Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 117/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2021-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 24b
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym dniu 7 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi U. T. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej U. T. (dalej także: Uniwersytet, Wnioskodawca, Skarżący) podał, że jest uczelnią publiczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85, zwanej dalej "p.n.s.w."). Uniwersytet jest właścicielem domów wczasowych oraz domków letniskowych zlokalizowanych w ośrodkach wypoczynkowych Uniwersytetu. Domy wczasowe oraz domki letniskowe stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r., poz. 1333, dalej: "p.b."). Budynki te są położone na terytorium Polski i stanowią środki trwałe Uniwersytetu. W związku z art. 144 p.n.s.w., Uniwersytet posiada zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (zwany dalej ZFŚS). W zakresie nieuregulowanym wprost w przepisach p.n.s.w.- zgodnie z art. 144 ust. 7 p.n.s.w. - do tworzonego przez Uniwersytet ZFŚS stosuje się przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1070, zwanej dalej z.f.s.ś.). Ośrodki wypoczynkowe Uniwersytetu, a zatem i znajdujące się w nich domy wczasowe oraz domki letniskowe, stanowią zakładowe obiekty socjalne w rozumieniu art. 2 pkt 4 z.f.s.ś. Domki letniskowe oraz pokoje znajdujące się w domach wczasowych są wykorzystywane do świadczenia przez Uniwersytet usług noclegowych w okresie letnim. Usługi te są świadczone na rzecz osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS (tj. przede wszystkim pracowników Uniwersytetu), a także na rzecz osób trzecich (tzn. osób, które nie są uprawnione do korzystania z ZFŚS). Świadczenie usług noclegowych w domach wczasowych oraz domkach letniskowych na rzecz osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS odbywa się w ramach działalności socjalnej Uniwersytetu w rozumieniu art. 2 pkt 1 z.f.s.ś., w formach i na zasadach określonych przepisami tej ustawy. Osoby uprawnione do korzystania z ZFŚS Uniwersytetu korzystają z pokoi w domach wczasowych oraz domków letniskowych na zasadach ulgowych, zgodnie z art. 8 ust. 1 z.f.s.ś., tzn. ponoszą one opłaty w odpowiednio pomniejszonej wysokości. Osoba chcąca skorzystać ze świadczenia na takich zasadach obowiązana jest złożyć stosowny wniosek, a Uniwersytet - po ocenie wniosku z uwzględnieniem sytuacji życiowej i materialnej wnioskodawcy podejmuje decyzję w przedmiocie przyznania świadczenia. Pobierane od osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS opłaty - zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 z.f.s.ś. - zwiększają środki ZFŚS.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie czy świadczenie usług noclegowych w pokojach znajdujących się w domach wczasowych oraz w domkach letniskowych Uniwersytetu na rzecz osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS w ramach prowadzonej przez Uniwersytet zgodnie z ustawą o ZFŚS działalności socjalnej, powinno być traktowane jako oddanie budynku w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w rozumieniu art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.p.") i powodować objęcie powierzchni tych pokoi oraz powierzchni domków letniskowych zakresem opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków?

Zdaniem wnioskodawcy, świadczenie usług noclegowych w pokojach znajdujących się domach wczasowych oraz w domkach letniskowych Uniwersytetu na rzecz osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS w ramach prowadzonej przez Uniwersytet zgodnie z ustawą o ZFŚS działalności socjalnej, nie powinno być traktowane jako oddanie budynku w całości albo 3 w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w rozumieniu art. 24b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. i nie powinno powodować objęcia powierzchni tych pokoi oraz powierzchni domków letniskowych zakresem opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Na wstępie organ przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie. Dalej podał, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Fakt, że kwoty z odpłatnego udostępnienia domów wczasowych i domków letniskowych zasilają fundusz świadczeń socjalnych, a tym samym - jak wskazuje Wnioskodawca – "nie uzyskuje zatem przychodów którymi może swobodnie dysponować", powoduje jedynie zawężenie możliwości ich wykorzystania, niemniej jednak są to środki Wnioskodawcy zapisane na odrębnym funduszu i do wykorzystania zgodnie ze stosownym regulaminem. Kwoty pozyskane z odpłatnego udostępnienia mogą również na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 5 ustawy, podlegać wyłączeniu z zaliczania do przychodów jako przychody, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych zwiększają ten fundusz. Niemniej jednak nie można również tego faktu uznać jako argument uzasadniający wyłączenie opodatkowania na podstawie art. 24b ustawy, gdyż określenie podstawy opodatkowania dla potrzeb przedmiotowego przepisu następuje w oparciu o wartość początkową środka trwałego wynikającą z prowadzonej ewidencji. Co istotne, ustawodawca nie przewidział w treści art. 24b ustawy zwolnienia dla budynków wykorzystywanych w działalności socjalnej podatnika. Zwolnienie określone w ust. 2 dotyczy jedynie budynków oddanych do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego. Wnioskodawca wskazuje również, że przedmiotowe budynki położone są na terytorium [...]. Powyższe uzasadnia więc to, że Wnioskodawca wypełnia warunki określone w ww. art. 24b ust. 1 ustawy w odniesieniu do posiadanych domów wczasowych i domków letniskowych znajdujących się w na terenie wskazanych we wniosku ośrodków wypoczynkowych. W świetle braku szczególnego wyłączenia stosowania przedmiotowych przepisów do domów wczasowych i domków letniskowych służących działalności socjalnej pracodawcy, nie znajduje uzasadnienia stosowanie wykładni rozszerzającej niezgodnej z literalnym brzmieniem przepisu art. 24b ustawy, umożliwiającej ewentualne wyłączenie takich budynków z opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków. Powyższe koresponduje z uzasadnieniem wprowadzanych zmian od [...] stycznia 2019 r. w zakresie przepisów art. 24b ustawy (autopoprawka druk sejmowy 2291-A), z którego wynika, że obowiązujące w [...] przepisy wymagają zmian w kierunku objęcia minimalnym podatkiem dochodowym wszystkich nieruchomości - budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego i takie zwolnienie jest zgodne z zasadami pomocy publicznej.

W złożonej do tut. Sądu skardze Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzucając dopuszczenie się błędu wykładni przepisu prawa materialnego tj. art. 24b ust. 1 u.p.d.o.p. polegającego na przyjęciu przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że świadczenie usług noclegowych w pokojach znajdujących się w domach wczasowych oraz w domkach letniskowych Uniwersytetu, na rzecz osób uprawnionych do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych Uniwersytetu w ramach prowadzonej przez Uniwersytet, działalności socjalnej, powinno być traktowane jako oddanie budynku w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w rozumieniu art. 24b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., a w efekcie powoduje objęcie powierzchni tych pokoi oraz powierzchni domków letniskowych zakresem opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez Sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w sformułowanym we wniosku pytaniu podatnika, przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej. Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności organ wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej jego oceny, winno wskazywać prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 O.p.).

Kontrola sądu administracyjnego w tego rodzaju sprawach, w swojej istocie, polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Na wstępie wyjaśnić należy, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm.). Zgodne z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Ponadto stosownie do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 października 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U. z 2020 r. poz. 1829), począwszy od 17 października 2020 r. miasto na prawach powiatu Bydgoszcz, będące siedzibą tut. Sądu, zostało objęte strefą czerwoną. W związku z tym zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia 12 marca 2021 r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w dniu 7 kwietnia 2021 r. (k. 29 akt sądowych).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniach z 22 października 2020 r. sygn. akt II FSK 1389/18 i II FSK 1600/18 w sytuacji objęcia strefą czerwoną, skierowanie sprawy celem rozpoznana na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od zgody lub sprzeciwu strony. Podobnie orzekł NSA w postanowieniu z 1 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2207/18. Powyższe znajduje także oparcie w poglądzie zaprezentowanym w uchwale NSA z dnia 30 listopada 2020 r., sygn. akt II OPS 6/19.

Sąd w obecnym składzie ww. poglądy podziela. W konsekwencji skierowanie niniejszej sprawy na posiedzenie niejawne nie ma charakteru dowolnego.

Oceniając zaskarżoną interpretację z punktu widzenia jej zgodności z prawem Sąd uznał, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi kwestia zasadności opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b u.p.d.o.p. w przypadkach świadczenia przez Wnioskodawcę usług noclegowych w udostępnianych, będących jego własnością domach wczasowych i domkach letniskowych, w ramach działalności socjalnej dla osób uprawnionych do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Przedmiotem zastrzeżeń Skarżącego jest w istocie rzeczy wykładnia art. 24b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

W pierwszym rzędzie należy wskazać, że zgodnie z art. 24b ust. 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który: stanowi własność albo współwłasność podatnika, został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – zwany dalej "podatkiem od przychodów z budynków", wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc. W art. 24 b ust. 2 u.p.d.o.p. przewidziano zwolnienie od opodatkowania tym podatkiem przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3). W myśl art. 24b ust. 3 u.p.d.o.p. przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji. Zgodnie z art. 24b ust. 6 u.p.d.o.p. w przypadku, gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3. W myśl art. 24b ust. 9 u.p.d.o.p. podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł. Stosownie natomiast do art. 24b ust. 11 u.p.d.o.p. podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania. Zgodnie z art. 24b ust. 12 u.p.d.o.p. kwotę zapłaconego za dany miesiąc podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25. W przypadku gdy podatnicy wpłacają zaliczki kwartalne, odliczeniu podlega podatek od przychodów z budynków zapłacony za miesiące przypadające na dany kwartał.

Jednocześnie, jak stanowi art. 24b ust. 13 u.p.d.o.p. podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc. Z kolei w myśl art. 24b ust. 14 u.p.d.o.p., kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 24b ust. 15 u.p.d.o.p., kwota podatku od przychodów z budynków nieodliczona na podstawie ust. 14 podlega zwrotowi na wniosek podatnika, jeżeli organ podatkowy nie stwierdzi nieprawidłowości wysokości zobowiązania podatkowego lub straty, obliczonych zgodnie z art. 19 w złożonym zeznaniu podatkowym, oraz podatku od przychodów z budynków, w szczególności jeżeli koszty finansowania dłużnego poniesione w związku z nabyciem lub wytworzeniem budynku, jak również inne przychody i koszty ustalone zostały na warunkach rynkowych.

Z okoliczności stanu faktycznego wynikających z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Uniwersytet jest właścicielem domów wczasowych i domków letniskowych zlokalizowanych w ośrodkach wypoczynkowych Uniwersytetu w miejscowościach położonych na terytorium Polski.

Wobec powyższego zasadnicze znaczenie w sprawie ma ustalenie, czy w przypadku odpłatnego udostępniania domków letniskowych przez skarżącego dochodzi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego – dalej: "k.c." – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Stosownie do art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Skarżący konsekwentnie podkreśla, że usługi noclegowe dla osób uprawnionych do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie są świadczone w celach zarobkowych. Kwestionuje też uznanie odpłatności za usługi noclegowe za umówionych czynsz wskazując, że nie jest ona określana w sposób swobodny. Podobnie procedura przyznania świadczenia w postaci usług noclegowych wskazuje, że nie dochodzi do zawarcia umowy najmu lub dzierżawy z uwzględnieniem zasady swobody umów.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że "(...) Istotą obu wspomnianych umów jest zatem odpłatne korzystanie z cudzej rzeczy. Najem i dzierżawa może obejmować cały budynek, część budynku, lokal, a także jego poszczególne pomieszczenia. Cel wspomnianych umów nie został sprecyzowany. Podmiot korzystający z budynku, lokalu lub jego części może zawrzeć umowę w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych, rekreacyjnych, wypoczynkowych, statutowych lub komercyjnych. Mogą być to zatem jego potrzeby osobiste, jak również prowadzenie zorganizowanej działalności, w tym działalności gospodarczej. (...) o tym, że zawierane przez skarżącego z osobami uprawnionymi umowy są umowami podobnymi do umowy najmu lub dzierżawy przesądza fakt udostępniania domków letniskowych za odpłatnością. Jest to – zdaniem Sądu - istotny element usługi, którą otrzymują osoby uprawnione korzystające z domków letniskowych skarżącego w celach rekreacyjnych (...). Fakt, że grono osób, które mogą skorzystać z tych domków jest ściśle określone nie ma żadnego znaczenia dla charakteru zawieranej umowy. (...) umowy, na podstawie których udostępniane są osobom uprawnionym domki letniskowe, podobne są do usług hotelowych. Umowa o usługi hotelowe jest wprawdzie umową nienazwaną, lecz bez wątpienia zawiera w sobie usługę najmu. Także w orzecznictwie przyjmuje się, że usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Umowa ta jest umową nienazwaną, mieszaną, zawierającą w sobie elementy takich umów jak: umowa najmu, umowa zlecenia, umowa przechowania, umowa sprzedaży. Jednak dominującym elementem umowy hotelowej, czy też usługi hotelowej, jest najem, natomiast usługi świadczone w obrębie obiektu, mają charakter dodatkowy wobec głównej funkcji usługi, jakim jest wynajem" (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 315/20, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl – wraz z powołanym tam orzecznictwem). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przedstawiony wyżej pogląd w pełni podziela.

Zdaniem Sądu zasady przyznawania możliwości skorzystania z usług noclegowych w ramach świadczeń z ZFŚS oraz fakt, że płatności osób uprawnionych do korzystania ze świadczeń z tego funduszu zwiększają jego środki gromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym (art. 7 ust. 1 pkt 1 i art. 12 z.f.ś.s.) nie uzasadniają wyłączenia tych środków od opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków. Nie zmienia to charakteru umów zawieranych przez osoby, o których wspomniano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako umów podobnych do najmu albo dzierżawy.

Mając na uwadze zwolnienie od opodatkowania przewidziane w art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p. należy zgodzić się z argumentacją organu z powołaniem się na uzasadnienie do projektu autopoprawki do projektu nowelizacji (por. druk sejmowy nr 2291-A, VIII kad.) m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że opodatkowanie podatkiem od przychodów z budynków dotyczy wszystkich nieruchomości – budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego. Natomiast przytoczone w uzasadnieniu skargi fragmenty uzasadnienia nowelizacji odnośnie umów najmu zawieranych poza działalnością gospodarczą dotyczą albo podatników podatku dochodowego od osób fizycznych (nowelizacja obejmuje także przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), co wynika zresztą z fragmentu cytowanego w skardze, albo rozwiązań umożliwiających podatnikom odzyskanie podatku od przychodów z budynków. Niewątpliwie natomiast zawierane umowy dotyczące korzystania z usług noclegowych, będącymi umowami o podobnym charakterze do umów najmu czy dzierżawy w rozumieniu art. 24b ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. generują przychody podlegające opodatkowaniu.

Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

T. Wójcik L. Kleczkowski U. Wiśniewska