Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 871/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3, art. 14c par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 17 ust. 1 pkt 8, art. 28b, art. 41, art. 86
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Radziszewska - Krupa, Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim - Tuchorska, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 listopada 2018 r. sprawy ze skargi D. S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz D. S. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Przedmiotem skargi D.S. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Skarżąca") jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS" lub "Organ") z [...] lutego 2018 r. utrzymujące w mocy wydane przez ten sam Organ postanowienie z [...] grudnia 2017 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla realizowanych świadczeń.

1.2. Jak wynika z akt sprawy we wniosku o interpretację Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą, związaną z wynajmem specjalistycznych maszyn (pomp do betonu wraz z infrastrukturą pomocniczą) przeznaczonych do pompowania betonu wraz z obsługą. Wnioskodawca wynajmuje pompy do betonu zapewniając jednocześnie ich obsługę przez osoby posiadające niezbędne uprawnienia i kwalifikacje. Wnioskodawca nie jest producentem betonu i w tym zakresie współpracuje z największymi producentami w Polsce, dzięki czemu może on zagwarantować najwyższą jakość usług. Świadczenia Wnioskodawcy sprowadzają się do wynajmu pomp do podawania i pompowania betonu, w tym pompowania na znaczne wysokości, czy też na daleką odległość. Przedmiotem transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę nigdy nie jest dostawa betonu. Czasami Wnioskodawca świadczy także usługi najmu betonomieszarki, którą dokonywany jest też transport masy betonowej nabywanej przez kontrahenta od innego podmiotu (z miejsca i do miejsca wskazanego przez kontrahenta) oraz pompowanie i jej wylanie w miejscu wskazanym przez klienta. W niektórych sytuacjach betonomieszarki są wykorzystywane do pompowania betonu.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że zawsze jego kontrahenci odsprzedają nabyte od niego usługi na rzecz innych podmiotów albo jako cześć usługi kompleksowej albo jako usługa wchodząca w świadczenie zwane dostawą towarów ze względu na domniemanie kompleksowej transakcji.

Wnioskodawca zauważył, że do niedawna świadczone przez niego usługi były klasyfikowane do kodu PKWiU 43.99.40 "Roboty betoniarskie". Obecnie niektórzy kontrahenci klasyfikują je jako "Pozostałe usługi przeładunku towarów" wg kodu PKWiU 52.24.19.

1.3. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy do opisanej sprzedaży usługi wynajmu pomp do betonu, w sytuacji kiedy sprzedaż dokonywana jest na rzecz odbiorcy posiadającego status podatnika podatku od towarów i usług oraz będącego wykonawcą robót budowlanych na rzecz podmiotu trzeciego, tj. inwestora, mają zastosowanie przepisy o odwrotnym obciążeniu, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT")?

1.4. Zdaniem Wnioskodawcy na powyższe pytanie należy odpowiedzieć twierdząco, ponieważ sprzedaż dokonywana jest przez czynnego podatnika VAT i na rzecz czynnego podatnika VAT, a usługa wynajmu pomp do betonu jako sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) 43.99.40 "Roboty betoniarskie" mieści się w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, świadcząc usługę na rzecz podmiotu będącego wykonawcą robót budowlanych na zlecenie podmiotu trzeciego, tj. inwestora, Wnioskodawca jest podwykonawcą usług pompowania zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. Przy czym Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić w jaki sposób nabywane od niego usługi są dalej fakturowane – czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług.

Z uwagi na fakt, że w ostatnim czasie jego kontrahenci kwestionują faktury z odwrotnym obciążeniem twierdząc, że usługa pompowania betonu wykonywana przez Wnioskodawcę powinna być opodatkowana wg 23% stawki VAT, Wnioskodawca wnosi o pomoc w odpowiednim zaklasyfikowaniu świadczonych usług pompowania betonu na odległość.

1.5. Pismem z 8 grudnia 2017 r. Dyrektor KIS wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków formalnych wniosku, w terminie 7 od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie to dotyczyło uzupełnienia wniosku poprzez:

- złożenie podpisu pod wnioskiem ORD-IN, który będzie jednoznaczny ze złożeniem oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego;

- przedłożenie oryginału lub poświadczonej kopii załączonego do wniosku pełnomocnictwa, z którego wynika umocowanie dla Pana M.R. do reprezentowania Wnioskodawcy w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego;

- wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, do którego ma się odnieść Dyrektor KIS, tak aby opis zawierał wszystkie okoliczności istotne z punktu widzenia przepisów z zakresu podatku od towarów i usług, których interpretacji oczekuje Wnioskodawca tj.: jednoznaczne i precyzyjne wskazanie pełnego symbolu PKWiU dla świadczenia będącego przedmiotem zapytania; jednoznaczne i precyzyjne wskazanie czy kontrahent Wnioskodawcy nabywa od Wnioskodawcy świadczenie będące przedmiotem zapytania w celu realizacji usług wskazanych pod poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

1.6. W odpowiedzi Wnioskodawca wskazał, że:

- niezrozumiałym jest żądanie podpisania wniosku, który został podpisany profilem zaufanym,

- przedłożył stosowne pełnomocnictwo,

- powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że organ interpretacyjny jest uprawniony do zajmowania stanowiska w kwestii prawidłowości przyporządkowania towarów lub usług do grupowania PKWiU,

- nie ma informacji, pomimo dołożenia należytej staranności, w jaki sposób kontrahent wykorzystuje nabyte od niego usług w ramach swej działalności gospodarczej, w tym zakresie wskazał we wniosku wszystkie informacje, które posiada w związku z nabywaniem usług przez kontrahentów.

1.7. Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. Dyrektor KIS, działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm., dalej: "O.p.") pozostawił bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla realizowanych świadczeń.

W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor KIS uznał, że po analizie wniosku oraz treści uzupełnienia wniosku nadal zawiera on braki formalne uniemożliwiające wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Pomimo precyzyjnego wezwania Dyrektora KIS, Wnioskodawca nie uzupełnił wniosku w taki sposób, aby Dyrektor KIS mógł prawidłowo wydać interpretację prawa podatkowego. Tym samym, wniosek nie spełnia wymogów wynikających z art. 14b § 3 O.p.

1.8. W dniu 10 stycznia 2018 r. Wnioskodawca złożył zażalenie na ww. postanowienie, w którym zarzucił naruszenie:

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z niezastosowania art. 14b § 1 O.p., nakazującego organowi wydanie, na wniosek zainteresowanego, interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, podczas gdy przepis ten powinien być zastosowany a interpretacja wydana;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z błędnej wykładni art. 14b § 3 O.p., polegającej na uznaniu, że podanie klasyfikacji statystycznych w odniesieniu do czynności (usług) opisanych we wniosku stanowi element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, a nie element oceny prawnej;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z błędnego zastosowania art. 14g § 1 O.p., polegające na niewydaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie wniosku, uzupełnionego pismem wnioskodawcy z dnia 12 grudnia 2017 r. uznanego za niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p.;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z niezastosowania zasad wyrażonych w art. 120 i art. 121 § 1 w zw, z art. 14h O.p., nakazujących organowi prowadzenie postępowania na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i w konsekwencji, pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z błędnego zastosowania art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. w zakresie, w jakim organ żądał wskazania klasyfikacji statystycznych dla usług wynikające z błędnego przyjęcia, że w przedmiotowej sprawie złożony wniosek nie spełniał wymogów określonych w art, 14b § 3 O.p.;

- art. 169 § 1 O.p., w związku z art. 14h O.p., poprzez brak ponownego wezwania Wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku, w sytuacji, gdy w ocenie organu nadal nie spełniał on wymogów wskazanych w O.p.;

- art. 14h oraz art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz 14b § 3 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wymagane przez te przepisy zostały przez wnioskodawcę spełnione, a jednocześnie brak było przesłanek stanowiących podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania;

- art. 217 § 2 O.p. poprzez nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne, niepodanie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia z jakich powodów konkretnie wskazywany brak danej okoliczności (informacji) w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, ma rzeczywiste znaczenie dla dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy, w aspekcie skutków wynikających z prawa podatkowego skoro punktem wyjścia dla rozważań organu winna stać się treść przepisów prawa materialnego, których interpretacji w swojej indywidualnej sprawie domagał się Wnioskodawca oraz treść przepisów prawa materialnego, które z uwagi na przedstawione przez niego zagadnienie prawne winny być uwzględnione przez organ i to treść bowiem przepisu materialnoprawnego wyznacza ramy okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia możliwości jego zastosowania w sprawie.

1.9. Po rozpatrzeniu zażalenia, przywołanym na wstępie postanowieniem z [...] lutego 2018 r. Dyrektor KIS utrzymał w mocy postanowienie z [...] grudnia 2017 r.

W uzasadnieniu postanowienia wyjaśniono, że głównym zarzutem Wnioskodawcy jest to, że Dyrektor KIS błędnie uznał, że informacje zawarte we wniosku wraz jego uzupełnieniem są niewystarczające do wydania interpretacji indywidualnej. Jak również to, że na podstawie zawartego we wniosku opisu realizowanych świadczeń powinien zaklasyfikować je do odpowiedniego grupowania PKWiU.

Dyrektor KIS odnosząc się do powyższych wskazał, że Wnioskodawca nie wskazał we wniosku jednoznacznie symbolu PKWiU świadczenia będącego przedmiotem zapytania oraz co istotne, z treści wniosku i własnego stanowiska w sprawie wynikało, że Wnioskodawca oczekiwał od Dyrektora KIS potwierdzenia, czy czynności będące przedmiotem wniosku można zaliczyć do grupowania PKWiU 43.99.40.0 "Roboty betoniarskie".

W związku z powyższym Dyrektor KIS wezwał Wnioskodawcę m.in. do jednoznacznego i precyzyjnego wskazania pełnego symbolu PKWiU dla świadczenia będącego przedmiotem zapytania. Przy czym Organ w wezwaniu wyjaśnił, że jeżeli przedmiotem wydanej interpretacji ma być rozstrzygnięcie czy dane świadczenie podlega mechanizmowi odwrotnego obciążenia, czy też rozliczenie ma odbywać się na zasadach ogólnych, to w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać informacje dotyczące kontrahentów oraz realizowanego/nabywanego świadczenia, w tym jednoznacznie wskazać symbol PKWiU danego świadczenia, którego dotyczy pytanie bądź wskazać czy stanowi ono usługi, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Organ przy tym wyjaśnił, że nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów lub usług do grupowania klasyfikacyjnego PKWiU, czy też wskazywania na podstawie opisu zawartego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, czy realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie można zaliczyć do usług wymienionych w załączniku nr 14 ustawy o VAT.

Ponadto Organ wskazał, że mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie w sytuacji, gdy na poszczególnych etapach obrotu zachowana jest ciągłość wykonywania usług wskazanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT i wyjaśnił, że dla wydania interpretacji w analizowanej sprawie konieczne jest wskazanie, czy kontrahent nabywający od Wnioskodawcy świadczenie polegające na wynajmie pomp do betonu wykorzystuje je do realizacji usług wskazanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

W ocenie Dyrektora KIS zarzuty Wnioskodawcy należało uznać za bezpodstawne.

2. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wywiodła skargę do sądu administracyjnego. W skardze przedstawiła zarzuty naruszenia:

- art. 14b § 1 O.p. poprzez niedokonanie interpretacji na jej wniosek, pomimo że organ był do tego zobowiązany, gdyż wniosek nie posiadał istotnych braków formalnych;

- art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., gdyż w sprawie brak było podstaw do żądania przez organ w trybie art. 14h O.p., aby dla wskazanych we wniosku usług Skarżąca podała odpowiednie symbole PKWiU; podczas gdy podanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla danej usługi w rozpatrywanej sprawie, nie jest elementem stanu faktycznego, wymaganym we wniosku o udzielenie interpretacji w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. ; we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Skarżąca opisała w sposób jednoznaczny i nie wymagający interpretacji jakie usługi świadczy; w konsekwencji obowiązkiem organu podatkowego było wydanie interpretacji podatkowej, zawierającej ocenę prawną tego stanowiska, albowiem stan faktyczny został przedstawiony w sposób wyczerpujący; uzależnianie odpowiedzi na pytanie od podania symboli PKWiU stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, nieznajdującego oparcia w art. 14b § 3 O.p.;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z niezastosowania art. 14b § 1 O.p., nakazującego organowi wydanie, na wniosek zainteresowanego, interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, podczas gdy przepis ten powinien być zastosowany a interpretacja wydana;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z błędnej wykładni art. 14b § 3 O.p., polegającej na uznaniu, że podanie klasyfikacji statystycznych w odniesieniu do czynności (usług) opisanych we wniosku stanowi element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, a nie element oceny prawnej;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z błędnego zastosowania art. 14g § 1 O.p., polegające na niewydaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie wniosku, uzupełnionego pismem Skarżącej z 12 grudnia 2017 r., uznanego za niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p.;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z niezastosowania zasad wyrażonych w art 120 i art 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., nakazujących organowi prowadzenie postępowania na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i w konsekwencji, pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia;

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wynikające z błędnego zastosowania art 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. w zakresie, w jakim Organ żądał wskazania klasyfikacji statystycznych dla usług wynikające z błędnego przyjęcia, że w przedmiotowej sprawie złożony przez Skarżącą wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p.;

- art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., poprzez brak ponownego wezwania Skarżącej do uzupełnienia wniosku, w sytuacji, gdy w ocenie Organu nadal nie spełniał on wymogów wskazanych w O.p.;

- art. 14h oraz art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz 14b § 3 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wymagane przez te przepisy zostały przez Skarżącego spełnione, a jednocześnie brak było przesłanek stanowiących podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania;

- art. 217 § 2 O.p. poprzez nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne, niepodanie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia z jakich powodów konkretnie wskazywany brak danej okoliczności (informacji) w stanie faktycznym przedstawionym przez Skarżącą, ma rzeczywiste znaczenie dla dokonania oceny stanowiska Skarżącej, w aspekcie skutków wynikających z prawa podatkowego skoro punktem wyjścia dla rozważań organu winna stać się treść przepisów prawa materialnego, których interpretacji w swojej indywidualnej sprawie domagał się Skarżący oraz treść przepisów prawa materialnego, które z uwagi na przedstawione przez niego zagadnienie prawne winny być uwzględnione przez organ i to treść bowiem przepisu materialnoprawnego wyznacza ramy okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia możliwości jego zastosowania w sprawie.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi podniosła, że jej wniosek wyczerpująco opisywał stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, a informacja o klasyfikacji statystycznej dla wykonywanych czynności nie była niezbędna do rozstrzygnięcia, czy dla przedmiotowego świadczenia będzie miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W związku z czym, zdaniem Skarżącej, wskazanie symbolu PKWiU nie jest elementem stanu faktycznego lecz oceny prawnej. Skarżąca uważa, że w sytuacji, gdy przepis będący przedmiotem interpretacji odwołuje się do PKWiU, to wówczas przepis art. 14b § 3 O.p. zobowiązuje Skarżącą jedynie do "wyczerpującego" opisu okoliczności faktycznych, tj. do zawarcia we wniosku na tyle wyczerpującego opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), aby organ mógł przyporządkować dany towar lub usługę do konkretnego grupowania statystycznego.

3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

4.1. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

4.2. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora KIS z [...] lutego 2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie tego Organu z [...] grudnia 2017 r. pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej.

4.3. W niniejszej sprawie spór pomiędzy Skarżącą a Dyrektorem KIS dotyczył w pierwszej kolejności tego, czy kwestia klasyfikacji czynności wykonywanych przez Skarżącą do określonego symbolu PKWiU może i powinna być przedmiotem indywidualnej interpretacji organu podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 3 O.p., a tym samym, czy w realiach rozpoznawanej sprawy, zasadne było wezwanie Skarżącej do wskazania symbolu PKWiU świadczonych przez nią usług. Ponadto spór dotyczył zasadności wezwania Skarżącej do wskazania, czy kontrahenci Skarżącej nabywają od niej świadczenia w celu realizacji usług wskazanych pod poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Brak odpowiedzi na wezwanie organu w powyższym zakresie stanowił podstawę wydania przez organ interpretacyjny postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącej o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

4.4. Odnosząc się do tak zarysowanych kwestii spornych należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy prawa normujące procedurę udzielania indywidualnych interpretacji oraz istotę tej instytucji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 1), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe – wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h O.p., ma zastosowanie art. 169 § 1 i § 2 O.p. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p.,

tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedynie pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

4.5. W kontekście poczynionych wyżej uwag Sąd w pierwszej kolejności stwierdza, że w realiach badanej sprawy bezsporna jest okoliczność, że złożony przez Skarżącą wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczył kwestii podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania procedury odwrotnego obciążenia tym podatkiem (art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT) do usług świadczonych przez Skarżącą. W złożonym wniosku oraz w odpowiedzi na wezwanie Skarżąca opisała zakres, rodzaj i specyfikę świadczonych usług. Nadto wskazała przepisy prawa podatkowego mające być przedmiotem interpretacji indywidualnej, tj. art. 17 ust. 1 pkt 8, art. 28b, art. 41, art. 86 ustawy o VAT. Mając na uwadze zakres świadczonych usług Skarżąca zadała precyzyjne pytanie. Podkreślić przy tym należy, że we wniosku Skarżąca przedstawiła także swoje stanowisko w tej kwestii, wskazując, że świadczenie będące przedmiotem wniosku klasyfikuje jako usługi należące do PKWiU 43.99.40. "Roboty betoniarskie" podlegające opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W ocenie Sądu, Skarżąca we wniosku o interpretację opisała rodzaj wykonywanych przez siebie usług w sposób niebudzący wątpliwości. Tym samym uzależnienie odpowiedzi przez organ od wskazania przez Wnioskodawcę symbolu PKWiU, biorąc pod uwagę treść art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 5a ustawy o VAT, z których jasno wynika, że tylko ściśle określone usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT objęte są procedurą odwrotnego obciążenia, stanowiło w praktyce przerzucenie ciężaru dokonania interpretacji przepisów prawa na Wnioskodawcę, co też zaprzeczało celowi uzyskania przez stronę interpretacji podatkowej. Celem bowiem uzyskania interpretacji indywidulanej było uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, tj. w zakresie świadczonych przez Skarżącą usług wynajmu specjalistycznych maszyn (pomp do betonu wraz z infrastrukturą pomocniczą) przeznaczonych do pompowania betonu wraz z obsługą. Organ podatkowy wydający interpretację winien zatem rozstrzygać, czy Wnioskodawca właściwie ocenił kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego, tj. czy świadczone przez niego usługi winien opodatkować według procedury tzw. odwróconego obciążenia. Przy czym w pierwszej kolejności organ winien dokonać oceny, czy usługi świadczone przez Skarżącą mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, co wymaga ich klasyfikacji do właściwego grupowania PKWiU.

Mając zatem na uwadze treść art. 5a, art. 17 ustawy o VAT i załącznika nr 14 do ustawy o VAT Sąd uznał, że jeżeli konkretny przepis podatkowy odwołuje się do klasyfikacji statystycznej jako warunku zastosowania określonego sposobu opodatkowania, tj. np. możliwości zastosowania procedury odwróconego obciążenia, to organ podatkowy nie może się uchylić od oceny stanowiska wnioskodawcy co do prawidłowości zaklasyfikowania statystycznego (np. w PKWiU) konkretnego towaru (produktu) lub świadczonej usługi, o ile we wniosku zostaną przedstawione informacje o rodzaju świadczonych usług, ich specyfice itp., czyli okoliczności faktyczne mające znaczenie dla przyporządkowania towarów lub usług do konkretnych ugrupowań statystycznych, co też miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Tym samym Sąd podziela pogląd prezentowany przez korzystną dla Skarżącej linię orzeczniczą podkreślającą, że to do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia – uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji. Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby było inaczej to w "zwykłych" postępowaniach wymiarowych organy podatkowe byłyby związane klasyfikacją statystyczną dokonaną przez producenta lub usługodawcę. Nie ma racjonalnych, ani prawnych przyczyn uzasadniających zaakceptowanie poglądu prezentowanego w zaskarżonym postanowieniu, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w trybie art. 14b § 1 O.p. (patrz wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1206/06, wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 1055/17, wyrok WSA w Szczecinie z 18 stycznia 2018r., I SA/Sz 988/17, wyroki NSA: z dnia 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 483/11, z 11 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2412/15, z 29 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 179/16, z 26 kwietnia 2018 r., I FSK 938/16).

Klasyfikacje statystyczne, tak jak to już wskazywano w orzecznictwie sądów administracyjnych, są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy, podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenia klasyfikacyjne, powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi świadczone przez Skarżącego.

4.6. W dalszej kolejności Sąd zauważa, że zważywszy na przepisy art. 17 ust. 8 w zw. z ust. 1h ustawy o VAT, kwestia prawidłowej klasyfikacji statystycznej świadczonych przez Skarżącą usług ma decydujące znacznie dla zasadności oceny spełnienia dalszych przesłanek do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia tj. warunku świadczenia usług jako podwykonawca.

Tylko bowiem jeżeli organ interpretacyjny dokona oceny, że usługi świadczone przez Skarżącą zostały wymienione w poz. nr 2-48 załącznika nr 14 do ustawy

o VAT zasadne będzie w ogóle badanie spełnienia warunku bycia przez Skarżącą podwykonawcą tego rodzaju usług.

4.7. Tym samym ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny dokona najpierw stosownej klasyfikacji usług świadczonych przez Skarżącą do właściwego grupowania PKWiU i dopiero od wyników tej klasyfikacji uzależni zasadność wezwania Skarżącej do wyjaśnienia kwestii związanych ze spełnieniem warunku

z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. Przy czym przy ewentualnym ponownym wzywaniu Skarżącej do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji, organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Organ winien wykazać, że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej

w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku. Z drugiej strony, to w interesie Wnioskodawcy jest przedstawienie stanu faktycznego w sposób wyczerpujący, odpowiadający rzeczywistości. Tylko bowiem w takiej sytuacji uzyskana przez niego interpretacja będzie spełniała swoje funkcje gwarancyjne i ochronne.

4.8. Mając na uwadze powyższe oraz treść wezwania organu z 8 grudnia 2017 r. uznać należy, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., a w konsekwencji art. 14g O.p., przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie.

Z uwagi na trafność zarzutów skargi zaskarżone postanowienia należało uchylić w oparciu o regulacje art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 P.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 P.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania sądowego składa się wpis od skargi w kwocie 100 zł, opłata skarbowa w kwocie 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego

w wysokości 480 zł.