Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1067/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 115
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta, Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia z dnia [...] r.; nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r. nr [...]orzekającej o odpowiedzialności E. M. (strona, podatnik, strona skarżąca) byłego wspólnika spółki Jawnej pn. "A" za zaległości tej Spółki w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r. w kwocie 143.720,00 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 65.540,00 zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie 7.497,84 zł

Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekając o odpowiedzialności strony stwierdził, że spółka Jawna pn. "A" posiadała niezapłacone zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług, wynikające ze złożonych deklaracji podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej – M.M. byłego wspólnika Spółki - za wskazaną wyżej zaległość, należne od niej odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne. W trakcie postępowania w dniu 10 marca 2010 r. M. M. złożyła w Urzędzie Skarbowym z dnia 4 lutego 2010 r., w którym poinformowała, że w dniu 7 lipca 2006 r. zbyła udziały w spółce Jawnej "A" na rzecz D. B., co potwierdza dołączona kserokopia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika (zawarta w dniu 7 lipca 2006 r.) oraz kserokopia Repertorium A numer [...]/2006.

Naczelnik Urzędu Skarbowego po przeprowadzeniu analizy zgromadzonych dowodów stwierdził, że istnieje podstawa, o której mowa w art. 115 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej skrót O.p., uzasadniająca orzeczenie odpowiedzialności strony za zaległości spółki i decyzją z dnia [...] r. znak [...] orzekł o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" spółka Jawna w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r. w wysokości 143.720 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 65.540 zł i koszty egzekucyjne w wysokości 7.497,84 zł.

W złożonym odwołaniu z dnia 6 kwietnia 2010 r. strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania zarzucając naruszenie: art. 108 § 1, w związku z art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez nie wskazanie prawidłowej podstawy prawnej zaskarżonej decyzji tj.:

- art. 115 § 1 i 4 O.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcia, że przeniesienie odpowiedzialności za zaległości spółki jawnej dopuszczalne jest tylko w stosunku do byłych wspólników i pominięcie obecnych wspólników, a także, iż adresatem decyzji o odpowiedzialności solidarnej może być tylko jeden ze wspólników oraz, że nie jest konieczne wskazanie w decyzji solidarności zobowiązania z innymi wspólnikami spółki jawnej,

- art. 108 § 1 i 4 O.p. poprzez przyjęcie, że istnieje podstawa do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki, mimo wadliwie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego,

- art. 120 i art. 122 w związku z art. 187 O.p. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu podzielił argumentację zawartą w decyzji organu I instancji powołując się na art. 115 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją wprowadzoną ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1318), który stanowi, że wspólnik spółki cywilnej, jawnej /.../ odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki. Natomiast § 2 art. 115 postanawia że § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości z tytułu zobowiązań powstałych w okresie, gdy był on wspólnikiem.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z odpisu pełnego Krajowego Rejestru Sądowego, według stanu na dzień 24 maja 2007 r. wynika, że wspólnikami "A" Spółka Jawna od dnia 19 marca 2002 r. do dnia 7 lipca 2006 r. oraz z przedłożoną umową zbycia udziałów, byli M. M. i E. M.

Z akt sprawy wynika, że spółka nie wywiązała się z zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r., a egzekucja zaległości podatkowej z jej majątku okazała się bezskuteczna. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił krąg osób trzecich odpowiedzialnych za zaległe zobowiązanie spółki i na podstawie przepis art. 115 § 1 O.p. orzekł o ich odpowiedzialności podatkowej w tym o odpowiedzialności strony, która była wspólnikiem "A" Spółka Jawna w czasie powstania przedmiotowej zaległości podatkowej, a zaskarżona decyzja wydana została byłemu wspólnikowi. Nie wskazanie przez organ podatkowy pierwszej instancji na tą okoliczność w treści uzasadnienia i w podstawie prawnej decyzji nie wyłącza odpowiedzialności strony za zaległość podatkową powstałą w czasie, kiedy była wspólnikiem spółki. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powołanie w podstawie prawnej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. art. 115 § 1 O.p. z pominięciem § 2 tegoż przepisu nie czyni decyzji wadliwej w stopniu uzasadniającym jej uchylenie, stąd reformuje zaskarżoną decyzję w ten sposób, że dodaje w sentencji decyzji do art. 115 § 1 - § 2 ustawy O.p.

Odpowiedzialność wspólników spółek wymienionych w art. 115 O.p. obejmuje zaległości podatkowe spółki oraz zaległości wspólników, które wynikają z działalności spółki powstałe w czasie jej trwania oraz pozostające w związku z jej działalnością. W przypadku byłego wspólnika spółki zakres odpowiedzialności ograniczony jest do zaległości spółki i wspólników powstałych w okresie, gdy był wspólnikiem. W rozpatrywanej sprawie odpowiedzialność byłego wspólnika "A" Spółka Jawna ograniczona jest zatem do zaległości podatkowej podatnika podatku od towarów i usług (tj. Spółki), powstałej w okresie kiedy strona była jej wspólnikiem. Solidarny charakter odpowiedzialności, o której mowa we wskazanym przepisie sprawia, że organ podatkowy zobowiązany jest wydać decyzję o odpowiedzialności wszystkich byłych wspólników spółki jawnej, czyli osób, które w danej sytuacji występują. W rozpatrywanej sprawie, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że za przedmiotową zaległość, odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne strona odpowiada solidarnie ze spółką i z wspólnikiem – M. M. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. podjął także działania wobec obecnych wspólników spółki w sprawie ich odpowiedzialności za długi spółki, co poszerzy krąg osób, od których możliwe będzie żądanie spełnienia (w całości lub w części) świadczenia należnego Skarbowi Państwa. Zatem niezasadny jest zarzut strony w zakresie nie objęcia odpowiedzialnością aktualnych i byłych wspólników za długi spółki.

W złożonej w dniu 24 maja 2006 r. przez "A" Spółka Jawna (nadana w placówce pocztowe) deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r., wykazano zobowiązanie do zapłaty w kwocie 159.078 zł. Dane dotyczące adresu siedziby spółki zgodne były z podanymi w zgłoszeniem identyfikacyjnym NIP-2 oraz NIP-C z dnia 8 maja 2006 r. Zaległość podatkowa wykazana w deklaracji objęta została tytułem wykonawczym [...], którego odpis przesłano na adres spółki. Po dwukrotnym awizowaniu przesyłka została zwrócona organowi egzekucyjnemu. Organ podatkowy mając na uwadze, że spółka od czerwca zaprzestała rozliczania podatku od towarów i usług, a kierowana do niej korespondencja wracała z adnotacją "adresat wyprowadził się bez podania adresu" podjął działania zmierzające do ustalenia właściwego adresu spółki i pismem z dnia 14 maja 2007 r. nr [...] wystąpił do Ministerstwa Sprawiedliwości o wydanie odpisu aktualnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego podmiotu "A" Spółka Jawna. Z otrzymanego w dniu 30 maja 2007 r. odpisu wynika, że w dniu 18 października 2006 r. dokonano wpisu o zmianie siedziby spółki z W. ul. B. [...] na K. al. P. [...]. Z korespondencji prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w K. wynika, że pod wskazanym adresem spółka nie prowadzi działalności, nie składała żadnych deklaracji, nie zgłosiła rachunku bankowego i nie posiada majątku (ruchomego i nieruchomego), z którego możliwe byłoby prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Z tych też względów Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., do którego przesłane zostały wg właściwości miejscowej tytuły wykonawcze do realizacji, postanowił o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego m. in. na podstawie tytułu wykonawczego [...] obejmującego zaległość spółki w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r. (postanowienie z dnia [...] r. Nr [...]). Z ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, że prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczące zajęcie rachunku bankowego spółki w "B" SA w L. okazało się bezskuteczne (brak środków na koncie), pod wskazanym w NIP-2 adresem spółka nie prowadzi działalność gospodarczą (inny podmiot tj. sklep "C"), spółka nie posiada majątku, z którego można byłoby przeprowadzić skuteczną egzekucję, co potwierdzone zostało przez Starostwo Powiatowe w W. oraz centralną Ewidencję Pojazdów i Kierowców CEPiK w Wa. Wysyłana do strony korespondencja w sprawie złożenia wykazu majątku nie została odebrana. W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...] r. zaświadczenie nr [...] o bezskuteczności egzekucji wobec majątku "A" Spółka Jawna.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o właściwe przepisy prawa, a powoływane w jej uzasadnieniu fakty znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Zarzut strony, że zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o niekompletny materiał dowodowy nie znajduje potwierdzenia, albowiem nie wskazała jaki materiał dowodowy został przez organ pominięty lub, jaki winien być uzupełniony w postępowaniu odwoławczym. Strona miała zapewniony czynny udział w prowadzonym postępowaniu tj. miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów i materiałów oraz jego uzupełnienia o wszelkie informacje lub dowody, które w jej ocenie mogły przyczynić się do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia, a którymi organy podatkowe nie dysponowały.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, strona skarżąca wystąpiła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz ją poprzedzającej Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając naruszenie:

1. art. 108 § 1, w związku z art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez nie wskazanie prawidłowej podstawy prawnej zaskarżonej decyzji i wadliwą próbę skorygowania jej przez organ odwoławczy,

2. art. 115 § 1 i 4 O.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że przeniesienie odpowiedzialności za zaległości spółki jawnej dopuszczalne jest tylko w stosunku do byłych wspólników z pominięcie obecnych wspólników, a także, iż adresatem decyzji o odpowiedzialności solidarnej może być tylko jeden ze wspólników oraz, że nie jest konieczne wskazanie w decyzji solidarności zobowiązania z innymi wspólnikami spółki jawnej,

3. art. 108 § 1 i 4 O.p. poprzez przyjęcie, że istnieje podstawa do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki, mimo wadliwie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego,

4. art. 120 i art. 122 w związku z art. 187 O.p. poprzez niewyjaśnienie przez organy podatkowe obu instancji stanu faktycznego sprawy i wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy oraz rozpatrzenie go w sposób niekompletny, szczególnie w zakresie egzekucji,

5. art. 233 § 1 poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, mimo, że jest ona wadliwa w zakresie podstawy prawnej.

W uzasadnieniu strona powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót upsa podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż stoi ono na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b i c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c") - sąd uwzględnia skargę.

Skarga nie była uzasadniona.

Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia, czy zaszły podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników "A" Spółka Jawna za zaległości podatkowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że instytucja odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe została uregulowana w Rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej (art. 107-art.119). Na podstawie art. 115 tej ustawy wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki (art. 115 § 1). Przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem.

Orzeczenie o odpowiedzialności, o której mowa w § 1, za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2. W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki, orzeczenie o odpowiedzialności płatnika (inkasenta), zwrocie zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług lub określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 (art. 115 § 4). Przepis § 4 stosuje się również w przypadku rozwiązania spółki (art. 115 § 5).

Z przywołanej regulacji wynika, że do kategorii osób trzecich objętej tym przepisem należą:

1) wspólnicy spółek: cywilnej, jawnej, partnerskiej, komandytowej (z wyjątkiem komandytariusza), komandytowo-akcyjnej (z wyjątkiem akcjonariusza),

2) byli wspólnicy spółek, o których mowa w pkt 1, z wyjątkiem także komandytariusza i akcjonariusza.

Z postanowienia art. 115 § 2 O.p. wynika, że wspólnik spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusz spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie, gdy był on wspólnikiem, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie, gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy uznać prawidłowość rozstrzygnięcia organów podatkowych.

Istotna w sprawie jest okoliczność, że spółka nie wywiązała się z zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r., a egzekucja zaległości podatkowej z jej majątku okazała się bezskuteczna. Z Krajowego Rejestru Sądowego, według stanu na dzień 24 maja 2007 r. wynika, że wspólnikami "A" Spółka Jawna od dnia 19 marca 2002 r. do dnia 7 lipca 2006 r. byli M. M. i E. M. Z tej racji organ podatkowy prawidłowo ustalił krąg osób trzecich odpowiedzialnych za zaległe zobowiązanie spółki i na podstawie przepis art. 115 § 1 i 2 O.p. orzekł o ich odpowiedzialności podatkowej w tym o odpowiedzialności strony, która była wspólnikiem "A" Spółka Jawna w czasie powstania przedmiotowej zaległości podatkowej, a zaskarżona decyzja wydana została byłemu wspólnikowi. Nie wskazanie przez organ podatkowy pierwszej instancji na tą okoliczność w treści uzasadnienia i w podstawie prawnej decyzji nie wyłącza odpowiedzialności strony za zaległość podatkową powstałą w czasie, kiedy była wspólnikiem spółki.

W ocenie Sądu organy prawidłowo oceniły, że zebrany materiał dowodowy stanowi podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników za zaległości podatkowe Spółki stosownie do art. 115 § 1 i § 2 O.p. Nie budzi bowiem wątpliwości, że strona skarżąca była wspólnikiem "A" Spółka Jawna w czasie, w którym powstały zaległości.

Za niezasadny należy uznać zarzut skargi dotyczący wymogu formalnego wykazania bezskuteczności egzekucji wobec spółki.

Przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki osobowej na jej wspólników w trybie art. 115 O.p., różni się w istotny sposób od orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej (art. 116 Ordynacji podatkowej), które uzależnione jest od ustaleń w zakresie wymaganych prawem przesłanek pozytywnych i negatywnych.

W myśl art. 116 § 1 za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, ale tylko wówczas jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Tymczasem przepis art. 115 O.p. formułujący zasadę odpowiedzialności m.in. wspólników spółek jawnych nie zawiera takiego wymogu. Podkreślić należy również, że art. 108 § 4 O.p., zgodnie z którym egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna - nie stanowi odpowiednika przytoczonego wymogu z art. 116 § 1.

Zasadę tę potwierdza również art. 31 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika). Jednakże na podstawie § 2, przepis § 1 nie stanowi przeszkody do wniesienia powództwa przeciwko wspólnikowi, zanim egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna.

Istotna zatem dla rozstrzygnięcia jest konieczność odróżnienia możliwości wydania rozstrzygnięcia w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej od możliwości jego realizacji w myśl art. 108 § 4 O.p. Przepis ten wprowadza ograniczenie, powodujące, że do czasu skutecznego wykazania bezskuteczności egzekucji wobec spółki, orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej nie może być wykonane, co nie oznacza jednak, że nie może zostać wydane.

Ponieważ przedmiotem niniejszej sprawy nie jest skierowanie egzekucji do majątku wspólnika, nie należy do niej także rozstrzyganie czy bezskuteczność egzekucji z majątku spółki powinna być wykazana w formie postanowienia. Oznacza to również, że w sprawie nie doszło do naruszenia 108 § 4 O.p oraz przepisów odnoszących się do postępowania egzekucyjnego.

Odnosząc się niezależnie od tego do zarzutu strony w zakresie postępowania egzekucyjnego należy ponadto wskazać, że jest to odrębne postępowanie uregulowane w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Prawidłowość przeprowadzonego postępowania można kwestionować tylko w trybie do tego przewidzianym w tej ustawie.

Wobec tego zarzut ten nie podlega ocenie w postępowaniu o odpowiedzialności strony byłego wspólnika spółki Jawnej pn. "A" za zaległości tej Spółki w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r.

W pozostałym zakresie Sąd uznał argumentację organów podatkowych za prawidłową.

Sąd nie podzielił także zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe w toku postępowania art. 121 i 122, 187 § 1, 191 O.p. Organy bowiem w sposób wyczerpujący zbadały wszystkie okoliczności faktyczne związane ze sprawą i do trafnie ustalonego stanu faktycznego zastosowały obowiązujące normy prawne.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.