Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 205/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2020-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3b i 4
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 listopada 2020 r. sprawy ze skargi G. F. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez G. F. (dalej określanego jako: strona, wnioskodawca, skarżący) jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z 24 kwietnia 2020 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: Dyrektor KIS, organ) w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w której organ uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek.

We wniosku wspólnym złożonym przez: skarżącego i zainteresowanych (W. F. oraz M. F.) przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. miał miejsce wypadek, w którym śmierć poniosła osoba z najbliższej rodziny zainteresowanych. Z dniem 26 kwietnia 2014 r. zainteresowani przekazali prowadzenie sprawy o dochodzenie cywilnoprawnych roszczeń odszkodowawczych powstałych w skutek tego wypadku firmie A Sp. z o.o. W wyniku prowadzonych przez kancelarię odszkodowawczą działań, wyrokiem sądowym przyznano zainteresowanym 37.067,00 zł na co składają się: należność główna (odszkodowanie) w kwocie 25.000,00 zł, odsetki w kwocie 8.400.00 zł, oraz zwrot poniesionych kosztów (opłaty od pozwu, opłat skarbowych, zastępstwa procesowego) w kwocie 3.667.00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odsetki zasądzone wraz z odszkodowaniem, za jego nieterminową wypłatę, są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem zainteresowanych, odsetki od nieterminowej wypłaty odszkodowania, zasądzone wraz z tym odszkodowaniem są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych wraz ze świadczeniem głównym, którego dotyczą, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.

Ponadto zainteresowani podzielili stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1414/14, w którym Sąd zwrócił uwagę, że choć w przepisach nie ma mowy o tym, jak należy traktować odsetki za zwłokę, wypłacane przy odszkodowaniu, to jednak nie ma w nich także nic, co by sugerowało, że należy je traktować jako coś zupełnie odrębnego od świadczenia pierwotnego. Co więcej, zdaniem Sądu, jedno łączy się ściśle z drugim. Nie można więc odsetek za zwłokę traktować jako czegoś osobnego, a należy je uznać za część świadczenia podstawowego i tak też opodatkować. Oznacza to, że odsetki od odszkodowania należy zwolnić z podatku.

Podobnie, zdaniem wnioskodawców, stwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 289/12, w którym uznał, iż odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną i winny być opodatkowane tak samo jak ta należność główna.

Dalej wskazano na wystąpienie Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 24 stycznia 2019 r. do Ministra Finansów, gdzie została podkreślona pilna potrzeba doprecyzowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowym zakresie, m.in. ze względu na fakt, iż ich brzmienie może sugerować, iż ustawodawca akceptuje naganne działanie dłużnika nie spełniającego świadczenia, albowiem im dłużej opóźnia się z jego zapłatą, tym większy podatek może zostać pobrany. Ponadto, takie uregulowanie jest nieracjonalne, gdyż wprowadza opodatkowanie świadczeń, co do których sam ustawodawca stwierdza celowość zwolnienia od podatku ze względów społecznych.

W ocenie strony, mając na względzie zasadę sprawiedliwości społecznej (art. 2 i 71 Konstytucji RP), a także brzmienie przepisu art. 2a Ordynacji podatkowej, odsetki zasądzone od kwoty odszkodowania za jego nieterminowe uiszczenie winny być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazaną na wstępie interpretacją indywidualną, wydaną na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1i 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900. ze zm.) – dalej jako: [op], Dyrektor KIS, uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ przedstawił stan prawny sprawy, przytaczając przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 20 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz art. art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, ze zm. - dalej jako updof). Organ wyjaśnił m.in., że odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią dla zainteresowanych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 updof, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Zdaniem organu przez "kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń", objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 updof rozumie się świadczenia, do wypłaty których zobowiązany jest ubezpieczyciel w związku z zawartą umową ubezpieczenia. Sformułowanie to nie odnosi się zatem do odsetek za opóźnienie w zapłacie takiego świadczenia. Odsetek pomimo, że stanowią swoistą rekompensatę za zwłokę w wypłacie świadczenia, nie można utożsamiać również z odszkodowaniem czy też zadośćuczynieniem.

W dalszej kolejności organ wskazał, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy Kodeks cywilny w świetle którego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Organ na tle tej regulacji wywiódł, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Dlatego też nie można utożsamiać odsetek z odszkodowaniem, zadośćuczynieniem czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Dyrektor KIS odwołał się również do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16) z 6 czerwca 2016 r., dotyczącej opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale uznało, że: "odsetki za opóźnienie w zapłacie powstają z mocy ustawy, a nie czynności prawnej, a czynność prawna, zobowiązująca do spełnienia świadczenia w określonym terminie jest zdarzeniem jedynie pośrednio mającym wpływ na ich powstanie. Po powstaniu odsetki stają się długiem samodzielnym, niezależnym od długu głównego".

Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) - wyraźne postanowienie (wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a i pkt 130b updof).

W świetle powyższego, zdaniem organu, gdyby ustawodawca chciał zwolnić z opodatkowania zasądzone odsetki od odszkodowania uczyniłby to wyraźnie, wymieniając je w przepisie. Ponieważ tak się nie stało, to zasadnym jest uznanie, że odsetki inne niż wskazane precyzyjnie w poszczególnych jednostkach redakcyjnych art. 21 ust. 1 updof nie korzystają automatycznie ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla należności głównej, w związku z którą zostały wypłacone.

W konsekwencji Dyrektor KIS wywiódł, że odsetki przyznane wyrokiem sądu zainteresowanym za nieterminową wypłatę świadczenia głównego nie podlegają zwolnieniu zarówno na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b updof, gdyż nie można utożsamiać ich z odszkodowaniem - jak i art. 21 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, nie mieszczą się bowiem w pojęciu kwot wypłacanych z tytułu ubezpieczeń osobowych i majątkowych, o których mowa w tym przepisie.

Zatem wypłacone zainteresowanym odsetki naliczone od odszkodowania, jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, stanowią przychód z innych źródeł określonych wart. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (według skali podatkowej).

Jednocześnie, organ nie podzielił stanowiska zainteresowanych, zgodnie z którym w opisanej sytuacji zastosowanie powinien znaleźć art. 2a op.

W skardze wniesionej na powyższą interpretację działający w imieniu skarżącego pełnomocnik, domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania sądowego, zarzucił przedmiotowej interpretacji błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 4 updof, poprzez przyjęcie, że odsetki zasądzone wraz z odszkodowaniem, za jego nieterminową wypłatę, nie są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 - dalej: ppsa), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zgodnie z art. 146 § 1 ppsa sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.

Stosownie natomiast do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrolując skarżoną interpretację indywidualną przez pryzmat zarzutów zawartych w skardze Sąd uznał, że odpowiada ona prawu. Nieuzasadnione, zdaniem Sądu, okazały się zatem podnoszone w skardze zarzuty dotyczące błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 4 updof.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia oceny prawnej czy w zaistniałym stanie faktycznym otrzymane przez wnioskodawcę na podstawie wyroku sądu odsetki zasądzone wraz z odszkodowaniem, za jego nieterminową wypłatę, są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazane zagadnienie było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, wśród których należy wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 13.02.2020 r. II FSK 833/18, z 6.02.2020 r. II FSK 714/18, z 4.11.2020 r. II FSK 1712/18, z 2.10.2020 r. II FSK 1211/20, z 7.05.2020 r. II FSK 2787/20, z 28.03.2019 II FSK 1203/17 i II FSK 823/17. Wskazane orzeczenia tworzą spójną linię orzeczniczą, a przedstawione w nich argumenty sąd orzekający podziela i uznaje za własne.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b updof wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 4 updof wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. I lub art. 30c,

b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a;

Trafnie organ odwołał się do uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6.06.2016 r., II FPS 2/16, ponieważ sedno i charakter prawny spornych odsetek jako świadczenia akcesoryjnego w stosunku do roszczenia głównego pozostaje niezmienne. Wprawdzie uchwała ta dotyczyła nieco odmiennej kwestii, a więc odsetek za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje, niemniej poczynione w niej rozważania dotyczące klasyfikacji odsetek jako świadczenia ubocznego do określonego źródła przychodów (przychody z innych źródeł - art. 10 ust. 1 pkt 9 updof), odmiennego od źródła przychodów właściwego dla przychodów z podstawowego stosunku prawnego, mają szerszy walor i mogą być również odniesione do rozpoznawanej sprawy. Tym bardziej, że Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie w uzasadnieniu uchwały wyodrębnił rozważania dotyczące odsetek za opóźnienie w zapłacie (pkt 9), poddając szczegółowej analizie prawnej odsetki jako takie. Dopiero w dalszej kolejności nastąpiło zestawienie rozważań dotyczących odsetek od nieterminowej zapłaty ze zbyciem akcji (udziałów) i papierów wartościowych w kontekście kwalifikacji do źródeł przychodów. W związku z powyższym należało uznać, że zawarte w uzasadnieniu uchwały rozważania co do charakteru prawnopodatkowego odsetek i w konsekwencji ich przyporządkowania do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof mają charakter uniwersalny w tym znaczeniu, że pozostają aktualne w odniesieniu do wszelkiego rodzaju odsetek, niezależnie od tego, do jakiego źródła przychodów została zakwalifikowana należność główna.

Odnosząc się do wyroków sądów administracyjnych przywołanych w skardze zauważyć trzeba, że przed wydaniem powołanej uchwały w orzecznictwie przyjmowano również, jak wywodził skarżący, że odsetki powinny być zaliczane do tego samego źródła, z którego pochodzi należność główna. Skoro jednak Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale w składzie siedmiu sędziów uznał, że odsetki za zwłokę powinny być kwalifikowane do innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.), a nie tak jak dotychczas łącznie z należnością główną, oznacza to, w ocenie składu orzekającego w tej sprawie, że zaistniały okoliczności prawne uzasadniające odstąpienie od dominującej wcześniej linii orzeczniczej. Zwłaszcza, że nie budzi wątpliwości (co wynika z powołanego wyżej orzecznictwa), iż pogląd przedstawiony i uzasadniony w powołanej uchwale został recypowany w orzecznictwie również na tle spraw innych spraw dotyczących odsetek za opóźnienie.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela w szczególności stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13.02.2020 r. II FSK 833/18, zgodnie z którym odsetki za opóźnienie, o których mowa w art. 481 § 1 K.c., nie podlegają zwolnieniu podatkowemu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 3b czy 4 updof, bowiem nie zostały tam wymienione. Zwolnienie w tych przepisach zawarte dotyczy odszkodowań i zadośćuczynień, czy kwot otrzymanych z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych a nie odsetek za opóźnienie w ich zapłacie. Odsetki stanowią swego rodzaju wynagrodzenie za korzystanie z cudzych pieniędzy lub z rzeczy oznaczonych co do gatunku (odsetki kapitałowe). Od tego rodzaju odsetek należy odróżnić odsetki za opóźnienie w wykonaniu zobowiązania pieniężnego (art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego), które można traktować jako quasi - odszkodowanie, odszkodowanie ryczałtowe czy też swoistą represję cywilną. Samo roszczenie odsetkowe pośrednio wynika z głównego zobowiązania, ale jego bezpośrednią podstawę stanowi przepis ustawy (art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego). W doktrynie oraz orzecznictwie Sądu Najwyższego konsekwentnie wskazuje się na to, że wprawdzie odsetki stanowią dług uboczny (akcesoryjny), bowiem nie mogą powstać bez istnienia długu głównego, to jednak skoro już raz powstaną, uzyskują byt niezależny od długu głównego i mogą istnieć nawet po jego wygaśnięciu. Ponadto przedawniają się według odrębnych reguł (vide N. Popiołek w: K. Pietrzykowski, Kodeks cywilny. Komentarz, t. I, Warszawa 2011, s. 76; K. Zagrobelny, w: E. Gniewek, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Warszawa 2011, s. 881). Wyraźnie podkreślił to Sąd Najwyższy w uchwale z 28 lipca 1992 r., III CZP 86/92 (OSNCP 1993, nr 1-2, poz. 17), wskazując, że roszczenie odsetkowe nie jest częścią roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym i odrębnej podstawie materialnoprawnej. Poza tym ustawodawca w art. 481 § 1 k.c. uznał, że zarówno wierzyciel, który szkodę poniósł, czy też doznał zubożenia z tytułu opóźnionej zapłaty, jak i taki, który ich nie doznał, powinien być traktowany równo w zakresie odsetek. Oznacza to, że byt odsetek jest niezależny od szkody. Odsetki są zatem szczególnym rodzajem roszczenia kompensującego, które często są zasądzane niezależnie od wielkości lub istnienia szkody (vide A. Olejniczak [w:] A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, T. III. Zobowiązania – część ogólna, praca zbiorowa, LEX 2014, komentarz do art. 361 k.c.). To, że odsetki mogą pełnić funkcję odszkodowawczą nie oznacza, że są odszkodowaniem (vide wyrok NSA z 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 776/17).

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku (II FSK 833/18) przechodząc do oceny, czy z art. 21 ust. 1 pkt 3b i 4 updof da się wyinterpretować, że odsetki za opóźnienie objęte są zwolnieniem określonym w tych przepisach, podkreślił przede wszystkim, że w odniesieniu do przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe, a więc stanowiących odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, niedopuszczalna jest ich wykładnia rozszerzająca (vide uchwała siedmiu sędziów NSA z 20 listopada 2006 r., sygn. akt II FPS 2/06).

Mając zatem na uwadze literalne brzmienie tych przepisów, Sąd zwrócił uwagę, że wprowadzone zwolnienie podatkowe ustawodawca odnosi do otrzymanych odszkodowań lub zadośćuczynień czy kwot z ubezpieczenia majątkowego lub osobowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro przepisy te nie wymieniają odsetek, to niedopuszczalna jest taka ich wykładnia, która rozszerza zakres zwolnienia również na odsetki. Jeżeli bowiem odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie omawianego zwolnienia podatkowego. W orzecznictwie wskazuje się, że jeśli ustawodawca nie wymienił odsetek od odszkodowania, jako podlegających zwolnieniu, to przyjęcie odmiennego poglądu, jest przejawem niedopuszczalnego zastosowania wykładni rozszerzającej (vide wyrok NSA z 8 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2780/15).

Kolejno, Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej wskazanym wyroku, odniósł się do wyniku wykładni systemowej wewnętrznej, która prowadzi do wniosku, że przedmiotowe odsetki nie podlegają zwolnieniu podatkowemu z art. 21 ust. 1 updof, bowiem w przepisie tym zostały zawarte zwolnienia dotyczące innego rodzaju odsetek. I tak - wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95 i pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b updof, gdzie wyraźnie wyodrębniono świadczenie odsetkowe jako przedmiot zwolnienia podatkowego. Stąd słusznie uznał organ, że ustawodawca nie pomija odsetek w swoich uregulowaniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę. Tym samym, skoro normodawca w ramach art. 21 ust. 1 updof (a więc w obrębie tej samej jednostki redakcyjnej) wyraźnie określa przypadki, w których odsetki od określonych przychodów uznaje za wolne od podatku, to wynika z tego, że tylko w tych przypadkach można mówić o objęciu świadczeń odsetkowych zwolnieniem od podatku dochodowego.

Należy też rozróżnić, że odsetki za opóźnienie w zapłacie powstają z mocy ustawy (art. 481 § 1 K.c.), a podstawą faktyczną obowiązku ich zapłaty (uprawnienia do ich otrzymania) jest opóźnienie w zapłacie świadczenia głównego (odszkodowania, zadośćuczynienia lub świadczenia wynikającego z umowy ubezpieczenia). Inna jest więc podstawa faktyczna i materialnoprawna zasądzonego świadczenia głównego i świadczenia ubocznego, jakim są odsetki, co nie pozwala na przyjęcie, że pojęcia odszkodowania, zadośćuczynienia czy kwot otrzymanych z tytułu ubezpieczeń zawarte w poszczególnych punktach art. 21 ust. 1 (w tym w pkt 3b i pkt 4) updof obejmują również odsetki za opóźnienie w zapłacie tych świadczeń. Taka wykładnia naruszałaby art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. W przypadku zwolnień podatkowych zasada równości wyrażona w tym przepisie powinna być uwzględniana zarówno przy stanowieniu prawa, jak i jego stosowaniu. W tym przypadku sytuacja osób otrzymujących odsetki za opóźnienie w zapłacie świadczeń zwolnionych od opodatkowania byłaby zdecydowanie korzystniejsza od sytuacji osób, które odsetki za opóźnienie otrzymały z uwagi na opóźnienie świadczenia niezwolnionego od opodatkowania.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie, jak już wskazano na wstępie, w pełni podziela pogląd wyrażony w powołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13.02.2020 r. II FSK 833/18. W związku z przytoczonymi wyżej argumentami za trafne należało uznać stanowisko organu, że odsetki przyznane wyrokiem sądu zainteresowanym za nieterminową wypłatę świadczenia głównego nie podlegają zwolnieniu zarówno na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b updof, gdyż nie można utożsamiać ich z odszkodowaniem, jak i art. 21 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, nie mieszczą się bowiem w pojęciu kwot wypłacanych z tytułu ubezpieczeń osobowych i majątkowych, o których mowa w tym przepisie.

W świetle przytoczonych wyżej rozważań zarzuty skargi należało uznać za niezasadne.

W tym stanie rzeczy, Sąd na postawie art. 151 ppsa, oddalił skargę.