Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1460/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 2.
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 par. 1.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia NSA Zbigniew Czarnik po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Łd 1199/17 w sprawie ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] października 2017 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od M. J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 1.980 (jeden tysiąc dziewięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 11 maja 2018 r., uwzględnił skargę M. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] października 2017 r. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, uchylając tą decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Łodzi z dnia [...] września 2015 r. oraz orzekając o kosztach postępowania.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

w wyniku przeprowadzonej w dniu 22 grudnia 2014 r., kontroli w lokalu w B. przy ul. S. O. [...], w którym skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, ujawniono urządzenia do gry o nazwie APEX MULTI MAGIC III nr [...]. Urządzenie było podłączone do sieci elektrycznej i przygotowane do gry. Przeprowadzony eksperyment wykazał losowy i komercyjnych charakter gier przeprowadzanych na tym urządzeniu. Ustalono, że gracz nie miał wpływu na wynik gier; w grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów pozwalające na kontynuowanie gry bez konieczności wpłaty stawki, które to punkty można było także zamienić na wygraną pieniężną realizowaną przez automat.

Ustalenia kontroli stały się podstawą decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Łodzi z dnia [...] września 2015 r., którą wymierzono skarżącej karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gry na automacie poza kasynem gry.

Objętą skargą decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ stwierdził, że ujawnione podczas kontroli urządzenie oferowało gry w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 ustawy o grach hazardowych, gdyż, co wynikało z przeprowadzonego eksperymentu w grach występował element losowości. Grający nie miał wpływu na ułożenie się symboli na ekranie, które było zależne tylko od urządzenia. Ponadto w grze padały wygrane rzeczowe w postaci punktów, które umożliwiały grającemu przedłużenie gry bez konieczności wpłaty stawki za grę. Wygraną rzeczową można było zamienić na wypłacaną przez urządzenie wygraną pieniężną.

Organ wskazał treść umowy dzierżawy powierzchni z dnia 1 grudnia 2014 r., zawartej pomiędzy skarżącą a H. F. P. Sp. z o.o. w W., z której wynikało, iż jej przedmiotem była dzierżawa części powierzchni lokalu, zlokalizowanego w B. przy ul. S. O. [...], w celu zainstalowania urządzenia do gier, na którym dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą. Z tytułu umowy dzierżawca zobowiązał się płacić skarżącej miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości 200 zł, a jego wypłata uzależniona została od eksploatacji urządzenia. W przypadku nieeksploatowania automatu obowiązek zapłaty czynszu aktualizował się, zgodnie z treścią umowy, w miesiącu, w którym rozpoczęła się eksploatacja urządzenia lub urządzenie dotychczas eksploatowane zostało zastąpione nowym uruchomionym urządzeniem. W umowie zapisano, że czynsz dzierżawny będzie płatny w dniu wyjęcia gotówki przez właściciela urządzenia. Zgodnie z umową obowiązkiem właściciela lokalu było niezwłoczne powiadomienie właściciela urządzenia o przypadkach włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzenia. Wobec tego organ stwierdził, że skarżąca w sposób nieuprawniony, poza kasynem gry urządzała gry na przedmiotowym automacie, co uzasadniało nałożenie na nią z tego tytułu kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. 2016 r., poz. 471, dalej: u.g.h.) w wysokości 12.000 zł.

Sąd I instancji uwzględniając skargę na tą decyzję stwierdził, że w sprawie doszło do naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, poczynione zaś ustalenia nie znajdowały oparcia w zebranym materiale dowodowym. W ocenie Sądu I instancji wynika to z analizy umowy dzierżawy powierzchni z dnia 1 grudnia 2014 r., zawartej pomiędzy skarżącą, a H. F. P. Sp. z o.o. w W.., jak i protokołu kontroli przeprowadzonej w dniu 22 grudnia 2014 r., w lokalu sklepu spożywczego skarżącej. Organy celne nie wykazały bowiem w sposób dostateczny, aby to skarżąca była "urządzającym gry na automacie poza kasynem gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Zdaniem Sądu I instancji okoliczność dzierżawy części lokalu użytkowego nie przesądza jeszcze o możliwości uznania skarżącej za urządzającego gry na automatach. Zawarta przez skarżącą umowa z dnia 1 grudnia 2014 r. stanowiła bowiem standardową umowę najmu, regulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz.U. z 2017 r. poz. 459), a z jej postanowień, oprócz oddania do odpłatnego używania części stanowiącego przedmiot zawartej umowy powierzchni lokalu, nie wynikały żadne obowiązki skarżącej, które świadczyłyby, że współuczestniczyła w "urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry", bądź też samodzielnie "urządzała" takie gry. Sąd podkreślił, że w umowie brak było jakichkolwiek regulacji, odnoszących się np. do obowiązków skarżącej związanych z obsługą bądź eksploatacją urządzeń do gier, czy też wskazujących na partycypacje w kosztach i zyskach związanych z tą działalnością.

Sąd stwierdził, że organ nie dokonał jakichkolwiek innych ustaleń w tym przedmiocie. Nie wykazał, aby poza powołaną umową, istniały jakiekolwiek inne porozumienia, w oparciu o które można by skarżącą uznać za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Organ nie wykazał również, aby skarżąca, mimo braku pisemnych ustaleń, faktycznie realizowała czynności, które należy uznać za aktywne formy udziału w organizowaniu na tym automacie gier, innymi słowy, że czynnie uczestniczyła w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, podejmując działania nie tylko związane z samym udostępnieniem lokalu, lecz także z jego obsługą, a więc stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używania do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.

Sąd I instancji nie podzielił zarzutu skargi odnośnie ustalenia charakteru przedmiotowego automatu. Stwierdził, że w dacie przeprowadzenia kontroli organ celny, prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., był uprawniony do czynienia ustaleń co do charakteru danej gry. Uprawnienie to wynikało z obowiązującej wówczas ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (tekst. jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 1799).

W podstawie prawnej wyroku podano art. 145 § 1 pkt.1 lit. a) i c) oraz art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.).

Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, skargą kasacyjną zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu naruszenie:

1. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wskutek mylnego uznania, że organy z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej orzekły, że M. J. urządzała gry hazardowe na automacie poza kasynem chociaż stan faktyczny sprawy nie został dokładnie wyjaśniony, poczynione zaś ustalenia nie znajdują oparcia w zebranym materiale dowodowym – podczas gdy organy dostatecznie wykazał, że skarżąca była urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w szczególności była zainteresowana sprawnym funkcjonowaniem automatu do gier, ponieważ ponosiła ryzyko gospodarcze w przypadku jego nieuruchomienia, bowiem miesięczny czynsz dzierżawy był płatny tylko za okres, w którym automat był uruchomiony a nie za okres dzierżawy części lokalu;

2. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a. zamiast art. 151 p.p.s.a.i uchylenie decyzji organów obu instancji zamiast oddalenia skargi, wskutek błędnego uznania, że zaskarżona decyzja zapadła z naruszeniem art. 120 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej ponieważ stan faktyczny sprawy nie został dokładnie wyjaśniony, poczynione zaś ustalenia nie znajdują oparcia w zebranym materiale dowodowym – podczas gdy ustalenia organów są dostatecznie udowodnione, a prawidłowa ocena okoliczności faktycznych sprawy, w tym w szczególności ustalenie, że skarżąca była zainteresowana sprawnym funkcjonowaniem automatu do gier, ponieważ ponosiła ryzyko gospodarcze w przypadku jego unieruchomienia, bowiem miesięczny czynsz dzierżawny był płatny tylko za okres, w którym automat był uruchomiony a nie za okres dzierżawy części lokalu, uzasadnia uznanie ukaranej za urządzającą gry hazardowe na automacie poza kasynem gry.

Podnosząc te zarzuty skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i oddalenie skargi bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu uiszczonego wisu sądowego od skargi kasacyjnej i kosztów zastępstwa procesowego racy prawnego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną M. J. wniosła o jej oddalenie jako niezasadnej oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W piśmie procesowym z dnia 3 sierpnia 2021 r. jej pełnomocnik podtrzymał stanowisko w sprawie wskazując na orzeczenie sądowe, w tym wyrok NSA z 15 czerwca 2021 r. (sygn. akt II GSK 1166/18).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku skarżącej kasacyjnie o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zgodnie z art. art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842) przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W ocenie składu orzekającego NSA przesłanki wskazane w tym przepisie uzasadniały rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. W dalszym ciągu obowiązuje stan epidemii, a rozpoznanie spraw z udziałem stron i ich pełnomocników mogłoby stanowić zagrożenie dla ich zdrowia i życia. Stanowisko to potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 30 listopada 2020 r., sygn. akt II OPS 6/19.

Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi – zgodnie z art. 174 p.p.s.a. – może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować.

W niniejszej skardze kasacyjnej sposób sformułowania i uargumentowania zarzutów pomieszczonych w punktach 1 i 2 jej petitum powoduje, iż koniecznym jest ich łączne rozpoznanie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego są one zasadne. Sąd I instancji uznał, iż w niniejszej sprawie postępowanie organów administracji nie zostało przeprowadzone w sposób wnikliwy i materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie potwierdza, iż ukarana (skarżąca) urządzała gry na ujawnionym w toku kontroli automacie, ponieważ samo wydzierżawienie powierzchni lokalu oraz będące konsekwencją tego zapewnienie przez skarżącą dostępu do automatu, czy też nawet świadomość ukaranej urządzania gier przez właściciela automatu, nie wyczerpuje znamion uznania jej za podmiot urządzający gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Sąd I instancji stwierdził, iż organy nie wykazały aktywności ukaranej i nie wyjaśniły dokładnie na czym polegała jej rola w urządzaniu gier hazardowych, aby można było uznać ją za osobę, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tej oceny Sądu I instancji. Rację ma skarżący kasacyjnie organ, iż nie można zgodzić się z twierdzeniem Sądu I instancji, że wydzierżawienie powierzchni w lokalu, określenie czynszu (uzależnionego od funkcjonowania automatu), zapewnienie dostępu do automatu dla nieograniczonej liczby osób i dostarczenie energii elektrycznej, nie jest równoznaczne z czynnym udziałem w urządzaniu gier na automacie. Jak zasadnie uznał organ dokonując analizy treści umowy dzierżawy z 1 grudnia 2014 r. zawartej pomiędzy skarżącą, a dysponentem automatu – z jej § 2 wynika, iż skarżąca była żywotnie zainteresowana sprawnym funkcjonowaniem automatu, ponieważ ponosiła ryzyko gospodarcze w przypadku jego unieruchomienia, skoro miesięczny czynsz był płatny tylko za okres, w którym automat był uruchomiony a nie za okres dzierżawy (udostępnienia) części lokalu. Czynsz nie był związany z rozmiarem wydzierżawionej powierzchni i innymi elementami dotyczącymi przedmiotu dzierżawy. Wykraczał poza wykonywanie samej umowy dzierżawy – był związany z przychodowością automatu do gier, skoro był należny tylko za okres gdy automat nie był unieruchomiony. Zasadnie organ uznał, powołując się na stanowisko judykatury, iż przez urządzanie gier należy rozumieć realizowanie ciągu pewnych czynności, z których każda przyczynia się bezpośrednio i w takim samym stopniu do tego, że przedsięwzięcie dochodzi do skutku. Do czynności tych należą wszystkie czynności związane ze stworzeniem odpowiednich warunków, aby gry na automacie mogły być prowadzone. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zdanie skarżącego kasacyjnie organu, że: "Wszystkie czynności związane z uruchomieniem i funkcjonowaniem automatu do gier nie muszą być enumeratywne wymienione w umowie dzierżawy, bowiem oczywistym jest, że ukarana, jako właściciel lokalu, podpisując umowę na zainstalowanie automatu do gier musiała zapewnić możliwość podłączenia tego urządzenia do instalacji elektrycznej, do sprawowania nadzoru nad urządzeniem, strzeżenia automatu przed uszkodzeniem, zniszczeniem lub utratą, do zapewnienia niezakłóconego korzystania z automatu i stałego dostępu do niego w godzinach otwarcia sklepu, do zapewnienia komfortu korzystania z urządzeń poprzez utrzymanie czystości. Wszystkie te czynności faktyczne, choć nie wszystkie zapisane wprost w umowie dzierżawy, są zwykłą konsekwencją współpracy podjętej przez ukaraną z właścicielem urządzenia w organizowaniu gier na automacie na wynajętej powierzchni prowadzonego sklepu. Ukarana, podejmując rozmowy o wynajęciu części powierzchni w sklepie w celu ustawienia na niej automatu do gier włączyła się obok właściciela automatu w organizowanie gier poprzez wskazanie optymalnego miejsca ustawienia automatu, aby klienci mieli swobodny do niego dostęp, aby był on widoczny i atrakcyjny dla klientów, poprzez omówienie też kosztów eksploatacji automatu, w tym np. kosztów prądu elektrycznego czy dodatkowych kosztów sprzątania wynikających z większej liczby osób przebywających w lokalu, ustalenie godzin udostępnienia automatów klientom i wszelkich innych zasad związanych z obecnością automatu w lokalu." (s. 4-5 uzasadnienia skargi kasacyjnej).

Rację ma organ administracji podkreślając, iż umowę dzierżawy powierzchni M. J. podpisała ze świadomością, że w tym miejscu będzie zainstalowane i eksploatowane urządzenie do gier, którego działalność poza kasynem gry jest niezgodna z obowiązującymi przepisami prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela zatem zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące nieprawidłowego uznania przez Sąd I instancji, iż w tej sprawie organy naruszyły w sposób istotny dla rozstrzygnięcia sprawy art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wnikliwa analiza treści zawartej umowy dzierżawy, eksperyment przeprowadzony na miejscu oraz właściwa ocena tych dowodów w sprawie stanowi wystarczający w tej sprawie materiał dowodowy dla uznania, iż skarżąca była urządzającą gry na automacie poza kasynem gry, w związku z czym podlega karze pieniężnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h w wysokości 12.000 zł od automatu. Niewadliwie także organ przyjął, iż wysokość kary należy wymierzyć na podstawie dotychczasowych przepisów obowiązujących do dnia 31 marca 2017 r., ponieważ mając na uwadze zasadę lex retro non agit, do zdarzeń prawnych zaistniałych w określonym czasie stosuje się przepisy prawa wówczas obowiązujące. Także pomieszczony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wskutek mylnego uznania, że organy z istotnym naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wydały decyzje w tej sprawie.

Odnosząc się do argumentów pełnomocnika skarżącej M. J. zawartych w piśmie procesowym z 3 sierpnia 2021 r. wskazać trzeba, iż każda sprawa administracyjna jest rozpatrywana w sposób indywidualny, a system prawa w Polsce nie jest oparty na precedensach. Wbrew ocenie skarżącej stan faktyczny w sprawie rozstrzygniętej wyrokiem NSA z dnia 15 czerwca 2021 r. (sygn. akt II GSK 1166/18) nie był identyczny jak w niniejszej sprawie.

W konsekwencji za zasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i lit c) p.p.s.a. poprzez niezasadne uchylenie w analizowanej sprawie decyzji obu organów, chociaż decyzje te nie naruszają w istotny, dla rozstrzygnięcia sprawy, sposób przepisów prawa procesowego i prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok, rozpatrzył skargę i oraz w oparciu o treść art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 pkt 5 i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 września 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).