Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2343/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: 15, art. 105, art. 137, art. 138 par. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 133, art. 141 par. 4, art. 183
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 24 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/Łd 146/11 w sprawie ze skargi "I." [...] sp. j. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 12 stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w L. na rzecz "I." [...] sp. j. z siedzibą w S. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 7 czerwca 2011 r., III SA/Łd 146/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 12 stycznia 2011 r. w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego zaskarżone przez I. spółkę jawną z siedzibą w S.

2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: postanowieniem z 6 maja 2009 r., Dyrektor Izby Celnej w L., na podstawie art. 17 i art. 157a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej jako: "u.p.e.a."), odmówił uchylenia zabezpieczenia na wymienionych przez stronę we wniosku z 20 marca 2009 r. składnikach majątkowych. Wskazał, iż w toku prowadzonego wobec spółki postępowania zabezpieczającego dokonano zajęć zabezpieczających m.in. rachunków bankowych, pojazdów mechanicznych oraz innych ruchomości należących do spółki, część jednak zajętych w toku postępowania zabezpieczającego składników majątkowych została zwolniona. Odnosząc się do zgłoszonego przez spółkę żądań organ egzekucyjny wskazał, że brak jest podstaw do ich uwzględnienia, ponieważ trwa postępowanie zabezpieczające przedłużone postanowieniem Dyrektora Izby Celnej w L. z 28 września 2007 r., utrzymanym w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 27 grudnia 2007 r. Uchylenie zabezpieczenia jest natomiast dopuszczalne na wniosek zobowiązanego, jeżeli nie został zgłoszony wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego lub nie zostało przedłużone postępowanie zabezpieczające.

Na powyższe postanowienie z 6 maja 2009 r. spółka złożyła zażalenie. Zaskarżonym postanowieniem dyrektor izby skarbowej umorzył postępowanie odwoławcze. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy podniósł, przywołując treść art. 159 § 1 i § 2 u.p.e.a., że na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 12 marca 2009 r. w dniu 22 czerwca 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wystawił wobec skarżącej tytuły wykonawcze obejmujące zobowiązanie w podatku akcyzowym za 2005 rok. Odnosząc się natomiast do zarządzenia zabezpieczenia z 26 lutego 2007 r. dyrektor izby skarbowej wskazał, iż 23 lipca 2009 r. zostały wystawione tytuły wykonawcze obejmujące zaległości spółki w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń, lipiec oraz sierpień 2004 r. Odpisy powyższych tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego z 27 lipca 2009 r. zostały doręczone w siedzibie spółki 3 sierpnia 2008 r. Podstawę wystawienia powyższych tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 14 maja 2009 r., określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym za: styczeń, lipiec oraz sierpień 2004 r. Ponadto, jak podkreślił organ postanowieniem z 25 czerwca 2009 r., Naczelnik Urzędu Celnego w L. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 14 maja 2009 r. Na tle okoliczności faktycznych, jakie zaistniały w niniejszej sprawie, w ocenie organu nie ulega zatem wątpliwości, iż postępowanie zabezpieczające prowadzone na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 26 lutego 2007 r. zostało zakończone, w związku z czym wniesione przez pełnomocnika strony zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w L. z 6 maja 2009 r. o odmowie uchylenia zabezpieczenia stało się bezprzedmiotowe. W przypadku zaś jeżeli postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ administracyjny zobligowany jest do umorzenia postępowania.

3. W skardze do WSA w Łodzi na powyższe postanowienie skarżący zarzucił naruszenie art. 138 § 1 pkt 3 oraz art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej jako: "K.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 138 § 1 pkt 3 w zw. z art. 105 oraz art. 15 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. oraz art. 78 Konstytucji RP, art. 156 § 1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 159 § 1 i 2 i art. 18 u.p.e.a., art. 156 § 1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 19 § 1 i 2 i art. 18 u.p.e.a., art. 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; art. 10 § 1 w zw. z art. 40 § 2 K.p.a. z zw. z art. 18 u.p.e.a.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone w sprawie postanowienie z 12 stycznia 2011 r. wydane zostało z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jego wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd zauważył, że wniesienie odwołania (zażalenia) obliguje organ drugiej instancji do ponownego rozpatrzenia sprawy i wydania rozstrzygnięcia merytorycznego co do istoty sprawy: albo utrzymującego w mocy decyzję pierwszej instancji zgodnie z art. 138 § 1 pkt 1, albo uchylającego decyzję pierwszej instancji na zasadach określonych w art. 138 § 1 pkt 2 lub § 2 K.p.a. Kodeks nie określa przesłanek umorzenia postępowania odwoławczego. Skoro art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a. nie określa przyczyn umorzenia postępowania odwoławczego, to w każdej indywidualnej sprawie administracyjnej należy poszukiwać konkretnej przyczyny bezprzedmiotowości mając na uwadze treść art. 105 § 1 K.p.a. Sąd zwrócił uwagę, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż postępowanie odwoławcze może być umorzone (art. 138 § 1 pkt 3), kiedy strona cofnie odwołanie (art. 137 K.p.a.) lub odwołanie zostało wniesione przez osobę, która nie była uczestnikiem postępowania przed organem pierwszej instancji i nie jest stroną w rozumieniu art. 28 K.p.a. Umorzenie postępowania odwoławczego może zatem nastąpić jedynie w tych dwóch przypadkach. Wystąpienie jakiejkolwiek innej przesłanki bezprzedmiotowości postępowania pierwszej instancji nie stanowi podstawy do wydania decyzji o umorzeniu postępowania odwoławczego. Ustalenie istnienia takiej innej przesłanki stwarza po stronie organu odwoławczego obowiązek zakończenia postępowania w danej instancji przez jego umorzenie na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 in fine K.p.a., ponieważ nie będzie wtedy podstaw do rozstrzygnięcia co do jej istoty. Dalsze prowadzenie postępowania w takim przypadku stanowiłoby o jego wadliwości, mającej wpływ na wynik sprawy.

W ocenie sądu pierwszej instancji w niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z dwóch przesłanek skutkujących umorzeniem postępowania odwoławczego. Skarżąca spółka była bowiem stroną postępowania i nie cofnęła wniesionego zażalenia. Dyrektor Izby Skarbowej nie był więc uprawniony do wydania rozstrzygnięcia o umorzeniu postępowania odwoławczego.

W konsekwencji za zasadny sąd uznał zarzut naruszenia art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a. poprzez błędną wykładnię i zastosowanie i podkreślił, że prawo do wnoszenia odwołań i zażaleń jest rozwinięciem wyrażonej w art. 15 K.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Bezpodstawne umorzenie postępowania odwoławczego stanowi w istocie naruszenie powyższej zasady. Sąd wskazał, że w toku ponownego rozpatrzenia sprawy organ odwoławczy obowiązany będzie ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę.

4. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w L. zaskarżył wyrok w całości zarzucają mu, stosownie do art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: "P.p.s.a.": naruszenie przepisów postępowania: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art.133 §1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego i prawnego polegającą na:

- uznaniu w uzasadnieniu wyroku, że w stanie faktycznym sprawy organy egzekucyjne naruszyły zasadę dwuinstancyjności wynikającą z art. 15 K.p.a w zw. z zastosowaniem art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a jako podstawy umorzenia postępowania, zamiast zastosowania art.105 K.p.a.,

- nieczytelność wyroku, niespójność ustaleń z konkluzją w uzasadnieniu, brak jasnego i czytelnego zalecenia w zakresie zmiany zakwestionowanego rozstrzygnięcia,

- nadto w uzasadnieniu wyroku, w którym zarzucono organowi egzekucyjnemu naruszenie w/w przepisów postępowania WSA nie uzasadnił, jaki wpływ miały te naruszenia na treść rozstrzygnięcia i czy w tej sytuacji faktycznej, gdy zajęte przedmioty przed rozstrzygnięciem zażalenia na postanowienie odmawiające zwolnienia spod zajęcia, zostały zlicytowane, rozstrzygnięcie mogło być innej treści niż umarzające postępowanie odwoławcze. W ocenie organu powyższy brak konsekwencji sądu, niespójność ustaleń z konkluzją, miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w wyroku, które zdaniem organu jest wadliwe, nie uwzględniające logicznej kolejności zdarzeń, bowiem nakazuje merytorycznie rozpoznawać sprawę zwolnienia spod egzekucji w sytuacji, gdy zajęcie przedmiotowych ruchomości wygasło wskutek ich sprzedaży. Zdaniem skarżącego niecelowe jest również zalecenie zmiany rozstrzygnięcia z "umarzającego postępowanie odwoławcze "na "umarzające postępowanie".

Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. organ wskazał na naruszenie prawa materialnego: art. 15 K.p.a. w związku z art. 145 § pkt 1 lit. a) P.p.s.a. poprzez błędną wykładnię, polegającą uznaniu, że zasada ta musi być stosowana bezwzględnie, w oderwaniu od konkretnego stanu faktycznego, tzn. że każda sprawa musi być merytorycznie rozpoznawana przez drugą instancję, mimo że sprawa w toku postępowania drugoinstancyjnego przestała istnieć, bowiem np. wygasła z mocy prawa. Tak kazuistyczne rozumienie zasady dwuinstancyjności, spowodowało w ocenie strony, że WSA zarzucił organom naruszenie tej zasady, co jest nieuprawnione.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5. Rozpoznając powyższą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie ma ona uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Podniesiono w niej zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych, wymienionych w art.174 P.p.s.a. W takiej sytuacji, ocenić w pierwszej kolejności należy, czy nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Taki sposób procedowania przyjęty jest jednomyślnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym uznaje się m.in., że dopiero po przesądzeniu przez sąd prawidłowości lub braku skutecznego podważenia stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym wyroku, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego do zastosowanego przez sąd przepisu prawa materialnego (tak np. wyroki z 9 marca 2005 r., FSK 618/04, i z 25 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 397/07).

Przedmiotem sporu sądowego jest odmowa uchylenia zajęcia zabezpieczającego. Na wstępie należy jednak zwrócić uwagę na błędnie sformułowane zarzuty skargi kasacyjnej, szczególnie poprzez powoływanie się na kwestie ustaleń faktycznych. Spór nie dotyczy jednak ustaleń faktycznych jest to bowiem spór co do prawa. Chodzi w nim bowiem zarówno o właściwe zrozumienie przepisów prawnych jak ich właściwe zastosowanie do niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego sprawy. W pierwszej kolejności autor skargi kasacyjnej zarzucił błędne uznanie przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Łodzi naruszenia wynikającej z art. 15 K.p.a. - zasady dwuinstancyjności postępowania, w skutek zastosowania art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a. zamiast art. 105 K.p.a.

Jednak sąd pierwszej instancji trafnie zauważył, że organ odwoławczy wadliwie zastosował art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a. umarzając postępowanie odwoławcze, w sytuacji gdy powinien był zbadać merytorycznie sprawę. Dopiero wówczas, w zależności od rezultatu postępowania, wydać powinien stosowną decyzję zgadzając się z organem pierwszej instancji (na podstawie art. 138 § 1 pkt 1) lub też uchylając jego decyzję (na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 lub art. 138 § 2 K.p.a.). Przywołany art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a. nie określa bowiem przesłanek umorzenia postępowania odwoławczego. Jednakże literatura przedmiotu i orzecznictwo wskazują na konieczność każdorazowego poszukiwania konkretnej przyczyny bezprzedmiotowości postępowania, mając na względzie treść art. 105 K.p.a. Sytuacja taka ma miejsca gdy strona cofnie odwołanie (art. 137 K.p.a.) lub jeżeli organ odwoławczy w toku postępowania ustalił, że wnoszący odwołanie nie jest w nim stroną (zob. Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, B. Adamiak, J. Borkowski, Warszawa 2012, s. 525). Wystąpienie jakichkolwiek innych przesłanek wyklucza zatem możliwość wydania decyzji o umorzeniu postępowania odwoławczego.

Dyrektor izby skarbowej błędnie przyjął w skardze kasacyjnej, że o bezprzedmiotowości postępowania odwoławczego w badanej sprawie zadecydowało przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne. Sąd kasacyjny nie podziela w związku z tym opinii wyrażonej przez inny skład Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 13 lipca 2011 r., II FSK 1024/11, wedle której prowadzenie postępowania odwoławczego jest bezcelowe gdy zniknie jego przedmiot. Nie można bowiem zapominać o zasadniczej roli postępowania odwoławczego, polegającej na kontroli decyzji organów niższego stopnia, jaką dyrektor izby skarbowej powinien spełniać w systemie odwoławczym. Wniesienie odwołania przenosi bowiem na organ odwoławczy kompetencję do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, która była rozstrzygnięta zaskarżonym orzeczeniem organu pierwszej instancji (Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, B. Adamiak, J. Borkowski, Warszawa 2012, s. 526). Dlatego też w badanej sprawie nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania odwoławczego. Dyrektor powinien zbadać zatem treść pisma zawierającego wniosek o uchylenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie: protokołu zajęcia w trybie zabezpieczenia na pojazdach należących do spółki, protokołu zajęcia w trybie zabezpieczenia z dnia 29 maja 2008 r. na ruchomościach spółki wyszczególnionych w załączniku do ww. protokołu oraz zawiadomienia z 12 stycznia 2009 r. na wierzytelności pieniężnej spółki z tytułu szkody powstałej z ubezpieczenia autocasco. Powinien wyjaśnić czy rzeczywiście organ egzekucyjny mógł odmówić uchylenia zwolnienia, w szczególności w kontekście zakwestionowanej przez skarżącego prawidłowości przedłużenia terminu zabezpieczenia. Stanowisko w tej sprawie, oraz jego konsekwencje, wraz z pełnymi motywami musi poznać strona postępowania. Powinno być ono zawarte w postanowieniu kończącym ją merytorycznie, tak by w przyszłości można było unikać podobnych sytuacji.

Za błędny również należy uznać zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. sąd pierwszej instancji, w swoim wyroku, jakkolwiek mało konkretnie i bardzo oszczędnie w słowach to jednak zawarł wszystkie wymagane prawem elementy. Co istotne, przypomniał on o zasadniczej kwestii w toczącej się sprawie tj. o tym że kontrola instancyjna postanowienia o odmowie uchylenia zajęcia zabezpieczającego powinna polegać na zbadaniu, pod względem istnienia przesłanek do wydania tego rodzaju orzeczenia. Dyrektor izby skarbowej powinien więc w tej sytuacji dokonać ponownej kontroli merytorycznej postanowienia dyrektora izby celnej i odnieść się do jego treści. W ten sposób powinien zbadać zasadności odmowy uchylenia zabezpieczenia przedmiotowych ruchomości z uwagi na przedłużenie postępowania zabezpieczającego. Nie może temu stać na przeszkodzie sprzedaż zajętych ruchomości, nie była ona bowiem przedmiotem postępowania odwoławczego.

Analizując pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej należy zwrócić uwagę, iż jej autor wskazał na naruszenie art. 133 § 1 P.p.s.a. Nie podał jednak żadnego uzasadnienia na naruszenie treści tego przepisu. Wobec tego, mając na względzie art. 183 P.p.s.a. nie zasługuje on na rozpoznanie w postępowaniu kasacyjnym.

Całkowicie chybionym jest natomiast podniesiony zarzut naruszenia prawa materialnego. Przywołany przez dyrektora izby skarbowej art. 15 K.p.a. bezdyskusyjnie stanowi bowiem przepis postępowania administracyjnego. W związku z czym potraktowanie go jako części prawa materialnego nie znajduje jakiegokolwiek normatywnego uzasadnienia.

Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. oraz § 18 pkt 1 ust. 2 lit. c) rozporządzenia Ministra sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461).