Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 189/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2020-08-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 57a, art. 151,
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art.14c, art. 121,
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 5ust.1 pkt 1, art. 7 ust.2, art. 8 ust. 2 pkt 2,
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 13 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi Spółka z o.o. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1 W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z [...] nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: dyrektor, organ) stwierdził, że stanowisko A. sp. z o.o. w K. (dalej: spółki) przedstawione we wniosku z 18 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów do używania w postaci drewnianych/metalowych stojaków, plansz, szaf ekspozycyjnych, banerów, boksów ekspozycyjnych oraz nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz kontrahentów - jest nieprawidłowe.

1.2 Spółka, przedstawiając stan faktyczny podała, że posiada siedzibę działalności na terytorium Polski oraz prowadzi działalność gospodarczą. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi hurtową i detaliczną sprzedaż towarów takich jak płytki i ozdoby ceramiczne. Odbiorcami sprzedawanych towarów są głównie podmioty będące dalszymi dystrybutorami branżowymi posiadające własne placówki handlowe. Rynek, na jakim wnioskodawca prowadzi sprzedaż towarów jest rynkiem konkurencyjnym, na którym różni dostawcy oferują zbliżone towary, zarówno wizualnie jak i pod względem cech użytkowych. Stąd też wnioskodawca postanowił podjąć szereg działań w zakresie zwiększenia swojej sprzedaży, a tym samym przychodów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Regułą jest, że branżowi dostawcy promują swoją ofertę poprzez ekspozycję konkretnych kolekcji, co pozwala zwizualizować i zweryfikować potrzeby klientów z ich oczekiwaniami.

W sektorze wyrobów ceramicznych praktyką jest darmowe wydawanie odbiorcom różnych elementów ekspozycji jednostkowej wyrobów poprzez przekazywanie plansz, mebli w formie ekspozytorów szafowych, zabudów stoisk w placówkach kontrahentów w postaci boksów, banerów, stojaków 1-no i wieloelementowych. W ramach tych działań wnioskodawca planuje przekazać nieodpłatnie swoim odbiorcom specjalne drewniane lub metalowe\stojaki wraz z wyklejonymi lub umocowanymi w inny sposób płytkami z jego aktualnej oferty. Zadaniem wspomnianych stojaków/ekspozytorów w różnej formie ma być eksponowanie dostarczanego przez wnioskodawcę towaru, tak aby podkreślić wszelkie walory sprzedawanych przez niego płytek w zakresie wzornictwa, kolorystyki, zadruku graficznego oraz samej jakości. Stojaki z planszami wskazywać powinny parametry wyrobu w zakresie wielkości, grubości, klasy ścieralności, nazwy oraz rodzaju płytki, jakości w zakresie gatunkowości i samego producenta. Pozwala to dodatkowo zweryfikować techniczne dane wyrobu pod kątem ich używalności i potrzeb klienta. Dodatkowym celem przekazania odbiorcom stojaków, szaf czy wykonania boksów jest zagwarantowanie jak najbardziej estetycznego zaprezentowania towaru potencjalnym dalszym kupującym, a tym samym zwiększenie sprzedaży płytek dostarczanych na rynek przez wnioskodawcę. Płytki ceramiczne są towarem, którego właściwe zaprezentowanie potencjalnemu klientowi jest niezbędne - konieczne jest zapewnienie odpowiedniego kąta padania światła na płytkę, sposobu i propozycji ułożenia/montażu, aby ukazać jej cechy takie jak kolor czy faktura.

Stojaki czy inne elementy wizualizujące towary powinny być przekazywane nieodpłatnie kontrahentom-odbiorcom, a otrzymujący je podmioty winni wyeksponować je we własnych placówkach do czasu zmiany kolekcji czy oferty, z reguły trwa to kila miesięcy do 1 roku. W odosobnionych wypadkach przedmioty te są przekazywane kontrahentom na czas nieokreślony, dłuższy niż 1 rok. Przedmioty te, jak wskazuje praktyka innych podmiotów, są przekazywane w każdym wypadku na ograniczony czas, bez żadnych umów czy innych sformalizowanych działań, dowodami IRW, ale ich ilość jest zależna od ilości i rodzaju towaru dostarczanego do danego kontrahenta. Specyfika ekspozycji nie pozwala na inne niż wskazane użytkowanie przekazywanych przedmiotów a ich wartość użytkowa jest bardzo ograniczona i nie stanowią, zdaniem wnioskodawcy, wartości konsumpcyjnej.

Wartość jednostkowa (nabycia, lub koszt wytworzenia) przekazywanych stojaków/ekspozytorów przewyższa wartość 10 zł, czasami sięga kilku tysięcy złotych (np. przy szafach o dużych gabarytach) - przy czym pełnią one jedynie funkcję informacyjną w zakresie, w jakim prezentują właściwości towaru sprzedawanego przez wnioskodawcę. Maksymalna ilość wydawanych stojaków to 150 sztuk jednego rodzaju na rzecz jednostkowego kontrahenta. Ich zastosowanie przez kontrahentów ma na celu dotarcie do potencjalnych klientów i przedstawienie im w jak najlepszy sposób oferty sprzedaży towarów, które nadają się do konsumpcji w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z perspektywy osoby otrzymującej wspominane stojaki drewniane/metalowe na płytki ceramiczne nie mają one żadnej dodatkowej wartości użytkowej poza tą, dla jakiej są wykonane. Nie stanowią także prezentów i nie mogą zostać uznane za próbki. Nie mogą być dalej odsprzedane. Winny być wykorzystane przez kontrahenta, którego dostawca zobowiązuje do wymiany ekspozycji wraz z wprowadzaniem nowych towarów do sprzedaży i wycofywaniem towarów nie rokujących sprzedaży. Kontrahent nie może bowiem w dowolny sposób dysponować stojakami należącymi do wnioskodawcy, a oddanymi kontrahentowi jedynie do używania, nie może także zatrzymać dla siebie owych stojaków w razie zgłoszenia przez wnioskodawcę żądania ich zwrotu, ani też wystawić na nich innych towarów, za wyjątkiem normalnego zużycia lub montażu innych własnych towarów wnioskodawcy, jeżeli jest to technicznie i ekonomicznie uzasadnione. Nadto, przekazywane stojaki służące eksponowaniu płytek ceramicznych można zaliczyć do materiałów promocyjnych i reklamowych, gdyż ich celem jest przekazanie potencjalnym odbiorcom informacji o cechach sprzedawanych towarów oraz zaprezentowanie ich wszelkich walorów, w sposób mogący zachęcić odbiorców do zakupu.

Generalnie spółka żąda zwrotu towarów od kontrahentów po zakończeniu współpracy. Niekiedy powyższe towary reklamowe są na tyle zniszczone, uszkodzone, że nie nadają się do dalszego wykorzystania - wtedy jest sporządzony protokół wycofania środków z obrotu. Niekiedy ww. materiały są oddawane do naprawy producentowi towaru i powtórnie wykorzystywane przez tego albo innego dystrybutora płytek ceramicznych. Żywotność tegoż towaru jest niska, gdyż w czasie przeglądania przez klientów płytek - bardzo często wystawowe elementy ulegają uszkodzeniu, poluzowaniu, oderwaniu się od elementów obrotowych i dla bezpieczeństwa klientów są wycofywane albo oddawane do naprawy.

Kontrahent nie ma prawa wykorzystywać materiałów reklamowych spółki do eksponowania produktów innych producentów. W przypadku jeśli takowy fakt będzie miał miejsce, wówczas kontrahent będzie musiał zapłacić karę umowną na rzecz spółki, a nadto spółka będzie mogła dochodzić odszkodowania i rozwiązać umowę dystrybucyjną z kontrahentem.

Spółka nie wytwarza towaru ani części składowych. Podatnik kupuje towar reklamowy od producenta. Od kwoty zakupu odlicza podatek należy o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towaru, ale do wysokości rocznego limitu. Rocznie towary reklamowe są kupowane na kwotę około 15.000.000 zł netto.

Na przekazywanych towarach reklamowych co do zasady jest logo oraz hasło reklamowe podatnika, który prowadzi kiermasz płytek czy zajmuje się dystrybucją płytek ceramicznych.

Przekazanie towaru jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż w stojakach, meblach, boksach jest wystawiany towar w celach reklamowych i marketingowych - dystrybuowany przez spółkę, gdzie w sklepach znajduje się podobny towar ale innych producentów, często nie okazywany za pomocą ww. mebli sklepowych. W punktach handlowych, gdzie ta ekspozycja jest wykonywana, sprzedaż towarów dystrybuowanych przez spółkę wzrasta co najmniej o 200% wedle prowadzonych statystyk przez dział marketingu. Nadto wyposażenie punktu handlowego w specjalistyczne meble przez spółkę powoduje, że punkt handlowy ogranicza eksponowanie towarów konkurencji, gdyż nie może eksponować towarów konkurencji na meblach wystawowych spółkę. Nadto zmiana kolekcji płytek, która występuje dość często, np. dwa razy do roku, powoduje automatycznie konieczność wymiany stojaków. Klient nie ponosi z tego tytułu żadnych kosztów.

1.3 W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: czy w obecnie obowiązującym stanie prawnym, nieodpłatne przekazanie kontrahentom - nabywcom towarów wnioskodawcy przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, w związku z działalnością gospodarczą wnioskodawcy w postaci drewnianych/metalowych stojaków, plansz, szaf ekspozycyjnych, banerów, boksów ekspozycyjnych przeznaczonych do wyeksponowania towaru sprzedawanego przez wnioskodawcę, których cena nabycia/jednostkowy koszt wytworzenia przekracza 10 zł, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

1.4 Zdaniem wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie przez niego stojaków drewnianych na płytki ceramiczne, pełniących pośrednią rolę materiałów reklamowych i informacyjnych o towarach sprzedawanych przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, nawet jeśli ich jednostkowa cena nabycia przekracza 10 zł, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Przekazywane nieodpłatnie przedmioty nie wyrażają wartości materialnej - nie mają waloru konsumpcyjnego dla podmiotu otrzymującego tj. klienta wnioskodawcy, a ich istotą jest jedynie zagwarantowanie odpowiedniego zaprezentowania towaru. Intencją wnioskodawcy nie jest w takim przypadku wręczenie klientowi stojaka jako rzeczy, którą może dowolnie dysponować, a jedynie zapewnienie właściwej prezencji towaru. Spółka nie musi zatem opodatkowywać ich nieodpłatnego przekazania.

1.5 Organ uznał stanowisko ośrodka za nieprawidłowe. Podniósł, że w sprawie nie ma zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż kontrahent wnioskodawcy nie może w dowolny sposób dysponować stojakami należącymi do wnioskodawcy, a oddanymi kontrahentowi jedynie do używania, nie może także zatrzymać dla siebie owych stojaków w razie zgłoszenia żądania ich zwrotu, ani też wystawić na nich innych towarów nie należących do wnioskodawcy. W przypadku zniszczenia ww. towarów (gdy nie nadają się do dalszego wykorzystania) sporządzany jest protokół wycofania środków z obrotu. W konsekwencji zachodzi nieopłatna usługa udostępniania kontrahentom stojaków w celach reklamowych towarów należących do wnioskodawcy. Usługa ta ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą przedsiębiorstwa, jego potrzebami i ma na celu przyniesienie korzyści działalności wnioskodawcy. Nieodpłatne przekazanie przez wnioskodawcę do używania na rzecz kontrahentów stojaków, banerów, plansz, szaf wystawienniczych, boksów, będzie miało wpływ na sprzedaż spółki, jej wizerunek, generowane zyski. Wobec tego, nieodpłatne przekazanie przez wnioskodawcę na rzecz kontrahentów ww. towarów, które po zakończeniu współpracy będą zwracane, należy traktować jako nieopłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe z uwagi na uzasadnienie wynikające z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

2.1 Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zaskarżyła interpretację indywidualną w części, w jakiej wskazuje, że w ustalonym w sprawie stanie faktycznym zachodzi nieodpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarzuciła naruszenie tego przepisu poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny, w szczególności w zakresie tego, że przekazanie przez skarżącą do używania na rzecz kontrahentów elementów ekspozycji, które po zakończeniu współpracy podlegają zwrotowi, dokonywane będzie na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki, odpowiada abstrakcyjnemu stanowi faktycznemu określonemu w hipotezie wskazanej normy prawnej, która zakłada, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się także wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (błąd subsumcji), a w konsekwencji przyjęcie, że działanie skarżącej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w zaskarżonej części.

2.2 W uzasadnieniu spółka podniosła, że zgadza się ze wskazaniami organu, że przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika. Organ wprost wskazał, że przez nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, należy rozumieć takie, które nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zysk, wizerunek czy odbiór przez kontrahentów. Natomiast usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa mają na celu przyniesienie korzyści prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które spełniają warunek w nim wymieniony tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeżeli warunek ten nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej i objęcie jej zakresem opodatkowania VAT.

Niezrozumiałe jest przyjęcie przez organ, że w niniejszym przypadku zachodzi nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, przy jednoczesnym wskazaniu, iż przekazanie przez skarżącą do używania na rzecz kontrahentów elementy ekspozycji, które po zakończeniu współpracy podlegają zwrotowi, stanowi świadczenie usług, które będzie związane z prowadzoną działalnością skarżącej, tzn. będzie miało wpływ na sprzedaż spółki, jej wizerunek, generowane zyski. Organ wprost przyznał, że czynność ta będzie dokonywana na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki, co wyklucza zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Tym samym, przedmiotowe działanie skarżącej, wbrew wskazaniu organu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na to, że zachodzi nieodpłatne świadczenie usług do celów mieszczących się w działalności gospodarczej spółki.

Reasumując, przekazanie przez skarżącą do używania na rzecz kontrahentów elementów ekspozycji, które po zakończeniu współpracy podlegają zwrotowi, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

3.1 W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał zaprezentowane w udzielonej interpretacji stanowisko. Jednocześnie wyjaśnił, że w udzielonej interpretacji wskazał, że w przestawionym stanie faktycznym przekazane przez spółkę na rzecz kontrahentów stojaki i inne opisane rzeczy, będą stanowiły nieopodatkowaną usługę o jakiej mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje:

4.1 W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tekst jedn.: DZ.U. z 2018 r. poz. 1302, dalej p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Przy czym zgodnie z art. 57a) p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Nadto co istotne sąd jest związany zarzutami oraz powołana podstawą prawną.

Rozpoznana w tych granicach skarga, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kiecach okazała się niezasadna.

4.2 Poprawnie organ wskazał, że w przedstawionym stanie faktycznym skarżąca błędnie zakwalifikowała przekazywanie stojaków, banerów i tym podobnych jako nieodpłatną dostawę o jakiej mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Wyjaśnił przy tym, że skoro wnioskodawca przekazując owe rzeczy swoim kontrahentom, dla siebie zastrzegł wyłączne prawo dysponowania nimi, to nie doszło do dostawy towarów.

4.3 Prawidłowo też wyjaśnił, że nieodpłatne przekazanie przez wnioskodawcę do używania na rzecz kontrahentów stojaków, banerów, plansz, szaf wystawienniczych i boksów, które po zakończeniu współpracy będą wnioskodawcy zwracane, stanowi świadczenie usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. będzie miało wpływ na sprzedaż spółki, jej wizerunek i generowane zyski.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każe świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). W art.8 ust. 2 pkt 2 wskazano, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Skoro zatem organ uznał, że spółka świadczyła nieodpłatne usługi, którym to pojęciem posługuje się cytowany powyżej art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a jednocześnie wskazał, że usługa ta związana była z działalnością gospodarczą podatnika, to zasadnym było uznanie, że usługa ta nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Nie doszło zatem do błędu w subsumpcji bowiem organ prawidłowo wskazał, że opisana usługa jako związana z działalnością gospodarcza będzie nieopodatkowana.

4.4 Jak wskazano w powyżej, w zgodzie z art. 57a p.p.s.a. sąd jest związany granicami skargi. Oznacza to, że kontroli rozstrzygnięcia dokonać może jedynie w granicach w niej wskazanych. Brak zarzutu naruszenia art. 14c w związku z art. 121 § 1 ord. pod. nie pozwala ustosunkować się do formalnej strony udzielonej interpretacji, choć nie ulega wątpliwości, że sformułowana została niejasno (choć jak wskazano wyżej merytorycznie poprawnie), co jak się zdaje było przyczyna wniesienia skargi.

4.7 Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.