Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1881/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 125, art. 139
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 141 par 4, art. 149
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka–Medek, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dagmara Dominik–Ogińska, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 17 czerwca 2014 r. sygn. akt I SAB/Lu 3/14 w sprawie ze skargi C. Sp. z o. o. z siedzibą w Z. na decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 15 stycznia 2013 r. nr [....] w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowań wszczętych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. na rzecz C. Sp. z o. o. z siedzibą w Z. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 17 czerwca 2014r., sygn. akt I SAB/Lu 3/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie po rozpoznaniu skarg N. spółki z o.o. w Z. na przewlekłe prowadzenie postępowań wszczętych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. postanowieniami z dnia: 15 stycznia 2013r. nr [...], 5 lutego 2013r. nr [...], 5 lutego 2013r. nr [...], 8 kwietnia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia 2012r. do lutego 2013r. - w pkt I stwierdził przewlekłość postępowań prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. na podstawie postanowień z dnia: 15 stycznia 2013r.; 5 lutego 2013r.; 5 lutego 2013r.; 8 kwietnia 2013r.; - w pkt II stwierdził, że przewlekłe prowadzenie wymienionych postępowań ma miejsce z rażącym naruszeniem prawa; - w pkt III zobowiązał Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. do wydania rozstrzygnięć w sprawach, o których mowa w pkt I w terminie jednego miesiąca od dnia zwrotu organowi akt podatkowych wraz z odpisem prawomocnego wyroku.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. postanowił o wszczęciu postępowań kontrolnych w stosunku do skarżącej:

- w styczniu 2013r. w zakresie zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji podatku od towarów i usług za listopad 2012 r.;

- w lutym 2013r. w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do października 2012 r.;

- w lutym 2013r. w zakresie kontroli zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.;

- w kwietniu 2013r. w zakresie kontroli zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji podatku od towarów i usług za styczeń oraz luty 2013 r.

Czas trwania tych postępowań kontrolnych organ wielokrotnie przedłużał w trybie art. 140 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.12.749 ze zm. - dalej jako O.p.). Tytułem uzasadnienia każdorazowo stwierdzał potrzebę wyjaśnienia istotnych okoliczności dla wyniku sprawy i zebrania kolejnych dowodów.

2.2. Spółka wystąpiła do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z ponagleniem w trybie art. 141 O.p., prezentując stanowisko, w myśl którego wymienione postępowania kontrolne prowadzone są przewlekle.

2.3. Ponaglenie zostało uznane za nieuzasadnione. Organ wyższego stopnia również stwierdził potrzebę wyjaśnienia okoliczności istotnych dla wyniku sprawy, jak też potrzebę zgromadzenia wszystkich dowodów.

2.4. Spółka, wobec powyższego, złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na przewlekłe prowadzenie wymienionych postępowań kontrolnych. Wniosła o zobowiązanie organu, na podstawie art. 149 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm. - dalej jako u.p.p.s.a.), do umorzenia postępowań, względnie wydania decyzji, w nieprzekraczalnym terminie.

2.5. W uzasadnieniu skarg spółka ponowiła stanowisko i tok argumentacji przedstawione w ponagleniu, kierowanym do organu wyższego stopnia. Podniosła, że wielokrotne przedłużanie postępowań kontrolnych nie ma żadnego uzasadnienia.

2.6. Odpowiadając na skargi, organ wniósł o ich oddalenie. Wskazał, że w toku postępowań kontrolnych, na podstawie art. 13b ustawy o kontroli skarbowej (Dz.U.11.41.214 ze zm. - dalej jako u.k.s.), przeprowadzono u kontrahentów spółki czynności sprawdzające prawidłowość i rzetelność dokumentów w zakresie dotyczącym rozpatrywanych okresów rozliczeniowych. Organ wystąpił do administracji podatkowych państw członkowskich UE i w części uzyskał już informacje odnośnie transakcji przeprowadzanych przez spółkę z podmiotami zagranicznymi. Szczegółowej analizie poddano przepływy środków pieniężnych pomiędzy spółką a jej kontrahentami, jak również obrót magazynowy towarów i dokumentację związaną z transportem. Ponadto zwrócono się do innych organów podatkowych o przekazanie informacji oraz dokumentów z akt postępowań, prowadzonych lub zakończonych przez te organy wobec podmiotów biorących udział w łańcuchu dostaw, których finalnym ogniwem była spółka. Przesłuchano również świadków, których zeznania mogą mieć istotny wpływ na ocenę rzetelności transakcji. W chwili obecnej, tj. na dzień sporządzania odpowiedzi na skargi, wciąż istniała uzasadniona potrzeba dalszego prowadzenia postępowań. Aktualnie nadal prowadzona jest analiza gromadzonego materiału dowodowego, następstwem której są kolejne wystąpienia do organów podatkowych o dokonanie czynności sprawdzających, a także oczekiwana jest realizacja wniosków wystosowanych do zagranicznych administracji podatkowych w celu sprawdzenia transakcji handlowych z kontrahentami spółki. Organ oczekuje również na wykonanie czynności dowodowych, zleconych innym organom podatkowym (dot. przesłuchania świadków).

Wobec większości kontrahentów spółki prowadzone były lub nadal są prowadzone postępowania kontrolne, a materiały zgromadzone w tych sprawach i podjęte w nich rozstrzygnięcia stanowią dowody w sprawach prowadzonych wobec spółki. W ten sposób organ realizuje obowiązek zebrania kompletnego materiału dowodowego. Organ zwracał też uwagę, że ze zgromadzonych dotychczas rozstrzygnięć wynika, iż kontrahenci spółki wystawiali faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji.

Według organu w przedstawionych okolicznościach podejmowane czynności nie nosiły znamion bezczynności czy też opieszałości. Czas trwania postępowań wynikał wyłącznie z potrzeby dokładnego wyjaśnienia spraw.

2.7. W toku rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w dniu 17 czerwca 2014 r. pełnomocnik organu nie potrafił podać (nawet w przybliżeniu) w jakim czasie zakończone zostaną postępowania kontrolne objęte skargami spółki. Nie podał również, jakie konkretnie okoliczności faktyczne organ zamierza jeszcze wyjaśnić, jako istotne dla wyniku spraw i jakie konkretnie dowody dotąd nie mogły zostać zebrane w tym brakującym zakresie, co stanowiło przeszkodę.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargi uwzględnił. Ocenił, że objęte nimi postępowania kontrolne, które odpowiednio mają status postępowań podatkowych, do daty wyrokowania w dniu 17 czerwca 2014 r. były prowadzone w sposób przewlekły, a stwierdzoną przewlekłość, w ocenie sądu, należało kwalifikować jako rażąco naruszającą prawo.

3.2. Według Sądu z lektury łącznie kilkudziesięciu tomów akt podatkowych przedstawionych przez organ wynikało, że objęte skargami postępowania kontrolne zostały wszczęte: w styczniu, w lutym i w kwietniu 2013r. Obejmowały one weryfikację deklarowanego przez spółkę rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy razem od stycznia 2012 r. do lutego 2013 r. Organ w pierwszej kolejności uzyskał dokumentację źródłową od samego podatnika. Następnie, pierwsze miesiące prowadzonych postępowań kontrolnych, zasadniczo do czerwca 2013 r., przeznaczył na analizę dokumentacji będącej w dyspozycji kontrahentów. W dalszej kolejności, w drugiej połowie 2013 r., byli przesłuchiwani świadkowie. Ostatni kwartał 2013 r. i 2014 r., to czas, w którym organ wystąpił o dowody dotyczące zagranicznych kontrahentów spółki, do samego podatnika o dodatkowe dokumenty będące w jego posiadaniu i do banków o informacje dotyczące operacji finansowych spółki. W toku prowadzonych postępowań kontrolnych organ wielokrotnie postanawiał o ich przedłużeniu, powołując się na potrzebę wyjaśnienia istotnych okoliczności i zebrania materiału dowodowego, bez bliższego sprecyzowania jakie okoliczności faktyczne ma na uwadze i jakie jeszcze konkretnie dowody pozostają do przeprowadzenia.

Zdaniem Sądu analizowane sprawy należą do skomplikowanych, w pierwszej kolejności od strony faktycznej, ale też nie są sprawami bardziej skomplikowanymi od tych szczególnie skomplikowanych w rozumieniu art. 139 § 1 O.p. Oznaczało to, w okolicznościach analizowanych postępowań kontrolnych (podatkowych), że w ciągu 2 miesięcy od ich wszczęcia organ miał obowiązek uzyskać wszystkie niezbędne dokumenty od podatnika, od jego krajowych kontrahentów, zapoznać się z ich treścią, wyciągnąć z nich wnioski co do okoliczności faktycznych wymagających dodatkowego wyjaśnienia, wystąpić o niezbędne dokumenty od kontrahentów zagranicznych oraz ustalić osobowe źródła dowodowe, wynikające z posiadanych dokumentów, zaplanować przesłuchanie świadków. Przy takiej, w ocenie Sądu jedynie właściwej, koncentracji materiału dowodowego, sprawności w podejmowaniu czynności, kolejne dwa miesiące pozwoliłyby organowi na uzyskanie dokumentów nawet od zagranicznych kontrahentów i przesłuchanie świadków nawet w ramach pomocy prawnej przez inne organy. Było to jak najbardziej realne także przy uwzględnieniu liczby kontrahentów i świadków. Tak się jednak w analizowanych postępowaniach kontrolnych nie stało i to wyłącznie z przyczyn leżących po stronie organu, który nie dbał o koncentrację materiału dowodowego, a z regulacji zawartej w art. 140 O.p. uczynił instrument dla prowadzenia postępowań kontrolnych w sposób nieograniczony w czasie, zmierzający do obejścia art. 139 § 1 O.p. Co więcej, jeszcze w 2014 r. organ twierdził, że nadal analizowane są zgromadzone dowody i oczekuje na kolejne. Rzecz w tym, że o niezbędne dowody organ miał obowiązek wystąpić dużo wcześniej i powinny one już wszystkie, w całokształcie, zostać przeanalizowane przez organ pod kątem przepisów materialnego prawa podatkowego, a ściślej prawidłowości deklarowanych przez spółkę rozliczeń podatku od towarów i usług za rozpatrywane okresy rozliczeniowe. Wówczas spółka jeszcze w 2013 r. uzyskałaby rozstrzygnięcie, znałaby stanowisko organu przyjęte w decyzji. Natomiast z uwagi na nieuzasadnione rozkładanie w czasie gromadzenia dowodów, brak ich rzetelnej (tj. sprawnej i wnikliwej) analizy, aktualnie, w czerwcu 2014 r., organ nie przedstawił konkretnego stanowiska jakie jeszcze istotne okoliczności faktyczne trzeba wyjaśnić w sprawach, jaki jest konkretnie zakres istotnych dowodów, które trzeba zgromadzić i kiedy zostaną wydane decyzje w sprawach. Organ, wykazując potrzebę dalszego trwania postępowań, nie konkretyzował jakie okoliczności są w jego ocenie istotne i wymagają jeszcze uzupełnienia dowodów oraz nie wyjaśnił dlaczego nie zostały wyjaśnione przez ostatnie kilkanaście miesięcy. Tym samym organ nie podważył skutecznie argumentu spółki, że wszystkie istotne okoliczności zostały już wyjaśnione. Przedstawionej oceny prawnej, w ocenie Sądu, nie zmieniała okoliczność, że w toku postępowania kontrolnego organ prowadził kontrolę podatkową stosownie do uprawnienia z art. 13 ust. 3 u.k.s. Z treści tego unormowania wynika wprost, że taka kontrola jest prowadzona w ramach postępowania kontrolnego, a więc organ, korzystając z możliwości przewidzianej w art. 13 ust. 3 u.k.s., nie jest zwolniony z obowiązku zachowania terminów załatwienia spraw, określonych w art. 139 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s.

Według Sądu, skoro organ po kilkunastu miesiącach prowadzenia postępowań kontrolnych, w czerwcu 2014 r., nie potrafi podać ani podatnikowi, ani sądowi, nawet przybliżonej perspektywy zakończenia postępowań kontrolnych, powołując się jedynie ogólnikowo na potrzebę uzyskania dodatkowych dokumentów, dowodów, na bliżej niesprecyzowane okoliczności faktyczne podlegające wyjaśnieniu (brak sprecyzowania transakcji, kontrahentów), to takie postępowanie organu jest jawnym naruszeniem art. 121 §1, § 2, art. 125 § 1 w zw. z art. 139 § 1 O.p. i jest wprost sprzeczne z art. 2 Konstytucji wyrażoną w nim zasadą demokratycznego państwa prawnego. Powyższe, zdaniem Sądu, w pełni uzasadniało przyjęcie, że przewlekłe prowadzenie postępowań kontrolnych, objętych skargami spółki, miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

3.3. Sąd wskazał, że wynik niniejszej sądowej kontroli legalności w żadnym razie nie przesądzał sporu spółki z organem o materialne prawo podatkowe, o zgodność z prawem jej deklaracji podatkowych. To zagadnienie podlega bowiem rozstrzygnięciu w decyzjach, które zakończą postępowania kontrolne. Zatem nadal pozostaje otwarta kwestia jakiej treści zostaną wydane rozstrzygnięcia przez organ, które zakończą postępowania kontrolne (podatkowe). Jednocześnie, zwracając uwagę na treść art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.k.s., który zobowiązuje organ do wydania decyzji kończącej postępowanie kontrolne dotyczące podatków, trzeba pamiętać o treści art. 24 ust. 1 pkt 2 u.k.s., w szczególności lit. c), kiedy to organ decyzji nie wydaje.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika organu podatkowego, zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 149 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) (dalej u.p.p.s.a.) z uwagi na art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 139 § 4, art. 140 § 2 O.p. polegające na dowolnej i wybiórczej ocenie zgromadzonych w sprawie dowodów, która doprowadziła do błędnej oceny stanu faktycznego i stwierdzenia przez Sąd przewlekłości postępowania leżącej po stronie organu, podczas gdy czas trwania postępowań kontrolnych był uzasadniony koniecznością zebrania pełnego materiału dowodowego oraz prawidłowego jego rozpatrzenia;

- art. 141 § 4 u.p.p.s.a. polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia powodów, dla których Sąd uznał, że przewlekłość prowadzonych postępowań kontrolnych miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o: - uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie; zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. pełnomocnik organu podtrzymał zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej i podał, że Dyrektor Kontroli Skarbowej w L. wydał już decyzję dotycząca wymiaru podatku od której wniesiono odwołanie.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, wniesiono o oddalenie skargi kasacyjnej; zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. pełnomocnik strony skarżącej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej podtrzymując argumenty zawarte w odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Należy podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie przedmiotem kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie z dnia 17 czerwca 2014r., sygn. akt I SAB/Lu 3/14, w którym stwierdzono przewlekłość postępowań prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L., a także uznano, że przewlekłe prowadzenie wymienionych postępowań ma miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W pkt III wyroku zobowiązano Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. do wydania rozstrzygnięć w sprawach, o których mowa w pkt I w terminie jednego miesiąca od dnia zwrotu organowi akt podatkowych wraz z odpisem prawomocnego wyroku.

Zarzuty skargi kasacyjnej zostały oparte na podstawie wynikające z art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a., tj. naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasada szybkości postępowania ustanowiona w art. 125 Ordynacji podatkowej należy do zasad ogólnych postępowania podatkowego, które ma zastosowanie również do postępowania kontrolnego przeprowadzanego przez Urząd Kontroli Skarbowej w L. Stosownie do treści tego przepisu organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie.

Zasada szybkości, prostoty i wnikliwości postępowania dopełniona obowiązkiem niezwłocznego załatwienia sprawy znajduje swoje rozwinięcie w art. 139 Ordynacji podatkowej, który przewiduje termin załatwienia sprawy szczególnie skomplikowanej w czasie 2 miesięcy. W rozpatrywanej sprawie terminy te zostały wielokrotnie przekroczone.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie ustalił, że objęte skargami postępowania kontrolne zostały wszczęte: w styczniu, w lutym i w kwietniu 2013r. Obejmowały one weryfikację deklarowanego przez spółkę rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy razem od stycznia 2012 r. do lutego 2013 r. Organ w pierwszej kolejności uzyskał dokumentację źródłową od samego podatnika. Następnie, pierwsze miesiące prowadzonych postępowań kontrolnych, zasadniczo do czerwca 2013 r., przeznaczył na analizę dokumentacji będącej w dyspozycji kontrahentów. W dalszej kolejności, w drugiej połowie 2013 r., byli przesłuchiwani świadkowie. Ostatni kwartał 2013 r. i 2014 r., to czas, w którym organ wystąpił o dowody dotyczące zagranicznych kontrahentów spółki, do samego podatnika o dodatkowe dokumenty będące w jego posiadaniu i do banków o informacje dotyczące operacji finansowych spółki. W toku prowadzonych postępowań kontrolnych organ wielokrotnie postanawiał o ich przedłużeniu, powołując się na potrzebę wyjaśnienia istotnych okoliczności i zebrania materiału dowodowego, bez bliższego sprecyzowania jakie okoliczności faktyczne ma na uwadze i jakie jeszcze konkretnie dowody pozostają do przeprowadzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela ustalenia i pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że prowadzone postępowanie kontrolne było prowadzone przewlekle z uwagi na brak koncentracji materiału dowodowego, niepodejmowanie wszystkich czynności dowodowych odpowiednio szybko i jednocześnie, a co ważniejsze zbyt długie analizowanie zgromadzonego materiału dowodowego i brak koncepcji co do sposobu zakończenia postępowania kontrolnego. Świadczy o tym chociażby wypowiedź pełnomocnik organu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2014 r., który nie potrafił podać (nawet w przybliżeniu) w jakim czasie zakończone zostaną postępowania kontrolne objęte skargami spółki. Nie podał również, jakie konkretnie okoliczności faktyczne organ zamierza jeszcze wyjaśnić, jako istotne dla wyniku spraw i jakie konkretnie dowody dotąd nie mogły zostać zebrane w tym brakującym zakresie, co stanowiło przeszkodę. Nie zmienia tej oceny konieczność występowania o przeprowadzenie dowodów do administracji podatkowej z innych państw, gdyż i w tym wypadku na organie kontroli skarbowej spoczywał obowiązek koncentracji materiału dowodowego, co w tym wypadku nie miało miejsce. Na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji organ kontroli skarbowej nie dostarczył odpowiednich argumentów, aby mogła zapaść inne rozstrzygnięcie.

Działanie takie zostały podjęte na etapie skargi kasacyjnej, co wydaje się działaniem spóźnionym, gdyż przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Sądu pierwszej instancji i ustalenia w nim zawarte.

W tym miejscu należy podkreślić, że przewlekłość postępowania kontrolnego jest szczególnie dolegliwa dla podatnika. Zbyt długo trwające postępowania może doprowadzić podmiot prowadzący działalność gospodarczą do upadłości zwłaszcza, gdy wiąże się to z przedłużeniem terminu zwrotu podatku od towarów i usług.

W świetle dotychczasowych wywodów zarzut naruszenia art. 149 § 1 u.p.p.s.a. z związku z art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 139 § 4, art. 140 § 2 O.p. należy użnać za nieuzasadniony.

6.2. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 141 § 4 u.p.p.s.a. polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia powodów, dla których Sąd uznał, że przewlekłość prowadzonych postępowań kontrolnych miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Na stronach od 13 do 16 uzasadnienia Sąd pierwszej instancji szczegółowo wyjaśnił, dlaczego uznał, że przewlekłość postępowania miała kwalifikowany charakter, tj. nastąpiła z rażącym naruszeniem prawa. W szczególności w okolicznościach analizowanych postępowań kontrolnych wystąpiła sytuacja, w której organ wyraźnie bez żadnego uzasadnienia obiektywnymi okolicznościami odkładał w czasie pozyskanie wszystkich niezbędnych dowodów z dokumentów i z osobowych źródeł, a następnie ich analizę, co w konsekwencji bez uzasadnienia i ponad miarę odkładał w czasie wydanie decyzji, nie kończył postępowań w terminie właściwym, tj. w rozsądnym terminie.

Z tych względów udzielenie podatnikowi ochrony w realizacji prawa do załatwienia sprawy w rozsądnym terminie przez Wojewódzko Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 149 u.p.p.s.a. i przyjęcie, że przewlekłość postępowania nastąpiła z rażącym naruszeniem prawa - należało uznać za w pełni uzasadnione.

6.3. Mając na uwadze powyższe okoliczności na podstawie art. 184 u.p.p.s.a skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną należało oddalić. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 203 pkt 2 u,p,p.s.a.