Wyrok NSA, sygn. akt I SA/Ka 701/98
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1999-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 3a
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 348-349
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz. 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
Teza: Jednym z warunków niezbędnych do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest otrzymanie towaru przez nabywcę. Wydanie towaru następuje przez przeniesienie posiadania, stąd też mają w tym zakresie zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego.

TEZY

Jednym z warunków niezbędnych do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest otrzymanie towaru przez nabywcę. Wydanie towaru następuje przez przeniesienie posiadania, stąd też mają w tym zakresie zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego.


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w trakcie kontroli stwierdził m.in., że podatnik zawyżył podatek naliczony w deklaracji VAT-7 za grudzień 1996 r. W odwołaniu od tej decyzji podatnik wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania pierwszej instancji wskazując, że decyzja ta została wydana z naruszeniem prawa materialnego i formalnego. Jako uchybienie prawa materialnego podatnik zarzucił dokonanie błędnej interpretacji art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez zawężenie pojęcia "otrzymanie towaru" tylko do fizycznego otrzymania towaru.

W trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego stwierdzono, że podatnik poprzez odliczenie w grudniu 1996 r. podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów odebranych z magazynu sprzedawcy w styczniu 1997 r. naruszył art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług (...). Zgodnie z tym przepisem obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę VAT albo w miesiącu następnym, nie wcześniej jednak niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru. Tak więc, jednym z warunków niezbędnych, aby móc dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - jest faktyczne otrzymanie przez odbiorcę tych towarów. Moment fizycznego wydania /przekazania towarów/ podatnikowi - jak wynika z adnotacji na fakturach - nastąpił w dniach 6 stycznia 1997 r., 7 stycznia 1997 r. oraz 15 stycznia 1997 r.

Równocześnie organ odwoławczy zauważył, że kupujący nie przekazał w miesiącu grudniu 1996 r. zaliczki na poczet mebli.

Z materiału dowodowego wynika, że zobowiązanie wynikające z wyżej wymienionych faktur uregulowane miało być przelewem w terminie do dnia 5 i 7 stycznia 1997 r. Nie uwzględniono jako dowodu pisma z dnia 22 grudnia 1996 r. dotyczącego składowania mebli w magazynie sprzedawcy, bowiem fakt świadczenia usług w tym zakresie nie został potwierdzony fakturą. Z uprawnienia wynikającego z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (...), mógł podatnik skorzystać najwcześniej w styczniu 1997 r. Pozostała część wywodów uzasadnienia decyzji dotyczyła kwestii niespornej na etapie postępowania sądowego.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik powtórzył istotę zarzutów odwołania, podtrzymując twierdzenie, że w grudniu 1996 r. doszło do wydania zakupionego towaru. Ze względów technicznych /remont pomieszczeń gdzie meble miały być eksploatowane, problemy transportowe/ zmuszony był do złożenia towaru do krótkoterminowego depozytu w magazynach sprzedawcy. Praktyka taka jest często stosowana. Nie zmienia to sytuacji, że zdaniem skarżącego w grudniu 1996 r. doszło do wydania towaru w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, przez sprzedawcę.

Przyjęcie cywilistycznego rozumienia pojęcia "otrzymanie towaru" jest o tyle uzasadnione, że w niektórych przypadkach sprzedaży nie dochodzi do fizycznego przekazania towaru. Występuje to w przypadkach obrotu tranzytowego rozliczanego w ten sposób, iż odbiorca otrzymuje towar bezpośrednio od producenta a fakturę pośrednik /hurtownik/ będący w stosunku do odbiorcy sprzedawcą. Możliwość zastosowania takiego rozumienia omawianego pojęcia potwierdza art. 5 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (...).

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w istocie organ II instancji nie wyklucza posłużenia się takim rozumieniem "otrzymania towaru" lecz nie przyjął argumentacji odwołania z powodów dowodowych.

Odpowiadając na skargę, organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Dodano jedynie to, że odmowa przyjęcia rzeczowego pisma za dowód wynikała z tego, że pozostawał on w sprzeczności z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Na potwierdzenie poprawności swego stanowiska Izba Skarbowa zwróciła się pismem do sprzedawcy który wyjaśnił, że podstawą wydania towaru oprócz faktury, /rachunku uproszczonego/ -jest potwierdzenie przez kasę faktu dokonania zapłaty gotówkowej, bądź przy zakupach bezgotówkowych - kopia przelewu bankowego. Odnosząc się do twierdzenia, że przeszkodą do natychmiastowego odbioru mebli był remont pomieszczeń odpowiedziano, że dokumentacja firmy skarżącego wskazuje na to, że ów remont został zakończony wcześniej niż data zakupu mebli.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną.

Opierając swoje rozstrzygnięcie na przepisach art. 348 i art. 349 Kodeksu cywilnego, które stanowią:

Art. 348 Kc.

Przeniesienie posiadania następuje przez wydanie rzeczy. Wydanie dokumentów, które umożliwiają rozporządzanie rzeczą, jak również wydanie środków, które dają faktyczną władzę nad rzeczą, jest jednoznaczne z wydaniem rzeczy.

Art. 349 Kc.

Przeniesienie posiadania samoistnego może nastąpić także w ten sposób, że dotychczasowy posiadacz samoistny zachowa rzecz w swoim władaniu jako posiadacz zależny albo jako dzierżyciel na podstawie stosunku prawnego, który strony jednocześnie ustalą.

Sąd w uzasadnieniu wyroku stwierdził, iż zgodnie z art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług (...) obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług następuje w rozliczeniu za miesiąc w którym podatnik otrzymał fakturę VAT albo w miesiącu następnym nie wcześniej jednak niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru. Trafnie zatem organ odwoławczy stwierdza w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia, że jednym z warunków niezbędnych, aby móc dokonać obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest otrzymanie towaru przez nabywcę. Przeniesienie na nabywcę prawa własności rzeczy /odpowiednio - przeniesienia innego prawa/ oraz wydanie rzeczy kupującemu to obowiązki sprzedającego. Wydanie towaru następuje przez przeniesienie posiadania, stąd też mają w tym zakresie zastosowanie przepisy art. 348 i art. 349 Kodeksu cywilnego.

Ma rację zatem skarżący, że dla spełnienia wymogu art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług (...) nie jest konieczne fizyczne wydanie nabytego towaru. Takiemu stanowisku skarżącego Izba Skarbowa nie przeciwstawiała się w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia. Zarówno w nim, jak i w odpowiedzi na skargę podkreśliła, że materiał dowodowy sprawy nie daje podstaw do przyjęcia by takie wydanie towaru nastąpiło. Jedynym dowodem na to, że do wydania towaru w takim sensie doszło, jest omawiane przez skarżącego w skardze a przez organ II instancji w uzasadnieniu rozstrzygnięcia pismo z dnia 22 grudnia 1996 r. skierowane do sprzedawcy, w którym podatnik prosi o wyrażenie zgody na przejściowe składowanie w magazynach firmy zakupionych mebli.

Treść tego pisma pozostaje jednak w sprzeczności z pismem firmy sprzedawcy z dnia 8 czerwca 1998 r.

Wynika z niego, że w przypadkach zakupów gotówkowych, podstawą wydania towaru jest rachunek uproszczony lub faktura VAT /od 1 stycznia 2000 r. wyłącznie faktura VAT/ potwierdzone przez kasę, iż dokonano zapłaty gotówkowej, zaś w przypadku zakupu bezgotówkowego - podstawę taką stanowią wymienione dokumenty oraz kopia przelewu bankowego. Dowód ten wprawdzie został przeprowadzony już po wydaniu zaskarżonej decyzji, tym niemniej nie można go pominąć przy ocenie czy w świetle zebranych w toku postępowania dowodów organy podatkowe miały podstawy do wyrażenia poglądu, który legł u podstaw zaskarżonej decyzji.

Analiza tego materiału doprowadziła organy podatkowe do trafnego wniosku - jak uznał Sąd - że przed dniem fizycznego odbioru zakupionego towaru /6, 7 i 15 stycznia 1997 r./ nie doszło do przeniesienia posiadania tych towarów na skarżącego jako na nabywcę, w takim rozumieniu tego pojęcia jakim posługują się przepisy art. 348 i art. 349 Kc. Do takiego przeniesienia posiadania mogło by dojść tylko wtedy, gdyby skarżący dopełnił wszystkich warunków, od których sprzedawca uzależniał wydanie towaru. Ponieważ przed wskazanymi datami skarżący nie uiścił należności za towar w formie, o której mowa w piśmie sprzedawcy, to jego zarzuty są bezpodstawne.

Nie znajdując zatem podstaw do uwzględnienia skargi, orzeczono o jej oddaleniu.