Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 493/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2022-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 22 ust. 6, art. 70 ust. 1, art. 74 ust. 2 lit b, ust. 3
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 727
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia WSA Paweł Mierzejewski, Protokolant Asystent sędziego Marzena Cybulska - Kulesza, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 30 marca 2021 r., nr (...) w przedmiocie określenia wartości celnej towaru oraz długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 22 maja 2020 r. (nr [...]) Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] po przeprowadzeniu weryfikacji zgłoszenia celnego AIS nr [...] z dnia 28 listopada 2019 r. określił wyższą niż wskazano w zgłoszeniu celnym wartość celną dla zgłoszonych towarów oraz określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych podlegającą zaksięgowaniu, informując że Importer i Zgłaszający odpowiadają solidarnie za zapłatę tej kwoty. Adresatami decyzji organ uczynił importera "A" Sp. z o.o. oraz przedstawiciela pośredniego "B" S.C. Agencja Celna J. C., L. Z.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w dniu 19 listopada 2019 r. "A" S.C. Agencja Celna J. C., L. Z. przedstawiciel pośredni Importera - firmy "A" Sp. z o.o. złożyła w Oddziale Celnym [...] powiadomienie do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu na obszarze celnym Unii, zarejestrowane pod numerem [...] (wpis do rejestru nr [...]). Zgłoszeniem objęto towar w czterech pozycjach, o łącznej wartości 45621,90 USD. Warunki dostawy - CIF Hamburg.

Zgłoszeniem celnym objęto następujące towary z wskazaniem wartości 1 sztuki:

- poz. 1 - spodnie damskie tkane (99% bawełna, 1 % elastan) - 0,90 USD,

- poz. 2 - spódnice damskie tkane (99% bawełna, 1 % elastan) - 0,60 USD,

- poz. 3 - kurtki damskie tkane (62% bawełna, 36% poliester, 2% elastan) - 2,20 USD,

- poz. 4 - koszule damskie tkane (75% bawełna, 25% elastan) - 0.40 USD

Organ poddał w wątpliwość zadeklarowaną wartość celną towarów, opartą na cenie transakcyjnej. W ocenie organu wartości transakcyjne jednej sztuki towaru ze zgłoszenia celnego wskazanego w fakturze odbiegają od średniego poziomu cen towarów podobnych tego samego rodzaju eksportowanych z Chin do Polski, na co wskazują dane pochodzące z Global Trade Atlas (GTA).

Dane z GTA:

dla poz.1 w lipcu 2019 r. 4,83 USD/szt, w sierpniu 2019 r. 4,65 USD/szt.

dla poz.2 w lipcu 2019 r. 4,83 USD/szt., w sierpniu 2019 r. 6,42 USD/szt.

dla poz.3 w lipcu 2019 r. 12,48 USD/szt., w sierpniu 2019 r. 10,80 USD/szt.

- dla poz.4 w lipcu 2019 r. 4,42 USD/szt., w sierpniu 2019 r. 3,69 USD/szt.

Organ wskazał, że w zadeklarowanej cenie towaru zawarte są koszty transportu i ubezpieczenia do H. Na podstawie informacji ze strony internetowej http:transportchiny.pl szacunkowy koszt transportu towaru z jakiegokolwiek portu w Chinach do H. wynosi 1500 USD. Organ I instancji zwrócił uwagę, że w cenie tej muszą być zawarte również elementy takie jak: koszty projektowe, wartość materiałów i surowców, koszty robocizny, koszty transportu i logistyki na terenie kraju eksportu, koszt i zysk producenta, koszt i zysk eksportera.

W związku z powyższym organ I instancji przeprowadził częściową rewizję celną towaru, która wykazała prawidłową klasyfikację taryfową. Nie stwierdzono naruszenia praw własności intelektualnej.

W dniu 28 listopada 2019 r. firma "A" S.C. przesłała zgłoszenie celne uzupełniające, które zostało zarejestrowane pod numerem [...].

Spółka "A" pismem z dnia 24 stycznia 2020 r. przekazała organowi I instancji wyjaśnienia, fakturę, packing list, kontrakt sprzedaży (z tłumaczeniem), ofertę handlową, dwa oświadczenia z dnia 18 listopada 2019 r. oraz wydruki dotyczące korespondencji mailowej. Z wyjaśnień wynikało, że warunki zapłaty były ustalane przez prezesa spółki. Korespondencja prowadzona była w formie mailowej oraz telefonicznej. Ustalenia co do składu produktu prowadzone były telefonicznie, a potwierdzeniem składu jest metka specyfikująca każdy produkt. Poinformowano organ o zamiarze wystąpienia o powołanie biegłego z zakresu jakości i wartości towaru. Zaznaczono o braku wymagalności zapłaty na dzień 9 grudnia 2019 r. i niepowiązaniu podmiotów. Spółka nie posiada zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu ani dokumentów dotyczących transportu i ubezpieczenia towaru do H. (towar kupiony na warunkach CIF Hamburg). Uzgodnienia dotyczące transakcji oraz zawarcie kontraktu odbyły się między osobami reprezentującymi obie spółki a kalkulacje cen zostały zatwierdzone i objęte tajemnicą handlową. Płatność za towar z faktury z dnia 15 listopada 2019 r. jest płatnością jedyną i ostateczną, towar jest niskiej wartości z zakupów stokowych.

W ocenie organu I instancji strona w żaden sposób nie wyjaśniła powodów niskiej wartości importowanego towaru. Twierdzenie, że towar jest niskiej wartości z zakupów stokowych nie zostało podparte żadnymi dowodami. Ani importer ani zgłaszający nie wyjaśnili, co należy rozumieć przez "niską jakość", jakie elementy towaru uległy obniżeniu w odniesieniu do towarów, których jakość mogłaby stanowić poziom odniesienia. Fakt, że towar jest stokowy nie musi automatycznie oznaczać, że jest on niskiej jakości. Jak wynika z kontraktu dozwolone jest reklamowanie jakości towaru. Wskazanie, że przedmiotem kontraktu miał być towar o gorszej jakości nie znalazło odzwierciedlenia w przeprowadzonej rewizji towaru. W ocenie organu, zadeklarowana cena świadczy o tym, że poszczególni uczestnicy łańcucha dostawy musieliby bądź zrezygnować z przypadającej im części zysku lub bezinteresownie ponieść konieczne koszty.

Zdaniem organu przedłożona przez Spółkę "A" opinia rzeczoznawcy Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w G. z dnia 17 kwietnia 2020 r. jest nieprecyzyjna i niespójna. Zawiera stwierdzenie o zgodności ceny zakupu z aktualnie obowiązującymi warunkami cenowymi w obrocie hurtowym towarami pochodzenia chińskiego, jednakże bez wskazania jakichkolwiek kalkulacji, czy uwarunkowań w tej kwestii. Z materiału dołączonego do opinii nie wynika, że przedmiotowe towary są wyrobami dzianymi. Ceny wskazane na fakturze i te z opinii znacznie różnią się np.: spodnie cena z faktury 0,90 USD (3,46 PLN) - cena z załącznika 8,91 USD lub 29,99 PLN, koszule cena z faktury 0,40 USD (1,54 PLN) - cena z załącznika 19,99 lub 27,99 PLN. Organ stwierdził, że nie można przyjąć wskazanych cen jako wartości celnej towarów.

Całościowa analiza zgromadzonych dokumentów nie rozwiała wątpliwości organu, co do zadeklarowanej wartości celnej towarów objętych zgłoszeniem, wobec czego organ stwierdził, że zaszła przesłanka do zastosowania jednej z metod zastępczych ustalania wartości celnej towaru.

Organ przeanalizował metody ustalenia wartości celnej towaru przewidziane w przepisie art. 74 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269.2013.1, dalej jako "UKC") i wskazał, że w sprawie do towarów ujętych w poz. 1 i 2 zgłoszenia celnego zastosowanie znajduje metoda opisana w art. 74 ust. 2 lit. b UKC, która pozwala na ustalenie wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, natomiast do towarów ujętych w poz. 3 i 4 zgłoszenia celnego zastosowanie znajduje metoda tzw. "ostatniej szansy", opisana w ust. 3 tego przepisu. Przy czym przy ustalaniu wartości celnej wzięto pod uwagę zgłoszenia celne z najniższymi cenami jednostkowymi.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez spółkę "A", decyzją z dnia 30 marca 2021 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że system Alina zawierający bazę zgłoszeń celnych został zastąpiony systemem ARIADNA2, którego podstawowym źródłem danych jest System Obsługi Operacji Przywozowych AIS/IMPORT - system służący do rejestracji i przetwarzania danych ze zgłoszeń celnych i innych dokumentów celnych dotyczących towarów importowanych na obszar celny Unii Europejskiej. Automatyczny System Importu (AIS) to nowy system informatyczny, który od 1 stycznia 2019 r. zastąpił dotychczasowy System Obsługi Deklaracji CELINA (działający jeszcze do kwietnia 2019 r.). Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało zarejestrowane przez przedstawiciela strony za pomocą Systemu AIS/IMPORT. Poprzez System ARIADNA2 możliwy jest dostęp do wyciągów lub pełnej treści zgłoszeń zawartych w bazie tj. wgląd do wszystkich danych ze zgłoszeń celnych, w tym dotyczących eksportera, importera, rodzaju i wartości towaru, kodu Taryfy celnej, warunków dostawy i kosztów związanych z przywozem, daty dokonania zgłoszenia i dokonywanie na nich różnorodnych operacji. Dane te nie są wprowadzane przez funkcjonariuszy służby celno-skarbowej, a pozyskiwane są one z elektronicznych zgłoszeń celnych dokonywanych w procedurach przywozowych przez uprawnione podmioty.

Organ II instancji stwierdził, że przedstawione organom celnym oświadczenie, że płatność za przedmiotowe towary jest jedyną i ostateczną płatnością, miało prawo wzbudzić wątpliwości co do tego, czy rzeczywiście była to całkowita płatność. Jak wskazał organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji z dnia 22 maja 2020 r. analiza cen na rynku eksportu potwierdziła powyższe wątpliwości organu celnego.

Organ II instancji uznał, że argumentacja strony nie tłumaczy deklarowanej niskiej ceny transakcyjnej przedmiotowych towarów. Jak słusznie wskazał organ pierwszej instancji, w deklarowanej cenie, oprócz kosztów transportu, zawierają się również koszty związane bezpośrednio z wytworzeniem towarów, takie jak koszty projektowe i zużytych surowców, parku maszynowego, siły roboczej, a także zysk producenta, eksportera. Niewątpliwie są to konieczne koszty ponoszone w związku z produkcją i sprzedażą wszelkich towarów, również sprowadzonych przez Stronę, budujące ostateczną ich cenę. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok nr C-291/15). Bez wątpienia koszty związane bezpośrednio z wytworzeniem towarów, takie jak koszty projektowe i zużytych surowców, parku maszynowego, siły roboczej, a także zysk producenta i zysk eksportera są składowymi rzeczywistej wartości gospodarczej przywożonego towaru.

Organ II instancji odnośnie argumentacji strony, że niska cena sprowadzonego towaru wynika z tego, że jest to towar "stokowy", czyli posiadający dwie istotne cechy: niską cenę i brak prawa do reklamacji, wskazał iż z postanowień kontraktu handlowego załączonego do zgłoszenia celnego wynika, że sprzedający udzielił stronie prawa do reklamacji w przypadku stwierdzenia rozbieżności w ilości lub jakości towaru (pkt. 8 kontraktu). Te zapisy kontraktu stoją więc w sprzeczności z argumentami strony i potwierdzają, że ma ona świadomość, że przedmiotowy towar jest pełnowartościowy, a nie "niskiej jakości bez prawa do reklamacji". Ponadto zarówno identyfikacja towaru w przedstawionych dokumentach, jak i wynik rewizji celnej w żadnym razie nie potwierdzają niskiej wartości użytkowej towaru. Dowody zebrane w sprawie, w tym wynik rewizji celnej i zabezpieczone próbki towaru potwierdzają, że zgłoszone do procedury dopuszczenia do obrotu m.in.: koszule damskie, jeansowe są dobrej jakości. Nie stwierdzono na nich technicznych błędów wykonania, co również stoi w sprzeczności z twierdzeniami Strony, że towar jest stokowy, o obniżonej wartości.

Organ II instancji zaznaczył, iż zgodnie tłumaczeniem zawartym w słowniku internetowym dostępnym na stronie: PONS.pl określenie "stock goods" oznacza towary magazynowe, które w żaden sposób nie definiuje ani nawet nie odnosi się do jakości towarów. W powyższym kontekście, organ uznał, iż zarzuty dotyczące nieuwzględnienia "stockowego" charakteru towarów, pozostają bez wpływu na określenie wartości przedmiotowego towaru.

Organ odwoławczy wskazał, że w celu pozyskania materiałów porównawczych organ I instancji dokonał przeglądu bazy danych - Systemu Zgłoszeń Celnych ARIADNA2, zawierającej informacje o towarach zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze Unii, kierując się takimi kryteriami, jak: skład surowcowy, opis szczegółowy towarów zawarty w polu 31 zgłoszeń celnych, okoliczności, czy transakcje dotyczyły tzw. towarów markowych czy też nie markowych, czas w którym towaru zostały wyeksportowane na obszar Unii. Organ I instancji jako materiał porównawczy spośród wszystkich odpraw celnych dokonywanych na terenie całej Polski wyodrębnił zgłoszenia celne obejmujące towary spełniające najściślej kryteria identyfikujące towary importowane przez stronę. Ze względu na dane wrażliwe o innych podmiotach, które są chronione na podstawie przepisów ogólnego rozporządzenia o ochronie danych z 27 kwietnia 2016r. (Dz. Urz. UE. L. 2016.119.1 z 4 maja 2016r.) dostęp do systemu ARIADNA2 mieli jedynie ci funkcjonariusze celno-skarbowi, którzy wykorzystywali te dane w toku wykonywanych obowiązków służbowych. Z tych też względów dostęp osób trzecich, w tym strony, do tych danych był niemożliwy. Natomiast w aktach niniejszej sprawy znajdują się wydruki uzyskane z systemu ARIADNA2 zawierające dane o zgłoszeniach celnych spełniających ww. kryteria. Z dowodami tymi strona miała możliwość zapoznania się w toku prowadzonego postępowania i z tego prawa skorzystała. Zgodnie z protokołem z dnia 13 maja 2020 r., Pan P. N. dokonał wglądu do akt sprawy m.in. dotyczącej niniejszego zgłoszenia celnego. Czynności tej dokonał w obecności funkcjonariusza celnego. Przekazane do organu odwoławczego akta są ponumerowane i zawierają wydruki m.in. z systemu ARIADNA2. Zatem zarzut wykorzystania w celu ustalenia wartości celnej spornego towaru z wewnętrznego zbioru danych ARIADNA2. z którymi skarżący nie miał możliwości się zapoznania jest w ocenie organu II instancji niezasadny.

Organ II instancji stwierdził, że organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy, zgodny z 74 ust. 2 lit. b) UKC i art. 74 ust. 3 UKC oraz art. 141 RW, zastosował zastępcze metody ustalania wartości celnej, tj. metodę towarów podobnych i metodę tzw. ostatniej szansy poprzez elastyczne stosowanie metody ceny transakcyjnej towarów podobnych, uwzględniając definicję "towarów podobnych".

Organ II instancji podkreślił, że pomimo niewskazania przez organ I instancji średniej statystycznej wartości w przywozie towarów porównywalnych, na podstawie zgromadzonego w aktach niniejszej sprawy materiału dowodowego, w tym z wydruków z systemu ARIADNA2 wynika, że dla:

- pozycji 1 zgłoszenia celnego (spodni damskich tkane) średnia cena wynosiła 12,60 zł/szt. Uzyskane dane wskazują, że zadeklarowana cena transakcyjna przywiezionego towaru (tj. 3,46 zł/szt.) jest wielokrotnie niższa od średniej ceny transakcyjnej towaru wynikającej z uzyskanego przez organ materiału porównawczego,

- pozycji 2 zgłoszenia celnego (spódnic damskich tkanych) średnia cena wynosiła 16,12 zł/szt. Uzyskane dane wskazują, że zadeklarowana cena transakcyjna przywiezionego towaru (tj. 2,30 zł/szt.) jest wielokrotnie niższa od średniej ceny transakcyjnej towaru wynikającej z uzyskanego przez organ materiału porównawczego,

- pozycji 3 zgłoszenia celnego (kurtek damskich tkanych) średnia cena wynosiła 18,15 zł/szt. Uzyskane dane wskazują, że zadeklarowana cena transakcyjna przywiezionego towaru (tj. 8,46 zł/szt.) jest ponad dwukrotnie niższa od średniej ceny transakcyjnej towaru wynikającej z uzyskanego przez organ materiału porównawczego,

- pozycji 4 zgłoszenia celnego (koszul damskich tkanych) średnia cena wynosiła 10,95 zł/szt. Uzyskane dane wskazują, że zadeklarowana cena transakcyjna przywiezionego towaru (tj. 1,54 zł/szt.) jest wielokrotnie niższa od średniej ceny transakcyjnej towaru wynikającej z uzyskanego przez organ materiału porównawczego.

Odnośnie zarzutu strony, iż zasadą jest, że dowód z jednego etapu nie może stanowić jednocześnie dowodu dla etapu następnego, organ II instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie organ celny prawidłowo przeprowadził postępowanie weryfikacyjne wartości celnej. Stwierdzenie strony nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Przepis art. 140 RW, nie określa kryteriów, którymi organy celne winny posługiwać się dla określenia, czy uzasadnione wątpliwości co do wysokości deklarowanej wartości celnej w danej sprawie wystąpiły, czy też nie. Z przepisu art. 140 RW (jak i wcześniej obowiązującego przepisu art. 18la RWKC) wynika, że organy celne nie są związane deklarowaną wartością transakcyjną towaru i mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez importera. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę. Jest to więc zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w danej sprawie stanu faktycznego.

Organ II instancji wskazał, że dane pozyskane z systemu Global Trade Atlas stanowią źródło informacji dotyczących cen na rynku kraju eksportu. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji zbadał materialną wiarygodność dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz przeprowadził rewizję celną towarów. Analiza cen na rynku eksportu potwierdziła wątpliwości organu celnego.

Odnosząc się do zarzutu pominięcia dowodu, w postaci opinii rzeczoznawcy Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w [...] pani mgr inż. A. S. z dnia 17 kwietnia 2020 r. organ II instancji stwierdził, że organ I instancji odniósł się do rzeczonej opinii rzeczoznawcy z dnia 17 kwietnia. 2020 r. Wskazał, iż jest ona nieprecyzyjna i niespójna, zawiera stwierdzenie o zgodności ceny zakupu z aktualnie obowiązującymi warunkami cenowymi w obrocie hurtowym towarami pochodzenia chińskiego bez wskazania jakichkolwiek kalkulacji czy ustaleń w tej kwestii. Organ II instancji podkreślił, że zaprezentowane przez biegłą ceny poszczególnych towarów z platform internetowych stanowią ceny z rynku eksportu. Zdaniem organu II instancji dane te potwierdzają, że zadeklarowana cena transakcyjna przywiezionego towaru mogła budzić uzasadnione wątpliwości organu pierwszej instancji.

W ocenie organu II instancji nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego określonych w art. 178 i art. 179 Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie przez organ I instancji był wystarczający dla wyjaśnienia wszelkich kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy tj. okoliczności faktyczne jak i istotne fakty zostały dowiedzione w sposób wystarczający.

"A" Sp. z o.o. zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucając:

1. naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli legalności decyzji organu I instancji i niezastosowanie środka przewidzianego w ustawie,

2) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej związanego z faktem niepozyskania przez organy obu instancji, istotnego materiału dowodowego dla obiektywnego zakwestionowania wartości transakcyjnej zgłoszonego do procedury przywozu towaru oraz nierozpatrzeniem w sposób obiektywny i wyczerpujący pozyskanego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnych ustaleń, nieudowodnionych przypuszczeń i w efekcie niedokładnego, dowolnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, doprowadzając do uznania, że zadeklarowana przez skarżącego wartość celna przywiezionych towarów budzi uzasadnione wątpliwości, że została zaniżona, podczas gdy wszelki dotychczasowy materiał dowodowy tego nie potwierdza w sposób obiektywny,

3) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 727 ze zm.) poprzez zaniechanie przez organy I oraz II instancji przeprowadzenia postępowania w zakresie właściwego ustalenia wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia 28 listopada 2019 roku w sposób niebudzący zaufania stron, tj. zakwestionowania wartości transakcyjnej w sposób daleki od obiektywizmu, w oparciu o średnie wartości towarów odzieżowych eksportowanych z rynku chińskiego, towarów uznanych za podobne importowanych na rynek Unijny, wyniku częściowej rewizji z jednoczesnym bezpodstawnym odrzuceniem wskazań dotyczących "stockowego" charakteru nabytego towaru, z bezpodstawnym przyjęciem, że towar stockowy charakteryzuje się "niską jakością", bez przeprowadzenia obiektywnej weryfikacji chińskiego rynku towarów stockowych oraz możliwości zakupu i cen zakupu takich samych lub podobnych towarów stockowych na rynku chińskim, przez co organy nie miały podstaw do obiektywnego zanegowania wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru,

4) art. 122 Ordynacji i podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez zaniechanie przez organy I oraz II instancji przeprowadzenia wszelkich czynności niezbędnych dla obiektywnego zakwestionowania wartości transakcyjnej zgłoszonego towaru wskazanej w dokumentach przedłożonych przez skarżącego i oparcie postępowania na niczym nieuzasadnionych przypuszczeniach wynikających jedynie z nieuzasadnionych i niepopartych obiektywnym materiałem dowodowym wątpliwości, nieobiektywnym odrzuceniem stockowego charakteru towaru, który według organów musi być towarem "niskiej jakości", a "wysoka jakość" towaru według organu przeczy twierdzeniu skarżącego, że zgłoszony towar jest towarem stockowym, charakteryzującym się niższą wartością,

5) art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sprawie w sposób daleki od obiektywizmu, z jednoczesnym pominięciem, niepoddaniem obiektywnej analizie i ocenie lub bezpodstawnym odrzuceniu przekazywanych informacji i (dowodów) w sprawie, w tym składanych wyjaśnień i oświadczeń oraz załączanych do nich dowodów przez skarżącego.

6) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpoznanie w wyczerpujący i obiektywny sposób wszelkich informacji zawartych w przedkładanych przez skarżącego dokumentach i informacjach przekazywanych w sprawie; analiza materiału dowodowego w zakresie stockowego charakteru towaru oraz kwestionowanie i ustalenie zastępczej wartości celnej, z wykorzystaniem metody ostatniej szansy z jednoczesnym odrzuceniem pozostałych metod, które należy użyć przy ustalaniu wartości celnej, zostały przeprowadzone w sposób dowolny, daleki od obiektywizmu; ustalenia "faktów" oparte jedynie na przypuszczeniach i niepopartych wiarygodnym materiałem dowodowym wątpliwościach, co do zaniżenia wartości celnej towaru, odbiegania tej wartości od wartości takich samych lub podobnych towarów stockowych na rynku chińskim, są niewątpliwie dalekie od obiektywizmu,

7) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, wyrażające się w nieobiektywnej i zarazem dowolnej analizie i ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i oparcie wydanych decyzji jedynie na nieudowodnionych przypuszczeniach, że skarżący zaniżył wartość celną; organy nie pozyskały porównawczego materiału dowodowego z rynku chińskiego, który pozwoliłby w sposób obiektywny udowodnić, że wartość transakcyjna zgłoszonego do procedury przywozu towaru została zaniżona, wobec czego nie doszło w przedmiotowej sprawie do skutecznego zakwestionowania wartości transakcyjnej,

8) art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 140 Rozporządzenia wykonawczego do Unijnego Kodeksu Celnego polegające na:

a) niewskazaniu obiektywnych, rzetelnych i przekonujących przyczyn dla których odmówiono wiarygodności i mocy dowodowej dokumentom przedłożonym przez skarżącego w tym jego wyjaśnieniom i oświadczeniom,

b) niewskazaniu obiektywnych, rzetelnych i przekonujących przyczyn i dowodów dotyczących odrzucenia wartości transakcyjnej zgłoszonego towaru,

c) niewskazaniu obiektywnych, rzetelnych i przekonujących przyczyn dotyczących odrzucenia stockowego charakteru towaru,

d) licznych błędach w uzasadnieniu faktycznym sprawy utrudniających lub uniemożliwiających skarżącemu obronę jego praw i odniesienie się wszystkich czynności prowadzonych przez organ I i II instancji, wskazanych w uzasadnieniu skargi, polegających miedzy innymi na:

- ocenie przedmiotowej opinii rzeczoznawcy przez organ I i II instancji, bez skierowania pisma do rzeczoznawcy o wyjaśnienie jej nieprecyzyjności i niespójności (według twierdzenia organów) oraz przeprowadzenia sprawdzenia realiów cenowych towarów stokowych na rynku chińskim,

- określeniu przez organ I instancji kwoty długu celnego dla siedmiu pozycji zamiast wskazanych w decyzji 4 pozycji i nie odniesieniu się do tych ustaleń organu II instancji,

- przyjęciu przez organ celny I instancji niezgodnego z fakturą składu materiałowego skontrolowanego towaru i nie odniesieniu się do tego faktu organu II instancji,

9) art. 120, art. 121 § 2 i art. 123 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 353§1 1 i art.155 § 2 k.c. poprzez zlekceważenie tych przepisów prawa cywilnego przy ustaleniu stanu sprawy, weryfikacji zawartej pomiędzy stronami umowy (kontraktu), co stanowi działanie niebudzące zaufania do organów podatkowych oraz zaprzeczenie dokładnego wyjaśnienia sprawy,

10) art. 2a Ordynacji podatkowej i zasady tam określonej, poprzez nieobiektywne kreowanie obrazu sprawy na niekorzyść skarżącego przez organy I i II instancji,

2. naruszenie prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 70 ust. 1 i 3 Unijnego Kodeksu Celnego w związku z art. 140 Rozporządzenia wykonawczego do Unijnego Kodeksu Celnego polegające na zakwestionowaniu wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru, z pominięciem stockowego charakteru towaru, błędnej wykładni pojęcia "wartość celna" opartej na pochopnej analizie przywozu towarów odzieżowych z rynku chińskiego na rynek unijny, średnich cen towarów odzieżowych wywożonych z rynku chińskiego ustalonych przy wykorzystaniu danych z platformy GLOBAL TRADE ATLAS i nieudowodnionym (stosownym materiałem porównawczym dla identycznych i podobnych towarów oferowanych na rynku chińskim) przypuszczeniem, że przedmiotowa wartość transakcyjna jest zaniżona.

2) art. 74 Unijnego Kodeksu Celnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu, bez obiektywnego zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru, popartego pełną i wiarygodną analizą materiału dowodowego oraz obiektywną analizą cen stocków magazynowych na rynku chińskim, po nieobiektywnym odrzuceniu metod ustalania wartości celnej mających pierwszeństwo przed metodą ostatniej szansy,

3) art. 140 Rozporządzenia wprowadzającego Unijny Kodeks Celny poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu, wyrażającym się w uznaniu w aspekcie przedmiotowym sprawy, że organy celne mogły mieć uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej, a co za tym idzie - mogły odstąpić od ustalenia wartości celnej przywożonych przez skarżącego towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej; wątpliwości powzięte przez organy celne oparte były na nieudowodnionym przypuszczeniu i niczym nieudowodnionych wątpliwościach, które zostało dokonane bez baczenia na przepisy prawa, efektem czego było błędne przyjęcie, że:

a) skarżący nie nabył towaru stockowego, który według organu powinien charakteryzować się niską jakością i brakiem możliwości jego reklamacji,

b) skarżący zaniżył wartość celną towarów w składanym zgłoszeniu,

c) skarżący złożył w sprawie nieprzekonujące oświadczenia, które nie mogą być przyjęte dla wykazania charakteru transakcji oraz towaru,

d) skarżący nie mógł zawrzeć umowy (kontraktu) na zakup towarów stockowych, w którym uregulowano możliwość reklamacji ilościowych i jakościowych zakupionego towaru,

e) cena jednostkowa towaru jest zbyt niska w stosunku do jakości towaru zgłoszonego do procedury,

f) faktura za towar nie określa prawdziwych kosztów zakupu towaru,

g) przedstawiony za towar przelew nie potwierdza wszystkich należności za zakupiony towar.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a." sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

W decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji zakwestionowana została wartość celna towarów zadeklarowana przez skarżącą spółkę w zgłoszeniu celnym. Organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania określił wyższą wartość celną importowanych towarów oraz niezaksięgowaną kwotę należności celnych z tytułu ich importu. Ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji zostały następnie zaakceptowane przez organ odwoławczy.

Dla oceny zapadłych w sprawie rozstrzygnięć konieczne jest przedstawienie treści regulacji normatywnych mających zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 70 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego I Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, dalej powoływanego jako UKC, zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Natomiast art. 140 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r., ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów UKC (powoływanego dalej jako RW) stanowi w ust. 1, że w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Art. 140 ust. 2 RW stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

W tym miejscu należy przywołać także wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 czerwca 2016 r. nr C-291/15, odnoszący się wprawdzie rozporządzenia nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks (RWKC), lecz zachowujący nadal aktualność, pomimo zmiany stanu prawnego. Trybunał stwierdził, że dopuszczalne jest stosowanie przez organy celne praktyki polegającej na ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna została uznana za nienormalnie niską w porównaniu ze średnią statystyczną cen zakupu stosowanych w przywozie towarów podobnych, mimo że organy celne nie podważyły ani nie zakwestionowały w inny sposób autentyczności faktury i świadectwa przelewu bankowego przedłożonych w celu wykazania ceny faktycznie zapłaconej za przywożone towary, przy czym importer nie przedstawił na żądanie organów celnych dodatkowych dowodów lub informacji w celu wykazania prawidłowości zgłoszonej wartości transakcyjnej.

Organy celne mogą bowiem, celem ustalenia wartości celnej, odrzucić zadeklarowaną cenę przywiezionych towarów i zastosować podrzędne metody określania wartości celnej przywożonych towarów, a w szczególności cenę sprzedaży towarów podobnych, jeżeli utrzymują się ich wątpliwości dotyczące wartości transakcyjnej po zażądaniu przedstawienia wszelkich uzupełniających informacji i dokumentów oraz po zapewnieniu zainteresowanej osobie odpowiedniej możliwości przedstawienia jej stanowiska co do podstaw, na których opierają się te wątpliwości. W tym względzie, w okolicznościach gdy okazuje się, że zadeklarowana cena jest o ponad 50% niższa od statystycznej średniej ceny, należy stwierdzić, że taka różnica w cenie jest wystarczająca, by uzasadnić wątpliwości powzięte przez organ celny i odrzucenie przez niego zadeklarowanej wartości celnej danych towarów.

Trybunał przypomniał, że z jego utrwalonego orzecznictwa wynika, iż przepisy prawa Unii Europejskiej dotyczące obliczania wartości celnej mają na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i bezstronnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych. Trybunał orzekł, że o ile cena faktycznie zapłacona lub należna za towary stanowi co do zasady podstawę obliczenia wartości celnej, o tyle cena ta stanowi czynnik, który powinien w razie potrzeby być przedmiotem dostosowania, jeżeli operacja taka jest niezbędna w celu uniknięcia ustalenia arbitralnej lub fikcyjnej wartości celnej. Wartość transakcyjna powinna bowiem odzwierciedlać rzeczywistą wartość gospodarczą przywożonego towaru, a także uwzględniać ogół części składowych tego towaru, które mają wartość gospodarczą.

Pojęcie uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę (art. 70 ust. 1 UKC), nie zostało w przepisach prawa zdefiniowane. Wątpliwość taka zachodzi jednak w sytuacji niskiej ceny towarów w porównaniu do ceny towarów podobnych. Uznać należało za niezasadne stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru. Podstawa ta została wykazana w treści uzasadnień organów obu instancji decyzji poprzez powołanie się na dane pochodzące z bazy danych Global Trade Atlas (GTA). Z danych tych wynikała bowiem kilkukrotnie wyższa wartość towarów podobnych do sprowadzanych przez skarżącą spółkę.

Importer, sprowadzając towary o wartości znacząco niższej niż towary podobne powinien móc tę okoliczność wyjaśnić. Zwłaszcza w przypadku rażącego odbiegania wartości towaru od wartości towarów podobnych, ciężar wykazania przyczyn tego stanu rzeczy spoczywa niewątpliwie na importerze.

Strona skarżąca, wyjaśniając niską cenę towaru powoływała się na jego stokowy charakter i niską jakość. Argumentację w tym zakresie oparto jednak wyłącznie na oświadczeniach Prezesa skarżącej spółki, a także na złożonej do akt opinii rzeczoznawcy Wojewódzkiego Inspektoratu Inspekcji Handlowej w G. A. S. Opinia rzeczoznawcy jest bardzo lakoniczna i zawiera ewidentną sprzeczność pomiędzy jej częścią treściową zawierającą stwierdzenie, że "cena zakupu towarów przez firmę "A" jest zgodna z aktualnie panującymi warunkami cenowymi w obrocie hurtowym towarami pochodzenia chińskiego" i dołączonymi do niej wydrukami, zawierającymi oferty dotyczące towarów pochodzenia chińskiego. Z ofert tych wynika bowiem, że cena towarów powołanych przez rzeczoznawcę jako podobne do będących przedmiotem importu jest znacznie (niekiedy wielokrotnie) wyższa od tej, która została przyjęta przez organy administracji celnej. W tych okolicznościach, z uwagi na tę oczywistą wewnętrzną sprzeczność, opinia ta nie mogła stać się podstawą ustaleń organów.

Określenia wartości transakcyjnej towarów ujętych w poz. 1 i 2 zgłoszenia celnego dokonano na podstawie metody opisanej w art. 74 ust. 2 lit. b UKC, która pozwala na ustalenie wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, natomiast do towarów ujętych w poz. 3 i 4 zgłoszenia celnego zastosowano metodę tzw. "ostatniej szansy" z art. 74 ust. 3 UKC. Przy ustalaniu wartości celnej wzięto pod uwagę zgromadzone w bazie danych zgłoszenia celne z najniższymi cenami jednostkowymi. Ustaleń tych dokonano na podstawie systemu Ariadna 2, gromadzącego zgłoszenia celne, w zakresie dotyczącym wartości towarów podobnych. Przyjęte do porównania towary podobne do objętych zgłoszeniem celnym skarżącej Spółki, zarówno co do ich gatunku, pochodzenia, jak i okresu importu, miały deklarowaną w analizowanych, znajdujących się w w/w systemie zgłoszeniach celnych wartość znacznie wyższą.

W ocenie Sądu, zdeklarowana przez skarżącą spółkę wartość transakcyjna towaru została w oparciu o dokonane ustalenia zasadnie zakwestionowana. Organy trafnie wskazywały na to, że zadeklarowana przez stronę skarżącą wartość towarów nie mogłaby racjonalnie obejmować wszystkich elementów gospodarczych związanych z importem, takich jak koszt transportu, ubezpieczenia. Złożenie oświadczenia o stokowym charakterze towaru nie mogło być w tej sytuacji uznane za wystarczające. Akceptacja takiej praktyki umożliwiłaby bowiem obniżanie dla potrzeb celnych wartości transakcyjnej każdego towaru i wyłączenie w każdym przypadku możliwości zastosowania unormowania zawartego w art. 140 RW. Tym samym ochrona rynku unijnego stałaby się fikcją. Oczywistym jest bowiem, że wartość transakcyjna ma bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych. Stąd u importera może pojawić się dążenie by wpłynąć na obniżenie tej wartości. Rzeczą importera w sytuacji importu towaru stokowego winna być możliwość wykazania takiego charakteru importowanego towaru wraz z przyczyną nabycia takiego charakteru przez towar. W niniejszej sprawie strona skarżąca nie przedłożyła żadnych wiarygodnych dowodów w tym zakresie.

Skarżąca spółka w toku postępowania przed organami celnymi powoływała się na stokowy charakter towaru, poprzez oświadczenie jej prezesa, że jest to towar niskiej jakości. Jak wynikało z jednak z badania próbek importowanych towarów był on dobrej jakości – pozbawiony widocznych wad. Umowa sprzedaży przewidywała także możliwość zgłoszenia przez kupującego reklamacji w przypadku "niezgodności towaru z jakością towaru".

Z tych względów nie można uznać, że dokonując ustaleń organ przerzucił na stronę skarżącą ciężar dowodu na okoliczność niższej wartości stokowego towaru i tym samym ograniczył swoją aktywność dowodową. Nie doszło zatem do naruszenia art.187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne.

Organ celny I instancji należycie uczynił użytek z cytowanego wyżej art. 140 ust. 1 i 2 RW, gdyż mając uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, wystosował do strony skarżącej pisemne wezwanie, datowane 9 grudnia 2019r.

Dokumentacja nadesłana w odpowiedzi przez skarżącą spółkę obejmowała fakturę, packing list, kontrakt wraz z tłumaczeniem, ofertę handlową oraz oświadczenia o tym, że spółka nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do H., gdyż koszty te poniósł eksporter, ponieważ koszty te poniósł eksporter - towar został zakupiony na warunkach CIF Hamburg, uzgodnienia dotyczące transakcji są objęte tajemnica handlową, korespondencja była prowadzone mailowo lub telefonicznie. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości.

Organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji poinformował Spółkę w trybie art. 22 ust. 6 UKC o zgromadzeniu dowodów stanowiących podstawę do wydania niekorzystnej decyzji w sprawie wartości celnej zadeklarowanych towarów, wskazując jako podstawę decyzji, dowody uzyskane w wyniku rewizji celnej oraz dokumenty przedstawione ze zgłoszeniem celnym. Organ wskazał na możliwość przedstawienia przez skarżącą spółkę jej stanowiska w sprawie w terminie 30 dni od doręczenia zawiadomienia. Powiadomienie to zawarte zostało w piśmie z dnia 12 marca 2020 r. (k. 45 akt administracyjnych).

Skarżąca Spółka świadoma była zatem, że organ zamierza wydać decyzję dla niej niekorzystną, co wynikało w sposób oczywisty z otrzymanego pisma. Miała także możliwość złożenia w tym zakresie dokumentacji w celu wykazania prawidłowości ceny transakcyjnej towaru, czego jednak nie uczyniła. Z przyczyn wskazanych wcześniej za taki dokument nie mogła być uznana opinia rzeczoznawcy.

Przepis art. 8 RW stanowi, że powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 akapit pierwszy UKC powinno zawierać odniesienie do dokumentów i informacji, na podstawie których organy celne zamierzają wydać swoją decyzję. Wymóg ten został w niniejszej sprawie spełniony, organ wskazał bowiem, że zgromadził dowody dające podstawę do wydania niekorzystnej dla strony decyzji w sprawie wartości celnej towarów, a decyzja zostanie wydana na podstawie wyniku rewizji celnej oraz weryfikacji dokumentów przedstawionych do zgłoszenia celnego.

Ustalenie właściwej wartości celnej towaru nie było uzależnione od zakwestionowania autentyczności dokumentów przedłożonych przez importera, lecz od stwierdzenia uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC.

Regulujący zastępcze metody ustalania wartości celnej art. 74 UKC stanowi, w punkcie 1, że jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a-d, aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów.

Przepis art. 141 RW, odnoszący się do art. 74 ust. 2 lit. a i b UKC stanowi, że do ustalania wartości celnej przywożonych towarów zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. a lub b kodeksu wykorzystuje się wartość transakcyjną identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i zasadniczo w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. Jeśli nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, wartość celną określa się na podstawie wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na innym poziomie handlu lub w innych ilościach. Taką wartość transakcyjną należy skorygować w celu uwzględnienia różnic wynikających z poziomu handlu lub ilości. Jeżeli stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów identycznych lub podobnych, dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą z tych wartości. Wobec dokonanych ustaleń i identyfikacji zgłoszeń celnych towarów podobnych co do tych objętych punktami 1 i 2 zgłoszenia (spodnie damskie i spódnice damskie) zasadnie zastosowano przepis art. 74 ust. 2 lit. b UKC, przyjmując, że wartością celną jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Przyjęta metoda nie wymaga istnienia całkowitej spójności badanego zgłoszenia i zgłoszenia przyjmowanego do porównania dopuszczając w tym zakresie elastyczne podejście. Dlatego jeśli nawet materiał porównawczy w stosunku do jednego z towarów dotyczył zgłoszenia podobnych towarów z Bangladeszu, to skoro było to zgłoszenie zawierające najniższą wartość transakcyjną, to zarzut strony skarżącej, wobec zbieżności pozostałych cech towaru należy uznać za nietrafny.

Organy także prawidłowo, co do towarów określonych w punktach 3 i 4 zgłoszenia celnego (kurtki i koszule damskie) zastosowały tzw "metodę ostatniej szansy" określoną w art. 74 ust. 3 UKC i przyjęły najniższą z analizowanych zgłoszeń celnych wartości celnych przywożonych towarów, uznając za materiał porównawczy zgłoszenia dotyczące towarów o zbliżonym składzie materiałowym i sprzedawanych na podobnym poziomie handlu. Także i w odniesieniu do tej metody, tym bardziej materiału porównawczego nie dyskwalifikuje pochodzenie z Bangladeszu.

Ustaleń w zakresie dotyczącym wartości towarów podobnych organy dokonały na podstawie systemu Ariadna 2, gromadzącego zgłoszenia celne. Przyjęte do porównania towary podobne do objętych zgłoszeniem celnym skarżącej Spółki, zarówno co do ich gatunku, pochodzenia, jak i okresu importu, miały deklarowaną w analizowanych, znajdujących się w w/w systemie zgłoszeniach celnych wartość znacząco wyższą niż zdeklarowana w zgłoszeniu celnym. Okoliczność, że w stosunku do części towarów organ przywołał dane ze zgłoszeń celnych dotyczących towaru sprowadzanego z Bangladeszu nie pozostaje w sprzeczności z zasadami stosowania metody "ostatniej szansy". Metoda ta nie wymaga zgodności materiału przyjętego do porównania w zakresie rynku pochodzenia, przy zachowaniu innych cech wskazujących na istnienie podobieństwa.

Jednym z czynników, które kształtują wartość podobnych towarów na rynku eksportu sprzedawanych w celu importu na rynek Wspólnoty, jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone. Jednolitość obszaru celnego Wspólnoty rozumiana jest w sensie prawnym – jako jednolitość reguł prawnych i praktyk administracyjnych w odniesieniu do środków polityki handlowej stosowanych wobec towarów spoza tego obszaru. Nie mamy natomiast do czynienia z rynkiem jednolitym w sensie ekonomicznym. Rynki poszczególnych państw członkowskich znacznie się różnią w sensie ekonomicznym. Jest to czynnik niewątpliwie wpływający na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki. Wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany, rynek Wspólnoty nie jest bowiem rynkiem jednorodnym. Dysfunkcjonalny dla potrzeb ustalania elementów kalkulacyjnych należności celnych w niniejszej sprawie jest sposób rozumienia obszaru celnego Wspólnoty, jako sumy wszystkich rynków krajów członkowskich, bo znaczyłoby konieczność uwzględnienia w procesie ustalania wartości celnej ogromnej skali danych, które przez wzgląd na specyfikę każdego z tych rynków, prowadziłoby do nieadekwatnych wyników. Słuszne było zatem ograniczenie przeprowadzonych przez organy analiz do zgłoszeń celnych kierowanych do polskich organów celnych zaewidencjonowanych w bazie danych ARIADNA 2.

System ten (podobnie poprzedni system ALINA) w praktyce działania organów stanowi podstawę do dokonywania ustaleń w zakresie wartości celnej towarów, a działanie takie zostało zaakceptowane przez orzecznictwo sądów administracyjnych. Przyjęte standardy postępowania dowodowego zostały przez organ zachowane. W materiale dowodowym jako materiał porównawczy dla importowanego towaru zostały wyodrębnione zgłoszenia celne – uzyskane z systemu ARIADNA2 wydruki, zawierające dane o zgłoszeniach celnych dotyczące towarów podobnych, importowanych w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana była wartość celna. Z materiałem tym skarżąca miała możliwość zapoznania się w toku prowadzonego postępowania. Organy nie ograniczyły się do wybrania z systemu kilku zgłoszeń lecz posłużyły się przy dokonywaniu ustaleń wydrukami danych, zawierającymi opis znacznej ilości transakcji. Uwzględnić także należy, że uzyskane z systemu informacje cenowe wydają się być dla strony korzystne w świetle informacji z GTA oraz wydruków stron internetowych załączonych do opinii rzeczoznawcy sporządzonej na zlecenie strony.

Brak podstaw, by skutecznie zarzucić organom administracji zaniechanie samodzielnego poszukiwania danych o cenach towarów na rynku chińskim. Strona skarżąca miała prawo składania wniosków dowodowych, z którego skorzystała, składając opinię rzeczoznawcy dotyczącą cen na rynku chińskim. Opinia ta z powodów omówionych już w niniejszym uzasadnieniu nie mogła zostać uznana za podstawę ustaleń faktycznych zgodnych z twierdzeniami strony skarżącej. Przeciwnie, dołączony do niej materiał źródłowy przemawia raczej za trafnością stanowiska organów administracji.

Podkreślić należy, że materiał dowodowy w postaci wydruków internetowych przedstawiony przez skarżącą po raz pierwszy w skardze nie mógł stanowić podstawy dokonania przez organy ustaleń faktycznych, a zatem nie podlegał ocenie przez sąd administracyjny.

Organy orzekające w sprawie wywiązały się należycie z obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w sposób umożliwiający ustalenie istotnych okoliczności sprawy zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne.

Wbrew zarzutom skargi, organ w uzasadnieniu decyzji nie rozważał siedmiu pozycji zgłoszenia celnego, lecz cztery pozycje, co jest zgodne z treścią tego zgłoszenia.

Stwierdzenia też wymaga, że zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy.

Z tego powodu przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej (znajdujące się w rozdziale 1 działu IV Ordynacji podatkowej) nie mogły znajdować w niniejszej sprawie zastosowania, tak więc podniesiony w skardze zarzut ich naruszenia należało uznać za bezzasadny.

Uznając zatem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.