Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 870/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Umorzenie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 68 par. 4, art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska /spr./ Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Protokolant Asystent sędziego Jarosław Szkudlarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego2010 r. sprawy ze skargi T. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] umarzającą postępowanie podatkowe prowadzone wobec T. O. w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 rok z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Z przedstawionego przez organ podatkowy stanu faktycznego wynika, że postanowieniem z dnia 6 marca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wszczął wobec T. O. postępowanie podatkowe w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 rok. Wszczęcie powyższego postępowania zostało poprzedzone kontrolą podatkową, przeprowadzoną na podstawie upoważnienia z dnia 14 stycznia 2008 r. wobec podatnika, której przedmiotem była prawidłowość rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 rok.

W wyniku tego postępowania ustalono, że w 2002 roku T. O. uzyskał przychody w wysokości 999.145,64 zł, na które złożyły się: przychód z działalności gospodarczej (992.268,14 zł) oraz przychód z tytułu zasiłku z ZUS (6.877,50 zł). W odniesieniu do wydatków ustalono natomiast, że podatnik poniósł wydatki w łącznej kwocie 1.361.234,33 zł, na które złożyło się: zakup materiałów (566.719,25 zł), koszty uboczne zakupu (2.346,30 zł), wynagrodzenie wypłacone pracownikom (230.187,70 zł), zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne osobiste i pracowników (46.802,55 zł), zapłacone składki na osobiste ubezpieczenie zdrowotne (686,16 zł), pozostałe wydatki związane z działalnością gospodarczą (187.560,43 zł), należna zaliczka od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego (1.307,00 zł), nabycie środków trwałych (116.332,74 zł), zakup ciągnika Ursus (5.000,00 zł), podatek należny od umowy zakupu ciągnika (100,00 zł), zakup nieruchomości wg aktu notarialnego rep. [...] (190.000,00 zł), opłaty związane z ww. aktem (14.192,20 zł).

Stwierdzono ponadto, że jego małżonka – H. O. za rok 2002 nie złożyła zeznania podatkowego, a w latach 2000-2001 nie uzyskała żadnych dochodów, zaś T. O. za lata 2000-2001 na prowadzonej działalności gospodarczej poniósł stratę odpowiednio w kwotach 3.067,56 zł i 1.506,22 zł.

Organ pierwszej instancji, w oparciu o zgromadzony materiał – m. in. analizę pokontrolną, zeznania roczne i akty notarialne ocenił, że poniesione przez małżonków O. wydatki przewyższają uzyskane przychody w roku podatkowym oraz w latach poprzednich. Z uwagi na powyższe zostało wszczęte postępowanie w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Ponieważ jednak – w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. – z zebranego w sprawie (po wszczęciu postępowania) materiału dowodowego wynikało, że poniesione w roku 2002 wydatki znajdują pokrycie w zasobach finansowych zgromadzonych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, organ podjął decyzję o umorzeniu postępowania podatkowego.

W odwołaniu od powyższej decyzji podniesiono zarzut naruszenia przepisów ustawy O. p. to jest: art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 124, art. 180 i art. 188 oraz art. 210 § 4, art. 208 § 2, art. 68 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., a także art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej: "u. pdf". Zdaniem strony organ podatkowy nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy poprzez m. in. nieustalenie kwoty zasobów pieniężnych jaką p. O. dysponowali na początku 2002 r. Ponadto organ nie wyjaśnił jakimi przesłankami kierował się wszczynając postępowanie w przedmiocie nieujawnionych źródeł przychodów za 2002 r. i prowadził to postępowanie po wygaśnięciu w drodze przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy kwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że na podstawie upoważnienia Nr [...] z dnia [...] przeprowadzono wobec T. O. kontrolę podatkową, której przedmiotem była prawidłowość rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. Z uwagi na ustalenie, że poniesione przez p. O. w 2002 r. wydatki przewyższają uzyskane w tym roku podatkowym oraz w latach poprzednich przychody, wszczęte zostało postępowanie w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Ustalenie następnie w toku postępowania, iż poniesione przez stronę wydatki miały pokrycie w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym i w latach poprzednich, stanowiło wystarczający powód do uznania bezprzedmiotowości dalszego postępowania.

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że z brzmienia art.20 ust.3 u. pdf,że opodatkowanie następuje na podstawie znamion zewnętrznych, to jest wydatków świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Oznacza to, że organ podatkowy uprawniony jest do porównania wysokości wydatków jakie podatnik poniósł w analizowanym roku podatkowym do wartości zasobów majątkowych, opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania, zgromadzonych w danym roku oraz w latach wcześniejszych.

Z analizy pokontrolnej z 28. 02.2008 r., kończącej postępowanie kontrolne wynikało, że brak jest udokumentowania przychodów, z których zostały sfinansowane wydatki w 2002 r., w kwocie 362.088,69 zł. W związku z powyższym postanowieniem z dnia 6.03.2008 r. wszczęte zostało postępowanie w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Dzięki wszczętemu postępowaniu i czynnemu udziałowi strony zgromadzono materiał dowodowy potwierdzający, ze poniesione wydatki znalazły pokrycie w zgromadzonych zasobach finansowych.

Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu strony, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego i wskazał na przepis art.68 par.4 O. p. w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że wysokość zasobów pieniężnych pozostających w dyspozycji p. O. w 2002 r. wskazana została w wartościach przybliżonych. Wynikało to z faktu, że p. O. przesłuchana w charakterze strony zeznała, że na dzień 1.01.2002 r. dysponowała wraz z mężem oszczędnościami przechowywanymi w domu w wysokości ok. 60.000 USD, ok. 30.000 EURO i ok.80.000 zł. Poza tym posiadała jeszcze własne środki w wysokości 30.00 USD otrzymane w 1991 r w formie darowizny od rodziców. Wyjaśnienia strony , co do wysokości zgromadzonych zasobów zostały przez organ przyjęte. Organ uwzględnił wyjaśnienia stron i świadków, że działalność gospodarcza p. O. prowadzona w latach 1991-1997 była dochodowa i pozwalała na zgromadzenie na dzień 1.01.2002 r. oszczędności wskazanych wyżej przez stronę w wysokości, w przeliczeniu na walutę polską wg kursu walut z dnia 31.12.2001 r., ok. 554.000 zł. W tej sytuacji organ I instancji uznał za uprawdopodobnione posiadanie zasobów z lat poprzednich, a tym samym uznał, że strona wykazała iż nadwyżka poniesionych wydatków w 2002 r znajduje pokrycie w zasobach finansowych zgromadzonych przez małżonków w latach poprzednich.

W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu aktowi zarzucił naruszenie:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z:

– art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy przez organ I instancji, poprzez m.in. nieustalenie kwoty zasobów pieniężnych, jaką dysponowali p. O. na początku 2002 r., które to działanie poparł organ odwoławczy;

– art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stronie przesłanek, jakimi kierował się organ wszczynając postępowanie z nieujawnionych źródeł za 2002 r.;

– art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, którzy w latach dziewięćdziesiątych byli zatrudnieni w zakładzie T. O. w celu praktycznej nauki zawodu, które to dowody mogłyby się przyczynić do uprawdopodobnienia faktycznej kwoty dochodu osiągniętego przez p. O. w latach dziewięćdziesiątych, w którym to okresie prowadzona przez T. O. działalność gospodarcza była opodatkowana w formie karty podatkowej;

2) art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji I i II instancji m.in. na jakiej podstawie organ podjął decyzję dotyczącą wszczęcia postępowania z nieujawnionych źródeł;

3) art. 208 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez umorzenie postępowania ze względu na to, że zdaniem organu strona wykazała, że poniesione w 2002 r. wydatki znalazły pokrycie w zasobach finansowych zgromadzonych przez małżonków, a nie ze względu na przedawnienie prawa do wydania decyzji, co pełnomocnik sugerował organowi;

4) art. 68 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) poprzez wszczęcie i prowadzenie postępowania oraz doręczenie decyzji kończącej postępowanie w zakresie nieujawnionych źródeł po upływie 5 letniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. po okresie przedawnienia prawa do wydania decyzji z nieujawnionych źródeł, które to działanie organ odwoławczy uznał za prawidłowe nie zwracając uwagi na fakt powołania ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2003 r.;

5) art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez wszczęcie postępowania z nieujawnionych źródeł bez szczegółowego uzasadnienia konieczności i podstawy jego wszczęcia przez organ I instancji, co zaakceptował organ II instancji wskazując, że organ I instancji przed wszczęciem przedmiotowego postępowania przeprowadził postępowanie kontrolne, z którego wynikami strona mogła się zapoznać korzystając ze swojego prawa w tym zakresie.

Podniesiono, że postępowanie wszczęte zostało w 2008 r. i w tym roku wydana została decyzja organu podatkowego I instancji. Zgodnie z brzmieniem art.68 par.2 w związku z par.3 O. p. w brzmieniu obowiązującycm w 2002 r., które należy uwzględnić w tej sprawie, zobowiązanie podatkowe dotyczące opodatkowania dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje pod warunkiem, że decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Początkiem biegu terminu przedawnienia mógłby więc być zdaniem strony koniec roku podatkowego, w którym poniosła wydatki nieznajdujące pokrycia w ujawnionych dochodach, albo koniec roku, w którym osiągnęła nieujawniony dochód. Z art.9 ust.2 u. pdf w związku z art. 68 par.2 i par.3 o. p. wynika według wywodu skargi, że skoro obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uzyskania dochodu podlegającego opodatkowaniu, to 5-letni okres przedawnienia do ustalenia zobowiązania podatkowego z tytułu dochodu (przychodu) nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów biegnie od końca roku, w którym nieujawniony przychód został osiągnięty. Powyższe oznacza, że postępowanie zostało wszczęte po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Strona wywodzi, że skoro organ dopuścił do wszczęcia postępowania w omawianym zakresie za 2002 r., to w świetle obowiązujących przepisów powinien umorzyć postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość wynikającą z faktu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe.

Zdaniem podatnika organ podatkowy bezpodstawnie wszczął postępowanie. Nie poinformowano strony o wszczęciu postępowania kontrolnego, w ramach którego ustalono dane będące podstawą wszczęcia postępowania podatkowego.

Organ nie wyjaśnił także stanu faktycznego sprawy poprzez m.in. nieustalenie kwoty zasobów pieniężnych, jaką p. O. dysponowali na początku 2002 roku. W ocenie strony musi ona mieć wyraźny obraz sytuacji w jakiej znajduje się po wydaniu decyzji. Zatem konieczne było ustalenie w prowadzonym postępowaniu, w sposób nie budzący wątpliwości kwoty poniesionych w analizownym roku podatkowym wydatków oraz wartości zgromadzonych w tym roku finansowym zasobów. Strona podnosi, że w przypadku prowadzenia w późniejszym okresie postępowań w takim zakresie jak omawiane postępowanie, nie będzie wiadomo jakim stanem zasobów zamknięto 2002 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia o prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania w przedmiocie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2002 rok. Dodatkowo skarżący kwestionuje również prawidłowość przeprowadzonego postępowania dowodowego (nieustalenie kwoty zasobów pieniężnych, odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków).

W pierwszej kolejności, jako najdalej idący, odniesienia wymaga zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 68 Ordynacji podatkowej).

W ocenie Sądu, na aprobatę zasługuje stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wyrażone w odpowiedzi na skargę, zgodnie z którym w sprawie miał zastosowanie art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 17 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), a to z uwagi na treść art. 20 § 1 tej noweli, zgodnie z którym "do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. 1 stycznia 2003 r.), stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, z zastrzeżeniem § 2" (por. wyrok NSA z dnia 6 października 2005 r., sygn. akt FSK 2357/04). W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia § 2 cyt. artykułu nie znajduje zastosowania, gdyż zmieniony przepis nie określał – wbrew twierdzeniom strony – korzystniejszych dla podatnika zasad i terminów przedawnienia zobowiązania podatkowego, ze względu na niepowoływany w skardze § 4, zgodnie z którym "w przypadku, o którym mowa w § 3 (opodatkowanie dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nie ujawnionych – uwaga Sądu), bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych". Jest to konsekwencja specyfiki postępowań dotyczących opodatkowania dochodów nieujawnionych, w których podatek stanowi swoisty ryczałt od nieopodatkowanego w normalnym trybie dochodu. Nie można w związku z tym stosować tu deklaracji ani nie ma możliwości ustalenia terminu powstania obowiązku podatkowego, od którego mogłoby się zaczynać przedawnienie. Dlatego bieg terminu przedawnienia dla tych zobowiązań rozpoczyna się od końca roku, w którym upływa termin do złożenia zeznania rocznego. (por. H. Dzwonkowski, Przedawnienie w prawie podatkowym – wybrane zagadnienia, Przegląd podatkowy 11/2001, s. 52).

Wobec powyższego organ podatkowy wydając decyzję w dniu [...] i doręczając ją stronie w dniu 6 listopada 2008 r. wydał rozstrzygnięcie z zachowaniem terminu wynikającego z art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej. Termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego upływał bowiem w dniu 31 grudnia 2008 r. (5 lat od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych).

Odnosząc się do kwestii wszczęcia postępowania wskazać trzeba, że postępowanie w sprawie opodatkowania dochodów nieujawnionych może być wszczęte wyłącznie z urzędu, gdyż w przeciwnym wypadku dochodziłoby de facto do ujawnienia dochodów przez podatnika składającego wniosek o wszczęcie postępowania, co już ab initio implikowałoby bezprzedmiotowość takiego postępowania (por. H. Dzwonkowski, Opodatkowanie dochodów nieujawnionych – wybrane zagadnienia, Monitor Podatkowy 4/2005).

Stosownie do art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej, wszczęcie postępowania z urzędu wymaga wydania przez właściwy organ administracji publicznej odpowiedniego postanowienia. Dalsze przepisy Ordynacji nie stawiają jednak żadnych dodatkowych warunków co do treści takiego postanowienia, niż te, które, zgodnie z art. 217 § 1 wskazanej ustawy, musi spełniać każde postanowienie organu administracji publicznej. Powoływany przepis wymienia następujące elementy konieczne postanowienia: oznaczenie organu podatkowego, datę wydania postanowienia, oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że postanowienie z dnia 6 marca 2008 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002 rok, wydane wobec T. O. zostało wydane w sposób prawidłowy.

Postępowanie w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów wszczęte zostało, co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w związku z ustaleniem w analizie pokontrolnej z 28. 02.2008 r., kończącej kontrolę podatkową wszczętą na podstawie art.281-283 (nazwaną postępowaniem kontrolnym), że brak jest udokumentowania przychodów, z których zostały sfinansowane wydatki w 2002 r., w kwocie 362.088,69 zł. Z dokumentów administracyjnych wynika, że strona wiedziała o kontroli podatkowej, albowiem na jej potrzeby wyjaśniała przyczynę korekty zeznania co wynika z pisma T. O. z dnia 18.02.2008 r., skierowanego do organu podatkowego I instancji (k. 49 akt administracyjnych) i z pisma tego organu skierowanego do podatnika z dnia 27.02.2008 r. (k. 48 i wcześniejsze akt administracyjnych).

Za niezasadny uznać należy przy tym zarzut naruszenia art. 124 Ordynacji podatkowej. Stosownie do wskazanego przepisu, organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Chodzi o to, aby wykazywać słuszność podejmowanych czynności dowodowych, jak też przekonywać strony do dobrowolnego wykonania wydanej decyzji. Za naruszenie zasady przekonywania stron nie można więc uznać niewyjaśnienia stronie przesłanek wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. Mając na uwadze powyższe jako niezasadne przyjąć należy podniesione przez stronę zarzuty dotyczące braku wskazania podstawy wszczęcia przedmiotowego postępowania.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych. Wysokość tych przychodów ustala się, zgodnie z ust. 3 powołanego wyżej art. 20, na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Z kolei zgodnie za art. 30 ust. 1 pkt 7 dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu.

Z przytoczonych wyżej unormowań wynika zatem, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje m.in. wówczas, gdy podatnik osiąga przychody, które nie znalazły pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Obowiązkiem organów podatkowych, dokonujących ustalenia podatku od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, jest ustalenie sumy poniesionych w roku podatkowym wydatków oraz wartości zgromadzonych w tym roku podatkowym oraz latach poprzednich zasobów finansowych. Wynik porównania tych dwóch wielkości jest podstawą do stwierdzenia czy wydatki przekraczają dochody uzyskane z legalnych źródeł. Z zaskarżonej decyzji wynika przybliżona, jak na to pozwoliły dowody z przesłuchania w charakterze strony i świadków, kwota zasobów finansowych zaoszczędzonych w latach poprzednich, będąca w posiadaniu małżonków na dzień 1.01.2002 r. Kwota ta łącznie z przychodami analizowanego roku podatkowego porównana została z kwotą poniesionych w danym roku wydatków, a wynik porównania uprawniał organy do uznania bezprzedmiotowości postępowania.

Powyższe uzasadnia przyjęcie, że podatnik w danym okresie rozliczeniowym nie osiągnął przychodów, które podlegałyby opodatkowaniu zgodnie za art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w istocie nie było przedmiotu postępowania.

Nie ma zatem racji strona skarżąca twierdząc, że w niniejszym postępowaniu, niezbędne było przesłuchanie dodatkowych świadków – osób, które w latach dziewięćdziesiątych były zatrudnione w zakładzie T. O. Jeżeli bowiem organ podatkowy w toku postępowania stwierdzi, że ujawnione na tym etapie źródła przychodów już są wystarczające dla uznania, że poniesione przez podatnika w roku podatkowym wydatki znajdują pokrycie w wartości zgromadzonego w tym roku mienia, nie ma potrzeby prowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego w sprawie, a organ podatkowy obowiązany jest je umorzyć na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, jako bezprzedmiotowe. W tym miejscu zauważyć należy, że organ podatkowy w niniejszej sprawie nie mógł naruszyć wskazanego w skardze przepisu art. 208 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż odnosi się on wyłącznie do postępowań wszczętych na wniosek strony, nie zaś do postępowań wszczynanych z urzędu, czyli takich, jak prowadzone w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia.

Wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania określających zasady prowadzenia postępowania dowodowego i oceny zebranego materiału, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 124, art. 180 i art. 188, a także art. 208 § 2 Ordynacji podatkowej okazały się zatem niezasadne.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.

M.D.