Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 1634/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6049 Inne o symbolu podstawowym 604
Hasła tematyczne: Działalność gospodarcza
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7, art. 77
journal: Dz.U. 2017 poz 1257
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 1 pkt 8, pkt 18, art. 9b ust. 2 pkt 1-8, ust. 3, ust. 4, ust. 5, art. 16a ust. 1, art. 24a, art. 78 ust. 1 pkt 3, art. 116 ust. 1a, art. 117 ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Łąpieś - Rosińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jakub Linkowski Sędzia WSA Grzegorz Nowecki Protokolant st. sekr. sąd. Jarosław Kielczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2018 r. sprawy ze skargi K. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie utraty ważności potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy i skreślenia z listy tych podmiotów oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] czerwca 2013r. K. L. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą [...] (zwana dalej Podatnikiem), złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego II w W. powiadomienie o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy.

W dniu [...] lipca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. wydał Podatnikowi potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy nr [...]. Jako rodzaj prowadzonej działalności wskazano w nim import suszu tytoniowego i nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego.

W dniu [...] lipca 2013 r. K. L. złożyła aktualizację danych do powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, w której zadeklarował rozszerzenie przedmiotu działalności o sprzedaż suszu tytoniowego na terytorium kraju.

W dniu [...] lipca 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. wydał potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy nr [...], w którym jako rodzaj prowadzonej działalności wskazano sprzedaż suszu tytoniowego na terytorium kraju, import suszu tytoniowego i nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego.

W dniach od [...] marca 2014 r. do [...] marca 2014 r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego II w W. przeprowadzili wobec Podatnika kontrolę prawidłowości rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku akcyzowego za okres od dnia 10 czerwca 2013 r. do dnia 10 marca 2014 r. Kontrola podatkowa została zakończona doręczeniem Podatnikowi w dniu [...] kwietnia 2014 r. protokołu kontroli podatkowej nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. W toku kontroli podatkowej ustalono, że Podatnik dokonał w kontrolowanym okresie dwóch nabyć wewnątrzwspólnotowych od [...] (Włochy) na podstawie faktur:

1) nr 100 z dnia 29.06.2013 r., towaru o nazwie handlowej [...] w ilości 12.960 kg, klasyfikowanego do kodu CN 24012095 (tytoń nieprzetworzony, odpady tytoniu);

2) nr 108 z dnia 09.07.2013 r., towaru o nazwie [...] w ilości 7.290 kg oraz [...] w ilości 7.290 kg, klasyfikowanego do kodu CN 24013000 (odpady tytoniu).

Faktury zakupu zaewidencjonowano do księgi przychodów i rozchodów. Zakupiony tytoń nieprzetworzony (susz tytoniowy) Podatnik odsprzedał podmiotom na podstawie faktur, szczegółowo opisanym w decyzji.

Wszystkie okazane przez Podatnika faktury sprzedaży zostały zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za poszczególne miesiące z okresu objętego kontrolą z wyjątkiem faktur nr 1/03/2014 z dnia 01.03.2014 r. i nr 2/03/2014 z dnia 08.03.2014 r.

W protokole kontroli podatkowej z dnia [...].03.2014 r. wskazano również, że za okres od dnia 01.01.2013 r. do dnia 31.12.2013 r. u Podatnika została przeprowadzona w dniach [...] marca 2014 r. przez pracowników Referatu Dochodzeniowo Śledczego Urzędu Celnego II w W. kontrola doraźna

w zakresie "obrotu wyrobami akcyzowymi". W wyniku tej kontroli doszło do zatrzymania w dniu [...].03.2014 r. towaru [...] oraz pobrano dwie partie po trzy próby, które w dniu 04.03.2014 r. zostały przekazane do Laboratorium Celnego w B. celem zweryfikowania rodzaju towaru w zakresie ustalenia czy jest to wyrób tytoniowy czy też susz tytoniowy. Ustalenia tej kontroli zostały zawarte w protokole bez numeru z dnia [...].03.2014 r.

Protokół kontroli podatkowej nr [...] z dnia [...].03.2014 r. doręczono Pełnomocnikowi Podatnika.

Postanowieniem z dnia [...].08.2014 r. w dniu [...].08.2014r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego.

Jednocześnie mając na uwadze stwierdzone w postępowaniu podatkowym naruszenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym postanowieniem z dnia [...].10.2014 r. w dniu [...].10.2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie utraty ważności pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy wydanego w dniu [...].07.2013 r. oraz skreślenia podmiotu K. z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego II w W. decyzją nr [...] z dnia [...].12.2014 r. stwierdził utratę ważności pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy wydanego w dniu [...].07.2013 r. oraz orzekł o skreśleniu podmiotu K. z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych.

Decyzją nr [...] z dnia [...].04.2015 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w W. z dnia [...].12.2014 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części oraz włączenie do akt sprawy dowodów w zakresie rodzaju wyrobu jaki był przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, a następnie sprzedaży.

Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego oraz włączeniu do akt sprawy dowodów w zakresie rodzaju wyrobu jaki był przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, a następnie sprzedaży, Naczelnik Urzędu Celnego II

w W. decyzją z dnia [...].12.2015 r. stwierdził utratę ważności pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy wydanego w dniu [...].07.2013 r. oraz orzekł o skreśleniu podmiotu K. z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych.

Pismem z dnia [...].02.2016 r., Podatnik działający przez Pełnomocnika wniósł odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości. Decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 16 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne uznanie, że Podatnik prowadził działalność gospodarczą niezgodnie z ustawą o podatku akcyzowym, tj. jako pośredniczący podmiot tytoniowy prowadził sprzedaż suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy.

Postanowieniem z dnia [...].05.2016 r. Dyrektor Izby Celnej w W. zawiesił z urzędu niniejsze postępowanie do czasu wydania ostatecznych rozstrzygnięć organu odwoławczego w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe: lipiec 2013 r., sierpień 2013 r. oraz marzec 2014 r.

Przedmiotowe postępowanie zostało podjęte postanowieniem z dnia [...].02.2017 r.

Decyzją z dnia [...] maja 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w W. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm.), art. 221 ustawy

z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, ze zm.), art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 749, ze zm.) w zw. z art. 13 ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych ustaw z dnia 24 lipca 2015 r. (Dz. U. poz. 1479) po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...].02.2016 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w W. z dnia [...].12.2015 r. stwierdzającej utratę ważności pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia

o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy wydanego w dniu [...].07.2013 r. oraz orzekającej o skreśleniu podmiotu K. z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych, orzekł o utrzymaniu w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 221 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, ze zm.) postępowania w sprawach wynikających

z przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym wszczęte

i niezakończone ostatecznym rozstrzygnięciem przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia

w życie niniejszej ustawy. W myśl art. 208 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej postępowania podatkowe wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy prowadzone przez naczelnika urzędu celnego jako organ podatkowy pierwszej instancji - prowadzi właściwy według miejsca zamieszkania lub siedziby podatnika naczelnik urzędu skarbowego na podstawie dotychczasowych przepisów; dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej - jako organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego, dyrektora urzędu kontroli skarbowej lub naczelnika urzędu celnego prowadzi dyrektor izby administracji skarbowej

na podstawie dotychczasowych przepisów.

Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 749, ze zm.), zwanej dalej "ustawą" w zw. z art. 13 ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych ustaw z dnia 24 lipca 2015 r. (Dz. U. poz. 1479).

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. W art. 2 ust. 1 pkt 18 zawarta jest legalna definicja faktury na potrzeby ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z nią za fakturę należy uznać dokument w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednostką współpracy administracyjnej w dziedzinie akcyzy jest centralne biuro łącznikowe (ELO), usytuowane w urzędzie obsługującym ministra właściwego do spraw finansów publicznych, które wykonuje zadania w zakresie współpracy administracyjnej w dziedzinie akcyzy, o których mowa w rozporządzeniu Rady (WE) nr 2073/2004 z dnia 16 listopada 2004 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatków akcyzowych (Dz. Urz. UE L 359 z 4 grudnia 2004r.) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;

2) sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;

3) import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy łub pośredniczący podmiot tytoniowy;

4) zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;

5) zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;

6) nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza

w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Stosownie do art 9b ust. 2 ustawy za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2pkt 1-8, tj.:

1) sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

2) zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

3) wydanie w zamian za wierzytelności;

4) wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;

5) darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

6) wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;

7) przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;

8) przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Natomiast zgodnie z art. 9b ust. 3 ustawy jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W myśl art. 9b ust. 4 ustawy w przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu.

W art. 9b ust. 5 ustawy wskazano, że w sytuacji, o której mowa w ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

W przepisach art. 11a ustawy określono moment powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w przypadku suszu tytoniowego. I tak, wobec tego wyrobu obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1) nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego;

2) wyd ania suszu tytoniowego w przypadku dokonania jego sprzedaży;

3 zużycia suszu tytoniowego;

4) nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego; powstania długu celnego, w przypadku importu suszu tytoniowego.

Na mocy art. 12 ustawy, jeżeli nie można określić dnia, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności lub stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej stwierdził dokonanie danej czynności lub istnienie danego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych ustaw z dnia 24 lipca 2015 r. (Dz. U. poz. 1479) postępowania w sprawie wydania, na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, decyzji o utracie ważności pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz o skreśleniu z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych, wszczęte i niezakończone przed dniem 1 stycznia 2016 r., prowadzone są na dotychczasowych zasadach.

Zgodnie z art. 9b ust. 4 ustawy w przypadku sprzedaży suszu tytoniowego sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu.

W związku z czym jest on uprawniony żądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nie uwzględniającej akcyzy - art. 9b ust. 5 ustawy.

Organ podatkowy I instancji na podstawie zebranych dowodów ustalił, że Podatnik jako pośredniczący podmiot tytoniowy dokonywał sprzedaży suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

W art. 16a ust. 1 ustawy wskazano, że w przypadku sprzedaży przez pośredniczący podmiot tytoniowy suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje

z urzędu decyzję o utracie ważności wydanego wcześniej temu pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia

o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz o skreśleniu go z listy, o której mowa w art. 16 ust. 3c.

Organ podkreślił, że jak wynika z decyzji włączonych do akt sprawy

w postępowaniu odwoławczym po uwzględnieniu całego zebranego materiału dowodowego ustalono, że w sprawie nie wystąpiły dostawy wewnątrzwspólnotowe, co do których wystawiono zakwestionowane faktury VAT, z tego względu przyjęto,

że Podatnik dokonał sprzedaży suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

Zgodnie z przepisami art. 16a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w sprawie w przypadku sprzedaży przez pośredniczący podmiot tytoniowy suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje z urzędu decyzję o utracie ważności wydanego wcześniej temu pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz o skreśleniu go z listy pośredniczących podmiotów węglowych lub tytoniowych. Ponadto zgodnie z wolą ustawodawcy pisemne potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy traci ważność z dniem wydania wskazanej powyżej decyzji.

W ocenie organu odwoławczego faktury VAT wystawiane przez Podatnika nie dokumentują faktycznej sprzedaży suszu tytoniowego do innych krajów UE. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego II w W. zasadnie stwierdził, że Podatnik dokonywał sprzedaży suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, a skoro sprzedany susz tytoniowy nie był oznaczony znakami akcyzy, to tym samym sprzedaż ta uzasadniała wydanie decyzji na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie.

W sprawie nie można kwestionować przyjętych zgodnie z art. 122 oraz art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa, ustaleń co do sprzedaży suszu tytoniowego.

Pismem z dnia [...] czerwca 2017r. K. J. reprezentowana przez pełnomocnika wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję zarzucając:

I. rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na jej treść, a mianowicie:

1) przepisu art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy co do dokonania przez Podatnika transakcji dostawy wewnątrzwspólnotowej suszu tytoniowego polegające na przyjęciu uproszczeń i domniemań, poprzez brak ustaleń co do autentyczności informacji uzyskanych przez organ podatkowy w ramach wyłącznie na podstawie ustaleń innych postępowań administracyjnych;

2) przepisu art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego wskutek oparcia decyzji na błędnym założeniu, że w toku prowadzonego postępowania ustalono, że transakcje sprzedaży suszu tytoniowego dokonane przez stronę do podmiotów zagranicznych nie miały charakteru dostawy wewnątrzwspólnotowej, podczas gdy z materiału dowodowego wynikają odmienne ustalenia;

II. obrazę prawa materialnego, tj. przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne uznanie, że skarżąca K. L. prowadziła działalność gospodarcza niezgodnie z ustawą tj. jako pośredniczący podmiot tytoniowy prowadziła sprzedaż tytoniu oraz suszu tytoniowego nieoznaczonych znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

Mając na uwadze powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora izby Administracji Skarbowej w W. a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego II w W. z dnia [...] grudnia 2015 r., oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania wraz

z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżąca rozwinęła powyższe zarzuty podkreślając, że całkowicie nietrafne są ustalenia, dotyczące transakcji dostaw wewnątrzwspólnotowych dokonanych przez Podatnika, na podstawie znajdujących się w aktach sprawy decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym. Postępowanie dowodowe w tym zakresie prowadzone było z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, skutkiem czego tak organ I jak i II instancji poczynił w tej sprawie błędne ustalenia faktyczne.

Ponadto organ I i II instancji powinien samodzielnie podjąć czynności dowodowe zmierzające do poczynienia ustaleń, od których zależało rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, czego jednak nie uczynił.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, iż w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji orzekające w sprawie nie naruszyły prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Stosownie zaś do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 poz. 1369 ze zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a.", Sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę w świetle wyżej wskazanych kryteriów należy uznać,

że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności odnieść należy się do zarzutów skargi dotyczących zaniechania wyczerpującego zgromadzenia i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego. Sąd stwierdza, że postępowanie w rozpoznawanej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami prawa. Zebrany materiał dowodowy został oceniony w sposób prawidłowy, wyciągnięto z niego logiczne wnioski, które znalazły się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W działaniu organów rozstrzygających w niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości, zarówno, gdy idzie o ustalenie stanu faktycznego sprawy, jak i o zastosowanie do jego oceny przepisów prawa materialnego. Wyjaśnione zostały motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona na ten temat argumentacja jest wyczerpująca. Zarzuty skargi mają charakter polemiczny i nie wskazują, by podnoszona argumentacja miała istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd, badając legalność zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej powołane kryteria, doszedł do przekonania, że zarówno zaskarżona decyzja jak

i poprzedzająca ją decyzja tego organu nie naruszają prawa. W opinii Sądu, poczynione przez organy ustalenia wynikają z zebranego w sprawie materiału dowodowego, zaś dokonana przez nie ocena tego materiału w kontekście zastosowanych przepisów ustawy nie budzi zastrzeżeń. Zdaniem Sądu organ wyczerpująco zbadał wszystkie okoliczności faktyczne związane z niniejszą sprawą, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej art. 7 k.p.a. i art. 77 k.p.a. Nie doszło do naruszenia praw skarżącej jako strony.

W niniejszej sprawie skarżąca w oparciu o wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego II w W. potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy nr [...], prowadziła działalność gospodarczą w zakresie import suszu tytoniowego i nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego. W dniu [...].07.2013 r. K. L. złożyła aktualizację danych do powiadomienia o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, w której zadeklarował rozszerzenie przedmiotu działalności o sprzedaż suszu tytoniowego na terytorium kraju. W dniu [...].07.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. wydał potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy nr [...], w którym jako rodzaj prowadzonej działalności wskazano sprzedaż suszu tytoniowego na terytorium kraju, import suszu tytoniowego i nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 749, ze zm.) dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. W art. 2 ust. 1 pkt 18 zawarta jest legalna definicja faktury na potrzeby ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z nią za fakturę należy uznać dokument w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;

2) sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy;

3) import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy łub pośredniczący podmiot tytoniowy;

4) zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;

5) zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;

6) nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza

w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Stosownie do art 9b ust. 2 ustawy za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2pkt 1-8, tj.:

1) sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

2) zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

3) wydanie w zamian za wierzytelności;

4) wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;

5) darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

6) wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;

7) przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;

8) przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Natomiast zgodnie z art. 9b ust. 3 ustawy jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej

z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W myśl art. 9b ust. 4 ustawy w przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu.

W art. 9b ust. 5 ustawy wskazano, że w sytuacji, o której mowa w ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Zgodnie z art. 9b ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 749, ze zm.) w przypadku sprzedaży suszu tytoniowego sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu. W związku z czym jest on uprawniony żądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nie uwzględniającej akcyzy - art. 9b ust. 5 ustawy.

Stosownie do art. 24a ustawy w przypadku suszu tytoniowego podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać

i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3. Na mocy art. 116 ust. 1a ustawy obowiązek oznaczania suszu tytoniowego podatkowymi znakami akcyzy ciąży na podmiocie dokonującym czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1-3.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 przed dokonaniem ich sprzedaży. Zgodnie z art. 125 ust. 1b ustawy podatkowe znaki akcyzy otrzymuje również podmiot dokonujący czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1-3.

Jak wynika z akt sprawy organ podatkowy na podstawie zebranych dowodów ustalił, że skarżąca jako pośredniczący podmiot tytoniowy dokonywała sprzedaży suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy.

W art. 16a ust. 1 ustawy wskazano, że w przypadku sprzedaży przez pośredniczący podmiot tytoniowy suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje

z urzędu decyzję o utracie ważności wydanego wcześniej temu pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia

o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz o skreśleniu go z listy, o której mowa w art. 16 ust. 3c.

Jak wyjaśnił organ decydującym w procedurze podatkowej źródłem informacji jest dokument, a w szczególności dokument urzędowy. Chodzi tu o sporządzony

w formie pisemnej środek dowodowy, stanowiący wyrażenie określonych myśli lub wiadomości. Szczególna moc dowodowa dokumentów urzędowych istnieje tylko wtedy, gdy zostały one sporządzone w sposób określony przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej. Dokument urzędowy musi być sporządzony w zakresie działania organu, od którego pochodzi. Na zakres działania organu składa się jego kompetencja rzeczowa i terytorialna. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności).

Jak wykazano w toku postępowania wyjaśniającego faktury VAT wystawiane przez skarżącą nie dokumentują faktycznej sprzedaży suszu tytoniowego do innych krajów UE. Powyższe pozwoliło na stwierdzenie, że skarżąca dokonywała sprzedaży suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, a skoro sprzedany susz tytoniowy nie był oznaczony znakami akcyzy, to tym samym sprzedaż ta uzasadniała wydanie decyzji na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy

o podatku akcyzowym w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie.

Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.