Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 380/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-07-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 3, art. 122, art. 127, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 193, art. 208 par. 1, art. 210 par. 4, art. 233 par. 1 pkt 2 lit. a, art. 233 par. 1 pkt art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 3, art. 122, art. 127, art. 187
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: Referent stażysta Jakub Zegarlicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A. Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010r.. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 9200 (dziewięć tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2015 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A S.A. (wcześniej B S.A.) z siedzibą w W. od decyzji Wójta Gminy G. z [...] grudnia 2014 r. znak [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 132.910,00 zł i za 2010 r. w kwocie 77.699,60 zł:

1) uchyliło zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 52.190,00 zł i w tej części umorzyło postępowanie oraz utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w pozostałej części w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 80.720,00 zł;

2) uchyliło zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 33.369,60 zł i w tej części umorzyło postępowanie oraz utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w pozostałej części w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 44.330,00 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że 9 stycznia 2009 r. podatnik złożył deklarację na podatek od nieruchomości za 2009 r. na kwotę 60.504,00 zł deklarując do opodatkowania: 167,50 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1,30 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 3.021.168,00 zł. Następnie 3 lutego 2009 r. skarżąca spółka złożyła korektę tej deklaracji zmniejszając kwotę podatku do 5.403,00 zł i deklarując do opodatkowania: 167,50 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1,30 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 3.021.168,00 zł za styczeń 2009 r. i o wartości 15.694,00 zł za okres od lutego do grudnia 2009 r. Jako przyczynę korekty wskazano sprzedaż na rzecz C Sp. z o.o. budowli podlegających podatkowi.

Kolejną deklaracją z 11 stycznia 2010 r. dotyczącą podatku od nieruchomości za 2010 r. spółka zadeklarowała kwotę podatku w wysokości 403,00 zł po zaokrągleniu, przedstawiając do opodatkowania: 167,50 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 1,30 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 16.044,00 zł.

Organ zwrócił uwagę, że podatnik deklarował we wcześniejszych latach radykalnie odmienną wartość budowli podlegających opodatkowaniu. W 2007 r. deklarował początkowo budowle o wartości 6.641.492 zł. Jednak 30 sierpnia 2007 r. złożył korektę deklaracji podając budowle o wartości 2.874.679,00 zł i wskazując, że przyczyną korekty było błędne ujęcie wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych jako budowli, które budowlami nie były. Z kolei składając deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2008 spółka zadeklarowała do opodatkowania budowle o wartości 3.009.652,00 zł.

Przechodząc do rozliczenia za okresy objęte decyzją organ odwoławczy zwrócił uwagę, że Wójt Gminy postanowieniem z 8 października 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe. W jego toku wezwał stronę do wyjaśnienia przyczyn zmiany wartości budowli podlegających opodatkowaniu, a następnie także do przedstawienia uwierzytelnionej kopii części ewidencji środków trwałych w zakresie w jakim obejmuje ona dane dotyczące linii kablowych oraz kanalizacji kablowej zlokalizowanej na terenie gminy, w szczególności dane dotyczące ich wartości na potrzeby obliczenia podatku od nieruchomości, a także do wyjaśnienia jaką wartość stanowią poszczególne rodzaje przedmiotów opodatkowania wykazane w deklaracjach podatkowych. W odpowiedzi spółka wskazała, że w wyniku analizy dokonanej przed sporządzeniem deklaracji podatkowej, wyodrębnione zostały tylko obiekty, które są obiektami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania. Spółka nie sporządziła natomiast zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były w jej ocenie nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych. W załączeniu Spółka przesłała nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych dla obszaru w obrębie którego położona była gmina G.

Decyzją z [...] grudnia 2014 r. Wójt Gminy G. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 132.910,00 zł i za 2010 r. w kwocie 77.699,60 zł.

Po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. uznało, że jest ono częściowo zasadne. Jako podstawę prawną decyzji wskazano między innymi: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), a także art. 1a ust. 1 pkt 1–5, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b i pkt 3 oraz art. 6 ust. 1 i ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 849; dalej: u.p.o.l.),

W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że od 2007 r. spóła przestała traktować linie kablowe jako budowle i ujmować je w deklaracjach podatkowych. W tej korekcie zgłosiła do opodatkowania budowle o wartości 2.874.679,00 zł i nie deklarowała żadnych zmian w swoim majątku w stosunku do poprzedniej deklaracji za ten rok. Skoro zatem pierwotnie zadeklarowała za 2007 r. budowle o wartości 6.641.492 zł, to różnica pomiędzy kwotami wykazanymi w ww. deklaracjach (3.766.813 zł) stanowiła wartość linii kablowych. Wartość tę przyjęto również w rozliczeniu za 2009 i 2010 r. ponieważ spółka nie wykazała, że wartość budowli w zakresie linii kablowych zmieniła się w stosunku do tego co deklarowano w 2007 r. Spółka zmieniła tylko ocenę prawną linii kablowych. Kolegium zwróciło dalej uwagę na zawartą pomiędzy podatnikiem a C Sp. z o.o. umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego z 31 stycznia 2009 r., na mocy której spółka C stała się właścicielem kanalizacji kablowej, natomiast podatnik pozostał właścicielem kabli umieszczonych w tej kanalizacji. W swojej decyzji Wójt Gminy nie uwzględnił tej zmiany.

Ostatecznie organ pierwszej instancji opodatkował w 2009 r., budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 6.641.492 zł podczas gdy, zdaniem Kolegium, należało w rozliczeniu za styczeń tego roku przyjąć wartość 6.787.981 zł (3.766.813 zł odpowiadającą wartości linii kablowych oraz 3.021.168 zł zadeklarowaną przez spółkę w ostatniej korekcie deklaracji za 2009 r. jako wartość budowli), natomiast za okres luty–grudzień 2009 r. – kwotę 3.782.507 zł (3.766.813 zł odpowiadającą wartości linii kablowych oraz 15.694 zł zadeklarowaną przez spółkę w ostatniej korekcie deklaracji za 2009 r.). Odnosząc się z kolei do rozliczenia za 2010 r. organ odwoławczy wskazał, że zamiast opodatkowując budowle za okres od stycznia do lipca tego roku o wartości 6.641.492 zł oraz za okres od sierpnia do grudnia o wartości 16.044 zł, należało opodatkować za okres od stycznia do lipca 2010 r. budowle o wartości 3.782.857 (wartość linii kablowych plus zadeklarowana przez spółkę wartość budowli), natomiast za okres od sierpnia do grudnia 2010 r. – budowle o wartości 16.044 zł.

Organ odwoławczy podkreślił, że po korekcie deklaracji za 2007 r. spółka nie deklarowała zmian w zakresie podstawy opodatkowania dotyczącej budowli (w zakresie wartości linii kablowych), a zatem – zdaniem organu – zmiany takie nie następowały. W związku z tym organy podatkowe były uprawnione do przyjęcia, że wartość linii kablowych w 2009 i 2010 r. wyniosła 3.766.813 zł. Kolegium wskazało, że spółka nie przedstawiła żadnego, wiarygodnego dowodu na inną wartość tych linii. Za niewiarygodny uznano w szczególności dowód z płyty CD mającej zawierać wyciąg ze środków trwałych. Kolegium wskazało, że z dowodu tego nie wynikało jaka była wartość budowli spółki z uwzględnieniem linii kablowych w kanalizacji kablowej. Spółka znając wartość wszystkich swoich obiektów (niezależnie od różnicy w ich kwalifikacji jako budowli) nie przedstawiła ich wartości, pomimo wyraźnego w tym zakresie wezwania ze strony organu pierwszej instancji. Wartości tej nie przedstawiono także w toku postępowania odwoławczego. W konsekwencji organy podatkowe uznały za uprawnione posłużenie się danymi wynikającymi z deklaracji podatkowych za wcześniejsze okresy.

Ponadto Kolegium zwróciło uwagę, że organ pierwszej instancji w zakresie opodatkowania gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawyżył opodatkowaną powierzchnię o 2,50 m2, zaliczając do niej powierzchnię zajętą pod kabiny i półkabiny, w stosunku do których nie został ustalony właściciel. W tym przypadku nie można było domniemywać, że tym właścicielem była spółka, Skarb Państwa czy też jednostka samorządu terytorialnego, tym bardziej, że za 2008 i 2007 r. spółka tych powierzchni gruntów w ogóle nie deklarowała. Na koniec organ odwoławczy wskazał na zawyżenie powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, poprzez wliczenie (zgodnie z deklaracją podatnika) powierzchni 1,30 m2 kabin (budek telefonicznych) i półkabin, które nie były budynkami i nie były też deklarowane przez spółkę w latach 2007–2008.

Reasumując organ odwoławczy wskazał, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania organ pierwszej instancji dokonał w części błędnych ustaleń faktycznych zarówno w zakresie opodatkowania gruntu, budynków i budowli. W ten sposób za 2009 r. powstała różnica w kwocie 52.190 zł pomiędzy prawidłową kwotą zobowiązania podatkowego 80.720 zł, a kwotą 132.910 zł wynikającą z decyzji organu pierwszej instancji, natomiast za 2010 r. powstała różnica w kwocie 33.369,60 zł pomiędzy prawidłową kwotą zobowiązani 44.330 zł, a kwotą 77.699,60 zł określoną przez organ pierwszej instancji. W tej sytuacji – zdaniem Kolegium – należało zastosować art. 208 § 1 O.p. i umorzyć postępowanie co do bezzasadnie określonych części zobowiązań podatkowych.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez A SA, która wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów:

(1) art. 208 § 1 O.p. przez nie uchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz nie umorzenie postępowania podatkowego w zakresie dotyczącym 2009 r., mimo iż zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu;

(2) art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. przez wydanie decyzji zawierającej rozstrzygnięcie nieodpowiadające wynikającemu z przywołanych w tych przepisach zakresowi kompetencji organu odwoławczego;

(3) art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 O.p. przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co było konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględnienia wyjaśnień spółki;

(4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż od 1 lutego 2009 r., ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się, nie stanowiły one dla skarżącej budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

(5) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie podstawy opodatkowania w zakresie budowli niezgodnie z tym przepisem.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowaną argumentację. W uzasadnieniu odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania za 2009 r. wskazano, że wobec wystąpienia do Sądu Okręgowego w W. przez cztery wymienione gminy z żądaniem ustalenia przez sąd powszechny stosunku prawnego wynikającego z umowy z 31 stycznia 2009 r. podatnika ze spółką C, doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Przede wszystkim zauważyć należy, że oba zobowiązania, których dotyczy zaskarżona decyzja, uległy przedawnieniu. W myśl art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. osoby prawne są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku do nieruchomości za 2009 r. upływał zatem z końcem roku 2014 r., natomiast termin przedawnienia zobowiązania za 2010 r. – z końcem 2015 r. Decyzja organu pierwszej instancji określająca zobowiązanie podatkowe została wydana i doręczona stronie przed jego upływem. Decyzja organu odwoławczego została wydana [...] grudnia 2015 r., jednakże doręczono ją stronie dopiero [...] lutego 2015 r. Zdaniem sądu istotna jest – przy zobowiązaniu powstającym, jak w niniejszej sprawie, w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. – data doręczenia decyzji organu odwoławczego, nie zaś data jej wydania. W uchwale NSA z 29 września 2014 r., II FPS 4/13 (dostępna: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ – dalej: CBOSA) stwierdzono, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.).

Decyzja organu odwoławczego dotycząca 2009 r. została wydana bez wątpienia po terminie przedawnienia, natomiast dotycząca zobowiązania za 2010 r. – jeszcze przed upływem terminu określonego w art. 70 § 1 O.p. Data wydania decyzji jest niezbędnym elementem decyzji podatkowej (art. 210 § 1 pkt 2 O.p.). Wynika z niej, jaki stan faktyczny i prawny został uwzględniony przy jej wydawaniu. Skoro decyzja była wydana w grudniu 2015 r., to możliwe było jej wydanie, zobowiązanie podatkowe za 2010 r. nie wygasło jeszcze wówczas w wyniku przedawnienia, a organ nie był uprawniony bądź zobowiązany do antycypowania, że decyzji nie uda się doręczyć przed upływem terminu przedawnienia. Tym samym nie był zobowiązany do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w zakresie 2010 r. i umorzenia postępowania na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 lit. a O.p. Data wydania decyzji nie jest jednak równoznaczna z momentem, od którego decyzja wywiera skutki prawne. Zgodnie z art. 212 O.p., poza wyjątkiem, dotyczącym decyzji, o których mowa w art. 67d, decyzja wiąże organ od chwili jej doręczenia stronie. Dopiero od tego momentu wywiera skutki prawne. Do momentu doręczenia decyzja może być zmieniona bez konieczności wdrożenia procedur prawnych dotyczących zmiany lub uchylenia decyzji. Dopóki zatem decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w wysokości innej niż zadeklarowana przez podatnika nie zostanie doręczona jej adresatowi, obowiązuje domniemanie, że podatnik prawidłowo określił w deklaracji zobowiązanie i podatek do zapłaty (art. 21 § 5 O.p.). Dla ustalenia, czy skutek decyzji w postaci określenia zobowiązania podatkowego nastąpił przed upływem terminu przedawnienia, istotna jest zatem data doręczenia decyzji, a nie data jej wydania (por. wyroki NSA z 22 kwietnia 2014 r., II FSK 2466/14, z 6 maja 2015 r., II FSK 333/14, z 15 kwietnia 2016 r., II GSK 1214/14, czy z 9 czerwca 2016 r., II FSK 1683/14; dostępne w CBOSA).

Ostatecznie zatem zaskarżona decyzja w całości, tak co do zobowiązania za 2009 r. jak i co do zobowiązania za 2010 r., narusza art. 70 § 1 O.p. i już z tego powodu podlega uchyleniu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołuje się wprawdzie na zawieszenie biegu przedawnienia, jednak argument ten okazał się bezskuteczny. Zdaniem Kolegium zaistniała przyczyna zawieszenia, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Zdaniem organu z żądaniem, o którym mowa w cytowanym przepisie, wystąpiło do Sądu Okręgowego w W. czterech Prezydentów Miast: W., G., I. i W. Wyroki wydane po rozpoznaniu tych powództw miałby w ocenie Kolegium mieć znaczenie dla stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. W ocenie sądu pogląd taki jest błędny. Okoliczność, że inne organy podatkowe wystąpiły z żądaniem ustalenia stosunku prawnego wynikającego z umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z 31 stycznia 2009 r., zawartej przez skarżącą spółkę z C Sp. z o.o., nie ma wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania należącego do przedmiotu omawianej sprawy. Wyroki zapadłe w procesach opartych o powództwo przeciwko spółce, nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organów podatkowych rozstrzygających w niniejszej sprawie. Związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 § 1 K.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw. W niniejszej sprawie nie spotykamy się z taką sytuacją. W konsekwencji Sąd uznał, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a zobowiązania podatkowe za lata 2009–2010 wygasły przez przedawnienie.

Niezależnie od powyższego zaskarżona decyzja podlega uchyleniu także z uwagi na naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. W punkcie wyjścia wskazać należy, że zobowiązanie podatkowe określonego podatnika za ściśle wskazany okres rozliczeniowy, jest za swej natury niepodzielne. Organ podatkowy określa zatem jedno zobowiązanie niezależnie od tego czy uwzględnia wszystkie koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym, czy akceptuje skład i wartość majątku wchodzącego w skład spadku w podatku do spadków i darowizn, czy też uwzględnia wszystkie dostawy stwierdzone fakturami przedstawionymi do rozliczenia w podatku od towarów i usług. Podobnie, wymierzając zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości organ podatkowy wydaje jedno rozstrzygnięcie, mimo że przedmiotem opodatkowania jest grunt wraz z położonymi na nim budynkiem i budowlą. Dlatego organ podatkowy wymierzy jedno zobowiązanie w podatku od nieruchomości także wtedy, gdy uzna, że jeden z tych elementów wyłączony jest z opodatkowania. Zasada ta dotyczy również postępowania odwoławczego. Wydając rozstrzygnięcie organ odwoławczy musi zadecydować które z rozstrzygnięć opisanych w art. 233 O.p. chce zastosować. Łączne zastosowanie dwóch rozstrzygnięć co do tej samej podstawy opodatkowania jest niedopuszczalne. Jeżeli zatem organ drugiej instancji ustali, że podstawa opodatkowania jest inna niż ustalona przez organ pierwszej instancji, wymierza zobowiązanie podatkowe według właściwej podstawy. W niniejszej sprawie organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję popadł zatem w sprzeczność umarzając postępowanie co do określonej kwoty zobowiązania i utrzymując decyzję organu pierwszej instancji co do innej kwoty. Organ odwoławczy naruszył przy tym nie tylko art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p., ale również zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 O.p.), polegającą między innymi na tym, że złożenie odwołania zobowiązuje organ do ponownego, samodzielnego rozpoznania sprawy i określenia zobowiązania podatkowego, nie zaś wyłącznie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji. Wspomniane naruszenie przepisów postępowania miało oczywisty wpływ na wynik sprawy, skoro organ odwoławczy wydał rozstrzygnięcie poza swoimi kompetencjami i wewnętrznie sprzeczne.

Nie są natomiast zasadne pozostałe zarzuty skargi. Z uwagi na stwierdzenie przedawnienia, sąd wskazuje tylko podstawowe argumenty przemawiające za ich nietrafnością.

Bezzasadny okazał się zatem zarzut naruszenia art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli. Przyczyn tego uchybienia strona skarżąca upatruje w tym, że organy podatkowe nie przeprowadziły ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechały przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżącą dowodu z ewidencji środków trwałych.

W tym miejscu przypomnieć należy, że podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu o ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel, Podatek od nieruchomości rolny i leśny, Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103. Dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych (por. wyrok NSA z 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12, a także wyrok NSA z 13 kwietnia 2011 r., II FSK 2027/09, CBOSA). W sytuacji gdy znana jest organom podatkowym wartość początkowa budowli oraz zakres zmian w środkach trwałych, które mogły mieć wpływ na tę wartość, a wiedza ta wynika wprost z deklaracji i oświadczeń strony, szczegółowa (i w istocie ponowna) analiza ewidencji środków trwałych jest zbędna. Wiedzę co do wartości początkowej budowli organ może uzyskać między innymi opierając się na złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej w podatku od nieruchomości (por. wyrok WSA w Łodzi z 18 czerwca 2014 r., I SA/Łd 522/14, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Deklaracja taka stanowi formę oświadczenia wiedzy i służy przede wszystkim ustaleniu przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania. Wynikające z niej domniemanie prawne, że podatek obliczony w deklaracji jest podatkiem, który w podanej przez podatnika wysokości powinien być zapłacony, jest jednak domniemaniem wzruszalnym. W sytuacji gdy wartość budowli podana w deklaracji za dany rok podatkowy zmienia się w stosunku do podanej za rok wcześniejszy tylko dlatego, że podatnik dokonuje odmiennej subsumcji identycznego stanu faktycznego pod przepis prawa materialnego, wystarczającym dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 O.p., są deklaracje na podatek złożone za lata poprzedzające.

W niniejszej sprawie wartość początkową budowli pozostałych we władaniu podatnika można było ustalić analizując jego deklaracje podatkowe za 2007 r., a także wyjaśnienia udzielane w toku postępowania. W wyniku umowy ze spółką C podatnik pozbył się części posiadanych środków trwałych, pozostawiając w zasadzie jedynie linie kablowe. Posługując się zatem wartością budowli zadeklarowaną w 2007 r. organ podatkowy mógł przyjąć prawidłową wartość budowli dla potrzeb ustalenia wielkości podstawy opodatkowania w 2009 i 2010 r. Zbędne było tym samym poszukiwanie wartości linii telekomunikacyjnych w ewidencji środków trwałych, tym bardziej, że materiał przedstawiony przez podatnika w istocie uniemożliwiał dokonanie przydatnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. W konsekwencji bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia tych przepisów postępowania podatkowego, które wskazują zasady gromadzenia materiału dowodowego i jego należytej oceny, a w konsekwencji – które służą prawidłowemu ustaleniu stanu faktycznego sprawy (art. art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 O.p.). Nie można się także zgodzić z zarzutem naruszenia art. 210 § 4 O.p., skoro uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniało wszystkie formalne wymogi wynikające z art. 210 O.p. Bezzasadny w kontekście powyższych rozważań okazał się także zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Przechodząc na zakończenie do zarzutów naruszenia prawa materialnego, to jest: art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., przez obciążenie podatkiem od nieruchomości samych linii telekomunikacyjnych kablowych położonych w kanalizacji kablowej, sąd w niniejszym składzie w pełni podziela wyrażony już w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym zmiana właściciela jednego z elementów sieci technicznej nie zmienia charakteru tej budowli; dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącymi całość techniczno-użytkową. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach skarżącej spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Powyższy pogląd został wyrażony między innymi w wyrokach z 3 czerwca 2015 r., I SA/Łd 288/15, z 14 października 2015 r., I SA/Bk 277/15, z 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15, z 25 listopada 2015 r., I SA/Kr 1459/15, z 10 lutego 2016 r., I SA/Łd 1310/15, a także dwóch wyrokach NSA z 14 czerwca 2016 r., II FSK 3608/15 i II FSK 3128/15 (dostępne w CBOSA).

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. Rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów postępowania zapadło na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a.

J.Z.