Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 703/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 220 ust. 2, art. 236
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska - Florek Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Elżbieta Kowalik - Grzanka (spr.) Protokolant Ilona Szczepańska po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/GI 897/15 w sprawie ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu należności celnych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 600 (sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 25 stycznia 2016r., sygn. akt III SA/Gl 897/15 oddalił skargę J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia (...) lutego 2015 r. nr (...) w przedmiocie odmowy zwrotu należności celnych.

Sąd orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu (...) stycznia 2006 r. reprezentująca J. M. – dalej: skarżący agencja celna (...) zgłosiła do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu laser medyczny Light Sheer ET, deklarując przynależność towaru do kodu CN 9018 90 85 (Taric 9018 90 85 00) - przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku (stawka celna 0%). Towar został sprowadzony ze Stanów Zjednoczonych Ameryki (USA).

W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w K. stwierdził, że urządzenie to powinno być zaklasyfikowane do kodu CN 8543 89 97 (kod Taric 8543 89 97 99), obejmującego: maszyny i aparaturę, elektryczne, wykonujące indywidualne funkcje, niewymienione ani niewłączone gdzie indziej w niniejszym dziale; pozostałe maszyny i aparatura (stawka celna 3,7%).

Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia (...) stycznia 2009 r dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty niedoboru cła w wysokości 4600 zł.

Orzekając na skutek odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia (...) czerwca 2009 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Skargę na ww. decyzję wywiódł J. M., którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym postanowieniem dnia 9 września 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 946/09 – odrzucił.

J. M. wystąpił o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej powyższą decyzją ostateczną podnosząc, że wystąpiły przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej jako "O.p.", tj. ujawnienie nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji a nieznanych organowi, a mianowicie urządzenie Light Sheer ET miało charakter medyczny, przez co przyjęta przez organ klasyfikacja taryfowa była błędna i sprzeczna z faktycznym przeznaczeniem urządzenia.

W wyniku wznowionego postępowania Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia (...) stycznia 2013 r. odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z dnia (...) czerwca 2009 r. wskazując na brak przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Orzekając na skutek odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia (...) maja 2013 r. utrzymał w mocy decyzję I instancji.

Na powyższą decyzję skargę wywiódł J. M., którą WSA w Gliwicach wyrokiem z dnia 24 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Gl 1462/13 uwzględnił i uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia (...) maja 2013 r.

W następstwie tego organ przyjął, że przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wystąpiła w sprawie, a mianowicie podstawowym przeznaczeniem urządzenia Light Sheer ET jest leczenie medyczne. Jest ono stosowane w praktyce zawodowej m.in. przez lekarzy w celu zapewnienia leczenia medycznego. Tym samym urządzenie laserowe Light Sheer ET winno być zaklasyfikowane do kodu CN 9018 90 85 (kodu Taric 9018 90 85 00) obejmującego przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku - pozostałe przyrządy i urządzenia, pozostałe (stawka celna 0 %).

W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia (...) lipca 2014 r. w trybie wznowienia - uchylił w całości własną decyzję z dnia (...) stycznia 2013 r. oraz decyzję z dnia (...) czerwca 2009 r. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K.z dnia (...) stycznia 2009 r., jednocześnie umarzając postępowanie w sprawie retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym z dnia (...) stycznia 2006 r. - poz. ewidencji OGL 331040/001167.

Organ wskazał, że postępowanie wznowieniowe nie dotyczy zwrotu cła, gdyż w tej sprawie zastosowanie znajduje art. 236 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.; dalej: "WKC"), a organem właściwym jest Naczelnik Urzędu Celnego w Katowicach. Możliwość złożenia wniosku o zwrot cła istnieje niezależnie od trybu odwoławczego i ma charakter "samoistny", gdyż nawet nieskorzystanie przez stronę z prawa do wniesienia odwołania nie pozbawia jej możliwości zwrotu cła.

W związku z powyższym skarżący pismem z dnia (...) października 2014 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego w K. o zwrot nadpłaty cła wraz z odsetkami, a także o zapłatę odsetek od tej nadpłaty.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia (...) grudnia 2014 r., powołując m.in. przepisy art. 236 ust. 1 i ust. 2 WKC oraz art. 886 ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 253 z 11.10. 1993 r., str. 1, ze zm.) - odmówił wnioskowanego zwrotu cła w wysokości 4600 zł.

W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 236 ust. 1 oraz art. 220 ust. 2 WKC i wskazał, że uprawnienie do żądania zwrotu kwoty prawnie nienależnej jest co do zasady ograniczone 3-letnim terminem. W związku z tym po upływie tego terminu, liczonego od dnia powiadomienia dłużnika o należnościach celnych, nie podlega ona zwrotowi nawet wówczas, gdy w chwili jej uiszczenia była prawnie nienależna. Powiadomienie dłużnika o należnościach celnych nastąpiło w dniu doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia (...) stycznia 2009 r., tj. w dniu (...) stycznia 2009 r. Tym samym trzyletni termin, o którym mowa w art. 236 ust. 2 WKC upłynął 13 stycznia 2012 r. Wniosek o zwrot należności celnych nie został złożony w terminie 3 lat od powiadomienia dłużnika o należnościach. W konsekwencji należności celne uiszczone do decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Katowicach z w sprawie określenia niezaksięgowanej kwoty cła nie podlegają zwrotowi.

Orzekając na skutek odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w Katowicach decyzją z dnia (....) lutego 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że w myśl art. 236 ust. 2 WKC, aby uzyskać zwrot należności celnych przywozowych, podmiot gospodarczy musi złożyć wniosek do właściwego organu celnego w terminie trzech lat od dnia, w którym wysokość tych należności została podana do wiadomości dłużnika. W sprawie organ celny zawiadomił J. M. o długu celnym w decyzji w sprawie retrospektywnego zaksięgowania doręczonej w dniu 13 stycznia 2009 r. Tym samym trzyletni termin, o którym mowa w art. 236 ust. 2 WKC upłynął w dniu 13 stycznia 2012r. i nie został zachowany. Uiszczone należności celne prawnie nienależne w rozumieniu art. 236 ust. 1 WKC mogą zostać zwrócone przez organy celne zgodnie z tym przepisem tylko wtedy, jeżeli przesłanki, którym podlega taki zwrot zostaną spełnione. Prawo do zwrotu nie jest prawem "bezwarunkowym i wiecznym". Przeciwnie, podmiot gospodarczy nie może już, co do zasady, żądać zwrotu ceł które zapłacił i w odniesieniu do których termin trzyletni określony w art. 236 ust. 2 WKC już upłynął.

Organ II instancji wskazał, że decyzja wymiarowa Naczelnika Urzędu Celnego w K. istniała w obrocie prawnym do momentu jej uchylenia przez Dyrektora Izby Celnej w K., a zatem należało przyjąć, że dłużnik został prawidłowo powiadomiony o kwocie długu celnego.

Uzasadniając oddalenie skargi J. M. na powyższą decyzję WSA w Gliwicach podniósł, że istota sporu prawnego w sprawie sprowadza się do kwestionowania prawidłowości stanowiska organów obu instancji, które nie podzieliły argumentacji skarżącego, że należności celne, o zwrot których zawnioskował, pomimo, że nie były prawnie należne, nie podlegają zwrotowi na podstawie art. 236 ust. 2 WKC, z uwagi na złożenie wniosku o ich zwrot po upływie trzyletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie.

Sąd I instancji podniósł, że kwestię zwrotu należności celnych reguluje art. 236 ust. 1 zdanie pierwsze WKC. Stanowi on, że należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają zwrotowi, gdy okaże się, że w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub że kwota ta została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2. W sprawie bezsporne jest, że taka sytuacja wystąpiła. Jednakże w myśl art. 236 ust. 2 WKC, należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane po złożeniu wniosku przed upływem trzech lat, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Wniosek należy złożyć we właściwym urzędzie celnym. Termin ten może zostać przedłużony, jeżeli osoba zainteresowana udowodni, iż ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działanie siły wyższej nie mogła złożyć wniosku w terminie. Organy celne dokonują zwrotu lub umorzenia z urzędu, gdy same przed upływem tego terminu stwierdzą, że zaistniała jedna z okoliczności określonych w ust. 1 akapit pierwszy i drugi art. 236 WKC. W związku z tym w przypadku wystąpienia z wnioskiem strony – organ bada istnienie przesłanek do zwrotu, łącznie z zachowaniem terminu i jest zobowiązany do wydania decyzji administracyjnej w przedmiocie zwrotu. W sytuacji gdy wniosek został złożony po terminie, organ ma obowiązek badania zaistnienia przesłanek z art. 236 ust. 2 WKC, tj. czy zostało udowodnione, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia dłużnika o należnościach, było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej.

Sąd wskazał, że kwota długu celnego wynikała z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia (...) stycznia 2009 r. utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia (...) czerwca 2009 r. Obie ww. decyzje zostały w trybie wznowienia postępowania uchylone, a postępowanie w sprawie retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym z dnia (...) stycznia 2006 r. - umorzone (decyzja Dyrektor Izby Celnej w K. z dnia (...) lipca 2014 r.). W związku z powyższą decyzją odpadła zatem podstawa prawna do zapłaty należności celnej określonej decyzją wymiarową. Jak wynika z akt administracyjnych, obowiązek zapłaty należności celnej J.M kwestionował na każdym etapie postępowania wymiarowego, jednakże do dnia 14 października 2014 r. nie wystąpił do właściwego organu z wnioskiem o zwrot należności celnych w trybie art. 236 ust. 2 WKC. Tymczasem zwrot należności celnych następuje po złożeniu przez dłużnika wniosku, i to przed upływem 3 lat, licząc od dnia powiadomienia o tych należnościach. Żądanie to ma charakter samoistny, niezależny od prawidłowości wymierzonej należności.

Sąd I instancji podniósł, że termin trzyletni winien być liczony od dnia doręczenia decyzji z dnia 7 stycznia 2009 r., tj. od 13 stycznia 2009 r. W decyzji tej wskazano, że jej doręczenie jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o wysokości należności wynikającej z długu celnego. Fakt przekazania informacji o długu celnym w treści decyzji oznacza, że z dniem doręczenia tej decyzji dłużnik dowiedział się o tym długu. Wyeliminowanie z obiegu prawnego decyzji zawierającej taką informację nie oznacza, iż sama informacja nie dotarła do adresata. W konsekwencji termin, o jakim mowa w art. 236 WKC rozpoczyna swój bieg od dnia powiadomienia dłużnika o należnościach. Skoro więc o zwrot skarżący wystąpił dnia 14 października 2014 r., to nastąpiło to po upływie wskazanych trzech lat.

W ocenie WSA, naruszenie terminu do złożenia wniosku stanowiło uzasadnioną (choć nie wyłączną) podstawę odmowy zwrotu należności celnych. Stosownie do art. 236 zdanie drugie WKC, termin trzyletni może zostać przedłużony, jeżeli osoba zainteresowana udowodni, iż ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działanie siły wyższej nie mogła złożyć wniosku w terminie. Skarżący w żaden sposób nie wskazał szczególnych okoliczności mogących uzasadniać przekroczenie terminu. Przez "nieprzewidziane okoliczności" należy rozumieć przeszkody, zdarzenia, sytuacje, które uniemożliwiły przy zachowaniu normalnych, typowych działań złożenie do właściwego organu wniosku. Tego rodzaju przeszkodą nie może być fakt prowadzonego postępowania administracyjnego zwalczającego wymiar należności celnych. Jeżeli jednak skarżący rzeczywiście pozostawał w takim przekonaniu, to mógł złożyć wniosek o zwrot należności celnych bezpośrednio po ich uiszczeniu w ciągu trzech lat. Skarżący nie udowodnił, aby zachodziły podstawy do przedłużenia 3-letniego terminu do wystąpienia z wnioskiem o zwrot należności z powodu nieprzewidzianych okoliczności. Nie udowodnił też działania siły wyższej. Siła wyższa oznacza zdarzenie zewnętrzne, którego nie dało się przewidzieć, ani mu zapobiec. Najczęściej dotyczy to stanu klęski żywiołowej związanej z działaniem sił przyrody, lecz także może chodzić o zakłócenia porządku społecznego, jak zamieszki, wojna. Jedynie potrzeba zapobieżenia skutkom działania siły wyższej albo ich likwidacja stanowi, w myśl komentowanego przepisu, usprawiedliwienie dla naruszenia terminu 3 letniego na złożenie wniosku. Tym samym za "siłę wyższą" nie można uznać nawet długotrwałego postępowania dotyczącego merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, gdyż muszą to być przeszkody o charakterze bezpośrednim.

Sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organ celny wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, bowiem organ odwoławczy odniósł się w swych rozważaniach zarówno do trzyletniego terminu o którym mowa w art. 236 WKC, "siły wyższej", jak i "nieprzewidzianych okoliczności" jako przyczyn uniemożliwiających skarżącemu złożenie w terminie wniosku o zwrot należności celnych. Biorąc powyższe pod uwagę zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. nie znajduje uzasadnienia.

J. M. złożył skargę kasacyjną od powyższego, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono w granicach wskazanych w art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a." naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. art. 151 p.p.s.a. polegające na uznaniu zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. jako odpowiadającej przepisom prawa, mimo że przedmiotowa decyzja naruszała następujące przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego: art. 236 ust. 1, art. 236 ust. 2, art. 239 oraz Ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 121, art. 122 i art. 187 § 1, art. 210 § 4 i art. 2 Konstytucji RP;

- art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi, mimo iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Katowicach naruszała następujące przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego: art. 236 ust. 1, art. 236 ust. 2, art. 239 oraz Ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 121, art. 122 i art. 187 § 1, art. 210 § 4.

- art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi, mimo iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. naruszała następujące przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego: art. 236 ust. 1, art. 236 ust. 2, art. 239 oraz Ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 121, art. 122 i art. 187 § 1, art. 210 § 4 i art. 2 Konstytucji RP;

- art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze;

- art. 170 p.p.s.a. poprzez brak związania Sądu wyrokiem WSA w Gliwicach w sprawie III SA/Gl 1467/13

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący uzasadnił stawiane zarzuty.

Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W skardze kasacyjnej została powołana wyłącznie podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., jednak sposób w jaki zostały skonstruowane zarzuty a także ich uzasadnienie prowadzą do wniosku, że zagadnienia prawne jakie wystąpiły w rozpoznawanej sprawie dotyczą kwestii materialnoprawnych. Strona skarżąca formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania wskazanych w petitum skargi kasacyjnej wywiodła, że uchybienie wymienionym przepisom doprowadziło do naruszenia art. 236 ust. 1 i 2 , art. 239, art. 2 Konstytucji RP.

W związku z tak postawionym zarzutem Naczelny Sąd Administracyjny miał obowiązek odnieść się także do kwestii naruszenia art. 236 WKC, mimo braku powołania podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Na wstępie dodać także należy, że granice sprawy objęte żądaniem strony przed organami celnymi i kontrolującymi ich rozstrzygnięcia Sądem I instancji dotyczyły przesłanek określonych przepisem art. 236 WKC, co oznacza, że nie dotyczyły przesłanek wynikających z art. 239 WKC, a rozszerzenie granic sprawy zarzutami skargi kasacyjnej jest niedopuszczalne.

Istota sporu prawnego w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestionowania prawidłowości stanowiska organów obu instancji, które nie podzieliły argumentacji strony, że należności celne, o zwrot których zawnioskowała, pomimo, że nie były prawnie należne, nie podlegają zwrotowi na podstawie art. 236 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC) z uwagi na złożenie wniosku o ich zwrot po upływie trzyletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie.

W tym miejscu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 236 ust. 2 WKC należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane po złożeniu wniosku przed upływem trzech lat, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Termin ten może zostać przedłużony, jeżeli osoba zainteresowana udowodni, iż ze względu na nieprzewidziane okoliczności lub działania siły wyższej nie mogła złożyć wniosku w terminie.

Skarżący nie kwestionuje na etapie postępowania kasacyjnego faktu złożenia wniosku o zwrot należności celnych po upływie 3 letniego terminu liczonego od dnia powiadomienia go jako dłużnika o tych należnościach natomiast zarzuca organom celnym i Sądowi I instancji, że nie uwzględniono w rozstrzygnięciu spełnienia przez niego przesłanki "nieprzewidzianych okoliczności" uzasadniających przedłużenie terminu do złożenia wniosku. Zdaniem skarżącego nieprzewidziane okoliczności, które uniemożliwiły mu złożenie w terminie wniosku o zwrot należności celnych to prowadzenie postępowania administracyjnego zwalczającego wymiar należności celnych, którego celem było wykazanie, że uiszczone należności celne nie są prawnie należne.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, argumenty podnoszone przez skarżącego nie są trafne, a Sąd pierwszej instancji słusznie zaakceptował stanowisko Dyrektora Izby Celnej w K., że skarżący nie zachował terminu do złożenia wniosku o zwrot należności celnych i brak było podstaw do przedłużenia terminu określonego w art. 236 ust. 2 zdanie pierwsze WKC.

Za chybione należało także uznać stanowisko strony skarżącej, że w sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające przedłużenie terminu do złożenia wniosku o zwrot należności celnych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący kasacyjnie błędnie utożsamia możliwość złożenia wniosku o zwrot należności celnych z możliwością jego uwzględnienia przez organ. Wskazane przez stronę powody, które miały stanowić przesłanki przedłużenia terminu o zwrot należności celnych w istocie odnosiły się do przewidywanego przez nią zakończenia postępowania w sprawie klasyfikacji taryfowej. Spór między skarżącym a organami celnymi dotyczący klasyfikacji taryfowej i oczekiwanie na jego ostateczne rozstrzygnięcie przez organ nie stanowiły przeszkody do złożenia wniosku o zwrot należności celnych. W istocie skarżący kasacyjnie oczekiwał na potwierdzenie słuszności przyjętego stanowiska co do stosowanej klasyfikacji sprowadzanego towaru, a w konsekwencji uzyskania pewności co do zasadności wniosku o zwrot należności celnych. Podkreślenia wymaga, że prawodawca unijny w art. 236 ust. 2 WKC wystąpienie nieprzewidzianych okoliczności odniósł do samej możliwości złożenia wniosku, a nie jego pozytywnego załatwienia. Zauważyć należy, że uchybienie terminowi do złożenia wniosku o zwrot należności celnych powinno być niezależne od woli zainteresowanego, stanowić następstwo zewnętrznej przyczyny, której nie można było zapobiec, a jej skutków nie można było uniknąć a także, która w sposób obiektywny uniemożliwiała zachowanie terminu. Jak trafnie wskazał za organem odwoławczym Sąd I instancji, przez "nieprzewidziane okoliczności" rozumieć należy przeszkody, zdarzenia, sytuacje, które uniemożliwiły przy zachowaniu normalnych, typowych działań złożenie do właściwego organu wniosku. Słusznie zatem Sąd I instancji skonstatował, że tego rodzaju przeszkodą nie może być fakt prowadzonego postępowania zwalczającego wymiar należności celnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że stanowisko wyrażone przez organy celne i Sąd I instancji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE m.in. w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 lutego 2016 r. w sprawach połączonych C-659/13 i C-34/14, w którym Trybunał dokonał szczegółowej analizy i jednoznacznej interpretacji art. 236 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wprawdzie Trybunał rozważał czy za "nieprzewidziane okoliczności" uzasadniające niemożność złożenia przez podmiot gospodarczy wniosku o zwrot należności w terminie można uznać unieważnienie przez sąd Unii Europejskiej rozporządzenia ustanawiającego cło antydumpingowe, to jednak uwagi w nim wypowiedziane przydatne są wprost do kontrolowanego rozstrzygnięcia. Przede wszystkim w motywie 191 Trybunał wskazał, że wykładni pojęć nieprzewidzianych okoliczności lub siły wyższej, należy dokonywać w sposób ścisły (podobnie wyrok CIVAD,

C-533/10 i przytoczone tam orzecznictwo). W motywie 193 wskazał, że fakt stwierdzenia aktów unijnych za nieważne w całości lub części na skutek toczącego się postępowania, nie może być uznany za okoliczność nadzwyczajną lub niezależną od podmiotu, który się na nią powołuje, w rozumieniu wymaganym do ustalenia wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności lub działania siły wyższej. W konkluzji uznanie rozporządzenia ustanawiającego cła antydumpingowe za nieważne w pełni lub w części przez sąd Unii, nie stanowi nieprzewidzianych okoliczności ani siły wyższej w rozumieniu przepisu art. 236 ust. 2 WKC (motyw 194). Odnosząc powyższe do omawianej sprawy, nie stanowi nieprzewidzianej okoliczności uzasadniającej niemożność złożenia przez skarżącego kasacyjnie wniosku o zwrot należności w terminie ani prowadzenie przez niego postępowania zwalczającego wymiar należności celnych ani stwierdzenie ostateczną decyzją, że odpadła podstawa prawna do zapłaty należności celnej określonej wcześniejszą decyzją wymiarową.

Z przyczyn wyżej wskazanych nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP. Sąd II instancji zwraca uwagę, że powołany przez kasatora wyrok WSA w Poznaniu o sygn. akt III SA/Po 386/13 dotyczy sprawy zaistniałej w zupełnie innym stanie prawnym, gdyż sprawa dotyczyła towaru dopuszczonego do swobodnego obrotu w dniu 1 marca 2004 roku tj. przed wejściem Polski do Unii Europejskiej a podstawę jej rozstrzygnięcia stanowiły przepisy prawa krajowego tj. obowiązującego wówczas kodeksu celnego. Tym samym nie do przyjęcia jest stanowisko, że pogląd w nim wyrażony zachowuje aktualność w sytuacji gdy Polska weszła w struktury UE i obowiązana jest stosować prawo unijne (WKC), w tym wykładnię przepisów prezentowaną przez Trybunał Sprawiedliwości UE.

W konkluzji, zdaniem NSA stwierdzić trzeba, że skarżący nie udowodnił, by z przyczyn od siebie niezależnych, niemożliwych do przewidzenia nie mógł w terminie wystąpić z wnioskiem o zwrot należności celnych.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracji uznał za niezasadny zarzut naruszenia prawa materialnego określonego w petitum skargi kasacyjnej, gdyż w sprawie brak było jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że spełnione zostały przesłanki przedłużenia trzyletniego terminu do złożenia wniosku o zwrot należności celnych, a w konsekwencji uwzględnienia skargi na decyzję odmawiająca zwrotu wspomnianych należności z uwagi na złożenie wniosku w tej sprawie po upływie terminu określonego w art. 236 ust. 2 zdanie drugie WKC.

W skardze kasacyjnej podniesiony został także zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz 141 § 4 p.p.s.a. Według skarżącego Sąd pierwszej instancji naruszył powołany przepis, gdyż nie odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz naruszył przepisy Ordynacji podatkowej wymienione w petitum skargi kasacyjnej.

Przystępując do oceny tak sformułowanego zarzutu należy zauważyć, że art. 141 § 4 p.p.s.a. określa warunki jakie powinno spełniać uzasadnienie wyroku. Treść powołanego przepisu zawiera dyrektywę skierowaną pod adresem sądu sporządzającego uzasadnienie wyroku, by zawierało ono zwięzłe przedstawienie sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Podkreślenia wymaga, że do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może dojść wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich istotnych elementów i w związku z tym zaskarżony wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej. W rozpoznawanej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną nie wykazała, by taka sytuacja miała miejsce. Podnoszone przez skarżącego wady uzasadnienia są polemiką z zaakceptowanym przez Sąd I instancji stanowiskiem organów celnych co do wykładni przesłanki "nieprzewidziane okoliczności", co nie stanowi o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie niezbędne elementy, a stanowisko Sądu pierwszej instancji zostało przedstawione w sposób umożliwiający jego kontrolę. Sąd pierwszej instancji na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygnął sprawę w jej granicach (wyznaczonych podmiotowo i przedmiotowo).

NSA nie stwierdza również pozostałych naruszeń wskazanych w petitum skargi kasacyjnej przepisów postępowania. Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że stosownie do art. 121,122 O.p. i art. 187 § 1 tej ustawy, w toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Sąd I instancji odniósł się w swych rozważaniach do wszystkich zarzutów istotnych dla rozstrzyganego sporu tj. zarówno do trzyletniego terminu o którym mowa w art. 236 WKC, "siły wyższej", jak i "nieprzewidzianych okoliczności" w kontekście przyczyn uniemożliwiających stronie skarżącej złożenie w terminie wniosku o zwrot należności celnych. Prawidłowo również ocenił w tym zakresie decyzję organu odwoławczego, co czyni zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. bezzasadnym.

Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, Sąd I instancji nie naruszył art. 170 p.p.s.a., gdyż na żadnym etapie tego postępowania nie kwestionował prawidłowości ustaleń prawomocnego wyroku w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1462/13.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 3 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 490). Na zasądzoną kwotę kosztów postępowania kasacyjnego składa się wynagrodzenie pełnomocnika organu.