Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 388/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A. S.A. w J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik 2010 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 388/16

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2016r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania "A" S.A. w J. (dalej: Spółka/skarżąca) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2010r., nr [...], w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2010r. w kwocie 58.890zł, za wrzesień 2010r. w kwocie 106.521zł i za październik 2010r. w kwocie 32.001zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że wobec Spółki zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od sierpnia do grudnia 2010r. W toku postępowania ustalono, że Spółka ujęła w ewidencjach, a następnie rozliczyła w deklaracjach VAT-7 za okresy od sierpnia do października 2010r. faktury VAT wystawione przez "B" P. J. w G. (dalej: B):

- fakturę VAT nr 02/08/10 z dnia 9 sierpnia 2010r. na kwotę 350.000zł, podatek VAT 77.000zł, dokumentującą nabycie usługi wykonania projektu obiektu stacji paliw

z myjnią i układem drogowym w J. wraz z wykonaniem kosztorysu inwestorskiego;

- fakturę VAT nr 03/09/10 z dnia 10 września 2010r. na kwotę 258.000zł, podatek VAT 56.760zł, dokumentującą nabycie usługi wykonania kosztorysów inwestorskich na planowane inwestycje na terenie "C" w Ś.;

- fakturę VAT nr 11/10/10 z dnia 26 października 2010r. na kwotę 138.000zł, podatek VAT 30.360zł, dokumentującą nabycie usługi opracowania dokumentacji inwentaryzacji zabudowy, oceny stanu technicznego, koncepcji modernizacji istniejących zabudowań, badania rynku zbytu budynku w B.

Postępowanie kontrolne zakończyło się wydaniem przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia [...] grudnia 2010r., nr [...], określającej Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2010r. w kwocie 58.890zł, za wrzesień 2010r. w kwocie 106.521zł i za październik 2010r. w kwocie 32.001zł. Organ I instancji zakwestionował prawo Spółki do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo B stwierdzając, że nie odzwierciedlają one rzeczywiście dokonanych transakcji pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi.

W wyniku rozpatrzenia odwołania Spółki, powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2016r. Organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, stwierdzając, że w sprawie zaistniała przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przesłanka z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613) – dalej: O.p., powodująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października 2010r. Organ II instancji wskazał, że zawiadomieniem z dnia 23 października 2015r. (doręczonym w dniu 26 października 2015r.) Spółka została poinformowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wskazany okres z dniem 10 lipca 2015r. – czym wypełniono dyspozycję art. 70c O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur, gdyż nie dokumentują one faktycznych czynności pomiędzy podmiotami

w nich wskazanymi.

Organ II instancji wyjaśnił, że na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy

z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym decyzją) - dalej: ustawa o VAT, podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów

i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej czynność faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

Zdaniem organu II instancji, ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego wynika, że P. J. prowadząc przedsiębiorstwo "B" nie wykonywał usług na rzecz Spółki, nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie, jaki wynikał z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych na rzecz Spółki, a wystawione przez niego faktury w rzeczywistości nie stanowiły odzwierciedlenia realnych zdarzeń gospodarczych. W postępowaniu ustalono, że od lipca 2010r. przedsiębiorstwo B nie zatrudniało żadnych osób. P. J. został wykreślony z rejestru podatników podatku VAT z dniem 18 czerwca 2010r. Ostatnią deklarację w podatku VAT złożył za kwiecień 2009r. P. J. nie prowadził ewidencji nabyć, a w zabezpieczonej przez Prokuraturę Apelacyjną w G. dokumentacji finansowo-księgowej znajdowały się ręcznie sporządzone zestawienia faktur sprzedaży wystawionych przez P. J. za okresy od lipca 2010r. do marca 2011r. P. J. dane do deklaracji brał z zestawień, które sam wykonał, a zestawienia robił tylko po stronie "przychodów" i podatku należnego, a od strony "kosztów" dane do deklaracji wpisywał szacunkowo "na zasadzie wcześniej ustalonego procentowego dochodu".

W toku postępowania nie stwierdzono u P. J. żadnych faktur dokumentujących zakup towarów lub usług wskazujących na prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej. Nie posiadał również zaplecza technicznego, sprzętu, maszyn i urządzeń. Ponadto przeprowadzona analiza operacji na rachunkach bankowych nie wskazuje na prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej, przy czym ustalono, że na kilku rachunkach widnieją wpłaty kwot od odbiorców faktur, w tym od Spółki, które następnie P. J. wypłacił w formie gotówki w całości lub w części w tym samym dniu lub w dniach następnych.

Z zeznań P. J. wynikało, że nie zrealizował on transakcji udokumentowanych kwestionowanymi fakturami, a podpisywane przez niego umowy/protokoły odbioru były tworzone jedynie w celu uwiarygodnienia wykonywania usług. Ujawnione w toku postępowania okoliczności wskazują, że spółka uczestniczyła w tworzeniu pozorów transakcji wymienionych w fakturach. Do każdej z kwestionowanych faktur przedkładano jako dowody dokumenty, które nie potwierdzają wykonywania usług zgodnie z tymi fakturami. Dokumenty te zawierały sprzeczności, a zeznania E. B. w tym zakresie były niewiarygodne, a wręcz sprzeczności te pogłębiały. Zdaniem organu II instancji, dokumenty wskazane w piśmie z dnia 24 października 2014r. jako dowody wykonania usług przez P. J. są niewiarygodne. Organ podkreślił, że w niniejszej sprawie dokonano kompleksowej oceny umów i protokołów w korelacji z dokumentami przedkładanymi przez stronę i wykazano w sposób jednoznaczny, że umowy oraz protokoły zawierają błędy i sprzeczności, które wzajemnie się wykluczają.

W ocenie organu II instancji, wbrew zarzutom podniesionym w odwołaniu, zeznania P. J. w zakresie niezbędnym do ustalenia stanu faktycznego sprawy nie budzą wątpliwości, gdyż są spójne i konsekwentne. Wskazują one na niewykonywanie usług na rzecz Spółki, a pozostały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza te zeznania.

Organ odwoławczy podkreślił, że P. J. prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w G. z dnia 14 kwietnia 2015r., sygn. akt [...], został uznany za winnego wystawiania fikcyjnych faktur, w tym faktur zakwestionowanych

w niniejszej sprawie. Wskazał, że organy podatkowe związane są treścią powyższego prawomocnego wyroku skazującego, stosownie do art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718, dalej: P.p.s.a.), a związanie to dotyczy nie tylko osoby, co do której toczy się postępowanie podatkowe, lecz także innych osób, np. jej kontrahentów

w zakresie ustaleń dotyczących popełnienia przestępstwa przez te osoby, jeśli te ustalenia są istotne w danej sprawie.

Za bezzasadne, Dyrektor Izby Skarbowej uznał powoływanie się

w odwołaniu na szereg orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz sądów krajowych wskazujących, że dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego kluczowe jest ustalenie - w każdym przypadku - że wiedział on, bądź na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie powinien wiedzieć, że transakcje, w których uczestniczy mają oszukańczy charakter

i stanowią nadużycie prawa do odliczenia podatku VAT, a obowiązkiem organów podatkowych jest wykazanie, że podatnik w tych konkretnych okolicznościach powinien wiedzieć, że transakcja nie spełnia pewnych standardów biznesowych właściwych dla tego typu zdarzeń. Podniósł, że z orzecznictwa TSUE wynika, iż dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku niezbędnym jest, aby spełnione zostały warunki: materialny - czyli dostawa towaru lub wykonanie usługi, oraz formalny - czyli dysponowanie fakturą spełniającą warunki formalne do odliczenia VAT. W przypadku stwierdzenia, że faktury nie dokumentują żadnej rzeczywistej transakcji w sensie materialnym (realizacji usług), nie dają one podstawy do odliczenia podatku naliczonego i nie ma jakichkolwiek przesłanek do uznania, że strona może korzystać z tzw. domniemania "dobrej wiary", gdyż staranny nabywca nie powinien przyjmować faktur, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji i dokonywać w oparciu o nie odliczenia podatku.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, powoływanie się przez stronę na brak świadomości co do udziału w obrocie "pustymi" fakturami jest sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Zdaniem tego organu, okoliczności sprawy jednoznacznie świadczą o tym, że Spółka była świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu, stąd nie może skutecznie powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego oraz "dobrą wiarę". Zakwestionowanie odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur wynika z faktu, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, są "puste", a nie - jak twierdzi Spółka, że rzeczywistym sprzedawcą towaru był inny podmiot niż wypisany na fakturze.

Za niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia art. 88 ust, 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, stwierdzając, że w postępowaniu zostało wykazane w sposób nie budzący wątpliwości, iż kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz że Spółka o tym fakcie wiedziała. W sprawie wystąpiło zjawisko fikcyjnych czynności, o jakich mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, brak jest zatem podstaw do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez przedsiębiorstwo B.

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zebrał materiał dowodowy konieczny do wydania decyzji oraz dokonał wszechstronnej i trafnej jego oceny. Stan faktyczny został ustalony zgodnie z wymogami zawartymi w przepisach O.p.,

a w szczególności w art. 122, art. 180, art. 187 oraz art. 191, zaś dokonana przez organ I instancji ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów.

Na decyzję organu odwoławczego Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie prawa, tj. art. 86, art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p.

W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że organy podatkowe w wydanych decyzjach zastosowały wyjątek od zasady jako regułę wbrew unijnym przepisom

i ugruntowanemu orzecznictwu TSUE, który od lat konsekwentnie podkreśla, że prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi podstawowy element konstrukcyjny tego podatku i co do zasady nie powinno być ograniczane. Zadaniem organu jest wykazanie, że dany podmiot dopuścił się oszustwa w podatku VAT, co

w niniejszej sprawie nie nastąpiło. Zdaniem skarżącej, organy nie wykazały, że Spółka dopuściła się przestępczego procederu. Skarżąca natomiast wykazała

w postępowaniu prawidłowość kwestionowanych transakcji, a mimo tego organ bezkrytycznie uznał ją za oszusta podatkowego. Skarżąca podniosła, że w sprawie nie było żadnych podstaw i okoliczności by nadmiernie sprawdzać i podejrzewać

o jakieś oszustwa kontrahenta, oprócz ustaleń, których dokonano i które nie wykazały żadnych nieprawidłowości. Usługi i dostawy wykazane na zakwestionowanych fakturach zostały faktycznie wykonane przez ich wystawcę lub osoby działające na jego zlecenie. To w gestii kontrolujących jest udowodnienie, że fakturowana czynność nie miała miejsca, co w niniejszej sprawie nie zostało ustalone w sposób nie budzący wątpliwości.

Skarżąca wskazała również, że E. B. nie przykładał większej wagi do treści umów, ponieważ najważniejsze było, aby tylko nie zawrzeć umowy niekorzystnej dla generalnego wykonawcy (Spółka) i inwestora (Firma "B" S.J). Były ważne dla wykonawcy, aby na jej podstawie mógł zafakturować wykonane roboty.

Zdaniem skarżącej, zeznania P. J. nie mogą stanowić jedynej i niepodważalnej podstawy do uznania pewnych faktów za bezsporne, a ponadto są sprzeczne ze sobą. Kontrolujący nie podjęli żadnych działań mających na celu wyjaśnienie tych sprzeczności, a wręcz przeciwnie wybiórczo traktując te zeznania, wybierając z nich to co pasuje do ich wizji rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie skarżącej, zeznania P. J. są fałszywe i odzwierciedlają nieprawdę. Żaden z przedstawicieli spółki nie umawiał się z P. J., że będzie on wystawiał "lewe - puste" faktury. Wystawiane faktury były wyłącznie za wykonanie konkretnych prac, które zostały wykonane, na co dowody znajdują się w posiadaniu Spółki. Spółka przez uprawnione osoby nie mogła sprawdzić czy i w jakim zakresie prowadzi działalność gospodarczą, czy ludzie których zatrudnia są zatrudnieni u niego, czy też są to podwykonawcy. Spółka sprawdziła to co było możliwe do sprawdzenia, czyli czy przedsiębiorstwo istnieje, jest zarejestrowane, czy jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Ponadto Spółka zażądała na początku współpracy dowodów rozliczania podatku VAT z Urzędem Skarbowym i P. J. przesłał kserokopie ewidencji sprzedaży, deklaracji VAT oraz potwierdzenie przelewu podatku VAT za marzec i kwiecień 2009r. E. B. nie otrzymywał od P. J. jakichkolwiek pieniędzy, był natomiast namawiany przez niego do potwierdzenia jego zeznań i wzięcia winy na siebie.

Zdaniem skarżącej, organy podatkowe nie dokonały wszelkich niezbędnych ustaleń zmierzających do wyjaśnienia oraz ustalenia rzeczywistego jej stanu faktycznego. Zebrany materiał dowodowy został rozpatrzony w sposób dowolny,

z pominięciem wniosków dowodowych składanych przez stronę, które miały decydujące znaczenie dla wyjaśnienia sprawy. W ocenie skarżącej, działania organu naruszają podstawowe obowiązki organu podatkowego tj. art. 120, art. 121, art. 122

i art. 187 O.p.

W odpowiedzi na skargę, organ II instancji podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 P.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie

z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi.

Skarga jest niezasadna.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy prawa do obniżenia przez skarżącą podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT nr 02/08/10 z dnia 9 sierpnia 2010r., nr 03/09/10 z dnia 10 września 2010r. oraz nr 11/10/10 z dnia 26 października 2010r. wystawionych na rzecz skarżącej Spółki przez firmę "B" P. J., dokumentujących rzekome wykonanie projektu obiektu stacji paliw z myjnią i układem drogowym w J. wraz z wykonaniem kosztorysu inwestorskiego oraz kosztorysów inwestorskich na planowane inwestycje na terenie "C" w Ś., a także opracowanie dokumentacji inwentaryzacji zabudowy, oceny stanu technicznego, koncepcji modernizacji istniejących zabudowań, badania rynku zbytu budynku w B.

Orzekające w sprawie organy stwierdziły, że skarżąca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakwestionowanych faktur VAT, gdyż nie odzwierciedlają one prawdziwych zdarzeń gospodarczych między Spółką i firmą "B" P. J. wskazanymi jako strony na tych fakturach. Zdaniem organów podatkowych, skarżąca była świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu – transakcji mających na celu nadużycie i wykorzystywanych do popełnienia przestępstwa.

Skarżąca natomiast stanęła na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakwestionowanych faktur VAT, gdyż sporne transakcje rzeczywiście miały miejsce, a w sprawie nie występowały przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowość lub naruszenie prawa przez kontrahenta.

W ocenie Sądu, rację w zaistniałym sporze należy przyznać organom podatkowym.

Kwestia odliczenia tzw. podatku naliczonego została unormowana w art. 86

i nast. ustawy o VAT. Przepis art. 86 ust. 1 tej ustawy wprowadza prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie natomiast do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży, wskazując w niej m.in. dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W prawie wspólnotowym kwestię neutralności podatku od towarów i usług oraz zasady odliczania podatku naliczonego określa dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., Nr 347, str. 1) – dalej: Dyrektywa VAT. Z art. 167 tej dyrektywy, wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Zgodnie z art. 168 lit. a Dyrektywy VAT, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. W myśl art. 178 lit.a Dyrektywy VAT w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit.a, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem każdego podatnika podatku od towarów

i usług i nie można go odmawiać lub ograniczać podatnikowi poza szczególnymi, przewidzianymi przez prawo okolicznościami. Jest to element konstrukcyjny podatku od towarów i usług, związany z zasadą neutralności tego podatku dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, realizowaną właśnie przez prawo do odliczenia podatku naliczonego we wcześniejszych fazach obrotu.

Jednakże prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem samoistnym, lecz warunkowym, tj. nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi od podmiotu wskazanego jako wystawca faktury . Sama faktura nie jest dokumentem urzędowym, nie korzysta z domniemania prawdziwości, a organy podatkowe uprawnione są do jej kontroli i oceny, czy

w istocie stwierdza ona fakt nabycia towaru lub usługi, a zatem czy między stronami wskazanymi w tym dokumencie doszło rzeczywistej transakcji.

Bez wątpienia zatem podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Faktura, która nie dokumentuje czynności sprzedaży pomiędzy wskazanymi w niej kontrahentami, powoduje, że zastosowanie ma art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi mianowicie, że nie stanowią podstawy do odliczenia podatku od towarów i usług faktury, stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. W przypadku zaistnienia sytuacji, gdy czynność udokumentowana fakturą nie została faktycznie dokonana, czyli nie doszło do wykonania dostawy lub usługi, kwota wynikająca z faktury (poprawnej pod względem formalnym) nie będzie stanowiła podstawy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury. Spełnienie warunku formalnego, przy braku warunku materialnego, czyni odliczenie podatku niemożliwym.

W ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że skarżąca

w rzeczywistości nie zakupiła usług od firmy "B" P. J. wskazanych na zakwestionowanych fakturach.

W pierwszym rzędzie należy wskazać, że organy podatkowe zasadnie powołały się na ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa, tj. wyroku Sądu Rejonowego

w G. z dnia 14 kwietnia 2015r., sygn. akt [...], którym P. J. został uznany za winnego tego, że w okresie od 2 grudnia 2008r. do 23 kwietnia 2011r. prowadząc działalność gospodarczą pod firmą "B" w celu narażenia na uszczuplenie należności podatkowych, wystawił dla podmiotów gospodarczych wprowadzając do obrotu 185 nierzetelnych, stwierdzających nieprawdę faktur VAT - w tym faktury zakwestionowane w niniejszym postępowaniu wystawione na rzecz skarżącej - które następnie te podmioty ujęły w księgach, tj. rejestrach dla potrzeb podatku od towarów i usług, co spowodowało ich nierzetelność oraz rozliczyły

w złożonych do Urzędów Skarbowych deklaracjach dla podatku od towarów i usług, przez co podały w nich nieprawdziwe dane, w następstwie czego naraziły na uszczuplenie podatek od towarów i usług w kwocie stanowiącej wielką wartość, poprzez bezpodstawne pomniejszenie podatku należnego do wpłaty o podatek naliczony z ww. faktur VAT. Nadmienić należy, że w uzasadnieniu wskazanego wyroku sąd karny stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w pełni potwierdza fakt podpisania i wprowadzenia do obrotu przez P. J. nierzetelnych faktur VAT wystawionych w imieniu firmy "B" oraz że P. J. był w pełni świadomy fikcyjności zdarzeń gospodarczych wymienionych w podpisywanych przez niego fakturach VAT.

Stosownie do art. 11 P.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa, wiążą sąd administracyjny.

Zasada wynikająca z ww. przepisu, pośrednio odnosi się do organów administracyjnych, które dokonują ustaleń faktycznych ocenianych następnie

w drodze kontroli sądowoadministracyjnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2011r. sygn. akt I GSK 213/10, publ. LEX nr 1080743).

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) związanie sądu administracyjnego ustaleniami wyroku karnego skazującego wynikające z art. 11 P.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń organu podatkowego zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu podatkowego zgodnych

z ustaleniami wyroku skazującego. Wypowiedź sądu karnego co do faktu popełnienia przestępstwa nie może być podważona przez sąd administracyjny (por. wyrok NSA

z dnia 16 września 2015r., sygn. akt I GSK 40/14, publ. LEX nr 1985640).

Podkreślenia wymaga, że związanie wyrokiem karnym skazującym dotyczy nie tylko danego podatnika, co do którego toczy się postępowanie podatkowe, ale także innych osób (np. kontrahentów podatnika) w zakresie ustaleń dotyczących popełnienia przestępstwa przez te osoby, jeśli te ustalenia są istotne w danej sprawie, tj. dotyczą tych okoliczności faktycznych, które są przedmiotem ustaleń organów dla zastosowania określonych przepisów prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 23 maja 2014r., sygn. akt I FSK 835/13, publ. CBOSA).

W niniejszej sprawie, na podstawie cytowanego wyżej art.11 P.p.s.a., Sąd związany jest ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego, który zapadł wobec P. J., a ustalenia te wspiera zgromadzony w sprawie materiał dowodowy.

W postępowaniu ustalono, że P. J. został wykreślony z rejestru VAT

z dniem 18 czerwca 2010r. Od lipca 2010r. firma "B" nie zatrudniała żadnych pracowników. P. J. nie prowadził ewidencji nabyć, nie posiadał żadnych faktur dokumentujących zakup towarów lub usług, nie dysponował zapleczem technicznym, sprzętem, maszynami czy urządzeniami, wskazującymi na prowadzenie działalności gospodarczej.

Nie budzi wątpliwości Sądu stwierdzenie organów podatkowych, że P. J. pod firmą "B" nie prowadził działalności gospodarczej, pozorował jedynie prowadzenie takiej działalności, a faktycznie zajmował się procederem wystawiania faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Okoliczność tę potwierdził P. J., który w zeznaniach, stwierdził, że firma "B" nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej oraz że wystawiał on puste faktury na rzecz innych podmiotów gospodarczych, w tym na rzecz skarżącej. Oświadczył, że nie sporządził żadnej dokumentacji projektowej i nie wykonywał kosztorysów inwestorskich dla skarżącej, kosztorysy podpisane przez niego zostały stworzone "na doraźne potrzeby", w celu udokumentowania prac niewykonanych w rzeczywistości. Wskazał, że dokumentacja w postaci umów i protokołów miała w istocie jedynie pozorować rzeczywiste świadczenie przez niego usług na rzecz Spółki i uwiarygodnić wystawienie "fikcyjnych" faktur, a żadna z usług nie została wykonana przez niego.

Powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, świadczą jednoznacznie o tym, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami – nie doszło bowiem do żadnych faktycznych transakcji pomiędzy skarżącą Spółką, a firmą "B" P. J.

W tej sytuacji zastosowanie znajdzie powoływany już przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane -

w części dotyczącej tych czynności.

W świetle zarzutów skargi należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) zwracał uwagę, iż nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nimi nadużycia podmiotów gospodarczych, tj. transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. W przypadku transakcji stanowiących nadużycie sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści

i znaczenia, wskazując na ich pozorny charakter, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział

w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2006r.

w sprawie C-255/02, dostępny w bazie LEX nr 175869, z dnia 12 stycznia 2006r.

w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03).

TSUE wielokrotnie wypowiadał się, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje, jeżeli podatek należny jest tylko dlatego, że został wykazany na fakturze (por. np. wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 1989r., w sprawie

C-342/87).

W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo uznały, że skarżąca wiedziała, że uczestniczy w obrocie "pustymi" fakturami. Zgromadzony w postępowaniu materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że przedstawiciel spółki E. B. świadomie uczestniczył w nielegalnym procederze, tworząc pozory transakcji, udokumentowanych spornymi fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, są "puste". Zasadnie organy wskazały na rozbieżności

w dokumentacji projektowej (szczegółowo opisane w uzasadnieniu decyzji), brak odniesienia tej dokumentacji do treści zawartych umów z P. J., a także na zeznania świadków, z których wynika, że E. B. zlecał wykonanie prac projektowych, ale innej osobie (R. B.) i na rzecz "D" sp. j., a nie "B" S.A., a usługi objęte spornymi fakturami zostały wykonane w innym czasie, niż to wynika z ich treści.

W tej sytuacji skarżąca nie może skutecznie powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego oraz występującą po jej stronie "dobrą wiarę". Jeżeli bowiem skarżąca wiedziała, że faktura nie została wystawiona przez podmiot na niej wskazany, to nie ma ona prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p., należy uznać je za bezzasadne. W ocenie Sądu,

w przedmiotowym postępowaniu nie doszło do naruszenia powyższych przepisów. Organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy w stopniu wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięć. Stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób wszechstronny i nie budzi wątpliwości, a skarżąca miała zapewniony udział

w postępowaniu na każdym jego etapie.

Wbrew zarzutom skarżącej, dokonana przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego nie była wybiórcza i jednostronna. Zdaniem Sądu, oceniając dowody, w tym zeznania świadków, organy podatkowe nie wykroczyły poza granice swobodnej oceny dowodów, określone w art. 191 O.p., tj. dokonały oceny dowodów zgodnie z wiedzą, doświadczeniem życiowym oraz zasadami logiki. Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wykazał, że firma "B" nie wykonała usług udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami. W ocenie Sądu, zarzuty skargi są gołosłowne, skarżąca nie wskazała na czym konkretnie polegają sprzeczności

w zeznaniach P. J. Stanowisko skarżącej, że usługi wykazane na zakwestionowanych fakturach zostały faktycznie wykonane przez ich wystawcę lub osoby działające na jego zlecenie, nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym i jest sprzeczne z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego, który zapadł wobec wystawcy tych faktur.

W niniejszej sprawie w wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji sporządzonym stosownie do wymogów art. 210 § 4 O.p. Stwierdzenie przez organy, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały transakcji, która w rzeczywistości miały miejsce pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych dokumentach, a które to ustalenia, jak stwierdzono powyżej, są prawidłowe i poczynione zgodnie z przepisami prawa procesowego, wyklucza istnienie po stronie skarżącej prawa do skorzystania z uprawnienia

o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co wynika bezpośrednio z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.