Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 806/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 113 par. 1, art. 133 par 1, art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29 ust. 1, art. 31 pkt 2, art. 78 ust. 3
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Protokolant Piotr Suchoń po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 22 stycznia 2013 r. sygn. akt III SA/Lu 780/12 w sprawie ze skargi E. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. P. na rzecz E. O. 430 (czterysta trzydzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I GSK 806/13

U Z A S A D N I E N I E

Wyrokiem z dnia 22 stycznia 2013r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę E. O. ( dalej Skarżąca ) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. ( dalej DIC ) z dnia [...] września 2012r., nr [...], wydanej w przedmiocie zmiany nieprawidłowych danych zawartych w zgłoszeniu celnym.

Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że:

W dniu [...] lipca 2007r. Skarżąca zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze S. używany i uszkodzony samochód osobowy marki Audi Allroad wyprodukowany w 2000r. Do zgłoszenia celnego dołączyła m.in. rachunek z dnia [...] lipca 2007 r. wystawiony przez A. [...], określający wartość importowanego pojazdu na kwotę 2.800 CHF, a także opinię techniczną z dnia [...] lipca 2007 r., Nr [...], wykonaną przez R. K.. W stosunku do powyższego pojazdu organ celny zastosował zerową stawkę celną ze względu na zamieszczoną na w/w rachunku deklarację eksportera o unijnym pochodzeniu towaru.

Prokuratura Apelacyjna w L. przekazała do Urzędu Celnego w B. wyniki kontroli [...] władz celnych przeprowadzonej na jej wniosek, w ramach międzynarodowej pomocy prawnej. Z pisma władz [...] z dnia 29 grudnia 2010 r. wynikało, że A. [...] wiedział o toczącym się postepowaniu, odebrał przesłane mu akta sprawy, jednakże nie udzielił odpowiedzi na zadane pytania.

Po otrzymaniu wyników kontroli [...] władz celnych, organ celny dokonał kontroli zgłoszenia celnego i ustalił, że cena pojazdu nieuszkodzonego, podobnego do importowanego, na rynku [...]wynosiła 17.900 CHF, według [...] katalogu EurotaxGlass 2007 PW-CH 7/2007. Po uwzględnieniu korekty ze względu na uszkodzenie pojazdu, organ obliczył wartość pojazdu na kwotę 8.950 CHF.

Na skutek powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął postępowanie celne w sprawie ustalenia wartości celnej sprowadzonego ze S. pojazdu i wezwał Skarżącą do nadesłania wszelkich dokumentów i informacji potwierdzających, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą sumę za pojazd oraz dokumentów określających procentowy stopień uszkodzenia pojazdu.

W toku postępowania została sporządzona przez biegłego D. D. wycena pojazdu z dnia 23 stycznia 2012 r. Wycena posłużyła za postawę ustalenia wartości celnej samochodu osobowego używanego marki Audi Allroad. Porównano ją do wartości pojazdu wyprodukowanego poza Wspólnotą Europejską, to jest pojazdu marki Leksus RX 300. Wartości powyższe zostały określone na podstawie notowań rynkowych z katalogu "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe VII-2007". Wartość pojazdu Audi Allroad rzeczoznawca określił na kwotę 9.800 zł, uwzględniając korekty związane ze stanem technicznym.

Po przeprowadzeniu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] maja 2012 r., zmienił zapisy w zgłoszeniu celnym w polach dotyczących waluty i ogólnej wartości faktury, wartości pozycji, wartości statystycznej, obliczania opłat, podstawy i ustalił wartość celną sprowadzonego pojazdu, na kwotę 12.703 zł stanowiącą równowartość 5.583,30 CHF.

Po rozpoznania odwołania, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] września 2012 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji wyjaśniając, że podstawą do zastosowania art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r ustanawiającego przepisu w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. Urz. WE L 253 z 1993 z zm.) dalej: RWKC, było porównanie zadeklarowanej wartości transakcyjnej z wartością pojazdu na rynku eksportera, z którego wynikało, że cena pojazdu podobnego na rynku [...]m jest dużo wyższa od ceny wynikającej z zgłoszenia celnego. Organy celne ustaliły, że cena podobnego samochodu marki Audi Allroad, wyprodukowanego w 2000 r. wynosiła 17.900 CHF. Po uwzględnieniu korekt wartość transakcyjna powinna wynosić 5.959 CHF. Cena ta znacznie odbiegała od zadeklarowanej wartości transakcyjnej. Powyższa okoliczność oraz brak odpowiedzi [...] na postawione przez [...] władze celne pytania odnośnie ceny sprzedaży, wskazywała na istnienie przesłanek do zakwestionowania wiarygodności dołączonego do zgłoszenia celnego rachunku z dnia [...] lipca 2007 r., na kwotę 2.800 CHF. Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 – 31 rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. Urz. WE seria L nr 302 s. 1 z zm.) dalej WKC.

Organ odwoławczy wskazał, że wartość celna pojazdu została ustalona z wykorzystaniem danych dostępnych we Wspólnocie, zgodnie z art. 31 ust. 1 WKC (metoda "ostatniej szansy") i z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami. Podkreślił, że przedłożona przez Skarżącą wycena rzeczoznawcy R. K. z dnia [...] lipca 2007 r., nie mogła być podstawą rozstrzygnięcia w sprawie. Wartość ustalona w/w opinii dotyczyła pojazdu wyprodukowanego we Wspólnocie, natomiast ze względu na ograniczenia wynikające z art. 31 ust. 2 lit. a WKC, przy ustalaniu wartości celnej sprowadzonego pojazdu należało uwzględnić wartości pojazdu podobnego wyprodukowanego poza Wspólnotą.

Podkreślił, że opinia z dnia 23 stycznia 2012 r. wykonana celem określenia wartości pojazdu metodą "ostatniej szansy" została wykonana w obecności pełnomocników skarżącej. Biegły w dokładny i czytelny sposób przedstawił proces wyceny importowanego pojazdu, wskazując i starannie uzasadniając, jaki pojazd podobny ze względu na właściwości konstrukcyjno-użytkowe został przyjęty jako materiał porównawczy. Analizy kosztów naprawy importowanego pojazdu dokonano w obecności pełnomocników skarżącej, którzy nie zgłaszali uwag co do zakresu i zasadności wykonania napraw.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu I i II instancji, zarzucając organom celnym naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 29 ust. 1, art. 31 ust. 2, art. 78 ust. 3 WKC, art. 181a RWKC oraz naruszenie przepisów prawa procesowego – art. 121 § 1, art. 122 § 1, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 4 ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podniosła, że organ celny niesłusznie odstąpił od ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Nie wykazał bowiem rażącej rozbieżności pomiędzy wartością importowanego samochodu w porównaniu z cenami takich samochodów na rynku eksportu. Nadto, porównał ceny transakcyjne samochodów używanych, ale nieuszkodzonych. Z opinii R. K. z dnia [...] listopada 2007 r. przedłożonej przez Skarżącą wynikało natomiast, że samochód zawiera szereg poważnych uszkodzeń i braków w wyposażeniu. Organ celny pominął również w określeniu wartości pojazdu “współczynnik zbywalności". Błędne zdaniem Skarżącej jest również stanowisko organu, że z art. 78 ust. 3 WKC wynika obowiązek zmian w polu 22 zgłoszenia celnego oraz wpisywania wartości celnej w miejsce deklarowanej wartości transakcyjnej. Wątpliwości Skarżącej budziła również poprawność dokonanych zmian w polach 42, 46, 47 dokumentu SAD.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

W załączniku do protokołu rozprawy z dnia 15 stycznia 2013 r. Skarżąca uzupełniła zarzut naruszenia art. 78 ust. 3 WKC. Zwróciła uwagę że z art. 23 ust. 5 Prawa celnego, wynika, że po zwolnieniu towaru organ celny może, z urzędu lub na wniosek, wydać postanowienie w sprawie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym, ale wyłącznie innych niż określone w ust. 3 tego artykułu. Oznacza to, że organ celny może zmienić tylko takie dane zawarte w zgłoszeniu celnym, które nie mają lub nie mogą mieć wpływu na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub na zastosowaną procedurę celną. Wobec tego brak jest podstawy prawnej do zmiany zapisów w poszczególnych polach zgłoszenia celnego oraz do samodzielnego ustalania przez organ celny wartości transakcyjnej, a do tego sprowadzałaby się "zmiana w polu 22". Przyjęte przez organy celne "wartościowanie" pojazdu narusza zasadę obiektywizmu, nie znajduje uzasadnienia w przepisach powołanych w decyzji i nie uwzględnia faktu, że [...] współczynnik zbywalności jest pięciokrotnie wyższy od identycznego współczynnika w Polsce.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 stycznia 2013r.,oddalił skargę.

Uznał, iż wątpliwości organu co do ceny transakcyjnej są zasadne, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, a to jak wskazał, zgodnie z art. 181 a RWKC upoważnia organ celny do podjęcia działań w ramach procedury weryfikacyjnej. W związku z tym nie są usprawiedliwione zarzuty naruszenia prawa materialnego tj. art. 29 ust. 1 WKC, poprzez jego niezastosowanie przez organ celny i odrzucenie przez niego wartości transakcyjnej pojazdu, jak również naruszenia art. 181a RWKC oraz niewłaściwą wykładnię art. 31 ust. 2 WKC, poprzez jego zastosowanie i dokonanie określenia wartości celnej pojazdu tzw. "metodą ostatniej szansy".

Uznał, że w sprawie, wbrew zarzutom podniesionym w skardze, prawidłowe są ustalenia faktyczne nasuwające obiektywnie uzasadnione wątpliwości co do ceny określonej w rachunku wystawionym przez [...]. Konsekwencją natomiast zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towaru było ustalenie tej wartości w oparciu o jedną z metod określonych w art. 30 - 31 WKC.

Jak wskazał, w sytuacji kiedy zadeklarowana wartość celna nie może być przyjęta, to organ celny powinien określić wartość, przy zastosowaniu kolejnych metod wynikających ze w/w przepisów. Wobec braku możliwości zastosowania metod ustalania wartości celnej sprowadzonego używanego samochodu określonych w art. 30 WKC, organy celne zasadnie wartość celną sprowadzonego ze S. samochodu osobowego ustaliły przy zastosowaniu metody, określonej w art. 31 WKC, a więc metody "ostatniej szansy".

W tym celu jego zdaniem organ zasadnie powołał z urzędu, w ramach uprawnień określonych w art. 197 ordynacji podatkowej biegłego rzeczoznawcę, który w swojej opinii z dnia [...] stycznia 2012 r. określił wartość rynkową sprowadzonego samochodu uwzględniając stan techniczny pojazdu ustalony na podstawie przedłożonej przez Skarżącą oceny technicznej z dnia [...] lipca 2007 r. dołączonej do zgłoszenia celnego, oraz pozostałych dokumentów nadesłanych przez organ celny oraz wyjaśnień przedstawiciela skarżącej.

Wskazał że biegły rzeczoznawca w sporządzonej wycenie podaje zarówno źródła, jak i przesłanki, będące podstawą sporządzenia swojej ekspertyzy co do wartości pojazdu w stanie uszkodzonym, ustalając wartość pojazdu na kwotę 9 800 zł oraz w stanie nieuszkodzonym na kwotę 15 900 zł. Biegły wskazał, że wartość pojazdu określił na podstawie zweryfikowanych notowań rynkowych z katalogu "Pojazdy Samochodowe – Wartości Rynkowe VII – 2007", korekt mających wpływ na wartość pojazdu i analizy zbywalności pojazdu uszkodzonego. Jako pojazd porównawczy do wyceny biegły przyjął pojazd Leksus RX 300 produkowany poza Wspólnotą.

Sąd uznał za prawidłową ustaloną przez organ celny wartość celną sprowadzonego pojazdu na kwotę 12 702 zł (5 583, 30 CHF), przyjmując do wyliczeń wartość podaną w opinii rzeczoznawcy w kwocie 21 300 zł pomniejszoną o zastosowane korekty (z tytułu cła, zwyczajowej marży, podatku VAT i podatku akcyzowego), których wysokość bezpośrednio wpływa na ostateczną wartość 12 702 zł. Tak ustalona wartość w kwocie 5 583, 30 CHF sprowadzonego samochodu osobowego znacząco odbiega od wartości 2 800 CHF podanej w zgłoszeniu celnym przez skarżącą.

Jego zdaniem organ celny zasadnie nie uwzględnił współczynnika zbywalności pojazdu, bowiem współczynnik ten dotyczy kwestii zbywalności uszkodzonego pojazdu na rynku krajowym. Natomiast przy określeniu wartości pojazdu zastosowano metodę stopnia uszkodzenia, stosuje również korekty, w tym między innymi 46% korektę z tytułu koniecznych napraw pojazdu.

W tym stanie rzeczy zdaniem Sądu nie można twierdzić, iż organ celny ustalił wartość pojazdu z naruszeniem prawa materialnego oraz przepisów procesowych ordynacji podatkowej.

Za niezasadne uznał zarzuty co do przeprowadzenia postępowania w sposób nie budzący zaufania strony do organów celnych, niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie dokonania oceny całego materiału dowodowego i nie rozpatrzenia tego materiału jak również nie przeprowadza wnioskowanych dowodów.

Zasadnie zdaniem Sądu organ odmówił postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków - [...] oraz [...]. Zasadnie również organ odmówił wystąpienia organu do [...]j administracji celnej z wnioskiem o weryfikację prawdziwości i rzetelności dokumentów dotyczących importowanego samochodu, wyjaśniając, że z dokumentów nadesłanych przez Prokuraturę wynika, że [...] dysponuje aktami sprawy dotyczącymi sprzedaży pojazdu, natomiast pismo [...] władz celnych nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. wraz z tłumaczeniem włączono do akt sprawy celnej.

Postępowanie organu celnego nie naruszyło również art. 188 ordynacji podatkowej. Nie ma znaczenia dla sprawy, zdaniem Sądu cena (transakcyjna) i deklarowana przez skarżącą wartość celna sprowadzonego samochodu osobowego w sytuacji, kiedy istnieją uzasadnione wątpliwości, co do tego, że zadeklarowana wartość stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę określoną w art. 29 WKC, a organ skutecznie kwestionuje wiarygodność wynikających z dokumentacji przedstawionej przez stronę informacji na ten temat. Z tego względu organ celnego był zobowiązany do samodzielnego ustalenia wartości celnej towaru

Niezasadne były również, zdaniem Sądu podnoszone zarzuty, że prawo nie zezwala organowi na korektę wartości celnej, poprzez weryfikację danych zawartych w zgłoszeniu celnym. W rozpoznawanej sprawie organ celny nie ustalał bowiem wartości transakcyjnej, a rozstrzygał o istocie sprawy, więc o ostatecznej wartości celnej sprowadzonego pojazdu. Podkreślił że postrzeganie problemu tylko w aspekcie o "formalnych" zmian w zgłoszeniu celnym na podstawie art. 23 ust. 5 Prawa celnego z 2004 r. bezpodstawnie zawęża zakres tematyczny sprawy, wyznaczonej postanowieniem organu z dnia 19 października 2011 r. o wszczęciu postępowania w przedmiocie ustalenia wartości celnej importowanego samochodu. Wbrew ocenie Skarżącej przyjęte przez organy celne "wartościowanie" pojazdu nie narusza zasady obiektywizmu, jak również zasady praworządności. Organ uwzględnił fakt, że pojazd sprowadzony przez skarżącą jest uszkodzony. Niesłuszne są również zarzuty o konieczności porównania ceny transakcyjnej z cenami używanych i nieuszkodzonych pojazdów oferowanych do sprzedaży w S. Wobec tego bez znaczenia jest okoliczność, że [...] współczynnik zbywalności jest pięciokrotnie wyższy od identycznego współczynnika w Polsce.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła Skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L. do ponownego rozpoznania, oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła :

1. Naruszenie przepisów postępowania które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( art. 174 pkt.2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012.270 tj. z zm. dalej ppsa,) to jest :

- art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 ordynacji podatkowej , art. 73 ust. 1 prawa celnego i art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady ( EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. Urz. WE seria L nr 302 s. 1 z zm.) i art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r ustanawiającego przepisu w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny ( Dz. Urz. WE L 253 z 1993 z zm.), bowiem w sprawach celnych należy przede wszystkim stosować metodę wartości transakcyjnej, a odstąpienie od tej zasady winno być wyjątkowe. Odstąpienie od tej metody skutkowało przyjęciem błędnej wartości celnej towaru i podważeniem zaufania Skarżącego do organów celnych. Organy nie przeprowadziły również wszystkich niezbędnych dowodów, a w szczególności nie zebrały danych dotyczących cen aut powypadkowych w S. Na podstawie tego materiału dowodowego organ mógłby ocenić czy wartość transakcyjna towaru mieści się w granicach cen podobnych towarów na terenie S..

- art. 141 § 4 ppsa i art. 135 ppsa bowiem uzasadnienie Sądu I instancji nie zawiera jednoznacznego stanowiska co do stanu faktycznego i prawnego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia, co miało wpływ na wynik sprawy. Sąd przyjął stan faktyczny który organ celny ustalił bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny. Jego zdaniem uzasadnienie winno zawierać odniesienie się do argumentów prezentowanych przez organ celny jak i skarżącą oraz wyjaśniać dlaczego argumenty jednej ze stron Sąd uznał za prawidłowe a inne nie. Niezbędność tej oceny wynika z podważania przez skarżącą prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organy celne, a związanych z nieostrym i niedoprecyzowanym pojęciem uzasadnionych wątpliwości zamieszczonym w art. 181a RWKC. Sąd nie zajął również stanowiska co do możliwości skorygowania przez organ celny wartości transakcyjnej przez dokonanie zmian zapisów w polu 22 i następnych pozycji SAD.

W uzasadnieniu powyższego zarzutu wskazała również, że Sąd I instancji w ten sposób zaaprobował zmianę przedmiotu postępowania z uwidocznionego w wydanym postanowieniu o jego wszczęciu, a tym zamieszczonym w decyzji. Zdaniem Skarżącej organ przed wydaniem decyzji dokonał zmiany przedmiotu postępowania, zmieniając jego zakres. Przedmiotem oceny w toku całego postepowania było określenie wartości celnej importowanego samochodu, natomiast przedmiotem oceny w decyzji była zmiana wartości transakcyjnej połączona z przewalutowaniem na franki [...] wyliczonej wartości celnej na cenę z faktury. W tym stanie rzeczy organy celne winny były zawiadomić Skarżącą o zmianie przedmiotu postępowania, tak aby mogła się wypowiedzieć co do nowego zakresu sprawy.

- art. 141 § 1 ppsa przez niepełne przedstawienie stanu faktycznego i prawnego, brak odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi oraz kwestii istotnych, brak oceny zebranego materiału dowodowego co powoduje, iż uzasadnienie zawiera istotne braki które mogą uniemożliwiać kontrolę kasacyjną i stoją na przeszkodzie sformułowaniu pełnych zarzutów kasacyjnych.

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała na niedostateczność uzasadnienia co do uzasadnionych wątpliwości ( art. 181a RWKC) pozwalających na uznanie za nierzetelną wartość transakcyjną samochodu sprowadzonego z S., odstąpienia od przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, oraz zmiany zapisów w polach 22 i następnych dokumentu SAD. Sąd I instancji powielił co do istoty oceny faktyczne organów celnych bez rzeczowego odniesienia się do konkretnego materiału dowodowego i bez uzasadnienia dlaczego odrzucił wnioski dowodowe i twierdzenia Skarżącej, odnosząc się do tez skargi zdawkowo.

Sąd I Instancji nie uzasadnił również dokonanej weryfikacji ceny transakcyjnej uzyskanej na rynku [...]m przy pomocy wyceny uszkodzeń dokonanej dla pojazdu na rynku polskim .Zdaniem Skarżącej brak jest podstaw do pomniejszania wartości samochodu wskazanej w EurotaxGlass dla tej samej marki i modelu co przedmiot importu o współczynniki wartości uszkodzeń przyjęte w opinii inż. D. D. z dnia [...].01.2012r na podstawie polskiej instrukcji określania wartości pojazdów na polskim rynku i przyjmowania tak ustalonej wartości auta dla rynku eksportu, bowiem taki wniosek wypływał z uzasadnienia decyzji.

Sąd I instancji pominął również zarzut dotyczący niejednolitości stosowania prawa przez organ celne. Skarżąca wskazała w sprawie opartej o zbliżony stan faktyczny Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...].03.2012r przy obliczaniu wartości celnej pojazdu uwzględnił współczynnik zbywalności zawarty w opinii wydanej przez tego samego rzeczoznawcę dokonującego wyceny w niniejszej sprawie. Z tego też względu dokonywanie różnych ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego w odrębnych sprawach podatkowych, bazujących na tym samych faktach godzi w art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. Brak jest również odniesienia się do rozdzielnego orzekania przez organy celne co do ceł i podatków.

- art. 113 § 1 i art. 133 § 1 ppsa poprzez zamknięcie rozprawy mimo : niewyjaśnienia sprzeczności w zgromadzonym materiale dowodowym dotyczącym weryfikacji wartości transakcyjnej sprowadzonego przez Skarżącą towaru, nierozpoznanie wątpliwości co do procedury przyjętej przez organy celne polegającej na podziale weryfikacji zgłoszenia celnego na dwa postępowania zakończone odrębnymi decyzjami co do wartości celnej oraz podatków, rozbieżności między treścią postanowienia o wszczęciu postępowania, a osnową decyzji obu instancji, oraz przed dokonanie oceny czy dane uzyskane ze strony internetowej EurotaxGlass z ominięciem widniejących na nie zastrzeżeń związanych z wartościowaniem pojazdów uszkodzonych oraz brak odpowiedzi eksportera na doręczone mu pismo władz [...] przy jednoczesnej gotowości udzielenia wyjaśnień polskim władzom celnym.

- art. 145 § 1 pkt 1 ppsa poprzez oddalenie skargi w sytuacj gdy z zarzutów skargi i materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie w sposób jednoznaczny wynikało że skarga jest uzasadniona, a zaskarżona decyzja winna zostać uchylona.

2. Naruszenie prawa materialnego mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegające na :

- błędnej wykładni art. 78 ust. 3 WKC w zw. z art. 23 ust. 5 prawa celnego oraz art. 31 pkt. 2 WKC polegającą na przyjęciu, iż istnieje możliwość skorygowania przez organ celny wartości transakcyjnej przez dokonanie zmian zapisów w polu 22 i w konsekwencji następnych pozycji SAD, jak również przeliczenie uzyskanej po weryfikacji zgłoszenia celnego wartości celnej na walutę zagraniczną i orzeczenie decyzją co tak uzyskanej kwoty.

W uzasadnieniu powyższego zarzutu Skarżąca podniosła, że ustawodawca pozwala na zmianę wartości celnej importowanego towaru, nie pozwala natomiast na korektę przez organy celne ceny transakcyjnej, a do tego zdaniem Skarżącej sprowadzała się osnowa decyzji organ I instancji, zaakceptowana przez organ II instancji i Sąd I instancji. Wskazała, że organy celne dokonały ustalenia wartości celnej importowanego towaru i przyjęły wartość rynkową brutto na rynku polskim na dzień zgłoszenia, w oparciu o system wyceny pojazdów Info-Ekspert z użyciem notować rynkowych z katalogu "Pojazdy Samochodowe - wartości Rynkowe VII-2007, a następnie tak otrzymaną wartość celną przeliczyły na franki [...] i uzyskaną w ten sposób kwotą "uznały zapisy w polach 22" dotyczących ceny transakcyjnej. W ten sposób określiły wbrew dyrektywie z art. 23 ust. 5 prawa celnego wartość transakcyjną importowanego pojazdu, która może zostać podana tylko przez zgłaszającego. Tym samym Sąd I instancji bez przeprowadzenia analizy zarzutu naruszenia art. 23 ust. 5 prawa celnego oraz art. 31 pkt. 2 WKC dopuścił możliwość skorygowania przez organ celny wartości transakcyjnej i dokonania zmian zapisów w polu 22, a także następnych pozycji SAD, w wyniku przeprowadzonego dowodu z opinii rzeczoznawcy.

- błędnej wykładni art. 29 ust. 1 WKC oraz art. 181a RWKC, oraz niewłaściwe ich zastosowanie wobec przyjęcia że do zakwestionowania wartości celnej towaru wystarczy wątpliwość organu celnego uzasadniona różnicą między wartością towaru podatną w zgłoszeniu celny a wartością towarów podobnych lecz o innym stanie technicznym.

Skarżąca wskazała, że podnosiła zarzuty związane z przesłanką uzasadnionych wątpliwości oraz należytym ustaleniem stanu faktycznego w tym zakresie. Sąd I instancji nie rozstrzygnął sprzeczności w zgromadzonym materiale dowodowym dotyczącym weryfikacji wartości transakcyjnej sprowadzonego przez Skarżącą samochodu. Ocena uzasadnionych wątpliwości nastąpiła z pominięciem zalecanego przez EurotaxGlass programu wartościowania naprawy uszkodzeń Repair Estimate wpływającego na wartość pojazdu uszkodzonego na rynku [...]. Skarżąca wskazywała również na odesłanie w katalogu EurotaxGlass w przypadku pojazdów uszkodzonych lub powypadkowych do wytycznych wyceny [...] Związku Rzeczoznawców ds. Pojazdów Mechanicznych. Tam bowiem znajduje się pozycja dotycząca regionalnej sytuacji rynkowej. Skarżąca wskazywała również na okoliczności związane z zakupem pojazdu to jest na długotrwałe poszukiwania samochodu przez osobę która orientowała się w możliwościach rynku [...] oraz to że koszty naprawy pojazdu w S. przekraczałyby jego wartość. Nie przeanalizowano zdaniem Skarżącej również kształtowania się cen samochodów uszkodzonych w stosunku do nie uszkodzonych na rynku [...] i przyjęto, iż do ustalenia ceny transakcyjnej można zastosować obniżenia wartości pojazdu według wycen kraju importera, a nie kosztów naprawy kraju importu. Tym samym zdaniem Skarżącej nastąpiło naruszenie art. 191 ordynacji podatkowej w zw. z art. 181a RWKC.

W odpowiedzi na skargę DIC podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjnym zważył co następuje :

Skarga kasacyjna jest uzasadniona.

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 ppsa Przepis art. 174 pkt 1 ppsa przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 ppsa - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy.

Skarżąca sformułowała w skardze kasacyjnej zarzuty w oparciu o podstawę określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. ), jak również w art. 174 pkt. 1 p.p.s.a.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w ramach podstawy określonej w art. 174 pkt. 2 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 ppsa, art. 135 ppsa, art. 113 § 1 ppsa i art.133 § 1 ppsa okazały się nie zasadne.

Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ppsa zawiera w sobie trzy jednostki redakcyjne oznaczona literami a do c. Dotyczą one naruszenia prawa materialnego które miało wpływ na wynik spawy, naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania oraz innego naruszenia przepisów postępowania które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący nie określił której jednostki redakcyjnej dotyczy zarzut. W uzasadnieniu tego zarzutu przytoczył pełną treść tegoż przepisu art. 145 § 1 pkt 1 ppsa nie podając jednakże jego podstaw. Wskazać należy, że w skardze podniesione zostały zarzuty mieszczące się w podstawie określonej w art. 174 pkt 1 i 2 ppsa, a więc w ramach podstawy naruszenia prawa materialnego i procesowego. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zobowiązany, do precyzowania za Skarżącą zarzutów skargi kasacyjnej, bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (wyrok NSA z dnia 16 listopada 2011 r., II FSK 861/10 -publik.:orzeczenia.nsa.gov.pl.). Z tego też względu zarzut ten nie mógł zostać rozpoznany.

Nie uzasadniony okazał się również zarzut naruszenia art. 135 ppsa. Zgodnie z jego brzmieniem Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Przepis ten umożliwia sądowi administracyjnemu wyjście poza granice skargi i zajęcie się wszystkimi postępowaniami prowadzonymi w granicach danej sprawy, przy czym, chodzi o granice materialnoprawne. Tak więc sąd może np. sięgnąć również do wadliwych decyzji, wydanych w niższej instancji. Jednakże art. 135 ppsa. ma zastosowanie jedynie w razie uwzględnienia skargi przez sąd. Ponadto, naruszenie art. 135 p.p.s.a. nie może być przedmiotem skutecznego zarzutu skargi kasacyjnej, ponieważ uprawnia on sąd administracyjny, a nie wnoszącego skargę. W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji uznał, że organy nie dopuściły się naruszenia prawa i oddalił skargę, co powoduje, że zarzut nie jest uzasadniony(wyrok NSA z dnia 12 marca 2013 r.I OSK 1199/12). Wskazać również należy, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Skarżąca nie wskazała podstaw podniesionego zarzutu

Nie uzasadnione okazały się również zarzuty naruszenia art. 113 § 1 ppsa i art. 133 ppsa. Skarżąca również w przypadku tychże zarzutów nie zamieściła w skardze kasacyjnej ich uzasadnienia pozwalającego na merytoryczne ich rozpoznanie. Uzasadnienie odnoszące się do powyższych zarzutów w istocie dotyczy kwestionowania ustaleń stanu faktycznego.

Dodać należy, że naruszenie art. 113 § 1 ppsa może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy przewodniczący zamknie rozprawę, pomimo iż w jego ocenie sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona lub gdy w ogóle nie zamknie rozprawy, bądź gdy ją zamknie, mimo iż strony nie zostały prawidłowo zawiadomione o terminie rozprawy, bądź też w sytuacji gdy złożyły uzasadnione wnioski o jej odroczenie z uwagi na przeszkody niemożliwe do usunięcia i znane sądowi (wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2012 r. sygn. akt II OSK 1580/11, wyrok wyrok z dnia 4 lipca 2013 NSA, I GSK 934/12. Okoliczności takich nie wskazano w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 133 § 1 ppsa sąd administracyjny I instancji wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że Sąd I instancji orzeka na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organy celne w toku prowadzonego postępowania, jak również w oparciu o powszechnie znane fakty ( art. 106 § 4 p.p.s.a ), a także, w oparciu o dowody uzupełniające z dokumentów (art. 106 § 3 p.p.s.a). Sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną, lecz dokonuje kontroli realizacji i przestrzegania przez organ wiążących go reguł prawa materialnego i procesowego. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy, a więc oparcie rozstrzygnięcia na istotnych w sprawie udokumentowanych faktach, stanowiących przedmiot analizy sądu administracyjnego I instancji oznacza orzekanie na podstawie materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy oraz zakaz wykraczania poza ten materiał. Nie stanowi naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., oparcie się tylko na części akt sprawy (wyrok NSA z 26 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 470/08; wyrok NSA z 2 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 806/10; wyrok NSA z 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09). Jest naruszeniem obowiązku określonego w art. 133 § 1 p.p.s.a. takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd administracyjny I instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w zaskarżonym akcie administracyjnym (wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09).Wobec braku umotywowanego zarzutu naruszenia art. 133 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny uznał iż zarzut ten jest nie uzasadniony.

Należy również podkreślić, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatrywał innych naruszeń prawa poruszanych w treści uzasadnienia zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej. Naruszenia te nie zostały wskazane jako zarzuty skargi kasacyjnej i nie zostały w sposób dostateczny określona ich podstawa. Wchodziły one, jak to wynika z treści uzasadnienia, w zakres argumentacji dla uzasadnienia przedstawionego zarzutu w skardze kasacyjnej. Wymaga podkreślenia, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zobowiązany, czy uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (np. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2011 r., II FSK 861/10 ). Dotyczy to m.in. wywodów Skarżącej co do zmiany przedmiotu postępowania wskazanych w uzasadnieniu zarzutu naruszenia przepisów postępowania, to jest art. 141 § 4 ppsa i art. 135 ppsa.

Rozpatrując zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw.art.120, art. 121 § 1, art. 122, art.187 § 1 ordynacji podatkowej i art. 73 § 1 Prawa celnego i art. 29 ust. 1 WKC i art. 181a RWKC należy zauważyć, że Skarżąca nie wskazała na czym konkretnie polega naruszenie każdej z tych norm. Takie sformułowanie skargi kasacyjnej jest nieprawidłowe (wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2013 r., II FSK 2268/11 : www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zarzut naruszenia prawa musi być postawiony wyraźnie, to znaczy Skarżąca winna wskazać konkretny przepis prawa i określić sposób jego naruszenia. W świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tworzenie jednego zbioru w zarzucie naruszenia przepisów postępowania które zdaniem Skarżącej miał naruszyć Sąd I instancji i zbiorcze ich uzasadnienie nie jest prawidłowym przedstawieniem zarzutu w skardze kasacyjnej. Jednakże analiza uzasadnienia, pozwala na skonkretyzowanie zarzutu kasacyjnego naruszenia w/w przepisów.

Jak wynika z stanu faktycznego sprawy organy celne powzięły uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej sprowadzonego z S. uszkodzonego samochodu osobowego Audi Allroad, jako sumy faktycznie zapłaconej lub należnej określonej w art. 29 WKC ( art. 181a RWKC ). Ustaleń tych dokonały określając cenę sprzedaży samochodu podobnego do tego który jest przedmiotem sprawy, lecz nieuszkodzonego samochodu marki Audi Allroad 2,7 quatro, wyprodukowanego w 2000r. na kwotę 17.900 CHF, na podstawie danych z [...]go katalogu EurotaxGlass’s Nr 07/2007 z 2007r. Uszkodzenia pojazdu zostały ustalone na podstawie oceny technicznej z dnia 9.07.2007r dołączonej przez Skarżącą do zgłoszenia celnego. W opinii tej rzeczoznawca R. K. dokonał opisu uszkodzeń pojazdu, określił jego cenę na rynku krajowym w kwocie 8.500 złotych, nie wskazując jednakże procentowego stopnia uszkodzeń pojazdu.

Ze względu na to, że pojazd zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu jest pojazdem uszkodzonym, organy celne przyjęły poziom uszkodzeń w tym pojeździe na poziomie 50%. Odnosząc powyższy stopień uszkodzeń do ceny pojazdu podobnego nieuszkodzonego ustaliły wartość jego na kwotę 8.950 CHF. Tym samym organy celne uznały, że wartość pojazdu jest trzykrotnie wyższa niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym, co daje podstawy do powzięcia uzasadnionych wątpliwości że zadeklarowana wartość jest sumą faktycznie zapłaconą lub należną, określoną w art. 29 WKC.

Jak wynika natomiast z treści uzasadnienia, Sąd I instancji ograniczył się w tym względzie do wskazania, iż "..prawidłowe są poczynione okoliczności faktyczne nasuwające obiektywne uzasadnione wątpliwości odnośnie ceny określonej w rachunku wystawionym przez [...].", czy też "w realiach rozpoznawanej sprawy wątpliwości organu odnośnie ceny transakcyjnej (800 CHF), (winno być 2.800 CHF ) są zasadne – w świetle zgromadzonego materiału dowodowego - a to w myśl art. 181 a RWKC upoważnia organ celny do podjęcia działań w ramach procedury weryfikacyjnej, przewidzianej prawem. W związku z tym nie są usprawiedliwione zarzuty naruszenia prawa materialnego tj. art. 29 ust. 1 WKC, poprzez jego niezastosowanie przez organ celny i odrzucenie przez niego wartości transakcyjnej pojazdu, jak również naruszenia art. 181a RWKC oraz niewłaściwą wykładnię art. 31 ust. 2 WKC, poprzez jego zastosowanie i dokonanie określenia wartości celnej pojazdu tzw. "metodą ostatniej szansy"

Sąd I instancji nie powziął natomiast wątpliwości co do ustaleń poczynionych przez organ w zakresie uzasadnionych wątpliwości co do ceny pojazdu ( art. 181a RWKC ) mimo, że rzeczoznawca nie wskazał w opinii stopnia uszkodzenia pojazdu, a ograniczył się do wskazania ceny pojazdu uszkodzonego na rynku krajowym. Nie rozważył również, jak stopień uszkodzenia pojazdu wpływa na poziom ceny pojazdu. Nie wzbudziło wątpliwości Sądu I instancji to, że organy celne przyjęły 50% stopień ubytku ceny pojazdu, nie mając faktycznie do tego żadnych podstaw, bowiem rzeczoznawca nie wypowiadał się co stopnia uszkodzenia pojazdu, nie wskazał również żadnych innych okoliczności mających wpływ na wartość pojazdu w stanie uszkodzonym.

Należy jednocześnie podkreślić, że przy ustalaniu wartości samochodu uszkodzonego stosowanie proporcjonalnego przełożenia procentowego uszkodzenia pojazdu na jego wartość bez uwzględnienia czynników mających wpływ na tą wartość jest nieuprawnione. Należy wskazać, że zgodnie z instrukcją określania wartości pojazdów zatwierdzoną w dniu 9.12.2004r uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w Komputerowym Systemie INFO-Ekspert, stosowaną przez biegłych rzeczoznawców przy wycenie pojazdów, określa się kilka metod określenia wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego. Jedną z metod jest metoda stopnia uszkodzenia pojazdu. Stosując tą metodę należy uwzględnić kilka czynników wpływających na wartość uszkodzonego samochodu np. współczynnik stopnia uszkodzenia pojazdu, czy uszkodzeń ukrytych. Podkreślić należy, że wartość uszkodzonego pojazdu maleje wraz z wzrostem stopnia jego uszkodzenia jednak znacznie szybciej niż wstępna wartość jego głównych zespołów. Natomiast stopnień uszkodzenia pojazdu oblicza się jako stosunek wartości pojazdu przed powstaniem uszkodzeń, pomniejszonej o wstępną wartość głównych zespołów do tej wartości pojazdu przed powstaniem uszkodzeń. Tak więc sposób ustalenia składników niezbędnych do obliczenia stopnia uszkodzenia pojazdu wskazuje, iż nie można ustalić wartości pojazdu uszkodzonego jako prostego odniesienia wartości pojazdu nieuszkodzonego do procentowego uszkodzenia pojazdu, która to wartość jest ustalona w sposób dowolny, uwolniony od jakichkolwiek reguł stosowanych przy określaniu stopnia uszkodzenia.

Należy również podkreślić, iż cena używanych i uszkodzonych samochodów, jest różna w różnych krajach, w zależności od wielu czynników ekonomicznych i kulturowych. Są kraje, w których unika się trudów przywracania uszkodzonego samochodu do stanu używalności, preferując, ze względów ekonomicznych, bezpieczeństwa albo nawet ze względów prestiżowych zakup nowego pojazdu. Na takim rynku samochody uszkodzone traktuje się jako znacznie mniej wartościowe niż wynikałoby to ze stopnia ich uszkodzenia. Bez znajomości i uwzględnienia tych realiów dotyczących konkretnego rynku, na którym samochód został zakupiony, nie można dokonać wiarygodnej wyceny jego wartości ( wyrok NSA z dnia 12.01.2011r I GSK 700/09 ).

Skarżąca podnosiła powyższe argumenty zarówno na etapie odwołania od decyzji DIC, jak również w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sąd I instancji nie odniósł się do powyższych argumentów, jak również do wskazań Skarżącej co do tego,, że w katalogu EurotaxGlass znajduje się odesłanie w przypadku pojazdów uszkodzonych lub powypadkowych do wytycznych wyceny [...] Związku Rzeczoznawców ds. Pojazdów Mechanicznych. Nie odniósł się również do wskazanego i zalecanego przez EurotaxGlass programu wartościowania naprawy uszkodzeń Repair Estimate wpływających na wartość pojazdu uszkodzonego na rynku [...].

Z powyższych względu poniesione zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się uzasadnione i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić bowiem należy, że przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, mającego na celu ustalenie czy zadeklarowana wartość celna pojazdu stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC będzie miała decydujący wpływ na wynik sprawy.

Skarżący w ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazał również na naruszenie art. 141 § 4 ppsa, który to zarzut okazał się również uzasadniony.

Zarzut dotyczący wad uzasadnienia wyroku jest zasadny, gdy nie zawiera stanowiska odnośnie stanu faktycznego przyjętego, jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), jak również, gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku ( wyrok NSA z dnia 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1002/11). Podkreślić należy, że uzasadnienie w którym ocena o zgodności czy też niezgodności z prawem zaskarżonego aktu formułowana jest bez odniesienia się do okoliczności konkretnego stanu faktycznego sprawy, jest naruszeniem art. 141 § 4 ppsa. Nie jest możliwe bowiem odtworzenie przebiegu operacji logicznej, rezultatem której jest przyjęcie konkretnego kierunku interpretacji i zastosowania konkretnych przepisów prawa w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego sprawy ( wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I GSK 685/09). Jednakże zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., będzie uzasadniony tylko wówczas gdy wykazano istotny wpływ tego uchybienia na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1172/09).

Jak wynika z uzasadnienia wyroku, Sąd I instancji przy rozpatrywaniu zasadności zarzutów dotyczących uzasadnionych wątpliwości co do wartości celnej pojazdu ograniczył się do wskazania, iż "..prawidłowe są poczynione okoliczności faktyczne nasuwające obiektywne uzasadnione wątpliwości odnośnie ceny określonej w rachunku wystawionym przez Casimir Smyrek Auto Vermittler..", jak również do wskazania iż "w realiach rozpoznawanej sprawy wątpliwości organu odnośnie ceny transakcyjnej (800 CHF) są zasadne – w świetle zgromadzonego materiału dowodowego - a to w myśl art. 181 a RWKC upoważnia organ celny do podjęcia działań w ramach procedury weryfikacyjnej, przewidzianej prawem. W związku z tym nie są usprawiedliwione zarzuty naruszenia prawa materialnego tj. art. 29 ust. 1 WKC, poprzez jego niezastosowanie przez organ celny i odrzucenie przez niego wartości transakcyjnej pojazdu, jak również naruszenia art. 181a RWKC oraz niewłaściwą wykładnię art. 31 ust. 2 WKC, poprzez jego zastosowanie i dokonanie określenia wartości celnej pojazdu tzw. "metodą ostatniej szansy".

Sąd I instancji nie odniósł się natomiast do argumentacji Skarżącej zawartej w złożonej skardze a odnoszących się co ustalenia wartości celnej pojazdu zgodnie z art. 29 RWKC m.in. co do tego że w katalogu EurotaxGlass znajduje się odesłanie w przypadku pojazdów uszkodzonych lub powypadkowych do wytycznych wyceny [...] Związku Rzeczoznawców ds. Pojazdów Mechanicznych, czy też programu wartościowania naprawy uszkodzeń.

Samo uzasadnienie jest lakoniczne sprowadzające się jedynie do zaakceptowania rozstrzygnięcia organów celnych bez odniesienia się do argumentów Skarżącej i stanu faktycznego sprawy.

W zwięzłym przedstawieniu stanu sprawy nie zamieszczono pełnych okoliczności związanych z powzięciem przez organ uzasadnionych wątpliwości co do wartości celnej pojazdu, bowiem Sąd nie wskazał że organ celny przyjął wielkość ubytków z tytułu uszkodzenia pojazdu w wielkości 50%, nie podając podstaw takiego ustalenia. Brak jest również odniesienia się do argumentacji Skarżącej w tym względzie. Sąd I instancji nie odnosi się również do ustaleń organu w tym zakresie w sytuacji gdy w argumentacji dotyczących uzasadnionych wątpliwości ( art. 181a RWKC ) organ posługuje się wyceną pojazdu sporządzoną do ustalenia jego wartości metodą ostatniej szansy.

Sąd nie podziela natomiast zarzutu naruszenia art. 141 § 4 ppsa w odniesieniu do uzasadnienia odmowy przeprowadzenia dowodów z zeznań wskazanych przez Skarżąca świadków, bowiem w uzasadnieniu znajduje się argumentacja odnosząca się do wniosków dowodowych. Fakt iż nie jest ona satysfakcjonująca dla Skarżącej nie czyni uzasadnionym zarzutu nie odniesienia się w uzasadnieniu do postanowienia o odmowie przeprowadzenia powyższego dowodu.

Dodać również należy, że zasadnym jest zarzut braku odniesienia się Sądu I instancji do przedstawionego w skardze zarzutu naruszenia art. 78 ust. 3 WKC w zw. z art. 23 ust. 5 WKC i art. 31 pkt. 2 WKC.

W związku z powyższym wskazać należy, że art. 78 ust. 3 WKC stanowi, że jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują.

Wskazanymi w art. 78 ust. 3 WKC wydanymi przepisami są przepisy prawa celnego, a więc art. 23 ust. 3- 5 prawa celnego, które normują sytuacje w zależności od tego czy dane mają wpływ na kwotę długu celnego, czy też nie, jak również czy stwierdzenie nieprawidłowych danych nastąpiło przez zwolnieniem towaru czy też po zwolnieniu towaru.

Tak więc, jeżeli przed zwolnieniem towaru organ celny stwierdzi, że zgłaszający w zgłoszeniu celnym podał nieprawidłowe dane, mające lub mogące mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną, wydaje decyzję, w której określa kwotę wynikającą z długu celnego lub rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego – art. 23 ust. 3

Natomiast po zwolnieniu towaru w zależności od tego, czy organ stwierdzi niedobór należności celnych, czy też zaksięgowanie ich w wyższej kwocie, niż prawnie należna, wydaje decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu dodatkowej kwoty długu celnego, na podstawie art. 220 ust. 1 WKC. oraz art. 51 pr. cel. lub też- decyzję o zwrocie lub umorzeniu cła.

Po zwolnieniu towaru organ celny może również, z urzędu lub na wniosek, wydać postanowienie w sprawie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym, innych niż określone w art. 23 ust. 3 prawa celnego, a więc danych które nie mają lub mogą mieć wpływu na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną – art. 23 ust. 5 prawa celnego.

Dodać należy, że Skarżąca podniosła również w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, przy czym podkreślić należy, że w sytuacji gdy stan faktyczny nie został ustalony w sposób należyty, przedwczesnym byłyby odnoszenie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego. Rozpoznanie tychże zarzutów jest uzasadnione wówczas gdy stan faktyczny sprawy zostanie ustalony w sposób pełny i nie będzie kwestionowany, bądź też jego zakwestionowanie przez Skarżąca nie odniesie skutku.

W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 ppsa.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny winien uwzględnić wywody wskazane w uzasadnieniu powyższego wyroku. Tak więc winien on należycie rozważyć, czy w sprawie organy celne dopełniły obowiązków w zakresie należytego zgromadzenia materiału dowodowego celem oceny czy zachodzi przesłanka uzasadnionych wątpliwości określona w art. 181a RWKC. Sąd I instancji winien również ujawnić dokonaną ocenę w uzasadnieniu wydanego orzeczenia w sposób odpowiadający przesłankom określonym w art. 141 § 4 ppsa, jak również odnieść się do wszystkich zarzutów skargi mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.