Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 13/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 par. 2 art. 116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2015 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości tej spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do września 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję z [...] lipca 2014 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. orzekającej o solidarnej z B. Sp. z o.o. odpowiedzialności A.W. (dalej zwana Skarżącą) członka zarządu za zaległości tej spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do września 2010 r.

Według Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie spełnione zostały formalne warunki orzeczenia o odpowiedzialności, określone w art. 108 § 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) dalej zwana O.p. Z akt sprawy wynika bowiem, iż zaległości B. Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych, którymi została obciążona Skarżąca, wynikają z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2013 r., którą orzeczono o odpowiedzialności płatnika oraz określono zobowiązania podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych w prawidłowej wysokości, w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p., który stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji o odpowiedzialności płatnika lub inkasenta. Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] kwietnia 2014 r. o wszczęciu wobec Skarżącej postępowania podatkowego w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe B. Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 01-09/2010 r., odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego doręczone zostało Skarżącej 14 kwietnia 2014 r. Decyzja z [...] listopada 2013 r., którą Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił B. Sp. z o.o. wysokość należności z tytułu pobranego a nie wpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za okres 01-09/2010 r. została doręczona Spółce 26 listopada 2013 r.

DIS podkreślił ponadto, że w terminach zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 01-09/2010 r. (tj. 25.02.2010 r., 27.03.2010 r., 26.04.2010 r., 25.05.2010 r., 25.06.2010 r., 25.07.2010 r., 25.08.2010 r., 27.09.2010 r., 25.10.2010 r.) pełniła funkcję członka zarządu B. Sp. z o.o. Jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu pełnego Krajowego Rejestru Sądowego z 26 lutego 2013 r. nr [...], Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu od 31 stycznia 2007 r. do 12 listopada 2010 r. Zarząd Spółki był jednoosobowy. Spełniona zatem została przesłanka odpowiedzialności Skarżącej, o jakiej mowa w art. 116 § 2 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że egzekucja wobec spółki była bezskuteczna. Postanowieniem z [...] grudnia 2013 r. sygn. akt [...] Komornik umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki z uwagi na fakt, iż egzekucja z ruchomości, wierzytelności i kont bankowych okazała się bezskuteczna. Organ wskazał, że szereg innych komorników również prowadziło postępowanie egzekucyjne wobec spółki, które również były bezskuteczne.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z akt sprawy wynika, że B. Sp. z o.o. nie wywiązywała się z zobowiązań od 20 lutego 2008 r., co obligowało zarząd Spółki do złożenia wniosku o upadłość w 2008 r. Organ podkreślił, że w okresie kiedy Skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu Spółki wystąpiła przesłanka ogłoszenia upadłości określona w art. 10 i 11 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, tj. zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej twierdzenie Skarżącej, że nie znała sytuacji finansowej spółki nie ma znaczenia w sprawie i nie może być przesłanką do zwolnienia jej z odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania spółki. Podobnie jak podnoszone przez Skarżącą sfałszowanie podpisu na sprawozdaniach finansowych.

Skarżąca nie zgadzając się z wydaną decyzją złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, w tym: wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej; art. 187 i nast. O.p. regulujących sposób prowadzenia i oceny materiału dowodowego, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na dokonaniu przez organ podatkowy ustaleń faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy z pominięciem istotnych okoliczności sprawy, które wskazywały na brak podstaw do przyjęcia solidarnej odpowiedzialności Skarżącej ze Spółką za przedmiotowe zaległości podatkowe, jak również z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, co w konsekwencji doprowadziło do wydania skarżonej decyzji przy wadliwie ustalonej podstawie faktycznej rozstrzygnięcia.

Skarżąca zarzuciła też naruszenie prawa materialnego tj. art. 107 § 1 i nast. O.p., a w tym w szczególności art. 116 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie na skutek poczynienia przez organ podatkowy wadliwych ustaleń faktycznych zwłaszcza w zakresie: pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu B. Sp. z o.o. w terminach zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 01-09/2010 r.; rzekomego zaistnienia stanu niewypłacalności B. Sp. z o.o., obligującego zarząd Spółki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w 2008 r., kiedy to Spółka nie uregulowała w terminie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 01/2008 r. względem Urzędu Skarbowego W. i zaprzestała płacenia zobowiązań na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - zaległość z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne na 08/2008 r.; braku możliwości uwzględnienia przez organ w toku prowadzonego postępowania podniesionego przez Skarżącą zarzutu, iż jej podpisy na sprawozdaniach finansowych za 2009 r. i 2010 r. zostały podrobione, które to okoliczności wskazują przeleż na brak winy Skarżącej w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego.

Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że organy winny były ustalić faktyczną datę jej odwołania z funkcji członka zarządu a nie przyjmować datę pełnienia tej funkcji z Krajowego Rejestru Sądowego. Nadmieniła też, że skoro nie zajmowała się interesami spółki i ich nie prowadziła to brak było podstaw do przyjęcia jej odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Skarżąca podkreśliła też, że w jej ocenie brak było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki, a Organ w tym zakresie winien był dokonać ustaleń odnośnie majątku spółki, tj. jej obrotów, wykonywania zobowiązań finansowych wobec kontrahentów.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Kontroli Sądu poddano decyzję w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do września 2010 r. oraz odsetki od tej zaległości i koszty egzekucyjne.

Kontrola sądowa decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki ma charakter wieloaspektowy, dokonywany przez pryzmat określonych prawem warunków dopuszczalności i zasadności orzeczenia w tej sprawie. Będą one kolejno przedmiotem analizy Sądu.

Zgodnie z art. 116 O.p., za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2).

Odpowiedzialność członka zarządu za należności obciążające spółkę jako płatnika przewiduje art. 107 § 2 pkt 1 O.p., za odsetki od zaległości podatkowej – § 2 pkt 2, a za koszty egzekucyjne – § 2 pkt 4 tego artykułu.

Zgodnie z art. 108 § 2 O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.

Wedle § 3, w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

Jak wynika z akt sprawy, postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr [...], [...], [...] wystawionych w związku z zaległościami B. Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1-09/2010 r. wszczęte zostało 31 maja 2011 r. (tytuły wykonawcze – w aktach egzekucyjnych)

Postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącej wszczęto z urzędu postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r., doręczonym jej w dniu 14 kwietnia 2014 r.

Określony przepisem art. 108 § 2 pkt 2 lit. b) O.p. warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu został więc spełniony.

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (zob. wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 1211/12; CBOSA).

Sąd pogląd ten w pełni podziela.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu.

W rozpoznanej sprawie organy podatkowe wykazały, że Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki w okresie, gdy z uwagi na upływ terminu płatności podatku, powstała zaległość podatkowa. Terminy płatności podatku dochodowego od osób fizycznych przypadały w terminach: 25.02.2010 r., 27.03.2010 r., 26.04.2010 r., 25.05.2010 r., 25.06.2010 r., 25.07.2010 r., 25.08.2010 r., 27.09.2010 r., 25.10.2010 r. Funkcję prezesa zarządu Spółki Skarżąca pełniła – jak wynika ze znajdującego się w aktach odpisu z KRS – od 31 stycznia 2007 r. do 12 listopada 2010 r.

Tym samym za spełnioną należy uznać przesłankę odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

Sąd nie podzielił zarzutów skargi wskazujących na naruszenie powyższego przepisu na skutek poczynienia przez organy wadliwych ustaleń co do okresu pełnienia przez Skarżącą funkcji prezesa zarządu. Zdaniem Skarżącej, "sam fakt, że była ona uwidoczniona w Krajowym Rejestrze Sądowym jako członek Zarządu przedmiotowej spółki w okresie od 31.01.2007 r. do 12.11.2010 r. nie oznacza, że była nim faktycznie. Oczywistym jest bowiem, że z zajmowanej funkcji musiała być odwołana w okresie poprzedzającym wykreślenie jej z rejestru (...)" i organy powinny ustalić, kiedy faktycznie była odwołana.

Sąd stwierdza, że w istocie organy podatkowe ustalając okres pełnienia funkcji prezesa zarządu przez Skarżącą oparły się na danych wynikających z KRS i w toku postępowania podatkowego Skarżąca ustaleń tych nie kwestionowała. W odwołaniu i wcześniejszych pismach procesowych wskazywała wyłącznie na wyjątkowe powody objęcia przez nią funkcji prezesa zarządu, fikcyjny charakter tej funkcji oraz trudną sytuację rodzinną po jej objęciu, na istnienie majątku spółki, z którego wierzyciel może się zaspokoić oraz na sfałszowanie jej podpisu na dokumentach wystawianych przez Spółkę. Nie było zatem podstaw, zdaniem Sądu, by organy podatkowe podważały ustalenia wynikające z odpisu z KRS, który jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., a więc stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Stosownie do art. 194 § 3 O.p., nie wyklucza to możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko takiemu dokumentowi. Stosowna inicjatywa dowodowa w tym zakresie przysługiwała Skarżącej na podstawie art. 188 O.p. ("żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem"), jednak Skarżąca w toku postępowania podatkowego w obu instancjach z niej nie skorzystała. Nie podważyła zatem w stosownym czasie treści dokumentu urzędowego.

Skarżąca wskazywała także – zarówno w skardze, jak i w większości pism procesowych w toku postępowania podatkowego – na fikcyjny charakter pełnienia przez nią funkcji prezesa zarządu Spółki i okoliczności objęcia tej funkcji. Jak podkreślała, nigdy nie zajmowała się sprawami spółki i ich nie prowadziła, gdyż faktycznie prezesem zarządu Spółki był A.Z. Ze wzglądu jednak na jego osobiste (zdrowotne i rodzinne) problemy, Skarżąca zgodziła się w 2007 r. na chwilowe objęcie funkcji prezesa zarządu – jednak funkcja ta miała być pełniona jedynie "na papierze", a wszystkimi sprawami Spółki nadal zajmował się dotychczasowy prezes zarządu. Skarżąca nie posiadała więc wiedzy na temat stanu finansów oraz spraw spółki, a tym bardziej nie miała świadomości istnienia zaległości podatkowych. We wcześniejszych pismach Skarżąca wyjaśniała, że Spółka była rodzinną firmą powołaną na skutek działań jej szwagra A.Z., który pod koniec roku 2006 poprosił Skarżącą o objęcie funkcji prezesa, co miało związek z podpisaniem intratnego kontraktu i zmiany taboru samochodowego. Jednak w 2007 r. zaczęły się problemy rodzinne szwagra (wada serca narodzonej wówczas córki) i dlatego szwagier poprosił Skarżącą jeszcze o chwilę "prezesowania". W tym czasie to on zajmował się sprawami Spółki, do czasu jego wypadku w 2011 r.

Zdaniem Sądu, te (tragiczne skądinąd) zdarzenia w życiu szwagra Skarżącej i chęć udzielenia mu pomocy nie mogły jednak być uznane za okoliczności wyłączające odpowiedzialność podatkową Skarżącej.

Sąd podkreśla, że objęcie funkcji członka zarządu nie może być traktowane jako "przysługa", a w każdym razie Skarżąca nie może oczekiwać od organów, że tak będą to zdarzenie traktowały. Objęcie funkcji członka zarządu spółki kapitałowej ma doniosłość prawną, również na gruncie prawa podatkowego i wymaga od osoby podejmującej się pełnienia takiej funkcji wyższej niż przeciętna staranności i wiedzy o wiążących się z tym prawach i obowiązkach natury prywatno- i publicznoprawnej. Skarżąca nie może się zasłaniać fikcyjnym charakterem sprawowania przez nią funkcji i tak uzasadniać swego braku zainteresowania sprawami spółki i wynikającej stąd nieznajomości stanu jej finansów i zobowiązań podatkowych. Prawo podatkowe do funkcji członka zarządu przywiązuje dużą wagę, o czym świadczy treść art. 107 § 1 O.p., zgodnie z którym w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 działu III ustawy za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Przewidziana w art. 116 O.p. możliwość obciążenia odpowiedzialnością za zobowiązania spółki członka zarządu zakłada, jak już wyżej zaznaczono, konieczność wykazania przez organy podatkowe zaistnienia okoliczności wymienionych w tym przepisie w postaci m.in. istnienia zaległości w czasie pełnienia funkcji przez członka zarządu. W rozpoznanej organy podatkowe okoliczność tę wykazały, a Skarżąca jej nie podważyła.

Kolejnym warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej było wykazanie przez organy podatkowe, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna.

Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19, CBOSA). Może wynikać po prostu z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych. W świetle tej uchwały samo niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki nie ma wpływu na odpowiedzialność Skarżącego i w rezultacie na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wykazały istnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Dowodzi tego informacja Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. o umorzeniu postanowieniem tego organu z dnia 31 grudnia 2013 r. postępowania egzekucyjnego (Spółce doręczono je w dniu 20 marca 2014 r.) prowadzonego łącznie wobec Spółki na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących m.in. zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych pod stycznia do września 2010 r. Z informacji tej, postanowienia i materiałów zgromadzonych w postępowaniu wynika, że egzekucja należności objętych wskazanymi tytułami wykonawczymi okazała bezskuteczna.

Nie ma zatem wątpliwości, że organy podatkowe wykazały spełnienie i tej przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu.

Niezależnie od tego stwierdzić należy, że aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103), w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały NSA stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Skoro w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki takie nie zachodziły, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 O.p..

Dlatego też określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu.

Co do zasady, o winie członka zarządu w niezgłoszeniu upadłości we właściwym czasie można mówić, jeżeli nie dopełni on określonych przepisami szczególnymi wymogów związanych ze zgłoszeniem upadłości. Jak zasadnie wskazały organy podatkowe, wymagania te zostały skonkretyzowane w Prawie upadłościowym i naprawczym. Zgodnie z art. 21 p.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Przepis art. 10 p.u.n. stanowi, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie zaś do art. 11 p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust.1). Dłużnika, będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2).

Z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe wynikało, że w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółka nie wywiązywała się z płacenia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres od I kwartału 2009 r. do III kwartału 2010 r., w podatku dochodowym od osób prawnych za styczeń 2008 r. i w podatku dochodowym od osób fizycznych za luty 2009 r.- maj 2011 r. Spółka miała też zadłużenie z tytułu składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za okres sierpień 2008 r. i od lutego 2009 r. do maja 2011 r (na kwotę ponad 90 tys. zł plus odsetki)., na ubezpieczenia zdrowotne za ten sam okres (ponad 23 tys. zł) oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres lipiec-sierpień 2008 r. oraz od lutego 2009 r. do maja 2011 r. (ponad 7 tys zł - pismo ZUS z dnia 29 maja 2014 r.). Oprócz tego miała zobowiązania prywatnoprawne (postanowienie Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] Cywilny z dnia [...] lipca 2011 r. [...] o rozstrzygnięciu zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej). Stan niewypłacalności zaistniał zatem, jak słusznie wskazały organy, już w 2008 r., a pogłębiał się w latach kolejnych – 2009 i 2010, o czym świadczy wykazana w zeznaniach CIT-8 za te okresy strata.

Skarżąca nie wykazała przy tym, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości (jak wynika z akt sprawy, wniosek taki w ogóle nie został złożony), ani że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jej winy. Zdaniem organów podatkowych, właściwym terminem do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości był początek 2008 r., licząc od daty upływu terminu płatności pierwszego niewykonanego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1/2008. Aprobując ten pogląd Sąd stwierdza, że taka konkluzja znajduje uzasadnienie w brzmieniu art. 11 ust. 1 p.u.n., zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

Skarżąca zarzucała w skardze, a wcześniej w odwołaniu, że o braku jej winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość świadczy fakt, że jej podpisy na sprawozdaniach finansowych spółki zostały podrobione, a ona sama została podstępem wprowadzona w błąd co do wyników finansowych spółki. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy słusznie stwierdził, że badanie tego rodzaju zdarzenia leży w kompetencji organów ścigania, do których Skarżąca winna się zwrócić ze stosownym wnioskiem. Skarżąca to uczyniła zgłaszając do prokuratury zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa podrobienia jej podpisu i posłużenie się tak podpisanym dokumentem jako autentycznym, jednak wszczęte dochodzenie zostało umorzone z powodu braku dowodów. Okoliczności podrobienia podpisu Skarżącej na sprawozdaniach finansowych Spółki nie można zatem uznać za udowodnioną. Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości z tego powodu nie został więc wykazany.

Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności rozpoznanej sprawy należy stwierdzić, że Skarżąca powinna mieć świadomość, że jako prezes zarządu Spółki jest uprawniona do samodzielnej reprezentacji Spółki i dlatego powinna liczyć się z koniecznością złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w chwili, gdy nie doszło do zapłaty pierwszego z wymagalnych zobowiązań podatkowych w prawidłowej wysokości, nawet jeśli podrobienie jej podpisu rzeczywiście miało miejsce. Tymczasem Skarżąca sama wskazywała, że stan finansów Spółki nie leżał w zakresie jej zainteresowań.

Skarżąca nie wskazała też mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części, co stanowi przesłankę wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Za takowe nie można było uznać samochodu ciężarowego marki [...] nr rej. [...], który Skarżąca wskazywała jako mienie Spółki świadczące o braku podstaw do uznania egzekucji wobec Spółki za bezskuteczną oraz który – jej zdaniem – stanowi mienie, z którego istnieje możliwość zaspokojenia się wierzyciela. Skarżąca wskazywała, że samochód ten na krótko przed wypadkiem szwagra został wstawiony do warsztatu naprawczego w K. przy ul. [...], nikt go nie odebrał, a właściciel nigdy formalnie nie informował o prawie zatrzymania jako zabezpieczeniu należności z tytułu naprawy. Dodała, że prawo zatrzymania nie mogło być w tym przypadku wykonane, a jeśli tak – jest ono nieskuteczne.

Organy podatkowe ustaliły, że samochód ten istotnie został oddany do naprawy w 2010 r., wartość naprawy wynosiła ok. 4.000, cena z tego tytułu nie została zapłacona i samochód nie został odebrany, w związku z czym został on oddany na parking w K. przy ul. [...], gdzie znajdował się w chwili prowadzenia postępowania dowodowego. Organy ustaliły, że samochód jest mocno skorodowany i nie nadaje się do eksploatacji. Współwłaścicielem pojazdu jest [...] Bank (kopia dowodu rejestracyjnego – w aktach wspólnych dla CIT i VAT). Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę rok produkcji tego samochodu (2002) oraz jego zły stan techniczny można było zakładać, że jego wartość oscylowała w okolicach kwoty 6-10 tys. zł, z całą zatem pewnością nie można było uznać, że jest to mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

W konsekwencji należało przyjąć, że organy podatkowe wykazały istnienie przesłanek uzasadniających orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług we wskazanym wyżej okresie oraz odsetki od tej zaległości i koszty egzekucyjne powstałe z tytułu jej dochodzenia.

Zarzuty skargi zmierzające do podważenia dopuszczalności i zasadności orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej Sąd uznał za niezasadne. Organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie, stosując się w tym zakresie także do zasad ogólnych postępowania podatkowego ustanowionych przepisami O.p. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniły przesłanki podjętego rozstrzygnięcia.

W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).