Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 307/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2020-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 53, art. 54 par.1 i 2, art. 55
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) asesor WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 czerwca 2020r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Spółki A. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz Spółki A. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postepowania sądowego.


UZASADNIENIE

A (dalej jako "Spółka", "skarżąca", "strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego ( dalej jako "Kolegium") z dnia "[...]" r., nr Rep. "[...]" utrzymujące w mocy postanowienie Prezydenta Miasta E w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od nieruchomości.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Postanowieniem z "[...]"r. Prezydent Miasta E (dalej: "Organ I instancji" lub "Prezydent") orzekł o zaliczeniu wpłaty dokonanej przez Spółkę "[...]" r. ("[...]"zł) na poczet zaległości w podatku od nieruchomości oraz na poczet odsetek, zgodnie z art. 55 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p").

W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła, że organ I instancji przy zarachowaniu wpłaty nie uwzględnił treści art. 54 § 1 pkt 7 O.p, który określa okresy, za które nie nalicza się odsetek za zwłokę. Organ nie wyjaśnił nadto, dlaczego w przedmiotowej sprawie nie zastosowano art. 54 § 1 pkt 7 O.p, naruszając art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p.

Organ I instancji przekazując akta sprawy Kolegium wyjaśnił, że wpłata związana jest z decyzją określającą Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2008 r. ("[...]"zł). Ponieważ Spółka uniemożliwiała sprawne przeprowadzenie postępowania, organ I instancji nie zastosował art. 54 § 1 pkt 7 O.p, na podstawie art. 54 § 2 O.p. Kolegium utrzymując w mocy postanowienie Prezydenta uznało, że organ I instancji orzekł zgodnie z art. 62 § 1 i art. 55 § 2 op. W ocenie SKO brak było podstaw do zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 O.p, ponieważ do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona (jej pełnomocnik) wielokrotnie odmawiając przekazania informacji oraz złożenia wyjaśnień, co doprowadziło do zastosowania wobec Spółki środka dyscyplinującego w postaci kary porządkowej.

W skardze do sądu pełnomocnik Spółki wystąpił o uchylenie postanowień organów obu instancji stawiając zarzut naruszenia art. 54 § 2 O.p poprzez uznanie, że opóźnienie w terminowym zakończeniu postępowania nastąpiło z winy skarżącej oraz z przyczyn niezależnych od organu, gdy za okoliczności, o których mowa w art. 54 § 2 O.p nie mogą zostać uznane powołane okresy konieczne do przeprowadzenia dowodu z przekazanych dokumentów. Ponadto Prezydent E przez długie okresy nie podejmował żadnych czynności w postępowaniu, co w konsekwencji spowodowało opóźnienie w wydaniu decyzji z winy organu podatkowego i w związku z czym organ zobowiązany był do zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 O.p. Stwierdzenie okoliczności wskazanych w art. 54 § 2 O.p wymaga zaś każdorazowo oceny przebiegu konkretnego postępowania, czego organ I instancji zaniechał. Przy ocenie zaistnienia pierwszej z przesłanek poza stwierdzeniem, że strona (jej przedstawiciel) w jakikolwiek sposób utrudniała przeprowadzenie postępowania, zachodzi jeszcze konieczność ustalenia, że wystąpił związek przyczynowo-skutkowy między działaniami strony, a załatwieniem sprawy po upływie 3-miesięcznego terminu.

Dodatkowo podkreślono, że pomiędzy poszczególnymi wezwaniami były przerwy, w odniesieniu do których organ podatkowy nie przedstawił racjonalnego uzasadnienia. Organ zawarł tylko ogólnikowe, lakoniczne wyjaśnienia, które w żaden sposób nie uzasadniają zwłoki organu podatkowego w załatwieniu sprawy. Ponadto wskazano, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że korzystanie przez stronę z uprawnień proceduralnych przysługujących jej w ramach postępowania podatkowego nie jest przyczynieniem się strony lub jej przedstawiciela do opóźnienia w wydaniu decyzji w rozumieniu art. 54 § 2 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu, wnosząc o oddalenie skargi.

Sąd rozpoznając sprawę wyrokiem z dnia 28 marca 2018r. oddalił skargę. Przyjął, że wbrew zarzutom skargi, podanie przez podatnika w tytule wpłaty na rachunek organu podatkowego określonej kwoty oraz wskazanie, że wpłata następuje w związku z decyzją wymiarową, bez informacji o kwocie należności głównej i kwocie odsetek z uwzględnieniem przerw, obligowało organ do wydania postanowienia na podstawie art. 62 § 4 O.p i zastosowania art. 55 § 2 O.p. Kwestia obowiązku uwzględnienia przez organ przerw w naliczaniu odsetek została zaś podniesiona przez podatnika w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. W ocenie WSA, niezależnie od stanowiska, że kwestia przerw w naliczaniu odsetek nie powinna być rozstrzygana w postanowieniu o zarachowaniu wpłaconej kwoty, SKO zasadnie przyjęło, wskazując na przebieg postępowania wymiarowego, że brak było podstaw do zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 O.p. z uwagi na uniemożliwienie organowi przeprowadzenie sprawnego postępowania przez pełnomocnika strony, poprzez wielokrotną odmowę przekazania informacji i złożenia wyjaśnień. Na stronę nałożono karę porządkową, co jest potwierdzeniem braku współdziałania z organem podatkowym w dążeniu do załatwienia sprawy w terminie.

Z przedłożonych akt podatkowych wynika, że po wszczęciu postępowania podatkowego organ wzywał ustanowionego w sprawie pełnomocnika do podania wartości budowli wyłączonych przez podatnika spod opodatkowania oraz wielokrotnie wzywał do przedstawienia wykazu środków trwałych w formie umożliwiającej ustalenie ich ilości i wartości dla potrzeb opodatkowania przez ten organ podatkowy. W ocenie sądu, skoro na podatniku ciąży obowiązek zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, to przepisów art. 54 § 1 pkt 7 w zw. z art. 54 § 2 O.p nie można interpretować w ten sposób, że oceniając, czy wpłacona kwota pokrywa całość zobowiązania czy też nie, organ ma obowiązek z urzędu uwzględnić przerwy w naliczaniu odsetek za okres od wszczęcia postępowania do dnia wydania decyzji, w każdym wypadku, gdy decyzja zostanie wydana po upływie trzech miesięcy od wszczęcia postępowania podatkowego, i niezależnie od faktu, czy podatnik, dokonując wpłaty, wskaże na okoliczności wystąpienia przerw w naliczaniu odsetek.

Od powyższego wyroku skarżąca wniosła skargę kasacyjną. Na skutek tej skargi Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 grudnia 2019r. uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie i przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę Sąd pierwszej instancji powinien rozważyć w pierwszej kolejności, czy wystąpiła przesłanka przewidziana w art. 54 § 1 pkt 7 O.p, a jeśli tak, to czy wystąpiła przesłanka z art. 54 § 2 O.p.skutkująca brakiem podstaw do zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 op. W tym celu Sąd pierwszej instancji powinien dokonać chronologicznego zestawienia zdarzeń i czynności procesowych podejmowanych przez organ I instancji w rozpatrywanej sprawie, a następnie pod tym kątem odnieść się do zarzutów skargi.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za zasadną. Sporne w sprawie jest czy prawidłowo organ nie zastosował w rozpatrzeniu niniejszej sprawy wyłączenia naliczania odsetek zgodnie z przepisami art. 54§ 1 O.p.

Wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie postanowieniem z "[...]"r. zostało z urzędu wszczęte postępowanie w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008r. Na skutek tego postępowania wydana została decyzja z "[...]"r. określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008r. Po wniesieniu odwołania od tej decyzji organ II instancji - Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E – decyzją z dnia "[...]"r. uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Organ I instancji ponownie rozpatrując sprawę dopuścił dowód z opinii biegłego w celu ustalenia wartości budowli (postanowienie z "[...]"r.). Na skutek wniosku strony postanowienie o powołaniu dowodu z opinii biegłego zostało zmienione w ten sposób, że dopuszczono dowód z dokumentów w postaci ewidencji środków trwałych stanowiących własność spółki, położonych na terenie miasta E i zobowiązano stronę do przedłożenia tej ewidencji według stanu na "[...]"r. (postanowienie z "[...]"r). Strona "[...]"r. złożyła nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych.

Kolejnymi postanowieniami, z dnia "[...]"r.,"[...]"r.,"[...]"r. wzywano stronę do złożenia ewidencji środków trwałych położonych na terenie miasta E wskazując, że dotychczas złożone nie są czytelne. Na każde z postanowień strona udzielała odpowiedzi. Wskazywała, że nie dysponuje zestawieniem środków trwałych (jej zdaniem) nieprawidłowo deklarowanych przed 2008r.

Postanowieniem z "[...]"r. nałożono na skarżąca karę porządkową za niewykonywanie postanowień co do przedłożonych dowodów w sprawie. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez organ II instancji (postanowienie z "[...]"r).

Kolejnymi postanowieniami z "[...]"r.,"[...]"r.,"[...]"r., "[...]"r., "[...]"r.,"[...]"r., "[...]"r. wzywano stronę do złożenia ewidencji środków trwałych położonych na terenie miasta E wskazując, że dotychczas złożone nie są merytorycznie czytelne. Na każde z tych wezwań strona odpowiadała.

Analizując powyższe Sąd uznał, że organy nieprawidłowo przyjęły, że do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Podkreślić należy za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Opolu (I SA/Op 394/07), że przyczynienie się strony do opóźnienia wydania decyzji ma miejsce gdy pomiędzy okresem przedłużenia postępowania spowodowanym przez stronę lub jej przedstawiciela, a okresem opóźnienia w wydaniu decyzji zachodzi związek przyczynowo-skutkowy. Analizując niniejszą sprawę wskazać należy, że na wszelkie wezwania organów strona reagowała wykonując lub tłumacząc dlaczego nie może wykonać wezwania organów. Podkreślić należy, że organy nie intensyfikowały działań do przyspieszenia reakcji strony i powielały w kolejnych postanowieniach ogólnie wezwania strony do sprecyzowania ewidencji środków trwałych. Wskazać też należy, że organy nie precyzowały wezwań ani terminów ich wykonania przez stronę, nie wskazywały również na rygor ich nie wykonania. W tej sytuacji korzystanie przez stronę z przysługujących jej w ramach postępowania uprawnień proceduralnych nie może być uznane za przyczynienie się strony lub jej przedstawiciela do opóźnienia w wydaniu decyzji w rozumieniu przepisów art. 54 § 2 O.p.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 czerwca 2018r., sygn. akt II FSK 1981/16 "[...] przy ocenianiu czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu w rozumieniu art. 54 § 2 O.p. należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzanych dowodów, a także terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, prawidłowe zorganizowanie postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych (np. wezwania świadków, czy pozyskania informacji od innych organów)".

Jeżeli czynności zajmowały odpowiednią ilość czasu i uzasadnione były z uwagi na zawiłość sprawy i jej etap oraz z uwagi na konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2016r., II FSK 3642/13; wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2015r., II FSK 2692/13).

W spornej sprawie organy nie przeprowadzały licznych dowodów, ani nie podejmowały licznych czynności. Jednakże w okresie od "[...]"r. do "[...]"r. Strona była wzywana przez organ do sprecyzowania ewidencji środków trwałych. Jak już wskazano strona na każde wezwanie odpowiadała, ale dopiero sprecyzowanie wezwania ( Postanowienia : "[...]"r., "[...]"r. "[...]"r.) spowodowało udzielenie przez stronę zadawalających organ odpowiedzi.

Podkreślić też należy, że zgodnie z uchwałą NSA (I FSP 2/15) oraz utrwalonym poglądem orzecznictwa i doktryny artykuł 54 § 3 O.p. należy tak rozumieć, że w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania ( a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie), termin 3-miesięczny, o którym mowa z art. 54 § 1 pkt 7 O.p. należy liczyć sumując czasookresy trwania postępowania przed organem I instancji, od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia ponownej decyzji organu I instancji. Ratio legis art. 54 § 1 pkt 7 O.p. podatkowej jest ochrona podatnika przed przedłużającym się rozpoznaniem sprawy co do jej meritum. Wprawdzie odsetki za zwłokę naliczane są z uwagi na upływ terminu zapłaty podatku, którego nie dochowano na skutek błędnego działania samego podatnika, a obowiązek ich naliczania ma charakter obiektywny i bezwzględny, to podatnik może oczekiwać, że z treści decyzji dowie się, czy obowiązek podatkowy powstał, a jeżeli tak, w jaki sposób kształtuje się zobowiązanie podatkowe i jaki jest zakres jego odpowiedzialności za zwłokę w jego uiszczeniu. Przedłużające się postępowanie stoi temu na przeszkodzie. Przepis ten służy równocześnie dyscyplinowaniu organów podatkowych, urzeczywistniając zasadę szybkości postępowania (art. 125 § 1 O.p.). Przede wszystkim jednak, jako wyjątek od zasady wyrażonej w art. 53 O.p. podatkowej, przepis ten wyklucza przenoszenie negatywnych konsekwencji wydania wadliwej decyzji przez organ pierwszej instancji na podatnika.

Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni poczynione wywody i ocenę prawną w zakresie interpretacji i stosowania wskazanych przepisów prawa, dokona ponownej analizy okoliczności sprawy i wyda rozstrzygnięcie dokonując odpowiednich ustaleń faktycznych i prawnych aktualizujących stan sprawy. Biorąc powyższe pod uwagę na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przez sądami administracyjnymi.