Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 290/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-03-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 19 ust. 1-2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 48 ust. 4 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Krzysztof Stanik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Zając, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Po 1210/08 w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 22 lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 2700 zł (słownie: dwa tysiące siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21.11.2008 r., sygn. I SA/Po 1210/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu na postawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej "popsa" oddalił skargę R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 22.07.2008 r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 16.04.2008 r., w której organ pierwszej instancji określił skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za luty i marzec 2004 r. oraz określił zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesiące 2004 r.

W uzasadnieniu do tego wyroku Sąd w pierwszej kolejności przybliżył dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. W tych ramach Sąd wskazał, że organy podatkowe na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 , art. 23 § 1 i 2, art. 193 § 1, 2, 4 i 6 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) – zwanej dalej "Ordynacji podatkowa", art. 2 ust. 1 , art. 10 ust. 1 i 2 , art. 19 ust. 3a, art. 27 ust. 4 ustawy z 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50, ze zm.) – zwanej dalej "u.p.t.u. z 1993 r.", § 48 ust. 1, ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27, poz. 168, ze zm.) – zwanego dalej "rozporządzeniem o VAT z 2002 r.", art. 5, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.) – zwanej dalej "u.p.t.u. z 2004 r." oraz § 14 ust. 1, ust. 2 pkt 4 lit "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 97, poz. 970) – zwanego dalej "rozporządzeniem o VAT z 2004 r." zgodnie odmówiły skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez M. Z. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "M.". Zdaniem organów do transakcji nabycia oleju napędowego udokumentowanych spornymi fakturami w rzeczywistości między skarżącym a M. Z. nie doszło. Między stronami dochodziło jedynie do obrotu fakturami. Organy podatkowe swoje wnioski oparły m.in. na zeznaniach M. Z., M. B. i N. A. przesłuchanych w charakterze świadków, a także włączonych do akt protokół przesłuchania wymienionych osób jako podejrzanych w postępowaniu karnym.

W skardze do Sądu administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wskazując na naruszenie:

- art.122 w zw. z art.187 § 1 Ordynacji podatkowej przez dowolną ocenę materiału dowodowego i niezasadne przyjęcie, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia korzystnych dla niego okoliczności,

- art.180 w zw. z art.187 §1 Ordynacji podatkowej przez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym wszechstronnej analizy i oceny całego materiału dowodowego zawartego w aktach Prokuratury Okręgowej w K.,

- sprzeczne ustalenia organu z treścią zebranego w sprawie materiału poprzez niezasadne i dowolne przyjęcie, że nabycie oleju napędowego przez skarżącego nie miało miejsca, pomimo, że z zebranego materiału wynika, że firma R. S. nabywała i otrzymywała olej napędowy M. Z.,

- § 14 ust. 2 pkt 1 lit "a", § 14 ust. 2 pkt 4 lit. "a" i § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia o VAT z 2004 r., tj. na podstawie przepisu sprzecznego z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

- sprzeczność decyzji organu odwoławczego z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz z wykładnią Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17.05.1977 r. (Dz. UE L 145 z 13.06.1977 r., s. 1) – zwanej dalej "VI Dyrektywa".

- naruszenie art. 19 ust. 1 i 2 u.p.t.u. z 1993 r. w związku z § 48 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia o VAT z 2002 r. przez błędne zastosowanie, ponieważ czynności wskazane na fakturach zostały dokonane.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażonej w zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając sprawę, Sąd podzielił pogląd organów podatkowych, że zebrany materiał dowodowy pozwalał na konstatację o fikcyjności transakcji dokonywanych między skarżącym a M. Z. Zdaniem Sądu organy podatkowe w sposób prawidłowy zebrały materiał dowodowy w toku własnego postępowania jak i zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej włączyły materiał zebrany w postępowaniu karnym. Oceniając ustalone fakty, Sąd zdecydowanie odrzucił twierdzenia skarżącego odnośnie jego dobrej wiary i dochowaniu należytej staranności przy dokonywaniu transakcji z M. Z. Sąd podkreślił, że sam fakt zarejestrowania przedsiębiorstwa M. Z. we właściwych rejestrach podatkowych nie przesądza jeszcze o ekskulpacji skarżącego. Sąd zauważył, że w 2004 r. skarżący nabył od swojego kontrahenta ponad 200.000 litrów oleju napędowego. Zdaniem Sądu fakt ten przesądzał o stałych kontaktach handlowych stron. Taka współpraca wymaga rzetelnego sprawdzenia drugiej strony. Tymczasem skarżący nie znał dokładnych danych osób, które odbierały od niego gotówkę, nie umiał wytłumaczyć, dlaczego zapłata przybierała zawsze formę gotówkową bez dokumentowanego pokwitowania ilości odebranego oleju. Dlatego też Sąd ocenił, że zarzuty podnoszone w skardze w zakresie kwestionowania ustaleń faktycznych przybierają formę jedynie gołosłownej polemiki.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego Sąd stwierdził, że przy prawidłowo ustalonym stanie faktycznym są one bezzasadne. Sąd zauważył, że przepisy ustawy regulującej opodatkowanie podatkiem od towarów i usług zarówno przed 01.05.2004 r. jak i po tej dacie przyznawały podatnikowi prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, zastrzegając jednak, że podatek naliczony musi wynikać z rzeczywiście dokonanych czynności. Skoro organy dowiodły w sprawie, że kwestionowane faktury dokumentują fikcyjny obrót olejem napędowym, to tym samym słusznie odmówiły skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W końcowej części uzasadnienia Sąd nadmienił również, że postępowanie organów nie narusza zasady neutralności podatku od towarów i usług, która mocno eksponowana jest w postanowieniach VI Dyrektywy. Sąd podkreślił, że organy nie rozciągały zasady neutralności na czynności, które w istocie stanowią nadużycie prawa. W związku z tym, Sąd za chybione uznał zarzuty naruszenia przepisów prawa wspólnotowego wsparte również, nie znajdującym w sprawie zastosowania, orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Powyższy wyrok zaskarżony został skargą kasacyjną R. S. w której wniesiono o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię oraz niezastosowanie następujących uregulowań prawnych:

- art. 19 ust. 1 i 2 u.p.t.u. z 1993 r. w zw. z § 48 ust. 4 pkt 1 lit "a" rozporządzenia o VAT z 2002 r. przez jego niewłaściwą wykładnię i uznanie, że skarżący nie nabył towarów, w rozumieniu art. 19 ust. 1 tej ustawy oraz, iż faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane a przez to nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 19 ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r., co miało istotny wpływ na wynik sprawy

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit "a" u.p.t.u. z 2004 r. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit "a" rozporządzenia o VAT z 2004 r. przez jego niewłaściwą wykładnię i uznanie, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co miało wpływ na wynik sprawy,

a także:

- sprzeczność wykładni art. 86 ust. 2 pkt 1 lit "a" u.p.t.u. z 2004 r. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia o VAT z 2004 r. z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który uznał, iż prawo podatnika do odliczenia naliczonego podatku VAT nie może ucierpieć wskutek tego, że w łańcuchu dostaw, którego część stanowią transakcje, których stroną jest podatnik, inna transakcja stanowi oszustwo VAT - o czym podatnik nie wie lub nie może wiedzieć,

- sprzeczność wykładni art. 86 ust. 2 pkt 1 lit "a" u.p.t.u. z 2004 r. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia o VAT z 2004 r. z wykładnią VI Dyrektywy.

W uzasadnieniu do tak skonstruowanych wniosków i zarzutów kasator zakwestionował pogląd Sądu co do prawidłowości oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. W opinii kasatora skarżący wykazał, że dochował należytej staranności w doborze kontrahenta i nie może ponosić negatywnych konsekwencji bezprawnego zachowania swojego kontrahenta. Skarżący podkreślił, że nie miał świadomości, iż M. Z. jest uczestnikiem łańcuchu firm, które zajmują się fikcyjnym obrotem olejem napędowym. Jednocześnie kasator podkreślił, że wbrew ustaleniom organów podatkowych, transakcje między skarżącym a M. Z. zaistniały, doszło bowiem do przekazania paliwa i gotówki. W ocenie kasatora nie jest istotne w jakich okolicznościach doszło do tych transakcji i jaki był ich przebieg, a także czy były one możliwe do dokonania (wobec braku powierzchni magazynowej).

W konsekwencji autor skargi kasacyjnej dowodził, że fakt rzeczywistego dokonania czynności podatkowych, jak również dobra wiara skarżącego pozwalały na zastosowanie w sprawie regulacji prawa wspólnotowego, a także dorobku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wielu swoich orzeczeniach (szeroko przytoczonych w skardze kasacyjnej) opowiadał się za przyznaniem podatnikowi prawa do odliczenia w sytuacji, gdy ten nie miał świadomości, że bierze udział w działalności mającej za cel wyłudzenie podatkowe.

W kwestii pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku kasator nawiązał również do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21.06.2004 r., w którym Trybunał orzekł o niezgodności z konstytucją § 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia o VAT z 1999 r., który miał identyczną treść jak, stanowiący podstawę decyzji organu pierwszej instancji, § 14 ust. 2 rozporządzenia o VAT z 2004 r. W związku z tym kasator stanął na stanowisku, że również ostatni z wymienionych przepisów nie może zostać uznany za konstytucyjny, skoro wyraża identyczną normę prawną, jak ta, której domniemanie konstytucyjności obalił Trybunał Konstytucyjny.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 10.03.2010 r. strony podtrzymały swoje stanowiska w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

Na poparcie takiej oceny przypomnieć trzeba w punkcie wyjścia niniejszych rozważań, że kasator oparł przedmiotową skargę o podstawę kasacyjną określoną w pkt 1 art. 174 popsa, tj. o zarzuty naruszenia prawa materialnego. W tych ramach sformułował w pierwszej kolejności zarzuty błędnej wykładni przepisów art. 19 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.t.u. z 1993 r. w powiązaniu z § 48 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia o VAT z 2002 r. oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. z 2004 r. w powiązaniu z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia o VAT z 2004 r. (vide: zarzuty 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej).

Wobec takiego określenia przedmiotowych zarzutów warto w tym miejscu wyjaśnić, że wykładnia prawa to proces polegający na odczytaniu treści normy prawnej. Tym samym więc zarzut wadliwej wykładni prawa oznacza w istocie wytknięcie danemu organowi (tu Sądowi I instancji) "mylnego rozumienia treści określonej normy prawnej", czyli innymi słowy "nieprawidłowego odczytania treści prawa" (por.: postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15.10.2001 r., sygn. I CKN 102/99, publ. [w:] J. P. Tarno – "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. Praw. LexisNexis W – wa 2006 r., str. 367; wyrok NSA z dnia 31.05.2004 r., sygn. FSK 103/04 [w:] T. Woś, H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska – "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz., Wyd. Praw. LexisNexis W – wa 2005 r., str. 541).

Tymczasem ani konstrukcja rzeczonych zarzutów ani też zamieszczona na ich poparcie argumentacja nie potwierdza, ażeby takie były zastrzeżenia kasatora w odniesieniu do wskazanych wyżej przepisów. Co więcej z argumentacji tej wnosić można, iż faktycznie stara się on przy pomocy przedmiotowych zarzutów podważyć prawidłowość zastosowania wskazanych przez siebie przepisów prawa materialnego. O takiej ich kwalifikacji dobitnie zresztą świadczą między innymi takie sformułowania zawarte w zarzutach jak: "... uznanie, że skarżący nie nabył towarów, w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy oraz, iż faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane a przez to nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 19 ust. 2 ustawy ..." czy też: "... uznanie, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ...".

W tej sytuacji upoważniony staje się wniosek, że kasator przy pomocy zarzutów zawartych w pkt 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej w istocie kwestionuje nieprawidłowe zastosowanie wskazanych tamże przepisów materialnoprawnych.

Dokonując zatem oceny przedmiotowych zarzutów we wskazanym wyżej kontekście wyjaśnić na trzeba w pierwszej kolejności, że uchybienie polegające na wadliwym zastosowaniu przepisów prawa materialnego sprowadza się w istocie do "tzw. błędu w subsumcji, co wyraża się tym, iż stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej" (vide: postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15.10.2001 r., sygn. I CKN 102/99 publ. [w:] J. P. Tarno – "Prawo o postępowaniu ...", op. cit., str. 367). Podobny pogląd można także odnaleźć w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 31.05.2004 r., sygn., FSK 103/04, wyraził pogląd, że "błędne zastosowanie prawa materialnego, czyli tzw. "błąd subsumpcji" to wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może, zatem być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, które skarżący uznaje za prawidłowy" (publ. [w:] T. Woś, H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska – "Prawo o postępowaniu ...", op. cit., str. 541).

Poglądy takie, w ocenie tut. Sądu, uprawniają tym samym do wyprowadzenia wniosku, że błędne zastosowanie (bądź nie zastosowanie) przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy. Tym samym, więc zasadniczo oznaczać to będzie brak możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego, o ile równocześnie nie zostaną także zakwestionowane ustalenia faktyczne, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie.

Stanowisko zbieżne z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny prezentował zresztą w licznych swych rozstrzygnięciach akcentując, jak w wyroku z dnia 13.10.2004 r., sygn., FSK 548/04 (Lex nr 147685), że "brak skutecznego zarzutu podważającego ocenę legalności w sprawie ustalenia stanu faktycznego wyklucza możliwość oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego", czy też w wyroku z dnia 14.10. 2004 r., sygn. FSK 568/04 (ONSAiWSA z 2005 r., nr 4, poz. 67), że "nie można w sposób skuteczny stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania normy prawa materialnego, gdy z uzasadnienia skargi wynika, że wadliwie ustalone zostały okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania zostały naruszone przez Sąd w procesie kontroli legalności decyzji" (por. także wyroki NSA z dnia: 20.01.2006 r., sygn. I FSK 507/05, Lex nr 187513; 01.12.2005 r., sygn. I FSK 397/05, Lex nr 187443; z dnia 27.10.2005 r., sygn. I FSK 130/05, Lex nr 187787; 08.07.2005 r., sygn. I FSK 29/05, Lex nr 172998; 01.07.2005 r., sygn. FSK 2680, Lex nr 173052; 06.04.2005 r., sygn. FSK 692/04, Lex nr 154853).

Odnosząc powyższe poglądy, które skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, do zgłoszonych przez kasatora zarzutów naruszenia przywołanych wyżej przepisów prawa materialnego, które to naruszenia – jak zaznaczona sprowadzają się w istocie do ich wadliwego zastosowania – zauważyć trzeba, iż dotknięte są one opisaną wyżej wadą. Otóż kasator formułując roztrząsane tu zarzuty nie zakwestionował równocześnie okoliczności faktycznych w oparciu, o które Sąd I instancji podjął zaskarżony wyrok. W tej sytuacji okoliczności te uznać należy za bezsporne. W rezultacie tego nie można więc zasadnie twierdzić, iż wskazane w zarzutach skargi kasacyjnej przepisy prawa materialnego zostały wadliwie zastosowane. Te, bowiem stosowane są zawsze w kontekście określonych okoliczności faktycznych, które w tej sprawie, jak to już podkreślono, podważone nie zostały, przez co uniemożliwiono tut. Sądowi zajęcie się materią wyeksponowaną w uzasadnieniu przedmiotowej skargi. Sprawia to, bowiem treść przepisu art. 183 § 1 popsa, która, poza niezachodzącymi w sprawie przypadkami nieważności postępowania sądowego, wiąże sąd kasacyjny granicami skargi kasacyjnej.

W konsekwencji tego zarzuty 1 i 2 skargi kasacyjnej uznać należało za bezskuteczne.

Podobnie ocenić także należy opisane w punktach 3 i 4 zarzuty dokonania wykładni art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. z 2004 r. w powiązaniu z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia o VAT z 2004 r. w sposób sprzeczny z prawem i orzecznictwem europejskim.

Co prawda stosowne przepisy Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (w szczególności jej art. 17), na które powołuje się kasator, istotnie rozumiane są w ten sposób, że "w przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ono temu, aby przepis prawa [...] powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika". Niemniej taki sposób ich rozumienia znajduje zastosowanie wtedy i tylko wtedy – co godzi się wyraźnie podkreślić, gdy podatnik nie wiedział, ani też nie mógł wiedzieć, że dana transakcja była przez sprzedawcę wykorzystywana do celów przestępczych – o czym kasator zdaje się już nie pamiętać. Judykatura europejska wyraźnie bowiem głosi, że w przypadku, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej dopuszczalne jest pozbawienie podatnika prawa rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej, tj. oszukańczej, transakcji (por. m. in. przywoływany przez kasator wyrok ETS-u z dnia 06.07.2006 r., nr C – 439/04 w sprawie Axel Kittel vs. Belgia (ZOTSiSPI z 2006/7A/I – 06161).

Pamiętając o tym zastrzeżeniu spór powraca zatem na grunt stosowania prawa a więc poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych. W tym zakresie odnotować zaś należy, że organy podatkowe zebrały fakty, przy pomocy których wykazywały, a Sąd I instancji wywody te zaaprobował, że podatnik w okolicznościach sprawy co najmniej winien był zdawać sobie sprawę z uczestniczenia w oszukańczym przedsięwzięciu swych kontrahentów. Ustaleń tych, jak wyżej nadmieniono, nie zakwestionowano w związku z czym stały się one bezsporne przez co powoływanie się na sprzeczność skarżonego rozstrzygnięcia z prawem i judykaturą europejską, cytowaną nota bene w sposób wybiórczy, jawi się jako działanie całkowicie pozbawione jakichkolwiek podstaw.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona w sprawie skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań procesowych w związku z czym, działając na podstawie art. 184 w zw. z art. 204 pkt 1 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.