Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 460/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 76 par. 1 w zw. z art. 76b, art. 64 par. 1, art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 176, art. 183 par. 1 i 2, art. 125, art. 155
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.P. sp. z o.o. w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Gl 1532/06 w sprawie ze skargi P.P. sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 października 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P.P. sp. z o.o. w Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 1532/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę "P.P." Sp. z o.o. w Z. (dalej: "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 października 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Stan sprawy przedstawiał się następująco.

Decyzją z dnia 22 grudnia 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił wydaną w sprawie Spółki decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej wysokości zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług za październik 2001 r. w kwocie 0 zł oraz wysokości przeniesienia nadwyżki w tym podatku na następny okres rozliczeniowy w kwocie 1.019.105 zł. W tym zakresie określił wysokość zwrotu bezpośredniego w kwocie 583.253 zł oraz nadwyżkę do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 435.852 zł. Następnie określona w ten sposób kwota zwrotu bezpośredniego została postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 16 stycznia 2006 r. w całości zaliczona na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie.

W piśmie datowanym na dzień 14 czerwca 2006 r. Spółka złożyła wniosek o skompensowanie wzajemnych zobowiązań. W uzasadnieniu podniosła, iż należna kwota określonego zwrotu bezpośredniego nie wpłynęła na jej konto bankowe. Brak zwrotu podatku spowodował, iż nie była w stanie spłacić ciążących na niej zobowiązań, m.in. wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Tym samym uznając, iż skoro Skarb Państwa reprezentuje zarówno ZUS, jak i organy skarbowe, to kwota zwrotu bezpośredniego powinna być zgodnie z wolą dysponenta (czyli Spółki), przeksięgowana na konto ZUS.

Stanowiska strony nie podzielił Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., który decyzją z dnia 24 lipca 2006 r. uznał postępowanie wszczęte wnioskiem o skompensowanie wzajemnych zobowiązań za bezprzedmiotowe, co skutkowało jego umorzeniem. W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, iż nie było ani podstawy prawnej, ani faktycznej do merytorycznego rozpoznania wniosku. W sprawie nie miała bowiem miejsca sytuacja, dla której potrącenie mogło mieć zastosowanie, a ponadto kwota nadwyżki już została zaliczona z urzędu na poczet zaległości w podatku dochodowym. Na powyższą decyzję pismem datowanym na 16 sierpnia 2006 r. Spółka złożyła odwołanie.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 2 sierpnia 2006 r. uchylił postanowienie dotyczące zaliczenia kwoty zwrotu bezpośredniego i w tym zakresie przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Następnie decyzją z dnia 4 października 2006 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie umarzające postępowanie z wniosku o skompensowanie zaległych zobowiązań. W uzasadnieniu główny nacisk położono na fakt, iż wniosek strony nie znalazł oparcia w przepisach prawa, albowiem ustawa nie przewiduje potrącenia w sposób, w jaki żądała tego skarżąca Spółka. Bez znaczenia pozostawał fakt, iż postanowienie zaliczające zwrot bezpośredni na rzecz zaległości w podatku dochodowym zostało uchylone. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż fakt ten nie może w żaden sposób doprowadzić do pozytywnego ustosunkowania się do wniosku Spółki. Wynika to z okoliczności, iż podatek do zwrotu nie może w żaden sposób zostać zaliczony na poczet zaległości wobec ZUS.

Stanowisko organu odwoławczego podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który oddalił skargę na decyzję utrzymującą w mocy rozstrzygniecie w kwestii umorzenia postępowania z wniosku o skompensowanie wzajemnych zobowiązań.

W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji podniósł, iż w bezspornym był fakt, iż w rozpoznawanej sprawie postępowanie podatkowe zostało zainicjowane wnioskiem o dokonanie potrącenia zobowiązania na rzecz ZUS z należnego podatnikowi zwrotu podatku VAT. Podzielił również w całości stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe, co do braku możliwości żądania dokonania takiego potrącenia w związku z ciążącymi na podatniku zaległościami z tytułu składek ubezpieczeniowych. Co do treści samego rozstrzygnięcia, tj. orzeczenia o bezprzedmiotowości wniosku, Sąd podkreślił, iż w dacie złożenia wniosku brak było nadpłaty, bowiem ta została zarachowana na poczet zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym. Tym samym nie sposób było stwierdzić, iż odmawiając dokonania zwrotu na konto podatnika organ postąpił niezgodnie z prawem.

Na powyższe rozstrzygnięcie złożona została skarga kasacyjna, w której Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów według obowiązujących norm. Jako podstawy kasacyjne wskazano:

1) naruszenie prawa materialnego:

- art. 76 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", poprzez jego niewłaściwe zastosowanie do zwrotu podatku VAT nie mającego charakteru nadpłaty, a stanowiącego kwotę zwrotu bezpośredniego;

- art. 180 i 187 O.p. poprzez przyjęcie jako dowodu, wskazanego przez stronę przeciwną postanowienia z dnia 16 stycznia 2006 r., w sytuacji gdy takie postanowienie nie istnieje w obiegu prawnym;

2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 125 § 2 pkt 1 w zw. z art. 155 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) poprzez niezawieszenie postępowania pomimo, iż w toku rozpoznawania przedmiotowej sprawy pojawiły się istotne, mające wpływ na wynik sprawy naruszenia prawa przez organ podatkowy.

W uzasadnieniu strona podtrzymała prezentowane wcześniej stanowisko, wspomniała o poniesionych stratach wywołanych tym, że kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powinna znajdować się na jej koncie bankowym, a nie pozostawać bezprawnie do dyspozycji organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna pozbawiona jest uzasadnionych podstaw i tym samym musi podlegać oddaleniu.

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako "u.p.p.s.a." skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 u.p.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.

Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy – a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły – to Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna zawiera zarzuty odnoszące się zarówno do naruszenia prawa procesowego, jak i prawa materialnego. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należy rozważyć zarzuty związane z prawem procesowym.

W powyższym zakresie autor skargi kasacyjnej sformułował zarzut naruszenia art. 125 § 2 pkt 1 w zw. z art. 155 § 1 i 2 u.p.p.s.a. Zarzut ten został wadliwie sformułowany, jako że przepis art. 125 § 2 u.p.p.s.a. nie zawiera punktu 1. W związku z tym powyższy zarzut nie może zostać uwzględniony. Ponadto zauważyć należy, że art. 125 u.p.p.s.a. reguluje podstawy fakultatywnego zawieszenia postępowania. Również skorzystanie przez sąd z uprawnień sygnalizacyjnych na podstawie art. 155 u.p.p.s.a. ma charakter fakultatywny. Skoro zatem z treści tych przepisów wyraźnie wynika, że sąd w pewnych okolicznościach sprawy może podjąć określone czynności procesowe, to nie sposób czynić mu zarzutu, iż z tego uprawnienia nie skorzystał.

W ramach zarzutów naruszenia prawa materialnego autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia art. 76 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej powoływanej jako "O.p.", poprzez jego niewłaściwe zastosowanie do zwrotu podatku VAT, nie mającego charakteru nadpłaty, a stanowiącego kwotę zwrotu bezpośredniego na rachunek skarżącej Spółki.

Zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim autor skargi kasacyjnej, formułując powyższy zarzut, nie wskazał jednostki redakcyjnej niższego rzędu zawartej w art. 76 O.p., która miałaby zostać przez Sąd pierwszej instancji naruszona. Ponadto należy zauważyć, że decyzje organów podatkowych obu instancji nie dotyczyły już ustalenia nadpłaty i jej zaliczenia na zaległości podatkowe, lecz wniosku podatnika z dnia 14 czerwca 2006 r. o kompensatę wzajemnych zobowiązań z kwoty zwrotu VAT z zobowiązaniami podatnika wobec ZUS. Sprawa, w której miał zastosowanie art. 76 § 1 O.p. w zw. z art. 76b O.p. (dotycząca zaliczenia z urzędu zwrotu podatku VAT na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę) została rozstrzygnięta w odrębnym postępowaniu postanowieniem organu podatkowego z dnia 16 stycznia 2006 r., które podatnik zaskarżył zażaleniem i które zostało rozpoznane postanowieniem organu odwoławczego z dnia 2 sierpnia 2006 r. o uchyleniu postanowienia z dnia 16 stycznia 2006 r. i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania.

Jak słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną, z tego względu tylko w tamtej sprawie mógł zaistnieć merytoryczny spór o właściwe zastosowanie art. 76 O.p. W niniejszej sprawie mógł mieć zastosowanie jedynie art. 64 § 1 O.p., ale, jak wynika z treści decyzji organów podatkowych obu instancji, także ten przepis w świetle treści wniosku podatnika z dnia 14 czerwca 2006 r. nie ma zastosowania, a więc postępowanie było bezprzedmiotowe i musiało zostać umorzone w trybie art. 208 § 1 O.p.

Należy uznać, że mimo iż Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku niepotrzebnie zagłębiał się w rozważania dotyczące nadpłaty, to jednakże orzeczenie to odpowiada prawu.

Również w ramach naruszenia przez WSA prawa materialnego podniesiono zarzut naruszenia przepisów art. 180 i 187 O.p. Także ten zarzut nie może być uwzględniony, ponieważ, po pierwsze, przepisy art. 180 i art. 187 O.p. są przepisami prawa procesowego, a nie materialnego, i odnoszą się one wyłącznie do postępowania podatkowego prowadzonego przez odpowiednie organy podatkowe, nie zaś przez Sąd. Postępowanie przed sądami administracyjnymi uregulowane jest w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie powiązał zaś tych zarzutów z przepisami procedury sądowej, zawartymi w ww. ustawie. Ponadto zauważyć należy, że nie wskazano jednostki redakcyjnej niższego rzędu zawartej w tych artykułach, a która miałaby zostać naruszona przez WSA. W skardze kasacyjnej brak jest również uzasadnienia tych zarzutów.

Z powyższych względów należało na podstawie art. 184 u.p.p.s.a. orzec jak w sentencji. W zakresie kosztów orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a.