Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3366/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 223 par. 2 pkt 1, art. 228 par. 1 pkt 2, art. 151, art. 148 par. 2 pkt 1 i pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 26 ust. 2 pkt 5
journal: Dz.U. 2008 nr 189 poz 1159
law: Ustawa z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz O. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia, przez O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: “Skarżąca"), odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2012 r., nr [...].

Powyższe postanowienie zostało wydane na podstawie następującego stanu faktycznego:

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] marca 2012 r. zabezpieczył na majątku Skarżącej należności budżetowe z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r.

Następnie w dniu 11 kwietnia 2012 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynęło odwołanie Skarżącej z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data nadania w placówce pocztowej: 6 kwietnia 2012 r.).

2. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia przez Skarżącą odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2012 r.

W uzasadnieniu powołując się na treść art. 223 § 2 pkt 1 i art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. dalej: “O.p"), wskazał, że warunkiem skuteczności czynności procesowej - wniesienie odwołania - jest zachowanie ustawowego terminu do jej dokonania, a każde nawet nieznaczne przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Zaznaczył, iż uchybienie ustawowemu terminowi powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji.

Organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie istotnym jest fakt, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2012 r. została prawidłowo doręczona w dniu 22 marca 2012 r.

Wyjaśnił, że powyższa okoliczność wynika ze złożonego podpisu odbiorcy korespondencji – J. R. na zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

Podał, że z treści pisma Poczty Polskiej S.A. Urząd Pocztowy W. [...] z dnia 26 kwietnia 2012 r., nr [...], przesłanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego W., wnika, że J. R. był osobą uprawnioną do odbioru korespondencji w imieniu Skarżącej. Informacja ta potwierdzona została również w piśmie Poczty Polskiej S.A. z dnia 20 lipca 2012r., nr [...] z treści którego wynika, iż listonosz Urzędu Pocztowego W. [...] pobrał do doręczenia przesyłkę poleconą nr [...], adresowaną do O. Sp. z o.o., z siedzibą ul. P. [...], [...] W.. Przesyłkę doręczył w tym samym dniu pracownikowi ochrony – J. R., który listonoszowi okazał się pisemnym upoważnieniem adresata. Do przedmiotowego pisma załączone zostało stosowne oświadczenie J. R..

Następnie podał, że termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg w dniu 23 marca 2012 r. (piątek), a upłynął w dniu 5 kwietnia 2012 r. (czwartek). Odwołanie Skarżącej, jak wynika z samego pisma, zostało sporządzone w dniu 5 kwietnia 2012 r. zaś nadane w urzędzie pocztowym w dniu 6 kwietnia 2012 r. W tych okolicznościach faktycznych uznać należało, że Skarżąca wnosząc odwołanie w dniu 6 kwietnia 2012 r. uchybiła czternastodniowemu terminowi wyznaczonemu na podstawie art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej końcowo wskazał, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma również okoliczność zawarcia w decyzji organu pierwszej instancji prawidłowego pouczenia o sposobie, terminie i trybie wniesienia odwołania. Podkreślił także, iż Skarżąca wraz ze złożonym odwołaniem nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia.

Z uwagi na powyższe niedopuszczalnym jest rozpatrzenie odwołania złożonego przez Skarżącą i ustosunkowanie się do podniesionej w nim argumentacji.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2012 r. oraz o zwrot kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 122, art. 123 § 1, art. 151 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz 192 O.p.;

- art. 26 ust 2 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. 2008, nr 189, poz. 1159 ze zm.; dalej: "P.p");

- § 35 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. 2004, nr 5, poz. 35 ze zm.; dalej:: "rozporządzenie").

W uzasadnieniu skargi wskazała, że O.p. nie wyłącza stosowania przed organem odwoławczym ogólnych zasad rządzących postępowaniem podatkowym, ze szczególnym uwzględnieniem reguł dotyczących zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu, zbierania materiału dowodowego oraz jego oceny. Tym samym w każdym prowadzonym postępowaniu zastosowanie muszą znaleźć i być przestrzegane fundamentalne zasady rządzące postępowaniem podatkowym. W Jej ocenie organ zaniechał obowiązku umożliwienia Skarżącej wypowiedzenia się dlatego też dowody, co do których ta nie mogła się wypowiedzieć nie mogą być wykorzystane do udowodnienia jakiejkolwiek okoliczności.

Podniosła także, że Dyrektor izby Skarbowej w W. przedłużając prowadzone postępowanie odwoławcze, w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...], jako przyczynę przedłużenia wskazał złożoność problemu będącego przedmiotem wniesionego odwołania, a nie fakt prowadzenia postępowania mającego na celu dokonanie ustaleń dotyczących okoliczności doręczenia decyzji z dnia [...] marca 2012 r.

Zdaniem Skarżącej gdyby organ podatkowy podał prawdziwy powód przedłużenia postępowania, Skarżąca mogłaby od razu włączyć się do postępowania przedstawiając wnioski dowodowe i ewentualnie wypowiedzieć się, co do zebranego materiału dowodowego, który to materiał dowodowy dotyczył całkowicie odmiennej materii (prawidłowości i terminu doręczenia decyzji organu pierwszej instancji), niż ta, która stanowiła przedmiot merytorycznego rozstrzygnięcia.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Skarżącej, organ podatkowy naruszył art. 192 O.p. Wskazała, że w materiale dowodowym znajdują się sprzeczne, wzajemnie wykluczające się dowody świadczące z jednej strony o tym, że J. R. jakoby posiadał (posiada) upoważnienie Skarżącej do odbioru korespondencji w jej imieniu (pisma Poczty Polskiej oraz oświadczenie J. R.) oraz notatkę służbową sporządzoną w toku postępowania pierwszoinstancyjnego z rozmowy przeprowadzonej z J. R. dowodzącą, że J. R. nie posiadał takiego upoważnienia. Podkreśliła także, że ż oświadczenia J. R. oraz pism Poczty Polskiej nie wynika, aby którykolwiek z tych podmiotów dysponował rzeczonym upoważnieniem.

Stwierdziła, że Dyrektor Izby Skarbowej, mając jedynie ww. dowody, powinien bezwzględnie podjąć dalsze działania mające na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego tj. powinien ustalić czy istniało upoważnienie do odbioru korespondencji jak również jakiej było ono treści .

W ocenie Skarżącej, pomijając powyższe uwagi, nie można pominąć równie oczywistego źródła wiedzy, tj.: samej Skarżącej i jej przedstawicieli, w szczególności umocowanych do ewentualnego udzielenia powyższego upoważnienia. W owym czasie osobą upoważnioną do działania w imieniu Skarżącej był Prezes R. J.. Wedle oświadczenia Prezesa R. J. nigdy i nikomu w żadnej postaci nie udzielał on upoważnienia do odbioru jakiejkolwiek korespondencji w imieniu Spółki, w szczególności pracownikom ochrony.

Uwzględniając powyższe niedociągnięcia w zbieraniu materiału dowodowego, z całą mocą należy stwierdzić, że stan faktyczny został ustalony błędnie i niezgodnie z rzeczywistością. W rezultacie zaniechania podjęcia wszystkich możliwych kroków i działań mających na celu zebranie całego materiału dowodowego, co stanowi naruszenie art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p.

Następnie przytaczając treść art. 26 ust. 2 pkt 5 lit. a P.p. oraz § 35 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia podała, że aby przesyłka mogła być uznana za prawidłowo doręczoną, musi być wydana osobie uprawnionej, która pokwituje odbiór czytelnym podpisem i datą odbioru oraz odbije pieczęć firmową bądź zawrze informację o upoważnieniu do odbioru przesyłek. Tylko tak wypełnione zwrotne potwierdzenie odbioru może stanowić dowód tego, że prawidłowo doręczono przesyłkę. W analizowanym przypadku Spółki nie zostały spełnione zasadnicze wymogi prawidłowego i skutecznego doręczenia - brak daty odbioru osoby potwierdzającej odbiór oraz brak pieczęci firmowej bądź informacji o upoważnieniu.

Ponadto zauważyła, że z pism Poczty Polskiej wynika, że przesyłkę z decyzja Naczelnika z dnia 20 marca 2012 r. doręczono w dniu 22 marca 2012 r. do rąk J. R., co należy uznać za prawidłowe. Jednakże w informacjach z Poczty Polskiej powinna również znajdować się informacja o upoważnieniu, tj.: data, numer, kto udzielił, w jakim zakresie, na jaki okres, czy jednorazowo i inne dane umożliwiające identyfikację upoważnienia (zakładając, że takie upoważnienie kiedykolwiek istniało). Żadna z powyższych informacji nie znalazła się z pismach Poczty Polskiej, co bezwzględnie oznacza, że nie można mówić o prawidłowym i skutecznym doręczeniu w rozumieniu przepisów P.p. a tym samym O.p.

Następnie zauważyła, że w Regulaminie świadczenia powszechnych usług pocztowych będącym załącznikiem do Uchwały Nr 171 Zarządu Poczty Polskiej S.A. z dnia 19 lipca 2011 r. (źródło: www.poczta-polska.pl) przewidziano instytucję pełnomocnictwa pocztowego. Aby zatem pełnomocnik mógł w imieniu adresata odebrać jakakolwiek przesyłkę, to adresat powinien złożyć w placówce pocztowej za opłatą właśnie tzw. pełnomocnictwo pocztowe, które będzie obowiązywało jedynie na obszarze działania danej placówki oddawczej.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Skarżącej, listonosz nie był uprawniony do wydania przesyłki J. R., bez względu na to czy posiadał on pisemne upoważnienie (którym jakoby się posługiwał), czy też takowym nie dysponował, jeżeli nie zostało złożone pełnomocnictwo pocztowe. Oznacza to tym samym bezwzględną wadliwość dokonanego doręczenia i pod żadnym względem nie może ono być uznane za skuteczne.

Podkreśliła, że jeżeli organ podatkowy przy doręczaniu przesyłek posługuje się osobami trzecimi to odpowiada on za błędy tych osób, jak za swoje błędy. Skoro zatem doręczenie przedmiotowej przesyłki przez Pocztę Polską nie zostało dokonane prawidłowo oznacza to, że doręczenie nie jest skuteczne w rozumieniu O.p.

Zdaniem Skarżącej uwzględniając powyższe zarzuty, w szczególności w odniesieniu do skuteczności doręczenia dokonanego do rąk J. R., zasadnym jest ustalenie daty, od której można liczyć termin do wniesienia odwołania.

Powyższego terminu na pewno nie można liczyć od dnia 22 marca 2012 r., albowiem w tym dniu nie nastąpiło skuteczne doręczenie w rozumieniu O.p. Jednocześnie Spółka nie kwestionuje samego faktu, że tego dnia J. R. odebrał przesyłkę, ale jedynie skutki prawne tego zdarzenia.

Tym samym koniecznym jest ustalenie rzeczywistego dnia, w którym Skarżąca miała możliwość zapoznania się z treścią decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 20 marca 2012 roku. Tym dniem jest 23 marca 2012 r., kiedy to J. R. przekazał przesyłkę ówczesnemu Prezesowi Skarżącej – R. J.. Uwzględniając powyższe, a ponadto treść pouczenia zawartego w samej decyzji z dnia [...] marca 2012 r., Spółka w ustawowym terminie 14 dni (licząc od dnia 23 marca) złożyła odwołanie.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału stron, poprzez uniemożliwienie Skarżącej wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału, czy możliwości zgłoszenia wniosków dowodowych Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż zastosowanie wykładni językowej prowadzi do wniosku, że nie ma podstawy do wywodzenia obowiązku wynikającego z art. 200 O.p. wyznaczania 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem postanowienia, w tym postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Zarzut w tej materii jest nietrafny również i z tego względu, że nawet w przypadku rozstrzygania kwestii merytorycznej uprawnienie wynikające z art. 200 § 1 O.p. doznaje ograniczeń w przypadku, gdy rozstrzygana sprawa dotyczy zabezpieczenia, tak jak w niniejszej sprawie. Co więcej powyższy zarzut jest tym bardziej niezasadny z uwagi na fakt, iż Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 25 czerwca 2012 r., nr [...], poinformował Skarżącą o możliwości wglądu w akta sprawy.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do stwierdzenia jakoby wprowadził spółkę w błąd podając, jako przyczynę przedłużenia terminu do rozpatrzenia odwołania złożoność problemu będącego przedmiotem wniesionego odwołania zauważa, iż w myśl art. 217 § 2 O.p. konieczność uzasadnienia faktycznego i prawnego dotyczy tylko tych postanowień, na które służy zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz postanowień wydanych na skutek zażalenia na postanowienie. Pozostałe postanowienia nie wymagają uzasadnienia. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r., wyznaczającym nowy termin załatwienia sprawy Dyrektor Izby Skarbowej miał więc obowiązek poinformowania strony o niezałatwieniu sprawy w terminie w momencie, gdy upłynął termin załatwienia sprawy, miał również obowiązek wskazać przyczynę opóźnienia, nie było natomiast konieczności przedstawiania przebiegu postępowania ze szczegółowym wyjaśnieniem przeszkód które uniemożliwiły terminowe załatwienie sprawy.

Odnosząc się do zarzutu, że okoliczność faktyczna, jaką jest data doręczenia decyzji z dnia [...] marca 2012 r., ustalona na dzień 22 marca 2012 r. nie została w prawem przewidzianej formule udowodniona Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dokonano prawidłowego doręczenia decyzji w trybie art. 151 O.p. na adres siedziby Skarżącej do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji, tj. J. R..

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

5.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) –dalej p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy Dyrektor Izby Skarbowej uprawniony był do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Z uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej wynika, że organ ten, w oparciu o znajdujące się w aktach sprawy potwierdzenie odbioru decyzji oraz wyjaśnienia uzyskane z Poczty Polskiej S.A. przyjął, iż decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2012 r. w przedmiocie zabezpieczenia na majątku Skarżącej należności budżetowych z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r. skutecznie doręczono osobie uprawnionej do odbioru korespondencji Skarżącej w dniu 22 marca 2012 r. w związku z czym termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 5 kwietnia 2012r. Natomiast Skarżaca wnosząc odwołanie w dniu 6 kwietnia 2012r ( data nadania w urzędzie pocztowym ) uchybiła 14 dniowemu terminowi określonemu w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

Okoliczności tej Skarżąca przeczy twierdząc, że odbierający przesyłkę zawierającą przedmiotową decyzję pracownik ochrony J. R. nie posiadał upoważnienia do odbioru korespondencji Skarżącej, a tym samym przyjęta przez organ data doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2012r. w dniu 22 marca 2012r nie została udowodniona.

Wskazać należy, że stosownie do art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne ( art. 228 § 2 O.p. ).

W związku z powyższym należy przyjąć, że konsekwencją stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest stwierdzenie w formie postanowienia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Oznacza to, że podatnik pozbawiony zostaje prawa do kontroli instancyjnej wydanego przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcia. Dlatego też postanowienia dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania powinny być wydawane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po analizie okoliczności sprawy tj. kiedy i komu w sposób prawidłowy doręczono zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji oraz datę wniesienia odwołania.

Jednoznaczne ustalenia we wskazanym zakresie oznacza, iż organ odwoławczy uzyskuje uprawnienia do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Z kolei każde stwierdzenie uchybienia w zakresie ustalenia jednej ze wskazanych okoliczności (daty doręczenia decyzji oraz daty wniesienia odwołania) prowadząc do wadliwego zastosowania przepisu art. 228 § 1 pkt 2 Op. musi być uznane jako nie tylko mogące mieć wpływ na wynik sprawy, ale bezpośrednio i w sposób istotny wpływający na jej wynik (wyrok NSA z 8.02.2011 r. Sygn. akt II FSK 1785/09. LEX nr 992218).

W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia nałożonego na organy podatkowe obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, które mogło mieć istotny wpływ na ich wynik. W opinii Sądu w związku z podniesionymi zarzutami skargi nie sposób przeprowadzić kontroli zaskarżonego postanowienia dotyczącego kwestii uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nie wyjaśniając uprzednio istotnej kwestii, a mianowicie prawidłowości doręczenia aktu.

Uzasadniając to stanowisko w pierwszej kolejności należy odwołać się do przepisu art. 144 O.p. który wyraża zasadę oficjalności w zakresie doręczania pism. Z uwagi na to, że organ podatkowy jest "gospodarzem" postępowania, to wyłącznie na nim - z urzędu - spoczywa obowiązek doręczania wszelkich pism kierowanych zarówno do strony, jak i do innych uczestników postępowania. Adresat nie musi zatem zabiegać o doręczenie mu pisma. Nie może on również ponosić negatywnych konsekwencji płynących z wadliwego doręczenia pisma. W literaturze powszechnie przyjmuje się, iż przepisy o doręczaniu pism mają charakter gwarancyjny. Oznacza to, że tylko prawidłowe doręczenie, tzn. dokonane zgodne z zasadami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej, uzależnia skuteczność czynności podejmowanych przez organ.

W myśl postanowień art. 151 O.p. który ma zastosowanie, gdy tak, jak w przedmiotowych przypadkach adresatem pisma jest osoba prawna, pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Na mocy odesłania do postanowień art.148 § 2 pkt 1 i 3 O.p. oraz art. 150 O.p. pisma mogą być doręczane osobom prawnym w siedzibie organu podatkowego lub na wskazany adres poczty elektronicznej oraz zastępczo poprzez pozostawienie pisma w urzędzie pocztowym lub urzędzie gminy. Przepis art. 151 O.p. nie pozostawia organom podatkowym możliwości doręczania pism w innym miejscu, ani też nie pozwala na ich doręczanie osobom nie upoważnionym do odbioru korespondencji, w tym również osobom, które podjęły się oddania pisma adresatowi w trybie wynikającym z art. 149 O.p.

Regulacji art. 151 O.p. należy zatem przypisać charakter stanowczy. Zezwala bowiem na dokonanie doręczenia wyłącznie osobie mającej upoważnienie do odbioru korespondencji. W konsekwencji brzmienie przedmiotowej regulacji wyklucza np. możliwość dokonania doręczenia do rąk osoby trzeciej, która zobowiązuje się do oddania korespondencji adresatowi, jak ma to miejsce w odniesieniu do osób fizycznych (por.: art. 149 O.p.).

Wniosek taki potwierdza zresztą orzecznictwo, m.in. wyrok NSA z dnia 28 lutego 2001 r., sygn. akt III SA 3393/99, zgodnie z którym "w przeciwieństwie do osoby fizycznej, dla której pismo można pozostawić u sąsiada (art. 149 O.p.), możliwości takiej nie ma w odniesieniu do osoby prawnej. Dlatego też pokwitowanie odbioru decyzji przez inny podmiot prawny, mający siedzibę w tym samym budynku, nie stanowi skutecznego doręczenia" (Mon. Pod. 2001, nr 10, s. 2).

Miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez stronę może być uznane za jej miejsce pracy, w którym można doręczyć skierowane do niej pismo (zob. wyrok NSA z 26 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Łd 600/99, PP 2002/2/63). Skorzystanie z jednego z miejsc doręczenia wymienionych w art. 148 § 2 O.p. nie musi być poprzedzone bezskuteczną próbą doręczenia w miejscu określonym w § 1 tego artykułu. Doręczenie pisma w miejscu pracy do rąk osoby upoważnionej do odbioru korespondencji nakłada oczywiście na doręczyciela obowiązek upewnienia się, że osoba odbierająca pismo jest do tego upoważniona. Nie oznacza to jednak, iż warunkiem skutecznego doręczenia jest legitymowanie się przez osobę odbierającą pisemnym upoważnieniem. W sytuacji bowiem, gdy osoba obecna w miejscu, o którym mowa w art. 148 § 2 pkt 2 O.p. podejmuje się odebrać pismo wykazując, że jest zatrudniona w tymże miejscu przez adresata, przy czym ten sam doręczyciel wielokrotnie doręczał już tej osobie korespondencję kierowaną do adresata, to wniosek co do jej upoważnienia do odbioru przedmiotowej przesyłki listowej zawierającej decyzje organu pierwszej instancji nie może nasuwać żadnych uzasadnionych zastrzeżeń (por. wyrok NSA z 17 maja 2006 r., sygn. akt FSK 890/05, Lex nr 286044).

W rozpatrywanej sprawie sytuacja jest jednak inna, bowiem Skarżąca wywodzi, że osoba, która podjęła się odbioru przesyłki - pracownik ochrony budynku, w którym znajdowały się siedziby wielu firm ( w tym Skarżącej ) nie był do tego uprawniony, bowiem nie miał stosownego upoważnienia do odbioru korespondencji Skarżącej.

Ze znajdującego się w aktach administracyjnych potwierdzenia odbioru m.in. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2012r. r. wynika, że w dniu 22 marca 2012r. decyzję odebrał J. R.. Na potwierdzeniu odbioru przesyłki brak jest daty jej odbioru osoby potwierdzajacej odbiór oraz brak jest pieczęci firmowej bądź informacji o upoważnieniu.

Zgodnie z art. 26 ust 2 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. - Prawo pocztowe przesyłka może być wydana ze skutkiem doręczenia osobie uprawnionej do odbioru przesyłek w podmiotach będących osobami prawnymi , jeżeli adresatem przesyłki jest dana osoba prawna.

Ponadto zgodnie z § 35 ust. 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury jeżeli adresatem przesyłki lub przekazu pocztowego jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, pokwitowanie odbioru powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy, datę odbioru i odcisk stempla firmowego, a w przypadku braku stempla firmowego - informację o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki.

W związku ze stwierdzonymi brakami potwierdzenia odbioru przesyłki i wątpliwościami dotyczącymi doręczenia przesyłki organ podatkowy w ramach postępowania reklamacyjnego zwrócił się do doręczyciela przesyłki- Poczty Polskiej S.A. Poczta Polska wyjaśniła początkowo, iż przesyłkę doręczono w dniu 21 marca 2012r, a następnie wyjaśniając w piśmie z dnia 20 lipca 2012r, że pomyłkowo wskazano tę datę, gdyż faktycznie przesyłkę listonosz doręczył w dniu 22 marca 2012r pracownikowi ochrony J. R., który okazał doręczycielowi pisemne upoważnieniem adresata.

Należy zauważyć, że w aktach sprawy znajdują się sprzeczne wyjaśnienia co do posiadanego upoważnienia do odbioru korespondencji. Bowiem z notatki służbowej sporządzonej w dniu 3 kwietnia 2012r. w toku postępowania pierwszoinstancyjnego z rozmowy telefonicznej przeprowadzonej z J. R. wynika, że nie posiadał takiego upoważnienia. Natomiast z pisma z dnia 5 lipca 2012r. przesłanego przez Pocztę Polską S.A. wynika, że J. R. potwierdził posiadanie upoważnienia oraz fakt odebrania przesyłki od listonosza w dniu 22 marca 2013r., którą przekazał pracownikowi Skarżącej.

Przytoczona wcześniej treść art. 151 O.p. sprawia, że warunkiem koniecznym uznania za skuteczne doręczenia jest upewnienie się, iż osoba potwierdzająca odbiór korespondencji była rzeczywiście do tej czynności upoważniona. Konieczność przeprowadzenia takiego badania istniała także w rozpatrywanym przypadku.

Co prawda pojawiają się w orzecznictwie poglądy (w tym w wyroku NSA z 10 maja 1995 r., sygn. akt V S.A. 1692/94, wydanym na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego), że organ administracji nie ma obowiązku sprawdzania, czy osoba kwitująca odbiór pism ma do tego formalne uprawnienie, a obowiązkiem organów jednostki organizacyjnej jest prawidłowe zorganizowanie jej działania.

Jednak w realiach niniejszej sprawy, wobec okoliczności, iż odbierający przesyłkę nie był pracownikiem Skarżącej, a szczególnie wobec wskazania przez Skarżącą, że osoba, która ostatecznie pokwitowała odbiór przesyłki nie była upoważniona do odbioru korespondencji, przy jednoczesnych brakach potwierdzenia odbioru konieczne było podjęcie przez organ odwoławczy działań w celu wyjaśnienia czy przedmiotowy akt został Skarżącej prawidłowo doręczony, to jest wyjaśnienia okoliczności doręczenia oraz statusu osoby kwitującej odbiór przesyłki, w szczególności, czy posiadała upoważnie do odbioru korespondencji Skarżącej, a w konsekwencji czy mogła być uznana za osobę uprawnioną do odbioru korespondencji w myśl przywołanych przepisów Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie brak jest informacji dotyczących ewentualnego samego upoważnienia jak np. daty jego udzielenia czy zakresu.

Pomimo istniejących wątpliwości organ odwoławczy nie zwrócił się o wyjaśnienia w tym zakresie do osób reprezentujących Skarżącą, w szczególności czy odbierający przesyłkę działał na podstawie udzielonego mu przez Skarżącą upoważnienia. Natomiast zasadnie Skarżąca podnosi, iż Dyrektor Izby Skarbowej jako przyczynę przedłużenia postepowania wskazał w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2012r. ,, złożoność problemu będącego przedmiotem wniesionego odwołania", a nie fakt prowadzenia postępowania mającego na celu dokonanie ustaleń dotyczących okoliczności doręczenia decyzji.

Podanie innej przyczyny przedłużenia postępowania niż faktyczna w ocenie Sądu nie stanowi naruszenią zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego ( art. 121§ 1 O.p. ).

Natomiast w ocenie Sądu nie została w niniejszej sprwie naruszona zasada czynnego udziału stron w postepowaniu, bowiem jak wynika z akt sprawy Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 25 czerwca 2012r. poinformował pełnomocnika strony o możliwości zapoznania się z aktami sprawy.

Natomiast w niniejszej sprawie skoro postępowanie zakończone zostało wydaniem postanowienia nie miał zastosowania art. 200 § 1 O.p. tym samym w ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 123 § 1 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie.

Wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej naruszył jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego - zasadę prawdy materialnej - dotyczącą podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie prawdy materialnej towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, któremu w niniejszej sprawie również uchybiono. Wnioski oparte na niekompletnym materiale dowodowym muszą być uznane za dowolne i nie mogą stanowić podstawy do wydawania władczych rozstrzygnięć. Te dyrektywy postępowania podatkowego w sytuacji, szczególnie gdy strona kwestionuje skuteczność doręczenia, dotyczą również wstępnego etapu postępowania odwoławczego, polegającego na zbadaniu terminowości wniesienia środka zaskarżenia.

Organ rozpatrujący sprawę narusza prawo w wypadku wadliwej oceny stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale również wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie czy też w niewystarczający sposób ustalonego stanu faktycznego. W omawianej sprawie nie wyjaśniono dokładnie stanu faktycznego, czym naruszono przepisy Ordynacji podatkowej (tj.: art. 121§ 1, art. 122, 151§1, 187§ 1 i 191 O.p.), w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszenie tych norm powoduje wadliwość zaskarżonego postanowienia.

Niewyjaśnienie kwestii istnienia upoważnienia dla J. R. do odbioru korespondencji w imieniu skarżącej Spółki stanowi istotną wadę zaskarżonego rozstrzygnięcia, w szczególności w kontekście okoliczności wskazywanych przez skarżącą Spółkę.

5.3. Wobec powyższego rozpoznając ponownie sprawę organ przeprowadzi dowód z zeznań wskazywanej przez Skarżącą osoby uprawnionej do działania w imieniu Spółki oraz kwitującego odbiór J. R. na okoliczność udzielenia upoważnienia przez spółkę do odbioru korespondencji, ewentualnie przeprowadzi dalsze postępowanie dowodowe a następnie ponownie oceni, na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy środek zaskarżenia wniesiony został w terminie czy też z jego uchybieniem.

5.4. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącego, Sąd zasądził na jego rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie płat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).