Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 757/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 4
journal: Dz.U. 2013 poz 1387
law: Ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób  fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2015 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. spółki komandytowo akcyjnej z siedzibą w Ł. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna w Ł. wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku zamknięcia przez spółkę ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r., podmiotowości prawnopodatkowej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2014 r. oraz obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące trwającego aktualnie roku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: zgodnie ze statutem Spółki (§ 18 Statutu Spółki): 1. Rokiem obrotowym Spółki jest okres 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych trwający od 1 listopada do 31 października kolejnego roku. 2. Trwający w momencie dokonywania zmiany Statutu rok obrotowy zakończy się 30 listopada 2013 r. i będzie ostatnim rokiem obrotowym Spółki trwającym od 1 grudnia do 30 listopada".

Zatem rok obrotowy spółki, zgodnie z obecnym brzmieniem statutu, trwa od dnia 1 listopada do dnia 31 października kolejnego roku. Obecnie trwający rok obrotowy, zgodnie ze statutem, zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r. Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS przed dniem 12 grudnia 2013 r. Walne zgromadzenie spółki nie dokonało od dnia 12 grudnia 2013 r. zmiany przyjętego w statucie roku obrotowego. W związku z tym żadna zmiana roku obrotowego spółki nie została i nie zostanie też zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS w tym czasie.

Rok obrotowy komplementariusza wnioskodawcy jest zbieżny z rokiem obrotowym wnioskodawcy, tzn. trwa przez 12 (dwanaście miesięcy) kolejnych miesięcy kalendarzowych trwający od 1 listopada do 31 października kolejnego roku. Akcjonariuszami Wnioskodawcy były w 2013 r. i są w chwili składania wniosku osoby fizyczne.

Wnioskodawca nie dokonał zmiany roku podatkowego przed 12 grudnia 2013 r. Zmiany roku obrotowego miała miejsce przed 12 grudnia 2013 r. Zmiana ta została zarejestrowana w KRS w dniu 13 listopada 2013 r. Polegała na przyjęciu roku obrotowego trwającego 12 miesięcy od dnia 1 listopada do dnia 31 października następnego roku kalendarzowego. Rok obrotowy przed jego zmianą rozpoczął się w dniu 6 listopada 2013 r. i skończył się 30 listopada 2013 r.

Wnioskodawca wskazał też, że zgodnie z brzmieniem statutu Spółki obecny rok podatkowy rozpoczął się 1 grudnia 2013 r. i zakończy się 31 października 2015 r.

W związku z powyższym opisem spółka przedstawiła następujące pytania: 1. Czy zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387, dalej "ustawa nowelizująca") wnioskodawca miał obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r.? 2. Czy począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r. wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych? 3. Czy wnioskodawca ma obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące trwającego obecnie roku obrotowego spółki?

Prezentując własne stanowisko w odniesieniu do powyższych pytań Spółka stwierdziła, że nie miała obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. Po drugie, od dnia 1 stycznia 2014 r. nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Po trzecie nie miała obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając z upoważnienia Ministra Finansów wydał w dniu [...] r. indywidualną interpretację, w której ocenił, że stanowisko spółki w odniesieniu do trzech ww. zagadnień jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 11 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., póz. 749, z późn. zm., powoływanej dalej w skrócie: O.p.) rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

W myśl art. 3 pkt 1 O.p., ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa ta nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego, zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 330, ze zm.), która w art. w art. 3 ust. 1 pkt 9 określa, co należy rozumieć pod pojęciem roku obrotowego, nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego niż rok, który w świetle ustawy podatkowej jest rokiem podatkowym.

W tej sytuacji, zdaniem organu podatkowego, dla podatników będących osobami fizycznymi rokiem podatkowym może być tylko rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 O.p.

Biorąc pod uwagę, że wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej (S.K.A.) będący osobami fizycznymi nie mieli prawa do przyjęcia roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, to stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, S.K.A. (jak każda spółka niebędąca osobą prawną), gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, tj. rok podatkowy obowiązujący osoby fizyczne.

Z uwagi na fakt, że S.K.A. nie była podatnikiem podatku dochodowego (ani od osób fizycznych, ani od osób prawnych), lecz podatnikami byli jej wspólnicy, to na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. S.K.A. powinna zatem prowadzić księgi rachunkowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych przez wspólników takiej spółki.

Konkludując organ podatkowy stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., jeśli co najmniej jednym ze wspólników S.K.A. była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), to S.K.A., posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy; dla takich spółek rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r.

Tak więc istniejąca przed dniem 31 grudnia 2013 r. S.K.A. posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której co najmniej jednym ze wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r, podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.

W konsekwencji wnioskodawca zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości ma obowiązek zaniknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. wnioskodawca stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na wnioskodawcy, jako podatniku podatku dochodowego od osób prawnych, ciąży obowiązek odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczek, o których mowa w przepisie art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za poszczególne miesiące trwającego obecnie roku obrotowego.

Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego i wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, a wobec negatywnej odpowiedzi, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zarzuciła naruszenie:

1. Art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na uznaniu, że spółki komandytowo-akcyjne, których wspólnikami były w 2013 r. osoby fizyczne, miały obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r. bez względu na rok obrotowy przyjęty przez nie w statucie, a tym samym nie mogą korzystać z przepisu przejściowego ustawy nowelizującej i od dnia 1 stycznia 2014 r. stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz mają obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.

Zdaniem spółki prawidłowa wykładnia ww. przepisu powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników spółki i w konsekwencji prowadzić do przyjęcia, że spółka zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie stała się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a do wymienionych w tym przepisie sytuacji, do końca roku obrotowego spółki nadal stosuje się przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, ze zm., dalej: "Ustawa PIT") i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., dalej: "Ustawa CIT") w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.

2. Art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej poprzez błędną i rozszerzającą wykładnię tego przepisu polegającą na wprowadzeniu dodatkowych warunków, niewymienionych w treści przepisu, które zobowiązywałyby spółkę do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. oraz rozpoczęcia roku podatkowego takiej spółki od dnia 1 stycznia 2014 r. i opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego wnioskodawcy.

Zdaniem strony skarżącej prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które przewiduje jedynie dwie sytuacje zobowiązujące spółkę do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. i rozpoczęcia roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r. i w konsekwencji prowadzić do przyjęcia że spółka, zgodnie z brzmieniem tego przepisu, nie pozostaje od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, dlatego nie ma obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące obecnie trwającego roku obrotowego spółki.

3. Art. 120 O.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie organu podatkowego na podstawie dowolnie przyjętych pozaustawowych przesłanek stosowania wymienionych wyżej przepisów.

4. Art. 121 § 1 w zw. z art. 14a § 1 oraz w zw. z art. 14b § 1 O.p. poprzez brak zastosowania tego przepisu i działanie przez organ podatkowy w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych zarówno wobec wydania interpretacji, która w swojej treści jest niezgodna z treścią przepisów prawa (w tym art. 4 ust. 1-2 ustawy nowelizującej) i wypacza ich sens, jak również zaprzecza powszechnie przyjętej zasadzie interpretacyjnej przepisów prawa, tj. zasadzie racjonalności ustawodawcy, a to poprzez wymyślanie i uznawanie za obowiązujące pozaustawowych przesłanek stosowania wymienionych wyżej przepisów ustawy nowelizującej, jak i wobec wydania sprzecznych interpretacji indywidualnych w odstępie krótszym niż 5 tygodni.

5. art. 32 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa oraz zasady równego traktowania przez władze publiczne oraz naruszenie zasady określania podmiotów opodatkowanych w drodze ustawy.

Mając na uwadze powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku S.K.A. posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium RP oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, spółka, o której mowa w ust. 1, która: 1) powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub 2) dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu - jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Przepis art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej wszedł w życie z dniem 12 grudnia 2013 r., natomiast pozostałe przepisy ustawy nowelizującej, z dniem 1 stycznia 2014 r.

Z akt sprawy wynika, że skarżąca SKA posiada siedzibę na terytorium RP. Powstała przed dniem 12 grudnia 2013 r. (w dniu 6 listopada 2013 r została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym.)

Przed dniem wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej skarżąca S.K.A. dokonała zmiany statutu przyjmując postanowienie zgodnie z którym rok obrotowy trwa 12 miesięcy od dnia 1 listopada do 31 października następnego roku kalendarzowego. Aktualnie trwający rok obrotowy spółki nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r.

W tak ustalonym stanie prawnym i faktycznym, sąd uznał stanowisko organu podatkowego, sprowadzające się do stwierdzenia, że S.K.A., w której co najmniej jednym ze wspólników była osoba fizyczna, nie mogła określić roku obrotowego innego aniżeli rok kalendarzowy - za nieprawidłowe.

Stanowisko organu podatkowego zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji nie ma oparcia w treści art. 4 ustawy nowelizującej i art. 3 pkt 9 ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z przywołanym przepisem ustawy o rachunkowości rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Adresatem art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej nie są wspólnicy, lecz spółki komandytowo-akcyjne, które są podmiotami odrębnymi od wspólników. Powyższe wynika ze wstępnej części tego przepisu: "W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej ...". Również ust. 2 art. 4 ustawy nowelizującej wskazuje spółkę komandytowo-akcyjną jako adresata: "Spółka, o której mowa w ust. 1...". Żaden z wymienionych przepisów nie odnosi się do wspólników S.K.A., niezależnie od tego czy są to osoby fizyczne czy prawne. Omawiane przepisy nie posługują się pojęciem "wspólnik". Organ podatkowy nie wskazał, który fragment omawianych przepisów wskazuje na wspólników SKA będących osobami fizycznymi jako adresatów omawianych przepisów. Wreszcie z zaskarżonej interpretacji nie wynika, z którego z tych przepisów wynikałoby, że przesądzające znaczenie dla ustalenia roku obrotowego S.K.A. ma to, czy wśród wspólników tej spółki jest lub była osoba fizyczna.

W tej sytuacji sąd podzielił argumentację strony skarżącej, zgodnie z którą omawiane przepisy nie przewidują żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników S.K.A.

O ile zgodzić należy się z organem podatkowym, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera odrębnej definicji roku podatkowego, zatem stosownie do art. 11 O.p., rokiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zawsze rok kalendarzowy, to w ocenie sądu błędna jest konkluzja organu podatkowego, że z powyższego wynika, iż skarżąca S.K.A., której akcjonariuszami są osoby fizyczne, musi ustalić swój rok obrotowy tak jak rok podatkowy tych osób, tj. jako rok kalendarzowy.

Regulacje przejściowe wynikające z ustawy zmieniającej wyraźnie bowiem odnoszą się do roku obrotowego, a nie podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów dla istniejących SKA. Zasady określania roku obrotowego reguluje ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie do takich spółek. Faktem jest, że wskazuje ona, iż rok obrotowy stosuje się także dla celów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że spółki osobowe (w tym do końca 2013 r. także SKA) nie są podatnikami podatku dochodowego, mimo że mają określony w umowie spółki rok obrotowy. Natomiast dochodów akcjonariuszy takich spółek, będących osobami fizycznymi, nie ustalało się do końca 2013 r. na podstawie ksiąg rachunkowych, lecz wyłącznie w oparciu o uchwały o wypłacie dywidendy (por. uchwały NSA z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt II FPS 1/12, ONSAiWSA 2013/2/22, i z dnia 20 maja 2013 r. sygn. akt II FPS 6/12, ONSAiWSA 2013/5/77).

Ponieważ spółki osobowe, jak wskazano wyżej, nie mają statusu podatnika podatku dochodowego, wybrany przez nie rok obrotowy nie jest jednocześnie ich rokiem podatkowym (nie mają one roku podatkowego, ta kategoria dotyczy wyłącznie ich wspólników, którzy ewentualnie prowadzą własne księgi rachunkowe).

A zatem, przyjęty przez SKA na potrzeby prowadzenia ksiąg rachunkowych rok obrotowy był przed 1 stycznia 2014 r. podatkowo obojętny. A skoro tak, nie mogło odnosić się do niej zastrzeżenie co do roku obrotowego "stosowanego również do celów podatkowych". Rok podatkowy wspólnika S.K.A. odmienny od roku obrotowego spółki może co prawda nieco utrudniać prawidłowe wywiązanie się przez tego wspólnika z obowiązków podatkowych, ale go nie uniemożliwia.

Podkreślenia wymaga również, że S.K.A. jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy). Co więcej, w S.K.A. może być wielu wspólników, spośród których każdy może mieć inny rok podatkowy. W takim przypadku uzależnienie roku obrotowego S.K.A. od roku podatkowego wybranego akcjonariusza lub komplementariusza nie będzie możliwe. Zauważyć również należy, że gdyby wszyscy wspólnicy byli osobami prawnymi, z których jedna miałaby rok obrotowy dopasowany do zmienionego roku spółki, a inna przyjęła go jako równy kalendarzowemu, również wystąpiłaby sytuacja, w której nie można by ustalić roku obrotowego innego niż kalendarzowy.

Sąd zwraca także uwagę, że w przypadku nowopowstałych spółek rok obrotowy w pierwszym roku prowadzonej działalności pokrywałby się z rokiem kalendarzowym tylko i wyłącznie w przypadku rozpoczęcia działalności w dniu 1 stycznia i określenia w statucie, że trwa on od 1 stycznia do 31 grudnia. W każdym innym przypadku rok podatkowy wspólnika takiej spółki będącego osobą fizyczną nie pokrywałby się rokiem obrotowym spółki (trwałby od dnia rozpoczęcia działalności do 31 grudnia).

Za niedopuszczalną uznać należy taką wykładnię, której wynik byłby całkowicie sprzeczny z literalnym brzmieniem analizowanego przepisu.

Autor skargi trafnie odwołał się również do art. 32 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji RP. Stosownie do art. 217 Konstytucji RP, nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Każde nałożenie obowiązków lub ograniczenie praw powinno następować w zgodzie z zasadami poprawnej legislacji, stanowiącej element demokratycznego państwa prawa, statuowanej w art. 2 Konstytucji RP.

W przepisie art. 4 ustawy nowelizacyjnej brakuje zapisów, z których wynikałoby, że S.K.A. w przypadku gdy jej akcjonariuszem była osoba fizyczna, ma obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zatem nie można było skonstruować normy nie znajdującej oparcia w tekście aktu prawnego, a jedynie wyinterpretowanej w oparciu o pozajęzykowe dyrektywy interpretacyjne.

Słusznie wskazywała strona w skardze na specyfikę S.K.A., w których to akcjonariusze mogą dowolnie obracać posiadanymi akcjami. Spółki te mogą mieć wielu wspólników będących zarówno osobami fizycznymi, jak i prawnymi. Jeśli akcjami można obracać, to wspólnicy S.K.A. mogą się zmieniać. Jednego dnia mogą to być osoby fizyczne, następnego tylko osoby prawne. W tym kontekście w pełni uzasadnione są argumenty skarżącej, że obrót akcjami SKA może w wielu przypadkach odbywać się nawet bez jej wiedzy. To oznacza, że S.K.A. może nie mieć wiedzy, kto w danym momencie jest jej wspólnikiem, czy w kręgu tych osób znajduje się osoba fizyczna, czy też jak ustalony jest rok podatkowy osób prawnych będących jej akcjonariuszami. W takiej sytuacji niemożliwe jest ustalenie, czy spółka może przyjąć przesunięty rok obrotowy czy też nie.

Nie bez znaczenia jest również fakt, że przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej dotyczy w sposób wyraźny ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych, zatem ustawodawca wprost przewidział sytuację, że do osób fizycznych będących akcjonariuszami w S.K.A. należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 31 grudnia 2013 r. w zakresie m.in. ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce. Tym samym, ustawodawca przewidział istnienie S.K.A., które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a akcjonariuszami tych spółek będą osoby fizyczne. Gdyby uznać, że rok obrotowy takich spółek zawsze jest rokiem kalendarzowym, nie byłoby w ogóle konieczności wprowadzania przepisów przejściowych (rok obrotowy zawsze zaczynałby się 1 stycznia 2014 r.).

Reasumując sąd uznał, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku SKA nie ma obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r., a przyjęty rok obrotowy trwający od 1 listopada do 31 października będzie w niezmienionej formie trwał do końca obecnie przyjętego przez stronę w statucie roku obrotowego.

Skarżąca spółka nie stała się z dniem 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie ma obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za poszczególne miesiące trwającego aktualnie roku obrotowego spółki.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu wykładni przepisów, a zatem uzna stanowisko skarżącej w powyższym zakresie za prawidłowe.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a., oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), sąd postanowił o zwrocie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej.

E.J