Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 272/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 4 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2007 nr 19 poz 115
law: Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 194 par. 1 i 3 , art. 122, art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 3, art. 145 par. 1pkt 1 lit a , c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 272/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 kwietnia 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2011r., sprawy ze skarg "O" S.A. w K., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 18 listopada 2010r. Nr [...], Nr [...],, Nr [...],, w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004, 2005 i 2006 rok., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. określa, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 8.502zł ( osiem tysięcy pięćset dwa złote).


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 18 listopada 2010 r. nr: [...], [...], [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta z dnia 31 maja 2010r., którymi określone zostało zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006. W uzasadnieniu swoich decyzji Kolegium wskazało, iż decyzje organu I instancji, jak również wszczęte następnie postępowanie, było następstwem złożenia przez "O" S.A. w K. korekt deklaracji na podatek od nieruchomości oraz wniosku o stwierdzenie nadpłaty za te lata. Wniosek dotyczył podatku od nieruchomości uiszczonego od dróg wewnętrznych, zlokalizowanych w obrębie dwóch stacji elektroenergetycznych. Zdaniem Spółki drogi te zostały uznane za budowle i jako takie powinny podlegać wyłączeniu spod opodatkowania. Stanowisko to nie zostało jednak podzielone przez organy podatkowe. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podało, iż faktycznie na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (w wersji obowiązującej w latach 2004-2006), ustawodawca wyłączył od opodatkowania podatkiem od nieruchomości: pasy drogowe, drogi (zarówno publiczne, jak i niepubliczne – w tym drogi wewnętrzne) oraz obiekty związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Samo pojęcie droga, czy też pas drogowy należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w ustawie o drogach publicznych. Następnie Kolegium podkreśliło, że zgodnie z dominującym poglądem orzecznictwa, dla wykazania, iż konkretny grunt jest pasem drogowym, konieczne jest odwołanie się do zapisów ewidencji gruntów i budynków, stosownie do wymogu wynikającego z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Dane zawarte w tej ewidencji mają walor dokumentu urzędowego i dopóki nie zostaną zmienione we właściwym postępowaniu, wiążą organy podatkowe. Dopóki zatem podatnik nie wystąpi do właściwego organu o zmianę zapisów w ewidencji i dopóki to nie nastąpi, dopóty nie można skutecznie zarzucić organom podatkowym błędnych ustaleń co do przedmiotu i podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dla wykazania zatem, iż konkretny grunt jest pasem drogowym, konieczne jest ustalenie, że grunt ten został oznaczony w ewidencji gruntów jako droga o symbolu "dr". Tymczasem grunty należące do Spółki nie zostały w ten sposób sklasyfikowane. W konsekwencji nie przysługuje jej zwolnienie od podatku.

Skargi na powyższe decyzje wniosła spółka "O" S.A. w K. zarzucając naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2006, w związku z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez jego niezastosowanie w sprawie, mimo że powinien być zastosowany,

2. prawa procesowego, tj. art. 124, art. 180 i art. 187 w zw. z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z tak postawionymi zarzutami, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji, jak również zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarg zostało podniesione, że nie można zgodzić się z poglądem, iż decydujące znaczenia dla zastosowania ulgi podatkowej mają zapisy ewidencji gruntów i budynków, nawet jeżeli są one niezgodne z rzeczywistym stanem. Przyjmując takie założenie, organy podatkowe nie przeprowadziły żadnego postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia, czy drogi wraz z infrastrukturą rzeczywiście znajdują się na gruncie Skarżącej. Jedynie taka okoliczność ma znaczenie w sprawie możliwości wyłączenia drogi wewnętrznej spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ podatkowy nie może poprzestać na zapoznaniu się z danymi z ewidencji i domniemaniu ich prawdziwości, lecz musi podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Na nieruchomości Skarżącej znajdują się, zgodnie z definicją zawartą w ustawie o drogach publicznych, pasy drogowe wraz z budowlami stanowiącymi drogi. Powinny one wobec powyższego zostać wyłączone z opodatkowania, bez względu na zapisy figurujące w ewidencji gruntów i budynków. Decydujące nie mogą być bowiem zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a jedynie stan faktyczny, tj. to, czy na gruncie faktycznie znajduje się budowla drogi.

Strona Skarżąca zwróciła również uwagę, że w podatku od nieruchomości decydujące dla wymiaru podatku jest faktyczne wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Inaczej zatem niż w podatku rolnym i leśnym, gdzie przepisy stanowią wprost, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych a podatkiem leśnym grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Dla podatku od nieruchomości ewidencja ma znaczenie pomocnicze, drugorzędne, choć może służyć jako punkt wyjścia do oceny sytuacji prawno podatkowej. Ponadto, jak sama nazwa wskazuje, służy ona jedynie ewidencjonowaniu gruntów i budynków, lecz już nie budowli, a takimi są drogi. Gdyby ustawodawca zamierzał nadać jej zasadnicze znaczenie, odpowiedni przepis zostałby zamieszczony w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Również art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych potwierdza tezę Skarżącej. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że o obowiązku podatkowym decyduje stan faktyczny, wystąpienie określonego zdarzenia, a nie dane wynikające z ewidencji, której zapisy mogą nie odpowiadać rzeczywistemu stanowi rzeczy. Zapisy zawarte w jakiejkolwiek ewidencji, poza wyraźnymi przypadkami wskazanymi przez ustawodawcę, nie mogą kształtować prawa podatkowego. Nie mogą one między innymi zawężać rozumienia pojęć występujących w ustawach podatkowych. Strona Skarżąca zwróciła również uwagę, że przepisy ustalające zasady oznaczania gruntów odpowiednimi symbolami, zostały wydane jedynie na potrzeby prowadzenia ewidencji. Jeżeli zatem na gruncie istnieje droga, lecz na potrzeby ewidencyjne nie zostanie jako taka wpisana, to wcale nie znaczy, że drogi takiej nie ma. Wręcz przeciwnie, droga istnieje, lecz z uwagi na potrzeby ewidencyjne nie została tak w ewidencji określona. Skoro jednak droga istnieje, mają do nie zastosowanie wyłączenia przewidziane w zakresie podatku od nieruchomości. Strona Skarżąca wskazała również na niedostosowanie pojęć występujących w ewidencji gruntów i budynków do zmieniających się przepisów innych ustaw. Po wprowadzeniu zmian do ustawy o drogach publicznych oraz podatkach i opłatach lokalnych, przepisy dotyczące ewidencji nie uległy zmianie. Oznacza to z kolei, że istnieje duże ryzyko związane z niedostosowaniem pojęć tych aktów prawnych. Konsekwencją takiego faktu będzie to, że teoretycznie tożsame pojęcia będą jednak miały różne znaczenia dla potrzeb kilku aktach prawnych.

W odpowiedziach na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. W uzasadnieniu tych odpowiedzi, podtrzymane zostało w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach.

Na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia skargi na wszystkie trzy decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy stwierdzić, że w ocenie Sądu istniały podstawy do połączenia trzech spraw do łącznego ich rozpoznania oraz rozstrzygnięcia, gdyż wszystkie zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego pozostają ze sobą w związku w rozumieniu art. 111 § 2 p.p.s.a. Dotyczą one bowiem tego samego stanu faktycznego oraz opierają się na jednakowym naruszeniu przepisów postępowania.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone w szczególności przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, tj. kontroli prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego, a także zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z treścią art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia.

Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Prezydenta Miasta w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, Sąd uznał, iż skargi zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. nr 95, poz. 613 z 2010 r. z późn. zm. - w brzmieniu obowiązującym od 9 grudnia 2003 roku do 31 grudnia 2006 roku – zwana dalej u.o.p.o.l.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Niewątpliwie przepis ten obejmował zarówno drogi publiczne jak i inne w tym drogi wewnętrzne, czego wprost dowodzi jego literalna wykładnia, a potwierdza dotychczasowe orzecznictwo (vide np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2007 roku I SA/Ol 582/2006, LexPolonica nr 1158791, wyrok NSA z dnia 16 października 2009 roku II FSK 784/08 Lex Nr 528862 ). Okoliczność ta nie jest również kwestionowana przez organy podatkowe.

Sama u.o.p.o.l. nie zawiera legalnej definiowała ani pojęcia "pasa drogowego" ani "drogi". W związku z powyższym dla wyjaśnienia tych pojęć, należało odwołać się do definicji takich pojęć zawartych w innych aktach prawnych. Wyżej wskazane pojęcia zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (tekst jedn. Dz.U. nr 19, poz. 115 z 2007r. z późn. zm.). Ma to o tyle istotne znaczenie, że pojęcia te zdefiniowano ustawą z dnia 14 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. 2003 r. Nr 200 poz. 1953 z późn. zm.), która wprowadziła nowe (mające znaczenie dla niniejszej sprawy) brzmienie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązujące w okresie między 9 grudnia 2003 roku a 31 grudnia 2006 roku. Należy zatem stwierdzić, że skoro ustawodawca wprowadza jedną ustawą definicję określonego pojęcia, nowelizując przy tym inną ustawę, to uważa on, iż pojęcia te powinny być rozumiane tak samo. Pogląd taki został między innymi zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2008r. 27 maja 2008 roku (II FSK 483/2007, Lex Polonica nr 2074893). W wyroku tym zostało stwierdzone, że jeżeli treść art. 2 ust. 3 pkt 4 u.o.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003r. do 31 grudnia 2006r. została wprowadzona ustawą z dnia 14 listopada 2003r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw w której ustawodawca równocześnie zdefiniował pojęcie "pas drogowy" i "droga", a w art. 2 zmienił brzmienie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.o.p.o.l. obejmującym te pojęcia, to oznacza to, że te właśnie definicje należy stosować także na gruncie wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.o.p.o.l.

W świetle natomiast art. 4 pkt 1 cyt. ustawy o drogach publicznych pas drogowy to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Z kolei w punkcie 2 tego przepisu zostało zdefiniowane pojęcie "droga", która zgodnie z tym przepisem stanowi budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym. Z powyższych definicji wynika, że droga i pas drogowy nie są pojęciami tożsamymi. Ponadto wynika z nich również między innymi, że droga stanowi budowlę, zaś pas drogowy to wyłącznie grunt na którym zlokalizowana jest droga wraz z urządzeniami funkcjonalnie z nią związanymi.

Organy podatkowe powinny w związku z powyższym przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, zmierzające do ustalenia, czy faktycznie mamy do czynienia z przedmiotem zwolnionym od podatku. Postępowanie takie nie zostało jednak przeprowadzone. Organy podatkowe stwierdziły bowiem, że brak jest potrzeby przeprowadzenia takiego postępowania, gdyż do zwolnienia wymagane jest oznaczenie gruntów w ewidencji symbolem "dr". Kolegium stwierdziło, że gdyby grunty, których zwolnienia od opodatkowania domaga się Skarżąca były oznaczone takim symbolem, wówczas podlegałyby zwolnieniu. Skoro jednak nie zostały one takim symbolem oznaczone, brak jest możliwości zastosowania zwolnienia i w konsekwencji wskazane w deklaracji części nieruchomości podlegają opodatkowaniu. W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych nie jest zasadne.

Faktycznie w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz.U. nr 193, poz. 1287 z 2010r. z późn. zm.) zostało stwierdzone, że podstawę, między innymi wymiaru podatków, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jak wynika z kolei z art. 20 ust. 1 tej ustawy, ewidencja obejmuje informacje dotyczące: 1)gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty, 2)budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych, 3)lokali - ich położenia, funkcji użytkowych oraz powierzchni użytkowej. Już z powyższego wynika, że ewidencja ta nie obejmuje budowli, czyli drogi rozumianej zgodnie z definicją zawartą w ustawie o drogach publicznych. Ponadto ewidencja ta nie obejmuje pojęcia "obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu", które to obiekty również podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości.

Szczegóły dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków, w tym sposób oznaczania symbolami poszczególnych danych wpisywanych do ewidencji, został uregulowany w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. nr 38, poz. 454). W § 68 ust. 3 pkt 7 wskazano, że grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się m.inn. na tereny komunikacyjne, w tym drogi, oznaczone symbolem – dr. Brak przy tym wymienienia w tym przepisie pojęć: "pas drogowy" oraz "obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu", choć przedmioty objęty tymi pojęciami podlegają zwolnieniu od podatku. Już choćby z tego powodu brak jest podstaw do zastosowania zapisów ewidencji gruntów i budynków do niniejszej sprawy. Ponadto z wyżej powołanego rozporządzenia (Załącznik nr 6 ust. 3 pkt 7 a) wynika, iż jako drogę rozumie się grunty w granicach pasów drogowych dróg określonych w ustawie o drogach publicznych. Zostało tam również wskazane, iż na potrzeby tego rozporządzenia, nie są drogą grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację poszczególnych nieruchomości. Grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego. Jednocześnie wyraźnie zostało stwierdzone, że nie są to drogi w rozumieniu przepisów tego rozporządzenia. Wynika z tego jednoznacznie, że definicja drogi zawarta w tym rozporządzeniu została określona jedynie na potrzeby prowadzenia ewidencji gruntów i budynków. Nie jest to natomiast definicja legalna drogi. Z tego też powodu z pojęcia drogi wyłączona została wewnętrzna komunikacja poszczególnych nieruchomości. Samo rozporządzenie nie stwierdza przy tym, że nie jest to droga, lecz jedynie, że nie jest to, która w ewidencja zostanie opisana symbolem "dr". Podkreślenia przy tym wymaga, iż dla potrzeb rozporządzenia zmienione zostało pojęcie "drogi wewnętrznej" w porównaniu z definicją takiej drogi zawartej w ustawie o drogach publicznych. Jak wynika bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (obowiązującego w dacie wydawania rozporządzenia) za drogi wewnętrzne uznane zostały drogi nie zaliczone do żadnej kategorii dróg publicznych, w szczególności drogi w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowe do obiektów użytkowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, place przed dworcami kolejowymi, autobusowymi i portami są drogami wewnętrznymi. Różnica w rozporządzeniu sprowadza się do zmiany pojęcia "dojazdowe do obiektów użytkowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą" (zmienione od 2003r. na pojęcie "przedsiębiorca") na "dojazdowe do obiektów użyteczności publicznej". Zmiana ta ma istotne znaczenie. Ustawa bowiem o drogach publicznych, za drogę wewnętrzną, uznaje każdą drogę dojazdową do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorców. Może się w związku z tym zdarzyć, że droga ta będzie służyła wyłącznie konkretnemu przedsiębiorcy, lecz w rozumieniu przepisów ustawy o drogach publicznych, będzie stanowiła drogę wewnętrzną. Ta sama droga, nie zostanie jednak wpisana do ewidencji gruntów i budynków, jako droga, gdyż nie będzie ona drogą dojazdową do obiektu użyteczności publicznej, czyli rozumianą jako ogólnodostępna, umożliwiająca dojazd jakiejkolwiek osobie, niekoniecznie tylko właścicielowi. Przemawia za tym również dalsza część treści rozporządzeniu w którym mowa jest o tym, że drogą są ogólnodostępne dojazdy do ramp wyładowczych i placów składowych. Znaczenie takie jest uzasadnione również powszechnym rozumieniem pojęcia "publiczny", jako: powszechny, jawny, dostępny lub przeznaczony dla ogółu, dla wszystkich, dla całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości, dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, związany z jakimś urzędem, z jakąś instytucją, nieprywatny. Do takiego wniosku można również dojść posiłkując się pojęciem "obiektu użyteczności publicznej" określonym w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. z 2002 nr 75 poz. 690) przez który rozumie się: budynek przeznaczony na potrzeby administracji publicznej, wymiaru sprawiedliwości, kultury, kultu religijnego, oświaty, szkolnictwa wyższego, nauki, opieki zdrowotnej, opieki społecznej i socjalnej, obsługi bankowej, handlu, gastronomii, usług, turystyki, sportu, obsługi pasażerów w transporcie kolejowym, drogowym, lotniczym, morskim lub wodnym śródlądowym, świadczenia usług pocztowych lub telekomunikacyjnych oraz inny ogólnodostępny budynek (podkreślenie Sądu) przeznaczony do wykonywania podobnych funkcji, w tym także budynek biurowy i socjalny.

Świadczy to dobitnie o różnicy w pojęciu "droga" przyjętym na potrzeby ustawy o ewidencji gruntów i budynków oraz przyjętym na potrzeby ustawy o drogach publicznych. Pojęcie droga przyjęta na potrzeby ustawy o drogach publicznych jest szersza, aniżeli definicja przyjęta na potrzeby ustawy o ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to z kolei, że dany obiekt będzie drogą w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, lecz nie zostanie oznaczony symbolem "dr". Brak oznaczenia tym symbolem nie będzie przy tym oznaczał, że nie jest to droga. Zauważyć zatem należy, iż użytek nazwany w ewidencji drogą nie dotyczy pasów drogowych wszystkich rodzajów dróg wymienionych w ustawie o drogach publicznych, a tym samym nie wszystkich pasów drogowych wymienionych w tej ustawie, gdyż nie dotyczy wszystkich dróg i pasów drogowych określonych jako drogi wewnętrzne. Pewna część dróg wewnętrznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych, nie zostanie bowiem ujęta w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr". Nie zostaną tam ujęte przede wszystkim z uwagi na zapisy cytowanego rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Powstaje w związku z powyższym pytanie, czy dla wyjaśnienia pojęcia zawartego w ustawie podatkowej, mającego znaczenie dla ustalenia obowiązku podatkowego, należy stosować wyjaśnienie pojęć, wynikające z przepisów ustawowych, czy też z przepisów podustawowych. Odpowiedź na to pytanie wprost znajduje się w art. 217 Konstytucji RP zgodnie z którym, nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Odnosząc do niniejszej sprawy, dla ustalenia pojęcia "droga", "pas drogowy" Sąd przyjmuje definicję wynikającą z ustawy o drogach publicznych, nie zaś z rozporządzenia wykonawczego do ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne.

W związku z powyższym orzekający w sprawie Sąd nie podziela poglądu zaprezentowanego między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2010r. (II FSK 219/09 – dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl) w którym zostało stwierdzone, że droga ma być budowlą przeznaczoną do ruchu drogowego, a więc do poruszania się uczestników tego ruchu – pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów. Zdaniem NSA musi ona zatem co do zasady służyć większej ilości osób, niekoniecznie będących właścicielami gruntu, na którym droga jest posadowiona i osób z nim związanych. Twierdzenie takie zostało, jak wynika z treści uzasadnienia tego wyroku, wyprowadzone z treści art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych. Wskazana została jednak treść tego przepisu, która nie znajduje odzwierciedlenia w brzmieniu tego przepisu zawartego w tej ustawie. Sąd ten stwierdził bowiem, iż w przepisie tym znajduje się stwierdzenie, iż ma to być droga dojazdowa do obiektów użyteczności publicznej, podczas gdy w art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (w wersji obowiązującej na dzień powstania obowiązku podatkowego) mowa jest o dojeździe do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorców. Konsekwencji użycia tych pojęć i ich znaczenie dla zdefiniowania pojęcia "drogi" zostały przedstawione we wcześniejszej części uzasadnienia. Dlatego też Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela poglądy zaprezentowane między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2010r. (II FSK 1105/09 - dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl) w którym zostało stwierdzone, że ewidencja gruntów i budynków może być podstawą do wymiaru i poboru podatków jedynie wtedy, gdy klasyfikuje kategorię gruntów wskazanych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. W ewidencji tej nie ma symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe i dlatego art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego w tym zakresie nie może znaleźć zastosowania. Ewidencja ta nie jest również dokumentem obejmującym budowle, w tym drogi. Zawarte w niej dane są niewystarczające do ustalenia, czy na danym terenie znajduje się budowla np. droga. Na zakończenie Sąd ten stwierdził, że organy podatkowe błędnie przyjęły, iż brak sklasyfikowania dróg wewnętrznych na terenie zakładu produkcyjnego symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków, przesądza, iż drogi te nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania.

Kolejny istotny argument przemawiający przeciwko koncepcji bezwzględnego związania zapisami ewidencji gruntów i budynków, wynika w niniejszej sprawie z samej treści ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W art. 1a ust. 3 tej ustawy wskazano, w jaki sposób należy rozumieć pewną kategorię gruntów np. użytki rolne, lasy. Ustawodawca stwierdził, iż w taki sposób rozumie się grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków. Wśród tych gruntów, nie ma pojęcia drogi, czy tez pasa drogowego. Oznacza to, że w przypadku podatków i opłat lokalnych zapisy ewidencji będą miały rozstrzygające znaczenie dla ustalenia kategorii gruntów wskazanych w tym przepisie. A contrario należy stwierdzić, że w stosunku do pozostałych gruntów, ewidencja ma jedynie charakter pomocniczy, gdyż zapisy tej ewidencji mogą nie potwierdzać rzeczywistego charakteru wykorzystywania gruntu. Okoliczność, że przepis ten nie obowiązywał w dacie ustalania obowiązku podatkowego za lata będące przedmiotem niniejszego postępowania, nie zmienia znaczenia wprowadzenia tego przepisu. Niejednokrotnie bowiem ustawodawca wprowadzając konkretny przepis ma na celu wyjaśnienie wątpliwości pojawiających się na tle stosowania prawa w konkretnych sprawach. Nie oznacza to jednak, że nowy przepis wprowadza nowy sposób stosowania danej normy prawnej. W ocenie Sądu wprowadzenie tego przepisu przez ustawodawcę, miało na celu wyeliminowanie wszelkich wątpliwości związanych ze sposobem ustalania, czy dany grunt jest np. drogą, czy też pasem drogowym. Ustalenia w tym zakresie organy podatkowe powinny czynić na podstawie wszelkich dowodów, a nie jedynie na podstawie zapisów ewidencji gruntów i budynków. Należy przy tym pamiętać, że zapisy takie mają znaczenie dokumentu urzędowego. Znaczenie mocy dowodowej dokumentu urzędowego zostało wskazane w art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis ten wprowadza wobec powyższego domniemanie prawdziwości twierdzeń wypływających z takiego dokumentu. Domniemanie to nie jest jednak nieobalane. Możliwość obalenia tego domniemania wynika z § 3 tego przepisu, który nie wyłącza możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach. Przepis ten stwarza zatem organowi podatkowemu możliwość przeprowadzenia dowodu na okoliczność, czy na danym gruncie istnieje droga w rozumieniu przepisów ustawy o drogach publicznych. Możliwość ta istnieje tym bardziej, że przepisy ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, nie pozwalają na wpisanie do ewidencji wszystkich dróg wewnętrznych. Nie można wobec powyższego w trybie tej ustawy dokonać stosownych zmian w zapisach ewidencji.

Podsumowując, zdaniem Sądu, organy naruszyły przepisy postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 121 § 1, 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie przeprowadziły w sposób należyty postępowania dowodowego w zakresie ustalenia charakteru wskazywanych przez skarżącą obiektów budowlanych. Poza tym organy błędnie zinterpretowały przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu na 2006 rok w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych, co zostało już powyżej w sposób obszerny wyjaśnione. Organy podatkowe powinny bowiem ustalić, czy faktycznie istnieją na nieruchomości wskazywane przez Stronę Skarżącą pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Ustalenia takie nie zostały poczynione, zaś organy podatkowe oparły się jedynie na zapisach widniejących w ewidencji gruntów i budynków.

Przy ponownym rozpatrzeniu niniejszej sprawy organy powinny uwzględnić powyższe uwagi i w sposób zgodny z ustawą (tj. po przeprowadzeniu w sposób rzetelny postępowania dowodowego przy użyciu wszystkich niezbędnych środków) dokonać ustalenia stanu faktycznego, a ponadto mieć na uwadze rozważania Sądu, dotyczące wykładni przepisów prawa materialnego, mających w tym przypadku zastosowanie.

W związku z powyższym, Sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – ppsa - orzekł jak w sentencji wyroku.

Uchylając zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, Sąd uchylił także decyzje Prezydenta Miasta. Podstawę do uchylenia również i tych decyzji stanowi powołany na wstępie art. 135 p.p.s.a. Uchylenie również decyzji organu I instancji spowodowane zostało tym, iż istnieje w sprawie konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Z tego też powodu organ II instancji nie mógłby go przeprowadzić, stosownie do treści art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej oraz obowiązującej zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie, działając na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, iż zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji.