Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 619/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2022-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 oraz art. 187 § 1 i art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c)
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Jacek Boratyn, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 grudnia 2022 r. spraw ze skarg P. Sp. z o.o. z siedzibą w B. na postanowienia Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu – z dnia 28 lipca 2022 r., nr 408000-COP.4103.11.2022 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania, – z dnia 1 sierpnia 2022 r., nr 408000-COP.4103.59.2021 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienia, 2) zasądza od Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu na rzecz skarżącej P. Sp. z o.o. z siedzibą w B. kwotę 1.194 (jeden tysiąc sto dziewięćdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 28 lipca 2022 r. nr 408000-COP.4103.11.2022 Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu (dalej: NPUCS) stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NPUCS z dnia 5 sierpnia 2021 r. ustalającej P. sp. z o.o. (dalej: Spółka/skarżąca) dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 w kwocie [...] zł oraz za styczeń 2021 r w kwocie [...] zł.

Z kolei zaskarżonym postanowieniem z dnia 1 sierpnia 2022 r. nr 408000-COP.4103.59.2021 NPUCS odmówił Spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NPUCS z dnia 5 sierpnia 2021 r.

Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia 5 sierpnia 2021 r. NPUCS ustalił P. sp. z o.o. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 w kwocie [...] zł oraz za styczeń 2021 r w kwocie [...] zł.

Decyzja została wysłana na adres siedziby spółki, ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Spółka nie zgodziła się z decyzją organu i pismem z dnia 23 sierpnia (nadanym w placówce pocztowej w dniu 24 sierpnia 2021 r.) wniosła od niej odwołanie.

Przekazując akta sprawy Siódmy Referat Kontroli Celno-Skarbowej i Postępowania Podatkowego w Przemyślu w piśmie z dnia 6 września 2021 r. zamieścił informację, że do 6 września 2021 r. nie wpłynęło do urzędu zwrotne potwierdzenie odbioru pisma, wobec czego zostanie ono przesłane w późniejszym terminie. Wskazano, że zgodnie z informacją zamieszczoną na internetowej stronie śledzenia przesyłek Poczty Polskiej decyzja został odebrana w dniu 9 sierpnia 2021 r..

Następnie pismem z dnia 2 listopada 2021 r. przekazano w załączeniu duplikat zwrotnego odbioru decyzji podatkowej pozyskany od Poczty Polskiej.

Postanowieniem z dnia 4 listopada 2021 r. nr 408000-COP.4103.47.2021.3 NPUCS stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Z uzasadnienie postanowienia wynika, że organ przyjął, że decyzja podatkowa została doręczona Skarżącej w dniu 9 sierpnia 2021 r. Odwołanie zostało złożone w dniu 24 sierpnia 2021 r. Porównując te daty organ stwierdził, że uchybiono 14-dniowemu terminowi do wniesienia odwołania, który upływał w dniu 23 sierpnia 2021 r. Kierując się treścią art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który wyrokiem z dnia 1 marca 2022 r. I SA/Rz 29/22 je uchylił.

W ocenie WSA organ orzekając przedwcześnie o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, pominął regulację zawartą w przepisie art. 15zzzzzn2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 poz. 2095 ze zm.), co musiało skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 lit. c P.p.s.a.

W toku postępowania NPUCS w dniu 25 maja 2022 r. pismem nr 408000-COP.4103.11.2022 wystąpił do Poczty Polskiej S.A. Biuro Wsparcia Klientów z zapytaniem

- w jakiej dacie, przesyłka o nr [...] została doręczona do adresata, tj. P. Sp. z o.o., ul. Ś. 1E, [...] B.,

- w przypadku wskazania, że decyzja została doręczona w dniu 9 sierpnia 2021 r., to, kto odebrał przedmiotową przesyłkę oraz czy osoba ta była upoważniona do odbioru korespondencji kierowanej do Spółki,

- dlaczego na potwierdzeniu odbioru przesyłki nr ([...] widnieje data doręczenia 6 października 2021 r., skoro przesyłka została nadana w placówce pocztowej w dniu 6 sierpnia 2021 r.,

- dlaczego zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki nr [...] zostało doręczone do organu dopiero w dniu 29 października 2021 r., tj. po upływie

ponad 2 miesięcy od dnia nadania przesyłki w placówce pocztowej.

Poczta Polska Biuro Wsparcia Klientów udzieliła odpowiedzi pismem [...] z dnia 22 czerwca 2022 r. wskazując, że w wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalono, że w/w przesyłka została doręczona w dniu 9 sierpnia.2021 r. Odbiór przesyłki pokwitowała M. R. (uprawniony pracownik). Jednocześnie wskazano, że potwierdzenie odbioru od przesyłki [...] zostało dostarczone do adresata 6 października 2021 r, gdzie potwierdzono odbiór przesyłki w dniu 9 sierpnia 2022 r. Prawdopodobną przyczyna powyższego zdarzenia było otrzymanie potwierdzenia odbioru przez placówkę doręczającą jako nieuzupełnionego blankietu.

Postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2022 r., opisanym na wstępie, organ stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji decyzja NPUCS z dnia 5 sierpnia 2021 r., który w ocenie organu upłynął w dniu 23 sierpnia 2021 r.

Z uzasadnienia postanowienia wynika, że organ uznał za udowodnione, że przesyłka o nr [...] zawierająca decyzję z dnia 5 sierpnia 2021 r. w przedmiocie ustalenia Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, została odebrana przez osobę uprawnioną do odbioru korespondencji w dniu 9 sierpnia 2021 r.

Zdaniem organu ostateczny termin do wniesienia odwołania w przedmiotowej sprawie upłynął więc w dniu 23 sierpnia 2021 r., natomiast Spółka wniosła odwołanie w dniu 24 sierpnia 2021 r. (data nadania przesyłki w placówce pocztowej), co wynika ze stempla pocztowego umieszczonego na kopercie, a więc po upływie 14-dniowego terminu przewidzianego w art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p..

Organ II instancji wyjaśnił, że stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania skutkuje tym, że decyzja Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu znak 408000-408000-CKK-1.7.4103.11.2021 z dnia 5 sierpnia 2021 r., zgodnie z którą ustalono Spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. w zyskuje walor ostateczności z upływem terminu do wniesienia odwołania, tj. z dniem 23 sierpnia 2021 r., chyba że termin ten zostanie przywrócony. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu poinformował, że wniosek Spółki o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z dnia 16 listopada 2021 r. zostanie rozpatrzony w osobnym trybie.

Postanowieniem z dnia 1 sierpnia organ odmówił Spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem sprawy Spółka wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na postanowienia z dnia 28 lipca 2022 r. i 1 sierpnia 2022 r., opisane na wstępie.

W skargach zarzuciła naruszenie:

I. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz 187 § 1 O.p. poprzez: niewłaściwe przeprowadzenie postępowania dowodowego i uznanie, że z dniem 9 sierpnia 2021 r. została doręczona decyzja, podczas gdy dokument ten został doręczony dopiero 10 sierpnia 2021 r., co potwierdzają przedstawiona przez skarżącą korespondencja pracowników oraz wskazane w uzasadnieniu okoliczności, a co za tym idzie, odwołanie złożone w dniu 24 sierpnia 2021 r. zostało złożone w terminie i powinno zostać rozpoznanie przez organ prowadzący postępowanie;

- brak właściwego i krytycznego odniesienia się przez organ do informacji otrzymanej od Poczta Polska S.A - operatora wyznaczonego, rzekomo wyjaśniającej w jakim dniu została doręczona przysyłka i dlaczego zwrotne potwierdzenie odbioru nie zostało sporządzone od razu w momencie doręczenia przysyłki;

- brak pogłębionej analizy przeprowadzonego przez Poczta Polska S.A. "postępowania wyjaśniającego" i odpowiedzi operatora wyznaczonego w tym zakresie, które nie wskazuje w żaden sposób na czym polegało "postępowanie wyjaśniające" w zakresie daty doręczenia przysyłki oraz powodu braku podpisu zwrotnego potwierdzenia odbioru w dniu doręczenia przysyłki;

- niewłaściwe uznanie za udowodnione okoliczności które sam operator wyznaczony wskazuje jako "prawdopodobnie" wynikające z określonego czynnika, bez pogłębionej analizy wynikającej z tak otrzymanej odpowiedzi Poczta Polska S.A.;

- brak analizy prawidłowości, pod kątem zasad doręczenia przesyłek rejestrowanych w rozumieniu art. 3 pkt 23 oraz art. 47 Prawa pocztowego oraz, nabierającego znaczenia w trakcie epidemii, art. 37 ust. 4a Prawa pocztowego, zastosowanej przez pracownika Poczta Polska S.A. metody doręczenia tj. braku odebrania w dniu dostarczenia przysyłki zwrotnego potwierdzenia odbioru;

- brak właściwego odniesienia do się dowodów w sprawie (zwrotnego potwierdzenia odbioru) wynikającego z ponownego zwrotu zwrotnego potwierdzenia odbioru do Spółki (str. 2 zwrotnego potwierdzenia odbioru, górny prawy róg data: 6 październik

2021 r. oraz pieczątka i podpis przedstawiciela Spółki) które to było spowodowane błędnym procesem pozostawiania, przez przedstawicieli poczty, zwrotnego potwierdzenia odbioru do swobodnego podpisywania przez Spółkę, oraz w razie braku podpisania dokumentu zwracanie potwierdzenia w celu jego podpisania (wtedy Spółka bazowała jedynie na wskazanej przez przedstawiciela poczty dacie -9 sierpnia 2021 r., nie na rzeczywistej dacie doręczenia przysyłki tj. 10 sierpnia 2021 r.,

- brak prowadzenia postępowania zgodnie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, z uwagi na długotrwałe oczekiwanie na dostarczenie zwrotnego potwierdzenia odbioru z poczty, braku poinformowania Spółki o trudnościach w otrzymaniu zwrotnego potwierdzenia odbioru przez organ, podczas gdy wynikały one z nieprawidłowego działania poczty w czasie pandemii COVID-19 oraz, przede wszystkim, z prowadzonego przez pocztę błędnego trybu dostarczania przysyłek oraz potwierdzania ich odbioru,

- brak umożliwienia odniesienia się przez Spółkę do otrzymanej od Poczta Polska S.A. wyjątkowo zdawkowej odpowiedzi dotyczącej zarzutów Spółki tj. m.in. wprowadzenie pism wysłanych do operatora pocztowego do materiału dowodowego razem z odpowiedzią, jednoczesne wydanie postanowień odmawiających przywrócenia terminu oraz postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania (pisma odebrane odpowiednio w dniach 28 lipca, 2 sierpnia i 2 sierpnia) co nie dawało żadnej możliwości wskazania przez Spółkę braku udzielenia dokładnej i nie pozostawiającej wątpliwości odpowiedzi przez Poczta Polska S.A.

II. naruszenie przepisów art. 223 § 1 oraz 223 § 2 pkt 1 O.p. w zw. z art. 144 § 1c pkt 1 O.p. w zw. z art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz.U. z 2020 r. poz.1041) - poprzez niewłaściwe uznanie, że odwołanie wniesione w terminie nie powinno zostać rozpoznane przez organ z uwagi na uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, podczas gdy Spółka złożyła odwołanie w terminie (data doręczenia: 10 sierpnia 2021 r. - data nadania odwołania: 24 sierpnia 2021 r.) wynikającym z doręczenia decyzji 10 sierpnia 2021 r. ,

III. art. 144 § 1c pkt 1 O.p. w zw. z art. 3 pkt 23 ustawy Prawo pocztowe w zw. z art. 2a O.p. - poprzez niewłaściwe uznanie przez organ, że odbiór zwrotnego potwierdzenia odbioru bez podpisu Spółki oraz następcze ponowne przesłanie zwrotnego potwierdzenia odbioru po kilku miesiącach jest zrealizowaniem obowiązku

w zakresie doręczenia przesyłki rejestrowanej (za zwrotnym potwierdzeniem odbioru), podczas gdy właściwe wykonywanie nałożonego obowiązku na operatora pocztowego wymaga natychmiastowego odebrania podpisu wraz z datą od przedstawiciela Spółki oraz zwrot potwierdzenia nadania do nadawcy, z czego operator pocztowy się nie wywiązał, a organ milcząco "sanował" powyższe niedopatrzenie i kierując się niewłaściwie ustalonymi oraz wprowadzonymi do systemu poczty polskiej danymi, wydał postanowienie w sprawie. Ponadto wątpliwości w zakresie daty doręczenia (czy 9 sierpnia czy 10 sierpnia) które, z uwagi na ponowne przesłanie do Spółki mogą być ciężkie do ustalenia, powinny być rozstrzygnięte przez organ na korzyść podatnika - zgodnie z zasadą in dubio pro tributario,

IV. art. 121 § 1O.p. w zw. z art. 2a O.p. - poprzez brak uznania przez organ, że w sytuacji tylu powstałych wątpliwości dotyczących daty doręczenia przysyłki, braku transparentnego i zgodnego z procedurami działania operatora wyznaczonego, trwającego czasu epidemii oraz dużej ilości okoliczności spornych i niewyjaśnionych w zakresie doręczenia, organ powinien rozstrzygając na korzyść podatnika, rozpoznać pozytywnie wniosek o przywrócenie terminu, a następnie rozpoznać złożone w sprawie odwołanie.

W oparciu o podniesione zarzuty wniosła o uchylenie postanowień oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skarg wskazała, że decyzja z dnia 5 sierpnia 2021 r. została doręczona Spółce 10 sierpnia 2021 r., a data wskazana na Zwrotnym Potwierdzeniu Odbioru oraz w systemie śledzenia poczty Polskiej wynika jedynie z omyłkowego wskazania błędnej daty na zwrotnym potwierdzeniu odbioru.

Wyjaśniła, że treść zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz znajdująca się na 2 stronie załączonego dokumentu (prawy górny róg - zielona pieczątka) pieczątka Spółki z datą 6 października 2021 r. wskazuje, że zwrotne potwierdzenie odbioru zostało wypełnione nie w dniu doręczenia przysyłki (jako puste zostało odebrane przez obsługę pocztową, a następnie dopiero później ponownie dostarczone do Spółki w celu podpisania zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz oddania obsłudze poczty). W efekcie zwrotne potwierdzenie odbioru trafiło do Spółki ponownie w dniu 6 października 2021 r. (pieczątka oraz podpis w prawym górnym rogu str. 2

zwrotnego potwierdzenia odbioru); zwrotne potwierdzenie odbioru nie zostało podpisane przez Spółkę aż do momentu powtórnego jego doręczenia Spółce.

Wskazała, że pracownik poczty (listonosz) umieścił na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (str. 2) datę 9 sierpnia 2021 r. i swój podpis, jednak nie zaznaczył czy w tym dniu doręczył przysyłkę (pkt 1 na str. 2).

Z uwagi na wskazaną na jej dole datę wydania do doręczenia (9 sierpnia) z podpisem obsługi poczty, omyłkowo zwrotne potwierdzenie odbioru zostało wypełnione przez Spółkę datą tożsamą (9 sierpnia), a nie faktyczną datą odbioru korespondencji -10 sierpnia 2021 r. Podkreśliła, że ostatecznie zatem błędna data (9 sierpnia 2021 r.) została wprowadzona do systemu elektronicznego poczty polskiej, zamiast prawidłowej, tj.10 sierpnia 2021 r.

Podniosła, że nie wypełniła zwrotnego potwierdzenia odbioru podpisem oraz datą w dniu doręczenia przysyłki, a dopiero po powtórnym doręczeniu zwrotnego potwierdzenia odbioru Spółce w dniu 6 października 2021 r. W efekcie, ze strony Spółki zwrotne potwierdzenie odbioru podpisywała inna osoba niż ta odbierająca 10 sierpnia 2021 r. decyzję. Dokonała ona czynności podpisania zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki w oparciu o dostarczoną przez listonosza listę dat doręczeń (dat wydania przysyłek do doręczenia) na której oparła się nie mając świadomości faktycznej daty doręczenia decyzji. W efekcie faktycznie mogło dojść do omyłkowego wpisania daty wynikającej z daty wydania przesyłki do doręczenia przez listonosza (wpisanej przez niego uprzednio w zwrotnym potwierdzeniu odbioru), a nie faktycznej daty doręczenia decyzji, tj. 10 sierpnia 2021 r.

Zdaniem Spółki nie ponosi winy w złożeniu odwołania po terminie wynikającym ze zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz systemu śledzenia poczty

Spółka podała, że przed określeniem daty wysłania odwołania upewniła się co do daty odbioru korespondencji. Na potwierdzenie powyższego, załączyła korespondencję e-mail pomiędzy pracownikami Spółki, z której wynika, że korespondencja zawierająca decyzję dotarła do Spółki dopiero w dniu 10 sierpnia 2021 r. oraz to w tym dniu Spółka mogła po raz pierwszy zapoznać się z treścią decyzji organu I instancji.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych postanowień i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie (dotyczy interpretacji indywidualnych).

Rozpatrując sprawy w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skargi są zasadne.

Istota sporu w przedmiotowych sprawach sprowadzała się do ustalenia, czy organ prawidłowo ustalił datę doręczenia Spółce decyzji pierwszoinstancyjnej z dnia 5 sierpnia 2021 r.

Zdaniem organów podatkowych Spółka uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, bo doręczenie nastąpiło w dniu 9 sierpnia 2021 r. co ustaliły na podstawie informacji zamieszczonych na internetowej stronie śledzenia przesyłek Poczty Polskiej (tracking), pisemnych wyjaśnień operatora - Poczta Polska Biuro Wsparcia Klientów oraz "duplikatu" zwrotnego potwierdzenia odbioru, co oznacza, że Spółka ekspediując w urzędzie pocztowym pismo odwoławcze w dniu 24 sierpnia 2021 r. uchybiła terminowi do jego wniesienia, który upływał dzień wcześniej. Zdaniem

Spółki zaś, odwołanie zostało wniesione w terminie, bo faktyczne doręczenie w/w decyzji nastąpiło w dniu 10 sierpnia 2021 r., a nie jak błędnie wprowadzono do systemów informatycznych operatora pocztowego 9 sierpnia 2021 r., co próbowano odtworzyć przy wystawieniu ponownego zwrotnego potwierdzenia odbioru po upływie ponad dwóch miesięcy, a fakt doręczenia w dniu 10 sierpnia 2021 r. wynika także z korespondencji wewnętrznej pomiędzy pracownikami i przedstawicielami Spółki.

Zdaniem Sądu, w zaistniałym sporze rację przyznać Skarżącej należało, o ile wywodzi, że organy w niniejszej sprawie nie wykazały, że doręczenie spornej przesyłki nastąpiło w dniu 9 sierpnia 2021 r.

Podstawę rozstrzygnięcia zaskarżonego w niniejszej sprawie stanowi art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) stosownie do którego organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Nie budzi wątpliwości, że warunkiem skutecznego wniesienia odwołania jest zachowanie ustawowego terminu do jego wniesienia, tj. czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.).

Termin do wniesienia odwołania jest obliczany według zasad określonych w art. 12 O.p. i uważa się, że jest zachowany, jeżeli przed jego upływem nadano pismo w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1041 i 2320) lub w placówce pocztowej operatora świadczącego usługi powszechne w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub otrzymane przez polską placówkę pocztową operatora wyznaczonego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym (art. 12 § 6 pkt 2 O.p.).

Zgodnie z art. 144 § 1 pkt 1 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem, m. in. za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy Prawo pocztowe. Natomiast w świetle art. 151 § 1 O.p. osobom prawnym pisma doręcza się w lokalu jej siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi.

Zatem pierwszym i zarazem kluczowym zagadnieniem mającym znaczenie dla oceny legalności zaskarżonych rozstrzygnięć jest ustalenie czy do skutecznego doręczenia Spółce przesyłki zawierającej decyzję z dnia 5 sierpnia 2021 r. doszło

w dniu 9 sierpnia 2021 r. (jak twierdzi organ) czy też w dniu 10 sierpnia 2021 r. (jak twierdzi Spółka).

Jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia, organ przyjął, że decyzja podatkowa została doręczona skarżącej w dniu 9 sierpnia 2021 r. Odwołanie zostało złożone w dniu 24 sierpnia 2021 r. Porównując te daty, organ stwierdził, że uchybiono 14-dniowemu terminowi do wniesienia odwołania, który upływał w dniu 23 sierpnia 2021 r. Kierując się treścią art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Ponieważ rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania determinuje ewentualne przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Sąd w uzasadnieniu wyroku odniesie się do postanowienia NPUSC w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu.

Podkreślenia wymaga, że doręczenie jest czynnością procesową organu administracji publicznej, z którą przepisy Ordynacji podatkowej wiążą określone skutki prawne. Od daty doręczenia rozpoczynają bieg niektóre terminy dokonania czynności proceduralnych

Doręczanie pism odbywa się za pokwitowaniem. Przez pokwitowanie należy rozumieć potwierdzenie doręczenia pisma przez odbierającego pismo swym podpisem ze wskazaniem daty doręczenia. Własnoręczny podpis odbierającego pismo potwierdza nie tylko jego odbiór, ale i datę doręczenia; wskazanie przez odbierającego daty doręczenia jest najlepszą rękojmią, że data ta jest zgodna z rzeczywistością (por. A. Matan (w:) G.Łaszczyca, A. Matan, Doręczenie w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym, Kraków 1998, s. 202). Podkreślić należy, że pisma doręczane za pokwitowaniem przez operatora pocztowego są przesyłkami rejestrowanymi, czyli przesyłkami pocztowymi przyjętymi za pokwitowaniem przyjęcia i doręczanymi za pokwitowaniem odbioru (art. 3 pkt 23 ustawy Prawo pocztowe).

Jako, że przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach mają charakter gwarancyjny, obowiązkiem organu było zbadanie czy decyzja pierwszoinstancyjna została stronie prawidłowo doręczona, gdyż żeby doręczenie można było uznać za skuteczne, istnieć muszą niezbite dowody, że doręczyciel działający przecież na zlecenie organu wykonał rzetelnie obowiązki, jakie w tym zakresie obciążają go z mocy prawa. Zgodnie z ogólną zasada rozdziału ciężaru dowodowego spoczywa on

na tym podmiocie, który z określonego faktu wywodzi skutki prawne. W ocenie Sądu organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w odniesieniu do okoliczności faktycznych związanych z doręczeniem w/w decyzji, ale wbrew stanowisku organu, dowody na które powołał się, nie potwierdzają jednoznacznie, bez cienia wątpliwości, że doręczenie nastąpiło w dacie wskazanej przez organ, a nie w dacie wskazywanej przez skarżącą.

Sąd orzekający w sprawie podziela pogląd wyrażony w postanowieniu NSA z dnia 15 września 2011 r. sygn. akt II GSK 1761/11, że "adresat pisma nie powinien ponosić jakichkolwiek negatywnych konsekwencji niezawinionych przez siebie uchybień przy doręczaniu mu korespondencji, będących wynikiem zaniedbań organu lub podmiotu dokonującego doręczenia, a wszelkie pojawiające się w tym zakresie wątpliwości winny być interpretowane i oceniane na jego korzyść".

Nadmienić należy również, że w orzecznictwie utrwalił się pogląd, że uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną, niezależną od uznania organu odwoławczego i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydanie postanowienia o uchybieniu terminu przewidzianego. Tym samym stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok NSA z 24 lutego 2014 r., sygn. II OSK 2126/12).

Bez wątpienia na ocenę skuteczności czy faktycznej daty doręczenia konkretnej przesyłki powinny mieć wpływ indywidualne okoliczności, właściwe w danej sprawie. W aktach sprawy znajduje się duplikat zwrotnego odbioru przesyłki. Podkreślić wypada, że miarodajnym dokumentem, wykazującym datę odbioru przesyłki, od której winien być liczony termin do wniesienia środka odwoławczego, jest zwrotne potwierdzenie odbioru (ZPO) tej przesyłki. Taki dokument stanowi dokument urzędowy i korzysta z domniemania prawdziwości, ale wówczas gdy został sporządzony przez właściwą osobę, we właściwej formie, z zachowaniem trybu, co odzwierciedlać powinna treść (zapisy) tego dokumentu. Zgodnie z art 17 ustawy Prawo pocztowe potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej wydane przez placówkę pocztową ma moc dokumentu urzędowego. Przesyłką rejestrowaną jest przesyłka pocztowa przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczenia za pokwitowaniem odbioru (art. 3 pkt 23 tej ustawy).

Tymczasem w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z oryginałem ZPO, tylko z dokumentem odtworzonym i to nie sensu stricto, tylko wytworzonym pierwotnie po ponad dwóch miesiącach od daty doręczenia przesyłki, w którym podjęto próbę odtworzenia i udokumentowania okoliczności towarzyszących faktycznemu doręczeniu. Jak wynika bowiem z informacji/wyjaśnień operatora pocztowego z dnia 22 czerwca 2022 r., w dacie doręczenia, najprawdopodobniej ZPO nie zostało sporządzone, a do właściwej placówki pocztowej dostarczony został blankiet niewypełniony. W tych okolicznościach nie sposób przyjąć, że ZPO na które powołuje się organ podatkowy potwierdza jednoznacznie datę doręczenia decyzji przyjętą w zaskarżonych decyzjach. Wprawdzie zapisy na tym odtworzonym ZPO potwierdza uprawniony pracownik Spółki, ale nie sposób wykluczyć, że nastąpiło to wskutek sugestii doręczyciela czy też pomyłki tego pracownika, skoro tej czynności dokonywał po dłuższym upływie czasu, niewykluczone, że w oparciu o błędne dane przedstawione przez doręczyciela. Godzi się zauważyć, że powyższe pismo operatora nie wyjaśnia w sposób jednoznaczny przebiegu zdarzeń towarzyszących doręczeniu przesyłki, skoro stanowisko to jest probabilistyczne, wskazujące na prawdopodobną przyczynę braku prawidłowego, rzetelnego ZPO. Wątpliwe jest przy tym w ocenie Sądu, aby wskazana jako "prawdopodobna" przyczyna była rzeczywistą, bo nieprawdopodobne jest to, aby nastąpiło wydanie przesyłki bez jakiegokolwiek pokwitowania, a gdyby nawet przyjąć, że doręczyciel rozliczył się w urzędzie pocztowym "pustym" blankietem to byłoby to niezwłocznie wychwycone i zaniedbania usunięte. Tymczasem Poczta Polska podjęła się "wyjaśniania" tej sprawy dopiero na żądanie organu. Bardziej prawdopodobnym jest, że ZPO po prostu zaginęło i nie ma już pewności jakie były jego pierwotne zapisy.

Co do drugiego z dowodów na który powołuje się organ to jest wydruku zawierającego dane z systemu śledzenia przesyłek Poczty Polskiej, to zauważyć należy, że ma on charakter poglądowy i nie ma mocy prawnej ( zob. np. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 4493/21, postanowienie NSA z dnia 23 sierpnia 2029 r. sygn. akt I OZ 665/19).

System śledzenia przesyłek zawiera informacje generowane przez system komputerowy na podstawie podanych do sytemu danych, co umożliwia powstawanie nieprawidłowości, a tym samym nie może stanowić bezwzględnego dowodu na to, że informacje w nim wskazane polegają na prawdzie.

W świetle powyższych uwag skonstatować należy, że organ w niniejszej sprawie nie przedstawił dowodów, które w swej indywidulanej wymowie czy też łącznie wskazywałyby niezbicie, że doręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej nastąpiło w dacie 9 sierpnia 2021 r., a nie w dniu następnym, to jest w dniu 10 sierpnia 2021 r. Z drugiej strony skarżąca, niezależnie od wytknięcia organowi i działającemu na jego zlecenie doręczycielowi szeregu nieprawidłowości, konsekwentnie utrzymuje, że faktyczne doręczenie nastąpiło w dniu 10 sierpnia 2021 r. co uprawdopodabnia treścią dołączonej do akt sprawy korespondencją wewnętrzną. Godzi się przy tym zauważyć, że organ nie może przerzucać na stronę obowiązku dowiedzenia, kiedy nastąpiło doręczenie przesyłki. Już z tej perspektywy żądanie od Spółki dostarczenia urządzeń ewidencyjnych związanych z rejestrowaniem pism przychodzących do Spółki jest nieuprawnione, tym bardziej, że organ na powołuje się na jakieś obowiązki strony w tym zakresie, wynikające z powszechnie obowiązujących przepisów prawa.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że nie można jednoznacznie stwierdzić, że przesyłka o nr [...] zawierająca decyzję NPUCS z dnia 5 sierpnia 2021 r. w przedmiocie ustalenia Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, została faktycznie odebrana przez osobę uprawnioną do odbioru korespondencji w dniu 9 sierpnia 2021 r. a w konsekwencji, że odwołanie od tej decyzji nadane przez Spółkę w placówce pocztowej w dniu 24 sierpnia 2021 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu.

W przedstawionych wyżej uwarunkowaniach niniejszej sprawy uznać należy za uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego w zakresie oceny zebranych w sprawie dowodów, w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 O.p., bowiem ocena ta zaprezentowana w uzasadnieniu skarżonej decyzji musi być uznana za dowolną, sprzeczną z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego, a także z regułą interpretacyjną wskazaną w skargach, rozstrzygania obiektywnie istniejących wątpliwości na korzyść strony, którą także w tym aspekcie sprawy, należy wywieść z treści art. 2a O.p. oraz 10 ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162). W okolicznościach przedmiotowej sprawy wątpliwości te należało tłumaczyć na korzyść skarżącej, a więc przyjmując, że odwołanie zostało wniesione terminie.

Stwierdzenie przez Sąd wadliwości postanowienia w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania wskutek bezpodstawnego przyjęcia, że Spółka wniosła odwołanie po terminie do jego wniesienia implikuje rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o przywrócenie tego terminu, który to wniosek stał się bezprzedmiotowy.

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku uchylając zaskarżone postanowienia.

Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 1194 zł, obejmującą uiszczone wpisy sądowe od skarg w obu połączonych sprawach (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (960 zł) oraz opłaty skarbowe od pełnomocnictw (34 zł).