Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1109/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28, art. 16 ust. 1 pkt 14, art. 12 ust. 4 pkt 6a, art. 16 ust. 1 pkt 46
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. S. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: ,,Spółka" lub ,,Skarżąca") wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2011 r. zwróciła się o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka przedstawiła we wniosku następujący stan faktyczny.

Spółka należy do globalnego koncernu S., będącego liderem w branży szeroko rozumianych urządzeń elektronicznych. Spółka prowadzi działalność w zakresie: sprzedaży urządzeń elektronicznych (tj. sprzętu AGD/RTV, aparatów telefonicznych i innych urządzeń IT) oraz w zakresie prac badawczo-rozwojowych poprzez Centrum Badawczo-Rozwojowe (jedno z kilku globalnych Centrów Badawczo-Rozwojowych S.), w ramach którego opracowywane są rozwiązania technologiczne na zlecenie centrali korporacji S. z siedzibą w K.

Spółka wyjaśniła, że na podstawie umowy o badania i rozwój, zawartej z S. (dalej: Usługobiorca) Spółka zobowiązała się do realizacji na rzecz Usługobiorcy usług w zakresie badań i rozwoju dla projektów wskazanych przez Usługobiorcę. Prace świadczone przez Spółkę polegają na rozwoju technologii elektronicznych oraz produktów, w oparciu o dostarczane przez Usługobiorcę dane.

Sposób kalkulacji wynagrodzenia za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy, na podstawie umowy o badania i rozwój opiera się na tzw. metodzie "koszt plus" - tj. suma wszystkich wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonaniem przedmiotowych usług, powiększana jest o uzgodnioną przez strony marżę/narzut. Na wydatki podlegające zwrotowi składają się zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane ze świadczonymi przez Spółkę usługami.

Skarżąca podniosła, że powyższy sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu wykonywania przedmiotowych usług oznacza, że co do zasady, całość wydatków/kosztów ponoszonych przez Spółkę w celu wykonania usług badawczo-rozwojowych jest efektywnie zwracana Spółce w ramach wynagrodzenia uiszczanego przez podmiot będący beneficjentem przedmiotowych świadczeń, z uwzględnieniem dodatkowego elementu wynagrodzenia, jakim jest marża/narzut.

Spółka wskazała, że w skład bazy kosztowej stanowiącej podstawę ustalenia wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczonych na rzecz Usługobiorcy usług badawczo-rozwojowych uwzględnia m. in. następujące rodzaje kosztów/wydatków:

- wydatki ponoszone przez pracowników Spółki podczas krajowych i zagranicznych wyjazdów służbowych bezpośrednio związanych z projektami realizowanymi na rzecz Usługobiorcy. Wydatki w tym zakresie obejmują w szczególności koszty zakwaterowana, wyżywienia, transportu (wynajem samochodów, paliwo, opłaty za parkowanie oraz przejazdy autostradami, opłaty za taksówki), diety (wypłacane w kwocie zgodnej limitami określonymi w odpowiednich rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej);

- wydatki ponoszone przez pracowników Spółki w związku ze spotkaniami organizowanymi w celu realizacji usługi dla Usługobiorcy np. spotkania z Usługobiorcą, spotkania z przedstawicielami innych jednostek S. dotyczące kwestii badawczo-rozwojowych, spotkania z instytucjami naukowymi oraz spotkania z dostawcami sprzętu/narzędzi niezbędnych do świadczenia usług badawczo-rozwojowych przez Spółkę. Podczas takich spotkań omawiane są m. in. kwestie związane z realizacją projektów, ustalane są warunki i zasady współpracy, przekazywane są uwagi odnośnie obecnie realizowanych prac lub odbierane ich wyniki. Spotkania te mają miejsce w siedzibie Spółki, siedzibie kontrahenta lub innym wyznaczonym miejscu (np. w hotelu, restauracji).

Spółka wyjaśniła, że dokumentami potwierdzającym poniesienie ww. wydatków są: (i) faktury wystawiane na Spółkę, lub (ii) paragony, lub (iii) rachunki, lub (iv) potwierdzenia płatności dokonane firmową kartą płatniczą. Dodatkowo - jeżeli dany wydatek ponoszony jest w trakcie delegacji - ww. fakturze/paragonowi/potwierdzeniu płatności kartą towarzyszy dokument będący poleceniem wyjazdu służbowego oraz rozliczenie danej delegacji. W przypadku korzystania z wypożyczonych samochodów pracownicy Spółki nie prowadzą ewidencji przejechanych kilometrów.

Spółka stwierdziła, że do bazy kosztowej stanowiącej podstawę ustalenia wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez nią usług badawczo-rozwojowych, Spółka zalicza także wydatki ponoszone w ramach prowadzonej współpracy z uczelniami technicznymi. W powyższym zakresie Spółka przekazuje uczelniom zarówno swoje produkty, jak i inne urządzenia techniczne np. stanowiska komputerowe wraz z wyposażeniem (np. stoły, krzesła). Dokumentami potwierdzającymi ww. działania są umowy darowizny sprzętu/produktów.

W związku z przekazywaniem uczelniom produktów i innych urządzeń technicznych, Spółka nalicza (zgodnie z obowiązującymi przepisami) podatek od towarów i usług (dalej: VAT) oraz wystawia z tego tytułu faktury wewnętrzne. Wartość naliczonego VAT z tytułu dokonywanych przekazań stanowi (niezależnie od wartości przekazanych urządzeń/produktów) element kosztowy brany pod uwagę przy kalkulacji wynagrodzenia Spółki z tytułu świadczenia usług badawczo-rozwojowych dla Usługobiorcy.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie:

Czy wydatki opisane w stanie faktycznym, które Skarżąca ponosi na podstawie umowy o badania i rozwój w związku ze świadczeniem usług badawczo-rozwojowych i które są brane pod uwagę przy kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z ww. tytułu, tj.:

(i) wydatki ponoszone przez pracowników Spółki podczas krajowych i zagranicznych wyjazdów służbowych,

(ii) wydatki ponoszone przez pracowników Spółki w związku ze spotkaniami organizowanymi w celu realizacji usługi dla Usługobiorcy,

(iii) wydatki ponoszone w ramach prowadzonej współpracy z uczelniami technicznymi (w tym należny VAT naliczony w związku z przekazywaniem uczelniom, urządzeń/produktów S.).

- udokumentowane w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki?

Spółka stanęła na stanowisku, że wszystkie wydatki opisane w stanie faktycznym, które Spółka ponosi na podstawie umowy o badania i rozwój w związku ze świadczeniem usług badawczo-rozwojowych i które są brane pod uwagę przy kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu wydatków określonych w pkt (i), pkt (ii) i pkt (iii), udokumentowane w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki.

Spółka wskazała, że biorąc pod uwagę brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) - dalej: u.p.d.o.p., a także ugruntowane stanowisko organów podatkowych i orzecznictwo sądów administracyjnych, wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia następujące warunki:

1) został poniesiony przez podatnika i jest definitywny (rzeczywisty),

2) jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą generującą przychody podatkowe dla tego podatnika i poniesiony został w celu uzyskania tych przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny (nawet potencjalny) wpływ na ich osiągnięcie,

3) został właściwie udokumentowany,

4) nie może zostać zaklasyfikowany do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest specyficznie wyłączona przez ustawodawcę.

Spółka, w odniesieniu do warunku określonego w pkt 1 stwierdziła, że wszystkie koszty ponoszone w ramach świadczenia usług badawczo-rozwojowych na podstawie umowy o badania i rozwój, opisane w stanie faktycznym, należy uznać za definitywnie poniesione przez Spółkę. Zostały one bowiem fizycznie poniesione przez Spółkę pomniejszając tym samym jej majątek. Natomiast zgodnie z podejściem stosowanym przez Spółkę, jako koszt nie są ujmowane wydatki o charakterze zaliczki, zadatku, etc. - w przypadku których przesłanka definitywności poniesienia nie jest spełniona.

W konsekwencji, w ocenie Spółki wszystkie wydatki opisane w stanie faktycznym spełniają pierwszą przesłankę warunkującą zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki z uwagi na fakt, iż z jednej strony wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług stanowi źródło przychodów Spółki, z drugiej zaś strony - fakt, że wysokość ww. wynagrodzenia jest bezpośrednio zależna od wartości kosztów poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług, to ścisły związek przedmiotowych wydatków w całości ujmowanych jako podstawa dla określenia wynagrodzenia Spółki za świadczenie usług badawczo-rozwojowe z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanymi przez nią przychodami nie budzi żadnych wątpliwości.

Spółka, w odniesieniu do warunku określonego w pkt 3 stwierdziła, że unormowania podatkowe, co do zasady, nie zawierają specyficznych regulacji określających wymogi/sposób dokumentowania kosztów kwalifikowanych jako koszty uzyskania przychodów Spółki. W tym zakresie ustawodawca, w art. 9 u.p.d.o.p., odsyła do zasad określonych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, ze zm) - dalej: u.o.r., która dopuszcza dokumentowanie zdarzeń gospodarczych za pomocą faktur VAT/rachunków (dokumentów zewnętrznych) oraz paragonów fiskalnych i potwierdzeń dokonania płatności uzupełnionych dodatkową dokumentacja wskazującą na okoliczności realizacji danej transakcji (dokumenty zastępcze).

W ocenie Spółki zgodność przyjętej i stosowanej przez nią metodologii dokumentowania wydatków z wymogami u.o.r. potwierdzają coroczne badania sprawozdania finansowego przeprowadzane przez biegłego rewidenta, w ramach których nie zgłoszono zastrzeżeń w powyższym zakresie.

Spółka stwierdziła ponadto, że prawidłowość powyższego sposobu dokumentowania wydatków jest zgodna z unormowaniami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60, ze zm.) - dalej: O.p., zgodnie z którą jako dowód (w tym także dowód przeprowadzenia transakcji gospodarczej) należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i co jednocześnie nie jest sprzeczne z prawem w szczególności: księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych oraz inne materiały i informacje.

Spółka, w odniesieniu do warunku określonego w pkt 4 stwierdziła, że ostatnim kryterium, jakie decyduje o możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztu uzyskanie przychodów podatnika jest brak wskazania takiego wydatku w zamkniętym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych, zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Spółka stanęła w tym zakresie na stanowisku, że art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie znajduje zastosowania w stosunku do żadnego z wydatków wskazanych w opisie stanu taktycznego.

Skarżąca stanęła na stanowisku, że wydatki ponoszone przez Spółkę w celu należytego wykonania usług określonych w umowie o badanie i rozwój, obejmujące w szczególności także koszty organizacji spotkań z kontrahentami, w tym koszty gastronomii, nie mieszczą się w katalogu kosztów reprezentacyjnych, które zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie powinny stanowić kosztów uzyskania przychodów. Celem bowiem ich poniesienia nie jest kreowanie/poprawa własnego wizerunku, są one natomiast konieczne dla wypełnienie zobowiązań Spółki określonych umownie. Ponadto takie wydatki stanowią element kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu wykonania przedmiotowych usług, co oznacza, że są one Spółce zwracane wraz z określoną marżą/narzutem.

Spółka uznała ponadto, że w odniesieniu do kosztów ponoszonych przez nią w związku z przekazywaniem na rzecz uczelni technicznych towarów dystrybuowanych przez grupę S., jak i innych urządzeń technicznych (będące działaniami realizowanymi w ramach współpracy z uczelniami technicznymi w zakresie usług badawczo-rozwojowych) nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z treści art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p.

W jej ocenie przekazanie przez Spółkę urządzeń w związku z realizacją usług badawczo-rozwojowych mimo, iż formalnie następuje na podstawie umowy darowizny - nie jest bowiem w sensie ekonomicznym darowizną realizowaną przez Spółkę. W rzeczywistości ciężar ekonomiczny ww. przekazania ponosi bowiem Usługobiorca. Wartość wydatków/kosztów poniesionych w tym zakresie przez Spółkę (poprzez włączenie ich do bazy kosztowej będącej podstawą kalkulacji wynagrodzenia) jest przenoszona przez Spółkę na Usługobiorcę.

W konkluzji Spółka przyjęła, że do żadnego z wydatków wskazanych w opisie stanu faktycznego w związku ze świadczeniem usług badawczo-rozwojowych nie znajdzie zastosowania żaden inny punkt art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

W ocenie Spółki zatem przedmiotowe wydatki, udokumentowane w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego, stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki.

2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] uznał stanowisko Spółki w zakresie wydatków na reprezentację i darowizny - za nieprawidłowe oraz w zakresie wydatków na podróże służbowe - za prawidłowe, z zastrzeżeniem w zakresie ich udokumentowania.

Na wstępie wyjaśnił, że o ile organ podatkowy na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60, ze zm.) - dalej: O.p., dotyczących interpretacji przepisów prawa podatkowego był uprawniony do oceny stanowiska Spółki w zakresie kwalifikacji określonych wydatków do kosztów podatkowych, o tyle na podstawie tych przepisów nie mógł dokonać oceny prawidłowości konkretnego sposobu dokumentowania tych wydatków.

Zdaniem organu wydającego interpretację odpowiedź na pytanie Spółki o prawidłowość dokumentowania wydatków mogła mieć jedynie charakter ogólny, zaś ocena czy dla uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów wystarczające jest jego udokumentowanie w sposób opisany we wniosku będzie mogła być dokonana tylko przez organ podatkowy prowadzący postępowanie dowodowe, w którym organ ten sprawdzi spełnienie wszystkich przesłanek pozwalających na uznanie konkretnego wydatku za koszt podatkowy na gruncie odpowiednich przepisów, w szczególności u.p.d.o.p., O.p. i u.o.r.

W ocenie Ministra Finansów co do zasady wszelkie podróże służbowe związane są z osiąganiem przychodów przez pracodawcę (przedsiębiorcę). Podejmowane są one bowiem w celu realizacji zadań służbowych, a tym z kolei można przypisać zamiar, intencję podjęcia ich w celu uzyskiwania przychodu przez firmę. W związku z powyższym, co do zasady wydatki ponoszone na podróż służbową stanowią koszt uzyskania przychodu. Spełniają one bowiem generalną przesłankę zaliczalności wydatków do kosztów, tj. poniesienie ich w celu uzyskania przychodu. Dotyczy to zarówno tych kosztów, które zostały wyraźnie wymienione w przepisach obu ww. rozporządzeń dotyczących podróży służbowych jako "należności za podróże służbowe", jak tych nienazwanych, uzasadnionych kosztów, które zostały poniesione w związku z podróżą służbową. Organ wydający interpretację podkreślił przy tym, że pewne koszty nie mogą stanowić kosztów podatkowych z racji tego, że zostały w całości lub w części wyłączone przez ustawodawcę spod pojęcia kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 30 u.p.d.o.p.).

Organ wydający interpretację odnosząc się do kwestii wydatków ponoszonych w związku ze spotkaniami z kontrahentami zauważył, że wśród wydatków, względem których bezwzględnie obowiązuje negatywna przesłanka ustawowa w zakresie zaliczenia ich do kosztów podatkowych znajdują się m. in. koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., w szczególności wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. W ocenie Ministra Finansów przenosząc słownikową definicję reprezentacji jako okazałości, wystawności w czyimś sposobie życia, związanej ze stanowiskiem, pozycją społeczną ( Słownik języka polskiego, Szymczak M.PWN, Warszawa 1981, t. II, str. 48) na grunt ustawy podatkowej należało przyjąć, że reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia.

Odnosząc się do natomiast do kwestii wydatków związanych z darowiznami Minister Finansów zauważył, ze darowizny na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. wyłączone są z kosztów podatkowych. Organ wydający interpretację wyjaśnił, że wobec braku definicji darowizny w u.p.d.o.p. rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę w rozumieniu powyższego przepisu wyłączającego ją z kosztów podatkowych, wymagało sięgnięcia do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93, ze zm.) - dalej: K.c., tj do art. 888 § 1 gdzie wskazano, że darowizna to umowa, w której występują dwie osoby - darczyńca oraz obdarowany i której istotą jest bezpłatne przysporzenie obdarowanego kosztem majątku darczyńcy.

Minister Finansów wskazał następnie, że u.p.d.o.p. nie reguluje wprost sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów. W jego ocenie nie oznacza to jednak, że podatnik ma w tym zakresie pełną dowolność. Jak bowiem wynika z ugruntowanej linii orzeczniczej obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Skoro więc podatnik musi legitymować się dowodami potwierdzającymi istnienie związku przyczynowo-skutkowego, o którym mowa w art. 15 ust.1 u.p.d.o.p., to przede wszystkim musi posiadać dokumenty świadczące o poniesieniu wydatku.

Minister Finansów, przenosząc swoje rozważania na grunt niniejszej sprawy, uznał, że co do zasady Spółka ma prawo do zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kosztów służących osiągnięciu przychodów i stanowiących podstawę kalkulacji wynagrodzenia Spółki należnego z tytułu wykonywania zawartej przez Spółkę umowy o badania i rozwój, za wyjątkiem kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Skoro u.p.d.o.p. obejmuje tylko koszty nazwane w niej kosztami uzyskania przychodów, to tylko taki koszt zdaniem Ministra Finansów należy uwzględnić przy rozliczeniach podatkowych. Jeżeli ustawodawca wprost wyłącza niektóre wydatki z kosztów podatkowych, również Spółka nie może zaliczyć ich do kosztów podatkowych. Wyeliminowanie z kosztów podatkowych tych wydatków, które z woli ustawodawcy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów nie stanowi przeszkody w tym, aby wynagrodzenie opiewało również na kwotę wydatków wyłączonych z kosztów u Spółki, zaś wynagrodzenia w części odpowiadającej wartości wydatków, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółka nie zaliczy do przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.

Organ wydający interpretację stanął ponadto na stanowisku, że Spółka mimo uwzględnienia kosztów reprezentacji oraz darowizn przy kalkulacji wynagrodzenia nie może zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodów. Może natomiast zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki związane z podróżami służbowymi, z tym jednak zastrzeżeniem, że ocena, czy w określonej sytuacji znajduje uzasadnienie udokumentowanie wydatku określonym dowodem może być dokonana przez organ podatkowy jedynie podczas postępowania dowodowego. Odnośnie zaś podatku od towarów i usług (dalej: VAT) naliczanego przy przekazywaniu uczelniom produktów i innych urządzeń technicznych Minister Finansów uznał, że naliczony VAT jest kosztem podatkowym w tej części, w której zgodnie z przepisami o tym podatku podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy VAT w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit a) u.p.d.o.p..

3. Skarżąca pismem z dnia [...] grudnia 2011 r. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w wydanej interpretacji indywidualnej.

4. W odpowiedzi na to wezwanie pismem z dnia [...] stycznia 2012 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca, działając poprzez pełnomocnika, wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2011 r. w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Pełnomocnik Skarżącej zarzucił naruszenie:

1) art. 14c § 1 O.p., poprzez niewykonanie ciążącego na Ministrze Finansów obowiązku wydania jednoznacznej interpretacji przepisów prawa podatkowego uwzględniającej wszystkie elementy stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę we wniosku - w szczególności poprzez nieuwzględnienie następujących istotnych informacji:

- wydatki wskazane w stanie faktycznym wniosku są ponoszone przez Spółkę w ramach realizacji usług badawczo-rozwojowych zleconych Spółce przez Usługobiorcę i wykonywanych na rzecz Usługobiorcy,

- podstawę kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia usług badawczo-rozwojowych na rzecz Usługobiorcy stanowi ogól wydatków ponoszonych przez Spółkę w celu wykonania przedmiotowych świadczeń powiększony o odpowiednią marżę/narzut (stanowiący de facto właściwy zysk Spółki z tytułu realizacji ww. usług),

2) art. 14c tj 1 O.p., poprzez niewykonanie ciążącego na Ministrze Finansów obowiązku wydania jednoznacznej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnoszącej się do kwestii objętych zapytaniem Spółki przedstawionym we wniosku - w szczególności poprzez nieudzielenie jednoznacznej odpowiedzi w odniesieniu do kwestii formalnej prawidłowości i zupełności przyjętego przez Spółkę sposobu dokumentowania wydatków ponoszonych w związku ze świadczeniem usług badawczo-rozwojowych,

3) art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., poprzez nieprawidłowe zastosowanie tej normy do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę we wniosku - tj. przyjęcie, iż wydatki ponoszone w związku ze spotkaniami organizowanymi w celu realizacji przez Spółkę usług badawczo-rozwojowych na rzecz Usługobiorcy mają charakter wydatków reprezentacyjnych niepodlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki,

4) art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., poprzez nieprawidłowe zastosowanie tej normy do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę we wniosku - tj. przyjęcie, iż koszty ponoszone przez Spółkę w związku z przekazywaniem urządzeń uczelniom (w ramach prowadzonej w zakresie usług badawczo-rozwojowych współpracy z uczelniami technicznymi) powinny zostać zakwalifikowane jako darowizny niepodlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki,

5) art. 121 § 1 i art. 120 O.p. w związku z art. 14h O.p., poprzez wydanie interpretacji, która narusza zasady pogłębiania zaufania do organu podatkowego i stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa.

Uzasadniając skargę pełnomocnik Skarżącej podtrzymał stanowisko Spółki, iż wydatki - wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - ponoszone w związku ze świadczeniem usług badawczo-rozwojowych na podstawie umowy o badania i rozwój zawartej z S., które to wydatki są brane pod uwagę przy kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia ww. usług - tj. wydatki ponoszone przez pracowników Spółki podczas krajowych i zagranicznych wyjazdów służbowych, wydatki ponoszone przez pracowników Spółki w związku ze spotkaniami organizowanymi w celu realizacji usług dla Usługobiorcy; wydatki ponoszone w ramach prowadzonej współpracy z uczelniami technicznymi (w tym należny VAT naliczony w związku z przekazywaniem uczelniom urządzeń/produktów S.) stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Spółki.

Pełnomocnik Spółki podkreślił, że nie budzi wątpliwości ścisły związek przedmiotowych wydatków (w całości ujmowanych jako podstawa dla określenia wynagrodzenia Spółki za świadczenie usług badawczo-rozwojowych) z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanymi przez nią przychodami, a tym samym spełniona jest przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto w jego opinii żaden z wydatków ponoszonych przez Spółkę nie może zostać zaklasyfikowany do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Wskazał, że sposób udokumentowania wydatków - przedstawiony przez Skarżącą w treści wniosku - jest zgodny z wymogami formalnymi wynikającymi z przepisów prawa.

Pełnomocnik Skarżącej podkreślił, że norma art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie obejmuje wszelkich działań zmierzających do odpowiedniej prezentacji czy też kształtowania wizerunku jakiegokolwiek podmiotu, lecz jedynie te działania, które mają na celu kształtowanie własnego wizerunku podatnika. Stwierdził, że z kolei wszelkie wydatki w związku ze spotkaniami są ponoszone przez Spółkę w celu realizacji usług badawczo-rozwojowych zleconych przez Usługobiorcę.

W związku z tym jego zdaniem odnoszenie art. 16 ust 1 pkt 28 u.p.d.o.p. do ww. sytuacji było bezzasadne, celem poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków nie było bowiem kreowanie i poprawa własnego wizerunku, lecz należyte wykonanie usług, konieczne dla wypełnienia zobowiązań Spółki określonych umownie.

Pełnomocnik Spółki zakwestionował ponadto stanowisko organu wydającego interpretację odnośnie kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z przekazywaniem na rzecz uczelni technicznych urządzeń (będące działaniami prowadzonymi w ramach współpracy z uczelniami technicznymi realizowanej w zakresie usług badawczo- rozwojowych). Stwierdził, że przekazanie urządzeń na rzecz uczelni nie jest w sensie ekonomicznym darowizną realizowaną przez Spółkę mimo, iż formalnie następuje ono na podstawie umowy darowizny zawartej pomiędzy Spółką a określoną uczelnią. Wynika to z faktu, iż przekazanie przez Spółkę urządzeń następuje w związku z realizacją usług badawczo-rozwojowych realizowanych na rzecz Usługobiorcy, a wszelkie koszy ponoszone przez Spółkę w ww. zakresie są rekompensowane Spółce przez wynagrodzenie uzyskiwane od Usługobiorcy, zatem Spółka nie ponosi ciężaru ekonomicznego związanego z faktem przekazania ww. urządzeń uczelniom.

W konkluzji pełnomocnik Skarżącej uznał, że Minister Finansów dopuścił się niewłaściwego zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p., zaś nieuwzględnienie przez niego wszystkich elementów stanu faktycznego naruszyło art. 14c § 1 O.p. W ocenie pełnomocnika Spółki jej stanowisko w sprawie znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wskazanych we wniosku i skardze, co powoduje że stanowisko organu wydającego interpretację wydaje się tym bardziej nieuzasadnione i sprzeczne z art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p.

Pełnomocnik Spółki zauważył, że składając wniosek nie liczyła ona na uzyskanie stanowiska organu podatkowego co do formalnej poprawności i zupełności wymaganych dokumentów, jednakże w jego ocenie Spółka de facto nie otrzymała żadnej konkretnej odpowiedzi, pomimo, że wystąpiła o taką interpretację w procedurze, której nadrzędnym celem jest umożliwienie podatnikom uzyskanie wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez organa podatkowe, w celu wyeliminowania ewentualnych przyszłych sporów z organami podatkowymi w odniesieniu do konkretnej kwestii podatkowej. Z uwagi na to doszło w ocenie pełnomocnika Spółki także do naruszenia art. 14c § 1 O.p.

6. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

7. Pełnomocnik Skarżącej w piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2012 r. uzupełnił stanowisko Spółki w sprawie wskazując, że Minister Finansów nie zrozumiał w pełni stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółki, a w szczególności kontekstu biznesowego towarzyszącego podejmowaniu przez Spółkę działań w ramach realizacji usług badawczo-rozwojowych na rzecz Usługobiorcy oraz natury ww. działań.

W ocenie pełnomocnika Spółki tylko w przypadku spotkań biznesowych mających na celu budowę własnego wizerunku podmiotu i relacji istotnych z punktu widzenia tego podmiotu mamy do czynienia z tzw. reprezentacją w rozumieniu normy art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., co znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Natomiast spotkania organizowane przez Spółkę w ramach realizacji usług badawczo-rozwojowych należy zakwalifikować jako przypadek budowy wizerunku innego podmiotu i relacji istotnych z punktu widzenia tego innego podmiotu i dlatego wydatki ponoszone na organizację takich spotkań mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Pełnomocnik Spółki stanął ponadto na stanowisku, że Minister Finansów popełnił błąd utożsamiając przekazywanie na rzecz uczelni technicznych urządzeń, które to przekazywanie ma miejsce w ramach współpracy z uczelniami technicznymi, realizowanej w zakresie usług badawczo-rozwojowych, z darowiznami w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. Zdaniem pełnomocnika Spółki, oczywistym jest bowiem, że dokonując ww. przekazań Spółka działa w interesie Usługobiorcy. Ponadto skoro wartość przekazywanych na rzecz uczelni technicznych urządzeń, jest Spółce efektywnie rekompensowana w formie wynagrodzenia przez Usługobiorcę, to przedmiotowe przekazania nie mają skutku uszczuplającego w sensie ekonomicznym w stosunku do majątku Spółki. Zatem takie przekazywanie urządzeń stanowi darowiznę jedynie z perspektywy tego podmiotu, który ponosi ciężar ekonomiczny ww. przekazań czyli Usługobiorcy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

8.1 Skarga nie jest zasadna.

8.2. Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – określanej dalej jako "p.p.s.a."),w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

8.3. Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna dotycząca możliwości uznania wydatków w związku ze świadczeniem przez Skarżącą usług badawczo-rozwojowych na podstawie zawartej umowy z Usługobiorcą, ponoszonych przez pracowników Spółki podczas krajowych i zagranicznych wyjazdów służbowych, a także w związku ze spotkaniami organizowanymi w celu realizacji usługi dla Usługobiorcy oraz wydatków ponoszonych w ramach prowadzonej współpracy z uczelniami technicznymi związanych z nieodpłatnym przekazywaniem na rzecz uczelni towarów.

Zdaniem Skarżącej wszystkie wymienione powyżej wydatki stanowią w całości koszt uzyskania przychodów.

Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko skarżącej co do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi pracowników Skarżącej, w związku z czym nie stanowi to kwestii spornej pomiędzy stronami.

Natomiast spór dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez pracowników spółki w związku ze spotkaniami organizowanymi w celu realizacji usługi dla Usługobiorcy oraz ponoszonych w ramach prowadzonej współpracy z uczelniami technicznymi, a dotyczących przekazywania uczelniom produktów i innych urządzeń technicznych.

Zdaniem Ministra Finansów wskazane wydatki objęte są negatywną przesłanką ustawową w zakresie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów jako koszty reprezentacji na podstawie art. 16 ust.1 pkt 28 oraz darowizny na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust. 1.

Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że poniesiony wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, jeżeli został poniesiony przez podatnika, jest definitywny, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów, bądź zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, jak również został właściwie udokumentowany.

Zgodnie z treścią powołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p nie każdy jednak koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymieniono koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zasadnicze znaczenie posiada zatem ustalenie rozumienia pojęcia "kosztów reprezentacji", o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i czy ponoszone przez Skarżącą wydatki w związku z organizowanymi spotkaniami z kontrahentami w celu realizacji przez Skarżącą usług badawczo-rozwojowych na rzecz Usługobiorcy mają charakter wydatków reprezentacyjnych.

Pojęcie "reprezentacja" nie zostało zdefiniowane w u.p.d.o.p. oraz w przepisach innych ustaw. Obie strony uznały zatem za zasadne odwołanie się do znaczenia tego słowa w języku potocznym, posługując się definicją słownikową, w świetle której reprezentacji towarzyszą cechy takie jak wystawność, okazałość (por. Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981, t. III; Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. S. Dubisza, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 2007).

Jednakże zdaniem Sądu, definicje słownikowe wskazujące na okazałość i wystawność jako przymioty reprezentacji nie mogą być wprost i niejako automatycznie przenoszone na grunt prawa podatkowego oraz działalności gospodarczej, z założenia - profesjonalnej, posługujących się specyficzną siatką pojęć. Tworzone są bowiem w oparciu o znaczenie pojęć w języku potocznym, innymi słowy odzwierciedlają potoczne ich rozumienie. I chociaż zasadnie przyjmuje się, że wobec braku definicji ustawowej, właściwym jest odwołanie się właśnie do języka potocznego, to jednak znaczenia przyjmowane potocznie, w niektórych sytuacjach mogą prowadzić do wniosków nie odzwierciedlających celów regulacji prawnej. Próby stworzenia definicji pojęcia "reprezentacja" w oparciu o znaczenie potoczne tego słowa, są w istocie próbami dostosowania do rzeczywistości gospodarczej przepisu u.p.d.o.p., który w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyłącza wydatki na reprezentację z kosztów uzyskania przychodów.

Słowo "reprezentacja" wywodzi się z łacińskiego "repraesentatio", oznaczającego "wizerunek". Takie też jego rozumienie, zdaniem Sądu, odzwierciedla funkcjonalne znaczenie analizowanego terminu, jakie należy przyjąć na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z podejściem funkcjonalnym, przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S. Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2009, Wrocław 2009).

Zdaniem Sądu na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, "reprezentację" należy zatem postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz, pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki - wiedziony doświadczeniem i specyfiką działalności - chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów). Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności, itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność, itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy "zapracować" i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. Najkrócej rzecz ujmując wizerunek pozytywny to taki, jaki dany podmiot chciałby prezentować, jaki uznaje on za właściwy dla siebie.

Dążenie do stworzenia tego wizerunku, nawet gdy w powszechnym odczuciu nie budzi on pozytywnych skojarzeń, i ponoszenie w tym celu określonych wydatków, będzie oznaczało, że podatnik ponosi wydatki na reprezentację.

Zdaniem Spółki ponoszone wydatki związane ze spotkaniami z kontrahentami mające miejsce w siedzibie spółki lub innym wyznaczonym miejscu np. hotelu lub restauracji nie stanowią kreowania/poprawy własnego wizerunku lecz są jedynie należytym wykonaniem usług określonych w umowie.

Zdaniem Sądu, wydatki na spotkania biznesowe np. w restauracjach czy hotelach jako skierowane do Usługobiorcy, przedstawicieli instytucji naukowych, dostawców sprzętu dla Skarżącej, stanowią koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Służą bowiem stworzeniu odpowiedniego wizerunku gospodarza jako podmiotu, dbającego o uczestników spotkania, stosującego się do przyjętych zwyczajów, szanującego te zwyczaje.

Innymi słowy, wydatki takie mają się przyczynić do pozytywnego względem Skarżącej nastawienia jej kontrahentów i klientów.

W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja strony Skarżącej, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie można mówić o kształtowaniu własnego wizerunku, bowiem Skarżąca działa w celu realizacji usługi dla Usługobiorcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Skarżąca należy do globalnego koncernu S., jednakże jest odrębnym podmiotem pod względem organizacyjnym i prawnym. Skarżąca nie działa w imieniu usługobiorcy S. lecz w imieniu własnym, realizując zleconą usługę.

Zdaniem Sądu Skarżąca jako odrębny podmiot organizując spotkania biznesowe w restauracjach czy hotelach w celu realizacji usługi i ponosząc z tego tytułu wydatki kreuje swój wizerunek jako podmiotu dbającego o uczestników spotkań, a wydatki te stanowią koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Przechodząc do kolejnej kwestii spornej dotyczącej wydatków ponoszonych w ramach prowadzonej współpracy z uczelniami należy zaznaczyć, że zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym przekazywanie towarów na rzecz uczelni technicznych dokonywane jest na podstawie umów darowizn.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów darowizny.

Nie można zgodzić się z argumentacją strony skarżącej, że przekazanie przez spółkę urządzeń w związku z realizacją usług badawczo-rozwojowych mimo, iż formalnie następuje na podstawie umowy darowizny- nie jest w sensie ekonomicznym darowizną, bowiem wartość wydatków poniesionych przez Spółkę jako podstawa kalkulacji wynagrodzenia przenoszona jest na Usługobiorcę.

Należy zaznaczyć, że w przypadku metody "koszt plus", która stanowi podstawę kalkulacji wynagrodzenia Skarżącej rynkowy poziom ceny ustala się poprzez dodanie do kosztów dostawcy odpowiedniej marży (tzn. takiej, która stanowi wynagrodzenie adekwatne do funkcji przezeń pełnionych, ponoszonego ryzyka i angażowanych aktywów). Metoda "koszt plus" gwarantuje wykonującemu usługę pokrycie kosztów oraz zapewnia określoną marżę (zob. Paweł Małecki, Małgorzata Mazurkiewicz - Komentarz do art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.00.54.654), [w:] M. Mazurkiewicz, P. Małecki, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, LEX, 2011, wyd. II).

W ocenie Sądu wynagrodzenie Skarżącej nie jest zwrotem kosztów poniesionych przez Spółkę, jest natomiast świadczeniem ekwiwalentnym za świadczenia wykonane przez Spółkę w ramach istniejącego zobowiązania. Zapłata umówionej ceny, kalkulowanej jako koszt plus marża, nie stanowi zwrotu wydatków w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym nie można utożsamiać wynagrodzenia (koszt plus marża) przysługującej Spółce z tytułu świadczenia określonych usług ze zwrotem wydatków zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p, a w rezultacie, że to Usługobiorca ponosi ekonomiczny koszt darowizn.

Przyjęcie stanowiska Skarżącej oznaczałoby, iż zawierane umowy darowizn są umowami pozornymi, natomiast w rzeczywistości Usługobiorca ponosi jedynie koszt wynagrodzenia za usługę, które obejmuje również wydatki Skarżącej z tytułu dokonanych darowizn.

Zdaniem Sądu należy przyjąć, że skoro towary przekazywane są na podstawie umów darowizn zawartych z uczelniami to stanowią one odrębną czynność od realizowanych usług przez Skarżącą, natomiast uzyskiwane wynagrodzenie od Usługobiorcy z tytułu realizacji usług uwzględniające również koszty darowizn nie może mieć wpływu na kwalifikację prawną poniesionych przez Skarżącą z tego tytułu wydatków.

W związku z powyższym poniesione wydatki z tytułu dokonywanych darowizn nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p.

Należy zauważyć, iż organ udzielający interpretacji odnośnie pytania dotyczącego należnego podatku, naliczonego w związku z przekazywaniem uczelniom urządzeń/produktów S. błędnie wskazał przepis art.16 ust.1 pkt 46 lit a ( dotyczącego podatku naliczonego ) zamiast art. 16 ust.1 pkt 46 lit. b, który określa przypadki kiedy podatek należny stanowi koszt uzyskania przychodów.

Jednakże mając na uwadze, iż organ zasadnie wskazał, że stanowisko Skarżącej co do zaliczenia wydatków związanych z przekazywaniem darowizn do kosztów uzyskania przychodów jest nieprawidłowe, a jednocześnie wymienione przypadki pozwalające do zaliczenia podatku należnego jako koszt uzyskania przychodów nie zachodzą w przedmiotowej sprawie Sąd uznał, iż wadliwość ta nie stanowi podstawy uchylenia zaskarżonej interpretacji.

Również nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14 c § 1 O.p.

ze względu na brak jednoznacznej odpowiedzi dotyczącej poprawnej formalnej prawidłowości i zupełności przyjętego przez Spółkę sposobu dokumentowania wydatków ponoszonych w związku ze świadczeniem usług.

Minister Finansów prawidłowo stwierdził, że odpowiedź na pytanie Spółki o prawidłowość dokumentowania wydatków mogła mieć jedynie charakter ogólny, zaś ocena czy dla uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów wystarczające jest jego udokumentowanie w sposób opisany we wniosku będzie mogła być dokonana tylko przez organ podatkowy prowadzący postępowanie dowodowe, w którym organ ten sprawdzi spełnienie wszystkich przesłanek pozwalających na uznanie konkretnego wydatku za koszt podatkowy na gruncie odpowiednich przepisów, w szczególności u.p.d.o.p., O.p. i u.o.r.

Jednocześnie organ udzielający interpretacji wskazał właściwe przepisy dotyczące powadzenia ewidencji rachunkowej tj. art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. jak przepisy u.o.r. wskazujące na zasady dokumentowania operacji gospodarczych oraz jakim warunkom powinny odpowiadać dowody księgowe.

W ocenie Sądu również nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h O.p. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej zaskarżona interpretacja nie narusza zasady pogłębiania zaufania do organu podatkowego jak i nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa.

8.4. Z tych względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

-----------------------

19