Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2080/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 1 § 1 i § 2, art. 3 § 2 pkt 4a, art. 57a, art. 146 § 1, art. 200, art. 205 § 2 i § 4
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 10 ust. 1 pkt 1-9, art. 5a pkt 6
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
article: art.14b § 1, art. 14c § 1 i § 2, art. 120 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 lutego 2022 r. sprawy ze skargi K.Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2021 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.310.2021.4.AC w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K.Z. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z 19 marca 2021 r., uzupełnionym pismem z 7 kwietnia 2021 r. oraz pismem z 8 czerwca 2021 r. K. Z. (Skarżący, Strona, Wnioskodawca) wystąpił o interpretację indywidualną w przedmiocie skutków podatkowych szczegółowo opisanego we wniosku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Sprzedający) jest osobą fizyczną nieprowadzącą indywidualnej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W przeszłości Wnioskodawca prowadził taką działalność w zakresie architektury, jednak działalność ta jest zawieszona od 1 października 2019 r. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nigdy nie obejmowała obrotu nieruchomościami, czy pośrednictwa w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca planował wznowić prowadzenie działalności gospodarczej w 2021 r.

Wnioskodawca nie jest obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej także "ustawa o VAT"). Wnioskodawca został w dniu 10 sierpnia 2020 r. wykreślony z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca jest właścicielem majątku prywatnego:

- segmentu jednorodzinnego w W. wraz z działką (wskazany jako miejsce prowadzenie działalności);

- mieszkania w budynku wielorodzinnym w W. (wskazany jako miejsce prowadzenie działalności);

- mieszkania w budynku wielorodzinnym w K.;

- działek rekreacyjnych, budowlanych i rolnych.

Wnioskodawca jest też współwłaścicielem domu jednorodzinnego na działce w Kwirynowie wraz z działką (wspólnie z żoną).

Wnioskodawca nie sprzedawał w przeszłości nieruchomości, natomiast w związku z zaistniałą sytuacją pandemiczną nie można wykluczyć sprzedaży należących do majątku prywatnego segmentu, mieszkania lub obu mieszkań w bliskiej przyszłości.

Opis Nieruchomości:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem (w udziale wynoszącym [...] części) nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr [...], z obrębu nr [...], nazwa [...], położoną w W., przy ulicy B. (dalej: "Nieruchomość"), dla której Sąd Rejonowy dla W. w W., [...] Wydział [...], prowadzi księgę wieczystą numer [...].

Wnioskodawca udział w przedmiotowej nieruchomości nabył będąc kawalerem na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu [...] września 1998 r., Repertorium [...] (dalej: "Umowa sprzedaży"). Nabycie nieruchomości nie zostało udokumentowane fakturą wystawioną na Wnioskodawcę z wykazanym podatkiem VAT. Oprócz Wnioskodawcy udział w przedmiotowej nieruchomości nabyły również trzy inne osoby na zasadzie współwłasności (w częściach równych po [...] udziału we współwłasności przysługująca każdemu z kupujących).

Wnioskodawca w dniu 2 lipca 2005 r. zawarł związek małżeński, w którym od dnia jego zawarcia do 2016 r. obowiązywał ustrój majątkowy wspólności ustawowej, umów majątkowych małżeńskich rozszerzających wspólność ustawową z żoną nie zawierał. W jego małżeństwie od 2016 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Należący do niego udział we współwłasności Nieruchomości stanowi więc jego wyłączny majątek.

Nieruchomość nabyta została przez kupujących (w tym Wnioskodawcę) w celu wybudowania domów jednorodzinnych dla siebie w przyszłości. Niemniej z czasem plany zagospodarowania tego terenu zaczęły ewoluować w stronę zabudowy wielorodzinnej. Powodem sprzedaży jest to, że współwłaściciele nie mogą zagospodarować nieruchomości zgodnie z pierwotnym planem (domy dla siebie), został uchwalony plan zagospodarowania, który definiuje przeznaczenie gruntów oraz zmienia się sytuacja osobista każdego ze współwłaścicieli oraz ogólna sytuacja na rynku nieruchomości, która zwiększa ryzyko, że w przyszłości sprzedaż może być utrudniona. Współwłaściciele nie mają również wystarczających środków finansowych, aby zagospodarować Nieruchomość zgodnie z uchwalonym po momencie zakupu Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania terenu wskazującym na zabudowę wielorodzinną.

Wnioskodawca planuje sprzedaż swojego udziału we współwłasności przedmiotowej Nieruchomości na rzecz spółki deweloperskiej (dalej: "Nabywca"). W tym celu Wnioskodawca zawarł Umowę Przedwstępną Sprzedaży Nieruchomości, w oparciu o którą Nabywca zobowiązał się do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, na podstawie której planowane jest dokonanie sprzedaży Nieruchomości.

Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT i zamierza wykorzystać Nieruchomość do prowadzenia działalności deweloperskiej.

Wnioskodawca i Nabywca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jak i przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm., dalej także "u.p.d.o.f.", "ustawa o PIT").

Wnioskodawca wraz z innymi współwłaścicielami w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości udzielił pełnomocnictw, w ramach których upoważnił Nabywcę do:

- wglądu w akta księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, przechowywanej w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających ksiąg wieczystych oraz hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części;

- uzyskania zaświadczeń o wysokości lub braku zaległości podatkowych na podstawie art. 306e lub g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (tj. Dz.U. z 2017 roku poz. 201 ze zm., dalej także "Ordynacja podatkowa", "O.p."), a także zaświadczeń z ZUS, KRUS oraz PFRON potwierdzających, że mocodawca nie posiada zaległości wobec tych instytucji lub zaświadczeń, że mocodawca nie figuruje w rejestrze którejkolwiek z tych instytucji;

- reprezentowania przed organami administracji państwowej i samorządowej w sprawach dotyczących uzgodnienia zmiany zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogi publicznej - ulicy B. w zakresie włączenia do tej drogi oraz prowadzenia rozmów dotyczących zakresu inwestycji niedrogowej w związku z inwestycją planowaną na terenie Nieruchomości polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym, infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu;

- reprezentowania przed gestorami mediów (V. S.A., M. w W. S.A. oraz I. sp. z o.o.) w sprawach związanych z uzyskaniem informacji technicznych, warunków technicznych oraz innych niezbędnych uzgodnień związanych z przyłączeniem Nieruchomości do sieci cieplnej, elektroenergetycznej, wodociągowej oraz kanalizacyjnej, w związku z planowaną inwestycją polegającą na budowie na terenie Nieruchomości budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym, infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu.

Nieruchomość należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy i nie była przy jej wykorzystaniu prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza. Również wydatki związane z Nieruchomością nigdy nie były rozliczane w przeszłości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi grunty orne. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane czy budynki trwale związane z gruntem.

Nieruchomość nie jest/nie była przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego C. (dalej również: "MPZP"), zatwierdzonego uchwałą nr XXXVI1/1146/2020 Rady Miasta Stołecznego Warszawy z dnia 24 września 2020 r. Zgodnie z MPZP Nieruchomość znajduje się w obszarach oznaczonych symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej klasy lokalnej, 6KD- L, tj. teren drogi publicznej klasy lokalnej, B8MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej klasy dojazdowej, B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Nieruchomość nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób ani do prowadzenia działalności zarobkowej ani na własne potrzeby niezwiązane z prowadzoną w przeszłości działalnością gospodarczą. Wnioskodawca prowadzoną w przeszłości działalność gospodarczą miał formalnie zarejestrowaną w innych nieruchomościach należących do opisanego powyżej majątku prywatnego. Sprzedający nie posiada statusu rolnika ryczałtowego (w rozumieniu art. 2 pkt 19 Ustawy o VAT).

Wnioskodawca nie podejmował oraz nie będzie podejmować aktywnych działań, które świadczyłyby o zamiarze profesjonalnego obrotu Nieruchomością, a także działań mających na celu podniesienie atrakcyjności bądź zwiększenie wartości Nieruchomości. W przeszłości jedynie w 2014 r. umieszczone zostało sporadyczne ogłoszenie w Internecie, aby sprawdzić, czy znajdą się potencjalni chętni na zakup Nieruchomości. W szczególności Wnioskodawca w stosunku dla przedmiotowej Nieruchomości:

- nie uzyskał decyzji o uzbrojeniu terenu (nieruchomości);

- nie uzyskał decyzji o wydzieleniu dróg wewnętrznych;

- nie uzyskał decyzji o zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

- nie uzyskał decyzji o warunkach zabudowy w celu nadania nieruchomości przeznaczenia pod zabudowę, jak również decyzji w sprawie pozwolenia na budowę, w 2007 r. odpowiedni wniosek był składany, ale został odrzucony bez rozpatrzenia z powodu braku dokumentów wstępnych warunków przyłącza wody i kanalizacji;

- nie uzyskał decyzji o przyłączeniu nieruchomości do infrastruktury technicznej (np. gazowej czy wodno-kanalizacyjnej), jedynie wydana została decyzja o warunkach przyłącza energetycznego;

- nie zwiększał w inny sposób jej atrakcyjności dla potencjalnego kupującego (jak np. wyrównania terenu, przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki, scaleń z innymi nieruchomościami, wzniesienia obiektów budowlanych).

W przeszłości Sprzedający zawarł w listopadzie 2018 r. z firmą G. Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: "Pośrednik"), która się do niego sama zgłosiła z propozycją pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości z zastrzeżeniem wyłączności, na mocy której Pośrednik zobowiązał się do dokonywania czynności zmierzających do zbycia Nieruchomości i uzyskania najkorzystniejszej ceny, jak również do podejmowania czynności zmierzających do wykreowania potencjału inwestycyjnego Nieruchomości, (dalej: "Umowa Pośrednictwa"). Umowa ta jednak wygasła 30 września 2019 r., gdyż Nieruchomość nie została wówczas zbyta pomimo dokonywanego przez Pośrednika ogłoszenia o sprzedaży Nieruchomości. Pośrednik ubiegał się również w imieniu sprzedających o wydanie warunków zabudowy Nieruchomości, co jednak nie zakończyło się wówczas wydaniem odpowiedniej decyzji administracyjnej.

Pismem z 31 maja 2021 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 8 czerwca 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek wskazując, że:

1. Wnioskodawca nie podejmował aktywnych i zakrojonych na szeroką skalę działań marketingowych, charakterystycznych dla podmiotów profesjonalnych. W przeszłości jedynie w 2014 r. umieszczone zostały sporadyczne ogłoszenia w Internecie, aby sprawdzić czy znajdą się potencjalni chętni na zakup Nieruchomości. W przeszłości zawarto również terminową umowę z firmą G. Sp. z o.o. Sp. k. Umowa ta wygasła 30 września 2019 r., a Nieruchomość nie została wówczas zbyta pomimo dokonywanego przez Pośrednika ogłoszenia o sprzedaży Nieruchomości. Obecny nabywca skontaktował się z Wnioskodawcami poprzez firmę G. Sp. z o.o. Sp. k. w roku 2020 lub 2021 po wspomnianym wygaśnięciu umowy. Aktualnie jednak Wnioskodawca nie ma obowiązującej żadnej umowy z pośrednikiem w sprzedaży nieruchomości odnośnie zbycia Nieruchomości.

2. Wnioskodawca nie podejmował oraz nie będzie podejmować aktywnych działań, które świadczyłyby o zamiarze profesjonalnego obrotu w sprzedaży nieruchomościami, a także działań o charakterze marketingowym lub mających na celu podniesienie atrakcyjności bądź zwiększenie wartości Nieruchomości wskazujących na zamiar prowadzenia w przyszłości takiej działalności. W przeszłości jedynie w 2014 r. umieszczone zostały sporadyczne ogłoszenia w Internecie, aby sprawdzić czy znajdą się potencjalni chętni na zakup Nieruchomości.

3. Wnioskodawca na obecną chwilę nie posiada informacji, na jaki cel przeznaczy środki ze sprzedaży opisanego we wniosku udziału w Nieruchomości. Powodem sprzedaży Nieruchomości jest fakt, że współwłaściciele nie mogą zagospodarować nieruchomości zgodnie z pierwotnym planem (domy dla siebie), został uchwalony plan zagospodarowania, który definiuje przeznaczenie gruntów, oraz zmieniająca się sytuacja osobista każdego ze współwłaścicieli i ogólna sytuacja na rynku nieruchomości, która zwiększa ryzyko, że w przyszłości sprzedaż może być utrudniona. Współwłaściciele nie mają również wystarczających środków finansowych, aby zagospodarować Nieruchomość zgodnie z uchwalonym po momencie zakupu Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania terenu wskazującym na zabudowę wielorodzinną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychód uzyskany z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i tym samym nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu ustawy o podatku VAT i tym samym transakcja ta po jego stronie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 za nieprawidłowe (tj. uznania, że Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu ustawy o podatku VAT i tym samym transakcja ta będzie podlegała po jego stronie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), czy sprzedaż Nieruchomości w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przychód uzyskany z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i tym samym sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Strona uzasadniając swoje stanowisko podniosła, że działanie polegające na sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości:

- nie ma charakteru zarobkowego, albowiem nie jest przeznaczone do potencjalnego generowania zysku i zapewnienia Wnioskodawcy dochodu;

- nie spełnia kryterium zorganizowania i ciągłości. Nie można w niniejszej sprawie przypisać Wnioskodawcy wykonywania szeregu wielokrotnie powtarzanych, celowych, uporządkowanych czynności cechujących się stałością, powtarzalnością czy regularnością. Dokonanie transakcji zbycia składnika majątku prywatnego nie wypełnia bowiem przesłanki ciągłości takiej działalności, która to charakteryzuje sposób działania podmiotów profesjonalnych.

W przedstawionym stanie faktycznym nie sposób doszukać się również profesjonalnego (zorganizowanego) charakteru działalności Wnioskodawcy, gdyż:

- nabyciu Nieruchomości nie towarzyszył jakikolwiek zamiar prowadzenia działalności handlowej. Nieruchomość nie jest i nie była przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca w momencie nabycia Nieruchomości nie ujawniał zamiaru "częstotliwego wykonywania czynności" z zakresu obrotu nieruchomościami. Z działalnością handlową nie należy bowiem utożsamiać czynności polegających na długoterminowym (w tym przypadku dwudziestotrzyletnim) lokowaniu zaoszczędzonych nadwyżek finansowych. Tego typu postępowanie charakterystyczne jest właśnie dla zarządu nad majątkiem prywatnym, podczas gdy przedsiębiorcy dokonują obrotu posiadanym majątkiem (a przynajmniej jego częścią). Nieruchomość w żaden sposób nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności zarobkowej ani tym bardziej przygotowywana w celu wykonywania takiej działalności zarobowej, które świadczyłyby o profesjonalnym obrocie nieruchomościami przez Wnioskodawcę. Powodem sprzedaży Nieruchomości jest fakt, że współwłaściciele nie mogą zagospodarować nieruchomości zgodnie z pierwotnym planem (domy dla siebie), został uchwalony plan zagospodarowania, który definiuje przeznaczenie gruntów oraz zmieniająca się sytuacja osobista każdego ze współwłaścicieli i ogólna sytuacja na rynku nieruchomości, która zwiększa ryzyko, że w przyszłości sprzedaż może być utrudniona. Współwłaściciele nie mają również wystarczających środków finansowych, aby zagospodarować Nieruchomość zgodnie z uchwalonym po momencie zakupu Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania terenu wskazującym na zabudowę wielorodzinną;

- Wnioskodawca nie podejmował oraz nie będzie podejmować aktywnych i zakrojonych na szeroką skalę działań marketingowych, charakterystycznych dla podmiotów profesjonalnych. W przeszłości jedynie w 2014 r. umieszczone zostały sporadyczne ogłoszenia w Internecie, aby sprawdzić, czy znajdą się potencjalni chętni na zakup Nieruchomości. Wnioskodawca nie zabiegał również o kontakt z Pośrednikiem;

- Nieruchomość nigdy nie była składnikiem jego przedsiębiorstwa, ani też żadne zachowanie nakierunkowane przez Wnioskodawcę nie pozwala na przyjęcie, że zbycie Nieruchomości, którego zamierza dokonać, będzie następowało w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami;

- zbycie Nieruchomości ma charakter sprzedaży z majątku prywatnego, co jednoznacznie wskazuje na prywatny, tj. nieprofesjonalny, charakter planowanej transakcji;

- od momentu nabycia Nieruchomości do planowanego momentu sprzedaży upłynął bardzo długi okres (ok. 23 lata), który pozwala całkowicie wykluczyć działanie Wnioskodawcy jako handlowca w stosunku do Nieruchomości.

Przedstawionej przez Wnioskodawcę oceny podjętych działań nie zmienia fakt, że w przeszłości współwłaściciele współpracowali z Pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. Jak bowiem wskazał NSA w wyroku z 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14, błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji, czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami niemajątkowymi.

Strona wskazała również, że mająca jednorazowy charakter transakcja zbycia Nieruchomości, cechująca się brakiem powtarzalności analogicznych/podejmowanych podobnych działań, stoi w wyraźnej sprzeczności z charakterystyką działalności gospodarczej przedstawioną przez sądy administracyjne (wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1501/12, wyrok NSA z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2863/12).

Wnioskodawca wskazał również, że powyższe podejście wpisuje się w powszechną praktykę organów podatkowych, zgodnie z którą przychody z incydentalnej sprzedaży nieruchomości nie są kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (interpretacje podatkowe z: 23 lutego 2021 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.985.2020.1 .MM, 3 czerwca 2020 r., nr 0114-KDWP.4011.10.2020.1.PP, 2 czerwca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.291.2020.3.MK, 28 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.264.2020.3.DJ, 27 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.216.2020.2.JK, 20 maja 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.205.2020.4.KR.

W interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS, Dyrektor, Organ) uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe.

DKIS stwierdził, że planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości jest rodzajem aktywności stanowiącej działalność gospodarczą podjętą w celu zarobkowym. Tym samym, w kontekście przepisów art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

DKIS wskazał, że sprzedaż udziału w Nieruchomości w przedmiotowej sprawie nie będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii DKIS całokształt czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę świadczy o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej.

Zdaniem DKIS, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży Nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań w celu zwiększenia atrakcyjności i wartości nieruchomości. Działania te nie muszą być podejmowane i wykonywane bezpośrednio przez właściciela nieruchomości. W ocenie Organu udzielenie Nabywcy - a wcześniej Pośrednikowi - stosownych pełnomocnictw skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Nabywcę będą podejmowane przez Wnioskodawcę w jego imieniu i na jego korzyść, ponieważ to on jako właściciel Nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością. Dotychczasowe działania Wnioskodawcy zdaniem DKIS wskazują, że celem jego działania było podniesienie wartości Nieruchomości, a w konsekwencji czynności te zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Wynika z tego, że ww. czynność związana była z uatrakcyjnieniem i przygotowaniem przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży. Zatem dokonanie ww. posunięć wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości, a tym samym ich wartości i w konsekwencji sprzedaży ich w celu uzyskania korzyści finansowej.

W ocenie DKIS, powyższe czynności nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Wnioskodawcy, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Z całokształtu działań Wnioskodawcy wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Jak wskazał również DKIS, Wnioskodawca pomimo że nie nabył Nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży w 1998 r., to dostosowując przedmiot sprzedaży do oczekiwań przyszłego Kupującego, przez zatrudnionego Pośrednika podjął działania charakterystyczne dla profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Pismem z dnia 4 sierpnia 2021 r. Strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację wydaną przez Dyrektora, zaskarżając ją w całości i zarzucając jej:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ich błędną wykładnię i uznanie, że podjęte przez Skarżącego działania w celu doprowadzenia do sprzedaży udziału w nieruchomości stanowią działalność gospodarczą, a przychód osiągnięty z późniejszej sprzedaży udziału w nieruchomości będzie osiągnięty w ramach prowadzenia tej działalności gospodarczej i jako taki zakwalifikowany powinien zostać do przychodów z działalności gospodarczej, tj. źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, co doprowadziło do niewłaściwego zastosowania ww. przepisów;

- art. 5a pkt 6 ustawy o PIT poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że Skarżący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, w sytuacji, gdy działalność Skarżącego nie miała charakteru zarobkowego i nie była prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły, zaś Skarżący zarządzał jedynie majątkiem prywatnym i nie dokonywał żadnych czynności wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, co doprowadziło do niewłaściwego zastosowania ww. przepisów;

- art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że przychody z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nie będą stanowiły przychodów z odpłatnego jego zbycia, podczas gdy działania Skarżącego nie będą przekraczały zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, co doprowadziło do błędnego zastosowania ww. przepisów;

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów i dokonanie oceny przedstawionego przez Skarżącego zdarzenia przyszłego w sposób dowolny oraz zaniechanie przedstawienia uzasadnienia w sposób wyczerpujący i przekonujący oraz nieodniesienie się do argumentacji Skarżącego i wszelkich kwestii mających istotne znaczenie w sprawie.

Mając na uwadze powyższe zarzuty Strona wniosła o uchylenie interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) oraz orzeczenie na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 tej ustawy zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Strona wskazała, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona chociażby jedna przesłanka z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, a tym samym nie można mówić, że Skarżący uzyska przychód z działalności gospodarczej. Jego działania nie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto, planując sprzedaż udziału w Nieruchomości, z operacji tej Skarżący nie uczynił sobie stałego źródła zarobkowania. Mając na uwadze powyższe, działania podjęte przez Skarżącego mieściły się w ramach zwykłych czynności, które należy uznać za związane z normalnym zarządem własnym majątkiem. Nie przekraczając granic takiego zarządu, czynności te stanowiły naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań takich nie można utożsamiać z działalnością gospodarczą. Uznanie zatem przez DKIS, że planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości nastąpi w ramach działalności gospodarczej, stanowi naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy PIT, co stanowi przesłankę do uchylenia zaskarżonej interpretacji.

Skarżący wskazał również, że interpretacja nie spełnia wymagań stawianych interpretacjom indywidualnym prawa podatkowego przez art. 14c § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe wynika przede wszystkim z tego, że DKIS nie odniósł się w sposób wyczerpujący i kompleksowy do stanowiska Skarżącego, a przedstawiając własny pogląd w sprawie nie dokonał jego rzetelnego, obiektywnego oraz konkretnego uzasadnienia.

Organ zaniechał rozpatrzenia szeregu argumentów przedstawionych we wniosku poprzez wskazanie, dlaczego w jego opinii nie powinny mieć one wpływu na ocenę prawną zdarzenia przyszłego. Nie przedstawił przy tym żadnych uzasadnionych przesłanek (poprawnie odnoszących się do opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku) wyjaśniających treść przyjętej interpretacji. Skarżący we wniosku o interpretacje przedstawił szereg okoliczności wskazujących jego zdaniem na brak prowadzenia działalności gospodarczej. Wszystkie te argumenty nie zostały w ogóle poddane analizie i nie zostało ustalone, dlaczego nie powinny mieć one znaczenia w niniejszej sprawie.

Organ przedstawiając własny pogląd w sprawie nie dokonał jego rzetelnego i konkretnego uzasadnienia. Uzasadnienie DKIS wskazujące na nieprawidłowe stanowisko Skarżącego zostało w istocie ograniczone do powołania przepisów ustawy o VAT, powołania orzecznictwa polskich sądów administracyjnych oraz ogólnikowych stwierdzeń mających potwierdzić prowadzenie działalności gospodarczej. Organ uzasadniając swoje stanowisko przedstawił niepoparte żadnymi istotnymi argumentami ogólne stwierdzenia, że czynności nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Wnioskodawcy, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej. W tym zakresie Organ skupia się jedynie na niemających znaczenia w sprawie okolicznościach korzystania z usług pośrednika oraz przeprowadzenia przez tego pośrednika pewnych czynności mających na celu doprowadzenie do sprzedaży (umieszczenie ogłoszenia, nieudane starania mające na celu otrzymanie decyzji administracyjnej o warunkach zabudowy). Jak wskazują zaś sądy administracyjne, uzasadnienie interpretacji podatkowej w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy nie może ograniczać się do przytoczenia przepisów prawnych. Organ wydający interpretację powinien przedstawić prawidłowe stanowisko wraz z wyczerpującym i przekonującym uzasadnieniem (por. wyrok NSA z 27 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2487/16, wyrok NSA z 3 października 2017 r., sygn. akt I GSK 1519/15, wyrok NSA z 19 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1730/14). W świetle powołanego orzecznictwa skarżona interpretacja nie spełnia wymogów dotyczących uzasadnienia, jakie powinna zawierać interpretacja indywidualna prawa podatkowego.

Skarżący w piśmie datowanym na 9 lutego 2022 r. uzupełnił argumentację skargi przywołując dalsze orzeczenia NSA oraz interpretacje indywidualne na poparcie swego stanowiska.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że z uwagi na ograniczone możliwości techniczne przeprowadzenia rozprawy przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, o której mowa w art. 15 zzs4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095) przedmiotowa sprawa na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ww. ustawy została przekazana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Sprawując kontrolę sądowoadministracyjną interpretacji podatkowych w sprawach wszczętych po 15 sierpnia 2015 r., sąd nie może wykraczać poza zarzuty skargi oraz powołaną w skardze podstawą prawną. Stosownie bowiem do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co zastosowania przepisu prawa materialnego. Zdanie drugie tego przepisu wprowadza zasadę związania sądu zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną.

W myśl z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza przepisy prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię.

Zasadniczym przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest kwalifikacja prawnopodatkowa przychodu, który Skarżący uzyska z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Skarżący uważa, że przychód uzyskany z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i tym samym nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Organ stoi na stanowisku, że planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości jest rodzajem aktywności stanowiącej działalność gospodarczą podjętą w celu zarobkowym. Tym samym, w kontekście przepisów art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

W powyżej zarysowanym sporze rację należy przyznać Skarżącemu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 (nieznajdującego zastosowanie w rozpoznawanej sprawie – przyp. Sądu) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 5a pkt 6 u.p.d.f. pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. W przypadku zbycia nieruchomości i innych rzeczy uzyskane przychody mogą być zatem zaliczone do przychodów ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jeżeli ich zbycie nastąpiło podczas wykonywania czynności posiadających cechy, jakim winna odpowiadać działalność gospodarcza. Poza tym, wykładnia art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. pozwala na stwierdzenie, że dla uznania danej działalności za gospodarczą w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f. nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w przepisach odrębnych, dotyczących wymogów formalnych, jakie winna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu.

Wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nie okazjonalnym, nie amatorskim charakterem), podporządkowaniu regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (np. seryjnością produkcji, stypizowaniem działań, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą, a uzyskane w ich wyniku przychody są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W odniesieniu do czynności zbycia nieruchomości, kwalifikowanie przychodów do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. dokonywane jest w oparciu o ilość zbywanych nieruchomości, podejmowane przez podatnika działania dla zwiększenia ich wartości, a także inne, związane z organizacją sprzedaży.

Działalność gospodarcza stanowi zjawisko obiektywnie istniejące w danym czasie. Zamiar jej prowadzenia uzewnętrznia się w faktycznie podejmowanych czynnościach o określonym charakterze. Rzeczywisty charakter tych czynności, a nie subiektywne przekonanie podatnika (organu podatkowego) decyduje o tym czy wykonywane przez daną osobę działania stanowią pozarolniczą działalność gospodarczą. W przypadku, gdy działalność podatnika, niezależnie od jego zamiaru lub woli czy przekonania, odpowiada przesłankom przewidzianym w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., przynosząc określony tam przychód, to w rozumieniu tej ustawy nie można jej kwalifikować inaczej niż pozarolnicza działalność gospodarcza.

Organ wskazał w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

- po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

- po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

- po trzecie, w sposób ciągły.

Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że dotychczasowe działania Wnioskodawcy wskazują, że rolą jego było podniesienie wartości nieruchomości, a w konsekwencji czynności te zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Wynika z tego, że czynności te związane były z uatrakcyjnieniem i przygotowaniem przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży. Zatem dokonanie tego rodzaju posunięć wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości, a tym samym ich wartości i w konsekwencji sprzedaży ich w celu uzyskania korzyści finansowej.

Argumentacja organu została zatem oparta na założeniu, że osiąganie zysków nie może być dopuszczalnym celem zarządzania prywatnym majątkiem. Założenie takie nie może być jednak zaakceptowane. W ocenie Sądu powyższa interpretacja działań Wnioskodawcy nie jest uprawniona w świetle dotychczasowych wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczących omawianego zagadnienia, które Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Jak wskazał NSA w wyroku z 1 września 2021 r., sygn. akt II FSK 326/20, spełnienie w konkretnym przypadku warunku celu zarobkowego samo w sobie nie przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oczywiste jest bowiem dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych z przeprowadzonej transakcji. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania.

Podobnie NSA w wyroku z 26 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 3454/18, stwierdził, że działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Sprzedaż nieruchomości w ramach zarządzania majątkiem prywatnym może być zatem źródłem okazjonalnego zysku. Osiągnięciu oraz zwiększeniu tego zysku mogą zaś służyć różnego rodzaju działania mające na celu zwiększenie wartości sprzedawanej nieruchomości.

Organ zwraca uwagę na to, że Wnioskodawca zlecił pośrednikowi zajmującemu się sprzedażą i obrotem nieruchomościami wykonanie szeregu czynności, które miały zmierzać do wykreowania potencjału inwestycyjnego Nieruchomości. Pośrednik ubiegał się również w imieniu Sprzedających o wydanie warunków zabudowy Nieruchomości. Zdaniem organu stopień zaangażowania pośrednika w imieniu Wnioskodawcy w procesie sprzedaży wskazuje, że są to działania przekraczające zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W ocenie Sądu nie można jednak odmówić właścicielowi nieruchomości prawa do podjęcia czynności polegających na przygotowaniu nieruchomości do sprzedaży i zwiększających jej wartość. Jak bowiem wskazał NSA w wyroku z 24 sierpnia 2021 r., sygn. akt II FSK 3070/18, kryteria umożliwiające zakwalifikowanie danych czynności do podejmowanych w ramach działalności gospodarczej, w tym warunek ciągłości, wskazany w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie są spełnione, jeżeli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. polegających na jej uporządkowaniu, przygotowaniu dokumentacji geodezyjnej, zawarciu umowy z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, wydzieleniu części przeznaczonej do sprzedaży, itp.). W ocenie Sądu ubieganie się o wydanie warunków zabudowy nieruchomości nie jest działaniem wykraczającym poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Należy również zauważyć, że działania Wnioskodawcy kwalifikowane przez organ jako świadczące o prowadzeniu profesjonalnego obrotu nieruchomością były podejmowane w znacznych odstępach czasu, a przy tym Wnioskodawca nie był inicjatorem części tych działań. I tak, Wnioskodawca nie uzyskał decyzji o warunkach zabudowy w celu nadania nieruchomości przeznaczenia pod zabudowę, jak również decyzji w sprawie pozwolenia na budowę, jakkolwiek w 2007 r. odpowiedni wniosek był składany, ale został odrzucony bez rozpatrzenia z powodu braku dokumentów wstępnych warunków przyłącza wody i kanalizacji. Z kolei w 2014 r. umieszczone zostało sporadyczne ogłoszenie w Internecie, aby sprawdzić, czy znajdą się potencjalni chętni na zakup Nieruchomości. Wnioskodawca w listopadzie 2018 r. zawarł Umowę Pośrednictwa z Pośrednikiem, który notabene sam się do niego zgłosił z propozycją pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości. Na mocy tej umowy Pośrednik zobowiązał się do dokonywania czynności zmierzających do zbycia Nieruchomości i uzyskania najkorzystniejszej ceny, jak również do podejmowania czynności zmierzających do wykreowania potencjału inwestycyjnego Nieruchomości. Umowa ta wygasła 30 września 2019 r. Już po jej wygaśnięciu, zgłosił się do Wnioskodawcy obecny nabywca i miało to miejsce w roku 2020 lub 2021.

Z powyższego opisu zdarzeń wynika w ocenie Sądu, że aktywność Skarżącego w odniesieniu do kwestii sprzedaży nieruchomości była sporadyczna i niekiedy amatorska (vide powody nieuzyskania pozwolenia na budowę w 2007 r.), a tym samym nie wykraczała poza działania typowe w obecnych realiach rynkowych dla obrotu nieruchomościami w ramach gospodarowania majątkiem osobistym.

Organ wskazuje również, że o prowadzeniu działalności gospodarczej świadczy również udzielenie Nabywcy pełnomocnictw do podjęcia szeregu działań w imieniu Skarżącego. W ocenie Sądu prawidłowa kwalifikacja tej okoliczności wymaga uwzględnienia faktu zawarcia umowy przedwstępnej przez Wnioskodawcę z Nabywcą. Oznacza to, że udzielenie pełnomocnictw nie służy już podniesieniu wartości nieruchomości i zwiększeniu jej atrakcyjności dla potencjalnego nabywcy, który miałby być nadal poszukiwany, bo taki nabywca już pojawił się i zawierając umowę przedwstępną wyraził co do zasady wolę nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Dokonując oceny przyświecającego Skarżącemu celu sprzedaży Nieruchomości należy mieć na uwadze, że nie jest on w stanie zrealizować celu nabycia nieruchomości, którym była budowa domu jednorodzinnego. Należy dodać, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem domu jednorodzinnego na działce w Kwirynowie wraz z działką (wspólnie z żoną). Równocześnie wskazuje on, że nie jest w stanie zagospodarować nieruchomości w sposób zgodny z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego C., zatwierdzonym uchwałą nr XXXVI1/1146/2020 Rady Miasta Warszawy z dnia 24 września 2020 r. Należy przypomnieć, że Nieruchomość znajduje się w obszarach oznaczonych symbolami: 1KD-L, tj. teren drogi publicznej klasy lokalnej, 6KD-L, tj. teren drogi publicznej klasy lokalnej, B8MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, 5KD-D, tj. teren drogi publicznej klasy dojazdowej, B9MW, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

W ocenie Sądu nie można oczekiwać od właścicieli nieruchomości, że będą ponosić ciężary związane z posiadaniem nieruchomości, której nie mogą zagospodarować. W tej sytuacji sprzedaż Nieruchomości wydaje się być działaniem racjonalnym z punktu widzenia zasad gospodarowanie majątkiem osobistym i nie ma podstaw do doszukiwania się znamion działalności gospodarczej w sprzedaży nieruchomości dokonywanej w tego rodzaju okolicznościach.

Konkludując należy uznać, że organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonał błędnej wykładni art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. przyjmując, że działania zmierzające do podniesienia wartości sprzedawanej nieruchomości wskazują na zamiar podniesienia atrakcyjności nieruchomości, a tym samym podwyższenia jej wartości i osiągnięcia korzyści finansowej w wyniku jej sprzedaży, a zatem że działania takie są charakterystyczne dla profesjonalnego podmiotu prowadzącego obrót nieruchomościami i uzasadniają przypisanie podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisu.

Organ dopuścił się również naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez błędną ocenę jego zastosowania przyjmując, że przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym organ dopuścił się naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. poprzez błędną ocenę co do jego zastosowania i uznanie, że w okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przychody z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nie będą stanowiły przychodów z odpłatnego jego zbycia. W konsekwencji należy uznać, że organ dopuścił się również naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 121 § 1 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów i dokonanie oceny przedstawionego przez Skarżącego zdarzenia przyszłego w sposób dowolny oraz zaniechanie przedstawienia uzasadnienia własnego stanowiska w sposób wyczerpujący i przekonujący oraz nieodniesienie się do argumentacji Skarżącego wskazującej kwestie mające istotne znaczenie w rozpoznawanej sprawie.

Organ ponownie rozpatrując sprawę uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na koszty postępowania w kwocie 697 zł złożyły się: uiszczony wpis od skargi w wysokości 200 zł; koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł, określone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. poz. 1687) i opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa (17 zł).