Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 428/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191art. 194 par. 1, art. 53 par. 4, 3, art. 210
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 100 ust. 1 2, art. 3 ust. 1, art. 101 ust. 5, art. 106 ust. 3
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 września 2014 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...][...]utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...][...]określającą W. S. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 22.931 zł

z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Lexus RX 400H o nr n/p JTJHW31U002866142.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał na mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 108 poz. 626) dalej zwana "u.p.a.". Na podstawie art. 3 ust. 1 tej ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 1987.256.1, ze zm.;) dalej "rozporządzenie". Definicję samochodu osobowego zawiera art. 100 ust. 4 u.p.a. (pojazdy samochodowe

i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703). W świetle rozporządzenia pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi; natomiast pozycja 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Ustalenie właściwej klasyfikacji wg Nomenklatury CN wymaga dokonania oceny budowy pojazdu w oparciu o wskazania wynikające z nomenklatury towarowej CN przy uwzględnieniu danych wynikających z dokumentów pojazdu oraz innych informacji o pojeździe, poczynając od jego wersji fabrycznej. Wpis w karcie pojazdu bądź w dowodzie rejestracyjnym nie przesądza o klasyfikacji pojazdu na gruncie Nomenklatury Scalonej (CN). Procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, że najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703, a jeżeli natomiast służy do przewozu towarów, obejmuje go kod 8704. Samochód osobowy może również być przystosowany do przewozu towarów, ale o klasyfikacji do właściwego kodu CN decyduje zasadniczy charakter wyrobu. Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób lub towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zatem, z punktu widzenia przepisów o podatku akcyzowym, dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez stronę nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym. W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego czy też przeprowadzone badanie techniczne w kraju.

Dokonując klasyfikacji przedmiotowego pojazdu organ kierował się brzmieniem not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej zamieszczonymi

w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r.

w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86 z 2006 r., poz. 880). Jednocześnie organ powołał brzmienie tych not zarówno dla pozycji 8703 jak i pozycji 8704.

Przeprowadzone postępowanie dowodowe miało na celu ustalenie, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo przez pana W.a S.a pojazd marki Lexus RX400 jest przeznaczony do przewozu towarów, czy przewozu osób.

Organ ustalił, że pojazd został zakupiony w Niemczech w dniu 7 września 2009 r. za 30.000 EUR. Poza granicami kraju zarejestrowany został jako samochód ciężarowy, limuzyna kombi z liczbą miejsc siedzących - 5. Po przyjeździe do kraju pojazd przeszedł badania techniczne na dowód czego wydano zaświadczenie

o przeprowadzonym badaniu nr 3474/2009 z dnia 9 września 2009 r. Diagnosta wskazał, że pojazd posiada 5 miejsc siedzących, natomiast dopuszczalną ładowność określił na 430 kg. Jest to samochód ciężarowy, terenowy. Dnia 21 września 2009 r. pojazd zarejestrowano po raz pierwszy w kraju jako samochód ciężarowy VAN.

Po ustaleniu danych obecnego własciciela pojazdu organ zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w P., jako organu właściwego, o przeprowadzenie oględzin samochodu oraz o przesłuchanie w charakterze świadka aktualnego właściciela. Naczelnik Urzędu Celnego w P. poinformował, że świadek dwukrotnie nie podjął wezwania i nie stawił się na przesłuchanie i oględziny, wobec czego nie przeprowadzono ww. czynności. Zwrócono się ponadto do przedstawiciela marki Toyota w Polsce z prośbą o udzielenie informacji dotyczącej rodzaju nadwozia na jakim został wyprodukowany wskazany pojazd. Spółka nie udzieliła informacji.

Z kolei według wyjaśnień strony w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego, pojazd posiadał dwa miejsca siedzące w pierwszej części pojazdu. Poza tym pojazd posiadał okna wzdłuż dwubocznych paneli, pięcioro drzwi (cztery boczne i tylne) oraz przegrodę oddzielającą przestrzeń pasażerską od towarowej, umieszczoną za przednimi fotelami kierowcy i pasażera. Za fotelem kierowcy i pasażera nie był wyposażony w siedzenia wraz z pasami bezpieczeństwa. Strona nie była w stanie udzielić informacji, co do punktów mocowania siedzeń oraz odnośnie wyposażenia tylnej części pojazdu. W samochodzie według wyjasnień strony nie dokonywano żadnych zmian konstrukcyjnych skutkujących zmianą jego przeznaczenia.

W ocenie organu zasadniczym przeznaczeniem pojazdu w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był przewóz osób. Zarówno zagraniczne dokumenty rejestracyjne jak i te wydane w Polsce wskazują, że pojazd posiadał pięć miejsc siedzących, zatem uprawniony jest wniosek, że pojazd został fabrycznie wyposażony w pięć miejsc siedzących. Wyjaśnienia strony dotyczące wyposażenia pojazdu nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Owszem, w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym wskazano, że jest to pojazd ciężarowy, jednak określono go również jako limuzyna kombi, co zdaniem organu wyklucza również możliwość zakwalifikowania konkretnego pojazdu jako samochodu ciężarowego w świetle Nomenklatury Scalonej. Oceniając przeznaczenie samochodu marki Lexus nabytego przez pana W. S., organ celny uznał, że właściwym będzie obliczenie tzw. proporcji ładowności, a mianowicie ustalenie jaka część ładowności pojazdu przypada na pasażerów a jaka na towar. W rozpatrywanym przypadku czterech pasażerów i kierowca waży łącznie około 350kg (przy założeniu średniej wagi osoby dorosłej ok. 70 kg, tj. 5 x 70 kg = 350 kg), przy dopuszczalnej ładowności wynoszącej 430 kg, która wynika z różnicy pomiędzy dopuszczalną masą całkowitą, a masą własną pojazdu, na część towarową przypada zaledwie 80 kg, co oznacza, iż większa część ładowności pojazdu przypada na pasażerów. Zdaniem organu brak oględzin samochodu czy odpowiedź przedstawiciela marki Lexus w Polsce nie mogły zmienić klasyfikacji, bowiem okoliczności które dowody te miały potwierdzić zostały udowodnione innymi dowodami.

Określając należny w sprawie podatek akcyzowy organ powołał przepisy ustawy o podatku akcyzowym określające przedmiot opodatkowania i definicję nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 9), podmiot opodatkowania (art. 102 ust. 1), obowiązek podatkowy (art. 101 ust. 2 pkt 1), podstawę opodatkowania (art. 104 ust. 1 pkt 2) i stawki podatkowe (art. 105 pkt 1).

Odnosząc się do zarzutu braku oceny stanu faktycznego sprawy

z uwzględnieniem treści art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, czyli nie porównania kwoty podatku akcyzowego naliczonego od podstawy opodatkowania wynikającej z faktury, z wartością kwoty rezydualnej tego podatku zawartą w średniej wartości rynkowej pojazdów zarejestrowanych w Polsce, organ wyjaśnił, że postawę prawną niniejszego rozstrzygnięcia stanowi ustawa z dnia

6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. W. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.:

-art. 120 przez wybór skutku prawnego decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego sprawy;

-art. 122 przez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

- art. 187 § 1 przez zaniechanie zebrania materiału dowodowego;

-art. 191 w zw. z art. 123 § 1 przez przyjęcie, że organ udowodnił, iż nabyty samochód jest samochodem osobowym.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że sentencje zaskarżonych decyzji nie wskazują, w jakiej dacie nastąpiło nabycie wewnątrzwspólnotowe auta, natomiast z uzasadnienia wynika, że obowiązek podatkowy powstał 9 września 2009 r., pierwszej rejestracji dokonano 19 września 2009 r. i w związku z tym zdaniem organu pierwszej instancji od 20 września 2009 r. będą naliczane odsetki za zwłokę.

Skarżący podniósł ponadto, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi

o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. W ocenie skarżącego w niniejszej sprawie nie dokonano w tym zakresie żadnych ustaleń, co zresztą przyznał sam organ. Przedstawiciel Toyoty na Polskę nie udzielił stosownej informacji. Poza tym taką informację mógłby ewentualnie udzielić przedstawiciel tej firmy w Niemczech, gdyż tam pojazd został nabyty. Z tego samego powodu bez znaczenia są informacje, na które powołuje się organ, a występujące na stronach internetowych Toyoty w Polsce.

Skarżący nie może być obciążony z powodu nieprzeprowadzenia oględzin

i nieprzesłuchania świadka, którego zresztą organ nie wskazał. To na organie spoczywa obowiązek udowodnienia określonych faktów, a nie na skarżącym. Ponadto istotne są cechy pojazdu w dacie dokonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, a ta okoliczność nie była badana.

Zdaniem skarżącego na okoliczność, że pojazd jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób w aktach sprawy brak jest dowodu. Opis kabiny samochodu, siedzeń, mocowań nie jest wystarczającym dowodem na to, że służy zasadniczo do przewozu osób. Fakt, że w wystawionym przez diagnostę zaświadczeniu nie ma adnotacji o ewentualnych zmianach konstrukcyjnych w samochodzie nie oznacza, że ich w rzeczywistości nie było. Z kolei z wyjaśnień skarżącego wynika, że pojazd był wyposażony w dwa miejsca siedzące, a organ nie wskazał, na jakiej podstawie, nigdy nie widząc tego samochodu, kategorycznie uznaje, że samochód był przystosowany do przewozu pięciu osób. Jest to stwierdzenie gołosłowne. Przeznaczenie pojazdu można było ustalić przez dokonanie jego oględzin. Organ podatkowy ma prawne możliwości, aby wymusić na opornych osobach wykonanie tych czynności, chociażby poprzez nałożenie kary porządkowej, czy też zastosowania wobec takich osób środków przymusu przewidzianych w przepisach szczególnych, a z tych uprawnień w ogóle nie skorzystał.

Według skarżącego całkowicie dowolne jest obliczenie tzw. proporcji ładowności, w oparciu, o którą organ celny uznał, że sporny samochód jest osobowy. Pasażerami mogą być przecież dzieci, wówczas większa część ładowności przypada na ładunek.

Skarżący wskazał na wyrok w sprawie I SA/Ke 584/13, którym WSA

w K. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K.. W ocenie skarżącego ww. sprawa, jak i objęta niniejszą skargą są w zasadzie analogiczne. W sytuacji, gdy w ogóle nie zebrano stosownych dowodów, czego zresztą organy nie kwestionowały, trudno mówić w wyjaśnieniu sprawy w stopniu uzasadniającym podjęcie jakiejkolwiek decyzji.

W. S. ponadto wskazał na wyrok ETS z dnia 18 stycznia 2007 r.

C-313/05 i podniósł, że należało ocenić stan faktyczny sprawy z uwzględnieniem treści art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotą Europejską - TWE, czego to Naczelnik Urzędu Celnego w ogóle nie przeprowadził, a organ drugiej instancji zaaprobował takie postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności

z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym. Nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli w wyżej określonych granicach, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie oraz że stan faktyczny ustalony przez organy znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd przyjął za podstawę dalszych rozważań.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii klasyfikacji do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej (CN), nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego, pojazdu marki Lexus RX 400H. Zdaniem organu przedmiotowy pojazd należy zakwalifikować do kodu CN 8703, czego konsekwencją jest opodatkowanie tego nabycia podatkiem akcyzowym. W ocenie skarżącego natomiast pojazd należy zakwalifikować do kodu CN 8704 jako samochód przeznaczony do przewozu towarów. W związku z tym jego wewnątrzwspólnotowe nabycie jest wyłączone spod obowiązku akcyzowego.

Organy prawidłowo wskazały na podstawę prawną rozstrzygnięcia,

tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym z 6 grudnia 2008 r. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 tej ustawy do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem. Stosownie do art. 100 ust. 1 i ust. 2 u.p.a. opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega import, wewnątrzwspólnotowe nabycie oraz sprzedaż na terytorium kraju przed pierwszą rejestracją samochodu osobowego. Zgodnie zaś z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych

i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Dla uznania danego pojazdu za samochód osobowy podlegający akcyzie konieczna jest więc jego klasyfikacja do pozycji CN 8703, co wynika z przywołanej wyżej definicji samochodu osobowego i art. 3 ust. 1 u.p.a. Zasadniczym kryterium klasyfikacji pojazdów jest ich przeznaczenie zasadniczo do przewozu osób. Kryterium to powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w procesie zaliczenia danego wyrobu do określonego kodu CN. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" oznacza, że chodzi o funkcję dominującą, przeważającą pojazdu. Klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Zasadę tę potwierdza Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06. Przywołując utrwalone orzecznictwo Trybunał wskazał, że (...) decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji i działów, przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest właściwe temu towarowi, co należy oceniać według obiektywnych cech i właściwości tego towaru. Pomocnicze znaczenie przy ustalaniu właściwej pozycji CN mają wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. z 2006 r. nr 86, poz. 880; stanowi ono obraz Not Wyjaśniających do HS) oraz Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich z dnia 30 maja 2008 r. (2008/C 133/01). Noty te w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Jakkolwiek noty wyjaśniające nie mają mocy wiążącej i charakteru podstawy prawnej rozstrzygnięcia, to stanowią dla klasyfikacji towaru

w CN wskazówki, które w istotny sposób przyczyniają się do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji CN.

Ustalenie stanu faktycznego sprawy konieczne do dokonania prawidłowej taryfikacji przedmiotowego pojazdu wymagało od organu uwzględnienia całokształtu okoliczności sprawy. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie byłoby bowiem możliwe rozstrzygnięcie o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie jego prawidłowa klasyfikacja taryfowa (por. NSA w wyroku z dnia 20 kwietnia 2007 r. sygn. akt I GSK 1361/06, lex nr 323491). Powyższe wynika również z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis

art. 187 § 1 tej ustawy. Przytoczona zasada określa dla organu podatkowego dwie istotne powinności: po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Analizując postępowanie organu w niniejszej sprawie Sąd stwierdził, że organ sprostał stawianym mu wymaganiom, zarówno w zakresie zbierania materiału dowodowego jak i jego oceny. Zdaniem Sądu stanowisko organu, zgodnie z którym sporny pojazd w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i tym samym winien być zakwalifikowany do kodu CN 8703 jest prawidłowe. Ustalone przez organ cechy samochodu dowodzą bowiem, że zasadniczą jego funkcją użytkową jest przewóz osób. Na potwierdzenie, że sporny samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, organ przedstawił w uzasadnieniu decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazał na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi kierował się dokonując oceny dowodów.

Dysponując niemieckim dowodem rejestracyjnym, zaświadczeniem

o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 9 września 2009 r., organ ustalił, że w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia sporny pojazd posiadał pięć miejsc siedzących. W niemieckim dowodzie rejestracyjnym samochód został oznaczony jako ciężarowy – limuzyna kombi pięciomiejscowy, podobnie jak

w zaświadczeniu o badaniu technicznym nr 3474/2009 z 9 września 2009 r. w którym diagnosta wskazał, że jest to samochód ciężarowy, terenowy, pięć miejsc siedzących. Już taka konstrukcja części pasażerskiej świadczy o tym, że pojazd został fabrycznie wyposażony w pięć miejsc siedzących i dominującą funkcją samochodu jest przewóz osób. Nieuzasadnione są więc zarzuty skargi, że organ nie wskazał na jakiej podstawie, "nigdy" nie widząc auta, uznał, że był przystosowany do przewozu pięciu osób. Istotne przy tym jest, że zarówno dokument jakim jest zaświadczenie biegłego diagnosty (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 lutego 2011 r. sygn. akt III SA/Łd 637/10; dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) jak i dowód rejestracyjny korzystają z waloru dokumentu urzędowego. Stosownie do art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania, stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Uprawnionym jest zatem przyjęcie przez organ, że sporny samochód posiadał 5 miejsc siedzących. W związku z tym organ prawidłowo odmówił wiarygodności zeznaniom skarżącego, m.in. że nabyty przez niego samochód posiadał dwa miejsca siedzące. Z kolei brak wzmianki w ww. dokumentach o braku lub montażu dodatkowego wyposażenia uzasadnia ocenę zeznań skarżącego jako niewiarygodnych w zakresie istnienia w aucie w momencie nabycia przegrody oddzielającej część pasażerską od towarowej.

Uzupełniającym argumentem potwierdzającym stanowisko organu w zakresie przeznaczenia spornego auta jest okoliczność, że w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego ładowność części pasażerskiej była ponad czterokrotnie większa (350 kg) od ładowności części towarowej (80kg). Dokonując ustaleń w tym zakresie organ prawidłowo wykorzystał, obok informacji o ilości miejsc siedzących, dane znajdujące się w zaświadczeniu biegłego diagnosty w zakresie dopuszczalnej ładowności auta. Mając na uwadze przedstawioną proporcję ładowności organ wyciągnął logiczny wniosek, że zasadniczym przeznaczeniem pojazdu nabytego przez skarżącego jest przewóz osób (por. wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2014 r. sygn. akt I GSK 1286/12; dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wbrew twierdzeniom skarżącego ustalenia w tym zakresie są prawidłowe, m.in. poprzez przyjęcie przez organ do wyliczeń średniej wagi osoby dorosłej (pasażera). Właśnie przyjęcie skrajnych wielkości, co sugeruje skarżący (waga dziecka) uczyniłoby ustalenia w tym zakresie dowolnymi.

Ustaleń organu nie podważa brak przeprowadzenia dowodu z oględzin pojazdu czy też brak informacji od przedstawiciela marki Toyota w Polsce o rodzaju nadwozia na jakim został wyprodukowany zakupiony przez skarżącego pojazd. Organ dysponował innymi dowodami w oparciu, o które istniała możliwość ustalenia przeznaczenia spornego auta, np. informacje zazwyczaj uzyskiwane od producenta pojazdu w zakresie pierwotnych cech projektowych, uzyskano z dokumentów rejestracyjnych i zaświadczenia biegłego diagnosty (limuzyna kombi, pięć miejsc siedzących, dane dotyczące ładowności) oraz z wyjaśnień podatnika, który opisując ogólny wygląd samochodu wskazał, że samochód był przeszklony, pięciodrzwiowy. Wymaga bowiem wyjaśnienia, że stosownie do art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organ wskazał właśnie na te okoliczności jako uzasadnienie odstąpienia od przeprowadzania dowodu z oględzin czy informacji dealera.

Stanowiska organu nie podważa ponadto rodzaj nadwozia omawianego auta określony w karcie pojazdu jako kombi (osobowo - towarowe) Z opisu pozycji CN 8703 wynika bowiem, że obok pojazdów samochodowych pozycja ta obejmuje pozostałe pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objętych pozycją 8702), w tym samochody osobowo-towarowe (kombi). Wobec więc prawidłowego ustalenia, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób to jako pojazd kombi należy zaklasyfikować go do pozycji CN 8703. Tym bardziej, że pełne określenie rodzaju budowy w karcie pojazdu brzmi "limuzyna kombi", co jest istotne w świetle not wyjaśniających do nomenklatury scalonej.

Z opisu pozycji 8703 wynika bowiem, że pozycja ta obejmuje również samochody (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe).

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie mają zapisy w niemieckim dowodzie rejestracyjnym i zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym, określające przedmiotowy samochód jako ciężarowy. Zapisy te wskazują bowiem na samochód ciężarowy w rozumieniu prawa o ruchu drogowym. Uregulowania te nie mają natomiast znaczenia w zakresie grupowania i klasyfikowania pojazdów oraz nadawania im poszczególnych kodów CN. Celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Organ był związany danymi z dokumentów rejestracyjnych jedynie

w zakresie faktu rejestracji przedmiotowego samochodu. Jak już wyżej wskazano dokumenty te stanowiły również dowód tego, że pojazd posiadał w chwili rejestracji czy badania diagnostycznego wymienione w tych dokumentach cechy (np. liczbę miejsc siedzących czy dopuszczalną ładowność). Ocena zaś czy cechy te determinują klasyfikację auta do pozycji CN 8703 czy też do pozycji CN 8704 nie była przedmiotem ustaleń organów wydających omawiane dokumenty.

Wbrew zarzutom skargi organ wskazując na stosowne przepisy ustawy

o podatku akcyzowym w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego

(art. 101 ust. 5 u.p.a.) wyjaśnił kwestię powstania momentu obowiązku podatkowego

w niniejszej sprawie i prawidłowo przyjął ten dzień na 9 września 2009 r., tj. datę pierwszego badania technicznego na terenie kraju.

Prawidłowe są również ustalenia organu w zakresie daty, od której powinny zostać naliczone odsetki za zwłokę od należności podatkowych. Stosownie do

art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następnego po dniu upływu terminu płatności. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej

w K. prawidłowo na podstawie art. 106 ust. 3 u.p.a. ustalił, że terminem zapłaty podatku winien być dzień pierwszej rejestracji przedmiotowego samochodu w kraju, tj. 21 września 2009 r. W związku z tym odsetki powinny być naliczane samodzielnie przez podatnika (53 § 3 Ordynacji podatkowej) od dnia 22 września 2009 r. Stąd błędne ustalenia w tym zakresie organu pierwszej instancji nie mają wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Nieuzasadnione jest też stawianie zarzutu organom podatkowym nieuwzględnienia w sprawie art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotą Europejską, w kontekście wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 stycznia 2007 r. (C-313/05) w sprawie M. B. Wymaga wyjaśnienia, że wspomniany wyrok dotyczył stanu prawnego, w którym stawka podatku akcyzowego na samochody osobowe nabywane wewnątrzwspólnotowo nie była jednolita

i zależała od roku produkcji samochodu. W obecnym stanie prawnym taka sytuacja nie zachodzi. Zarówno bowiem samochody osobowe nabywane wewnątrzwspólnotowo, jak również samochody sprzedawane w kraju przed pierwszą rejestracją, podlegają opodatkowaniu wg stawki podatku akcyzowego wskazanej

w art. 105 u.p.a.

Podsumowując, zdaniem Sądu, organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe. Dokonując ustaleń dotyczących zasadniczego przeznaczenia samochodu wskazał na cechy samochodu, które przemawiają za tezą, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Wyniki tak przeprowadzonego postępowania stały się podstawą do zakwalifikowania spornego samochodu do kodu CN 8703, czego konsekwencją było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym. Sąd stwierdził również, że wyniki te zostały przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, spełniającej wymogi z art. 210 Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyrok