Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 94/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Mazur po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] lutego 2006 r. (data wpływu do organu) J. K. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. o udzielenie

na podstawie art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej, informacji o zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności,

do którego ze źródeł przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 tej ustawy należy zaliczyć uzyskiwane przez niego przychody z najmu. We wniosku tym wyjaśnił,

że przedsiębiorstwo w ramach którego prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług [...] mieści się w budynku handlowo – usługowym będącym jego własnością, przy ul. [...] w R. Dla potrzeb prowadzonej działalności zajęte jest jedynie około 15 % powierzchni użytkowej tego budynku, natomiast pozostała część niewykorzystanej powierzchni została wynajęta. Wymieniony budynek jest uwzględniony w ewidencji środków trwałych, prowadzonej dla potrzeb działalności gospodarczej.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. działając na podstawie art. 165 a § 1, art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 t.j dalej O.p) odmówił wszczęcia postępowania w związku ze złożonym przez J. K. wnioskiem.

W uzasadnieniu postanowienia podniesiono, że zgodnie z art. 14 a O.p naczelnik urzędu skarbowego ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu

i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Tymczasem w dniu [...] lutego 2006 r. została wszczęta kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości odprowadzania podatku dochodowego przez J. K., za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2004 r, a to oznacza, że postępowanie w sprawie udzielenia interpretacji nie może być wszczęte.

W zażaleniu na to postanowienie J. K. zarzucił błędne zastosowanie przepisu art. 14 a § 1 O.p przez ustalenie, że przepis ten daje podstawę do odmowy wszczęcia postępowania odnośnie udzielenia informacji o zakresie stosowania prawa, w sytuacji w której po złożeniu wniosku nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego oraz obrazę art. 121 O.p poprzez naruszenie zasady, że postępowanie winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] powołując się na art. 233 § 1 pkt 1, art. 165 a, art. 14 a § 1utrzymał w mocy wymienione wyżej postanowienie.

Podając motywy rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 14 a § 1 O.p stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Art. 165 O.p przewiduje,

że postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Stosownie natomiast do art. 165 a § 1 O.p, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Zdaniem organu w świetle wymienionych przepisów wszczęcie kontroli podatkowej w dniu [...] lutego 2006 r. obejmującej swoim zakresem tematycznym pytanie podatnika dotyczące zastosowania prawa podatkowego, powoduje odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania wiążącej interpretacji podatkowej i w związku z tym zarzut podatnika o rażącym naruszeniu art. 14 a § 1 O.p jest bezpodstawny. Niezasadny jest również zarzut dotyczący naruszenia art. 121 O.p bowiem określa on sposób prowadzenia postępowania podatkowego, natomiast w niniejszej sprawie nie toczyło się postępowanie podatkowe.

W skardze skierowanej do sądu administracyjnego J. K. zastępowany przez doradcę podatkowego wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. Zaskarżonym postanowieniom zarzucił naruszenie art. 14 a § 1 O.p, ar. 165 §1 O.p, art. 120 i 121 O.p.

W uzasadnieniu skargi wskazał, iż wadliwe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzające, że termin złożenia wniosku o udzielenie informacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego nie ma znaczenia prawnego w przypadku wszczęcia po tym terminie (sześć dni po złożeniu wniosku) kontroli podatkowej. Skarżący podniósł, że w dniu złożenia wniosku nie toczyło się w sprawie podatnika postępowanie podatkowe i jego późniejsze wszczęcie przez urząd nie może stanowić przesłanki do wydania postanowienia o odmowie udzielenia informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego. Odmowa taka zdaniem skarżącego jest w oczywisty sposób sprzeczna z art. 14 a § 1 O.p, który mówi o obowiązku udzielenia przez organ skarbowy pisemnej informacji, co do zakresu i stosowania prawa podatkowego

w indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa. Ustawodawca bowiem w sposób jednoznaczny określił, że chodzi tu o stan faktyczny z dnia złożenia wniosku, a nie zdarzenia mogące wystąpić

w przyszłości.

Według skarżącego zastosowana przez organ podatkowy interpretacja powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że organ może skutecznie i w każdym czasie uchylić się od udzielenia informacji z zakresu prawa podatkowego poprzez wszczęcie postępowania podatkowego już po złożeniu wniosku o udzielenie tej informacji. Naruszenia art. 120 i 121 O.p upatruje skarżący w tym, że organ z jednej strony stwierdza, iż art. 121 O.p odnosi się do postępowania podatkowego, a udzielenie interpretacji podatkowej takim postępowaniem nie jest, z drugiej zaś strony odmawia wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji powołując się na art. 165 a § 1 O.p, który dotyczy postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł

o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z dyspozycją art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej jako p.p.s.a, sprawa może rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Mając na uwadze stan faktyczny w niniejszej sprawie, Sąd stwierdza, że przesłanki do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym zostały spełnione.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku

z art. 135 p.p.s.a, kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a, sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a), a także, gdy decyzja lub postanowienie dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a).

Na tle powyższego, zasadniczą dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestią jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w ustalonym i niekwestionowanym przez strony stanie faktycznym, organy podatkowe działając w ramach obowiązującego prawa mogły odmówić wszczęcia na wniosek strony postępowania w sprawie udzielenia indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Będący podstawą rozstrzygnięcia art. 14 a § 1 O.p przewiduje, że stosownie

do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Użyty w tym przepisie zwrot " nie toczy się" postępowanie, kontrola podatkowa lub postępowanie przed sądem administracyjnym wskazuje przede wszystkim

na to, że postępowanie lub kontrola podatkowa nie zostały wszczęte (por. Komentarz do art. 14 a ustawy – Ordynacja podatkowa, R. Dowgier, L.Etel i in., Dom Wydawniczy ABC, 2006).

W rozpoznawanej sprawie wniosek J. K. o wydanie pisemnej interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego został złożony w dniu [...] lutego 2006 r. Natomiast w dniu [...] lutego 2006 r. została wszczęta kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości odprowadzania przez niego podatku dochodowego.

Stanowisko organów obu instancji zmierzające do wykazania, iż wszczęcie postępowania podatkowego po złożeniu wniosku o udzielenie interpretacji czyni rozpatrzenie wniosku bezprzedmiotowym wydaje się być w świetle brzmienia art. 14 a § 1 O.p nieuzasadnione. Nie sposób bowiem zaaprobować taką sytuację,

w której organ podatkowy może skutecznie i w każdym czasie uchylić się od udzielenia interpretacji z zakresu prawa podatkowego wszczynając w następstwie wniosku kontrolę podatkową, co słusznie zauważa skarżący.

W literaturze prezentowane jest stanowisko, że procedura udzielania interpretacji nie jest postępowaniem podatkowym w rozumieniu Działu IV O.p. (Komentarz do Ordynacji podatkowej pod red. H Dzwonkowskiego, wyd. C.H. Beck, W-wa 2006) Merytoryczne ustalenia procedury wydawania interpretacji są jednak tożsame z rozstrzygnięciami, które mogą zapadać w postępowaniu podatkowym, kontrolnym albo w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Wyraźnie potwierdza to powoływany wyżej przepis art. 14 a § 1, stanowiąc, że interpretacji udziela się wyłącznie, gdy w danej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe. Jeśli bowiem takie postępowanie toczy się,

to oznacza to, że właściwe organy w trybie właściwym dla postępowania podatkowego, dokonają ustaleń w tym samym zakresie co procedura wydawania interpretacji. Tworzenie bowiem interpretacji uznaje się za zbędne, jeśli toczy się postępowanie podatkowe, kontrola albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Tyle tyko,

że w rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, bowiem jak wyżej zaznaczono konsekwencją wystąpienia przez stronę z wnioskiem o udzielenie interpretacji było właśnie wszczęcie tegoż postępowania podatkowego.

Orzekający w niniejszej sprawie Sąd podziela pogląd, że do postępowania w przedmiocie udzielania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego mogą mieć zastosowanie przepisy regulujące zasady prowadzenia postępowania podatkowego ( zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2005, s. 90 i 96) w szczególności zasada wyrażona w art. 121 O.p, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Tezy przeciwnej nie może uzasadniać argument, że zawarte w dziale II Ordynacji podatkowej przepisy regulujące zasady wydawania pisemnych interpretacji podatkowych zawierają odesłanie wyłącznie do art. 169 § 1 i 2 oraz art. 170 § 1 z działu IV tej ustawy. Niedoskonałość przyjętych w tym zakresie unormowań nie może bowiem prowadzić

do pozostawienia bez odpowiedzi szeregu rodzących się w sprawie pytań: jakie są wymogi formalne postanowienia wydanego w przedmiocie interpretacji, kiedy organ może odmówić wszczęcia postępowania w tym przedmiocie. Stosując prawo należy system prawny traktować jako zupełny w tym znaczeniu, że dla każdego zagadnienia, które domaga się rozstrzygnięcia na gruncie prawnym, należy wskazać regułę postępowania. Dla Sądu rozstrzygającego sprawę taka reguła wypływa expressis verbis z przepisu art. 14 a § 1 O.p., który w sposób jasny określa warunki dopuszczalności wystąpienia z wnioskiem.

Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do sytuacji, w której organy podatkowe zawsze mogłyby uwolnić się od obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji na wniosek strony poprzez wszczęcie w odpowiedzi na ten wniosek postępowania podatkowego, co słusznie podkreśla się w skardze.

Z przedłożonych Sądowi akt administracyjnych nie wynika, aby w dniu złożenia przedmiotowego wniosku istniały negatywne przesłanki do udzielenia skarżącemu pisemnej interpretacji w zakresie przepisów prawa podatkowego. Wniosek ten dotyczył indywidualnej sprawy skarżącego, w której nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie przed sądem.

Sąd podziela w tym miejscu pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 sierpnia I SA/Po 2562/01, publ. PP 2003/12/54, w którym podkreślono, że w świetle art. 2 Konstytucji RP i art. 121 O.p podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji w przypadku, gdy organ podatkowy nie udzieli

mu odpowiedzi na pytanie na podstawie art. 14 O.p, a następnie rozpocznie postępowanie kontrolne.

Dlatego też w ocenie Sądu zaskarżone postanowienie oraz postanowienie

je poprzedzające zostały wydane z naruszeniem przepisów normujących wydawanie interpretacji tj. art. 14 a § 1 O.p, co w konsekwencji naruszało przepisy postępowania

w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania, w szczególności zasadę praworządności wyrażoną w art. 120 stanowiącym, że organy podatkowe działają

na podstawie przepisów prawa oraz zasadę zaufania do organów podatkowych – art. 121 O.p.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a. Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. Zakres w jakim postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.