Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 793/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-07-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 1980 nr 12 poz 38
law: Międzynarodowa Konwencja dotycząca usprawnienia postępowania celnego sporządzona w Kioto dnia 18 maja 1973 r.
article: art. 3, 16-19,64, 65, 209, 221, 253, 262
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
article: art. 115, 133, 258,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 2, 32
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska ( spr.) Sędzia WSA Barbara Koś WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska-Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2008 r. przy udziale sprawy ze skargi B. J. i S. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [ ... ] Nr [ ... ] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe o d d a l a s k a r g ę /-/ M. Ławniczak /-/ B. Sokołowska /-/ B. Koś WSA/wyr.1 - sentencja wyroku


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [ ... ] Naczelnik Urzędu Celnego uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne dokonane w procedurze uproszczonej poprzez wpis do rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu oraz zgłoszenie celne uzupełniające SAD nr [ ... ] z dnia [ ... ]r. w części dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego, określił na nowo kwotę długu celnego i wezwał Spółkę A. oraz Spółkę B. do uiszczenia uzupełniającej kwoty długu celnego oraz odsetek wyrównawczych.

W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 07 stycznia 2003r. przyjęto sporne zgłoszenie celne uzupełniające SAD dotyczące towaru dokonane przez Spółkę B. jako przedstawiciela pośredniego na rzecz Spółki A. na podstawie wpisu do rejestru procedury uproszczonej. Do zgłoszenia dołączono m.in. świadectwo pochodzenia z dnia [ ... ]. Kwotę długu celnego strona obliczyła na podstawie konwencyjnej stawki celnej.

Po wyjaśnieniu istoty zgłoszenia celnego (art. 3 § 1 pkt 24 Kodeksu celnego) i treści art. 83 § 1 i § 2 Kodeksu celnego organ celny wskazując na przepis § 20 a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.) wskazał, że pismem z dnia 24 listopada 2003r. polskie władze celne zwróciły się do władz celnych Z. o przeprowadzenie weryfikacji świadectwa pochodzenia. Pismem z dnia 1 marca 2004 r. [ ... ] nie potwierdziła jego autentyczności, stwierdzając że nie został wystawiony przez ten urząd. Zdaniem organu celnego powyższy wynik weryfikacji przeprowadzonej w trybie urzędowej współpracy administracyjnej jest wiążący dla polskich organów celnych.

W dalszej części uzasadnienia decyzji wyjaśniono, że zgodnie z art. 15 § 1 Kodeksu celnego niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się dla stosowania stawek celnych konwencyjnych i autonomicznych taryfy celnej. Ustalenie pochodzenia towarów dla potrzeb wyboru stawki celnej dokonywane jest przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia - świadectwa pochodzenia, faktury, specyfikacji lub innego dokumentu, w którym jest zapis o kraju pochodzenia lub na podstawie trwałego oznaczenia kraju pochodzenia na towarze, przy czym w wypadku wątpliwości co do pochodzenia towarów organ celny może zażądać dodatkowych dowodów potwierdzających pochodzenie - zgodnie z art. 19 Kodeksu celnego i § 11 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. Zgodnie z § 11 ust. 1 tego rozporządzenia pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 winno być udokumentowane świadectwem pochodzenia, które musi być sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania takich świadectw, zawierać dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem oraz poświadczać pochodzenie towaru z danego kraju (§ 13 rozporządzenia).

Dopuszczony do obrotu towar objęty sekcją XI Taryfy celnej został wymieniony w Wykazie nr 3 powyższego rozporządzenia, a zatem negatywny wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia uniemożliwia przyjęcie tego dokumentu jako prawidłowego dowodu uprawniającego do zastosowania konwencyjnej stawki celnej. Ponieważ pochodzenie towaru ( K. ) można było ustalić na podstawie zapisu na fakturze dołączonej do spornego zgłoszenia organ celny ustalił stawkę celną autonomiczną w wysokości 30%. Długiem celnym obciążono solidarnie zgłaszającego - przedstawiciela pośredniego oraz podmiot, na rzecz którego dokonano zgłoszenia celnego na podstawie art. 209 § 3 i art. 221 Kodeksu celnego.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) wymierzono także odsetki wyrównawcze, stwierdzając że nie istnieją okoliczności, które uzasadniałyby niepobranie odsetek. Zarejestrowanie zaniżonej kwoty długu celnego nastąpiło na podstawie nieprawdziwych danych i było spowodowane zaniedbaniem dłużnika, gdyż konwencyjne stawki celne zastosowano na podstawie sfałszowanego świadectwa pochodzenia, zaś w interesie importera leży dochowanie należytej staranności i sprawdzenie rzetelności i wiarygodności eksportera.

Odwołanie od powyższej decyzji złożyła Spółka B., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w powołaniu na zarzuty naruszenia art. 19 Kodeksu celnego w zakresie niepreferencyjnego pochodzenia towarów i sposobu jego dokumentowania oraz art. 122, 187 i 190 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu przez organ celny bez powiadomienia strony i bez jej czynnego udziału, a także art. 139 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niedochowanie ustawowego terminu do wydania decyzji.

Uzasadniając odwołanie, podniesiono, iż dokumenty dołączone do zgłoszenia celnego (w tym świadectwo pochodzenia) były badane i nie wzbudziły wątpliwości funkcjonariusza celnego przed wydaniem pozwolenia na wpis do rejestru, a więc tym bardziej nie mogły budzić zastrzeżeń skarżącego. Natomiast dowodem sfałszowania świadectwa pochodzenia nie może być jedynie pismo instytucji ze Z. Nie można się także zgodzić, że towar jest niewiadomego pochodzenia, bo dokonana rewizja i badanie przywieszek przez Urząd Celny oraz wykonane zdjęcia towaru potwierdzające pochodzenie towaru winno posłużyć urzędowi do ustalenia właściwego kraju pochodzenia i zastosowania stawki celnej konwencyjnej lub autonomicznej.

Decyzją z dnia [ ... ] adresowaną do spółki A. oraz B. J. i S. J. Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i umorzył w tym zakresie postępowanie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i kwalifikację prawną organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, że możliwość zastosowania właściwej stawki celnej w handlu niepreferencyjnym była uzależniona od rodzaju przedstawionego przez zgłaszającego dowodu pochodzenia, a także od jego formalnej i materialnej poprawności. Świadectwo pochodzenia mogło podlegać czynnościom weryfikacyjnym polegającym na sprawdzeniu jego autentyczności oraz prawidłowości danych w nim zawartych - zgodnie z § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997r., a wyraźna odpowiedź informująca o nieautentyczności świadectwa pochodzenia czyniła ten dokument nieprawidłowym do potwierdzenia pochodzenia towaru. Z uwagi na to, że władze Z. poinformowały o sfałszowaniu świadectwa pochodzenia, dowód ten nie mógł być wykorzystany dla celów ustalenia pochodzenia towarów, a więc pochodzenie to należało ustalić w oparciu o inne dowody wskazane w § 11 ust. 2 rozporządzenia. Podstawą prawną weryfikacji świadectw pochodzenia był § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997r. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że w chwili zgłoszenia celnego funkcjonariusz celny mógł dokonać jedynie formalnej oceny dowodu pochodzenia, natomiast materialna ocena tego dowodu mogła być przeprowadzona w trybie § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów, a zatem przyjęcie przez organ celny prawidłowości dowodu pochodzenia pod względem formalnym nie wykluczało późniejszej weryfikacji danych wynikających ze zgłoszenia celnego i dołączonych do niego dokumentów.

W kwestii odsetek wyrównawczych organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły żadne przesłanki, ani dowody wskazujące na możliwość przypisania importerowi czy przedstawicielowi pośredniemu winy za podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym. Strona dołożyła wszelkiej staranności i działała w dobrej wierze, co wyczerpuje przesłankę wynikającą z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003r. w sprawie odsetek wyrównawczych, wobec czego uchylono decyzję organu I instancji i umorzono postępowanie w tym zakresie.

B. S. i S. J. reprezentowani przez r.pr. M. K. złożyli skargę na powyższą decyzję, wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji organu odwoławczego. Skarżący zarzucili naruszenie art. 247 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej poprzez skierowanie decyzji do nich jako osób fizycznych, pomimo tego, iż stroną postępowania była spółka cywilna.

Zdaniem skarżących niedopuszczalne jest przekształcenie postępowania wszczętego wobec spółki cywilnej w postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jej wspólników.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 11 lipca 2008r. skarżący B. J. i S. J. reprezentowani przez pełnomocnika, podnieśli dodatkowe zarzuty dotyczące naruszenia art. 209 § 3 Kodeksu celnego oraz art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego.

W ocenie skarżących nie są oni odpowiedzialni za dług celny w świetle art. 209 § 3 Kodeksu celnego, gdyż spółka B. nie jest podmiotem, który dostarczył danych wymaganych do sporządzenia zgłoszenia celnego i który wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że dane te są nieprawdziwe. Podmiotem, który ponosi odpowiedzialność za dług celny jest jedynie osoba, która dostarczyła nieprawdziwych danych. Według skarżących odrzucenie zaproponowanej wykładni miałoby ten skutek, że art. 209 § 3 w zw. z art. 3 §1 pkt 23 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, byłby niezgodny z art. 2 Konstytucji RP poprzez przypisanie odpowiedzialności za dług celny podmiotowi nie ponoszącemu żadnej winy za sfałszowanie dokumentu celnego, a także z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez obciążenie odpowiedzialnością za dług celny przedstawiciela pośredniego, podczas gdy takiej odpowiedzialności nie ponosi przedstawiciel bezpośredni importera ani pełnomocnicy w innych postępowaniach. Stąd też skarżący wnieśli o skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego w powyższym zakresie.

Podnieśli także, iż decyzja pierwszoinstancyjna została wydana na spółkę cywilną , która została rozwiązana. Decyzja pierwszoinstancyjna jest więc bezprzedmiotowa i dlatego organ I instancji powinien stwierdzić jej wygaśnięcie na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w dniu 20 września 2007r., jednak dotyczyło ono długu celnego, który powstał w styczniu 2003 roku. Stąd zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623) podstawę rozstrzygnięcia, w zakresie dotyczącym długu celnego, stanowiły przepisy ustawy z dnia 09 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001r. nr 75, poz. 802 ze zm.).

Niekwestionowana, zarówno przez organy celne, jak i Strony postępowania, treść zgłoszenia celnego wskazuje, że przedmiotem importu był towar (dzianina), dla którego w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 146, poz. 1639 ze zm.) nie przewidziano preferencyjnych stawek celnych; stawek celnych stosowanych dla towarów pochodzących z krajów rozwijających się (DEV) oraz z krajów najmniej rozwiniętych (LDC). Zgłaszający zawnioskował o zastosowanie konwencyjnej stawki celnej.

Stąd organy celne prawidłowo przyjęły, że w kontrolowanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy prawa regulujące kwestie pochodzenia towaru i jego dokumentowania w ramach handlu niepreferencyjnego, czyli przede wszystkim postanowienia Międzynarodowej Konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973r. (Dz.U. nr 12, poz. 38 ze zm.) oraz załączniki do tej umowy, art. 16 do art. 19 Kodeksu celnego oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130, poz. 851 ze zm.).

Działając na podstawie wskazanych przepisów organy administracji celnej zgodnie z prawem zgromadziły wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy oraz prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego; w szczególności zgodnie z prawem pozyskały i zinterpretowały wyniki weryfikacji świadectwa pochodzenia.

Zgodnie z treścią Załącznika - D. 3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego, sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973 r., dotyczącego kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów (Dz.U. z 1982r. nr. 43, poz. 278 zał.) administracja celna Umawiającej się Strony, która przyjęła niniejszy załącznik, może wystąpić z wnioskiem do właściwych władz innej Umawiającej się Strony, która przyjęła niniejszy załącznik i na której terytorium wystawione były dokumenty stwierdzające pochodzenie towarów, o przeprowadzenie kontroli takich dokumentów w następujących wypadkach:

a) gdy istnieją uzasadnione podstawy do powstania wątpliwości co do autentyczności dokumentu;

b) gdy istnieją uzasadnione podstawy do powstania wątpliwości co do rzetelności poszczególnych danych zawartych w dokumencie;

c) na zasadzie wyrywkowej.

Władze celne nie muszą akceptować przedstawianych im dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów i mają prawo do kontroli pochodzenia towarów, jeśli uważają, że jest to uzasadnione okolicznościami. Przy zgłaszaniu towarów do odprawy celnej kontrola może jedynie polegać na sprawdzeniu przedstawionych dokumentów lub na żądaniu dodatkowych dowodów na popracie złożonego zgłoszenia lub świadectwa pochodzenia towarów. Kontrola może być dokonana przez odpowiednie władze lub upoważnione organy dwoma metodami: przez przeprowadzenie niezbędnej kontroli przed wysyłką towarów i potwierdzenie jako prawdziwych zgłoszenia lub świadectwa pochodzenia albo przez przeprowadzenie wyrywkowej kontroli po wysyłce towarów. Te ostatnie mogą być przeprowadzane z inicjatywy odpowiednich władz lub upoważnionych organów albo też na wniosek kraju przywozu.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że zasady postępowania w zakresie weryfikacji dowodów pochodzenia ukształtowane zostały jako postępowanie wewnątrzadministracyjne obejmujące współpracę władz celnych Umawiających się Stron. Wynik weryfikacji oddziaływał bezpośrednio, w sposób określony postanowieniami Konwencji, jedynie na sytuację prawną władz kraju przywozu. Stanowisko wyrażone przez władze kraju eksportu nie kształtowało sytuacji prawnej Skarżących. Dla osiągnięcia takiego celu konieczne było wydanie decyzji, poprzedzonej prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, przez polskie organy celne. Ustawodawca zagwarantował podmiotom prowadzącym obrót towarowy z zagranicą prawo do podważania wyników weryfikacji, w szczególności ustanawiając obowiązek zapewnienia stronie czynnego udział w postępowaniu celnym, możliwość zgłaszania wniosków dowodowych oraz kreując prawo odwołania od decyzji. Podmiot, który ma w tym interes prawny może podważać legalność wydanego rozstrzygnięcia w skardze do sądu administracyjnego.

Działania polskich władz w zakresie weryfikacji świadectwa pochodzenia znajdowały umocowanie w przepisach powszechnie obowiązujących o mocy prawnej umowy międzynarodowej. Natomiast właściwość organów celnych do inicjowania postępowania weryfikacyjnego została szczegółowo określona w przepisach Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Dyrektor Izby Celnej posiadał upoważnienie do występowania z wnioskiem o kontrolę dowodów pochodzenia.

Sprzeczne z postanowieniami Konwencji z Kyoto byłoby kwestionowanie autentyczności świadectwa pochodzenia przez polskie organy celne jedynie na podstawie wyników własnej weryfikacji dokonanej w oparciu o posiadany materiał porównawczy (posiadane wzory stempli i podpisów). Decyzja wydana, jak to wskazano w skardze, w oparciu o "suwerenny wynik weryfikacji" oddziaływałaby na obrót towarowy pomiędzy Umawiającymi się Stronami, wbrew postanowieniom przedmiotowej umowy, czyli bez skutecznej kontroli, która może być dokonana jedynie w kraju, w którym zostały wystawione dokumenty stwierdzające pochodzenie (Załącznik D. 3 dotyczący kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów - postanowienia Wstęp zdanie trzecie).

Zgodnie z treścią Załącznika - D. 3 Definicje pkt b, świadectwem pochodzenia towaru jest specjalny formularz ustalający tożsamość towarów, w którym odpowiednie władze lub organ upoważniony do jego wydawania wyraźnie zaświadczają, że towary, których świadectwo dotyczy, pochodzą z danego kraju; zaświadczenie takie może również zawierać oświadczenie wytwórcy, producenta, dostawcy, eksportera lub innej właściwej osoby. Weryfikacja świadectwa pochodzenia załączonego do zgłoszenia celnego odbyła się bez naruszenia norm ustanowionych w aktach prawnych określających reguły handlu niepreferencyjnego.

W okolicznościach niniejszej sprawy usprawiedliwione było wystąpienie z wnioskiem o zbadanie autentyczności dowodu pochodzenia do organu Z., albowiem treść zgłoszenia celnego wskazywała, że import towaru odbywa się w niepreferencyjnym obrocie handlowym.

Władze E. upoważnione do weryfikacji dowodów pochodzenia, zarówno w handlu preferencyjnym, jak i niepreferencyjnym, w sposób jednoznaczny stwierdziły, że sporne świadectwo pochodzenia zostało sfałszowane. Zgromadzone w aktach sprawy dowody uzasadniają zatem tezę o braku prawidłowego dowodu pochodzenia towaru. Fakt, że świadectwo pochodzenia zostało sfałszowane ma ten skutek, że przedstawiony organom celnym dokument traci moc dowodową.

Ponieważ pochodzenie towaru można było ustalić za pomocą zapisu zawartego w fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego organ I instancji właściwie zastosował w ocenie Sądu stawkę celną autonomiczną.

Prawidłowo został zinterpretowany i zastosowany art. 209 §3 Kodeksu celnego. W jego treści ustawodawca określił krąg podmiotów odpowiedzialnych za dług celny, który powstawał z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Do osób ponoszących odpowiedzialność za dług celny zaliczył zgłaszającego, osobę na rzecz, której dokonano zgłoszenia oraz osoby, które dostarczyły danych do sporządzenia zgłoszenia celnego i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że dostarczone dane są nieprawdziwe. Zgodnie z art. 221 Kodeksu celnego także w przypadku, o którym mowa w art. 209 §3 Kodeksu celnego, dłużnicy są solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego. Tym samym ziszczenie się przesłanek odpowiedzialności podmiotu, który dostarczył nieprawdziwych danych do sporządzenia zgłoszenia celnego nie ma tego skutku, że wyłącza odpowiedzialności zgłaszającego lub osoby, na rzecz której dokonano zgłoszenia.

Skład orzekający w niniejszej sprawie nie znalazł uzasadnionych podstaw dla przedstawienia pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu. Uznał przy tym, że ustawodawca wychodząc naprzeciw istotnym potrzebom obrotu gospodarczego, w szczególności postępującej specjalizacji, stworzył ramy prawne dla prowadzenia działalności gospodarczej w formie agencji celnej. Wyposażył ją, na zasadzie wyłączności, w szczególne uprawnienia, albowiem stosowanie do treści art. 253 §2 pkt 2 Kodeksu celnego, jeżeli postępowanie przed organem celnym dotyczy towaru, którego rodzaj lub ilość wskazuje na przeznaczenie do działalności gospodarczej przedstawicielem pośrednim osoby może być wyłącznie agencja celna. Niemniej korzystanie z przyznanych uprawnień powiązał z odpowiedzialnością za dług celny -art. 64 §2a w związku z art. 209 §3 Kodeksu celnego. Przy tym podjęcie i prowadzenie działalności gospodarczej w formie agencji celnej oraz świadczenie usług w ramach przedstawicielstwa pośredniego pozostawił swobodnej decyzji przedsiębiorcy. Agencja celna mogła występować również jako przedstawiciel bezpośredni importera - art. 253 §2 pkt 1 i §3 pkt 1 Kodeksu celnego. Wybór przedsiębiorcy przesądzał czy będzie on ponosił odpowiedzialność za prawdziwość danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz autentyczność załączonych do niego dokumentów - art. 64 §2a w związku z art. 253 §2 i §3 oraz art. 3 §1 pkt 23 Kodeksu celnego. W konsekwencji to decyzja podmiotu prowadzącego agencję celną, a nie wola ustawodawcy, jak to założyli w swojej argumentacji Skarżący, kształtowała zakres odpowiedzialności prawnej przedsiębiorcy. Z tych względów Sąd nie podziela wątpliwości co do zgodności art. 209 §3 w związku z art. 3§1 pkt 23 Kodeksu celnego z art. 2 oraz art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Nieuzasadniony okazał się zarzut naruszenia art. 258 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazują, że należało stwierdzić wygaśnięcie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z uwagi na jej bezprzedmiotowość, którą wywołało rozwiązanie z dniem 15 stycznia 2007r., jednego z dłużników solidarnych, spółki cywilnej B. . Sformułowany zarzut jest chybiony już tylko z tego względu, że wykracza poza granice rozpoznania sprawy wyznaczone zaskarżonym rozstrzygnięciem. Decyzja Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Celnego dotyczyły kwestii prawidłowości zgłoszenia celnego - art. 65 §4 Kodeksu celnego. Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji następuje w odrębnym postępowaniu celnym (art. 262 Kodeksu celnego w związku z art. 258 §1, §2 i §3 Ordynacji podatkowej). Od ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji służy skarga do sądu administracyjnego. Dlatego ocena bezprzedmiotowości kwestionowanych decyzji z tego punktu widzenia wykracza poza, wyznaczone przez art. 134 §1 oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), granice kontroli legalności rozstrzygnięcia w przedmiocie nieprawidłowości zgłoszenia celnego. Wskazać również należy, iż postępowanie w sprawie wygaśnięcia decyzji nie służy eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji wadliwych (B. Gruszczyński w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek "Ordynacja podatkowa - komentarz" Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2007, str. 772).

Nieuzasadniony jest również zarzut B. J. i S. J. dotyczący błędnego określenia adresatów decyzji organu II instancji. W tym miejscu zauważyć należy, że na gruncie przepisów Kodeksu celnego, przyznających podmiotowość administracyjnoprawną spółkom cywilnym ( art. 1 w zw. z art. 3 § 1 pkt 10 ), postępowanie celne prowadzone z udziałem spółki jako strony jest w rzeczywistości postępowaniem prowadzonym z udziałem samych wspólników, przy założeniu, że wszyscy wspólnicy zostali określeni w tej decyzji. Taka sytuacja występuje właśnie w niniejszej sprawie. Rozważając powyższy problem należy bowiem mieć na uwadze to, iż przepisy Kodeksu celnego nie modyfikują, określonego w Kodeksie cywilnym, ustrojowego kształtu spółki cywilnej, a zwłaszcza nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących odpowiedzialności wspólników za długi zlikwidowanej spółki, jako osoby trzeciej. Kodeks celny nie zawiera analogicznych rozwiązań w stosunku do przyjętych w art. 115 Ordynacji podatkowej, który to przepis nie znajduje do spraw celnych zastosowania, bowiem zamieszczono go w dziale III, natomiast z mocy art. 262 Kodeksu celnego jedynie przepisy art. 12 i działu IV ustawy - Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio do postępowania w sprawach celnych. Rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, że przestaje organizacyjnie istnieć ten podmiot stosunków celnych, jednakże pamiętać należy, że decyzja orzekająca wcześniej o długu celnym spółki cywilnej skierowana jest w istocie do majątku dłużnika. Nie posiadając osobowości prawnej spółka cywilna korzysta wprawdzie z wyodrębnionego majątku, jednakże to nie spółka jest właścicielem tego majątku, a każdy ze wspólników na zasadzie współwłasności łącznej. Dopiero od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych ( art. 875 § 1 k.c. ). Zgodnie z art. 864 k.c. odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej jest odpowiedzialnością solidarną. Solidarna odpowiedzialność powoduje, że wspólnicy odpowiadają, nie tylko wspólnym majątkiem, ale również majątkiem osobistym.

Odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki cywilnej trwa nadal również po rozwiązaniu spółki, zatem byli wspólnicy zachowują przymiot strony w rozumieniu art.133 Ordynacji podatkowej, jako osoby, których interesu prawnego dotyczy prowadzone postępowanie. Prawidłowo zatem postąpił organ II instancji rozpoznając odwołanie spółki B. na rzecz jej byłych wspólników, mieli oni bowiem po rozwiązaniu spółki cywilnej własny interes prawny w zwalczaniu długu celnego wynikającego z decyzji organu I instancji. Wskazać ponadto należy, że weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego należą do zakresu działania organu I instancji, zatem wobec istnienia spółki B. w dacie wydawania decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego jako stronę prawidłowo oznaczono spółka B. natomiast rozwiązanie spółki cywilnej po wniesieniu odwołania spowodowało wydanie decyzji wobec byłych już wspólników z pominięciem nazwy ( firmy ) spółki, pod którą prowadzili wcześniej działalność gospodarczą. O niewykonalności obu decyzji nie może być w powyższej sytuacji mowy.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.

M. Ławniczak B. Sokołowska B. Koś

JMd