Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 328/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 121, art. 122, art. 124, art. 127, art. 181, art. 187, art. 191,art. 233
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 134, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Gronowski Sędzia NSA Józef Waksmundzki Sędzia del. WSA Alicja Jaszczak-Sikora (spr.) Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skarg kasacyjnych M. J., V. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 12 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 736/08 w sprawie ze skargi M. J., V. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w B.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz: a) M. J. kwotę 2.117 (dwa tysiące sto siedemnaście) złotych, b) V. M. kwotę 2.117 (dwa tysiące sto siedemnaście) złotych, - tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 12 stycznia 2009r., sygn. akt I SA/Bd 736/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalił skargę M. J. i V. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] kwietnia 2007r. nr [...] w przedmiocie długu celnego, uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] listopada 2006r., w części dotyczącej podstawy prawnej oraz w tym zakresie orzekającą co do istoty i utrzymującą w mocy tę decyzję w pozostałej części. Sąd ten przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia faktyczne:

W dniu [...] kwietnia 2004r. funkcjonariusze posterunku policji w G., dokonując czynności służbowych na terenie warsztatu samochodowego należącego do M. J., ujawnili samochód osobowy marki BMW 3, bez tablic rejestracyjnych, o numerze nadwozia [...] i roku produkcji 1997. Poza pojazdem zabezpieczono kopię dokumentu Fahrzeugbrief z adnotacją o wymeldowaniu tego pojazdu z terenu Niemiec w dniu [...] października 2003r.

W trakcie postępowania ustalono, iż V. M., na stałe zamieszkująca w Niemczech, pozostawiła samochód, zlecając M. J. jego naprawę. Następnie, opuszczając polski obszar celny i wyjeżdżając do Niemiec zabrała ze sobą krótko czasowe tablice rejestracyjne.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] września 2005r. określił V. M., jako osobie, która dokonała nielegalnego wprowadzenia oraz M. J., jako osobie, która weszła w posiadanie nielegalnie wprowadzonego towaru i przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie, kwotę długu celnego za powyższy pojazd.

Po rozpatrzeniu odwołań V. M. i M. J., Dyrektor Izby Celnej

w T. decyzją z dnia [...] 02.2006r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Na skutek jej zaskarżenia Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z dnia 16 maja 2006r., o sygn. akt I SA/Bd 181/06, uchylił decyzję wydaną przez organ II instancji w stosunku do każdej ze stron postępowania.

Rozpatrując ponownie sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Celnej w T. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] września 2005r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi.

Naczelnik Urzędu Celnego w B., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] listopada 2006r., na podstawie art. 211 Kodeksu celnego, stwierdził powstanie długu celnego w kwocie 11.755,00 PLN. w stosunku do przedmiotowego samochodu osobowego, uznając za dłużników solidarnych V. M. oraz M. J.

Na skutek odwołania M. J. od tej decyzji, Dyrektor Izby Celnej

w T. ponownie dokonując analizy zebranego materiału dowodowego wskazał, że V. M., jako osoba mająca miejsce zamieszkania poza polskim obszarem celnym, wprowadziła na ten obszar przedmiotowy samochód osobowy w sposób legalny, korzystając z przywilejów uproszczonej - ustnej odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, przewidzianej przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 201, poz. 1955 ze zm.). Wobec tego miała ona obowiązek powrotnego wywozu przedmiotowego samochodu z Polski lub też nadania mu innego przeznaczenia celnego za zgodą organu najpóźniej w dniu, w którym opuszczała polski obszar celny. Organ wskazał, że warunek ten wynika wprost z § 114 ust. 3 cytowanego rozporządzenia w sprawie gospodarczych procedur celnych. Wprowadzony na polski obszar celny samochód, stosownie do treści art. 35 § 1 i § 3 Kodeksu celnego, podlegał dozorowi celnemu, co oznacza, że zmiana osoby dysponenta tego pojazdu oraz wyjazd osoby uprawnionej do korzystania z procedury odprawy czasowej nie może następować bez zawiadomienia o tych faktach organów celnych. Dlatego zdaniem organu w sprawie doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego, bowiem poza sporem jest fakt, że skarżąca wyjeżdżając powrotnie za granicę pozostawiła przedmiotowy samochód M. J. do naprawy, nie zawiadamiając organów celnych, o swoim wyjeździe z Polski jak i o przekazaniu auta innej osobie. Zdaniem organu II instancji zasadnie uznano za dłużników solidarnych osobę, która była uprawniona do korzystania z procedury odprawy czasowej oraz osobę, która pojazd przyjęła. M. J. pomógł w usunięciu pojazdu spod dozoru mimo, iż wiedział, że ma do czynienia z pojazdem niekrajowym, o czym świadczy m.in. to, że samochód ten do dnia wprowadzenia na jego posesję posiadał niemieckie tablice rejestracyjne, a ponadto, że otrzymał kserokopię niemieckiego (Fahrzeugbrief) – a nie polskiego dokumentu rejestracyjnego. zatem wiedział o tym, że pojazd ten nie ma w Polsce uregulowanej sytuacji prawnej. Organ wskazał, że stosownie do treści art. 145 § 1 Kodeksu celnego, procedura odprawy czasowej pozwala na wykorzystywanie na polskim obszarze celnym towarów niekrajowych przeznaczonych do powrotnego wywozu bez dokonywania żadnych zmian, z wyjątkiem zwykłego zużycia wynikającego z używania tych towarów,

z całkowitym lub częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych i bez stosowania wobec nich środków polityki handlowej. Podjęcie się naprawy towaru niekrajowego podlega rygorom określonym w przepisach prawa celnego regulujących procedurę uszlachetnienia czynnego oraz uzyskania wymaganego w tym zakresie stosownego pozwolenia organów celnych (art. 90 § 1 Kodeksu celnego). Takie zachowanie skarżących w opinii organu wypełnia wszelkie przesłanki zawarte w treści przepisu art. 211 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego, by na tej podstawie uznać ich za dłużników. W okolicznościach przedmiotowej sprawy do wypełnienia należytej staranności, o której stanowi przywołany przepis, wystarczyłoby upewnienie się co do legalności w zakresie podjęcia się czynności naprawy pojazdu niekrajowego poprzez uzyskanie choćby telefonicznej informacji celnej, czy jest to dopuszczalne. W przypadku nieprzyjęcia przedmiotowego samochodu do warsztatu przez skarżącego, uniemożliwione zostałoby usunięcie tego pojazdu spod dozoru celnego. Dlatego zdaniem Dyrektora Izby Celnej M. J. nie jest dłużnikiem z tego powodu, jaki wskazał Naczelnik Urzędu Celnego w B. w zaskarżonej decyzji, tj. na podstawie art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego poprzez posiadanie towaru usuniętego spod dozoru celnego, lecz na podstawie art. 211 § 3 pkt 2, wg którego dłużnikami są osoby, które uczestniczyły w usunięciu towaru spod dozoru celnego i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że towar został usunięty spod dozoru celnego i w tym zakresie organ ten dokonał zmiany podstawy prawnej w decyzji organu celnego I instancji.

Organ wskazał też, że skoro organ I instancji przyjmując stawkę celną do obliczenia należności celnych w przywozie, ustalił pochodzenie przedmiotowego auta

w oparciu o jego numer identyfikacyjny VIN, to w związku z tym podstawa prawna zaskarżonej decyzji wymagała uzupełnienia w zakresie zastosowanego w sprawie konkretnego przepisu § 11 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu określania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.). Organ odwoławczy stwierdził, że stosownie do art. 211 § 2 Kodeksu celnego i art. 222 § 1 tego Kodeksu kwotę należności celnych przywozowych obliczono na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towarów w chwili powstania długu celnego, to jest z chwili usunięcia towaru spod dozoru celnego. Organ II instancji stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania, przyjęty przez organ I instancji, jako podstawa rozstrzygnięcia art. 150 § 1 Kodeksu celnego, zgodnie z którym w razie powstania długu celnego w stosunku do towarów przywożonych kwota takiego długu będzie obliczana według elementów kalkulacyjnych z dnia przyjęcia zgłoszenia o objęcie ich procedurą odprawy czasowej, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Podstawę prawną decyzji uzupełniono również o art. 221 Kodeksu celnego, który odnosi się do odpowiedzialności solidarnej dłużników.

W skardze na tę decyzję skarżący V. M. i M. J. zarzucali błąd w ustaleniach faktycznych polegający na ustaleniu, iż przedmiotowy samochód został usunięty spod dozoru celnego, konsekwencją czego było powstanie długu celnego.

W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, że bezsprzecznie samochód ten wjechał na polski obszar celny legalnie. Kwestią sporną jest to, czy po kolizji ( na skutek której niemożliwe było jego dalsze użytkowanie) przekazanie samochodu do naprawy w celu usunięcia jej skutków - stanowiło usunięcie towaru spod dozoru celnego. Zdaniem strony skarżącej w niniejszej sprawie nie doszło do przekazania pojazdu nieuprawnionej osobie w celu używania. Samochód został przekazany tylko i wyłącznie w celu usunięcia skutków kolizji drogowej, powstałej na polskim obszarze celnym. Dodatkowo dla wyeliminowania ewentualnego ryzyka użycia go przez osobę nieuprawnioną skarżąca zabrała tablice rejestracyjne, co spowodowało że poruszanie się takim samochodem było niemożliwe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalając skargę stwierdził, iż organ celny prawidłowo uznał, że w sprawie doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego. Organ dokonał właściwej subsumpcji art. 211 § 1 i § 3 pkt 2 Kodeksu celnego do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Zdaniem Sądu organ prawidłowo też uznał za dłużników solidarnych z tytułu długu celnego V. M. i M. J. na podstawie art. 221 tej ustawy. Sąd wskazał, że instytucja odprawy czasowej, z której skorzystała skarżąca, jest uregulowana w art. 145 § 1 Kodeksu celnego i pozwala na wykorzystanie na polskim obszarze celnym towaru niekrajowego (samochodu), przeznaczonego do powrotnego wywozu, bez żadnych zmian, z wyjątkiem zwykłego zużycia, bez stosowania wobec niego środków polityki handlowej. Przedmiotowy samochód, zgodnie z art. 35 § 1 Kodeksu celnego, po wprowadzeniu na polski obszar celny, podlegał od tej chwili dozorowi celnemu i mógł podlegać kontroli celnej.Sąd powołał się na definicję "usunięcia spod dozoru celnego" sformułowaną w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i doktrynie, zgodnie z którą usunięciem spod dozoru jest każde działanie lub zaniechanie, którego skutkiem jest nawet czasowe uniemożliwienie lub utrudnienie organom celnym możliwości dostępu do towarów objętych dozorem celnym. Sąd stwierdził, że pojazd samochodowy powinien zostać powrotnie wywieziony lub otrzymać nowe przeznaczenie celne, najpóźniej w dniu, w którym osoba, które je przywiozła, opuszcza polski obszar celny, z zastrzeżeniem § 116 i 117 pkt 1 oraz 119 ust. 1 pkt 2 i 3. Jak wynika z akt sprawy W. M. opuściła polski obszar celny, nie poinformowała organów celnych o pozostawieniu samochodu, mimo, że taki obowiązek na niej ciążył. Wyjeżdżając z Polski zabrała ze sobą (krótkoczasowe) tablice rejestracyjne. Ten fakt oraz to, że wraz z pojazdem zabezpieczono kopię dokumentu Fahrzeugbrief z adnotacją o wymeldowaniu ujawnionego pojazdu z terenu Niemiec w dniu [...] października 2003r., zdaniem Sądu ma znaczenie dla sprawy, co do zamiarów strony. Stan faktyczny wyczerpuje więc przesłanki, których mowa wart. 211 § 3 pkt 2 w myśl, którego dług celny w przywozie powstaje w wypadku usunięcia towaru spod dozoru celnego a taką okolicznością jest pozostawienie wyrejestrowanego z Niemiec samochodu (towaru niekrajowego) w warsztacie naprawczym, bez zawiadomienia o tym fakcie władz celnych, pomimo takiego obowiązku, gdyż towar ten został poddany uszlachetnianiu czynnemu ( naprawa art. 90 kc ), na co organy celne winny wyrazić zgodę i zmienić przeznaczenie celne o którym mowa w cyt. § 114 rozporządzenia wykonawczego w sprawie gospodarczych procedur celnych. Zgodnie z art. 211 § 3 pkt 2 "osoby, które uczestniczyły w usunięciu towaru spod nadzoru celnego i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że towar został usunięty spod nadzoru celnego są dłużnikami.

Ustosunkowując się do zarzutu zgłoszonego na rozprawie przez pełnomocnika skarżących, iż organ odwoławczy nie zajął się zupełnie kwestią ustalenia wysokości długu celnego Sąd stwierdził, iż zarzut ten jest niezasadny. Organ zmienił wyłącznie podstawę prawną decyzji a w pozostałej części utrzymał w mocy wydane rozstrzygnięcie organu I instancji wraz z jego wszystkimi elementami a więc i podstawę prawną pozwalającą na takie wyliczenie długu celnego. Sąd przypomniał, że to skarżąca V. M. skorzystała z prawa odprawy czasowej wraz z jej wszystkim prawami ale też i obowiązkami, a takim nie wypełnionym obowiązkiem był powrót przedmiotowym samochodem na teren Niemiec, przy zachowaniu zasad, o których mowa w § 114 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003r. Towary, o których mowa w ust. 1 powinny zostać powrotnie wywiezione lub gdy sytuacja tego wymaga, przy zaistnieniu okoliczności wskazanych przez stronę - tj. wypadku, w wyniku czego doszło do zarysowania karoserii, otrzymać nowe przeznaczenie celne, najpóźniej w dniu, w którym osoba, która je przywiozła, opuszcza polski obszar celny, z zastrzeżeniem § 116 i § 117 pkt 1 oraz 119 ust. 1 pkt 2 i 3. Samochód nie mógł być poddany żadnym zmianom tj. uszlachetnianiu czynnemu do której doszło bez wiedzy organów celnych. Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. do zastosowania stawki preferencyjnej mogłoby dojść tylko wtedy, gdyby samochód ten posiadał udokumentowane świadectwo pochodzenia. Jak wynika z akt administracyjnych organy zastosowały § 11 ust. 2 pkt 3 dochodząc do kraju pochodzenia z tzw. trwałego oznaczenia kraju pochodzenia na towarze VIN - Niemcy co spowodowało, że zastosowano stawkę autonomiczną.

W skardze kasacyjnej M. J. zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi

I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według spisu kosztów, który zostanie przedłożony na rozprawie, a w przypadku nieprzedstawienia spisu kosztów, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie:

I. prawa procesowego:

a) art. 151 w związku z art. 145 § 1pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. w związku z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne

(Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia

9 stycznia 1997r. Kodeks celny ( Dz.U. z 2001r. Nr 75, poz.802 ze zmianami) w związku z art. 121, art. 122, art. 124, art.181, art. 187, art.191, art.233 i art.234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podtkowa ( Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że organ celny :

- prowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych,

- podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się przy wydawaniu decyzji,

- w sposób wyczerpujący przeprowadził postępowanie dowodowe, gromadząc wszystkie niezbędne dowody; dokonał właściwej oceny zebranych dowodów i nie przekroczył swobodnej ich oceny, konsekwencją czego było dokonanie prawidłowych ustaleń faktycznych,

- postąpił prawidłowo nie rozpatrując w II instancji istoty postępowania wymiarowego, tj. nie odnosząc się do sposobu wyliczonego cła,

- postąpił prawidłowo wydając decyzję z naruszeniem zasady nie szkodzenia stronie odwołującej się;

b) art.141 § 4 p.p.s.a. przez nierozważenie w uzasadnieniu istotnych dla sprawy zarzutów, wskazywanych przez pełnomocnika skarżącego na rozprawie,

w szczególności, że w sprawie administracyjnej doszło do naruszenia zasady zakazu reformationis in peius przewidzianego w art. 234 Ordynacji podatkowej;

II. prawa materialnego : art. 211 i art. 221 Kodeksu celnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, wynikajace z błędnego uznania, że w sprawie doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego oraz, że skarżący o tym wiedział lub przy dochowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej kasator wskazał, że naruszenie przez Sąd

I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" i art. 151 p.p.s.a. polegało na tym, że sąd oddalił skargę w sytuacji, gdy – zdaniem pełnomocnika skarżącego- obowiązkiem Sądu było stwierdzenie naruszenia przez organ wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego konsekwencją winno być uwzględnienie skargi. Strona skarżąca kasacyjnie wskazała, że organ II instancji w ogóle nie rozpatrywał istoty sprawy, tj. wymiaru należności celnej (w tym stawki celnej oraz podstawy jej wymiaru) a zajął się tylko tym, czy powstał obowiązek celny. Zdaniem pełnomocnika skarżącego naruszyło to istotę postępowania odwoławczego, polegającą na ponownym rozstrzygnięciu sprawy administracyjnej,

nie kontroli zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do decyzji organu I instancji. Kasator zarzucił, że w decyzji organu II instancji ani słowem nie wspomniano o wysokości należnego cła, co było jego podstawą, jaką zastosowano stawkę celną i dlaczego.

W ocenie pełnomocnika w sprawie administracyjnej doszło do naruszenia zakazu reformationis in peius, poprzez to, że Dyrektor Izby Celnej w T.

w decyzji z dnia [...] września 2006r., wydanej na skutek odwołania skarżącego uznał, że nie doszło do nielegalnego wprowadzenia przedmiotowego samochodu na polski obszar celny i brak jest podstaw do wymierzenia należności celnych z tego tytułu, ale jednocześnie wskazał organowi I instancji nowy sposób obciążenia skarżącego należnościami celnymi, tym razem z tytułu usunięcia towaru spd dozoru celnego. Kwestię tę pełnomocnik sygnalizował na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, lecz ten w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku w ogóle się do niej nie odniósł.

Uzasadniając zarzuty naruszenia prawa materialnego pełnomocnik skarżącego podniósł, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że istotne w sprawie znaczenie ma dokument Fahrzeubrief z adnotacją o wymeldowaniu przedmiotowego samochodu na terenie Niemiec [...] października 2003r. Wskazał on, że V. M. wjechała tym samochodem na teren Polski legalnie i skorzystała z odprawy czasowej. Skoro pojazd miał wszystkie niezbędne dokumenty, umożliwiające poruszanie się nim, to nie ma znaczenia w sprawie okoliczność związana z dokumentem Fahrzeubrief. Nie ma bowiem żadnych wątpliwości, że pojazd może się poruszać również na podstawie rejestracji czasowej, co w danej sprawie miało miejsce. W takim przypadku, aby przypisać skarżącemu odpowiedzialność za zobowiązanie celne należało co najmniej wykazać, że skarżący wiedział o opuszczeniu przez V. M. polskiego obszaru celnego; takiego dowodu nigdy nie przeprowadzono,

a skarżący konsekwentnie utrzymywał, że o jej wyjeździe dowiedział się dopiero po przeprowadzeniu kontroli celnej. Wskazuje to na wadliwe przeprowadzenie postępowania celnego, stąd zarzut naruszenia art. 181, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Konsekwencją nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na uznaniu, że skarżący uczestniczył lub co najmniej wiedział albo przy dochowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć o usunięciu towaru spod dozoru celnego (art. 211 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego) było niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego

( art. 211, art. 221 Kodeksu celnego).

Takie same zarzuty wyrokowi Sądu I instancji postawiła w skardze kasacyjnej V. M., która formułując zarzuty naruszenia prawa materialnego oprócz naruszenia art. 211 i art. 221 Kodeksu celnego tego zarzuciła także naruszenie § 114 ust. 3 rozporzadzenia Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003r. ( Dz. Nr 201, poz. 1955 ze zm.), poprzez niewłaściwe zastosowanie, wynikające z błędnego uznania, że w sprawie doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego. Skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według spisu kosztów, który zostanie przedłożony na rozprawie, a w przypadku nieprzedstawienia spisu kosztów, według norm przepisanych. Pełnomocnik skarżącej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej ponowił argumentację, zawartą w uzasadnieniu skargi kasacyjnej M. J. a ponadto wskazał, że w niniejszej sprawie nie doszło do przekazania samochodu innej (nieuprawnionej) osobie. Pojazd ten został przekazany tylko i wyłącznie w celu usunięcia skutków kolizji drogowej, powstałej na polskim obszarze celnym. Zdaniem pełnomocnika w tego rodzaju sprawach zawsze należy badać w jakim celu wydano innej osobie towar oraz co było przyczyną opuszczenia kraju bez towaru. Pełnomocnik skarżącej nie podzielił stanowiska prezentowanego przez organ celny i przez Sąd I instancji w kwestii "obiektywnego charakteru zdarzenia". Jego zdaniem taka wykładnia przepisów (§ 114 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 listopada 2003r.) jest niedopuszczalna, sprzeczna z zasadami logiki, z celowością przepisów oraz z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W odpowiedzi na skargi kasacyjne Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o ich oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu swego stanowiska organ wskazał, że brak jest podstaw do uznania, że zaskarżony wyrok narusza prawo.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami), dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje środek odwoławczy od wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego w granicach skargi kasacyjnej, jednak z urzędu bierze pod rozwagę przesłanki nieważności postępowania, określone w art. 183 § 2 powołanej ustawy. W niniejszej sprawie nie dostrzeżono naruszeń przepisów prawa mogących świadczyć o nieważności postępowania sądowego, tym samym sprawa ta podlega rozpoznaniu w granicach zarzutów skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obydwu podstawach kasacyjnych, wymienionych w art. 174 p.p.s.a.

W pierwszej kolejności ocenie podlegają, zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty, odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania. Zarzuty, dotyczące naruszenia prawa materialnego mogą być bowiem rozpatrywane przez Naczelny Sąd Administracyjny dopiero wtedy, gdy stan faktyczny sprawy, stanowiący podstawę wydanego wyroku, został ustalony prawidłowo, bez naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie sformułowanymi zarzutami skargi kasacyjnej zakwestionowano prawidłowość zebrania oraz oceny materiału dowodowego sprawy,

a w konsekwencji przyjęcie, że ustalony przez organy, a przyjęty za podstawę rozstrzygania przez Sąd I instancji, stan faktyczny odzwierciedla rzeczywisty stan rzeczy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona skarżąca wskazała, że naruszenie przez Sąd I instancji art. 145§ 1 pkt 1 lit. "c" i art. 151 p.p.s.a. polegało na tym, że sąd oddalił skargę w sytuacji, gdy obowiązkiem Sądu było stwierdzenie naruszenia przez organ wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego konsekwencją winno być uwzględnienie skargi. Strona skarżąca kasacyjnie podnosiła, że Sąd I instancji pominął uchybienia procesowe, popełnione przez organ odwoławczy w zakresie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, gromadzenia dowodów i ich oceny. Ponadto,

w ocenie skarżących, organ II instancji w ogóle nie rozpatrywał istoty sprawy, tj. wymiaru należności celnej (w tym stawki celnej oraz podstawy jej wymiaru) a zajął się tylko kwestią, czy powstał obowiązek celny. Zdaniem skarżących kasacyjnie, naruszyło to istotę postępowania odwoławczego, polegającą na ponownym rozstrzygnięciu sprawy administracyjnej, a nie kontroli zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do decyzji organu I instancji. Podkreślono także i to, że w decyzji organu II instancji ani słowem nie wspomniano o wysokości należnego cła, co było jego podstawą, jaką zastosowano stawkę celną i dlaczego.

Z zarzutami skargi kasacyjnej w tym zakresie można się zgodzić.

Na wstępie należy stwierdzić, iż sąd administracyjny nie jest gospodarzem powierzonej mu do kontroli sprawy, a zatem ustalenia stanowiące podstawę faktycznego rozstrzygnięcia dokonywane są wyłącznie przez organy administracji publicznej. Sąd sprawując wymiar sprawiedliwości, bada jedynie, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy, których decyzje zostały zaskarżone, są zgodne

z prawem, w tym z przepisami o postępowaniu. Obowiązkiem sądu administracyjnego jest zatem zbadanie, czy zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło przy zachowaniu określonej prawem procedury. W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji nie dostrzegł ułomności postępowania, prowadzonego przez organy celne, na którą wskazuje analiza akt postępowania administracyjnego. Akta te w istocie nie zawierają żadnych materiałów, świadczących o tym, że organy celne prowadziły we własnym zakresie jakiekolwiek czynności wyjaśniające lub przeprowadzały jakiekolwiek dowody. W aktach tych znajdują się jedynie wybiórcze kserokopie "akt zastępczych zakończonej sprawy karnej skarbowej nr [...]" przedstawione organowi przez Referat Karny Skarbowy Urzędu Skarbowego w B. celem rozważenia wszczęcia postępowania, zmierzającego do uregulowania statusu celnego przedmiotowego samochodu. Oczywiście organy celne mogą korzystać z materiałów zgromadzonych w postępowaniu karnym, o ile materiały te mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy celnej. Oparcie materiału dowodowego sprawy na dowodach w postaci dokumentów zgromadzonych w postępowaniu karnym jest uprawnione na podstawie art. 181 Ordynacji podatkowej. Organy mają jednakże obowiązek pełnej weryfikacji materiałów dowodowych i ich uzupełnienia, jeżeli jest to potrzebne dla pełnego wyjaśnienia sprawy celnej. Jest to szczególnie istotne w sytuacji, gdy inny jest zakres przedmiotowy postępowania karnoskarbowego a inny w postępowaniu celnym. Celem postępowania karnoskarbowego, prowadzonego przeciwko V. M. było ustalenie i wykazanie, czy naraziła ona Skarb Państwa na uszczuplenie należności celnej oraz należności podatkowych w związku z przywiezieniem z zagranicy przedmiotowego samochodu bez przedstwienia organowi celnemu. W rozpoznawanej sprawie zaś istotą było ustalenie, czy i w jaki ewentualnie sposób V. M. usunęła samochód ten spod dozoru celnego oraz, czy i ewentualnie w jaki sposób pomógł jej w tym M. J. O ile pierwsza z wymienionych okoliczności znajduje pewne odzwierciedlenie w aktach postępowania karnoskarbowego, o tyle są one zupełnie nie wystarczające do dokonania ustaleń, jaki udział w usunięciu spod dozoru celnego przedmiotowego samochodu miał Skarżący M. J. Zważywszy na odmienny zakres obydwu postępowań organy celne winny przeprowadzić we własnym zakresie postępowanie dowodowe. Usprawiedliwiony więc jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 151 tej ustawy w związku z art. 121, art. 122, art.181, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Bowiem, skoro obowiązkiem sądu pierwszej instancji jest dokonanie, w granicach określonych art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a. kontroli prawidłowości ustaleń faktycznych w sprawie, to naruszenie reguł tej kontroli może być skuteczną podstawą skargi kasacyjnej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługuje natomiast na uwzględnienie zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 ust.1 lit c) w związku

z art. 233 Ordynacji podatkowej. Przepis ten określa rodzaje rozstrzygnięć wydawanych przez organ II instancji. Organ II instancji wydał rozstrzygnięcie, na jakie zezwalał mu wymieniony art. 233 Ordynacji podatkowej. Jako uprawnione należy ocenić działanie organu odwoławczego, polegające na wskazaniu prawidłowej podstawy prawnej rozstrzygnięcia i utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji w pozostałym zakresie

w sytuacji, gdy uznał on orzeczenie organu I instancji za prawidłowe a dostrzegł jedynie wskazanie błędnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Z formalnego punktu widzenia decyzja organu odwoławczego w tym zakresie jest więc prawidłowa. Uzasadniając ten zarzut skargi kasacyjnej jej autor podnosił, że istotą dwuinstancyjności jest nie tylko kontrola decyzji organu I przez organ odwoławczy, lecz dwukrotne rozstrzygnięcie tej samej sprawy. Oczywistym jest, że w świetle art. 127 Ordynacji podatkowej organ II instancji nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji, czy też do rozpatrzenia zasadności argumentów organu I instancji i zarzutów odwołania. Jego rolą jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej. Jednakże skarga kasacyjna nie zawierała zarzutu naruszenia art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 127 Ordynacji podatkowej, zatem szersze rozważania w tej kwestii są zbędne.

W skardze kasacyjnej zarzucano także naruszenie przez organy art. 124 Ordynacji podatkowej. Przepis ten określa zasadę przekonywania, która wyraża się m.in. w prawidłowym uzasadnieniu decyzji, wyjaśniającym podstawę faktyczną

i prawną decyzji. Trudno mówić o wykonaniu tych obowiązków, gdy organ nie wyjaśnia dokładnie wszystkich przesłanek, którymi kierował się przy wydawaniu decyzji,

w szczególności w zakresie sposobu wyliczenia należności celnych a uzasadnienie swego stanowiska koncentruje na wyjaśnianiu przyczyn skorygowania podstawy prawnej rozstrzygnięcia organu I instancji. Zasadnym jest zatem zarzut skargi kasacyjnej, iż organ II instancji naruszył obowiązek należytego uzasadnia decyzji. Istotnie uzasadnienie decyzji organu odwoławczego w tej kwestii ogranicza się do stwierdzenia, że kwota długu celnego na podstawie art. 222 § 1 Kodeksu celnego, obliczana jest na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towarów w chwili powstania długu celnego. W uzasadnieniu tym, jak słusznie zauważył autor skargi kasacyjnej, brak jest jakichkolwiek rozważań, dotyczących wysokości należności celnej. Nie do pogodzenia z zasadą zaufania do organów administracji publicznej jest określenie kwoty długu celnego bez uzasadnienia w jaki sposób do takiego rozstrzygnięcia doszło. Takie postępowanie organu jest sprzeczne z wyrażoną w art. 124 Ordynacji podatkowej zasadą przekonywania strony.

Niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. błędów proceduralnych popełnionych Dyrektora Izby Celnej w T. w niniejszym postępowaniu prowadzi do wniosku, że w sprawie doszło do naruszenia art. 151 p.p.s.a. i art. 145 § 1pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 121, art. 122, art. 124, art. 181, art. 191 Ordynacji podatkowej, mającej zastosowanie w sprawach celnych na podstawie art. 262 Kodeksu celnego.

Analiza akt sądowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. sygn. akt I SA/Bd 736/08 nie pozwala na uznanie za usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Skarżący zarzucał naruszenie tego przepisu przez to, że Sąd I instancji nie rozważył w uzasadnieniu swego orzeczenia kwestii, czy

w sprawie administracyjnej doszło do naruszenia zasady zakazu reformationis in peius, przewidzianego w art. 234 Ordynacji podatkowej, na co wskazywał pełnomocnik skarżącego na rozprawie. Protokół rozprawy przed Sądem I instancji nie zawiera zaś żadnych informacji, z których wynikałoby, że zarzut taki został przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w B. podniesiony. Wprawdzie, zgodnie z art. 134 p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami skargi lecz trudno mu zarzucać, że nie wypowiedział sie co do kwestii, która nie była w ogóle poruszna w postępowaniu administracyjnym.

Naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. było natomiast przyjęcie przez Sąd I instancji stanu faktycznego, który organ administracji ustalił bez wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy i bez jego właściwej oceny .

Wobec niedostatecznego ustalenia w sprawie stanu faktycznego i związaną

z tym trafnością podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. rozpoznanie zarzutów naruszenia prawa materialnego jest obecnie przedwczesne.

W takim stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny, działając w oparciu o art. 185 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku.

O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 1 i § 2 oraz art. 209 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a także w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).