Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 271/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2014-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi J.G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżący J.G. wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2014 r., sygn. akt [...], utrzymującą w mocy decyzję nr [...] Wójta Gminy z dnia [...] listopada 2013 r., w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2013.

Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o ustalony przez organy podatkowe następujący stan faktyczny.

J.G. prowadził ośrodek wypoczynkowy "D" na terenie gminy. Ośrodek znajdował się na gruntach wydzierżawionych na podstawie umowy zawartej [...] grudnia 1997r. od Nadleśnictwa.

Skarżący w dniu [...].11.2012r., wykreślił prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, natomiast [...] maja 2013 została zawarta nowa umowy dzierżawy pomiędzy Nadleśnictwem a B.G., która wpisem z dnia [...].11.2012 uzyskała status przedsiębiorcy wykazując z tym dniem nabycie środków trwałych w postaci wyposażenia ośrodka wypoczynkowego. Dnia [...] listopada 2012r., została zawarta w zwykłej formie pisemnej umowa darowizny pomiędzy J.G. a B.G. na podstawie której skarżący w związku z likwidacją prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej daruje na rzecz B.G. środki trwałe, wyposażenie, wartości prawne i niematerialne wymienione w załącznikach nr 1 i 2. W umowie zastrzeżono, że wydanie środków trwałych wymienionych w załączniku nr 1 nastąpi w dniu podpisania dzierżawy gruntu pomiędzy Nadleśnictwem a B.G.. Wydanie tych środków trwałych nastąpiło na podstawie protokołu z dnia [...] kwietnia 2013r. Pismem

z dnia [...] kwietnia 2013r., B.G. poinformowała Wójta Gminy o rozpoczęciu z dniem [...] maja 2013r. działalności gospodarczej i uruchomienia funkcjonowania Ośrodka Wypoczynkowego" D".

Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez Starostwo Powiatowe, działka na której znajduje się ośrodek wypoczynkowy "D" jest sklasyfikowana jako Ls.

W skład nabytych przez B.G. środków trwałych wchodzą:

-domki letniskowe 38 szt.,

-budynek stołówki z zapleczem 1 szt.,

-budynek umywalni i wc 1 szt.,

-budynki gospodarcze 2 szt.,

-zbiornik bezodpływowy na ścieki 1 szt.,

-sieć i instalacje wodno-kanalizacyjne i elektryczne, co potwierdzają protokół zdawczo-odbiorczy z dnia [...].12.2007 r. oraz opinia techniczna z listopada 2010 r.

Decyzją z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...] Wójta Gminy, ustalił skarżącemu J.G. podatek od nieruchomości za okres od stycznia do końca maja 2013r., od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w kwocie 6.200 zł.

Zdaniem organu pierwszej instancji grunt leśny wydzierżawiony przez skarżącego był od stycznia do maja 2013r., zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej przez inny podmiot tj. B.G..

Stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Oznacza to, zdaniem organu I instancji, że o ile grunty, budynki i budowle są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, to podlegają one opodatkowaniu według stawek najwyższych.

Od powyższej decyzji pełnomocnik podatnika wniósł odwołanie, decyzji zarzucił:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że B.G. w okresie od [...].01.2013 r. do [...].05.2013 r. była innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że była ona wówczas przedsiębiorcą, a sporne grunty były w tym okresie w posiadaniu J.G., co oznacza, że nie były w posiadaniu przedsiębiorcy ani żadnej innej osoby prowadzącej działalność gospodarczą,

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że grunty będące w posiadaniu Skarżącego w okresie od [...].01.2013 r. do [...].05.2013 r. były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że grunty te nie znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, ani żadnej innej osoby prowadzącej działalność gospodarczą,

3) naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego organ podatkowy nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy,

4) naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego organ podatkowy nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego przedmiotowej sprawy,

5) naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przez organ I instancji, w wyniku czego organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości w stosunku do skarżącego za okres od [...].01.2013 r. do [...].05.2013 r. według stawek dla budynków i budowli pozostałych ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lutego 2014r. ., sygn. akt [...], utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podnosząc, iż na podstawie umowy darowizny z dnia [...].11.2012 r. zawartej pomiędzy J.G. a B.G., J.G. darował B.G. środki trwałe (budynki i budowle Ośrodka Wypoczynkowego D) oraz wyposażenie, wartości prawne i niematerialne, szczegółowo wymienione w załączniku nr 1 i 2 do umowy darowizny z dnia [...].11.2012 r., która z dniem [...].11.2012 r. uzyskała status przedsiębiorcy, zatem znajdują się one w posiadaniu przedsiębiorcy.

Organ odwoławczy wskazał, iż skarżący w umowie darowizny oświadczył, że likwiduje swoją działalność, co też uczynił, i w związku z tym przekazuje obdarowanemu przedmiot umowy, czyli środki trwałe oraz wyposażenie, wartości prawne i niematerialne, bezpłatnie i na własność.

Zdaniem organu postanowienie, o którym mowa w § 3 umowy, że wydanie przedmiotu darowizny, wymienionego w załączniku nr 1, nastąpi w dniu podpisania umowy dzierżawy gruntu leśnego nie może prowadzić do wniosku, że w istocie umowa odniosła skutek dopiero z tym dniem.

Umowa darowizny ma bowiem charakter konsensualny; stanowi czynność prawną zobowiązującą, która wywiera także inne skutki prawne. Do ważności umowy darowizny wymagane jest złożenie oświadczenia woli przez darczyńcę w formie aktu notarialnego (art. 890 § 1 zdanie pierwsze k.c.), a niezachowanie tej formy powoduje nieważność umowy darowizny (art. 73 § 2 k.c.). Od tej zasady ustawodawca wprowadził wyjątek, że umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione (art. 890 § 1 zdanie drugie k.c.) Uwzględniając powyższe zdaniem organu odwoławczego,należy przyjąć, że do przeniesienia własności Ośrodka Wypoczynkowego doszło z dniem [...].11.2012 r. A skoro z tym dniem B.G., wskutek zarejestrowania swojej działalności gospodarczej, uzyskała status przedsiębiorcy, to tym samym grunty, na których posadowiony jest Ośrodek Wypoczynkowy w D, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ uznał powołując się na orzecznictwo Sądu Najwyższego, że w tym stanie sprawy należy przyjąć, że umowa darowizny doszła do skutku nie w chwili wykonania świadczenia, ale w momencie faktycznego porozumienia się stron co do statuowania takiego stosunku zobowiązaniowego. Do przeniesienia własności Ośrodka Wypoczynkowego w D doszło z dniem [...].11.2012 r. A skoro z tym dniem B.G., wskutek zarejestrowania swojej działalności gospodarczej, uzyskała status przedsiębiorcy, to tym samym grunty, na których posadowiony jest Ośrodek Wypoczynkowy w D, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2014 r., skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę zarzucając w niej:

A. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 1a ust. 1 pkt.3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż w okresie od [...].01.2013 r. do [...].05.2013 r. sporne grunty były w posiadaniu B.G., będącej przedsiębiorcą, podczas gdy z okoliczności faktycznych sprawy i zebranego w niej materiału dowodowego wynika, że w ww. okresie czasu grunty te były wyłącznie w posiadaniu J.G., który począwszy od dnia [...] listopada 2012 r. nie posiadał statusu przedsiębiorcy,

2. art. 2 ust. 1 pkt. 1) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż grunty będące w posiadaniu skarżącego w okresie od [...].01.2013 r. do [...],05.2013 r. były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego niewątpliwie wynika, że grunty sporne w powyższym okresie czasu nie znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, ani żadnej innej osoby prowadzącej działalność gospodarczą, w związku z czym nie mogły zostać uznane za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

B. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego organ podatkowy nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy;

2. art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego organ podatkowy nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób "wyczerpujący całego materiału dowodowego przedmiotowej sprawy;

3. art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w wyniku czego organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.

Wskazując na powyższe uchybienia, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie od organu administracji na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podnosząc , iż w przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że do dnia [...] maja 2013 r. skarżący był w posiadaniu gruntów leśnych, dzierżawionych od Skarbu Państwa - Nadleśnictwa na mocy umowy dzierżawy nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. J.G. nie kwestionuje zatem ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, że w okresie od [...] stycznia 2013 r. do [...] maja 2013 r. spoczywał na nim obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości za wskazane powyżej grunty, jednakże skarżący nie zgadza się ze stawką zastosowaną przez Wójta Gminy w treści zaskarżonej decyzji, wskazując, iż organ podatkowy bezzasadnie i sprzecznie z obowiązującymi przepisami prawa ustalił wysokość podatku od nieruchomości według najwyższych stawek liczonych jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tymczasem zdaniem skarżącego analizując okoliczności faktyczne niniejszej sprawy oraz zebrany w niej materiał dowodowy należy dojść do przekonania, że w okresie od [...] stycznia 2013 r. do [...] maja 2013 r. przedmiotowe grunty nie znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, ani żadnego innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, w związku z czym nie podlegały opodatkowaniu według stawek najwyższych.

Skarżący przywołał regulację art. 431 i 331 § 1 kodeksu cywilnego oraz art. 2 i art.4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przypominając , że sam wpis do ewidencji działalności gospodarczej nie przesądza o uzyskaniu przez podmiot wpisany do takiej ewidencji statusu przedsiębiorcy. Istotne znaczenie ma natomiast rzeczywiste wykonywanie przez dany podmiot działalności gospodarczej.

Skarżący podkreślił, iż w dniu [...] listopada 2012 r. został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i z tą też datą utracił status przedsiębiorcy, jak również definitywnie zaprzestał prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Tym samym w okresie czasu, którego dotyczy zaskarżona decyzja (od [...] stycznia 2013 r. do [...] maja 2013 r.) skarżący był w posiadaniu spornych gruntów, jednak nie był już wówczas przedsiębiorcą w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Aby zatem przedmiotowe grunty mogły zostać opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości koniecznym jest ustalenie, że w powyższym okresie czasu znajdowały się w posiadaniu "innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą". Nie zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że podmiotem takim była wówczas B.G..

Nie zgodzi l się także z poglądem wyrażonym w zaskarżonej decyzji, że sporne grunty w okresie od [...] stycznia 2013 r. do [...] maja 2013 r. znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy. Grunty te bowiem w ww. okresie czasu były w posiadaniu J.G., który w dniu [...] listopada 2012 r. został definitywnie wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W związku z powyższym nie sposób uznać, by grunty te w okresie od [...] stycznia 2013r. do [...] maja 2013r. podlegały opodatkowaniu najwyższą stawką podatku od nieruchomości. W szczególności zaś za sprzeczny z okolicznościami faktycznymi sprawy i zebranym w niej materiale dowodowym uznać trzeba pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, że w ww. okresie czasu sporne grunty znajdowały się w posiadaniu B.G.. Wskazać bowiem należy, iż zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel. W przypadku więc posiadania samoistnego decydujące znaczenie dla ustawodawcy ma faktyczne władztwo nad rzeczą. Niewątpliwie za takim rozwiązaniem ustawowym przemawia także przepis art. 339 k.c., zgodnie z którym domniemywa się, że ten, kto rzeczą faktycznie włada, jest posiadaczem samoistnym. Mając to na względzie, wskazać należy, iż do dnia [...] maja 2013 r. B.G. nie była posiadaczem gruntów, budowli i budynków wchodzących w skład Ośrodka Wypoczynkowego "D", a faktyczne władztwo nad wskazanymi obiektami uzyskała dopiero w chwili zawarcia umowy dzierżawy z Nadleśnictwem, co wynika wprost z zapisu § 3 pkt.l a) umowy darowizny z dnia [...] listopada 2012 r. W konsekwencji, dopiero od tego momentu uzyskała faktyczne władztwo nad spornymi gruntami, a więc objęła je "w posiadanie" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt.3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Mając więc na względzie, iż grunty dzierżawione od Skarbu Państwa - Nadleśnictwa w okresie od [...] stycznia 2013 r. do [...] maja 2013 r. znajdowały się wyłącznie w posiadaniu J.G., który w dniu [...] listopada 2012 r. utracił definitywnie status przedsiębiorcy, oraz biorąc pod uwagę, iż B.G. objęła w posiadanie sporne grunty dopiero w dniu [...] maja 2013 r., stwierdzić należy, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze bezzasadnie utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy ustalającą w stosunku do skarżącego wymiar podatku od nieruchomości za ww. okres czasu według stawek najwyższych, stosowanych w przypadku gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tym samym zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. art. 1a ust.1 pkt.3 oraz art. 2 ust.1 pkt.1) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zasługuje na uwzględnienie.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż nie sposób zgodzić się z ustaleniami zawartymi w zaskarżonej decyzji, jakoby B.G. począwszy od [...] stycznia 2013 r. wykonywała działalność gospodarczą na terenie ośrodka wypoczynkowego w [...]. Wskazać bowiem należy, iż J.G. w dniu [...] listopada 2012 r. zaprzestał całkowicie prowadzenia działalności gospodarczej na tym terenie, zabezpieczył znajdujące się tam sprzęty i urządzenia (co zostało potwierdzone także w trakcie wizji lokalnej przeprowadzonej w dniu [...] grudnia 2012 r. przez organ podatkowy), spuścił wodę ze wszystkich instalacji oraz wyłączył prąd, za wyjątkiem działania monitoringu, systemu alarmowego i nocnego oświetlenia, pozostawionego ze względów bezpieczeństwa. Dodatkowo trzeba wyraźnie podkreślić, że przekazanie przedmiotowych gruntów B.G. nastąpiło dopiero w dniu [...] maja 2013 r., gdyż wcześniej skarżący rozważał możliwość zwrócenia ww. gruntów Skarbowi Państwa lub sprzedania znajdujących się tam domków i wyposażenia ośrodka, jednakże nie znalazł wówczas nabywcy. Ponadto, zgodnie z zapisem § 6 ust. 3 umowy dzierżawy nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. "Dzierżawca nie ma prawa, bez zgody Wydzierżawiającego, do poddzierżawiania i przekazywania odpłatnie lub nieodpłatnie dzierżawionego gruntu niezabudowanego osobom trzecim". Z uwagi na te właśnie okoliczności nie można przyznać racji organom podatkowym, że B.G. mogła wykonywać w tym czasie działalność gospodarczą na terenie dzierżawionych gruntów, skoro z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wyraźnie wynika, że rozpoczęcie działalności gospodarczej na terenie gminy zgłosiła Wójtowi dopiero w maju 2013 r. Do tego czasu wszelkie koszty związane z utrzymaniem ośrodka wypoczynkowego (m.in. abonament telefoniczny, opłaty za energię elektryczną) były pokrywane ze środków finansowych J.G., a zatem sprzeczne ze stanem faktycznym sprawy jest ustalenie przyjęte przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że B.G. faktycznie w tym czasie wykonywała tam działalność gospodarczą.

Wojewódzki sąd administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) powoływanej dalej jako P.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa.

W związku z tym wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd, że doszło do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.) a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Mając na względzie tak określony wzorzec kontroli sądowo administracyjnej, Sąd oddalił skargę , gdyż nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również naruszenia przepisów prawa materialnego.

Istota sprawy sprowadza się do ustalenia wysokości podatku od nieruchomości, w zakresie gruntów w okresie od [...].01.2013 r. do [...].05.2013 r., według stawek najwyższych, stosowanych w przypadku gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji, gdy J.G. do dnia [...].05.2013 r. był dzierżawcą gruntu leśnego, na którym znajduje się ośrodek wypoczynkowy "D", nie będąc już jednak przedsiębiorcą od [...].11.2012 r.

Z materiału dowodowego , a w szczególności z umowy darowizny z dnia [...].11.2012 r. zawartej między J.G. a B.G. wynika, że J.G. darował B.G. środki trwałe (budynki i budowle Ośrodka Wypoczynkowego D) oraz wyposażenie, wartości prawne i niematerialne, szczegółowo wymienione w załączniku nr 1 i 2 do umowy darowizny z dnia [...].11.2012 r.

Spór dotyczy skutku obowiązywania zawartej umowy darowizny zawartej w zwykłej formie pisemnej a nie formie aktu notarialnego, czy powstał on z momentem zawarcia umowy dzierżawy przez B.G. z nadleśnictwem, czy też z momentem jej zawarcia jak twierdzi organ odwoławczy oraz czy grunty co do których do dnia [...] maja 2013r. wiązała skarżącego z nadleśnictwem umowa były związane z prowadzoną przez B.G. działalnością gospodarczą, co skarżący kwestionuje.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Oznacza to, że grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z wyjątkami, które w rozpoznawanej sprawie nie mają zastosowania) są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec powyższego podstawowym kryterium decydującym o uznaniu przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako związanych z działalnością gospodarczą, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy jest sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą,( w rozpoznawanej sprawie tym podmiotem była B.G.) przy czym bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy przedsiębiorca grunty te, budynki bądź budowle faktycznie wykorzystuje dla celów działalności gospodarczej, czy też nie. Taki wniosek wynika również z dalszej części art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który braku faktycznego wykorzystania przedmiotów opodatkowania wpływającego na kwestie związane z ich opodatkowaniem, upatruje jedynie w sytuacji zaistnienia bieżącej, permanentnej przeszkody spowodowanej względami technicznymi. W każdym zatem przypadku, gdy przedsiębiorca nie wykorzystuje gospodarczo posiadanych gruntów, budynków czy budowli, ale z przyczyn innych aniżeli techniczne, należy uznać, że przedmioty te w dalszym ciągu pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Odnosząc te uwagi do rozpatrywanej sprawy, słusznie organy podatkowe uznały, że skoro budynki i budowle Ośrodka Wypoczynkowego D jako środki trwałe oraz wyposażenie, wartości prawne i niematerialne, szczegółowo wymienione w załączniku nr 1 i 2 do umowy darowizny z dnia [...].11.2012 r., zostały przekazane B.G., która z dniem [...].11.2012 r. uzyskała status przedsiębiorcy, to znajdują się one w posiadaniu przedsiębiorcy.

Z zapisu § 1 tej umowy, gdzie darczyńca oświadczył, że likwiduje swoją działalność, i w związku z tym przekazuje obdarowanemu przedmiot umowy, w postaci środków trwałych oraz wyposażenia, wartości prawnych i niematerialnych, bezpłatnie i na własność wynika, że celem umowy darowizny było w istocie przeniesie przez darczyńcę (J.G.) na rzecz obdarowanej (B.G.) całego prowadzonego przez niego Ośrodka Wypoczynkowego " D". Postanowienie, o którym mowa w § 3 umowy, że wydanie przedmiotu darowizny, wymienionego w załączniku nr 1, nastąpi w dniu podpisania umowy dzierżawy gruntu leśnego nie może prowadzić do wniosku, że w istocie umowa odniosła skutek dopiero z tym dniem. Ponadto to postanowienie nie zostało przez strony umowy dotrzymane albowiem wydanie środków trwałych nastąpiło [...] kwietnia 2013r., chociaż umowę dzierżawy podpisała B.G. dopiero [...] maja 2013r.

Umowa darowizny nie jest umową wzajemną, ma charakter obligacyjny, a to sprawia, że i ona rodzi obowiązek wypełnienia świadczenia na rzecz kontrahenta (obdarowanego). Rezultatem umowy darowizny ma być przeniesienie określonych praw z darczyńcy na obdarowanego - chodzi tu o zbycie określonego prawa majątkowego. Celem społeczno-gospodarczym umowy darowizny jest przeniesienie własności rzeczy i wydanie jej nabywcy. Te dwa elementy składają się na wykonanie darowizny. Poza ogólną funkcją związaną z wygasaniem zobowiązania wykonanie darowizny zostało przypisane jeszcze inne istotne znaczenie jurydyczne. Jeżeli bowiem następuje ono równocześnie z zawarciem umowy darowizny, to eliminuje obowiązek złożenia przez darczyńcę swego oświadczenia woli w formie aktu notarialnego. Z wykonaniem umowy ustawa wiąże nadto moc sanowania umowy darowizny nieważnej ze względu na brak przepisanej formy aktu notarialnego. To późniejsze wykonanie świadczenia może być w dodatku traktowane jako wykonanie darowizny poprzednio zawartej. Przyjmuje się bowiem w takim wypadku, że umowa darowizny doszła do skutku nie w chwili wykonania świadczenia, ale w momencie faktycznego porozumienia się stron co do statuowania takiego stosunku zobowiązaniowego. Przepis art. 890 § 1 k.c. stanowi wszak o tym, że umowa darowizny staje się ważna jeżeli świadczenie zostaje spełnione, mówi się wprost o odzyskaniu ważności przez tę umowę. Oznacza to, że późniejsze wykonanie umowy darowizny nie będzie stanowiło świadczenia nienależnego lecz normalne wykonanie zobowiązania wynikającego z umowy nieodpłatnej. ( patrz wyrok Sąd Apelacyjny w Szczecinie z dnia 19 grudnia 2012r., sygn. akt I ACa 626/12, Lex 1281060; wyrok SN z 23.09.2004 r., III CK 382/03 Lex 143152).

Podkreślić także należy, że zgodnie z art. 140 kodeksu cywilnego, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może,

z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Prawo własności, którego dotyczy art. 140 k.c., jest prawem rzeczowym, dającym najpełniejsze władztwo nad rzeczą; inne prawa rzeczowe od niego się wywodzą. Jest prawem podmiotowym bezwzględnym (jak wszystkie prawa rzeczowe), skutecznym wobec wszystkich podmiotów (erga omnes) podlegających danemu prawodawstwu.

Artykuł 140 k.c. określa treść prawa własności przez przyznanie właścicielowi podstawowych uprawnień do rzeczy. Są to uprawnienie do korzystania z rzeczy oraz uprawnienie do rozporządzania rzeczą. Na korzystanie z rzeczy składa się uprawnienie do posiadania rzeczy (ius posidendi), do używania rzeczy (ius utendi).

Uwzględniając powyższe należy przyjąć, że do przeniesienia własności Ośrodka Wypoczynkowego w D doszło z dniem [...].11.2012 r. Tego samego dnia B.G., wskutek zarejestrowania swojej działalności gospodarczej, uzyskała także status przedsiębiorcy, co oznacza, że jako przedsiębiorca miała uprawnienie do korzystania z Ośrodka Wypoczynkowego "D", a zatem grunty, na których posadowiony jest Ośrodek Wypoczynkowy w D, uzyskały status gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż nie jest możliwe korzystanie z obiektów tworzących całość funkcjonalną w postaci ośrodka wypoczynkowego bez możliwości korzystania z gruntu na którym stoją jego obiekty. Inną kwestią jest zastrzeżenie w umowie zawartej przez skarżącego z nadleśnictwem z dnia [...] grudnia 2007r., niezezwalające skarżącemu na poddzierżawienie gruntu osobom trzecim( § 6ust.3 umowy ). Dokonanie przez skarżącego czynności prawnej wywołującej po stronie osoby trzeciej uprawnienie do korzystania z tego gruntu bez zgody nadleśnictwa, nie powodowało nieważności takiej umowy a jedynie nie dotrzymanie warunków umowy zawartej z nadleśnictwem, co mogło spowodować skutek w postaci jej wypowiedzenia ( § 11 ust.1 lit e).

Z dokonanych w sprawie ustaleń wynika, że skarżący nie dotrzymał w tym zakresie zawartej z nadleśnictwem umowy albowiem jeszcze w czasie jej obowiązywania wydał już [...] kwietnia 2013r. obiekty, chociaż powinien to najwcześniej zrobić [...] maja 2013r.

Strona skarżąca nieprawidłowo przywołuje regulację art. 336 kodeksu cywilnego odnoszącą się do samoistnego posiadania, albowiem grunty na których znajdują się obiekty ośrodka należą do Skarbu Państwa, co oznacza, że podmiotem podatku od nieruchomości nie będzie samoistny posiadacz ale posiadacz zależny mający zawartą umową którym był skarżący.

Organy przeprowadziły postępowanie dowodowego spełniające wymogi z art.122, art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonując oceny dowodów w sposób spełniający wymogi z art.191 Ordynacji podatkowej.

Do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego organy dokonały prawidłowej subsumcji prawa materialnego tj. art. 1a pkt 3, art.2 ust.1pkt1, art. 4 ust.1 pkt 1, art. 5 ust.1 pkt1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Mając na uwadze powyższe na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.