Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 881/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: par.  12 ust. 3 pkt 1,   par. 12  ust. 1 pkt 2 lit. b
journal: Dz.U. 2006 nr 72 poz 500
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - tekst jednolity
article: art. 14c par. 1,  art. 14c par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2009 r. sprawy ze skargi J. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

J. S.A. (dalej w skrócie "Skarżąca") w dniu [...] listopada 2008 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego.

We wniosku wskazała, że zajmuje się produkcją i sprzedażą produktów paliwowych. Spółka dokonuje komponowania paliw ciekłych z zawartością biokomponentów na bazach obcych tj. na magazynowych składach podatkowych należących do jej kontrahenta zajmującego się usługowym magazynowaniem paliw na rzecz Spółki. Komponowanie polega na mieszaniu w obcych bazach produktów należących do Skarżącej tj. oleju napędowego z biokomponentami (estrami metylowymi wyższych kwasów tłuszczowych tj. tzw. FAME).

Rola prowadzącego magazynowy skład podatkowy ogranicza się do wykonania na rzecz Spółki usługi polegającej na przyjęciu dostarczonych przez Skarżącą produktów wyjściowych (oleju napędowego i FAME), skomponowania mieszaniny (paliwa ciekłego z dodatkiem biokomponentów) oraz do wydania skomponowanej mieszaniny odbiorcom zewnętrznym według zaleceń Skarżącej. Prowadzący obce bazy magazynowe będzie pełnić więc rolę techniczną, tj. świadczyć usługę związaną z posiadaną przez siebie infrastrukturą.

Komponowanie paliw ciekłych z zawartością biokomponentów będzie odbywać się przy ich wydawaniu z baz obcych. Mieszanie będzie się odbywać metodą "on-line". Produkt główny oraz biokomponenty (FAME) będą magazynowane w osobnych zbiornikach a ich połączenie (mieszanie) będzie dokonywane podczas załadunku do autocystern wywożących skomponowane paliwo do wskazanych odbiorców. Do rurociągu podającego do autocystern produkt główny podawana będzie odpowiednia ilość biokomponentu, w proporcjach żądanych przez Skarżącą.

W przypadku wyprowadzeń paliw z obcych magazynowych składów podatkowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, podatek akcyzowy deklarowany i wpłacany jest przez Skarżącą jako właściciela tych paliw. To bowiem Spółka dokonuje wyprowadzenia paliw i sprzedaży ich na rynek. To samo dotyczyć będzie paliw z dodatkiem biokomponentów.

Prowadzący obce składy magazynowe przekazuje Spółce dane niezbędne do właściwego określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do wyprowadzanych paliw. W przypadku paliw ciekłych z dodatkiem biokomponentów skomponowanych na obcych magazynowych składach podatkowych powstanie dodatkowo konieczność określenia danych niezbędnych do wyliczenia kwot ulgi przysługującej Spółce przy zapłacie akcyzy od tych paliw zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm.), dalej: rozporządzenie z 2004 r. Niezbędne jest określenie ilości biokomponentów dodanych do paliw ciekłych w trakcie procesu ich komponowania przeprowadzanego na bazach obcych.

Skarżącą przyjęła następującą metodę określania zawartości biokomponentów (FAME) w paliwach ciekłych wydawanych z baz obcych. Podstawowym założeniem jest wyznaczenie ilości biokomponentów dodanych do paliw ciekłych na podstawie ilości biokomponentu dodanego do rurociągu z paliwem w trakcie komponowania on-line. Podczas podawania biokomponentu do rurociągu nastąpi pomiar ilości dodawanego biokomponentu. Pomiar ten będzie dokonywany za pomocą przepływomierza mechanicznego. Po pomiarze biokomponent będzie dodawany do linii głównego produktu, a powstała w ten sposób mieszanina będzie wydawana na autocysterny.

W przypadku biokomponentu FAME wyznaczenie jego ilości podawanej do komponowania będzie dokonywane przez pomiar objętości i gęstości komponentu w temperaturze rzeczywistej na przepływomierzu, po czym nastąpi obliczenie gęstości w temperaturze 15 stopni Celsjusza i na podstawie tak wyznaczonej gęstości będzie wyliczona objętość biokomponentu w temperaturze 15 stopni. Obliczenie gęstości w temperaturze 15 stopni a następnie objętości w tej temperaturze będzie dokonywane przy pomocy systemów elektronicznych na podstawie "Współczynnika korekcyjnego do obliczenia gęstości FAME" zamieszczonego w załączniku C do Polskiej Normy PN-EN 14214.

Tak wyznaczona objętość podanego do rurociągu FAME zostanie odniesiona do całkowitej ilości wydanego paliwa ciekłego. Ilość gotowej mieszaniny (zawierającej do 5% FAME) zostanie zmierzona w przepływomierzu i następnie wyznaczona w temperaturze 15 stopni Celsjusza. Obliczenie objętości wydanego paliwa ciekłego w temperaturze 15 stopni Celsjusza nastąpi przy zastosowaniu tablic przeliczeniowych dla produktów naftowych, o których mowa w Polskiej Normie PN-ISO 91-1.

W wyniku powyższych operacji uzyskiwane są dwie wielkości: ilość zużytego FAME oraz ilość uzyskanego paliwa z zawartością biokomponentu. Wielkości te służą do oceny czy uzyskana mieszanina kwalifikuje się do zastosowania zwolnienia określonego w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r. oraz do obliczania kwoty ulgi przysługującej przy zapłacie akcyzy od tej mieszaniny.

Opisana metoda zakłada, że najpierw Skarżąca składa dyspozycję wydania danego paliwa ciekłego z zawartością biokomponentu. Dyspozycja taka zawiera informacje, w jakich proporcjach powinien zostać połączony olej napędowy oraz FAME, aby uzyskać mieszaninę o parametrach określonych w dyspozycji. Następnie następuje nalew. Infrastruktura sterująca wydawaniem i komponowaniem paliwa ciekłego przekazuje do systemu SAP działającego w obcej bazie magazynowej informacje na temat ilości dodanego FAME oraz ilości mieszaniny podanej do cysterny. Ilość wykorzystanego podczas komponowania paliwa zostaje obliczona przez odjęcie od objętości wyrobu gotowego objętości dodanego biokomponentu. Informacje te są trwale zapisane w systemie SAP pełniącym rolę ewidencji czynności na składzie podatkowym dla celów podatku akcyzowego. W systemie zostają zapisane dane, tj. ilość FAME wydanego do cysterny podczas komponowania, ilość uzyskanego paliwa ciekłego z dodatkiem biokomponentu, ilość paliwa ciekłego użytego w procesie komponowania. Dane te znajdują odzwierciedlenie w Dowodzie Wydania wytworzonym z systemu SAP. Dowód jest podstawą do określenia przez Skarżącą ilości wyprowadzanych przez nią z obcych baz magazynowych paliw ciekłych z zawartością biokomponentów oraz ilości dodanego do tych paliw FAME.

Skarżąca wskazała, że jednorazowo otrzymała od podmiotu prowadzącego obce bazy magazynowe dokumentację wskazującą na sposób wytworzenia tych paliw ciekłych z zawartością biokomponentów oraz w przypadku każdego wydania otrzymuje tzw. Dowód Wydania, zawierające wskazane powyżej informacje na temat zawartości biokomponentów w wydanych paliwach ciekłych niezbędnych do określenia podstawy zwolnienia z akcyzy.

W związku z powyższym stanem faktycznym Skarżąca zapytała: 1) czy Dowody Wydania wytworzone za pomocą SAP wraz z dodatkową dokumentacją i otrzymane od podmiotu prowadzącego bazy magazynowe dokonywane na zasadach opisanym we wniosku mogą być podstawą do określania zawartości biokomponentów dodanych do paliw ciekłych, 2) czy Dowody Wydania pozwalają na zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r.

W ramach własnej oceny prawnej tego stanu faktycznego Skarżąca stwierdziła, że metodologia określania ilości biokomponentów dodanych do oleju napędowego - opisana we wniosku - w świetle przepisów akcyzowych jest prawidłowa.

Metoda ta prowadzi do prawidłowego wyznaczenia ilości FAME dodanego do paliw ciekłych. W jej rezultacie można określić wyrażoną w litrach w temperaturze 15 stopni Celsjusza ilość FAME, która posłużyła do skomponowania określonej ilości oleju napędowego z zawartością FAME. Wartość ta - wynikająca z ewidencji SAP - może więc być dla Spółki podstawą do określania zawartości biokomponentów dodanych do paliw ciekłych, o której mowa w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r.

We wniosku wskazano, że zastosowanie tej metody zostało zaaprobowane przez Naczelnika Urzędu Celnego w Pruszkowie w interpretacji z 25 lipca 2007 r., a metodologia obliczeń przez Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 18 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPP1/443-1010/08-4/GD).

W opinii Skarżącej przedstawiona przez nią metoda określania ilości dodanego FAME jest prawidłowa również w zakresie użycia do przeliczenia ilości biokomponentu "współczynnika korekcyjnego do obliczania zawartości FAME".

Zgodnie z art. 64 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) podstawą opodatkowania paliw silnikowych i olejów opałowych jest liczba litrów gotowego wyrobu w temperaturze 15 stopni Celsjusza.

Zdaniem Spółki dla określania objętości FAME w temperaturze 15 stopni Celsjusza powinien być stosowany "Współczynnik korekcyjny do obliczania gęstości FAME". Stosowanie współczynnika nakazuje bowiem rozporządzenie Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 19 października 2005 r. w sprawie wymagań jakościowych dla biokomponentów oraz metod badań jakościowych biokomponentów. Współczynnik jest stosowany dla określania parametrów, którym powinien odpowiadać FAME dla wypełnienia wymagań jakościowych. Obliczanie gęstości FAME dla celów spełnienia wymogów jakościowych oraz określenia ilości FAME dodawanego do paliw ciekłych, a tym samym kwoty zwolnienia z akcyzy powinno następować na podstawie tej samej jednolitej metody.

Obecnie obowiązujące przepisy w zakresie opodatkowania akcyzą oraz przepisy o wymaganiach jakościowych dla biokomponentów nie określają innego sposobu określania ilości FAME niż wskazany "Współczynnik korekcyjny do obliczania gęstości FAME" zawarty w Polskiej Normie. Współczynnik jest więc jedynym normatywnym sposobem obliczania gęstości FAME.

Spółka zauważyła ponadto, iż "współczynnik korekcyjny do obliczania gęstości FAME" znajduje zastosowanie w zakresie temperatur od 20 do 60 stopni Celsjusza. Komponowanie paliw odbywa się 24 godziny na dobę w różnych porach roku co oznacza, że jedynie w części przypadków temperatura mieszanego biokomponentu mieści się we wskazanym zakresie. Przepisy akcyzowe nie nakazują stosowania określonej metody określania ilości wyrobów w litrach w temperaturze referencyjnej i jednocześnie nie wskazują innej metody obliczania gęstości niż "współczynnik ..." Przyjęta dla stworzenia wzoru metodologia obliczenia średniego współczynnika korekcyjnego dla spektrum temperatur wynoszącego 40 stopni zapewnia - zdaniem Spółki - prawidłowość wyniku obliczania gęstości FAME również w innych temperaturach niż 20 - 60 stopni Celsjusza.

W ocenie Skarżącej wobec braku sprecyzowanej metody obliczania gęstości FAME w temperaturze 15 stopni prawidłowe jest stosowanie współczynnika określonego w Polskiej Normie PN-EN 14214 oraz rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy w sprawy wymagań jakościowych dla biokomponentów dla celów obliczenia ilości FAME dodawanego do paliw ciekłych a tym samym dla określenia zwolnienia z akcyzy.

Ponadto Spółka we wniosku o wydanie interpretacji stwierdziła, że Dowód Wydania produktu finalnego, zawierający dane obliczone według tej metodologii, który Skarżąca otrzymuje od podmiotu prowadzącego bazy magazynowe wraz z dodatkową dokumentacją zawierającą informacje w zakresie sposobu wytworzenia paliw ciekłych z biokomponentami, uprawnia Spółkę do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z § 12 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia w sprawie zwolnień

Interpretacją indywidualną z dnia [...] stycznia 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

Powołując się na przepisy § 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 rozporządzenia z 2004 r., organ stwierdził, że słuszne jest twierdzenie Skarżącej dotyczące niewskazania w przepisach podatkowych metody określania ilości wyrobu gotowego w temperaturze 15°C. Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 lutego 2007 r. w sprawie metod badania jakości paliw ciekłych (Dz. U. Nr 44 poz. 281), gęstość biopaliw ustala się m.in. w oparciu o wzór określony w załączniku C do normy PN-EN 14214. Minister uznał za prawidłową zaprezentowaną we wniosku metodę określania ilości wyrobu gotowego (pokreślenie Sądu) dla celów podatkowych.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentacji technicznej wskazał, że w celu zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego zawartego w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, podmiot korzystający ze zwolnienia produkujący biopaliwa ma obowiązek prowadzić dokumentację techniczną wskazującą na sposób wytworzenia takich paliw ciekłych i zawartość w nich biokomponentów (§ 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia).

Z przedstawionego przez Skarżącą opisu stanu faktycznego wynika, że zawartość biokomponentów wynika z ewidencji SAP, a nie z dokumentacji technicznej prowadzonej przez podmiot produkujący paliwa.

Zdaniem organu opisana we wniosku ewidencja SAP, prowadzona w składzie podatkowym jest ewidencją wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, jednakże nie stanowi dokumentacji technicznej wskazującej na sposób wytworzenia paliw ciekłych z dodatkiem biokomponentów i zawartość w nich biokomponentów. Zwolnienie od akcyzy uzależnione jest od prowadzenia przez producenta paliw odpowiedniej dokumentacji technicznej. Z treści przedmiotowej dokumentacji, a nie z treści ewidencji muszą wynikać informacje dotyczące sposobu wytworzenia wyrobów akcyzowych oraz dane niezbędne do określenia podstawy zwolnienia od akcyzy.

Jednocześnie organ wskazał, że w przepisach regulujących opodatkowanie wyrobów akcyzą brak jest definicji legalnej pojęcia dokumentacji technicznej. Minister zastosował wykładnie gramatyczną, wskazując iż w języku polskim znaczenie pojęć dokumentacji technicznej i ewidencji nie jest tożsame. Pierwsze odnosi się do procesu produkcji wyrobów, a drugie do wykazu wyrobów. Tym samym ewidencja będzie częścią składową takiej dokumentacji, gdyż rejestruje proces łączenia paliwa ciekłego z biokomponentem, określa ilość użytych poszczególnych składników jak również ilość produktu finalnego, jednakże nie będzie dokumentacją techniczną w świetle § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r. pozwalającą na uzyskanie zwolnienia Biopaliw od podatku akcyzowego.

Reasumując Minister stwierdził, iż metoda określania ilości wyprodukowanego paliwa z udziałem biokomponentów w temperaturze 15°C zaprezentowana we wniosku jest prawidłowa. Minister uznał jednak, że nie będzie dokumentacją techniczną wskazującą na sposób wytworzenia paliw ciekłych i zawartość w nich biokomponentów wydany dla właściciela biopaliw Dowód Wydania wskazany we wniosku, na podstawie którego ma być obliczana wartość zwolnienia biopaliw od podatku akcyzowego (podkreślenie Sądu).

Skarżąca pismem z dnia [...] lutego 2009 r. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Zarzuciła naruszenie § 12 ust. 3 pkt 1 w związku z § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r. przez ich błędną interpretację oraz art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) przez nieokreślenie precyzyjnych warunków jakie powinna spełniać dokumentacja techniczna oraz brak odniesienia się do proponowanej przez Spółkę metody ustalania w wyrobie gotowym objętości estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych w temperaturze 15 stopni Celsjusza. Wniosła o zmianę interpretacji i uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Skarżąca w skardze z dnia [...] kwietnia 2009 r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, uznanie stanowiska przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji za prawidłowe oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie:

- § 12 ust. 3 pkt 1 w związku z § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r. przez jego błędną interpretację, polegającą na przyjęciu, że Skarżąca w opisanym we wniosku o wydanie interpretacji stanie faktycznym nie posiada dokumentacji technicznej wskazującej na sposób wytworzenia paliw ciekłych i zawartości w nich biokomponentów, co prowadzi do konkluzji, że nie ma prawa do stosowania zwolnienia z podatku akcyzowego dla paliw z dodatkiem biokomponentów określonego w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r.;

- art. 14c § 1 i 2 O.p. przez brak odniesienia się do stanowiska Skarżącej w zakresie metody ustalania w wyrobie gotowym objętości estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych w temperaturze 15 stopni Celsjusza, która ma wpływ na ustalenie możliwości korzystania ze zwolnienia określonego w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r.

W uzasadnieniu Skargi powtórzono argumenty prezentowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i wezwaniu do usunięciu naruszenia prawa. Skarżąca wyjaśniła, że celem wniosku w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego było uzyskanie odpowiedzi od organu, czy stosowana przez nią metodologia określania ilości litrów biokomponentów dodanych do oleju napędowego jest prawidłowa oraz czy spełnia warunki dokumentacyjne do zastosowania zwolnienia określone w § 12 ust. 3 rozporządzenia z 2004 r.

Zarzuciła, że organ w wydanej interpretacji przedstawił jedynie swoje stanowisko w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania zwolnienia, pomijając kwestię stosowanej przez Spółkę metodologii ustalania ilości biokomponentów dodanych do oleju napędowego.

Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez organ w zakresie nieuznania posiadanej przez nią dokumentacji za dokumentację techniczną, o której mowa w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r. Stanowisko organu nie znajduje bowiem uzasadnienia w przepisach akcyzowych. Podniosła, że pod pojęciem dokumentacji technicznej należy rozumieć zbiór dokumentów, które łącznie zawierają opis procesu technologicznego, wskazującego na sposób wytworzenia paliwa i określają zawartość biokomponentu w tych paliwach. W powołnym przepisie nie wskazano szczegółowo, czy dokumentacja techniczna powinna stanowić jeden dokument, czy też może to być ogół dokumentów.

Skarżąca podniosła, że posiada dokumentację techniczną składająca się łącznie z Dowodu Wydania i dokumentacji wskazującej na sposób wytworzenia paliw, która spełnia wymagania wynikające z § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r. Dokumenty te łącznie wskazują na sposób wytworzenia paliwa i zawartość biokomponentów w tych paliwach.

Skarżąca uzasadniając zarzut naruszenia art. 14 c § 1 i § 2 O.p. podniosła, że organ nie odniósł się do jej zapytania i stanowiska, które dotyczyło prawidłowości metodologii określania ilości biokomponentów dodanych do paliwa ciekłego, która to ilość jest podstawą do stosowania zwolnienia. Podzielił natomiast stanowisko Skarżacej w zakresie metody określania ilości wyrobu gotowego, które nie było przedmiotem zapytania i stanowiska wyrażonego we wniosku.

Zdaniem Skarżącej organ powinien był dokonać takiej wykładni przepisów, aby Spółka była w stanie określić, jakie przesłanki muszą być przez nią spełnione dla zastosowania konkretnych przepisów prawa, w tym dla określenia podstawy opodatkowania - ilości dodanych biokomponentów.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a."). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą.

Skarżąca we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej przedstawiając stan faktyczny opisała proces komponowania paliw ciekłych z zawartością biokomponentów w bazach obcych, sposób wyznaczania ilości FAME podawanej do komponowania w tym metodę wyliczenia objętości i gęstości biokomponentu w temperaturze 15 stopni Celsjusza, podniosła kwestię zastosowania współczynnika korekcyjnego do obliczenia gęstości FAME, wskazała sposób obliczenia ilości paliwa ciekłego wykorzystanego podczas komponowania, podała sposób ewidencjonowania czynności w składzie podatkowym dla celów podatku akcyzowego (Dowody Wydania zgodne z systemem SAP), poinformowała, że pomiar będzie dokonywany za pomocą przepływomierza mechanicznego.

Po przedstawieniu tych wszystkich informacji Skarżąca zadała pytanie czy otrzymane od podmiotu prowadzącego bazy magazynowe dowody wydania wytworzone za pomocą SAP wraz z dodatkową dokumentacją mogą być uznane za dokumenty wystarczające do stosowania określonego w § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r. zwolnienia od podatku akcyzowego.

Wnosząc z treści wniosku o wydanie interpretacji należało przyjąć, że skarżąca zwróciła się do Ministra Finansów z zapytaniem, czy opisane dokumenty mogą być uznane za dokumentację o której mowa w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r.

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia z 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (zwalnia się od akcyzy spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach i zawierające powyżej 2% biokomponentów - olej napędowy w wysokości 1,00 zł od każdego litra biokomponentów dodanych do tego oleju napędowego, z tym ze zwolnienie nie może być wyższe niż należna kwota akcyzy z tytułu sprzedaży paliw.

Zgodnie z § 12 ust. 3 rozporządzenia z 2004 r. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, ma zastosowanie pod warunkiem, że:

1) podmiot korzystający ze zwolnienia produkujący paliwa ciekłe z zawartością biokomponentów prowadzi dokumentację techniczną wskazującą na sposób wytworzenia takich paliw ciekłych i zawartość w nich biokomponentów;

2) podmiot nabywający paliwa ciekłe z zawartością biokomponentów w celu ich odsprzedaży korzystający ze zwolnienia prowadzi ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie wyrobów zwolnionych i wyrobów nieobjętych zwolnieniem.

Z cytowanego przepisu jednoznacznie wynika, iż inną dokumentację powinien prowadzić podmiot produkujący paliwa ciekłe z zawartością biokomponentów (sytuacja Skarżącej), który korzysta ze zwolnienia, inną zaś podmiot nabywający takie paliwa w celu ich odsprzedaży. Pierwszy z nich ma obowiązek prowadzić dokumentację techniczną. Drugi z podmiotów korzystający ze zwolnienia, tj. nabywca tych paliw, obowiązany jest prowadzić ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie wyrobów zwolnionych i wyrobów nieobjętych zwolnieniem.

Zdaniem Składu orzekającego, w sprawie ma zastosowanie § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r., który określa, iż zwolnienie, o którym mowa § 12 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia, ma zastosowanie pod warunkiem, że podmiot korzystający ze zwolnienia produkujący paliwa ciekłe z zawartością biokomponentów prowadzi dokumentację techniczną wskazującą na sposób wytworzenia takich paliw ciekłych i zawartość w nich biokomponentów.

Przepisz regulujące podatek akcyzowy nie zawieraj definicje dokumentacji technicznej w rozumieniu powołanego przepisu. Zdaniem Sądu z treści przepisu § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r. wynika, że dla potrzeb korzystania przez podatnika ze zwolnienia określonego w § 12 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia istotne jest, aby dokumentacja techniczna wskazywała na sposób wytworzenia paliw ciekłych z zawartością biokomponentów i zawartość w nich biokomponentów. Zdaniem Sądu przez zamieszczone w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r. pojęcie "dokumentacji technicznej" należy rozumieć opis sposobu wytwarzania przez podatnika biopaliw zawierający opis sposobu wytworzenia paliw ciekłych z zawartością biokomponentów i wskazujący zawartość w nich biokomponentów. Wobec braku definicji legalnej tej dokumentacji, może mieć ona dowolna formę.

Skarżąca, w opisie stanu faktycznego wskazała, że otrzymuje od prowadzącego skład podatkowy Dowody Wydania, wytworzone za pomocą systemu SAP z podaną ilością wydanego produktu oraz podaną ilością zmieszanego oleju napędowego i ilością dodanych biokomponentów. Dodatkowo, jednorazowo otrzymała od podmiotu prowadzącego obce bazy magazynowe dokumentację wskazującą na sposób wytworzenia tych paliw ciekłych z zawartością biokomponentów.

W ocenie Sądu te dokumenty łącznie można uznać za dokumentację techniczną w rozumieniu przepisu § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, za wnioskiem tym przemawia okoliczność, iż Skarżąca wytwarza biopaliwa w bardzo prostym procesie technologicznym. Jak wynika z opisu stanu faktycznego zamieszczonego we wniosku o wydanie interpretacji proces ten polega na zmieszaniu dwóch cieczy wydawanych z magazynu do autocystern. W ocenie Sądu istota tego procesu - mieszanie cieczy, pozwala na uznanie w realiach rozpoznaj sprawy, za dokumentację techniczną wskazaną w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z 2004 r., opisanych we wniosku o wydanie interpretacji dowodów wydania paliw wytworzonych w ramach systemu ewidencyjnego SAP. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, że dowody te wraz z opisem wytwarzania paliwa pozwalają na ustalenie ilości zmieszanego oleju napędowego oraz bioskładnika FAME.

Z tego względu Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem § 12 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r.

Dodatkowo należało wskazać, że z treści wniosku o wydanie interpretacji wynikało , że skarżąca zwróciła się do organu także z pytaniem, czy opisana przez nią metoda obliczenia składnika biopaliwa Fame - estry metylowe wyższych kwasów tłuszczowych, jest prawidłowa i może być wykorzystywana dla celów obliczenia wysokości zwolnienia przysługującego jej na podstawie z § 12 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia z 2004 r.

Organ w zaskarżonej interpretacji nie odniósł się do tego pytania. Nie może być uznane za ocenę skutków prawnych stosowania przez Skarżącą tej metody, wynikających z treści § 12 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia z 2004 r., zawarte w zaskarżonej interpretacji stwierdzenie, że zawarty we wniosku opos sposobu ustalania wyroby gotowego jest prawidłowy. Strona skarżąca nie pytała organu o to czy prawidłowa jest opisana przez nią we wniosku o wydanie interpretacji metoda obliczenia ilości wyrobu gotowego, lecz pytanie jej dotyczyło prawidłowości metody obliczenia ilości FAME zawartego w wyrobie gotowym.

Z tego względu za zasadny należało uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 O.p. przez brak oceny w zaskarżonej interpretacji skutków prawnopodatkowych wszystkich okoliczności faktycznych podniesionych w opisie stanu faktycznego, na podstawie którego organ miał wydać interpretację.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ będzie obowiązany uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku w zakresie stosowanej przez Skarżącą dokumentacji technicznej a także ocenić, czy opisana we wniosku o wydanie interpretacji metoda określenia ilości FAME zawartej w gotowym wyrobie może być stosowana przez Skarżącą dla celów korzystania przez nią ze zwolnienia od podatku określonego w § 12 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia z 2004 r.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.