Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1106/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz Cysek (spr.) Sędzia del. WSA Maria Jagielska Sędzia NSA Andrzej Kuba Protokolant Małgorzata Olejowska po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. H. – F. H. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 3 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Gl 617/08 w sprawie ze skargi K. H.- F. H. D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 3 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/GL 617/08, oddalił skargę K. H. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd podał, że w dniu [...] marca 2005 r. skarżący na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...] zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu towar w postaci tkaniny z włókiem ciągłych poliestrowych w ilości 5.828 mb, według kodu Taric 5407 51 00 00, objęty wcześniej procedurą składu celnego. Po złożeniu zabezpieczenia kwoty długu celnego, towar zwolniono.

Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2005 r. importer zwrócił się o zmianę kodu towaru na CN 5801 34 00 00, powołując się na opinię rzeczoznawcy z dnia [...] października 2005 r. oraz na zastosowanie proponowanej klasyfikacji w innej sprawie celnej. Organ celny wezwał skarżącego do dostarczenia próbki towaru, która została następnie przekazana do laboratorium celnego celem analizy.

Postanowieniem z dnia [...] września 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. zmienił dane w zgłoszeniu celnym poprzez wskazanie jako właściwej pozycji 5407 52 00 00. Stwierdził, że dostarczona przez stronę próbka towaru składała się z dwóch warstw przędzy, połączonych przy pomocy kleju, a tkanina przeznaczona jest na obicia meblowe. Pozycja 5407 obejmuje tkaniny meblowe (obiciowe) składające się z warstw równoległych przędz nałożonych jedna na drugą pod katem ostrym lub prostym, połączonych za pomocą kleju, w których wierzchnia warstwa, nadająca tkaninie zasadniczy charakter, wykonana jest z przędzy z syntetycznego włókna ciągłego i wykończona na tzw. skórkę brzoskwini. Podpozycja 540752000 obejmuje pozostałe tkaniny zawierające 85% masy lub więcej teksturowanych włókien ciągłych poliestrowych barwionych.

Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. utrzymał w mocy ww. rozstrzygniecie. Stwierdził, że wnosząc o zmianę kodu strona wskazała kod CN 5801340000 obejmujący: Tkaniny niestrzyżone z osnową runową z włókien chemicznych z pozycji 5801: Tkaniny z okrywą włókienną i szenilowe, inne niż tkaniny objęte pozycją 5802 lub 5806, Dział 58: Tkaniny specjalne; Tkaniny rózgowe; koronki; tkaniny obiciowe; pasmanteria; hafty. Natomiast organ pierwszej instancji jako właściwy kod CN wskazał 5407520000 obejmujący: Barwione pozostałe tkaniny, zawierające 85% masy lub więcej teksturowanych włókien ciągłych poliestrowych. Organ wyjaśnił dalej, że dla prawidłowej klasyfikacji spornego towaru najistotniejszym było ustalenie komponentów składu tkaniny oraz zastosowanych surowców. Z opisu towaru zawartego w fakturze wynikało, iż jest to tkanina posiada 100% poliestru. Według wyjaśnień strony, że jest to tkanina obiciowa (meblowa). Z kolei według sprawozdania z badań, sporządzonego [...] maja 2006 r. przez Laboratorium Celne przy Izbie Celnej w G., badana tkanina jest tkaniną poliestrową dwuwarstwową, barwioną, której warstwy połączone są ze sobą poprzez sklejanie. Warstwę wierzchnią stanowią ciągłe, teksturowane włókna poliestrowe w ilości 98,30% będące częścią użytkową tkaniny. Natomiast warstwę spodnią (w kolorze białym) stanowią włókna o mieszanym składzie (włókna poliestrowe zmieszane z naturalnymi włóknami celulozowymi - bawełna).

Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wskazał, iż w ocenie strony skarżącej nowymi danymi dotyczącymi zgłoszenia celnego z dnia [...] marca 2009 r. był dokument z dnia [...] października 2005 r. o nazwie opinia, sporządzony na jej zlecenie przez rzeczoznawcę z zakresu włókiennictwa inż. M. H., który stwierdził, że badana przez niego tkanina winna być klasyfikowana do kodu 5801 34 00 00 oraz postanowienie organu celnego z dnia [...] listopada 2005 r. dotyczące innego zgłoszenia celnego. Z kolei organ celny pierwszej instancji za nowe dane uznał sprawozdanie z badań sporządzone [...] maja 2006 r. przez laboratorium celne przy Izbie Celnej w G., z którego wynikało, iż badana tkanina jest tkaniną poliestrową dwuwarstwową, której warstwy połączone są ze sobą poprzez sklejanie. Warstwę wierzchnią stanowią ciągłe, teksturowane włókna poliestrowe w ilości 98,30% będące częścią użytkową tkaniny. Natomiast warstwę spodnią (w kolorze białym) stanowią włókna o mieszanym składzie (włókna poliestrowe zmieszane z naturalnymi włóknami celulozowymi - bawełna). Wskazana tkanina została pobrana od strony jako miarodajna próbka dla zaimportowanego w sprawie towaru.

Zgodnie z art. 91 ustawy Prawo celne, badania lub analizy towaru mogą być wykonywane przez laboratoria celne lub inne laboratoria, akredytowane zgodnie z odrębnymi przepisami, a także przez instytuty naukowe i badawcze dysponujące wyposażeniem niezbędnym dla danego rodzaju badań. Na użytek sprawy celnej żaden inny podmiot, oprócz tych wskazanych w art. 91 Prawa celnego nie może wykonywać badań lub analizy towaru. O tym, który z tych podmiotów wykona owe czynności decyduje organ celny pierwszej instancji, który pobrał próbkę w celu dokonania jej dalszej analizy. Sprawozdanie z badań jest dowodem z dokumentu, który podlega ocenom organu celnego, jak każdy inny dowód przeprowadzony w sprawie, i nie jest przy tym opinią biegłego w rozumieniu art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe, Sąd I instancji stwierdził, że dowód z dokumentu z dnia [...] października 2005 r. o nazwie opinia, sporządzony na prywatne zlecenie skarżącego przez rzeczoznawcę z zakresu włókiennictwa inż. M. H. poza toczącym się postępowaniem administracyjnym w sprawie, nie mógł mieć żadnego wpływu na klasyfikację towaru importowanego dnia [...] marca 2005 r. Tym samym, ten dowód nie stanowił nowych danych, o jakich mowa w art. 78 ust. 3 WKC, podobnie jak i nie były nowymi danymi dokumenty dotyczące innego postępowania celnego. Prawidłowo zatem organ celny pierwszej instancji biorąc pod uwagę nowe dane, którymi były wyniki analizy próbki importowanego towaru, w trybie art. 23 ust. 4 Prawa celnego wydał postanowienie, którym zmienił nieprawidłowe dane zawarte w zgłoszeniu celnym z dnia [...] marca 2005 r., które nie miały wpływu na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego.

Tym samym, Sąd I instancji ocenił jako bezzasadne wszystkie zarzuty podniesione w skardze, które pomijały regulację z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, z której wynika, iż w postępowaniu celnym pierwszeństwo mają przepisy prawa celnego, a wskazane tam przepisy Ordynacji podatkowej stosowane są tylko odpowiednio. Organy celne nie naruszyły przepisów postępowania, które w sprawie miały zastosowanie, jak również nie naruszyły przepisów prawa materialnego.

W skardze kasacyjnej K. H. zaskarżył powyższy wyrok w całości, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w G. oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów proceduralnych, które miało wpływ na orzeczenie I instancji, a w szczególności:

- naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, polegające na odmowie dopuszczenia dowodu z opinii nr [...] Instytutu Włókiennictwa w Ł., a co za tym idzie niezebraniu i nierozpatrzeniu całości materiału dowodowego;

- naruszenie art. 191 w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na rażącym naruszeniu swobodnej oceny dowodów.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący stwierdził, że ze sprawozdania Laboratorium Celnego przy Izbie Celnej w G. z dnia [...] maja 2006 r. nr [...] wynika, iż tkanina zawiera w swojej masie 98,17% włókien poliestrowych. Nie zgadzając się z tą ekspertyzą skarżący wystąpił do Instytutu Włókiennictwa w Ł. z prośbą o ponowne przebadanie tkaniny, określając zakres badań na "wyznaczenie zawartości włókien w mieszankach dwuskładnikowych metodami chemicznymi. Wyznaczenie zawartości włókien celulozowych w mieszankach z włóknami poliestrowymi." W sprawozdaniu z badań z dnia [...] sierpnia 2007 r. Instytut Włókiennictwa w Ł. stwierdził, że badana tkanina zawiera jedynie 62,1% włókien ciągłych nieteksturowanych (gładkich) 37,9% włókien ciętych. Wszystkie te włókna są włóknami poliestrowymi.

Skarżący podkreślił, że problem prawny w sprawie sprowadza się do interpretacji zapisu art. 20 ust. 6 lit. a WKC, zgodnie z którym klasyfikacja taryfowa towaru określa zgodnie z obowiązującymi przepisami podpozycję nomenklatury scalonej. Aby można było przypisać określonej tkaninie kod podpozycji 5407 52 należałoby w sposób jednoznaczny udowodnić, że sporna tkanina zawiera więcej niż 85% włókien poliestrowych ciągłych teksturowanych barwionych, bowiem tak stanowi reguła 1 i 6 ORINS. Dowód taki nie został w sprawie ujawniony. Z porównania opinii Laboratorium Celnego i Instytutu Włókiennictwa można wyprowadzić wniosek, że Laboratorium wyznaczyło jedynie skład surowcowy tkaniny bez określenia rodzaju włókien, natomiast Instytut poszedł dalej w badaniach i oprócz wyznaczenia składu surowcowego, ustalił również skład poszczególnych włókien w tkaninie. Skarżący podniósł, że wskazana reguła interpretacji stanowi, że cłem antydumpingowym objęte są tkaniny wyprodukowane z ciągłych włókien poliestrowych teksturowanych w ilości przekraczającej 85% tych włókien w składzie tkaniny. Ustawodawcy chodziło o obłożenie cłem tkanin zawierających określony skład włókien, a nie wszystkich tkanin poliestrowych. Sam fakt wyprodukowania tkaniny z włókien poliestrowych z zawartością powyżej progu 85% nie skutkuje automatycznym obłożeniem takiej tkaniny cłem antydumpingowym.

Skarżący stwierdził ostatecznie, że podstawowy zarzut skargi kasacyjnej sprowadza się do całkowitego pominięcia przez Sąd opinii Instytutu Włókienniczego, co stanowi rażące przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów praz pogwałcenie reguł dowodowych określonych w art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Uznał również, że w uzasadnieniu wyroku brak jakiejkolwiek informacji wskazującej na motywy, jakimi kierował się Sąd pomijając wskazany dowód, mający podstawowe znaczenie dla prawidłowej oceny stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.

W nawiązaniu do postawionych w niej zarzutów podnieść należy, że wymóg przyjęcia związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza pełne związanie tego Sądu podstawami skargi kasacyjnej i skutkuje tym, iż winien on skoncentrować się wyłącznie na weryfikacji zarzutów sformułowanych przez skarżącego. Naczelny Sąd Administracyjny nie może przy tym z własnej inicjatywy poddać kontroli innych ewentualnych wad zaskarżonego orzeczenia Sądu I instancji lub postępowania przed tym sądem, poza przypadkiem nieważności postępowania, która to sytuacja w sprawie niniejszej nie zachodzi.

Skarżący oparł skargę kasacyjną na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucając Sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania w szczególności art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Skarżący upatruje naruszenia wymienionych przepisów w nieuwzględnieniu skargi na postanowienia organów celnych - jego zdaniem wydanych z rażącym przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów oraz z pogwałceniem reguł dowodowych określonych w powołanych w skardze kasacyjnej przepisach - poprzez pominięcie przez Sąd I instancji opinii Instytutu Włókiennictwa w Ł. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...].

Zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej organ celny może dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei w myśl art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej organ zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu celnym oznacza, że organ winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Podkreślić należy, że obowiązek gromadzenia dowodów ciążący na organach orzekających nie ma jednak charakteru nieograniczonego. Organ nie jest więc zobowiązany do prowadzenia w sposób nieskończony postępowania dowodowego, zwłaszcza w sytuacji gdy już zgromadzone dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, a strona nie zgłasza wniosków dowodowych.

Natomiast zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Uprawnienie do dokonywania swobodnej oceny dowodów oznacza, że ocena taka, o ile jest dokonana w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, nie może być skutecznie kwestionowana w toku postępowania sądowoadministracyjnego. Sąd administracyjny nie dokonuje tym samym ponownej, weryfikującej oceny dowodów przeprowadzonych przez organy celne, ale ocenia poprawność dokonania tej oceny przez te organy w oparciu o kryterium jej zgodności z prawem. Jeżeli więc ocena przeprowadzona przez organy podatkowe mieści się w granicach określonych przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej, uznana być powinna za zgodną z prawem, co wyklucza możliwość jej podważenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym.

Jak wynika z akt sprawy, organy celne przed zwolnieniem towaru w postaci tkaniny z włókien ciągłych poliestrowych nie pobrały próbek sprowadzonego towaru, jednakże pełnomocnik skarżącego na wezwanie organu celnego dostarczył próbki oświadczając, że pochodzą one z innej partii towaru, ale są tożsame z towarem sprowadzonym w rozpatrywanej sprawie. Próbki dostarczone przez pełnomocnika skarżącego organy uznały za miarodajne i stanowiły one podstawę do wydania opinii przez Laboratorium Celne Izby Celnej w G. z dnia [...] maja 2006 r.

Aby ocenić wyniki sporządzonej opinii, należy wcześniej odpowiedzieć na pytanie, jakie kryteria należało przyjąć dokonując klasyfikacji towarowej importowanego towaru, a następnie stwierdzić czy dowody na poparcie klasyfikacji taryfowej zostały w sposób należyty zgromadzone i ocenione przez organy celne.

Analizując klasyfikację taryfową importowanego towaru w kontekście działu 50 do 55 oraz uwag do Sekcji XI Wspólnotowej Taryfy Celnej wskazujących, że importowana tkanina klasyfikowana powinna być zgodnie z regułą nr 3 ORINS – interpretacja których nie jest w skardze kasacyjnej podważana - stwierdzić należy, że w przypadku tkanin poliestrowych, barwionych, składających się z warstw równoległych przędz połączonych za pomocą kleju warstwa wierzchnia jako warstwa użytkowa jest komponentem decydującym o zasadniczym charakterze wyrobu.

Zdaniem NSA, mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w opinii sporządzonej przez Laboratorium Celne Izby Celnej w G. ustalono to co najistotniejsze dla klasyfikacji taryfowej importowanego towaru, bowiem analizie poddano część użytkową tkaniny (warstwę wierzchnią) i wskazano, że składają się na nią włókna poliestrowe w ilości 98,30%. Opinia ta wykluczyła także możliwość klasyfikowania sprowadzonych tkanin do kodu CN 5801 34 00 00 obejmującego tkaniny włosowe, osnowowe i epingle (nieprzecięte).

Oceny tej nie mogło zmienić powołanie się w skardze kasacyjnej na opinię Instytutu Włókiennictwa w Ł. z dnia [...] sierpnia 2007 r. Odnosząc się do zarzutu pominięcia tej opinii w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że pismo zawierające ww. opinię w ogóle nie zostało załączone do akt niniejszej sprawy, a zatem nie mogło być przedmiotem oceny. Organy celne nie znały jej treści w chwili wydawania rozstrzygnięć zarówno w pierwszej, jak i w drugiej instancji, ponieważ postępowanie zostało zakończone postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r., czyli prawie pół roku przed sporządzeniem opinii. Z kolei w postępowaniu sądowoadministracyjnym brak jest regulacji pozwalającej na dokonywanie przez sąd administracyjny samodzielnych ustaleń faktycznych. Obowiązkiem Sądu I instancji było skontrolowanie, czy ustalenia te znajdują oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, czy materiał ten został zgromadzony w sposób zgodny z przepisami postępowania administracyjnego, czy jest kompletny (art. 187 Ordynacji podatkowej), czy został poddany wnikliwej i obiektywnej ocenie (art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej), co też uczynił. Wyjątek stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jednak tylko jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości.

Opinia, do której odwołuje się skarżący, nie została załączona ani do skargi wniesionej w tej sprawie, ani też przy piśmie procesowym z dnia 22 października 2007 r. (k. 37-39 akt sąd.). Ponadto, wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, do akt niniejszej sprawy nie zostały złożone w toku postępowania przed Sądem I instancji pisma procesowe z dnia [...] lutego i [...] maja 2008 r. Treść protokołów rozpraw przeprowadzonych przed Sądem I instancji wskazuje, że skarżąca na rozprawie przed tym Sądem nie składała opinii Instytutu Włókiennictwa w Ł. z dnia [...] sierpnia 2007 r. ani też nie składała wniosku dowodowego w tym przedmiocie na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Skarżący powołując się na ww. opinię nie twierdził także, że Sąd I instancji naruszył art. 106 § 3 p.p.s.a. Z akt sprawy nie wynika również, aby organy celne odmówiły dopuszczenia dowodu z tego dokumentu. Organy celne dysponując dwiema opiniami dotyczącymi składu importowanej tkaniny dokonały natomiast prawidłowej oceny dowodów, mając na względzie regulację z art. 91 Prawa celnego, z którego wynika, że badania lub analizy towaru mogą być wykonywane przez laboratoria celne lub inne laboratoria, akredytowane zgodnie z odrębnymi przepisami, a także przez instytuty naukowe i badawcze dysponujące wyposażeniem niezbędnym dla danego rodzaju badań.

Z tych wszystkich względów orzeczono jak w sentencji z mocy art. 184 p.p.s.a.