Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2233/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1 pkt 1, art. 70
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2008 r. spraw ze skarg P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] nr [...] nr [...] nr [...] nr [...] z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] nr [...] nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargi


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzjami z dnia [...] czerwca 2008 r. i z dnia [...] czerwca 2008r. uchylił decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2005 r. określające podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów w części dotyczącej powołanej podstawy prawnej i orzekł w tym zakresie oraz decyzją z dnia [...] czerwca 2008 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] czerwca 2005r. określającą podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów.

Z motywów zaskarżonych decyzji wynika, że organy celne zakwestionowały wykazaną przez Skarżącą - P. Spółka z o.o. w zgłoszeniach celnych z 1999 r. wartość celną dopuszczonych do obrotu towarów oraz wysokość kwoty wynikającej z długu celnego, a następnie ostatecznymi decyzjami określiły prawidłową wartość zaimportowanych towarów, co miało wpływ na wysokość należnego podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowieniami z dnia [...] listopada 2004 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu zbadania prawidłowości zgłoszenia celnego w zakresie podstawy opodatkowania oraz kwoty należności podatkowych. Następnie decyzjami z dnia [...] października 2005 r. i decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r. określił należny podatek VAT z tytułu importu towarów. W decyzjach tych organ określił niższe kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług od kwot zadeklarowanych przez Skarżącą Spółkę w zgłoszeniach celnych.

Od powyższych decyzji Skarżąca Spółka wniosła odwołania do Dyrektora Izby Celnej w W. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 120, art. 121 i art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako "O.p."). Wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania.

Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpatrzeniu odwołań zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] czerwca 2008 r. i z dnia [...] czerwca 2008 r. uchylił decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w części dotyczącej powołanej podstawy prawnej i orzekł w tym zakresie oraz decyzją z dnia [...] czerwca 2008 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] czerwca 2005r.

W uzasadnieniach stwierdził, że stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm., dalej: ustawa o VAT z 1993 r.) obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie z art. 2 § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (t. j. Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego. Zgłaszający obowiązany jest do dokonania zgłoszenia celnego w formie pisemnej, deklarując właściwe dane stanowiące podstawę do określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 64 § l Kodeksu celnego). Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3 Kodeksu celnego). Obowiązek w podatku od towarów i usług ciąży w takiej sytuacji na podatniku, który obowiązany jest do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług (oraz ewentualnie podatku akcyzowego), z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Organ odwoławczy wskazał, że za podstawę opodatkowania przyjęto w sprawach wartość celną określoną w decyzjach wydanych w postępowaniu celnym. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W sytuacji, gdy prawomocnymi orzeczeniami stwierdzono, iż wartość celna towarów określona w zgłoszeniach celnych wykazano nieprawidłowo, koniecznym stało się określenie zobowiązania podatkowego, w prawidłowej wysokości.

Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż organ pierwszej instancji w podstawie prawnej zaskarżonych decyzji błędnie powołał przepis art. 11c ust. 1,3 i 4 ustawy o VAT z 1993 r. Wyjaśnił, że przepis art. 11c ust. 1,3,4 oraz art. 11g jest przepisem procesowym i nie powinien być powoływany w decyzjach wydanych po dniu utraty mocy obowiązywania ustawy o VAT z 1993 r. Stwierdził, że wydając decyzję po dniu 1 maja 2004 r. jako podstawa rozstrzygnięcia powinien być wskazany art. 33 ust. 2, art. 34 ust, 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej zwana "ustawa o VAT z 2004 r.) Wobec powyższego organ skorygował podstawę prawną decyzji organu celnego pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się ze stanowiskiem Skarżącej, że zaskarżona decyzja nie ma umocowania kompetencyjnego w przepisach prawa obowiązującego w chwili rozstrzygnięcia i jako taka powinna być uchylona. Podstawa prawna do wydania decyzji istniała i wynikała z art. 33 ust. 2 oraz art. 34 ust. 3 i 4 ustawy o VAT z 2004 r. Zdaniem organu powołanie przez Naczelnika Urzędu Celnego nieprawidłowej podstawy prawnej nie wpłynęło na prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia.

Organ odwoławczy uznał za bezzasadny, podniesiony w toku postępowań odwoławczych, zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. Zgodnie bowiem z art. 59 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek m.in. zapłaty. W sprawach uiszczono zobowiązanie podatkowe powstałe w związku z importem towarów. Organ powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 2003r. sygn. FPS 8/03, w której wskazano, że zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, jednak organ odwoławczy może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 O.p., umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie:

- art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji mającej za przedmiot przedawnione zobowiązanie,

- art 125 § 1, 139 § 3, 208 w zw. z art. 70 O.p. poprzez niezastosowanie się do ich treści.

W uzasadnieniu skarg, Skarżąca utrzymywała, że zobowiązania podatkowe uległy przedawnieniu, czego oczywistą konsekwencją winno być umorzenie postępowań. Wskazała, iż w przedmiotowych sprawach nie wystąpiły żadne przewidziane przepisami prawa okoliczności zwieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Zdaniem Skarżącej, analiza stanowiska NSA zawartego w przywołanej przez Dyrektora Izby Celnej uchwale z dnia 6 października 2003 r. FPS 8/03 prowadzi do wniosku, iż argumentacja w niej zaprezentowana nie znajduje zastosowania w przedmiotowych sprawach. W żadnym wypadku zaskarżone decyzje nie są korzystne dla Skarżącej, a tylko korzystna decyzja może być wydana po upływie okresu przedawnienia. Spółka nie będzie bowiem mogła zwrócić się do organów podatkowych z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku, gdyż od dnia zapłaty podatku minęło pięć lat. Skarżąca powołała się na postanowienia art. 40 ustawy o VAT z 2004 r. oraz stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zawarte w wyroku z dnia 23 listopada 2006 r. sygn. Akt I SA/Rz 642/06.

Ponadto Skarżąca podniosła, iż zaskarżone decyzje zostały wydane w terminie znacznie przekraczającym ustawowy termin do wydania decyzji przez organ odwoławczy przez co naruszony został art. 139 § 3 i art. 125 § 1 O.p.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach i wniósł o ich oddalenie.

W pismach procesowych Skarżąca podtrzymała zarzuty zawarte w skardze oraz uzupełniła skargi w zakresie zarzutów dotyczących naruszenia przez Dyrektora Izby Celnej przepisu art. 208 w związku z art. 70 O.p. Podkreśliła, że w sprawach doszło do wydania decyzji przez organ pierwszej instancji po upływie terminu przedawnienia. Ponownie wywodziła, że uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r. FPS 8/03 nie znajduje w niniejszych sprawach zastosowania.

Skarżąca powołała się również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 528/08, w którym Sąd wyraził pogląd, że ustawodawca dla instytucji przedawnienia wyraził dwojaki skutek, a mianowicie procesowy i materialnoprawny. Aspekt materialny unormowany został w art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym na skutek przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasa. Natomiast konsekwencje procesowe reguluje art. 208 § 1 ww. ustawy, a są nimi niemożność wszczęcia i prowadzenia postępowania po upływie terminu przedawnienia. Każdy z aspektów przedawnienia winien być oceniony odrębnie.

Niezależnie od powyższej argumentacji, opierając się na orzecznictwie sądowym, Skarżąca wywiodła, że zobowiązanie podatkowe nie wygaśnie na skutek uiszczenia należności wynikającej z decyzji nieostatecznej. Stanowisko odmiennie prowadziłoby do postawienia podatnika, który reguluje swoje zobowiązania, w sytuacji gorszej niż sytuacja podatnika, który tego nie czyni. W rezultacie ten pierwszy nie mógłby skorzystać z instytucji przedawnienia.

W opinii Skarżącej zaskarżona decyzja prowadzi do jej faktycznego obciążenia ekonomicznym (w sensie przepływów pieniężnych) ciężarem podatku od towarów i usług w wysokości różnicy między kwotą podatku zapłaconego przez nią a określonego w decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") – postanowił sprawy opatrzone sygn. akt III SA/Wa 2233/08, III SA/Wa 2234/08, III SA/Wa 2235/08, III SA/Wa 2242/08, III SA/Wa 2243/08, III SA/Wa 2244/08, III SA/Wa 2393/08, III SA/Wa 2394/08, III SA/Wa 2395/08 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia, a następnie prowadzić dalej pod sygn. akt III SA/Wa 2233/08.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargi nie mogą być uwzględnione.

W rozpoznawanych sprawach skład orzekający nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik spraw lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

W pierwszej kolejności - ustosunkowując się zarzutu naruszenia art. 70 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji w niniejszych sprawach po upływie okresu przedawnienia - Sąd stwierdza, iż nie zasługuje on na uwzględnienie.

Istotnie zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. zostały wydane i doręczone po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (31 grudnia 2000 r.). Decyzje organu pierwszej instancji doręczono Skarżącej w 2005 r. Wskazać jednakże należy, że zobowiązania Skarżącej w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów nie wygasły z powodu upływu okresu przedawnienia, lecz poprzez zapłatę, która nastąpiła przed tym terminem. Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Skarżącej uznające, że decyzjami tymi określono przedawnione zobowiązania. Zaskarżonymi decyzjami utrzymano w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego określające Skarżącej Spółce wysokość zobowiązań podatkowych do wysokości zapłaconej przez nią kwoty, tj. w tej części, w której zobowiązania nie uległy przedawnieniu.

Podkreślić należy, iż art. 21 § 1 O.p. przewiduje dwa sposoby powstania zobowiązań podatkowych. Jednym z nich jest zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). Zaistnienie takiego zdarzenia jest jednocześnie momentem powstania zobowiązania. Konkretyzacja zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa m.in. co do ich wysokości następuje bądź to w deklaracji składanej przez podatnika (art. 21 § 2 O.p.), bądź to w decyzji wydanej przez właściwy organ podatkowy (art. 21 § 3 O.p.). Znaczenie prawne deklaracji jest bowiem takie, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w związku z zaistnieniem zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty.

W przypadku zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów zobowiązanie to powstaje z mocy prawa z dniem zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy ustawy o VAT z 1993 r. łączyły powstanie tego zobowiązania (zob. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 3/04). Art. 6 ust. 7 ustawy VAT z 1993 r. stanowił jako zasadę, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Tę chwilę wyznaczają przepisy Kodeksu celnego, stąd w każdym przypadku powstania długu celnego w przywozie, powstaje jednocześnie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Do zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów zastosowanie mają przepisy art. 70 O.p. dotyczące przedawnienia. Zgodzić należy się w tym zakresie z poglądami prezentowanymi przez Skarżącą oraz zawartymi w powoływanych przez nią orzeczeniach NSA, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. upłynął przez wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania przez organ odwoławczy.

Jednakże w opinii Sądu, istotną okolicznością w niniejszych sprawach jest to, iż zobowiązanie podatkowe z tytułu importu towarów wygasło na skutek jego zapłaty przez Stronę. W ocenie Sądu zobowiązanie podatkowe wygasłe na skutek zapłaty nie może natomiast wygasnąć po raz drugi wskutek przedawnienia.

Problem powyższy był już przedmiotem szeregu orzeczeń sądowych (zob. wyrok SN z dnia 21 maja 2002 r., sygn. akt III RN 76/01, wyrok NSA z dnia 11 października 2002 r., sygn. akt III SA 3514/00, uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/03) jak też przedmiotem analizy przedstawicieli piśmiennictwa (zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa – Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2007 r., s. 338 i n.). Wielokrotnie wyrażano pogląd, że istnieje kilka sposobów wygaśnięcia zobowiązań podatkowych, lecz konkretne zobowiązanie wygasa tylko raz. Jeżeli zobowiązanie wygaśnie na skutek zapłaty podatku, to nie może drugi raz wygasnąć z powodu przedawnienia. Zapłata podatku jest przesłanką obiektywną wygaśnięcia zobowiązania, wywołującą wyżej wskazany skutek, dlatego nie może być brana pod uwagę, bądź pomijana w zależności od tego, czy ów skutek jest korzystny lub niekorzystny dla podatnika. Skoro zapłata podatku powoduje wygaśnięcie zobowiązania, to po zapłacie termin przedawnienia już nie biegnie a organ odwoławczy w czasie praktycznie nieograniczonym może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i § 2 O.p., w tym także władny jest uchylić decyzję organu pierwszej instancji i określić podatek w prawidłowej kwocie; nie może jedynie określić podatku w kwocie wyższej od zapłaconej, bo w tym zakresie – wobec braku zapłaty – zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia. Innymi słowy upływ terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p. nie stoi na przeszkodzie wydaniu decyzji określającej podatek w kwocie niższej od zapłaconej przez podatnika.

Na szczególną uwagę w tym przedmiocie zasługuje też teza podjętej w dniu 8 października 2007 r. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt FPS 4/07, zgodnie z którą "zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., (teza ta pozostaje aktualna również w późniejszym stanie prawnym – przyp. Sądu), także wówczas gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego". W uzasadnieniu powyższej uchwały NSA odniósł się także do zarzutów dotyczących naruszenia zasady równości podatników poprzez pogorszenie sytuacji podatników, u których poprzez zapłatę podatku nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do tych, którzy składają odwołania i nie dokonują zapłaty podatku. NSA w tym przedmiocie podkreślił, iż "argument ten nie uwzględnia jednak tego, że w stosunku do takiego podatnika, który nie zapłacił w terminie należnego podatku może być prowadzone postępowanie egzekucyjne, które doprowadzi do wyegzekwowania całej kwoty zobowiązania, a ponadto jeszcze odsetek i kosztów egzekucyjnych. Ponadto, gdyby przyjąć, że zapłata podatku po wydaniu decyzji nieostatecznej nie prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, to nie byłoby przeszkód, aby z uwagi na treść art. 224 O.p., na podstawie tej decyzji wszcząć postępowanie egzekucyjne i doprowadzić do przymusowego wyegzekwowania zobowiązania podatkowego, które już zostało przez podatnika wykonane. Nie znajduje wobec tego uzasadnienia pogląd, że podatnik, który nie wykonał dobrowolnie ciążącego na nim zobowiązania podatkowego znajduje się w sytuacji uprzywilejowanej wobec podatnika, który sam takie zobowiązanie wykonał." Sąd w składzie orzekającym w niniejszych sprawach w pełni podziela ten pogląd.

Podkreślić także należy, iż z postanowień art. 59 § 1 pkt 1 i art. 60 O.p. nie wynika, że wprowadzają one rozróżnienia na zapłatę dokonaną w związku z treścią złożonej deklaracji, czy też w związku z treścią decyzji wydanej przez organ podatkowy. Każdorazowa zapłata podatku wywołuje ten sam skutek prawny w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, w związku z którym jest dokonana.

Specyfika niniejszych spraw polega dodatkowo na tym, ze decyzje organu pierwszej instancji określały zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu w kwotach niższych niż zadeklarowane i uiszczone przez Skarżącą Spółkę. Nie spowodowały więc dodatkowego obciążenia podatkiem, dlatego nie można zgodzić się ze Skarżącą, iż ponosi ona ciężar ekonomiczny wywołany wydanymi w niniejszych sprawach decyzjami. Istotne jest, że Skarżąca mogła podatek należny wykazany w deklaracji odliczyć jako podatek naliczony wówczas, gdy dokonywała tzw. samoobliczenia podatku. W tym zakresie jej prawa nie były ograniczone.

Podnieść również należy, iż orzecznictwo sądowe zmierza w kierunku zapewnienia podatnikom ochrony przed możliwością obciążenia ich zobowiązaniami podatkowymi po upływie okresu przedawnienia, w tym również obciążenia ich kwotą zobowiązania wyższą niż zadeklarowania w ramach samoobliczenia podatku. Stąd między innymi wymóg, aby zarówno decyzja organu pierwszej instancji, jak i decyzja organu odwoławczego w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego doręczone zostały przed upływem terminu przedawnienia. Dopuszczalny wyjątek dotyczy właśnie sytuacji, która wystąpiła w niniejszych sprawach, tj. gdy podatek został zapłacony, a w świetle obowiązujących przepisów ustaw podatkowych istnieje możliwość procesowa co do określenia go w niższej wysokości.

Podsumowując powyższe rozważania Sąd stwierdza, iż skoro zobowiązania w podatku od towarów i usług powstały z mocy prawa i zostały zapłacone - jak przyznaje Spółka - w wysokości wyższej od tej, która została określona w decyzjach Naczelnika Urzędu Celnego wydanych w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, należało przyjąć, iż zgodnie z dyspozycją art. 59 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania w podatku od towarów i usług wygasły w całości wskutek zapłaty. Nie mogły więc wygasnąć po raz drugi wskutek przedawnienia. Tym samym wydanie zaskarżonych decyzji, utrzymujących w mocy decyzje organu I instancji określające wysokość zobowiązań w kwotach mniejszych niż zapłacone przez Skarżącą, po upływie 5 lat od powstania zobowiązania podatkowego nie stanowiło naruszenia art. 70 § 1 O.p. Podnoszony przez Skarżącą w tym zakresie zarzut uznać należało więc za niezasadny.

Oceniając zarzut naruszenia art. 139 § 3 i art. 125 § 1 O.p. przez niezachowanie terminu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym zauważenia wymaga, że upływ terminów do załatwienia sprawy nie pozbawia organu podatkowego ani właściwości w sprawie, ani kompetencji do jej załatwienia, ani też nie wpływa na ważność dokonanych już czynności, jak i czynności podjętych po upływie terminu, bo sam fakt upływu takiego terminu nie ma cech przedawnienia orzekania w sprawie. Ponadto stosownie do art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej, na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 stronie służy ponaglenie do wskazanego w tym przepisie organu. Zatem naruszenie art. art. 139 § 3 i art. 125 § 1 O.p. nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy i tym samym nie mogło skutkować uchyleniem zaskarżonych decyzji.

Reasumując, stwierdzić należy, iż zaskarżone decyzje nie naruszają prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie, zaś zarzuty Skarżącej nie zasługują na uwzględnienie. W tym miejscu zauważenia wymaga, iż nieprawidłowe było działanie Dyrektora Izby Celnej w W., który decyzjami zaskarżonymi w sprawach III SA/Wa 2233/08, III SA/Wa 2234/08, III SA/Wa 2242/08, III SA/Wa 2243/08, III SA/Wa 2244/08, III SA/Wa 2393/08, III SA/Wa 2394, III SA/Wa 2395/08 uchylił decyzje organu pierwszej instancji w zakresie powołanej postawy prawnej i w konsekwencji orzekł w tej materii. Podstawa prawna decyzji nie stanowi elementu rozstrzygnięcia, więc nie może być uchylona w taki sposób jak to uczynił Dyrektor Izby Celnej. Nieprawidłową podstawę prawną decyzji organu pierwszej instancji, organ odwoławczy koryguje w ten sposób, że w podstawie prawnej decyzji odwoławczej podaje właściwe przepisy prawa, zaś w uzasadnieniu decyzji wyjaśnia przyczyny, dla których uznał, że decyzja winna być wydana w oparciu o inne przepisy niż wskazane przez organ pierwszej instancji. Takie działanie organu odwoławczego mieści się w jego kompetencjach merytoryczno-reformacyjnych. Jednak w ocenie Sądu wadliwość ta nie miała ona istotnego wpływu na wynik postępowania, tym samym nie mogła spowodować uchylenia zaskarżonych decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.