Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1336/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Ewa Karpińska, Asesor WSA Mirosław Kupiec (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania;


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K.z dnia [...] r. pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek J.S. z dnia [...] 2004 r. o zwrot podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...].

Z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, iż J. S. złożył w dniu [...] 2004 r. w Urzędzie Celnym w K. deklarację uproszczoną AKC-U dotyczącą samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...] z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego i wpłacił podatek akcyzowy w kwocie [...] zł.

Następnie w dniu [...] 2004 r. zwrócił się pisemnie do Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z prośbą o "zwrot zapłaconej przeze mnie akcyzy w kwocie [...] zł za samochód sprowadzony z Niemiec" wnosząc równocześnie o "zwolnienie mnie z opłaty w kwocie [...] zł za zaświadczenie o braku obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu z innego państwa środka transportu" (k. 1 akt administracyjnych). Zaznaczył też między innymi, że państwo "żąda ode mnie, za konsekwencje swojego działania dodatkowej opłaty tj. AKCYZY, która w myśl przepisów UE jest NIELEGALNA !!!!". Uznał on również, że odpowiedź odmowną będzie traktował jako przestępstwo kryminalne, ponieważ, według niego, rząd polski legalizując handel częściami kradzionymi nie dość, że pozbawił go dorobku jego życia zarabiając na kradzieży jego samochodu, to jeszcze zmusił go do zakupu samochodu za granicą nie dając gwarancji legalności zakupu używanego samochodu w kraju. Do swego pisma wnioskodawca załączył kserokopię dowodu wpłaty akcyzy za samochód w dniu [...] 2004 r. w kwocie [...] zł.

Pismo to wraz z załącznikiem zostało przekazane w dniu [...] r. Naczelnikowi Urzędu Celnego w K. do załatwienia zgodnie z właściwością miejscową i rzeczową w części dotyczącej zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. pismem z dn. [...] 2004 r. wezwał wnioskodawcę do sprecyzowania swego żądania zawartego w piśmie z dnia [...] 2004 r., a mianowicie, "czy jest to wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego lub inny" w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., zwaną dalej O.p.). W piśmie tym organ opisał uprawnienia wynikające z przepisów dotyczących stwierdzenia nadpłaty (art. 75 § 1 i 2 pkt 1 lit. a O.p.) i wskazał na obowiązek złożenia skorygowanej deklaracji podatkowej (art. 75 § 3 O.p.). W wezwaniu tym zaznaczono też, że jeśli zdaniem strony podanie jest wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego, to stosownie do art. 155 O.p. zobowiązano wnioskodawcę do złożenia deklaracji podatkowej AKC-U.

W odpowiedzi na wezwanie strona złożyła kopię pisma z dnia [...] 2004 r. skierowanego do Ministra Finansów zawierającego prośbę o zwolnienie z wszelkich opłat (VAT, akcyza, itp.) związanych z ewentualnym zakupem przez niego samochodu używanego z krajów Unii Europejskiej wobec faktu kradzieży jego samochodu w [...] 2003 r. W piśmie tym podważał też zasadność legalności handlu częściami niewiadomego pochodzenia.

Po wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 § 1 O.p. decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego postanowił "odmówić zwrotu podatku akcyzowego" zapłaconego od wymienionego wyżej samochodu osobowego w kwocie [...] zł na postawie między innymi art. 75 § 1 i 2 pkt 1 lit. a O.p.

W odwołaniu z dnia 13.12.2004 r. strona zwróciła się z prośbą o anulowanie tej decyzji i ponowne rozpatrzenie jego prośby dotyczącej "zwrotu zapłaconej przeze mnie akcyzy w kwocie [...] zł za samochód sprowadzony z Niemiec". Odwołanie wnioskodawca motywował faktem braku zrozumienia jego żądań przez urzędników. Ponownie nawiązał do twierdzeń, że państwo Polskie dopuszcza się przestępstw takich jak paserstwo, poprzez "czerpanie korzyści z procederu złodziejskiego" i prania brudnych pieniędzy, poprzez "obciążenia podatkami handlarzy częściami aut rozbitych. W tym kontekście wskazał, że "Zażądano ode mnie umotywowania mojego żądania w przepisach Ordynacji podatkowej, pomimo, iż ja w pismach i osobistych rozmowach z w/w urzędnikami twierdziłem, że w swoich żądaniach kieruję się nie Ordynacją podatkową (brak przepisu) lecz przepisami Kodeksu Karnego". Do odwołania dołączono następne pismo z dnia [...] 2004 r. kierowane do Prokuratora Generalnego nazwane zawiadomieniem o dokonanym przestępstwie.

Uchylając decyzję pierwszej instancji dnia [...] r. organ odwoławczy stwierdził, iż Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał merytoryczną decyzję bez uzupełnienia braków formalnych podania ze strony wnioskodawcy.

Ponownie rozpatrując sprawę Naczelnik Urzędu Celnego w K. jeszcze raz wystosował do strony pismo z dnia [...] 2005 r. na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 168 § 2 O.p., w którym wezwał wnioskodawcę w terminie 7 dni do:

"uzupełnienia przedmiotowego wezwania, poprzez sprecyzowanie żądania tj.:

1. jednoznaczne stwierdzenie czy jest to wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym w trybie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, lub

2. inny."

Ponownie wyjaśniono, co uważa się za nadpłatę zgodnie z art. 72 § 1 O.p. i wskazano, że jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, to w myśl art. 75 § 1 O.p., może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty równocześnie składając skorygowane zeznanie (deklarację). W związku z tym organ poinformował, że w przypadku, gdy złożony wniosek dotyczy stwierdzenia nadpłaty, to wzywa na podstawie art. 169 O.p. do złożenia w terminie 7 dni od dnia otrzymania niniejszego pisma korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem. Nie uzupełnienie tych braków w zakreślonym terminie zostało zagrożone pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Wezwanie to strona odebrała dnia [...]2005 r.

W zakreślonym terminie strona złożyła kolejne pismo z dnia [...] 2005 r., w którym oświadczyła, że "zwrot zapłaconej przeze mnie akcyzy, którego żądam nie jest i nie będzie oparty na przepisach Ordynacji podatkowej. (...) Żądanie swe motywuję w oparciu o przepisy Kodeksu Karnego tj. art. dotyczący paserstwa i art. dotyczący prania brudnych pieniędzy.". W dalszej części pisma opisano jeszcze raz czynniki wpływające na patologię jaką jest "złodziejstwo motoryzacyjne w wszelkiej postaci".

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. działając na podstawie art. 169 § 4 O.p., po ponownym rozpatrzeniu wniosku z dnia [...] 2004 r., pozostawił go bez rozpatrzenia uznając, że strona nie odniosła się w żaden sposób do otrzymanego wezwania (między innymi nie została złożona korekta deklaracji) i nie uzupełniła braków formalnych niezbędnych do jego rozpatrzenia. Wskazano też, że przepisy prawa karnego nie są właściwe rzeczowo w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych, czy postępowania podatkowego.

Strona wniosła pismem z dnia [...] 2005 r. zażalenie zatytułowane "Odwołanie" do Dyrektora Izby Celnej w K. (karta nr 47). W zażaleniu wniesiono o anulowanie "decyzji" Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dn. [...] r. i ponowne rozpatrzenie prośby dotyczącej zwrotu zapłaconej przez stronę akcyzy w kwocie [...] zł za samochód sprowadzony z Niemiec. W treści zażalenia zawarto stwierdzenie, że przepisy o podatku akcyzowym są niezgodne z prawem europejskim (art. 23, art. 25 i art. 90 TWE), czego dowodem miał być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23.02.2005 r.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W pierwszej kolejności analiza danych zawartych w dokumentach zgromadzonych w przedmiotowej sprawie doprowadziła organ odwoławczy do wniosku, że strona właściwie dopełniła wszystkich formalności wymaganych przepisami prawa, zawartych w ustawie o podatku akcyzowym związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym towaru.

Następnie organ ten odniósł się bezpośrednio do rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji uznając go za zgodnie z przepisami, ponieważ strona zarówno nie dokonała korekty deklaracji, jak również nie sprecyzowała czy zwrot ma nastąpić w trybie przepisów innych ustaw podatkowych, nie czyniąc zadość wymaganiom podania. Zwrócono przy tym uwagę, że w obowiązującym stanie prawnym zwrot zapłaconego podatku akcyzowego w przypadku wyrobu niezharmonizowanego (samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo), nastąpić może w kontekście przepisów zawartych w art. 72 – 80 O.p. lub w trybie art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm., zwaną dalej u.p.a.). Podkreślono też, że aby podanie mogło być potraktowane jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty w trybie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa winno spełniać wymogi formalne, tj. równocześnie z wnioskiem podatnik powinien złożyć skorygowaną deklarację. Niezałączenie do wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowanej deklaracji jest, zdaniem organu, uchybieniem formalnym wniosku, możliwym do usunięcia w trybie art. 169 § 1 O.p.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia prawa wspólnotowego przez prawo krajowe w ramach podatku akcyzowego organ uznał ten zarzut za niezasadny.

W końcowej części uzasadnienia odnosząc się do stwierdzenia strony, że domaga się zwrotu nie na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa, uznano, że żądanie jest oparte na niesprecyzowanych przepisach Kodeksu karnego i właściwym do jego rozpatrzenia będzie władza sądownicza.

W skardze z dnia [...] 2005 r. skarżący nie zgadzając się z wydanym postanowieniem oświadczył, że według niego przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, na które powołuje się organ odwoławczy, z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej straciły moc stanowienia prawa. Ponadto uznał, że w wyniku niezgodności przepisów prawa krajowego w ramach podatku akcyzowego z prawem wspólnotowym (art. 90 TWE), a mianowicie zakazem dyskryminacyjnego opodatkowania produktów z innych państw członkowskich, organy podatkowe nie powinny stosować przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. W dalszej części uzasadnienia skarżący wyraził swoją opinię dotyczącą problemu kradzieży samochodów i braku reakcji na ten fakt przez organy władzy publicznej. Mając na uwadze te zarzuty skarżący żądał "unieważnienia Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. i wydania decyzji o zwrocie nadpłaconej akcyzy" i "by z dniem złożenia przeze mnie prośby o zwrot akcyzy, zasądzone zostały odsetki od spornej kwoty".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ ten wskazał, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa są obowiązującymi przepisami ustawowymi normującymi między innymi zobowiązania podatkowe, postępowanie podatkowe, kontrolę podatkową i czynności sprawdzające, a art. 75 O.p. tryb postępowania w wypadkach kwestionowania przez podatników wykazanego w deklaracji nienależnego zobowiązania podatkowego i wpłaty zadeklarowanego podatku. Jeszcze raz podkreślono, że ustawa o podatku akcyzowym jest aktem obowiązującym i ani Trybunał Konstytucyjny nie orzekł o jej niezgodności z Konstytucją ani też Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie orzekł o jej niezgodności z prawem wspólnotowym.

Na rozprawie dnia 23.06.2006 r. strony wnosiły i wywodziły jak dotychczas.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Badając zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia należy mieć na uwadze przedmiot tego rozstrzygnięcia. Mianowicie dotyczy ono utrzymania w mocy postanowienia organu pierwszej instancji o pozostawieniu wniosku skarżącego z dnia [...] 2004 r. bez rozpatrzenia w trybie art. 169 O.p. W związku z tym, że jest to rozstrzygnięcie dotyczące braków formalnych podania, a nie rozstrzygnięcie merytoryczne (decyzja) załatwiające ten wniosek co do istoty sprawy, zarzuty strony skarżącej i odpowiedzi organu podatkowego odnośnie zgodności przepisów prawa krajowego o podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego z przepisami wspólnotowymi o tyle mogą mieć wpływ na wynik sprawy o ile pozwolą ocenić, czy złożony wniosek posiadał braki formalne. Sąd nie ma podstaw oceniać merytorycznie zasadności tego zarzutu w niniejszym postępowaniu.

Zasada formalizmu na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa ma ograniczony zakres. Oznacza to z jednej strony, że podanie musi spełniać minimalne wymagania formalne wynikające z przepisów postępowania podatkowego, a z drugiej strony musi uwzględniać zasadę obowiązku organu podatkowego udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego wynikającą z art. 121 § 2 O.p. Tak jak w postępowaniu administracyjnym należy przyjąć, że jej celem jest odformalizowanie na korzyść strony ustawowych wymagań co do formy i treści żądania w tym kierunku, aby sprawa mogła być rozpoznana zgodnie z intencją i interesem strony.

Zasadę współmierności, w stosowaniu środków mających służyć do osiągnięcia zamierzonego celu oraz w wyważeniu interesu obywateli i interesu publicznego, wyraża też art. 6 ust. 3 Kodeks Dobrej Administracji (KDA), który stanowi, że;

- W toku podejmowania decyzji urzędnik zapewni, że przyjęte działania pozostaną współmierne do obranego celu. Urzędnik będzie w szczególności unikać ograniczania praw obywateli lub nakładania na nich obciążeń, jeżeli ograniczenia te lub obciążenia byłyby niewspółmierne do celu prowadzonych działań (ust. 1),

- W toku podejmowania decyzji urzędnik zwróci uwagę na stosowne wyważenie spraw osób prywatnych i ogólnego interesu (ust. 2).

Kodeks Dobrej Administracji został przyjęty dnia 6 września 2001 r. na podstawie rezolucji Parlamentu Europejskiego (zob. Code of Good Administrative Behaviour Relations with the public, Dz. Urz. WE No. L 267/2000; J. Helios Europejski Kodeks Dobrej Administracji – analiza postanowień a polski system prawny, Prawo i Podatki w Unii Europejskiej 2005/9/25-27, 2005/10/58-61, 2005/11/59-61, 2005/12/49-51). Powinien być respektowany nie tylko przez instytucje Unii Europejskiej, ich administracje ale też przez urzędników w ich relacjach z obywatelami.

Przechodząc od tych ogólnych stwierdzeń do szczegółowych przepisów odzwierciedlających zasadę ograniczonego formalizmu należy wskazać, że wymagania formalne co do treści podania określają przepisy art. 168 § 2 i 3 O.p., według których podanie powinno zawierać co najmniej:

- treść żądania,

- wskazanie osoby, od której pochodzi,

- jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby labo miejsca prowadzenia

działalności,

- podpis wnoszącego,

- a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych.

Od spełnienia tych wymagań formalnych uzależnione jest uznanie skuteczności prawnej danej czynności procesowej. Braki te uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu. Biorąc pod uwagę wezwania organu podatkowego, o uzupełnienie wniosku strony w niniejszej sprawie, rozważania w tym zakresie należy zawęzić do pierwszego i ostatniego wymienionego wymagania.

Treść żądania wyznacza przedmiot postępowania przesądzając o charakterze czynności procesowej dokonanej przez stronę. Żądanie należy oceniać na podstawie treści pisma wniesionego przez stronę, a nie na podstawie np. jego tytułu. Przepis nie odnosi się do tego, jak żądanie powinno być sformułowane, na ile dokładnie winno posługiwać się pojęciami używanymi w języku prawnym, czyli zawartymi w tekście regulacji prawnych, czy powinno zawierać podstawy prawne w swej treści i na ile one muszą być również precyzyjne. Brak odpowiedzi w tym zakresie w samym przepisie prowadzi do wniosku sformułowanego wyżej, że treść żądania musi być oceniana z uwzględnieniem intencji i interesu strony. Należy mieć na uwadze to, że na tym etapie postępowania od strony nie można wymagać szczegółowej znajomości prawa albo żeby była reprezentowana przez osobę, która ma stosowne wykształcenie w tym zakresie.

Przepisy szczególne mogą wprowadzić inne wymagania w zakresie elementów podania. Takimi przepisami szczególnymi będą art. 222 O.p. dotyczący wymogów jakie powinno zawierać odwołanie, art. 137 § 3 O.p. zobowiązujący do dołączenia do akt oryginału lub urzędowego poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, gdy występuje taki przedstawiciel strony i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2000 r. w sprawie sposobu pobierania, zapłaty i zwrotu opłaty skarbowej oraz sposobu prowadzenia rejestrów tej opłaty (Dz.U. Nr 110, poz. 1176 z późn. zm.) odnoszący się do obowiązku dołączania znaków opłaty skarbowej od podań i załączników.

Natomiast jeśli chodzi o ogólną zasadę obowiązku organów podatkowych udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego wyrażoną w art. 121 § 2 O.p., to wynika z niej obowiązek takiego działania, które służy pogłębianiu zaufania do organów podatkowych, a zatem wyczerpującego i należytego informowania strony o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania podatkowego. W toku postępowania organy muszą udzielać informacji aby strona nie poniosła szkody z powodu nieznajomości prawa. Przez niezbędne informacje o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania należy rozumieć udzielenie informacji zarówno o przepisach materialnego prawa podatkowego, jak i obowiązków będących przedmiotem postępowania. Przy czym nie można uznać za realizację tego obowiązku samo odesłanie do przepisów prawa. Przepis ten nie ogranicza obowiązku organu podatkowego tylko do udzielania informacji ale nakłada też obowiązek udzielania niezbędnych wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego (zob. B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Unimex, s. 458). Naruszenie tej zasady przejawia się nie tylko w odmowie udzielenia informacji lub wyjaśnień ale też nienależycie udzielonej informacji lub wyjaśnienia przez udzielenie informacji lub wyjaśnień niejasnych, błędnych lub niewyczerpujących.

Obowiązek udzielenia stornom pouczeń i wyjaśnień wynika też z art. 10 ust. 3 KDA, który stanowi, że W razie potrzeby urzędnik służy jednostce poradą dotyczącą możliwego sposobu postępowania w sprawie wchodzącej w zakres jego działania oraz dotyczącej pożądanego sposobu rozstrzygnięcia sprawy.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy dokonał ich naruszenia oraz naruszenia art. 233 p 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 239 O.p. aprobując działania organu pierwszej instancji poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku strony z dnia [...] 2004 r.

Po pierwsze w tym wniosku strona zawarła żądanie występując z "prośbą o zwrot zapłaconej przeze mnie akcyzy w kwocie [...] zł" związanej z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego, co było powtarzane w kolejnych pismach. Już w pierwszym wniosku strona wskazała, że "akcyza" jest "w myśl przepisów UE nielegalna". Później zostało to doprecyzowane w zażaleniu z dnia [...] 2005 r., gdzie powołano się na naruszenie konkretnych przepisów art. 23, art. 25 i art. 90 TWE oraz wyrok WSA w Olsztynie z dnia 23.02.2005 r. dotyczący tej kwestii. Wynika z tego, że strona uznała, iż nienależnie zapłaciła podatek, co wskazuje na wystąpienie elementu nadpłaty podatku z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Określenie "zwrot" użyte przez stronę zawarte jest także w wielu przepisach dotyczących nadpłaty. Określenie to jest elementem następujących pojęć np. "wniosek o zwrot" (art. 74 pkt 1 i 2 O.p.), "zwrot nadpłaty" (art. 75 § 5 i 6, art. 76 § 1 i 2 oraz art. 76 b, art. 76 c i art. 77b O.p.), "zwrot w terminie" (art. 77 § 1, 2 i 3 O.p.), "zwrot bez zbędnej zwłoki" (art. 77 § 4 O.p.) i "zwrot nadwyżki" (art. 77a O.p.). W ten sposób treść żądania została zawarta w analizowanym wniosku. Można uznać, że w sposób pośredni chodziło stronie o nadpłatę podatku, ponieważ w wykonaniu czynności wynikających albo ze stwierdzenia nadpłaty w formie decyzji (art. 74 a O.p.) albo z prawidłowego skorygowania zeznania (deklaracji), które nie budzi wątpliwości (75 § 4 O.p.) następuje właśnie zwrot uiszczonego nienależnie podatku. Wniosek taki jest słuszny też z tego powodu, że nie ma innej instytucji prawnej, na której strona mogłaby opierać swoje żądanie zwrotu podatku akcyzowego. Nie jest takim zwrotem zwrot akcyzy jako realizacja zwolnienia na podstawie art. 25 ust. 3 u.p.a. i § 28 – 30 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 z późn. zm.), a także zwrot akcyzy stosownie do art. 60 u.p.a. przy dostawie wyrobu akcyzowego zharmonizowanego na terytorium państwa członkowskiego lub powołanego przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia na mocy art. 77 u.p.a., który dotyczy dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Strona nie żądała zwrotu podatku akcyzowego w tych zakresach lecz sięgała głębiej kwestionując jego podstawę istnienia w ramach legalności opodatkowania czynności określonej jako wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego. Podkreślić należy, że przepis ogólny art. 22 ust. 3 u.p.a. obowiązujący od 1 maja 2004 r. stanowi, że w przypadku gdy w wyniku kontroli zgłoszenia celnego okaże się, że kwota akcyzy została nadpłacona, podatnikowi przysługuje zwrot nadpłaconej akcyzy w trybie i na zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Tym samym wchodzi w grę regulacja dotycząca nadpłaty podatku. Nie bez znaczenia przy tej ocenie jest też to, że wiele podmiotów, które dokonały czynności nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego i z tego tytułu zapłaciło podatek akcyzowy występowało ze stosownymi wnioskami w ramach stwierdzenia nadpłaty, a właściwe organy podatkowe odmawiały stwierdzenia takiej nadpłaty. Wniosek strony winien być potraktowany jako mieszczący się w tej grupie spraw.

Po drugie, wprawdzie strona oświadczyła, że żądany przez nią zwrot ma być dokonany nie na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa tylko stosownie do regulacji Kodeksu karnego ale w tym miejscu miała ona na uwadze wszystkie podniesione przez siebie okoliczności uzasadniające, jej zdaniem, wystąpienie przestępstw "paserstwa", czy prania brudnych pieniędzy". W związku z tym słusznie organy podatkowe nie uznały się za kompetentne do działania na podstawie tych przepisów, gdyż jako organy administracji wydają akty i podejmują inne działania stosując przepisy administracyjne administracyjnych z wyłączeniem przepisów karno-skarbowych. Jednak takie oczywiście błędne stanowisko strony w zakresie wskazania podstaw prawnych działania organu, do którego wpłynął wniosek, nie może dyskwalifikować wniosku od strony formalnej. Ochrona interesu strony nakazuje nie tylko informować ją o przepisach, jak w niniejszej sprawie, kiedy powstaje nadpłata podatku, ale też wyjaśniać i przekonywać, że jej interes będzie chroniony poprzez zastosowanie danej instytucji prawnej. Organy podatkowe nie wywiązały się z tego obowiązku naruszając regulacje dotyczące obowiązku informacji, co doprowadziło do sytuacji, że wniosek z zawartym w nim żądaniem zwrotu podatku został pozostawiony bez rozpatrzenia, jakby w postępowaniu podatkowym obowiązywała pełna, a nie ograniczona zasada formalizmu.

Po trzecie, wbrew twierdzeniom organów podatkowych złożenie skorygowanego zeznania (deklaracji) nie jest warunkiem orzekania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego wezwania osoby do usunięcia, należy zaliczyć takie braki, które uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu. Jak wskazano wyżej strona we wniosku zawarła treść żądania. Jego brak uniemożliwiałby określenie przedmiotu postępowania. Natomiast brak skorygowanej deklaracji AKC-U w stosunku do pierwotnie złożonej nie stanowi przeszkody do rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie odpowiedniej decyzji organu (stwierdzającej nadpłatę lub tym bardziej odmawiającej stwierdzenia nadpłaty). Skorygowana deklaracja, która nie budzi wątpliwości organu podatkowego może być jedynie podstawą do zwrotu nadpłaty bez wydania decyzji, jak stanowi art. 75 § 4 O.p. Wówczas odpowiednie postępowanie w ramach czynności sprawdzających (art. 272-280 O.p.) kończy się jedynie czynnością techniczną polegającą na zwrocie nadpłaconego podatku w oparciu o prawidłową korektę deklaracji. Obowiązek złożenia skorygowanej deklaracji wynikający z art. 75 § 3 O.p. dotyczy takich sytuacji. Wystarczy jednak aby organ zakwestionował część żądanej nadpłaty w ramach korekty, wówczas musi wszcząć postępowanie i wydać decyzję określającą wysokość nadpłaty. Korekta spełnia swoją funkcję, gdy nadpłata uwzględniana jest w całości i stanowi pewne uproszczenie tego postępowania w stosunku do zasady ogólnej, że w pozostałych przypadkach wysokość nadpłaty określa organ podatkowy (art. 74a O.p.). Wskazać też można, że uprawnienie z art. 75 § 2 pkt 1 lit a i b O.p., do którego odsyła art. 75 § 4 O.p., odnośnie możliwości złożenia wniosku o nadpłatę przez podatników, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., dotyczy przypadków, gdy zobowiązanie podatkowe istnieje ale jest nienależne lub występuje w wysokości większej od należnej. Jest to odmienna sytuacja w stosunku do tej, w której strona kwestionując legalność podstaw prawnnych naliczania danego podatku uważa, że nie stała się podatnikiem i nie była zobowiązana do złożenia deklaracji. Właśnie strona w niniejszej sprawie kwestionowała zgodność tej części przepisów o podatku akcyzowym, które zobowiązywały ją do złożenia deklaracji AKC-U i wpłaty określonej kwoty.

W związku z powyższym organy podatkowe winny orzekać w ramach stwierdzenia nadpłaty co do istoty sprawy bez uprzedniego wezwania do sprecyzowania żądania, gdyż było ono zawarte we wniosku i bez wezwania do złożenia korekty deklaracji, ponieważ brak ten nie uniemożliwiał nadanie sprawie dalszego biegu.

Mając na uwadze wymienione okoliczności faktyczne i prawne należy stwierdzić, że zachodzą podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. Organ odwoławczy naruszył przepisy materialne będące podstawą orzekania, a mianowicie art. 169 § 1 i 4 O.p. w zw. z art. 168 § 2 i art. 75 § 2 i 3, art. 74 a O.p. poprzez błędną wykładnię, że korekta deklaracji jest brakiem formalnym wniosku strony uniemożliwiającym nadanie sprawie dalszego biegu, co miało wpływ na wynik sprawy. Naruszone zostały również przepisy postępowania wynikające z art. 121 § 2, art. 122, art.191 oraz art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 235 i art. 239 O.p., ponieważ organ odwoławczy utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia dokonał błędnej oceny zebranego materiał poprzez przyjęcie, że wniosek strony nie zawierał treści żądania a także poprzez nie wyjaśnienie stronie, że poprzez nadpłatę jej interes w zakresie zwrotu podatku będzie chroniony, gdyż strona otrzymując merytoryczną decyzję, od której, jeśli się nie będzie zgadzała, będzie mogła wnosić środki zaskarżenia, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uwzględniając skargę Sąd nie określił w jakim zakresie zaskarżone postanowienie nie może być wykonane na podstawie art. 152 P.p.s.a. z tego względu, że postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia nie podlega ze swej istoty wykonaniu. Natomiast o kosztach postępowania Sąd orzekł stosownie do art. 200 P.p.s.a. zasądzając jedynie kwotę [...] zł z tytułu uiszczonego wpisu sądowego, gdyż strona nie była reprezentowana przez pełnomocnika.