Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1094/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2009-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 180 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1094/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 marca 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: NSA Józef Gach (spr), Asesor: WSA Inga Gołowska, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2009r., sprawy ze skarg B. S. i G. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 24 czerwca 2008r. nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2002 i 2003, - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami - po rozpoznaniu odwołań - małżonków G. i B. S.:

1) uchylono decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24.06.2008 r., nr [...] i [...], i ustalono zryczałtowany podatek dochodowy za 2002 r. w kwotach po 49 833 zł

i

2) utrzymano w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24.06.2008r. nr [...] i [...] ustalającą podatek dochodowy za 2003 r. w kwotach po 64 298 zł.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym :

W wyniku przeprowadzonych postępowań kontrolnych ustalono, iż wyżej wymienieni podatnicy osiągnęli dochody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 152 887, 03 zł za 2002 r. i 171 459, 71 zł za 2003 r. W związku z tym postępowania te zakończono wydaniem decyzji, w których obliczono każdemu z w/w podatników od połowy tych dochodów zryczałtowane podatki dochodowe według stawki 75%.

Z powyższymi rozstrzygnięciami B. i G. S. nie zgodzili się i złożyli odwołania, w których podnieśli, iż osiągnęli następujące przychody:

- 50 tys. zł ze sprzedaży w latach 1998 - 2001 gruntów rolno - budowlanych w S.,

- 150 tys. zł ze sprzedaży w dniu [...].08.1998 r. budynku mieszkalno - usługowego w N.,

- 126 tys. zł ze sprzedaży w dniu [...].03.1995 r. budynku mieszkalno - usługowego w N.,

- 300 tys. ze sprzedaży w dniu [...].08.2001 r. nieruchomości w T., przy czym ta ostatnia kwota została wpłacona na rachunek jednego z nich w Banku w N.

W związku z tym na dzień 1 stycznia 2002 r. posiadali środki finansowe w kwocie 197 111, 17 zł, a nie 10 tys. zł, jak przyjęto w tych decyzjach.

Jednocześnie w/w podatnicy podnieśli, iż część wydatków związanych z pracami budowlanymi wykonywanymi w dniach od [...].01. - [...].06.2003 r. na terenie nieruchomości w K. uregulowali w czwartym kwartale 2004 r., a nie jak przyjął organ I instancji w pierwszej połowie 2003 r. Na dowód tego przedłożyli nieuwierzytelnione kserkopie pokwitowań wpłat do sklepu przemysłowego "L" w K.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołań, Dyrektor Izby Skarbowej, podał iż małżonkowie B. i G. S. złożyli oświadczenie o stanie majątkowym na dzień [...].01.2002 r., z którego wynikało, iż posiadali wówczas środki pieniężne w kwocie 10 tys. zł. Oświadczenie to należy uznać za wiarygodne, gdyż w dniu [...].01.2002 r. zaciągnęli kredyt bankowy w kwocie 175 tys. zł na spłatę reszty ceny zakupu w dniu [...].12.2001 r. nieruchomości w K. Cała cena zakupu wynosiła 300 tys. zł uiszczono również 12 309 zł tytułem kosztów związanych z dokonaniem transakcji. Gdy chodzi o wpłatę w dniu [...].08.2001 r. kwoty 300 tys. zł na rachunek jednego z nich w Banku [...], to kwota ta prawie w całości została wypłacona z tego rachunku do dnia [...].08.2001 r., w tym w ostatnim dniu tego okresu 14 tys. w formie przelewu na rachunek bankowy firmy "S". Gdy chodzi o pokwitowania wpłat dokonanych w dniach 7 i 16.09., 29.10. oraz 4 i 29.11.2004 r. do sklepu przemysłowego "L" w K., to w ich treści nie można dopatrzyć się związku z pracami budowlanymi wykonywanymi w dniach od [..].01. do [...].06.2003 r. na terenie nieruchomości w K. W szczególności dwie pierwsze z tych wpłat dotyczą zaliczki za towar zgodnie z umową, przez co rozumieć należy wpłatę przed wydaniem towaru.

W skargach na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej B. i G. S. wnieśli o ich uchylenie i podnieśli, iż na dzień [...].01.2002 r. posiadali około 200 tys. zł zarówno w walucie krajowej jak i obcej, tj. dolarach i euro, o czym mogą świadczyć zakupu waluty obcej dokonywane w kantorze wymiany walut "B" w N..

Pełnomocnik skarżących podwyższył tę kwotę do 413 120 zł wskazując, iż 63 120 zł pochodziło ze sprzedaży nieruchomości rolno - budowlanej w S. i budynków mieszkalno - usługowych w N., po odjęciu od przychodów uzyskanych z tego tytułu wydatków na utrzymanie gospodarstwa domowego mocodawców i ich dzieci. Natomiast kwota 285 tys. zł podjęta z rachunku jednego z nich w Banku [...] została wydatkowana jako zaliczka na poczet zawartej w dniu [...].08.2005 r. przedwstępnej umowy kupna nieruchomości w M. i P.. Ponieważ umowa przyrzeczona nie została zawarta to kwota ta została zwrócona w dniu [...].12.2001 r. Nadto kwoty podjęte z rachunku jednego z podatników w banku [...] w dniach od [...] do [...].08.2001 r. (jak sądzić należy w oparciu o daty wypłat - 8 tys. zł, 3 tys. zł, 1 tys. zł) i reszta ceny sprzedaży w dniu [...].08.2001 r. nieruchomości w T., tj. 50 tys. zł zostały zamienione na dolary USA, a te były przechowywane w domu. Jednocześnie pełnomocnik skarżących wniósł o przeprowadzenie dowodu na powyższe okoliczności. To samo dotyczyło takich dowodów jak akt zgonu syna i zaświadczenie lekarskie o aktualnym stanie zdrowia skarżącego, co do tego, iż nie był on w stanie złożyć prawidłowego oświadczenia o stanie majątkowym na dzień [...].01.2002 r.

Gdy chodzi o rok 2003, to skarżący podnieśli, iż organ odwoławczy mając wątpliwości co do treści pokwitowań wpłat do sklepu przemysłowego "L" w K. powinien je rozwiać przez przesłuchanie świadków.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymując dotychczas zajmowane stanowisko wyjaśnił, iż skarżący dysponowali dostatecznym czasem do złożenia prawidłowego oświadczenia o stanie majątkowym na dzień [...].01.2002 r. Złożyli je bowiem po ośmiu dniach od dnia doręczenia im wezwania do jego sporządzenie i złożenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z późn. zm - oznaczana dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Wbrew temu co twierdzi się w skargach, organy podatkowe nie naruszyły artykułów 122,180§1 i 187§1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej zwanej "O.p.", oraz art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.). zwanej dalej "u.p.d.o.f.". W myśl pierwszego z powołanych przepisów "W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym". Jeżeli treść tego przepisu powiązać z oczywistym faktem, iż istnieje granica fizyczna w dotarciu przez organy podatkowe do wszystkich dowodów, to zamysł ustawodawcy staje się jasny. To strona powinna w postępowaniu podatkowym przedstawić istotne okoliczności do załatwienia sprawy i wskazać dowody, o których ona sama wie (zob. wyrok NSA z 4.03.2008 r., I FSK 356/07, ONSA i WSA 2009/1/6). Dlatego przedstawienie tych okoliczności i wskazanie dowodów dopiero w skargach nie może być wzięte pod uwagę przez Sąd. Stanowisko to potwierdza art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., zgodnie z którym "Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego". Z przepisu tego wynika, iż do uchylenia zaskarżonej decyzji konieczne jest stwierdzenie naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Tego naruszenia w rozpoznanych sprawach nie można stwierdzić. Według art. 187§1 O.p. "organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy". W rozpoznawanych sprawach organy podatkowe uczyniły zadość temu przepisowi. W szczególności przeprowadziły dowód z nieuwierzytelnionych kserokopii pokwitowań wpłat do sklepu przemysłowego "L" w K. i dokonały prawidłowej oceny tego dowodu. Ocena ta nie budzi zastrzeżeń. Zwrócić należy nadto uwagę należy, iż w okresie dokonywania tych wpłat - jak to wynika z materiału dowodowego - były prowadzone prace budowlane na terenie innej nieruchomości skarżących. Natomiast dowód o przesłuchanie świadków, bez wskazania konkretnych okoliczności tego przesłuchania, został zawnioskowany dopiero w skargach. Dowód ten nie jest dowodem niezbędnym do załatwienia sprawy, gdyż jak wynika również z zebranego materiału dowodowego zakupy w w/w sklepie były dokumentowane rachunkami. Z tym, że skarżący nie są już w ich posiadaniu. Nic nie stało jednak na przeszkodzie, aby skarżący uzyskali ich duplikaty i przedstawili w postępowaniu podatkowym.

Powyższe stanowisko odnosi się również do dowodu z oświadczenia skarżących o ich stanie majątkowym na dzień [...].01.2002 r. Nie można tu odmówić racji organom podatkowym, iż oświadczenie to jest wiarygodne w zestawieniu z innymi dowodami, a w szczególności z dowodem zaciągnięcia w dniu [..].01.2002 r. kredytu bankowego w kwocie 175 tys. zł. na spłatę reszty ceny zakupu nieruchomości w K.

Natomiast nie można utożsamiać zasady równej mocy dowodowej dowodów z art. 180§1 O.p. z zasadą ich swobodnej oceny z art. 191 O.p. Takiej oceny dokonały, jak to wykazano wyżej, organy podatkowe.

Gdy chodzi o naruszenie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. przez jego niewłaściwe zastosowanie, to również ten zarzut nie jest zasadny. Przepis ten stanowi bowiem, iż

"Wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania". Przepis ten jest przepisem materialnoprawnym i nie wskazuje dowodów na ustalenie wartości mienia zgromadzonego przed poniesieniem przez podatnika w roku podatkowym wydatków i zgromadzenia mienia. Zgodnie więc z art. 180§1 O.p. "Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem". Takim dowodem jest oświadczenie o stanie majątkowym. Jest o nim mowa w art. 285a§3 O.p., który stanowi, iż: "Jeżeli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że kontrolowany będący osobą fizyczną nie ujawnił wszystkich obrotów lub przychodów mających znaczenie dla określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, kontrolujący może zwrócić się do kontrolowanego o złożenie oświadczenia o stanie majątkowym na określony dzień. Oświadczenie to składane jest pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Kontrolujący, zwracając się o złożenie oświadczenia, uprzedza kontrolowanego o odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania".

W skargach znajdujących się w aktach spraw, w zeznaniu skarżących za 2002 r., zadeklarowali oni stratę z działalności gospodarczej w wysokości 5 023,80 zł i dochód z innych źródeł w wysokości 2 158 zł. W związku z tym zastosowanie do nich cytowanego przepisu było prawidłowe. Oświadczenie o stanie majątkowym na dzień [...].01.2002 r. wystarczająco stwierdzało ten stan. W związku z tym organy podatkowe nie były obowiązane żądać przedstawienia przez skarżących szczegółowego zestawienia przychodów i wydatków, czy też zgromadzonego mienia, za lata poprzedzające rok podatkowy 2002. Zgodnie z art. 188 O.p.: "Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem".

Natomiast z żadnego przepisu nie wynika, aby w postępowaniu w sprawach dochodów ze źródeł nieujawnionych dowody można było zastąpić uprawdopodobnieniem. Gdyby ustawodawca chciał postąpić inaczej, to z pewnością dałby temu wyraz tak jak to uczynił w art. 162§1 O.p. Jeżeli nawet nauka prawa wypowiada odmienny pogląd, to zwrócić należy uwagę na to, iż nie jest ona dyscypliną ścisłą.

Z tego względu Sąd, działając w oparciu o art. 151 p.p.s.a., skargi oddalił, uznając je za nieuzasadnione.