Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1764/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 10 ust 1
journal: Dz.U. 2010 nr 220 poz 1447
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jednolity
article: art. 183-185, art. 188
journal: Dz.U. 2004 nr 171 poz 1800
law: Ustawa z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1764/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 stycznia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2013 r., sprawy ze skargi "M" Sp. z o.o. w K., na postanowienie Ministra Finansów, z dnia 10 września 2012 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem nr [...] z dnia 10 września 2012 r. Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 221 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) utrzymał w mocy swoje postanowienie nr [...] z dnia 25 czerwca 2012 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach. Pismem z dnia 14 marca 2012 r. "M" Sp. z o.o. w K. (dalej: skarżąca) wniosła do Ministra Finansów o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w oparciu o następujący stan faktyczny dotyczący określenia podstaw do naliczania opłaty za dysponowanie częstotliwością radiową, o której mowa w art. 185 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. – Prawo telekomunikacyjne (t.j.: Dz. U. z 2004 r., Nr 171, poz. 1800 ze zm.; dalej: p.t.). Skarżąca prowadzi działalność nadawczą w zakresie radiofonii, w ramach której występuje o decyzje o rezerwacji częstotliwości a następnie, aby w ramach dysponowania częstotliwością, użytkować konkretne stacje nadawcze, występuje o decyzje o pozwoleniu radiowym. W praktyce zdarzają się sytuacje gdy zachodzi potrzeba przejściowej zmiany lokalizacji stacji nadawczej. Zgodnie z p.t., opłaty za częstotliwość w zakresie radiofonii ustalane są albo w decyzji o rezerwacji częstotliwości albo w decyzji o pozwoleniu radiowym. W obydwu decyzjach, w celu określenia wysokości opłaty za częstotliwość, powołuje się podobne parametry służące ustaleniu wysokości opłaty, a są nimi: 1) określenie częstotliwości i stacji nadawczej wynikające z art. 185 ust. 5 pkt 5 p.t., który określa kwoty maksymalne za dysponowanie częstotliwością; 2) parametry określone w art. 146 p.t. (tzw. warunki wykorzystywania częstotliwości), które są wykorzystywane zarówno w decyzji o rezerwacji częstotliwości jak i w decyzji o pozwoleniu radiowym, które stanowią podstawę do konkretnego wyliczenia, a są to: wysokość zawieszenia anteny, moc promieniowania ERP, lokalizację (szczegółowo określa tą kwestię załącznik nr 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 8 lutego 2005 r. w sprawie rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością). Wynika z tego, że opłata powinna być taka sama, niezależnie od decyzji, na podstawie której została ustalona. W praktyce pojawiają się sytuacje, gdy opłaty te się różnią. Wynika to ze zmian dokonywanych w lokalizacjach stacji nadawczych, dokonywanych przez radio w celu, np. przetestowania nowej lokalizacji. W tym celu występuje ono o tzw. tymczasowe pozwolenie radiowe aby móc eksploatować inne stacje nadawcze. Ponieważ "tymczasowa" lokalizacja może różnić się pod względem parametrów, o których mowa była w pkt 2 powyżej, stanowiących podstawę do określenia opłaty, pojawiają się różnice w wysokości opłat wynikających z tymczasowych pozwoleń radiowych oraz decyzji o rezerwacji częstotliwości, a co za tym idzie problem ustalenia, które opłaty są wiążące. Do połowy 2011 r. Urząd Komunikacji Elektronicznej (dalej: UKE) pobierał jednolicie w całej Polsce opłatę na podstawie decyzji o rezerwacji częstotliwości, nie biorąc w ogóle pod uwagę decyzji o tymczasowym pozwoleniu radiowym. Praktyka UKE funkcjonująca od połowy 2011 r. zmierza w kierunku pobierania opłaty wyższej (niezależnie od tego czy wynika z decyzji o rezerwacji częstotliwości czy decyzji o pozwoleniu radiowym) czyli w praktyce podstawą naliczenia opłaty jest decyzja, z której wynika opłata wyższa.

W oparciu o powyższy stan faktyczny sformułowano następujące pytanie: czy podstawą do naliczenia opłaty telekomunikacyjnej, o której mowa w art. 185 p.t. jest decyzja o rezerwacji częstotliwości czy decyzja o pozwoleniu radiowym, przy założeniu, że decyzja o pozwoleniu radiowym jest poprzedzona decyzją o rezerwacji częstotliwości, a decyzja o pozwoleniu radiowym jest wydawana jedynie tymczasowo i zmienia wyłącznie parametry stacji nadawczej? W ocenie skarżącej, decyzja o rezerwacji częstotliwości w sposób ostateczny i kompletny reguluje wszystkie (w tym finansowe) kwestie związane z dysponowaniem częstotliwością , a co za tym idzie, późniejsza zmiana lokalizacji stacji nadawczej, na która udzielono zezwolenia w tymczasowym pozwoleniu radiowym nie może zmieniać wysokości opłaty (zmianę tę może wywołać dopiero nowa decyzja o rezerwacji częstotliwości). Ponadto skarżąca przedstawiła argumenty przemawiające za właściwością organu do wydawania interpretacji ww. przepisów.

Postanowieniem z dnia 25 czerwca 2012 r. Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa w zakresie wynikającym z wniosku skarżącej. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h O.p. Organ stwierdził, że przedmiotem interpretacji indywidualnej nie mogą być inne przepisy niż przepisy prawa podatkowego, a tego w istocie domagała się skarżąca.

W zażaleniu na powyższe postanowienia, skarżąca zarzuciła Ministrowi Finansów błędną wykładnię art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. przez przyjęcie, że przepisy p.t. w zakresie objętym ww. wnioskami nie mogą podlegać interpretacji indywidualnej ponieważ nie są przepisami prawa podatkowego, a ponadto błędną wykładnię art. 2 § 4 O.p. przez przyjęcie, że opłata telekomunikacyjna nie stanowi opłaty w rozumieniu O.p. Skarżąca wskazała m.in., że p.t. może być uznana za ustawę podatkową w myśl art. 3 pkt 1 O.p., zwłaszcza w zakresie jej art. 183 – 185, które określają podmiot i przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe.

Postanowieniem z dnia 10 września 2012 r. Minister Finansów utrzymał w mocy swoje poprzednie rozstrzygnięcie. Na uzasadnienie postanowienia wskazano, że opłata telekomunikacyjna jest indywidualną zapłatą za zindywidualizowane świadczenie, jej cechą jest zatem ekwiwalentność świadczenia. Sama zaś okoliczność nazwania tego świadczenia opłatą nie oznacza, że zastosowanie do niej znajdują przepisy podatkowe (stosownie do art. 2 § 4 O.p.). Organ zauważył ponadto, że p.t. w zakresie wynikającym z wniosków o udzielenie interpretacji nie może być uznana za ustawę podatkową (m.in. dlatego, że nie podlegała specyficznemu trybowi ustawodawczemu związanemu z ustawami podatkowymi) zatem stosownie do art. 3 pkt 1 O.p. uregulowana w niej opłata nie może być uznana za podlegającą rygorowi podatkowemu. Wobec tego Minister Finansów nie ma kompetencji do dokonywania jej interpretacji w trybie art. 14b O.p.

Pismem z dnia 10 października 2012 r. skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na ww. postanowienie Ministra Finansów, wnosząc o jego uchylenie oraz poprzedzające je postanowienie wydane w pierwszej instancji, a ponadto o przyznanie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono:

1) naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. przez przyjęcie, że przepisy p.t. w zakresie objętym wnioskami skarżących z dnia 14 marca 2012 r. nie mogą podlegać interpretacji indywidualnej ponieważ nie są przepisami prawa podatkowego oraz

2) naruszenie art. 2 § 4 O.p. przez przyjęcie, że opłata telekomunikacyjna nie stanowi opłaty w rozumieniu O.p.

W uzasadnieniu skargi powtórzono argumenty powoływane przez skarżącą w zażaleniu na postanowienia z dnia 25 czerwca 2012 r. Skarżąca wskazała ponadto, że Ordynacja podatkowa nie uznaje podlegania specyficznemu trybowi ustawodawczemu za cechę ustawy podatkowej, a przepisy p.t. w zakresie objętym wnioskami z dnia 14 marca 2012 r. posiadają wszelkie cechy, jakie O.p. wiąże z ustawami podatkowymi. Wskazując, że opłata telekomunikacyjna nie mieści się w art. 2 § 4 O.p. skarżące powołały się na uzasadnienie wyroku TK z dnia 11 lipca 2011 r., sygn. akt P 9/09, wskazując, ze opłata ta jest daniną publicznoprawną (zwłaszcza z uwagi na jej przymusowość), zaś odpłatny charakter opłaty nie ma w tym zakresie znaczenia. Skarżąca zwróciła również uwagę, że egzekucja nieuiszczonych opłat telekomunikacyjnych odbywa się w trybie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 1015; dalej: u.p.e.a.).

Odpowiadając na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia kończące postępowanie i rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria nie wykazała, by zaskarżone postanowienie Ministra Finansów naruszało prawo i zasługiwało na wyeliminowanie z obrotu prawnego.

W pierwszej kolejności Sąd pragnie zauważyć, że strony postępowania spierały się co do możliwości uznania wskazywanych przez skarżącą przepisów p.t. za przepisy prawa podatkowego, nadające się do interpretacji w trybie art. 14b O.p. Wypada zatem przypomnieć, że zgodnie z § 1 tego przepisu, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Istotnie zatem, oceniając prawidłowość zaskarżonego postanowienia należy przede wszystkim odpowiedzieć na pytanie, czy przepisy regulujące opłatę telekomunikacyjną, o której mowa w art. 183 – 185 p.t. wchodzą w skład przepisów prawa podatkowego.

Należy zatem zauważyć, że wydawanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego zostało uregulowane w pełni w Ordynacji podatkowej. Akt ten w swojej systematyce wewnętrznej zawiera słowniczek wyrażeń ustawowych i w art. 3 pkt 2 stanowi, że ilekroć w O.p. jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W zakresie dotyczącym przedmiotowej sprawy definicja ta odsyła zatem do pojęcia "ustaw podatkowych", które – stosowanie do art. 3 pkt 1 O.p. – oznaczają: ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Zatem podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej (art. 6 Op.). W Ordynacji podatkowej nie zdefiniowano natomiast pojęcia opłaty. W doktrynie opłaty zalicza się do danin publicznych o zróżnicowanym charakterze, z których część wykazuje większość cech podatku. Cechą wyróżniającą opłaty jest jej powiązanie z obowiązkiem konkretnego świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu publicznoprawnego. Z kolei przez niepodatkowe należności budżetowe rozumie się niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych (art. 3 pkt 8 Op.). Z przytoczonych definicji danin publicznych, które obejmują ustawy podatkowe wynika, że wszystkie one stanowią dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu publicznego (zob. wyrok NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt II GSK 542/11, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 12 września 2012 r. (sygn. akt I SA/Op 250/12, LEX nr 1221268) stwierdził, że pod pojęciem prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych.

Ponadto w orzecznictwie zauważa się, iż nie można obowiązku udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w nich uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość (zob. m.in. wyroki WSA w Łodzi z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1272/11 oraz w Krakowie z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1485/10 – publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym duchu wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 28 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1465/11, LEX nr 1218755) stwierdził, iż przyjęcie, że interpretacja przepisów prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., powodować może, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Stanowisko takie dotyczy jednak sytuacji, w których przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost określonych instytucji zawartych w przepisach tego prawa. Wówczas należy sięgnąć do innych działów prawa definiujących takie instytucje i przy zachowaniu autonomii prawa podatkowego, regulacje takie wchodzą w skład prawa podatkowego. Tytułem przykładu można wskazać na instytucję odpowiedzialności solidarnej dłużników, czy też pojęcie przedsiębiorstwa, które uregulowane są w kodeksie cywilnym a do których to pojęć odsyłają wprost ustawy podatkowe (ordynacja podatkowa, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych). W takiej sytuacji przepisy te stają się przepisami prawa podatkowego, oczywiście w powiązaniu z innymi przepisami należącymi do tego prawa. Organy podatkowe dokonując zatem interpretacji przepisów prawa podatkowego, są zobowiązane w takim przypadku do interpretacji norm zawartych w innych działach prawa. Nie oznacza to jednak, że np. kodeks cywilny należy do ustaw podatkowych. Ponadto możliwe są sytuacje, w których przepisy prawa podatkowego nie odsyłają wprost do uregulowań zawartych w innych aktach prawnych, lecz organy podatkowe zastosują takie przepisy przy wykorzystaniu wykładni systemowej zewnętrznej. Wówczas również takie przepisy należy traktować, jako część systemu prawa podatkowego. Nie oznacza to jednak, że cała regulacja staje się automatycznie regulacją prawa podatkowego. Gdyby zatem ustawy podatkowe odnosiły się do instytucji zdefiniowanej w ustawie prawo telekomunikacyjne, wówczas definicję taką można by zastosować na gruncie prawa podatkowego i byłaby ona częścią prawa podatkowego. Nie zmienia to jednak faktu, że ustawa prawo telekomunikacyjne, nie należy do zakresu prawa podatkowego. W takim znaczeniu należy rozumieć wyrażane przez sądy administracyjne poglądy, że przepisy prawa podatkowego nie są zawarte jedynie w ustawach podatkowych. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, że sądy administracyjne są jednak zgodne co do tego, że urzędowa wykładnia przepisów dotyczyć może jedynie prawa podatkowego materialnego (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1274/11 oraz w Gdańsku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 764/11- publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Opłaty telekomunikacyjne uregulowane w art. 185 p.t. stanowią dochód budżetu państwa. Urząd Komunikacji Elektronicznej jest zaś jednostką budżetową i zgodnie z art. 193 ust. 2 p.t. prowadzi gospodarkę finansową na zasadach określonych dla jednostek budżetowych. Zasadą jest, że wszystkie dochody takich jednostek odprowadzane są do budżetu państwa, a wszystkie wydatki są pokrywane z budżetu państwa. Nie każda jednak opłata uregulowana w przepisach prawa, stanowić będzie opłatę o jakiej mowa w O.p. i tym samym przepis ją regulujący będzie stanowić ustawę podatkową. Opłata uregulowana w art. 185 p.t. nie dotyczy problematyki podatkowej, w szczególności nie określa konsekwencji podatkowych związanych z dokonywaniem jej wpłat. Stanowisko takie wzmacnia dodatkowo fakt, że jak wynika z art. 188 p.t., do opłaty telekomunikacyjnej stosuje się jedynie odpowiednio niektóre przepisy działu III O.p. zatytułowanego "Zobowiązania podatkowe". W doktrynie podnosi się, że odesłanie w tym zakresie jest istotne, gdyż reguluje pojęcie zaległości w płatnościach, obowiązek naliczania odsetek za zwłokę, wygaśnięcie zobowiązania, w tym poprzez potrącenie, ulgi w spłacie, w tym umorzenie zobowiązania, przedawnienie oraz nadpłatę (zob. K. Kawałek [w:] M. Rogalski (red.), Prawo telekomunikacyjne. Komentarz, Lex 2010). W ocenie Sądu, konstrukcja tego odesłania przesądza o niezasadności skargi. Gdyby, jak twierdzi – strona skarżąca – art. 183-185 były przepisami prawa podatkowego, zbędne byłoby odesłanie zawarte w art. 188 p.t., gdyż przepisy Ordynacji podatkowej byłyby stosowane bezpośrednio. Należy także przypomnieć, że przepisy dotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego zostały zawarte w rozdziale 1a, działu II Ordynacji podatkowej: "Organy podatkowe i ich właściwość", natomiast odesłanie wynikające z art. 188 p.t. odnosi się wyłącznie do działu III. Oznacza to, że do opłat, o których mowa w art. 183 - 185 p.t. nie znajdują zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Zatem bez względu na ustalenia dotyczące charakteru art. 183 – 185 p.t. przepisy te nie podlegają interpretacji indywidualnej Ministra Finansów. Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na powoływany już wcześniej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012 r. (III GSK 542/11), w którym stwierdził on, że przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o kinematografii, nie stanowią przepisów prawa podatkowego. W art. 19 ust. 9 tej ustawy znalazło się również odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej. Wprawdzie przedmiotem postępowania przed NSA był inny stan prawny, lecz wywody w tym zakresie w pełni odpowiadają stanowi prawnemu niniejszej sprawy.

Te ogólne rozważania dotyczące definicji "prawa podatkowego" wynikającej z O.p. należy uzupełnić o dodatkowe argumenty dotyczące oceny kompetencji Ministra Finansów do wydawania interpretacji indywidualnych w zakresie art. 183 – 185 p.t.

Należy bowiem zauważyć, że przepisy dotyczące interpretacji podatkowych zostały umieszczone w rozdziale 1a działu II O.p., zatytułowanego "Organy podatkowe i ich właściwość". Okoliczność ta sugeruje, że interpretowane zagadnienie powinno mieścić się w zakresie właściwości organu interpretującego. Zgodnie z art. 14b i art. 14j O.p. interpretacje indywidualne są wydawane albo przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych albo przez organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego. Jak wskazuje się w nauce prawa, "podział kompetencji pomiędzy Ministrem Finansów (...) a samorządowymi organami podatkowymi pierwszej instancji jest oparty na kryterium podziału dochodów publicznych na dochody budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych i na dochody budżetów jednostek samorządu terytorialnego i samorządowych funduszy celowych" (zob. C. Kosikowski, tezy do art. 14b [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2011). W ocenie Sądu podział ten jest również pochodną właściwości organu interpretującego do rozstrzygania spraw w oparciu o normy podlegające interpretacji. Innymi słowy, aby minister finansów czy samorządowy organ podatkowy mógł dokonać interpretacji indywidualnej normy prawa podatkowego (w trybie art. 14b lub 14j O.p.) powinien być właściwy również do konkretyzacji tej normy w toku postępowania podatkowego. Właściwość ta nie musi mieć charakteru ścisłego (jak w przypadku samorządowych organów podatkowych, dokonujących interpretacji indywidualnej np. przepisów o podatku od nieruchomości, w których również wydają decyzje w pierwszej instancji) – może być pochodną struktury administracji podatkowej (jak w przypadku ministra właściwego do spraw finansów publicznych – organu naczelnego w strukturze organów administracji podatkowej).

Tymczasem, jak zostało to już wskazane we wcześniejszej części uzasadnienia, stosownie do art. 188 p.t., w zakresie nieuregulowanym w p.t. do opłat, o których mowa w art. 183-185, stosuje się odpowiednio przepisy rozdziałów 5-9 działu III O.p., a uprawnienia organów podatkowych określone w tych przepisach przysługują Prezesowi Urzędu Komunikacji Elektronicznej.

Zatem organem właściwym w zakresie opłaty telekomunikacyjnej jest – nie minister właściwy do spraw finansów publicznych – a Prezes Urzędu Komunikacji Elektronicznej. Organ ten – podlegając ministrowi właściwemu do spraw łączności – jest podmiotem administracji łączności (art. 189 p.t.), a także organem regulacyjnym w dziedzinie rynku usług telekomunikacyjnych i pocztowych (art. 190 ust. 1 p.t.). W strukturze administracji publicznej jest więc zlokalizowany poza administracją podatkową i w żaden sposób nie podlega ministrowi właściwemu do spraw finansów. Z powyższego wynika, że choć kompetencja merytoryczna Ministra Finansów do wypowiadania się w zakresie przepisów prawa podatkowego nie zasługuje na podważenie (zob. art. 4 ust. 4, art. 8 ustawy z dnia z dnia 4 września 1997 r. o działach administracji rządowej, Dz. U. z 2007 r., Nr 65, poz. 437 ze zm.), to w zakresie przepisów regulujących opłatę telekomunikacyjną organ ten nie może być uznany za właściwy, a co za tym idzie wyspecjalizowany w stosowaniu tych przepisów, których interpretacji domagała się skarżąca. Podkreślenia przy tym wymaga, że skarżąca nie pytała o skutki podatkowe uiszczanych opłat. W orzecznictwie natomiast podnosi się niekiedy, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może pełnić funkcję swoistej porady prawnej, zatem spełnia funkcję informacyjną (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 353/12, LEX 1211548). W ocenie Sądu nie można zakładać, by ustawa dawała podstawy do wydawania interpretacji indywidualnych przez podmiot do tego nieprzygotowany. Zatem przez przepis prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. należy rozumieć tylko taki, który spełnia kryteria art. 3 pkt 1 O.p., ale jednocześnie którego stosowanie należy do właściwości organu – adresata wniosku o udzielenie interpretacji.

Dalszej argumentacji wskazującej na błędne stanowisko skarżącej dostarczają inne przepisy rozdziału 1a O.p. W art. 14b § 4 wprowadzony został obowiązek dla wnioskującego o wydanie interpretacji indywidualnej do złożenia oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Oznacza to z kolei, że interpretacja indywidualna wydawania jest jedynie w przypadku, gdy istnieje możliwość prowadzenia w zakresie stanu faktycznego wskazanego we wniosku o jej wydanie, jednego z wyżej wskazanych postępowań. Tymczasem w stosunku do opłaty uregulowanej w art. 185 p.t., żadne z tych postępowań nie może być prowadzone. W konsekwencji nie może być również wydana interpretacja podatkowa w tym zakresie. Ponadto z art. 14i § 1 O.p. wynika, że interpretacje indywidualne są niezwłocznie przekazywane organom podatkowym właściwym ze względu na zakres spraw będących przedmiotem interpretacji oraz właściwemu organowi kontroli skarbowej. Regulacja ta potwierdza wcześniejsze stanowisko, że interpretacja podatkowa może być wydana jedynie w przypadku, gdy następnie w stosunku do tego stanu faktycznego może być prowadzone przez organy podatkowe bądź skarbowe jedno z wyżej opisanych postępowań. Jak zostało to wyżej wskazane, w przypadku opłaty z art. 185 O.p. postępowania takiego wymienione organy nie mogą prowadzić. Również funkcja ochronna interpretacji podatkowej, przewidziana w art. 14k-14n O.p. dotyczy jedynie wcześniej wskazanych postępowań prowadzonych przez organy podatkowe bądź kontroli skarbowej. Tymczasem Prezes UKE postępowań takich prowadzić nie może, gdyż nie należą one do jego właściwości rzeczowej. Należy wreszcie wskazać, że jednym z celów wydawania interpretacji podatkowych, jest zapewnienie jednolitości rozstrzygnięć organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej. Funkcja ta wynika z art. 14a § 1, art. 14 b § 6 oraz art. 14e § 1 O.p. Skoro Prezes UKE organem takim nie jest, nie mogą do niego mieć zastosowania przepisy Rozdziału 1a O.p.

Ostatnim wreszcie argumentem przemawiającym za prawidłowością rozstrzygnięcia organu podatkowego, jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. nr 112, poz. 770 ze zm.). Jak wynika z § 2 ust. 2 tego rozporządzenia, upoważnienie dla Dyrektora Izby Skarbowej do wydawania w imieniu Ministra Finansów indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego obejmuje sprawy pozostające we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych. Nie obejmuje ono wobec powyższego spraw pozostających we właściwości Prezesa UKE. Zasadnie zatem organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p. w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h O.p.

Na stanowisko Sądu nie może także wpłynąć argument skarżącej, że egzekucja niezapłaconych opłat telekomunikacyjnych odbywa się na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zakres stosowania tej ustawy został określony w art. 1, zgodnie z którym ustawa określa sposób postępowania wierzycieli w przypadkach uchylania się zobowiązanych od wykonania ciążących na nich obowiązków, o których mowa w art. 2 oraz prowadzone przez organy egzekucyjne postępowanie i stosowane przez nie środki przymusu służące doprowadzeniu do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków, o których mowa w art. 2. Z takiego zakresu u.p.e.a. nie sposób wyprowadzić wniosku, że poddanie wykonania jakiegoś obowiązku egzekucji administracyjnej, automatycznie przesądza, iż mamy do czynienia np. z należnościami podatkowymi. Egzekucję administracyjną stosuje się bowiem nie tylko do należności podatkowych, lecz również do innych należności budżetowych i sam tryb egzekucji, nie może przesądzać o zaliczeniu danego przepisu do ustaw podatkowych. Co więcej, egzekucję administracyjną można stosować również do należności cywilnoprawnych, o czym przesądza art. 2 § 3 u.p.e.a.

Sąd pragnie jednocześnie zaznaczyć, że prawidłowość zaskarżonego postanowienia nie oznacza, że skarżąca pozbawiona jest możliwości uzyskania wykładni przepisów dotyczących opłaty telekomunikacyjnej. Podstawy prawnej takiej możliwości należy jednak szukać w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j.: Dz. U. z 2010 r., Nr 220, poz. 1447 ze zm.; dalej: u.s.d.g.). Zgodnie z jej art. 10 ust. 1, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Pojęcie daniny publicznej, do którego odwoływała się również skarżąca, zostało zdefiniowane na gruncie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.; dalej: u.p.f.). Zgodnie z jej art. 5 ust. 2 pkt 1 do danin publicznych zalicza się podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw. Sąd zauważa, że omawiany art. 10 ust. 1 u.s.d.g. umożliwia skarżącej uzyskanie interpretacji indywidualnej dotyczącej art. 183 – 185 p.t. (są to bowiem świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa wynika z ustawy) u organu wyspecjalizowanego w stosowaniu tych przepisów. Zgodnie zaś z art. 10a ust. 2 i 3 u.s.d.g. wydana w tym trybie interpretacja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, jednakże przedsiębiorca nie może być obciążony jakimikolwiek daninami publicznymi, sankcjami administracyjnymi, finansowymi lub karami w zakresie, w jakim zastosował się do uzyskanej interpretacji. Interpretacja ta jest jednak wiążąca dla organów administracji publicznej lub państwowych jednostek organizacyjnych właściwych dla przedsiębiorcy i może zostać zmieniona wyłącznie w drodze wznowienia postępowania. Zatem właściwa dla interpretacji indywidualnych prawa podatkowego zasada nieszkodzenia (art. 14k O.p.) znajduje w omawianej instytucji na gruncie u.s.d.g. swoje pełne odzwierciedlenie.

Wobec powyższego, zarzuty skargi okazały się nieuzasadnione. Sąd nie doszukał się również w zaskarżonym postanowieniu innych – niż wskazane przez stronę skarżącą – uchybień, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Z tych przyczyn, na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalono.