Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 913/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1, art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2013 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz D. P. kwotę 5617 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wszczął wobec D. P. (dalej "Strona", "Skarżąca") postępowanie kontrolne w zakresie badania rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r., w tym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, organ kontroli skarbowej decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości 198.360,00 zł, od dochodu z tytułu objęcia akcji w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 i ust. 1a pkt 2, art. 22 ust. 1e pkt 3, art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. M176 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.f.".

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w dniu 28 czerwca 2005 r. Strona zawarła z P. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. (dalej "Spółka") - umowę objęcia 10.440 akcji o wartości nominalnej 100 zł za każdą akcję, w trybie subskrypcji prywatnej. Zaznaczył, że przedmiotowe akcje zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci wymagalnych wierzytelności wobec Spółki, wynikających z umów pożyczek z dnia 29 grudnia 2004 r. oraz z dnia 8 lutego 2005 r. na łączną kwotę 1.044.000,00 zł.

Następnie podkreślił, ze w dniu 28 czerwca 2005 r. nadzwyczajne walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki uchwaliło podwyższenie kapitału zakładowego z kwoty [...] zł, o kwotę [...] zł, do kwoty [...] zł, poprzez objęcie przez Stronę [...] akcji o wartości nominalnej 100 zł za każdą akcję. W związku z powyższym Sąd Rejonowy W., [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego postanowieniem z dnia [...] października 2005 r. sygn. akt [...] dokonał wpisu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.

Badając nabycie przez Stronę składnika majątkowego będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki, organ kontroli skarbowej ustalił, iż Strona w dniu 7 czerwca 2005 r. dokonała dwóch czynności prawnych:

1) umowy darowizny środków pieniężnych w formie aktu notarialnego Rep. A Nr [...] na mocy, której rodzice Strony tj. K. R. i J. E. darowali jej kwotę [...] zł,

2) umowy cesji wierzytelności (z podpisami notarialnie poświadczonymi), na mocy której rodzice Strony tj. K. R. i J. E. przelali na rzecz Strony wierzytelności na łączną kwotę [...] zł, przysługujące im wobec Spółki z tytułu ww. pożyczek; cesja ta, wedle zawartej umowy, była odpłatna i w całości pokryta przez cesjonariusza.

W tym stanie faktycznym organ kontroli skarbowej, działając na podstawie art. 199a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) – dalej "O.p.", ocenił umowy zawarte pomiędzy Stroną a jej rodzicami, jako czynności pozorne, z uwagi na stopień pokrewieństwa pomiędzy stronami ww. umów z dnia 7 czerwca 2005 r. oraz z uwagi na okoliczność, iż ojciec Strony - J. E. był na początku 2005 r. członkiem Rady Nadzorczej oraz jedynym akcjonariuszem Spółki. Zdaniem organu kontroli skarbowej, faktycznym celem i zamiarem stron powyższych umów było dokonanie darowizny wierzytelności na rzecz Strony, a umowy darowizny kwoty pieniężnej i odpłatnej cesji wierzytelności miały charakter pozorny.

Organ ten stwierdził, że z tytułu objęcia akcji Spółki w zamian za wkład niepieniężny powstał obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychód przyjęto wartość nominalną objętych akcji, tj. [...] zł., stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Natomiast z uwagi na fakt, iż czynności miały charakter pozorny, uznał, że Strona faktycznie nie poniosła kosztów uzyskania ww. przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i ponowne rozstrzygnięcie, co do istoty sprawy.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

– art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 199a § 1 i § 2 O.p., poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz w konsekwencji błędne przyjęcie pozorności umów zawieranych przez Stronę,

– art. 30b ust. 1 pkt 5 oraz art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f., poprzez błędne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Stronę na nabycie wierzytelności, które stanowiły przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki posiadającej osobowość prawną.

W uzasadnieniu podniosła, iż w przedmiotowym postępowaniu organ kontroli skarbowej popełnił oczywiste błędy w ustaleniu stanu faktycznego sprawy, stwierdzając rzekomą pozorności umów z dnia 7 czerwca 2005 r., na podstawie art. 199a § 1 i § 2 O.p.

Następnie wyjaśniła, że pozorność czynności prawnej należy oceniać, z braku odrębnej definicji w prawie podatkowym, zgodnie z przepisami i regułami interpretacyjnymi prawa cywilnego. Z uwagi na powyższe wskazała, że czynnością pozorną jest czynność, której strony nadały inną treść niż ta, która faktycznie została uzewnętrzniona. Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołała orzecznictwo sądów administracyjnych (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 maja 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 983/06 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2006 r., sygn. akt I FSK 318/06).

W opinii Strony, z ustalonego przez organ kontroli skarbowej stanu faktycznego nie wynika, aby strony nie chciały dokonać czynności objętych umowami z dnia 7 czerwca 2005 r., ani że pod pozorem ich dokonywania ukryły inną czynność. Tym samym uznała, iż kwestionowane czynności miały miejsce i były ważne.

Kolejnym argumentem, świadczącym zdaniem Strony, o skuteczności przedmiotowych czynności, jest należyta staranność w działaniu stron umowy, w szczególności poprzez zachowanie prawidłowej, prawem przewidzianej formy czynności prawnej. Podkreśliła, że nie ma znamion pozorności w zawarciu pomiędzy rodzicami i córką umowy darowizny kwoty pieniężnej, prawidłowo przy tym opodatkowanej podatkiem od spadków i darowizn, a następnie nabyciu przez Stronę (córkę) za pomocą tych środków przysługujących im wierzytelności wobec Spółki. Wskazała, że każda z tych czynności jest ważna, bowiem mieści się w ramach wyznaczonych przez prawo cywilne.

Ponadto zaznaczyła, iż umowa cesji wierzytelności była wielokrotnie badana przez niezależne od Strony, a uprawione do tego podmioty. W szczególności była ona objęta badaniem biegłego rewidenta, którego wynik zawarty został w opinii z dnia 28 czerwca 2005 r. dotyczącej w szczególności zagadnienia, czy wartość wkładów niepieniężnych odpowiada, co najmniej wartości nominalnej obejmowanych za nie akcji, którego kopię przedstawiła.

Nadto podniosła, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i orzecznictwa prawa podatkowego, strony nie mają obowiązku dokonywać czynności prawnych tak, aby płacić możliwe najwyższe podatki (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 82/05 oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004 r. sygn. akt K 4/03).

Przechodząc do zarzutu naruszenia art. 30b ust. 1 pkt 5 oraz art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. stwierdziła, że organ pierwszej instancji błędnie przyjął, iż Strona nie poniosła w ogóle kosztów nabycia wierzytelności wobec Spółki.

W ocenie Strony, z uwagi na to, że nie można stwierdzić pozorności przedmiotowych czynności, nieuprawnionym było wyłącznie z kategorii kosztów podatkowych kwoty zapłaconej przez Stronę za nabywane wierzytelności Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie uzasadnienia decyzji przytoczył treść art. 199a § 1 i § 2 O.p. w zakresie ustalenia dokonania czynności prawnej przez podatnika, art. 17 ust. 1 pkt 9 określającego przychody z kapitałów pieniężnych oraz art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. dotyczącego ustalenia kosztu uzyskania przychodu.

Odnosząc się do istoty pozorności czynności prawnej, stosownie do art. 199a § 2 O.p., wskazał, iż w doktrynie prawa podatkowego, pozorność czynności prawnej może oznaczać, że podmioty stosunków cywilnoprawnych nie zamierzają w ogóle wywołać jakichkolwiek skutków prawnych, tworząc jednocześnie okoliczności wskazujące na zawarcie czynności prawnej (symulowanej). W tym przypadku czynność prawna pozorna, wyrażająca oświadczenie woli pozorne, nie ukrywa innej czynności prawnej. Ponadto strony mogą dokonywać określonych czynności prawnych dla ukrycia innej czynności prawnej, tj. symulowanych czynności prawnych ujawnionych przez strony, oraz czynności dyssymulowanych, (ukrytych), które to czynności w zamierzeniu stron mają wywołać faktyczne skutki prawne.

Jednocześnie zaznaczył, iż w literaturze przedmiotu podkreśla się, że ustawodawca podatkowy, nie odwołując się do kwestii nieważności na gruncie prawa cywilnego, wyraźnie nakazał wywodzenie skutków tylko z czynności ukrytej.

Ponadto stwierdził, że w przypadku powyższej instytucji pozorności, nie mają znaczenia motywy, którymi kierowały się strony, zawierając pozorne czynności prawne. Wyjaśnił bowiem, że organ podatkowy wywodzi skutki z ukrytej czynności prawnej zarówno wówczas, gdy motywem działania stron była chęć ukrycia przed opodatkowaniem rzeczywiście realizowanej czynności, jak również w każdym innym przypadku (np. udaremnienia egzekucji sądowej).

Zwrócił również uwagę, że w judykaturze prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym organy podatkowe mogą rozważać skutki podatkowe czynności cywilnoprawnych podatników z wyłączeniem oceny ważności tych czynności w świetle przepisów prawa cywilnego. Podniósł, że organ podatkowy dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, może ustalić rzeczywistą treść oświadczenia woli podatnika. W ocenie organu odwoławczego, ważność czynności prawnej jest w szczególności nieistotna dla praw i obowiązków podatnika, gdyż żaden przepis ustawy nie przesądza o tym, że jest ona istotna dla konstrukcji podatku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2008 r. sygn. akt I FSK 685/07).

Organ odwoławczy stwierdził, iż w niniejszej sprawie wystąpiła pozorność czynności prawnej w drugim opisanym wyżej ujęciu, tj. czynność symulowana oraz dyssymulowana.

W ocenie organu drugiej instancji, organ kontroli skarbowej był uprawionym do zastosowania art. 199a § 2 O.p., w sytuacji gdy pomiędzy stronami spornych umów zawartych w tej samej dacie istniało pokrewieństwo, bowiem J. E. był ojcem Strony, a jednocześnie był w tym czasie jedynym akcjonariuszem Spółki i członkiem jej rady nadzorczej. Przy czym podkreślił, iż organ kontroli skarbowej, jak również organ odwoławczy, nie kwestionuje prawidłowości formy zawartych umów, a jedynie ich skutki podatkowe.

W kontekście powyższego wskazał, że zgodnie z doktryną prawa podatkowego (zob. np. P. Karwat, Pojęcie pozorności i jej skutki w prawie podatkowym, Jurysdykcja Podatkowa 2007, Nr 4), w polskim systemie podatkowym organy administracji podatkowej są władne dokonywać oceny skutków podatkowych czynności cywilnoprawnych podatników.

Ponadto zdaniem organu odwoławczego, poniesione przez strony koszty związane z zawarciem dwóch umów z dnia 7 czerwca 2005 r., w tym dwukrotna taksa notarialna oraz dwukrotnie pobrany podatek od towarów i usług od czynności notariusza, uzasadniają prawidłowość stanowiska organu kontroli skarbowej.

Mając na uwadze ustalenia organu kontroli skarbowej uznał, iż celem stron przedmiotowych umów było wykazanie, iż nabycie wierzytelności względem Spółki miało charakter odpłatny, tym samym koszty poniesione na objęcie akcji w zamian za wierzytelności Spółki stanowiłyby koszty uzyskania przychodu, stosownie do art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f.

Przy czym wskazał, że Strona, jak i jej matka - K. R., nie stawiły się w wyznaczonych terminach w Urzędzie Kontroli Skarbowej i nie złożyły stosownych wyjaśnień, m.in. w przedmiocie okoliczności fizycznego przekazania kwoty [...] zł pomiędzy stronami.

Odnosząc się do opinii biegłego rewidenta, organ odwoławczy stanął na stanowisku, że pozostaje ona bez wpływu na ustalenia organu kontroli skarbowej, albowiem dotyczy ona jedynie kwestii zweryfikowania wartości wkładów niepieniężnych, za które obejmowane były akcje, która to kwestia nie jest sporna w sprawie. Uznał również, że fakt zarejestrowania podwyższenia kapitału akcyjnego przez sąd rejestrowy nie może przesądzać o braku pozorności zawartych umów.

Organ odwoławczy stwierdził zatem, iż obie czynności miały charakter pozorny, w rozumieniu art. 199a § 2 O.p. i służyły ukryciu rzeczywistej czynności prawnej tj. darowizny wierzytelności na łączną kwotę 1.044.000 zł na rzecz Strony. W konsekwencji uznał, że przedmiotowa pozorność skutkowała nieuznaniem za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie akcji w zamian za wkład niepieniężny w Spółce, bowiem Strona nie poniosła faktycznych kosztów nabycia przedmiotu wkładu (nabycie nastąpiło w drodze ukrytej czynności darowizny wierzytelności), a zatem niespełniona została przesłanka, o której mowa w art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 O.p. ze względu na brak wyznaczenia Skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co pozbawiło Stronę gwarantowanego jej prawem czynnego udziału w postępowaniu podatkowym,

2) art. 122 oraz 187 § 1 i art. 199a § 1 i § 2 O.p. poprzez podtrzymanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji błędne uznanie za organem I instancji pozorności umów zawieranych przez Stronę,

3) art. 30b ust. 1 pkt 5 oraz art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez błędne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów Strony, wydatków poniesionych przez nią na nabycie wierzytelności, które stanowiły przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki posiadającej osobowość prawną.

W uzasadnieniu Skarżąca powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdziła, iż naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym jest ciężkim naruszeniem prawa, mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (zob. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2003 r., sygn. akt SA/Rz 901/01 oraz z dnia 20 września 2002 r., sygn. akt I SA/Wr 1287/01).

Następnie podniosła, że w niniejszej sprawie brak umożliwienia Skarżącej wypowiedzenia się, co do całości zebranego materiału dowodowego stanowi naruszenie prawa, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem Skarżąca pragnęła przed wydaniem decyzji organu drugiej instancji złożyć wyjaśnienia, co do szczegółów kwestionowanych transakcji. Zaznaczyła, że w szczególności chciała wyjaśnić sposób powstania wierzytelności, a także zamierzała ustosunkować się do twierdzeń organu kontroli skarbowej, co do powodów dla których Skarżąca oraz jej matka K. R. nie złożyły osobistych wyjaśnień w postępowaniu podatkowym. Zdaniem Skarżącej powyższe nie było możliwe, ponieważ organ drugiej instancji nie wyznaczył Skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego.

W kontekście powyższego podkreśliła, iż fakt niezebrania przez organ odwoławczy nowych dowodów, nie zwalania go z przestrzegania art. 123 i art. 200 O.p., bowiem wyjątki w tym zakresie są ściśle określone w ustawie i brak prowadzenia przez organ II instancji postępowania dowodowego nie oznacza, iż organ ten uprawiony jest do pozbawienia Skarżącej wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego materiału dowodowego.

Zdaniem Skarżącej, przyczyną dla której organ odwoławczy nie wyznaczył siedmiodniowego terminu do wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, był upływający z dniem 31 grudnia 2011 r. termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie Skarżącej, organ odwoławczy działał zatem w imię realizacji celu fiskalnego, jakim było niedopuszczenie do przedawnienia się zobowiązania podatkowego.

Przechodząc do zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 199a § 1 i § 2 O.p., stwierdziła, że organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji także naruszył powyższe przepisy.

W ocenie Skarżącej, twierdzenia organu odwoławczego, podobne w wymowie do uzasadnienia zawartego w zaskarżonej decyzji organu kontroli skarbowej, nie mogą zostać uznane za prawidłowe.

Następnie wyjaśniła, iż zamiarem i celem Skarżącej było dokonanie takich czynności prawnych, aby Strona odpłatnie nabyła od swojego ojca wierzytelności wobec Spółki. Wskazała, ze zamiar ten strony zrealizowały poprzez zawarcie umowy darowizny kwoty pieniężnej (prawidłowo opodatkowanej podatkiem od spadków i darowizn), a następnie zawarcie umowy odpłatnej cesji wierzytelności wobec Spółki. Podkreśliła, że w ten sposób strony czynności prawnych zrealizowały swój cel, jakim było odpłatne nabycie przez Stronę wierzytelności wobec Spółki, które stały się następnie przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki.

W kontekście powyższego podniosła, że strony nie miały żadnych ukrytych zamiarów i celów, które musiałby osiągać przez pozorne czynności prawne. Zaznaczyła, ze strony chciały zawrzeć przedmiotowe umowy (darowizny kwoty pieniężnej i odpłatnej cesji) i zrobiły to realizując w ten sposób odpłatne nabycie przez Stronę wierzytelności wobec Spółki. W ocenie Skarżącej zatem, zarówno organ kontroli skarbowej jak i organ odwoławczy nie zbadał prawidłowo ani zamiaru stron, ani kwestionowanych umów, ani celów, które te strony chciały osiągnąć.

Zarzuciła również, iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji w zakresie stwierdzenia rzekomej pozorności umów jest oparte na niezwykle wątłych przesłankach, jak wywodzenie pozorności umów z faktu pokrewieństwa stron transakcji, czy fakt ponoszenia dwukrotnie kosztów taksy notarialnej, czy podatku od towarów i usług z tytułu sporządzenia aktów notarialnych.

Ponadto stwierdziła, że organy obu instancji nie były w stanie skutecznie zakwestionować prawdziwości oświadczeń woli złożonych przez strony czynności prawnych, bowiem kwestionując przedmiotowe czynności nie potrafią wskazać przekonujących dowodów, z których wynikałoby, że istotnie strony realizowały kwestionowane czynności jedynie dla pozoru.

Skarżąca stanęła na stanowisku, że naruszenie art. 30b ust. 1 pkt 5 oraz art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f., doprowadziło w konsekwencji do błędnego przyjęcia, że Skarżąca nie poniosła w ogóle kosztów nabycia wierzytelności wobec Spółki, co doprowadziło do powstania przychodu, bez żadnych kosztów jego uzyskania.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowej sprawie – zdaniem Skarżącej – nie wystąpiła pozorność umów z dnia 7 czerwca 2005 r., całkowicie nieuprawnione stało się wyłączenie z kategorii koszów podatkowych Skarżącej kwoty zapłaconej przez nią za nabyte wierzytelność wobec Spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalanie uznając zarzuty skargi za niezasadne.

Strona w uzupełnieniu skargi złożyła na rozprawie w dniu 12 lutego 2013 r. pismo procesowe, w którym podniosła, iż w jej ocenie w sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, na którą to okoliczność przedstawiła stosowne dowody wraz z argumentacją prawną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm. ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym przypadku decyzji administracyjnej zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej "P.p.s.a." - sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Poddając analizie stan faktyczny oraz prawny sprawy, w pierwszej kolejności Sąd odniósł się do sformułowanego w uzupełnieniu skargi zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który to zarzut w przypadku jego stwierdzenia, czyni bezprzedmiotowym dalsze merytoryczne zbadanie sprawy.

W niniejszej sprawie okres przedawnienia przedmiotowego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych upływał z końcem 2011 r., tymczasem decyzja organu odwoławczego - Dyrektora Izby Skarbowej w W. - została doręczona Skarżącej w dniu 11 stycznia 2012 r., już po jego przedawnieniu.

Zdaniem organu do przedawnienia rzeczonego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych nie doszło, gdyż wobec Skarżącej w dniu 7 grudnia 2011r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe, która to okoliczność zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowi materialnoprawną przesłankę do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania, co potwierdzać ma znajdujące się w aktach sprawy pismo z dnia 29 grudnia 2011 r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W..

W ocenie Sądu argumentacja ta nie zasługuje jednak na uwzględnienie, z uwagi na brak przesłanki wszczęcia postępowania w sprawie karno-skarbowej o którym Strona wiedziała, przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jak stwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. P 30/11:

"Art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej."

Wskazać także należy na ukształtowaną w tym zakresie wyrokiem Trybunału linię orzeczniczą sądów administracyjnych, a w szczególności na wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 9 października 2012 r. o sygn. akt: I FSK 2132/11.

Z dokumentów znajdujących się w aktach niniejszej sprawy wynika, iż postanowienie Inspektora UKS z dnia [...] grudnia 2011r. o wszczęciu postępowania karno-skarbowego wobec Skarżącej nie zostało Stronie doręczone z końcem upływu terminu przedawnienia jej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak słusznie wskazuje Skarżąca o toczącym się wobec niej w odrębnym trybie postępowaniu została skutecznie powiadomiona dopiero 29 lutego 2012r., zaś zarzuty popełnienia przestępstwa skarbowego zostały jej przedstawione 8 maja 2012r.

W takich okolicznościach rozpoznawanej sprawy Sąd nie mógł podzielić stanowiska organu, iż nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej. W tym przypadku organ powinien stosownie do art. 208 § 1 O.p. umorzyć postępowanie w sprawie, z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z uwagi na stwierdzenie tego faktu przez Sąd, niezbędne było wyeliminowanie wadliwej decyzji organu administracji z obrotu prawnego i w konsekwencji odstąpienie od rozpoznania pozostałych zarzutów skargi.

Podsumowując, ze względu na dokonane ustalenia stanu sprawy i stwierdzone naruszenie przepisów prawa procesowego dotyczące upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152 i art. 205 § 2 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.