Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 262/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2007-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.3 pkt 9, art.14a-14d
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.5a ust.6,art.10 ust.1 pkt 3,pkt 8,art.14 ust.1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art.2
journal: Dz.U. 2004 nr 173 poz 1807
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 maja 2007 r. sprawy ze skargi M. M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 26 lipca 2006r. M. B. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następującym stanie faktycznym.

W dniu 19 lipca 2005r. wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem do majątku wspólnego, na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonych w I., stanowiących cztery zabudowane działki gruntu, które zbyto w drodze sprzedaży w dniu 09 marca 2006r. Przedmiotowa nieruchomość w okresie jej posiadania nie została potraktowana przez stronę oraz męża jako zakup towaru handlowego w ramach działalności gospodarczej i nie wprowadzono jej do ewidencji środków trwałych. Przed dokonaniem sprzedaży, na żądanie przyszłego nabywcy, nieruchomość tą przygotowano do sprzedaży w ten sposób, że te części nieruchomości, które miały stanowić przedmiot sprzedaży, połączono w jednej księdze wieczystej, uzyskano pozwolenie na wycinkę drzew oraz decyzje administracyjne konieczne do rozpoczęcia przez nabywcę procesu inwestycyjnego. Nakłady dotyczące przygotowania nieruchomości do sprzedaży sfinansowano ze środków własnych niezwiązanych z prowadzonymi przez stronę i męża działalnościami gospodarczymi, niezaewidencjonowano ich w prowadzonych księgach przychodów i rozchodów.

Zapytanie przedstawione w piśmie dotyczyło kwestii zaliczenia przychodu z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), czy też do przychodów z działalności gospodarczej wyszczególnionych w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 1 cyt. ustawy.

Zdaniem wnioskodawczyni odpłatne zbycie nieruchomości, nie stanowiących składnika majątku wykorzystywanego do celów działalności gospodarczych prowadzonych przez sprzedających, stanowi przychód wyszczególniony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r., tj. przychód z tytułu zbycia nieruchomości.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w A., postanowieniem z dnia [...] Nr [...] uznał, że stanowisko zaprezentowane w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w A., powołując m. in. przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. zaliczył przychód uzyskany z w/w tytułu do przychodów osiągniętych z prowadzonej działalności gospodarczej, a wspomnianą nieruchomość uznał za towar handlowy, którego wartość zakupu sprzedaży podlegała odpowiedniemu odzwierciedleniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Na w/w postanowienie złożono, za pośrednictwem ustanowionego pełnomocnika, zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w B., wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. W ocenie strony, wydane przez organ pierwszoinstancyjny postanowienie w przedmiocie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie narusza:

-art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 28 i art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy z dnia 26 lipca 1991r. poprzez uznanie, że udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości zbyto w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

-art. 191 w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego oraz pominięcie okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy.

Podkreślono, że przeprowadzone przygotowania omawianej nieruchomości do sprzedaży, zgodnie ze wskazówkami przyszłego nabywcy, nie może przesądzać o zakwalifikowaniu uzyskanego przychodu do przychodów z działalności gospodarczej. Nabywcy często bowiem, uzależniają nabycie danej nieruchomości od jej odpowiedniego przygotowania. Również wskazanie we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej jako jednego z jej rodzajów kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek nie może decydować o zaliczeniu konkretnej czynności do wykonanej w ramach działalności gospodarczej. Osoby rozpoczynające działalność gospodarczą, dokonując wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wskazują bowiem na jak najszerszy zakres uruchamianej działalności celem uniknięcia konieczności dokonywania kolejnych zmian i związanych z tym formalności administracyjnych. Wpis przedmiotu działalności nie oznacza zatem potwierdzenia czy obowiązku faktycznego wykonywania tej działalności w pełnym zakresie. Dokonanie sprzedaży omawianej nieruchomości nie jest równoznaczne, z uznaniem jej za wykonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, sytuacja ta wymagała od organu podatkowego rozpatrującego wniosek o udzielenie interpretacji dogłębnej analizy, co jak stwierdzono w zażaleniu, nie zostało przeprowadzone. W niniejszej sprawie zaliczenie przychodu uzyskanego z w/w tytułu powinno zostać poprzedzone wykładnią użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy z dnia 26 lipca 1991r. sformułowania "...zbycie w wykonaniu działalności gospodarczej". Sformułowanie to oznacza, jak wynika z zażalenia, iż sprzedawana rzecz stanowi towar w przedsiębiorstwie podatnika, tj. zaliczana jest do tej części składników majątku przedsiębiorstwa, które są uznawane za towary. Podkreślono przy tym, iż to podatnik decyduje o tym, czy dany zakup dokonywany jest w ramach działalności gospodarczej, czy też w związku z zarządzaniem własnym majątkiem, do niego bowiem należy decyzja o zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, a także zależy to od masy majątkowej, z jaką wiąże się dokonana transakcja. Zakupionego prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, czy też udziału w tym prawie nie można uznać, za składnik nabyty w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą z uwagi na niezaewidencjonowanie w księdze podatkowej, jako kosztów uzyskania przychodów, wydatków związanych z jej nabyciem oraz krótki okres czasu pomiędzy jej nabyciem a sprzedażą. Odnośnie długości okresu bycia współwłaścicielem nabytej nieruchomości strona podnosi, iż okoliczność ta nie decyduje o zakwalifikowaniu uzyskanego przychodu z tytułu jej sprzedaży do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt. 3 cyt. ustawy, a jedynie wpływa na konieczność jego opodatkowania wg zasad określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 tej ustawy. Ponadto wskazano, że strona dokonała w niniejszej sprawie zbycia udziału w nieruchomości, a nie nieruchomości. Nieruchomość stanowiła bowiem składnik wspólności ustawowej małżeńskiej, bez zniesienia której nie można było skutecznie nią rozporządzać w prowadzonej na własny rachunek działalności gospodarczej. Okoliczność ta wyklucza, jak stwierdza strona w zażaleniu, powołując się przy tym na wyrok NSA z dnia 30 października 2001r. sygn. akt S.A./Sz 981/00, możliwość uznania nieruchomości za towar znajdujący się w przedsiębiorstwie.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] Nr [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, iż źródłem przychodu, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odpłatne zbycie nieruchomości oraz udziału w nieruchomości -jeśli zbycie to nie następuje w ramach wykonywanej działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Definicję pozarolniczej działalności gospodarczej zawiera art. 5 a ust. 6 w/w ustawy, zgodnie z którym jest to działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Przepisy art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej działalność gospodarczą definiują natomiast, jako każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność-do przedsiębiorców. Organ podniósł także, iż przepisy ustawy z dnia 02 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807) w art. 2, za działalność tą uznają zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

Z powołanych powyżej przepisów organ odwoławczy wywiódł, iż działalnością gospodarczą są stałe działania charakteryzujące się pewnym ich natężeniem. Wielokrotne powtarzanie czynności przez podatnika w konkretnym celu tj. zarobkowym i na własny rachunek należy więc uznać za działalność gospodarczą.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę we wniosku z dnia 26 lipca 2006r. skierowanego do Urzędu Skarbowego w A. o udzielenie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego oraz zażalenia z dnia 26 października 2006r. wynika, iż wyszczególnione w akcie notarialnym Repertorium A numer [...] prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i urządzeniami nabyte przez stronę i męża na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej w dniu 19 lipca 2005r. nie były składnikami majątku związanego z prowadzonymi działalnościami gospodarczymi, nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, a wydatki związane z ich przygotowaniem do sprzedaży nie zaewidencjonowano w kosztach uzyskania przychodu. Przychód uzyskany z ich zbycia na podstawie w/w aktu notarialnego nie jest więc, na co wnioskodawczyni sama wskazywała we wniosku i zażaleniu, przychodem z działalności gospodarczej wskazanym w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. Wskazane okoliczności nie wykluczają jednak, w ocenie organu, w świetle przytoczonych definicji dotyczących działalności gospodarczej, uznania uzyskanego przez stronę w 2006r. przychodu z w/w tytułu za przychód z działalności gospodarczej.

Również sprzedanie w/w nieruchomości przed upływem 5 lat od ich nabycia nie przesądza, do którego źródła wymienionego w art. 10 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zaliczyć przychód uzyskany z omawianego tytułu. Okoliczność tę należy jednak rozważyć w oparciu o całokształt materiału dowodowego, a w szczególności o treść aktu notarialnego z dnia [...] 2006r. Repertorium A numer [...].

Argumentem przemawiającym za zaliczeniem wspomnianego przychodu do konkretnego źródła przychodu nie można także dokonać w oparciu o okoliczność, iż jednym z rodzajów działalności gospodarczej zgłoszonej przez stronę oraz męża przy dokonywaniu wpisu do ewidencji działalności gospodarczej jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zgłoszenie przez podatnika we wniosku o wpis do ewidencji działalności gospodarczej danego zakresu czynności, które zamierza wykonywać nie przesądza bowiem jeszcze, że będzie to równoznaczne ze zobowiązaniem się przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie ściśle odpowiadającym dokonanemu zgłoszeniu. Wpis do ewidencji działalności gospodarczej stanowi jeden z warunków, od spełnienia którego uzależnione jest uruchomienie przez podatnika działalności gospodarczej, a to czy będzie ją prowadzić w pełnym zakresie zgłoszonym do ewidencji działalności gospodarczej zależy od jego indywidualnej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż ze znajdującego się w posiadaniu organu podatkowego kserokopii w/w aktu notarialnego spisanego w dniu 09 marca 2006r. dotyczącego sprzedaży omawianej nieruchomości wynika, że jego przedmiotem jest sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu o łącznej powierzchni 0,6546 ha wraz z posadowionymi na gruncie budynkami. Sporządzenie w/w aktu notarialnego poprzedzone zostało zawarciem w dniu 25 października 2005r. przedwstępnej umowy sprzedaży pod warunkiem. Zgodnie z obowiązującym miejscowo planem zagospodarowania przestrzennego grunt ten był przeznaczony na tereny handlu i usług, a także pod budownictwo mieszkaniowe. Organ podkreślił, iż wnioskodawczyni wraz z mężem jako strona sprzedająca dokonała szeregu czynności mających przygotować grunt do zbycia polegających na podziale działek i ich późniejszym scaleniu, w tym także na uzyskaniu zgody- w formie decyzji administracyjnych wydanych przez odpowiedni organ- na możliwość pobudowania na tej nieruchomości obiektu supermarketu oraz drogi dojazdowej.

Powyższe okoliczności wskazują, zdaniem organu, na zorganizowany w stosunkowo krótkim okresie czasu (25.10.2005r.-09. 03 .2006r.), przebieg transakcji kupna-sprzedaży poprzedzony wieloma czynnościami, od których wykonania uzależniono sprzedaż omawianej nieruchomości. Natomiast krótki okres czasu w tym konkretnie przypadku pomiędzy jej nabyciem w dniu 19 lipca 2005r. a sprzedażą w dniu 9 marca 2006r. świadczy o jej zakupie celem wprowadzenia do dalszego obrotu (odsprzedaży). Potwierdza to również fakt, iż już w dniu 25 października 2005r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem. Ponadto różnica pomiędzy ceną sprzedaży i ceną zakupu w wysokości 2.880.000,00zł (kwota podana w uzasadnieniu w/w postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w A.), nie uwzględniająca wydatków poniesionych przez stronę przed dokonaniem sprzedaży świadczy o zarobkowym charakterze tej transakcji. Wskazane cechy tej transakcji kupna sprzedaży przesądzają jednoznacznie o uznaniu jej za wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Przedstawione powyżej okoliczności, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej potwierdzają prawidłowość stanowiska zajętego przez organ pierwszoinstancyjny w postanowieniu z dnia 23 października 2006r. w zakresie zaliczenia przychodu osiągniętego przez stronę i męża z tytułu sprzedaży na rzecz firmy "L." sp. z o. o. z siedzibą w J. przy ul. [...] nieruchomości położonych w I. przy ul. [...] za osiągnięty w ramach działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami w wysokości odpowiadającej 50% ceny uzyskanej ze sprzedaży.

Organ drugiej instancji dodatkowo wskazał, iż odnośnie zaliczenia wspomnianego przychodu do konkretnego źródła przychodu Naczelnik Urzędu Skarbowego w A., w związku ze złożonym przez męża A. B. wnioskiem z dnia 11 marca 2006r. o udzielenie interpretacji, w postanowieniu z dnia [...] Nr [...] dokonał w identyczny sposób jego kwalifikacji, które to z kolei poddane zostało z urzędu weryfikacji przez tut. organ podatkowy. W następstwie tej weryfikacji uznano interpretację dokonaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. za nienaruszającą w sposób rażący prawa, czego dowodem było niewydanie decyzji w trybie art. 14 § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Reasumując uznano, iż postanowienie z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie nie narusza art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 28 i art. 14 ust. 2 pkt 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do naruszenia art. 191 w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej oceny materiału dowodowego oraz pominięcie okoliczności istotnych dla sprawy organ odwoławczy podniósł, iż w postępowaniu w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, wszczynanym na wniosek podatnika, prowadzonym w trybie przepisów art. 14a-14e Ordynacji podatkowej, mają zastosowanie wprost przepisy Ordynacji podatkowej dział IV "Postępowanie podatkowe", o ile przepisy art. art. 14 a-14e nie regulują w sposób odmienny bądź z modyfikacją odpowiednią do charakteru prawnego instytucji prawnej interpretacji.

Norma prawna zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej, stanowiąca, iż organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona, w postępowaniu w zakresie udzielenia interpretacji prawa podatkowego ma swój odpowiednik w art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołanym ostatnio przepisem podatnik jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego.

Organ podkreślił, iż we wniosku z dnia 26 lipca 2006r. o udzielenie interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania przepisów prawa podatkowego oraz w zażaleniu z dnia 26 października 2006r. wnioskodawczyni nie przedstawiła najistotniejszych okoliczności przesądzających o charakterze omawianej transakcji kupna-sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym z dnia 09 marca 2006r. Repertorium A numer [...]. W w/w pismach brak jest bowiem informacji odnośnie innych nieruchomości nabytych przez stronę i męża na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej, w tym także sprzedanych. W dyspozycji organu pierwszoinstancyjnego znajdowały się jednak w/w akty notarialne potwierdzające posiadanie przez stronę i męża innych nieruchomości, co zostało uwzględnione z urzędu przy udzielaniu przedmiotowej interpretacji, chociaż nie odzwierciedlono tego w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w A.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie znajduje również uzasadnienia twierdzenie zawarte w zażaleniu, iż na podstawie aktu notarialnego z dnia 9 marca 2006r. Repertorium A [...] zbyto udział w prawie. Z aktów notarialnych nabycia i sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 0,6070 położonego w I. przy ul. [...] wynika bowiem, że w transakcjach tych uczestniczyli oboje małżonkowie B. W dokumentach tych zaznaczono przy tym, że wnioskodawczyni działa wraz z mężem na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej. Na podstawie w/w aktu notarialnego z dnia 09 marca 2006r. strona zbyła zatem prawo wieczystego użytkowania gruntu, a nie udział w tym prawie. Okoliczność wspólnego posiadania danej nieruchomości w tym przypadku wpływa na wielkość przychodu, jaka zostanie opodatkowana, tj. 50% ceny uzyskanej ze sprzedaży.

Ustosunkowując się do powołanego w zażaleniu z dnia 26 października 2006r. licznego orzecznictwo sądowego stwierdzono, iż nie jest ono źródłem prawa, a wyroki podejmowane są w konkretnych sprawach, w oparciu o ściśle określony stan faktyczny i prawny. Z tego też powodu nie mogły znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowoadminisatrcyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 28 i art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości zbyto w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym zbycie to nie podlega opodatkowaniu na zasadach uregulowanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego ze wskazaniem argumentacji przedstawionej przez organy podatkowe. Ustosunkowując się do argumentów strony przeciwnej skarżąca podniosła, że o sprzedaży nieruchomości w ramach działalności gospodarczej nie może świadczyć to, iż zbycie nieruchomości nastąpiło po przygotowaniu jej do sprzedaży Z dokumentów, którymi dysponuje organ pierwszej instancji wynika bowiem , iż przygotowanie to polegające m.in. na scaleniu działek i wydzieleniu z nieruchomości tych działek, które nie miały być przedmiotem sprzedaży były wymogiem od którego nabywca uzależniał nabycie nieruchomości. Sam fakt ich dokonania nie może przesądzać o tym , że sprzedaż była wykonana w związku z działalnością gospodarczą. Jak bowiem wskazuje doświadczenie życiowe nabywcy często uzależniają nabycie nieruchomości od ich odpowiedniego przygotowania przez zbywców, uzależniając od tego zwarcie umowy.

Również wskazanie we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej jako jednego z jej rodzajów kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek nie może decydować o zaliczeniu konkretnej czynności do wykonanej w ramach działalności gospodarczej. Osoby rozpoczynające działalność gospodarczą, dokonując wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wskazują bowiem na jak najszerszy zakres uruchamianej działalności celem uniknięcia konieczności dokonywania kolejnych zmian i związanych z tym formalności administracyjnych. Wpis przedmiotu działalności nie oznacza zatem potwierdzenia czy obowiązku faktycznego wykonywania tej działalności w pełnym zakresie. Również skarżąca rozpoczynając działalność gospodarczą wskazała dla celów rejestracyjnych bardzo szeroki zakres działalności , który obejmuje kilkadziesiąt jej rodzajów.

Strona podkreślił, iż rozstrzygając kwestię czy dana sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach działalności gospodarczej czy też poza nią należy analizować każdą sytuację odrębnie co pominął w swoim rozstrzygnięciu organ podatkowy. W niniejszej sprawie zaliczenie przychodu uzyskanego z w/w tytułu powinno zostać poprzedzone wykładnią użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy z dnia 26 lipca 1991r. sformułowania "...zbycie w wykonaniu działalności gospodarczej". Sformułowanie to oznacza, iż sprzedawana rzecz stanowi towar w przedsiębiorstwie podatnika, tj. zaliczana jest do tej części składników majątku przedsiębiorstwa, które są uznawane za towary. Podkreślono przy tym, iż to podatnik decyduje o tym, czy dany zakup dokonywany jest w ramach działalności gospodarczej, czy też w związku z zarządzaniem własnym majątkiem, do niego bowiem należy decyzja o zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, a także zależy to od masy majątkowej, z jaką wiąże się dokonana transakcja. Zakupionego prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, czy też udziału w tym prawie nie można uznać, za składnik nabyty w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą z uwagi na niezaewidencjonowanie w księdze podatkowej jego nabycia jako składnika nabytego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą , jak również nie ujecie , jako kosztów uzyskania przychodów, wydatków związanych z przygotowaniem do sprzedaży.

Odnośnie długości okresu bycia współwłaścicielem nabytej nieruchomości strona podnosi, iż okoliczność ta nie decyduje o zakwalifikowaniu uzyskanego przychodu z tytułu jej sprzedaży do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt. 3 cyt. ustawy, a jedynie wpływa na konieczność jego opodatkowania wg zasad określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 tej ustawy.

Ponadto wskazano, że strona dokonała w niniejszej sprawie zbycia udziału w nieruchomości, a nie nieruchomości. Nieruchomość stanowiła bowiem składnik wspólności ustawowej małżeńskiej, bez zniesienia której nie można było skutecznie nią rozporządzać w prowadzonej na własny rachunek działalności gospodarczej. Okoliczność ta wyklucza, jak stwierdza strona w zażaleniu, powołując się przy tym na wyrok NSA z dnia 30 października 2001r. sygn. akt S.A./Sz 981/00, możliwość uznania nieruchomości za towar znajdujący się w przedsiębiorstwie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

W wyroku z dnia 30 października 2006r. P 36/05 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że powierzenie sądom administracyjnym merytorycznego rozpatrywania spraw dotyczących indywidualnych interpretacji podatkowych stanowi przejaw realizacji art. 45 Konstytucji RP. Także w uchwale z dnia 06 stycznia 2007r. I FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż sąd administracyjny – sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na decyzje administracyjne , wydane a podstawie art. 14 b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie zagadnienia zaliczenia przychodu z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) .

W ocenie skarżącej odpłatne zbycie nieruchomości, nie stanowiących składnika majątku wykorzystywanego do celów działalności gospodarczych prowadzonych przez sprzedających (skarżącą i męża) stanowi przychód tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości określony w art., 10 ust. 1 pkt 8 lit. a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. dokonując interpretacji art., 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. w pierwszej kolejności dokonał analizy pojęcia "działalności gospodarczej" jako pojęcia kluczowego dla dokonania prawidłowej wykładni. Organ wskazał na definicje wynikające z przepisów prawa tj. art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 ustawy z dnia 02 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807). Z powołanych przepisów wywiódł, iż działalnością gospodarczą są stałe działania charakteryzujące się pewnym ich natężeniem; wielokrotne powtarzanie czynności przez podatnika w konkretnym celu tj. zarobkowym, dokonywane na własny rachunek.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego sprawy organ odwoławczy prawidłowo uznał, iż zaprezentowane przez stronę okoliczności faktyczne wskazują na zorganizowany w stosunkowo krótkim czasie przebieg transakcji kupna-sprzedaży poprzedzony wieloma czynnościami od których wykonania uzależniono sprzedaż omawianej nieruchomości. Natomiast krótki okres czasu pomiędzy nabyciem w dniu 19 lipca 2005r. a sprzedażą w dniu 09 marca 2006r. oraz fakt , iż już w dniu 25 października 2005r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem świadczy o jej zakupie w celu wprowadzenia do dalszego obrotu (odsprzedaży). Organ trafnie podkreślił także, iż różnica pomiędzy ceną sprzedaży a zakupu (bez uwzględnienia wydatków poniesionych przez skarżącą i męża przed dokonaniem sprzedaży) w wysokości 2.880.000 zł wskazuje na zarobkowy charakter transakcji.

W ocenie Sądu ocena prawna dokonana przez organy podatkowe w niniejszej sprawie zaprezentowana na tle stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą nie narusza art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za prawidłowe uznać należy przeanalizowanie stanu faktycznego sprawy pod kątem wypełnienia znamion działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych, wypełniających lub nie wypełniających znamiona tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest bowiem kategorią obiektywną, niezależnie od tego jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych czy też nie.

Organy podatkowe uwzględniając wszystkie okoliczności stanu faktycznego prawidłowo oceniły , iż działania skarżącej miały charakter zorganizowany , podjęte zostały w celu zarobkowym, na własny rachunek a także były powtarzalne. Podkreślić bowiem należy, jak trafnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, iż skarżąca występując o interpretację pominęła najistotniejsze okoliczności przesądzające o charakterze omawianej transakcji. W zapytaniu brak jest bowiem informacji odnośnie innych transakcji zakupu nieruchomości i ich odsprzedaży dokonywanych przez skarżącą i męża na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej, w tym samym czasie (akt notarialny z dnia 25 kwietnia 2006r. Repertorium A Nr [...] , akt notarialny z dnia 10 stycznia 2006r. Repertorium [...], akt notarialny z dnia 28 lipca 2006r. repertorium Nr [...] – wszystkie w aktach administracyjnych sprawy).

Reasumując w świetle przedstawionych przez stronę okoliczności stanu faktycznego interpretacja dokonana przez organy podatkowe była zgodna z prawem, jednocześnie nie naruszała zasad określonych w art. 14a -14d ustawy Ordynacja podatkowa regulujących tryb i terminy wydawania wiążących interpretacji podatkowych. Skarga zatem została oddalona na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)