Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt SA/Rz 922/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2004-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 20 lipca 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia del. Sędzia Helena Rydzik (spr.) SWSA Kazimierz Włoch AWSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek. Bernadetta Krztoń po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2004 roku na rozprawie sprawy ze skarg "A" S.C. w R. na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2002 roku: 1) Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2000 roku, 2) Nr [...] w przedmiocie odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług z marzec i kwiecień 2000 roku 1) uchyla zaskarżone decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2000 roku 2) uchyla zaskarżoną decyzję w przedmiocie odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2000 roku, 3) określa, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku, 4) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz "A" S.C. w R.solidarnie kwotę 1.902,30 ( jeden tysiąc dziewięćset dwa 30/100) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 5) oddala skargi na decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2000 roku.


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia [...] kwietnia 2002r. Izba Skarbowa- po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez doradcę podatkowego, pełnomocnika B. D. i J. D. wspólników "A." spółki cywilnej (zwanej dalej Spółką) - utrzymała w mocy decyzje Urzędu Skarbowego w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2000 roku. Nadto uchyliła w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazała do ponownego rozpatrzenia sprawę określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2000 roku.

W przedmiocie "wymiaru" podatku od towarów i usług Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji dotyczących stycznia i lutego 2000 roku wskazała, że zgodnie z art. 19 ust. 3b ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - zwanej dalej ustawą o VAT) Spółka nie obniżając podatku należnego o podatek naliczony w rozliczeniu za styczeń i luty 2000 roku, w deklaracjach złożonych w ustawowym terminie, utraciła to prawo w zakresie podatku naliczonego w fakturach ZPChr wystawionych i otrzymanych w listopadzie i grudniu 1999r, a zapłaconych w formie pieniężnej za pośrednictwem banku odpowiednio w styczniu i lutym 2000 roku. Izba Skarbowa przytoczyła treść § 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm. - zwanego dalej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r.). Następnie wyjaśniła, że Urząd Skarbowy wydał w dniu [...] sierpnia 2001r. dwie decyzje, w których zweryfikował rozliczenie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1999 roku, jako że Spółka w tych miesiącach obniżyła podatek należny o podatek naliczony w fakturach ZPChr, mimo braku zapłaty należności z nich wynikających. Zdaniem Izby Skarbowej, Spółka miała prawo do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu odpowiednio za styczeń i luty 2000 roku, jednak w deklaracjach VAT-7 złożonych w dniu 25 lutego i 27 marca 2000r. nie skorzystała z tego prawa. Korekty deklaracji za styczeń i luty 2000 roku zostały złożone w dniu 27 czerwca 2001r., a więc dopiero po podpisaniu w dniu 6 czerwca protokołu kontroli dotyczącego m.in. rozliczenia podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1999 roku.

W decyzjach za miesiące od marca do maja 2000 roku Izba Skarbowa uznała, że Spółka z naruszeniem art. 19 ust. 3 ustawy o VAT obniżyła w poszczególnych miesiącach podatek należny o podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez zakład pracy chronionej odpowiednio w styczniu, lutym i marcu 2000 roku, przy czym wynikające z nich należności zapłaciła w marcu, kwietniu i maju 2000 roku. Izba Skarbowa podkreśliła, że począwszy od dnia 1 stycznia 2000r. faktury wystawiane przez zakłady pracy chronionej zostały "zrównane" z fakturami dokumentującymi sprzedaż towarów i usług wystawianymi przez inne podmioty. W tych sprawach nie miał zastosowania przejściowy przepis § 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r., bowiem ustanawiał szczególne zasady rozliczania podatku naliczonego wykazanego w fakturach ZPChr wystawionych przed dniem 1 stycznia 2000 roku. Tak więc obniżenie podatku należnego o podatek naliczony nastąpiło z uchybieniem dwumiesięcznego terminu, o jakim mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT. Dodatkowo w rozliczeniu za maj Spółka, z naruszeniem art. 25 ust.1 pkt 3a ustawy o VAT, ujęła fakturę dokumentującą nabycie paliwa benzynowego do samochodu osobowego.

Za prawidłową uznała Izba Skarbowa decyzję organu pierwszej instancji dotyczącą rozliczenia podatku za czerwiec 2000 roku, jako że Spółka z oczywistym naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 3a i 3b ustawy o VAT ujęła w rozliczeniu za ten miesiąc faktury dokumentujące nabycie paliwa benzynowego do samochodu osobowego oraz usługi gastronomicznej i noclegowej. Izba Skarbowa wyjaśniła ponadto, że decyzja Urzędu Skarbowego zapadła w wyniku wznowionego postępowania, bowiem w sprawie wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne w postaci ujawnienia dodatkowych wad rozliczenia podatku w ostatecznej decyzji z dnia [...] września 2000r. oraz zmniejszenia kwoty nadwyżki podatku do przeniesienia na następny miesiąc w decyzji za maj 2000 roku.

Izba Skarbowa uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie odsetek za zwłokę za marzec i kwiecień 2000 roku i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia, bowiem jej rozstrzygnięcie - zdaniem Izby - wymagało uprzedniego postępowania w znacznej części. W uzasadnieniu wskazała, że na wniosek Spółki zwrot różnicy podatku za marzec 2000 roku został dokonany w szczególnej formie w związku z pismem jednostki o przeksięgowanie kwoty 2.065 zł na poczet podatku dochodowego za 1999 rok. Dlatego, zdaniem organu odwoławczego, ocena prawidłowości naliczenia odsetek za marzec 2000 roku uzależniona była od wyjaśnienia w jakim terminie wygasło - na skutek przerachowania kwoty zwrotu podatku VAT - zobowiązanie podatkowe (lub jego część) jednego ze wspólników w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W skardze (obejmującej decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2002r. za miesiące od stycznia do czerwca 2000 roku w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz decyzję z tej samej daty w przedmiocie zaległości podatkowej w tym podatku za marzec i kwiecień) pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu wskazał, że spór ma związek z czynnościami kontrolnymi dotyczącymi 1999 roku i dotyczy interpretacji § 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w relacji z art. 19 ust. 3 i ust. 3a ustawy o VAT oraz § 54 rozporządzenia (zapewne chodzi o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r.) określającym termin rozliczenia podatku VAT na miesiąc dokonania zapłaty należności wynikających z faktur ZPChr. Podniósł, że złożenie korekty deklaracji VAT -7 "za 1999 rok" oraz styczeń i luty 2000 roku w pełni odzwierciedlało stan rzeczywisty. Z uwagi na skomplikowany sposób rozliczeń z zakładami pracy chronionej Spółka kierowała się także wyjaśnieniami zamieszczanymi w prasie. Odmienna interpretacja przepisów przez organy podatkowe stanowiła naruszenie zasady zaufania do organów państwa.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skarg nie znajdując podstaw do zmiany stanowiska.

Dodatkowo w sprawach dotyczących podatku za styczeń i luty 2000 roku podkreśliła, że późniejsze złożenie korekty deklaracji nie mogło wywołać skutku prawnego, bowiem na podstawie art. 19 ust. 3b ustawy o VAT Spółka utraciła prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w części przewyższającej wartość pierwotnie zadeklarowaną, a to ze względu na uchybienie terminowi, o którym mowa w ust. 3 art. 19. Mimo posiadania przez Spółkę faktur VAT ZPChr wystawionych przed 1 stycznia 2000r. i zapłaconych przed 30 czerwca 2000r. utrata prawa do obniżenia podatku należnego nie wynikała z brzmienia § 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r., lecz naruszenia art. 19 ustawy o VAT. Powołany w skardze przepis § 54 rozporządzenia Ministra Finansów z 1997 roku nie tworzył dodatkowego terminu odliczenia podatku naliczonego od określonego w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie warunkował uprawnienie odliczenia od zapłaty należności za pośrednictwem banku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) niniejsze sprawy podlegają rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie.

Z istoty podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej wynika prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług oraz kwot podatku należnego od importu usług określonych w dokumentach odprawy celnej (art. 19 ust. 2 i 2a). Realizacja tego uprawnienia następuje poprzez złożenie przez podatnika, w terminie określonym w art. 10 ust. 1 w zw. z art. 26 ustawy, deklaracji podatkowej zawierającej samoobliczenie podatku od towarów i usług.

Obniżenia kwoty podatku należnego może podatnik dokonać nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał fakturę i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny - art. 19 ust. 3 pkt 1 (pozostałe przypadki wym. w pkt 2 i 3 oraz ust. 3a nie mają zastosowania w rozpoznawanych sprawach). W przepisie tym ustawodawca określa w rozliczeniu za jakie miesiące (okresy rozliczeniowe) podatnik może zrealizować ustanowione w art. 19 ust. 1 prawo do obniżenia podatku należnego, nie określa natomiast kiedy rozliczeń tych podatnik winien dokonać. Uchybienie terminowi do złożenia deklaracji bądź błędne obliczenie podatku nie wyłącza zatem, co do zasady, prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za właściwe okresy rozliczeniowe.

Również ust. 3b art. 19 stanowiący, iż w przypadku uchybienia terminom, o których mowa w ust. 3, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa w ust. 2 i 2a określa wyłącznie skutek odliczenia przez podatnika podatku naliczonego w rozliczeniu za inny okres, niż przewidziany w art. 19 ust. 3. Wynika to stąd, że przez pojęcie "uchybienie terminom" użyte w ust. 3b należy rozumieć uchybienie okresom rozliczeniowym o jakich mowa w ust. 3. To zaś wynika ze sformułowań ust. 3 "nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc" i "nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny". Inaczej mówiąc, przepis ust. 3b art. 19 odsyła do okresu (terminu) rozliczenia, a nie do terminu składania deklaracji określonych w art. 10 ust. 1 w zw. z art. 26 ustawy.

Podkreślić należy, że przepis art. 19 ust. 3 i ust. 3b w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku nie ustanawia zakazu dokonywania korekt deklaracji VAT-7 ani terminu ograniczającego możliwość dokonania korekty, a określa jedynie skutek odliczenia przez podatnika podatku naliczonego w rozliczeniu za inny miesiąc niż określony w art. 19 ust. 3 przez utratę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Jeśli zatem podatnik przed wszczęciem kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego skoryguje wcześniej złożone deklaracje za okresy określone w art. 19 ust. 3, wówczas przepis art. 19 ust. 3b pozostaje bez wpływu na jego uprawnienia określone w art. 19 ust. 1 ustawy.

Skład orzekający w niniejszych sprawach podziela poglądy zaprezentowane w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, powołanych w nich wyrokach oraz poglądach doktryny w przedmiocie wykładni art. 19 ust. 3b oraz możliwości korygowania przez podatników deklaracji VAT-7 (por. np. wyroki NSA z dnia 12 lutego 2002r., sygn. akt III SA 2400/00 - Glosa 2002/4/34; z dnia 3 września 2002r., sygn. akt III SA 2377/01; z dnia 26 września 2002r., sygn. akt III SA 381/01 - Monitor Podatkowy 2003/4/38, czy uchwała NSA z dnia 30 czerwca 2003r., sygn. akt FPS 3/03 - ONSA 2003/4/119).

Trzeba dodać, że ani ( 54 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r., ani ( 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. - obydwa w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (odpowiednio: Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm. i Dz.U. Nr 156, poz. 1245 ze zm.) nie ustanawiały innego niż ustawowy terminu (okresu rozliczeniowego) do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach wystawionych przez zakłady pracy chronionej. Dokonanie zapłaty należności w sposób w nich określony warunkowało możliwość obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc otrzymania faktury lub miesiąc następny. Dla skorzystania z uprawnień z art. 19 ust. 1, spełnienie warunku zapłaty po upływie okresów wynikających z art. 19 ust. 3, wymagało od podatnika złożenia korekty deklaracji za te okresy rozliczeniowe.

Powyższe ogólne rozważania mają zastosowanie w rozpoznawanych sprawach. Istota sporu między stronami sprowadza się bowiem do prawa lub jego braku do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez zakład pracy chronionej w okresie od listopada 1999 roku do marca 2000 roku, otrzymanych przez Spółkę w tych miesiącach i rozliczonych w miesiącach dokonania zapłaty należności bezpośrednio po upływie terminów określonych w art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z tym należy przypomnieć, że Urząd Skarbowy decyzjami z dnia [...] sierpnia 2001r. dokonał rozliczenia podatku za listopad i grudzień 1999 roku wyłączając prawo do odliczenia podatku naliczonego z powodu braku zapłaty należności, natomiast Izba Skarbowa uznała prawo Spółki do uwzględnienia podatku naliczonego w fakturach otrzymanych w listopadzie i grudniu 1999 roku odpowiednio w deklaracjach VAT-7 za styczeń i luty 2000 roku. Z uwagi na fakt złożenia korekty deklaracji po podpisaniu protokołu kontroli m.in. za listopad i grudzień 1999 roku oraz treść art. 19 ust. 3b ustawy o VAT stwierdziła, że Spółka prawo to utraciła. Strona skarżąca wywodzi swoje uprawnienia z § 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku.

W świetle przedstawionej wyżej wykładni art. 19 ustawy o VAT oraz § 54 ust. 5 pkt 1 i § 75 rozporządzeń Ministra Finansów, poglądy obu stron nie znajdują umocowania w powołanych przepisach. Spółka złożyła korekty deklaracji za styczeń i luty 2000 roku wykazując do rozliczenia podatek naliczony w fakturach ZPChr otrzymanych w listopadzie i grudniu 1999 roku, a zatem korekta dotyczyła innych miesięcy niż określone w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT. Tym samym nie mogła odnieść zamierzonego skutku. Natomiast za miesiące otrzymania faktur Spółka korekty złożyć nie mogła z uwagi na wszczęcie postępowania kontrolnego i podatkowego zakończonego wydaniem decyzji przez Urząd Skarbowy. Pogląd Izby Skarbowej o przysługującym Spółce prawie do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za styczeń i luty 2000 roku nie jest więc uzasadniony, jak również podana przyczyna jego utraty tj. nieskorzystanie z tego prawa przez Spółkę w złożonych deklaracjach. Należy jednak stwierdzić, że chociaż Izba Skarbowa dokonała błędnej interpretacji art. 19 ust. 3b, to w tym stanie faktycznym rzeczywiście miał zastosowanie, ale z powodów podanych wyżej.

Prawidłowo organy podatkowe odmówiły prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach wystawionych i otrzymanych przez Spółkę w styczniu, lutym i marcu 2000 roku, a rozliczonych odpowiednio w deklaracjach za marzec, kwiecień i maj 2000 roku, tj. za miesiące zapłaty należności. Spółka dokonała rozliczenia podatku z naruszeniem przepisu art. 19 ust. 3 ustawy o VAT i przed wszczęciem kontroli nie złożyła korekt deklaracji za miesiące otrzymania faktur lub miesiące następne. Bez znaczenia dla tej oceny pozostaje treść przejściowego przepisu § 75 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r., jako że nie miał on w sprawie zastosowania z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Zgodnym z treścią art. 25 ust. 3a i 3b ustawy o VAT było również wyłączenie w rozliczeniu podatku za maj i czerwiec 2000 roku podatku naliczonego w fakturach dokumentujących nabycie paliwa do samochodu osobowego oraz usługi gastronomicznej i noclegowej.

Zasadnie twierdzi Izba Skarbowa w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, że skorzystanie z uprawnienia przewidzianego w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT zależne jest od woli samego podatnika. W rozpoznawanych sprawach strona skarżąca wolę taką wyraziła, aczkolwiek zbyt późno. Z materiałów sprawy wynika bowiem, że regularnie, chociaż wadliwie rozliczała podatek naliczony w fakturach ZPChr w pierwszych miesiącach po upływie terminów określonych w art. 19 ust. 3, w których regulowała należności. Jeśli chodzi o podatek naliczony w fakturach otrzymanych w listopadzie i grudniu 1999 roku, to prawo do obniżenia podatku należnego utraciła z przyczyn podanych wyżej.

Natomiast faktury otrzymane w styczniu, lutym i marcu 2000 roku powinny być przez organy podatkowe uwzględnione w rozliczeniu za te miesiące. Kwestionując złożone przez Spółkę deklaracje VAT-7 (postępowaniem podatkowym objęto okres od stycznia do lipca 2000 roku) w celu określenia zobowiązania podatkowego czy kwoty zwrotu w prawidłowej wysokości (art. 27 ust. 5, 6 i 8), organy podatkowe zobowiązane były do określenia prawidłowej wysokości podatku naliczonego obniżającego podatek należny. Zatem zobowiązane były nie tylko do wyłączenia podatku naliczonego wykazanego przez skarżącą w rozliczeniu za niewłaściwy okres, ale również do uwzględnienia tego podatku w okresie, w którym zgodnie z przepisami ustawy o VAT mógł być odliczony. Skład orzekający w niniejszych sprawach podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2003r. sygn. akt III SA 2007/01oraz powołanym w nim wyroku NSA z dnia 4 maja 2000r. sygn. akt SA/Łd 144/98 i z dnia 2 lutego 2000r. sygn. akt SA/Wr 576/98, że zasada prawdy obiektywnej nakazuje organom podatkowym uwzględniać zarówno okoliczności niekorzystne jak i korzystne dla strony postępowania. Wyroki te dotyczyły przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego, ale w ocenie Sądu dotyczą również sytuacji, w której podatnik przejawił wolę skorzystania z prawa obniżenia kwoty podatku należnego, chociaż uczynił to po upływie terminów określonych w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT.

Uwzględniając wszystkie przytoczone wyżej okoliczności, Sąd uchylił zaskarżone decyzje za styczeń, luty i marzec 2000 roku oraz oddalił skargi na decyzje za kwiecień, maj i czerwiec 2000 roku.

Sąd uchylił także decyzję dotyczącą odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych za marzec i kwiecień 2000 roku, bowiem Izba Skarbowa nie wykazała, by w sprawie zachodziła którakolwiek z przesłanek wymienionych w art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm. - zwanej dalej Ordynacją podatkową) oraz niemożność zastosowania art. 229 tej ustawy.

Zgodnie z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać mu sprawę do ponownego rozpatrzenia, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Z przepisu tego wynika, że organ odwoławczy może wydać decyzję kasacyjną tylko wówczas, gdy spełnione są przesłanki wymienione w tym przepisie, tj. gdy organ pierwszej instancji nie przeprowadzi w ogóle postępowania wyjaśniającego lub przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie jest wystarczające do merytorycznego rozpoznania sprawy i równocześnie brak jest podstaw do przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów lub materiałów w sprawie przez sam organ odwoławczy lub na jego zlecenie przez organ pierwszej instancji (art. 229 Ordynacji podatkowej). Rozstrzygnięcie organu odwoławczego winno znaleźć przekonujące uzasadnienie z wykazaniem istnienia przesłanek określonych w art. 233 § 2 oraz ze wskazaniem, dlaczego nie stosował art. 229 Ordynacji podatkowej.

Taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Z omówionego wcześniej uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej nie wynika, by zostały spełnione przesłanki wymienione w art. 233 ( 2. Jeśli organ odwoławczy miał wątpliwości co do daty powstania zaległości podatkowej za marzec 2000 roku, to we własnym zakresie powinien przeprowadzić uzupełniające postępowanie wyjaśniające. W ocenie Sądu, wątpliwości tych nie było, ponieważ z deklaracji VAT-7 skarżącej Spółki wynika, że wykazała do zwrotu kwotę 2.065 zł, zaś w aktach podatkowych znajduje się pismo Urzędu Skarbowego adresowane do Izby Skarbowej z dnia 19 marca 2002r. informujące o dokonaniu zwrotu tej kwoty w dniu 17 maja 2000 roku. W tej sytuacji wniosek, o jakim mowa w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji "o przeksięgowanie" kwoty 2.065 zł, zapewne nie przyniósł zamierzonego skutku, tym bardziej, że dotyczył podatku od towarów i usług (Spółki) ze wskazaniem "przerachowania" na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Z wyłożonych wyżej powodów Sąd, na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270):

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit a) - uchylił zaskarżone decyzje za styczeń, luty i marzec 2000 roku,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) - uchylił zaskarżoną decyzję w przedmiocie odsetek za zwłokę za marzec i kwiecień 2000 roku,

3) art. 152 - stwierdził, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku,

4) art. 200 - orzekł o kosztach postępowania sądowego,

5) art. 151 - oddalił skargi wniesione na decyzje za kwiecień, maj i czerwiec 2000 roku.