Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 204/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2010-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 249 par. 1 pkt 2, art. 247 par. 1 pkt 3 i 4, art. 133, art. 210 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 18 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 163 poz 1348
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal,, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2010r. sprawy ze skargi J. B. i M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 9 lutego 2010r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 30 listopada 2009r.; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz J. B. i M. B. solidarnie kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 9 lutego 2010r. znak: [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję tego organu z dnia 30 listopada 2009r. znak: [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. znak: [...].

Pismem z dnia 7 maja 2009r. J. B. i M. B. wystąpili z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. znak: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia 30 listopada 2009r. znak: [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności w/w decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w K..

Od decyzji tej strona złożyła odwołanie. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj.: art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne przyjęcie, że nie ma przesłanek do stwierdzenia nieważności wskazanej wyżej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K., podczas, gdy została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa, a nadto art. 210 §1 pkt 6 Ordynacji podatkowej - poprzez nienależyte uzasadnienie decyzji będącej przedmiotem odwołania.

Rozpoznając odwołanie, Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, iż decyzją z dnia 20 października 2007r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił kwotę podatku akcyzowego wobec samochodu marki Mercedes Benz 190D nr nadwozia [...] i wskazał J. B. jako osobę zobowiązaną do uiszczenia podatku akcyzowego oraz umorzył postępowanie wobec M. B.. Od decyzji tej strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia 22 stycznia 2007r. znak: [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, na którą strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Sąd wyrokiem z dnia 30 maja 2007r., sygn. akt I SA/Ke 116/07 oddalił skargę. Strona nie skorzystała z prawa do złożenia skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w związku z czym w/w wyrok stał się prawomocny z dniem 30 czerwca 2007r.

Pismem z dnia 13 sierpnia 2009r. J. B. i M. B. wystąpili z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji określającej kwotę podatku akcyzowego. Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tejże decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w K. a następnie, po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez stronę, decyzją z dnia 4 lutego 2010r. znak: [...] utrzymał rozstrzygnięcie wydane w pierwszej instancji w mocy.

Przepis art. 249 §1 Ordynacji podatkowej obliguje organ podatkowy do wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji (1) lub sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247§1 pkt 4 (2). W przepisie zostały wskazane dwa przypadki, w których organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Sformułowanie "w szczególności" wskazuje, iż nie jest to zamknięty katalog przypadków, w których organ podatkowy może odmówić wszczęcia takiego postępowania.

Mając na względzie powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy organ stwierdził, iż decyzja wymiarowa z dnia 20 października 2007r. znak: [...] w sprawie podatku akcyzowego ma bezpośredni wpływ (w zakresie podstawy opodatkowania) na decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. znak: [...] w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 30 maja 2007r. sygn. akt I SA/Ke 116/07 oddalił skargę na decyzję Dyrektora izby Celnej w K. z dnia 22 stycznia 2007r. znak: [...]. Decyzja ta stała się prawomocna, w związku z tym w dalszym ciągu funkcjonuje w obiegu prawnym, a tym samym brak jest podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług. Zaskarżona decyzja została wydana w identycznym stanie faktycznym. Organ wyjaśnił przy tym, iż do podstawy wyliczenia podatku od towarów i usług wliczana jest kwota podatku akcyzowego.

Odpowiadając na zarzut strony, iż organ nie odniósł się do zarzutów merytorycznych Dyrektor Izby Celnej w K. podniósł, że podjęcie zaskarżonego rozstrzygnięcia było oparte o aspekty formalne dotyczące samej zasadności wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji.

W związku z powyższym organ stwierdził, iż nie nastąpiło naruszenie przepisów zawartych w art. 210 §1 pkt 6 i art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach J. B. i M. B. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji poprzedzającej oraz zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania. zarzucili: naruszenie przepisów postępowania, a to art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że nie ma przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. znak [...] oraz naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte uzasadnienie decyzji będącej przedmiotem niniejszej skargi.

Uzasadniając skargę, skarżący zakwestionowali stanowisko organu, iż brak jest podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług, skoro decyzja określająca wysokość podatku akcyzowego funkcjonuje w obrocie prawnym. Decyzja wymiarowa określająca wysokość podatku akcyzowego została wydana z rażącym naruszeniem prawa, bowiem podatek został naliczony w sytuacji, gdy nie istniał dług celny. W przedmiotowej sprawie zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 października 2008r. (sygn. akt. I GSK 1057/07) uchylający decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 22 stycznia 2007r. znak: [...] i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 19 października 2006r. znak: [...], czyli decyzję określającą kwotę wynikającą z długu celnego oraz decyzję utrzymującą ją w mocy. NSA we wskazanym wyroku uznał, że nie doszło do opuszczenia polskiego obszaru celnego przez stronę, a w konsekwencji nie powstał dług celny.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia 15 maja 2009r. nr [...] umorzył postępowanie celne w sprawie przedmiotowego samochodu.

Skoro w przedmiotowej sprawie nie powstał dług celny, a obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 6 ust. 7 ustawy) nie ma podstaw do nałożenia podatku.

Pogląd taki, jak wskazała strona, prezentowany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Skarżący powołali się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 października 2004r., sygn. akt I SA/Wr 3196/02 opubl.: Przegląd Orzecznictwa Podatkowego rok 2005, Nr 1, poz. 3, str.22).

Zdaniem strony, w niniejszej sprawie na J. B. nie ciążył obowiązek podatkowy, zatem organ podatkowy wydając decyzję, nakładającą na J. B. obowiązek uiszczenia podatku, podczas gdy taki obowiązek nie wynikał z mocy żadnego przepisu, dopuścił się rażącego naruszenia prawa.

Odnośnie postaw do żądania stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w trybie art. 247 Ordynacji podatkowej skarżący wskazali, iż wniosek o stwierdzenie nieważności jest jedną z możliwości weryfikacji decyzji ostatecznej. Decyzja staje się ostateczna w momencie uprawomocnienia się decyzji organu drugiej instancji. Nie ma konieczności skarżenia decyzji do sądu administracyjnego. Weryfikacja ostatecznej decyzji może nastąpić albo na drodze sądowej albo w drodze postępowania administracyjnego poprzez stwierdzenie nieważności decyzji. Art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej nie nakłada obowiązku, aby strona korzystała z prawa do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji może dotyczyć każdej decyzji ostatecznej, bez względu na to, czy była ona przedmiotem kontroli sądowej, czy też nie.

Organ, odmawiając wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji, nie odniósł się do merytorycznych twierdzeń strony zawartych w przedmiotowym wniosku, a jak wskazał NSA w przytoczonym wyroku, zgodnie z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów. W szczególności nie należy rozstrzygać materialnoprawnych wątpliwości na niekorzyść strony. W związku z tym został naruszony przez organ także art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez nie odniesienie się w treści uzasadnienia decyzji do argumentów strony.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał prezentowane dotąd stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów, w tym decyzji administracyjnych. Sąd administracyjny, kontrolując legalność aktów wydawanych przez organy administracji publicznej, nie jest związany zarzutami jak i wnioskami skargi, ale jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona.(art. 134 §2 ustawy p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia 30 listopada 2009r. znak: [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. określającej kwotę podatku od towarów i usług w stosunku do J. B. i umarzającej postępowanie w stosunku do M. B..

Dokonywana przez Sąd ocena legalności sprowadza się zatem do ustalenia, czy organy miały podstawę do odmowy zbadania zaistnienia wskazywanej przez wnioskodawcę przesłanki nieważności tj. czy w sposób uprawniony odmówiły wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności.

Przeprowadzona przez Sąd analiza zaskarżonego rozstrzygnięcia prowadzi do wniosku, że wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja narusza prawo, aczkolwiek skarżący nie podniósł żadnych zarzutów odnośnie decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powołanej wyżej decyzji.

Zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Celnej w K., iż merytoryczne rozpoznanie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji poprzedzać winno zbadanie wniosku pod kątem formalnej dopuszczalności wszczęcia trybu nadzwyczajnego wzruszania decyzji ostatecznych, jakim jest postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. W takim przypadku, jak słusznie podniósł organ, rozważyć należy, czy nie zachodzą w sprawie przesłanki z art. 249 §1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, iż organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji (1) lub sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 (2). Z przywołanego unormowania zawierającego sformułowanie "w szczególności" wynika, co podkreślił organ, że wskazane w art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej przyczyny nie są wyczerpujące. W piśmiennictwie zwraca się uwagę, że powodem odmowy wszczęcia postępowania mogą być przykładowo sytuacje, w których żądanie nie pochodzi od strony w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej, strona nie ma zdolności do czynności prawnych, żądanie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczy decyzji nieostatecznych.

Dyrektor Izby Celnej w K. odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności wskazanej decyzji ostatecznej uzasadnił funkcjonowaniem w obrocie prawnym ostatecznej decyzji określającej wysokość podatku akcyzowego, mającej bezpośredni wpływ na podstawę opodatkowania w sprawie określenia podatku od towarów i usług, co do której prawomocnym wyrokiem z dnia 30 maja 2007r. w sprawie sygn. akt I SA/Ke 116/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę.

Stanowska tego nie można podzielić.

Językowa wykładnia przepisu art. 249 §1 pkt 2 tej ustawy wskazuje, iż odmówić można wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, gdy sąd administracyjny oddalił skargę na tę (podkreślenie Sądu) decyzję. Przesłanka ta nie jest spełniona w sytuacji, gdy rozpoznaniem sąd administracyjny uczynił nie decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług, co do której strona żąda wszczęcia trybu nadzwyczajnego, ale decyzję dotyczącą podatku akcyzowego. Jednocześnie żądanie skarżących nie jest oparte na przesłance stwierdzenia nieważności decyzji, o której mowa w art. 247 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Jakkolwiek, jak wskazano wyżej, prawidłowo organ podnosi, że użycie zwrotu "w szczególności" oznacza, iż przepis art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej nie zawiera wyczerpującego katalogu przesłanek uprawniających organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, to organ w istocie nie wskazał na żadną z przesłanek czyniących merytoryczne rozpoznanie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji niedopuszczalnym.

Takiej przesłanki nie stanowi wskazana przez organ w uzasadnieniu rozstrzygnięcia okoliczność, że decyzja wymiarowa z dnia 20 października 2007r. znak: [...] dotycząca podatku akcyzowego ma bezpośredni wpływ (w zakresie podstawy opodatkowania) na decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. znak: [...] w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług. Rozważania organu w tym zakresie bowiem dotykają kwestii oceny wniosku J. i M. małżonków B. co do meritum, czyli oceny, która możliwa byłaby dopiero po wszczęciu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji. Na etapie podjęcia decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności konkretnej decyzji ostatecznej, jak wyżej podniesiono, dopuszczalne jest tylko rozpoznanie wniosku z punktu widzenia formalnych podstaw do wszczęcia w/w trybu nadzwyczajnego wzruszania decyzji ostatecznych. Odmowa wszczęcia postępowania stanowi odmowę przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania w sprawie i merytorycznego rozstrzygania o zasadności wniosku o stwierdzenie nieważności, a więc jest rozstrzygnięciem o charakterze formalnym.

Powyższe oznacza, iż ocena przesłanki rażącego naruszenia prawa (art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) przez wydanie przez organ ostatecznej decyzji, której stwierdzenia nieważności domagają się skarżący, jest przedwczesna na obecnym etapie sprawy.

Z tego też powodu zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ przepisów art. 247 §1 pkt 3 i art. 210 §1 pkt 6 Ordynacji podatkowej nie mogły stać się przedmiotem kontroli sądowo-administracyjnej jako przedwczesne. Koncentrują się one na zasadności stwierdzenia nieważności wskazanej wnioskiem decyzji ostatecznej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy uwzględnią powyżej przedstawioną argumentację Sądu. Rozważą przesłanki z art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej, w tym dokonają oceny, czy każdej z osób wnioskujących o wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 20 października 2006r. znak: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług przysługuje przymiot strony w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej. Decyzją, o której stwierdzenie nieważności wnieśli skarżący, Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił kwotę podatku od towarów i usług wobec wskazanego w decyzji samochodu, przy czym zobowiązaną do uiszczenia podatku uczynił J. B., natomiast w stosunku do M. B. postępowanie umorzył.

Z podanych wyżej przyczyn należało na zasadzie art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylić zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą, albowiem doszło do naruszenia przepisu art. 249 §1 Ordynacji podatkowej i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tych przyczyn orzeczono jak w pkt 1 wyroku.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. i §18 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2002r., nr 123 poz. 1058 ze zm.).