Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2541/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.165a par 1, art. 14h, art, 14b par 1i 2, art. 14 c par 1 -2, art. 233 par 1 pkt 1 i 2, art. 239
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędzia WSA Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 września 2021r. sprawy ze skargi S. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [..] października 2020r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

S. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (:Dyrektor KIS", "podatkowy organ interpretacyjny") o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania roszczenia z tytułu wykonania robót dodatkowych i zmiennych oraz kosztów pośrednich, których Spółka domaga się w toczącym się postępowaniu sądowym.

We wniosku wskazała, że w wyniku postępowania o udzielenie zamówienia publicznego w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2010r. Nr 113, poz. 759 ze zm.), Spółka zawarł ze Skarbem Państwa - Komendantem Wojewódzkim Policji w L. umowę z dnia 9 sierpnia 2013r. na zaprojektowanie i wykonanie robót budowlanych związanych z remontem i przebudową budynku Komendy [...] Policji w P. ("umowa"). Umowa przewidywała wynagrodzenie ryczałtowe w wysokości 15.390.412,20 zł brutto, a termin jej zakończenia ustalono na 22 grudnia 2014r.

Z uwagi na opóźnienia w realizacji umowy spowodowane nieudostępnieniem przez zamawiającego pomieszczeń (frontu robót) oraz problemy w finansowaniu prac przez zamawiającego, strony zawarły 25 września 2014r. aneks nr 1 do umowy, w którym przedłużyły termin zakończenia prac do 30 września 2015r., a następnie aneksem nr 2 z 9 września 2015r. przedłużyły do 30 czerwca 2016r. Ostatecznie, z uwagi na to, że opisywane przeszkody w realizacji inwestycji trwały jeszcze w 2016r., strony 8 stycznia 2016r. zawarły aneks nr 3 przedłużający termin realizacji inwestycji do 31 marca 2017r. Ostatecznie prace zostały zakończone i odebrane protokołem odbioru robót z dnia 1 marca 2017r.

W toku realizacji umowy konieczne okazało się zaprojektowanie i wykonanie robót dodatkowych oraz zamiennych, których Spółka nie mogła przewidzieć na etapie składania oferty, a które wynikały z błędów w dokumentacji przetargowej przedstawionej przez zamawiającego (błędy w opisie przedmiotu zamówienia) i nie były objęte umową. Łączna wartość robót dodatkowych i zamiennych wyniosła 1.018.726,15 zł netto (1.253.033,17 zł brutto). Roboty te zostały udokumentowane fakturą Spółki z 16 lutego 2017r. wystawioną na kwotę 1.040.995,15 zł netto (1.280.424,03 zł brutto), która jednak została zwrócona przez zamawiającego. Wartość robót dodatkowych i zamiennych objęta ww. fakturą została zweryfikowana na etapie sporządzenia pozwu i określona na kwotę 1.018.726,15 zł netto (1.253.033,17 zł brutto).

Oprócz kosztów wykonania robót dodatkowych i zamiennych Spółka poniosła także koszty pośrednie wynikające z przedłużenia terminu realizacji umowy w związku z opóźnieniami w udostępnieniu Spółce pomieszczeń, brakiem możliwości realizowania przez zamawiającego płatności zgodnie z postępem prac i postanowieniami umowy, a także koniecznością wykonania robót dodatkowych i zamiennych. Kwota kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy wyniosła 809.456,00 zł netto (995.630,88 zł brutto). Koszty te zostały ujęte w nocie księgowej z 16 lutego 2017r. wystawionej przez Spółkę na kwotę 823.559,54 zł, która została zwrócona Spółce przez zamawiającego bez księgowania. Kwota kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy została zweryfikowana na etapie sporządzenia pozwu i określona na kwotę 809.456,00 zł netto (995.630,88 zł brutto/ pismem z 23 listopada 2018r. złożonym w postępowaniu toczącym się przed Sądem Okręgowym w L. (sygn. akt [...] ) Spółka rozszerzyła powództwo o kwotę 186.174,99 zł stanowiącą kwotę podatku VAT w wysokości 23% od kwoty 809.456,00 zł dochodzonej pozwem, stanowiącej koszty pośrednie w przedłużonym czasie realizacji umowy).

Pomimo prób polubownego załatwienia sprawy, w tym zawezwania do zawarcia ugody sądowej, strony nie doszły do porozumienia. W związku z tym w dniu 30 maja 2018r. Spółka złożyła pozew sądowy, w którym domagała się zapłaty kwoty 1.018.726,15 zł netto (1.253.033,17 zł brutto) za wykonane roboty dodatkowe i zamienne oraz zwrotu kwoty 809.456,00 zł tytułem tzw. zwrotu kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy za okres od grudnia 2014r. do stycznia 2017r., takich jak: koszty przedłużenia gwarancji należytego wykonania umowy, koszty pracowników biura budowy (inżynierów budowy, kierownika budowy, kierowników robót, dyrektora kontraktu), koszty finansowania inwestycji kredytem bankowym będące wynikiem braku środków po stronie zamawiającego na wypłatę należnego wykonawcy wynagrodzenia, koszty biura centralnego i zarządu za okres przedłużenia terminów realizacji umowy.

Ponadto, pozwem Spółka domagała się zapłaty kwoty 165.338,17 zł stanowiącej odsetki ustawowe za opóźnienie w płatności wynagrodzenia za roboty dodatkowe i zamienne oraz kwot stanowiących koszty pośrednie poniesione przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy za okres od dnia 7 kwietnia 2017r. (włącznie) do dnia 29 maja 2018r. (włącznie) oraz dalszych odsetek ustawowych za opóźnienie od kwoty 2.227.827,34 zł za okres od dnia wniesienia pozwu do dnia zapłaty. Z uwagi na rozszerzenie ww. powództwa o kwotę podatku VAT od kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy, zmienione zostało żądanie pozwu w ten sposób, że objęło wniosek o zasądzenie od Skarbu Państwa - Komendanta Wojewódzkiego Policji w L. kwoty 2.414.002,22 zł wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie w płatności: od kwoty 2.227.827,34 zł od dnia wniesienia pozwu do dnia zapłaty; od kwoty 186.174,88 zł od dnia doręczenia pozwanemu pisma zawierającego rozszerzenie powództwa do dnia zapłaty.

Jako podstawę roszczenia Spółka wskazała w szczególności odpowiedzialność odszkodowawczą z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania oraz (alternatywnie) przepisy o bezpodstawnym wzbogaceniu. Wskutek przedstawienia przez zamawiającego błędnej dokumentacji przetargowej Spółka poniosła bowiem szkodę w postaci dodatkowych kosztów poniesionych na wykonanie robót dodatkowych i zamiennych, narzuty oraz nieuzyskane korzyści (zysk). Szkoda ta pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez zamawiającego zobowiązania do sporządzenia prawidłowego opisu przedmiotu zamówienia. Gdyby bowiem zamawiający prawidłowo sporządził opis przedmiotu zamówienia, Spółka miałaby możliwość ujęcia i ujęłaby w oferowanym wynagrodzeniu ryczałtowym robót uznawanych obecnie za dodatkowe lub zamienne, a wynagrodzenie z tytułu realizacji umowy byłoby odpowiednio wyższe. Ponadto, z uwagi na ww. okoliczności leżące po stronie zamawiającego, Spółka musiała prowadzić roboty i ponosić związane z tym koszty pośrednie przez okres od 9 sierpnia 2013r. do 1 marca 2017r., zamiast do 22 grudnia 2014r. (tj. w okresie uwzględnionym przez Spółkę w ofercie oraz w wynagrodzeniu ryczałtowym z tytułu realizacji umowy).

W przypadku uznania, że Spółce nie przysługują roszczenia odszkodowawcze, Spółka wniosła (nie ograniczając przy tym podstawy prawnej powództwa) alternatywnie o zasądzenie roszczeń dochodzonych pozwem na podstawie przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu (nienależnym świadczeniu). Zamawiający jest bowiem wzbogacony a Spółka zubożona o wartość robót, które ostatecznie Spółka wykonała, a których nie uwzględniła w swojej ofercie z przyczyn leżących po stronie zamawiającego i które nie były ujęte w wynagrodzeniu ryczałtowym. Analogiczna sytuacja dotyczy kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy. Gdyby bowiem Spółka składając ofertę w postępowaniu przetargowym wiedziała, że będzie musiała realizować roboty dłużej niż określała to dokumentacja przetargowa, uwzględniłaby w oferowanej cenie konieczność ponoszenia kosztów pośrednich (utrzymywania biura budowy, gwarancji, ubezpieczeń itp.) w tym dłuższym okresie czasu, zwiększyłaby stosowne narzuty na poszczególne pozycje kosztorysowe lub odrębną pozycję przedmiarową (kosztorysową) odnoszącą się do kosztów pośrednich, a cena kontraktowa zaoferowana przez wykonawcę w ofercie byłaby odpowiednio wyższa. Poniesienie powyższych dodatkowych kosztów przez Spółkę skutkowało zatem jej zubożeniem, z drugiej zaś strony osiągnięciem bezpodstawnej korzyści majątkowej przez zamawiającego. Zamawiający zaoszczędził na kosztach pośrednich, które musiałyby zostać przez niego poniesione, gdyby pierwotnie w umowie i w dokumentacji przetargowej przewidziano obowiązek realizacji robót do marca 2017r. Spółka jest więc podmiotem zubożonym, a zamawiający podmiotem bezpodstawnie wzbogaconym o kwotę stanowiącą równowartość poniesionych przez Spółkę kosztów pośrednich.

Postępowanie z powództwa Spółki przeciwko Skarbowi Państwa - Komendantowi Wojewódzkiemu Policji w L., w którym Spółka dochodzi kosztów poniesionych w związku z koniecznością wykonania robót dodatkowych i zamiennych oraz kosztów poniesionych w przedłużonym czasie na ukończenie umowy toczy się obecnie przed Sądem Okręgowym w L., [...] Wydział Cywilny (sygn. akt [...] ).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy opisane w stanie faktycznym roszczenie w kwocie 1.018.726,15 zł netto (1.253.033,17 zł brutto) za wykonane roboty dodatkowe i zamienne, którego Spółka domaga się w postępowaniu sądowym toczącym się przed Sądem Okręgowym w L., [...] Wydział Cywilny (sygn. akt [...] ) tytułem w szczególności odszkodowania lub (alternatywnie) bezpodstawnego wzbogacenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Czy opisane w stanie faktycznym roszczenie w kwocie 809.456,00 zł netto (995 630,88 zł brutto) stanowiące koszty pośrednie poniesione przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy za okres od grudnia 2014r. do stycznia 2017r., którego Spółka domaga się w postępowaniu sądowym toczącym się przed Sądem Okręgowym w L., [...] Wydział Cywilny (sygn. akt [...] ) tytułem w szczególności odszkodowania lub (alternatywnie) bezpodstawnego wzbogacenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym roszczenie w kwocie 1.018.726,15 zł netto (1.253.033,17 zł brutto) za wykonane roboty dodatkowe i zamienne, którego Spółka domaga się w pozwie sądowym tytułem w szczególności odszkodowania lub bezpodstawnego wzbogacenia, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu przepisów o VAT.

W ocenie Spółki, opisane w stanie faktycznym roszczenie w kwocie 809.456,00 zł netto (995.630,88 zł brutto), którego Spółka domaga się w pozwie sądowym, tytułem tzw. zwrotu kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy za okres od grudnia 2014r. do stycznia 2017r. w szczególności na podstawie przepisów o odpowiedzialności odszkodowawczej lub (alternatywnie) na podstawie przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu przepisów o VAT.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2020r., na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm.; dalej: "O.p.") Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w zakresie opodatkowania roszczenia z tytułu wykonania robót dodatkowych i zmiennych oraz kosztów pośrednich, których Spółka domaga się w toczącym się postępowaniu sądowym.

Zdaniem podatkowego organu interpretacyjnego, złożony wniosek dotyczy hipotetycznej, niepewnej sytuacji, tj. sytuacji, gdy w toku prowadzonego postępowania sądowego Spółka może, ale nie musi otrzymać roszczonych kwot, o których mowa w złożonym pozwie. Przedstawiony opis sprawy wyklucza możliwość wydania interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie. Zatem zadane we wniosku pytanie wykracza poza przedmiot interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b O.p., gdyż nie dotyczy przedmiotu opodatkowania, powstania obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania czy stawek podatkowych.

Dyrektor KIS wskazał, że Spółka oczekuje oceny hipotetycznej sytuacji, tj. skutków podatkowych związanych ze złożonym pozwem do Sądu Okręgowego w sprawie roszczenia za wykonane roboty dodatkowe i zamienne oraz poniesione koszty pośrednie. Podatkowy organ interpretacyjny wskazał, że z okoliczności sprawy wynika, że Spółka wystąpiła z ww. roszeniami i domaga się ich w toczącym się postępowaniu sądowym, które jeszcze trwa. Tym samym, zdaniem podatkowego organu interpretacyjnego, w sprawie tej nie zostało jeszcze wydane prawomocne orzeczenie sądu, a kwoty roszczenia mogą zostać Spółce dopiero zasądzone w wyniku pozytywnego, prawomocnego wyroku wydanego na korzyść Spółki.

Na powyższe postanowienie Spółka złożyła zażalenie, zarzucając naruszenie:

1) art. 14b § 1 i § 2 O.p. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że wniosek o interpretację dotyczy sytuacji hipotetycznej, niepewnej, a przez to zagadnienie przedstawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p.,

2) art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez bezpodstawną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, pomimo niewystąpienia w sprawie przesłanek wskazanych w tym przepisie (art. 165a § 1) uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania.

Mając na uwadze powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia i wydanie wnioskowanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W ocenie Spółki, we wniosku o interpretację wskazała konkretne, jasno sprecyzowane zdarzenie przyszłe, opisując swoje roszczenia wobec kontrahenta zgłoszone w pozwie sądowym oraz podstawy tych roszczeń, tj.

- roszczenia o odszkodowanie lub bezpodstawne wzbogacenie za wykonane roboty dodatkowe i zamienne oraz

- roszczenia o odszkodowanie lub bezpodstawne wzbogacenie tytułem kosztów pośrednich poniesionych przez Spółkę w przedłużonym czasie realizacji umowy.

We wniosku wskazano, że dochodzone roszczenia, tj. odszkodowanie dotyczy w obu przypadkach odpowiedzialności odszkodowawczej z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c), natomiast gdyby sąd nie uznał odpowiedzialności odszkodowawczej podstawą roszczenia w obu przypadkach są przepisy o bezpodstawnym wzbogaceniu (art. art. 405 k.c.).

Zdaniem Spółki, tak przedstawione zdarzenie przyszłe spełnia przesłanki wskazane przez podatkowy organ interpretacyjny, tj. stanowi określoną przyszłą sytuację faktyczną dotyczącą Spółki, której zaistnienie jest niezależne od jej woli, ale które może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne/istnieją przesłanki przemawiające za jej zaistnieniem).

Spółka uznała, że obowiązkiem podatkowego organu interpretacyjnego było wydanie interpretacji.

Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] października 2020r. utrzymał w mocy powyższe postanowienie.

W uzasadnieniu postanowienia podatkowy organ interpretacyjny wskazał, że analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 O.p., w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane interpretacji indywidualnej, zachodzą w szczególności w sytuacji, gdy:

1. przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego,

2. przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne,

3. wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego, bądź gdy wniosek dotyczy przepisów, nieregulujących wprost sfery odpowiedzialności podatkowej wnioskodawcy.

W przypadku, gdy organ wydający o interpretację indywidualną stwierdzi, że zakres wniosku wykracza poza kompetencje określone w art. 14b § 1 O.p., wówczas wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia podstępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p.

Podatkowy organ interpretacyjny wskazał, że w niniejszej sprawie Spółka wyraziła wątpliwości dotyczące opodatkowania roszczenia z tytułu wykonania robót dodatkowych i zamiennych oraz kosztów pośrednich, których Spółka domaga się w toczącym się postępowaniu sądowym.

Podatkowy organ interpretacyjny wyjaśnił, że przedmiot interpretacji (pytania oraz własne stanowisko w sprawie) sformułowany został na tle opisu sprawy, co do którego nie istnieje pewność jego zaistnienia/realizacji. Spółka oczekuje oceny hipotetycznej sytuacji, tj. skutków podatkowych związanych ze złożonym pozwem do Sądu Okręgowego w sprawie roszczenia za wykonane roboty dodatkowe i zamienne oraz poniesione koszty pośrednie. Jak wynika z okoliczności sprawy, Spółka wystąpiła z ww. roszeniami i domaga się ich w toczącym się postępowaniu sądowym, które jeszcze trwa. Tym samym w sprawie tej nie zostało jeszcze wydane prawomocne orzeczenie sądu, a kwoty roszczenia mogą zostać Spółce dopiero zasądzone w wyniku pozytywnego, prawomocnego wyroku wydanego na jej korzyść.

Dyrektor KIS wskazał, że wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego może dotyczyć określonej sytuacji faktycznej, dotyczącej wnioskodawcy, której zaistnienie jest niezależne od jego woli, ale która może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne, istnieją przesłanki przemawiające za jej zaistnieniem). Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena prawna hipotetycznych sytuacji.

Interpretacja podatkowa ma służyć uzyskaniu przez zainteresowanego informacji odnośnie prawidłowości dokonanej przez niego oceny skutków podatkowych skonkretyzowanych, rozważanych (planowanych) przez niego działań lub zaniechań albo oceny skutków podatkowych sytuacji, co do której - z uwagi na istniejące okoliczności faktyczne – można stwierdzić, że zajdzie z istotnym stopniem prawdopodobieństwa. Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje bowiem ochronę prawną w zakresie określonym przepisami Ordynacji podatkowej w przypadku zastosowania się zainteresowanego do wydanej interpretacji. Jednakże funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej nie może być realizowana w odniesieniu do warunkowych przyszłych stanów faktycznych, ani przedstawionych przez wnioskodawcę sytuacji, które teoretycznie mogą się zdarzyć.

Zdarzenie, które może dopiero nastąpić w przyszłości, musi się cechować dużym stopniem prawdopodobieństwa, że będzie miało ono miejsce, natomiast w przedmiotowej sprawie nie ma pewności, czy do wydania korzystnego dla Spółki orzeczenia w ogóle dojdzie, a w konsekwencji, czy dojdzie do czynności, o której opodatkowanie pyta Spółka.

W ocenie podatkowego organu interpretacyjnego, złożony przez Spółkę wniosek dotyczy hipotetycznej, niepewnej sytuacji, tj. sytuacji, gdy w toku prowadzonego postępowania sądowego Spółka może, ale nie musi otrzymać roszczonych kwot, o których mowa w złożonym pozwie. W konsekwencji zatem tak przedstawiony opis sprawy wyklucza możliwość wydania interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie.

W przedmiotowym przypadku, zdaniem podatkowego organu interpretacyjnego, interpretacja byłaby wyłącznie opinią organu podatkowego w przedmiocie wykładni przepisów. Interpretacja indywidualna nie może stanowić wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do sprawy, która może się zdarzyć tylko teoretycznie.

W tych okolicznościach podatkowy organ interpretacyjny stwierdził, że zagadnienie przedstawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p. Zatem skoro przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w zakresie określonym w art. 14b O.p., właściwym było wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji, co wynika wprost z treści art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p.

Podatkowy organ interpretacyjny nie zgodził się ze Spółką, że bezpodstawnie odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej i uznał zarzuty Spółki za bezpodstawne.

Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 1 oraz pkt 2 w zw. z art. 239 w zw. z art. 14b § 1 i § 2 i art. 14h oraz art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. - poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji i w efekcie uznanie, że postępowanie w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej na wniosek Skarżącej nie może zostać wszczęte i tym samym brak merytorycznego rozpatrzenia wniosku Spółki, w sytuacji gdy w sprawie zachodziły przesłanki do wydania interpretacji indywidualnej wnioskowanej przez Spółkę.

Zdaniem Skarżącej, przedstawione zdarzenie przyszłe spełnia przesłanki wskazane w art. 14b § 2 O.p., a obowiązkiem podatkowego organu interpretacyjnego było wydanie interpretacji, tj. ocena stanowiska Spółki, czy roszczenia te podlegają opodatkowaniu VAT, bez względu na to, czy i kiedy zostanie wydane orzeczenie sądowe w tej sprawie uznające, bądź nie, roszczenia Spółki. Spółka wniosła o ocenę opodatkowania VAT zgłoszonych w sądzie roszczeń w celu ustalenia, czy roszczenia te powinny zostać ubruttowione, tj. zwiększone o podatek VAT, czy nie. W ocenie Spółki, podatkowy organ interpretacyjny nie może odmawiać jej prawa do uzyskania interpretacji potwierdzającej lub nie stanowisko Spółki w tym zakresie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna. Zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia.

Stosownie do treści przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jedn. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako: "P.p.s.a.").

Na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd przy rozstrzyganiu sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny, czy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenie przyszłe, pozwalało na wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, jako mieszczące się w ramach tej instytucji prawnej, uregulowanej w rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej.

Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora KIS, w którym wyrażono pogląd, że ocena stanowiska Skarżącej w trybie postępowania dotyczącego wydania interpretacji indywidualnej nie jest możliwa. Organ interpretacyjny uznał bowiem, że wniosek inicjujący postępowanie nie spełnia przesłanek formalnych, co jest podstawą odmowy wszczęcia postępowania, w myśl art. 165a § 1 O.p. Zwrócił uwagę, że wniosek dotyczył zbyt hipotetycznego, odległego zdarzenia przyszłego. Przedstawione zdarzenie przyszłe odnosiło się bowiem do skutków podatkowych związanych ze złożonym przez Spółkę pozwem do Sądu Okręgowego w sprawie roszczeń za wykonane roboty dodatkowe i zamienne oraz poniesione koszty pośrednie, tytułem odszkodowania lub (alternatywnie) bezpodstawnego wzbogacenia. Postępowanie sądowe jest w toku i nie zostało jeszcze wydane orzeczenie sądu w tym przedmiocie. Spółka może, ale nie musi otrzymać roszczonych kwot. Wniosek o wydanie interpretacji ma zatem posłużyć do celów zaznajomienia się z poglądami podatkowego organu interpretacyjnego na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn poznawczych.

W ocenie Sądu, stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydanym na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. należało ocenić jako prawidłowe.

Stosownie do art. 165a § 1 O.p. mającym zastosowanie do wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14h O.p. podatkowy organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowaną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte.

Na wstępie rozważań należy zwrócić uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Z istoty interpretacji wynika zatem, że nie rodzi ona dla zainteresowanego wiążących skutków prawnych. Zastosowanie się do interpretacji zależy od woli zainteresowanego. Dopiero zastosowanie się do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez jej adresata może spowodować powstanie ochrony prawnej - na podstawie art. 14k i art. 14m O.p. i to wyłącznie w przypadku zmiany lub uchylenia interpretacji, do której zainteresowany się zastosował, lub nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego nie mają też mocy formalnie wiążącej w stosunku do organów podatkowych. Uchylenia przez sąd administracyjny indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie można zasadnie oceniać jako rozstrzygnięcia, z punktu widzenia obowiązującego prawa, korzystnego lub niekorzystnego. Uchyleniu podlega bowiem w istocie wyłącznie informacja o możliwości zastosowania i wykładni określonych przepisów prawa, która nie miała mocy formalnie wiążącej ani w stosunku do zainteresowanego ani też w relacji do stosujących prawo organów podatkowych. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej "wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014r., sygn. akt II FSK 1550/12, CBOSA).

Odnosząc się do charakteru postępowania interpretacyjnego, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej się wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:

1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz

2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Ponadto wskazuje się też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.).

Stosownie zaś do art. 14b § 3 ww. ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 O.p.).

Podkreśla się ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy O.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym.

Należy także zaznaczyć, że interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 28 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2658/11), zaś organ interpretacyjny nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z 14 marca 2013r., sygn. akt III SA/Wa 2159/12).

Ponadto należy podkreślić, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik, ale w równym stopniu także wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak przedstawienie własnego stanowiska, obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Jak już wyżej wskazano zgodnie z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Wynika stąd, że przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Przewidziana w art. 14b § 3 O.p. alternatywa powoduje, że opis zdarzenia przyszłego musi być równoważny opisowi zdarzenia, które miało już miejsce w przeszłości. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. W judykaturze zaś wyczerpujący postrzegany jest jako taki, który wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Jeżeli zaś wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny, a organ wydający interpretację nie ma w tym zakresie wiedzy, to wydana interpretacja nie realizuje jednego z podstawowych celów tej instytucji, to jest nie chroni podatnika.

Użyte w art. 14b § 3 O.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy więc rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji. Również w literaturze podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Lexis Nexis 2013, s. 125).

Jak już wyżej wskazano indywidualne interpretacje prawa podatkowego nie są aktami stosowania prawa. Tym samym pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy Ordynacji podatkowej, nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego, jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym). To, że przedstawiony stan faktyczny może odnosić się do przyszłości i zdarzeń przyszłych powoduje, iż każdorazowo jest stanem hipotetycznym. Podatnik zadaje pytanie, jakie konsekwencje podatkowe miałoby jego działanie, gdyby takowego się podjął. W związku z powyższym, organy podatkowe w istocie nie stosują przepisów prawa podatkowego, których wyjaśnienia treści domaga się wnioskodawca, a jedynie wskazują, czy dany przepis znajduje lub nie zastosowanie w opisanych we wniosku okolicznościach. Ponadto orzeczenie takie ma charakter informacyjny również dlatego, że nie jest ono wiążące dla podatnika i zawiera jedynie ocenę jego stanowiska (art. 14c § 1 zdanie pierwsze O.p.). Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną musi być zatem osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu tym organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń faktycznych (por. A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, publik. Prawo i Podatki 2013/818-19). W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Jest to postępowanie autonomiczne, do którego stosuje się jedynie niektóre przepisy Ordynacji podatkowej i to odpowiednio. Jego celem jest ocena stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek.

Niedopuszczalne jest nadto wydanie interpretacji gdyby wymagało to poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego przez organ interpretacyjny (tak m.in. wyrok NSA z 4 marca 2021r. sygn. akt II FSK 2858/18, wyrok WSA w Rzeszowie z 15 kwietnia 2021r. sygn. akt I SA/Rz 199/21, wyrok WSA w Poznaniu z 9 grudnia 2020r. sygn. akt I SA/Po 669/20 czy wyrok NSA z 19 lutego 2020r. sygn. akt I FSK 1356/17; CBOSA).

Brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Nie zachodzi wówczas brak w zakresie elementów wniosku (art. 169 § 1O.p.), lecz jego niedopuszczalność (art. 165a § 1 O.p.).

W tym zakresie sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela poglądy dotychczas prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki: z 27 czerwca 2013r., I FSK 864/12; z 9 października 2013r., I FSK 1501/12; z 20 stycznia 2015r., II FSK 3251/12; z 25 lutego 2015r., II FSK 900/13; z 10 marca 2015r., II FSK 103/13, dostępne na stronie, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że Skarżąca wystąpiła do podatkowego organu interpretacyjnego o wydanie interpretacji indywidualnej dot. zdarzenia przyszłego. Skarżąca wskazała, że wystąpiła z pozwem do Sądu Okręgowego o zasądzenie na jej rzecz roszczeń za wykonane roboty dodatkowe i zamienne oraz poniesione koszty pośrednie, tytułem odszkodowania lub (alternatywnie) bezpodstawnego wzbogacenia. I w związku z tym zadała pytania czy dochodzone przez nią roszczenia tytułem odszkodowania lub (alternatywnie) bezpodstawnego wzbogacenia podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niewątpliwie zgodnie z art. 14b § 2 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może dotyczyć nie tylko zaistniałego stanu faktycznego, ale również zdarzeń przyszłych. Jednakże nie każde zdarzenie przyszłe w znaczeniu tego pojęcia funkcjonującym w języku powszechnym jest zdarzeniem przyszłym w rozumieniu art. 14b § 2 O.p. Zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku powinno stanowić określoną przyszłą sytuację faktyczną, dotyczącą wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego planowane bądź też której zaistnienie jest niezależne od jego woli, ale która może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne lub przemawiają za tym inne przesłanki, które mogą w rzeczywistości wystąpić). Wymóg ten nie został bezpośrednio wyartykułowany przez ustawodawcę w omawianym przepisie, ale wynika on z samej istoty instytucji interpretacji indywidualnych. Oczywiste jest, że wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego oznacza, że zdarzenie to jest warunkowe i hipotetyczne i w rzeczywistości może w ogóle nie zaistnieć. Jednakże interpretacja indywidualna nie może stanowić porady prawnej, a zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej nie może mieć charakteru hipotetycznego, przyszłego i niepewnego, gdyż oparcie interpretacji na takim stanie faktycznym prowadziłoby do wydania interpretacji warunkowej.

W rozpatrywanej sprawie Skarżąca może, ale nie musi otrzymać roszczonych kwot, o których mowa w złożonym przez nią pozwie. Nadto Skarżąca złożyła pozew wnosząc alternatywnie bądź o przyznanie jej odszkodowania bądź należności z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia. Nie ma zatem pewności co do zasadniczych elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego. W takim przypadku udzielona odpowiedź nosiłaby cechy warunkowe, co jest działaniem niedopuszczalnym z uwagi na gwarancyjną, a nie tyko informacyjną funkcję interpretacji indywidualnych. Wnioskodawca w następstwie wydania interpretacji indywidualnej ma poznać zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku i dopiero wówczas będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. Powoduje to, że we wniosku o wydanie interpretacji niezbędne jest podanie informacji dotyczących miejsca, czasu, czy innych jeszcze elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego, będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji. Udzielana odpowiedź musi nosić cechy ściśle zindywidualizowane, gdyż w ramach instytucji interpretacji indywidualnych nie mogą być formułowane oceny abstrakcyjne, tj. dotyczące rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego bez ich umiejscowienia w indywidualnej sytuacji zainteresowanego (por. np. wyroki NSA z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1808/12; z dnia 9 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1501/12; publ. CBOSA). W rozpatrywanej sprawie, wydana interpretacja byłaby warunkowa.

Zdaniem Sądu, warunkowe, wariantowe i alternatywne przedstawienie sytuacji, która być może będzie miała miejsce, wyklucza możliwość wydania interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie. W tym przypadku interpretacja, pozbawiona cech indywidualnych, byłaby wyłącznie opinią podatkowego organu interpretacyjnego w przedmiocie wykładni wskazanych we wniosku przepisów i nie pełniłaby funkcji gwarancyjnej. Brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 O.p., nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna ma zawierać stanowcze i jednoznaczne stanowisko prawne organu, rozstrzygające wątpliwości sformułowane we wniosku o jej wydanie.

Pojęcie "stanu faktycznego" oraz "zdarzenia przyszłego" musi mieć zindywidualizowany jednoznacznie charakter. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opis sprawy, poddawanej ocenie podatkowej, o którym mowa w art. 14b § 3 ab initio O.p., powinien być taki, jakby był przedmiotem ustaleń własnych podatnika dokonywanych w ramach samoobliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy albo przedmiotem ustaleń organu podatkowego niezbędnych do dokonania oceny prawnej i przeprowadzenia procesu zastosowania prawa materialnego, co do faktów mających miejsce w określonym okresie rozliczeniowym. Interpretacja indywidualna ma bowiem informować w sposób konkretny, a nie warunkowy.

Zatem brak wyraźnego opisu, a więc zindywidualizowanych okoliczności faktycznych tworzących zamknięty stan faktyczny sprawy (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny lub jako zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można w sposób uprawniony oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Wówczas brak wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie stanowi braku elementów wniosku, o jakim mowa w art. 169 § 1 O.p., lecz jako niedopuszczalny, stanowi przyczynę odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego w trybie art. 165a § 1 O.p.

Sąd podzielił zatem ocenę organu interpretacyjnego, opis bowiem zdarzenia zawarty we wniosku nie spełnia opisanych powyżej kryteriów.

W konsekwencji, podatkowy organ interpretacyjny prawidłowo zastosował w sprawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. odmawiając wszczęcia postępowania. Tym samym nie doszło również do naruszenia przez organ art. 14b § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 14h O.p. oraz art. 233 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 239 O.p.

Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.