Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2992/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-06-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. i 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił D.S. (dalej jako "Podatnik", "Strona" lub "Skarżący") zobowiązanie podatkowe za styczeń, marzec, październik, listopad, grudzień 2010r. i za kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2011r., kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za maj 2010r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec, kwiecień, październik, listopad i grudzień 2010 r. oraz za styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2011r. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że Skarżący prowadząc działalność gospodarczą w zakresie usług [...], w ewidencjach nabyć oraz deklaracjach VAT-7 zawyżył podatek naliczony o łączną kwotę 310.545 zł poprzez zaewidencjonowanie w poszczególnych okresach 2010 i 2011r. faktur VAT, na których jako wystawcy figurują K. (14 faktur) oraz A. Sp. z o.o. (22 faktury).

Zdaniem organu pierwszej instancji wyżej wskazane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ponadto stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego o kwotę 8.391 zł w wyniku rozliczenia w deklaracji VAT-7 za 03/2010 podatku z faktury, której Podatnik nie posiada, oraz zaniżenie podatku naliczonego w 06/2011 o 118 zł w wyniku błędnego przeniesienia danych z rejestru zakupów do deklaracji VAT-7 za ten miesiąc.

Ww. decyzja stała się ostateczna w administracyjnym toku postępowania.

Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2013r. Skarżący wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ww. ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2013r. Jako powód wznowienia Skarżący wskazał ujawnienie nowych faktów i dokumentów, nieznanych wcześniej w postępowaniu podatkowym. W złożonym wniosku odwołano się do dokumentów złożonych przez Stronę przy piśmie z dnia 3 grudnia 2013r., odnoszącym się do pisma nr [...] stanowiącego odpowiedź na zastrzeżenia do protokołu kontroli podatkowej zakończonej [...] marca 2013r. Strona wskazała również, iż jest w posiadaniu faktury nr [...] z dnia [...] marca 2010r. na kwotę netto 38.140 zł i VAT 8.390,80 zł wystawionej przez L., z której podatek naliczony został zakwestionowany w ww. decyzji z dnia [...] sierpnia 2013r.

Przy piśmie z dnia [...] lutego 2014r. Skarżący przedłożył oświadczenie z dnia [...] stycznia 2014r. Prezesa A.. z o.o. o wykonaniu prac porządkowych w charakterze podwykonawcy Podatnika oraz oświadczenie z dnia [...] stycznia 2014r. K.S. potwierdzające wykonanie prac porządkowych w charakterze podwykonawcy Podatnika.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wznowił ww. postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z dnia [...] kwietnia 2014r. uchylił decyzję ostateczną w części dotyczącej marca, kwietnia i maja 2010r. w związku z ujawnieniem faktury nr [...] z dnia 22 marca 2010r. na kwotę netto 38.140 zł i VAT 8.390,80 zł wystawionej przez L. W pozostałym zakresie organ pierwszej instancji odmówił uchylenia ww. decyzji stwierdzając brak wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa").

Pismem z dnia [...] maja 2014r. Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji wnosząc o uchylenie skarżonej decyzji w całości w trybie art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

- sprzeczność ustaleń organu pierwszej instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym,

- błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia poprzez przyjęcie, że dokumenty dostarczone dodatkowo przez Podatnika – dotyczące potwierdzenia wykonywanych robót przez jego podwykonawców — nie są dokumentami nowymi w sprawie,

- błędną ocenę przez organ pierwszej instancji dostarczonych dodatkowo dokumentów co do meritum sprawy.

W uzasadnieniu wskazał odnośnie zawyżenia podatku naliczonego dotyczącego zakupu usług, polegających na wykonaniu prac porządkowych na budowie, od K. i A. Sp. z o.o. na łączną kwotę 310.545 zł, że korzystając w tym zakresie z podwykonawców Skarżący nie był obowiązany do ponadstandardowego sprawdzenia tych firm. Zdaniem Strony wystarczające bowiem było wyłącznie zapoznanie się z dokumentami rejestrowymi tych firm. W branży [...] nie praktykuje się bowiem, w opinii Strony, szerszego sprawdzania kontrahentów. Strona wskazała też, że nie miała obowiązku dokonywania zapłaty w formie przelewu bankowego. Odnośnie spełnienia warunku określonego w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej Skarżący wskazał, że dokumenty przedłożone przez niego w dniu [...] grudnia 2013r. (o rozpoznanie których prosił Podatnik w piśmie z dnia [...] lutego 2014r.), to wewnętrzne dokumenty innych firm i tych dokumentów podwykonawcy nie musieli ani przedstawiać z własnej inicjatywy, ani nawet informować o ich istnieniu. Skarżący wyjaśnił, że dla niego te dokumenty były absolutnie nowe w rozumieniu ww. przepisu. Odnośnie przedłożonych oświadczeń A. Sp. z o.o. i K. Skarżący przyznał, że istotnie nie są to dokumenty nowe w rozumieniu ww. przepisu. Zdaniem Skarżącego nie jest ważne, kto wykonał przedmiotowe prace porządkowe, ale ważne jest, że zostały one faktycznie wykonane.

Decyzją z dnia [...] lipca 2014r. Dyrektor Izby Skarbowej w W.utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że na gruncie niniejszej sprawy istotne jest dokonanie oceny, czy na ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji mogą mieć wpływ dokumenty złożone przez Skarżącego w trybie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (tj. bez oświadczeń A. Sp. z o.o. i K.), szczegółowo opisane w skarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaznaczył, że powyżej określone dokumenty dotyczą współpracy Skarżącego z H., NIP [...] oraz z H., NIP [...]. Ww. podmioty zawarły z Podatnikiem umowy, których przedmiotem było wykonywanie robót [...]. W ocenie Organu umowy te wraz z protokołami odbioru prac przez H. i H. dokumentują usługi podwykonawstwa, ale świadczone przez Podatnika na rzecz H. oraz H., i nie potwierdzają w żaden sposób, że K. i A. Sp. z o.o. wykonały na rzecz Skarżącego usługi określone na spornych fakturach. Zauważył, że również przedłożone zestawienia wykonanych prac oraz listy pracowników nie potwierdzają faktu wykonania na rzecz Podatnika usług przez K. i A. Sp. z o.o. Zestawienia wykonanych prac dokumentują prace wykonane przez H. i H., które faktycznie mogły być wykonane przez różnych podwykonawców, w tym Podatnika, ale nie potwierdzają w żaden sposób, iż K. i A. Sp. z o.o. wykonały jakiekolwiek prace na rzecz Strony. Z kolei z przedłożonych list pracowników nie wynika, kto ich zatrudniał, a mogli tego dokonywać również inni podwykonawcy, jak również sama firma H. i H. Za istotne uznał przy tym, że chociaż K.S. z firmy K. zeznał, że zlecone prace wykonywał również osobiście, na żadnej z tych list nie ma Jego podpisu.

Organ wskazał, iż sam fakt, że H. i H. wykonywały określone prace, korzystając z podwykonawców, w tym z podwykonawstwa Podatnika, nie oznacza samo przez się, że K. i A. Sp. z o.o. wykonały dla Podatnika prace określone na spornych fakturach. Tym bardziej, że przeciwko temu świadczą ww. ustalenia organu pierwszej instancji. W ocenie Organu nie można uznać, że wystawione przez ww. podmioty faktury odzwierciedlają zdarzenia gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na tych fakturach, których przedmiotem są usługi opisane w tych dokumentach pod względem ilościowym, jakościowym i wartościowym. Według organu nie jest również w świetle powyższego wystarczające do odliczenia podatku naliczonego wykazanie, że ktoś sporne usługi wykonał.

Organ podniósł, iż przedmiotowe postępowanie toczyło się w trybie określonym w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, które wznawia się w przypadku ujawnienia nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Tym samym w ocenie Organu za takie dowody z pewnością nie mogą zostać uznane oświadczenia Prezesa A. Sp. z o.o. z dnia [...] stycznia 2014r. oraz K.S. [...] z dnia [...] stycznia 2014r., gdyż, co jest bezsporne, nie istniały one w dniu [...] sierpnia 2013r., w którym wydano decyzję nr [...]. W ocenie organu ich rozpatrywanie w przedmiotowej sprawie wykraczałoby poza jej zakres wyznaczony art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Na marginesie Organ zauważył, że przedmiotowe oświadczenia, w których ww. osoby wycofują się z niektórych składanych wcześniej przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego W. zeznań, nie zmieniałyby, w świetle innych dowodów, kwalifikacji spornych faktur.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ pierwszej instancji w odniesieniu do dokumentów złożonych przy piśmie z dnia [...] grudnia 2013r. jedynie stwierdził, że nie zmieniają one ustalonej w decyzji z dnia [...] sierpnia 2013r. kwalifikacji faktur wystawionych przez K. i A. Sp. z o.o. Organ za niezasadny uznał zarzut w tym zakresie. Ponadto wyjaśnił, iż Organ odwoławczy nie jest władny w ramach niniejszego postępowania do rozważenia argumentacji Podatnika mającej na celu weryfikację decyzji ostatecznej w aspekcie wykraczającym poza przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż w trybie wznowienia postępowania organ podatkowy nie dokonuje ponownej oceny całego zebranego materiału dowodowego - tę rolę pełni postępowanie odwoławcze w trybie zwykłym, a nie nadzwyczajnym. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił również pozostałe, niekwestionowane przez Stronę ustalenia organu pierwszej instancji zawarte w skarżonej decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący zarzucił, iż w skarżonej decyzji przyjęto taktykę obciążenia firmy Skarżącego za wszelkie nieprawidłowości i braki organizacyjne w firmach podwykonawców, zakładając, iż prowadzący miał jakikolwiek wpływ na ich funkcjonowanie, tymczasem zdaniem Podatnika dochował on należytej staranności dokonując wyboru podwykonawców. Ponadto w zaskarżonej decyzji błędnie uznano, że podwykonawcy nie dysponowali środkami technicznymi i ludzkimi do wykonania jakichkolwiek prac, podczas gdy w przypadku jednego z nich przedstawiono listy pracowników, a profesjonalny sprzęt [...] zdaniem Skarżącego w większości zwykle wypożycza się od firm wyspecjalizowanych w takim wynajmie. W skardze zarzucono również, że nałożono na Skarżącego abstrakcyjne funkcje kontrolne wobec swoich podwykonawców oraz obowiązek tworzenia absurdalnej ilości dokumentów. Ponadto organy błędnie uznały, że firmy H. i H. w sporządzonych protokołach miały obowiązek potwierdzenia występowania podwykonawców przy wykonywaniu usług przez Podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu administracyjnym z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i przepisami prawa procesowego obowiązującymi w dacie jego wydania. Powyższa ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Natomiast zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa.

Należy mieć na uwadze, że zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W postępowaniu wznowieniowym nie dokonuje się pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Postępowanie wznowieniowe toczy się tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny, czy zasadnie organy podatkowe uznały, że nie wszystkie wskazane przez Stronę we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności i dowody odpowiadają warunkom określonym w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Należy wyjaśnić, że w myśl art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Powyższy przepis wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności:

1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami,

3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,

4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

W wyroku z dnia 22 września 2010 r. WSA w Gdańsku zauważył, że: "użyte w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej sformułowanie »wyjdą na jaw« oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Z kolei łącznik »lub« wskazuje na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania. Jeżeli więc dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Przepisy art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wymagają zatem kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody musiały istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego" (wyrok WSA, I SA/Gd 446/10, LEX nr 602746).

Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę.

Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, LEX nr 146074). Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy powyższe okoliczności lub dowody wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., sygn. akt III SA 2923/01, Biuletyn Skarbowy 2004, nr 3, s. 22).

Odmienna od dokonanej przez organ ocena przez stronę faktów, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia wznowienia postępowania. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (wyrok NSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2004 r., FSK 170/04, Prz. Pod. 2004, nr 11, poz. 60).

Należy zwrócić uwagę na dwuetapowość postępowania w sprawie wznowienia postępowania. Postanowienie w sprawie wznowienia postępowania wszczyna to postępowanie i może jedynie wskazywać przesłanki uzasadniające wznowienie. Natomiast stwierdzenie, czy przesłanki te rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mogą mieć wpływ na jej rozstrzygnięcie, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu postanowienia i musi być zawarte w decyzji, o jakiej mowa w art. 245 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2008r., II FSK 737/07, LEX nr 485138.). Przedmiotem postępowania w sprawie wznowienia postępowania podatkowego jest, zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, zbadanie istnienia przesłanek wznowienia oraz przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do istoty sprawy (wyrok NSA z dnia 17 lipca 2008r., II FSK 571/07, LEX nr 490110). Istota tego postępowania sprowadza się w pierwszym etapie do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej. W drugim etapie organ podatkowy przede wszystkim ustala, czy rzeczywiście w sprawie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 ustawy podstaw wznowienia postępowania, a w razie pozytywnego wyniku tych czynności przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej (wyrok NSA z dnia 20 października 2010r., I FSK 1716/09, LEX nr 744374).

Za utrwalony w orzecznictwie należy uznać pogląd, że postępowanie nadzorcze, w szczególności dotyczące wznowienia postępowania, nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Można więc powiedzieć, że przedmiotem decyzji wydanej w postępowaniu nadzorczym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy podatkowej (zob. na przykład wyrok NSA z dnia 25 listopada 2005r., I FSK 268/05, LEX nr 187911). Ocenę legalności zaskarżonej decyzji w kontekście przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, należy oceniać mając na uwadze, że postępowanie w tym trybie nie jest kontynuacją postępowania zwykłego. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na zasadę trwałości decyzji administracyjnych (art. 128 Ordynacji podatkowej). Możliwość podważenia decyzji ostatecznej narusza ład systemu prawnego, gdyż stanowi odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 Ordynacji podatkowej) oraz trwałości decyzji ostatecznych. Z treści art. 128 Ordynacji podatkowej wynika, iż tylko wyraźnie określone przyczyny, stanowiące o najdalej idących wadliwościach decyzji lub poprzedzającego ją postępowania, mogą prowadzić do wzruszenia decyzji ostatecznej. Oznacza to, że po pierwsze, przyczyny stanowiące o wadliwości postępowania poprzedzającego decyzję nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający, ponieważ wyjątki od zasady muszą być interpretowane ściśle, oraz po drugie, w przypadku wątpliwości co do wadliwości postępowania poprzedzającego decyzję należy przyjąć domniemanie prawidłowości tego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się zatem, że nowymi dowodami, na które powołuje się wnioskodawca wnosząc o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, mogą być wyłącznie takie dowody, które mogą być uznane za wiarygodne i dopuszczalne (wyrok NSA z dnia 19 lutego 2002r., sygn. akt III SA 2448/00).

Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić, że organy podatkowe trafnie przyjęły w rozpatrywanej sprawie, że dowody przedłożone lub wskazane przez Stronę w związku z wnioskiem o wznowienie postępowania bądź nie są dowodami, które miałyby charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, bądź nie miałyby wpływu na odmienne rozstrzygnięcie w sprawie. Stanowisko organów podatkowych w tej mierze zostało uzasadnione we właściwy sposób i nie nosi cech dowolności.

Należy podkreślić, że przedmiotem rozpatrywanej skargi nie jest postanowienie o wszczęciu postępowania wznowieniowego, ale decyzja o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej. Organ I instancji wydał postanowienie o wznowieniu postępowania uznając za prawdopodobne, że dowody, na które powołał się Skarżący, są nowymi dowodami oraz że są one istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, to jest mogłyby wywołać konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. W toku postępowania wznowieniowego doszło do weryfikacji owych dowodów i stwierdzono, że niektóre z przedstawionych dowodów dają podstawy do uchylenia decyzji dotychczasowej, wobec czego organ pierwszej instancji uchylił decyzję ostateczną w części dotyczącej marca, kwietnia i maja 2010r. w związku z ujawnieniem faktury nr [...] z dnia [...] marca 2010r. na kwotę netto 38.140 zł i VAT 8.390,80 zł wystawionej przez L. W pozostałym zakresie organ pierwszej instancji odmówił uchylenia ww. decyzji stwierdzając brak wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W.

Organy podatkowe odmówiły uznania za nowe w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej następujących dowodów:

- oświadczenia z dnia [...] stycznia 2014r. Prezesa A. Sp. z o.o., o wykonaniu prac porządkowych w charakterze podwykonawcy Podatnika,

- oświadczenia z dnia [...] stycznia 2014r. K.S. potwierdzającego wykonanie prac porządkowych w charakterze podwykonawcy Podatnika,

- dokumentów złożonych przez Stronę przy piśmie z dnia [...] grudnia 2013r., odnoszącym się do pisma nr [...] stanowiącego odpowiedź na zastrzeżenia do protokołu kontroli podatkowej zakończonej w dniu [...] marca 2013r.

Skoro decyzja została wydana w postępowaniu zwykłym w dniu [...] sierpnia 2013r., to ww. oświadczenia są dowodami, które nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., gdyż zostały sporządzone w okresie późniejszym. Należy zatem podzielić pogląd organów podatkowych, zaakceptowany także przez Skarżącego, że nie są to nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Z kolei dokumenty złożone przez Skarżącego przy piśmie z dnia [...] grudnia 2013r., to jest dokumenty dotyczące współpracy Skarżącego z H. oraz z H., są nowymi dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji, nieznanymi organowi, który wydał decyzję, ale organy uznały, że nie są to dowody istotne dla sprawy, czyli nie mają one wpływu na odmienne rozstrzygnięcie, więc nie wywołują konieczności uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. W ocenie Sądu taka ocena tych dowodów jest zasadna. Z powyższych dokumentów wynika, że H. oraz H. zawarły ze Skarżącym umowy, których przedmiotem było wykonywanie robót [...]. Umowy te wraz z protokołami odbioru prac przez H. i H. dokumentują usługi podwykonawstwa, ale świadczone przez Skarżącego na rzecz H. oraz H. Z dowodów tych nie wynika, że K. i A. Sp. z o.o. wykonały na rzecz Skarżącego usługi określone na spornych fakturach. Przedłożone zestawienia wykonanych prac oraz listy pracowników również nie potwierdzają faktu wykonania usług przez K. i A. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącego. Nie można podzielić poglądu Skarżącego, że skoro dowody te potwierdzają fakt wykonania robót przez Skarżącego na rzecz H. i H., to należy przyjąć, że roboty te zostały wykonane przez wystawców faktur, to jest przez K. oraz A. Sp. z o.o.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.