Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 262/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2011-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.9 pkt 1, art.15, art. 18 ust.1 i 6;
journal: Dz.U. 2002 nr 155 poz 1287
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.
article: art.208 par.1;
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędzia WSA Renata Kantecka (spr.), Protokolant Specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 czerwca 2011r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego w sprawie zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 4 lutego 2011r., nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 października 2010 r., umarzającą postępowanie wszczęte w dniu 15 listopada 2002r. z wniosku A S.A. ("[...]" S.A) obecnie: "[...]" S.A. z siedzibą w G. (dalej powoływana jako Spółka), w sprawie restrukturyzacji spornych zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. w kwocie 3.391.406,01 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Z akt sprawy wynika, że wnioskiem złożonym w dniu 15 listopada 2002r. Spółka, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm., dalej powoływana jako ustawa o restrukturyzacji), wystąpiła o restrukturyzację spornych zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. w wysokości 3.391.406,01 zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 1.410.639,10 zł.

Postanowieniem z dnia 21 listopada 2002 r. Urząd Skarbowy w E. zawiesił wszczęte postępowanie w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych za 2000 rok, powołując się na art. 15 ustawy o restrukturyzacji. W uzasadnieniu wskazano, iż sporne zaległości wynikają z decyzji Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 21 listopada 2001 r. ., określającej Spółce zobowiązanie i zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r., od której w dniu 4 stycznia 2002r. Spółka złożyła odwołanie.

W związku z uchyleniem opisanej decyzji organu I instancji, postanowieniem z dnia 10 grudnia 2002r., organ podatkowy podjął z urzędu zawieszone postępowanie.

Następnie decyzją z dnia 30 grudnia 2002 r. Urząd Skarbowy w E. odmówił objęcia restrukturyzacją wskazanych we wniosku należności podatkowych uznając, że strona nie posiada zaległości podatkowych, o restrukturyzację których wystąpiła.

Decyzją z dnia 10 marca 2003 r., Izba Skarbowa w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. uchyliła w całości decyzję organu I instancji, uznając istnienie należności podatkowych na dzień 30 czerwca 2002r., mogących być przedmiotem postępowania restrukturyzacyjnego i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Postanowieniem z dnia 18 marca 2003r., Urząd Skarbowy w E. zawiesił postępowanie w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych. Uznał bowiem, że strona wniosła o restrukturyzację zaległości podatkowych istniejących na dzień 30 czerwca 2002r., które były i są nadal należnościami spornymi. Ponadto zauważył, iż Spółka złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na decyzję Izby Skarbowej w O. Ośrodek Zamiejscowy w E. z dnia 27 listopada 2002 r.

Wnioskiem złożonym w dniu 23 października 2003r., strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w E. z prośbą o wyłączenie z zawieszonego postępowania w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych istniejących na dzień 30 czerwca 2002r., kwoty uiszczonej przez nią w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r.

Postanowieniem z dnia 14 listopada 2003r. organ I instancji, podjął zawieszone postępowanie w sprawie restrukturyzacji uznając, iż ustąpiły przyczyny zawieszenia, a następnie decyzją z dnia 28 września 2004r. umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji spornych zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r.

Na skutek odwołania Spółki, decyzją z dnia 13 stycznia 2005r. organ II instancji uchylił w całości ww. decyzję oraz przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Następnie, postanowieniem z dnia 1 lutego 2005r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. ponownie zawiesił postępowanie restrukturyzacyjne.

W dniu 29 marca 2010r. do organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o podjęcie zawieszonego postępowania restrukturyzacyjnego w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2009r., oddalającym skargę kasacyjną dotyczącą określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok. Przez wzgląd na powyższe, decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 27 października 2006r., utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 28 września 2007r., w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za 2000r., stała się prawomocna.

Postanowieniem z dnia 29 kwietnia 2010r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. podjął zawieszone postępowanie restrukturyzacyjne.

Decyzją z dnia 28 października 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji spornych zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. Wyjaśnił, iż w obecnym stanie prawnym nie ma możliwości udzielenia pomocy na restrukturyzację na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji, bowiem poczynając od dnia 1 maja 2004r. funkcjonuje ona w zmienionym kontekście prawnym, będącym następstwem akcesji Polski do Unii Europejskiej. Zaznaczył również, iż zasady postępowania w sprawach dotyczących pomocy państwa spełniającej przesłanki określone w art. 107 i 108 TFUE określone zostały w ustawie z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007r., Nr 59, poz. 404 ze zm.). Zauważył, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z uwagi na istnienie należności spornych, postępowanie w sprawie restrukturyzacji uległo zawieszeniu do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją i w odniesieniu do którego nie została przed akcesją wydana decyzja o warunkach restrukturyzacji, a więc pomoc nie została jeszcze przyrzeczona. Podsumowując, podkreślił iż z powodu odpadnięcia podstawy materialnoprawnej dla rozstrzygnięcia sprawy co do istoty, postępowanie należało uznać za bezprzedmiotowe i na podstawie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa należało je umorzyć.

Spółka od ww. decyzji złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 6, 18 i 21 ustawy o restrukturyzacji oraz art. 1 pkt 2, 12 ust. 1 i 13 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej,

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie badania, jakim przedsiębiorcą jest Spółka (małym, średnim czy dużym), a tym samym, jaka procedura uzyskiwania pomocy znajdzie zastosowanie w jej przypadku,

- art. 210 § 1 pkt 4 oraz pkt 6 Ordynacji podatkowej, poprzez brak powołania oraz wyjaśnienia materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia.

W motywach zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w O. wskazał, iż zgodnie z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności, w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Organ odwoławczy zaznaczył, że wprawdzie przepis ten wymienia tylko jedną przyczynę bezprzedmiotowości postępowania - przedawnienie zobowiązania podatkowego, jednakże wskazanie powyższej przyczyny ma charakter jedynie przykładowy, na co wskazuje użycie zwrotu "w szczególności". Na poparcie swojego stanowiska organ powołał wyrok NSA z dnia 21 stycznia 1999r., sygn. akt SA/Sz 1029/97, w którym wyjaśniono, iż przesłanką umorzenia postępowania jest bezprzedmiotowość postępowania "z jakiejkolwiek przyczyny", czyli z każdej przyczyny powodującej brak jednego z elementów materialnego stosunku prawnego w odniesieniu do jego strony podmiotowej lub przedmiotowej. Bezprzedmiotowe będzie zatem postępowanie w sprawie, która przestała być regulowana przepisami dającymi podstawę do wydania decyzji administracyjnej.

Następnie organ powołał treść art. 4, art. 6 ust.1 pkt 1 lit.a, art. 12 ust.1 oraz art.15 ustawy o restrukturyzacji, wskazując na etapy postępowania restrukturyzacyjnego. Podkreślono również, że zgodnie z art. 18 ust.1 ustawy o restrukturyzacji - organ restrukturyzacyjny, w terminie 45 dni od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji, jeżeli z analizy wniosku, o którym mowa w art. 12 ust. 1, oraz dołączonych do niego dokumentów i danych określonych w art. 13, wynika, że zamierzone działania prowadzić będą do przeciwdziałania zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2. Termin ten nie może być jednak przedłużony (art. 18 ust. 6 ustawy).

Dalej organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przedsiębiorcą, w stosunku do którego, z uwagi na sporność należności, postępowanie w sprawie restrukturyzacji należało zawiesić do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją. Podkreślono, że w dacie składania wniosku, aktem prawa materialnego, regulującym problematykę pomocy publicznej była ustawa z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji, jednakże w związku z wstąpieniem Polski do Unii Europejskiej, tj. poczynając od dnia 1 maja 2004r., funkcjonuje ona w zmienionym kontekście prawnym, nakazującym uwzględnianie przepisów prawa europejskiego. Wobec powyższego pomoc dla Spółki stanowi pomoc nową zgodnie z art. 108 ust.3 TFUE, w trybie określonym ustawą o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Organ odwoławczy zgodził się ze stroną, iż wejście w życie ustawy o pomocy publicznej nie spowodowało zmiany ani uchylenia żadnego przepisu ustawy restrukturyzacyjnej. Niemniej jednak, mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy w związku z toczącym się postępowaniem sądowym w sprawie określenia wysokości należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r., postępowanie restrukturyzacyjne kilkakrotnie podlegało zawieszeniu, a formalne zakończenie sporu co do zaległości podatkowych nastąpiło w dniu 16 grudnia 2009r., kiedy nie było już możliwe wydanie decyzji o warunkach restrukturyzacji, bowiem upłynął liczony od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, tj. od dnia 15 listopada 2002r., termin 45 dni do wydania takiej decyzji. Dalej podkreślono, że ustawodawca wyraził wolę by powyższy termin był ostateczny, zaznaczając że nie może być on przedłużony, a podlega wstrzymaniu wyłącznie w przypadku opisanym w art. 15 ustawy o restrukturyzacji. Orzekanie w przedmiotowej sprawie, niezależnie od tego czy wskazane we wniosku należności podlegały restrukturyzacji, stało się niedopuszczalne, a tym samym bezprzedmiotowe i podlegało umorzeniu. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał wyrok NSA z 22 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1770/06 oraz WSA w Gliwicach z 8 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 276/06. Organ odwoławczy wyjaśnił, że ustawa o restrukturyzacji nie reguluje przypadku nie wydania w ustawowym terminie decyzji o warunkach restrukturyzacji, jednakże mając na uwadze okoliczność, iż wydanie decyzji o warunkach restrukturyzacji jest warunkiem koniecznym, aby wydać decyzję kończącą postępowanie restrukturyzacyjne, organ I instancji nie miał możliwości rozstrzygnięcia sprawy co do istoty.

Organ odwoławczy podkreślił, że w obecnym stanie prawnym nie ma możliwości udzielenia pomocy na restrukturyzację na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji w ramach programu pomocowego, gdyż rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz.U. Nr 169, poz. 1202), przewidywało udzielenie takiej pomocy wyłącznie do dnia 9 października 2009r. Aktualnie, pomoc na restrukturyzację na podstawie ustawy o restrukturyzacji może stanowić wyłącznie tzw. pomoc indywidualną, która musi być udzielana w zgodzie z przepisami ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał za chybione zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na powyższą decyzję strona, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzuciła rażące naruszenie art. 18 ust.1 i ust.6 w zw. z art. 15 ustawy o restrukturyzacji poprzez stwierdzenie, że upływ terminu, o którym mowa w art. 18 ust.1, powoduje niemożność wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji, bez względu na fakt zawieszenia postępowania na podstawie art. 15 ustawy.

W uzasadnieniu skarżąca Spółka opisała dotychczasowy przebieg postępowania oraz podkreśliła, że zaprezentowana przez organ wykładnia jest nieuprawniona i zakłada, iż ustawodawca przewidział w art. 15 ustawy o restrukturyzacji możliwość zawieszenia postępowania na okres maksymalnie 45 dni, w którym to czasie musiałoby dojść do "uostetecznienia" się decyzji określającej bądź ustalającej zobowiązanie podatkowe. W przeciwnym bowiem razie nie mógłby w terminie do 30 grudnia 2002 r. wydać decyzji o warunkach restrukturyzacji. Zdaniem skarżącej z wywodu organu wynika, że w jego ocenie zawieszenie uniemożliwia wydanie decyzji, jeżeli podjęcie nastąpiło po upływie terminu z art. 18 ust.1 ustawy o restrukturyzacji. Termin ten ma zatem charakter materialnoprawny, a instytucja zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego nie może na ten termin wpłynąć, tzn. prowadzić do wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji po jego upływie.

W ocenie skarżącej Spółki wątpliwości wzbudza potraktowanie art. 18 ust.1 ustawy o restrukturyzacji jako przepisu prawa materialnego. Zaproponowana przez organ odwoławczy interpretacja art. 18 ust.1 ww. ustawy powoduje, że w praktyce fikcją staje się możliwość stosowania art. 6 ust.2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, zgodnie z którym restrukturyzacji podlegają również zaległości sporne.

Skarżąca podkreśliła, iż jeżeli organ nie jest pewien, czy językowe brzmienie art. 18 ustawy o restrukturyzacji wskazuje na materialny czy na procesowy charakter terminu do wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji, winien był przyjąć wykładnię zgodną z art. 2 ust.2 Konstytucji RP i zasadą demokratycznego państwa prawnego. Skarżącej Spółce nie jest znany przypadek sformułowania przez sądy poglądu wyrażonego przez organ odwoławczy, iż po 30 grudnia 2002 r. wydanie decyzji o warunkach restrukturyzacji jest niedopuszczalne, również w sytuacji, gdy postępowanie było zawieszone z uwagi na jego sporność i gdy ostateczna decyzja potwierdziła, że zaległość ta rzeczywiście istniała.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że ustawa z dnia 30 sierpnia 2002r o restrukturyzacji jest ustawą incydentalną, która zastąpiła regulacje wynikające z Ordynacji podatkowej w zakresie umorzeń zaległości podatkowych. Została ona wprowadzona w celu uwolnienia polskich przedsiębiorców od długów przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Restrukturyzacją objęci zostali przedsiębiorcy, którzy w szczególności tracili zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń, czy gwarancji (art.1 ust.2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji). Tak więc pomimo pewnego liberalizmu w stosunku do przesłanek umorzenia zaległości podatkowych określonych w Ordynacji podatkowej, restrukturyzacja nie objęła wszystkich przedsiębiorców, a tylko tych, którzy spełniali określone w niej warunki. Poza przedmiotem niniejszej sprawy pozostają kwestie związane ze spełnieniem przez skarżącą Spółkę warunków skorzystania z restrukturyzacji.

Podkreślić należy, że w sprawie nie może być mowy o przyrzeczeniu objęcia spornych zaległości restrukturyzacją, gdyż nie została wydana decyzja o warunkach restrukturyzacji. Wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego złożony w dniu 15 listopada 2002r. dotyczył zaległości spornych – wynikających z decyzji Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 21 listopada 2002r. w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r. wraz z odsetkami za zwłokę. Oczywistym jest, że pierwszeństwo w takim przypadku ma postępowanie wymiarowe i dopiero po jego prawomocnym zakończeniu organ może rozstrzygać kwestię restrukturyzacji. Stanowi o tym wprost art.15 ustawy o restrukturyzacji, zgodnie z którym, w przypadku istnienia należności spornych postępowanie w sprawie restrukturyzacji ulega zawieszeniu, do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku, odwołania lub skargi.

Przyznać należy, ze postępowanie restrukturyzacyjne było w niniejszej sprawie aż 3 razy zawieszane i podejmowane przez organy podatkowe, ale postępowanie wymiarowe co do spornych należności zakończyło się dopiero w dniu 16 grudnia 2009r.. Do tego dnia wniosek o restrukturyzację spornych zaległości nie mógł zostać rozstrzygnięty.

Za powyższą okoliczność nie można obwiniać organów podatkowych. Fakt, że należności były należnościami spornymi aż do grudnia 2009r. wynikało z zaskarżania kolejnych rozstrzygnięć przez Spółkę do organu odwoławczego, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Spółka korzystała bowiem z przysługujących jej uprawnień w tym zakresie. Natomiast prawidłowość stanowiska organów w przedmiocie spornych należności w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r. potwierdzona została przez WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 23 stycznia 2008r., sygn. akt I SA/Ol 646/07, od którego skarga kasacyjna Spółki została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 grudnia 2009r., sygn. akt II FSK 1334/08.

Najistotniejszym, w ocenie Sądu, jest w niniejszej sprawie fakt, że wniosek o restrukturyzację spornych należności nie został rozstrzygnięty przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Ustawa o restrukturyzacji nie została uchylona i nadal obowiązuje, jak stwierdza Spółka, jednakże od 1 maja 2004r. Polska musi udzielać pomocy zgodnie z przepisami wspólnotowymi. Ustawa o restrukturyzacji od dnia przystąpienia Polski do Wspólnoty funkcjonuje w zmienionym kontekście prawnym. W wyroku z dnia 27 listopada 2009r., sygn. akt II FSK 1077/09, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził : "(...) Z tą datą bowiem cały dorobek prawa Unii Europejskiej stał się prawem, obowiązującym na terytorium Polski. Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 TWE z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktacie, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Z kolei art. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. z 2008 r. Dz. U. Nr 93, poz. 585) stanowi, że ustawa określa zasady postępowania w sprawach dotyczących pomocy państwa spełniającej przesłanki określone w art. 87 ust. 1 TWE, zwanej dalej "pomocą publiczną". Natomiast art. 70 ust. 3 określa, że do dnia 1 maja 2007 r. Rada Ministrów może, w drodze rozporządzeń, ustanawiać programy pomocowe w zakresie pomocy publicznej udzielanej na podstawie ustaw odrębnych, uwzględniając w szczególności potrzeby rozwoju gospodarki oraz konieczność zapewnienia zgodności tej pomocy ze wspólnym rynkiem. Na podstawie powyższej delegacji ustawowej Rada Ministrów wydała w dniu 5 września 2006 r. rozporządzenie w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. Nr 169, poz. 1202 z późn. zm.). Stosownie do treści § 1 ust. 1 rozporządzenie to określało kryteria oraz sposób i szczegółowe warunki udzielania pomocy na restrukturyzację na podstawie art. 18 i 20 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców małym i średnim przedsiębiorcom znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej, zwanej dalej "pomocą na restrukturyzację należności", których stosowanie zwalnia z obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu tej pomocy." (dostępny w bazie CBOIS).

Postępowanie prowadzi się zawsze według przepisów obowiązujących w dacie dokonania czynności, za wyjątkiem przypadków, gdy w przepisach przejściowych zastrzeżono stosowanie przepisów poprzednio obowiązujących. Inne zasady obowiązują w wypadku zmiany prawa materialnego – do oceny stanu faktycznego stosuje się przepisy obowiązujące w dacie zaistnienia danego zdarzenia. Innymi słowy, zmiana przepisów postępowania powoduje konieczność stosowania przepisów aktualnie obowiązujących, a zmiana prawa materialnego powoduje, że dla oceny czy dane zdarzenia podlega regulacji, stosuje się przepisy z daty zaistnienia tego zdarzenia. Ewentualne skutki mogą być natomiast wyznaczone, na mocy przepisów przejściowych, przez przepisy z innej daty (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2009r., sygn. akt II FSK 643/08, dostępny w bazie CBOIS).

Jak już wskazano, ustawa o restrukturyzacji z 2002r. obowiązuje, ale w zmienionych warunkach. Udzielana pomoc podlega zgłoszeniu do Komisji Europejskiej . Musi ona być udzielana zgodnie z prawem wspólnotowym. Obecnie organy nie mogą zatem wydać decyzji merytorycznej o warunkach restrukturyzacji. Postępowanie w przedmiocie restrukturyzacji prawidłowo zatem zakończone zostało rozstrzygnięciem formalnym – umorzeniem postępowania na podstawie art.208 §1 O.p.

W myśl art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji do należności podatkowych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej w zakresie należności podatkowych, celnych i wpłat z zysku. Stosownie do art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Taka właśnie sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie.

W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego.

Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu.

Umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość oznacza, że żądanie zawarte we wniosku podatnika nie może zostać rozstrzygnięte merytorycznie. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych i nie może być utożsamiana z brakiem przesłanek do uwzględnienia wniosku strony.

Sąd nie podziela natomiast stanowiska organu co do charakteru terminu, o którym mowa w art.18 ust.1 ustawy o restrukturyzacji i w tym zakresie uznaje za zasadne stanowisko skarżącej. Zgodnie z powołanym przepisem organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji w terminie 45 dni od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego. Termin powyższy ma charakter proceduralny, dyscyplinujący organ do wydania decyzji. Rację ma Spółka porównując ten termin do terminów określonych w art.139 O.p. Zarzut naruszenia art.18 ust.1 i 6 w związku z art.15 ustawy o restrukturyzacji, wobec przyjęcia przez organ, że termin zakreślony w art.18 ust.1 ma charakter materialny, jest więc usprawiedliwiony.

Częściowo błędne uzasadnienie zaskarżonej decyzji (w zakresie charakteru terminu określonego w art.18 ust.1 ustawy o restrukturyzacji) pozostaje jednakże bez wpływu na wynik sprawy. Sam upływ czasu - od momentu wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego do zakończenia sporu co do należności, objętych wnioskiem o restrukturyzację - spowodował bowiem niemożność stosowania ustawy o restrukturyzacji. To właśnie ta przyczyna stanowi o konieczności umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego, wobec braku przepisów, które mogłyby stanowić podstawę do merytorycznego rozpoznania wniosku Spółki z dnia 15 listopada 2002r. o restrukturyzację spornych zaległości podatkowych.

Zgodzić także należy się z poglądem Spółki, że w przypadku zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego na podstawie art.15 ustawy o restrukturyzacji, termin określony w art.18 ust.1 tej ustawy nie biegnie. Odmienna interpretacja byłaby nie do zaakceptowania, gdyż w przypadku należności spornych i zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego, nigdy nie byłoby możliwe wydanie decyzji o warunkach restrukturyzacji w zakreślonym przez ustawę terminie. Jednocześnie bowiem w art.18 ust.6 ustawy o restrukturyzacji zastrzeżono, że termin ten nie może być przedłużony. Stanowisko to nie jest sporne, podziela je bowiem organ podatkowy. Organ stwierdził jednak, że termin ten upłynął wobec zsumowania okresów pomiędzy kolejnymi podjęciami postępowania i jego zawieszeniami.

Nie stwierdzając, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne bądź procedurę podatkową w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.