Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 481/01
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 2002-07-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 27 ust. 4, art. 32
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 54 ust. 4 pkt 2
journal: Dz.U. 1997 nr 156 poz. 1024
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Skoro podstawą obniżenia podatku należnego przez nabywcę towaru lub usług jest faktura potwierdzająca zakup i określająca kwotę podatku naliczonego, a przepis par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./ wymaga wystawienia oryginału i kopii faktury, które to egzemplarze pozostają u sprzedawcy /kopia/ i nabywcy /oryginał/, a odliczenia podatku nabywca może dokonać, gdy sprzedawca wykazany podatek wpłacił do budżetu państwa, to brak wpłaty podatku przez sprzedawcę pozbawia nabywcę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

TEZY

Skoro podstawą obniżenia podatku należnego przez nabywcę towaru lub usług jest faktura potwierdzająca zakup i określająca kwotę podatku naliczonego, a przepis par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./ wymaga wystawienia oryginału i kopii faktury, które to egzemplarze pozostają u sprzedawcy /kopia/ i nabywcy /oryginał/, a odliczenia podatku nabywca może dokonać, gdy sprzedawca wykazany podatek wpłacił do budżetu państwa, to brak wpłaty podatku przez sprzedawcę pozbawia nabywcę prawa do odliczenia podatku naliczonego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Marka D. na decyzję Izby Skarbowej w Sz. z dnia 19 stycznia 2001 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres styczeń-lipiec 1998 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 19 stycznia 2001 r. (...), na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 2, art. 5, art. 10 ust. 2, art. 19, art. 26, art. 27 ust. 4 i art. 32 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz par. 54 ust. 1 i ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024 ze zm./, Izba Skarbowa w Sz. po rozpatrzeniu odwołania Marka D. zamieszkałego w K.-P. od decyzji Urzędu Skarbowego w K.-P. z dnia 23 października 2000 r. określających za poszczególne miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 1998 r. zobowiązanie w podatku VAT 7 oraz zaległość z tego tytułu, zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji utrzymała w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że podatnik, prowadzący w 1998 r. firmę transportową "M.-T.", złożył za okres od stycznia do lipca tego roku deklaracje VAT-7 rozliczając podatek od towarów i usług.

W wyniku kontroli przeprowadzonej w marcu 2000 r. w firmie podatnika, pracownicy Urzędu Skarbowego w K.-P. ustalili, że podatnik w rejestrze zakupu dla potrzeb podatku VAT ujął w 1998 r. faktury wystawione przez Spółkę z o.o. "B.-E." w W. Kontrola Spółki "B.-E." wykazała niezgodność w rubryce "nabywca" na kopiach faktur, których oryginały zaksięgowała firma Marka D.

Na kopiach faktur w dokumentach Spółki "B.-E." widnieją nazwy innych podmiotów gospodarczych, i jak ustalono, te podmioty w swoich dokumentach posiadają oryginały tych faktur.

W tej sytuacji Urząd Skarbowy uznał, że oryginały faktur VAT będące w posiadaniu podatnika jako niepotwierdzone kopiami u sprzedawcy, zgodnie z przepisem par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy lub zwrotu podatku naliczonego.

W konsekwencji Urząd Skarbowy w K.-P. wydał 23 października decyzje i określił należne zobowiązanie w podatku VAT za poszczególne miesiące od stycznia do lipca 1998 r.

W odwołaniu do Izby Skarbowej, podatnik zarzucił decyzji naruszenie przepisów postępowania podatkowego przez oparcie rozstrzygnięcia na nieprawdziwych wyjaśnieniach Prezesa Zarządu Spółki "B.-E.", gdy w sprawie fałszowania faktur w tej Spółce, prowadzone jest śledztwo pod nadzorem Prokuratury Rejonowej w K.-P.

Wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe przed ustaleniem sprawcy fałszowania faktur narusza art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Izba Skarbowa rozpatrując odwołanie wskazała, iż przepis art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej:

kwoty określone w art. 20, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 1 ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Stanowiąc o takim uprawnieniu ustawa o podatku od towarów i usług określiła jednocześnie w art. 19 ust. 2, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentów odprawy celnej.

Uznając fakturę za podstawowy dokument stwierdzający nabycie towarów i usług, ustawa w przepisie art. 32 upoważniła Ministra Finansów do określenia szczególnych wymogów formalnych, którym ten dokument winien odpowiadać. W myśl tych przepisów faktury, faktury korygujące, rachunki uproszczone i rachunki korygujące dotyczące rachunków uproszczonych wystawiane są, co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Wystawienie faktury zgodnie z wymogami określonymi w art. 32 ustawy i cytowanym rozporządzeniem warunkuje uprawnienie nabywcy do dokonania przez niego odliczenia podatku w takiej fakturze naliczonego. Podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Jeżeli zaś nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy, to zgodnie z przepisem par. 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia te faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy lub zwrotu podatku naliczonego.

W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, iż Marek D. uwzględnił w ewidencji zakupów i w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres styczeń-lipiec 1998 r. wystawione przez Spółkę "B.-E." oryginały faktury VAT, których kopii Spółka nie posiada.

W wyniku kontroli Spółki "B.-E." ustalono, iż Spółka ta dysponuje kopiami faktur potwierdzającymi sprzedaż innym podmiotom, a więc nie budzi wątpliwości, że nie mogła wykazać, że jej podatek należny, wynikający z tych kopii faktur dotyczy sprzedaży na rzecz podatnika - par. 54 ust. 8 rozporządzenia.

W świetle takich ustaleń, zdaniem organu odwoławczego zostały spełnione łącznie warunki określone w przepisach par. 54 ust. 4 pkt 2 i par. 54 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r., co czyni decyzję organu I instancji zasadną i zgodną z cytowanymi przepisami.

Taka ocena znajduje potwierdzenie w tezach wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16 czerwca 1998 r. U 9/97, z których wynika, iż jeśli wystawca faktury nie posiada jej kopii, ale także nie uwzględnia wykazanej w niej sprzedaży w deklaracji dla podatku od towarów i usług, to taki stan rzeczy nie zezwala nabywcy na obniżenie kwoty podatku należnego z takiego oryginału faktury, do której brakuje kopii. Nabywca towarów i usług może potrącić tylko podatek uiszczony przez zbywcę. Podatek nie uiszczony obciąża nabywcę w przypadku niezapłacenia go przez zbywcę choćby działał on w dobrej wierze. Potrącenie podatku od towarów i usług przez nabywcę w przypadku niezapłacenia go przez zbywcę jest niezgodne z sensem i celem ustawy o podatku od towarów i usług. Konstrukcja podatku od towarów i usług polega bowiem na tym, że sprzedawca wystawia fakturę i płaci do budżetu państwa wykazany w niej podatek, a nabywca ma prawo do potrącenia ze swego podatku jedynie kwoty zapłaconej przez sprzedawcę.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 201 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Izba Skarbowa stwierdziła, iż nie znajduje on żadnego uzasadnienia w zebranym w materiale dowodowym. Fakt równoległego prowadzenia postępowania karnego nie miał dla ustalenia rzetelności posiadanych przez podatnika dokumentów księgowych znaczenia. Celem postępowania karnego jest bowiem ewentualne ustalenie osób winnych fałszowania dokumentów księgowych, natomiast przy uznaniu, iż konkretne faktury nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku naliczonego, kwestia winy nie jest istotna. Niezgodność pomiędzy określonymi zdarzeniami gospodarczymi a dokumentami jest bowiem kategorią obiektywną, co oznacza brak podstaw do zawieszenia postępowania w sprawie podatkowej.

Izba Skarbowa uznała za niezasadne zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej o dowodach. W toku prowadzonego postępowania podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Stronie zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania a przed wydaniem decyzji podatnik miał możliwość wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów i materiałów. W postępowaniu dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawa a nie było sprzeczne z prawem.

Również zarzut odebrania "oświadczenia" od Prezesa Zarządu Spółki "B.-E." w sposób nieoficjalny, bez udziału strony nie jest zasadny. Powyższe pismo zostało przesłane do urzędu skarbowego jako wyjaśnienia do protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w marcu 2000 r. w firmie "B.-E.". Przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują obowiązku uczestnictwa strony w tej czynności, jednak podatnik został w dniu 17 października 2000 r. zapoznany z tymi materiałami.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucił decyzji naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej i wniósł o jej uchylenie.

W uzasadnieniu skargi wskazał, iż nie można kwestionować faktu, że podatnik ponosił koszty zakupu paliwa do samochodów a skoro tak, gdy ustalono, że pracownik Spółki "B.-E.", modyfikował wcześniej wystawione faktury, i w tej sprawie toczy się postępowanie karne, postępowanie podatkowe należało zawiesić.

Nakładanie na podatnika kolejnego obowiązku sprawdzania u sprzedawcy czy zaewidencjonował podatek należny jest nieuprawnione a taki obowiązek wynika z uzasadnienia powołanego w decyzji wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W odpowiedzi na skargę powołując argumenty powołane z uzasadnieniu decyzji, Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W świetle przepisów ustawy o podatku VAT jego konstrukcja polega na tym, że sprzedawca wystawia fakturę i płaci do budżetu państwa wykazany w niej podatek należny a nabywca ma prawo do potrącenia ze swego podatku należnego jedynie kwotę podatku zapłaconą przez sprzedawcę. Wynika to zwłaszcza z przepisu art. 19 ustawy, który stanowi, że podatnik /nabywca towaru lub usług/ ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług (...).

Skoro faktura jest dokumentem stwierdzającym nabycie towaru lub usługi, musi zgodnie z przepisem art. 32 ustawy o podatku VAT spełniać wymogi w nim określone oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów, który został do ich określenia upoważniony.

A zatem, skoro podstawą obniżenia podatku należnego przez nabywcę towaru lub usług jest faktura potwierdzająca zakup i określająca kwotę podatku naliczonego, a przepis par. 54 ust. 4 pkt 2 cytowanego rozporządzenia wymaga wystawienia oryginału i kopii faktury, które to egzemplarze pozostają u sprzedawcy /kopia/ i nabywcy /oryginał/, a odliczenia podatku nabywca może dokonać, gdy sprzedawca wykazany podatek wpłacił do budżetu państwa, to brak wpłaty podatku przez sprzedawcę pozbawia nabywcę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Słusznie zatem organy podatkowe wskazały, że kwestia odpowiedzialności za brak kopii faktury u sprzedawcy, nie ma wpływu na to, że nabywca podatku naliczonego odliczyć nie może.

Z uwagi na powyższe zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej nie są zasadne, a zaskarżone decyzji nie naruszają prawa.

Uznając, że skarga jest niezasadna, Sąd na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę oddalił.