek ten podtrzymał w całości swoje wcześniejsze zeznania złożone w ramach śledztwa sygn. akt [...].

Organ odwoławczy wskazał, że spójne z tymi zeznaniami ww. świadków są również zeznania składane przez adwokata K. M., który potwierdził współpracę w latach 2003 - 2011 z Opactwem Ojców [...] w zakresie zapewnienia bieżącej stałej obsługi Opactwa oraz podmiotów kościelnych z nim związanych oraz w zakresie reprezentacji Opactwa przed Komisją Majątkową i we wszystkich sprawach związanych z postępowaniem regulacyjnym. Świadek ten potwierdził zarówno zawarcie wyżej opisanych umów z Opactwem, jak i współpracę z podatnikiem oraz to, że to podatnik zaprosił go do tej współpracy. Zeznał, że skarżący z racji swego pełnomocnictwa i przyjęcia zlecenia ponosił koszty związane z prowadzeniem sprawy. Nie znał konkretnych ustaleń finansowych pomiędzy podatnikiem a Opactwem. Potwierdził też, że podatnik zaproponował Opactwu rozwiązania do wyboru albo darowizny na rzecz kościelnych osób prawnych albo zakup ośrodka w L., który następnie miał być oddany na 20 lat do użytkowania spółce skarżącego. W przesłuchaniu z dnia 10 września 2013 r. adwokat K. M. zeznał, że jeżeli chodzi o przyjmowanie w latach 2007-2008 pieniędzy przekazywanych przez Opactwo, tj. Opata lub O. M.K., to nie pamięta dat tych spotkań, na których dochodziło do przekazywania pieniędzy, ponieważ wielokrotnie spotykał się w tamtym czasie z przedstawicielami Opactwa, a przekazywanie pieniędzy odbywało się przy okazji takich spotkań. Świadek zeznał m.in. "Nadto przekazywanie pieniędzy następowało przy okazji takich spotkań, dlatego nie potrafię precyzyjnie określić dat, kiedy te pieniądze przyjmowałem, w celu przekazania ich Panu P.. Przekazywanie tych pieniędzy wyglądało w ten sposób, że przedstawiciel Opactwa informował mnie o tym, że chce przekazać dla Pana P. to, co przyniósł. Raz wskazywał, że są to środki finansowe, a innym razem w ogóle nie było o tym mowy, choć domyślałem się, że były to środki finansowe. Mogło być też tak, że przy spotkaniu był obecny któryś z moich aplikantów i Opat nie wdawał się w szczegóły, co to jest. Pamiętam, że te przesyłki były tak zabezpieczone, żeby dla osób postronnych nie było widać, że są to środki finansowe. Sądzę, że było to podyktowane bezpieczeństwem, tzn. Opat musiał wyjść z samochodu, przejść przez ulicę do mojej kancelarii i nie chciał, żeby było widać, że ma przy sobie pieniądze. Te środki pieniężne nie były przeze mnie w kancelarii trzymane długo. Dążyłem do tego, aby było to jak najkrócej. Pieniądze te Pan P. osobiście odbierał z mojej kancelarii. Bywał w niej często. Mogło być też tak, że Pan P. odbierał je podczas mojej nieobecności, kiedy na przykład byłem w sądzie. Nigdy Pan P. nie mówił mi, aby z tymi przesyłkami było coś nie w porządku. Żadna ze stron, czyli Pan P. i Opactwo, nigdy nie miały uwag do tych rozliczeń. Nigdy też nie było pretensji do mnie, że czegoś nie przekazałem. Stąd wnoszę, iż te rozliczenia między Panem P. a Opactwem z tytułu świadczenia usług przez Pana P. na rzecz Opactwa, zostały dokonane w całości i obie strony nie rościły do siebie pretensji. A sądzę, że gdyby jakieś nieporozumienia się pojawiły, to bym o tym wiedział. Były też takie sytuacje, że część z tych środków pieniężnych Pan P. zostawiał na pokrycie różnych bieżących spraw ".

Adwokat K. M. zeznał, że z uwagi na to, że wynagrodzenie skarżącego zgodnie z umową z Opactwem stanowił procent od transakcji sprzedaży bądź uzyskanego odszkodowania to nie potrafił określić końcowej kwoty tego wynagrodzenia. Do protokołu konfrontacji z dnia 20 grudnia 2010 r. zeznał, że "Od samego początku współpracy Opactwa z moją kancelarią przyjąłem na siebie zobowiązanie pośredniczenia w przekazywaniu wszelkich dokumentów oraz relacji które dotyczyły spraw regulacyjnych, stad spodziewam się, że jeżeli były takie ustalenia miedzy Opactwem a M.P., żeby coś za moim pośrednictwem przekazywać, to było to realizacją tych wcześniejszych ustaleń. (...) Środki finansowe przekazywane M. P. za moim pośrednictwem na pewno nie stanowiły rozliczenia kosztów, te koszty zostały rozliczone na jesień 2006 r. ale nie mogę wykluczyć również na początku roku 2007". Zeznał ponadto, że "Odnośnie kwot, które w latach 2007-2008 miał mi przekazywać w kancelarii Opat C. lub któryś z jego współpracowników, tj. 19 stycznia 2007 r. kwoty [...]zł., 2 marca 2007 r. kwoty [...]zł., 8 marca 2007 r. kwoty łącznie [...]. zł., 15 marca 2007 r. kwoty łącznie [...]zł., 11 czerwca 2007 r. kwoty [...] lub [...]zł. oraz 8 września 2008 r. kwoty [...]zł., to tak jak już zeznałem, nie potrafię odnieść się do tych kwot, gdyż ja nigdy nie przeliczałem przekazywanych mi pieniędzy, nie kwitowałem ich odbioru czyli nie gwarantowałem ich rozliczenia. Natomiast nie mogę zaprzeczyć, że takie kwoty w istocie zostały za moim pośrednictwem przekazane Panu P.". Przesłuchany w dniu 30 marca 2015 r. potwierdził swoje zeznania złożone w Prokuraturze Okręgowej w K. w dniu 10 września 2013 r. zeznając, że "Moja kancelaria zajmowała się wykonaniem tych wszystkich zleceń. Ja miałem umowę z Opactwem i zakres obowiązków pokrywał się z zakresem umowy, o której teraz wspomniałem. W pierwszym okresie współpracy do pierwszych rezultatów, rozstrzygnięć na rzecz Opactwa moja Kancelaria była opłacana przez Pana P. z uwagi na to że Opactwo nie posiadało pieniędzy na pokrycie kosztów mojej pracy - mojego wynagrodzenia. Od 2006 r. moje rozliczenia opierały się już bezpośrednio na rozliczeniach z opactwem było to wykonanie umów na podstawie faktur i przelewów bankowych. Jeżeli chodzi o wyszukiwanie nieruchomości zamiennych to zajmował się tym Pan M.P.. Praca Pana P. polegała nie tylko na wyszukiwaniu nieruchomości, które mogły stanowić mienie zamienne, ale polegała także na wyszukiwaniu nabywców i przeprowadzaniu sprzedaży zamiennych nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości zamiennej oznaczała uzyskanie odszkodowania. I to był jakby zakres działalności, którym zajmował się Pan P.".

W sprawie reprezentowania Opactwa [...] obszerne wyjaśnienia złożył też do protokołu przesłuchania z dnia 30 czerwca 2014 r. skarżący. Zasadniczo w wyjaśnieniach swych potwierdził zeznania Opata w kwestii reprezentowania Opactwa, ponoszenia kosztów geodetów, rzeczoznawców majątkowych. Potwierdził też, że pełnomocnikiem Opactwa został adwokat K. M., który wg. podatnika miał przeprowadzić całość postępowania regulacyjnego konsultując jedynie z nim poszczególne etapy postępowania. Podatnik potwierdził również, że reprezentował Opactwo przy sprzedaży mienia zastępczego w latach 2006 – 2007. Jak zeznał "(...) dokładnej daty nie pamiętam. Opat C. prosił mnie o pomoc w zbyciu nieruchomości uzyskanych, jako mienie zamienne w postępowaniach regulacyjnych, ponieważ Pan Mecenas M. będąc czynnym adwokatem nie chciał występować jako sprzedający mienie zamienne uzyskane w postępowaniu, które prowadził, zgodziłem się na formę zastąpienia Opata przy zawieraniu transakcji sprzedaży tego majątku " Dalej stwierdził cyt. " W związku z powyższym zawarłem z Opactwem stosowną umowę, która upoważniała mnie do zbywania nieruchomości warunkując ją jednocześnie ustaleniem, że wszelkie wpływy finansowe z tego tytułu będą wpływały bezpośrednio na konto Opactwa w K. oraz że zastrzegam sobie możliwość uzyskania 20 % wynagrodzenia od wartości zbytego majątku a nadto zastrzegam sobie prawo rezygnacji, z należnego mi wynagrodzenia". Organ odwoławczy cytując obszerne zeznania podatnika, za istotny uznał fakt, że wartość kwot gotówki, jaka została pobrana z kont bankowych przez Opata, a następnie przekazana za pośrednictwem adwokata K. M. podatnikowi w 2007 r. jest równa 20% wartości nieruchomości zamiennych, jakie zostały sprzedane w 2007 r. przez Opactwo, gdzie pełnomocnikiem Opactwa był skarżący. Jak zaakcentował organ zeznania świadków w powiązaniu z aktami notarialnymi (dotyczące okresu 2007 r.), w których podatnik reprezentował, jako pełnomocnik Opactwo przy sprzedaży nieruchomości potwierdziły, że łączna kwota uzyskanego przychodu z tego tytułu wyniosła kwotę [...] zł. W ocenie organu analiza dokumentów poparta zeznaniami świadków pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że za wykonanie usług związanych z realizacją umowy z dnia 20 maja 2004 r. tj. reprezentowania osoby prawnej - Opactwa [...] - przy sprzedaży nieruchomości zamiennych w 2007 r., podatnik uprawniony był do wynagrodzenia w wysokości określonej w przedmiotowej umowie. Wynagrodzenie to przyjął w gotówce. Organ podkreślił przy tym, że wykonywana usługa oraz należne za jej wykonanie wynagrodzenie, oparte były na umowie zleceniu, jaką strony zawarły w dniu 20 maja 2004 r. W § 5 pkt. 3 tej umowy postanowiono, że skarżący dokona potrącenia należności, która pokryje wszystkie poniesione przez niego koszty, a także należne mu wynagrodzenie za świadczone usługi. Wysokość tego wynagrodzenia określona została w § 5 pkt 3 w wysokości 20% wartości uzyskanej ceny sprzedaży (czynszu lub wynagrodzenia) bez względu na wielkość poniesionych przez zleceniodawcę kosztów związanych z wykonaniem umowy. Istotny w zawartej umowie jest również zapis, mówiący, że podatnik był uprawniony zatrzymać z uzyskanej ceny sprzedaży nieruchomości 20 procent wartości sprzedanych nieruchomości. Innymi słowy, była to zgodnie z umową, kwota wynagrodzenia netto, jaką mógł sobie zatrzymać, czyli kwota po opodatkowaniu przychodu brutto przez płatnika (Opactwo). O kwocie wynagrodzenia mowa jest również w porozumieniu z dnia 30 maja 2007 r., w którym skarżący zrzeka się "wynagrodzenia należnego mu z tytułu przedmiotowej umowy zlecenia w części [...]złotych".

Dalej, organ wskazał, że podatnik reprezentował też w 2007 r. przed Komisją Majątkową [...] w jej staraniach o odzyskanie utraconych nieruchomości, co wynika z zeznań jej proboszcza. Z tego tytułu w dniu 18 stycznia 2007 r. Bazylika przelała kwotę [...]zł na konto firmy C S.A. tytułem zapłaty za fakturę [...]z dnia 12 stycznia 2007 r. W treści faktury, jako nazwę towaru (usługi) wpisano "Zgodnie z umową - [...] za czynności przygotowawcze do zbycia nieruchomości objętych księgami wieczystymi [...]oraz zwrot kosztów nakładów za doprowadzenie ww. nieruchomości do stanu umożliwiającego przekazanie i utrzymanie spokojnego stanu posiadania nowemu właścicielowi". Proboszcz [...] stwierdził, że firma ta nie wykonywała żadnych usług dla Bazyliki. Pracownik tej spółki zeznał, że spółka C’ S.A. (C S.A.), w której była zatrudniona od 2006 r., nie miała podpisanej umowy z Bazyliką [...].

W roku 2007 podatnik reprezentował przed Komisją Majątkową także Zgromadzenie. Centralne Biuro Antykorupcyjne Delegatura w K., prowadząca śledztwo pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w G. pod sygn. [...], pismem nr [...] z dnia [...] r., przekazała również do postępowania kontrolnego prowadzonego wobec skarżacych protokoły przesłuchań świadków Przełożonej Komisji N. Zgromadzenia oraz Ekonomki Prowincji N. Zgromadzenia.

Z zeznań Przełożonej Komisji N. Zgromadzenia złożonych w dniu 26 marca 2015 r. wynika, że podatnik w trakcie współpracy ze Zgromadzeniem odzyskał mienie, które należało do Zgromadzenia a było odebrane w czasach PRL.

Z zeznań Ekonomki Prowincji N. Zgromadzenia z dnia 9 kwietnia 2015 r. wynika, że współpraca Zgromadzenia z podatnikiem rozpoczęła się około 2001 roku. W trakcie, kiedy podatnik był pełnomocnikiem Prowincji uzyskano odszkodowanie w gotówce w kwocie około [...] zł. Z tego, co pamięta świadek robił on wyceny, kosztorysy pozostałych utraconych nieruchomości. Świadek ta wskazała ponadto, że z podatnikiem nie zostały podpisane żadne umowy. Jednocześnie przedłożyła następujące dokumenty :

1. umowę zawartą z A z dnia 2 stycznia 2007 r., w języku czeskim podpisaną przez Siostrę Przełożoną Prowincji,

2. fakturę nr [...]z dnia 2 stycznia 2008 r. wystawioną przez A na rzecz Zgromadzenia za usługi w zakresie doradztwa i zastępstwa w sprawach majątkowych Domu Prowincjonalnego oraz tytułem zwrotu poniesionych kosztów, na fakturze znajduje się nazwisko podatnika,

3. polecenie wypłaty kwoty [...]EURO na konto A. Kwota ta znajduje się również na wspomnianej wyżej umowie z dnia 2 stycznia 2007 r. przy czym Zgromadzenie nie współpracowało w żadnym zakresie ze spółką A ,

4. fakturę nr [...]z dnia 29 sierpnia 2008 r. wystawioną przez Kancelarię Adwokacką M.D. na rzecz Prowincji N. tytułem usługi doradztwa prawnego na kwotę [...]złotych, mecenasa M. wskazał podatnik. Wg. świadka adwokat D. M. pomagał podatnikowi Zgromadzenie wypłaciło mu pieniądze a było to oparte na zaufaniu do skarżącego.

Organ podkreślił, że powyższe ustalenia nie były kwestionowane przez stronę.

II. Odnosząc się do wniosków pełnomocników zawartych zarówno w odwołaniach, jak i kolejnych 8 pismach organ w pierwszej kolejności przedstawił przebieg postępowania dotyczący wniosków o zawieszenie postępowania. Jak wskazał postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania zostały wydane w dwóch instancjach. Postanowienia o numerach: [...]z dnia 16 stycznia 2015 r. i nr [...]z dnia 10 sierpnia 2015 roku w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego wydał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, które zostały rozpoznane przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., a z uwagi na wniesioną przez pełnomocnika skarżacej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę, co do zasadności wydanego rozstrzygnięcia, postanowienie nr [...]z dnia [...]r. będzie podlegać kontroli sądowej.

Kontynuując, organ wskazał, że w dniu 25 stycznia 2016 r. wydane zostały przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. postanowienia o numerach [...]w przedmiocie włączenia nowych dowodów, o których mowa w piśmie z dnia 10 grudnia 2015 r. Pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o "zwrócenie się przez organ do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. o nadesłanie pisma Opata z dnia 31 lipca 2015 r. wraz z załącznikami do niego, albowiem dokumenty te mają znaczenie także dla przedmiotowego postępowania, gdyż obrazują one m. innymi wysokość kosztów, jakie ponosili K. M. oraz M. P. w związku z reprezentowaniem Opactwa [...] w K. w postępowaniach regulacyjnych przed Komisją Majątkową".

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. przesłał wymienione w wyżej wskazanym wniosku dokumenty w dniu 5 stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. do zawartych we wniosku żądań ustosunkował się wydając w tym przedmiocie odrębne postanowienia. Z analizy pozyskanych dokumentów wynikało, że pismem z dnia 31 lipca 2015 t. Opat przesłał do Urzędu Skarbowego K.:

1. dwa pisma K.M. z dnia 1 czerwca 2004 r. i z dnia 2 marca 2006 r., w sprawie sporządzenia operatów szacunkowych dla nieruchomości objętych postępowaniem regulacyjnym, jakie toczyło się w tym czasie przed Komisją Majątkowa z wniosku Opactwa [...],

2. dziesięć faktur wystawionych w 2006 r. z tytułu dokonanych wycen nieruchomości, w których jako nabywca usługi figuruje Kancelaria Adwokacka K. M.,

3. jedną fakturę , w której jako nabywca figuruje podatnik.

W sprawie odmowy włączenia do dokumentacji prowadzonego postępowania dokumentów wymienionych w pkt. 1-2 Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał odrębne postanowienie o odmowie włączenia w/w dokumentów z uwagi na fakt, iż dotyczyły innego podmiotu gospodarczego, dotyczyły roku podatkowego 2006.

Kolejny dokument to wystawiona w roku 2004 na skarzacego faktura za wykonanie operatu szacunkowego, zatem fakt dokonania zapłaty za wykonanie dokumentacji przez podatnika w 2004 r. w żaden sposób nie może wpłynąć na wysokość zobowiązania podatkowego w roku 2007. W ocenie organu odwoławczego żaden z wymienionych w piśmie dokumentów nie miał znaczenia dla przedmiotowej sprawy.

Omawiając zasady wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego organ zaakcentował, że organy podatkowe są zobowiązane do samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w trakcie postępowania. Jako dowód organy podatkowe są zobowiązane dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo w sprawach o przestępstwa skarbowe, który to przepis znalazł zastosowanie w niniejszym postępowaniu. Jednym z dowodów były bowiem dokumenty zgromadzone w toczącym się w Prokuraturze Okręgowej w G. postępowaniu o sygn. akt [...].

W ocenie organu strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, gdyż jak wynika z dokumentów o wyznaczonym miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków tj. w dniu 19 lutego 2015 r. Opata M.C., w dniu 20 lutego 2015 r. Brata J.S. i Ojca M.K. organ zawiadomił stronę i pełnomocnika pismem z dnia 16 stycznia 2015 r. doręczonym Markowi P. w dniu 2 lutego 2015 r. (awizo z dnia 19 stycznia 2015 r.) oraz pełnomocnikowi U.P. adwokatowi K.D. w dniu 3 lutego2015 r. (awizo z dnia 20 stycznia 2015 r.) Tym samym spełniony został warunek określony w artykule 190 § 1 O.p. Strona została zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, przynajmniej na 7 dni przed terminem. Organ uwzględniając prawa strony by nie uchybić warunkom określonym w art. 190 O.p. do uczestniczenia w przeprowadzeniu dowodów wyznaczył odległy termin ich przeprowadzenia uwzględniając czas konieczny do doręczenia pisma przez pocztę w tym możliwość 14 dniowego oczekiwania pisma w placówce pocztowej oraz siedmiodniowy termin wynikający z art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej. Zawiadomienie doręczone zostało 16 dni przed wyznaczonym terminem pierwszego przesłuchania. Jak wskazał organ pisma podjęte zostały przez stronę oraz pełnomocnika skarzacej w 14 dniu od chwili pierwszego awizowania. Uzasadnienie odmowy przeprowadzenia ponownego przesłuchania świadków podano w uzasadnieniu postanowienia Dyrektora UKS w K. nr [...] z dnia [...] r. Dodatkowo wskazano, że adwokat D.W. ustanowiony został pełnomocnikiem podatnika dopiero w dniu 17 lutego 2015 r.

Odnośnie zarzutów naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i § 2 art. 188 O.p., których naruszenie w toku postępowania zarzucili organowi I instancji obaj pełnomocnicy organ odwoławczy podniósł, że w jego ocenie zasady praworządności, zaufania do organów podatkowych, staranności w działaniu w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwieniu sprawy, wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i kryteriów oceny udowodnienia danej okoliczności - miały pełne zastosowanie w toku postępowania kontrolnego.

Odmowa uwzględnienia niektórych wniosków dowodowych, o przeprowadzenie których wnioskowali pełnomocnicy, miała swe oparcie w prawie, a także w zasadzie racjonalności i ekonomiki postępowania. Niezasadne było przeprowadzenie tych dowodów, których okoliczności już zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami lub nie wnosiłyby niczego istotnego do wiedzy o okolicznościach sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że występowanie do operatora sieci komórkowej o sporządzenie bilingów rozmów przeprowadzonych w 2007 r. przez podatnika, czy też przeprowadzenia przesłuchań pracowników spółki "A", mających poświadczyć fakt przebywania skarżącego poza granicami kraju nie mogło mieć wpływu na wynik postępowania. Jak wywiódł organ, na żadnym etapie postępowania kontrolnego nie doszło do nacisku prokuratury na organ kontroli skarbowej a okoliczności, o których wspomina pełnomocnik skarzacego nie stanowią o tym nacisku. Notatka służbowa sporządzona w ramach prowadzonych śledztw [...] przez agenta CBA w dniu 16 listopada 2011 r., załączona do odwołania stanowi wyłącznie jeden z dowodów zgromadzonych w trakcie prowadzonego postępowania i stanowi analizę zebranych materiałów dotyczących funkcjonowania spółek, których udziałowcami bądź akcjonariuszami byli lub są nadal D.M. i podatnik. W przedmiotowej notatce poruszona jest kwestia rezygnacji przez skarżącego z należnego mu wynagrodzenia (kwota [...] zł), która to informacja, nie wpłynęła na wysokość określonego zobowiązania. Materiał dowodowy z postępowania kontrolnego zebrany został zgodnie z przepisami postępowania podatkowego i w ocenie organu daje wystarczającą podstawę do przyjęcia rozstrzygnięć zawartych w decyzji.

W kwestii wynagrodzenia za świadczone usługi i jego ewentualnego rozdziału pomiędzy: podatnikiem a adwokatem K. M. organ zaznaczył, że zgodnie z umową z dnia 20 maja 2004 r. podatnik zobowiązany był do pokrycia wszelkich kosztów związanych z realizacją tej umowy. Działanie polegające na powierzeniu przez Zleceniodawcę wykonania niektórych czynności przez osoby trzecie zgodnie z umową nie mogło rodzić żadnych dodatkowych zobowiązań finansowych dla Zleceniodawcy i mieściło się w zakresie pokrywania wszelkich kosztów związanych z umową. Zaś zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu w przypadku umowy zlecenia ustalane są w wysokości 20% przychodu (art. 22 ust. 9 pkt 4). Pełnomocnik wskazał, że K.M. jako profit związany z reprezentowaniem Opactwa otrzymał kwotę [...] zł (nie podając skąd wyliczenie tej kwoty). Według pełnomocnika kwotę tę należy zwiększyć o wartość zakupionego mu (w 2006 r.) przez Opactwo mieszkania w tej części ceny, w jakiej nie została ona zwrócona przez tego adwokata. Ponadto według pełnomocnika wynagrodzenie K.M. należy też zwiększyć o ewentualne kwoty wynikające z tych umów, których organ nie otrzymał z prokuratury tj. polecenia z 29 marca 2010 r., aneksu do niego z 5 października 2010 r. i porozumienia je rozwiązującego z 31 marca 2011 r.

Odnosząc się z kolei do wniosku pełnomocnika skarżącej o wyłączenie z postępowania Dyrektora UKS w K. Ośrodek Zamiejscowy w B. organ wskazał, że zasady wyłączenie pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego zostały określone w Dziale IV Postępowanie podatkowe Rozdział 2 O.p. W myśl obowiązujących przepisów tj. art. 130 i 131 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie jest osobą uprawnioną do wyłączenia z postępowania Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Na obecnym etapie prowadzonego postępowanie tj. w sytuacji, gdy postępowanie jest już prowadzone przed organem II instancji tj. przed Dyrektorem Izby Skarbowej w K. zawarty w powołanym piśmie wniosek uznał organ za bezprzedmiotowy.

Za bez znaczenia dla okoliczności badanej sprawy uznał organ wysokość wynagrodzenia uzyskanego przez adwokata K. M. jakie otrzymał on w związku ze świadczeniem usług prawnych na rzecz Opactwa. Świadczenie tych usług odbywało w roku 2007 się na podstawie umów składających się na akta sprawy. Rozliczenia wynagrodzenia w oparciu o te umowy dokonywane było na podstawie faktur i przelewów bankowych.

Organ wskazał, że w kwestii odmowy przesłuchania pracowników kancelarii adwokackiej K.M. wydane zostało postanowienie organu kontrolnego nr [...]z dnia 26 marca 2015 r. Jak wskazał organ z zeznań Opata M. C.. oraz Ojca M.K. wynikało, że w trakcie przekazywania gotówki w Kancelarii w pomieszczeniu, w którym dokonywano tych czynności poza przekazującymi tj. M. C., M. K. i przyjmującym K.M. nie było innych osób, poza jednym spotkaniem w 2006 r., w którym uczestniczył podatnik oraz spotkaniem, w którym przekazana została kwota około [...]zł, w którym uczestniczył brat J.S.. W związku z powyższym osoby pracujące w kancelarii nie mogą posiadać wiedzy, co do faktów dotyczących przekazywania pieniędzy - wynagrodzenia podatnika poza ewentualnymi informacjami przekazanymi przez osoby obecne na spotkaniach. Co do zakresu obowiązków sekretarki w Kancelarii wypowiedział się adwokat K. M. w zeznaniach złożonych w dniu 30 marca 2015 r., udzielając odpowiedzi na pytanie pełnomocnika skarzacej - jaka osoba lub osoby były upoważnione do przekazywania przesyłek, które miały być przekazywane podatnikowi podczas nieobecności jego w kancelarii i jak się to odbywało. Z przekazanego do akt sprawy przez pełnomocnika skarżącego protokołu przesłuchania M.Z. z dnia 17 czerwca 2011 r. wynikało, że nie była ona obecna w trakcie spotkań M.P. w Kancelarii. Organ zaakcentował, że zeznania zarówno strony, jak i osób przekazujących pieniądze tj. Opata M. C., Ojca M.K. oraz adwokata K.M. są zgodne i wynika z nich, że pieniądze przekazywane były bezpośrednio adwokatowi K. M. (bez pośrednictwa sekretariatu).

Dalej, organ opisał treść notatki urzędowej z dnia 16 listopada 2011 r. sporządzonej przez agenta CBA, cytując obszerne jej fragmenty.

Nieustalenie - na podstawie list - obecności w roku 2007 podatnika w pracy tj. w spółce Lex Centex, jak też dni kiedy korzystał z lokalu służbowego w Czechach, w ocenie organu odwoławczego nie ma znaczenia w kwestii możliwości odbierania przesyłek z pieniędzmi. Skarżący bezspornie wielokrotnie przebywał w 2007 r. w Polsce i odwiedzał kancelarię adwokata K. M.. Świadczą o tym między innymi dokumenty notarialne sprzedaży nieruchomości, w których reprezentował Opactwo [...], a sporządzone w K., gdzie jako adres zamieszkania podany jest U. ul. [...]. Ponadto podatnik w 2007 r. reprezentował także przed Komisją Majątkową Zgromadzenie. O pobycie jego w Kancelarii K. M. zeznawał nie tylko K.M., lecz także np. M. Z..

Za bezzasadny uznał organ odwoławczy zarzut niewłączenia do akt sprawy wewnętrznych przepisów, regulaminów, mających istnieć w Opactwie, dotyczących sposobu podejmowania decyzji (rozporządzeń) w Opactwie oraz braku oceny tego regulaminu w postępowaniu kontrolnym z punktu widzenia legalności podejmowanych działań przez Opata. Organ przeanalizował te zachowania Opata, które wpłynęły na powstanie zobowiązania podatkowego podatnika (ważność umowy z dnia 20 maja 2004 r., porozumienie z dnia 30 maja 2007r., płatność gotówką wynagrodzenia wynikającego z ww. umowy i porozumienia za pośrednictwem kancelarii adwokata K. M.), oraz wziął pod uwagę przepisy prawa powszechnie obowiązującego, które regulują pozycję prawną poszczególnych kościelnych osób prawnych i ich organów w państwie. Z zapisów ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunkach Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 1169 z poźn. zm.) jednoznacznie wynika, że opactwo posiada status osoby prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 8), zaś Opat jest jej jedynym organem (art. 8 ust. 2 pkt 7) występującym skutecznie (składającym skutecznie oświadczenia woli w imieniu opactwa) we wszelkich stosunkach cywilnoprawnych i publicznoprawnych. Dlatego też bez znaczenia dla oceny ważności umów, pobierania w banku gotówki z konta Opactwa, rozdysponowania gotówki, czy sposobu płacenia gotówką w obecności dwóch świadków (K., S.) zgodnie potwierdzających ten fakt, jest dołączenie i analiza wewnętrznych regulaminów.

Kwestia odmowy zwrócenia się do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego przez organ kontroli skarbowej została uzasadniona w postanowieniu organu kontrolnego nr [...]z dnia 20 kwietnia 2015 r. Z zebranego materiału dowodowego w ocenie organu nie wynikają żadne wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego łączącego kontrolowanego z Opactwem [...], albowiem z materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że na mocy zawartej umowy oraz udzielonego podatnikowi pełnomocnictwa podatnik wykonywał szereg czynności faktycznych i prawnych na rzecz Opactwa i z tego tytułu zgodnie ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) m. in. art. 11 pkt 1, w chwili, kiedy otrzymał pieniądze (wynagrodzenie) stały się one przychodem podatkowym. Obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie art. 199 a O.p. powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa (LEX nr 1452497, wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2014 r., II FSK 2808/12), a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie miała miejsca.

Kontynuując rozważania, organ odniósł się do kolejnych wniosków pełnomocników powtarzając część argumentacji i wskazując na dowody wymieniane już we wcześniejszej części decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej, wskazał, że podstawa opodatkowania jest ustalana na podstawie dokumentacji prowadzonej przez podatnika i innych dokumentów, które zawierają dane niezbędne do jej ustalenia. Brak tej dokumentacji albo też jej niekompletność uniemożliwia organowi podatkowemu ustalenie tejże podstawy. W takiej sytuacji znajduje zastosowanie instytucja oszacowania podstawy opodatkowania. Sprowadza się ona do tego, że organ podatkowy może ustalić tę podstawę, posługując się metodami wskazanymi w art. 23 § 3 i 4 O.p. Artykuł 24b ust. 1 u.p.d.o.f. nie znajduje tutaj zastosowania z uwagi na to, że strona nie prowadziła działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 23 § 1 pkt 1 i 2 O.p. organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Przesłanką oszacowania, a więc zastosowania dyspozycji normy prawnej zamieszczonej w art. 23 O.p., jest brak danych koniecznych do ustalenia podstawy opodatkowania, niezależnie od tego, jakie są przyczyny tego braku.

Podatnik, jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej nie miał obowiązku prowadzenia ksiąg podatkowych, jednakże pozostał obowiązek należytego udokumentowania przychodów (dochodów) i kosztów uzyskania przychodów. Przy czym zgodnie z treścią art. 23 § 2 O.p. organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania (w przedmiotowym przypadku tylko dane uzupełnione uzyskanymi dowodami), pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Taka sytuacja miała miejsce w niniejszym postępowaniu przy ustaleniu dochodów:

1. ze źródła przychodów znajdującego się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnionego od podatku na podstawie umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189,)

2. ze źródeł najmu i dzierżawy.

Dochód ze źródła przychodów znajdującego się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustalono na podstawie dokumentów przedłożonych przez podatnika oraz dokumentów przekazanych przez Prokuraturę Okręgową w G. Dochód (podstawę opodatkowania) z najmu i dzierżawy określono jako przychód ustalony według zebranych dowodów źródłowych (faktury, rachunki, rachunek bankowy) pomniejszony o koszty ustalone według zebranych dowodów poniesienia kosztów związanych z tym źródłem.

Konieczność oszacowania podstawy opodatkowania, pozostała dla źródła dochodu, jakim był uzyskany dochód z umowy zlecenia zawartej przez podatnika z Opactwem [...]. Ustawodawca w przepisie art. 23 § 3 O.p. wymienił 6 metod oszacowania podstawy opodatkowania, tj.:

1) porównawcza wewnętrzna - polegająca na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu;

2) porównawcza zewnętrzna - polegająca na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach;

3) remanentowa - polegająca na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu;

4) produkcyjna - polegająca na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa;

5) kosztowa - polegająca na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie;

6) udziału dochodu w obrocie - polegająca na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie.

Metody porównawczej wewnętrznej nie można zastosować z uwagi na to, że podatnik nie prowadził działalności gospodarczej w poprzednich okresach (ani w 2007 r.), brak jest zatem możliwości porównania obrotów za poprzednie okresy z badanym rokiem. Metoda porównawcza zewnętrzna nie znalazła zastosowania z uwagi na specyfikę usługi (reprezentacja Opactwa w sprzedaży majątku odzyskanego przed Komisją Majątkową). Znana jest tylko cena sprzedaży nieruchomości, a brak kosztów związanych ze sprzedażą.

Na zastosowanie metody kosztowej nie pozwala brak dokumentów dotyczących wysokości poniesionych kosztów. Z tego samego powodu nie można zastosować metody udziału dochodu w obrocie, gdyż nie był ewidencjonowany ani przychód ani koszty. Metoda remanentowa i metoda produkcyjna nie znajdują zastosowania, ze względu na specyfikę działalności (brak remanentów, brak produkcji, brak działalności gospodarczej).

Zatem w opisanej wyżej sytuacji, mając na uwadze art. 23 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi, że w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować metod, o których mowa powyżej, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania, przyjęto metodę uwzględniającą wymogi art. 23 ust. 5 mianowicie podjęte działania zmierzały do jej określenia w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania.

Podstawę opodatkowania oszacowano w następujący sposób:

Według ustaleń kontroli podatnik otrzymał od Opata w 2007 roku za realizacje umowy z dnia 20 maja 2004 r. kwotę [...]zł. Wynagrodzenie należne podatnikowi z tytułu zawartej z Opactwem umowy z dnia 20 maja 2004 r. wynosić miało zgodnie z tą umową 20% wartości uzyskanej ceny ze sprzedaży odzyskanego przez [...] mienia. W 2007 r. podatnik reprezentował Opactwo w sprzedażach odzyskanych nieruchomości na łączną kwotę (wartość sprzedaży) [...]zł. Wynagrodzenie (kwotę jaką podatnik był uprawniony otrzymać) łącznie wynosić miało (wg umowy) 20% ceny sprzedaży czyli [...]zł. Z uwagi na to, że kwoty przekazywane w gotówce były bez pisemnych potwierdzeń, a różnica pomiędzy kwotą otrzymaną przez podatnika ustaloną w kontroli i kwotą należną z tytułu realizacji umowy jest niewielka (około 1%) uwzględniając wymogi art. 23 ust. 5 O.p., mianowicie zmierzając do jej określenia w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania i jednocześnie przyjmując wartość korzystniejszą dla strony, przyjęto przychód z umowy zlecenia w wysokości zgodnej z wynikającą z zawartej umowy zlecenia i zrealizowanych sprzedaży nieruchomości w 2007 r., czyli wynagrodzenie w wysokości [...] zł.

Organ wyliczył przychód brutto do opodatkowania i stwierdził, że wyniósł on [...]zł.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 u.p.d.o.f koszty uzyskania przychodów z tytułu określonego w art. 13 pkt 8 (umowa zlecenia) - określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Z uwagi na brak potrąconych składek, o których mowa wyżej wysokość kosztów uzyskania przychodów wyniosła zatem [...]zł.

Oszacowana podstawa opodatkowania (dochód) z tytułu umowy zlecenia wyniosła zatem [...]zł).

Ustalenie dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. podatników obejmowało:

1) Przychody uzyskane przez podatnika w 2007 r., z tytułu najmu i dzierżawy wyniosły [...]zł.

Jak wskazał organ w odniesieniu do kosztów z najmu zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 u.o.p.d.f. Tym samym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Zatem kosztami uzyskania przychodów — z danego źródła przychodu wymienionego w ustawie — są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tym źródłem przychodu. Według wyliczeń koszty te wyniosły [...]zł.

Dochód uzyskany z tytułu najmu i dzierżawy wyniósł [...].

2) Dochód uzyskany z tytułu zawartej umowy zlecenia

Przyjęto, że podatnik za reprezentowanie Opactwa [...] przy sprzedaży nieruchomości zamiennych w 2007 r., przyjął wynagrodzenie w gotówce w łącznej kwocie [...]zł.

Powyższe źródło przychodów, jako działalność wykonywana osobiście zostało zdefiniowane w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f, i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przychód z umowy zlecenia wyliczony został na kwotę [...]zł. Koszty uzyskania przychodów z umowy zlecenia określono się w wysokości 20% wyniosły [...]

Jak podniósł organ, zgodnie z art. 41. ust. 1 u.p.d.o.f. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z pkt 1 a art. 41 u.p.d.o.f., zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie, zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika, o którym mowa w ust. 1, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Wyliczenie (łącznej sumy) zaliczek, jakie powinny być pobrane przez płatnika, kiedy nie zostały potrącone składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) wyniosło [...]zł.

3) Dochód niepodlegający opodatkowaniu (Czechy) wyniósł [...]zł. Do dokonanego rozliczenia strona nie wniosła zastrzeżeń.

4) Dochód uzyskany przez skarżącą z tytułu emerytury, renty wyniósł [...]zł.

Dalej, organ podatkowy dokonał wyliczenia należnego podatku określając go na kwotę [...]zł. i zmniejszając go o kwotę niepobranych i nieodprowadzonych przez płatnika zaliczek na podatek przyjął wysokość podatku należnego w kwocie [...]zł.

III. Podatnicy złożyli oddzielne skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarżący reprezentowani przez profesjonalnych pełnomocników sformułowali różne zarzuty, różnie też uzasadnili skargi. Z tej też przyczyny, zarzuty te zostaną ujęte – w niniejszym uzasadnieniu – stosownie do ich treści i tak:

Pełnomocnik skarzącego zarzucił zaskarżonej decyzji:

1) rażące naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 187 § 1 skutkujących dokonaniem całkowicie błędnych ustaleń stanu faktycznego sprawy i oparcie decyzji na błędnie ustalonym stanie faktycznym, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i wydanie decyzji w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych, w tym poprzez dokonanie ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym i w konsekwencji błędne oszacowanie kwoty zobowiązania podatkowego, zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, dokonanie oceny stopnia udowodnienia danej okoliczności – na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego;

2) art. 122 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia wszelkich czynności niezbędnych dla wyjaśnienia przedmiotowej sprawy, w tym poprzez oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wnioskowanych przez skarżącego świadków, jak również dowodu ze wskazanych przez skarżącego dokumentów.

Zaskarżona decyzja w ocenie pełnomocnika została oparta na błędnych ustaleniach faktycznych. W dalszej kolejności pełnomocnik podnosi m.in., że całość ustaleń postępowania została oparta li tylko na niespójnej interpretacji zeznań świadków, których wiarygodność już na wstępie powinna zostać przez organ zakwestionowana. Uzasadnieniem dla wyżej stawianej tezy jest w ocenie pełnomocnika ewolucja w zeznaniach Opata, których charakter diametralnie zmieniał się na przestrzeni lat. Organ w sposób zupełnie bezkrytyczny odniósł się do przedmiotowych zeznań, tracąc z pola widzenia fakt, że od 2011 r. skarżący wraz ze świadkiem pozostawali w konflikcie wywołanym złożonym przez Opactwo oświadczeniem o uchyleniu się od skutków oświadczenia woli o ustanowieniu dzierżawy na udziałach w spółce B’ sp. z o. o. na rzecz spółki kontrolowanej przez skarżącego, jak również sprawy z powództwa skarżącego o zapłatę kwoty [...] zł na skutek złożonego uprzednio odwołania darowizny. Postępowanie to toczyło się przed Sądem Okręgowym w K., Wydział I Cywilny (sygn. akt [...]) i zostało zakończone ugodą.

Pełnomocnik zwrócił uwagę na fakt, iż w zeznaniach złożonych przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego K., świadek zaprzeczył faktowi przekazania skarżącemu jakiegokolwiek wynagrodzenia, podkreślając jednocześnie że skarżący zrzekł się przysługującej mu zapłaty za jakiekolwiek usługi wykonane na rzecz Opactwa tj. wiążące się zarówno z odzyskaniem odszkodowania jak i sprzedaży nieruchomości zamiennych. Co więcej, świadek zaznaczył, iż w objętym postępowaniem okresie wielokrotnie spotykał się ze skarżącym na terenie Klasztoru. Skoro świadek chciał przekazać skarżącemu jakąkolwiek kwotę będącą wynagrodzeniem za świadczone przez skarżącego usługi, to mógł tego dokonać przy okazji jednego ze spotkań unikając jednocześnie stresu związanego z transportem tak ogromnych kwot, jak również wikłaniem w cały proceder osób postronnych tj. adwokata K. M..

Zdaniem pełnomocnika wiążącymi dla skarżącego i Opactwa były ustalenia zawarte w umowie z dnia 20 maja 2004 r., w której to w § 5 strony wskazały, iż skarżący będzie uprawniony do zatrzymania z każdej transakcji 20 %, stanowiącego jego wynagrodzenie. Dalej w § 6 umowy zaznaczono, iż skarżący był zobowiązany do przelania na konto Opactwa [...] wszelkich kwot, które to otrzymał działając na rzecz Opactwa, oczywiście po dokonaniu stosownego potrącenia własnego wynagrodzenia. Rozumowanie organu jest o tyle nieuprawnione i pozbawione jakichkolwiek podstaw prawnych, albowiem zawsze nabywca nieruchomości przelewał całą cenę na rachunek bankowy Opactwa. Również cała uzyskana w imieniu Opactwa kwota odszkodowania za utracone mienie została przez Skarb Państwa przelana bezpośrednio na rachunek bankowy Opactwa. Co równie istotne, w § 10 strony umowy postanowiły, iż jakiekolwiek zamiany przedmiotowej umowy będą wymagały formy pisemnej pod rygorem nieważności. Skoro w żadnym z postanowień umownych nie została wskazana osoba, upoważniona przez skarżącego do odbioru w jego imieniu wynagrodzenia, to na wypadek zaistnienia takich okoliczności strony musiałby dokonać również stosownego zapisu w umowie, chociażby w drodze aneksu lub też pisemnego upoważnienia. Dowodzi to wprost, iż nie było mowy o ustanowieniu jakiejkolwiek osoby postronnej mającej zajmować się odbiorem w imieniu skarżącego gotówki, po drugie skoro skarżący nie dokonał żadnego potrącenia tytułem wynagrodzenia z kwot, które uzyskiwał dla Opactwa to znaczy że się ich zrzekł. Zdaniem pełnomocnika przedmiotem błędnej oceny było również porozumienie zawarte pomiędzy Opactwem [...] a skarżącym dnia 30 maja 2007 r. Na treść dokumentu składają się zapisy trzech paragrafów, które w sposób wyczerpujący odnoszą się do kwestii wynagrodzenia dla skarżącego, darowizny oraz związanych z tym inwestycji Opactwa.

W § 1 pkt 1 porozumienia skarżący zwolnił Opactwo ze zobowiązania wypłaty na jego rzecz kwoty [...]zł., mającej pochodzić z przyszłego odszkodowania ustalonego prawomocnym orzeczeniem Komisji Majątkowej z dnia 22 maja 2007 r. Co najważniejsze dla przedmiotowego postępowania, w pkt. 2 § 1. porozumienia skarżący dokonał zwolnienia Opactwa z obowiązku wynagrodzenia także z tej części środków Opactwa [...], którą Zgromadzenie chciało wynagrodzić podatnika. Jak wskazywał skarżący rozdział środków w treści porozumienia był konieczny, gdyż nie wszystkie one były już w posiadaniu Opactwa. W kolejnych punktach paragrafów 2. i 3. porozumienia strony omawiają szczegółowo sposoby dokonywania inwestycji przez Opactwo środków finansowych, które miały być pierwotnie przeznaczone dla skarżącego, jako wynagrodzenie, lecz zgodnie z wolą stron zostało przeznaczone na zakup udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą B’. Zapis paragrafu 3. porozumienia natomiast wskazuje konkretnie kwotę [...]zł, na którą składają się:

1) [...]zł z tytułu wynagrodzenia za odszkodowanie uzyskane dla Opactwa w toku postępowania regulacyjnego,

2) [...]zł z tytułu "reszty środków finansowych przeznaczonych na wynagrodzenia dla M.P." (vide § 1. pkt 3) przeznaczona na dokapitalizowanie spółki,

3) [...]zł z tytułu środków własnych wpłaconych przez Opactwo na rzecz dokapitalizowania spółki B’ sp. z o.o.

Z powyższego wyliczenia zdaniem pełnomocnika wynika wprost, iż skarżący zwolnił Opactwo z wypłaty na jego rzecz również tej kwoty, która to w przyszłości przypadać miała mu jako wynagrodzenie za sprzedaż nieruchomości zamiennych, a to liczona właśnie jako 20 % od wartości sprzedanych nieruchomości. Organ nie dość tego, że w zupełności pominął niewygodne z jego perspektywy postanowienia porozumienia stron, to jeszcze w ocenie pełnomocnika w sposób zupełnie błędny, w oparciu o niedokładne zeznania świadków wyliczył kwotę "rzekomo" przekazaną skarżącemu w gotówce, twierdząc, że łączna suma kwot przekazanych do Kancelarii adwokata K. M. dodatkowo potwierdza, uwiarygadnia zeznania Opata.

W dalszej kolejności pełnomocnik przedstawił zestawienie wypłat dokonywanych przez Opata a przyjętych do podstawy opodatkowania przez organy podatkowe stwierdzając, że miały być one bezpośrednio powiązane ze sprzedażą nieruchomości zamiennych, które to skarżący uzyskał orzeczeniami Komisji Majątkowej, a następnie zbył na rzecz osób trzecich, działając imieniem Opactwa [...]. W przedmiotowym kontekście zupełnie niezrozumiałym jest dla skarżącego, dlaczego większość ze wskazanych przez świadka wypłat miała miejsce jeszcze przed otrzymaniem przez Opactwo ceny nabycia przedmiotowych nieruchomości.

W ocenie pełnomocnika zeznania świadka dotyczące rzekomych wypłat były nieudolnie dopasowywane do transakcji dotyczących nieruchomości, które to miały miejsce w 2007 r.

W końcowej części skargi, pełnomocnik wskazuje na nieprawidłowe wyliczenie przychodu brutto i kosztów uzyskania przychodu. W tej kwestii wyraził stanowisko, że skoro skarżący winien otrzymać wynagrodzenie w kwocie [...]zł., to jest to właśnie wynagrodzenie brutto i od tej kwoty winny ewentualnie zostać odjęte zaliczki oraz koszty uzyskania przychodów.

Adwokat K.D. reprezentujący skarżącą zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 2a, art. 122, art. 187 §1 i §2 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpoznanie lub oddalenie zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych - w toku postępowania drugoinstancyjnego - zmierzających do wszechstronnego oraz należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak i poddania weryfikacji wybiórczo zebranego materiału dowodowego, który organy podatkowe uznają za wystarczający oraz niewątpliwy do poczynionych przez nie wniosków, a co finalnie doprowadziło do podzielenia przez organ II instancji tych samych błędnych ustaleń faktycznych, jakie przyjął organ 1 instancji.

2) art. 130 § 3 Ordynacji - poprzez nierozpoznanie zgłoszonego przez stronę wniosku o wyłączenie pracownika i organu, niedopatrzenie się naruszenia prawa wskutek wydania decyzji przez organ podlegający wyłączeniu, jak i rażąco błędną wykładnię przepisu art. 130 § 3 Ordynacji polegającą na przyjęciu przez Dyrektora Izby Skarbowej poglądu, w myśl którego "sanuje" przyczyny wyłączenia pracownika i organu podatkowego prowadzącego postępowanie w pierwszej instancji okoliczność zamknięcia przez ten organ postępowania i wydania decyzji, a później zgłoszony wniosek wskazujący na te podstawy winien być uznany za bezprzedmiotowy lub nierozpoznany.

3) art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie przez Dyrektora Izby Skarbowej popełnionych przez organ I instancji naruszeń przepisów prawa i nieuchylenie na ich podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej:

a) art. 201 §1 ust. 2 O.p. - popełnione skutkiem odmowy zawieszenia postępowania mimo występujących w sprawie zagadnień wstępnych.

b) art. 123 O.p. - popełnione skutkiem bezzasadnej i rażąco naruszającej prawa stron odmowy odroczenia terminu przesłuchania kluczowego świadka w osobie Opata w sytuacji, gdy z uzasadnionych powodów w czynności tej nie mogli uczestniczyć pełnomocnicy stron, jak też osobiście podatnik, a zarazem świadek ten w postępowaniu karnym (z którego organ otrzymał protokoły przesłuchań) ani razu nie był przesłuchiwany przy udziale strony lub jego pełnomocnika.

c) art. 122. art. 187 § 1 i § 2 oraz art. 188 O.p. - popełnione skutkiem niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i bezzasadnego oddalenia wniosków dowodowych stron, a w szczególności:

- nieustalenia wysokości wszystkich świadczeń otrzymanych od Opactwa [...] przez K. M. tytułem wynagrodzenia za świadczone przez niego usługi prawne w ramach reprezentacji w postępowaniach przed Komisją Majątkową, w szczególności skutkiem niepozyskania umów zawartych pomiędzy w/w w dniach: 29 marca 2010 r., 5 października 2010 r. i 31 marca 2011 r.,

- nieprzesłuchania osób zatrudnianej przez K. M. w jego kancelarii adwokackiej, chociaż zeznania tych osób mają istotne znaczenie pod kątem weryfikacji zeznań strony, Opata oraz K. M. w aspekcie istnienia okoliczności przekazywania paczek z pieniędzmi przez Opata oraz odbierania takowych,

- nieprzesłuchania agenta CBA Delegatura w K. na okoliczność uzyskiwania przez podatnika przychodów w 2007 r. i to w sytuacji, gdy fakt sporządzenia przez tego świadka tzw. "notatki urzędowej" (przedłożonej w kserokopii przez stronę) został zatajony przez Prokuraturę Okręgową w G.,

- nieustalenia na podstawie list obecności w pracy w miejscu zatrudnienia skarżącego w roku 2007 dat, w których przebywał on poza granicami kraju w Republice Czeskiej lub innych krajach, jak też dni kiedy korzystał z przysługującego mu u tego pracodawcy lokalu służbowego, choć okoliczność ta ma znaczenie dla przyjęcia czy było w ogóle możliwe odbieranie przez niego przesyłek z pieniędzmi,

- niezwrócenia się przez organ do Naczelnika US K. o nadesłanie ostatnich protokołów zeznań Opata w postępowaniu dotyczącym stron w zakresie podatku dochodowego za lata 2005-2006 - mimo posiadania przez organ wiedzy o takim postępowaniu i pozyskaniu innych dokumentów z niego,

- pominięcia zbadania faktu wywiązywania się z nakazów wynikających z prawa kanonicznego przez obowiązane do tego w Opactwie osoby, choć okoliczność ta ma znaczenie przynajmniej dla oceny wiarygodności zeznań Opata,

- nieprzesłuchania ekonoma Opactwa, który to wedle Opata prowadził książkę przychodów i rozchodów Opactwa za rok 2007,

d) art. 199a §3 O.p. popełnione skutkiem niezwrócenia się przez organ o ustalenie istnienia takiego stosunku prawnego, z którego wynikałoby zobowiązanie Opactwa do przekazywania podatnikowi wynagrodzenia w sposób inny, aniżeli wynikał z łączących ich umowy zlecenia oraz porozumienia,

e) art. 121 §1 i art. 191 O.p. popełnione skutkiem dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasad prawidłowego rozumowania, jak i wskazań wiedzy oraz doświadczenia życiowego, w szczególności poprzez uznanie za w pełni wiarygodne zeznań Opata i K. M., przy jednoczesnym odmówieniu tego waloru zeznaniom podatnika oraz pominięciu ustaleń w zawartych pomiędzy nim i Opactwem w umowach, a skutkiem czego doszło do błędnych ustaleń faktycznych polegających na przyjęciu, iż Opat przekazał w kancelarii adwokackiej w określonej kwocie pieniądze, a które następnie miał otrzymać podatnik tytułem jego wynagrodzenia za świadczone usługi na rzecz Opactwa.

Uzasadniając skargę, pełnomocnik podniósł, że wobec powzięcie przez stronę informacji skutkujących sformułowaniem stosownych wniosków dowodowych dopiero po ukończeniu postępowania pierwszoinstancyjnego, to na organie odwoławczym spoczywał obowiązek ich rozpoznania. W piśmie z dnia 25 września 2015 r. - skarżąca wyraziła swój sprzeciw wobec próby kreowania w nim faktów, jakie nigdy nie miały miejsca, tj. rzekomego odbierania przez skarżącego poprzez pośredników korzyści wynikających z reprezentowania kościelnych osób prawnych. Zarazem wymieniła szereg osób stanowczo przeczących jakiemukolwiek przekazywaniu pieniędzy podatnikowi za jego udział w postępowaniach regulacyjnych - nota bene przesłuchanych w tym samym postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w G., z którego wybiórczo wydano materiały do niniejszej sprawy, a których to osób protokoły zeznań zostały zatajone przez ten podmiot przed organami podatkowymi. Nadto w tym piśmie strona złożyła także oświadczenie małżonka o zrzeczeniu się swego wynagrodzenia, jakie przysługiwało mu od Towarzystwa Przyjaciół św. Brata A. - analogia ze zrzeczeniem się i darowizną na rzecz Opactwa [...] jest oczywista.

W ocenie pełnomocnika, organ II instancji przyjmuje wzajemnie sprzeczne ze sobą ustalenia, skoro z jednej strony ustala wyłącznie przychód od środków mających być przekazanymi przez Opactwo powołując się na rzekome inne przypadki otrzymywania korzyści przez podatnika.

Za pozbawioną zasadności uznał pełnomocnik odmowę przeprowadzenia dowodów z zeznań świadka E. P. oraz informacji od czeskiego pracodawcy co do funkcji, zakresu obowiązków, mieszkania służbowego, wykazu dat i miejsc spotkań z kontrahentami, przesłuchanie pracodawcy oraz bilingi telefonu komórkowego na okoliczność braku możliwości odbioru pieniędzy z kancelarii K. M.. Pełnomocnik nie zgodził się z poglądem organu, że dokumenty dotyczące współpracy adwokata i Opactwa nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W jego ocenie organy konsekwentnie nie chcę dostrzec roli tego adwokata w reprezentacji m.in. Opactwa w postępowaniach regulacyjnych, jego umów z tym podmiotem oraz otrzymanych płatności, gdyż wówczas w kontekście słów Opata (o tym, że w owych 20% mieściły się przysporzenia na rzecz K. M.) zupełnej dyskwalifikacji podlega przynajmniej ta kwota otrzymana przez tego ostatniego, a którą to wartość decyzją wymiarową określono stronie, jako jej przychód. Pełnomocnik podkreślił, że Prokuratura przekazywała tylko te dokumenty, które chciała i które wspierały w postępowaniu podatkowym postawione przez nią zarzuty karnoskarbowe w postępowaniu karnym, co do rzekomych przysporzeń na rzecz skarżącego.

Uzasadniając drugi ze stawianych zarzutów pełnomocnik zaakcentował wybitnie negatywne nastawienie R.P. do osoby męża skarżącej związanych z jego roszczeniami względem M. P. na kwotę ok. [...]zł. Zaznaczył, że Prokuratura Okręgowa w G. protokołu zeznań R. P. organom podatkowym nie raczyła udostępniła, a w toku przesłuchania przed Sądem okazało się, że jego bratową jest K.P.- widniejąca na szeregu pism adresowanych do strony jako działająca z up. Dyrektora Urzędu – Naczelnik Wydziału oraz z racji zajmowanego stanowiska przede wszystkim będąca bezpośrednim przełożonym inspektora prowadzącego postępowanie (W. Z.). Uzyskanie w/w informacji uzasadniało wniosek o wyłączenie Dyrektora UKS oraz w/w pracownika z prowadzonego postępowania. Niemniej wniosek ten został uznany za bezprzedmiotowy, gdyż w ocenie organu skoro wydano decyzję wymiarową, to brak jest potrzeby zajmowania się tą kwestią. Taką wykładnię art. 130 O.p. uznał pełnomocnik za nieuprawnioną, gdyż jak podniósł, instytucja wyłączenia kreuje pewne fundamentalne dla demokratycznego państwa prawa zasady.

Pełnomocnik wskazał, że działania bielskich organów podatkowych oraz nadzorującej je Izby Skarbowej w K. zostały w innym postępowaniu dotyczącym stron uznane jako naruszające przepisy prawa i uchylone prawomocnym wyrokiem WSA w Gliwicach (sygn. akt I SA/Gl 922/12) oraz wyrokiem NSA z dnia 16 grudnia 2015r. (II FSK 2916/13).

Dalej, pełnomocnik podniósł, że strona dwukrotnie wystąpiła z wnioskiem o zawieszenie postępowania i za każdym razem organ odmawiał temu żądaniu. Za pierwszym razem strona wskazała na toczące się przed Sądem Okręgowym w K. postępowanie pomiędzy podatnikiem (powodem) a Opactwem (pozwanym), którego bezpośrednim przedmiotem ustaleń były m.in. kwestie przekazywania gotówki podatnikowi za pośrednictwem K. M. (gdyż w taki sposób Opactwo broniło się przed skierowanym przeciwko niemu żądaniem pozwu obejmującym roszczenie o zapłatę), jak i kwestie prawne dotyczące ustalenia przez Sąd stosunku prawnego pomiędzy ww. na podstawie, których można by rozstrzygnąć o zasadności powództwa. Obie sprawy (niniejsza i cywilna przed Sądem) łączą się w sposób ścisły i nierozerwalny. Podatnik w postępowaniu sądowym domaga się zapłaty (wskutek odwołania darowizny) kwoty, jakiej uprzednio zrzekł się w ten sposób względem swego zleceniobiorcy (Opactwa), a która stanowiła jego wynagrodzenie (niewypłacone nigdy), natomiast Opactwo broni się twierdząc, iż rzekomo miało mu przekazywać określone kwoty pieniężne na poczet tegoż wynagrodzenia. Suma owych wręczeń gotówki łącznie składa się właśnie na tą wartość, jaką przyjmuje organ i jaką uznaje w konsekwencji za niezadeklarowany przychód.

Z kolei drugi z wniosków o zawieszenie oparty był na zaistniałej w toku postępowania podatkowego okoliczności odmówienia przez Prokuraturę Okręgową w G., organowi wglądu w akta prowadzonej przez siebie sprawy, przekazywanie wybiórcze dokumentów a przede wszystkim zatajenie posiadania przez siebie dowodu w postaci notatki agenta CBA, którą finalnie strona złożyła do akt. Z tych też powodów zdaniem pełnomocnika występuje niedopuszczalna sytuacja, że strona pozyska wiedzę z akt postępowania karnego o korzystnym dla siebie dowodzie dopiero wtedy, kiedy zakończy się prawomocnie postępowanie podatkowe, gdyż w ten sposób de facto rażąco uniemożliwi jej się prawo do czynnego udziału w nim oraz obrony przed zarzutami organu.

Dalej, pełnomocnik przedstawił argumentację dotyczącą wniosków o odroczenie terminów czynności procesowych i zarzucił organom nierespektowania prawa do zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu.

W ocenie pełnomocnika organy podatkowe oparły swoje stanowisko na dowodzie w postaci wybiórczo prezentowanych zeznań Opata i posiłkowo innych osób. Wnioski dowodowe stron w przeważającej mierze zostały oddalone, gdyż celem działań organów nie było wyjaśnienie sprawy i umożliwienie stronie obrony swych praw lecz utrzymanie tej założonej w protokole tezy o otrzymaniu przez skarżącego przysporzeń w gotówce - celem wydania decyzji wymiarowej. Fragmenty zeznań Opata nie pasujące do koncepcji organu zdaniem pełnomocnika zostały pominięte. Pełnomocnik skarżącej przytoczył fragmenty zeznań opata z postępowania karnego podczas konfrontacji z K. M. prowadzonym przez CBA. W tym zakresie pełnomocnik wskazał, że ww. adwokat nie zaprzeczył temu, że otrzymane środki z Opactwa stanowiły wynagrodzenie jego pracy przy postępowaniu regulacyjnym, zatem błędne jest stanowisko organu wyrażone w protokole ustaleń i decyzji, co do tego, że na owe 20% od kwoty sprzedaży nieruchomości mają składać się tylko rzekome przekazania gotówki przez Opata na rzecz wyłącznie podatnika, a z pominięciem osoby K. M.. Jak podniósł, z umowy pomiędzy K. M. a Opactwem wyraźnie wynika, że umówione wynagrodzenie ma związek właśnie z reprezentacją Opactwa przez K. M. przed Komisją Majątkową.

W ocenie pełnomocnika przed wydaniem rozstrzygnięcia organ podatkowy powinien przesłuchać osoby zatrudnione w kancelarii adwokackiej, w tym M. Z. W przedmiocie tożsamym z prowadzonym postępowaniem podatkowym stosowną wiedzę posiadał agent CBA, który w ocenie pełnomocnika również powinien być na okoliczność prowadzonego postępowania przesłuchany. Nieprzesłuchanie tego agenta CBA uznał za próbę niedopuszczenia takiego dowodu, który byłby sprzeczny z przyjętą przez organ wersją zdarzeń, wykreowaną poprzez wybiórcze potraktowanie zeznań Opata i K. M..

Pełnomocnik wskazał ponadto, że obowiązkiem organu było też włączenie do akt sprawy ostatnich protokołów przesłuchania Opata w Prokuraturze Okręgowej, gdyż miały one znaczenie dla przedmiotowego postępowania choćby z tego powodu, że poza kwestiami stricte dotyczącymi lat 2005-2006, obejmują relacje świadka o charakterze ogólnym tj. w zakresie współpracy Opactwa z K. M. i podatnikiem.

Zdaniem pełnomocnika poprzestanie wyłącznie na relacji prezentowanej przez braci zakonnych jest niewystarczające, motywacja Opata w ocenie pełnomocnika była oczywista, bowiem prowadzone przez niego działania z formalnego punktu widzenia były niezgodne z obostrzeniami, jakie nakłada kodeks prawa kanonicznego.

Za nieuprawnione uznał pełnomocnik czynienie samodzielnych interpretacji umów zawartych pomiędzy Opactwem a skarżącym wskazując na konieczność wystąpienia do sądu powszechnego celem ustalenia istnienia takich elementów stosunku prawnego łączącego ww. podmioty, które stanowiłyby podstawę prawną do wypłaty na rzecz podatnika wynagrodzenia, czyli zamiast (obok) przysługującego mu uprawnienia do potrącenia jednostronnie i dobrowolnie tego wynagrodzenia z kwoty pochodzącej ze sprzedaży przez niego nieruchomości odzyskanych dla Opactwa w postępowaniu przed Komisją Majątkową.

Kontynuując pełnomocnik zaakcentował, że dokonana przez organ ocena dowodów jest przede wszystkim niepełna, gdyż nie obejmuje dwóch protokołów zeznań kluczowego świadka w osobie Opata. Ponadto zwrócił także uwagę na zmienność tych zeznań, okoliczności towarzyszące tej zmianie, ewolucję tych zeznań już na etapie relacjonowania przekazań gotówki, sprzeczność z częścią pozostałego materiału dowodowego, a nawet wzajemną ich sprzeczność.

Wyjątkowa nieprecyzyjność i niejednoznaczność wypowiedzi charakteryzują w jego ocenie również zeznania K. M., co nie pozwala na wyprowadzanie jakichkolwiek pewnych wnioskowań i ustaleń faktycznych "w oparciu o ten dowód osobowy" a to na skutek obawy tej osoby do przyznania się do otrzymywania przysporzeń od Opactwa i spowodowania w ten sposób wszczęcia postępowania podatkowego lub karnoskarbowego względem siebie.

Pełnomocnik dokonując oceny zeznań Opata zwrócił uwagę na:

1) całkowity brak w najwcześniej złożonych zeznaniach informacji o przekazywaniu gotówki komukolwiek, a tym bardziej K. M. celem jej oddania podatnikowi,

2) postępującą ewolucję relacji Opata,

3) brak określenia kwoty jaką Opat miał przekazać skarżącemu, przy czym podkreślił, że znamienne jest, iż obracając takimi sumami w Opactwie nie jest prowadzona jakakolwiek trwała i weryfikowalna ewidencja wpływu/wypływu pieniędzy ze skarbca klasztornego, co z oczywistych powodów rodzi wątpliwości w zakresie tego czy po pierwsze środki te nie znajdują się nadal w skarbcu lub czy zostały one wykorzystane w sposób całkowicie zgodny z wewnętrznymi regulacjami gospodarowania mieniem obowiązującymi wszelkie klasztory (zgromadzenia) cysterskie i z której to przyczyny pojawiła się być może "potrzeba" wskazania osoby, której miano je wręczyć,

4) wpływ na zeznania świadka czynników zewnętrznych wykluczających uznanie jego relacji za w pełni samodzielną i wolną od wpływów czy nacisków. W tym zakresie wymienił publikacje prasowe z 2011 r. , które miały spowodować napięcie i stres w związku z ich treścią tak wielki, że wręcz świadek nie potrafi określić co wie od siebie, na podstawie własnych obserwacji, a co jest wprowadzoną przez niego do zeznań treścią tychże artykułów.

5) wpływ procesu sądowego na zmianę zeznań świadka,

6) brak jakiegokolwiek innego dowodu na to, ile ewentualnie Opactwo wręczyło gotówki K. M. oraz na to czy i ile zostało z tych kwot dalej postawione do dyspozycji podatnikowi,

7) rozbieżność zeznań, co do kwoty wynagrodzenia rzekomo przekazanego tylko skarżącemu, a sumą jaką przyjmuje organ,

8) wzajemna sprzeczność i nieprecyzyjność wyliczenia przysporzenia nawet przy uznaniu zeznań Opata za wiarygodne i miarodajne,

9) wątpliwości, co do zaprezentowanej przez Opata wersji zdarzeń podczas przesłuchania prowadzonego przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego K., w szczególności stwierdzenie, że "w tej puli 20% były również kwoty przeznaczone na cele charytatywne" (okoliczność pominięta przez organ), nadto wzmiankowana jest także "odprawa" przekazana K. M. w gotówce, a która to płatność miała także być składnikiem owej "puli 20%",

Pełnomocnik wskazał ponadto, że w swym ostatnim przesłuchaniu Opat potwierdził wskazywany przez pełnomocnika i podatnika fakt, że w 2007 r. po zbyciu pierwszej nieruchomości za [...]zł, a przez zbyciem kolejnej, przekazał K. M. [...]zł. Potwierdził także, że w owym czasie spotykał się z podatnikiem w Klasztorze (bez udziału adwokata) i nigdy nie padały żądania przekazania mu jakichkolwiek pieniędzy ani nie był poruszany temat przekazywania gotówki K. M..

Kończąc, pełnomocnik skarżącej podniósł, że aprobuje i identyfikuje się z przedstawioną argumentacją pełnomocnika skarżącego w jego skardze, w szczególności, co do okoliczności towarzyszących wszczęciu przedmiotowego postępowania podatkowego. Podkreślił, że interes śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w G., wymagał równoległego wydania decyzji wymiarowej, niejako potwierdzającej zarzuty i ustalenia organów ścigania, a którą w praktyce Sąd orzekający w sprawne karnej będzie związany. Powyższe każe z dodatkową uwagą i ostrożnością podejść do analizy przedmiotowego postępowania podatkowego.

Pełnomocnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

IV. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

V. W pismach procesowych z dnia 24 i 25 października pełnomocnicy skarżących wnieśli o wstrzymanie zaskarżonej decyzji i odroczenie rozprawy.

Ponadto rozszerzono zarzuty skargi o błędne wyliczenie kosztów uzyskania przychodów wskutek zaniżenia odpisów amortyzacyjnych poprzez przyjęcie wartości nieruchomości niezgodnie z przedłożonymi polisami ubezpieczeniowymi oraz nieuwzględnienie wartości odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej w K., przy ul. [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Zarzuty skarg obu pełnomocników dotyczą wyłącznie naruszeń przepisów prawa procesowego, głównie zaś błędnego prowadzenia postępowania dowodowego, niezebrania wszystkich dowodów a w rezultacie błędnego ustalenia stanu faktycznego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia. Zarzut naruszenia prawa materialnego został zawarty w piśmie procesowym z dnia 25 października 2016 r. i dotyczył przepisów dotyczących określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów.

Przystępując do rozważań na temat ustalonego stanu faktycznego sprawy, w pierwszej kolejności należy wskazać, że pełnomocnicy skarżących w skardze zarzucili naruszenie przepisów art. 2a, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i § 1, art. 191, art. 130 § 3, art. 201 § 1 ust. 2, art. 123 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu niedających się usunąć wątpliwości, co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzygać na niekorzyść podatnika. Zasada, wyrażona w art. 2a O.p. została wprowadzona do porządku prawnego na mocy przepisów ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1197). Wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że zawiera on normę prawną, która nakazuje rozstrzyganie na korzyść podatnika wątpliwości, jednakże tylko tych wątpliwości, które dotyczą prawa, nie zaś wątpliwości, co do stanu faktycznego, który podlega ustaleniu, zgodnie z zasadami reguł postępowania dowodowego. W niniejszej zaś sprawie nie mamy do czynienia z wątpliwościami dotyczącymi normy prawnej, stanowiącej podstawę zaskarżonych decyzji. Podkreślić należy, że wątpliwości i spór dotyczy stanu faktycznego sprawy, gdyż – w ocenie skarżących – został on ustalony w sposób niezgodny z regułami postępowania dowodowego, uregulowanymi przepisami Ordynacji podatkowej. W tym miejscu zaznaczyć zaś należy, że różnic w zakresie stanowisk procesowych pomiędzy podatnikiem a organem prowadzącym postępowanie, będących, w przypadku podatników, wyrazem ich strategii procesowej, nie można rozpatrywać w kategorii wątpliwości, co do treści przepisów, co zdają się sugerować pełnomocnicy. Podobnie nie może to świadczyć samo przez się o naruszeniu zasady nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, gdyż zasada ta odnosi się do sposobu prowadzenia postępowania, a nie treści powziętych ustaleń i stopnia przychylenia się do stanowiska stron.

Kolejne zarzuty dotyczyły niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 122 O.p. statuuje zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została z kolei zawarta w art. 191 O.p. Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa jest także swobodna ocena dowodów. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe nie naruszyło wyżej wskazanych zasad.

Organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 O.p., zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej we wskazanym powyżej art. 191 O.p. Organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń, a w obszernych uzasadnieniach rozstrzygnięć organy bardzo obszernie i szczegółowo wyjaśniły, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę. Należy też podkreślić, że strony skarżące, a właściwie skarżący (bo to jego dochodu dotyczą decyzje wymiarowe) nie zdołał podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe. Skarżący nie przedstawił jednak żadnych dowodów, które mogły potwierdzić prawidłowość jej twierdzeń. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentują pełnomocnicy skarżących nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Przechodząc od tych rozważań ogólnych na grunt niniejszej sprawy podkreślenia wymaga, że problem sporny sprowadza się do oceny, czy prawidłowo organy przyjęły, że skarżący uzyskał dochód w kwocie [...]zł z tytułu zawartej w dniu 20 maja 2004 r. umowy zlecenia z Opactwem [...] z siedzibą w K. reprezentowanym przez Opata M. C..

Należy wskazać, że umowa ta przewidywała m.in., że skarżący będzie reprezentował Opactwo w czynnościach cywilno – prawnych dotyczących zbycia nieruchomości przyznanych Opactwu przez Komisję Majątkową. Poza sporem pozostają takie okoliczności jak:

- fakt udzielenia skarżącemu notarialnego pełnomocnictwa do reprezentowania Opactwa [...] w czynnościach cywilnoprawnych dotyczących zarządu odzyskanym mieniem, w tym zbywania nieruchomości,

- ustalenie wynagrodzenia dla skarżącego w wysokości 20% uzyskanej ze zbycia nieruchomości,

- fakt zbycia przez skarżącego nieruchomości Opactwa w 2007 r. na łączną wartość [...]zł.

Przyjdzie wskazać, że organy przyjęły, iż z tytułu tychże transakcji skarżący otrzymał wynagrodzenie gotówkowe w łącznej kwocie [...] zł.

Strony skarżące kwestionując to ustalenie organów wskazały na liczne – w ich ocenie – procesowe uchybienia, które przyczyniły się do niewłaściwego ustalenia stanu faktycznego.

Sąd dokona zbiorczej oceny tych zarzutów, podkreślając te okoliczności, które w ocenie Sądu, przesądzają o prawidłowej realizacji zasady prawdy obiektywnej.

Przede wszystkim należy zaakcentować, że organy podatkowe ustalenie w zakresie uzyskanego dochodu z tytułu dokonanych sprzedaży oparły na wielu dowodach, oceniając ich wartość w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Nie jest tak, jak starają się wykazać strony skarżące, że dowody zgromadzone w sprawie przeczą przyjętym za podstawę rozstrzygnięcia ustaleniom organów. Przede wszystkim zaakcentować należy, że organy zebrały bardzo szeroki materiał dowodowy obejmujący umowy łączące Opactwo ze skarżącym (omówione szczegółowe w pierwszej części niniejszego uzasadnienia), dokumenty z Komisji Majątkowej, akty notarialne dotyczące zarówno udzielonego skarżącemu pełnomocnictwa jak i dokonanych w imieniu Opactwa zbyć nieruchomości, wyciągi bankowe potwierdzające operacje wypłat gotówkowych dokonywanych przez Opactwo, wreszcie zeznania świadków, biorących udział w przekazywaniu kwot gotówkowych skarżącemu. Wymaga przy tym zaakcentowania, że zeznania świadków Opata M. C., Ojca M. K, Ojca J. S oraz adwokata K. M. są zgodne. Wynika z nich w sposób nie budzący wątpliwości, że pieniądze z tytułu wykonywania umowy dotyczącej zarządu mieniem odzyskanym a właściwie zbywania nieruchomości były przekazywane skarżącemu w gotówce. Zacytowane przez organy fragmenty zeznań świadków – zdaniem Sądu – nie stoją w sprzeczności z całością zeznań, a wielokrotność dokonywanych przesłuchań (zarówno przez organy ścigania, jak i organy podatkowe) daje jednoznaczny obraz rozliczeń pomiędzy skarżącym a Opactwem [...]. Sąd odwoła się tylko do jednego z zeznań złożonych w dniu 12 grudnia 2012 r. przez Ojca M. K, który stwierdził m.in., że "W tym spotkaniu uczestniczył poza mną, Opatem C. M.P. i K.M.. To było prawdopodobnie w 2006 r. M.P. mówił, że chciałby to wynagrodzenie otrzymać w gotówce i żeby te pieniądze przynieść do kancelarii Krzysztofa M.. Opat się trochę denerwował, dlaczego gotówką. M.P. zapewniał go, że wszystko będzie w porządku, nie ma powodów do zmartwień, że wszystko będzie zgodnie z prawem". Wymaga przy tym zaakcentowania, że w sytuacji, gdy Opat w odniesieniu do jednej z wypłat w różnych zeznaniach wskazywał na różne kwoty, organ przyjął kwotę najniższą.

W tym miejscu zasadne jest odniesienie się do wniosków dowodowych stron skarżących, w tym m.in. przesłuchania M. P., wystąpienia do spółki "A" mającej siedzibę na terenie Czech o informację dotyczące czasu pracy, obowiązków skarżącego, miejsca świadczenia pracy, ewentualne udostępnianie mieszkania służbowego, wykazu podróży służbowych, ewentualne udostępnienie numeru telefonu komórkowego i operatora sieci, ewentualnego wskazania miejsc i terminów spotkań z kontrahentami czy wreszcie o zwrócenie się do operatora sieci komórkowej o udostepnienie bilingu rozmów. Przede wszystkim wskazać przyjdzie, że wniosek został rozpoznany przez organ, jednakże organ odmówił przeprowadzenia tych dowodów w formie prawem przewidzianej tj. wydając w dniu 25 stycznia 2016 r. postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodów, wskazując na motywy tej odmowy (karta nr 19 i 20 akt odwoławczych). Sąd analizując to postanowienie aprobuje zawartą w nim motywację, gdyż faktycznie wnioski dowodowe złożone przez pełnomocników nie służyły wyjaśnieniu faktu przekazywania gotówki skarżącemu za pośrednictwem Kancelarii K. M.. Pełnomocnicy składając te wnioski wskazywali na różne okoliczności m.in. obowiązki pracownicze i miejsce świadczenia pracy przez skarżącego na terenie Czech a przez to niemożliwość pobytu w określonych okresach w K.. Organ odmawiając z kolei przeprowadzenia tych dowodów wskazał m.in. na fakt, że miejsce świadczenia pracy nie przeszkadzało skarżącemu stawać do aktów notarialnych. Wypada przy tym wskazać, że w aktach notarialnych, jako miejsce zamieszkania skarżący wskazywał U.. Słusznie przy tym organ wskazał, że odległość z Czech do U. jest na tyle mała, że nie mogła stanowić przeszkody w pobycie skarżącego na terenie Polski. Trzeba ponadto wskazać, że w tym samym czasie (w 2007 r.) skarżący świadczył też usługi na rzecz innych podmiotów, w tym Zgromadzenia czy Bazyliki [...]. Biorąc pod uwagę zakres pełnomocnictwa udzielonego skarżącemu w zarządzaniu odzyskanym mieniem przez Opactwo [...], usługi świadczone na rzecz Bazyliki i Zgromadzenia Sióstr trudno nie wyrazić spostrzeżenia, że zakres obowiązków wymagał od skarżącego częstego pobytu w K.. Fakt natomiast pobytów potwierdzają zawarte wstępne i ostateczne umowy sprzedaży nieruchomości podpisane przez skarżącego. Dodatkowo, przyjdzie wskazać, że tak sformułowany wniosek dowodowy nie zmierzał a w najlepszym razie nie mógł wykazać faktu, że skarżący nie otrzymał gotówki od Opactwa [...]. Nie bez znaczenia pozostaje też fakt, że skarżący był właścicielem 99% udziałów Spółki A z siedzibą w Czechach (karta nr 888 akt podatkowych) a przedmiot jej działania był zbliżony do wykonywanej przez skarżącego osobiście. Przyjdzie ponadto wskazać, że sam skarżący w trakcie przesłuchania Opata w dniu 28 lipca 2015 r., złożył oświadczenie, że "W 2006 r. poprosiłem Ojca Opata o zwrot tych należności (poniesionych kosztów związanych z Komisją Majątkową) i poprosiłem Pana M., żeby po uzyskaniu środków mi je przekazywał. Tak też się stało". Fakt częstego pobytu skarżącego w Kancelarii K. M. potwierdza też zgromadzona w sprawie dokumentacja z 2007 r. gdzie, jako adres do doręczeń skarżący wskazuje jej siedzibę. Na marginesie zasadna jest uwaga, że analiza zgromadzonych dowodów prowadzi do wniosku, że kontaktom skarżącego z adwokatem K. M. można przypisać cechy bieżącej, zatem twierdzenie pełnomocników, że skarżący w 2007 r. nie mógł, że względu na fakt świadczenia pracy na terenie Czech przebywać w K. nie zasługiwało na uwzględnienie. Słusznie zatem organy przyjęły, że ten wniosek dowodowy nie służył udowodnieniu okoliczności, która miałaby wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się z kolei do wniosku dowodowego zawartego w piśmie z dnia 2 lutego 2016 r. dotyczącego okoliczności, które ujawniły się po wniesieniu odwołania oraz wniosku o wystąpienie do Prokuratury Okręgowej w G. o udostępnienie akt [...], przyjdzie wskazać, że akta tego postępowania zostały przekazane organowi I instancji w formie uwierzytelnionych kserokopii protokołu konfrontacji świadków M. C. i K. M.. W zarządzeniu z dnia 29 czerwca 2015 r. Prokurator stwierdził, że w aktach sprawy brak jest protokołu przesłuchania świadka M. Z. i notatki urzędowej agenta CBA. Ten ostatni dokument znajduje się jednak w aktach podatkowych, gdyż został sporządzony w ramach prowadzonego postępowania przez CBA w K., a zgromadzone w tym przedmiocie dowody zostały włączone do postępowania podatkowego. Z przesłanymi dokumentami miał możliwość zapoznania się pełnomocnik skarżącego w dniu 28 stycznia 2016. Motywy odmowy ponownego występowania z wnioskiem do Prokuratury Okręgowej zostały wyjaśnione w zaskarżonej decyzji i nie budzą wątpliwości. Za pozbawione podstaw uznaje bowiem Sąd występowanie o materiały/dokumenty, które zostały już zgromadzone. Takie postępowanie przeczy zasadzie ekonomiki procesowej.

Rozpoznając zarzut dotyczący oceny materiału dowodowego przesłanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K. należy w pierwszej kolejności wskazać, że w materiale dowodowym znajdują się dokumenty przesłane przez ten organ a obejmujące: fakturę z dnia 16 września 2004 r., wystawioną przez rzeczoznawcę majątkowego na rzecz skarżącego, pisma K. M. z dnia 1 czerwca 2004 r. i z dnia 2 marca 2006 r., dziewięć faktur wystawionych w 2006 i w 2007 r. na rzecz Kancelarii Adwokackiej K. M.. Ocena tego materiału dowodowego dokonana przez organ odwoławczy odpowiada treści dokumentów i nie sposób zarzucić jej czy to dowolności czy nierzetelności. Zasadnie organ przyjął, że dokumenty te nie mogły mieć wpływu na rozstrzygnięcie z dwóch przyczyn a to z tego tytułu, że dotyczyły innego podmiotu oraz że dotyczyły roku podatkowego nie będącego przedmiotem orzekania w niniejszej sprawie. Wskazać przyjdzie końcowo, że pełnomocnik zapoznał się z tymi dokumentami w dniu 28 stycznia 2016 r.

Nie jest też zgodny z prawdą zarzut dotyczący pominięcia dowodu z przesłuchania Opata przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w dniu 28 lipca 2015 r., gdyż protokół z tej czynności został przesłany przez drugiego z pełnomocników wraz z odwołaniem i stanowił przedmiot oceny organu odwoławczego.

Odnosząc się do zarzutu nie przesłuchania M. Z. (pracownicy K. M.) i wskazanego agenta CBA należałoby wskazać, że w aktach sprawy znajduje się protokół przesłuchania ww. pracownicy K. M. z dnia 17 czerwca 2011 r., z którego wynika, że nie była ona obecna w trakcie spotkań skarżącego w Kancelarii, w trakcie których dochodziło do przekazania pieniędzy. Z zeznań z kolei świadków M. C., M. K., K. M. wynika, że pieniądze były bezpośrednio przekazywane temu ostatniemu bez obecności jakichkolwiek postronnych osób. W aktach sprawy znajduje się także odpis notatki urzędowej sporządzonej w dniu 16 listopada 2011 r. przez agenta CBA, a zatem odmowa przeprowadzenia wskazanych dowodów nie naruszała prawa, tym bardziej, że z zeznań złożonych przez K. M. w dniu 30 marca 2015 r. wynika, że M. Z. nie była osobą upoważnioną do przekazywania pieniędzy skarżącemu. Zeznania te wynikały z pytań pełnomocnika skarżącej uczestniczącego w czynności procesowej.

Za pozbawione zasadności należy uznać zarzuty dotyczące pominięcia zbadania faktu wywiązywania się z nakazów prawa kanonicznego i nieprzesłuchanie ekonoma Opactwa, gdyż wnioskowane dowody nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wymaga bowiem zaakcentowania, że sposób rozliczania wynikał z ustaleń dokonanych przez Opata ze skarżącym a ekonom nie uczestniczył ani w podpisywaniu umowy, ani w przekazywaniu pieniędzy skarżącemu. Postępowanie dowodowe nie jest procesem samym w sobie, ale procesem służącym ustaleniu stanu faktycznego. Zgłaszane wnioski dowodowe mają zatem dotyczyć okoliczności mających wpływ na wynik sprawy a nie jakichkolwiek okoliczności.

Pełnomocnik skarżącej zgłosił też zarzut naruszenia art. 199 a § 3 O.p., który zdaniem Sądu jest również bezpodstawny. Przepis ten dotyczy procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu. Przepis ten nie określa żadnych konsekwencji podatkowych działań podatnika, w zakresie jego praw jak i obowiązków. Z jego treści jak i usytuowania w przepisach O.p. wynika, że ma on ściśle procesowy charakter. O jego naruszeniu w stopniu dającym podstawę do uwzględnienia skargi można mówić, jeżeli możliwe jest wykazanie, że niezastosowanie tego przepisu (niewystąpienie do sądu powszechnego ze stosownym powództwem) miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.).

W sprawie niniejszej, art. 199a § 3 O.p. nie mógł mieć jednak zastosowania, z przyczyn podnoszonych w skardze. Otóż spór w sprawie nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz oceny wykonania umowy zobowiązaniowej. Przedmiotem rozważań są więc ustalenia faktyczne, a nie ustalenia co do prawa. Trzeba pamiętać, że instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego. O ile zawarcie umowy pomiędzy skarżącym a Opactwem [...] było czynnością prawną, o tyle wykonanie tych umów należało do sfery czynności faktycznych podlegających wyłącznej ocenie organów podatkowych. Organ podatkowy nie może wystąpić z powództwem o ustalenie stanu faktycznego sprawy i o określenie konsekwencji wynikających z takiego stanu rzeczy.

Reasumując powyższe rozważania należy stwierdzić, że tylko wtedy organ podatkowy ma obowiązek wystąpienia z powództwem o ustalenie, jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego pozostały niedające się usunąć wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Poza zakresem normy z art. 199a § 3 O.p. pozostają okoliczności faktyczne sprawy. W konsekwencji za nieuprawniony należy także uznać zarzut naruszenia w/w przepisu, a to z tej przyczyny, że istnienie stosunku prawnego tj. zawarcie w dniu 20 maja 2004 r. umowy pomiędzy skarżącym a Opactwem [...] pozostaje poza sporem.

W dalszej kolejności zasadnym jest odniesienie się do zarzutów sformułowanych przez pełnomocnika skarżącej w zakresie dwukrotnej odmowy zawieszenia postępowania podatkowego oraz odmowy przesunięcia terminu przesłuchania świadka M. C..

Zgodnie z treścią art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzoną), której treścią może być wypowiedź, co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2003 r., I SA/Łd 970/03, niepubl.).

Pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć, wstępne "zagadnienie prawne", a nie spór co do faktu (wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2005 r., sygn. akt GSK 946/04). Takiego charakteru nie mają zatem ustalenia faktyczne, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Okoliczność, że ustalenia danego postępowania mogą być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia tej sprawy.

Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej (wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2012., sygn. akt II FSK 831/11). Należy jednak pamiętać, że zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle a nie wydanie decyzji o określonej treści.

Mając na uwadze przytoczone powyżej treści przepisów, stanowisko pełnomocnika, nie zasługuje na aprobatę. Przyjdzie bowiem zaakcentować, że wnioski o zawieszenie postępowania zostały uzasadnione w pierwszym przypadku toczącą się sprawą cywilną pomiędzy Opactwem a skarżącym, w drugim wybiórczym przekazaniem materiałów przez Prokuraturę Okręgową w G. Żadna z wymienionych okoliczności nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 O.p., zatem zarzut naruszenia tego przepisu należało uznać za niezasadny.

Oceniając natomiast zarzut naruszenia art. 123 O.p. poprzez odmowę przesunięcia terminu dokonania czynności procesowej, przyjdzie w pierwszej kolejności podkreślić, że o terminie, miejscu i osobie przesłuchiwanej strona i pełnomocnik skarżącej zostali powiadomieni zgodnie z art. 190 § 1 O.p. Z akt podatkowych przekazanych Sądowi wynika bowiem, że skarżący odebrał zawiadomienie w dniu 2 lutego 2015 r., a pełnomocnik w dniu 3 lutego 2015 r. Zawiadomienie dotyczyło przesłuchań w charakterze świadków: Opata M. C. i Ojców J. S. i M. K. odpowiednio w dniach 19 i 20 lutego 2015 r. Organ odniósł się do przyczyn odmowy przesunięcia terminu przesłuchania, a odmowa ta nie narusza art. 123 O.p. Skarżący i pełnomocnik żony mieli możliwość uczestniczyć w czynności procesowej, a fakt, że wnieśli o zmianę terminu dokonania czynności nie przesądza o naruszeniu przez organ zasady czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu. Przyjdzie też wskazać, że przed dokonaniem ww. czynności został ustanowiony kolejny profesjonalny pełnomocnik, reprezentujący skarżącego. Trudno zatem w realiach niniejszej sprawy uznać, że ani skarżący ani dwóch profesjonalnych pełnomocników nie było w stanie uczestniczyć w czynnościach procesowych wyznaczonych na 19 lutego 2015 r. Na marginesie należałoby wskazać, że organy obu instancji – czyniąc zadość art. 123 i art. 200 § 1 O.p. – poinformowały pełnomocników o prawie do zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego.

Podsumowując tę część rozważań nie sposób nie wyrazić spostrzeżenia, że taktyka procesowa stron skarżących i ich pełnomocników skupiała się na przedłużaniu prowadzonego postępowania, wykorzystując w tym przedmiocie różne wnioski procesowe: od zawieszenia postępowania poprzez ponowne wnioski dowodowe do wniosków o przesunięcie terminów wyznaczonych czynności procesowych. Oczywistym jest, że strona może korzystać z różnych przysługujących jej działań, nie oznacza to jednak, że organ ma wszystkie te działania aprobować. Gospodarzem postępowania podatkowego jest organ i to do niego należy ocena wniosków składanych przez strony postępowania, a to oznacza, że odmowa uwzględnienia wniosku nie stanowi naruszenia prawa, w sytuacji, gdy organ wykaże bądź niezasadność wniosku bądź nieprzydatność wnioskowanego dowodu dla rozstrzygnięcia sprawy.

Pełnomocnik skarżącej zarzucił też organom podatkowym naruszenie art. 130 § 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem pracownik urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których stroną jest ich małżonek, rodzeństwo, wstępny, zstępny lub powinowaty do drugiego stopnia. Uzasadniając ten zarzut, pełnomocnik wskazał na negatywny stosunek R.P. do skarżącego. Jak wskazał ten ostatni jest szwagrem widniejącej na szeregu pism adresowanych do skarżącego, działającej z upoważnienia Dyrektora Urzędu – K. P.. Nie ulega w świetle przedstawionej argumentacji pełnomocnika, że w odniesieniu do skarżącego osoba działająca z upoważnienia Dyrektora Urzędu nie spełniała przesłanki wskazanej w tym przepisie a to bezzasadnym czyni zarzut naruszenia art. 130 § 3 O.p. Skarżący nie jest bowiem podmiotem, wobec której pracownikowi organu przysługiwałby przymiot osoby wymienionej w tym przepisie.

Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika skarżącej, że organ w ocenie materiału dowodowego pominął ustalenia Porozumienia z dnia 30 maja 2007 r. zawartego pomiędzy Opactwem [...] a skarżącym, głównie zaś fakt, że skarżący zrzekł się całości przysługującego mu wynagrodzenia przyjdzie podnieść, że analiza umowy z dnia 20 maja 2004 r. i porozumienia z dnia 30 maja 2007 r. prowadzi do wniosku, że skarżący zrzekł się kwoty [...]zł., a więc kwoty przypadającej mu w związku z zakończonym postepowaniem regulacyjnym przed Komisją Majątkową (§ 1 pkt 1 porozumienia). To właśnie ta kwota została wskazana w porozumieniu i obejmowała 20% kwoty [...]zł. Ta ostatnia kwota przyznana została Opactwu w orzeczeniu końcowym Komisji Majątkowej z dnia 22 maja 2007 r., jako odszkodowanie pieniężne. To ustalenie organu – wbrew twierdzeniom pełnomocników – nie budzi wątpliwości Sądu. Za gołosłowne uznać przyjdzie twierdzenie pełnomocników, że kwota zrzeczenia dotyczyła także 20% z tytułu sprzedaży nieruchomości. Przede wszystkim przeczy temu odwołanie w dniu 23 września 2011 r. darowizny skierowane na ręce Opata wraz z wezwaniem do zapłaty (tom 1, 296-297 akt), w którym pełnomocnik skarżącego, wskazując na rażącą niewdzięczność obdarowanego (w tym wypadku Opactwa [...]), odwołuje darowiznę w kwocie [...]zł dokonaną przez podatnika w dniu 30 lipca 2007 r., jednocześnie wzywając Opactwo do zwrotu całej kwoty wraz z ustawowymi odsetkami. Okoliczność tę potwierdza także powództwo skarżącego przeciwko Opactwu [...] o zapłatę. Powództwo to dotyczy także kwoty [...]zł., a więc kwoty wynikającej z § 1 pkt 1 Porozumienia z dnia 30 maja 2007 r.

Zebrane dowody oraz poczynione ustalenia zostały ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, przy czym w ramach tej zasady organy nie przekroczyły granic dowolności, bowiem przy ich ocenie kierowały się prawidłami logiki i doświadczenia życiowego, traktowały zebrane dowody, jako zjawiska obiektywne i dążyły do wszechstronności ich oceny, efektem czego jest obszerne uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonych decyzji. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo dały wiarę zeznaniom świadków potwierdzających uzyskanie przez skarżącego kwoty [...]zł, w związku ze sprzedażą nieruchomości Opactwa [...] na rzecz osób trzecich. Zeznania te – jak zasadnie wskazały organy – stanowią odzwierciedlenie postanowień umowy, co do przysługującemu skarżącemu wynagrodzenia oraz dokonane sprzedaże nieruchomości i uzyskane z tego tytułu kwoty przez Opactwo. Także inne dowody – jak chociażby wyciągi bankowe Opactwa – potwierdzają przyjęte przez organy ustalenia. Organy w sposób szczegółowy i przekonywujący wyjaśniły przyczyny zaistniałego stanu rzeczy – przy czym – oparły rozstrzygnięcie – wbrew twierdzeniom skargi nie tylko na zeznaniach Opata M. C. i K. M. ale także zeznaniach Ojca M. K. i Brata J. S.. Pośrednio o zasadności tych ustaleń świadczy także kwota wskazana przez skarżącego w wezwaniu do zapłaty. Skoro bowiem skarżący żądał od Opactwa [...] zwrotu kwoty [...] zł tytułem odwołania darowizny, a jak sam przyznał – nie potrącał wynagrodzenia mu przysługującego z kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – to logicznym jest wniosek, że wynagrodzenie to otrzymał w innej formie. Jak wynika z wyżej przedstawionych wywodów, nie sposób stwierdzić, by w stosunku do opisanych okoliczności doszło do naruszenia przepisów postępowania.

Dla porządku wypada podnieść, że jednym z istotnych aspektów postępowania podatkowego (wymiarowego) jest kwestia przypisania ciężaru dowodu. Pogląd skarżących przerzucający na organy ciężar wykazania okoliczności, które pozostają w opozycji do zgromadzonego materiału dowodowego i które mają potwierdzić twierdzenie podatnika jest nie do przyjęcia.

Z treści art. 122 i 187 O.p. wypływa wprawdzie zasada, w świetle której, to na organach podatkowych spoczywa ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, reguła ta doznaje jednak wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. W sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia, co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że "generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z dnia 17 lutego 2000, sygn. akt I SA/Ka 1150/99, z dnia 13 stycznia 2000, sygn. akt I SA/Ka 960/98). Potwierdza go także doktryna. Przykładu dostarcza między innymi artykuł prof. A. Hanusza – "Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu", w której zauważa się, że "ciężar dowodu spoczywa na stronie postępowania, która twierdzi, iż istnieją inne dowody (mające wpływ na wynik sprawy), niż zawarte w podstawie faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego" i dodaje, że jeżeli strona nie zgadza się z ustaleniami organu podatkowego, może przedstawić dowody popierające swoje stanowisko. Dowód przeprowadzać mają bowiem nie tylko organy podatkowe, lecz także strony postępowania. Wobec tego ciężar dowodu musi spoczywać na każdym, kto formułuje swoje twierdzenia" (Przegl. Pod. z 2004 r. nr 9, s. 49).

W ocenie Sądu organ podatkowy nie naruszyły art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania zawnioskowanych świadków. Wnioski dowodowe składane przez stronę zostały rzetelnie analizowane i rozpatrzone, cześć ich została uwzględniona a te, które nie zasługiwały na uwzględnienie zostały odrzucone postanowieniami, w których zawarto obszerne uzasadnienie przyczyn stanowiska organu.

Żądanie strony należy uwzględnić, jeżeli zachodzą przesłanki z ww. przepisu, ale organy podatkowe nie są jednak zobowiązane do poszukiwania intencji strony tylko dlatego, że zgłosiła swoje niezadowolenie z prowadzonego postępowania. Strona natomiast zgłaszając wniosek dowodowy winna sprecyzować przede wszystkim żądanie, w sposób jasny i precyzyjny określić, jakiego konkretnego dowodu domaga się przeprowadzenia a następnie wykazać, jakiej okoliczności dany środek dowodowy ma służyć oraz tę okoliczność choćby w pewien sposób uprawdopodobnić. Wniosek winien zawierać uzasadnienie, czyli wskazywać, że jego przeprowadzenie ma znaczenie dla sprawy. Żądanie przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodu musi zawierać wskazanie tezy dowodowej i wspierającej ją argumentacji, tak by zgodnie z art. 188 O.p., można było ocenić, czy przedmiotem dowodu są okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy. Zdaniem Sądu analizowane wnioski dowodowe przesłanek tych nie spełniały. Skarżący nie wykazali bowiem w jaki sposób przesłuchania świadków mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, czy w ogóle świadkowie posiadają jakiekolwiek informacje na temat istotnych okoliczności sprawy i co jest źródłem ich wiedzy. Samo wskazanie świadka z uzasadnieniem konieczności jego przesłuchania nie można uznać za wystarczające do pozytywnego rozstrzygnięcia, tym bardziej, że wnioski były składane przez profesjonalnych pełnomocników reprezentujących skarżących.

Żądanie przeprowadzenia dowodu musi zawierać - poza wyraźnie wyartykułowanym wnioskiem dowodowym - wskazanie tezy dowodowej i wspierającą ją argumentację (zob. wyrok NSA z 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 359/04, PP 2005/9/56) czyli wskazywać, że jego przeprowadzenie ma znaczenie dla sprawy.

Samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 O.p., gdyż organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę.

Odnosząc się natomiast do zarzutów zawartych w piśmie procesowym z dnia 25 października 2016 r., a to do błędnego przyjęcia wartości nieruchomości do celów amortyzacji, przyjdzie wskazać, że pełnomocnik nie wskazał, który z przepisów prawa materialnego został naruszony wskazując wyłącznie na zaniżenie przez organ kosztów uzyskania przychodów. Przyjdzie zatem podnieść, że zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 u.o.p.d.f., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia. W przypadku kupna nieruchomości jest to zawsze cena wymieniona w umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego. Taka sytuacja miała właśnie miejsce w rozpatrywanej sprawie. Wartość początkową nabytych nieruchomości przyjęto na podstawie cen kupna wynikających z aktów notarialnych. Z tego też tytułu przy ustalenia tych wartości nie mogły zostać uwzględnione wartości wskazane przez skarżącego w polisach ubezpieczeniowych. Wobec braku wskazania, który z przepisów został naruszony, Sąd dodatkowo zauważa, że wartość początkowa odpowiadająca cenie nabycia mogłaby zostać podwyższona, ale pod warunkiem poczynienia nakładów na nieruchomość, przy czym – co wymaga szczególnego zaakcentowania – nakłady te musiałyby zostać udokumentowane.

Odnosząc się do twierdzenia pełnomocnika o bezpodstawnym nieuwzględnieniu odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], przyjdzie przede wszystkim wskazać, że pomimo wezwania organu I instancji, skarżący nie przedłożył aktu notarialnego jego nabycia. W ocenie pełnomocnika ta okoliczność nie miała jednak znaczenia, gdyż organ mógł zwrócić się do Prezydenta Miasta K. o ten akt, a to z tej przyczyny, że akty notarialne podlegają obligatoryjnemu przekazywaniu organom samorządowym dla celów ustalenia podatku od nieruchomości i zmian w ewidencji gruntów i budynków.

W tym miejscu Sąd zwraca uwagę, że organy podatkowe nie posiadają nieograniczonego obowiązku poszukiwania za podatnika dowodów na okoliczności, które wiążą się z wykazaniem faktów mających wpływ na wysokość kosztów uzyskania przychodów. Koszty podatkowe stanowią jedną z najważniejszych kategorii mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Odstępując od wyłuszczania ich istoty przyjdzie wskazać, że zasadność ich odliczenia wiąże się przede wszystkim z ich prawidłowym udokumentowaniem. Poza sporem jest fakt, że skarżący nie przedłożył organom podatkowym aktu nabycia przedmiotowej nieruchomości, nie wskazał też przyczyn takiego stanu rzeczy i nie wystąpił – w tym przedmiocie – z wnioskiem dowodowym.

Poza tym, nawet gdyby przyjąć, że skarżący faktycznie z jakiś przyczyn nie dysponował tym aktem, to zawsze mógł zwrócić się do notariusza o jego odpis. Skarżący z powodów znanych tylko jemu zaniechał jednak udostępnienia organowi tego aktu, a to uzasadniło nieuwzględnienie odpisów amortyzacyjnych, jako kosztów uzyskania przychodów.

Końcowo przyjdzie wskazać, że sugestia pełnomocnika dotycząca odstąpienia od przyjętej metody amortyzacji została sformułowana po pierwsze w oderwaniu od uregulowań prawnych dotyczących zasad amortyzacji, po drugie zaś w spóźnionym terminie.

Sąd nie uwzględnił wniosków pełnomocników zgłoszonych po wyznaczeniu terminu rozprawy dotyczących odroczenia rozprawy oraz wstrzymania zaskarżonej decyzji.

Pełnomocnik wniosek o odroczenie rozprawy uzasadnił chorobą skarżącego przedkładając kserokopię zaświadczenia z dnia 21 sierpnia 2016 r. i zaświadczenia z dnia 21 października 2016 r. o niemożliwości stawiennictwa skarżącego w Sądzie Okręgowym w K. w sprawie o sygn. akt [...] w dniu 21 października 2016 r.

Odnosząc się do ww. wniosku należy wskazać na regulacje zawarte w art. 99, art. 107 i art. 108 p.p.s.a. Zgodnie z pierwszym ze wskazanych przepisów, Sąd nawet na zgodny wniosek stron może odroczyć posiedzenie tylko z ważnej przyczyny. Jak stanowi z kolei art. 107 p.p.s.a. nieobecność stron lub ich pełnomocników na rozprawie nie wstrzymuje rozpoznania sprawy. Z regulacji art. 109 p.p.s.a. wynika, że Sąd odracza rozprawę w razie stwierdzenia nieprawidłowego zawiadomienia o rozprawie albo jeżeli nieobecność strony lub pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, chyba że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności.

Przenosząc te uregulowania na grunt niniejszej sprawy wypada zaakcentować, że w sprawie występowało dwóch profesjonalnych pełnomocników, którzy zostali prawidłowo zawiadomieni o terminie rozprawy. Zwrotne potwierdzenia odbiorów wskazują, że odbiór zawiadomień nastąpił w dniach 10 października 2016 r. i 14 października 2016 r. Powyższe wyłącza zastosowanie w sprawie art. 109 p.p.s.a., a więc obowiązku obligatoryjnego odroczenia rozprawy. W sytuacji bowiem, gdy strona reprezentowana jest przez profesjonalnego pełnomocnika zawiadomienie o rozprawie doręcza się nie stronie ale pełnomocnikowi. Nie ziściła się też w rozpoznawanej sprawie przesłanka zawarta w art. 99 p.p.s.a., gdyż na rozprawie nie był obecny przedstawiciel organu, a więc nie było zgodnego wniosku stron. Sąd oceniając złożony wniosek w ramach uznania doszedł do przekonania, że wniosek nie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż:

- po pierwsze, obecność skarżącego na rozprawie nie była obowiązkowa,

- po drugie, w sprawie występuje dwóch profesjonalnych pełnomocników, a to oznacza, że – wbrew twierdzeniu zawartemu we wniosku – strona nie została pozbawiona możliwości obrony swoich praw.

Na marginesie należałoby wskazać, że żaden z pełnomocników nie uczestniczył w rozprawie.

Wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji stał się bezprzedmiotowy wobec rozpoznania sprawy.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski przyjdzie stwierdzić, że w sprawie nie zostały ziszczone ustawowe przesłanki uwzględnienia skargi, a to uzasadniło jej oddalenie na podstawie art. 151 p.p.s.a.