Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 197/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające tę decyzję postanowienie

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 197/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 kwietnia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Gach (spr), Sędziowie: WSA Ewa Michna, Asesor WSA Beata Cieloch, Protokolant: Iwona Sadowska – Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2007r., sprawy ze skargi "T" Spółka z o.o. w K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 14 listopada 2005r Nr [...], w przedmiocie interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, I.uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie organu I instancji. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 455 zł ( czterysta pięćdziesiąt pięć złotych). III.zarządza zwrot od Skarbu Państwa – kasa tut. Sądu kwoty 300zł ( trzysta złotych) nienależnie uiszczonej z tytułu wpisu sądowego.


UZASADNIENIE

"T.– O." Sp. z o.o. w K. (dalej: "Spółka") zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do kursu Euro według, którego powinna zostać przeliczona kwota otrzymanych przez nią rabatów z tytułu zakupu towarów w 2004 r. Jednocześnie zajęła stanowisko, iż właściwym jest kurs euro na koniec 2004 r., gdyż w tej dacie można najwcześniej obliczyć kwotę tych rabatów.

Postanowieniem z dnia [...].08.2005 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że przedstawione przez skarżącego stanowisko jest nieprawidłowe, co uzasadnił tym, że w myśl art. 15 ust. 1 zd. drugie i trzecie "Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów". Ponieważ kwoty otrzymanych rabatów pomniejszają koszty zakupu towarów, to koszty te należy pomniejszyć o przypadające na nie rabaty. Właściwym jest kurs średni Euro ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztu.

Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie.

Decyzją z dnia [...].11.2005 r., nr [...] Izba Skarbowa zmieniła postanowienie organu I instancji uznając, że zawarta w nim ocena prawna stanu faktycznego przedstawiona we wniosku o udzielenie interpretacji jest nieprawidłowa. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że "organ I instancji z ostrożności odniósł się do stanowiska Strony w tym zakresie wskazując na zasady ustalania kosztów wyrażonych w walutach obcych wynikające z postanowień art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Co do zasady stanowisko organu I instancji w tym zakresie należy uznać za prawidłowe, za wyjątkiem stwierdzenia, że w przypadku dostaw wewnątrzwspólnotowych za dzień zarachowania należy uznać datę wystawienia faktury przez dostawcę. Data ta istotna jest z punktu widzenia uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na możliwość skorygowania podstawy opodatkowania tym podatkiem, co nie było objęte zakresem przedmiotowego postępowania. Dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych istotne znaczenie ma data otrzymania odpowiedniego dokumentu od dostawcy (wystawionego zgodnie z przepisami kraju dostawcy) – przed jego otrzymaniem wysokość kosztu nie jest znana a jego zarachowanie niemożliwe. Zarówno Strona jak i organ I instancji zgodne są natomiast, że przyznane Spółce przez jej kontrahentów premie pieniężne (rabaty), które można przyporządkować do konkretnych transakcji przeprowadzonych przez Spółkę w 2004 r. winny stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i 4 u.d.o.p. korygować koszty uzyskania przychodów 2004 r. Stanowisko takie należy uznać za niezgodne z postanowieniami przywołanych przepisów. Zarówno z wniosku z dnia [...] lipca 2005 r. jak i z zażalenia Spółki wynika, że w chwili dokonywania zapłaty za nabyte towary Spółka nie wiedziała czy nabędzie prawo do premii (rabatu) oraz w jakiej wysokości premia (rabat) zostanie jej przyznana. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej odnosiła więc kwoty kosztów wynikających z faktur za nabyte towary do kosztów okresów, których dotyczyły. Prawo do premii Spółka nabyła dopiero po upływie okresu rozliczeniowego, po otrzymaniu w 2005 r. odpowiedniej informacji w tym zakresie od dostawcy. W związku z powyższym zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.p. kwoty przyznanych Spółce w 2005 r. premii (rabatów) winny pomniejszyć koszty uzyskania przychodów w dacie otrzymania dokumentu od dostawcy uprawniającego do premii (rabatu) po przeliczeniu wartości przyznanej premii (rabatu) według kursu średniego NBP z dnia zarachowania faktur pierwotnych".

W skardze Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu II instancji z powodu naruszenia przepisów:

- prawa materialnego, a to: art. 15 ust. 1 oraz ust. 4 u.p.d.o.p.

- proceduralnych, a to: art. 14 a§1 i §3 oraz art. 14b§5 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Jednocześnie wniosła o zasądzenie kosztów postępowania. Z motywów skargi wynika, że rabat z tytułu zakupu towarów jest potrącany z należności z tytułu zakupu towarów w 2005 r. Spółka wskazała także, że organ odwoławczy może zmienić zaskarżone postanowienie organu I instancji jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie. W pozostałym zakresie zmiana postanowienia organu I instancji może nastąpić tylko w przypadkach wskazanych w art. 14b§5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Żadna z tych przesłanek w opinii strony skarżącej w niniejszej sprawie nie zaistniała.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zaprezentowane stanowisko w sprawie. Organ wskazał także, że wydanie decyzji tylko w zakresie uwzględniającym zażalenie Strony, gdy według wiedzy organu II instancji stanowisko organu I instancji w pozostałym zakresie jest również niezgodne z przepisami prawa naruszałoby podstawowe zasady postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, lecz z innego powodu niż w niej wskazanego. Żaden przepis u.p.d.o.p. nie określa kursu waluty obcej, po której należy przeliczać rabaty w walutach obcych. Skoro jednak rabaty te pomniejszają koszty zakupu towarów za te waluty, to należy stosować kursy waluty obcej według której zostały obliczone te koszty. Jest to więc kurs sprzedaży waluty na dzień zapłaty kosztów zakupu towarów ustalony przez bank, z którego usług Spółka korzystała. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 zd. drugie i trzecie u.p.d.o.p. koszty zakupu towarów za waluty obce przeliczone wg średniego kursu ogłoszonego przez NBP z dnia zarachowania tych kosztów koryguje się o otrzymane różnice kursowe. Różnice te zaś występują gdy średni kurs ogłoszony przez NBP z dnia zarachowania kosztu różni się od kursu sprzedaży walut na dzień zapłaty kosztu ustalonego przez bank, z którego usług ponoszący koszt korzysta. Dopiero gdy różnic tych jest brak pozostaje przeliczenie rabatu wg średniego kursu ogłoszonego przez NBP z dnia zarachowania kosztu.

Nadmienić należy, iż taki stan prawny obowiązywał do końca 2006 r. Na gruncie tego stanu prawnego "poniesienie kosztów" uzyskania przychodów, w tym kosztów zakupów towarów, należało utożsamiać z "zarachowaniem tych kosztów", a nie z ich zapłatą. W przeciwnym przypadku nie możnaby zrozumieć dlaczego np. w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. ustawodawca wiąże w niektórych przypadkach poniesienie kosztu uzyskania przychodów z zapłatą kosztu. Po prostu regulacje zawarte w tym przepisie stanowią wyjątki od zasady. Dlatego w art. 15 ust. 1 zd. drugie i trzecie u.p.d.o.p. termin "poniesienie kosztu" jest używany zamiennie z terminem "zarachowanie kosztu". W związku z tym powołane we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji wyroki NSA wiążące poniesienie kosztu uzyskania przychodu z jego zapłatą należy uznać za błędne.

Natomiast innym zagadnieniem jest rozliczenie kosztów uzyskania przychodów w czasie uregulowane w art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. Jednakże wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji nie dotyczył tej regulacji.

Z tego względu Sąd działając na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowanie postanowił zgodnie z art. 200 tej ustawy w zw. z §18 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr l63 poz. l348 ze zm.). Wpis należny od skargi ustalono zaś zgodnie z §2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.).