Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 312/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: Art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 200 par. 1, art. 233 par. 1, art. 235
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 29
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 Art. 181a
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Lechowski Sędziowie WSA Bożenna Blitek WSA Tadeusz Wołek (spr.) Protokolant Renata Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2013 r. sprawy ze skargi Firmy Importowo – Handlowej R. A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 4 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że uchylona decyzja nie może być wykonana, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 2817 zł (słownie: dwa tysiące osiemset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] 2011 r. nr [...]: określił niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 15.687 zł z tytułu importu towarów zgłoszonych wg JDA SAD [...] z dnia [...] 2011 r. wobec Firmy Importowo-Handlowo-Usługowej R. A.; powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w tej kwocie.

Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 207 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej "O.p."; art. 20, art. 31, art. 68, art. 78, art. 201, art. 214 ust.1, art. 220 ust.1, art. 221 ust.1, art. 222 ust.1, art. 243 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.; Dz.U. Polskie wydanie specjalne z 2004r., rozdz. 2, t. 4, str. 307 ze zm.), dalej "WKC"; art. 181 a, 248 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy wykonawcze w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r., ze zm.; Dz.U. Polskie wydanie specjalne z 2004r., rozdz. 2, t. 6, str. 3 ze zm.), dalej "RWKC"; art. 23 ust. 2, 3 i 4, art. 65 ust. 4 - 6, art. 69, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne (Dz.U. z 2004 r., nr 68, poz. 622 ze zm.), Rozporządzenie Komisji (WE) nr 861/2010 z dnia 5.10.2010r., zmieniające załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 284 z dnia 29.10.2010r. ).

W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, że Firma zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu wyroby tekstylne importowane z Chin o wartości celnej: 11 153,62 USD zadeklarowanej w oparciu o fakturę nr [...] z [...] 2011r., wystawioną przez firmę W z siedzibą na Cyprze, pośrednika w transakcji z chińskim sprzedawcą towaru. Faktura nr [...] wystawiona przez chińską firmę B na pośrednika, opiewa na kwotę: 9191,21 USD i zawiera adnotację, iż towary są drugiej jakości i są chińskiego pochodzenia. Do zgłoszenia dołączono świadectwa potwierdzające chińskie pochodzenie towaru, odnoszące się również do faktury zakupu i ceny transakcyjnej.

W oparciu o art. 29 ust.1 WKC, art. 181a ust.1 RWKC organ celny przystąpił do weryfikacji zgłoszenia celnego. W I etapie organ dokonał porównania deklarowanych wartości z wartościami tego samego rodzaju towaru na rynku kraju eksportu. Z danych pozyskanych ze strony internetowej w Chinach, oferującej sprzedaż hurtową wyrobów tekstylnych ze stocków magazynowych (wyprzedaże, resztki produkcji, końcówki kolekcji) tj. http://www.alibaba.com /produckt-gs.html, wynika, iż ceny tego rodzaju towarów na rynku chińskim, są uzależnione od wielkości zamówienia i ceny minimalne mogą być niskie. Ceny towarów podobnych w ofercie internetowej na rynku chińskim mogą kształtować się w następujących przedziałach dla:

- spódnicy damskiej z bawełny: 0,10 -1,10 USD za szt. tj. 0,28 - 3,08zł za szt.; (deklarowane w SAD w poz. 1 - 3 877 szt. po 0,43 zł);

- spodni damskich długich z bawełny: 0,70- 3,00 USD za szt. tj. 1,96 - 8,40 zł za szt. (deklarowane w SAD w poz. 2 - 3 696 szt. po 0, 43zł);

- spódnicy damskiej z bawełny: 0,10 - 1,10 USD za szt. tj. 0,28 - 3,08 zł za szt.; (deklarowane w SAD w poz. 3 - 3 029 szt. po 0,43zł);

- spodni damskich z bawełny: 0,70 -3,00 USD za szt. tj. 1,96 zł - 8,40 zł za szt. (deklarowane w SAD w poz. 4 - 16 667 szt. po 0,75zł);

- spodni damskich z bawełny: 0,70- 3,00 USD za szt. tj. 1,96 - 8,4zł za szt. (deklarowane w SAD w poz. 5 - 24 055 szt. po 0,51 zł).

W wyniku analizy wartości towarów podobnych na rynku kraju eksportu na podstawie ww. materiałów porównawczych, stwierdzono duże dysproporcje pomiędzy ceną minimalną a maksymalną. Dlatego też organ celny poddał w wątpliwość czy wartość zadeklarowana, stanowi cenę faktycznie zapłaconą bądź należną za przywiezione wyroby i wszczął w oparciu o art. 23 ust. 2 Prawa celnego postępowanie wyjaśniające w sprawie.

W oparciu o art. 68 WKC organ dokonał częściowej rewizji towaru, pobrał próbki towarów oraz wezwał stronę o dostarczenie dowodów, które potwierdziłyby zadeklarowaną wartość.

Strona w piśmie z dnia 9.03.2011 r. oświadczyła, że towar jest wyprodukowany z materiałów niskiej jakości i w drugim gatunku, kontrahent z Chin jest wieloletnim i stałym partnerem handlowym, cena na fakturze jest ceną prawdziwą i faktycznie zapłaconą za towar, na dowód czego przedłożyła:

- kontrakt sprzedaży na dostawę nr [...] z dnia [...] 2011 r. z zapisem sprzedającego, że wszystkie towary są drugiej jakości i nie podlegają zwrotom, kontrakt określa także warunki dostawy towarów na bazie CIF H;

-potwierdzenie dokonania przelewu bankowego z dnia [...] 2011 r. na konto sprzedawcy na kwotę: 101 000 USD;

-rozliczenie przelewu z dnia [...] 2011 r. na kwotę: 101 000 USD do faktur: nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...]; nr [...].

Firma przedłożyła również opinię biegłego M. H., ustalającą jakość i średnią wartość brutto badanych wyrobów na rynku polskim. Ekspertyza ocenia towary jako wyroby niemarkowe, posiadające wiele wad konfekcyjnych, mierne pod względem wykonania, które można zaklasyfikować co najwyżej do trzeciej jakości. Przeprowadzona kalkulacja określa ceny ustalone metodą ostatniej szansy w oparciu o art. 31 WKC na następującym poziomie dla:

- spódnicy damskiej z bawełny w poz. 1 SAD (próbka nr 1) - 1,31 zł za szt.;

- spodni damskich z bawełny w poz. 2 SAD (próbka nr 2) - 1,08 zł za szt.;

- spódnicy damskiej z bawełny w poz. 3 SAD (próbka nr 3) - 1,38 zł za szt.;

- spodni damskich z bawełny w poz. 4 SAD (próbka nr 4) - 2,24 zł za szt.;

- spodni damskich z bawełny w poz. 5 SAD ( próbka nr 5) - 1,87zł za szt.

Wpłynęła zlecona przez organ ekspertyza biegłego S. P. dotycząca ustalenia jakości i wyceny aktualnej wartości rynkowej brutto wyrobów objętych zgłoszeniem celnym. Dokonana analiza uwzględniła średnie ceny w masowym obrocie hurtowym oraz wskazała, iż towary są nie markowe, o umiarkowanym i niskim poziomie jakościowym, posiadające mniejsze i większe wady konfekcyjne. Biegły określił średnie ceny hurtowe brutto, które po odliczeniu marży importera w wysokości 70%, podatku VAT wg stawki 23 % oraz cła wg stawki 12%, przedstawiają się na następującym poziomie dla:

- spódnicy damskiej z bawełny w poz. 1 SAD (próbka nr 1) - 3,41 zł za szt.;

- spodni damskich z bawełny w poz. 2 SAD (próbka nr 2) - 3,84zł za szt.;

- spódnicy damskiej z bawełny w poz. 3 SAD (próbka nr 3) - 3,41 zł za szt.;

- spodni damskich z bawełny w poz. 4 SAD (próbka nr 4) - 4,27zł za szt.;

- spodni damskich z bawełny w poz. 5 SAD (próbka nr 5) - 2,13zł za szt.

Organ celny przyjął jako dowód w sprawie opinię S. P., pozyskaną zgodnie z art.197 O.p., uznał opinię jako trafną oraz uwzględnił określone w niej średnie ceny brutto na polskim rynku za podstawę analizy wartości sprowadzonych towarów. Wartość wyrobów ustalona metodą ostatniej szansy określoną w art. 31 WKC w oparciu o tę wycenę, jest dużo wyższa od wartości transakcyjnych zadeklarowanych w zgłoszeniu celnym. Stwierdzenie znacznych dysproporcji pomiędzy cenami tego samego rodzaju towaru w ofercie z kraju zakupu było przyczyną tego, że organ celny poddał w wątpliwość, czy wartość wyrobów zadeklarowana, stanowi cenę faktycznie zapłaconą bądź należną za wyroby.

Strona w piśmie z dnia 15.06.2011 r. wyjaśniła, że z dostarczonej analizy biegłego wynika, że próbki odzieży to średni poziom jakości wyrobów odzieżowych nie markowych, o tradycyjnym kilkuletnim wzornictwie. Ustalone średnie ceny hurtowe brutto zawierają cenę zakupu, cło importowe, podatek VAT oraz marżę hurtową importera w kwocie 40%. Towary sprowadzane z Chin w bardzo dużych ilościach (100 kontenerów na miesiąc), są wyprodukowane z materiałów o niskiej jakości i w drugim gatunku. Zawierają błędy konfekcyjne w wykończeniu co znacznie obniża ich jakość. Kontrahent chiński jest stałym i wieloletnim partnerem handlowym co umożliwia wynegocjowanie niskich cen. Są to towary posezonowe, które zalegają w magazynach - końcówki kolekcji oraz kilkuletnie wzory. Kontrahent zajmuje się skupowaniem towarów od innych firm. Sprzedaż tych towarów w Polsce jak i na terenie Europy w czasie kryzysu jest bardzo trudna i tylko niskie ceny dają możliwość sprzedaży tak ogromnej ilości towaru. Ceny na fakturach są do uzyskania przy tak ogromnym poziomie obrotu. Kontrahent informuje stronę, że może wykupić przykładowo 10 kontenerów zawierających ten sam asortyment - towar, wykonany z materiałów lepszej i gorszej jakości i wówczas ceny ulegają uśrednianiu. Oznacza to, że cena np. bluzki o takim samym wzorze wykonana z lepszego materiału oraz cena tej samej bluzki wykonana z materiału gorszego będzie taka sama. Dotyczy to każdego rodzaju towaru, który sprowadza z Chin. Czasami cenę zakupu warunkuje termin płatności za zakupiony towar. Jeżeli robi przedpłatę cena jest znacznie niższa niż cena przy 90 dniowym terminie płatności. Niestosownym jest kwestionowanie cen na fakturze, przez organ na podstawie średnich cen z towarów markowych lub innych towarów pierwszej jakości.

Organ po przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego w postaci ofert firm umieszczonych na stronach internetowych na rynku chińskim i biorąc pod uwagę dużą rozpiętość cenową dla tego samego asortymentu, nie dał wiary, pomimo dowodów przedstawionych przez stronę, iż ceny z faktury stanowią ceny faktycznie zapłacone i uznał, że wartość celna towaru ze względu na zbyt niską wartość nie może zostać przyjęta. Z tego też względu uznał, że faktura sprzedaży nr [...] z dnia [...] 2011 r. stoi w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym i dlatego na podstawie art. 181a RWKC, zakwestionował zadeklarowaną wartość celną towaru jako odbiegającą od jego rzeczywistej wartości. Konsekwencją zakwestionowania wiarygodności dokumentu służącego do ustalenia wartości celnej towaru jest konieczność ustalenia wartości celnej towaru z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych w art. 30-31 WKC. Eliminując możliwość zastosowania kolejnych metod organ wskazał, że właściwą metodą określenia wartości celnej towarów jest metoda tzw. ostatniej szansy określona w art. 31 WKC zastosowana w oparciu o ceny określone w opinii S. P. Organ celny przyjął opinię za podstawę ustalenia wartości celnej i określone w niej ceny.

Ustalając wartość celną wyrobów w oparciu o metodę ostatniej szansy, organ przeprowadził kalkulację polegającą na odliczaniu od cen rynkowych towarów określonych w ekspertyzie: 70 % marży, podatku VAT wg stawki 23 % oraz cła wg stawki 12 % i wskazał szczegółowe wyliczenie do poszczególnych towarów oraz prawnie należną kwotę należności celnych. Organ celny zaksięgował kwotę długu celnego zadeklarowaną w wysokości: 3 715 zł, niższą od kwoty prawnie należnej. Zatem kwota długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu importu towarów wynosi: 15 687 zł. Pozostałe pozycje w zgłoszeniu celnym pozostały bez zmian.

R. A. wniósł odwołanie od powyższej decyzji. Zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów:

1. prawa materialnego - art. 29 ust. 1 WKC, art. 181 a RWKC oraz art. 23 ust. 3 ustawy Prawo celne przez ich błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia, iż z tytułu importu towarów retrospektywnemu zaksięgowaniu podlega kwota 15.687 zł wynikająca z długu celnego,

2. prawa procesowego - art. 122 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne przez zaniechanie rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz poczynienie ustaleń faktycznych z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 4 stycznia 2012 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji - na podstawie art. 233 §1 pkt 1 O.p. w związku z art. art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w ramach postępowania odwoławczego zgromadzono materiał dowodowy odnośnie kosztów ubezpieczenia, kosztów transportu z Chin do portu w H. Włączono do akt sprawy zestawienie średnich wartości w Unii Europejskiej towarów pochodzących z Chin na podstawie danych z Eurostatu.

Organ odniósł się do zarzutu, że organ I instancji "w żaden sposób nie uzasadnił z jakich powodów uznał dowody dostarczone przez stronę za niewystarczające oraz z jakich względów posiadł wątpliwości co do faktycznej wartości przedmiotowych towarów." Wskazał, że z faktury wystawionej przez pośrednika wynika, iż ceny jednostkowe towarów kształtują się następująco (w nawiasach ceny jednostkowe wynikające z faktury z dnia 1.02.2011r. wystawionej przez B Import -Eksport Trade Co. Ltd. na pośrednika): spódnice 0,15 USD (0,11 USD), spodnie damskie 0,15 USD (0,11 USD), spódnice 0,15 USD (0,11 USD), spodnie damskie 0,26 USD (0,22 USD), spodnie damskie 0,18 USD (0,15 USD). Natomiast ze zgromadzonego materiału dowodowego przez organ I instancji wynika, iż na rynku chińskich ceny kształtują się następująco: spódnice: 0,10 do 1,10 USD, spodnie damskie: 0,70 do 3,00 USD, spódnice damskie: 0,10 do 1,10 USD.

Organ zauważył, że jak wynika z wydruków internetowych, większość wystawiających wskazuje opcję min/max, a więc podaje minimalną (maksymalną) ilość towarów w jednym zamówieniu. Oferty na chińskich stronach internetowych nie są więc tylko ofertą dla detalistów jak twierdzi skarżący. Mając na uwadze te ustalenia co do cen na aukcjach internetowych oraz fakt, iż towar był drugiej jakości, trudno wnioskować, że ceny na aukcjach dotyczą towarów ze znacznie wyższą klasą jakości. Określone warunki sprzedaży FOB też nie wskazują, iż towary są sprzedawane tylko na rynek chiński, jak twierdzi skarżący w odwołaniu.

Organ zwrócił uwagę, że oferty na rynku chińskim są oparte na zasadach INCOTERMS 2010: FOB (Free On Board - dostarczony na statek), natomiast zgodnie z polem 20 (tj. Warunki dostawy) zgłoszenia celnego towar był dostarczony na warunkach CIF (Cost, Insurance, Freight - Koszt, ubezpieczenie, fracht). Zatem do cen podanych na chińskich stronach internetowych trzeba dodać koszt transportu, rozładunku w porcie przeznaczenia oraz ubezpieczenie towaru od momentu opuszczenia siedziby producenta do momentu rozładunku.

W ramach postępowania odwoławczego, organ ustalił, że koszty transportu morskiego z Chin do H oferowane przez przewoźników wahają się od 1450 do 1800 USD. Do tego należy doliczyć koszty rozładunku w Hamburg ok. 350 USD oraz koszty ubezpieczenia: min. 50 USD. Przyjmując do obliczeń najniższe ceny na rynku chińskim otrzymujemy dla:

- poz. 1 spódnic damskich 0,10 USD x 3877 szt.= 387,70 USD,

- poz. 2 spodni damskich 0,70 USD x 3696 szt. = 2 587,20 USD,

- poz. 3 spódnic damskich 0,10 USD x 3029 szt.= 302,90 USD,

- poz. 4 spodni damskich 0,70 USD x 16667 szt. = 11 666,90 USD,

- poz. 5 spodni damskich 070 USD x 24055 szt.= 16 838,50 USD.

Razem: 31 666,89 USD. Do tej kwoty należy dodać koszty transportu do H: 1450 USD, koszty rozładunku: 350 USD oraz koszty ubezpieczenia: 50 USD. Suma wynosi 33 516,89 USD. Natomiast kwota widniejąca na fakturze z dnia [...] 2011 r. to: 11 153,62 USD, a więc blisko trzykrotnie niższa.

Przelew który miał obejmować zapłatę za fakturę [...] jak twierdzi skarżący, był z dnia 1.03.2011r., natomiast faktura miała datę 2.03.2011r. Ogólny tytuł przelewu nie wskazujący powiązań z tą konkretną fakturą oraz widniejąca na fakturze wzmianka: "płatność w terminie 90 dni" wzbudza wątpliwości, zwłaszcza, że jak twierdzi skarżący przy przedpłacie cena jest znacznie niższa.

Ponadto porównując ceny towarów sprowadzonych z Chin w I kwartale 2011 r. ze wszystkich krajów unijnych na podstawie kodów taryfy celnej, rodzą się również uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej towarów. Jak wynika z danych z Eurostatu średnie ceny za kilogram towarów wg kodów taryfy za I kwartał 2011 r., kształtowały się następująco: poz. 1, 3 zgłoszenia - dla spódnic damskich: 59,18 zł.; poz. 2, 4, 5 zgłoszenia - dla spodni damskich: 38,04 zł. Dla porównania organ podał cenę 1 kilograma towaru zgłoszonego: poz. 1: 1,99 zł; poz. 2: 3,18 zł; poz. 3: 2,28 zł; poz. 4: 2,10 zł; poz. 5: 4,24 zł. Nawet biorąc pod uwagę wielkość zamówień, kraj eksportu czy jakość towaru, organ nie znalazł uzasadnienia dla dysproporcji pomiędzy średnimi cenami unijnymi a cenami sprowadzanych towarów, które są olbrzymie.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że wątpliwości organu I instancji były uzasadnione, a więc zaistniały przesłanki określone w art. 181 a RWKC, pozwalające nie ustalać wartości celnej towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

W odwołaniu skarżący podniósł, że udzielił wyczerpujących wyjaśnień oraz, że przedstawił opinię biegłego M. H. Organ odwoławczy wskazał, że skarżący został wezwany przez organ I instancji do przedstawienia dowodów potwierdzających zadeklarowaną wartość celną. Stwierdził jednak, że nie jest w ich posiadaniu. Trudno, więc odnieść się do twierdzeń, że kontrahent stosuje upusty ze względu na długoletnią współpracę, przedpłaty lub wielkość dostaw, skoro nie jest to w żaden sposób dokumentowane, a przynajmniej nie zostały takie dowody przedstawione organowi celnemu, pomimo, iż o to wzywał. Odnośnie opinii biegłego M. H., organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 197 §1 O.p. biegły zostaje powołany przez organ celny, nie zaś sporządza opinię na zlecenie strony postępowania. Opinia przedstawiona przez skarżącego wzbudza zastrzeżenia z uwagi na fakt, że biegły stwierdził, iż badane towary są jakości trzeciej i czwartej. Natomiast jak wynika z faktury oraz wyjaśnień skarżącego towary były drugiej jakości.

W odniesieniu do opinii która stanowiła podstawę obliczenia wartości celnej organ odwoławczy stwierdził, że wartość celna została określona przez organ I instancji na podstawie "metody ostatniej szansy". Poprzedzające je metody określenia wartości celnej zostały słusznie odrzucone, z czym w odwołaniu zgodził się również skarżący. Art. 31 WKC wskazuje w jaki sposób należy określać wartość celną i organ I instancji się do tego przepisu dostosował. Organ odwoławczy nie stwierdził, więc żadnych uchybień w tym zakresie. Na marginesie organ stwierdził, że wbrew temu co napisał skarżący w odwołaniu, biegły ustalił cenę hurtową brutto a nie detaliczną, a więc twierdzenie, iż: "materiał porównawczy, a którym oparł się rzeczoznawca różnił się ceną znacząco od towaru importera jako, że przede wszystkim przeznaczony był do sprzedaży detalicznej", jest błędne.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 23 ust. 2 Prawa celnego, organ odwoławczy zwrócił uwagę, że skarżący nie wskazał na konkretne jego naruszenie przez organ celny. Zatem trudno odnieść się do tak ogólnego zarzutu.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgadza się z organem I instancji, że w sprawie mimo wyjaśnień skarżącego, występują uzasadnione wątpliwości czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą zapłaconą sumę określoną w art. 29 WKC, a więc zasadnym było odrzucenie wartości transakcyjnej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 O.p. w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 122 O.p. oraz art. 180 i art. 187 O.p. organy mają obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Wobec faktu, iż prawidłową decyzję organ celny może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego pozwalającym na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, organ celny zarówno I jak i II instancji, w toku postępowania zebrał wystarczający materiał dowodowy, m.in. materiały z witryn internetowych oraz wziął pod uwagę wyjaśnienia strony przedkładane w toku postępowania.

W zakresie dokonanych obliczeń oraz zastosowanej stawki celnej, organ odwoławczy uznał zaskarżoną decyzję za prawidłową.

R. A. wniósł na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

1. obrazę przepisów prawa procesowego:

- art. 122 w zw. z art. 187§ 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne przez niedochowanie przez organy zasady prawdy obiektywnej, zaniechanie rozpatrzenia całego materiału dowodowego i poczynienie ustaleń faktycznych w sposób dowolny, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów;

- art. 122 § 1 z zw. z art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne przez poczynienie ważnych ustaleń faktycznych na podstawie wydruków z witryn internetowych sporządzonych w języku angielskim które nie zostały przetłumaczone, ani też w żaden procesowy sposób nie utrwalono np. przez sporządzenie protokołu ich otwarcia;

- art. 123 § 1 w zw. z art. 129, art. 180 § 1, art. 181 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne przez dopuszczenie jako dowodu wydruków z witryn internetowych sporządzonych w języku angielskim które nie zostały przetłumaczone, co uniemożliwiło stronie wnikliwe zapoznanie się z ww. materiałem i ustosunkowanie do danych w nim zawartych, stanowiąc jednocześnie rażące naruszenie zasady czynnego udziału strony w każdym etapie postępowania;

- art. 122 w zw. z art. 188 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne przez nieuwzględnienie dowodów dostarczonych przez stronę, w szczególności opinii biegłego M. H., na okoliczność ustalenia jakości importowanych towarów, gatunku materiałów z jakich zostały one wykonane oraz możliwej do uzyskania ceny w kraju eksportu, a także wyjaśnień złożonych przez stronę na piśmie z 9 marca 2011 r. oraz 15 marca 2011 r.;

- art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, tj. pogwałcenie przez organy zasady zaufania przez prowadzenie postępowania w sposób niestaranny oraz niepoprawny merytorycznie, nie dopuszczając dowodów wnioskowanych przez skarżącego, dopuszczając zaś dowody sporządzone w języku obcym, niezrozumiałe dla skarżącego, nie traktując równo interesów skarżącego i Skarbu Państwa oraz rozstrzygając wątpliwości materialnoprawne na niekorzyść strony;

2. rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 29 ust. 1 WKC, art. 181a RWKC oraz art. 23 ust. 3 ustawy Prawo celne przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, prowadzące do nieuzasadnionego odstąpienia od ustalenia wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną;

- art. 30 ust. 1 i ust. 2 WKC przez nieuzasadnione niezastosowanie i ustalenie wartości celnej z pominięciem wskazanej w przepisie obowiązkowej procedury;

- art. 31 ust. 1 WKC przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, prowadzące do niesłusznego wniosku, iż retrospektywnemu zaksięgowaniu podlega kwota 15.687,00 PLN wynikająca z długu celnego.

Skarżący podniósł, że postępowanie toczyło się z rażącym pogwałceniem naczelnych dla postępowania celnego zasad, a to zasady prawdy obiektywnej, zasady czynnego udziału stron w każdym stadium postępowania oraz możliwości wypowiedzenia się co do zebranych materiałów i dowodów, a także zasady działania organów celnych w oparciu o przepisy prawa, w sposób budzący zaufanie stron. Skarżący wskazał na poczynienie przez organy swobodnych ustaleń faktycznych, przez dokonanie wybiórczej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, przy jednoczesnym pominięciu dowodów wnioskowanych przez skarżącego, a przemawiających na jego korzyść.

Organ II instancji zaniechał zbadania czy rezygnacja przez organ I instancji z ustalenia wartości celnej towarów z pominięciem wartości transakcyjnej była faktycznie uzasadniona w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W szczególności organ II instancji nie odniósł się w sposób wyczerpujący do zarzutów, iż niedopuszczalnym jest porównywanie wartości transakcyjnej towarów z wartościami podobnych towarów wskazanymi na stronach internetowych w kraju eksportu. Powyższy środek dowodowy jest niewiarygodny przede wszystkim z uwagi na fakt, iż porównanie ofert umieszczonych na chińskich portalach internetowych, w tym również na portalu prowadzonym pod adresem http://www.alibaba.com. z którego baz korzystał organ I instancji, nie uwzględnia specyfiki transakcji handlowych dokonywanych przez skarżącego z chińskim kontrahentem ani też właściwości importowanych towarów.

Organ II instancji nie odniósł się do powyższych zarzutów w sposób merytoryczny, ograniczając się jedynie do przeprowadzenia prostych kalkulacji arytmetycznych, porównując ceny wskazane przez skarżącego na fakturze z cenami minimalnymi oraz maksymalnymi widniejącymi na zgromadzonych przez organ I instancji wydrukach ofert i na tej podstawie konstruując wniosek, iż wartość danej pozycji wskazanej w zgłoszeniu celnym jest zaniżona.

Organy nie wskazały z ofertami jakiej konkretnie odzieży porównały towar, z jakich zostały one wykonane tkanin, jakiej były jakości, gatunku, o jakim przeznaczeniu, przez jaki podmiot zostały wyprodukowane. Z załączonych do przedmiotowych ofert zdjęć odzieży w sposób zaś jednoznaczny wynika, iż są to spódnice bądź też spodnie znacznie wyższej jakości niż towary importowane przez skarżącego, starannie wykończone, przeznaczone przede wszystkim do sprzedaży w sklepach z odzieżą młodzieżową, wykonane z takich materiałów jak jeans czy 100% bawełna.

Nie sposób również wnioskować z samego faktu, iż na przedmiotowych ofertach przy określeniu ilości towaru przeznaczonego do sprzedaży widnieją "opcje min/max", że są to oferty przeznaczone również do sprzedaży hurtowej, zawierające ceny dla stałych klientów.

Ponadto, jak wynika z przedstawionych w zaskarżonej decyzji wyliczeń, wartości niektórych spódnic wskazanych na fakturze, mieszczą się w graniach cen minimalnych wynikających ze zgromadzonych przez organ I instancji danych, czego organ II instancji nie dostrzegł. Ta okoliczność dowodzi, iż na rynku chińskim możliwym jest uzyskanie cen nawet niższych niż te które zawarte są w fakturach przedłożonych przez skarżącego.

Organy nie uwzględniły elementów indywidualizujących transakcje zawarte przez skarżącego, takie jak: wysokość obrotu z kontrahentem chińskim, ilość zawieranych transakcji, trwałość oraz długość współpracy, terminowość zapłaty. Zaniechawszy przeprowadzenia w tym zakresie rzetelnego postępowania dowodowego, uwzględniającego przede wszystkim specyfikę transakcji handlowych zawieranych przez skarżącego, jakość i ilość importowanych towarów, organ II instancji dopuścił się rażącej obrazy zasady prawdy obiektywnej.

Organy naruszyły przepisy procedury, posługując się dokumentami sporządzonymi w języku obcym w postaci wydruków z chińskich witryn internetowych opublikowanych w języku angielskim, które nie zostały przetłumaczone na język polski. Ponadto dowód ten nie został w żaden procesowy sposób utrwalony, np. przez sporządzenie protokołu otwarcia strony internetowej, co jest powszechnie przyjętą praktyką z uwagi na częstą zmianę treści witryn oraz portali internetowych.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych "czynności procesowe organów kontroli skarbowej i organów podatkowych winny być dokonywane w języku polskim, z czym wiąże się obowiązek prowadzenia w tym języku dokumentacji postępowania. Skarżący nie posługuje się językiem angielskim, nie miał przeto możliwości zapoznania i ustosunkowania się do materiału dowodowego na podstawie którego organy dokonały kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń faktycznych. Skarżący został, zatem pozbawiony prawa do czynnego udziału w każdym etapie postępowania, o którym stanowi art. 123 § 1 O.p.

Nie sposób również podzielić argumentacji organu II instancji, iż do kosztów zakupu towaru, koniecznym było doliczenie kosztów transportu, rozładunku w porcie oraz ubezpieczenia towaru. Skarżący oświadczył, że jak zostało wskazane w zgłoszeniu celnym, towar dostarczany jest na warunkach dostawy CIF, zgodnie z regułami INCOTERMS, co jednak nie wpływa na wyższą wartość transakcyjną. Z uwagi przede wszystkim na hurtowe zamówienia, skarżący wynegocjował z kontrahentem chińskim niskie ceny zakupu towarów, uwzględniające również niższe ceny dostawy. Samo uzgodnienie więc warunków dostawy na zasadach CIF nie przesądza o zwiększonych kosztach transakcji jak przyjął organ II instancji.

Ponadto organ II instancji nie wyjaśnił na podstawie jakich danych ustalił średnie koszty transportu odzieży z ChRL do H, czyniąc te ustalenia w sposób dowolny. Organ II instancji zignorował fakt, iż koszty te kształtują się odmiennie w zależności od okoliczności danej operacji handlowej i są każdorazowo negocjowane przez kontrahentów. Nie sposób więc zarzucać skarżącemu zaniżenia wartości celnej o koszty transportu, których średnia wartość ustalana jest w oparciu o dane dostarczone przez innych przewoźników.

Błędnym oraz niewiarygodnym środkiem dowodowym jakim posłużył się organ II instancji w celu weryfikacji wartości transakcyjnej towarów, jest porównanie cen wskazanych na fakturze z wynikającymi z danych Europejskiego Urzędu Statystycznego - Eurostatu. Średnie ceny towarów importowanych z ChRL na teren Unii Europejskiej są bowiem znacznie wyższe, niż te po których towar nabywa skarżący, z uwagi na fakt, iż statystyki te uwzględniają także ceny wyrobów wysokiej jakości, towarów luksusowych, przeznaczonych do sprzedaży w sklepach z odzieżą markową. Dysproporcje w cenach są więc diametralne, z uwagi na znaczne różnice w jakości materiałów, sposobie wykończenia, estetyce oraz przeznaczeniu towarów.

Odnosząc się do twierdzenia organu II instancji, że nie przedstawił dowodów potwierdzających zadeklarowaną wartość celną, skarżący wskazał, iż przedłożono umowę sprzedaży towarów, fakturę VAT, potwierdzenie jej zapłaty, a ponadto skarżący udzielił szczegółowych wyjaśnień w pismach z dnia 9 marca 2011 r. oraz 15 czerwca 2011 r. a na poparcie swych twierdzeń skarżący przestawił opinię M. H.

Ponadto organy celne dysponują z urzędu danymi potwierdzającymi fakt utrzymywania przez skarżącego wieloletnich kontaktów handlowych z kontrahentem chińskim, a także wielkość realizowanych dostaw, gdyż skarżący od początku 2009 r. do końca marca 2011 r. przedstawił do odprawy celnej w Urzędzie Celnym co najmniej kilka tysięcy kontenerów zawierających towary nabyte od B IMPORT-EXPORT, każdorazowo przedkładając umowy sprzedaży, faktury VAT, potwierdzenia przelewów i inne dokumenty.

Reasumując skarżący stwierdził, że organy nie obaliły skutecznie domniemania, iż wartość transakcyjna jest możliwa do uzyskania w kraju eksportu. Co więcej, dokonały ustaleń faktycznych w sposób dowolny, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, pomijając dowody przemawiające na korzyść skarżącego, czym dopuścił się obrazy zasady prawdy obiektywnej, a także zasady zaufania stron do organów celnych.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego skarżący podniósł, że organ II instancji zaniechał rozważenia czy przejście przez organ I instancji do drugiego etapu postępowania tj. ustalenia wartości towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w art. 30-31 WKC, było w świetle zgromadzonego materiału dowodowego uzasadnione. Odnosząc się do drugiego etapu postępowania skarżący podniósł, że organ celny nie ma swobody w zakresie wyboru jednej z metod wskazanych w art. 30 - art. 31 WKC, lecz obowiązany jest zachować wynikającą z tych przepisów kolejność. W sprawie organy zaniechały wykazania, że ustalenie wartości celnej w oparciu o metody wskazane w art. 30 jest niemożliwe, przechodząc do wykorzystania tzw. metody "ostatniej szansy" uregulowanej w art. 31, czym dopuściły się rażącej obrazy tych przepisów.

Jak stanowi w utrwalonej linii orzeczniczej judykatura: przy ustaleniu wartości celnej towaru prawidłowe zastosowanie metody "ostatniej szansy" wymaga od organu celnego wykazania w pierwszej kolejności, iż istnieją uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, a następnie zaś rzeczą organów celnych jest wykazanie, że ustalenie tej wartości jest bezwzględnie niemożliwe w oparciu o pozostałe metody, kolejno wymienione w art. 30 WKC.

Z ostrożności skarżący podniósł, iż opinia S. P., na podstawie której organy oszacowały wartość celną, jest niewiarygodna, gdyż nie sposób określić wartości celnej importowanych towarów w oparciu o dane dostępne w kraju importu.

Skarżący podkreślił, iż wartość celna przyjęta przez organy nie znajduje oparcia w zebranym materiale dowodowym oraz ustalona została w sposób oderwany od realiów sprawy.

Na marginesie skarżący wskazał, że w sprawie o niemal identycznym stanie faktycznym w której skarżący wniósł odwołanie, organu II instancji uchylił w całości zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie, co dodatkowo potwierdza arbitralność ustaleń czynionych przez organy, nie znajdujących podstaw w przepisach prawa.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 26 kwietnia 2012 r. skarżący przedstawił polemikę z twierdzeniami odpowiedzi na skargę.

Wskazał, że wymóg, iż skarżący winien pisemnie negocjować każdą transakcję handlową zawieraną ze stałym kontrahentem jest nie do pogodzenia z realiami handlu międzynarodowego i jako taki sprzeczny z zasadami zdrowego rozsądku oraz logiki. Ponadto organy dysponują danymi dotyczącymi innych bardzo licznych transakcji zawieranych przez skarżącego z chińskim kontrahentem. Co więcej, sam organ wskazał, iż skarżący jest wiodącym importerem na rynku polskim z ChRL. Przez szereg lat skarżący przedstawił w Urzędzie Celnym co najmniej kilka tysięcy kontenerów zawierających towary nabyte od B IMPORT-EXPORT, każdorazowo przedkładając, tak jak w niniejszej sprawie, umowę sprzedaży, faktury VAT, potwierdzenia przelewów oraz inne dokumenty. Pomimo importu towarów o podobnej jakości oraz przeznaczeniu, również zamawianych hurtowo, organy celne nie kwestionowały ich wartości transakcyjnej, powołując się na brak udokumentowania przez skarżącego na piśmie negocjacji prowadzonych z kontrahentem dotyczących ceny towarów. Trudno zatem powyższy argument organów celnych uznać za trafny.

Odnosząc się do twierdzeń o braku istnienia praktyki utrwalania dowodów z wydruków z witryn internetowych za pomocą sporządzonych notarialnie protokołów ich otwarcia, skarżący wskazał, iż jest to jedyna procesowa możliwość wykazania, że dane tej treści, w dacie wydawania decyzji, faktycznie zamieszczone były pod wskazanym adresem strony internetowej. Ta okoliczność pozostaje oczywista dla wszystkich użytkowników Internetu mających świadomość, iż treść witryny internetowej zapisanej w języku "html" może ulec w każdej chwili zmianie, w wyniku działań właściciela domeny.

Nie sposób zgodzić się z argumentacją o braku obowiązku posługiwania się przez organy celne dokumentami sporządzonymi w języku polskim, wobec przedłożenia przez stronę faktury VAT, na której pozycje wyszczególnione były w języku angielskim. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, obowiązek dokonywania ustaleń faktycznych w oparciu o dokumenty sporządzone w języku polskim, bądź też dokumenty obcojęzyczne przetłumaczone na język polski, spoczywa nie na stronie, lecz na organach celnych. Obowiązek powyższy jest nałożony na organy przez przepisy prawa, gwarantujące stronie prawo czynnego udziału w każdym stadium postępowania i jest niezależny od posługiwania się przez strony językiem obcym, w którym sporządzona jest dokumentacja. Absurdalnym jest wysnuwanie przez organy celne wniosku, iż skarżący posługuje się biegle językiem angielskim z samego faktu przedstawienia jednego dokumentu sporządzonego w tym języku.

Ponownie skarżący podniósł, że bezzasadnym było przyjęcie przez organy, iż dla określenia wartości celnej towarów konieczne jest doliczenie kosztów transportu, rozładunku oraz ubezpieczenia. Kwoty doliczone powyższym tytułem przez organy celne nie znajdują uzasadnienia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Po pierwsze, załączone wydruki z witryn internetowych nie mają żadnej mocy dowodowej, gdyż do akt nie dołączono notarialnych protokołów ich otwarcia. Po wtóre, zebrane wydruki mają charakter wybiórczy, składając się z jednego cennika rzekomo umieszczonego na stronie internetowej prowadzonej pod adresem www.transportzchin.pl, jednej oferty pochodzącej od nieznanego oferenta, która najprawdopodobniej pochodzi z 2007 r., a więc jest nieaktualna, kilku innych wydruków z niemożliwych do ustalenia adresów internetowych oraz krótkiego artykułu prasowego zatytułowanego "Ubezpieczenie przesyłek z Chin".

W tym stanie rzeczy nie sposób uznać, iż ustalenie rzeczywistej wartości celnej towarów w oparciu o tak zgromadzony materiał dowodowy, zostało dokonane w sposób rzetelny.

Niewiarygodnym środkiem dowodowym jest korzystanie przez organy celne z danych Eurostatu. Skarżący wskazał, iż wśród towarów importowanych na teren Wspólnoty, którym przypisany został ten sam kod, możliwe są diametralne dysproporcje cenowe. Przykładowo zegarek męski wyprodukowany przez nieznane przedsiębiorstwo chińskie może być warty około 2 USD, podczas gdy cena zegarka szwajcarskiej marki R, również wyprodukowanego na terenie ChRL, sięgać może kwot kilku tysięcy USD.

Dyrektor Izby Celnej w piśmie procesowym z dnia 6 grudnia 2012 r. przedstawił polemikę z twierdzeniami pisma skarżącego z dnia 26 kwietnia 2012 r.

Wskazał, że w zaskarżonej decyzji, ani w odpowiedzi na skargę nie sugerował, iż nie doszło do negocjacji pomiędzy kontrahentem chińskim a skarżącym. Wyraził jedynie zdziwienie, iż pomimo "bardzo licznych transakcji" "przez szereg lat" z tym samym kontrahentem, skarżący nie może przedstawić jakiejkolwiek korespondencji handlowej.

Odnosząc się do sposobu dokumentowania otwarcia witryn internetowych stwierdził, że z obowiązujących przepisów nie wynika obowiązek notarialnego poświadczenia zawartości stron internetowych na moment ich otwarcia. Podkreślił, iż skarżący nie kwestionuje samej zawartości wydruków internetowych.

Skarżący wraz ze zgłoszeniem celnym przedstawił dokumenty w języku angielskim. Dokumenty te stanowiły podstawę do wypełnienia zgłoszenia. Organ celny uznał na tej podstawie, że skarżący posiada znajomość języka angielskiego. Ponieważ pracownicy organu również taką umiejętność posiedli, organ nie skorzystał z możliwości którą stwarza art. 86 ust. 2 pkt 1 Prawa celnego i odstąpił od żądania przetłumaczenia tych dokumentów na język polski. Postępowanie celne jest specyficznym rodzajem postępowania które dotyczy handlu zagranicznego, gdzie stosowanym powszechnie językiem jest język angielski. Specyfika ta spowodowała, że art. 86 ust. 2 pkt 1 Prawa celnego tylko fakultatywnie pozwala żądać przedłożenia tłumaczeń co oznacza, że dopuszczalne jest bazowanie na dokumentach sporządzonych w językach obcych. Dodatkowo, słownictwo zawarte na wydrukach internetowych było identyczne jak słownictwo na fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego.

Dyrektor IC podkreślił, że do określenia wartości celnej towarów posłużyła jedynie wycena wyrobów odzieżowych z dnia 28.03.2011 r. Pozyskane informacje ze stron internetowych wykorzystane zostały do porównania kwot na fakturze do cen towarów na rynku chińskim. Oferty na rynku chińskim są oparte na zasadach INCOTERMS 2010: FOB, natomiast towar był dostarczony na warunkach CIF.

Odnosząc się do środka dowodowego jakimi są dane z Eurostatu, Dyrektor IC przypomniał, że średnie ceny ze wszystkich krajów Unii Europejskiej przewyższały odpowiednio: 20, 34, 33 oraz 50 razy ceny ze zgłoszenia celnego. Nie ma uzasadnienia dla dysproporcji pomiędzy średnimi cenami unijnymi a cenami sprowadzanych towarów, nawet biorąc pod uwagę wielkość zamówień, kraj eksportu czy jakość sprowadzonego towaru.

W toku rozprawy przez Sądem reprezentujący Dyrektora Izby Celnej pełnomocnik oświadczył, że na etapie postępowania odwoławczego podejmowane były za pomocą Internetu próby odnalezienia dostawcy skarżącego. Nie odnaleziono takiego podmiotu. Takie same próby zastosowano w odniesieniu do pośrednika z siedzibą na Cyprze. Czynności tych nie udokumentowano. Ponadto oświadczył, że organ nie kwestionuje, iż skarżący jest wieloletnim importerem wyrobów tekstylnych oraz, że w ostatnim czasie organy zakwestionowały trzy zgłoszenia celne z tym, że w jednym przypadku organ odwoławczy umorzył postępowanie.

Z akt postępowania przedłożonych wraz z odpowiedzią na skargę wynika, że nazwa chińskiego eksportera została określona w decyzji organu I instancji jako: C. Ta sama firma w decyzji organu II instancji została określona jako: B Import-Eksport Trade Co. Zgłoszenie celne (k. 45) określało jako eksportera jako: B Import-Eksport [...]; Chiny. Z kolei dokument o nazwie "Invoice" (k. 39), Umowa sprzedaży (k. 38) wskazywały nazwę: B Import-Eksport Trade Co., [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji, przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem Sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym oraz z prawem procesowym. Sąd nie przejmuje sprawy do końcowego jej załatwienia, lecz jedynie dokonuje oceny działalności organu orzekającego z punktu widzenia kryterium legalności.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie w pełnym uwzględnieniu podnoszonych w niej zarzutów.

Prawo proceduralne stoi na straży podmiotowych praw strony, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa pozycję gwarantującą obronę jej praw. Z punktu widzenia tak unormowanego prawa procesowego wskazać należy, iż w myśl art. 122 O.p., wyrażającego zasadę prawdy obiektywnej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uzupełnienie tej zasady zawiera art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którą zasada prawdy obiektywnej nakazuje organom prowadzącym postępowanie zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego tak, aby stan faktyczny sprawy ustalić zgodnie z rzeczywistością. W tym celu organ zobowiązany jest zebrać dowody istotne dla sprawy i dokonać oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zasada prawdy obiektywnej nakłada, więc na organ obowiązek rozpatrzenia i wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy. Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem, skutkującym wadliwością decyzji. Stosownie, bowiem do art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Z zasadą wyrażoną w art. 122 O.p. powiązana jest zasada swobodnej oceny dowodów określona w art. 191 O.p., według której organ podatkowy zobligowany jest do oceny na podstawie całego zabranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Celem, bowiem każdego postępowania dowodowego jest wykrycie prawdy materialnej, zaś realizacja tego celu następuje przez zebranie całego materiału dowodowego, a następnie jego swobodną ocenę. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego Tym samym, ocena materiału dowodowego z naruszeniem powyższych zasad bądź oparta na wadliwie zgromadzonym (niepełnym) materiale dowodowym narusza art. 191 O.p.

Te same uwagi dotyczą organu odwoławczego realizującego uprawnienia wynikające z art. 233 §1 pkt 1 O.p., w powiązaniu art. 235 O.p. wprowadzającym odpowiednie stosowanie przepisów o postępowaniu w I instancji, które polega w szczególności na tym, że organ odwoławczy winien ustosunkować się do wszystkich podniesionych w odwołaniu zarzutów przez wskazanie faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, dla których odmówił innym dowodom wiarygodności i mocy dowodowej, a także przyczyn, dla których wnioskowanych dowodów nie przeprowadził i dlaczego nie uznał zasadności argumentów strony. Jest to realizacja zasady dwuinstancyjności, zobowiązująca organ do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia w sprawie rozstrzygniętej decyzją organu I instancji. Organ ten nie może, zatem ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy, w ramach swoich uprawnień kontrolnych, ocenia materiał dowodowy, uwzględniając stan faktyczny stwierdzony w czasie wydania decyzji przez organ w pierwszej instancji, jak i zmiany stanu faktycznego, które zaszły pomiędzy wydaniem decyzji organu pierwszej instancji a wydaniem decyzji w postępowaniu odwoławczym. Na podstawie tego odesłania, o którym mowa w art. 235 O.p., w postępowaniu odwoławczym ma zastosowanie m.in. art. 200 § 1 O.p. jak również obowiązuje zasada czynnego udziału stron.

W sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego i prawa materialnego w zakresie poniżej wskazanym.

W tym miejscu należy zauważyć, że istota sporu w sprawie dotyczy tego czy prawidłowo organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania, zaakceptował w zaskarżonej decyzji stanowisko organu I instancji pozwalające na zakwestionowanie wartości celnej towaru.

Nie jest kwestionowane a Sąd nie ma wątpliwości, że przy ustaleniu wartości celnej towaru prawidłowe zastosowanie metody "ostatniej szansy" wymaga od organu celnego w pierwszej kolejności wykazania, iż istnieją uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Z takimi uzasadnionymi wątpliwościami będziemy mieć do czynienia wówczas, kiedy wartość transakcyjna towaru rażąco odstaje od wartości danego towaru na rynku jego pochodzenia.

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p.: Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle art. 180 § 1 O.p. dopuszczalne są, więc nie tylko dowody określone w art. 181 tej ustawy, ale nawet dowody nienazwane (postanowienie NSA z 2010-02-15, sygn. I FSK 1440/08, LEX nr 603438). Zdaniem Sądu, dopuszczalny jest, więc dowód w postaci wydruków stron internetowych, jak to miało miejsce w sprawie.

Z faktu, że z brzmienia art. 4 i art. 5 ust. 1 ustawy z 1999 r. o języku polskim (tj. Dz.U. z 2011r., nr 43, poz. 224) - w Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym jest język polski, nakładają na organy administracji publicznej obowiązek dokonywania wszelkich czynności urzędowych w języku polskim, nie można wywodzić zakazu dopuszczenia nieprzetłumaczonego dokumentu obcojęzycznego, jako dowodu w postępowaniu przed organami administracyjnymi. Dopuszczenie takiego dowodu nie jest sprzeczne z art. 180 § 1 O.p.. Przy wykładni tego przepisu należy wziąć pod uwagę, że czym innym jest dopuszczenie obcojęzycznego środka dowodowego, jako dowodu w postępowaniu, a czym innym wynikający z Konstytucji RP i ustawy o języku polskim wymóg dokonywania czynności urzędowych przez organy administracji publicznej w języku polskim. Wymóg ten jest realizowany w ten sposób, że czynność urzędowa organu polegająca na badaniu treści dokumentu obcojęzycznego wymaga dokonania tłumaczenia dokumentu. Nie zmienia to faktu, że dowodem będzie nadal treść dokumentu obcojęzycznego, a nie jego tłumaczenie. Tłumaczenie nie zastępuje dokumentu sporządzonego w języku obcym, lecz służy jedynie ustaleniu, jaka jest treść tego dokumentu. To stanowisko należy jednak odnosić do konkretnego postępowania.

W sprawie zgromadzone w aktach sprawy wydruki stron internetowych posłużyły organom do celów porównawczych, tj. zbadania czy deklarowana wartość odbiega lub nie od cen rynku eksportu. Dowody te z uwagi na zunifikowaną treść przyjętą w obrocie międzynarodowym były zrozumiałe i nie wymagały tłumaczenia.

Ponadto należy zauważyć, że organy obu instancji wykorzystały jedynie w swoich rozstrzygnięciach dane z chińskich stron internetowych odnośnie ceny i nazwy produktu. Te same obcojęzyczne słowa znajdują się na fakturze, którą przedstawił skarżący. Nie było, zatem konieczne dokonanie ich tłumaczenia na język polski. Powstanie bowiem uzasadnionych wątpliwości w trybie art. 181a RWKC, co do autentyczności materialnej faktury przez ustalenie, że wartość transakcyjna towaru rażąco odstaje od wartości danego towaru na rynku jego pochodzenia, stanowi wystarczającą podstawę do odstąpienia od ustalania wartości celnej sprowadzonego towaru w oparciu o metodę wartości transakcyjnej określoną w art. 29 ust. 1 WKC.

W ocenie Sądu, trafnie jednakże skarżący zarzucił, że organ odwoławczy nie odniósł się w sposób wyczerpujący do zarzutów, iż niedopuszczalnym jest porównywanie wartości transakcyjnej towarów z wartościami podobnych towarów wskazanymi na stronach internetowych w kraju eksportu. Trafnie w szczególności skarżący wskazał na fakt, iż porównanie ofert umieszczonych na chińskich portalach internetowych, w tym również na portalu prowadzonym pod adresem http://www.alibaba.com, z którego baz korzystał organ I instancji, nie uwzględnia specyfiki transakcji handlowych dokonywanych przez skarżącego z chińskim kontrahentem ani też właściwości importowanych towarów.

Trafnie skarżący podniósł, że organ odwoławczy nie odniósł się do tych zarzutów w sposób merytoryczny, ograniczając się jedynie do przeprowadzenia prostych kalkulacji arytmetycznych, porównując ceny wskazane na fakturze z cenami minimalnymi oraz maksymalnymi widniejącymi na zgromadzonych przez organ I instancji wydrukach ofert i na tej podstawie konstruując wniosek, iż wartość danej pozycji wskazanej w zgłoszeniu celnym jest zaniżona. Zarówno organ I jak i II instancji nie wskazuje z ofertami jakiej konkretnie odzieży porównał towar skarżącego, z jakich zostały one wykonane tkanin, jakiej były jakości, gatunku, o jakim przeznaczeniu, przez jaki podmiot zostały wyprodukowane. Z załączonych do przedmiotowych ofert zdjęć odzieży w sposób jednoznaczny wynika, iż są to spódnice bądź też spodnie znacznie wyższej jakości niż towary importowane przez skarżącego, starannie wykończone, przeznaczone przede wszystkim do sprzedaży w sklepach z odzieżą młodzieżową, wykonane z takich materiałów jak jeans czy 100% bawełna. Nie sposób również wnioskować z samego faktu, iż na przedmiotowych ofertach przy określeniu ilości towaru przeznaczonego do sprzedaży widnieją "opcje min/max", że są to oferty przeznaczone również do sprzedaży hurtowej, zawierające ceny dla stałych klientów.

Ponadto trafnie skarżący podniósł, że wartości niektórych spódnic przykładowo wskazanych na fakturze, mieszczą się w granicach cen minimalnych wynikających ze zgromadzonych przez organ I instancji danych, czego organ II instancji nie dostrzegł. Powyższa okoliczność dowodzi, więc, iż na rynku chińskim możliwym jest uzyskanie cen nawet niższych niż te, które zawarte są w fakturach przedłożonych przez skarżącego.

Trafna też była w tym zakresie argumentacja skarżącego, nie kwestionowana przez organy, że przedmiotowy towar importowany jest przez skarżącego w bardzo dużych ilościach. Jest to towar produkowany z materiałów o niskiej wartości, zawierający liczne błędy konfekcyjne, co dodatkowo obniża jego jakość. Skarżący pozostaje z chińskim kontrahentem w wieloletnich stosunkach handlowych, co umożliwia wynegocjowanie niskich cen zakupu towarów. Z uwagi na hurtowe dostawy, cena nie jest przez strony negocjowana w odniesieniu do poszczególnych produktów, co byłoby w praktyce niewykonalne, lecz jest uśredniana w stosunku do całości asortymentu danego zamówienia.

Trafna też była argumentacja, że wymóg, iż skarżący winien pisemnie negocjować każdą transakcję handlową zawieraną ze stałym kontrahentem jest nie do pogodzenia z realiami handlu międzynarodowego i jako taki sprzeczny z zasadami zdrowego rozsądku oraz logiki. Ponadto organy dysponują danymi dotyczącymi innych bardzo licznych transakcji zawieranych przez skarżącego z chińskim kontrahentem.

Odnosząc się do twierdzenia organu odwoławczego, że skarżący nie przedstawił w toku postępowania dowodów potwierdzających zadeklarowaną wartość celną, zasadnie skarżący wskazał, iż do akt sprawy przedłożono umowę sprzedaży towarów, fakturę VAT, potwierdzenie jej zapłaty, a ponadto strona udzieliła szczegółowych wyjaśnień w pismach z dnia 9 marca 2011 r. oraz 15 czerwca 2011 r.

Ponadto organy celne dysponują danymi potwierdzającymi fakt utrzymywania przez skarżącego wieloletnich kontaktów handlowych z kontrahentem chińskim, a także wielkość realizowanych dostaw, gdyż skarżący od początku 2009 r. do końca marca 2011 r. przedstawił do odprawy celnej w Urzędzie Celnym, co najmniej kilka tysięcy kontenerów zawierających towary nabyte od B IMPORT-EXPORT, przedkładając umowy sprzedaży, faktury VAT, potwierdzenia przelewów i inne dokumenty.

Przez zaniechanie przeprowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego, uwzględniającego przede wszystkim specyfikę transakcji handlowych zawieranych przez skarżącego, jakość i ilość importowanych towarów, organ odwoławczy dopuścił się rażącej obrazy zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 O.p.

Sąd w tym zakresie miał na uwadze także to, że w toku rozprawy przez Sądem reprezentujący Dyrektora Izby Celnej pełnomocnik oświadczył, że na etapie postępowania odwoławczego podejmowane były za pomocą Internetu próby odnalezienia dostawcy skarżącego. Niestety nie odnaleziono takiego podmiotu. Takie same próby zastosowano w odniesieniu do pośrednika z siedzibą na Cyprze. Czynności tych nie udokumentowano. Ponadto oświadczył, że organ nie kwestionuje, iż skarżący jest wieloletnim importerem wyrobów tekstylnych oraz, że w ostatnim czasie organy zakwestionowały trzy zgłoszenia celne z tym, że w jednym przypadku organ odwoławczy umorzył postępowanie.

Niewątpliwie zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 122 O.p. oraz w art. 180 i art. 187 O.p. prawidłową decyzję organ celny może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego.

Z przytoczonego powyżej oświadczenia pełnomocnika Dyrektora Izby Celnej wynika, że w toku prowadzonego przez organ odwoławczy postępowania podjęte zostały czynności zmierzające do uzyskania dowodów pozwalających na zakwestionowanie zadeklarowanej wartości celnej importowanych towarów, które to czynności nie zostały w żaden sposób udokumentowane ani też przytoczone jako motywy podjętego przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia. To wskazuje na rażące naruszenie zasad postępowania zawartych w przywołanych powyżej przepisach.

Nie zasługuje na aprobatę sytuacja, w której organ celny chociażby na etapie postępowania odwoławczego, podejmuje czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, posiada wynikające z tych czynności informacje mogące mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, przy czym czynności tych w żaden sposób nie dokumentuje i nie przywołuje w uzasadnieniu decyzji.

Zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika Dyrektora Izby Celnej przedstawionymi na rozprawie, w toku postępowania odwoławczego organ celny czynił próby odnalezienia chińskiego dostawcy towarów oraz cypryjskiego pośrednika, choć czynności tych nie udokumentował. Pełnomocnik stwierdził, że organ nie odnalazł ww. podmiotów. Mimo tego organ nie rozważył kwestii istnienia lub nieistnienia firm będących kontrahentami skarżącego i rozważań w tym zakresie nie zawarł w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Należy, bowiem odróżnić możliwość zakwestionowania cen zawartych na fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego przez porównanie do cen w kraju eksportu, co organ uczynił, od okoliczności nieistnienia (fikcyjności) samych kontrahentów skarżącego (importera) wskazanych na fakturze i innych dokumentach dotyczących zakupu. Stwierdzenie okoliczności nieistnienia eksportera lub pośrednika może prowadzić do zakwestionowania materialnej wiarygodności przedłożonej do zgłoszenia celnego faktury i zadeklarowanej wartości transakcyjnej oraz zmiany wartości celnej, jednakże w innym niż przyjęty w sprawie trybie.

Odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić jedynie przez proste porównanie wysokości ceny deklarowanej przez importera z wartością ustaloną przez organ celny, ale kwestionowanie materialnej informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności transakcji.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18.11.2010 r. sygn. I GSK 390/09 (Lex nr 744758): nieistnienie przedsiębiorcy wskazanego w umowie jako sprzedającego lub brak możliwości jego odnalezienia, przy jednoznacznym określeniu zakresu podjętych działań mających na celu odnalezienie tego przedsiębiorcy, daje podstawy do uznania, iż załączona do zgłoszenia celnego umowa nie jest autentyczna. Zaistniałe uzasadnione wątpliwości co do autentyczności, stanowią wystarczającą podstawę do odstąpienia, na mocy art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE Nr L 253, str. 1, z 11 października 1993 r.), od przyjęcia wartości celnej sprowadzonego samochodu na poziomie ceny transakcyjnej (art. 29 ust. 1 WKC).

Zatem organ winien jest w tym zakresie dokonać stosownych ustaleń stanu faktycznego po uprzednim podjęciu stosownych i udokumentowanych czynności. Tym obowiązkom w sprawie organ odwoławczy uchybił.

Powyższe postaje także w związku z tym, że częściowo trafnie skarżący podniósł kwestię sposobu dokumentowania otwarcia witryn internetowych a w szczególności, że dowód ten nie został w żaden procesowy sposób utrwalony, np. przez sporządzenie protokołu otwarcia strony internetowej, co jest powszechnie przyjętą praktyką z uwagi na częstą zmianę treści witryn i portali internetowych.

Przede wszystkim należy zauważyć, że obowiązujące przepisy zawarte w rozdziale 9 O.p. nie wymagają wprost sporządzenia protokołu dla dokonania tej czynności. Zgodnie, bowiem z treścią art. 172 § 1 O.p.: organ podatkowy sporządza zwięzły protokół z każdej czynności postępowania mającej istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, chyba, że czynność została w inny sposób utrwalona na piśmie. W szczególności sporządza się protokół: 1) przyjęcia wniesionego ustnie podania; 2) przesłuchania strony, świadka i biegłego; 3) oględzin i ekspertyz dokonywanych przy udziale pracownika organu podatkowego; 4) ustnego ogłoszenia postanowienia; 5) rozprawy (§ 2).

Zatem otwarcie strony internetowej nie jest czynnością o której mowa w § 2 art. 172 O.p., jednakże niewątpliwie była to czynność postępowania mająca istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, która nie została utrwalona w aktach w formie chociażby adnotacji podpisanej przez pracownika dokonującego tych czynności w trybie określonym w art. 177 O.p. który określa, że: czynności organu podatkowego, z których nie sporządza się protokółu, a które mają znaczenie dla sprawy lub toku postępowania, utrwala się w aktach w formie adnotacji podpisanej przez pracownika dokonującego tych czynności.

Ordynacja podatkowa formułuje przesłankę pozytywną oraz przesłankę negatywną utrwalania czynności postępowania w formie adnotacji. Przesłanka pozytywna sprowadza się do stwierdzenia, że czynność postępowania ma znaczenie dla sprawy lub toku postępowania. Chodzi tu zatem zarówno o czynność mającą znaczenie dla sprawy i jej rozstrzygnięcia, jak też odnoszącą się do kwestii procesowej. Z kolei przesłanka negatywna wiąże się z ustaleniem, że czynność spełniająca warunki do ujęcia jej w adnotacji nie wymaga utrwalenia w formie protokołu. W przeciwieństwie do protokołu, adnotacja nie ma mocy dowodowej w sprawie. Nie można uznać odręcznych notatek pracowników organu za dowody w sprawie. Możliwość sporządzenia adnotacji z czynności organu, przewidziana w art. 177 O.p., nie może dotyczyć ustaleń istotnych dla sprawy. Mogą to być bieżące adnotacje, pomocne wprawdzie przy rozpatrywaniu sprawy, jednakże nieobejmujące ustaleń, od których jej rozstrzygnięcie zależy lub może zależeć. Ustalenia istotne dla sprawy powinny, więc spełniać warunki określone w art. 172 O.p. W przypadku ewentualnych wątpliwości z ustaleniem, czy mamy do czynienia z czynnością mającą znaczenie dla sprawy, zasadne wydaje się sporządzenie z takiej czynności protokołu.

Zatem niesporządzenie w sprawie chociażby adnotacji z czynności otwarcia witryny internetowej mającej znaczenie dla sprawy lub toku postępowania, było wadliwe.

Takie stanowisko należy również odnieść do próby uzyskania informacji o cenach oferowanych przez sprzedawcę spornych towarów w sprawie, których to informacji nie znaleziono na stronach internetowych oraz czynności dotyczących poszukiwania pośrednika lub firmy sprzedającej towary, a także do wydruków stron internetowych uzyskanych w ramach postępowania odwoławczego na podstawie których organ ustalił koszty transportu morskiego z Chin do H oferowane przez przewoźników, koszty rozładunku w H oraz koszty ubezpieczenia.

Zdaniem Sądu, naruszenie to mogło mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, pomimo tego, że skarżący nie wskazał powiązania sporządzenia protokołu otwarcia strony internetowej z częstą zmianą treści witryn. Nie zmienia tej oceny okoliczność, że podczas jej otwarcia strona nie będzie obecna, ponieważ strona mająca dostęp do Internetu może samodzielnie dokonywać sprawdzenia zawartości takich witryn na datę ich otwarcia wskazaną przez organ realizując uprawnienie strony do czynnego udziału w postępowaniu.

Uznając, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania i prawa materialnego w zakresie wyżej opisanym, które mogło mieć i miało istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a oraz c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzekł jak w sentencji. Zgodnie z art. 152 ustawy uchylona decyzja nie może być wykonana. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się niniejszego wyroku.

Przy ponownym prowadzeniu postępowania organ odwoławczy uwzględni oceny prawne i wskazania powyżej wyrażone zgodnie z dyspozycją art. 153 tej ustawy.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. W skład tych kosztów weszły; wpis w wysokości 400 zł, wynagrodzenie adwokata w wysokości 2400 zł+ 17 opłaty skarbowej, łącznie 2817 zł.