Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 76/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2011-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5a ust. 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, art. 14 ust. 1 i  ust. 1c, art. 22 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2, art. 27
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 197, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński (sprawozdawca ) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski Sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Monika Gajowniczek po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2011r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]", nr "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego określił M. M. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006r. w kwocie 1.322 zł.

Organ stwierdził, że M. M. w 2006r. prowadził niezgłoszoną do opodatkowania działalność gospodarczą w zakresie dostawy towarów handlowych, w szczególności części zamiennych do samochodów, które zbywał za pośrednictwem Internetu, głównie portalu "[...]", na którym założył własne konto "[...]", wykorzystywane do oferowania towarów i realizowania transakcji.

Ustalono dochód z tej działalności gospodarczej w kwocie 6.514,15 zł (przychody w wysokości 9.014 zł – koszty uzyskania przychodów w wysokości 2.499,25 zł). Z opodatkowania wyłączono wpływy ze sprzedaży towarów stanowiących własność znajomych podatnika oraz artykułów osobistego użytku.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]", nr "[...]"utrzymał w mocy w/w decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Przedmiotem sporu w niniejszej prawie było zakwalifikowanie przychodu uzyskanego przez podatnika w 2006r. ze sprzedaży części samochodowych do przychodu z działalności gospodarczej, wymienionej jako źródło przychodów w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z. U. z 2000r.., Nr 14, poz. 176 ze m., dalej cyt. jako p.d.o.f.).

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza fakt prowadzenia przez podatnika w kontrolowanym okresie 2006 i 2007 roku niezgłoszonej działalności gospodarczej. Podatnik nie prowadził żadnych ewidencji ani ksiąg podatkowych, dlatego zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością dotyczące przychodów i kosztów uzyskania przychodów zostały ustalone przez organ I instancji na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania kontrolnego i podatkowego, w szczególności po wnikliwej analizie historii rachunku bankowego podatnika. Podatnik uzyskał przychód z działalności gospodarczej w wysokości 9.014 zł (zestawienie 42 wpłat na konto uznanych za wpłaty do przychodów z działalności gospodarczej). Koszty uzyskania przychodów ustalono w wysokości 2.499,25 zł (koszty w kwocie 1.283,79 zł według wypłat z rachunku bankowego za m.in. :części samochodowe oraz kwota 1.215,46 zł stanowiąca koszty wysyłki) wskazane przez podatnika oraz określone przez organ podatkowy.

Organ podatkowy I instancji, ustalając przychód z działalności gospodarczej przeprowadził obszerne postępowanie wyjaśniające, również przy udziale podatnika, przesłuchano kilkakrotnie podatnika i wielu świadków. W wyniku tego postępowania ustalono, że część sprzedawanych przez podatnika towarów była rzeczami stanowiącymi własność jego znajomych, w sprzedaży których pośredniczył nieodpłatnie, a w kilku przypadkach były to artykuły użytku osobistego podatnika (np. telefony). W kilku przypadkach wpłaty pieniężne dotyczyły zwróconych pożyczek lub też zwróconych wpłat. Łącznie uznano, że 13 wpłat nie można zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej. Również przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów organ podatkowy przeanalizował wyjaśnienia podatnika (np. to, że część części otrzymał za darmo) oraz umowy kupna-sprzedaży dostarczone przez niego.

Mimo, że podatnik w toku prowadzonego postępowania nie podał danych i adresów osób wpłacających należności za zakupione towary na jego konto bankowe i wyjaśnił, że nie ma żadnych stałych kontrahentów, okoliczności sprawy w ocenie organu odwoławczego, potwierdzają prawidłowość ustaleń poczynionych przez organ I instancji. Dodatkowo organ I instancji wystąpił do:

- Spółki A o podanie informacji, co do tytułów dokonywanych wpłat ze wskazaniem dla każdej przesyłki daty i kwoty przesyłki, numeru przesyłki, przedmiotu i wartości, daty doręczenia, trasy przesyłki, danych odbiorców,

- Spółki B prowadzącej portal internetowy "[...]" o udostępnienie informacji o transakcjach sprzedaży dokonanych przez podatnika,

- Wojewódzkiego Ośrodka Informatyki TBD o udostępnienie danych lub informacji z centralnej ewidencji pojazdów,

- Wydziału Komunikacji, Transportu i Dróg Starostwa Powiatowego o informację dotyczącą zarejestrowanych przez podatnika pojazdów.

W związku z zarzutem braku wszechstronnego i obiektywnego wyjaśnienia stanu faktycznego, podniesionego przez podatnika w postępowaniu dotyczącym decyzji w sprawie podatku od towarów i usług, przez przyjęcie wpłat na rachunek bankowy z niewyjaśnionych transakcji do sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, Dyrektor Izby Skarbowej zlecił przeprowadzenie postępowania uzupełniającego. Materiał dowodowy zebrany w wyniku postępowania uzupełniającego dotyczącego podatku od towarów i usług, jako dowód włączono z urzędu do akt postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Organ I instancji zwrócił się do Poczty Polskiej o przesłanie danych osobowych i adresowych odbiorców przesyłek, następnie zaś wystosował wezwania do nabywców towarów. Z uzyskanych odpowiedzi wynika, że podatnik zbywał części samochodowe. Mając to na uwadze, jak również fakt, że żadna z wezwanych osób nie stwierdziła, że nabywała od podatnika inne przedmioty niż części samochodowe oraz wobec braku przedstawienia przez samego podatnika jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że dokonywane wpłaty nie były związane z działalnością gospodarczą uprawnionym było przyjęcie, że również pozostałe wpłaty dotyczyły obrotu gospodarczego.

Tym samym niezasadny jest zarzut podatnika o działaniu organu na jego niekorzyść, dowolności w ustaleniach i traktowaniu wszystkiego co zbył podatnik za pośrednictwem Internetu jako prowadzenie działalności gospodarczej. Naczelnik podjął wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne ustalenie stanu faktycznego sprawy, m.in. dokonując szczegółowej analizy obrotów na rachunku bankowym, kilkakrotnie przesłuchując podatnika oraz świadków we własnym zakresie, jak i za pośrednictwem innych organów podatkowych, uzyskując informacje od firmy transportowej oraz firmy prowadzącej portal internetowy "[...]".

Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dowodzi, że zakres, rozmiar, częstotliwość dokonywanych przez podatnika transakcji sprzedaży nie miała okazjonalnego, prywatnego charakteru lecz charakter profesjonalnego obrotu gospodarczego, którego rozmiar systematycznie wzrastał, a tym samym i wpływy (przychody) uzyskane przez podatnika. W kontrolowanym okresie X-XII 2006r. stwierdzono 42 transakcje na łączną kwotę 9.014 zł, a już w następnym 2007 roku w okresie I-IV stwierdzono 275 transakcji na łączną kwotę 79.289 zł. Zatem czynności podatnika, polegające na kilkakrotnym zawieraniu umów nabycia i sprzedaży części samochodowych są działalnością gospodarczą, stanowiącą źródło przychodu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 p.d.o.f., do którego nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w pkt 8 lit. d.

Ponadto organ podatkowy wskazał, że nawet nabycie rzeczy do majątku osobistego nie wyklucza ich sprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Powyższy podgląd potwierdził WSA w Olsztynie, który w wyroku z dnia 1 października 2008r., sygn. akt I SA/OI 367/08 stwierdził, że przy działalności handlowej zamiary są istotne, ale ulegają zmianom. Nie miało zdaniem Sądu znaczenia, że do sprzedaży przeznaczono majątek nabyty wcześniej na własne potrzeby, skoro jego sprzedaż miała zorganizowany charakter.

Zdaniem organu odwoławczego bezzasadny jest także wywód pełnomocnika strony, że tylko porównanie zakupów podatnika z przeprowadzonymi przez nią transakcjami dawałoby możliwość poczynienia wiarygodnych ustaleń, a póki takich porównań brak mamy do czynienia z dowolnością i złamaniem zasady in dubio pro tributario. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika bowiem, iż podatnik oferował do sprzedaży zalegające w garażu części samochodowe przywiezione kilka lat temu z Niemiec w celu pozbycia się ich. W 2005r. kupił samochód marki Renault Laguna, który również sprzedał na częściach. Niektóre rzeczy potrzebne były do samochodu podatnika, parę zakupił dla znajomego, który prowadził warsztat samochodowy. Podatnik nie kupował za pośrednictwem portalu "[...]" żadnych przedmiotów w celu ich dalszej odsprzedaży. Pomimo wezwania strona nie przedłożyła żadnej faktury VAT związanej z zakupem odsprzedawanych towarów. Zatem zastosowanie metody zaproponowanej przez pełnomocnika podatnika doprowadziłoby do ustaleń, że strona nic nie mogła sprzedać, bo nic nie kupiła, a to pozostaje w oczywistej sprzeczności z zebranym materiałem dowodowym.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy ocenił, że wbrew twierdzeniom podatnika organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego. Nie można bowiem nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów skoro takich dowodów, w tym zakresie, nie dostarcza sam podatnik, a z ustaleń organu wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń podatnika.

Nieprawidłowo natomiast, w ocenie organu II instancji, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano przepis art. 23 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (tj. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej cyt. jako Ord. pod). Zebrany materiał dowodowy pozwolił bowiem na określenie podstawy opodatkowania, na podstawie innych danych niezbędnych do jej określenia. Zatem w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do zastosowania przepisu art. 23 § 4 i 5 Ord. pod. Powyższe uchybienie nie ma jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy.

Skargę na w/w decyzję wniósł M. M., reprezentowany przez pełnomocnika, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- przepisów postępowania art. 180 § 2, art. 187 § 1 i 191 Ord. pod. poprzez interpretowanie oświadczeń podatnika składanych w toku postępowania na jego niekorzyść i nierozpatrzenie zebranego materiału dowodowego zgodnie z interesem strony, co doprowadziło do naruszenia zasady in dubio pro tributario, jak też apriorycznie założenie, że zasadnicze okoliczności sprawy zostały udowodnione, mimo nie istnienia ku temu żadnych przesłanek,

- prawa materialnego określonego treścią art. 5a pkt 6 p.d.o.f., w skutek przypisania skarżącemu przymiotu podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w oparciu o osobisty majątek, nie nabyty w celu dalszej odsprzedaży.

W uzasadnieniu podniesiono, że Dyrektor przyjął za udowodnione i bezsporne, że skarżący był osobą fizyczną osiągającą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 p.d.o.f. Koronnym dowodem w sprawie jest posianie przez podatnika na portalu "[...]" konta przypisanego do pseudonimu jakim posługuje się podatnik, zamieszczanie na tym koncie opisu sprzedawanych przedmiotów i oferowanie ich do sprzedaży, śledzenie przebiegu aukcji i płatności kupujących, informowanie o sposobie zapłaty oraz zamieszczenie zdjęć sprzedawanych przedmiotów. Tymczasem każdy użytkownik tego portalu zamierzający cokolwiek sprzedać za jego pośrednictwem musi postępować zgodnie z regulaminem, nakazującym mu takie właśnie a nie inne przygotowanie oferty. Czynią tak więc zarówno podmioty profesjonalne trudniące się sprzedażą towarów i usług jak i osoby wyprzedające własne, nie zakupione w celach handlowych składniki majątkowe.

Organ podatkowy błędnie uznał, że skarżący działał w sposób "zorganizowany" co ma wskazywać na fakt prowadzenia działalności gospodarczej. Zakup przez podatnika uszkodzonego pojazdu za granicą oraz zakup części zamiennych (w bliżej nieokreślonej ilości) ma być dowodem na to, że podatnik parał się w 2006r. działalnością gospodarczą. Dla niniejszej sprawy istotne jest to, że organy podatkowe nie mogąc jednoznacznie ustalić jakie konkretnie przedmioty podatnik sprzedawał w 2006r. za pośrednictwem aukcji internetowych przyjęły, że musiały być to części zamienne do pojazdów samochodowych. Ustalono jednocześnie, że podatnik sprzedawał także swoje rzeczy osobiste, które to transakcje nie zostały zakwalifikowane jako dotyczące działalności gospodarczej, choć odbywały się według tych samych reguł. Wszelkie oświadczenia skarżącego były interpretowane na jego niekorzyść, zwłaszcza w tedy, kiedy nie był on w stanie skojarzyć określonej czynności sprzedaży z jakimś konkretnym przedmiotem. To, że podatnik czegoś nie pamięta nie znaczy, że kieruje się złymi intencjami, że chce oszukać organ podatkowy lub nie chce z nim współpracować przy wyjaśnianiu sprawy.

Organ pierwszej instancji winien ponownie ustalić czy skarżący faktycznie nabywał konkretne składniki majątkowe w celu ich dalszej odsprzedaży, a więc czy jego zamiarem było prowadzenie działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoją decyzję, jak również wcześniejszą argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( D.U. nr 153, poz. 1270 ze zm. , cyt. dalej jako p.p.s.a. ) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Ponadto na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga ,jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji co do zgodności z prawem, sąd zbadał więc prawidłowość wydanych w sprawie aktów zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego. Należy jednak zauważyć, że potrzeba kontroli decyzji w aspekcie zgodności z prawem materialnym możliwa jest tylko w przypadku braku istotnych naruszeń prawa procesowego a w szczególności braku naruszenia przepisów dotyczących postępowania dowodowego zapewniających prawidłowość ustaleń faktycznych. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialno - prawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego.

Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności zaskarżona decyzja wymaga oceny w aspekcie naruszenia przepisów postępowania. Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną ( art.122 Ord. pod.), a tylko prawidłowo ustalone okoliczności faktyczne sprawy pozwalają na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego, przystającego do tych ustaleń. Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, 187 § 1, 191 i 197 Ord. pod. Poczynione ustalenia faktyczne , ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ord. pod.

W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji wydane zostały bez istotnego naruszenia przepisów postępowania. W konsekwencji poczynione ustalenia fatyczne są w ocenie sądu prawidłowe i jako takie stały się trafną faktyczną podstawą decyzji. Najistotniejsze z tych ustaleń dotyczą charakteru prowadzonej przez skarżącego działalności oraz wysokości osiągniętego przychodu i dochodu .

Co do pierwszej z wymienionych kwestii , organy podatkowe zasadnie przyjęły , że skarżący prowadził niezarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu ( głównie częściami samochodowymi ) , przy czym w znacznej mierze realizował ją za pośrednictwem portalu internetowego "[...]". Okoliczności świadczące o takiej działalności podatnika wynikają z obszernego , wszechstronnie ocenionego materiału dowodowego. W części są to przy tym okoliczności bezsporne, potwierdzone wyjaśnieniami samego skarżącego , który nie zaprzecza, że założył konto internetowe na portalu , oferował na nim towary , założył w tym celu rachunek bankowy , realizował zamówienia , że gromadził i skupował części samochodowe , oferowane potem do sprzedaży oraz , że w przeszłości miał zamiar prowadzić sprzedaż części w tzw. szrocie , z czego zrezygnował , podejmując sprzedaż m.in. poprzez Internet. Z dowodów zgromadzonych przez organy skarbowe wynika bezsprzecznie , że była to działalność zaplanowana , zorganizowana i ciągła. Organy podatkowe trafnie wskazały na znamionujące ją okoliczności w tym : ujawniony w trakcie kontroli podatkowej magazyn części samochodowych w garażu zajmowanym przez skarżącego , gromadzenie i zakupowanie części z różnych źródeł ( przywóz z Niemiec, sprowadzenie samochodu laguna z Anglii, zakup w Moto Centrum S., zakup poprzez "[...]" ) ,wykorzystywanie portalu internetowego i sposób w jaki to następowało , historia rachunku bakowego "[...]" w powiązaniu z informacją portalu i analizą ofert . Zauważenia wymaga przy tym ,że skarżący nie oferował tylko pojedyńczych egzemplarzy części , lecz zgromadził i oferował wielokrotnie nabycie różnego rodzaju części i do różnych pojazdów ( np. sprowadził z Niemiec sześć silników samochodowych , elementy karoserii , w garażu ujawniono pięć skrzyni biegów i ponad dwadzieścia różnych elementów karoserii).

Powyższe okoliczności dawały zatem pełne podstawy do zakwalifikowania działalności skarżącego jako pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a ust. 6 p.d.o.f. , który prawidłowo wskazany został w decyzjach organów obu instancji . Przepis ten stanowi , że pozarolnicza działalność gospodarcza , to działalność zarobkowa m.in. handlowa prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły , z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art.10 ust.1 pkt 1, 2 i 4-9. Spełnienie wszystkich elementów zacytowanej definicji zostało w decyzjach jednoznacznie wykazane , z przywołaniem orzecznictwa sądowego. Całkowicie bezzasadne są więc , sarkastycznie sformułowane zarzuty skargi . Skarga, posługując się nieadekwatnymi do okoliczności sprawy i treści norm prawnych porównaniami , nie podważyła w żadnej mierze ustalenia , iż skarżący prowadził działalność gospodarczą i że była to pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu zacytowanego wyżej przepisu ustawy podatkowej .

Konsekwencją zakwalifikowania działalności skarżącego jako działalności gospodarczej , jest bezzasadność zarzutów skargi co do rodzaju źródła przychodów . Wbrew stanowisku skargi , działalność skarżącego , polegająca na sprzedaży części samochodowych i innych towarów , realizowana m.in. za pośrednictwem portalu internetowego , stanowiła źródło przychodów przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 3 p.d.o.f. Nie ma natomiast podstaw do zakwalifikowania tej działalności jako źródła z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy , gdyż jest to wykluczone ze względu na wskazany charakter działalności gospodarczej podatnika. Przepis ten wyraźnie wyklucza przyjęcie "innych rzeczy" jako źródła przychodu , jeżeli zbycie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej .

Podzielając w pełni prawną ocenę działalności skarżącego w przedstawionej wyżej kwestii , wskazać należy , że podobna ocena prezentowana już była wielokrotnie w orzecznictwie sądowym ( niezależnie od orzeczeń cytowanych w decyzjach vide także wyroki : WSA w Bydgoszczy z dnia 14.12.2010r. sygn. akt I SA/Bd 899/10 , WSA w Gdańsku z dnia 09.02.2011r. , sygn. akt I SA/Gd 1190/10 dostępne w bazie internetowej NSA).

W ocenie sądu niezasadne są także zarzuty skargi w zakresie dotyczącym ustalenia wysokości przychodów , kosztów ich uzyskania i wysokości przyjętego do opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej . W szczególności nie ma podstaw do uznania , że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji wydane zostały z istotnym naruszeniem przepisów postępowania , w tym powołanych w skardze art. 180§2 , 187§1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe zebrały bowiem wszechstronny , obszerny materiał dowodowy , poddając analizie i wyjaśnieniu wszystkie transakcje mogące wpływać na wysokość przychodu. Podatnik uzyskał pełną możliwość złożenia wyjaśnień i ustosunkowania się do wszystkich dowodów i okoliczności , przy czym od niego samego zależało , czy i w jakim zakresie udzieli informacji i wyjaśni okoliczności transakcji. Korzystając z tej możliwości skarżący nie udzielał jednak pełnych informacji , zasłaniając się niepamięcią . Niemniej , co do niektórych transakcji i wpływów wykazanych na rachunku bankowym złożył wyjaśnienia , pozwalające ustalić rodzaj towaru , jego właściciela i okoliczności realizacji . W tych przypadkach organy podatkowe , przyjmując wyjaśnienia podatnika , ustalały na jego korzyść , że nie były to przypadki związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą i nie wliczyły ich do podstawy opodatkowania. Co do przyjętych do podstawy opodatkowania za 2006 rok 42 wpłat

( z badanych 55 z tego roku ) , na łączną kwotę przychodu 9.014 zł, skarżący nie wskazał jednak okoliczności , które podważyłyby ustalenia organów podatkowych. W takiej sytuacji organy podatkowe zasadnie przyjęły ustalenia wynikające z analizy historii rachunku bankowego , informacji portalu internetowego i wyjaśnień od nabywców towarów , do których dotarto i uzyskano wyjaśnienia okoliczności transakcji. Wprawdzie co do niektórych wpłat , a więc przychodów , nie ustalono wprost , na podstawie bezpośrednich dowodów przedmiotu transakcji , lecz analiza przeprowadzona na tle całokształtu dowodów i okoliczności działalności skarżącego , prowadzi do niewątpliwego wniosku , iż były to transakcje realizowane w ramach działalności gospodarczej . Nie ulega bowiem wątpliwości ,że zapłata ( wpłata na rachunek) została dokonana , że było to w okresie działalności skarżącego , że nabywcy potwierdzali dokonanie zakupu. Nie ma więc podstaw do przyjęcia zasadności zarzutu naruszenia art. 187§ 1 i art. 191 Ord.pod.

Odniesienie do omawianych zarzutów skargi nie może nadto pomijać faktu ,że skarżący podjął nierejestrowaną działalność gospodarczą i nie prowadził żadnych ksiąg czy ewidencji . Dokładne ustalenie wszystkich transakcji i ich okoliczności jest w takiej sytuacji znacznie utrudnione i w zasadniczej mierze zależy od postawy podatnika w trakcie postępowania podatkowego. Brak rzetelnej ewidencji rodzi bowiem dla niego ryzyko , że np. . przychód ustalony zostanie na podstawie oszacowania , co z założenia daje wynik tylko zbliżony do rzeczywistego . Jeśli więc organy podatkowe ( jak w niniejszej sprawie) zwracały się do podatnika i umożliwiły mu wskazanie transakcji podlegających wyłączeniu z opodatkowania , a nadto podjęły wszystkie dostępne działania w kierunku uzyskania także innych dowodów , to nie można czynić skutecznego zarzutu ,że ustalono nieprawidłowo wysokość przychodu i podstawę opodatkowania. Jeśli więc podatnik , nie prowadząc ewidencji, nie wykorzystuje postępowania podatkowego do obrony swych interesów , to nie można zarzucać organom , że nie zebrały całego materiału dowodowego i poczyniły niekorzystne dla podatnika ustalenia ( na zakres obowiązku dowodowego organów wskazują orzeczenia sądowe przywołane w decyzjach , nadto vide: wyrok NSA z dnia 25.08.2010r. sygn. akt I FSK 1319/09 dostępny w bazie internetowej NSA) .

Sąd nie znajduje także podstaw do przyjęcia , że naruszona została zasada swobodnej oceny dowodów z art.191 Ord.pod. w części dotyczącej oceny wiarygodności wyjaśnień skarżącego co do zakupu samochodu Renault laguna i sprzedawania pochodzących z niego części. Wprawdzie skarga nie formułuje wyraźnie zarzutów z tym związanych , lecz kwestia ta była przedmiotem rozważań organów w obu instancjach i przedmiotem zarzutu odwołania. W ocenie sądu stanowisko zaskarżonej decyzji , podtrzymujące stanowisko decyzji I instancji jest trafne. Wskazuje ono przesłanki odmówienia wiarygodności skarżącemu , wskazując na bezsporne okoliczności , że pojazd nie został zarejestrowany na terenie Polski i nie był używany przez skarżącego oraz , że skoro był nabyty w Anglii ( wersja angielska) w 2005r. , to nie mógł być kupiony z przeznaczeniem na części do samochodu własnego nabytego dopiero w 2006r. Nadto skarżący zmieniał swoje wyjaśnienia co do przeznaczenia pojazdu , przyznając nawet , że samochód sprzedał na części ( t.2 k. 280 akt adm.).

Ustalając wysokość przychodu na podstawie wymienionych w decyzjach dowodów ( w szczególności analiza historii rachunku bankowego przy uwzględnieniu informacji portalu , wyjaśnień podatnika i wyjaśnień nabywców ) , organy podatkowe dokonały zatem prawidłowego ustalenia tego elementu stanu faktycznego.

Podobnie ocenić należy ustalenia co do wysokości kosztów uzyskania przychodów. W tej mierze organy w pełni przyjęły dane wynikające z dokumentów , jak i wyjaśnień skarżącego. Koszty wysyłki ( dostawy) odnośnie do ośmiu transakcji ustalono na podstawie dokumentów , a w zakresie w jakim brak było dowodów bezpośrednich co do 34 transakcji organy dokonały swoistego oszacowania kosztów, wyliczając średnią wielkość kosztu dostawy na 28,94 zł .W odniesieniu do tego elementu kosztów skarżący nie wskazał żadnych okoliczności , które mogłyby podważać ustalenia i przyjętą metodę organów podatkowych . Także w związku z kwestią ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów , wskazać należy na wcześniejsze rozważania sądu co do zakresu obowiązku dowodowego i skutków braku ewidencji obrotu .

Podsumowując tę część rozważań , stwierdzić zatem należy , że prawidłowe są ustalenia dotyczące wysokości przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, kosztów uzyskania tych przychodów i wysokości dochodu , który stanowił podstawę opodatkowania. W konsekwencji takich ustaleń organy podatkowe mogły trafnie zastosować przepisy materialnoprawne ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane w uzasadnieniu decyzji obu instancji , a w szczególności art. 14 ust.1 i ust.1 c , art. 22 ust.1 , art. 26 ust. 1 pkt 2 i art.27 stanowiące podstawę prawną określenia zobowiązania podatkowego .

Zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały więc wydane bez naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego.

Z powyższych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzec należało jak w sentencji wyroku.