Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1143/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Protokolant Karolina Szulc, po rozpoznaniu w dniu 22 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 82/07 w sprawie ze skargi T. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 24 listopada 2005 r., [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz T. Ł. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 82/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpatrzeniu skargi T. L., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 24 listopada 2005 r. oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 9 września 2005 r. w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W uzasadnieniu tego wyroku wyjaśniono, że T. L., jako prowadzący gospodarstwo rolne nabyte w drodze dziedziczenia w 1981 r., zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o interpretację przepisów prawa podatkowego, informując zarazem, że na jego wniosek w 2003 r. przekształcono część posiadanych przez niego gruntów na grunty budowlane, a następnie dokonano ich podziału geodezyjnego na mniejsze działki budowlane. Dnia 01.04.2005 r. Podatnik sprzedał pierwszą z jedenastu posiadanych działek. Podatnik zadeklarował zamiar sprzedaży trzech następnych w późniejszym okresie. Oświadczył, że jest rolnikiem ryczałtowym, zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. (dalej: ustawa o VAT) i nie prowadzi żadnej działalności pozarolniczej. Według opinii wnioskodawcy, sprzedaż tych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 9.09.2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko prezentowane przez Podatnika jest nieprawidłowe. Zdaniem organu podatkowego sprzedaż działek budowlanych w okolicznościach jakie opisała Strona nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, dlatego też podlega ona opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów (gruntów) na terytorium kraju.

Po rozpatrzeniu zażalenia Strony, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 24.11.2005 r. odmówił uchylenia lub zmiany zaskarżonego postanowienia.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie art. 15 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię i niesłuszne przyjęcie, iż odwołujący się są podatnikami podatku od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest zasadna. W ocenie Sądu, odmienne stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej wynika z nieprawidłowego rozumienia definicji podatnika podatku VAT.

Jak argumentuje Sąd, w przedmiotowej sprawie niezbędne jest odwołanie się do treści m.in. Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG - Dz. U. WE L 145 z 13.06.1977 r. ze zm. zwanej dalej "VI Dyrektywą" lub "VI D.").

Sąd wskazuje, że pojęcie podatnika w VI Dyrektywie stanowi jeden z podstawowych elementów konstrukcyjnych podatku od wartości dodanej, ale też jest pojęciem specyficznym, które z jednej strony definiuje relację z przedmiotem opodatkowania stanowiąc, że podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą, bez względu na cele czy też rezultaty takiej działalności (art. 4 ust. 1 VI D.). Natomiast z drugiej strony przedmiot opodatkowania zdefiniujemy w relacji do pojęcia podatnika, gdyż powołując się na art. 2 VI D. podlegają opodatkowaniu odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług dokonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zdaniem Sądu należy uznać, że dla przedmiotowej sprawy istotny jest fakt, że traktowanie czynności dotyczących majątku prywatnego jako będących poza zakresem działalności gospodarczej jest konsekwencją użycia w art. 2 VI D. sformułowania podatnika działającego w takim charakterze. Użycie takiego sformułowania oznacza, zdaniem Sądu, że dany podmiot posiadający generalnie status podatnika (czyli zgodnie z art. 4 V! D., prowadzący działalność gospodarczą), może w określonych transakcjach występować jako podmiot nie spełniający tych kryteriów.

Porównując regulacje prawa krajowego i prawa unijnego Sąd wskazał, że polska ustawa o VAT stanowi prawie dosłowne powielenie VI Dyrektywy w zakresie definicji podatnika.

Sąd zauważył, że wprawdzie dokonując jedynie wykładni językowej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT można dojść do wniosku, że osoba fizyczna dokonująca powtarzających się sprzedaży będzie podatnikiem VAT, zarazem stwierdził, że taka wykładnia jest sprzeczna z przepisami VI Dyrektywy.

W związku z powyższym Sąd uznał, że pojęcie podatnika należy rozumieć w następujący sposób: podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest każdy podmiot /osoba fizyczna, prawna, jednostka nie mająca osobowości prawnej/, który:

1/ prowadzi działalność gospodarczą;

2/ w sposób samodzielny;

3/ bez względu na cel czy rezultat takiej działalności.

Przy tym pojęcie działalności gospodarczej należy, zdaniem Sądu, rozumieć całościowo. Z powyższej definicji wynika w pierwszej kolejności, że dotyczy ona podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny. Świadczy o tym użycie m.in. takich sformułowań, jak producent czy handlowiec. Są to osoby, które mają zamiar stałego prowadzenia określonej działalności. Działają w sposób powtarzalny, wielokrotny czyli częstotliwy. A zatem podatnikiem VAT jest ten kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy Sąd wskazał, że organy podatkowe upatrując pojęcia działalności gospodarczej w intencji osoby fizycznej dokonywania określonej czynności wielokrotnie, dokonały błędnej wykładni przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił postanowienie organu pierwszej instancji oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej.

Pismem z dnia 15 czerwca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną na powyższy wyrok WSA we Wrocławiu, zarzucając:

1. naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 ustawy P.p.s.a.), mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 141 § 4 ustawy P.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie przez sąd, iż w sprawie doszło do błędnej wykładni przepisu prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 ustawy z dnia z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), podczas gdy w niniejszej sprawie organy podatkowe nie dokonywały wykładni przepisu prawa materialnego, a to przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jedynie prawidłowo zastosowały go do ustalonego bezspornie stanu faktycznego,

- art. 141 § 4 ustawy P.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie przez sąd, iż sprzedaż gruntu skarżącego:

1) nie miała charakteru działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT,

2) polegała na sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nigdy nie był wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej - nie miała zatem charakteru handlowego,

podczas gdy prawidłowe przedstawienie stanu faktycznego sprawy powinno uwzględniać, że podmiot dokonujący sprzedaży gruntu jest podatnikiem, a jego sprzedaż nie dotyczy majątku osobistego,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. § 2 art. 145 ustawy P.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji, z uwagi na stwierdzenie naruszenia przepisów prawa materialnego, podczas gdy do naruszenia powołanych przepisów nie doszło, a wobec tego należało na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzec o oddaleniu skargi.

Jak stwierdził dalej organ, w konsekwencji wskazanych naruszeń prawa procesowego doszło do naruszeniu prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ustawy p.p.s.a.):

- poprzez nie zastosowanie przez sąd przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usługi, pomimo iż w ustalonym stanie faktycznym zachodzą przesłanki jego zastosowania albowiem organy wykazały, iż skarżący spełnia kryteria pozwalające do uznania go za podmiot określony tym przepisem.

Mając na uwadze powyższe, organ II instancji zaskarżył wyrok WSA we Wrocławiu w całości i wniósł o jego uchylenie w całości, o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną z dnia 5 lipca 2007 r. Skarżący wniósł o jej oddalenie w całości jako bezzasadnej a także o zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona. Strona skarżąca skargę tą oparła na obu, przewidzianych przepisem art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – określanej dalej jako "P.p.s.a.", podstawach kasacyjnych. Stąd też w pierwszej kolejności odnieść trzeba się do drugiej z nich, tj. zarzutów naruszenia prawa procesowego, albowiem przeprowadzenie postępowania w zgodzie z wymogami prawa jest warunkiem koniecznym prawidłowego zastosowania w sprawie prawa materialnego. Tym niemniej zauważyć należy, że zasadnicze zarzuty naruszenia sprowadzają się do zarzutów naruszenia:

- art. 141 § 4 ustawy P.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie przez sąd, iż w sprawie doszło do błędnej wykładni przepisu prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 ustawy z dnia z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), podczas gdy w niniejszej sprawie organy podatkowe nie dokonywały wykładni przepisu prawa materialnego, a to przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jedynie prawidłowo zastosowały go do ustalonego bezspornie stanu faktycznego,

- art. 141 § 4 ustawy P.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie przez sąd, iż sprzedaż gruntu skarżącego:

1. nie miała charakteru działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT,

2. polegała na sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nigdy nie był wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej - nie miała zatem charakteru handlowego,

- podczas gdy prawidłowe przedstawienie stanu faktycznego sprawy powinno uwzględniać, że podmiot dokonujący sprzedaży gruntu jest podatnikiem, a jego sprzedaż nie dotyczy majątku osobistego.

Nie ulega zatem żadnej wątpliwości, że konstrukcja przytoczonych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania jak i okoliczność, że sprawa niniejsza dotyczy interpretacji, co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego powodują, że (wbrew intencji autora skargi kasacyjnej) ocena tych zarzutów procesowych uzależniona jest od odpowiedzi na zasadnicze pytanie, czy Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT a następnie dokonał właściwej subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego do zaprezentowanej wykładni ?

Na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Stwierdzić trzeba, że Sąd pierwszej instancji dokonując oceny dokonanej przez organy podatkowej interpretacji prawa podatkowego pod względem jej zgodności z prawem i odnosząc się krytycznie do zawartego w zaskarżonej decyzji stanowiska organu odwoławczego odnośnie wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przedstawił własny pogląd co do sposobu interpretacji tych przepisów. Sąd pierwszej instancji słusznie skonstatował, że dokonując wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zobowiązany był do dokonania interpretacji dostosowującej ww. przepis prawa krajowego do wymogów VI Dyrektywy. W związku z czym uznał, że pojęcie podatnika należy rozumieć w następujący sposób: podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest każdy podmiot (osoba fizyczna, prawna, jednostka nie mająca osobowości prawnej), który: 1) prowadzi działalność gospodarczą; 2) w sposób samodzielny; 3) bez względu na cel czy rezultat takiej działalności. Przy czym pojęcie działalności gospodarczej należy rozumieć całościowo. I tak art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z powyższej definicji wynika w pierwszej kolejności, że dotyczy ona podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny. Świadczy o tym użycie m.in. takich sformułowań jak: producent - czyli ten kto produkuje jakieś dobra materialne; handlowiec tj. osoba zajmująca się handlem tj. działalnością polegającą na nabywaniu jakiś dóbr, usług, walorów, w celu sprzedaży, wynajmowania, ich odstępowania za jakąś cenę; usługodawca - podmiot świadczący usługi tj. działalność mającą na celu zaspokojenie wielorakich ludzkich potrzeb, mający odpowiednie kwalifikacje i dysponujący odpowiednim sprzętem, lokalem itp. Są to osoby, które mają zamiar stałego prowadzenia określonej działalności. Działają w sposób powtarzalny, wielokrotny czyli częstotliwy. Użycie w definicji modulanta jakim jest słowo "również" sygnalizuje, że dany stan rzeczy jest pod jakimś względem podobny do innego stanu rzeczy, zwłaszcza tego, o którym była mowa wcześniej. Można go zastąpić innym modulantem jakim jest słowo "także czy też" (por. "Mały Słownik Języka Polskiego" pod red. B. Dunaj, Warszawa 2005). A zatem "podatnikiem VAT jest ten, kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności." (wyrok WSA we Wrocławiu z 26.01.2007 r., sygn. akt I SAM/r 1688/06, niepubl.).

Trafność powyższych uwag sformułowanych przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie budzi, w ocenie Sądu kasacyjnego, wątpliwości. Potwierdza to również stanowisko, jakie zajął co do sposobu interpretacji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r., wydanym w składzie siedmiu sędziów (I FPS 3/07). Sprawa ta również dotyczyła sprzedaży przez osobę fizyczną działek budowlanych. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny analizując uprzednio prawidłowość implementacji przepisów VI Dyrektywy na grunt przepisów krajowych zawartych w ustawie o VAT, stwierdził m.in., że zarówno z brzmienia art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.(...). Zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Stanowisko zawarte w tym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą skargę kasacyjną w pełni podziela.

W kontekście powyższych spostrzeżeń należy uznać, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy P.p.s.a. "poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy i uznanie przez sąd, iż w sprawie doszło do błędnej wykładni przepisu prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 ustawy z dnia z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), podczas gdy w niniejszej sprawie organy podatkowe nie dokonywały wykładni przepisu prawa materialnego, a to przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jedynie prawidłowo zastosowały go do ustalonego bezspornie stanu faktycznego" jest całkowicie chybiony.

W pierwszym rzędzie zauważyć bowiem trzeba, że rację miał Sąd pierwszej instancji odnosząc dokonaną przez siebie wykładnię pojęcia działalności gospodarczej do przedmiotowej sprawy, kiedy stwierdził, że organy podatkowe upatrując pojęcia działalności gospodarczej w intencji osoby fizycznej dokonywania określonej czynności wielokrotnie, dokonały błędnej wykładni przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Po drugie zupełnie niezrozumiałym jest twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że: " ... w niniejszej sprawie organy podatkowe nie dokonywały wykładni przepisu prawa materialnego, a to przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jedynie prawidłowo zastosowały go do ustalonego bezspornie stanu faktycznego". Przeciwko tej tezie w oczywisty sposób przemawia bowiem treść uzasadnień rozstrzygnięć organów obu instancji (jak też w dużej mierze uzasadnienie samej skargi kasacyjnej). Tajemnicą pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej pozostanie w jaki sposób organy obu instancji dokonały interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie interpretując (a więc nie dokonując wykładni) tych przepisów ? Przecież oczywistym jest, że organ oceniający stan faktyczny przedstawiony przez stronę we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego musi najpierw wyjaśnić jak należy rozumieć mające w sprawie zastosowanie przepisy prawa podatkowego, a dopiero następnie odnieść się do stanowiska podatnika w tym zakresie i w zależności od wyniku tego porównania uznać stanowisko podatnika za prawidłowe lub nie.

Za niezrozumiały należy uznać zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie stanu faktycznego sprawy. Pamiętać bowiem trzeba, że sprawa niniejsza dotyczyła interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Z art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że wnioskodawca obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stan faktyczny przedstawiony zostanie wyczerpująco wtedy, gdy zawierał będzie wszystkie niezbędne elementy, które pozwolą na jego przyporządkowanie do określonych norm prawa podatkowego. W sprawie, której przedmiotem było udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego zarówno organy podatkowe jak i Sąd pierwszej instancji mają obowiązek odnosić się do stanu faktycznego przedstawionego przez stronę. W wypadku, gdy stan faktyczny, który zajdzie u podatnika będzie różnił się od stanu przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji, zaś różnica ta będzie na tyle istotna, że będzie wywierała wpływ na jego kwalifikację prawną, wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z uprawnień określonych w art. 14 c Ordynacji podatkowej. Zatem zarówno konstrukcja omawianego zarzutu jak i argumentacja mająca ją wspierać wskazują, że autorowi skargi kasacyjnej nie chodzi nie o błędne przedstawienie stanu faktycznego, ale o: " ... uznanie przez sąd, iż sprzedaż gruntu skarżącego: nie miała charakteru działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, polegała na sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nigdy nie był wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej - nie miała zatem charakteru handlowego, podczas gdy prawidłowe przedstawienie stanu faktycznego sprawy powinno uwzględniać, że podmiot dokonujący sprzedaży gruntu jest podatnikiem, a jego sprzedaż nie dotyczy majątku osobistego". Taki zaś zarzut wiąże się ściśle z kwestią wykładni prawa materialnego i subsumcji.

Podsumowując dotychczasowe spostrzeżenia należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy VAT i właściwej subsumpcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego.

Stąd też kierując się przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 powołanej wcześniej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.